Tribunal: CARF
Processo: 16095.720155/2013-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIVIA DE CARLI GERMANO
Data de julgamento: 2021-11-09
Data de publicação: 2021-12-13

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
ATO COOPERATIVO. RECEITAS DE INTERCÂMBIO.
As receitas de intercâmbio, por consistirem em valores transferidos entre cooperativas associadas, encaixam-se na definição legal de ato cooperativo do artigo 79 da Lei 5.764/1971, não podendo ser alcançadas pela tributação.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16095.720155/2013-17
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.847 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
09 de novembro de 2021
Recorrente
UNIMED DE GUARULHOS-COOPERATIVA DE TRABALHO MEDICO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
ATO COOPERATIVO. RECEITAS DE INTERCÂMBIO.
As receitas de intercâmbio, por consistirem em valores transferidos entre
cooperativas associadas, encaixam-se na definição legal de ato cooperativo do
artigo 79 da Lei 5.764/1971, não podendo ser alcançadas pela tributação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencida a conselheira Edeli Pereira Bessa que votou pelo não conhecimento.
No mérito, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no
13.988/2020, em face do empate no julgamento, deu-se provimento ao recurso, vencidos os
conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luiz Tadeu Matosinho
Machado e Andréa Duek Simantob que votaram por dar-lhe provimento parcial com retorno dos
autos à turma a quo. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros
Edeli Pereira Bessa e Caio Cesar Nader Quintella.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em Exercício).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16095.720155/2013-17
Fl. 1201
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo em face do acórdão
1201-001.414, que deu provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a inexistência
de omissão de receitas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada (o que resultou
no cancelamento da infração 001, mantendo-se a infração 002, relativa à revisão da apuração do
lucro real por inobservância dos requisitos para a classificação de atos cooperativos). A decisão
foi assim ementada e decidida:
Acórdão recorrido 1201-001.414
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
AUSÊNCIA DE NULIDADES.
Não houve cerceamento do direito de defesa do contribuinte e o lançamento se
encontra devidamente motivado e enquadrado nos dispositivos legais
pertinentes.
COOPERATIVA
DE
SERVIÇOS
MÉDICOS.
ATOS
NÃO
COOPERATIVOS.
O encaminhamento de usuários da cooperativa a terceiros não associados,
mesmo que complementar ou indispensável à boa prestação do serviço
profissional médico, constitui ato não cooperado.
OMISSÃO DE RECEITAS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO
COMPROVADA. INSUFICIÊNCIA DE PROVAS.
No âmbito da presunção legal do art. 42 da Lei 9.430/1996, cabe ao
contribuinte o ônus da prova da origem dos depósitos, bem como do correto
oferecimento da respectiva receita à tributação ou da circunstância de não se
tratar de receita ou de se tratar de receita não tributável ou isenta. Contudo, no
caso, a intimação fiscal não deixou claramente definido quais os depósitos que
a fiscalizada deveria comprovar, referindo-se apenas à necessidade de
comprovação da diferença entre o total dos valores creditados/depositados e o
montante das receitas declaradas em DIPJ, e, ademais, não analisou
corretamente a resposta da contribuinte à intimação fiscal, em que foi
apresentada a comprovação da escrituração e da origem de montante inclusive
superior àquele que foi objeto da intimação.
LANÇAMENTO REFLEXO: CSLL.
Aplica-se ao lançamento da CSLL, no que couber, a mesma solução que foi
dada ao IRPJ.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento
ao recurso voluntário para afastar integralmente as exigências decorrentes da
infração 0001 do auto de infração. Vencido o Relator que dava parcial provimento em
menor extensão para afastar apenas parte da infração 0001. Designado para redigir
o voto vencedor o Conselheiro João Thomé.
A Fazenda Nacional foi cientificada dessa decisão e informou que não interporia
recurso (fl. 930).
Fl. 1202
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Para contextualizar o tema, segue um resumo da autuação e das razões do acórdão
recorrido:
Auto de infração
O auto de infração em discussão foi lavrado para a exigência de IRPJ e CSLL
relativos ao ano-calendário de 2009, com multa de 75%. Conforme descreve o relatório da
decisão recorrida, a autoridade fiscal entendeu que o sujeito passivo i) não comprovou a origem
de R$ 18 milhões depositados em sua conta bancária; e ii) considerou como ato cooperado o que
não é.
Assim foram descritas as infrações no auto de infração do IRPJ (fl. 402):
001 – RECEITAS ESCRITURADAS E NÃO DECLARADAS
RECEITAS OPERACIONAIS ESCRITURADAS E NÃO DECLARADAS
Receitas operacionais escrituradas e não declaradas, apuradas conforme Termo de
Verificação Fiscal e Constatação de Irregularidades em anexo.
[destrincha as datas e os valores apurados]
Enquadramento Legal:
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2009 e 31/12/2009:
art. 3o da Lei no 9.249/95
Art. 247,248, 251 e parágrafo único, 277, 278, 279e 280 do RIR/99.

002 – EXCLUSÕES/COMPENSAÇÕES NÃO AUTORIZADAS NA APURAÇÃO
DO LUCRO REAL
RESULTADOS DE SOCIEDADE COOPERATIVAS –
INOBSERVÂNCIA DE REQUISITOS
Valores relativos ao resultado de sociedade cooperativas excluídos indevidamente do
Lucro Líquido do período, na determinação do Lucro Real, em razão da inobservância
de requisito (s) legal (is) autorizador (es) da não incidência do imposto, conforme
Termo de Verificação Fiscal e Constatação de Irregularidade em anexo.
[destrincha as datas e os valores apurados]
Enquadramento Legal:
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2009 e 31/12/2009:
art. 3o da Lei no 9.249/95
Art. 182, 247, e 250 do RIR/99.
Decisão recorrida
Na decisão ora recorrida, o relator original votou por manter parte da autuação por
omissão de receitas (infração 001), por entender que “a Contribuinte não se desincumbiu do
Fl. 1203
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

ônus de provar a origem dos R$ 18 milhões, o que inviabiliza considera-lo proveniente de ato
cooperado”. Nessa parte, observou que, com fundamento no disposto no artigo 42 da Lei no
9.430/1996, estaria correto o procedimento adotado pela Administração Tributária, para
considerar os valores creditados/depositados na conta corrente da Contribuinte como omissão de
receita.
Em seguida, o redator original do acórdão recorrido passa a tratar da parcela do
auto de infração referente ao ato cooperativo (infração 002), ocasião em que afirma que os
resultados de intercâmbio seriam operações realizadas com terceiros não associados e, portanto,
consubstanciariam “atos não-cooperativos” que deveriam integrar a base de cálculo do IRPJ e
da CSLL.
Então, o relator original do acórdão recorrido observa que apenas parte do valor
omitido deveria ser tratado como ato cooperativo. Ao constatar que o sujeito passivo não
escriturou em separado os resultados das operações com não associados, conclui que autoridade
fiscal deveria “ratear os valores omitidos, considerando parte como oriundo de ato cooperado e
parte não, na proporção do percentual de rateio encontrado pelo Sr. AFRF”. Diante disso,
assim orienta seu voto:
Em razão do exposto, deve ser desprovido o pedido para considerar a integralidade do
valor omitido como ato cooperativo, mas os percentuais de rateios devem ser aplicados
sobre o montante considerado omitido, fruto de depósito bancário de origem não
comprovada.
VI. CONCLUSÃO
Dado o exposto, voto no sentido dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, haja
vista o dever de a autoridade fiscal ratear os valores omitidos, considerando parte como
oriundo de ato cooperado e parte não, na proporção do percentual de rateio encontrado
pela autoridade fiscal.
O voto do relator original restou vencido quanto à infração 001, tendo o voto
vencedor concluído que “o valor integral das receitas lançadas pelo fisco como omitidas, tendo
por fundamento o art. 42 da Lei 9.430/96, deva ser exonerado”.
A autuação quanto à infração 002 foi mantida (com base nos fundamentos
constantes do voto do relator original), e o presente recurso especial foi admitido para análise de
tal exigência sob a ótica de se definir as receitas de intercâmbio seriam ou não atos cooperativos.
Contra a decisão ora recorrida (acórdão 1201-001.414), o sujeito passivo
primeiramente opôs embargos de declaração, os quais foram rejeitados pelo despacho de fls.
1.122-1.128, nos seguintes termos:
(...)
Alega a Embargante que o acórdão embargado foi:
i-) omisso e contraditório em relação à necessidade de requantificação dos atos não
cooperativos, vez que tendo sido fundamento da decisão que anulou a infração 001, o
reconhecimento do erro material na contabilização do intercâmbio como redutor de
despesa que em verdade é receita, por consequência, (i) resta reconhecido que as
despesas são maiores que as consideradas no Auto de Infração, já que equivocadamente
reduzidas pelo intercâmbio e (ii) sendo essas despesas elemento de quantificação do ato
Fl. 1204
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

não cooperativo pelo Auto de Infração, se alteradas as despesas, alteradas também tal
quantificação do ato não cooperativo;
ii-) omisso e contraditório no que se refere à classificação das receitas dos atos
cooperativos, em especial, do intercâmbio. Isto porque, fundamentando a anulação da
infração 001, no reconhecimento de que (i) os valores de intercâmbio são receita
necessária à sua classificação como ato cooperativo. A obscuridade se refere à menção
feita de forma obscura à Recurso Repetitivo não aplicável ao caso em exame no
tangente à infração 002.
Não obstante a longa peça de Embargos de Declaração, que faz menção a diversos
elementos de prova trazidos aos autos, tenho que o que a ora Embargante considera
como sendo omissões, contradições e obscuridades da decisão são, na realidade,
inconformidade do Embargante com o racional adotado no acórdão recorrido.
Os Embargos apresentados combatem em toda a sua extensão supostas omissões,
contradições e obscuridades decorrentes dos argumentos utilizados para anular a
infração 001 e que, do ponto de vista do Embargante, deveria também ser aplicado na
análise da infração 002.
Trata-se de clara discordância do julgado, contudo, os Embargos não servem para
alterar o julgado embargado em seu mérito mas sim para corrigir eventuais omissões,
contradições ou obscuridades. Na ausência de tais vícios, não é possível dar efeito
infringente à decisão embargada como quer a Embargante.
Conclusão
Diante do exposto, os presentes Embargos não devem ser admitidos.
O sujeito passivo então interpôs recurso especial pleiteando o cancelamento
também da infração 002, relativa à revisão da apuração do lucro real por inobservância dos
requisitos para a classificação de atos cooperativos.
O recurso especial do sujeito passivo teve, em um primeiro momento, o
seguimento negado, tendo sido admitido após agravo, para discussão da matéria “atos
cooperativos e não cooperativos”, sob o aspecto da caracterização das receitas de intercâmbio
como ato cooperativo, em relação ao paradigma no 107-08.683, assim ementado:
Acórdão paradigma 107-08.683
IRPJ – SOCIEDADE COOPERATIVA SINGULAR – INTERMEDIAÇÃO
PRATICADA
POR
COOPERATIVA
CENTRAL
–
DESCARACTERIZAÇÃO DAS ATIVIDADES PRATICADAS PELOS
ASSOCIADOS COMO ATO COOPERATIVO – IMPROCEDÊNCIA - A
prática de atos típicos previstos no estatuto de cooperativa singular por seus
associados, realizados por intermédio de cooperativa central da qual é
associada, quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo, não
tem o condão de descaracterizar os atos praticados como próprios de sociedade
cooperativa e, portanto, não tributáveis pelo imposto de renda.
Transcrevo a seguir trechos do despacho em agravo de fls. 1.168-1.178, na parte
em que admitiu o presente recurso especial:
(...)
Fl. 1205
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

O exame do acórdão recorrido evidencia que ali foram analisadas duas infrações, sendo
cancelada aquela correspondente à presunção de omissão de receitas a partir de
depósitos bancários de origem não comprovada (infração 0001), nos termos do voto
vencedor, e mantida aquela decorrente da exclusão de resultado de sociedades
cooperativas em montante superior ao apurado pela Fiscalização (infração 0002), nos
termos do voto do Conselheiro Relator.
(...)
(...) A infração 0002, ainda em litígio, foi mantida com base nos fundamentos expostos
pelo Conselheiro Relator que, por sua vez, invoca a decisão do Superior Tribunal de
Justiça em sede de recursos repetitivos para afirmar a incidência tributária sobre os
valores autuados.
(...)
Relativamente à exclusão indevida de resultado de sociedades cooperativas, o voto do
Conselheiro Relator, condutor do julgado nesta parte, observa que por não ter a
contribuinte destacado as receitas de atos não cooperados em sua escrituração, a
Fiscalização promoveu o rateio de despesas e custos da sociedade, "utilizando os dados
apresentados pelo próprio contribuinte". E, abordando a alegação de que o intercâmbio
representaria ato cooperativo, consigna que:
No que tange à parcela do auto de infração referente ao ato cooperativo, a
Contribuinte, em seu Recurso, fundamenta:
“Ora, o intercâmbio insere-se no conceito de ato cooperativo, razão
pelas quais as despesas e créditos provenientes do referido sistema não
podem ser levadas para fins de tributação, sob pena de preterir o
cooperativismo, no qual se assenta a Recorrente...” – fl. 697.
Pois bem. Este capítulo do acórdão deve decidir o que consiste “ato
cooperativo” e determinar se o montante fruto de depósito bancário de origem
não comprovada deve ser enquadrado como ato cooperativo. Lembro que a
Unimed não recorreu do critério de rateio adotado pelo Sr. AFRF.
Pois bem. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp. no
58.265/SP, submetido ao rito do art. 543C, da Lei no 5.869/66, pacificou o
entendimento que “as operações realizadas com terceiros não associados (ainda
que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da cooperativa),
consubstanciam ‘atos não-cooperativos’”.
Esse entendimento, sem nenhuma surpresa, vem sendo adotado pela Corte, e, em
razão da semelhança com o caso em análise, merece transcrição a ementa do
AgRg no AI no 1.221.603/SP:
DIREITO
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL.
COOPERATIVA
DE
TRABALHO.
UNIMED.
SERVIÇOS
PRESTADOS A TERCEIROS. ATOS NÃO COOPERATIVOS.
INCIDÊNCIA DO IRPJ E DA CSLL SOBRE OS ATOS NEGOCIAIS.
TEMA JÁ JULGADO PELA SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART.
543C,
DO
CPC
EM
RECURSO
REPRESENTATIVO
DA
CONTROVÉRSIA. TRIBUTAÇÃO DE DESPESAS. FALTA DE
PREQUESTIONAMENTO. APLICAÇÃO DAS SÚMULAS 282 E 356
DO STF.
1. Ato cooperativo é aquele que a cooperativa realiza com os seus
cooperados ou com outras cooperativas, sendo esse o conceito que se
Fl. 1206
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

