Tribunal: CARF
Processo: 16682.901562/2018-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Semíramis de Oliveira Duro
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-06-22
Data de publicação: 2021-10-01

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano.
Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre eles despesas de depreciação.
Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3o, § 1o, III, da Lei n. 10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021.
AQUISIÇÃO DE EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO IMEDIATA. POSSIBILIDADE.
A interpretação do disposto no art. 1o da Lei no 11.774/2008, que permite a apropriação imediata de crédito sobre o valor de aquisição do ativo, comporta a inclusão de quaisquer máquinas e equipamentos, o que inclui as embarcações, desde que utilizadas para a prestação de serviços ou produção de bens.
Inadequação da classificação fiscal da TIPI sobre máquinas e equipamentos para a restrição interpretativa, devendo-se buscar um sentido próprio na legislação do PIS e da COFINS.
ALUGUEL. DUTOS E TERMINAIS. NATUREZA DE PRÉDIO.
Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm a natureza de prédio, permitindo a apuração de crédito com fundamento no inciso IV, do art. 3°, da Lei n° 10.833/2003.
CREDITAMENTO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. ÔNUS DA PROVA.
Na apuração de COFINS não-cumulativa, a prova da existência do direito de crédito indicado nas declarações incumbe ao contribuinte, de maneira que, não havendo tal demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas (art. 170 do CTN c/c art. 373 do CPC/15).
COMPENSAÇÃO. DECADÊNCIA. VERIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. INEXISTÊNCIA.
Visando apurar a certeza e liquidez do direito creditório invocado em declaração de compensação, é cabível averiguar a base de cálculo do tributo, ainda que isso implique em verificar fatos ocorridos há mais de cinco anos. Esse procedimento não se confunde com o prazo decadencial do direito de constituição do crédito tributário mediante lançamento de ofício.
PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Não cabe à autoridade julgadora diligenciar ou determinar a realização de perícia para, de ofício, promover a produção de prova da legitimidade do crédito defendido pelo contribuinte.
Recurso Voluntário Provido em Parte.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.901562/2018-18
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-010.377 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de junho de 2021
Recorrente
PETROBRAS TRANSPORTE S.A - TRANSPETRO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO.
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO.
CRÉDITOS.
APROPRIAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo são
tratados como insumos, passíveis de apuração de crédito, desde que não
prolonguem a vida útil do bem em mais de um ano.
Gastos com manutenção, reparos e substituição de peças de um ativo que
prolongam a vida útil do bem em prazo superior a um ano, conforme a
legislação do imposto sobre a renda, devem ser ativados, apurando-se sobre
eles despesas de depreciação.
Sobre as despesas de depreciação é possível a apuração de créditos não
cumulatividade do PIS/COFINS, nos termos artigo 3o, § 1o, III, da Lei n.
10.833/2003. Inteligência da Solução Cosit n. 59/2021.
AQUISIÇÃO
DE
EMBARCAÇÕES.
CRÉDITOS.
APROPRIAÇÃO
IMEDIATA. POSSIBILIDADE.
A interpretação do disposto no art. 1o da Lei no 11.774/2008, que permite a
apropriação imediata de crédito sobre o valor de aquisição do ativo, comporta a
inclusão de quaisquer máquinas e equipamentos, o que inclui as embarcações,
desde que utilizadas para a prestação de serviços ou produção de bens.
Inadequação da classificação fiscal da TIPI sobre máquinas e equipamentos
para a restrição interpretativa, devendo-se buscar um sentido próprio na
legislação do PIS e da COFINS.
ALUGUEL. DUTOS E TERMINAIS. NATUREZA DE PRÉDIO.
Por incorporarem-se ao solo para sua utilização, os dutos e terminais têm a
natureza de prédio, permitindo a apuração de crédito com fundamento no
inciso IV, do art. 3°, da Lei n° 10.833/2003.
CREDITAMENTO NO REGIME NÃO CUMULATIVO. ÔNUS DA PROVA.
Na apuração de COFINS não-cumulativa, a prova da existência do direito de
crédito indicado nas declarações incumbe ao contribuinte, de maneira que, não
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.901562/2018-18
Fl. 733
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

havendo tal demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas (art. 170 do
CTN c/c art. 373 do CPC/15).
COMPENSAÇÃO.
DECADÊNCIA.
VERIFICAÇÃO
DA
BASE
DE
CÁLCULO. INEXISTÊNCIA.
Visando apurar a certeza e liquidez do direito creditório invocado em
declaração de compensação, é cabível averiguar a base de cálculo do tributo,
ainda que isso implique em verificar fatos ocorridos há mais de cinco anos.
Esse procedimento não se confunde com o prazo decadencial do direito de
constituição do crédito tributário mediante lançamento de ofício.
PEDIDO
DE
PERÍCIA/DILIGÊNCIA.
PRESCINDIBILIDADE.
INDEFERIMENTO.
Não cabe à autoridade julgadora diligenciar ou determinar a realização de
perícia para, de ofício, promover a produção de prova da legitimidade do
crédito defendido pelo contribuinte.
Recurso Voluntário Provido em Parte.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas referentes aos aluguéis de dutos,
terminais e instalações. E, por voto de qualidade, dar parcial provimento ao recurso voluntário
para reverter as glosas relacionadas a despesas de depreciação/amortização com docagens e
paradas programadas e aquisição de embarcações. Vencidos os Conselheiros Semíramis de
Oliveira Duro (Relatora), Ari Vendramini, Marco Antonio Marinho Nunes e José Adão Vitorino
de Morais que negavam provimento ao recurso voluntário nesses tópicos. Designado para redigir
o voto vencedor o Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Redator Designado
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini,
Salvador Cândido Brandão Junior, Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro,
José Adão Vitorino de Morais, Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada), Juciléia de
Souza Lima e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Relatório
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Trata o presente processo da análise da Declaração de Compensação - DCOMP
transmitida com fundamento em pagamento a maior ou indevido de COFINS não-cumulativa,
referente ao período de apuração de janeiro de 2012.
A DEMAC/RJ, em Despacho Decisório, não reconheceu o direito creditório
pleiteado, e, em consequência, não homologou as compensações pretendidas. Consta no relatório
fiscal que:
A reconciliação entre a contabilidade e os DACONs, considera o histórico do
contribuinte, já autuado em fiscalização anterior, relativo a glosa de creditamento de
COFINS incidente sobre insumos, por falta de previsão legal e omissão de receita,
cujo crédito tributário constituído fora mantido pela DRJ/BSB, em relação ao ano
calendário de 2010, processo no. 16682.721049/2014-11, encontrando-se em
julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda
(CARF), cuja decisão nos vincula, objeto de Pareceres Decisórios de Ressarcimento e
Compensação, de DCOMPS cujos fatos geradores ocorreram no ano-calendário de
2010, transmitidas em 2013.
Considerada a reconciliação entre a DIPJ e os Dacons, através da intimação n.
351, fls. 672 a 683, datada de 22/08/2017, contribuinte foi intimado a prestar
informações a respeito dos valores demonstrados.
Concluída a auditoria de certeza e liquidez do crédito tributário, foi apurado
dedução de crédito de COFINS em desacordo com a legislação vigente, em especial o
art. 3° e parágrafos da Lei n° 10.833/2003.
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM BASE NOS ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO LINHA 09 FICHAS 06A e 16 A- DACON
De acordo com informações apresentadas pelo contribuinte, fls. 779, os
encargos informados na linha 09 das fichas 06A e 16A, das DACONs referem-se a
amortização de gastos com manutenção e reparos de embarcações (docagens) e das
instalações de Dutos & Terminais (parada programada).
Às fls 782 o contribuinte apresentou planilhas de Crédito Depreciação 2012
Manutenção Dutos Embarcações, dos meses de janeiro a dezembro de 2012, em que
identifica valores calculados sobre paradas programadas para manutenção, com
serviços de docagem de navios e embarcações, inspeções técnicas, manutenção,
limpeza e reabilitação de tanques de armazenamento, com ou sem fornecimento de
material.
Em face da extensão das atividades desenvolvidas, contribuinte foi intimado a
apresentar cópia do livro Razão das contas representativas de despesa de
depreciação/amortização dos gastos com as paradas programadas, que geraram os
créditos
demonstrados
no
DACON
e
suas
respectivas
contas
de
Depreciação/Amortização Acumulada.
Atendendo intimação, contribuinte, através de oficio, apresenta cópia do livro
Razão das contas contábeis de registro das depreciações/amortizações, (custo) a valor
de custo e as correspondentes contrapartidas, as contas de resultado (contas de ativos),
fls. 6594 a 6633 e 6756 a 6800, que através de mapa transcrevemos abaixo:
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Verificado então, nos históricos das respectivas contas contábeis de ativo onde
os mesmos foram registrados, que os gastos que geraram as despesas de
depreciação/amortização utilizadas como base de cálculo dos créditos eram relativos a
gastos com docagem de navios e embarcações operados pela contribuinte e com
inspeções técnicas, manutenção e reabilitação de tanques de armazenamento, foi
lavrada a intimação no. 1.343/2017, desta feita para solicitar que informasse a
legislação que fundamentou o registro contábil desses gastos no ativo imobilizado e a
consequente apuração de despesas de depreciação/amortização e de créditos da não-
cumulatividade relativa aos mesmos.
As solicitações foram atendidas, através da Carta 0105/2017, de 19/10/2017, fls.
6162, na qual a contribuinte esclareceu que “a base legal para a tomada dos créditos
em relação ao ativo imobilizado, é o disposto no art. 3°, inciso VI, combinado com o
inciso III, parágrafo 1° da Lei 10833/2003”.
Em relação as paradas programadas (manutenção relevante realizada nos navios
e nas instalações de Dutos e Terminais, que é capitalizada para amortização por conta
da legislação contábil, Pronunciamento Contábil – CPC n. 27), a base legal é o art. 3°,
inciso II, da Lei 10.833/2003, combinado com o art. 66, § 5°, II, “a” , da IN SRF n°
247/2002.
Os dispositivos da Lei 6.404/76 e Pronunciamento Técnico e demais normas
contábeis dizem respeito aos critérios contábeis a serem observados na classificação e
na avaliação de bens e direitos do ativo imobilizado e o inciso VII e §1°, inciso III, do
art. 3° da Lei 10.833/2003, é aquele que permite o aproveitamento de créditos
apurados sobre as despesas de amortização de edificações e benfeitorias em imóveis
próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa.
Quanto aos documentos comprobatórios dos gastos com as paradas
programadas, fls 782, a empresa apresentou o detalhamento dos gastos e uma série de
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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notas fiscais /recibos que trouxeram a confirmação de que os valores que compuseram
os ativos imobilizados denominados paradas programadas e que geraram as despesas
de depreciação que serviram de base de cálculo de créditos do PIS e da COFINS, se
referiam a dispêndios com serviços diversos de docagem de navios, manutenção,
limpeza e reabilitação de tanques, com ou sem fornecimento de material.
De fato, conforme já apurado, a empresa, desde janeiro de 2006, adota como
prática contábil o registro no ativo imobilizado dos gastos relevantes com manutenção
de unidades industriais e dos navios, conforme descrito no item “3À” das Notas
Explicativas às Demonstrações Financeiras daquele ano:
“3 – Resumo das Principais Práticas Contábeis
i - Paradas Programadas
Até dezembro de 2005, a Companhia adotava a prática contábil de registrar
mensalmente a provisão para docagem dos navios no período anterior àquele previsto
para a realização da parada programada tendo como base as estimativas de gastos.
A partir de janeiro de 2006, em atendimento à Deliberação CVM no 489/2005 e
à Interpretação Técnica no1/2006 do IBRACON 2, a Companhia reverteu o saldo da
provisão para paradas programadas e adotou como prática contábil o registro no
imobilizado dos gastos relevantes realizados com manutenção das unidades industriais
e dos navios, que incluem peças de reposição, serviços de montagem e desmontagem,
entre outros.
Tais paradas ocorrem em períodos programados, em média de 3 anos, e os
respectivos gastos são depreciados como custo dos serviços prestados até o início da
seguinte parada.”
A mencionada Interpretação Técnica do IBRACON n° 01/2006, intitulada
“Tratamento Contábil dos Custos com Manutenções Relevantes de Bens do Ativo
Imobilizado”, inicia por esclarecer que “determinados segmentos da indústria, tais
como naval, aviação, siderurgia, agroindústria e petroquímico, executam manutenções
relevantes em bens do ativo imobilizado em intervalos regulares durante sua vida útil
econômica”; que” essas manutenções são efetuadas para restaurar ou manter os
padrões originais de desempenho previstos pelos fornecedores e representam a única
alternativa para a utilização do ativo até o final de sua vida útil” e que “para essas
manutenções, as entidades paralisam as operações do ativo ou do grupo de ativos por
um certo período de tempo e incorrem, de maneira geral, nos seguintes principais
gastos: a) Componentes principais e peças; b) Serviços próprios ou contratados de
terceiros para a substituição dos componentes e peças; c) Serviços próprios ou
contratados para manutenções e limpezas relevantes; d) Custos fixos da planta durante
o período da manutenção, das perdas de estoque etc”. Perpassa pela constatação
quanto à inadequação das práticas contábeis até então adotadas para registro dos
gastos com essas manutenções (constituição de provisão ou registro em ativo diferido)
e conclui pela necessidade de adequação mediante, a partir de então, registro de tais
gastos no ativo imobilizado e depreciação ao longo de sua vida útil, qual seja, até a
próxima parada programada.
Contudo, ainda que o registro de tais gastos no ativo imobilizado e de sua
consequente depreciação possa ser aconselhável em virtude da necessidade de se
demonstrar adequadamente, sob o ponto de vista contábil, os valores dos ativos de
uma empresa, o fato é que as despesas de depreciação, ou de amortização, sobre eles
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apuradas não são aquelas para as quais a legislação prevê a hipótese de apuração de
créditos descontáveis do PIS e da COFINS devidos mensalmente.
Os incisos VI e §1°, inciso III, dos art. 3° das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
somente permitem a apuração dos créditos sobre as despesas de depreciação de
máquinas, equipamentos e bens incorporados ao ativo imobilizado e não sobre a
depreciação de gastos realizados pela empresa para manutenção desses bens.
Não é o fato de se encontrarem tais gastos registrados no ativo imobilizado da
empresa, ou de os mesmos estarem submetidos à depreciação mensal, que os
transforma em bens, em máquinas ou em equipamentos, ou que transmuta as
depreciações a eles relativas em depreciação sobre bens, máquinas e equipamentos.
Nesse sentido, importante destacar que os montantes dispendidos com as
paradas programadas para manutenção não passam a integrar o valor dos bens objeto
da manutenção, nem aumentam sua vida útil e nem são depreciados nos mesmos
prazos em que os respectivos bens. Tais gastos são registrados em ativos segregados e
o prazo para sua depreciação vai depender da regularidade em que são realizadas as
paradas programadas, vez que são depreciados dentro do prazo transcorrido entre uma
parada e outra. No caso específico da contribuinte, em média no prazo de três anos,
conforme consta de suas notas explicativas.
A esse respeito inclusive veja-se que a Instrução Normativa SRF 457/2004, que
disciplina especificamente a utilização dos créditos da não-cumulatividade sobre
encargos de depreciação, deixa claro que tais créditos devem ser determinados
mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Receita Federal em função do
prazo de vida útil do bem ou opcionalmente nos prazos de 4 ou 2 anos, para
determinadas máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos previstos na lei, isto,
por óbvio, porque parte do pressuposto de que esses créditos necessariamente são
apurados sobre as depreciações de bens. Diz assim a referida Instrução Normativa:
“Art. 1o As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a
partir de 1 o de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei n
o 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei n o 4.506, de 1964, podem descontar créditos
calculados sobre os encargos de depreciação de:
I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e
II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados
nas atividades da empresa.
§ 1 o Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser
determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria da
Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das
Instruções Normativas SRF n o 162, de 31 de dezembro de 1998, e n o 130, de 10 de
novembro de 1999.
§ 2 o Opcionalmente ao disposto no § 1 o , para fins de apuração da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de
aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de:
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I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo
imobilizado;
ou
II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e
equipamentos, novos, relacionados nos Decretos n o 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e
n o5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto n o 5.222,
de 30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1° de outubro de 2004, destinados
ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente.”
Resta patente que inexiste nesse instrumento normativo ou nas leis e demais IN
que disciplinam a utilização dos créditos da não-cumulatividade qualquer dispositivo
que permita a apuração de créditos sobre despesas de depreciação/amortização de
gastos havidos com as paradas programadas para manutenção de ativos, quer sejam
estas despesas determinadas em função do prazo transcorrido entre uma parada e outra
ou em função de qualquer outro prazo.
De se dizer que existe sim a possibilidade de apuração de créditos sobre o valor
das despesas de amortização das edificações e benfeitorias realizadas em imóveis
próprios ou de terceiros, cujo dispositivo legal - incisos VII dos arts. 3° das Lei
10.637/2002 e 10.833/2003 – já inclusive objeto de manifestação da contribuinte, ao
afirmar que “a consequente apuração e tomada de créditos com base no valor da
depreciação incorrida no mês foi fundamentada na interpretação do disposto no art.
183, inc. V, e mais especificamente no item “a” do mesmo artigo, da referida Lei
6.404/76, combinada com o disciplinado na lei 10.833/03, Art. 3 o inc. VII e §1 o inc.
III”(sic). Porém, mesmo este dispositivo não socorre a contribuinte.
Veja-se que o aludido inciso VII do art. 3° da Lei 10.833/2003 é aquele que traz
a permissão para a apuração de créditos da COFINS sobre os encargos de amortização
de edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros e não sobre
depreciação/amortização dos gastos com serviços diversos de docagem, manutenção,
limpeza e reabilitação de navios, embarcações e tanques, como é o caso dos gastos que
serviram de base à apuração dos créditos declarados no DACON. Os gastos cujas
depreciações/amortizações foram utilizadas como base de cálculo dos créditos nem se
referem a imóveis, nem a edificações ou benfeitorias.
Neste ponto, é de se registrar que uma simples análise das Fichas 06A e 16A
dos DACON revela que mesmo a contribuinte tem ciência de que tais gastos não se
enquadram como gastos com edificações e benfeitorias em imóveis posto que teve o
cuidado de não declarar os valores das aludidas depreciações/amortizações nas Linhas
das Fichas 06A e 16A destinadas a esse tipo de informação, quais sejam, as Linhas 11,
intituladas “Encargos de Amortização de Edificações e Benfeitorias”.
Assim, diante de todo o exposto e considerando que a apuração de créditos
sobre os valores das despesas de depreciação dos gastos havidos com as paradas
programadas para manutenção de ativos não encontra amparo na legislação que rege a
matéria, procedemos à glosa dos créditos descontados a esse título para fins de
auditoria de certeza e liquidez do crédito do PIS e da COFINS submetidos a
compensação, através da declaração de compensação identificada (...)
DA IMPOSSIBILIDADE DE DESCONTO DOS SUPOSTOS CRÉDITOS
APURADOS SOBRE AS DESPESAS DE DEPRECIAÇÃO DOS GASTOS COM
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PARADAS
PROGRAMADAS
PARA
MANUTENÇÃO,
AINDA
QUE
HOUVESSE PREVISÃO LEGAL PARA TAL.
Cumpre registrar que, ainda que houvesse previsão legal para o desconto de
créditos apurados sobre despesas de depreciação de gastos havidos com paradas
programadas para manutenção de ativos, a qual, reafirma-se, não há, outro impeditivo
haveria a impossibilitar a sua efetivação no caso da contribuinte.
É que os montantes integrais dessas despesas de depreciação/amortização,
apuradas sobre os tais gastos com paradas programadas, constituíram-se custo ou
despesa na apuração do resultado, o que afasta a possibilidade de os mesmos valores
serem utilizados como base de cálculo de créditos descontáveis das exações devidas,
conforme preconiza o Ato Declaratório Interpretativo - ADI SRF n° 03/2007 a seguir
transcrito:
“Ato Declaratório Interpretativo SRF no 3, de 29 de março de 2007
Dispõe sobre o tratamento dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, para fins de apuração das bases de cálculo do Imposto sobre a Renda da
Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe
confere o inciso III do art. 230 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal,
aprovado pela Portaria MF no 30, de 25 de fevereiro de 2005, e tendo em vista o
disposto no art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e nos arts. 3o, e seu
§10, e 15, inciso II, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o que consta do
processo no 10680.008418/2006-19, declara:
Art. 1o O valor dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição
Social para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), apurados no regime não-
cumulativo não constitui:
I - receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor
devido das referidas contribuições;
II - hipótese de exclusão do lucro líquido, para fins de apuração do lucro real e
da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
Parágrafo único. Os créditos de que trata o caput não poderão constituir-se
simultaneamente em direito de crédito e em custo de aquisição de insumos,
mercadorias e ativos permanentes.
Art. 2o O procedimento técnico contábil recomendável consiste no registro dos
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins como ativo fiscal.
Parágrafo único. Na hipótese de o contribuinte adotar procedimento diverso do
previsto no caput, o resultado fiscal não poderá ser afetado, inclusive no que se refere
à postergação do recolhimento do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da
CSLL.
Art. 3o É vedado o registro dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins em contrapartida à conta de receita.”
De acordo com referido Ato Declaratório Interpretativo, a parcela relativa ao
crédito apurado sobre determinada despesa/gasto somente poderá ser utilizada para
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

