Tribunal: CARF
Processo: 10508.000112/2006-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
Data de julgamento: 2021-08-26
Data de publicação: 2022-01-21

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 11/03/2003 a 27/12/2004
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PENA DE PERDIMENTO. MULTA SUBSTITUTIVA. DECLARAÇÃO DE INAPTIDÃO DA INSCRIÇÃO NO CNPJ. SUJEITO PASSIVO SOLIDÁRIO.
Na interposição fraudulenta em que há comprovação da origem dos recursos utilizados, o importador oculto, ou real adquirente da mercadoria, responde unicamente pela pena de perdimento ou pela multa substitutiva prevista no art. 23, § 3o, do Decreto-Lei no 1.455/76, cabendo ao importador ostensivo, aquele que cede o seu nome para possibilitar a ocultação do real adquirente, responder também pela multa prevista no art. 33 da Lei no 11.488/2007.
Na chamada interposição fraudulenta presumida, na qual não há comprovação da origem dos recursos utilizados, o importador ostensivo terá sua inscrição no CNPJ declarada inapta, nos termos do art. 81, § 1o, da Lei no 9.430/96, em lugar da aplicação da multa prevista no art. 33 da Lei no 11.488/2007.
Em qualquer dos casos, o importador ostensivo responde solidariamente com o importador oculto pela pena de perdimento ou pela multa substitutiva, nos termos do art. 95, inciso I, do Decreto-lei no 37/66, e do art. 727, § 3o do Decreto 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro).
SURGIMENTO DA MODALIDADE DE IMPORTAÇÃO POR ENCOMENDA. LEI No 11.281/2006. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Se a acusação contida na autuação é de interposição fraudulenta de terceiros, infração tipificada no art. 23, inciso V, do Decreto-lei no 1.455/76, conduta que em nenhum momento deixou de ser definida como infração pela Lei no 11.281/2006 ou por qualquer outra, não é possível invocar a incidência da retroatividade benigna.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. CAPACIDADE FINANCEIRA E OPERACIONAL.
A inexistência de capacidade financeira e operacional para realização das importações é forte indício de interposição fraudulenta de terceiros. Contudo, o oposto não é verdadeiro, pois nada impede que uma empresa com capacidade financeira e operacional atue como importador ostensivo, a depender dos objetivos que se busca com a conduta infracional.

Inteiro teor:
S3-C4T1
S3-C 4T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
10508.000112/2006-15 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3401-009.630 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
26 de agosto de 2021 Recorrente
Recorrente
HI-TECH DO BRASIL S/A Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 11/03/2003 a 27/12/2004
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PENA DE PERDIMENTO. MULTA
SUBSTITUTIVA. DECLARAÇÃO DE INAPTIDÃO DA INSCRIÇÃO NO
CNPJ. SUJEITO PASSIVO SOLIDÁRIO.
Na interposição fraudulenta em que há comprovação da origem dos recursos
utilizados, o importador oculto, ou real adquirente da mercadoria, responde
unicamente pela pena de perdimento ou pela multa substitutiva prevista no art.
23, § 3o, do Decreto-Lei no 1.455/76, cabendo ao importador ostensivo, aquele
que cede o seu nome para possibilitar a ocultação do real adquirente, responder
também pela multa prevista no art. 33 da Lei no 11.488/2007.
Na chamada interposição fraudulenta “presumida”, na qual não há
comprovação da origem dos recursos utilizados, o importador ostensivo terá
sua inscrição no CNPJ declarada inapta, nos termos do art. 81, § 1o, da Lei no
9.430/96, em lugar da aplicação da multa prevista no art. 33 da Lei no
11.488/2007.
Em qualquer dos casos, o importador ostensivo responde solidariamente com o
importador oculto pela pena de perdimento ou pela multa substitutiva, nos
termos do art. 95, inciso I, do Decreto-lei no 37/66, e do art. 727, § 3o do
Decreto 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro).
SURGIMENTO
DA
MODALIDADE
DE
IMPORTAÇÃO
POR
ENCOMENDA. LEI No 11.281/2006. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Se a acusação contida na autuação é de interposição fraudulenta de terceiros,
infração tipificada no art. 23, inciso V, do Decreto-lei no 1.455/76, conduta que
em nenhum momento deixou de ser definida como infração pela Lei no
11.281/2006 ou por qualquer outra, não é possível invocar a incidência da
retroatividade benigna.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. CAPACIDADE FINANCEIRA E
OPERACIONAL.