extrai da interpretação do art. 79 da Lei no 5.764/71, dispositivo que
institui o regime jurídico das sociedades cooperativas.
2. Na hipótese dos autos, a contratação, pela Cooperativa, de serviços
laboratoriais, hospitalares e de clínicas especializadas, atos objeto da
controvérsia interpretativa, não se amoldam ao conceito de atos
cooperativos, caracterizando-se como atos prestados a terceiros.
3. A questão sobre a incidência tributária nas relações jurídicas firmadas
entre as Cooperativas e terceiros é tema já pacificado na jurisprudência
desta Corte, sejam os terceiros na qualidade de contratantes de planos de
saúde (pacientes), os sejam na qualidade de credenciados pela
Cooperativa para prestarem serviços aos cooperados (laboratórios,
hospitais e clínicas), deve haver a tributação do IRPJ e CSLL
normalmente sobre tais atos negociais.
4. Consoante o julgado no recurso representativo da controvérsia REsp.
n. 58.265/SP, "[...] as operações realizadas com terceiros não associados
(ainda que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da
cooperativa), consubstanciam 'atos não-cooperativos', cujos resultados
positivos devem integrar a base de cálculo do imposto de renda" (REsp.
n. 58.265/SP, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em
09.12.2009).
5. A tese de que se trata de tributação sobre uma despesa e não sobre
uma receita da Cooperativa não foi apreciada pela Corte de origem, o
que atrai o teor das Súmulas 282 e 356/STF. 6.
Agravo regimental não provido. (AgRg no AI no 1.221.603/SP, Relator:
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Data de Julgamento:
06/06/2013, T2 SEGUNDA TURMA)
Ademais, a então 2o Turma Ordinária da 1a Câmara da 1a Seção, ainda na
vigência do antigo RICARF (Portaria MF no 256/2009), em respeito ao art. 62-A
do citado regimento, reproduziu, pelo menos em dois julgados recentes, o
entendimento do STJ, sendo um, inclusive, da relatoria deste conselheiro:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2008
COOPERATIVA
DE
SERVIÇOS
MÉDICOS.
ATOS
NÃO
COOPERATIVOS.
O encaminhamento de usuários da cooperativa a terceiros não
associados, mesmo que complementar ou indispensável à boa prestação
do serviço profissional médico, constitui ato não cooperado”.
(Acórdão no 1102-001.150, julgado em 30/07/2014, Relatoria Cons.
João Carlos de Figueiredo Neto. Decisão por unanimidade)
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
COOPERATIVAS. OPERAÇÕES REALIZADAS COM TERCEIROS.
Fl. 1207
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Em face da decisão contida no REsp no 58.265/SP, admitido na
sistemática dos recursos repetitivos, as situações que constituam
operações realizadas com terceiros não associados (ainda que, em busca
da consecução do objeto social da cooperativa), consubstanciam “atos
não-cooperativos”, cujos resultados positivos devem integrar a base de
cálculo do imposto de renda.
Recurso Voluntário Negado
(Acórdão no 1102-001.319, julgado em 24/03/2015, Relatoria Cons.
Ricardo Marozzi Gregório. Decisão por unanimidade)
Em suma, nos termos da decisão proferida pelo eg. STJ no REsp no 58.265/SP,
admitido na sistemática dos recursos repetitivos, operações realizadas com
terceiros não associados (ainda que, em busca da consecução do objeto social
da cooperativa), consubstanciam “atos não-cooperativos”, cujos resultados
positivos devem integrar a base de cálculo do imposto de renda.
Sendo assim, a Unimed deveria ter escriturado em separado o “Os resultados
das operações com não associados”, nos termos do art. 87, da Lei no 5.764. Não
o tendo feito, o Sr. AFRF agiu nos termos dos arts. 80 e 81 dessa Lei. Vejamos:
[...]
Conclui-se, do acima exposto, que o Conselheiro Relator superou a alegação acerca da
repercussão das operações de intercâmbio na segregação dos resultados de atos
cooperativos e não-cooperativos por dois motivos: primeiro por interpretar que a
contribuinte não recorreu do critério de rateio adotado pelo Sr. AFRF e, segundo, por
entender, a partir das citadas manifestações do Superior Tribunal de Justiça, que todos
as receitas provenientes da comercialização de planos de saúde, porque advindas de
terceiros, representariam resultados de atos não-cooperativos, ainda que destinados à
consecução do objeto social da cooperativa, qual seja, o pagamento de serviços de
médicos cooperados ou serviços auxiliares de hospitais, laboratórios e clínicas.
(...)
Importa anotar, ainda, que a interessada opôs embargos ao acórdão recorrido, mas
foram eles rejeitados sob os seguintes fundamentos expostos às fls. 1012/1014:
Alega a Embargante que o acórdão embargado foi:
i-) omisso e contraditório em relação à necessidade de requantificação dos atos
não cooperativos, vez que tendo sido fundamento da decisão que anulou a
infração 001, o reconhecimento do erro material na contabilização do
intercâmbio como redutor de despesa que em verdade é receita, por
consequência, (i) resta reconhecido que as despesas são maiores que as
consideradas no Auto de Infração, já que equivocadamente reduzidas pelo
intercâmbio e (ii) sendo essas despesas elemento de quantificação do ato não
cooperativo pelo Auto de Infração, se alteradas as despesas, alteradas também
tal quantificação do ato não cooperativo;
ii-) omisso e contraditório no que se refere à classificação das receitas dos atos
cooperativos, em especial, do intercâmbio. Isto porque, fundamentando a
anulação da infração 001, no reconhecimento de que (i) os valores de
intercâmbio são receita necessária à sua classificação como ato cooperativo. A
obscuridade se refere à menção feita de forma obscura à Recurso Repetitivo não
aplicável ao caso em exame no tangente à infração 002.
Fl. 1208
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Não obstante a longa peça de Embargos de Declaração, que faz menção a
diversos elementos de prova trazidos aos autos, tenho que o que a ora
Embargante considera como sendo omissões, contradições e obscuridades da
decisão são, na realidade, inconformidade do Embargante com o racional
adotado no acórdão recorrido.
Os Embargos apresentados combatem em toda a sua extensão supostas
omissões, contradições e obscuridades decorrentes dos argumentos utilizados
para anular a infração 001 e que, do ponto de vista do Embargante, deveria
também ser aplicado na análise da infração 002.
Trata-se de clara discordância do julgado, contudo, os Embargos não servem
para alterar o julgado embargado em seu mérito mas sim para corrigir
eventuais omissões, contradições ou obscuridades. Na ausência de tais vícios,
não é possível dar efeito infringente à decisão embargada como quer a
Embargante.
Nestes termos, constata-se que, em embargos, a interessada procurou discutir a
inaplicabilidade ao presente caso da decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça
em sede de recursos repetitivos, bem como destacou a suposta contradição entre a
anulação da infração 0001 sem a aplicação da repercussão do erro na contabilização do
intercâmbio para redução das despesas consideradas no rateio a partir do qual foi
determinada a base tributável, mormente tendo em conta que as receitas de intercâmbio
seriam resultantes de atos cooperativos.
De outro lado, em seu recurso especial a interessada pleiteou que:
Diante do exposto, requer-se o provimento do presente Recurso, declarando-se a
improcedência integral dos autos de infração de IRPJ/CSLL considerando-se:
(a) a necessidade de requantificação dos atos não cooperativos, eis que, sendo
fundamento da decisão que anulou a infração 0001, o reconhecimento de erro
material na contabilização do intercâmbio como redutor de despesa, que em
verdade é receita, por consequência, resta reconhecido que as despesas são
maiores que as consideradas no Auto de Infração, já que equivocadamente
reduzidas pelo intercâmbio; e sendo estas despesas elemento de quantificação
do ato não cooperativo pelo Auto de Infração, se alteradas as despesas, alterada
também tal quantificação do ato não cooperativo;
(b) no que se refere à classificação das receitas de atos cooperativos, em
especial do intercâmbio, eis que, como dito acima, fundamentando-se a
anulação da infração 0001, no reconhecimento de que os valores de intercâmbio
são receita, necessária é sua classificação como ato cooperativo, destacando-se
que o acórdão, tomou por fundamento meritório em relação à infração 0002,
Recurso Repetitivo que não se identifica com a realidade dos autos;
(c) em face do recálculo dos resultados de cada ato (ante o acréscimo das
despesas e caracterização como ato cooperativo das receitas de intercâmbio),
cancelar-se a infração 0002, visto que a cooperativa apurou verdadeiro prejuízo
na prática de atos não cooperativos, não havendo resultado passível de
tributação, conduzindo à improcedência da integralidade da exigência.
A integração da rejeição dos embargos ao acórdão recorrido para fins de
prequestionamento, na forma do art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, resulta na
discussão acerca: 1) da vinculação do Colegiado à decisão do Superior Tribunal de
Justiça em sede de recursos repetitivos; 2) da necessidade de retificação dos cálculos do
rateio, em razão da indevida contabilização das receitas de intercâmbio como redutora
dos custos a partir dos quais foram determinados os percentuais para apuração da
Fl. 1209
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

parcela submetida à tributação na infração 0002; e 3) do reconhecimento das receitas de
intercâmbio como ato cooperativo.
Ao demonstrar analiticamente a divergência, a interessada em momento algum abordou
a primeira discussão em face do que decidido nos paradigmas. De fato, ao apontar a
decisão proferida no paradigma no 107-08.683 a interessada apenas destacou a
caracterização de intercâmbio como receita de ato cooperativo puro e, quanto ao
paradigma no 1103-000.587, somente enfatizou que referido julgado não apenas
reconhece o intercâmbio como ato cooperativo, bem como determina a
proporcionalização somente das receitas indiretas (cuja segregação não seja possível
sem o rateio) a partir da proporção da totalidade dos custos e não apenas dos custos
líquidos (indevidamente reduzidos pela receita de intercâmbio).
Na medida em que o acórdão recorrido pautou-se, essencialmente, na manutenção dos
valores exigidos porque decorrentes de operações realizadas com terceiros não
associados (ainda que, em busca da consecução do objeto social da cooperativa), em
observância ao que decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, a interessada deveria ter
demonstrado que os paradigmas, apesar de proferidos após tal decisão em sede de
recursos repetitivos, não a aplicaram às suas atividades.
Ao deixar de assim proceder, fica prejudicada a discussão acerca da necessidade de
retificação dos cálculos de rateio, dado que o voto condutor do acórdão recorrido não
adentrou a esta análise em razão do óbice antes apontado, acerca do qual não foi
demonstrada a divergência.
Já com referência ao reconhecimento das receitas de intercâmbio como ato cooperativo,
seu conteúdo afeta a premissa posta no voto condutor do acórdão recorrido para
concluir pela aplicação da decisão do Superior Tribunal de Justiça, qual seja, a
constatação de que a exigência em debate recai sobre operações realizadas com
terceiros não associados. O paradigma, assim, não encontraria óbice no art. 67, §12,
inciso II do Anexo II do RICARF nesta questão antecedente, qual seja, de que as
operações com outras cooperativas não se caracterizariam como operações com
terceiros não associados.
Sob esta ótica, deve ser reconhecida a divergência em face do paradigma no 107-08.683,
que declarou ato cooperado a prática por intermédio de cooperativa central da qual é
associada, quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo. Referida
decisão foi editada em face de procedimento fiscal no qual foram considerados
tributáveis os resultados decorrentes de operações de intercâmbio, consoante exposto
nos seguintes excertos de seu voto condutor:
Mas, não obstante tanto a autoridade de fiscalização quanto o douto Colegiado
da DRJ em Belo Horizonte terem ventilado a possibilidade da inexistência de
verdadeiro cooperativismo entre a Uniway Serviços e seus associados e a
Uniway Ltda., a verdade é que, não desqualificando a Uniway Serviços e a
Uniway Ltda. como entidades cooperativas, entenderam tributáveis as sobras
liquidas da Uniway Serviços ora recorrente, ao argumento de que estas teriam
sido derivadas da prática de atos não cooperativos.
Pois bem, a recorrente, quando intimada pela fiscalização quanto a sua forma
de atuação em prol de seus cooperados, esclareceu que se tratava de
cooperativa singular e que seus associados atuavam em face dos negócios
captados pela cooperativa central da qual seda associada, a Uniway Ltda.,
[...]
Neste passo, registre-se, não há nos autos do processo nenhuma evidência de
que a Uniway Ltda. não teria praticado atos em favor de suas cooperativas
associadas, muito menos que não teria sido constituída com a finalidade de
Fl. 1210
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

ampliar e otimizar as operações de suas filiadas, especialmente, no caso, as da
ora recorrente.
[...]
Nesse contexto, o ato cooperativo praticado pelos associados da Uniway
Serviços, a toda evidência, porque típico ao objeto social da recorrente, não
vulnerou a lei do cooperativismo, porquanto, no dizer de Reginaldo Ferreira
Lima, no caso concreto, se concretizou por intermédio de cooperativa da qual a
recorrente era associada, sendo inaplicáveis ao caso, pois, os artigos 86 e 111
da Lei 5.764/71, tidos como vulnerados.
Ademais, não há provas, nos autos, de que Uniway Ltda., no dizer da
fiscalização, teria servido como mera "Cortina de Fumaça" dos verdadeiros atos
que teriam sido praticados, muito menos que os associados não teriam tido
digna retribuição material, prova a 'cabo da fiscalização que, se certamente
presentes, mudariam totalmente o foco da auditoria fiscal e, consequentemente,
os dispositivos legais vulnerados e as infrações cometidas que poderiam
(deveriam) ter sido objeto de distinta ação fiscal.
Na realidade, o que se vê dos autos são vários contratos de prestação de
serviços intermediados pela Uniway Ltda. em favor dos associados da Uniway
Serviços, sendo certo estes executaram trabalhos para empresas de grande
porte, tais como os Bancos Itaú e Unibanco, certamente inatingíveis se não
estivessem agrupados em tomo de uma sociedade, trabalhos estes, pelo menos
formalmente, realizados em estrita consonância com o objeto social da
cooperativa ora recorrente.
Por tudo isso, dou integral provimento ao recurso.
Já o paradigma no 1103-000.587 apenas firma a razoabilidade de critério de rateio na
apuração de receitas e de resultados de atos cooperativos e não cooperativos. De fato,
em face de procedimento fiscal semelhante ao presente, no qual os resultados tributáveis
da sociedade cooperativa foram determinados sem segregação de receitas, mas sim
mediante rateio dos resultados a partir dos custos incorridos em razão de atos
cooperativos e de atos não cooperativos, o litígio cingiu-se às arguições de decadência,
de invalidade daquele método para determinação dos resultados tributáveis e de
indevido arbitramento dos lucros. No que tange à parte destacada pela recorrente, consta
do voto condutor do acórdão paradigma que:
Quer dizer, frente à impossibilidade de se imputar separadamente os custos
correspondentes a cada espécie de receitas, a fiscalização apurou a proporção
dos custos decorrentes de atos cooperativos e de atos não cooperativos e aplicou
as referidas proporções sobre as receitas, para determinação das receitas de
atos cooperativos e das receitas de atos não cooperativos.
Cuida-se de critério de rateio inverso ao previsto no Parecer Normativo CST
73/75.
No caso vertente, foram considerados como custos decorrentes de atos
cooperativos os de cooperados pessoas físicas e os de intercâmbio. Esses custos
representam, como se vê do Termo de Verificação Fiscal e do quadro a ele
anexo (fls. 18, 19 e 25).:
[...]
Assim, a utilização de critério de rateio baseada na proporção de custos de atos
cooperativos e de atos não cooperativos se me afigura perfeitamente razoável e
adequada.
Fl. 1211
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Note-se que, com o critério adotado pelo autuante, apurou-se, por proporção
dos custos, receita de atos cooperativos contida também nas receitas com planos
de saúde, pois a elas se aplicou a proporção já referida (para o ano-calendário
de 2004, o percentual de 32,8554%).
De outra parte, não me parece despropositado reconhecer que parte das receitas
com planos de saúde seja decorrência de atos cooperativos. Daí ter dito alhures
que a recorrente ao vender os planos de saúde (receber mensalidades), no
mínimo, não atua em nome só dos cooperados. E que o contratante (usuário),
antes, paga preço (mensalidade) à cooperativa, de modo que as relações
econômicas se instalam entre o contratante e a cooperativa, e não entre aquele e
o cooperado.
Pelo que já ficou exposto, fica evidenciado que não há exigência sobre resultado
global da recorrente.
[...]
Na hipótese em dissídio, diante das considerações deduzidas, o critério de rateio
empregado expressa inteligência que não colide com a do Parecer Normativo
CST 73/75, e que informa razoabilidade e adequação na quantificação de
resultados e de receitas de atos cooperativos e de atos não cooperativos.
Logo, não vejo eiva de ilegalidade no emprego do critério de rateio dos
resultados e das receitas tomando-se por base a proporção dos custos de atos
cooperativos e de atos não cooperativos.
Como se vê, apenas constatou-se que no procedimento fiscal foram considerados como
custos de atos cooperativos aqueles relativos a pessoas físicas e os de intercâmbio, sem
qualquer debate acerca da regularidade desta classificação, razão pela qual este
paradigma não se presta a demonstrar a divergência arguida pela agravante.
Por todo o exposto, apesar de o acórdão recorrido estar orientado pelo entendimento de
que os resultados da cooperativa seriam tributáveis porque decorrentes de atos
praticados com terceiros, fundamentando-se em decisão proferida pelo Superior
Tribunal de Justiça em sede de recursos repetitivos, na forma do art. 543-C da Lei no
5.689/73, o prequestionamento suscitado em sede de embargos acerca da caracterização
das receitas de intercâmbio como ato cooperativo - aspecto que afeta o rateio promovido
para determinação da base tributável e o alcance da decisão proferido pelo Superior
Tribunal de Justiça - presta-se a caracterizar a divergência em face do paradigma no
107-08.683 que rejeitou a classificação dos resultados auferidos em intercâmbio como
provenientes de terceiros não cooperados.
Constata-se, assim, a presença dos pressupostos de conhecimento do agravo e a
necessidade de parcial reforma do despacho questionado. Propõe-se, dessa forma, que o
agravo seja ACOLHIDO PARCIALMENTE para DAR seguimento ao recurso especial
relativamente à matéria "atos cooperativos e não cooperativos", sob o aspecto da
caracterização das receitas de intercâmbio como ato cooperativo, mas apenas em relação
ao paradigma no 107-08.683.
A
Fazenda
Nacional
apresentou
contrarrazões,
em
que
questiona
a
admissibilidade e o mérito do recurso.
É o relatório.

