Tribunal: CARF
Processo: 10865.723118/2015-88
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-20
Data de publicação: 2022-02-21

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Em não tendo restado caracterizado prejuízo ao sujeito passivo e/ou a ocorrência de quaisquer das hipóteses constantes do art. 59 do Decreto no. 70.235, de 1972, de se descartar a ocorrência da nulidade arguída.
SALDO CREDOR DE CAIXA. RECEITAS OMITIDAS EM PERÍODOS ANTERIORES.
Por absoluta falta de previsão legal e contábil, não se admite o suprimento da conta caixa através de mero lançamento a débito, de forma a tentar registrar receitas omitidas em exercícios anteriores e objeto de lançamento pela autoridade tributária.
SUBVENÇÃO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
Em se tratando de pessoa jurídica submetida à sistemática do Lucro Presumido, escorreita a inclusão de crédito presumido de ICMS caracterizado como subvenção de custeio na base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL.

Inteiro teor:
S1-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10865.723118/2015-88
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1301-005.802 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de outubro de 2021
Recorrente
CERÂMICA RIVIERA INDÚSTRIA E COMÈRCIO
LTDA. (INCORPORADA POR CERÂMICA BARROBELLO INDÙSTRIA
E COMÉRCIO LTDA.)
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Em não tendo restado caracterizado prejuízo ao sujeito passivo e/ou a
ocorrência de quaisquer das hipóteses constantes do art. 59 do Decreto no.
70.235, de 1972, de se descartar a ocorrência da nulidade arguída.
SALDO CREDOR DE CAIXA. RECEITAS OMITIDAS EM PERÍODOS
ANTERIORES.
Por absoluta falta de previsão legal e contábil, não se admite o suprimento da
conta caixa através de mero lançamento a débito, de forma a tentar registrar
receitas omitidas em exercícios anteriores e objeto de lançamento pela
autoridade tributária.
SUBVENÇÃO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
Em se tratando de pessoa jurídica submetida à sistemática do Lucro Presumido,
escorreita a inclusão de crédito presumido de ICMS caracterizado como
subvenção de custeio na base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica -
IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar a
preliminar de nulidade e negar provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 1301-
005.801, de 20 de outubro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10865.723083/2015-
87, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Heitor de Souza Lima Junior – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Giovana Pereira de Paiva
Leite, José Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Bianca Felicia Rothschild,
Rafael Taranto Malheiros, Lucas Esteves Borges, Marcelo José Luz de Macedo e Heitor de
Souza Lima Junior (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10865.723118/2015-88
Fl. 2171
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Autos de Infração (AIs) e Termo de Verificação Fiscal, lavrados em
substituição a AIs anteriores e abrangendo crédito tributário de Imposto Sobre a Renda Pessoa
Jurídica e seus reflexos, oriundos de duas infrações: a) Omissão de Receitas por verificação de
Saldo Credor de Caixa e b) Ausência de inclusão na base de cálculo de crédito de ICMS
presumido. O resumo do feito até a decisão de 1a. instância encontra-se no seguinte excerto do
Acórdão recorrido, verbis:
“(...)
I – DOS ATOS ADMINISTRATIVOS
Os autos de infração foram lavrados para exigência do IRPJ e demais tributos,
referentes aos anos-calendários de 2011 e 2012, no total de R$ 1.909.424,88, sob o
fundamento de omissão de receitas por presunção legal – saldo credor de caixa e
ausência de inclusão na base de cálculo de receitas oriundas de créditos de ICMS.
O Termo de Verificação de Fiscal, ao apresentar histórico dos procedimentos, destaca
que, segundo informações repassadas pela Superintendência da 8a Região Fiscal, a
contribuinte estaria envolvida na “Operação Protocolo Fantasma”, não homologação de
PERDCOMP e as intimações para o contribuinte apresentar as justificativas e
comprovação. Em seguida, aborda os procedimentos específico sobre as infrações
apuradas, a saber:
- em 31/12/2010, as contas de receitas apresentava no saldo de R$ 20.791.127,60.
- na DIPJ, lucro presumido, constavam apenas as receitas do período de 01/05 a
31/12/2010, no total de R$ 7.946.833,87.
- a conta venda à vista foi movimentada somente no mês de dezembro/2010, recebendo
lançamento a crédito no valor total de R$ 14.941.71,61.
- intimada, a empresa informou que o valor lançado em dezembro de 2010 era
oriundo da receita apurada em procedimento de fiscalização anterior mediante o
processo 10865.000623/2011-27, referente ao período de 2006 a 2008. (grifei)
- cita o Acórdão 01-027.932 – 2a Turma da DRJ/BEL, sobre esta situação.
- a autoridade fiscal conclui que “não dá para aceitar como verdadeira aquela
informação contábil”. - complementa que pelas demonstrações contábeis do ano de
2010 e pelos lançamentos relacionados no anexo acima, verificou-se que o caixa da
empresa incorporada fechou em 31/12/2010 com o saldo positivo de R$ 9.295.872,89.
- excluindo o lançamento no 15788, contestado, o caixa apresentaria em 31/12/2010,
saldo credor de R$ 5.645.843,72.
- este valor, portanto, assinala corresponde a receitas omitidas no período.
- foi constatado ainda que a empresa obteve receitas originadas de créditos de ICMS,
contabilizadas a crédito da conta ICMS s/compras e não foram declaradas na DIPJ/2011
e 2012.
- a empresa Cerâmica Riviera Ind. e Com. Ltda foi incorporada pela empresa Cerâmica
Barrobello Ind. e Com. Ltda.
Fl. 2172
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

