Tribunal: CARF
Processo: 10552.000330/2007-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCO IBIAPINO LUZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-16
Data de publicação: 2021-08-23

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/02/1999 a 30/05/2005
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN). LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM. REGRA GERAL.
Tratando-se de lançamento por homologação, ainda que não comprovadas as hipóteses de dolo, fraude e simulação, aplica-se a contagem de prazo prevista no art. 173, I, do CTN, quando o contribuinte não provar que houve antecipação de pagamento da contribuição, mesmo que em valor inferior ao efetivamente devido.
COOPERATIVAS DE TRABALHO. COOPERADOS. SERVIÇOS PRESTADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). INCONSTITUCIONALIDADE. RE no 595.838/SP. REPERCUSSÃO GERAL. RICARF. VINCULAÇÃO.
A contribuição de 15% (quinze por cento) incidente sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura emitida por cooperativa de trabalho, correspondente à prestação de serviço por cooperado é inconstitucional. Com efeito, dita decisão há de ser reproduzida integralmente no âmbito deste Conselho, eis que proferida na sistemática de repercussão geral.
PAF. RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR.
Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento de origem como fundamento de sua decisão.
ASSOCIAÇÃO DESPORTIVA. EQUIPE DE FUTEBOL PROFISSIONAL. PATROCÍNIO. PUBLICIDADE. LANÇAMENTO POR ARBITRAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O contribuinte que repassar recursos para associação desportiva que mantém equipe de futebol profissional deverá efetuar retenção e recolhimento de CSP correspondente a 5% (cinco por cento) dos valores a ela destinados a título de patrocínio, publicidade ou propaganda.
O lançamento por arbitramento é hipótese excepcional que somente pode ser utilizada quando não for possível a verificação concreta da ocorrência do fato gerador e a base de cálculo própria para o cálculo do tributo.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10552.000330/2007-97
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-010.236 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
16 de julho de 2021
Recorrente
VONPAR REFRESCOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/02/1999 a 30/05/2005
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN). LANÇAMENTO POR
HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM.
REGRA GERAL.
Tratando-se de lançamento por homologação, ainda que não comprovadas as
hipóteses de dolo, fraude e simulação, aplica-se a contagem de prazo prevista
no art. 173, I, do CTN, quando o contribuinte não provar que houve
antecipação de pagamento da contribuição, mesmo que em valor inferior ao
efetivamente devido.
COOPERATIVAS
DE
TRABALHO.
COOPERADOS.
SERVIÇOS
PRESTADOS.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
INCIDÊNCIA.
SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (STF). INCONSTITUCIONALIDADE.
RE no 595.838/SP. REPERCUSSÃO GERAL. RICARF. VINCULAÇÃO.
A contribuição de 15% (quinze por cento) incidente sobre o valor bruto de nota
fiscal ou fatura emitida por cooperativa de trabalho, correspondente à prestação
de serviço por cooperado é inconstitucional. Com efeito, dita decisão há de ser
reproduzida integralmente no âmbito deste Conselho, eis que proferida na
sistemática de repercussão geral.
PAF. RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA.
AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM.
FACULDADE DO RELATOR.
Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a
faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento de
origem como fundamento de sua decisão.
ASSOCIAÇÃO DESPORTIVA. EQUIPE DE FUTEBOL PROFISSIONAL.
PATROCÍNIO. PUBLICIDADE. LANÇAMENTO POR ARBITRAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O contribuinte que repassar recursos para associação desportiva que mantém
equipe de futebol profissional deverá efetuar retenção e recolhimento de CSP
correspondente a 5% (cinco por cento) dos valores a ela destinados a título de
patrocínio, publicidade ou propaganda.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10552.000330/2007-97
Fl. 931
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

O lançamento por arbitramento é hipótese excepcional que somente pode ser
utilizada quando não for possível a verificação concreta da ocorrência do fato
gerador e a base de cálculo própria para o cálculo do tributo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso voluntário e, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28
da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar-lhe provimento. Vencidos os
Conselheiros Francisco Ibiapino Luz (relator), Márcio Augusto Sekeff Sallem, Ricardo
Chiavegatto de Lima e Denny Medeiros da Silveira, que deram provimento parcial ao recurso
apenas para extinguir o crédito referente à prestação de serviço por cooperado com a
intermediação da cooperativa de trabalho. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira
Ana Claudia Borges de Oliveira.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Relator
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da
Silveira, Márcio Augusto Sekeff Sallem, Ana Claudia Borges de Oliveira, Ricardo Chiavegatto
de Lima, Renata Toratti Cassini, Gregório Rechmann Júnior, Rafael Mazzer de Oliveira Ramos e
Francisco Ibiapino Luz.
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância, que
julgou procedente em parte a impugnação apresentada pela Contribuinte com a pretensão de
extinguir crédito tributário decorrente das contribuições de 15% e 5% incidentes nas
cooperativas de trabalho e contratos de publicidade com associação desportiva que mantém
equipe de futebol profissional respectivamente.
Auto de Infração e Impugnação
Por bem descrever os fatos e as razões da impugnação, adoto excertos do relatório
da decisão de primeira instância – Acórdão no 02-19.341 - proferida pela 7a Turma da Delegacia
da Receita Federal de Julgamento em Belo Horizonte - DRJ/BHE - transcritos a seguir (processo
digital, fls. 831 a 841):
Trata-se de crédito lançado pela fiscalização contra a empresa acima
identificada que, de acordo com o relatório fiscal de fls. 154 a 159, refere-se à
contribuição destinada à Seguridade Social, no período de 02/1999 a 05/2005,
correspondente a:
1.15% sobre o total dos valores pagos, devidos ou creditados pelos serviços
prestados por cooperados através das cooperativas de Coleta de Material
Fl. 932
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