A inexistência de capacidade financeira e operacional para realização das
importações é forte indício de interposição fraudulenta de terceiros. Contudo, o
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10508.000112/2006-15
Fl. 2948
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

oposto não é verdadeiro, pois nada impede que uma empresa com capacidade
financeira e operacional atue como importador ostensivo, a depender dos
objetivos que se busca com a conduta infracional.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em dar provimento
parcial ao recurso, para excluir da autuação a parcela do crédito constituído correspondente às
operações com a empresa Lanzaretti, vencidos os conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro
Neto, Fernanda Vieira Kotzias, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco e Carolina Machado
Freire Martins, que davam provimento ao recurso em maior extensão. Designado como redator
ad hoc e redator do voto vencedor o conselheiro Luís Felipe de Barros Reche.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche – Redator Ad Hoc

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ronaldo Souza Dias
(Presidente), Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia
Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Marcos Antonio Borges (suplente convocado),
Carolina Machado Freire Martins e Leonardo Ogassawara de Araujo Branco.
Relatório
Tendo sido designado para formalizar o presente acórdão, na condição de Redator
Ad Hoc, tendo em vista que o Relator originário, Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares não
mais integra o colegiado, reproduzo integralmente o relatório disponibilizado em meio
magnético pelo Relator, conforme a seguir:
“Trata o presente caso de Auto de Infração lavrado em 22/02/2006, às fls. 238/259,
com ciência pessoal em 23/02/2006, para cobrança de multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, por conversão da pena de perdimento, na forma do disposto
no § 3° do art. 23 do Decreto-Lei n° 1.455/76, pela importação de mercadorias
estrangeiras com ocultação do real adquirente, no valor total de R$ 27.861.767,49.
A descrição dos fatos verificados e das infrações tributárias apuradas consta no
Relatório de Procedimento Fiscal (RPF), às fls. 260/278, nos seguintes termos:
II - DA SELEÇÃO DA EMPRESA:
Em 11/01/2005 foi recebida urna mensagem NOTES da IRF/RJO (fl. 44 a 46) alertando
a DRF/IOS contra a empresa em tela, pois esta estaria efetuando importações acima de
sua capacidade financeira declarada e, por conseguinte, incidindo na hipótese expressa
no art. 1o, da IN SRF no 228/02, acima transcrito.
Pesquisa efetuada no Sistema RADAR revelou que a empresa tinha, nos últimos 24
meses, efetuado operações de importação, onde se declarou como importador direto, no
montante de US$16.900.137,08, apesar de possuir um capital subscrito de
R$1.000.000,00, números estes que a enquadraram na hipótese do art. 1o, da IN SRF n°
228/02, supracitado.
Fl. 2949
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Releva mencionar que, além destas, foram efetuadas por intermédio da empresa
importações a conta e ordem no montante de US$838.793,10 (oitocentos e trinta e oito
mil, setecentos e noventa e três dólares e dez centavos) no período acima mencionado
(vide extrato RADAR às fl. 47 a 50).
III - DO PROCEDIMENTO FISCAL:
Em 12/01/2005 foi emitido o Mandado de Procedimento Fiscal - MPF n° 0510600-
2005-00006-0 (fl. 01) determinando a realização de procedimento de fiscalização na
empresa. Em 13/01/2005, foi iniciada a Ação Fiscal, mediante lavratura de Termo de
Inicio de Fiscalização (fl. 51), do qual foi dada ciência pessoal pelo representante da
empresa em 14/01/2005 e onde se intimou o contribuinte a apresentar documentos nele
listados.
(...)
Em 01/03/2005, prestou declarações (vide Termo de Declarações Prestadas, fl. 58) o Sr.
ANTONIO CARLOS BARBEITO MENDES (CPF no 020.938.457-33), principal
acionista da empresa e presidente de seu conselho de administração (vide procuração à
fl. 54).
(...)
Em 13/07/2005, por intermédio do processo administrativo 10508.000354/2005-10, foi
formalizada representação fiscal para a declaração de inaptidão da inscrição da empresa
no CNPJ, nos termos do § único, do art. 11 da IN SRF 228/2002, por terem sido
detectadas as hipóteses elencadas nos incisos I e II do citado artigo. Tendo sido acatada
a representação, foram iniciados os trabalhos de lavratura do Auto de Infração para
aplicação das penalidades cabíveis.
Em 02/09/2005 a empresa entrou junto a 3a Vara Federal do Rio de Janeiro com a
Medida Cautelar n° 2005.51.01.018330-5. Em 09/11/2005 foi deferido o pedido de
liminar suspendendo os procedimentos de fiscalização em curso (fl. 115).