- à época dos fatos as empresas apresentavam a mesma composição do seu quadro
societário, tendo como sócios-gerentes as pessoas físicas Roberto Luiz Fantinato e
Elaine Aparecida Zanichelli Fantinato. (grifei)
II – DA DEFESA –
Em sua peça de defesa, a interessada esclarece que a geração do processo foi feita em
nome da empresa Cerâmica Riviera Indústria e Comércio Ltda., já extinta pela
incorporação.
Solicita que o processo seja recadastrado em nome de Cerâmica Barrobelo Ind. Com.
Ltda.
No tópico I – Dos fatos, tece comentários sobre os procedimentos fiscais, no que chama
de “breve resumo dos fatos que orientará a apresentação da defesa”.
O tópico II – DO DIREITO, é subdividido nos seguintes sub-tópicos.
1 Nulidade – Erro na identificação do sujeito passivo.
Nulidade dos atos que integram os lançamentos de ofício.
Observa que os lançamentos de ofício apontam dois sujeitos passivos, a Cerâmica
Riviera e a Cerâmica Barrobello, na condição de sucessora responsável por
incorporação.
Entende que a primeira pessoa jurídica, extinta por incorporação, não pode figurar como
sujeito passivo.
Aduz que o Despacho Decisório que decretou a nulidade dos autos lavrados em
09/11/2015, sob o entendimento de ter havido inversão na indicação dos sujeitos
passivos, deveria também atingir os atos formalizados durante o procedimento fiscal.
Assim, conclui que fica evidenciada existência de duas questões jurídicas centrais que
determinam o reconhecimento da nulidade dos lançamentos de ofício.
2. Da inexistência do pretextado saldo credor de caixa
Registra que os lançamentos a crédito da conta caixa estão vinculados ao lançamento a
débito. Complementa que “se não houve a entrada de recursos, que é a tese fiscal, torna-
se inviável admitir a efetividade das saídas desses mesmos recursos. Entende que é um
juízo contraditório. Filosofa que “Um elemento não pode ser e não ser, ao mesmo
tempo.”
3. Créditos de ICMS outorgados em substituição aos créditos efetivos não configuram
subvenção pública. Não têm signo de receita passível de tributação.
3.1. Da iliquidez dos lançamentos do IRPJ e da CSLL
Assevera que no lucro presumido não cabe tributar recuperação de despesa. O crédito
presumido, em questão do ICMS, por representar mera forma alternativa de apuração do
imposto devido, não tem natureza receita e também não se enquadra como subvenção
para custeio.
Complementa, ainda que o mencionado crédito tivesse a natureza de subvenção para
custeio não haveria possibilidade da sua inclusão à base de cálculo do lucro presumido,
uma vez que tal subvenção se qualifica como mera recuperação de despesa. Sendo
assim, como a empresa tributada pelo lucro presumido não apropria despesa, não cabe
tributar mera recuperação de despesa.
Transcreve o item 2.5 do Parecer Normativo CST no 112, de 1978.
> Da indevida qualificação dos referidos créditos como “outras receitas”.
Destaca que “Não foi fácil constatar que o fato acima anunciado porque ele não consta
das justificativas averbadas nos autos de infração e do correspondente Termo de
Verificação Fiscal. Aduz que os valores dos créditos de ICMS, tidos como receita,
foram diretamente incluídos na composição da base de cálculo.
3.2 Questões vinculadas ao Decreto Estadual no 51.609/2007
Fl. 2173
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

> Visa assegurar a plenitude da não cumulatividade
Registra que o crédito presumido previsto no Decreto acima representa a forma
simplificada e alternativa de apuração do imposto, que exclui o aproveitamento dos
demais créditos pelo optante por este regime de apuração.
> Não está configurada a hipótese de subvenção
Defende que não está configurada a hipótese de subvenção uma vez que não houve
transferência de recursos estatais. Assim, falta-lhe o seu elemento material.
Para subsidiar seu entendimento, cita o Parecer Normativo Cosit 2/78, pontuando a
consonância com a Lei no 4.320/1964, especificamente o § 3o do art. 12. Continua
tecendo considerações sobre a sistemática em pauta.
> Da inexistência de receita passível de tributação
Apresenta o conceito do vocábulo “receita” expresso em entendimento do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis e Deliberação CVM.
Conclui que a apuração alternativa do crédito no interior da regra de incidência do
ICMS não se enquadra nos elementos definidores do conceito de receita. De igual
forma, juridicamente também não apresenta essa natureza.
Ao longo de sua peça de defesa, a interessada cita/transcreve entendimentos
doutrinários e decisões judiciais.
(...)
A impugnação foi julgada improcedente pela autoridade julgadora de 1a. instância,
na forma de Acórdão, cuja ementa e resultado são a seguir transcritos, verbis:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
NULIDADE DO LANÇAMENTO
Tendo sido o lançamento efetuado com observância dos pressupostos legais e não
havendo prova de violação das disposições contidas no art. 142 do CTN e artigos 10 e
59 do Decreto n° 70.235, de 1972, não há que se falar de nulidade do lançamento.
Inexiste cerceamento ao direito de defesa quando o contribuinte mostra compreender as
razões que ensejaram os lançamentos, contestando devidamente todas as operações
autuadas.
NULIDADE POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA
O Decreto no 70.235/1972 PAF não prevê a possibilidade de exercício do direito de
defesa previamente à lavratura de auto de infração.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
SUBVENÇÃO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
O incentivo concedido, da forma como se apresenta, caracteriza receita tributável do
Imposto de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
- CSLL e das Contribuições para o PIS/Pasep e Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - Cofins.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
LUCRO PRESUMIDO
As receitas auferidos pelas empresas optantes pelo lucro presumido devem compor a
base de cálculo segundo a legislação de regência.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
LANÇAMENTO DECORRENTE
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento decorrente com os
quais compartilha o mesmo fundamento de fato e para o qual não há outras razões de
ordem jurídica que lhes recomenda tratamento diverso.
Fl. 2174
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A Recorrente foi cientificada da decisão recorrida tendo promovido a juntada de
Recurso Voluntário onde defende que:
a) A substituição do Termo de Verificação e autos de infração, consoante
detalhado em Despacho Decisório, não afastou a nulidade dos lançamentos, porque todos os
termos fiscais que instruem os lançamentos foram emitidos contra a sociedade extinta. Não é que
a fiscalização tenha tomado os fatos praticados pela empresa extinta, mas, sim, que a fiscalização
foi executada contra a sociedade extinta;
b) Registra que a decisão recorrida contraditou, dizendo que não havia o
cerceamento ao direito de defesa alegado. Não é isto. A questão não examinada corresponde à
nulidade dos atos procedimentais lavrados contra a sociedade extinta, cuja nulidade contamina os
lançamentos de ofício;
c) Alega que, quanto ao tema, a decisão recorrida não considerou dois fatos
decisivos para a correta solução da lide, no ponto ora examinado. Primeiro: nos lançamentos
substitutos continua indicada a sociedade extinta. Diz a decisão recorrida: “De fato, o processo
encontra-se cadastrado com os dados da Cerâmica Riviera [a sociedade extinta] e os autos
apontam também a Cerâmica Barrobello como sujeito passivo”. A seguir, aponta como
motivador de vício o fato de que todos os termos fiscais gerados na fase de fiscalização foram
lavrados contra a Cerâmica Riviera, quando já estava extinta.
d) Ressalta que, no caso concreto, não é demais reiterar, não houve renovação dos
atos preparatórios - todos direcionados à pessoa jurídica extinta E haveria uma explicação
evidente para essa omissão: o prazo de decadência estava no seu final, fato reconhecido pelo
ilustre autuante, não havendo, assim, prazo hábil para chamar a sucessora para prestar
esclarecimentos a respeito das matérias autuadas;
e) Assim, entende que estes termos procedimentais são nulos, não podendo
instruir os autos de infração substitutos lavrados contra a ora Recorrente. Dessa forma, os
denominados lançamentos substitutos são nulos de pleno direito. A mera citação do art. 142 do
CTN, contrariamente ao consignado na decisão recorrida, em especial na sua ementa, não
resolve a questão levantada. A nulidade levantada pela impugnante persiste;
f) Quanto à infração referente a Saldo Credor de Caixa, registra que a decisão
recorrida, não considerando que a apuração fiscal centrou-se na movimentação da conta caixa,
concluiu ser acertado computar apenas os lançamentos a crédito e não o conjunto de
lançamentos;
g) Aponta que se deveria consultar os elementos constantes, para, a partir daí,
repetir a argumentação já trazida em sede de impugnação, no sentido de que o Fisco não admitiu
a apropriação do lançamento a débito (entrada de recursos) e considerou válidos os lançamentos
a crédito (saída de recursos), sendo que todos eles estão vinculados. Ora, se não houve a entrada
de recursos, que é a tese fiscal, torna-se inviável admitir a efetividade das saídas desses mesmos
recursos. É um juízo contraditório. Um elemento não pode ser e não ser, ao mesmo tempo;
i) Quanto à infração de não inclusão de ICMS nas bases de cálculo objeto de
lançamento, ressalta que Para o segmento de atuação da recorrente, a legislação do Estado de
São Paulo - Decreto Estadual no 51.609/2007 - faculta que, em lugar dos créditos efetivos, a
apuração do ICMS seja ultimada com o crédito outorgado de 7,0% (base de cálculo dos AIIM)
Fl. 2175
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