Reciclado de Santo Ângelo, Cooperativa dos Trabalhadores de Santa Maria,
Cooperativa de Trabalho dos Trabalhadores Autônomos, Coopernorte,
UNIMEDs, Cooperativa dos Anestesiologistas de Porto Alegre;
2. retenção de 5% sobre o valor total dos contratos de publicidade e propaganda
com associação desportiva que mantém equipe de futebol profissional.
[...]
A empresa teve ciência da Notificação Fiscal, em 27/11/2006, fls. 01, e
apresentou defesa, em 12/12/2006, fls. 687/726, através de procurador, onde
alega:
A decadência do direito do INSS em efetuar a constituição do crédito tributário
relativo às competências 01/1999 a 12/2000;
[...]
A contribuição incidente sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de serviços
prestados por cooperativas não se enquadra em nenhuma das hipóteses previstas
no artigo 195 da Constituição Federal; sua instituição só seria possível mediante
lei complementar; é inconstitucional o artigo I o da Lei Ordinária 9876, de 1999,
na parte que inseriu o inciso IV ao artigo 22 da Lei 8212, de 1991;
Quanto aos repasses de valores a Associações Desportivas, é inadmissível a
adoção da técnica de arbitramento utilizada para cálculo da contribuição
previdenciária, uma vez que os contratos apresentados a fiscalização
demonstram que os valores pagos às associações desportivas dizem respeito à
obrigação de exclusividade para venda de produtos e permissão para realização
de publicidade, razão pela qual não se pode considerar que o montante pago
diga respeito, única e exclusivamente, a última;
Julgamento de Primeira Instância
A 7a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo
Horizonte, por unanimidade, julgou parcialmente procedente a contestação da Impugnante,
nos termos do relatório e voto registrados no Acórdão recorrido, cuja ementa transcrevemos
(processo digital, fls. 831 a 841):
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/1999 a 30/05/2005
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇO
POR
ASSOCIADO
ATRAVÉS
DE
COOPERATIVA
DE
TRABALHO.
CONSTITUCIONALIDADE. CLUBE DE FUTEBOL. PUBLICIDADE. AFERIÇÃO
INDIRETA. DECADÊNCIA. ACOLHIMENTO.
A partir de 03/2000, é devida, por parte da empresa tomadora, a contribuição de 15%
(quinze por cento) sobre O valor bruto da nota fiscal ou fatura relativa aos serviços que
lhe são prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.
No âmbito administrativo não cabe o julgamento de inconstitucionalidade/ilegalidade de
lei, por ser matéria reservada em decorrência de dispositivo constitucional, ao Poder
Judiciário.
A empresa que repassar recursos a associação desportiva que mantém equipe de futebol
profissional, a titulo de patrocínio, publicidade ou propaganda é responsável pela
retenção e recolhimento aos cofres públicos da importância correspondente a cinco por
cento do valor repassado.
Há possibilidade de arbitramento quando não apresentados à fiscalização os documentos
necessários à apuração real do montante devido.
Fl. 933
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

As verificações realizadas pela auditoria fiscal, bem como os documentos que instruem
o processo, constituem para o caso em tela, material probatório suficiente para
fundamentar o cálculo da contribuição devida por aferição indireta.
O direito da Seguridade Social apurar e constituir seus créditos extingue-se após
5 anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado.
A disposição contida em enunciado de Súmula Vinculante do STF obriga a
todos os órgãos do Poder Constituído Judiciário, bem como todos os órgãos e
entes da Administração Pública direta e indireta.
Lançamento Procedente em Parte
Recurso Voluntário
Discordando da respeitável decisão, o Sujeito Passivo interpôs recurso voluntário,
basicamente repisando os argumentando apresentados na impugnação, o qual, em síntese, traz
de relevante para a solução da presente controvérsia (processo digital, fls. 910 a 928):
1. Os fatos geradores ocorridos até a competência novembro de 2001 não
poderiam ter sido objeto de lançamento, por ter se operado a decadência do direito que o Fisco
detinha de constituir o respectivo crédito tributário, consoante prevê o CTN, art. 150, § 4o.
2. Aduz inexigibilidade dos valores pagos a cooperativa de trabalho face à
inconstitucionalidade do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212, de 1991.
3. Defende a impossibilidade de lançamento das contribuições sobre a
integralidade dos contratos firmados com as associações desportivas que mantêm equipe de
futebol profissional.
Contrarrazões ao recurso voluntário
Não apresentadas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz, Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo, pois a ciência da decisão recorrida se deu em 26/05/2009
(processo digital, fl. 901), e a peça recursal foi interposta em 23/06/2009 (processo digital, fl.
910), dentro do prazo legal para sua interposição. Logo, já que atendidos os demais
pressupostos de admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, dele
tomo conhecimento.
Prejudicial
Prazo decadencial
Na relação jurídico-tributária, a decadência se traduz fato extintivo do direito da
Fazenda Pública apurar, de ofício, tributo que deveria ter sido pago espontaneamente pelo
contribuinte. Nessa perspectiva, vale consignar que, em 20/6/2008, foi publicado o enunciado
da Súmula Vinculante no 8, editada pelo Supremo Tribunal Federal (STF), declarando a
Fl. 934
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