Em 16/12/2005, por força de questionamentos efetuados pela empresa na via judicial e
com o fito de subsidiar as informações a serem prestadas no supracitado processo por
intermédio da Procuradoria da Fazenda Nacional, foi solicitada à SRRF 5a RF a
efetivação de diligências em alguns dos clientes da empresa. (vide mensagem NOTES à
fl. 116). Em 30/12/2005 foi recepcionado relatório elaborado pela DIREP 5a RF (fl. 117
a 123).
Em 30/01/2006 a DRF-Ilhéus foi cientificada da reconsideração da decisão do Juiz que
deferiu a liminar retrocitada (fl. 124 a 126) e, por intermédio do Ato Declaratório
Executivo n° 03 (fl. 127), de 03/02/2006, foi declarada INAPTA a inscrição da empresa
HI-TECH DO BRASIL S/A no CNPJ.
III - ANÁLISES EFETUADAS:
(...)
a) Ao analisarmos as Notas Fiscais emitidas pela empresa inicialmente chamou-nos a
atenção a grande variedade de mercadorias comercializadas, indo desde sapatos
femininos a aparelhos eletroeletrônicos (vide Notas Fiscais emitidas nos anos de 2003 e
2004, ANEXO II);
b) A partir de dados extraídos dos Sistemas RADAR e SISCOMEX, procuramos
levantar por quais URF foram despachadas as mercadorias importadas. O quadro a
seguir trás um resumo das operações da empresa desde a sua constituição:
(...)
Nota-se claramente a concentração das importações da empresa na jurisdição da 7a RF
em especial no Estado do Rio de Janeiro;
c) A partir dos dados dos Livros Fiscais apresentados levantamos os principais clientes
da empresa sob exame durante o ano de 2003 (ver quadro a seguir), todos localizados
nos Estados do Rio de Janeiro e São Paulo:
Fl. 2950
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

(...)
d) Ao pesquisar os clientes acima nos Sistemas de informação da SRF, notadamente o
IRPJ e o CNPJ, deparamos com as seguintes situações.

Podemos notar que vários dos clientes da empresa sob análise apresentam clara
incompatibilidades entre as informações prestadas em suas DIPJ e as aquisições de
mercadorias importadas efetuadas por intermédio da empresa sob análise. Releva notar
que, caso estas empresas solicitassem à SRF habilitação para operar no comércio
exterior, estas incompatibilidades certamente inviabilizariam o seu deferimento;
e) Utilizando-se dos arquivos magnéticos fornecidos pelo contribuinte e das Notas
Fiscais por ele emitidas, estabelecemos as vinculações entre as importações da empresa
e os clientes aos quais estas foram destinadas, correlacionando as Notas Fiscais de
Entrada e de Saída emitidas e suas respectivas Declarações de Importação. Os dados,
extraídos das Notas Fiscais, relativos as operações verificadas e as correlações
estabelecidas são mostrados nas tabelas que compõem o ANEXO I do presente
processo. Foram analisados 4.344 itens, objeto da emissão de 1.203 Notas Fiscais de
Entrada ou Saída.
Foi possível rastrear de forma bastante precisa os itens importados até o seu destino
final (cliente), pois, mesmo estando minuciosamente descritos nas Notas Fiscais, na
grande maioria dos casos houve correspondência absoluta tanto nas descrições quanto
nas quantidades movimentadas das mercadorias.
Cabe aqui observar que em quase todas as operações analisadas as mercadorias
importadas foram quase imediatamente encaminhadas aos seus clientes de destino,
caracterizando claramente que os itens importados já tinham destinação certa quando da
sua importação.
Em alguns casos o valor consignado nas Notas Fiscais de venda das mercadorias foi
menor que o valor consignado nas Notas Fiscais de entrada das mesmas na empresa
(Notas Fiscais n° 01 e 14, série única).
Paradoxalmente, a contabilização da grande maioria das operações da HI-TECH foi
efetuada como tendo sido operações normais de compra e venda. Prova isto os Códigos
Fiscais de Operações e Prestações (CFOP) utilizados para a emissão das Notas Fiscais
conforme demonstrado no quadro abaixo:
(...)