reduzir o valor do PIS e da COFINS devidos desde que não tenha sido considerada
como custo na apuração do resultado do exercício, uma vez que, nos termos do ADI,
os créditos da não-cumulatividade “não poderão constituir-se simultaneamente em
direito de crédito e em custo de aquisição de insumos, mercadorias e ativos
permanentes”. Ou seja, tal parcela deverá ser tratada como crédito descontável ou
como custo no resultado do exercício, nunca como ambos.
Como sabido, o custo de um ativo imobilizado é levado a resultado do exercício
mediante a dedução, na apuração do lucro do período, de suas respectivas despesas de
depreciação. Assim, no momento em que se deduz a totalidade de aludidas despesas
na apuração do lucro líquido do exercício, sem que desse total seja reduzido o valor da
parcela relativa ao “crédito a recuperar”, está a se deduzir também essa parcela
relativa a esse “crédito a recuperar”, eis que ainda embutida no valor total das tais
despesas.
E isso foi justamente o que ocorreu. A integralidade (ou seja, o montante bruto
das despesas sem a devida redução da parcela relativa ao crédito a recuperar) dos
valores contabilizados naquelas contas de depreciação que registraram as despesas de
depreciação sobre os gastos com as paradas programadas, que serviram de base de
cálculo dos créditos do PIS e da COFINS, foi deduzida na apuração do lucro líquido
do ano sob fiscalização, parte a título de “Custos dos Bens e Serviços Vendidos”, na
linha 17 da ficha 07A da DIPJ (Demonstração do Resultado do Exercício), e parte a
título de “Despesas 17 da ficha 07A da DIPJ (Demonstração do Resultado do
Exercício), e parte a título de “Despesas Operacionais”, na linha 40 da mesma Ficha.
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – VALOR DE AQUISIÇÃO – LINHA
10 FICHA 06A e 16A - DACON
Após pedidos de prorrogação de prazo, formulados através das petições de fls.
689, 731, 732, 736 e 737, datadas de 18 de abril, 08 e 29 de maio, no dia 19 de junho
de 2017, contribuinte, através de petição, fls. 779, apresenta livros e documentos para
fazer prova da contabilização no Ativo Imobilizado, de veículos de navegação
(navios) pelo valor de aquisição.
Conforme planilha apresentada pelo contribuinte, fls. 781, foi adquirido do
estaleiro Maua o Navio Furtado, no valor de R$ 186.743.213,00, nota fiscal n. 2285 e
n. 2319; o navio Sérgio Buarque, no valor de R$ 186.574.048,00, nota fiscal no. 3037;
e o navio João Cândido, no valor de R$ 363.685.286,00, contabilizados em conta de
Ativo Imobilizado, no valor total de R$ 737.002.547,00, fls. 781.
Calculado sobre o valor do ativo imobilizado, o contribuinte deduziu através de
creditamento de PIS do valor de R$ 12.160.542,03 e creditamento da COFINS do
valor de R$ 56.012.193,57, totalizando 68.172.735,60, fls. 780.
Atendendo Termo de Intimação no. 1.343/2017, em 28 de setembro de 2017,
fls. 866 a 869, contribuinte apresenta cópia em PDF da contabilização no imobilizado
dos navios acima citados, respaldando o aproveitamento dos créditos de PIS e
COFINS sobre o custo de aquisição dos navios com base no art. 1° da Lei n°
11.774/2008, alterada pela Lei 12.546/2011.
É de se considerar que o creditamento total dos créditos pelas aquisições de
embarcações não possui proteção legal. De acordo com o artigo 1° da Lei
11.774/2008, expressamente admite esta possibilidade em relação a aquisição de
máquinas e equipamentos destinadas ao Ativo Imobilizado.
Fl. 741
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