inconstitucionalidade dos arts. 45 e 46 da Lei no 8.212/91. Por conseguinte, conforme vinculação
estabelecida no art. 2o da Lei no 11.417, de 19 de dezembro de 2006, o lapso temporal que a
União dispõe para constituir crédito tributário referente a CSP não mais será o reportado
decênio legal, e sim de 5 (cinco) anos, exatamente, dentro dos contornos dados pelo Código
Tributário Nacional (CTN).
Assim considerado, o sujeito ativo dispõe do prazo de 5 (cinco) anos para
constituir referido crédito tributário mediante lançamento (auto de infração ou notificação de
lançamento), variando conforme as circunstâncias, apenas, a data de início da referida contagem.
É o que se vê nos arts. 150, § 4o, e 173, incisos I e II e § único, do CTN, nestes termos:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação
atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação
[...]
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após
5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o
lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o
decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a
constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer
medida preparatória indispensável ao lançamento.
Cotejando os supracitados preceitos. deduz-se que o legislador dispensou
tratamento diferenciado àquele contribuinte que pretendeu cumprir corretamente sua obrigação
tributária, apurando e recolhendo o encargo que supostamente entendeu devido. Nessa
perspectiva, o CTN trata o instituto da decadência em dois preceitos distintos, quais sejam: (i)
em regra especial, de aplicação exclusiva quando o lançamento se der por homologação (art.
150, § 4o) e (ii) na regra geral, aplicável a todos os tributos e penalidades, conforme as
circunstâncias, independentemente da modalidade de lançamento (art. 173, incisos I e II e §
único).
Por pertinente, a compreensão do que está posto no CTN, art. 173, fica facilitada
quando se vê as normas para elaboração, redação, alteração e consolidação de leis, presentes na
Lei Complementar no 95, de 26 de fevereiro de 1998. Mais especificamente, consoante o art. 11,
inciso III, alíneas “c” e “d”, da reportada Lei Complementar, os incisos I e II e § único
supracitados trazem enumerações atinentes ao caput (CTN, art. 173, incisos I e II) e exceção às
regras enumeradas precedentemente (CTN, art. 173, § único) respectivamente. Confira-se:
Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e ordem
lógica, observadas, para esse propósito, as seguintes normas:
[...]
III - para a obtenção de ordem lógica:
Fl. 935
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

[...]
c) expressar por meio dos parágrafos os aspectos complementares à norma enunciada no
caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida;
d) promover as discriminações e enumerações por meio dos incisos, alíneas e itens.
À vista dessas premissas, o termo inicial do descrito prazo decadencial levará em
conta - além das hipóteses de apropriação indébita de CSP, dolo, fraude e simulação -, a forma
de apuração do correspondente tributo e a antecipação do respectivo pagamento. Portanto, o
início do mencionado prazo quinquenal se dará a partir:
1. do respectivo fato gerador, nos tributos apurados por homologação, quando
afastadas as hipóteses de apropriação indébita de CSP, dolo, fraude e simulação, e houver
antecipação de pagamento do correspondente imposto ou contribuição, ainda que em valor
inferior ao efetivamente devido, aí se incluindo eventuais retenções na fonte – IRRF (CTN, art.
150, § 4o);
2. do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado, quanto às penalidades e aos tributos não excepcionados anteriormente (item 1),
desde que o respectivo procedimento fiscal não se tenha iniciado em data anterior (CTN, art.
173, inciso I);
3. da ciência de início do procedimento fiscal, quanto aos tributos não
excepcionados no item 1, quando a respectiva fiscalização for instaurada antes do primeiro dia
do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (CTN, art. 173, §
único);
4. da decisão administrativa irreformável de que trata o art. 156, inciso IX, do
CTN, nos lançamentos destinados a, novamente, constituir crédito tributário objeto de autuação
anulada por vício formal (CTN, art. 173, inciso II).
Por fim, cabível trazer considerações relevantes acerca de citadas regras especial
e geral, as quais refletem na contagem do prazo decadencial. A primeira, tratando da
antecipação de pagamento, total ou parcial, da contribuição apurada; a segunda, relativamente ao
momento em que o Fisco poderá iniciar procedimento fiscal tendente a constituir suposto crédito
tributário.
Em tal raciocínio, por meio dos Enunciados nos 99, 106 e 148 de suas súmulas,
este Conselho já delineou casos de aplicação das regras especial e geral respectivamente, nestes
termos:
Súmula CARF no 99:
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para as
contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda
que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na competência do fato
gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido incluída, na base de
cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida no auto de
infração.
Súmula CARF no 106:
Caracterizada a ocorrência de apropriação indébita de contribuições previdenciárias
descontadas de segurados empregados e/ou contribuintes individuais, a contagem do
prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 148:
Fl. 936
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição
da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique
pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada
pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Igualmente pertinente, tocante à regra geral vista, a inércia do Fisco, a qual
supostamente consumaria a decadência, terá por referência o prazo final para a entrega da
correspondente GFIP. Isto, porque, antes de citada data, embora o fato gerador já tenha se
aperfeiçoado, eventual autuação será tida por arbitrária, já que o contribuinte tem a faculdade de
corrigir eventuais impropriedades, por ventura, declaradas. Portanto, o prazo decadencial
estabelecido no CTN, art. 173, inciso I, terá por termo inicial o 1o de janeiro do ano seguinte
àquele em que ditas declarações foram ou deveriam ter sido apresentadas.
GFIP – Prazo de apresentação
Regra geral, desde janeiro de 1999, os contribuintes estão obrigados a prestar
informações sociais previdenciárias mediante a apresentação de GFIP - constitutiva de crédito
tributário a partir de 3 de dezembro 2008 - até o 7o (sétimo) dia do mês subsequente ao da
ocorrência dos respectivos fatos geradores, exceto quanto à competência 13, cuja transmissão se
dará até 31 de janeiro do ano seguinte. Ademais, caso a repartição bancária não funcione na
referida data, reportado termo final será antecipado para o dia de expediente bancário
imediatamente anterior. É o que se infere do que está posto na Lei 8.212, de 24 de julho de 1991,
com as alterações implementadas pelas Lei no 9.528, de 10 de dezembro de 1997 e Medida
Provisória no 449, de 3 dezembro de 2008, convertida na Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009;
regulamentada pelo Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999, cujas normas de aplicação constam
da Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, e Manual DA GFIP/SEFIP
(Atualização: 10/2008. P. 12). Confira-se:
Lei no 8.212, de 1991:
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
[...]
IV - declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo
de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos
por esses órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores
devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS: (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
[...]
§ 2o A declaração de que trata o inciso IV do caput deste artigo constitui instrumento
hábil e suficiente para a exigência do crédito tributário, e suas informações comporão a
base de dados para fins de cálculo e concessão dos benefícios previdenciários. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)
[...]
§ 9o A empresa deverá apresentar o documento a que se refere o inciso IV do caput
deste artigo ainda que não ocorram fatos geradores de contribuição previdenciária,
aplicando-se, quando couber, a penalidade prevista no art. 32-A desta Lei.
Decreto no 3.048, de 1999:
Art. 225. A empresa é também obrigada a:
[...]
IV - informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social, por intermédio da
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à
Fl. 937
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