f) com base nos fatos acima levantados, foram solicitadas diligências em alguns dos
clientes da empresa sob exame (ver mensagem NOTES à fl. 116) com o fito de
determinar a real existência dos mesmos. O relatório elaborado pela Divisão de
Repressão ao Contrabando e Descaminho — DIREP/ 5a SRRF (fl. 118 a 123) revelou
que as empresas CENTRAL DE REPRESENTAÇÕES E LOGÍSTICA LTDA,
LLEXAM TECNOLOGIA LTDA, e NALOY COMERCIAL LTDA nunca
funcionaram nos endereços por ela cadastrados no CNPJ, sendo que, no caso da
LLEXAM, não existe sequer o endereço. Já a NASSAD TECNOLOGIA E SERVIÇOS
LTDA, apesar de possuir uma placa apensada na porta identificando-a no endereço
Fl. 2951
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

informado, as informações colhidas durante o procedimento de diligência revelaram que
a citada empresa ali nunca funcionou;
g) Com relação à empresa CONTROL COMÉRCIO EXTERIOR LTDA (CNPJ
02.069.249/0001-89), foram identificadas vendas a essa empresa no valor de
R$2.580.260,23 durante o ano de 2004.
Conforme consulta ao Sistema CNPJ reproduzida a seguir, a CONTROL tinha como
sócio, até 07/11/2003, o Sr. ANTONIO CARLOS BARBEITO MENDES, sócio da HI-
TECH, acima mencionado:
(...)
Examinando os dados acima, temos que, em 01/11/2003, a CONTROL passou das mãos
do precitado Sr. ANTONIO CARLOS BARBEITO MENDES e do Sr. HUGO
VILARDO ALOY JUNIOR para a Sra. MIRIAM RODRIGUES DE FRANÇA (CPF:
035.610.247-50). Ocorre que a precitada Sra. MIRIAM declarou os seguintes valores de
rendimentos à SRF:

Ainda de acordo com os dados do CNPJ, em 01/07/2004 a empresa CONTROL passou
a pertencer à empresa CARSOLL BUSINESS S/A (CNPJ 06.265.985/0001-63), situada
em Montevidéu (Uruguay) e ao Sr. FELIPE JOSÉ SOARES DA CUNHA (CPF:
004.379.927-2 1), que, além de ser procurador da CARSOLL BUSINESS e seu
responsável legal perante o CNPJ, declarou rendimentos à SRF da ordem de:

Durante a diligência mencionada no item "f', acima, ao endereço informado pela
empresa no CNPJ foi constatado que se trata de um galpão de aspecto rústico, situado
em um bairro de padrão muito simples na periferia de Nova Iguaçú (RJ), cujo aspecto
(vide foto a seguir reproduzida) claramente não é condizente com o de uma empresa
com o volume de compras mencionado acima.
(...)
Releva notar, ainda em relação à CONTROL, que o seu endereço perante o CNPJ (que é
mostrado na foto acima) é o mesmo informado pelo Sr. ANTONIO CARLOS
BARBEITO MENDES como seu endereço residencial no CPF, conforme reproduzido a
seguir:
(...)
h) Segundo Termo de Declarações Prestadas (fl. 58), documentos apresentados pela
empresa (demonstrativos de saídas apresentados a SEFAZ-BA, fl. 84 a 88) e contrato de
prestação de serviço, fl. 78 a 83) esta teria atuado como prestadora de serviços, agindo
por conta e ordem de terceiros, apenas nas importações efetuadas por seu intermédio
para
a
empresa
LANSARET
—
DISTRIBUIDORA,
IMPORTADORA
E
EXPORTADORA LTDA (CNPJ: 05.540.292/0001-79). O contrato de prestação de
serviço está regulamente registrado no SISCOMEX. Releva notar que este contrato é o
único registrado no SISCOMEX para a empresa em análise.
Da mesma forma como o descrito no item "e", acima, a contabilização destas operações
foi feita como se tratasse de operações de compra e venda;
Fl. 2952
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

i) Pesquisas efetuadas nos sistemas da SRF (LINCE e SISCOMEX) revelaram que em
todas as importações da empresa no período de março/2003 a dezembro/2004 a HI-
TECH declarou-se como o adquirente da mercadoria exceto naquelas importações
destinadas a supracitada LANSARET;
j) Instada a manifestar-se a respeito de suas fontes de recursos aplicados em operações
do comércio exterior a empresa declarou possuir um crédito rotativo, informal, que seria
fruto de seu bom relacionamento comercial com seus fornecedores (vide Termo de
Declarações Prestadas, fl. 58) e apresentou correspondência da empresa FECA
INTERNATIONAL, sediada em Miami (FL-USA), fl. 76 e 77, onde esta confirmou a
disponibilização de um crédito mensal no valor de US$2.000.000,00 para HI-TECH.