Fl. 1212
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Voto
Conselheira Livia De Carli Germano, Relatora.
Admissibilidade recursal
O recurso especial é tempestivo. Passo a examinar os demais requisitos para a sua
admissibilidade.
Nesse ponto, observo que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é
instância especial de julgamento com a finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência
do CARF. Desse modo, a admissibilidade do recurso especial está condicionada ao atendimento
do disposto no artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela
Portaria MF 343/2015, merecendo especial destaque a necessidade de se demonstrar a
divergência jurisprudencial, in verbis:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária
interpretada de forma divergente.
(...)
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
Destaca-se que o alegado dissenso jurisprudencial se estabelece em relação à
interpretação das normas, devendo, pois, a divergência, se dar em relação a questões de direito,
tratando-se da mesma legislação aplicada a um contexto fático semelhante.
Assim, se os acórdãos confrontados examinaram normas jurídicas distintas, ainda
que os fatos sejam semelhantes, não há que se falar em divergência de julgados, uma vez que a
discrepância a ser configurada diz respeito à interpretação da mesma norma jurídica.
Por outro lado, quanto ao contexto fático, não é imperativo que os acórdãos
paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, mas apenas que o contexto seja de
tal forma semelhante que lhe possa (hipoteticamente) ser aplicada a mesma legislação. Assim,
um exercício válido para verificar se se está diante de genuína divergência jurisprudencial é
verificar se a aplicação do racional exposto no paradigma seria capaz de levar à reforma do
acórdão recorrido.
A Fazenda Nacional questiona o conhecimento do presente recurso,
primeiramente sob o argumento de ausência de similitude fática entre o paradigma admitido
(107-08.683) e o acórdão recorrido.
Nesse ponto, a Fazenda Nacional reproduz trechos do despacho do Presidente de
câmara que, inicialmente, havia negado seguimento ao recurso especial, e argumenta que a
situação fática analisada no acórdão paradigma 107-08.683 não teria similitude com os fatos
Fl. 1213
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

observados nos presentes autos porque, lá, examinou-se hipótese de atos realizados entre uma
cooperativa central e uma cooperativa singular associada, atos estes para os quais existia
previsão no estatuto social sendo que, no presente caso, estão em análise os atos realizados entre
a cooperativa autuada e terceiros não associados. Sustenta que essa distinção fática revela-se de
extrema relevância para a definição acerca da caracterização ou não como atos cooperados, nos
termos do art. 79 da Lei 5.764/1971.
A questão restou esclarecida em sede de agravo, onde se reconheceu que, em seu
recurso especial, o sujeito passivo não pleiteou a caracterização da relação com terceiros como
ato cooperativo, mas o reconhecimento do intercâmbio como ato cooperativo, exatamente como
restou reconhecido no precedente 107-08.683.
Oportuno destacar novamente os trechos do despacho em agravo que esclarecem o
exato alcance da decisão recorrida:
(...) A infração 0002, ainda em litígio, foi mantida com base nos fundamentos expostos
pelo Conselheiro Relator que, por sua vez, invoca a decisão do Superior Tribunal de
Justiça em sede de recursos repetitivos para afirmar a incidência tributária sobre os
valores autuados.
(...)
Relativamente à exclusão indevida de resultado de sociedades cooperativas, o voto do
Conselheiro Relator, condutor do julgado nesta parte, observa que por não ter a
contribuinte destacado as receitas de atos não cooperados em sua escrituração, a
Fiscalização promoveu o rateio de despesas e custos da sociedade, "utilizando os dados
apresentados pelo próprio contribuinte". E, abordando a alegação de que o intercâmbio
representaria ato cooperativo, consigna que:
No que tange à parcela do auto de infração referente ao ato cooperativo, a
Contribuinte, em seu Recurso, fundamenta:
“Ora, o intercâmbio insere-se no conceito de ato cooperativo, razão
pelas quais as despesas e créditos provenientes do referido sistema não
podem ser levadas para fins de tributação, sob pena de preterir o
cooperativismo, no qual se assenta a Recorrente...” – fl. 697.
Pois bem. Este capítulo do acórdão deve decidir o que consiste “ato
cooperativo” e determinar se o montante fruto de depósito bancário de origem
não comprovada deve ser enquadrado como ato cooperativo. Lembro que a
Unimed não recorreu do critério de rateio adotado pelo Sr. AFRF.
Pois bem. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp. no
58.265/SP, submetido ao rito do art. 543C, da Lei no 5.869/66, pacificou o
entendimento que “as operações realizadas com terceiros não associados (ainda
que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da cooperativa),
consubstanciam ‘atos não-cooperativos’”.
Esse entendimento, sem nenhuma surpresa, vem sendo adotado pela Corte, e, em
razão da semelhança com o caso em análise, merece transcrição a ementa do
AgRg no AI no 1.221.603/SP:
DIREITO
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL.
COOPERATIVA
DE
TRABALHO.
UNIMED.
SERVIÇOS
PRESTADOS A TERCEIROS. ATOS NÃO COOPERATIVOS.
INCIDÊNCIA DO IRPJ E DA CSLL SOBRE OS ATOS NEGOCIAIS.
TEMA JÁ JULGADO PELA SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART.
Fl. 1214
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

543C,
DO
CPC
EM
RECURSO
REPRESENTATIVO
DA
CONTROVÉRSIA. TRIBUTAÇÃO DE DESPESAS. FALTA DE
PREQUESTIONAMENTO. APLICAÇÃO DAS SÚMULAS 282 E 356
DO STF.
1. Ato cooperativo é aquele que a cooperativa realiza com os seus
cooperados ou com outras cooperativas, sendo esse o conceito que se
extrai da interpretação do art. 79 da Lei no 5.764/71, dispositivo que
institui o regime jurídico das sociedades cooperativas.
2. Na hipótese dos autos, a contratação, pela Cooperativa, de serviços
laboratoriais, hospitalares e de clínicas especializadas, atos objeto da
controvérsia interpretativa, não se amoldam ao conceito de atos
cooperativos, caracterizando-se como atos prestados a terceiros.
3. A questão sobre a incidência tributária nas relações jurídicas firmadas
entre as Cooperativas e terceiros é tema já pacificado na jurisprudência
desta Corte, sejam os terceiros na qualidade de contratantes de planos de
saúde (pacientes), os sejam na qualidade de credenciados pela
Cooperativa para prestarem serviços aos cooperados (laboratórios,
hospitais e clínicas), deve haver a tributação do IRPJ e CSLL
normalmente sobre tais atos negociais.
4. Consoante o julgado no recurso representativo da controvérsia REsp.
n. 58.265/SP, "[...] as operações realizadas com terceiros não associados
(ainda que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da
cooperativa), consubstanciam 'atos não-cooperativos', cujos resultados
positivos devem integrar a base de cálculo do imposto de renda" (REsp.
n. 58.265/SP, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em
09.12.2009).
5. A tese de que se trata de tributação sobre uma despesa e não sobre
uma receita da Cooperativa não foi apreciada pela Corte de origem, o
que atrai o teor das Súmulas 282 e 356/STF. 6.
Agravo regimental não provido. (AgRg no AI no 1.221.603/SP, Relator:
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Data de Julgamento:
06/06/2013, T2 SEGUNDA TURMA)
Ademais, a então 2o Turma Ordinária da 1a Câmara da 1a Seção, ainda na
vigência do antigo RICARF (Portaria MF no 256/2009), em respeito ao art. 62-A
do citado regimento, reproduziu, pelo menos em dois julgados recentes, o
entendimento do STJ, sendo um, inclusive, da relatoria deste conselheiro:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2008
COOPERATIVA
DE
SERVIÇOS
MÉDICOS.
ATOS
NÃO
COOPERATIVOS.
O encaminhamento de usuários da cooperativa a terceiros não
associados, mesmo que complementar ou indispensável à boa prestação
do serviço profissional médico, constitui ato não cooperado”.
(Acórdão no 1102-001.150, julgado em 30/07/2014, Relatoria Cons.
João Carlos de Figueiredo Neto. Decisão por unanimidade)
Fl. 1215
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -
IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
COOPERATIVAS. OPERAÇÕES REALIZADAS COM TERCEIROS.
Em face da decisão contida no REsp no 58.265/SP, admitido na
sistemática dos recursos repetitivos, as situações que constituam
operações realizadas com terceiros não associados (ainda que, em busca
da consecução do objeto social da cooperativa), consubstanciam “atos
não-cooperativos”, cujos resultados positivos devem integrar a base de
cálculo do imposto de renda.
Recurso Voluntário Negado
(Acórdão no 1102-001.319, julgado em 24/03/2015, Relatoria Cons.
Ricardo Marozzi Gregório. Decisão por unanimidade)
Em suma, nos termos da decisão proferida pelo eg. STJ no REsp no 58.265/SP,
admitido na sistemática dos recursos repetitivos, operações realizadas com
terceiros não associados (ainda que, em busca da consecução do objeto social
da cooperativa), consubstanciam “atos não-cooperativos”, cujos resultados
positivos devem integrar a base de cálculo do imposto de renda.
Sendo assim, a Unimed deveria ter escriturado em separado o “Os resultados
das operações com não associados”, nos termos do art. 87, da Lei no 5.764. Não
o tendo feito, o Sr. AFRF agiu nos termos dos arts. 80 e 81 dessa Lei. Vejamos:
[...]
Conclui-se, do acima exposto, que o Conselheiro Relator superou a alegação acerca da
repercussão das operações de intercâmbio na segregação dos resultados de atos
cooperativos e não-cooperativos por dois motivos: primeiro por interpretar que a
contribuinte não recorreu do critério de rateio adotado pelo Sr. AFRF e, segundo, por
entender, a partir das citadas manifestações do Superior Tribunal de Justiça, que todos as
receitas provenientes da comercialização de planos de saúde, porque advindas de
terceiros, representariam resultados de atos não-cooperativos, ainda que destinados à
consecução do objeto social da cooperativa, qual seja, o pagamento de serviços de
médicos cooperados ou serviços auxiliares de hospitais, laboratórios e clínicas.
(...)
Temos, portanto, que enquanto o voto condutor do acórdão recorrido considerou
que as receitas de intercâmbio, simplesmente por serem operações com terceiros não associados,
se encaixariam no conceito de atos não cooperativos, no paradigma entendeu-se que a prática de
atos por intermédio de cooperativa central não descaracterizaria a natureza do ato como
cooperativo.
Assim, verifica-se que o racional utilizado pelo paradigma é capaz de, se aplicado
ao caso dos autos, alterar o resultado a que chegou o voto condutor do acórdão recorrido nessa
parte.
A Fazenda Nacional sustenta, também, que o recurso especial não pode ser
conhecido porque o acórdão recorrido fundamentou sua decisão no acórdão proferido pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ) na sistemática dos recursos repetitivos, a saber, o RESP no
58.265/SP. Sobre o tema, o despacho em agravo, reproduzido no relatório supra, bem observou
Fl. 1216
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

que o presente recurso especial pretende discutir questão antecedente, isto é, conteúdo que afeta
a premissa posta no voto condutor do acórdão recorrido para concluir pela aplicação da referida
decisão do STJ.
Por isso, sem razão a Fazenda Nacional quando argumenta que seria necessário
que a Recorrente tivesse apresentado, a título de paradigma, acórdão proferido pelo CARF após
a decisão tomada pelo STJ em sede de recurso repetitivo e que, diante da mesma situação fática,
houvesse chegado a conclusão diversa à do acórdão recorrido. Como se verifica, o repetitivo do
STJ não alteraria a conclusão a que chegou o voto condutor do paradigma, que resolveu questão
antecedente à discussão ali travada.
Novamente fazendo-se referência ao despacho em agravo, verifica-se ausência de
demonstração de divergência jurisprudencial apenas quanto à discussão acerca da necessidade de
retificação dos cálculos de rateio, mas não da questão antecedente, sobre a não caracterização
das receitas de intercâmbio como ato cooperativo.
Assim, não se verifica, quanto à matéria conhecida pelo despacho em agravo, o
óbice do artigo 67, §12, II do Anexo II do RICARF/2015.
Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer do recurso especial.

Mérito
O mérito do recurso especial consiste em definir se receitas de intercâmbio devem
ou não ser consideradas resultados de atos cooperativos.
Quanto à infração 002, única em discussão no presente recurso especial, o Termo
de Verificação Fiscal (TVF) menciona no seu item 3 a legislação acerca de atos cooperativos e
então afirma que “Como a tributação alcança apenas os resultados das operações com não
cooperados, torna-se necessário o destaque, em separado, das receitas correspondentes a
custos, despesas e encargos, relativos a essas operações”. Em seguida, afirma que o sujeito
passivo escriturou todas as suas movimentações financeiras como sendo atos cooperativos, para
então contestar tal conduta ante a afirmação de que “resultados de aplicações financeiras” não
poderiam ser considerados atos cooperativos.
Reproduz-se os respectivos trechos do TVF (fls. 390-393):
Fl. 1217
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

(...)

Fl. 1218
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Fl. 1219
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

(...)

(...)
Percebe-se, assim, que a autoridade autuante considerou que todos os valores dos
depósitos bancários seriam “resultados de aplicações financeiras” e, por isso, os considerou atos
não cooperativos, sujeitos à tributação.
Já o voto condutor do acórdão recorrido (voto vencido quanto à conclusão acerca
dos depósitos bancários de origem não comprovada – infração 001 -- , mas vencedor quanto à
manutenção da infração 002, ora em discussão), afirma que “Este capítulo do acórdão deve
decidir o que consiste “ato cooperativo” e determinar se o montante fruto de depósito bancário
de origem não comprovada deve ser enquadrado como ato cooperativo.”
Não obstante, o voto vencedor do acórdão recorrido (vencedor no aspecto em que
cancela a autuação relativa à omissão de receitas) afirma que os valores dos depósitos bancários
estariam comprovados e corresponderiam a receitas de intercâmbio.
De se notar que, já a ementa do julgado menciona ter havido “resposta da
contribuinte à intimação fiscal, em que foi apresentada a comprovação da escrituração e da
origem de montante inclusive superior àquele que foi objeto da intimação.” (grifamos).
Destaca-se também o seguinte trecho do voto (fls. 923-924, grifamos):
Em síntese, alegou o contribuinte que foi equivocada a análise fiscal calcada na análise
da DIPJ em confronto com os depósitos bancários, pelos seguintes motivos: (i) no que
toca às receitas de intercâmbio, estas se encontravam registradas na sua contabilidade
não como receitas, mas sim em conta redutora de despesas; e (ii) os efetivos ingressos
de numerário referentes ao intercâmbio, recebidos de outras Unimeds, são, em
regra, inferiores aos valores faturados contra aquelas outras Unimeds, em face do prévio
procedimento de compensação existente entre as cooperativas.
Pelo primeiro motivo, demonstrou a contribuinte que o montante de lançamentos a
crédito na conta de despesas, relativo ao intercâmbio, seria de R$ 40.883.812,63,
valor este que é muito superior à reclamada diferença de R$18.226.630.51,
identificada pelo fisco, entre a DIPJ e os extratos bancários. Já o segundo motivo,
aliado ainda a diferenças intertemporais entre o reconhecimento da receita (embora em
conta de despesa) e o seu efetivo recebimento (apenas pela diferença) justificaria a
Fl. 1220
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

aparente incongruência decorrente do fato de a receita total ser, afinal, superior à
própria movimentação bancária.
O voto vencedor não se encontra mais em discussão nos presentes autos, de
maneira que deve prevalecer a conclusão ali exposta, de que os valores em questão são receitas
de intercâmbio, isto é, trata-se de valores repassados entre as cooperativas Unimed.
Tudo isso para afirmar que, no presente voto, esta Relatora parte da premissa de
que o presente recurso especial se presta a analisar se as receitas de intercâmbio, isto é, os
valores recebidos de outras Unimeds, são ou não resultado de atos cooperativos. Dito de
outra forma, compreende-se que não é objeto de discussão no presente estágio da lide se tais
valores seriam ou não receitas de intercâmbio, ou o alcance de tal conceito.
Com razão o sujeito passivo quando observa, em seu recurso especial, que “o
provimento parcial do Recurso [voluntário], no sentido de admitir que não houve omissão de
receitas e que estas referem-se ao intercâmbio entre cooperativas (classificadas como redutoras
de despesas), objeto da infração 001, forçoso perquirir os impactos que necessariamente
produzirão na reclassificação dos atos cooperativos, objeto da infração 0002.”
Pois bem. O sujeito passivo traz em seu recurso especial definição, bem como
exemplo de situação que origina as receitas de intercâmbio (fl. 1046):

(...)

Trata-se, conforme se observa, de receitas atreladas a atendimentos realizados por
uma determinada Unimed a usuários atrelados a outra Unimed.
O intercâmbio se efetiva entre cooperativas associadas, configurando portanto ato
cooperativo, nos termos do artigo 59 da Lei 5.764/1971 (grifamos):
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus
associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para
a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.
Como se percebe, as receitas de intercâmbio, por consistirem em valores
transferidos entre cooperativas associadas, encaixam-se perfeitamente na definição legal de ato
cooperativo, não podendo ser alcançados pela tributação do IRPJ e da CSLL.
Fl. 1221
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Lembrando-se que, para a CSLL, este CARF aprovou a Sumula CARF 83:
Súmula CARF 83: O resultado positivo obtido pelas sociedades cooperativas nas
operações realizadas com seus cooperados não integra a base de cálculo da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, mesmo antes da vigência do art. 39 da Lei no
10.865, de 2004.
Referido artigo 39 da Lei 10.865/2004 assim dispôs:
Art. 39. As sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislação
específica, relativamente aos atos cooperativos, ficam isentas da Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido - CSLL. (Vide art.48 da Lei no 10.865, de 2004)
Parágrafo único. O disposto no caput deste artigo não se aplica às sociedades
cooperativas de consumo de que trata o art. 69 da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de
1997.
Não subsiste, assim, auto de infração que vise a tributar resultados de atos
cooperativos, razão porque deve ser cancelado também o item relativo à infração 002 do auto de
infração em discussão.