sobre o valor de venda. Trata-se, assim, de uma sistemática de apuração indireta do ICMS, à
semelhança do que ocorre com o lucro presumido, que nada tem a ver com a subvenção para
investimento. Registra que a decisão recorrida contornou os argumentos levantados na
impugnação, indicando com razão de decidir uma solução de consulta que não tem relação com a
matéria, ou seja, com uma Solução de Consulta que não tem relação com a forma alternativa do
referido Decreto Estadual;
j) Defende que que o crédito outorgado em substituição ao crédito regular do
ICMS, que se operacionaliza dentro da regra de incidência do referido imposto, não tem a
natureza de subvenção, em face do regime tributário adotado pelo Estado de São Paulo,
reproduzindo uma vez mais toda argumentação quanto ao funcionamento do referido Decreto.;
k) Não se pode, no entender da recorrente, qualificar essa medida estadual de
benefício fiscal concedido, pois, claramente, tal providência visa assegurar a efetividade do
princípio da não cumulatividade esculpido no inciso I do parágrafo 2o da Constituição Federal de
1988;
l) Seja como for, a forma simplificada e alternativa de apuração do imposto exige
a renúncia aos demais créditos pelo optante por este regime de apuração. Tudo isso dentro da
lógica que norteia a regra de incidência do ICMS, que não admite duplicidade na geração do
crédito apropriado na apuração do imposto devido. Logo, impossível aceitar o entendimento de
que o montante lançado como crédito de ICMS, na forma do aludido Decreto Estadual, faça
nascer receita tributável pela União;
m) Esse crédito, não é demais enfatizar, está de fato substituindo os créditos
básicos não aproveitados pela autuada em sua escrita fiscal, em providência que visa assegurar a
plenitude do princípio da não cumulatividade que informa o referido imposto estadual. Ademais,
de uma operação que gera o direito de crédito (operação de entrada) não pode surgir receita,
muito menos subvenção estatal, como equivocamente entendeu o autuante. Cita jurisprudência
do STJ no sentido de que o crédito presumido de ICMS não tem natureza de receita ou
faturamento, não compondo a base de cálculo de PIS/COFINS e alegando que no mesmo voto se
conclui em idêntico sentido quanto á base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
n) Aduz nova argumentação, agora defendendo que se a tese da existência de
subvenção esposada pelo recorrido for recepcionada, o que se admite para argumentar, o valor da
autuação deveria corresponder à diferença entre o crédito presumido e o crédito efetivo. Vale
dizer: se algum benefício existe, ele não corresponde ao valor autuado, já que o crédito incidente
sobre as entradas não pode ser ignorado, pois a empresa arcou com esse custo. Faltou, assim,
rigor material ao questionado lançamento de ofício, marcado pela ausência do atributo da
liquidez;
n) Repete a argumentação também já trazida em sede de impugnação, no sentido
de que a subvenção não está caraterizada porque não houve transferência de recursos estatais à
Recorrente. Falta-lhe, portanto, o seu elemento material. Defende que não está configurada a
alegada subvenção para custeio, uma vez que as ora impugnantes não receberam do Estado
nenhum auxílio para fazer frente às suas despesas. E o recebimento desse auxílio é condição para
a configuração dessa figura, como assim dispõe o § 3o. do art. 12 da Lei no 4.320, de 1964;
o) Defende que, no caso, há, apenas, a instituição de um regime alternativo de
apropriação/quantificação do crédito na apuração do imposto devido. Não há renúncia fiscal;
p) Por fim, repete os argumentos já trazidos em sede impugnatória, no sentido de
que:
Fl. 2176
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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p.1) ainda que o mencionado crédito presumido tivesse a natureza de subvenção
para custeio, o que se admite apenas para argumentar, não haveria possibilidade da sua inclusão
à base de cálculo do lucro presumido, uma vez que a denominada subvenção para custeio se
qualifica como mera recuperação de despesa. Ora, sendo assim, como a empresa tributada pelo
lucro presumido não apropria despesa, não cabe tributar mera recuperação de despesa;
p.2) No caso do PIS e da COFINS, não existiria receita, uma vez que
contrariamente ao entendimento do ilustre autuante, não houve entrada de recurso financeiro;
pelo contrário, houve saída de recurso, uma vez que, para ter direito ao crédito alternativo, a
empresa teve de abdicar dos valores presentes nas operações de entrada (aquisições). Não se trata
“de uma mais valia (sem custo)”, como se fosse um presente do Estado, uma vez que, no rigor do
referido regime, há tão-somente a autorização da adoção de uma forma simplificada e alternativa
de apuração. do imposto, que exclui o aproveitamento dos demais créditos presentes nas
operações de entrada. Ora, se há exclusão do aproveitamento dos créditos efetivos, à evidência,
não existe “uma mais valia (sem custo)”;
q) Assim, requer a reforma da decisão recorrida, culminando com o
reconhecimento da improcedência dos questionados lançamentos de ofício.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
A Recorrente foi cientificada da decisão recorrida em 03.08.2017 (e-fl.
2.084), tendo promovido, em 28.08.2017, a juntada de Recurso
Voluntário de e-fls. 2.087 a 2.107. Assim, o pleito é tempestivo e passo à
sua análise.
Quanto à nulidade do Auto de Infração
Acerca das preliminares de nulidade do auto de infração levantadas pela
recorrente, com a devida vênia aos que adotam posicionamento diverso,
entendo, em linha com todo o arcabouço normativo-doutrinário aplicável
às nulidades no âmbito do Processo Administrativo Fiscal, que somente é
de se cogitar de tal nulidade, quando: a) esteja caracterizado efetivo
prejuízo ao contribuinte (pas de nullité sans grief), com prejuízo aqui
entendido como violação ao sistema de garantias processuais e/ou
materiais legalmente disponibilizadas ao contribuinte e/ou b) se
encontrem caracterizadas as hipóteses de nulidade estabelecidas pelos
arts. 59, I e II do Decreto no. 70.235, de 06 de março de 1972 (PAF),
verbis:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente
ou com preterição do direito de defesa.
Fl. 2177
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ou seja, uma vez não caracterizada nem a existência de prejuízo ao
contribuinte nem a ocorrência de quaisquer das hipóteses acima
elencadas pelo art. 59 do PAF, entendo que é de se rechaçar a decretação
da nulidade dos atos administrativos litigados (no caso, dos autos de
infração impugnados), sem qualquer impedimento, todavia, a que, ao se
adentrar o mérito do Recurso Voluntário, possa o Colegiado julgá-lo
parcial ou totalmente procedente, caso se aceda à tese esposada pelo
Recorrente, infirmando, assim, a tese jurídica que lastreou a
improcedência da impugnação, tudo em linha com o disposto no art. 59,
§3o. do já referido Decreto no. 70.235, de 1972.
Art. 59
(...)
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a
quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora
não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a
falta.(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).
Defende-se, assim, aqui, que a solução mais adequada a ser adotada
processualmente é o prosseguimento da análise para fins de provimento
ou não do Recurso Voluntário (e não a decretação de nulidade do
acórdão recorrido), sempre que se puder concluir que no processo
administrativo fiscal sob análise:
a) não houve prejuízo (violação ao sistema de garantias disponibilizado)
ao contribuinte e/ou caracterização de quaisquer das hipóteses de
nulidade elencadas no art. 59, I e II do Decreto no. 70.235, de 1972, mas,
sim,
b) o que há é tão somente a alegação, por parte do Recorrente, de
ocorrência de violação ao arcabouço normativo em vigor por parte da
autoridade julgadora, de forma a que se devesse proceder o
reconhecimento da improcedência do lançamento;
Ainda, de se notar que tal posicionamento - decretação de nulidade
somente nos casos de prejuízo e/ou nas hipóteses previstas no art. 59, I e
II do PAF, com precedência do provimento recursal, a partir da análise
de seu mérito, se aplicável - é suportado por jurisprudência de longa data
oriunda do STJ e do CARF, este último em sua instância máxima, na
forma abaixo reproduzida.
STJ
PROCESSUAL
E
TRIBUTÁRIO
-
IMPRECISÃO
NA
CARACTERIZAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO - ASSINATURA
DE TERMO DE SUJEIÇÃO PASSIVA - INTIMAÇÃO -
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - FORMALIDADE -
INEXISTÊNCIA
DE
NULIDADE
SEM
PREJUÍZO
-
IMPUGNAÇÃO - PRINCÍPIO DA EVENTUALIDADE -
VENIRE CONTRA FACTUM PROPRIUM - AUSÊNCIA DE
Fl. 2178
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