Releva notar que, de R$9.973.773,24 importados pela empresa em 2003, apenas
R$5.489.061,62 (cerca de 55% do total) tiveram como fornecedor a retrocitada FECA
INTERNACIONAL;
k) Durante as declarações colhidas em 01/03/2005 (fl. 58) a empresa também foi
questionada a respeito de movimentação contabilizada a crédito em sua conta caixa no
valor de R$450.000,00, em 31/12/2003, a qual justificou declarando tratar-se de "ajuste
contábil" efetuado entre a HI-TECH e a empresa BOSKI IMPORTAÇÃO E
EXPORTAÇÃO LTDA, ambas empresas pertencentes ao multicitado Sr. ANTONIO -
CARLOS BARBEITO MENDES. Como justificativa deste lançamento foi apresentado
um contrato particular de mútuo (fl. 60 e 61) firmado entre as duas empresas e uma
série de recibos, todos assinados pelo próprio Sr. ANTONIO CARLOS BARBEITO
MENDES, confirmando o recebimento dos valores referentes ao mútuo (fl. 62 a 74).
IV
-
DA
OCULTAÇÃO
DO
SUJEITO
PASSIVO
POR
MEIO
DE
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA E SUA PROVA EM GERAL
(...)
V - CONSIDERAÇÕES:
Com relação à operações declaradas como por conta e ordem de terceiros efetuadas
entre a HI-TECH e a LANSARET (itens III.h e III i, acima) temos que o art. 2° da IN
SRF n° 75, de 13 de setembro de 2001, elenca os requisitos que devem ser atendidos
para se considerar uma operação como efetuada por conta e ordem de terceiros, a saber:
(...)
Neste sentido o Ato Declaratório Interpretativo SRF n° 7, de 13 de junho de 2002,
esclarece:
(...)
Temos, então, que o descumprimento de qualquer destes preceitos implicaria na
descaracterização da operação de importação como tendo sido efetuada por conta e
ordem de terceiros. Para o caso em análise temos que nenhuma das operações
examinadas poderia ser considerada como licitamente efetuada por conta e ordem de
terceiros.
Já os demais elementos levantados nos itens III "e", "f" e "g", levam à conclusão, s.m.j.,
de que a empresa sob exame (HI-TECH) atuou, nas operações examinadas, como
intermediária em importações onde os reais adquirentes das mercadorias importadas
foram as empresas para as quais repassou as mercadorias, incorrendo assim na hipótese
descrita no art. 11, I, da IN SRF n° 228/2002.
As informações levantadas pela DIREP 5a SRRF, que constam de seu relatório às fl.
118 a 123, permitem caracterizar claramente a maioria das empresas diligênciadas como
sendo de fachada. Dada as atuais exigências da SRF para a habilitação à operação no
SISCOMEX, contidas na IN SRF 455/2004, estas empresas não lograriam ser
habilitadas a operar no comércio exterior.
Apesar disso, estas empresas conseguiram, graças à intermediação da HI-TECH,
introduzir mais de R$5.500.000,00, em valores contabilizados, de mercadorias
estrangeiras no mercado nacional. Releva mencionar que dados relativos à CPMF
Fl. 2953
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

mostram que apenas as empresas de fachada reveladas pela diligência efetuada
movimentaram em suas contas corrente bancárias cerca de R$90.000.000,00 nos anos-
calendário fiscalizados. Releva notar que, conforme os dados mostrados no item III."d"
acima, neste mesmo período estas empresas se declararam omissas ou inativas à SRF.
Tais fatos indicam com bastante clareza a ocorrência de sonegação fiscal por via de
subfaturamento nessas operações de importação.
Os fatos relativos à empresa CONTROL, elencados no item III."g", acima, notadamente
a sucessão da titularidade da empresa que, após passar dos seus efetivos fundadores para
uma pessoa com clara incapacidade financeira, é controlada atualmente por uma
empresa "off shore" situada em um paraíso fiscal cujo representante atual é outro
indivíduo também com clara incapacidade financeira, mostra a construção de um
simulacro visando efetivar simulação semelhante à descrita no parágrafo anterior. Como
agravante neste caso temos que os fatos levantados durante o procedimento (item
III."h", acima) indicarem que esta empresa está estreitamente vinculada ao principal
acionista da HI-TECH, Sr. ANTONIO CARLOS BARBEITO MENDES.
Com relação à origem dos recursos aplicados nas operações de comércio exterior o art.
6° da IN SRF n° 228/2002, esclarece quais os requisitos exigidos para a sua
comprovação:
(...)