Conclusão
Ate o exposto, oriento meu voto para conhecer do recurso especial e, no mérito,
dou-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
Fl. 1222
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Esta Conselheira divergiu da I. Relatora para não conhecer do recurso especial da
Contribuinte.
Referido recurso foi admitido parcialmente, em sede de agravo, com fundamento
nos argumentos assim expostos por esta Conselheira, à época na assessoria da Presidência da
CSRF:
Em face do Acórdão no 1201-001.414, que deu provimento parcial ao recurso
voluntário, a Procuradoria da Fazenda Nacional informou que não haveria interposição
de recurso (fl. 930). Já ao recurso especial do sujeito passivo, interposto depois de
rejeitados os embargos por ele opostos (fls. 1012/1014) foi negado seguimento,
conforme despacho de fls. 1122/1128.
[...]
O Presidente da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento decidiu que não restou
caracterizada divergência relativamente à matéria denominada "atos cooperativos e
não cooperativos" porque:
Com relação ao primeiro paradigma apontado (Acórdão no 1103-00.587, de
2011), não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por inexistir
divergência de entendimento passível de uniformização.
Tanto na decisão recorrida, quanto no acórdão paradigma apontado (Acórdão no
1103-00.587, de 2011), chegou-se à mesma conclusão, de que operações
realizadas com terceiros não associados (ainda que, em busca da consecução do
objeto social da cooperativa), consubstanciam “atos não-cooperativos”
(acórdão recorrido), ou seja, serviços prestados pela recorrente a terceiros
(usuários, na comercialização de planos de saúde) [...] são atos não
cooperativos (acórdão paradigma).
No que se refere ao segundo paradigma apontado (Acórdão no 107-08.683, de
2006), também não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois se trata
de situações fáticas distintas.
Enquanto na decisão recorrida examinou-se a situação fática relativa ao
encaminhamento de usuários da cooperativa a terceiros não associados, mesmo
que complementar ou indispensável à boa prestação do serviço profissional
médico, concluindo por se tratar de atos não cooperados, no acórdão paradigma
apontado (Acórdão no 107-08.683, de 2006), ao contrário, examinou-se a
situação fática relativa à prática de atos típicos previstos no estatuto de
cooperativa singular por seus associados, realizados por intermédio de
cooperativa central da qual é associada, concluindo por se tratar de atos
cooperados.
São, pois, situações fáticas distintas, a demandarem, forçosamente, decisões
diversas, insuscetíveis de uniformização por meio do Recurso Especial de
divergência.
A agravante observa que não estava em discussão a não tributação de atos cooperativos
e acrescenta:
O objeto do recurso é o reconhecimento da extensão de tais atos intributáveis,
haja vista que a despeito da fiscalização e do próprio acórdão recorrido não
afastarem do conceito de atos cooperativos a relação com outras cooperativas
(intercâmbio) e com os médicos cooperados, na prática, não aplicaram a correta
proporcionalização daqueles atos típicos sobre o resultado, cuja revisão, por si só
Fl. 1223
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

é suficiente para conduzir à improcedência integral dos autos de infração
conforme planilhas apresentadas.
Afirma prequestionada a matéria, discorda do direcionamento da análise procedida no
despacho agravado, assevera que não pleiteou a caracterização da relação com
terceiros como ato cooperativo (a despeito de entender que tratam-se de atos típicos,
esse não foi o objeto do recurso) e destaca recente decisão desta Presidência em outro
processo administrativo, dando seguimento ao recurso especial acerca do
reconhecimento do intercâmbio como ato cooperativo e a necessidade de
reproporcionalização dos atos tributáveis.
O exame do acórdão recorrido evidencia que ali foram analisadas duas infrações, sendo
cancelada aquela correspondente à presunção de omissão de receitas a partir de
depósitos bancários de origem não comprovada (infração 0001), nos termos do voto
vencedor, e mantida aquela decorrente da exclusão de resultado de sociedades
cooperativas em montante superior ao apurado pela Fiscalização (infração 0002), nos
termos do voto do Conselheiro Relator.
Esclareça-se, por oportuno, que a agravante se equivoca ao fazer menção às razões de
decidir expostas no voto vencedor acerca dos valores recebidos de outras cooperativas
(intercâmbio), porque referido voto se prestou, apenas, a fundamentar o cancelamento
da infração 0001, correspondente à presunção de omissão de receitas por depósitos
bancários de origem não comprovada. A infração 0002, ainda em litígio, foi mantida
com base nos fundamentos expostos pelo Conselheiro Relator que, por sua vez, invoca a
decisão do Superior Tribunal de Justiça em sede de recursos repetitivos para afirmar a
incidência tributária sobre os valores autuados.
De fato, quanto à repercussão das ditas "receitas de intercâmbio" na infração de omissão
de receitas, a abordagem do voto vencedor diz respeito, apenas, à defesa apresentada
pela contribuinte no sentido de que tais valores justificariam a diferença identificada
entre os depósitos bancários e as receitas escrituradas, especialmente porque tais
montantes foram contabilizados a crédito de contas de despesa, e não em contas de
receita.
Relativamente à exclusão indevida de resultado de sociedades cooperativas, o voto do
Conselheiro Relator, condutor do julgado nesta parte, observa que por não ter a
contribuinte destacado as receitas de atos não cooperados em sua escrituração, a
Fiscalização promoveu o rateio de despesas e custos da sociedade, "utilizando os dados
apresentados pelo próprio contribuinte". E, abordando a alegação de que o intercâmbio
representaria ato cooperativo, consigna que:
No que tange à parcela do auto de infração referente ao ato cooperativo, a
Contribuinte, em seu Recurso, fundamenta:
“Ora, o intercâmbio insere-se no conceito de ato cooperativo, razão pelas quais
as despesas e créditos provenientes do referido sistema não podem ser levadas
para fins de tributação, sob pena de preterir o cooperativismo, no qual se assenta
a Recorrente...” – fl. 697.
Pois bem. Este capítulo do acórdão deve decidir o que consiste “ato cooperativo”
e determinar se o montante fruto de depósito bancário de origem não
comprovada deve ser enquadrado como ato cooperativo. Lembro que a Unimed
não recorreu do critério de rateio adotado pelo Sr. AFRF.
Pois bem. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp. no
58.265/SP, submetido ao rito do art. 543C, da Lei no 5.869/66, pacificou o
entendimento que “as operações realizadas com terceiros não associados (ainda
que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da cooperativa),
consubstanciam ‘atos não-cooperativos’”.
Fl. 1224
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Esse entendimento, sem nenhuma surpresa, vem sendo adotado pela Corte, e, em
razão da semelhança com o caso em análise, merece transcrição a ementa do
AgRg no AI no 1.221.603/SP:
DIREITO
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL.
COOPERATIVA
DE
TRABALHO. UNIMED. SERVIÇOS PRESTADOS A TERCEIROS. ATOS NÃO
COOPERATIVOS. INCIDÊNCIA DO IRPJ E DA CSLL SOBRE OS ATOS
NEGOCIAIS. TEMA JÁ JULGADO PELA SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART.
543C, DO CPC EM RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA.
TRIBUTAÇÃO
DE
DESPESAS.
FALTA
DE
PREQUESTIONAMENTO.
APLICAÇÃO DAS SÚMULAS 282 E 356 DO STF.
1. Ato cooperativo é aquele que a cooperativa realiza com os seus cooperados ou
com outras cooperativas, sendo esse o conceito que se extrai da interpretação do
art. 79 da Lei no 5.764/71, dispositivo que institui o regime jurídico das sociedades
cooperativas.
2. Na hipótese dos autos, a contratação, pela Cooperativa, de serviços
laboratoriais, hospitalares e de clínicas especializadas, atos objeto da
controvérsia interpretativa, não se amoldam ao conceito de atos cooperativos,
caracterizando-se como atos prestados a terceiros.
3. A questão sobre a incidência tributária nas relações jurídicas firmadas entre as
Cooperativas e terceiros é tema já pacificado na jurisprudência desta Corte,
sejam os terceiros na qualidade de contratantes de planos de saúde (pacientes), os
sejam na qualidade de credenciados pela Cooperativa para prestarem serviços
aos cooperados (laboratórios, hospitais e clínicas), deve haver a tributação do
IRPJ e CSLL normalmente sobre tais atos negociais.
4. Consoante o julgado no recurso representativo da controvérsia REsp. n.
58.265/SP, "[...] as operações realizadas com terceiros não associados (ainda
que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da cooperativa),
consubstanciam 'atos nãocooperativos', cujos resultados positivos devem integrar
a base de cálculo do imposto de renda" (REsp. n. 58.265/SP, Primeira Seção, Rel.
Min. Luiz Fux, julgado em 09.12.2009).
5. A tese de que se trata de tributação sobre uma despesa e não sobre uma receita
da Cooperativa não foi apreciada pela Corte de origem, o que atrai o teor das
Súmulas 282 e 356/STF. 6.
Agravo regimental não provido. (AgRg no AI no 1.221.603/SP, Relator: Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, Data de Julgamento: 06/06/2013, T2
SEGUNDA TURMA)
Ademais, a então 2o Turma Ordinária da 1a Câmara da 1a Seção, ainda na
vigência do antigo RICARF (Portaria MF no 256/2009), em respeito ao art. 62-A
do citado regimento, reproduziu, pelo menos em dois julgados recentes, o
entendimento do STJ, sendo um, inclusive, da relatoria deste conselheiro:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -IRPJ
Ano-calendário: 2008
COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS. ATOS NÃO COOPERATIVOS.
O encaminhamento de usuários da cooperativa a terceiros não associados, mesmo
que complementar ou indispensável à boa prestação do serviço profissional
médico, constitui ato não cooperado”.
Fl. 1225
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

(Acórdão no 1102-001.150, julgado em 30/07/2014, Relatoria Cons. João Carlos
de Figueiredo Neto. Decisão por unanimidade)
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009
COOPERATIVAS. OPERAÇÕES REALIZADAS COM TERCEIROS.
Em face da decisão contida no REsp no 58.265/SP, admitido na sistemática dos
recursos repetitivos, as situações que constituam operações realizadas com
terceiros não associados (ainda que, em busca da consecução do objeto social da
cooperativa), consubstanciam “atos não-cooperativos”, cujos resultados positivos
devem integrar a base de cálculo do imposto de renda.
Recurso Voluntário Negado
(Acórdão no 1102-001.319, julgado em 24/03/2015, Relatoria Cons. Ricardo
Marozzi Gregório. Decisão por unanimidade)
Em suma, nos termos da decisão proferida pelo eg. STJ no REsp no 58.265/SP,
admitido na sistemática dos recursos repetitivos, operações realizadas com
terceiros não associados (ainda que, em busca da consecução do objeto social da
cooperativa), consubstanciam “atos não-cooperativos”, cujos resultados positivos
devem integrar a base de cálculo do imposto de renda.
Sendo assim, a Unimed deveria ter escriturado em separado o “Os resultados das
operações com não associados”, nos termos do art. 87, da Lei no 5.764. Não o
tendo feito, o Sr. AFRF agiu nos termos dos arts. 80 e 81 dessa Lei. Vejamos:
[...]
Conclui-se, do acima exposto, que o Conselheiro Relator superou a alegação acerca da
repercussão das operações de intercâmbio na segregação dos resultados de atos
cooperativos e não-cooperativos por dois motivos: primeiro por interpretar que a
contribuinte não recorreu do critério de rateio adotado pelo Sr. AFRF e, segundo, por
entender, a partir das citadas manifestações do Superior Tribunal de Justiça, que todos
as receitas provenientes da comercialização de planos de saúde, porque advindas de
terceiros, representariam resultados de atos não-cooperativos, ainda que destinados à
consecução do objeto social da cooperativa, qual seja, o pagamento de serviços de
médicos cooperados ou serviços auxiliares de hospitais, laboratórios e clínicas.
Registre-se que esta ocorrência não se verificou no processo administrativo no
13629.721169/2012-11, invocado pela agravante como referência para seguimento do
recurso especial aqui interposto. No citado processo, como informado pela agravante,
também se discutia o reconhecimento do intercâmbio como ato cooperativo e a
necessidade de reproporcionalização dos atos tributáveis, porém a proporcionalização
foi questionada e examinada sem que se suscitasse, como óbice para tanto, a decisão
proferida pelo Superior Tribunal de Justiça em favor da tributação de todos os
resultados auferidos pela interessada e provenientes de operações com terceiros.
Importa anotar, ainda, que a interessada opôs embargos ao acórdão recorrido, mas
foram eles rejeitados sob os seguintes fundamentos expostos às fls. 1012/1014:
Alega a Embargante que o acórdão embargado foi:
i-) omisso e contraditório em relação à necessidade de requantificação dos atos
não cooperativos, vez que tendo sido fundamento da decisão que anulou a
infração 001, o reconhecimento do erro material na contabilização do
intercâmbio como redutor de despesa que em verdade é receita, por
Fl. 1226
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

consequência, (i) resta reconhecido que as despesas são maiores que as
consideradas no Auto de Infração, já que equivocadamente reduzidas pelo
intercâmbio e (ii) sendo essas despesas elemento de quantificação do ato não
cooperativo pelo Auto de Infração, se alteradas as despesas, alteradas também tal
quantificação do ato não cooperativo;
ii-) omisso e contraditório no que se refere à classificação das receitas dos atos
cooperativos, em especial, do intercâmbio. Isto porque, fundamentando a
anulação da infração 001, no reconhecimento de que (i) os valores de
intercâmbio são receita necessária à sua classificação como ato cooperativo. A
obscuridade se refere à menção feita de forma obscura à Recurso Repetitivo não
aplicável ao caso em exame no tangente à infração 002.
Não obstante a longa peça de Embargos de Declaração, que faz menção a
diversos elementos de prova trazidos aos autos, tenho que o que a ora
Embargante considera como sendo omissões, contradições e obscuridades da
decisão são, na realidade, inconformidade do Embargante com o racional
adotado no acórdão recorrido.
Os Embargos apresentados combatem em toda a sua extensão supostas omissões,
contradições e obscuridades decorrentes dos argumentos utilizados para anular a
infração 001 e que, do ponto de vista do Embargante, deveria também ser
aplicado na análise da infração 002.
Trata-se de clara discordância do julgado, contudo, os Embargos não servem
para alterar o julgado embargado em seu mérito mas sim para corrigir eventuais
omissões, contradições ou obscuridades. Na ausência de tais vícios, não é
possível dar efeito infringente à decisão embargada como quer a Embargante.
Nestes termos, constata-se que, em embargos, a interessada procurou discutir a
inaplicabilidade ao presente caso da decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça
em sede de recursos repetitivos, bem como destacou a suposta contradição entre a
anulação da infração 0001 sem a aplicação da repercussão do erro na contabilização do
intercâmbio para redução das despesas consideradas no rateio a partir do qual foi
determinada a base tributável, mormente tendo em conta que as receitas de intercâmbio
seriam resultantes de atos cooperativos.
De outro lado, em seu recurso especial a interessada pleiteou que:
Diante do exposto, requer-se o provimento do presente Recurso, declarando-se a
improcedência integral dos autos de infração de IRPJ/CSLL considerando-se:
(a) a necessidade de requantificação dos atos não cooperativos, eis que, sendo
fundamento da decisão que anulou a infração 0001, o reconhecimento de erro
material na contabilização do intercâmbio como redutor de despesa, que em
verdade é receita, por consequência, resta reconhecido que as despesas são
maiores que as consideradas no Auto de Infração, já que equivocadamente
reduzidas pelo intercâmbio; e sendo estas despesas elemento de quantificação do
ato não cooperativo pelo Auto de Infração, se alteradas as despesas, alterada
também tal quantificação do ato não cooperativo;
(b) no que se refere à classificação das receitas de atos cooperativos, em especial
do intercâmbio, eis que, como dito acima, fundamentando-se a anulação da
infração 0001, no reconhecimento de que os valores de intercâmbio são receita,
necessária é sua classificação como ato cooperativo, destacando-se que o
acórdão, tomou por fundamento meritório em relação à infração 0002, Recurso
Repetitivo que não se identifica com a realidade dos autos;
Fl. 1227
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