COTEJO ANALÍTICO - AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART.
535 DO CPC.
1. Hipótese em que, ao longo do processo administrativo fiscal, a
recorrente foi caracterizada ora como contribuinte solidária, ora
como
responsável
solidária,
não
tendo
sido
mencionada
expressamente no auto de infração, embora tenha assinado Termo
de Sujeição Passiva Solidária.
2. Não obstante a inconsistência na qualificação específica da
empresa em momentos distintos (contribuinte/responsável), o auto
de infração determinou a intimação tanto do contribuinte quanto do
responsável, o que é suficiente para suprir a exigência de que o
sujeito passivo tenha ciência do ato administrativo.
3. A formalidade é característica do processo administrativo fiscal,
mas não há nulidade sem que tenha havido prejuízo, o qual, no
caso, consistiria na supressão da oportunidade de apresentar
impugnação. E o prejuízo foi afastado exatamente pela
apresentação da impugnação. (grifei)
4. Não é relevante a ausência de considerações sobre o lançamento
tributário na impugnação, pois a abrangência da defesa deduzida é
determinada pela impugnante. Incide no processo administrativo o
princípio da eventualidade. Se não observado, impossibilita seja
dada à impugnante outra oportunidade para sanar dificuldade
imposta por sua própria conduta (venire contra factum propium).
5. Inviável o conhecimento do dissídio jurisprudencial pela
ausência de cotejo analítico, que não se satisfaz com a transcrição
de ementas.
6. Não ocorre violação do art. 535 do CPC quando o acórdão
recorrido apresenta fundamentos suficientes para formar o seu
convencimento e refutar os argumentos contrários ao seu
entendimento.
7. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, não
provido.
(STJ. REsp 949959/PR. 2a. Turma. Relatora: Min. Eliana Calmon,
Data de Julgamento: 10/11/2009, Publicado no DJe de 19/11/2009)
Acórdão CSRF/02-02.301
NORMAS
PROCESSUAIS
-
CAPITULAÇÃO
LEGAL.
NULIDADE
INEXISTENTE.
O
estabelecimento
autuado
defende-se dos fatos a ele imputado, e não do dispositivo legal
mencionado na acusação fiscal. Não existe prejuízo à defesa
quando os fatos narrados e fartamente documentados nos autos
amoldam-se perfeitamente às infrações imputadas à empresa
fiscalizada. Não há nulidade sem prejuízo. (grifei)
Feita tal digressão, de se registrar que, no caso sob análise, o auto de
infração foi formalizado por autoridade competente, descartando-se
Fl. 2179
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