Previdência Social, na forma por ele estabelecida, dados cadastrais, todos os fatos
geradores de contribuição previdenciária e outras informações de interesse daquele
Instituto;
[...]
§ 2o A entrega da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social deverá ser efetuada na rede bancária, conforme
estabelecido pelo Ministério da Previdência e Assistência Social, até o dia sete do mês
seguinte àquele a que se referirem as informações. (Redação dada pelo Decreto no
3.265, de 1999)
§ 3o A Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social é exigida relativamente a fatos geradores ocorridos a
partir de janeiro de 1999.
[...]
§ 8o O disposto neste artigo aplica-se, no que couber, aos demais contribuintes e ao
adquirente, consignatário ou cooperativa, sub-rogados na forma deste Regulamento.
IN RFB no 971, de 2009:
Art. 47. A empresa e o equiparado, sem prejuízo do cumprimento de outras obrigações
acessórias previstas na legislação previdenciária, estão obrigados a:
[...]
VIII - informar mensalmente, à RFB e ao Conselho Curador do FGTS, em GFIP
emitida por estabelecimento da empresa, com informações distintas por tomador de
serviço e por obra de construção civil, os dados cadastrais, os fatos geradores, a base de
cálculo e os valores devidos das contribuições sociais e outras informações de interesse
da RFB e do INSS ou do Conselho Curador do FGTS, na forma estabelecida no Manual
da GFIP;
[...]
§ 11. Para o fim do inciso VIII do caput, considera-se informado à RFB quando da
entrega da GFIP, conforme definição contida no Manual da GFIP.
MANUAL DA GFIP/SEFIP (_versao_84.pdf. Acesso em: 21 de maio de 2020):
6 - PRAZO PARA ENTREGAR E RECOLHER
A GFIP/SEFIP é utilizada para efetuar os recolhimentos ao FGTS referentes a qualquer
competência e, a partir da competência janeiro de 1999, para prestar informações à
Previdência Social, devendo ser apresentada mensalmente, independentemente do
efetivo recolhimento ao FGTS o u das contribuições previdenciárias, quando houver:
[...]
Caso não haja expediente bancário, a transmissão deve ser antecipada para o dia de
expediente bancário imediatamente anterior.
O arquivo NRA.SFP, referente à competência 13, destinado exclusivamente à
Previdência Social, deve ser transmitido até o dia 31 de janeiro do ano seguinte ao da
referida competência
Posta assim a questão, passo propriamente ao enfrentamento da controvérsia.
Impende registrar que manifestada autuação se refere às competências do período
de apuração compreendido entre fevereiro de 1999 e maio de 2005, tendo a Recorrente dela
cientificada somente em 27/11/2006 (processo digital, fl. 2). Portanto, anteriormente à análise do
lapso decadencial, há de se ter informação precisa acerca da comprovação de supostos
pagamentos antecipados, eis que definidores da regra a ser aplicada, se a especial (CTN, art. 150,
§4o) ou a geral (CTN, art. 173, I).
Fl. 938
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