E aqui consideramos as normas que regem a classificação tarifária de máquinas
e equipamentos, na seção XVI da TIPI, pois as embarcações diferentemente das
máquinas possuem posição específica na TIPI, sendo classificadas como sendo
material de transporte, seção XVII.
Em consonância a interpretação acima, o ADI RFB 4, de 20/04/2015, dispõe
que são admitidos créditos de PIS e COFINS, em relação aos veículos automotores
(embarcações) incorporados ao ativo imobilizado e destinados a prestação de serviços,
tão somente com a utilização do encargo mensal de depreciação, nos termos do art. 3°
VI c/c parágrafo 1° Inciso III, Lei 10.833/2003.
Para fins de conceito a doutrina tem se manifestado que “Por veículo automotor
haveremos de entender aquele que é dotado de motor próprio, e, portanto capaz de se
locomover em virtude de impulso (propulsão) ali produzido. Serão os carros,
caminhonetes, ônibus, caminhões, tratores, motocicletas (e assemelhados) mas
também as embarcações e aeronaves, em uma perspectiva de menor incidência
prática (Ver Lei 9426/96), constatando-se que difere literalmente das máquinas e
equipamentos.
Portanto, é cristalina a falta de amparo legal a pretensão do contribuinte em se
creditar do PIS e da COFINS em sua totalidade, pelo custo de aquisição, calculado
sobre os valores contabilizados no ativo imobilizado, pagos na aquisição de navios
e/ou embarcações, por absoluta falta de previsão e autorização legal. (...)
OUTRAS OPERAÇÕES DIREITO A CRÉDITO LINHA 13 FICHA 06A e
16A - DACON
No dia 08 de maio de 2017, contribuinte, às fls 731 a 732, atendendo intimação,
apresentou informações relacionadas as Outras Operações com Direito a Crédito
demonstradas no DACON, do período de janeiro a junho de 2012.
Através de petição datada de 29/05/2017, contribuinte, às fls. 736 a 737,
apresentou informações em planilha, do período de julho a dezembro de 2012.
Examinando as planilhas apresentadas, no quadro identificado como sendo
Outras Operações com Direito a Crédito, identificamos uma série de operações a título
de Aluguéis, Arrendamentos Diversos, Arrendamento de Áreas e Arrendamento de
Dutos e Arrendamentos de Terminais.
No desenvolvimento da auditoria consideramos as informações e documentos
probatórios, que fazem prova dos alugueis e arrendamentos diversos; arrendamento de
áreas e arrendamento de dutos e terminais.
Como não poderia deixar de ser, levamos em consideração a interpretação
literal do art. 3° da Lei no. 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que expressamente
identifica os serviços e bens contratados a título de aluguéis e de arrendamento
mercantil, beneficiados com o creditamento da COFINS:
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos
e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES.
Fl. 742
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Para proporcionar uma identificação da natureza, procedência e valoração do
creditamento, reconciliamos os DACONS transmitidos nos meses de janeiro a
dezembro de 2012, com as informações prestadas pelo contribuinte às fls 731 e 732,
736 a 737, 866 a 869 e paginas dos livros Razões nos. 896 a 1666 dos autos.
Nesta avaliação, apuramos que o contribuinte se apropriou de créditos a título
de alugueis /arrendamentos diversos; de arrendamento de áreas e arrendamento de
Dutos e Terminais, que amplia o alcance de referido dispositivo legal, que restringe
seu alcance às despesas de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa (IV) e ao valor das
contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de
optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES (V):
Da leitura dos dispositivos legais em referência, de plano se constata que não é
qualquer tipo de arrendamento ou de aluguel que gera direito ao creditamento.
Em relação aos aluguéis o dispositivo legal aplicável, a que estamos vinculados,
se refere especificamente e literalmente a aluguéis de prédios, máquinas e
equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa (item IV)
não se aplicando ao caso concreto.
No caso do arrendamento, a lei é específica ao determinar que somente são
aceitas como base de cálculo dos créditos as despesas relativas às contraprestações de
arrendamento mercantil e, como se pode verificar nos documentos apresentados pela
contribuinte, não é deste tipo de arrendamento que tratam os contratos por ela
firmados.
No nosso ordenamento jurídico, o arrendamento mercantil é regrado pela Lei no
6.099/1974, que logo em seu artigo 1° assim esclarece:
“Art. 1o O tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil reger-
se-á pelas disposições desta Lei.”
E em seus artigos seguintes estabelece os diversos requisitos para que um
contrato seja considerado como de arrendamento mercantil:
Art. 2o Não terá o tratamento previsto nesta Lei o arrendamento de bens
contratado entre pessoas jurídicas direta ou indiretamente coligadas ou
interdependes, assim como o contratado com o próprio fabricante.
§ 1o O Conselho Monetário Nacional especificará em regulamento os casos de
coligação e interdependência.
§ 2o Somente farão jus ao tratamento previsto nesta Lei as operações realizadas
ou por empresas arrendadoras que fizerem dessa operação o objeto principal de sua
atividade ou que centralizarem tais operações em um departamento especializado com
escrituração própria.
Art. 5o Os contratos de arrendamento mercantil conterão as seguintes
disposições:
a) prazo do contrato;
Fl. 743
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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b) valor de cada contraprestação por períodos determinados, não superiores a
um semestre;
c) opção de compra ou renovação de contrato, como faculdade do arrendatário;
d) preço para opção de compra ou critério para sua fixação, quando for
estipulada esta cláusula.
Parágrafo único – Poderá o Conselho Monetário Nacional, nas operações que
venha a definir, estabelecer que as contraprestações sejam estipuladas por períodos
superiores aos previstos na alínea b deste artigo.
Tais requisitos constam também da Resolução do Banco Central do Brasil no
2.309/96, que regulamenta a matéria:
Resolução BACEN no 2.309/96
Art. 1o As operações de arrendamento mercantil com o tratamento tributário
previsto na Lei no. 6.099, de 12.09.74, alterada pela Lei no. 7.132, de 26.10.83,
somente podem ser realizadas por pessoas jurídicas que tenham como objeto principal
de sua atividade a prática de operações de arrendamento mercantil, pelos bancos
múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e pelas instituições financeiras que,
nos termos do art. 13 deste Regulamento, estejam autorizadas a contratar operações de
arrendamento com o próprio vendedor do bem ou com pessoas jurídicas a ele
coligadas ou interdependentes.
Art. 7o Os contratos de arrendamento mercantil devem ser formalizados por
instrumento público ou particular, contendo, no mínimo, as especificações abaixo
relacionadas:
I - a descrição dos bens que constituem o objeto do contrato, com todas as
características que permitam sua perfeita identificação;
II - o prazo de arrendamento;
III - o valor das contraprestações ou a fórmula de cálculo das contraprestações,
bem como o critério para seu reajuste;
IV - a forma de pagamento das contraprestações por períodos determinados, não
superiores a um semestre, salvo no caso de operações que beneficiem atividades
rurais, quando o pagamento pode ser fixado por períodos não superiores a um ano;
V - as condições para o exercício por parte da arrendatária do direito de optar
pela renovação do contrato, pela devolução dos bens ou pela aquisição dos bens
arrendados;
VI - a concessão à arrendatária de opções de compra dos bens arrendados,
devendo ser estabelecido o preço para seu exercício ou critério utilizável na sua
fixação;
VII - as despesas e os encargos adicionais, inclusive despesas de assistência
técnica, manutenção e serviços inerentes à operacionalidade dos bens arrendados,
admitindo-se, ainda, para o arrendamento mercantil financeiro:
a) a previsão de a arrendatária pagar valor residual garantido em qualquer
momento durante a vigência do contrato, não caracterizando o pagamento do valor
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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residual garantido o exercício da opção de compra; b) o reajuste do preço estabelecido
para a opção de compra e o valor residual garantido;
VIII - as condições para eventual substituição dos bens arrendados, inclusive na
ocorrência de sinistro, por outros da mesma natureza, que melhor atendam às
conveniências da arrendatária, devendo a substituição ser formalizada por intermédio
de aditivo contratual;
IX - as demais responsabilidades que vierem a ser convencionadas, em
decorrência de:
a) uso indevido ou impróprio dos bens arrendados;
b) seguro previsto para cobertura de risco dos bens arrendados;
c) danos causados a terceiros pelo uso dos bens;
d) ônus advindos de vícios dos bens arrendados;
X - a faculdade de a arrendadora vistoriar os bens objeto de arrendamento e de
exigir da arrendatária a adoção de providências indispensáveis à preservação da
integridade dos referidos bens;
XI - as obrigações da arrendatária, nas hipóteses de:
a) inadimplemento, limitada a multa de mora a 2% (dois por cento) do valor em
atraso;
b) destruição, perecimento ou desaparecimento dos bens arrendados;
XII - a faculdade de a arrendatária transferir a terceiros no País, desde que haja
anuência expressa da entidade arrendadora, os seus direitos e obrigações decorrentes
do contrato, com ou sem co-responsabilidade solidária.
Conforme se verifica, o contrato de arrendamento mercantil é contrato típico e
complexo que possui diversas caraterísticas a distingui-lo dos demais contratos, dentre
as quais, pela relevância no caso sob análise, destacamos:
a) ser negócio cujo arrendador é empresa pertencente ao sistema financeiro ou
pessoa jurídica que tem como objeto principal de sua atividade a prática de operações
de arrendamento mercantil;
b) não ter como partes pessoas jurídicas direta ou indiretamente coligadas ou
interdependentes; e
c) obrigatoriamente propiciar ao arrendatário a faculdade de adquirir o bem
arrendado ou devolvê-lo ao arrendador ao final do prazo contratual.
Analisando-se os contratos apresentados pela contribuinte, intitulados como de
“arrendamento de dutos e terminais”, verifica-se, de pronto, que o primeiro requisito
estabelecido no art. 1o da Resolução BACEN no 2.309/96, ex vi do §2° do art. 2° da
6.099/1974, não é cumprido, posto que a arrendadora é a Petróleo Brasileiro S/A –
PETROBRAS, a qual sabidamente não é instituição financeira nem tem como objeto
principal de sua atividade a prática de operações de arrendamento mercantil. E mesmo
que fosse, sendo a fiscalizada subsidiária integral da arrendadora continua o
impedimento para se enquadrar os tais contratos como de arrendamento mercantil, eis
Fl. 745
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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que o caput do mesmo art. 2o da Lei no 6.099/74 é categórico ao determinar que “não
terá o tratamento previsto nesta Lei o arrendamento de bens contratado entre pessoas
jurídicas direta ou indiretamente coligadas ou interdependentes”.
E mais, pela cláusula décima quinta dos contratos sob análise, a contribuinte
está obrigada à devolução dos bens arrendados quando do encerramento do prazo
contratual. Tal cláusula é de vital importância para a caracterização desses contratos,
haja vista que, conforme determinado no art. 5o, alíneas “c” e “d”, da Lei no 6.099/74 e
art. 7o, incisos V e VI, da Resolução BACEN no 2.309/96, para ser considerado como
de arrendamento mercantil, seja ele financeiro ou operacional, o contrato deve
necessariamente conter cláusula que propicie à arrendatária a possibilidade de exercer
o seu direito de compra dos bens arrendados, e deve estabelecer ainda o preço para seu
exercício ou critério utilizável na fixação do mesmo, cláusulas estas que os contratos
firmados pela fiscalizada não possuem. Do contrário, expressamente (Cláusulas 15)
determinam que os bens deverão ser obrigatoriamente devolvidos quando de seu
encerramento.
Nesse sentido, em seu artigo 33, a Resolução BACEN no 2.309/96 enfatiza que
as operações que se realizarem em desacordo com as suas disposições não se
caracterizam como de arrendamento mercantil.
Temos pois que não se trata, no caso concreto, de hipótese de arrendamento
mercantil, quer financeiro, quer operacional, sendo este motivo suficiente a impedir a
utilização do valor relativo às despesas com os tais contratos como elemento formador
da base de cálculo de crédito da COFINS nos termos dos arts. 3o, incisos V, da Lei
10.833/2003, e a impor a glosa de tal crédito na apuração da exação devida.
Mas ainda que se diga que os contratos tratam, na realidade, de simples aluguel
regrado pelo art. 565 do Código Civil, Lei 10.406/2002, nos quais uma das partes se
obriga a ceder à outra, por tempo determinado, o uso e gozo de coisa não fungível,
mediante certa retribuição, da mesma forma se impõe a glosa dos créditos sobre as tais
despesas.
É que o desconto de créditos relativos a despesas de aluguéis tem obedecer à
limitação imposta pelos arts. 3o, inciso IV, da Lei 10.833/2003, segundo os quais dão
direito a crédito apenas as despesas com aluguéis de prédios, máquinas e
equipamentos.
Com efeito, não é ao aluguel de qualquer tipo de instalação a que a lei alude
como despesa apta a gerar crédito, mas tão somente ao aluguel da edificação do tipo
prédio ou ao aluguel de máquinas e de equipamentos, e os dutos e terminais, não
obstante se constituírem instalações utilizadas pela interessada no desempenho de sua
atividade, não são edificações do tipo prédio, nem mesmo podem ser classificados
como máquinas/equipamentos, para cujas despesas de aluguel a lei trouxe a
possibilidade de creditamento.
Dutos são tubulações especialmente construídas em chapas que recebem
tratamentos contra corrosão e são utilizadas para transportar petróleo e seus derivados
por distâncias especialmente longas, sendo então denominados como oleodutos,
gasodutos ou polidutos, conforme o produto que transportam, e interligam terminais
marítimos, fluviais, lacustres ou terrestres, campos de produção de petróleo e gás,
refinarias, companhias distribuidoras e consumidores, permitindo assim que grande
quantidade de produtos seja deslocada de maneira mais segura e econômica,
diminuindo o tráfego de cargas perigosas por caminhões, trens ou por navios.
Fl. 746
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Melhor dizendo, conforme definição técnica da própria agência reguladora da
atividade (Agência Nacional do Petróleo - ANP), dutos e terminais são “instalações de
transporte ou transferência” de petróleo e de seus derivados, que “incluem os sistemas
indispensáveis à operação das mesmas, tais como: estações de bombeamento ou
compressão, tanques de armazenagem e sistemas de controle” (Art. 1°, §§1° e 2°,
Portaria ANP 170/1998). Ou ainda, duto é o “conduto fechado destinado ao transporte
ou transferência de petróleo, seus derivados ou gás natural” (Art. 1o, Portaria ANP
125/2002), e terminal, “o conjunto de instalações compostas por tanques e esferas
utilizadas para o recebimento, expedição e armazenagem dos produtos da indústria do
petróleo” (glossário ANP, em www.anp.gov.br), e na legislação que rege o PIS e a
COFINS não-cumulativos inexiste previsão para apuração de crédito em relação às
despesas decorrentes dos aluguéis desses tipos de instalação ou de aluguéis de
instalações em geral.
Nesse aspecto, é de se salientar que os preços dos aluguéis sob análise são
estabelecidos no ANEXO II de cada contrato e que os valores ali estão definidos
apenas para as universalidades denominadas OLEODUTOS e TERMINAIS,
instalações estas que, como visto, “incluem os sistemas indispensáveis à operação das
mesmas, tais como: estações de bombeamento ou compressão, tanques de
armazenagem e sistemas de controle”. Não obstante, fato é que a lei estabelece que os
aluguéis que dão direito a crédito são apenas aqueles de PRÉDIOS, de MÁQUINAS e
de EQUIPAMENTOS, de forma que, se as partes resolvem contratar o aluguel de uma
universalidade de coisas que englobam principalmente bens que não se enquadram
nestas três espécies, não há como enquadrar ali estes gastos.
A uma porque a lei não prevê que despesas decorrentes de aluguéis de
universalidades de bens de espécies distintas, ou mesmo o aluguel de instalações em
geral, possam gerar créditos descontáveis das exações devidas pela sistemática da não-
cumulatividade, mas apenas, restritiva e especificamente, despesas decorrentes de
aluguéis de máquinas, prédios e equipamentos. E, a duas, porque ainda que seja
possível dizer que as universalidades dos objetos dos contratos de arrendamento aqui
analisados possuem bens principais que lhes dão a essência, estes seriam os dutos, os
tanques e as esferas, elementos principais e determinantes dos oleodutos e terminais
alugados, os quais, conforme já verificado, não se confundem com prédios, máquinas
e equipamentos.
Neste ponto, faz-se mister repisar que a necessidade ou a imprescindibilidade
não são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter
seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade
descontáveis do PIS e da COFINS devidos. É preciso que a hipótese de creditamento
esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto
ou despesa a ser tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um
dos requisitos nelas determinados, e esse não é o caso das despesas da fiscalizada
relativas ao aluguel de oleodutos e terminais, de forma que seus valores também serão
glosados para fins de lançamento de ofício das parcelas do PIS e da COFINS que
deixaram de ser espontaneamente recolhidas.
Em face dos argumentos de fato e de direito arrolados acima e a redação do art.
3° da Lei no 10.833, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2003, item IV - aluguéis de prédios,
máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da
empresa, que limita e restringe de forma expressa e literal, o alcance do credito das
contribuições sociais, às situações expressamente previstas, abaixo elaboramos
planilha em que se procede a identificação dos valores dos créditos glosados: (...)
Fl. 747
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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OMISSÃO DE OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS
Através do Termo de Intimação n. 764, fls 97 a 102, o contribuinte foi intimado
a demonstrar a composição da base calculo do PIS e da COFINS de janeiro de 2012 a
dezembro de 2012, consideradas nos DACONS e na DIPJ, contendo de modo
detalhado a descrição, o código contábil e o valor das receitas e das eventuais
exclusões e deduções efetuadas, bem como cópia do livro Razão dos códigos das
respectivas contas contábeis analíticas, do valor declarado na DIPJ, inclusive a título
de Outras Receitas Operacionais, no valor de R$ 11.822.077,12,
Atendendo intimação, fls. 107 a 110, o contribuinte declara que referido valor,
informado na linha 43 da ficha 07 A da DIPJ, faz parte do valor de R$ 38.181.343,83,
informado no item 02, demais receitas, da ficha 17 A, da DACON 2012, composto das
seguintes contas: do código contábil 3519.1090, Outras Receitas Operacionais e
Outras Despesas Operacionais; do código contábil 3519.1010 Receitas de Serviços
Assistenciais; do código contábil 3519.1060 Receitas de Multas Contratuais e do
código contábil Perdas e Sobras de Materiais – Variação.
Ao se ter acesso ao livro Razão, fls. 231 a 599 e a planilha intitulada DACON
2012 – Outras Receitas Operacionais, fls 641, apresentados pelo contribuinte,
apuramos divergência entre os valores contabilizados e os oferecidos à tributação,
através dos DACONs transmitidos.
Intimado a justificar e a fazer prova documental da diferença entre os valores
contabilizados a crédito, e aí consideramos a natureza contábil das outras receitas
operacionais, o contribuinte apenas alega, alega, sem apresentar provas documentais.
Num momento justifica que o estorno dos lançamentos a crédito se refere a
lançamentos de receitas que não sofrem tributação, sem fazer prova do alegado.
Abaixo quadro/planilha em que se demonstra a omissão de receita operacional e
o valor que deixou de tributar, nas contas 3519.1090; 3519.1060 e 3517.1020.
Concluída a auditoria de certeza e liquidez do crédito tributário submetido a
compensação, por suposto recolhimento a maior, reconstituímos o valor da
contribuição devida, tomando como ponto de partida os valores declarados no
DACON, do mês de janeiro de 2012, conforme Balancete de Reconciliação e
Verificação, que faz parte inseparável e integrante da presente Informação Fiscal.
Na reconstituição da contribuição foram considerados os valores de créditos
descontados daquela apurada, por compensação de créditos supostamente recolhidos a
maior em períodos anteriores, observando sempre a decisão administrativa proferida;
considerados eventuais remanejamentos de créditos de um período para outro, levando
em consideração a sua existência de fato e de direito.
Do valor apurado como devido no mês, foram excluídas as antecipações a título
de retenção na fonte, conforme as DIRFS transmitidas pelas fontes pagadoras. Do
saldo da COFINS mensal apurada como devida, foi conciliado com os valores
efetivamente pagos por DARFs.
Da reconciliação entre a COFINS devida e a efetivamente paga, relativa ao mês
de janeiro de 2012, não foi apurado pagamento a maior ou indevido, o que daria azo
ao pedido de compensação, mas insuficiência de recolhimento.
Fl. 748
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Em vez de recolhimento a maior ou recolhimento indevido, no mês de
JANEIRO de 2012, no valor de R$ 2.026.178,04 , que fundamenta pedido de
compensação de crédito tributário, conclui-se que o contribuinte deixou de recolher
aos cofres públicos o valor de R$ 4.304.326,66.
De acordo com a melhor doutrina a certeza e liquidez do crédito deve ser
demonstrada de plano. Sendo incerto e ilíquido não se admite o ressarcimento ou a
compensação. A prova do recolhimento ou pagamento indevido ou a maior passa
necessariamente pela apuração da contribuição efetivamente devida.
Somente a partir daí é possível saber se o recolhimento é a maior, se é indevido.
No caso em exame, conforme verificado, além de não existir prova de
pagamento indevido, através de auditoria foi apurado que o contribuinte deixou de
recolher parte de referida contribuição.
No decorrer da auditoria de certeza e liquidez do direito creditório submetido a
compensação, a título de PIS e COFINS, contribuinte foi através do Dossiê no.
10010.001563/0616-02, intimado e ou reintimado a se manifestar, prestar
informações, esclarecimentos.
Em manifestação de inconformidade, a Recorrente sustentou que:
a) A fiscalização aplicou interpretação restritiva ao conceito de insumo,
contrariando os critérios da essencialidade e imprescindibilidade firmados em sede de
repercussão geral pelo STJ no REsp n° 1.221.170-PR;
b) Os serviços de manutenção, docagem e paradas programadas são insumos
passíveis de creditamento de PIS/COFINS, uma vez que são necessários à garantia da prestação
do serviço de transporte de combustível por meio de embarcações e dutos, estando diretamente
vinculados à atividade econômica desempenhada pela TRANSPETRO;
c) No caso da docagem, o dever de manutenção das embarcações não só é
imprescindível, como é uma imposição com exigência rigorosa dos órgãos competentes, como a
Marinha do Brasil, a ANTAQ, a ANP e diversos órgãos de controle ambiental, como CETESB,
CONAMA e outros, para autorizar o uso e circulação de qualquer navio no transporte de
petróleo ou gás no País;
d) Quanto ao creditamento decorrente dos encargos de depreciação, defende que
tais gastos foram incorporados ao valor do ativo sobre os quais os serviços ou partes e peças
foram aplicados, para subsequente dedutibilidade através dos encargos de depreciação do ativo,
em rigorosa obediência ao disposto na Deliberação CVM n° 583/2009, que aprovou e tornou
obrigatória a sua adoção, para as companhias abertas e suas subsidiárias, caso da Transpetro, do
Pronunciamento Técnico CPC 27, que trata do ativo imobilizado. Contudo, ressalta que, embora
estejam registradas em contas no ativo imobilizado, estas seriam verdadeiras despesas de
manutenção dos tanques e das embarcações, necessárias e vinculadas à realização do objeto
social da TRANSPETRO e, por conseguinte, ao faturamento desta;
e) No que se refere aos alugueis e arrendamentos, explica que os mesmos dizem
respeito às instalações que viabilizam o ingresso, transbordo, com ou sem depósito, e transporte
por outros meios que não os navios, para escoamento do petróleo ou gás natural e respectivos
Fl. 749
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