assim qualquer violação ao art. 59, I do PAF, e que, na forma que se
segue no presente voto, não resta caracterizado qualquer prejuízo ao
exercício da ampla defesa pelo contribuinte, sem prejuízo da
possibilidade deste CARF analisar de forma plena as infrações objeto de
lançamento (ou seja, ao se admitir o poder deste CARF de decidir a favor
do contribuinte quanto ao mérito do lançamento, sobre o qual se
oportunizou o contraditório e a ampla defesa na forma legalmente
determinada);
Ainda, nota-se que a contribuinte demonstrou ter plena compreensão e
conhecimento das acusações que lhe foram imputadas, exaustivamente
descritas no Termo de Verificação Fiscal e Autos de Infração de e-fls.
1.975 a 2.022, de forma a ter exercido sua ampla defesa, sem qualquer
prejuízo;
Mais especificamente para o caso em questão, a partir do acima disposto,
o que se conclui, quanto à alegação da Recorrente de nulidade, por
“contaminação” dos autos de infração pelo fato dos termos da ação fiscal
terem sido emitidos em nome da empresa incorporada (extinta) Cerâmica
Riviera Indústria e Comércio Ltda., é que tal nulidade dependeria de
violação ao citado art. 59 ou de prejuízo ao contribuinte, o que não se
verifica nos autos em questão.
Aqui, quanto ao tema/alegação supra, verifica-se como implausível
admitir a existência de cerceamento de direito de defesa ou de qualquer
prejuízo ao sujeito passivo, ao se constatar como evidência objetiva
fundamental que o sócio administrador da empresa incorporada na época
de ocorrência dos fatos geradores e, ainda, quando da realização da ação
fiscal (Sr. Roberto Luiz Fantinato), era o mesmo da posterior sociedade
incorporadora, Cerâmica Barrobello Indústria e Comércio Ltda. - EPP
(vide alterações contratuais de e-fls. 639 a 652, 119 a 127 e 137 a 169),
tratando-se, ainda, ambas de empresas familiares, tendo seu quadro
societário composto pela família Fantinato.
Nota-se também que, durante a ação fiscal, as respostas foram
protocolizadas pelo Sr. Luiz Roberto Fantinato, administrador-comum da
Cerâmica Barrobello e da Cerâmica Riviera, inclusive, sem qualquer
objeção formal e por vezes mencionando a sucessão por incorporação da
Cerâmica Riviera pela Cerâmica Barrobello (vide e-fls. 670 a 672, por
exemplo), sendo-se de se descartar que, agora, pudesse qualquer dos
sujeitos passivos vir a se locupletar de tal conduta contraditória (ou seja,
admitindo a sucessão empresarial ao responder as intimações, quando
possuía a qualidade de administrador de ambas as empresas, para depois
alegar nulidade por intimação de uma, ao invés da outra) em benefício
próprio, de forma a que se decrete a nulidade do auto de infração.
Escorreito ainda o esclarecimento da autoridade julgadora de 1a. instância
quanto à inaplicabilidade da hipótese de cerceamento de direito de
defesa no curso da ação fiscal que deu origem ao presente lançamento,
que se adota aqui como razão de decidir adicional, a partir da identidade
de alegações deduzidas em sede de impugnação e recursal e consoante
Fl. 2180
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

permissivo estabelecido pelo art. 57, §3o. do Anexo II ao RICARF,
aprovado pela Portaria MF no. 343, de 2015, expressis verbis:
“(...)
O Decreto no 70.235/1972 PAF não prevê a possibilidade de exercício do direito
de defesa previamente à lavratura de auto de infração. Os trabalhos de
fiscalização (auditoria) tem a natureza de um procedimento investigativo
(inquisitório), e o exercício do contraditório e da ampla defesa apenas é diferido
para depois de encerrada essa fase, sem qualquer prejuízo para os contribuintes
ou responsáveis. Constatado que o contribuinte teve a ciência de todos os termos,
documentos e demonstrativos que compõe o processo, e neles estão claramente
descritos os fatos que motivaram o lançamento, as infrações que lhes foram
imputadas, bem como as disposições legais infringidas, não há que se falar em
cerceamento do direito de defesa.
(...)
Assim, descarta-se a existência de:
a) cerceamento de defesa (única hipótese aplicável ao caso, constante do
art. 59, II do PAF, inexistindo questionamento relativo à competência da
autoridade autuante) e, ainda, de qualquer prejuízo à Recorrente, que,
repita-se, demonstrou, também, a partir da inauguração da lide
administrativa, pleno conhecimento das acusações que lhe foram
imputadas, bem assim dos fatos constatados no curso da ação fiscal que
levaram à lavratura dos Autos de Infração aqui em análise. ou, sequer,
b) de qualquer outra irregularidade, incorreção ou omissão, na forma
prevista pelo art. 60, também daquele Decreto.
Destarte, rejeito a preliminar de nulidade levantada, sem prejuízo do
prosseguimento na análise de mérito do pleito, quanto à cobrança em
tela;
Quanto à infração decorrente da apuração de saldo credor de caixa.
Quanto ao tema e à tese da autuada de necessidade de consideração da
totalidade de valores a crédito e a débito, nenhum reparo a fazer à
fundamentação da autoridade julgadora de 1a. instância, inclusive com
base na própria argumentação do contribuinte:
(...) argumento básico da impugnante:
“O Fisco não admitiu a apropriação do lançamento a débito (entrada de
recursos) e considerou válidos os lançamentos a crédito (saída de
recursos) sendo que todos eles estão vinculados. Ora, se não houve a
entrada de recursos, que é a tese fiscal, torna-se inviável admitir a
efetividade das saídas desses mesmos recursos”.
Em síntese a impugnante assevera que se houve pagamento é porque houve
entrada de recursos.
Irrepreensível, inatacável, irretocável, impossível de ser questionado tal
argumento.
E é exatamente este o raciocínio para se determinar a omissão de receita com
base em saldo credor de caixa. A empresa, de posse de recursos oriundos de
receitas omitidas, precisa fazer os pagamentos. Qual é a solução? Abastecer o
caixa com algum lançamento que não se revista da característica de receita:
empréstimos de sócios, de terceiros, aumento de capital são os clássicos. Neste
Fl. 2181
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