Corroborando este entendimento, a edição do ADE COANA no 10, de 2004, especifica
os elementos necessários à comprovação de recursos por meio de crédito de
fornecedores:
A empresa apresentou como origem de sua capacidade de operação no comércio
exterior apenas lima carta de um dos seus fornecedores (vide item III.j, acima) que não
supre as exigências elencadas na IN SRF 228/02, acima reproduzidas.
V - CONCLUSÃO:
Feitas as considerações acima concluímos que, nas operações examinadas onde houve a
perfeita correspondência entre as quantidades importadas e repassadas as outras
empresas receptoras, fica caracterizada a ocultação do real adquirente, por parte da HI-
TECH DO BRASIL S/A, tendo sido identificada, também, a interposição fraudulenta
por não comprovação lícita da origem dos recursos aplicados em suas operações do
comercio exterior.
Com relação às providências a adotar quando da conclusão dos procedimentos nela
elencados, a IN SRF n° 228/02 comanda:
(...)
Visto que as mercadorias referentes às importações onde foi caracterizada a ocultação
do verdadeiro responsável pelas operações não estão mais disponíveis para a aplicação
da pena de perdimento, de que trata o art. 23, V e § 1° do Decreto-lei n° 1.455/76, resta
cabível a aplicação da multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria prevista no §
3° do mesmo art. 23 do Decreto-lei n° 1.455/76.
O contribuinte, irresignado, apresentou Impugnação em 24/03/2006, às fls.
384/414, nos seguintes termos:
DA PRELIMINAR:
04. Preliminarmente, há que ser declarada a nulidade do presente auto de infração
por vicio insanável, a saber ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO
PASSIVO.
05. Com efeito, conforma relatado auto de infração, a autoridade fiscal identifica afirma
que a Impugnante não é a real adquirente das mercadorias. Como conseqüência,
também não pode ser considerada o "real sujeito passivo da obrigação tributária".
6. Entretanto, aplica a penalidade de perdimento das mercadorias, ou na forma da Lei n°
10.833/03, a multa de 100% do valor aduaneiro dos bens, à ora lmpugnante.
Fl. 2954
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

7. Ora, é evidente a absoluta incoerência da autoridade aduaneira por um lado pugnar
pela ocorrência de interposição fraudulenta na importação, acusando a Impugnante de
não ser a real adquirente das mercadorias, ou seja, de não ser o real importador e, por
outro, paradoxalmente, exige do suposto laranja, inicialmente a devolução dos bens e,
depois o recolhimento de seu valor aduaneiro.
8. Se a Hi-Tech é interposta pessoa, se não adquiriu as mercadorias, como cobrar-lhe a
devolução das mesmas (perdimento) ou impor-lhe multa de 100% do valor dos bens?
(...)
DO MÉRITO
11. A conclusão do auto de infração 6 precisa no que diz respeito aos elementos
motivacionais do lançamento ora contestado, confira-se:
(...)
12. Ou seja, a fiscalização entendeu ter ocorrido interposição fraudulenta por:
• Repasse a terceiros da exata mercadoria importada e
• Não comprovação de origem dos recursos aplicados na importação.
A ENTRADA EM VIGOR DA LEI N° 11.181/2006 E CONSEQUENTE
IMPROCEDÊNCIA DA TESE SUSTENTADA NO AUTO DE INFRAÇÃO:
13. A tese levantada pela autoridade aduaneira invoca a capitulação legal estabelecida
no art. 23, inc. V, parágrafo 2° do Decreto-Lei n° 1.455176, com redação dada pelo
artigo 59 da Lei n° 10.637/2002 — interposição fraudulenta na operação de comercio
exterior, que diz:
(...)
14. Entretanto, no caso em apreço, conforme esclarece e estabelece a Lei n°
11.181/2006, a hipotética conduta da impugnante nada mais representaria do que
importação por encomendante; procedimento esse plenamente legítimo e em nada
contrário a qualquer a disposição legal vigente. Confira-se o texto legal:
(...)
15. Acresça-se que a interpretação de tal artigo, o qual veio ao ordenamento com o
intuito de flexibilizar interpretações excessivas como as aplicadas pelo fiscal no
presente caso, tem como consequência, também, a rejeição do entendimento de que a
"importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire mercadorias no
exterior para revenda a encomendante predeterminado" representa caso de interposição
fraudulenta. Ou seja, nem se trata de conta e ordem e, muito menos ainda, pode ser
entendida como interposição fraudulenta, conforme se pretendia imputar em casos
análogos.