Consoante se vê nos excerto da decisão recorrida abaixo transcritos, o julgador de
origem entendeu que a falta de pagamento específico da contribuição objeto da referida autuação
afasta a aplicação do CTN, art. 150, § 4o, quanto a estas verbas (processo digital, fl. 837):
No entanto, no caso dos autos, não houve apuração, declaração nem
recolhimento do tributo objeto da notificação fiscal, cabendo ao Fisco
proceder ao lançamento de ofício, conforme artigo 149, inciso V, do CTN.
(Destaque nosso)
Em seu recurso, a Recorrente manifesta ter ocorrido recolhimento patronal, razão
por que os fatos geradores ocorridos até a competência novembro de 2001 não poderiam ter sido
objetos de lançamento, por ter se operado a decadência do direito que o Fisco detinha de
constituir o respectivo crédito tributário, consoante prevê o CTN, art. 150, § 4o. Confira-se no
excerto abaixo (processo digital, fl. 913):
No caso concreto, constata-se que o acórdão recorrido, quando da aplicação da Súmula
Vinculante n 0 08, do Supremo Tribunal Federal, deixou de excluir vários outros
débitos que já haviam sido fulminados pela decadência em razão da fluência do prazo
de cinco anos para a homologação dos pagamentos realizados em época própria.
Nesse sentido, considerando que a intimação do lançamento tributário ocorreu em
novembro de 2006, todos os pagamentos tidos pelo Fisco como parciais realizados até
novembro de 2001 foram homologados e impedem a exigência de diferenças.
Nessa perspectiva, tratando-se de obrigação principal, nos termos vistos no
Enunciado no 99 de súmula do Carf, a existência do recolhimento de contribuição previdenciária,
ainda que parcial, já atrai a aplicação da regra especial (CTN, art. 150, § 4o) na respectiva
competência.
Contudo, especialmente quanto à CSP que deveria ter sido retida em face dos
valores repassados para associação desportiva que mantém equipe de futebol profissional, a
Contribuinte não logrou comprovar dita antecipação de pagamento, conforme se vê tanto no
“Discriminativo Analítico de Débito” como na “Relação de Documentos Apresentados”
(processo digital, fls. 5 a 79 e 142 a 144). Fato ratificado no trecho da decisão recorrida já
transcrito, aqui replicado (processo digital, fl. 837):
No entanto, no caso dos autos, não houve apuração, declaração nem
recolhimento do tributo objeto da notificação fiscal, cabendo ao Fisco
proceder ao lançamento de ofício, conforme artigo 149, inciso V, do CTN.
De outro modo, dada a inconstitucionalidade abordada no tópico subsequente, sob
os pressupostos do formalismo moderado e celeridade processual aplicáveis ao PAF, entendo
prescindível resolver pela conversão do presente julgamento em diligência para comprovação da
antecipação de pagamento, resultando suposto reconhecimento de decadência pela regra especial
vista no CTN, art. 150, § 4o.
Portanto, esta pretensão recursal não pode prosperar.
Mérito
Contribuição de 15% incidente sobre a cooperativa de trabalho
Como se verá na sequência, a contribuição de 15% (quinze por cento) incidente
sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura emitida por cooperativa de trabalho, correspondente
à prestação de serviço por cooperado é inconstitucional. Com efeito, dita decisão há de ser
reproduzida integralmente no âmbito deste Conselho, eis que proferida na sistemática de
repercussão geral.
Fl. 939
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

Nessa perspectiva, mencionado lançamento teve por fundamento o inciso IV do
art. 22 da Lei no 8.212, de 1991, na redação dada pela Lei no 9.876, de 1999, assim expresso
enquanto vigente, verbis:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
[...]
IV quinze por cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços,
relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por intermédio de
cooperativas de trabalho. (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999). (Execução suspensa
pela Resolução no 10, de 2016)
No entanto, o Plenário do Supremo Tribunal Federal declarou, por unanimidade e
em recurso com repercussão geral, a inconstitucionalidade do referido mandamento legal, cuja
ementa transcrevemos:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. ARTIGO 22, INCISO IV, DA LEI No 8.212/91, COM A
REDAÇÃO DADA PELA LEI No 9.876/99. SUJEIÇÃO PASSIVA. EMPRESAS
TOMADORAS DE SERVIÇOS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COOPERADOS
POR MEIO DE COOPERATIVAS DE TRABALHO. BASE DE CÁLCULO. VALOR
BRUTO DA NOTA FISCAL OU FATURA. TRIBUTAÇÃO DO FATURAMENTO.
BIS IN IDEM. NOVA FONTE DE CUSTEIO. ARTIGO 195, § 4o, CF.
1. O fato gerador que origina a obrigação de recolher a contribuição previdenciária, na
forma do art. 22, inciso IV da Lei no 8.212/91, na redação da Lei 9.876/99, não se
origina nas remunerações pagas ou creditadas ao cooperado, mas na relação contratual
estabelecida entre a pessoa jurídica da cooperativa e a do contratante de seus serviços.
2. A empresa tomadora dos serviços não opera como fonte somente para fins de
retenção. A empresa ou entidade a ela equiparada é o próprio sujeito passivo da relação
tributária, logo, típico “contribuinte” da contribuição.
3. Os pagamentos efetuados por terceiros às cooperativas de trabalho, em face de
serviços prestados por seus cooperados, não se confundem com os valores efetivamente
pagos ou creditados aos cooperados.
4. O art. 22, IV da Lei no 8.212/91, com a redação da Lei no 9.876/99, ao instituir
contribuição previdenciária incidente sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura,
extrapolou a norma do art. 195, inciso I, a, da Constituição, descaracterizando a
contribuição hipoteticamente incidente sobre os rendimentos do trabalho dos
cooperados, tributando o faturamento da cooperativa, com evidente bis in idem.
Representa, assim, nova fonte de custeio, a qual somente poderia ser instituída por lei
complementar, com base no art. 195, § 4o - com a remissão feita ao art. 154, I, da
Constituição. 5. Recurso extraordinário provido para declarar a inconstitucionalidade do
inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. (STF -
RE: 595838 SP, Relator: Min. DIAS TOFFOLI, Data de Julgamento: 23/04/2014,
Tribunal Pleno, Data de Publicação: ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-196 DIVULG
07-10-2014 PUBLIC 08-10-2014)
Ademais, sequer modulação de efeitos houve, eis que rejeitados os embargos de
declaração com tal pretensão, nestes termos:
EMENTA Embargos de declaração no recurso extraordinário. Tributário. Pedido de
modulação de efeitos da decisão com que se declarou a inconstitucionalidade do inciso
IV do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99. Declaração
de inconstitucionalidade. Ausência de excepcionalidade. Lei aplicável em razão de
efeito repristinatório. Infraconstitucional.
1. A modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade é medida extrema, a
qual somente se justifica se estiver indicado e comprovado gravíssimo risco irreversível
Fl. 940
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