casos, para afastar a presunção da omissão, a empresa fiscalizada deve
comprovar com documentos hábeis e idôneos a efetiva entrada e origem do
numerário. Não logrando tal comprovação, está devidamente caracterizada a
omissão de receita.
Ou seja, a desconsideração de lançamento a débito da conta caixa com
contrapartida á conta de receita não devidamente comprovado é
perfeitamente consistente com a presunção legal de omissão de receitas,
calcada na presunção de realização de pagamentos, pela pessoa jurídica,
utilizando-se de recursos não oferecidos a tributação. In casu, a
recomposição da conta caixa que originou o saldo credor apurado deveu-
se à exclusão do lançamento a débito da referida conta caixa de no.
15.788, no valor de R$ 14.941.716,61, tendo em tal recomposição se
levado em consideração tanto os valores a débito como a crédito da
referida conta (vide item 28 de e-fl. 1978 do TVF e Anexo I de e-fls.
1981 a 1.988)
Quanto a desconsideração de tal lançamento, também entendo que não há
como se admitir que receitas omitidas, objeto de lançamento no âmbito
do processo 10865.000623/2011-27 (excertos de lançamento e-fls. 1.841
a 1.860 e que só abrangem fatos geradores até o ano-calendário de 2008),
possam ser admitidas como fontes de suprimento de caixa para o ano-
calendário de 2010, uma vez que:
Inexiste qualquer tipo de previsão legal-tributária ou contábil que dê
suporte ao lançamento efetuado pelo sujeito passivo, a débito de conta
caixa tendo como contrapartida o registro em resultado de receitas
previamente omitidas objeto de autuação, de forma a, assim, reverter
eventual saldo credor de caixa apurado;
A bem do debate, mesmo que se admitisse tal registro (o que, reitere-se,
aqui se rechaça), deveria ter restado comprovado minimamente pelo
contribuinte (a quem, note-se, incumbe o ônus probatório, a fim de
afastar a acusação fiscal e a consequente presunção de omissão de
receitas juris tantum que aqui se discute):
a) Que houve o efetivo oferecimento a tributação da receita
anteriormente omitida, mais especificamente através da comprovação de
cobrança e quitação do montante objeto da autuação anterior (no âmbito
do processo 10865.000623/2011-27) e, ainda,
b) Que tal montante oferecido a tributação não foi utilizado para evitar o
surgimento de saldo credor de caixa em anos subsequentes anteriores ao
ano-calendário de 2010 (aqui, no, caso, evitando o surgimento de saldo
credor de caixa no AC 2009);
c) Porém, o que se nota é que, em nenhum momento, embora o
contribuinte, inclusive, expressamente aceda ao entendimento acima
explicitado em sua alínea “b” em seu recurso, trouxe a Recorrente
quaisquer elementos aos autos capazes de afastar, quanto ao referido
saldo credor, a acusação fiscal ou os fundamentos da decisão recorrida e,
assim, a presunção (ou seja, trazendo comprovação que obedecesse,
assim, as condições acima expostas), reiterando-se que ao sujeito passivo
Fl. 2182
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

incumbiria tal ônus probandi de forma a refutar a acusação fiscal, uma
vez que se está diante de presunção juris tantum devidamente
caracterizada pela autoridade fiscal.
Assim, diante do exposto, não vejo nenhum reparo a fazer à
recomposição da conta caixa efetuada pela autoridade fiscal, consoante
TVF de e-fls. 1.975 a 2.022 (mais especificamente, em seu item 28 e
anexo I), sendo assim de se manter a tributação de omissão de receitas
por força da apuração de saldo credor de caixa, no valor de R$
5.645.843,72, e, destarte, voto por negar provimento ao Recurso
Voluntário quanto ao tema (infração).
Quanto à infração de não inclusão de crédito presumido de ICMS na
base de cálculo do tributo
Incontroverso quanto ao tema que não se está a tratar, no caso dos
valores de crédito presumido de ICMS constantes do auto, de subvenção
para investimento, hipótese rechaçada tanto pela fundamentação utilizada
pelo Acórdão guerreado (SC Cosit no. 188, de 2015) como pela
Recorrente.
Passa-se, assim, a analisar a lide quanto à caracterização (ou não) como
subvenção para custeio dos valores aqui objeto de tributação (a partir da
ausência de inclusão de tais valores na base de cálculo de tributos objeto
de lançamento).
Veja-se, inicialmente, o dispositivo que aqui se discute :
Decreto 51.609, de 2007 – Estado de São Paulo
Artigo 1o -O estabelecimento fabricante que promover saída dos produtos
adiante indicados, classificados nos seguintes códigos da Nomenclatura
Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH, destinados
à construção civil, poderá, para o cálculo do ICMS devido, optar pelo
crédito de importância equivalente à aplicação de 7% (sete por cento)
sobre o valor de sua operação de saída, em substituição ao
aproveitamento de quaisquer créditos:
I - tijolos cerâmicos, não esmaltados nem vitrificados, 6904.10.00;
II - tijoleiras (peças ocas para tetos e pavimentos), tapa-vigas
(complementos de tijoleira) de cerâmica não esmaltada nem vitrificada,
6904.90.00;
III - telhas cerâmicas, não esmaltadas nem vitrificadas, 6905.10.00;
IV - manilhas cerâmicas, não esmaltadas nem vitrificadas, 6906.00.00.
§ 1o - O crédito correspondente ao percentual referido neste artigo
condiciona-se a que a operação de saída seja tributada ou, não o sendo,
haja expressa autorização para que o crédito seja mantido.
§ 2o - Não se compreende na operação de saída referida neste artigo
aquela cujo produto seja objeto de posterior retorno, real ou simbólico.
§ 3o - A opção aludida neste artigo será declarada em termo lavrado no
livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de
Ocorrências, devendo a renúncia ser objeto de novo termo.
Fl. 2183
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

A partir do acima disposto, o que se verifica é que o teor do referido
Decreto 51.609, de 2007, sem dúvida, estabelece a possibilidade de
creditamento de ICMS pelo estabelecimento:
a) Sem qualquer necessidade de aplicação vinculada em bem ou direito,
vinculados a qualquer empreendimento econômico ou depósito
(referendado, assim, o já incontroverso afastamento da possibilidade de
que se esteja a tratar, aqui, de subvenção para investimento), assim,
b) Com plena disponibilidade de destinação dos recursos oriundos do não
recolhimento de ICMS (a partir da apropriação do crédito constante do
referido art. 1o.), apropriação esta que, cediço, constitui-se em benefício
para o contribuinte, por se tratar de opção sem qualquer tipo de limite
determinado pela comparação com seu efetivo custo tributário.
c) Ou seja, nota-se que o benefício fiscal não requer do contribuinte que
realize qualquer confrontação com o ICMS que poderia ser creditado
oriundo das efetivas entradas no estabelecimento, o que revela sua
característica de benefício fiscal (por exemplo, em caso extremo, mesmo
o contribuinte que não teve qualquer entrada passível de creditamento
poderia fazer jus ao aproveitamento do crédito constante do citado art. 1o.
Do Decreto 51.609, de 2007, quando de saída de mercadorias listadas
naquele artigo).
d) Assim, o que se observa é que contrariamente ao que quer fazer crer a
recorrente, não há nenhum tipo de vinculação legal entre o crédito
presumido estabelecido pelo citado Decreto 51.609 e o montante de
crédito regular apurado pelo contribuinte. O que se determina é a
possibilidade de substituição integral e incondicional deste crédito
regular por aquele crédito presumido, por exclusiva opção do sujeito
passivo em seus livros fiscais.
e) A partir do acima exposto, de se concluir que há, através do
dispositivo, dispensa no que diz respeito à ocorrência e comprovação de
entradas ocorridas no estabelecimento e, assim, também quanto à
apuração do respectivo montante efetivamente devido a título de ICMS
(caso se utilizasse dos créditos legalmente aproveitáveis decorrentes de
tais entradas), o que, em meu entendimento, por si só, já revela a natureza
de benefício fiscal da opção estabelecida pelo Decreto. restando cediço
que a apropriação de qualquer crédito para além do efetivamente
aproveitável (ou seja, para além do legalmente admissível a partir das
entradas efetivas) restaria contrária ao princípio da não-cumulatividade
citado pelo contribuinte como motivador do dispositivo.
Quanto ao acima disposto ainda, faço notar, agora abordando a tese da
contribuinte, no sentido de que o valor da autuação deveria corresponder
à diferença entre o crédito presumido e o crédito efetivo e, assim
consequente alegada “iliquidez” do lançamento, que nenhum esforço foi
realizado pela recorrente de forma a comprovar quais seriam as efetivas
entradas da empresa e o consequente crédito de ICMS “não
Fl. 2184
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