(c) em face do recálculo dos resultados de cada ato (ante o acréscimo das
despesas e caracterização como ato cooperativo das receitas de intercâmbio),
cancelar-se a infração 0002, visto que a cooperativa apurou verdadeiro prejuízo
na prática de atos não cooperativos, não havendo resultado passível de
tributação, conduzindo à improcedência da integralidade da exigência.
A integração da rejeição dos embargos ao acórdão recorrido para fins de
prequestionamento, na forma do art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, resulta na
discussão acerca: 1) da vinculação do Colegiado à decisão do Superior Tribunal de
Justiça em sede de recursos repetitivos; 2) da necessidade de retificação dos cálculos do
rateio, em razão da indevida contabilização das receitas de intercâmbio como redutora
dos custos a partir dos quais foram determinados os percentuais para apuração da
parcela submetida à tributação na infração 0002; e 3) do reconhecimento das receitas de
intercâmbio como ato cooperativo.
Ao demonstrar analiticamente a divergência, a interessada em momento algum abordou
a primeira discussão em face do que decidido nos paradigmas. De fato, ao apontar a
decisão proferida no paradigma no 107-08.683 a interessada apenas destacou a
caracterização de intercâmbio como receita de ato cooperativo puro e, quanto ao
paradigma no 1103-000.587, somente enfatizou que referido julgado não apenas
reconhece o intercâmbio como ato cooperativo, bem como determina a
proporcionalização somente das receitas indiretas (cuja segregação não seja possível
sem o rateio) a partir da proporção da totalidade dos custos e não apenas dos custos
líquidos (indevidamente reduzidos pela receita de intercâmbio).
Na medida em que o acórdão recorrido pautou-se, essencialmente, na manutenção dos
valores exigidos porque decorrentes de operações realizadas com terceiros não
associados (ainda que, em busca da consecução do objeto social da cooperativa), em
observância ao que decidido pelo Superior Tributnal de Justiça, a interessada deveria ter
demonstrado que os paradigmas, apesar de proferidos após tal decisão em sede de
recursos repetitivos, não a aplicaram às suas atividades.
Ao deixar de assim proceder, fica prejudicada a discussão acerca da necessidade de
retitificação dos cálculos de rateio, dado que o voto condutor do acórdão recorrido não
adentrou a esta análise em razão do óbice antes apontado, acerca do qual não foi
demonstrada a divergência.
Já com referência ao reconhecimento das receitas de intercâmbio como ato cooperativo,
seu conteúdo afeta a premissa posta no voto condutor do acórdão recorrido para
concluir pela aplicação da decisão do Superior Tribunal de Justiça, qual seja, a
constatação de que a exigência em debate recai sobre operações realizadas com
terceiros não associados. O paradigma, assim, não encontraria óbice no art. 67, §12,
inciso II do Anexo II do RICARF nesta questão antecedente, qual seja, de que as
operações com outras cooperativas não se caracterizariam como operações com
terceiros não associados.
Sob esta ótica, deve ser reconhecida a divergência em face do paradigma no 107-08.683,
que declarou ato cooperado a prática por intermédio de cooperativa central da qual é
associada, quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo. Referida
decisão foi editada em face de procedimento fiscal no qual foram considerados
tributáveis os resultados decorrentes de operações de intercâmbio, consoante exposto
nos seguintes excertos de seu voto condutor:
Mas, não obstante tanto a autoridade de fiscalização quanto o douto Colegiado
da DRJ em Belo Horizonte terem ventilado a possibilidade da inexistência de
verdadeiro cooperativismo entre a Uniway Serviços e seus associados e a
Uniway Ltda., a verdade é que, não desqualificando a Uniway Serviços e a
Uniway Ltda. como entidades cooperativas, entenderam tributáveis as sobras
Fl. 1228
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
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liquidas da Uniway Serviços ora recorrente, ao argumento de que estas teriam
sido derivadas da prática de atos não cooperativos.
Pois bem, a recorrente, quando intimada pela fiscalização quanto a sua forma de
atuação em prol de seus cooperados, esclareceu que se tratava de cooperativa
singular e que seus associados atuavam em face dos negócios captados pela
cooperativa central da qual seda associada, a Uniway Ltda.,
[...]
Neste passo, registre-se, não há nos autos do processo nenhuma evidência de que
a Uniway Ltda. não teria praticado atos em favor de suas cooperativas
associadas, muito menos que não teria sido constituída com a finalidade de
ampliar e otimizar as operações de suas filiadas, especialmente, no caso, as da
ora recorrente.
[...]
Nesse contexto, o ato cooperativo praticado pelos associados da Uniway
Serviços, a toda evidência, porque típico ao objeto social da recorrente, não
vulnerou a lei do cooperativismo, porquanto, no dizer de Reginaldo Ferreira
Lima, no caso concreto, se concretizou por intermédio de cooperativa da qual a
recorrente era associada, sendo inaplicáveis ao caso, pois, os artigos 86 e 111 da
Lei 5.764/71, tidos como vulnerados.
Ademais, não há provas, nos autos, de que Uniway Ltda., no dizer da
fiscalização, teria servido como mera "Cortina de Fumaça" dos verdadeiros atos
que teriam sido praticados, muito menos que os associados não teriam tido digna
retribuição material, prova a 'cabo da fiscalização que, se certamente presentes,
mudariam totalmente o foco da auditoria fiscal e, consequentemente, os
dispositivos legais vulnerados e as infrações cometidas que poderiam (deveriam)
ter sido objeto de distinta ação fiscal.
Na realidade, o que se vê dos autos são vários contratos de prestação de serviços
intermediados pela Uniway Ltda. em favor dos associados da Uniway Serviços,
sendo certo estes executaram trabalhos para empresas de grande porte, tais como
os Bancos Itaú e Unibanco, certamente inatingíveis se não estivessem agrupados
em tomo de uma sociedade, trabalhos estes, pelo menos formalmente, realizados
em estrita consonância com o objeto social da cooperativa ora recorrente.
Por tudo isso, dou integral provimento ao recurso.
Já o paradigma no 1103-000.587 apenas firma a razoabilidade de critério de rateio na
apuração de receitas e de resultados de atos cooperativos e não cooperativos. De fato,
em face de procedimento fiscal semelhante ao presente, no qual os resultados tributáveis
da sociedade cooperativa foram determinados sem segregação de receitas, mas sim
mediante rateio dos resultados a partir dos custos incorridos em razão de atos
cooperativos e de atos não cooperativos, o litígio cingiu-se às arguições de decadência,
de invalidade daquele método para determinação dos resultados tributáveis e de
indevido arbitramento dos lucros. No que tange à parte destacada pela recorrente, consta
do voto condutor do acórdão paradigma que:
Quer dizer, frente à impossibilidade de se imputar separadamente os custos
correspondentes a cada espécie de receitas, a fiscalização apurou a proporção dos
custos decorrentes de atos cooperativos e de atos não cooperativos e aplicou as
referidas proporções sobre as receitas, para determinação das receitas de atos
cooperativos e das receitas de atos não cooperativos.
Cuida-se de critério de rateio inverso ao previsto no Parecer Normativo CST
73/75.
No caso vertente, foram considerados como custos decorrentes de atos
cooperativos os de cooperados pessoas físicas e os de intercâmbio. Esses custos
Fl. 1229
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

representam, como se vê do Termo de Verificação Fiscal e do quadro a ele anexo
(fls. 18, 19 e 25).:
[...]
Assim, a utilização de critério de rateio baseada na proporção de custos de atos
cooperativos e de atos não cooperativos se me afigura perfeitamente razoável e
adequada.
Note-se que, com o critério adotado pelo autuante, apurou-se, por proporção dos
custos, receita de atos cooperativos contida também nas receitas com planos de
saúde, pois a elas se aplicou a proporção já referida (para o ano-calendário de
2004, o percentual de 32,8554%).
De outra parte, não me parece despropositado reconhecer que parte das receitas
com planos de saúde seja decorrência de atos cooperativos. Daí ter dito alhures
que a recorrente ao vender os planos de saúde (receber mensalidades), no
mínimo, não atua em nome só dos cooperados. E que o contratante (usuário),
antes, paga preço (mensalidade) à cooperativa, de modo que as relações
econômicas se instalam entre o contratante e a cooperativa, e não entre aquele e
o cooperado.
Pelo que já ficou exposto, fica evidenciado que não há exigência sobre resultado
global da recorrente.
[...]
Na hipótese em dissídio, diante das considerações deduzidas, o critério de rateio
empregado expressa inteligência que não colide com a do Parecer Normativo
CST 73/75, e que informa razoabilidade e adequação na quantificação de
resultados e de receitas de atos cooperativos e de atos não cooperativos.
Logo, não vejo eiva de ilegalidade no emprego do critério de rateio dos
resultados e das receitas tomando-se por base a proporção dos custos de atos
cooperativos e de atos não cooperativos.
Como se vê, apenas constatou-se que no procedimento fiscal foram considerados como
custos de atos cooperativos aqueles relativos a pessoas físicas e os de intercâmbio, sem
qualquer debate acerca da regularidade desta classificação, razão pela qual este
paradigma não se presta a demonstrar a divergência arguida pela agravante.
Por todo o exposto, apesar de o acórdão recorrido estar orientado pelo entendimento de
que os resultados da cooperativa seriam tributáveis porque decorrentes de atos
praticados com terceiros, fundamentando-se em decisão proferida pelo Superior
Tribunal de Justiça em sede de recursos repetitivos, na forma do art. 543-C da Lei no
5.689/73, o prequestionamento suscitado em sede de embargos acerca da caracterização
das receitas de intercâmbio como ato cooperativo - aspecto que afeta o rateio promovido
para determinação da base tributável e o alcance da decisão proferido pelo Superior
Tribunal de Justiça - presta-se a caracterizar a divergência em face do paradigma no
107-08.683 que rejeitou a classificação dos resultados auferidos em intercâmbio como
provenientes de terceiros não cooperados.
Constata-se, assim, a presença dos pressupostos de conhecimento do agravo e a
necessidade de parcial reforma do despacho questionado. Propõe-se, dessa forma, que o
agravo seja ACOLHIDO PARCIALMENTE para DAR seguimento ao recurso especial
relativamente à matéria "atos cooperativos e não cooperativos", sob o aspecto da
caracterização das receitas de intercâmbio como ato cooperativo, mas apenas em relação
ao paradigma no 107-08.683.
Nestes termos, apesar de reconhecer que o Colegiado a quo superou a alegação
acerca da repercussão das operações de intercâmbio na segregação dos resultados de atos
cooperativos e não-cooperativos por interpretar que a contribuinte não recorreu do critério de
rateio adotado pelo Sr. AFRF, bem como por entender que todos as receitas provenientes da
Fl. 1230
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

comercialização de planos de saúde, porque advindas de terceiros, representariam resultados de
atos não-cooperativos, ainda que destinados ao pagamento de serviços de médicos cooperados ou
serviços auxiliares de hospitais, laboratórios e clínicas, o agravo da Contribuinte foi parcialmente
acolhido para reconhecer o dissídio jurisprudencial em face de paradigma que afirmou as receitas
de intercâmbio como ato cooperativo, e isto em razão do prequestionamento ficto vislumbrado
com a rejeição dos embargos opostos contra o acórdão recorrido.
É certo que a Contribuinte alegou, em embargos, omissão, contradição e
contrariedade na decisão que, cancelando a omissão de receita presumida a partir de depósitos
bancários, deixou de reconhecer o erro material na contabilização do intercâmbio como redutor
de despesa, desconsiderando a sua repercussão, como receita de ato cooperativo, nos cálculos da
autoridade fiscal. Contudo, tais embargos foram rejeitados sob o entendimento de que se tratava
de clara discordância do julgado, inexistindo alegação de vícios passíveis de saneamento em
sede de embargos.
E, diante de tal rejeição, esta Conselheira interpretou que o art. 1025 do Novo
Código de Processo Civil permitiria concluir, a partir da rejeição dos embargos, pelo
prequestionamento do reconhecimento das receitas de intercâmbio como ato cooperativo,
propondo a admissibilidade do recurso especial neste ponto, vez que o paradigma no 107-08.683
declarou ato cooperado a prática por intermédio de cooperativa central da qual é associada,
quando não provado infrações à lei geral do cooperativismo, e o acórdão recorrido teria
validado a exigência porque calculada operações realizadas com terceiros não associados. Ou
seja, diante da alegação de que o acórdão recorrido seria omisso por não se manifestar quanto às
receitas de intercâmbio (contabilizadas como redutora de despesas) que restaram integradas ao
conceito de operações realizadas com terceiros não associados, e tendo sido manejados os
necessários embargos que restaram rejeitados, o eventual reconhecimento daquela omissão por
esta instância especial constituiria a decisão divergente em relação ao paradigma no 107-08.683,
e permitiria a solução do dissídio jurisprudencial alegado.
Contudo, melhor apreciando a questão, tem-se que a insurgência da Contribuinte
reside na postura de o Colegiado a quo negar o exame de seus questionamentos, veiculados em
embargos de declaração, acerca da alegada impropriedade cometida, no julgamento do recurso
voluntário, ao se desconsiderar a repercussão das receitas de intercâmbio na proporcionalização
dos resultados de atos cooperados e não cooperados. Assim, solucionar este dissídio
jurisprudencial, eventualmente reafirmando a não tributação das operações de intercâmbio, não é
suficiente para atender à pretensão recursal da Contribuinte que, na verdade, questiona a postura
do Colegiado a quo de não notar, ao excluir a infração de omissão de receitas presumidas a partir
de depósitos bancários de origem não comprovada, que o registro das operações de intercâmbio
como recuperação de despesas, e não como receitas, afetaria a determinação do resultado de atos
cooperados e não cooperados, deixando de examinar as alegações postas neste sentido em sede
de embargos de declaração.
Necessário seria, para tanto, adentrar ao exame de provas não apreciadas pelo
Colegiado a quo, para atestar que as operações de intercâmbio geraram resultados positivos, que
poderiam ser contabilizados como receitas, mas foram registrados como redutores de despesas, e
assim deixaram de impactar os cálculos dos resultados de atos não cooperativos submetidos à
incidência no lançamento veiculado nestes autos. Ou seja, seria necessário avançar, pela primeira
vez, em aspectos que poderiam confirmar o eventual interesse da Contribuinte nestes autos em
ver declarada a classificação das receitas de intercâmbio como atos cooperativos.
Fl. 1231
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

O que há aqui, em verdade, é a evidenciação da incompatibilidade entre a função
do art. 1025 do Código de Processo Civil no âmbito do Poder Judiciário e a competência de
julgamento específica atribuída pelo Regimento Interno do CARF a esta instância especial.
Como se demonstrará adiante, aquela disposição processual civil somente permite o
prequestionamento a partir da rejeição de embargos porque o órgão julgamento a quem cabe a
apreciação do recurso contra esta decisão ficta tem competência para apreciar não só dissídios
jurisprudenciais, mas também violação de lei independentemente da caracterização de
divergência na sua aplicação.
No âmbito processual civil, o prequestionamento é requisito assente para
interposição de recurso especial ou extraordinário, dada a competência atribuída ao Superior
Tribunal de Justiça e ao Supremo Tribunal Federal de zelar, em linhas gerais, pela regular
aplicação da Constituição, bem como de tratados e leis federais, nos termos da Constituição
Federal:
Art. 102. Compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da
Constituição, cabendo-lhe:
[...]
III - julgar, mediante recurso extraordinário, as causas decididas em única ou última
instância, quando a decisão recorrida:
a) contrariar dispositivo desta Constituição;
b) declarar a inconstitucionalidade de tratado ou lei federal;
c) julgar válida lei ou ato de governo local contestado em face desta Constituição.
d) julgar válida lei local contestada em face de lei federal. (Incluída pela Emenda
Constitucional no 45, de 2004)
[...]
Art. 105. Compete ao Superior Tribunal de Justiça:
[...]
III - julgar, em recurso especial, as causas decididas, em única ou última instância, pelos
Tribunais Regionais Federais ou pelos tribunais dos Estados, do Distrito Federal e
Territórios, quando a decisão recorrida:
a) contrariar tratado ou lei federal, ou negar-lhes vigência;
b) julgar válido ato de governo local contestado em face de lei federal; (Redação dada
pela Emenda Constitucional no 45, de 2004)
c) der a lei federal interpretação divergente da que lhe haja atribuído outro tribunal.
[...]
Está implícito, nessas disposições, o pressuposto de que as decisões passíveis de
questionamento por meio de recurso especial e extraordinário veiculem interpretação acerca dos
atos ali especificamente previstos.
Fl. 1232
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

A demonstração do cumprimento deste requisito deve ser consignada na petição
dirigida ao Tribunal a quo, a quem cabe o juízo de admissibilidade do recurso extraordinário ou
especial. A legislação processual civil, porém, não detalha a forma desta exposição,
diversamente do que dispõe acerca da demonstração do dissídio jurisprudencial passível de
questionamento por meio de recurso especial na forma do art. 105, III, "c" da Constituição
Federal. Veja-se, neste sentido, o parágrafo único do art. 541 do antigo Código de Processo Civil
(Lei no 5.869/73), que pouco difere da disposição correspondente, integrada ao art. 1029, §1o do
Novo Código de Processo Civil:
Parágrafo único. Quando o recurso fundar-se em dissídio jurisprudencial, o recorrente
fará a prova da divergência mediante certidão, cópia autenticada ou pela citação do
repositório de jurisprudência, oficial ou credenciado, em que tiver sido publicada a
decisão divergente, mencionando as circunstâncias que identifiquem ou assemelhem os
casos confrontados. (Incluído pela Lei no 8.950, de 1994)
A doutrina, porém, majoritariamente concebe o prequestionamento como decisão
efetiva acerca da questão que se pretende rediscutir perante os Tribunais Superiores. Neste
sentido são as lições de Daniel Amorim Assumpção Neves1:
O pressuposto de admissibilidade do prequestionamento, que para alguns na realidade
não é propriamente um juízo de admissibilidade específico, fazendo parte do
pressuposto genérico "cabimento", é alvo de inúmeras críticas e debates doutrinários.
Entende-se majoritariamente que o prequestionamento constitui a exigência de que o
objeto do recurso especial já tenha sido objeto de decisão prévia por tribunais inferiores,
o que realça a atuação do Superior Tribunal de Justiça como mero revisor do que já foi
decidido no pronunciamento judicial recorrido. A exigência do prequestionamento tem
fundamentalmente a missão de impedir que seja analisada no recurso especial matéria
que não tenha sido objeto de decisão prévia, vedando-se nesse recurso a análise de
matéria de forma originária pelo Superior Tribunal de Justiça.
[...]
Da mesma forma que ocorre no recurso especial, a admissibilidade de todo recurso
extraordinário exige o preenchimento do prequestionamento. Mais uma vez o objetivo é
não permitir que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do recurso extraordinário,
conheça de forma originária no processo de matéria alegada pelo recorrente, exigindo-se
que a matéria tenha sido objeto de apreciação e solução pelo órgão hierarquicamente
inferior que proferiu a decisão recorrida. Registre-se que tanto no recurso extraordinário
como no especial, o prequestionamento exerce a mesma função impeditiva dos tribunais
superiores de conhecerem matérias que não tenham sido anteriormente objeto de
decisão.
A jurisprudência, por sua vez, definiu outros contornos para este requisito,
dispensando a indicação expressa do dispositivo legal, desde que a matéria tenha sido
efetivamente enfrentada no acórdão recorrido. É o chamado "prequestionamento implícito", fruto
dos julgados consolidados na decisão de Embargos de Divergência em Recurso Especial no
162.608-SP, proferida em 16 de junho de 1999, e assim ementada:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL. PREQUESTIONAMENTO IMPLÍCITO.
EMBARGOS ACOLHIDOS.
- O prequestionamento consiste na apreciação e na solução, pelo tribunal de origem, das
questões jurídicas que envolvam a norma positiva tida por violada, inexistindo a
exigência de sua expressa referência no acórdão impugnado.