(...)
17. Embora a Lei no 11.181/2006 seja posterior ao evento hipotético ora impugnado, o
art. 106 do Código Tributário Nacional expressamente autoriza a sua aplicação,
sobretudo porque o ato sequer foi objeto de julgamento.
(...)
19. 0 texto da exposição de Motivos da Emenda à MP 267 é bastante lúcido e
elucidativo e, de fato, joga uma pá de cal na pretensão desmedida e absurda como a
promovida através da lavratura do auto de infração ora combatido. Vale a pena
transcrever os seguintes trechos de tal documento ora anexado:
(...)
OCULTAÇÃO DO REAL IMPORTADOR - INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE
TERCEIRA PESSOA NA OPERAÇÃO COMERCIAL
(...)
Fl. 2955
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

27. É inconcebível um "laranja" ter maior capacidade econômica do que a pessoa que
atrás dele se esconde! Não faz sentido! Em situações que tais, com quase absoluta
certeza, haverá outros motivos a justificarem a associação, que não aqueles ilícitos que a
lei pretendeu reprimir.
28. Este é um ponto essencial da defesa da Impugnante, no que toca à acusação de
"Interposição fraudulenta" na importação: a Hi-Tech do Brasil S.A. não rode ser
considerada "laranja", tendo em vista tratar-se de uma empresa reconhecida em sua
localidade (Ilhéus), incluída no programa da Receita Federal de acompanhamento de
grandes contribuintes, com plena capacidade operacional, a qual se demonstrará,
inclusive, pelos relevantes fatos abaixo:
A Impugnante é uma sociedade anônima, constituída em 05.11.2002, que tem por
objeto a industrialização e comercialização de equipamentos eletro-eletrônicos, mais
precisamente, produtos da área de informática.
Para cumprir seu objetivo social e usufruir dos incentivos fiscais e de infraestrutura
instituídos pelo Governo do Estado da Bahia, a Impugnante, que instalou seu
estabelecimento industrial em Ilhéus, importa insumos, partes e peças de equipamentos
eletrônicos, e efetua operação de industrialização de produtos de informática.
Assim, realiza, predominantemente, as modalidades de industrialização definidas como
montagem e acondicionamento de produtos, na forma do artigo 40, incisos III e IV, do
Regulamento do IPI. Além disto, promove a importação para revenda, atuando como
trading company;
Conforme seu Estatuto Social, a Empresa foi constituída com o capital inicial subscrito
de R$ 100.000,00, sendo, naquele ato, realizado o valor de R$ 10.000,00 (cf. Ata da
Assembleia de Constituição da SA.)
(...)
Em 18 de agosto de 2003, a sociedade promoveu um aumento de seu capital social para
R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais), integralizados da seguinte forma: R$ 90.000,00
naquele ato e os restantes R$900.000,00 em parcelas sucessivas.
Condizente com a evolução patrimonial da empresa e com seu propósito de
crescimento, cabe registrar que, em novembro de 2004, a Impetrante fechou contrato de
locação de imóvel comercial, com área construída de 1.400 m2, onde atualmente se
encontram suas instalações industriais (o imóvel anterior tinha 370 m2 de área
construída).
(...)
O volume do faturamento em 2003 chegou a mais de dez milhões de reais e, em 2004, a
Empresa faturou mais de quarenta milhões de reais.
Em 2004, o recolhimento de ICMS ao Estado da Bahia atingiu o montante de
R$1.069.842,33 e, em 2005, já atinge R$194.123,33 (tudo isto considerando que a Hi-
Tech goza de incentivos fiscais relativos a tal tributo).
Conforme o Livro de Registro de Funcionários, a empresa empregava 23 pessoas, tendo
sido admitidos 9 trabalhadores em 2003, 6 em 2004 e 8 em 2005 (depois da mudança
para a nova sede).
(...)
A Hi-Tech, que faz parte do Polo de Informática de Ilhéus, além do incentivo fiscal
relativo ao ICMS mencionado anteriormente, é beneficiaria dos benefícios fiscais
oferecidos através da Lei Municipal n ° 2.6038/97, que concede isenção de dez anos
para o ISS e para o IPTU, como forma de estimular a implantação de unidades
industriais na cidade. Para tanto, cumpriu uma série de requisitos, como explica o Chefe
do Departamento de Administração Tributaria da Prefeitura de Ilhéus, Dr. Roberto
Soares:
(...)