subvencionado”, de forma a contraditar qualquer parcela do montante
objeto do lançamento. Assim, não há como dar guarida a qualquer
redução do lançamento (provimento recursal) decorrente de tal
argumentação.
Quanto às alegações de não caracterização de tal benefício como
subvenção de custeio/operação e quanto à inaplicabilidade da tributação
de IRPJ e CSLL de eventual subvenção para custeio por força da adoção,
pela Recorrente, da sistemática do Lucro Presumido, entendo que, se
tratou de forma escorreita acerca do tema no âmbito da Solução de
Consulta COSIT no. 438, de 2017.
Reproduz-se abaixo excerto abaixo de tal Solução de Consulta, de forma
a adotá-lo aqui como razão de decidir, restando, assim afastadas as
citadas alegações da autuada de inexistência de subvenção e não
possibilidade de inclusão dos valores de crédito de ICMS presumido nas
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, ressaltando-se aqui que as
conclusões do referido excerto são também perfeitamente aplicáveis aos
presentes autos, a partir da: a) semelhança entre aquele crédito presumido
de ICMS e o que aqui se discute; b) constatação de se tratar, ali, de
entendimento conceitual aplicável, no entender deste relator, também à
época de ocorrência dos fatos geradores aqui em análise, expressis
verbis:
3. Expõe que o benefício consiste na concessão de um crédito presumido de
5% (cinco por cento) sobre o valor de vendas de determinados produtos,
para fins de cálculo do ICMS mensal. Acrescenta que o crédito presumido em
questão será adicionado aos demais créditos de ICMS pelas entradas de matérias-
primas e mercadorias no mês, destinadas à fabricação de tais produtos.
4. Destaca que o regime especial possui limitações que “jamais garantirão à
requerente a totalidade dos 5% do benefício, ou mesmo conhecer a priori, o
seu montante efetivo”. Isso porque “a requerente terá que estornar
mensalmente, em sua conta gráfica do ICMS, os créditos por entradas (...)
provenientes de outros estados, que excederem a alíquota de 7% (sete por
cento)”. (...)
(...)
9. Acerca da classificação desses valores recebidos a título de crédito presumido
de ICMS, traz-se a lume disposições contidas no Pronunciamento Técnico CPC
no 07 (R1) Subvenções e Assistências Governamentais emitidas pelo Comitê de
Pronunciamento Técnico - CPC, in verbis: (...) Subvenção governamental é
uma assistência governamental geralmente na forma de contribuição de
natureza pecuniária, mas não só restrita a ela, concedida a uma entidade
normalmente em troca do cumprimento passado ou futuro de certas
condições relacionadas às atividades operacionais da entidade. Não são
subvenções governamentais aquelas que não podem ser razoavelmente
quantificadas em dinheiro e as transações com o governo que não podem ser
distinguidas das transações comerciais normais da entidade (grifei).
10. Neste mesmo sentido, mas sob a ótica tributária, o Parecer Normativo (PN)
CST no 112, de 1978, publicado no Diário oficial da União de 11 de janeiro de
1979, determina que uma subvenção é verificada quando:
“(...) O patrimônio da empresa beneficiária é enriquecido com recursos vindos
de fora sem que isso importe na assunção de uma dívida ou obrigação. É como
se os recursos tivessem sido carreados pelos próprios donos da empresa com a
Fl. 2185
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

condição de não serem exigidos nem cobrados, originados, pois, do CHAMADO
CAPITAL PRÓPRIO, ao contrário do CAPITAL ALHEIO ou de TERCEIROS,
que é sempre exigível e cobrável. (...) Em resumo, SUBVENÇÃO, sob o ângulo
tributário para fins de imposição do imposto de renda às pessoas jurídicas, é um
auxílio que não importa em qualquer exigibilidade para seu recebedor.”
11. Nota-se, portanto, diferentemente do argumentado pela consulente, que o
crédito presumido de ICMS se amolda perfeitamente às definições constantes
tanto nas orientações do CPC como na normatização da Receita Federal do
Brasil, e assim representa autêntica subvenção do poder público estadual,
consubstanciada na forma de redução do imposto.
12. Os valores recebidos a título de subvenção são classificados como receita,
não havendo controvérsia em relação a isso, como se constata pela leitura das
disposições contidas no Pronunciamento Técnico CPC no 07 (R1) Subvenções e
Assistências Governamentais, cujos trechos de interesse seguem abaixo
transcritos:
(...)
9. A forma como a subvenção é recebida não influencia no método de
contabilização a ser adotado. Assim, por exemplo, a contabilização deve ser a
mesma independentemente de a subvenção ser recebida em dinheiro ou como
redução de passivo.
(...)
12. Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao longo
do período e confrontada com as despesas que pretende compensar, em base
sistemática, desde que atendidas as condições deste Pronunciamento. A
subvenção governamental não pode ser creditada diretamente no patrimônio
líquido. (...)
15. O tratamento contábil da subvenção governamental como receita deriva
dos seguintes principais argumentos: (a) uma vez que a subvenção
governamental é recebida de uma fonte que não os acionistas e deriva de ato
de gestão em benefício da entidade, não deve ser creditada diretamente no
patrimônio líquido, mas, sim, reconhecida como receita nos períodos
apropriados; (b) subvenção governamental raramente é gratuita. A entidade
ganha efetivamente essa receita quando cumpre as regras das subvenções e
cumpre determinadas obrigações. A subvenção, dessa forma, deve ser
reconhecida como receita na demonstração do resultado nos períodos ao longo
dos quais a entidade reconhece os custos relacionados à subvenção que são
objeto de compensação; (c) assim como os tributos são despesas reconhecidas
na demonstração do resultado, é lógico registrar a subvenção governamental
que é, em essência, uma extensão da política fiscal, como receita na
demonstração do resultado. (grifou-se)
13. Portanto, está-se diante de uma subvenção, cujos valores são contabilmente
lançados como receita. Resta definir o tratamento tributário conferido a esses
valores.
14. De forma preambular, ressalta-se que dúvidas poderiam surgir quanto a
aplicabilidade ou não do disposto no art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de
dezembro de 1977, que afasta da tributação os recursos recebidos a título de
subvenção para investimento. Com efeito, seriam oferecidos a tributação os
valores decorrentes das subvenções de custeio e excluídos os valores das
subvenções de investimento. Todavia, tal dispositivo tem efeito somente na
apuração do lucro real, não sendo aplicado à apuração do lucro presumido, caso
que ora é tratado. Portanto, como conclusão lógica, a classificação da
subvenção como de custeio ou de investimento é irrelevante para deslinde
dos questionamentos apresentados.
Fl. 2186
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