derivados na distribuição entre refinarias e outros. Ademais, os pagamentos de alugueis ou
contraprestações associadas ao arrendamento de dutos, terminais e embarcações geram receitas
tributadas pelo PIS e pela COFINS e, assim, conferem-lhe direito subjetivo ao creditamento
destas contribuições, nos termos do art. 3°, IV e V, da Lei n. 10.637/2002 e Lei n. 10.833/2003;
f) Por fim, sustenta que a conclusão do fisco de que, ao invés de crédito, haveria
insuficiência de recolhimento não pode ser mantida diante da decadência, visto que o prazo para
recompor a base de cálculo e os créditos tributários de PIS e de COFINS do mês de junho de
2013 já foram teria terminado em junho de 2018, conforme a regra do art. 150, §4o do CTN.
A 17a Turma da DRJ/RJO, Acórdão 12-110.602, negou provimento ao apelo, com
decisão assim ementada:
NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES
DE CREDITAMENTO. As
hipóteses de creditamento no âmbito do regime não-cumulativo são somente as
previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os
custos e encargos passíveis de creditamento. A regra geral é a modalidade de
creditamento pela aquisição de insumos aplicável às atividades de produção de
bens e de prestação de serviços no âmbito da não-cumulatividade das
contribuições, sem prejuízo das demais modalidades estabelecidas pela
legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses
por elas alcançadas.
REsp no 1.221.170-PR. DECISÃO PROFERIDA PELO STJ. CRÉDITOS
NÃO VINCULADOS A INSUMOS. EFEITOS. INAPLICABILIDADE.
Impossibilidade de extensão dos efeitos da decisão proferida pelo STJ, no
âmbito do REsp no 1.221.170-PR, a outros tipos de créditos que não o
vinculado à aquisição de insumos. A necessidade ou a imprescindibilidade não
são por si sós critérios para se considerar que uma determinada despesa possa
ter seu valor tomado como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade
descontáveis do PIS e da Cofins devidos. É preciso que a hipótese de
creditamento esteja expressamente prevista no rol estabelecido pelas
respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser tomado como base de cálculo
dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas determinados.
DOCAGENS E PARADAS PROGRAMADAS. ATIVO IMOBILIZADO.
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO.
CRÉDITOS.
APROPRIAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste na legislação em vigor dispositivo legal que autorize a tomada de
créditos em relação a valores de despesas de depreciação havidas com gastos
realizados com manutenção das embarcações ("docagens") e dos dutos e
terminais ("paradas programadas"). A legislação de regência confere direito a
créditos sobre os valores dos encargos de depreciação e amortização relativos a
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos no País para utilização na produção de bens destinados à venda, não
alcançando os gastos acima citados.
AQUISIÇÃO
DE
EMBARCAÇÕES.
CRÉDITOS.
APROPRIAÇÃO
IMEDIATA. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste previsão legal para o desconto
imediato dos créditos nas aquisições de embarcações. A possibilidade de
Fl. 750
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

apropriação imediata definida no art. 1o da Lei no 11.774/2008 aplica-se tão-
somente sobre a aquisição de "máquinas e equipamentos", cuja expressão não
inclui as embarcações.
ARRENDAMENTO NÃO MERCANTIL. CRÉDITOS. APROPRIAÇÃO.
Somente geram crédito as operações de arrendamento mercantil, que estiverem
de acordo com os termos da Lei n° 6.099/74, com as alterações introduzidas
pela Lei no 7.132/83, e da Resolução BACEN no 2.309/96.
ALUGUEL DE DUTOS/TERMINAIS E EMBARCAÇÕES. CRÉDITOS.
APROPRIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para o desconto dos créditos nos aluguéis de dutos,
terminais ou embarcações. A possibilidade de apropriação definida no art. 3o,
IV, da Lei no 10.833/03, aplica-se tão-somente a locação de "prédios, máquinas
e equipamentos", cuja expressão não inclui os bens acima.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS. Os
julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos
colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes
atribua eficácia, não constituem normas complementares do direito tributário.
DECADÊNCIA. DIREITO DE EFETUAR A GLOSA DE CRÉDITOS. O
prazo decadencial, previsto nos art. 150, § 4o e 173 do CTN, não é apto a
obstaculizar o direito de averiguar a liquidez e a certeza de créditos
escriturados pelos sujeitos passivos.
DOUTRINA. EFEITOS. Mesmo a mais respeitável doutrina, ainda que dos
mais consagrados tributaristas, não pode ser oposta ao texto explícito do direito
positivo, mormente em se tratando do direito tributário brasileiro, por sua
estrita subordinação à legalidade.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
PEDIDO DE DILIGÊNCIA/PERÍCIA. O pedido de diligência/perícia não
integra o rol dos direitos subjetivos do autuado, podendo o julgador, se
justificadamente entendê-las prescindíveis, não acolher o pedido.
COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. É do
sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de
demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser
homologada a compensação efetuada.
ÔNUS
DA
PROVA.
REVERSÃO
DE
PROVISÕES.
ESTORNOS.
ALEGAÇÕES DESACOMPANHADAS DE PROVA.
Cabe à recorrente trazer juntamente com suas alegações impugnatórias todos os
documentos que deem a elas força probante.
Em recurso voluntário, a Companhia ratifica as premissas de análise e as questões
de mérito, defendendo o provimento integral para que:
Fl. 751
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

“(I) Conheça do presente Recurso Voluntário e defira, em sua totalidade, as
pretensões da Recorrente, para reformar o Acórdão n. 12-110.602, exarado pela 17a Turma da
DRJ/RJO, para declarar sua nulidade e a completa improcedência do lançamento suplementar de
COFINS, relacionado ao Processo Administrativo n. 16682.901562/2018-18, com consequente
extinção integral de todo o crédito tributário a ele relacionado, incluídos juros, multas e,
inclusive, juros sobre multas.
(II) Caso dos esclarecimentos prestados no presente Recurso Voluntário, em
cotejo com todos os documentos já acostados pela TRANSPETRO, ainda possam restar
eventuais dúvidas a este C. Conselho, requer-se seja convertido o presente julgamento em
diligência, como autoriza o art. 16, IV, do Decreto n. 70.235/1972, mormente quanto à
conformidade de seu procedimento contábil-fiscal de aproveitamento de créditos com docagens e
paradas programadas – serviços que constituem verdadeiros insumos da atividade – ao disposto
no ADI SRF n. 03/2007. Tudo para que fique definitivamente esclarecido que não houve
aproveitamento simultâneo das referidas despesas, como créditos de COFINS e custos na
apuração do resultado do exercício de 2012.
(III) Alternativamente, ao apreciar o presente Recurso Voluntário em cotejo com
todos os documentos já acostados ao caso pela TRANSPETRO, caso remanesçam dúvidas a este
C. Conselho, relativamente aos créditos suplementares de COFINS, lançados sob alegação de
“omissão de receitas operacionais”, requer-se seja convertido o presente julgamento em
diligência, como autoriza o art. 16, IV, do Decreto n. 70.235/1972. Tudo para que fique
esclarecido, enfim, a inexistência dessas verbas.”
Em petição posterior, aduz a necessidade distribuição por conexão dos processos:
16682.903246/2013-76, 16682.903247/2013-11, 16682.903242/2013-98,
16682.903245/2013-21, 16682.903249/2013-18, 16682.903250/2013-34,
16682.903241/2013-43, 16682.903248/2013-65, 16682.901574/2018-42,
16682.904271/2013-77, 16682.904270/2013-22, 16682.903244/2013-87,
16682.903243/2013-32, 16682.903693/2013-25, 16682.721049/2014-11,
16682.721030/2018-07, 16682.901563/2018-62, 16682.901564/2018-15,
16682.901566/2018-04, 16682.901562/2018-18, 16682.901565/2018-51,
16682.901559/2018-02, 16682.901558/2018-50, 16682.901573/2018-06,
16682.901576/2018-31 e 16682.901575/2018-97.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
Fl. 752
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