1 Manual de Direito Processual Civil. São Paulo: Editora Método, 2012, 4a Edição, p. 739-746
Fl. 1233
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Maior complexidade se apresenta quando, apesar de as partes suscitarem a
questão, o órgão julgador deixa de sobre elas se manifestar. Neste sentido, desde 1963 o
Supremo Tribunal Federal consolidou o entendimento de que:
O ponto omisso da decisão, sôbre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não
pode ser objeto de recurso extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento.
(Súmula no 356/STF)
Todos os precedentes que sustentaram a edição da referida súmula (Recursos
Extraordinários no 42.662, 47.055, 48.815, 50.157, 53.484 e 53.962), proferidos nos anos de
1961 a 1964, reportavam situações nas quais a parte prejudicada deixou de apresentar embargos
de declaração para apontar a omissão acerca da questão considerada relevante para a solução do
litígio, reiterando-a diretamente ao Supremo Tribunal Federal por meio de recurso
extraordinário. A referida Súmula, portanto, expressa o entendimento de que o recurso
extraordinário não é sucedâneo de embargos de declaração, nos termos do voto condutor da
decisão proferida no Recurso Extraordinário no 47.055.
Em 1998, o Superior Tribunal de Justiça ampliou a abordagem acerca da questão,
ao aprovar a Súmula no 211/STJ, nos seguintes termos:
Inadmissível recurso especial quanto a questão que, a despeito da oposição de embargos
declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo.
Dentre os precedentes desta súmula, tem-se o Recurso Especial no 36.996,
proferido em 16 de outubro de 1995, que expressa o mesmo entendimento consolidado na
Súmula no 356/STF:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO NA ALÍNEA A
DO PERMISSIVO CONSTITUCIONAL. QUESTÃO NOVA. FALTA DE
PREQUESTIONAMENTO.
FUNDAMENTO
NA
ALÍNEA
C
DO
AUTORIZATIVO
CONSTITUCIONAL.
LITIGÂNCIA
DE
MÁ-FÉ.
CONDENAÇÃO DE OFÍCIO. EXEGESE DO ART. 18, CAPUT (ANTIGO), E DO
ART. 125, III, AMBOS DO CPC. PRECEDENTES. RECURSO NÃO CONHECIDO
PELA ALÍNEA A E IMPROVIDO PELA ALÍNEA C.
I - O recurso especial só prospera, com fulcro na alínea a, se a matéria jurídica
tiver sido debatida na instância ordinária. Exige-se a interposição de embargos de
declaração, para fins de prequestionamento, embora a alegada ofensa ao
dispositivo legal tenha surgido apenas no acórdão recorrido. Para que o STJ
conheça do recurso especial é necessário que a questão federal nova tenha sido
tratada no aresto guerreado.
II - O magistrado pode aplicar de ofício, no próprio processo em que constatou a
litigância de má-fé, a pena pecuniária do antigo caput do art. 18 do CPC.
III - O processo moderno, além de prestigiar o princípio da lealdade processual, tem
caráter preponderantemente público, cabendo ao magistrado prevenir e reprimir
qualquer ato contrário à dignidade e à administração da justiça (art. 125, III, CPC).
IV - Precedentes da Corte: EREsp n. 36.718-0/RS, REsp n. 17.608-0/SP e REsp n.
23.384-0/RJ.
V - Recurso especial não conhecido pela alínea a do permissivo constitucional.
Conhecido pela alínea c, mas improvido. (negrejou-se)
Fl. 1234
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Já os demais precedentes (AgRg no Ag 67.820-SP, AgRg no Ag 74.405-PA,
AgRg no Ag 103.682-DF, AgRg no Ag 123.760-SP, REsp 6.720-PR, REsp 28.871-RJ, REsp
40.167-SP, REsp 43.622-SP e REsp 90.056-SP) expõem o entendimento de que, no âmbito da
competência do Superior Tribunal de Justiça, a resposta insatisfatória a embargos de declaração
representaria ofensa ao art. 535 do Código de Processo Civil, de modo que esta circunstância
deveria ser, necessariamente, aventada no recurso especial para, se constatada a violação de lei
federal, restituir-se os autos à instância a quo para manifestação acerca da questão omitida, sob
pena de supressão de instância. A ementa do precedente AgRg no Ag 67.820-SP, proferido em
04 de setembro de 1995, reflete com clareza esta interpretação:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. OFENSA A LEI FEDERAL.
PREQUESTIONAMENTO.
IMPRESCINDIBILIDADE.
EMBARGOS
DECLARATÓRIOS. REJEIÇÃO. VIOLAÇÃO AO ARTIGO 536, INCISO II DO
CPC. SÚMULAS 284/STF E 131/STJ.
É lícito à parte opor embargos declaratórios visando prequestionar matéria em relação à
qual o acórdão recorrido quedou-se omisso, embora sobre ela devesse se pronunciar.
A rejeição destes embargos, se impertinente, determina a subsistência da falta de
prequestionamento do tema cujo conhecimento se pretende devolver ao STJ, cumprindo
ao recorrente, em se julgado prejudicado, interpor recurso especial calcado em violação
aos termos do artigo 535, inciso II do CPC, porquanto a decisão dos embargos não teria
suprido a omissão apontada.
A apreciação de questão não debatida, subverte o "iter" processual, ao tempo em que
surpreende a parte adversa, suprimindo-lhe a prerrogativa do contraditório, e cria para a
Corte Superior o ônus de apreciar tema inédito.
A procedência das alegações de violação ao artigo 535, II do CPC induz à nulidade do
acórdão vergastado, impondo que outro seja proferido pelo Tribunal "a quo", contendo a
apreciação da matéria preterida.
A referência genérica a violação de lei federal, sem indicação precisa do dispositivo
supostamente ofendido, impede a exata compreensão da controvérsia (Súmula
284/STF).
Nas ações de desapropriação incluem-se no cálculo da verba advocatícia as parcelas
relativas aos juros compensatórios e moratórios, devidamente corrigidas (Súmula
131/STJ).
Agravo regimental improvido, sem discrepância.
Sob esta ótica, os precedentes AgRg no Ag 67.820-SP, AgRg no Ag 74.405-PA,
AgRg no Ag 103.682-DF, AgRg no Ag 123.760-SP, REsp 6.720-PR, REsp 43.622-SP e REsp
90.056-SP foram desfavoráveis ao interessado porque não foi alegada violação ao art. 535 do
antigo Código de Processo Civil. Já nos precedentes REsp 28.871-RJ e REsp 40.167-SP, uma
vez arguida e confirmada a violação a referido dispositivo legal, os autos retornaram à instância
a quo para apreciação do aspecto omitido.
O Superior Tribunal de Justiça, assim, sustentou a inadmissibilidade do
prequestionamento ficto, que ocorre com a mera oposição de embargos declaratórios, sem que o
Tribunal de origem tenha efetivamente emitido juízo de valor sobre as teses debatidas, conforme
consolidação exposta na Edição no 31 de "Jurisprudência em teses", disponível em seu sítio
(http://www.stj.jus.br/SCON/jt/toc.jsp). Como exemplo desta orientação decisória tem-se a
Fl. 1235
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

decisão proferida em 10 de fevereiro de 2015, no AgRg no Recurso Especial no 1.366.052/SP,
assim ementado:
AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
ESPECIAL.
FALTA
DE
PREQUESTIONAMENTO.
SÚMULA
No
211/STJ.
CONTRATO
ADMINISTRATIVO. COBRANÇA DE VALORES NÃO PAGOS. PRESCRIÇÃO.
ART. 4° DO DECRETO N. 20.910/32.
1. A tese veiculada nos artigos apontados como violados no recurso especial não foi
objeto de debate pelas instâncias ordinárias, sequer de modo implícito. Embora opostos
embargos de declaração com a finalidade de sanar omissão porventura existente, não foi
indicada a contrariedade ao art. 535 do Código de Processo Civil, motivo pelo qual,
ausente o requisito do prequestionamento, incide o disposto na Súmula 211 do STJ.
2. Esta Corte Superior não admite o chamado "prequestionamento ficto", que se daria
com a mera oposição de aclaratórios, sem que o Tribunal de origem tenha efetivamente
emitido juízo de valor sobre as teses debatidas. Precedentes: AgRg no REsp
1.240.646/PR, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 24/5/2011;
AgRg no REsp 1.303.693/AM, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe
21/5/2013; AgRg no AREsp 265.139/DF, Rel. Ministro Ricardo Villas Bôas Cueva,
Terceira Turma, DJe 12/6/2013; AgRg no AREsp 180.224/RJ, Rel. Ministro Luis Felipe
Salomão, Quarta Turma, DJe 23/10/2012.
3. Omissão no acórdão recorrido, sem indicação de ofensa ao art. 535 do Código de
Processo Civil, não enseja interposição de recurso especial.
Agravo regimental improvido. (negrejou-se)
A doutrina confirmou este direcionamento jurisprudencial, consoante se vê nas
lições de Daniel Amorim Assumpção Neves2:
Proferido acórdão omisso quanto à matéria que se pretende impugnar em sede de
recurso especial, caberá à parte ingressar no tribunal de segundo grau com embargos de
declaração para sanar o vício do acórdão gerado pela omissão. Caso o tribunal se negue
injustificadamente a sanar o vício alegado, o acórdão de embargos de declaração terá
afrontado o art. 535 do CPC, devendo a parte ingressar com recurso especial, contra
essa decisão. O Superior Tribunal de Justiça é firme no entendimento de que os
embargos de declaração só serão cabíveis, e por consequência só será provido o recurso
especial, se efetivamente existir vício na decisão impugnada, não sendo admitidos os
embargos de declaração com efeitos infringentes, ou seja, com o objetivo de modificar o
acórdão recorrido.
Provido o recurso especial, o processo voltará ao tribunal de segundo grau para que
efetivamente examine a matéria apontada nos embargos de declaração. Caso assim
proceda, finalmente estará caracterizado o prequestionamento, de forma a possibilitar o
ingresso de recurso especial contra o acórdão originário. Caso contrário, mantendo-se o
tribunal de segundo grau inerte em sanar a sua omissão, o que se verificará com uma
nova rejeição dos embargos de declaração, caberá à parte novamente o ingresso de
recurso especial por ofensa ao art. 535 do CPC, contra o acórdão que decidir os
embargos de declaração. O Superior Tribunal de Justiça já decidiu que, mesmo havendo
a reiteração da omissão pelo tribunal de segundo grau, não é possível admitir que tenha
ocorrido o prequestionamento, devendo-se remeter o processo novamente a esse
tribunal, exigindo-se o saneamento da omissão.
O entendimento exposto é pacífico no Superior Tribunal de Justiça, encontrando-se
inclusive sumulado no sentido da inadmissibilidade do recurso especial quanto à

2 Op. Cit., p. 740.
Fl. 1236
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Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

questão que, apesar da oposição de embargos de declaração, não foram apreciadas pelo
tribunal inferior. Não resta dúvida da propriedade técnica do entendimento, porque
realmente sendo o acórdão omisso quanto à matéria que se pretende alegar em sede de
recurso especial e sendo rejeitados os embargos de declaração oferecidos pela parte, a
omissão persiste, permanecendo o estado anterior de ausência de prequestionamento da
matéria. Ocorre, entretanto, que a propriedade técnica está totalmente divorciada da
realidade na praxe forense, tornando a obtenção de prequestionamento para o ingresso
de recurso especial em árduo trabalho para as partes interessadas na interposição de tal
recurso.
Já no Supremo Tribunal Federal houve decisões favoráveis ao prequestionamento
ficto, decorrente da mera oposição de embargos, como são exemplos as seguintes decisões:
EMENTA: PROCESSUAL CIVIL. PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356
DO STF.
I – “O que, a teor da Súm. 356, se reputa carente de prequestionamento é o ponto que,
indevidamente omitido pelo acórdão, não foi objeto de embargos de declaração; mas,
opostos esses, se, não obstante, se recusa o Tribunal a suprir a omissão, por entendê-la
inexistente, nada mais se pode exigir da parte, permitindo-se-lhe, de logo, interpor
recurso extraordinário sobre a matéria dos embargos de declaração e não sobre a recusa,
no julgamento deles, de manifestação sobre ela” (RE 210.638/SP, Rel. Min. Sepúlveda
Pertence, DJU 19/6/1998).
II – Agravo regimental improvido. (AgReg no Agravo de Instrumento no 648.760, j.
06.11.2007, DJ 30.11.2007, 1a Turma, rel. Min. Ricardo Lewandowski)
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL.
Questão não ventilada na decisão recorrida. Interposição de embargos de declaração.
Prequestionamento. Existência. Agravo regimental a que se nega provimento. (EDcl no
Agravo de Instrumento no 541.488, j. 21.11.2006, DJ 16.02.2007, 2a Turma, rel. Min.
Joaquim Barbosa)
Decisões mais recentes, porém, refutaram a interpretação a contrario sensu da
Súmula no 356/STF, exigindo, além da oposição de embargos, o enfrentamento da questão na
decisão recorrida. Neste sentido podem ser citados os seguintes julgados:
DIREITO
ADMINISTRATIVO.
SERVIDORA
PÚBLICA
ESTADUAL.
LICENÇA
MATERNIDADE.
PRORROGAÇÃO.
MATÉRIA
INFRACONSTITUCIONAL.
EVENTUAL
VIOLAÇÃO
REFLEXA
DA
CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA NÃO VIABILIZA O MANEJO DE
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO.
APLICAÇÃO
DA
SÚMULA
STF
282.
INAPTIDÃO
DO
PREQUESTIONAMENTO IMPLÍCITO OU FICTO PARA ENSEJAR O
CONHECIMENTO DO APELO EXTREMO. INTERPRETAÇÃO DA SÚMULA
STF 356. ACÓRDÃO RECORRIDO PUBLICADO EM 30.11.2010.
A jurisprudência desta Corte é firme no sentido de que a discussão referente à
prorrogação de licença maternidade de servidora pública estadual é de natureza
infraconstitucional, o que torna oblíqua e reflexa eventual ofensa, insuscetível,
portanto de viabilizar o conhecimento do recurso extraordinário. Precedentes. O
requisito do prequestionamento obsta o conhecimento de questões constitucionais
inéditas. Esta Corte não tem procedido à exegese a contrario sensu da Súmula STF
356 e, por consequência, somente considera prequestionada a questão
constitucional quando tenha sido enfrentada, de modo expresso, pelo Tribunal a
quo. A mera oposição de embargos declaratórios não basta para tanto. Logo, as
modalidades ditas implícita e ficta de prequestionamento não ensejam o
Fl. 1237
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Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

conhecimento do apelo extremo. Aplicação da Súmula STF 282: “É inadmissível o
recurso extraordinário, quando não ventilada, na decisão recorrida, a questão
federal suscitada”. Agravo regimental conhecido e não provido. (AgReg no Recurso
Extraordinário no 707.221, j. 20.08.2013, DJ 03.09.2013, 1a Turma, rel. Min. Rosa
Weber)
CONSTITUCIONAL. PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM
AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO DOS ARTIGOS 150, I, e 155, §2o, DA CONSTITUIÇÃO
FEDERAL.
PREQUESTIONAMENTO
FICTO:
IMPOSSIBILIDADE.
PRECEDENTES.
1. O Supremo Tribunal Federal, em princípio, não admite o “prequestionamento ficto”
da questão constitucional. Precedentes. 2. Os presentes embargos buscam apenas repisar
questão já examinada. Não há contradição, obscuridade ou omissão a sanar. 3.
Embargos de declaração rejeitados. (EDcl no AgReg no Agravo de Instrumento no
689.706, j. 12.04.2011, DJ 03.05.2011, 2a Turma, rel. Min. Ellen Gracie)
Contudo, o Novo Código de Processo Civil admitiu a possibilidade de
prequestionamento ficto ao estipular que:
Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante
suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam
inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão,
contradição ou obscuridade.
Significa dizer que os embargos devem ser opostos quando a matéria que se
pretende discutir não foi abordada no acórdão recorrido e, se deste recurso não resultar a
apreciação da matéria, não há necessidade de se opor novos embargos ou apresentar recurso
especial para arguir violação ao art. 1022 do Novo Código de Processo Civil, que regula o
cabimento de embargos. Reputa-se atendido o requisito de prequestionamento mesmo em face
dos embargos rejeitados, e o recurso especial ou extraordinário será apreciado pelos Tribunais
Superiores que avaliarão, preliminarmente, se houve erro, omissão, contradição ou obscuridade
no acórdão recorrido e, se confirmado o vício, adotarão as medidas pertinentes para corrigi-lo ou
decidir a questão de fundo.
Abordando este novo dispositivo legal, o Superior Tribunal de Justiça
inicialmente delimitou sua aplicação no tempo, dado o entendimento daquela Corte no sentido de
que o Novo Código de Processo Civil não poderia ser invocado em face de acórdãos publicados
na vigência do Código de Processo Civil de 1973, em observância ao Enunciado Administrativo
n. 2/STJ, aprovado pelo Plenário do STJ na sessão de 9 de março de 2016:
Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/73 (relativos a decisões publicadas
até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma
nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça.
Sob esta ótica, seguiram-se decisões da maior parte das Turmas do Superior
Tribunal de Justiça declarando a ausência de prequestionamento se não foi suscitada ofensa ao
art. 535 do antigo Código de Processo Civil3:

3 No mesmo sentido, decisões mais recentes da 1a Turma: Ag Int no Recurso Especial no 1.436.618-RS, rel. Min.
Gurgel de Faria, j. 15.12.2020.
Fl. 1238
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Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

PROCESSUAL
CIVIL.
AGRAVO
INTERNO
NOS
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DECISÃO PUBLICADA
SOB A ÉGIDE DO CPC/1973. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO N. 2/STJ.
APLICAÇÃO
DAS
REGRAS
DE
ADMISSIBILIDADE
DO
CPC/1973.
PREQUESTIONAMENTO FICTO. DESCABIMENTO.
1. "Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões
publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de
admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2/STJ).
2. Não há, pois, que se cogitar de aplicação das novas regras do Código de Processo
Civil, o qual entrou em vigor em 18 de março de 2016, quando se trata da
admissibilidade do presente recurso especial, cujos marcos temporais são anteriores à
vigência do novo CPC.
3. Logo, incide no caso a pacífica jurisprudência do STJ, firmada ainda na sistemática
do CPC/1973, no sentido de que "não admite o chamado 'prequestionamento ficto', que
se daria com a mera oposição de aclaratórios, sem que o Tribunal de origem tenha
efetivamente emitido juízo de valor sobre as teses debatidas" (AgRg no AREsp
789.914/SP, Rel. Min. Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 29/2/2016).
4. Assim, correto o entendimento que consignou que a matéria referente ao art. 27 da
Lei n. 9.868/99 não foi objeto de análise pela Corte a quo. Desse modo, carece o tema
do indispensável prequestionamento viabilizador do recurso especial, razão pela qual
não merece ser apreciado.
5. Agravo interno a que se nega provimento. (AgInt nos EDcl no Agravo em Recurso
Especial no 955.627-MG, j. 02.05.2017, DJ 05.05.2017, 2a Turma, rel. Min. Og
Fernandes)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL
CIVIL (CPC/1973). QUESTÃO NÃO ANALISADA PELO TRIBUNAL DE
ORIGEM.
IMPRESCINDIBILIDADE
DE
QUE
HAJA
MANIFESTAÇÃO
EXPRESSA QUANTO À MATÉRIA SUSCITADA, PRESCINDINDO TÃO
SOMENTE A INDICAÇÃO DOS DISPOSITIVOS LEGAIS PERTINENTES
(PREQUESTIONAMENTO
IMPLÍCITO).
NECESSIDADE
DE
PREQUESTIONAMENTO MESMO DE MATÉRIAS DE ORDEM PÚBLICA.
INEXISTÊNCIA
DO
EFEITO
TRANSLATIVO
EM
RECURSOS
EXTRAORDINÁRIOS 'LATO SENSU'. RECORRIBILIDADE EXTRAORDINÁRIA.
PRECEDENTES. AGRAVO A QUE SE NEGA PROVIMENTO. (AgInt no Agravo em
Recurso Especial no 810.863-MT, j. 01.09.2016, DJ 09.09.2016, 3a Turma, rel. Min.
Paulo de Tarso Sanseverino)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO (ART. 544 DO CPC/73) - DECISÃO
MONOCRÁTICA NEGANDO PROVIMENTO AO RECLAMO. INSURGÊNCIA DA
PARTE RÉ.
1. O art. 105, III, "a", da CF, ao dispor acerca da interposição de recurso especial,
menciona a ocorrência de violação à lei federal, expressão que não inclui os princípios.
1.1. A admissibilidade do recurso especial exige a clareza na indicação dos dispositivos
de lei federal supostamente contrariados, bem como a explanação precisa da medida em
que o acórdão recorrido teria afrontado cada um desses artigos, sob pena de incidência
da Súmula 284/STF.
2. O Tribunal de origem não se manifestou acerca da tese relativa à exorbitância dos
honorários advocatícios e dos critérios previstos no art. 20, § 3o, do CPC/73. Diante
Fl. 1239
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Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

desse quadro, deveria a parte, ao interpor o recurso especial, alegar a afronta ao art. 535
do CPC/73 apontando a aludida omissão, sob pena de incidência da Súmula 211/STJ.
3. O enunciado administrativo no 2 do STJ determina que, na hipótese de recursos
interpostos contra decisões publicadas na vigência do CPC/73, devem ser exigidos os
requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até
então, pela jurisprudência desta Corte. Dessa forma, inviável a aplicação do art. 1.025
do CPC/2015 de forma a afastar a incidência da Súmula 211/STJ ao caso.
4. Agravo interno desprovido. (AgInt no Agravo em Recurso Especial no 826.592-RS, j.
06.06.2017, DJ 13.06.2017, 4a Turma, rel. Min.Marco Buzzi)
A Segunda Turma, inclusive, afastou a ofensa ao art. 535 do Código de Processo
Civil de 1973, bem como ao art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, sob o argumento de
que o órgão julgador somente está obrigado a decidir as questões relevantes e imprescindíveis à
resolução da demanda, conforme se vê no voto condutor do Ministro Herman Benjamin no
Recurso Especial no 1.671.761-RS, proferido em sessão de 27 de junho de 2017:
Constato que não se configura a ofensa aos arts. 535 do CPC/1973 e 1.025 do
CPC/2015 , uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou
a controvérsia, tal como lhe foi apresentada.
Com efeito, não é o órgão julgador obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos
trazidos pelas partes em defesa da tese que apresentaram. Deve apenas enfrentar a
demanda, observando as questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução. Cito
precedentes: REsp 927.216/RS, Segunda Turma, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ
de 13/08/2007; e, REsp 855.073/SC, Primeira Turma, Relator Ministro Teori Albino
Zavascki, DJ de 28/06/2007.
Dessarte, como se observa de forma clara, não se trata de omissão, mas sim de
inconformismo direto com o resultado do acórdão, que foi contrário aos interesses da
recorrente.
Já com referência aos litígios nos quais admitiu-se a aplicação do Novo Código de
Processo Civil, as decisões variaram conforme os contextos apresentados.
No AgInt no Agravo em Recurso Especial no 844.804-MG4, uma vez não
identificado
erro,
omissão,
contradição
ou
obscuridade
no
acórdão
recorrido,
o
prequestionamento não restou demonstrado, subsistindo válida a fundamentação da decisão
recorrida, especialmente em aspectos probatórios que não poderiam ser reapreciados em sede de
recurso especial. O acórdão de relatoria do Ministro Humberto Martins, na 2a Turma do Superior
Tribunal de Justiça, restou assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL. ADMINISTRATIVO. CONCESSÃO ESPECIAL DE USO
PARA FINS DE MORADIA. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/73. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DO DISPOSITIVO DE LEI
INVOCADO. NÃO VERIFICAÇÃO POR ESTA CORTE DE ERRO, OMISSÃO,
CONTRADIÇÃO
OU
OBSCURIDADE
NO
ACÓRDÃO
VERGASTADO.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA 211/STJ. OPOSIÇÃO AO EXERCÍCIO DA POSSE
CONSTATADA PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. REEXAME DE FATOS E
PROVAS. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.

4 Na mesma linha julgados mais recentes da 1a Turma: AgInt nos EDcl no Recurso Especial no 1.848.930-SC, rel.
Min. Benedito Gonçalves, j. 08.02.2021; da 2a Turma: AgInt nos EDcl no Recurso Especial no 1.694.472-MS, rel.
Min. Francisco Falcão, j. 16.12.2020; e da 3a Turma: AgInt no AREsp no 1.688.921-SP, rel. Min. Marco Aurélio
Bellizze, j. 30.11.2020.
Fl. 1240
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Fl. 41 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

1. Cuida-se de ação ordinária ajuizada pela recorrente com o objetivo de concessão de
uso especial de imóvel para moradia.
2. Inexiste violação do art. 535 do CPC/73 quando a prestação jurisdicional é dada na
medida da pretensão deduzida.
3. Quando a questão levantada não foi discutida pelo Tribunal de Origem e não foi
verificada por esta Corte existência de erro, omissão, contradição ou obscuridade não
cabe prequestionamento da matéria, nos termos do art. 1.025 do CPC, incidindo na
espécie o enunciado da Súmula 211/STJ.
3. Não configura contradição afirmar a falta de prequestionamento e afastar indicação
de afronta ao art. 535 do Código de Processo Civil de 1973, uma vez que é
perfeitamente possível o julgado se encontrar devidamente fundamentado sem, no
entanto, ter decidido a causa à luz dos preceitos jurídicos desejados pela postulante, pois
a tal não está obrigado.
4. In casu, tendo o Tribunal de origem, soberano na análise das circunstâncias fáticas e
probatórias da causa, apreciado a controvérsia acerca da inexistência de posse mansa e
pacífica, a partir de argumentos de natureza eminentemente fática, não há como aferir
eventual violação de dispositivo legal sem que se reexamine o conjunto probatório dos
presentes autos, tarefa que, além de escapar da função constitucional deste Tribunal,
encontra óbice na Súmula 7 do STJ, cuja incidência é induvidosa no caso sob exame.
Agravo interno improvido.
Já no Recurso Especial no 1.639.788-CE, a mesma 2a Turma, constatando omissão
no acórdão recorrido acerca de questão relevante, admitiu o prequestionamento ficto e decidiu a
matéria favoravelmente à recorrente, sem necessidade de retorno dos autos à instância a quo.
Sob relatoria do Ministro Francisco Falcão, o acórdão foi assim ementado:
CIVIL E PROCESSUAL CIVIL. SUSPENSÃO DO PROCESSO POR ÓBITO DO
EXEQUENTE. DEMORA NA HABILITAÇÃO DOS SUCESSORES. PRESCRIÇÃO.
NÃO OCORRÊNCIA. CABIMENTO DE JUROS DE MORA. MATÉRIA NÃO
EXAMINADA PELO TRIBUNAL A QUO. PREQUESTIONAMENTO FICTO.
AUSÊNCIA DE CULPA DO DEVEDOR. JUROS DE MORA INDEVIDOS.
I - Em relação à alegada impossibilidade de cobrança de juros de mora no período de
habilitação dos sucessores do exequente, observa-se que, apesar de a matéria não ter
sido apreciada no âmbito do acórdão recorrido, o recorrente interpôs embargos de
declaração, buscando a análise dela, a qual deveria ter sido examinada diante de sua
relevância, o que configurou omissão, viabilizando, assim, a efetivação do
prequestionamento ficto do art. 396 do CC, em conformidade com o art. 1.025 do
CPC/2015.
II - Entre a data da suspensão do processo de execução, efetivado com a comunicação
do óbito do exequente, e a data de habilitação dos seus sucessores, encontra-se suspensa
a prescrição. Precedentes: REsp 1.625.947/PE, Rel. Ministro Herman Benjamin,
Segunda Turma, DJe 14/10/2016, AREsp 282.834/CE, Rel. Ministro Og Fernandes,
Segunda Turma, DJe 22.4.2014 e AgRg no REsp 1.485.127/AL, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 12/2/2015).
III - O devedor somente estará em mora quando for culpado pelo atraso no
adimplemento da obrigação, conforme dispõe o art. 396 do Código Civil. Na hipótese
dos autos, verifica-se que a autarquia não contribuiu para a demora no período entre a
paralisação do processo e a habilitação dos sucessores do exequente falecido, não
devendo assim ser punido pela demora na referida habilitação.
Fl. 1241
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Fl. 42 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

IV - Recurso especial parcialmente provido.
Na mesma linha foi o posicionamento da 6a Turma ao apreciar o Recurso Especial
no 1.653.588-MG, relatado pelo Ministro Sebastião Reis Junior:
RECURSO ESPECIAL. PENAL E PROCESSO PENAL. VIOLAÇÃO DO ART. 619
DO CPP. OMISSÃO. EXISTÊNCIA. TRIBUNAL QUE NÃO ANALISOU TODOS
OS
FUNDAMENTOS
APRESENTADOS.
ANÁLISE
DO
MÉRITO.
POSSIBILIDADE. PREQUESTIONAMENTO FICTO. ART. 1.025 DO CPC.
DOSIMETRIA.
PENA-BASE.
NEGATIVAÇÃO
DA
PERSONALIDADE,
CONDUTA
SOCIAL,
MOTIVOS
E
CONSEQUÊNCIAS
DO
DELITO.
FUNDAMENTAÇÃO
INIDÔNEA.
ALTERAÇÃO
DA
PENA-BASE.
REDIMENSIONAMENTO DAS PENAS.
1. A omissão relevante à solução da controvérsia não abordada pelo acórdão recorrido
constitui negativa de prestação jurisdicional e configura violação do art. 619 do Código
de Processo Penal.
2. Por força do novo tratamento dado pelo Código de Processo Civil em vigor no
momento da interposição do recurso especial, entendo prequestionada a matéria, sendo
cabível a apreciação do mérito diretamente por esta Corte Superior.
3. Diante da fundamentação inidônea apresentada pelas instâncias ordinárias, afasto a
negativação dos motivos, personalidade, conduta social e consequências do delito.
Redimensionamento das penas.
4. Recurso especial provido para afastar a negativação da personalidade, da conduta
social, dos motivos e das consequências do delito, redimensionando as penas nos termos
da presente decisão.
Ainda na 2a Turma, no âmbito do Recurso Especial no 1.644.163-SC, constatada
omissão no acórdão recorrido, declarou-se violado o art. 1022 do Novo Código de Processo Civil
em face de matéria de fato, acerca da qual não era possível aplicar plenamente o
prequestionamento ficto para admiti-la ocorrida, o que ensejou a anulação do acórdão que
apreciara os embargos para pronunciamento a respeito da matéria de fato5. O Ministro Herman
Benjamim assim ementou o acórdão de sua relatoria:
PROCESSUAL E ADMINISTRATIVO. RECURSOS ESPECIAIS. OFENSA AO
ART. 535 DO CPC/1973 (ART. 1.022 DO CPC/2015). ACOLHIMENTO DA
PRELIMINAR DO INSS. DESACOLHIMENTO DA PRELIMINAR DA UNIÃO.
PRESCRIÇÃO. APLICAÇÃO DO DECRETO 20.910/1932. COISA JULGADA
TRABALHISTA.
EXECUÇÃO
INDIVIDUAL
DE
TUTELA
COLETIVA
TRABALHISTA. TESE DO INSS NÃO APRECIADA. MATÉRIAS FÁTICAS NÃO
ABORDADAS. DEVOLUÇÃO À ORIGEM.
1. Tanto o Recurso Especial quanto o acórdão dos Embargos de Declaração são regidos
pelo Código de Processo Civil de 2015.
Preliminares de violação do art. 1.022 do CPC/2015
2. Na preliminar de violação do art. 1.022 do CPC/2015 do INSS, são aventadas as
seguintes omissões: "O v. julgado é omisso e obscuro.
Utilizou-se de voto proferido em outro processo. Não analisou a questão da falta de
citação do INSS na ação trabalhista no 8.157/97 o que por si só inviabilizaria que o Ente

5 Na mesma linha são julgados mais recentes da 2a Turma: AgInt no REsp no 1.869.492-PE, rel. Min. Francisco
Falcão, j. 08.02.2021.
Fl. 1242
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Fl. 43 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Público fosse incluído no polo passivo da demanda ordinária. Não analisou a prescrição
em relação ao INSS que não participou e jamais foi citado na ação trabalhista no
8.157/97. Não analisou o fato de que a despeito da ação trabalhista ter sido ajuizada em
1997, a parte autora se encontrava redistribuída ao INSS desde 1991. Desta forma,
como poderia ter sido interrompida a prescrição em relação ao INSS? Não analisou as
peculiaridades do caso que implicariam na improcedência da ação."
3. O acórdão que apreciou os Embargos de Declaração, por sua vez, examinou a questão
sob a ótica de legitimidade passiva: "quanto à falta de sua citação na ação trabalhista,
sendo ilegítima para figurar no pólo passivo, verifico que o fato do INSS não ter feito
parte da relação não lhe retira qualquer responsabilização, na medida em que são
direitos incorporados ao patrimônio do servidor. Assim, acolho os declaratórios do
INSS para acrescer a fundamentação acima ao acórdão embargado."
4. Não obstante a previsão do art. 1.025 do CPC/2015 de que "consideram-se incluídos
no acórdão os elementos que o embargante suscitou", tal dispositivo legal merece
interpretação conforme a Constituição Federal (art. 105, III) para que o chamado
prequestionamento ficto se limite às questões de direito, e não às questões de fato.
5. Não há, portanto, como presumir, com base no art. 1.025 do CPC/2015, os fatos
trazidos em Embargos de Declaração como ocorridos, sob pena de extrapolação da
competência
constitucional
do
STJ
de
intérprete
da
legislação
federal
infraconstitucional, fundamento este que dá suporte ao previsto na Súmula 7/STJ ("a
pretensão de simples reexame de prova não enseja Recurso Especial") e afasta a
possibilidade de o STJ infirmar as premissas fáticas estabelecidas na origem.
6. Na presente hipótese, não há como abstrair, do acórdão embargado, os fatos alegados
pela parte recorrente e que servem de premissa à tese de direito invocada.
7. Assim, merece provimento o Recurso do INSS para anular o acórdão dos Embargos
de Declaração e devolver os autos à origem para que haja pronunciamento sobre as
matérias fáticas e suas repercussões jurídicas assinaladas nos Embargos de Declaração.
8. Com relação ao Recurso Especial da União não se constata a mesma nulidade no
acórdão dos Embargos de Declaração.
9. Fica prejudicada a análise dos Recursos Especiais da União e do INSS quanto ao
mérito, em razão do acolhimento da preliminar de nulidade apontada pelo INSS.
10. Recurso Especial do INSS provido e Recurso Especial da União desprovido quanto
às preliminares de violação do art. 1.022 do CPC/2015.
Prejudicada a análise das questões mérito.
O Supremo Tribunal Federal, na mesma linha, manifestou-se acerca da aplicação
do art. 1025 do Novo Código de Processo Civil para afastá-la em face de recurso extraordinário
formalizado na vigência do Código de Processo Civil de 19736, bem como afirmou a ausência de
prequestionamento se efetivamente não houve a omissão arguida em embargos de declaração7,