à ordem social. As razões recursais não contêm indicação concreta, nem específica,
desse risco.
2. Modular os efeitos no caso dos autos importaria em negar ao contribuinte o próprio
direito de repetir o indébito de valores que eventualmente tenham sido recolhidos.
3. A segurança jurídica está na proclamação do resultado dos julgamentos tal como
formalizada, dando-se primazia à Constituição Federal.
4. É de índole infraconstitucional a controvérsia a respeito da legislação aplicável
resultante do efeito repristinatório da declaração de inconstitucionalidade do inciso IV
do art. 22 da Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei no 9.876/99.
5. Embargos de declaração rejeitados.(RE 595838 ED, Relator(a): Min. DIAS
TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO
DJe036 DIVULG 24022015 PUBLIC 25022015)
Nestes termos, o Senado Federal suspendeu a execução da reportada exigência
tida por inconstitucional pela Corte Suprema, por meio da Resolução no 10, de 2016, verbis:
Art. 1o É suspensa, nos termos do art. 52, inciso X, da Constituição Federal, a execução
do inciso IV do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, declarado
inconstitucional por decisão definitiva proferida pelo Supremo Tribunal Federal nos
autos do Recurso Extraordinário no 595.838.
A propósito, as decisões judiciais e administrativas, regra geral, são desprovidas
da natureza de normas complementares, tais quais aquelas previstas no art. 100 do CTN, razão
por que não vinculam futuras decisões deste Conselho. No entanto, conforme o art. 62, § 2o, do
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, as decisões definitivas de
mérito do STF e do STJ, tomadas na sistemática de repercussão geral ou recurso repetitivo
respectivamente, necessariamente, têm de ser reproduzidas pelos conselheiros deste Conselho.
Confirma-se:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)
Do que se viu, afasta-se a atuação incidente sobre os serviços prestados por
cooperados mediante a respectiva cooperativa de trabalho.
Subvenção destinada a associação desportiva
Fundamentos da decisão de origem
Por oportuno, vale registrar que os §§ 1o e 3o do art. 57 do Anexo II do RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015, com a redação dada pela Portaria MF
no 329, de 4 de junho de 2017, facultam o relator fundamentar seu voto mediante transcrição da
decisão recorrida, quando o recorrente não inovar em suas razões recursais, verbis:
Art. 57. Em cada sessão de julgamento será observada a seguinte ordem:
[...]
Fl. 941
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

§ 1o A ementa, relatório e voto deverão ser disponibilizados exclusivamente aos
conselheiros do colegiado, previamente ao início de cada sessão de julgamento
correspondente, em meio eletrônico.
[...]
§ 3o A exigência do § 1o pode ser atendida com a transcrição da decisão de primeira
instância, se o relator registrar que as partes não apresentaram novas razões de defesa
perante a segunda instância e propuser a confirmação e adoção da decisão recorrida.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
Nessa perspectiva, o Recorrente basicamente reiterou os termos da impugnação,
nada acrescentando que pudesse alterar o julgamento a quo. Logo, tendo em vista minha
concordância com os fundamentos do Colegiado de origem e amparado no reportado preceito
regimental, adoto as razões de decidir constantes no voto condutor do respectivo acórdão, nestes
termos:
No que se refere à retenção e recolhimento das contribuições devidas sobre
valores repassados por empresas a associações desportivas que mantém equipe
de futebol profissional como marketing e propaganda, cabe frisar que a previsão
para tais procedimentos encontra-se no artigo 22, § 9o, da Lei 8.212, de 1991,
que determina:
No caso de a associação desportiva que mantém equipe de futebol
profissional receber recursos de empresa ou entidade, a título de
patrocínio, licenciamento de uso de marcas e símbolos, publicidade,
propaganda e transmissão de espetáculos, esta última ficará com a
responsabilidade de reter e recolher o percentual de cinco por cento da
receita bruta decorrente do evento, inadmitida qualquer dedução, no
prazo estabelecido na alínea "b", inciso I, do art. 30 desta Lei. (Incluído
pela Lei n° 9.528, de 10.12.97)
Da mesma forma, o Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto
3.048, de 1999, estabelece:
Art.205. A contribuição empresarial da associação desportiva que
mantém equipe de futebol profissional, destinada à seguridade social, em
substituição às previstas no inciso I do caput do art. 201 e no art. 202,
corresponde a cinco por cento da receita bruta decorrente dos
espetáculos desportivos de que participe em todo território nacional, em
qualquer modalidade desportiva, inclusive jogos internacionais, e de
qualquer forma de patrocínio, licenciamento de uso de marcas e
símbolos, publicidade, propaganda e transmissão de espetáculos
desportivos.
...
§ 3° Cabe à empresa ou entidade que repassar recursos a associação
desportiva que mantém equipe de futebol profissional, a título de
patrocínio, licenciamento de uso de marcas e símbolos, publicidade,
propaganda e transmissão de espetáculos, a responsabilidade de reter e
recolher, no prazo estabelecido na alínea "b" do inciso I do art. 216. o
percentual de cinco por cento da receita bruta, inadmitida qualquer
dedução.
(Destaque no original)
A empresa alega que o arbitramento do valor que repassou aos clubes de futebol
a título de exclusividade na venda e propaganda de seus produtos além de
Fl. 942
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