O recurso voluntário reúne os pressupostos legais de interposição, devendo ser
conhecido.
Da necessidade de distribuição de processos por conexão
Os seguintes processos de 2013 estão pautados para a mesma sessão de
julgamento que o presente:
16682.903246/2013-76; 16682.903247/2013-11; 16682.903242/2013-98;
16682.903245/2013-21; 16682.903249/2013-18; 16682.903250/2013-34;
16682.903241/2013-43; 16682.903248/2013-65; 16682.904271/2013-77;
16682.904270/2013-22.
O processo n° 16682.721049/2014-11 está aguardando distribuição e é de período
anterior ao presente.
O processo n° 16682.721030/2018-07 foi distribuído à Conselheira Fernanda
Vieira Kotzias.
Os de n° 16682.901559/2018-02, 16682.901558/2018-50, 16682.901573/2018-06,
16682.901576/2018-31, 16682.901574/2018-42 e 16682.901575/2018-97 aguardam sorteio.
Por sua vez, os processos no 16682.901563/2018-62; 16682.901564/2018-15;
16682.901565/2018-51 e 16682.901566/2018-04 estão na mesma pauta que o presente.
Os processos têm matérias comuns entre si e estão separados por DCOMPS, cada
um com créditos tributários de PIS/COFINS compensados de distintos períodos e débitos.
Entendo que o julgamento pode prosseguir.
MÉRITO
A compensação não foi homologada em virtude de glosas decorrentes de desconto
de créditos apurados sobre despesas de depreciação/amortização com docagens e paradas
programadas para manutenção; desconto de créditos apurados sobre aquisições de embarcações
próprias; desconto de créditos apurados sobre despesas de aluguéis ou arrendamento de dutos e
terminais e, omissão de outras receitas operacionais.
(i) Despesas de depreciação/amortização com docagens e paradas
programadas
A Recorrente tomou crédito, com fundamento no art. 3°, VI, da Lei n°
10.833/2003, de depreciação/amortização de despesas com manutenção e reparos de
embarcações ("docagens"), e de dutos, terminais e tanques ("paradas programadas").
A Companhia informou que:
Fl. 753
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

A partir de janeiro de 2006, em atendimento à Deliberação CVM no 489/2005 e à
Interpretação Técnica no1/2006 do IBRACON 2, a Companhia reverteu o saldo da
provisão para paradas programadas e adotou como prática contábil o registro no
imobilizado dos gastos relevantes realizados com manutenção das unidades industriais e
dos navios, que incluem peças de reposição, serviços de montagem e desmontagem,
entre outros. Tais paradas ocorrem em períodos programados, em média de 3 anos, e os
respectivos gastos são depreciados como custo dos serviços prestados até o início da
seguinte parada.
Entretanto, tal pretensão não encontra fundamento legal. Ainda que
contabilmente, o registro de tais gastos possa se dar no ativo imobilizado, para fins da legislação
tributária, serviços de docagem e gastos com paradas programadas não são bens, máquinas ou
equipamentos sujeitos a depreciação.
O art. 3°, VI e §1°, III, da Lei n° 10.833/2003 somente permitem a apuração dos
créditos sobre as despesas de depreciação de máquinas, equipamentos e bens incorporados ao
ativo imobilizado e não sobre a depreciação de gastos de manutenção desses bens, como bem
posto no relatório fiscal:
Não é o fato de se encontrarem tais gastos registrados no ativo imobilizado da empresa,
ou de os mesmos estarem submetidos à depreciação mensal, que os transforma em bens,
em máquinas ou em equipamentos, ou que transmuta as depreciações a eles relativas em
depreciação sobre bens, máquinas e equipamentos.
(...)
Resta patente que inexiste nesse instrumento normativo ou nas leis e demais IN que
disciplinam a utilização dos créditos da não-cumulatividade qualquer dispositivo que
permita a apuração de créditos sobre despesas de depreciação/amortização de gastos
havidos com as paradas programadas para manutenção de ativos, quer sejam estas
despesas determinadas em função do prazo transcorrido entre uma parada e outra ou em
função de qualquer outro prazo.
Cumpre ressaltar que docagens e paradas programadas não se confundem com
aluguel de dutos/terminais, que encontram fundamento para creditamento em outro inciso, o IV
da Lei n° 10.833/2003 (os terminais/dutos compõem o ativo imobilizado da PETROBRÁS, que
os aluga à TRANSPETRO), como se verá a seguir no tópico (iii).
Por outro lado, docagens e paradas programadas têm caráter de essenciais à
prestação de serviço da TRASPETRO, dessa forma teriam a natureza de insumo, nos termos do
art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003. Mas, a empresa não classificou tais dispêndios como insumos,
bem como a fiscalização não analisou esta matéria, logo não pode ser objeto de deferimento
neste recurso.
No mesmo sentido, o voto da Conselheira Fernanda Vieira Kotzias, no acórdão
3401-007.462, preferido em processo conexo da Recorrente:
Entendo que essa questão possui duas variáveis: (i) o reconhecimento das despesas com
manutenção, docagens e paradas programadas enquanto insumo; e (ii) a avaliação se a
forma de creditamento apresentada no DACON foi correta e pode ser
validada/homologada.
Quanto ao primeiro item, resta claro que a interpretação dada realizada pela fiscalização
ao conceito de insumo é bastante restrita e não está em consonância com o
entendimento fixado pelo STJ, tampouco com os precedentes deste Conselho. Despesas
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

com manutenção – sejam elas programadas ou não – que sejam essenciais ao processo
produtivo são, sim, insumos, tal qual demonstrou devidamente a recorrente.
Todavia, entendo que o ponto controvertido esteja na segunda variável: a forma como a
empresa realizou o creditamento e apresentou as informações no DACON. Isto porque
não se pode confundir as regras contábeis com as regras fiscais.
Entendo que a recorrente justificou corretamente o motivo pelo qual tais despesas foram
registradas no ativo e, de fato, analisando as regras por ela apontadas, não parece haver
qualquer dúvida quanto a isto. Por outro lado, o fato das despesas estarem registradas no
ativo imobilizado não implica, necessariamente, que seu creditamento deve se dar da
mesma forma que os bens ativados, uma vez que isto deve seguir as regras fiscais.
Conforme corretamente indicado pela DRJ, a apuração dos créditos relativos às
despesas por meio de amortização/depreciação são aquelas taxativamente previstas nos
termos do art. 3o, incisos VI, c/c o seu §1o, inciso III ("depreciação"), e VI, c/c o seu §1o,
inciso III ("amortização"), das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Avaliando tais
hipóteses, não se encontra a situação narrada pela recorrente.
Diante disso, entendo que, apesar de tais despesas serem passíveis de classificação
como insumo, este não foi o pedido realizado pela recorrente, tendo em vista o que
conta no PER/Dcomp e em seu DACON. Por tal motivo, diante da impossibilidade
imposta pela legislação de que tais despesas sejam creditadas como parte do ativo e,
assim, objeto de amortização/depreciação, voto pela manutenção da decisão de piso.
Em relação à matéria posta neste tópico, adoto as razões do acórdão recorrido,
com fundamento no art. 50, § 1°, da Lei n° 9.784/99, por com elas concordar integralmente:
Foram glosados os valores informados na linha 09 das fichas 06A e 16 do
Dacon, relativo ao mês de janeiro de 2012, a título de créditos apurados sobre
"Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado (crédito
sobre encargos de depreciação)", advindos de despesas com manutenção e reparos de
embarcações ("docagens"), e de dutos, terminais e tanques ("paradas programadas").
Informa a Fiscalização que, no decorrer do procedimento, intimou o
contribuinte a indicar a base legal do registro contábil destes gastos no ativo
imobilizado e da consequente apuração de despesas de depreciação/amortização e
créditos da não cumulatividade, que assim se manifestou:
“a base legal para a tomada dos créditos em relação ao ativo imobilizado, é o
disposto no art. 3o inciso VI, combinado com o inciso III, parágrafo 1o da Lei
10.833/2003".
"Em relação as paradas programadas (manutenção relevante realizada nos
navios e nas instalações de Dutos e Terminais, que é capitalizada para amortização por
conta da legislação contábil, Pronunciamento Contábil – CPC no 27), a base legal é o
art. 3o, inciso II, da Lei 10.833/2003, combinado com o art. 66, § 5o, II, “a” , da IN
SRF no 247/2002". (g.n.)
Com fundamento na manifestação supra, a Autoridade a quo entendeu que, a
despeito da pertinência em se demonstrar tais gastos no ativo imobilizado, e sua
consequente depreciação contábil, as despesas de depreciação/amortização sobre eles
apuradas não são aquelas para as quais a legislação prevê a hipótese de apuração de
créditos descontáveis do PIS e da Cofins devidos mensalmente, nos termos do art. 3o,
incisos VI, c/c o seu §1o, inciso III ("depreciação"), e VII, c/c o seu §1o, inciso III
("amortização"), das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 755
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Dessa forma, sustenta que a apuração dos créditos na forma pretendida pelo
sujeito passivo somente é legalmente permitida sobre as despesas de depreciação de
máquinas, equipamentos e bens incorporados ao ativo imobilizado, e não sobre a
depreciação de gastos realizados pela empresa para manutenção destes bens.
Invoca a Instrução Normativa SRF no 457/2004, que disciplina especificamente
a utilização dos créditos da não-cumulatividade sobre encargos de depreciação de
bens, na qual há previsão de que os créditos devem ser determinados mediante a
aplicação da taxa de depreciação fixada pela Receita Federal em função do prazo de
vida útil do bem ou opcionalmente nos prazos de 4 ou 2 anos, para determinadas
máquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos previstos na lei. Isto porque parte
do pressuposto de que esses créditos necessariamente são apurados sobre as
depreciações de bens, e não sobre gastos com manutenção de bens.
Acrescenta que o registro contábil destas despesas no ativo imobilizado não os
transforma em bens, máquinas ou equipamento; não convola as depreciações a eles
relativas em depreciação sobre bens, máquinas ou equipamentos; não passam a
integrar o valor dos bens objeto da manutenção; não aumenta a vida útil dos bens; e
não se depreciam nos mesmos prazos em que os respectivos bens.
Tece similar juízo a respeito das despesas de amortização de edificações e
benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa,
que não se confundem com a "depreciação/amortização dos gastos com serviços
diversos de docagem, manutenção, limpeza e reabilitação de navios, embarcações e
tanques".
Conclui, por fim, pela ausência de permissivo legal para a tomada dos aludidos
créditos, procedendo à glosa dos créditos descontados a este título.
Por sua vez, o contribuinte, seguindo outra linha argumentativa, pugna pela
desconstituição da glosa, visto entender que tais gastos seriam na verdade despesas na
aquisição de insumos, na medida em que são serviços indispensáveis para a
consecução do seu objeto social, embora estejam registrados em conta do ativo
imobilizado, gerando créditos de PIS e Cofins, nos termos dos incisos II e VI do art. 3o
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Acusa a Fiscalização de interpretar o conceito de insumos de forma restritiva,
sem considerar a recente decisão do STJ, no âmbito do REsp n° 1.221.170-PR, e, por
conseguinte, os critérios da essencialidade e imprescindibilidade nela definidos.
Entendo que não assiste razão ao contribuinte como se verá a seguir.
Cabe, inicialmente, transcrever a legislação de regência sobre a matéria,
especificamente o art. 3o, incisos II, VI e VII, e § 1o, inciso III, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2° da
Lei n° 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
Fl. 756
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela
Lei no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (g.n.)
Nota-se de plano que o embasamento legal adotado pela empresa não lhe
socorre, pois o inciso VI e §1°, inciso III, do art. 3o das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 permite a apuração dos créditos exclusivamente sobre as despesas de
depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, e não sobre a depreciação de gastos realizados pela empresa para
manutenção desses bens. Mesmo raciocínio deve ser aplicado às despesas de
amortização previstas no inciso VII e §1°, inciso III, do art. 3o das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003.
Cumpre destacar que as hipóteses de desconto de créditos na apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas são as exaustivamente
estabelecidas pela Lei, não cabendo alteração por analogia ou interpretação extensiva.
(...)
Em outras palavras, a legislação tratou de discriminar os bens e as operações em
relação aos quais se permite a apuração de créditos, em preterição à permissão
genérica de creditamento em relação a todos os custos e despesas incorridos na
atividade econômica do sujeito passivo (art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003), mesmo que essenciais ou imprescindíveis à atividade econômica.
Caso não fosse a intenção do legislador restringir as hipóteses de creditamento,
não teria ele se preocupado em especificar as situações que ensejam os descontos ou
aproveitamento de créditos nos incisos dos dispositivos legais que regem a matéria,
concentrando tudo numa só estipulação.
Logo, a glosa com base na letra da própria lei que rege a não-cumulatividade,
enquanto esta estiver no sistema jurídico, não pode ser tida como incorreta e
desconectada do princípio não-cumulativo, nem deve ser chamada de restritiva.
Dessa forma, em um contexto eminentemente fiscal, a norma traz benefício
especificamente direcionado para a aquisição de máquinas e equipamentos, com o
claro objetivo de incentivar a renovação do parque industrial. Sendo assim, por falta
Fl. 757
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