6 STF, 1a Turma, AgReg no Agravo de Instrumento no 671.865-SP, rel. Min. Marco Aurélio, red. Min. Rosa Weber,
j. 14.03.2017; Ag no Recurso Extrarodinário no 960.736-SP, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 19/06/2017; Ag Reg
no Recurso Extraordinário no 725.695-SP, rel. Ministro Marco Aurélio, j. 15.08.2017; AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.050.503, rel. Min. Marco Aurélio, j. 27.02.2018.
7 STF, 2a Turma, Ag no Recurso Extraordinário no 1.183.972-RN, rel. Min. Cármen Lúcia, j. 06.08.2019; Ag no
Recurso Extraordinário no 1.177.440-SP, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j. 05.11.2019; AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.231.475-PR, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j. 27.03.2020; e 1a Turma, AgReg no Recurso
Extraordinário no 1.071.160-CE, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 09.03.2018; Ag no Recurso Extraordinário no
1.118.678-DF, rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 08.06.2018;
Fl. 1243
DF CARF MF
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Fl. 44 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

além de negar a aplicação do referido dispositivo se não houve prévia oposição de embargos de
declaração8.
No âmbito administrativo, o prequestionamento é requisito presente no atual
Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, mas que já
constava do RICARF anterior, aprovado pela Portaria MF no 256, de 2009, nos mesmos termos
do Regimento atual, apenas que localizado no §3o do art. 67 do Anexo II:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento
quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa
indicação, nas peças processuais.
[...] (negrejou-se)
Em outro ponto vinculado ao requisito em questão, o RICARF foi alinhado ao
entendimento do Superior Tribunal de Justiça em favor do prequestionamento implícito -
desnecessidade de indicação expressa do dispositivo legal questionado, se a matéria foi
efetivamente enfrentada no acórdão recorrido - ao estipular como requisito de admissibilidade, a
partir da nova redação atribuída pela Portaria MF no 39, de 2016, ao art. 67, §1o de seu Anexo II,
a demonstração da legislação tributária interpretada de forma divergente, mas sem exigir que
esta demonstração fosse objetiva.
A aplicação deste requisito regimental deixou assente a exigência de que o
acórdão recorrido tenha se manifestado sobre a matéria, demonstrando-se a divergência a partir
de excertos do voto condutor do acórdão recorrido e do paradigma, ou apenas de suas ementas,
caso evidenciem o que efetivamente foi decidido, mas desprezando-se os votos vencidos, e
demandando-se a oposição de embargos caso a matéria, ainda que suscitada em recurso, não
tenha sido apreciada no voto condutor do acórdão recorrido.
Tais interpretações estão alinhadas ao entendimento do Superior Tribunal de
Justiça e do Supremo Tribunal Federal acerca da necessidade de prequestionamento, assim
compreendido como decisão efetiva acerca da questão que se pretende rediscutir. E nem poderia
ser diferente, na medida em que o recurso especial, no âmbito administrativo, também se presta à
revisão das decisões impugnadas, conforme lições de Teresa Arruda Alvim Wambier9:
A exigência do prequestionamento decorre da circunstância de que os recursos especial
e extraordinário são recursos de revisão. Revisa-se o que já se decidiu. Trata-se na
verdade, de recursos que reformam as decisões impugnadas, em princípio, com base no
que consta das próprias decisões impugnadas.
Neste cenário, se não houve embargos acerca do ponto omitido no acórdão
recorrido, a inexistência de prequestionamento é indiscutível, e a negativa de seguimento ao
recurso especial encontra respaldo na já citada Súmula no 356/STF (O ponto omisso da decisão,

8 STF, 1a Turma, AgReg no Recurso Extraordinário no 1.049.104-SP, rel. Min. Marco Aurélio, j. 19.09.2017.
9 Recurso Especial, Recurso Extraordinário e Ação Rescisória. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2a edição, 2008.
Fl. 1244
DF CARF MF
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Fl. 45 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

sobre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não pode ser objeto de recurso
extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento).
Mas se houve embargos de declaração e estes foram rejeitados – quer pelo
Colegiado, quer em exame de admissibilidade do Presidente de Turma – resta fora de dúvidas
que a interpretação assim expressa deve ser, necessariamente, respeitada na análise do dissídio
jurisprudencial suscitado pelo recorrente, podendo inclusive representar uma nova matéria,
normalmente de cunho processual, que se distinga do entendimento de outros Colegiados do
CARF.
E é precisamente neste ponto que se impõe a revisão do entendimento antes
firmado em sede de agravo, porque não há como aplicar, em sede administrativa, o art. 1025 do
Novo Código de Processo Civil para dispensar o interessado de demonstrar dissídio
jurisprudencial acerca da irregularidade vislumbrada no exame dos embargos por ele opostos.
Isto porque a competência dos Tribunais Superiores é substancialmente distinta da
competência de julgamento das Turmas da CSRF, limitada à solução de dissídios
jurisprudenciais acerca da interpretação da legislação tributária. Nos termos dos já citados arts.
102 e 105 da Constituição Federal, apesar de o Superior Tribunal de Justiça ter competência para
julgar recurso especial quando a decisão recorrida der a lei federal interpretação divergente da
que lhe haja atribuído outro tribunal (art. 105, III, "c" da Constituição Federal), os dois Tribunais
também decidem sobre a aplicação de normas independentemente da existência de dissídio
jurisprudencial acerca do tema (art. 102, inciso III, alíneas "a" a "d" e art. 105, III, alíneas "a" e
"b" da Constituição Federal).
No âmbito desta competência ampla, o prequestionamento ficto instituído pelo art.
1025 do Novo Código de Processo Civil se prestou, em verdade, a submeter aos Tribunais
Superiores a alegação de que a matéria foi suscitada perante o Tribunal de origem e que a
negativa de manifestação da instância a quo, apesar dos embargos opostos, representou violação
à norma processual que regula os embargos.
Veja-se, neste sentido, que, como antes exposto, o Superior Tribunal de Justiça,
ao aplicar o art. 1025 do Novo Código de Processo Civil, decidiu no sentido de declarar violada
lei federal acerca da apreciação de embargos, determinando o retorno dos autos à instância a quo
para sua complementação - mormente por se tratar de omissão acerca de situação fática que não
poderia ser revolvida em sede de recurso especial - , ou corrigiu a violação apenas afirmando a
interpretação tida como correta acerca do dispositivo legal que, apesar de não apreciado na
decisão recorrida, foi arguido em embargos posteriormente rejeitados.
Assim, considerando que o cabimento de recurso especial dirigido às Turmas da
CSRF somente se verifica se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da
que lhe tenha dado outro Colegiado do CARF ou do antigo Conselho de Contribuintes, não
detendo aquelas Turmas competência de apreciar violação de normas dissociada de um dissídio
jurisprudencial, como seria o caso daquela que rege a apreciação de embargos no âmbito do
CARF, tem-se que o art. 1025 do Novo Código de Processo Civil impõe, apenas, que se
considerem incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de
prequestionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, mas
isto para eventual demonstração de dissídio jurisprudencial acerca da legislação de regência da
oposição e apreciação de embargos de declaração no âmbito administrativo. Somente assim as
Fl. 1245
DF CARF MF
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Fl. 46 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Turmas da CSRF terão competência para se manifestar acerca da decisão que rejeitou os
embargos de declaração e corrigir a falta eventualmente existente.
Retornando ao presente caso, tem-se que a Contribuinte não logrou demonstrar
dissídio jurisprudencial acerca do ponto de decisão que lhe foi desfavorável, qual seja, a
repercussão do registro das operações de intercâmbio nos cálculos da exigência e a
impossibilidade de apreciação das alegações neste sentido trazidas em embargos de declaração.
Assim sendo, e considerando a incompetência deste Colegiado para reexame de provas da
repercussão da forma de contabilização das operações de intercâmbio nos cálculos dos valores
tributáveis, eventual decisão acerca da caracterização daquelas operações como atos
cooperativos não seria suficiente para atender à pretensão de ver reformulados os cálculos da
exigência.
Sob esta ótica, portanto, falece interesse recursal à Contribuinte, porque a
divergência por ela suscitada não permitiria reverter a decisão expressa nos acórdãos recorridos.
Neste sentido, aliás, é a jurisprudência consolidada dos Tribunais Superiores:
Súmula 283/STF: “É inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida
assenta em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles.”
Súmula 126/STJ: “É inadmissível recurso especial, quando o acórdão recorrido assenta
em fundamentos constitucional e infraconstitucional, qualquer deles suficiente, por si
só, para mantê-lo, e a parte vencida não manifesta recurso extraordinário”.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
Contudo, esta Conselheira, vencida no conhecimento, vislumbra nos fundamentos
para admissibilidade do recurso especial a possibilidade de se interpretar que os Colegiados do
CARF divergiram no processo decisório acerca da repercussão das operações de intercâmbio na
determinação da base de cálculo da cooperativa. Sob esta ótica, o Colegiado a quo não teria se
conduzido adequadamente ao deixar de analisar o mérito específico da matéria, distintamente do
Colegiado que editou o paradigma, que se manifestou expressamente acerca da classificação
destes resultados para fins de incidência dos tributos sobre o lucro.
De fato, na medida em que se admite que há prequestionamento ficto em razão da
rejeição dos embargos opostos pela Contribuinte para alcançar a apreciação, pelo Colegiado a
quo, deste aspecto, esta circunstância integrada ao acórdão recorrido converte o dissídio
jurisprudencial em discussão acerca da necessidade de exame daquela arguição para definição do
crédito tributário devido pela autuada, sob pena de se editar, em sede de recurso especial, a única
interpretação da legislação tributária demandada pela Contribuinte, sem se conceder à Fazenda
Nacional a possibilidade de controvertê-la em sede de recurso especial.
Como exposto alhures, resta fora de dúvida que não há, nestes autos, definição
acerca da repercussão das operações de intercâmbio nos cálculos de determinação da exigência,
e evidenciado também está, nos fundamentos do paradigma, que esta definição é relevante para
determinação da exigência.
É neste cenário que se conclui que os embargos de declaração opostos pela
Contribuinte foram indevidamente rejeitados.
Fl. 1246
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Fl. 47 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Assim, considerando a incompetência desta instância especial para apreciação de
provas em primeira análise, não é possível prover o recurso especial da Contribuinte
integralmente quanto a este aspecto, impondo-se o retorno dos autos ao Colegiado a quo para
análise das alegações acerca da repercussão das operações de intercâmbio.
Por tais razões, deve ser DADO PROVIMENTO PARCIAL ao recurso especial
da Contribuinte, com retorno dos autos ao Colegiado a quo.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Declaração de voto

Caio Cesar Nader Quintella, Conselheiro

Acompanhando o bem fundamentado voto da I. Relatora, registra-se aqui a total
concordância com o seu posicionamento, permitindo-se, aqui, alguns comentários e ponderações
sobre a admissão do Recurso Especial da Contribuinte.

O conhecimento da temática central trazida para julgamento nesta C. Instância
especial, da contabilização receitas de intercâmbio e sua relação com o conceito de ato
cooperativo do artigo 79 da Lei no 5.764/197, foi objeto de celeuma e profundo debate nesta C.
1a Turma da CSRF, conforme, inclusive, restou registrado na r. Declaração de Voto da I.
Conselheira Edeli Pereira Bessa.

Ainda que a robustez jurídica de tal posicionamento sejá notável, além de
profunda e zelosamente construído – como é típico dos trabalhos da I. Conselheira que lhe
redigiu – a conclusão lá, derradeiramente alcançada, não pode prevalecer, no entender deste
outro Conselheiro, que agora registra seu entendimento.
Fl. 1247
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Fl. 48 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

É certo que no v. Acórdão recorrido não tratou expressa e propriamente do
aspecto da caracterização das receitas de intercâmbio como ato cooperativo, resolvendo a
questão de maneira ampla a abrangente, pela simples aplicação da decisão do E. Superior
Tribunal de Justiça, sob a premissa fática de que as exações objeto do feito abrangiam operações
realizadas com terceiros não associados.

Porém, como é certo, a Contribuinte devidamente opôs Embargos de Declaração,
apontando omissão e contradição, especialmente em relação ao tratamento e natureza jurídica
das receitas de intercâmbio (regular e individualmente arguido em seu Apelo Voluntário)
inclusive demonstrando, de forma analítica e específica, que não aplicar-se-ia a tais eventos
colhidos pela Fiscalização o entendimento do E. Tribunal Superior – trazido, então, como
fundamento geral de rejeição de seus argumentos.

E, como igualmente é incontroverso, tais Declaratórios foram integralmente
rejeitados, sob o fundamento de que trata-se de clara discordância do julgado, contudo, os
Embargos não servem para alterar o julgado embargado em seu mérito mas sim para corrigir
eventuais omissões, contradições ou obscuridades. Na ausência de tais vícios, não é possível dar
efeito infringente à decisão embargada como quer a Embargante (fls. 1.013).

Pois bem, na medida em que rejeitou-se a ocorrência das omissões e contradições
apontadas, afirmou-se e confirmou-se que aquela matéria específica, referente à natureza e ao
tratamento jurídico das receitas de intercâmbio, bem como a sua submissão ao entendimento do
E. STJ, foi devidamente tratada e prequestionada.

Certa ou errada a constatação e motivação para a rejeição dos Embargos de
Declaração, esta não pode afetar o exercício da pretensão recursal da Contribuinte diante desta
C. CSRF, delimitada pelo art. 67, do Anexo II, do RICARF, de modo a ficar totalmente sujeita
ao entendimento subjetivo, anterior, da Autoridade competente para julgar tal reclamação
pontual da Instância ordinária (atualmente, o Presidente da Turma Ordinária).

Exatamente por isso que o art. 1.025 Código de Processo Civil de 201510, no
âmbito do processo administrativo fiscal federal, considerado de forma conjunta e sistêmica com
a Lei no 9.784/99, o Decreto no 70.235/72 e o Regimento Interno deste E. CARF, somente pode
ser interpretado como elemento legal confirmatório do prequestionamento de matéria

10 Art. 1.025. Consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-
questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior
considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade.
Fl. 1248
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Fl. 49 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

controversa, não tratada expressamente no Acórdão, mas aventada em Embargos de Declaração,
mesmo quando rejeitados.

A conclusão por não conhecer do Recurso Especial, por falta de demonstração de
dissídio jurisprudencial específico em relação ao ponto aventado em Aclaratórios – e rejeitados,
sob pena de ter sido regulamente julgado, anteriormente - cria cenário de maior rigidez no
processamento do Apelo para a Instância especial do contencioso administrativo tributário do
que o próprio contencioso judicial.

Lembre-se que o regramento do iter específico de tais processos é diversa,
podendo, por exemplo, na esfera judicial, o litigante apresentar Agravo de Despacho
Denegatório de Recursos Especial e Extraordinário (contra decisão do presidente ou do vice-
presidente do tribunal recorrido que inadmitir recurso extraordinário ou recurso especial11), a
ser apreciado pelas próprias E. Cortes Superiores, apurando amplamente seu cabimento - o que
não ocorre no processo administrativo fiscal federal, onde a admissibilidade prévia do Recurso
Especial é resolvida por juízo monocrático, sujeito a singular recurso, também julgado por
segundo juízo monocrático, não podendo os membros da C. Câmara Superior de Recurso Fiscais
afastarem a denegação que prevaleceu.

Ora, no contencioso administrativo prevalece a axiologia de informalidade e
prevalência da perquirição da materialidade. Em outras palavras, não pode haver o desprestígio
da jurisdição administrativa pretendida – que deve ser sempre a mais eficiência possível - em
razão de homenagem à formalidade instrumental do processo.

Havendo conflito, dúvida ou impasse sobre as limitações do prosseguimento
recursal, deve sempre se prestigiar a solução tendente à resolução do litígio, interpretando as
regras processais de modo que se alcance a menor rigidez formal – nunca a maior.

Diante do exposto, prestando novamente as devidas homenagens à I. Relatora e à
I. Conselheira Edeli Pereira Bessa, voto por conhecer e dar provimento ao Recurso Especial da
Contribuinte.

(documento assinado digitalmente)

11 Art. 1.042. Cabe agravo contra decisão do presidente ou do vice-presidente do tribunal recorrido que inadmitir
recurso extraordinário ou recurso especial, salvo quando fundada na aplicação de entendimento firmado em regime
de repercussão geral ou em julgamento de recursos repetitivos.
Fl. 1249
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Fl. 50 do Acórdão n.o 9101-005.847 - CSRF/1a Turma
Processo no 16095.720155/2013-17

Caio Cesar Nader Quintella

Fl. 1250
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