15. A base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica apurado pela
sistemática do lucro presumido encontra-se definido no art. 25 da Lei no 9.430,
de 27 de dezembro de 1996, c/c art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
1995, cujo conteúdo encontra-se normatizado na Instrução Normativa RFB no
1.700, de 14 de março de 2017, cujo art. 215 segue abaixo colado:
Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos
percentuais de que tratam o caput e os §§ 1o e 2o do art. 33 sobre a receita bruta
definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de
apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos.
§ 1o O resultado presumido será determinado mediante aplicação dos
percentuais de que tratam o caput e os §§ 1o a 3o do art. 34 sobre a receita bruta
definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de
apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos.
(...)
§ 3o Serão acrescidos às bases de cálculo de que tratam o caput e o § 1o: I - os
ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos decorrentes de receitas
não abrangidas pelo caput e pelo § 1o, auferidos no mesmo período, inclusive:
(...)
16. Tem-se portanto, uma base de cálculo formada pela aplicação de um
percentual sobre a receita bruta, conforme consta no caput do art. 215 e o
acréscimo dos demais valores listados no §3o. A receita bruta é definida pelo art.
12 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, que dispõe que:
Art. 12. A receita bruta compreende: (Redação dada pela Lei no 12.973, de
2014)
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria; (Incluído pela
Lei no 12.973, de 2014)
II - o preço da prestação de serviços em geral;(Incluído pela Lei no 12.973, de
2014)
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e (Incluído pela Lei no
12.973, de 2014)
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não
compreendidas nos incisos I a III.(Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
17. Ao cotejar a natureza dos valores recebidos a título de subvenção com a
composição da receita bruta definida no Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
conclui-se pela impossibilidade de classificá-los naquele grupo já que as
subvenções não decorrem do exercício do objeto principal da pessoa
jurídica. Nesse sentido, inclusive, dispõe o RIR/1999, que classifica as
subvenções correntes dentro de sua seção IV (art. 392, I), que cuida dos
“outros resultados operacionais”. Como consequência, deve-se acrescer a
totalidade dos valores recebidos a título de subvenção na base de cálculo do
IRPJ como “demais receitas” conforme consta no inciso I do §3o do art. 215 da
Instrução Normativa RFB no1.700, de 2017, susodito.
18. Em relação à apuração da CSLL na sistemática de resultado presumido,
cabem as mesmas fundamentações aplicadas ao IRPJ na sistemática do
lucro presumido, ademais, ambos tributos compartilham o mesmo dispositivo
normatizador, o art. no 215 da Instrução Normativa RFB no 1.700, de 2017, retro
transcrito, todavia a contribuição tem como fundamentação legal o art. 20 da
Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995 c/c o art. 29 da Lei no 9.430, de
1996.
Fl. 2187
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

Quanto à não inclusão de tal crédito presumido de ICMS (subvenção) na
base de cálculo do PIS e da COFINS, entendo assistir razão à tese da
recorrente (sujeita ao regime cumulativo de contribuições, a partir de sua
adoção da sistemática do lucro presumido) novamente em linha com a
referida solução de Consulta, expressis verbis:
(...)
19. Em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, convém reproduzir
os arts. 2o e 3o, caput, da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, que
estabelecem a regra de incidência dessas contribuições em regime cumulativo:
“Art. 2° As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas
jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento,
observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei. (Vide
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
Art. 3o O faturamento a que se refere o art. 2o compreende a receita bruta de que
trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977. (Redação
dada pela Lei no 12.973, de 2014)”
20. Enquanto o art. 2o. define o faturamento como a hipótese de incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o art. 3o o equipara ao conceito de
receita bruta, tal qual definido pelo art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977.
21. Conforme argumentado acima, não se incluem na definição de receita bruta
as subvenções governamentais, por não decorrerem do exercício do objeto
principal da pessoa jurídica. Sobre essas receitas, portanto, não há incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em regime cumulativo.
Todavia, nota-se que não houve, no presente feito, lançamento de PIS e
COFINS concernente ao crédito presumido de ICMS (subvenção),
limitando-se o lançamento destas duas contribuições à infração de saldo
credor de caixa (vide e-fls. 2007 a 2022).
Ou seja, não há que se falar de litígio quanto ao referido crédito de ICMS
presumido no que diz respeito a PIS/COFINS, visto que não lançado
qualquer montante referente a tais contribuições vinculado ao tema.
Por fim, noto inexistir qualquer decisão judicial vinculante a este
Colegiado, citada ou não pela Recorrente, de forma a que se devesse
adotar entendimento contrário ao aqui esposado em qualquer dos temas
supra.
Assim, diante de tudo quanto exposto, quanto aos valores de ICMS
objeto de lançamento, entendo se estar diante de subvenção para custeio,
assim passível de inclusão na base de Cálculo do IRPJ e da CSLL, em
linha com o apontado pela autoridade fiscal, e, reitere-se, sem que tenha
havido lançamento de PIS/COFINS referente a tais valores. Desta forma,
voto por também negar provimento ao Recurso Voluntário quanto a este
derradeiro tema.
Diante de tudo quanto exposto, voto por conhecer do Recurso
Voluntário, para:: a) afastar a preliminar de nulidade do auto de infração
levantada pela recorrente e b) quanto ao mérito, negar provimento ao
recurso.
Fl. 2188
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 1301-005.802 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10865.723118/2015-88

CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de afastar a preliminar de
nulidade e negar provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Heitor de Souza Lima Junior – Presidente Redator

Fl. 2189
DF CARF MF
Documento nato-digital