de referência expressa no dispositivo legal, não se pode cogitar que o benefício
abranja outros valores que não os que se refiram aos referidos bens. Portanto, o
benefício fiscal não pode ser estendido de forma a abarcar as paradas para manutenção
e as docagens, ainda que se admita que o registro contábil do equipamento e dos
serviços de manutenção devam ser levados contabilmente ao ativo permanente em
rubricas relacionadas.
Também não vejo possibilidade de enquadramento do crédito pretendido,
simultaneamente, em duas hipóteses de incidência, a saber, incisos II e VI/VII das
referidas leis, tendo em vista a literalidade do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003. Se o legislador assim o desejasse, pelas mesmas razões já expostas, o
faria
de
forma
expressa,
como,
por
exemplo,
utilizando
a
expressão
"simultaneamente" no caput do dispositivo.
Nota-se, da leitura do Despacho Decisório, que a Autoridade a quo ateve-se
exclusivamente à questão da impossibilidade de apuração dos créditos vinculados à
depreciação/amortização) de gastos "ativados" de serviços de manutenção (incisos VI
e VII), não se manifestando conclusivamente a respeito da conceituação de insumos
ou não destes gastos (inciso II). Seguiu estritamente o desejo estampado na
escrituração fiscal do sujeito passivo, qual seja, a apuração de créditos vinculados à
depreciação.
Do exposto, voto por manter as glosas.
(ii) Desconto de créditos na aquisição de embarcações
Relata a Autoridade competente que o sujeito passivo apropriou-se,
irregularmente, de forma imediata e integral, de créditos de depreciação por ocasião das
aquisições de embarcações, nos termos do art. 1o, XII, da Lei n° 11.774/2008, alterado pela Lei
n° 12.546/2011:
Art. 1o As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de
importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de
serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o Programa de
Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
(PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que
tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o
inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art.
15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma:
XII – imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012.
Dessa forma, esse dispositivo legal apenas permitiria o imediato creditamento na
hipótese de aquisição de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de
serviços, as embarcações não se encaixariam por serem veículos. Por isso, faltaria amparo legal
para a tomada de crédito integral.
Fundamentou a fiscalização que o NCM das embarcações é diverso de máquinas e
equipamentos, por serem veículos; então caberia a utilização do encargo mensal de depreciação,
nos termos do art. 3o, VI, c/c § 1o, III, da Lei no 10.833/2003.
Fl. 758
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Mais uma vez, entendo que a decisão de piso foi precisa na tratativa da falta de
fundamento legal para o creditamento integral intentado pelo contribuinte nas aquisições das
embarcações (art. 50, §1°, da Lei n° 9.784/99):
Em oposição, o contribuinte defende que valeu-se da faculdade, a ele permitida,
de reconhecer de forma imediata e integral o crédito de PIS/Cofins sobre as aquisições
de embarcações, nos termos do regime especial aprovado pela Lei n° 11.774/2008
(com a redação dada pela Lei n° 12.546/2011).
Insere as embarcações no conceito de "máquinas e equipamentos", visto
tratarem-se de "instrumentos projetados para alcançar um determinado objetivo,
dotados de automação, que utilizam energia e empregam força para desenvolver a
finalidade a que se propõem".
Acusa a Autoridade a quo de interpretar de forma restritiva a legislação a
respeito da não-cumulatividade. No seu entender, o fato de a Lei n° 11.744/2008 não
mencionar o NCM e utilizar a expressão genérica "máquinas e equipamentos" leva
justamente à conclusão de que não se desejou a suposta restrição.
Assevera que tais gastos são necessários e imprescindíveis ao exercício das
atividades da empresa, e, portanto, uma interpretação restritiva à legislação de
regência afrontaria recente decisão do Superior Tribunal de Justiça (pelo contexto,
aquela proferida no âmbito do REsp no 1.221.170-PR).
Por fim, acrescenta que a própria Administração Pública, ao editar o Decreto no
6.909/2009, que regulamentou dispositivos da Lei n° 11.051/2004, classificou as
embarcações das posições NCM 89.01.20.00, 89.01.30.00 e 89.01.90.00 como
máquinas e equipamentos.
Como veremos a seguir, a tese defendida pelo sujeito passivo não deve
prosperar.
Preliminarmente, em se tratando de desconto de créditos (renúncia de receita), a
interpretação dos dispositivos legais que o definem deve ser restritiva (literal).
Portanto, o direito a crédito somente pode ser entendido no estrito senso do
ditame legal, não se aplicando a analogia para determinação dos bens que gerarão
créditos das contribuições. In casu, se a norma legal diz "máquinas e equipamentos",
assim deve ser entendido, sem ampliação de seu sentido.
Em outras palavras, é notório que as normas que regem a exclusão do crédito
tributário devem ser interpretadas literalmente. Portanto, somente podem ser excluídos
da base de cálculo das contribuições os valores expressamente autorizados por lei, não
sendo cabível interpretação extensiva. Tal regra de hermenêutica resta consagrada no
art. 111 da Lei no 5.172/66 (CTN).
Dessa forma, o que temos aqui não é uma lacuna legal a ser preenchida, com
qualquer um dos métodos interpretativos previstos nos incisos do art. 108 do CTN9,
mas tão-somente a interpretação literal de uma hipótese de exclusão do crédito
tributário, estabelecido no referido art. 1o, inciso XII, da Lei 11.774/2008.
É de fácil percepção que o referido dispositivo expressamente admite o
creditamento imediato dos créditos oriundos de aquisições de máquinas e
equipamentos destinados ao ativo imobilizado.
Fl. 759
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Portanto, não se pode aplicar a analogia pretendida pelo sujeito passivo, qual
seja, a de classificar "embarcações" como sendo espécie do gênero "máquinas e
equipamentos", com base no disposto no Decreto no 6.099/2009, que regulamentou o
art. 2o da Lei no 11.051/2004. Afinal, não há lacuna a ser preenchida no art. 1o, inciso
XII, da Lei 11.774/2008, estando o seu objeto perfeitamente delimitado.
Percebe-se também a pretensão do sujeito passivo em estender os efeitos da
decisão proferida pelo STJ, no âmbito do REsp no 1.221.170-PR, a outros tipos de
créditos que não o vinculado à aquisição de insumos. Mais uma vez não lhe assiste
razão, e a ementa do referido acórdão já reproduzida no tópico "Despesas de
Depreciação/Amortização com Docagens e Paradas Programadas para Manutenção" é
esclarecedora neste sentido.
Como visto, nota-se que a decisão (vinculante) daquele Tribunal Superior atem-
se exclusivamente à conceituação de insumos para fins de apuração de créditos da
não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, à luz dos critérios
da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Não há
extensão de seus efeitos a outras hipóteses de creditamento.
Nesse aspecto, não se pode esquecer que a modalidade de creditamento pela
aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de
prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem
prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que
naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas.
Portanto, no presente caso, as condições a serem preenchidas para fins de
autorização de creditamento são aquelas impostas pelo art. 1o, inciso XII, da Lei n°
11.774/2008, alterado pela Lei n° 12.546/2011, não se levando em consideração tão-
somente a essencialidade ou a relevância dos serviços no processo industrial.
Em outras palavras, a necessidade ou a imprescindibilidade não são por si sós
critérios para se considerar que uma determinada despesa possa ter seu valor tomado
como base de cálculo dos créditos da não-cumulatividade descontáveis do PIS e da
Cofins devidos. É preciso que a hipótese de creditamento esteja expressamente
prevista no rol estabelecido pelas respectivas leis e que o gasto ou despesa a ser
tomado como base de cálculo dos créditos atenda ainda a cada um dos requisitos nelas
determinados, e esse não é o caso das despesas do contribuinte aqui tratadas.
Quanto ao fato de o Decreto no 6.099/2009 relacionar em seu anexo o código
NCM relativo a navios-tanque, isso não imputa à norma infralegal o poder de alterar a
natureza e classificação de navios-tanque para "máquinas, aparelhos, instrumentos ou
equipamentos". Note-se que neste rol não há só máquinas e equipamentos, mas
também aparelhos e instrumentos, o que enfraquece ainda mais a tese defendida pelo
sujeito passivo.
Tal classificação deve ser feita à luz do regramento previsto no Sistema
Harmonizado de Designação de Codificação de Mercadorias (SH). Neste, as
"máquinas e equipamentos" e as "embarcações" possuem classificações tarifárias
distintas, respectivamente, na seção XVI e na seção XVII ("material de transporte").
Consequentemente, não se pode considerar uma como subespécie da outra, ou seja,
não qualquer identidade entre essas mercadorias.
Fl. 760
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Outra questão relevante, ainda a respeito da falta de identidade entre o objeto de
aquisição ("embarcações") e aquele previsto em tese na norma ("máquinas e
equipamentos"), extrai-se do arcabouço legal/normativo aplicável ao caso.
Neste sentido, é fato que a legislação tributária, quando quer estabelecer regras
de tributação ou de concessão de crédito em relação a um ou a outro determinado bem
(tais como, máquinas, equipamentos, veículos, embarcações e quaisquer outros), o faz
de forma específica (literal). E isso resta plenamente demonstrado em inúmeros
dispositivos legais e infralegais, a seguir exemplificados: art. 2o, § 1o, inciso III, da Lei
no 10.833/2003; art. 7o, § 3o, incisos I e II, art. 8o, §§ 3o, 9o e 14, art. 15, incisos IV e V,
art. 17, § 7o, e art. 38, caput, da Lei no 10.865/2004; art. 1o, caput, e art. 3o, inciso I,
alínea "a", da Lei no 10.485/2002; art. 2o, § 1o, inciso III, da Lei no 10.637/2002; art.
14, caput, e §§ 7o, 8o e 10, da Lei no 11.033/2004; art. 10, inciso II, da Lei no
11.051/2004; art. 62, § 2o, inciso III, do Decreto no 3.000/99; art. 48, inciso II, art. 54,
inciso XXIII, e art. 153, § 1o, incisos I a VI, do Decreto no 7.212/2010; art. 1o, § 2o,
inciso II, da Instrução Normativa SRF no 459/2004; art. 23, inciso I, alínea "e", inciso
III, alínea "b", e art. 24, § 1o, da Instrução Normativa SRF no 635/2006; item 2, do Ato
Declaratório SRF no 48/98.
Não se pode esquecer que, conceitualmente, as embarcações são espécie de
veículos automotores.
Corroborando com tudo o que foi dito, o Ato Declaratório Interpretativo RFB no
4, de 20/04/2015, esclarece que admite-se a apuração de créditos de PIS e Cofins, em
relação aos veículos automotores (sendo embarcações, uma das suas espécies)
incorporados ao ativo imobilizado e destinados a prestação de serviços, tão-somente
com base no encargo mensal de depreciação, nos termos do art. 3o, inciso VI, c/c
parágrafo 1o, inciso III, da Lei 10.833/2003. Enfim, há entendimento expresso da
Receita Federal de que veículos automotores não são alcançados pelo conceito de
máquinas e equipamentos.
Diante do exposto, carece de amparo legal a pretensão do contribuinte em se
creditar do PIS e da Cofins em sua totalidade, pelo custo de aquisição, calculado sobre
os valores contabilizados no ativo imobilizado, pagos na aquisição de embarcações.
Logo, as glosas foram corretas, devendo ser mantidas.
(iii) Dutos, Terminais e Instalações - Arrendamento (locação)
Foi negado o creditamento da conta aluguel de dutos e terminais (Conta
45240000), pois os contratos de arrendamento não seriam tecnicamente contratos de
arrendamento mercantil, afastando a aplicação do inciso V da Lei n° 10.833/2003, tampouco
seriam prédios, para aplicação do inciso IV da mesma Lei:
Art.3 ° Do valor apurado na forma do art.2° a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
Fl. 761
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Sustenta a Recorrente que nas suas atividades de empresa brasileira de navegação
e transporte de petróleo, como dispõe o seu Contrato Social pagou obrigações com aluguéis em
relação a:
- Dutos e terminais terrestres: “...o arrendamento das instalações de propriedade
da PETROBRÁS S/A citadas nas cláusulas terceiras dos contratos (Cláusula Terceira - diz os
nomes dos oleodutos e terminais alugados e suas respectivas siglas) e detalhadas em seus
Anexos I (Anexo I - relaciona o diâmetro e a extensão de cada oleoduto alugado e o número e
capacidade dos tanques e esferas que compõem os terminais, bem como suas instalações
complementares como casa de amostra, casa de combate à incêndio, guarita, plataforma de
carregamento etc);”
- Terminais aquaviários, da PETROBRÁS: ‘...o arrendamento das instalações de
propriedade da PETROBRÁS S/A citadas nas cláusulas terceiras dos contratos (Cláusula
Terceira - diz o nome dos terminais alugados) e detalhadas em seus Anexos I (Anexo I -
relaciona o número e capacidade dos tanques e esferas que compõem os terminais, bem como
suas instalações complementares como casa de amostra, casa de combate a incêndio, guarita,
píer, atracadouro etc);”
A natureza de arrendamento dos contratos fora afastada pela autoridade fiscal,
para entender que são aluguéis e não arrendamento. Isso porque não obstante a denominação,
não se trata do arrendamento mercantil, pois os requisitos para serem considerados
contraprestações de arrendamento mercantil não cumprem a Lei n° 6.099/74 e a Resolução do
Conselho Monetário Nacional n° 2.309/96.
Por isso, concordo que os referidos dispêndios não se subsomem a prescrição do
inciso V do art. 3°, pois:
a) a arrendadora não é instituição financeira (art. 1° da Resolução BACEN n°
2.309/96), nem tem como objeto principal de sua atividade a prática de operações de
arrendamento mercantil;
b) nos casos em que a arrendatária é subsidiária integral da outra, há
impedimento de firmarem contrato de arrendamento mercantil entre si (art. 2° da Lei
n° 6.099/74 c/c art. 28 da Resolução BACEN n° 2.309/96);
c) a TRANSPETRO é obrigada a devolver os bens arrendados e não se
configura a possibilidade de exercer o seu direito de compra do bens arrendados,
contrariando o art. 5°, alíneas "c" e "d" da Lei n° 6.099/74 e art. 7°, inc V, VI e VII da
Resolução BACEN n° 2.309/96;
d) não se caracterizam como de arrendamento mercantil as operações que se
realizarem em desacordo com as disposições normativas (artigo 33, a Resolução
BACEN n° 2.309/96).
Não se trata, portanto, de arrendamento do tipo mercantil, mas de outro tipo de
arrendamento (prédios, terrenos, bases, dutos de transportes e terminais).
Todavia, é incontroverso que os contratos são de aluguel e não de arrendamento.
Se os contratos tem a natureza de aluguel, independentemente da denominação de arrendamento,
basta que se analise a aplicabilidade do inciso IV da Lei n° 10.833/2003.
Fl. 762
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Em reforço de argumentação, a Recorrente aduz que numa conceituação mais
ampla, tais despesas (aluguel) geram direito ao creditamento da contribuição, com base no art.
3°, IV da Lei n° 10.833/2003.
A interpretação dada pela autoridade de origem e pela DRJ foi no sentido de que o
direito à apuração de créditos de COFINS não cumulativa só alcança as despesas de aluguéis de
prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa, não alcançando dutos,
terminais, instalações.
Entendo que o creditamento é sim permitido com supedâneo nesse dispositivo.
Explico.
(i) O objeto social da Transpetro é:
Art. 3°. A Companhia tem como objeto:
1- As operações de transporte e armazenagem de graneis, petróleo e seus derivados,
biocombustíveis, petroquímicos e de gás em geral, por meio de dutos, terminais,
embarcações próprias ou de terceiros, e quaisquer outros modais de transporte,
incluindo rodoviário, ferroviário e multimodal;
II- O transporte de sinais, de dados, voz e imagem associados às suas atividades fins,·
III- A construção e operação de novos dutos, terminais e embarcações, mediante
associação com outras empresas, majoritária ou minoritariamente,· a participação em
outras sociedades controladas ou coligadas, bem como o exercício de outras atividades
afins e correlatas.
§ 1 °- As atividades econômicas decorrentes de seu objeto social serão desenvolvidas
pela Companhia em caráter de livre competição com outras empresas, obedecendo
estritamente às condições de mercado.
§ 2 o- A Companhia exercerá as atividades vinculadas ao seu objeto social por meios
próprios ou de terceiros."
(ii) Não há como realizar transportes de petróleo ou gás natural e seus derivados
sem o uso de embarcações, portos, terminais, dutos e equivalentes, integrados.
(iii) Para o cumprimento da atividade de transporte do petróleo, a TRANSPETRO
celebra com a PETROBRÁS os referidos contratos para a utilização de dutos e terminais
terrestres e aquaviários, que são indissociáveis dos prédios, terrenos e bases.
Dito de outra forma, os contratos contemplam também o uso de instalações, ou
seja, prédios, depósitos, casas de bombas, casas de controle, prédios administrativos, guaritas,
terrenos e outros. Configurada a natureza jurídica de prédio, dentro do conceito dado pelo direito
privado.
(iv) Nos termos do art. 79 do Código Civil, compõe o conceito de edificação
todos os bens incorporados ao solo e subsolo.
Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou
artificialmente.
Fl. 763
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