impróprio deveria ter sido feito nos mesmos moldes adotados para a construção
civil.
A notificada possui contrato de parceria comercial com cláusula de
exclusividade de comercialização de produtos, marketing e divulgação de
imagem com associações desportiva que mantêm equipe profissional de futebol,
como consta do relatório fiscal, fls. 154 e 157. No entanto, nos respectivos
contratos não identifica a parcela paga a título de propaganda e publicidade,
sobre a qual incidiria contribuição previdenciária. Para elucidar tal questão, foi
solicitada pela auditoria fiscal, através do documento de fls. 676, a apresentação
da Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP
dos contratos de exclusividades com clubes de futebol, o que não foi atendido
pela empresa.
Assim, a fiscalização considerou como base de cálculo da contribuição devida o
valor total dos contratos, com fundamento nos artigos 148 do Código Tributário
Nacional -CTN - e 33, § 3o, da Lei n° 8.212, de 1991, que disciplinam essa
matéria no âmbito previdenciário e assim dispõem:
CTN
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em
consideração, o valor ou preço de bens, direitos, serviços ou atos
jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará
aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as
declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos
expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado,
ressalvada,
em
caso
de
contestação,
avaliação
contraditória,
administrativa ou judicial.
Lei 8.212/91
Art. 33....
...
§3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, o Instituto Nacional do
Seguro Social-INSS e o Departamento da Receita Federal-DRF podem,
sem prejuízo da penalidade cabível, inscrever de oficio importância que
reputarem devida, cabendo à empresa ou ao segurado o ônus da prova
em contrário.
Também, a Instrução Normativa SRP 03, de 14/07/2005 (DOU de 15/07/2005),
ao disciplinar as normas gerais de tributação previdenciária e de arrecadação
das contribuições sociais, prevê:
Art. 596 - aferição indireta é o procedimento de que dispõe a SRP para
apuração indireta da base de cálculo das contribuições sociais (vigente à época
da lavratura da NFLD).
Art. 597. A aferição indireta será utilizada, se:
...
II - a empresa, o empregador doméstico, ou o segurado recusar-se a
apresentar qualquer documento, ou sonegar informação, ou apresentá-
los deficientemente;
...
Fl. 943
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

§ 1 o Considera-se deficiente o documento apresentado ou a informação
prestada que não preencha as formalidades legais, bem como aquele
documento que contenha informação diversa da realidade ou, ainda, que
omita informação verdadeira.
Relativamente à arguição de que o contrato de parceria comercial com o Avaí
Futebol Clube visa tão somente à venda com exclusividade de seus produtos,
cabe ressaltar que consta da Cláusula Quarta do contrato celebrado em
01/07/2001, fls. 243, que inclui como obrigação da CONTRATADA pelo
pagamento recebido, permitir a colocação interna, em seu estabelecimento, de
material de propaganda e merchandising dos produtos descritos no parágrafo
primeiro da Cláusula Primeira. De igual forma, está também previsto no
contrato de 02/09/2004, fls. 248 a 251, na Cláusula Sexta, o pagamento pela
contratante do valor estipulado em contrapartida à comercialização e
merchandising dos produtos.
Aduz ainda, a empresa que o tratamento a ela dado, deveria ser o mesmo da
construção civil, o que não procede. Não há analogia entre os contratos de
exclusividade na venda e publicidade de produtos e os de cessão de mão de obra
que podem ser com ou sem fornecimento de material, posto que são institutos
regulados por dispositivos legais distintos. Além do mais, a atividade fiscal é
plenamente vinculada, tem de ser exercida de acordo com a legalidade restrita.
Vale dizer que na aplicação dos dispositivos supracitados, está o auditor fiscal
autorizado legitimamente a lançar de ofício, arbitrando as importâncias que
reputar devidas, quando verificar omissão ou erros na escrita do contribuinte,
cabendo ao mesmo o ônus da prova em contrário. Não se configura, portanto,
nesse caso, ingerência ou estabelecimento de base de cálculo diversa da
legalmente prevista, haja vista que o contribuinte nada apresentou que pudesse
modificar o lançamento fiscal.
Para corroborar esse entendimento, citamos a decisão dada nos autos do
processo AC 96.04.59013-8 -TRF 4a R. RS - 2a T. - Rei. Juiz Conv. Luiz Carlos
de Castro Lugon - DJU 05.05.1999 - p. 309, a seguir transcrito:
"Na ausência de dados concretos que permitam a verificação, o Fisco
pode valer-se da presunção. Cumpre ao devedor, no enfrentamento do
crédito fiscal, a apresentação de prova inequívoca que possa abalar a
presunção de liquidez e certeza que protege o trabalho fiscal"
Acrescente-se que os recentes contratos celebrados com as associações
desportivas, citados na defesa, não contrapõem o presente processo, pois
firmados após o período objeto da notificação fiscal.
Conclusão
Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso interposto, para extinguir
apenas o crédito referentes à prestação de serviço por cooperado com a intermediação da
respectiva cooperativa de trabalho.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz

Fl. 944
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

Voto Vencedor
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Redatora designada.
A minha controvérsia cinge-se à possibilidade de lançamento por arbitramento de
contribuições previdenciárias sobre a integralidade do valor dos contratos firmados com
associações desportivas.
A recorrente celebrou contratos com associações desportivas visando a obtenção
de exclusividade na venda de seus produtos e a publicidade desses nas dependências onde se
realizavam as vendas.
A Fiscalização lançou as contribuições previstas no § 9o do art. 22 da Lei no
8.212/91 sobre o valor integral dos contratos por entender que neles não havia a separação dos
valores pagos em razão da propaganda e marketing e aqueles pagos pela exclusividade na venda
dos produtos.
Contudo, o citado dispositivo traz a determinação de que as contribuições devem
incidir sobre os valores, a título de patrocínio, relativos a licenciamento de uso de marcas e
símbolos, publicidade, propaganda e transmissão de espetáculos. Ou seja, a contribuição de 5%
sobre a receita bruta deve incidir apenas sobre os valores pagos título de propaganda e
marketing, onde não se incluem os valores pagos em decorrência da exclusividade na venda de
produtos da recorrente.
Quanto ao lançamento por arbitramento, o art. 148 do CTN assim dispõe:
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor
ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante
processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não
mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos
expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em
caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.
O lançamento por arbitramento é hipótese excepcional que somente pode ser
utilizada quando não for possível a verificação concreta da ocorrência do fato gerador e a base de
cálculo própria para o cálculo do tributo.
Conforme ressalta Leandro Paulsen, “Note-se que o lançamento por arbitramento
ou aferição indireta é excepcional e subsidiário. Só se justifica quando da impossibilidade de
apuração da base de cálculo real (...) o lançamento por arbitramento não constitui sanção, mas
método substitutivo para apuração do montante devido, não podendo basear-se em elementos
destoantes da realidade, ficando, sempre, sujeito à impugnação por parte do contribuinte”. 1
A apuração indireta do débito é autori ada pela legislação previdenciária
contudo, estando no campo da exceção, deve atender a requisitos mínimos que determinem com
exatidão o surgimento do fato gerador da obrigação tributária.
No caso, à luz de todo o relatado, não há como ser mantido o lançamento por
arbitramento realizado sobre o valor integral dos contratos quando demonstrado pelo recorrente
que o objeto principal desses contratos é a obrigação de venda, com exclusividade, de seus
produtos, com a decorrente publicidade de tais produtos nas dependências onde vendidos.

1 PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2020, p. 400.
Fl. 945
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2402-010.236 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10552.000330/2007-97

O processo administrativo fiscal é regido por diversos princípios, dentre eles o da
Verdade Material, que impõe a perseguição pela realidade dos fatos (prática do fato gerador)
praticados pelo contribuinte, podendo o julgador, inclusive de ofício, independentemente de
requerimento expresso, realizar diligências para aferir os eventos ocorridos.
A Administração Pública deve obediência, dentre outros, aos princípios da
legalidade, motivação, ampla defesa e contraditório, cabendo ao processo administrativo o dever
de indicação dos pressupostos de fato e de direito que determinam a decisão e a observância das
formalidades essenciais à garantia dos direitos dos administrados – arts. 2o, caput, e parágrafo
único, incisos VII e VIII, e 50 da Lei no 9.784/99.
Portanto, o devido processo legal pressupõe uma imputação acusatória certa e
determinada, permitindo que o sujeito passivo, conhecendo perfeita e detalhadamente a acusação
que se lhe pesa, possa exercitar a sua defesa plena.
O art. 9o do Decreto no 70.235/72 dispõe que a exigência do crédito tributário deve
vir acompanhada dos elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. De modo que
não se admite lançamento baseado em presunção e indícios.
Nesse sentido, é ônus da fiscalização munir o lançamento com todos os elementos
de prova dos fatos constituintes do direito da Fazenda. Na ausência de provas, o lançamento
tributário deve ser cancelado (Acórdão no 3301-003.975).
Em respeito ao princípio da legalidade, não pode subsistir o lançamento de crédito
tributário quando não demonstrada a ocorrência do fato gerador e a subsunção dos fatos à
hipótese descrita na lei.
Conclusão
Diante exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 946
DF CARF MF
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