(v) O gerenciamento das operações e a manutenção do conjunto prédios, terrenos,
duto e terminais é de responsabilidade da própria TRANSPETRO em todas as regiões do Brasil.
(vi) Os terminais e dutos são instalações, nos termos da Portaria ANP n° 170.
Dutos são instalações fixas de tubos de transporte de petróleo e derivados, que movimentam
líquidos ou gases, "conduto fechado destinado ao transporte ou transferência de petróleo, seus
derivados ou gás natural" (Art. 1o, Portaria ANP 125/2002), e terminal são instalações fixas de
armazenamento de produtos relacionados ao petróleo, de chegam e de onde partem os dutos de
transporte, estando todos dutos e terminais presos ao solo, e somente nessa condição podem ser
utilizados.
(vii) Os terminais e dutos compõem o ativo imobilizado da Petrobrás, que os
aluga à Transpetro.
Então, independentemente da qualificação dos dutos e terminais como prédios ou
equipamentos, ambos estão dentro do escopo do art.3o, IV da Lei n° 10.833/2003.
As glosas devem ser revertidas.
(iv) Omissão de outras receitas operacionais
A Autoridade fiscal informou que, no decorrer do procedimento fiscal, intimou o
sujeito passivo a demonstrar a composição da base de cálculo das contribuições declaradas nos
DACONs e na DIPJ, detalhando a descrição, o código contábil e o valor das receitas e das
eventuais exclusões e deduções efetuadas, e a apresentar cópias do livro Razão dos códigos das
respectivas contas contábeis analíticas, relativas ao ano de 2012.
A Fiscalização constatou divergências entre os valores contabilizados "a crédito"
(livro Razão) e os oferecidos à tributação (Dacon), no que tange à rubrica "Outras Receitas
Operacionais". Houve intimação para que a empresa justificasse com prova documental essas
diferenças.
A alegação em resposta foi de que a inconsistência se deve a receitas que não
sofreram tributação, sendo por isso "estornadas" dos respectivos lançamentos "a crédito".
Entretanto, não fez prova documental do alegado.
Diante então da ausência de comprovação, a Fiscalização apurou omissão de
receitas operacionais para as contas 3519.1090 ("Outras Receitas Operacionais, Outras Despesas
Operacionais"), 3519.1060 ("Receitas de Multas Contratuais") e 3517.1020 ("Perdas e Sobras de
Materiais - Variação").
Não há que falar em ausência de motivação, tampouco incompreensão da
Fiscalização a respeito dos procedimentos contábeis da contribuinte, pois a constatação da
omissão de receitas se deu no confronto entre as informações prestadas pelo próprio sujeito
passivo, no decorrer do procedimento, tanto na escrituração contábil (livro Razão) quanto em
declarações de informações (Dacon e DIPJ).
A despeito das alegações tecidas no recurso voluntário, também não foi juntada
documentação comprobatória que afastasse a acusação de omissão de receita. Ao contribuinte
cabia o ônus de contestar os valores apurados, com argumentos e contraprovas documentais que
Fl. 764
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

militassem a favor do crédito pleiteado, nos termos dos art. 170, do CTN c/c art. 373, do
CPC/15.
(v) Decadência do direito de recompor a base de cálculo e os créditos
tributários de Cofins
Alega o sujeito passivo que a DEMAC/RJ, ao recompor a base de cálculo da
contribuição, fundada na constatação de omissão de receitas e negar a compensação de créditos
objeto de PER/Dcomp, teria indevidamente constituído tributos, por via oblíqua, já alcançados
pela decadência.
Todavia, difere-se a glosa de créditos em compensação da constituição do débito
tributário por lançamento de ofício.
A glosa decorre de créditos não admitidos pela legislação ou não comprovados
pelo contribuinte, mas que foram por ele utilizados na sua escrita fiscal/apuração.
Por sua vez, o lançamento de ofício refere-se à exigibilidade do pagamento do
saldo devedor da contribuição, que, porventura, tenha sido apurado na escrita fiscal, mas não
espontaneamente pago ou compensado (DCOMP) ou confessado (mediante DCTF).
A cobrança efetuada pelo lançamento é que deve se dar no prazo de 5 anos. Se da
glosa dos créditos escriturados resultar a apuração de saldos devedores, estes serão passíveis de
exigência mediante lançamento de ofício se relativos aos últimos cinco anos, contados pela regra
do art. 150, § 4o do CTN ou do art. 173, I, do CTN.
Dessa forma, a decadência opera-se em relação ao débito decorrente da existência
de saldo devedor e não em relação à glosa de ofício dos créditos indevidos.
O exame da legitimidade de créditos não tem prazo legalmente definido, então
não há prazo de decadência do direito do Fisco de examinar toda documentação afeta ao crédito
pretendido.
Enfim, considerando que o art. 150 do CTN não se aplica ao direito da
Administração de glosar os créditos indevidos, deve ser afastada a alegação de decadência para a
verificação dos créditos controvertidos pela fiscalização.
(vi) Diligência
O órgão julgador, a teor do art. 18 do Decreto no 70.235/1972, pode determinar,
de ofício ou a requerimento do interessado, a realização de diligências ou perícias, mas somente
quando entendê-las necessárias ao seu convencimento, devendo indeferir as prescindíveis ao
julgamento.
Há que se ter em conta, que tal previsão legal não tem o propósito de suprir o ônus
da prova colocado às partes, mas sim de elucidar questões pontuais mantidas controversas.
Nessa toada, não cabe diligenciar ou determinar a realização de perícia para, de
ofício, promover a produção de prova da legitimidade do crédito alegado pela contribuinte, cujo
ônus lhe é atribuído.
Fl. 765
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 34 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Desse modo, a diligência neste caso é prescindível.
Conclusão
Do exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as
glosas referentes aos aluguéis de dutos, terminais e instalações.
(assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro

Voto Vencedor
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Redator designado.
A despeito do excelente voto proferido pela ilustre relatora, tanto que de acordo
em grande parte, peço venia para divergir de apenas dois pontos: 1) da possibilidade de crédito
sobre despesas de depreciação relativas aos serviços de manutenção de docagens e paradas
programadas; 2) da possibilidade e crédito integral e imediato das embarcações adquiridas e
escrituradas no ativo imobilizado.
Os temas serão tratados de acordo com os tópicos extraídos do relatório fiscal.
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO COM BASE NOS ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO
LINHA 09 FICHAS 06A e 16 A- DACON
Da auditoria dos créditos pleiteados pela Recorrente, após análise de toda
documentação, a fiscalização detectou a escrituração no ativo imobilizado das despesas com
serviços de manutenção e reparos relativos às paradas programadas para manutenção e docagens
de navios e embarcações.
Diante disso, intimou a Recorrente para apresentar explicações e para que
informasse a legislação que fundamentasse o registro contábil de tais gastos no ativo
imobilizado, com a consequente apuração dos créditos de PIS e COFINS sobre as despesas de
depreciação, na forma do artigo 3o, VI, da Lei n. 10.833/2003.
De acordo com informações apresentadas pelo contribuinte, fls. 779, os encargos
informados na linha 09 das fichas 06A e 16A, das DACONs referem-se a amortização
de gastos com manutenção e reparos de embarcações ( docagens ) e das instalações de
Dutos & Terminais ( parada programada ).
Às fls 782 o contribuinte apresentou planilhas de Crédito Depreciação 2012
Manutenção Dutos Embarcações, dos meses de janeiro a dezembro de 2012, em que
identifica valores calculados sobre paradas programadas para manutenção, com serviços
de docagem de navios e embarcações, inspeções técnicas, manutenção, limpeza e
reabilitação de tanques de armazenamento, com ou sem fornecimento de material
Em face da extensão das atividades desenvolvidas, contribuinte foi intimado a
apresentar cópia do livro Razão das contas representativas de despesa de
Fl. 766
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

depreciação/amortização dos gastos com as paradas programadas, que geraram os
créditos
demonstrados
no
DACON
e
suas
respectivas
contas
de
Depreciação/Amortização Acumulada.
A fiscalização sustentou que os dispositivos da Lei n. 6.404/1976 e das normas
contábeis estão relacionados com critérios contábeis para classificação e avaliação de bens do
ativo, enquanto o § 1o, inciso III do artigo 3o da Lei n. 10.833/2003 trata da apuração de crédito
de COFINS sobre as despesas de depreciação dos ativos.
Afirmou que a escrituração dos custos e despesas com serviços de reparos e
manutenção se trata de uma questão contábil, sem efeitos para os créditos do PIS/COFINS. Com
isso, concluiu por realizar as glosas de créditos apurados sobre despesas de depreciação,
decorrente da escrituração no ativo imobilizado das despesas com serviços de manutenção e
reparos relativos às paradas programadas para manutenção e docagens de navios e embarcações,
afirmando que o crédito sobre despesas de depreciação somente pode ser realizado quando se
tratar de bens, máquinas e equipamentos escriturados no ativo, nunca sobre os serviços de
manutenção escriturados no ativo.
Quanto aos documentos comprobatórios dos gastos com as paradas programadas, fls
782, a empresa apresentou o detalhamento dos gastos e uma série de notas fiscais
/recibos que trouxeram a confirmação de que os valores que compuseram os ativos
imobilizados denominados paradas programadas e que geraram as despesas de
depreciação que serviram de base de cálculo de créditos do PIS e da COFINS, se
referiam a dispêndios com serviços diversos de docagem de navios, manutenção,
limpeza e reabilitação de tanques, com ou sem fornecimento de material.
De fato, conforme já apurado, a empresa, desde janeiro de 2006, adota como prática
contábil o registro no ativo imobilizado dos gastos relevantes com manutenção de
unidades industriais e dos navios, [...]
Contudo, ainda que o registro de tais gastos no ativo imobilizado e de sua
consequente depreciação possa ser aconselhável em virtude da necessidade de se
demonstrar adequadamente, sob o ponto de vista contábil, os valores dos ativos de
uma empresa, o fato é que as despesas de depreciação, ou de amortização, sobre
eles apuradas não são aquelas para as quais a legislação prevê a hipótese de
apuração de créditos descontáveis do PIS e da COFINS devidos mensalmente.
Os incisos VI e §1o, inciso III, dos art. 3os das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
somente permitem a apuração dos créditos sobre as despesas de depreciação de
máquinas, equipamentos e bens incorporados ao ativo imobilizado e não sobre a
depreciação de gastos realizados pela empresa para manutenção desses bens.
Não é o fato de se encontrarem tais gastos registrados no ativo imobilizado da empresa,
ou de os mesmos estarem submetidos à depreciação mensal, que os transforma em bens,
em máquinas ou em equipamentos, ou que transmuta as depreciações a eles relativas em
depreciação sobre bens, máquinas e equipamentos. (grifei)
Da leitura do relatório fiscal se pode extrair que a fiscalização admite a
escrituração dos serviços e gastos com manutenção no ativo imobilizado, mas se trata de uma
questão meramente contábil. Admite, ainda, citando a Interpretação Técnica do IBRACON n.
01/2006, o tratamento contábil dos custos com manutenção em segmentos da indústria como o
petroquímico e naval, reconhecendo que são dispêndios regulares e indispensáveis para a
adequada utilização do ativo até o final de sua vida útil, registrando tais gastos no ativo
imobilizado e a depreciação ao longo de sua vida útil, ou seja, até a próxima parada
programada. (grifei)
Fl. 767
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Nota-se que a fiscalização reconhece a adequação contábil de registro desses
gastos no ativo, prolongando a vida útil do bem, que se estende até a próxima parada
programada. No entanto, não admite os créditos de PIS/COFINS sobre as despesas sob o
argumento de que os incisos VI e § 1o, inciso III, dos art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003,
apenas admite o crédito sobre a depreciação de bens, máquinas e equipamentos.
Conclui que gastos com manutenção de bens, máquinas e equipamentos, mesmo
que registrados no ativo imobilizado, não se transformam em bens, máquinas e equipamentos.
A premissa da fiscalização está equivocada e as glosas merecem ser revertidas.
Como dito, a própria fiscalização reconhece correto o procedimento contábil
executado pela Recorrente, visto que os gastos com manutenção e reparos de ativos devem ser
ativados quando prolongam a vida útil do bem do ativo.
No entanto, diferentemente do posicionamento da fiscalização, não é apenas sobre
bens, máquinas e equipamentos que se apura crédito de PIS/COFINS sobre as despesas de
depreciação, mas também sobre serviços, partes e peças utilizados em reparos e manutenção do
ativo que, por prolongar a vida útil do ativo em mais de 12 meses, devem ser ativados.
Não se trata de mera norma contábil, mas também exigência da própria Lei n.
4.506/1964, ao prescrever, em seu artigo 48, parágrafo único, a necessidade de escrituração de
referidas despesas no ativo imobilizado quando prolongar a vida útil do ativo, para serem
deduzidas do lucro real pelos encargos de depreciação, vedando seu tratamento como despesas
operacionais:
Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas com reparos
e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições
eficientes de operação.
Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes resultar
aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas
correspondentes, quando aquêle aumento fôr superior a um ano, deverão ser
capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras.
Assim, deve ser afastado também o argumento da fiscalização, aplicando o Ato
Declaratório Interpretativo SRF no 3/2007, afirmando não ser possível o crédito porque as
despesas já foram levadas a custo na apuração do resultado do exercício. Esse raciocínio está
equivocado, visto que a lei determina sua escrituração no ativo, não sendo possível o seu
tratamento como custos ou despesas operacionais.
Em sede de defesa, a Recorrente se manifestou sobre os serviços de manutenção e
reparos relativos às paradas programadas para manutenção e docagens de navios e embarcações,
argumentando sua importância para a vida útil do navio, informando que tais serviços são
executados em uma periodicidade de 2 anos e meio, no mínimo, estendendo a vida útil do ativo
até a próxima parada programada:
Por isso, do ponto de vista do destino da aquisição de peças, ou mesmo dos serviços
realizados, no caso de docagem, não se pode distinguir manutenção, revisão, reparos e
conservação, por decorrerem do mesmo critério de base, que é a “manutenção”, nas
duas possibilidades, de prevenção ou de reparação.
Fl. 768
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Com efeito, os serviços de manutenção das embarcações dedicadas ao transporte de
petróleo não constituem uma liberalidade da TRANSPETRO. Pelo contrário: está-se
diante de seu dever, tanto mais pela necessidade de docagem para renovação da
certificação internacional das embarcações com que opera. Trata-se de exigência
expressa das autoridades brasileiras e internacionais, em conformidade com tratados e
convenções internacionais.
Para atingir estes propósitos, a operação de docagem consiste no assentamento de
navios sobre doca seca, para manutenção, limpeza e pintura do casco, inspeção e
substituição de ânodos sacrificiais, limpeza e reparação das caixas de mar e válvulas de
fundo e outros reparos.
Especificamente, a embarcação entra empurrada por rebocadores para as docas, com o
auxílio de cabos que são tracionados pelos cabrestantes (montados no eixo vertical) e
molinetes (montados no eixo horizontal) até assentar-se nos picadeiros. A seguir, são
identificados os serviços necessários, como reparo ou manutenção. Trata-se de serviços
de suma importância para a vida útil de um navio, o qual deve ser realizado a cada 2
anos e meio, no mínimo.
[...]
Destarte, a docagem dos navios petroleiros é procedimento indispensável para garantir a
segurança das operações, dos profissionais e a proteção ao meio-ambiente.
Em virtudes dos graves riscos que os navios oferecem, são aplicáveis severos padrões
de controle sobre acidentes com o transporte marítimo de petróleo ou gás no Brasil e em
diversos outros países, como afetações ao meio ambiente, à vida marinha ou mesmo às
vidas humanas.
Por decorrência, o dever de manutenção das embarcações é uma imposição com
exigência rigorosa dos órgãos competentes, como a Marinha do Brasil, a ANTAQ, a
ANP e diversos órgãos de controle ambiental, como CETESB, CONAMA e outros, para
autorizar o uso e circulação de qualquer navio no transporte de petróleo ou gás no País.
Em suma, docagens ou paradas programadas de embarcações representam serviços
orientados a grandes manutenções efetuadas com vistas a restaurar ou manter os padrões
originais de desempenho das embarcações, previstos pelos fornecedores. De fato,
representam a única alternativa para utilização do ativo até o final de sua vida útil.
No âmbito da RFB já se reconhece a possibilidade de escriturar no ativo
imobilizado as despesas com serviços de reparo e manutenção de bens, de acordo com os
critérios acima, apurando créditos da não cumulatividade do PIS e da COFINS sobre as despesas
de depreciação.
Como exemplo, vale mencionar trecho da ementa da Solução de Consulta Cosit n.
59/2021:
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE
CONSULTA COSIT No 7, DE 27 DE JANEIRO DE 2015, PUBLICADA NO DOU DE
2 DE FEVEREIRO DE 2015.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. MANUTENÇÃO E PEÇAS DE
REPOSIÇÃO DE VEÍCULOS. AUMENTO DA VIDA ÚTIL DE ATÉ UM ANO.
DIRETO A CRÉDITO NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
Em relação aos gastos com manutenção e com peças de reposição de máquinas,
equipamentos e veículos, novos e usados, pertencentes ao ativo imobilizado, que
acarretem o aumento da vida útil do bem de até um ano:
Fl. 769
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

- pode ser descontado crédito, a título de insumo, com base nos encargos de
depreciação caso os veículos sejam utilizados na prestação de serviços.
- não pode ser descontado crédito à taxa de 1/48 do valor dos gastos ou em uma única
parcela; e
- não pode ser descontado crédito caso os veículos sejam destinados à locação.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA AO PARECER
NORMATIVO COSIT/RFB No 5, DE 17 DE DEZEMBRO DE 2008, PUBLICADO
NO DOU DE 18 DE DEZEMBRO DE 2018.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MANUTENÇÃO E
PEÇAS DE REPOSIÇÃO DE VEÍCULOS.
Em relação aos gastos com manutenção e com peças de reposição de veículos,
novos e usados, pertencentes ao ativo imobilizado e destinados à locação ou à
prestação de serviços, que acarretem o aumento da vida útil do bem superior a um
ano, ou seja, que tenham sido ativados:
- pode ser descontado crédito com base nos encargos de depreciação; e - não pode
ser descontado crédito à taxa de 1/48 do valor dos gastos ou em uma única parcela.
(grifei)
As partes em destaque evidenciam o quanto argumentado até aqui:
1 - se os gastos com manutenção (serviços) e com partes e peças de reposição não
gerarem o aumento da vida útil do bem em prazo superior a um ano, sobre tais dispêndios pode
ser apurado crédito de PIS/COFINS, mas como insumos, nos termos do artigo 3o, II, das Leis n.
10.637/2002 e 10.833/2003;
2 - se os gastos com manutenção (serviços) e com partes e peças de reposição
acarretam o aumento da vida útil do bem em prazo superior a um ano, os gastos devem ser
ativados, com a possibilidade de apuração de crédito de PIS/COFINS com base nos encargos de
depreciação, nos termos do artigo 3o, VI, combinado com o § 1o, III do mesmo artigo, das Leis n.
10.637/2002 e 10.833/2003.
Diante disso, entendo como correto o procedimento adotado pela Recorrente,
devendo-se reverter as glosas.

BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – VALOR DE AQUISIÇÃO – LINHA 10 FICHA 06A
e 16A - DACON
Da análise dos registros contábeis relacionados com os navios contabilizados no
ativo imobilizado, a fiscalização detectou que a Recorrente apurou créditos de PIS e COFINS
sobre o valor da aquisição, quando, em seu entendimento, deveriam ser apurados por encargos de
depreciação. Trata-se dos navios Furtado, Sérgio Buarque e João Cândido.
Em atendimento à fiscalização, a Recorrente apresentou explicações afirmando
que o procedimento está fundamentado no artigo 1o da Lei n. 11.774/2008, o qual permite o
crédito integral sobre o valor da aquisição dos ativos (e não mais pela depreciação) se adquiridos
a partir de julho de 2012.
Fl. 770
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

O art. 1o da Lei n. 11.774/2008, com redação dada pela Lei n. 12.546/2011,
estabelece:
Art. 1o. As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de
importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e
prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o
Programa de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor
Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social
(Cofins) de que tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma:
[...]
XII – imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012.
§ 1o Os créditos de que trata este artigo serão determinados:
I – mediante a aplicação dos percentuais previstos no caput do art. 2o da Lei no 10.637,
de 2002, e no caput do art. 2o da Lei no 10.833, de 2003, sobre o valor correspondente
ao custo de aquisição do bem, no caso de aquisição no mercado interno; ou
II – na forma prevista no § 3o do art. 15 da Lei n° 10.865, de 2004, no caso de
importação. (grifei)
Contudo, a fiscalização argumentou que o artigo 1o da Lei n. 11.774/2008
conferiu a possibilidade de crédito integral nas aquisições de bens do ativo apenas em relação às
máquinas e equipamentos. Utilizando-se da seção XVI da TIPI, que trata da classificação fiscal
das máquinas e equipamentos, sustentou que as embarcações não podem ser tratadas como tal,
pois classificadas como material de transporte na seção XVII da mesma TIPI.
Assim, por ser uma embarcação (veículo) e não uma máquina, tampouco um
equipamento, a apuração do crédito deve ser pela via da depreciação, nos termos do artigo 3o, VI
e § 1o, III, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, glosando o crédito integral realizado pela
Recorrente:
E aqui consideramos as normas que regem a classificação tarifária de máquinas e
equipamentos, na seção XVI da TIPI, pois as embarcações diferentemente das máquinas
possuem posição específica na TIPI, sendo classificadas como sendo material de
transporte, seção XVII.
Em consonância a interpretação acima, o ADI RFB 4, de 20/04/2015, dispõe que são
admitidos créditos de PIS e COFINS, em relação aos veículos automotores (
embarcações ) incorporados ao ativo imobilizado e destinados a prestação de serviços,
tão somente com a utilização do encargo mensal de depreciação, nos termos do art. 3o.
VI c/c parágrafo 1o. Inciso III, Lei 10.833/2003.
Discordo da conclusão fiscal e entendo inadequada a utilização da classificação
fiscal da TIPI sobre máquinas e equipamentos (seção XVI) para aplicação nos créditos do PIS e
da COFINS.
Tratam-se de tributos diversos, com feições, características e legislações diversas,
o que já reconhecido pelo STJ, em sede de recursos repetitivos, quando tratou do conceito de
insumos no REsp n. 1.221.170/PR.
Fl. 771
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

O conceito de insumos tratado no REsp n. 1.221.170/PR é utilizado na conjugação
da interpretação do que seja máquina ou equipamento para a produção de bens ou prestação de
serviços. Isso porque insumo, conceito próprio da legislação do PIS e da COFINS (e não do IPI),
representa um gasto essencial para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços. Assim, o ativo que estive relacionado com esse processo produtivo também será
passível de crédito.
Deve-se, assim, buscar um sentido próprio na legislação do PIS e COFINS, de
acordo com o seu contexto, até porque, do ponto de vista conceitual, não há como se negar que
um veículo também é uma máquina ou um equipamento.
O artigo 1o da Lei n. 11.774/2008 trata da possibilidade de crédito integral de PIS
e COFINS sobre o valor da aquisição de máquinas e equipamentos, desde que utilizados na
produção de bens ou na prestação de serviços. É essa finalidade que deve ser analisada para fins
de enquadrar a embarcação (ou veículo) como máquina ou equipamento.
Consta dos autos a informação de que a Recorrente é uma empresa subsidiária
integral da Petróleo Brasileiro S.A. - PETROBRÁS, destinada ao desempenho de atividades de
transporte ou ao apoio logístico. Assim, presta serviço de transporte de gás e derivados de
petróleo, utilizando-se das embarcação como um dos meios para o desenvolvimento dessa
atividade.
Do estatuto social é possível identificar que a Recorrente tem como objeto o
transporte e armazenamento de petróleo e seus derivados, biocombustíveis etc., por meio de
dutos, terminais e embarcações, daí a razão de ser proprietária de navios, pois utilizadas em sua
prestação de serviços:
Art. 3o - A Companhia tem como objeto:
I- As operações de transporte e armazenagem de graneis, petróleo e seus derivados,
biocombustíveis, petroquímicos e de gás em geral, por meio de dutos, terminais,
embarcações próprias ou de terceiros, e quaisquer outros modais de transporte,
incluindo rodoviário, ferroviário e multimodal;
II- O transporte de sinais, de dados, voz e imagem associados às suas atividades fins;
III- A construção e operação de novos dutos, terminais e embarcações, mediante
associação com outras empresas, majoritária ou minoritariamente; a participação em
outras sociedades controladas ou coligadas, bem como o exercício de outras atividades
afins e correlatas.
A embarcação, portanto, constitui equipamento para a prestação de serviços de
transporte de petróleo e outros produtos, enquadrando-se no caput do artigo 1o da Lei n.
11.774/2008 por atender a natureza de ser uma máquina ou equipamento, bem como a finalidade
exigida, qual seja, sua utilização na prestação de serviços.
A interpretação do dispositivo deve ser mais ampla do que aquela concedida pela
fiscalização, para que seja aplicado sobre os bens do ativo imobilizado que são utilizados na sua
atividade produtiva, gerando receitas de PIS e COFINS, seja na produção de bens, seja na
prestação de serviços.
Fl. 772
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 41 do Acórdão n.o 3301-010.377 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.901562/2018-18

Assim, quando o artigo 1o da Lei n. 11.774/2008 trata da possibilidade de crédito
integral na aquisição de máquina e equipamento destinados à produção de bens e prestação de
serviços, deve-se identificar todos os equipamentos, no sentido amplo, que estejam vinculados à
produção de bens ou prestação de serviços, o que certamente inclui as embarcações (veículos)
analisadas no caso concreto.
As glosas devem ser revertidas.
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por reverter as glosas relacionadas a despesas de
depreciação/amortização com docagens e paradas programadas e aquisição de embarcações.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior.

Fl. 773
DF CARF MF
Documento nato-digital