Fl. 2956
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Reforçando a certeza de que a Impugnante tem plena capacidade operacional e não se
trata de laranja", é importante assinalar que, no curso da fiscalização da IN SRF n°
228/2002, a Empresa obteve, em função de seu bom nome e capacidade, a prestação de
garantia bancária em valor superior a R$10.000.000,00 (dez milhões de reais), que lhe
possibilitou efetuar o desembaraço aduaneiro, mediante fiança bancária. Ora, se a
Impugnante não tivesse capacidade econômica e operacional, não teria conseguido
avalizar suas operações no mercado financeiro.
(...)
JUSTIFICATIVA ECONÔMICA PARA A REALIZAÇÃO DE OPERAÇÕES DE
IMPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA PELA TRADING COMPANY, PARA
REVENDA DA MERCADORIA A TERCEIRA EMPRESA, NO MERCADO
INTERNO
(...)
39. Na medida em que a legislação do IPI tributava somente o estabelecimento
importador, criava estímulos à verticalização das empresas , e ao surgimento das trading
companies, como há em todo o mundo. Não é crível que a legislação possa, por um
lado, incentivar a verticalização dentro dos grupos industriais, com a criação de
empresas exclusivamente importadoras, estabelecidas em estados da federação que
oferecem benefícios fiscais de ICMS, e por outro considerar este comportamento
legítimo dos agentes econômicos como "Interposição fraudulenta".
40. Mais uma vez, repita-se, não se pode confundir planejamento tributário e trading
companies com utilização de "laranjas", eis que esta última ideia está relacionada aos
conceitos de garantia e responsabilidade por dívidas tributárias (não faz sentido um
"testa de ferro" dispor de maior capacidade financeira para responder por dividas que
seu instituidor !).
41. Infelizmente, contudo, tem ocorrido de alguns agentes fiscais considerarem, de
forma indiscriminada, que toda operação de importação feita por uma trading company,
por conta própria, tratando-se de produto destinado a revenda casada a terceira empresa,
implica necessariamente em interposição fraudulenta.
(...)
45. Afastada a motivação do perdimento fundado no repasse das mercadorias a
terceiros, cabe examinar a questão da origem da não comprovação da origem dos
recursos.
46. Registre-se, inicialmente, que a Hi-Tech não foi instada a se manifestar sobre suas
fontes de recursos.
(...)
50. Contudo, diferente da conclusão veiculada no Relatório, em nenhum momento a
Impugnante afirmou que toma financiamentos no exterior nem no Brasil, em qualquer
instituição financeira, ou mesmo com o Exportador. Há uma notável diferença entre
comprar tendo um prazo para pagar, e receber financiamento ou recursos de terceiros.
51. De fato, a Impugnante possui crédito rotativo informal com seus fornecedores; tal
afirmação significa dizer que suas aquisições não são pagas antecipadamente. Não
remete, de forma alguma, à conclusão de que a Empresa toma financiamentos externos.
(...)
56. Também não é verdadeiro que "a empresa apenas apresentou como origem de sua
capacidade de operação uma carta de um de seus fornecedores".
57. Pelo contrário, atendendo prontamente a todas as exigências formuladas no âmbito
do procedimento fiscal, a Empresa disponibilizou ao AFRF toda sua escrituração
contábil e fiscal, que foi exaustivamente auditada, durante mais de seis meses. Não
houve sequer uma exigência não atendida, sendo importante frisar ter partido da própria
Fl. 2957
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Hi-Tech a elaboração de tabelas, compilações e demonstrativos que lastrearam o
trabalho da fiscalização.
(...)
67. Ou seja, pelo exame da legislação acima, percebe-se que não pode ser imputado à
Impugnante o cometimento de qualquer infração ensejadora da presunção de
interposição fraudulenta. A origem dos recursos se comprovou, plenamente, pela
escrituração fiscal exaustivamente auditada pelo AFRF, o qual não apontou nenhuma
das irregularidades que permitem a presunção de interposta pessoa.
A 2a Turma da DRJ-Fortaleza (DRJ-FOR), em sessão datada de 13/04/2007,
exarou o Acórdão no 08-10.602, às fls. 03/29, sendo a Impugnação considerada
improcedente por unanimidade dos votos. O Acórdão teve a seguinte ementa:
OBRIGAÇÃO TRIBUTARIA. SUJEITO PASSIVO.
O importador, ao registrar a DI, reveste-se da condição de contribuinte, tendo relação
pessoal e direta com a situação que constitui o respectivo fato gerador.
IMPORTAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. DANO AO
ERÁRIO. PENA DE PERDIMENTO. CONVERSÃO EM MULTA.
A não comprovação nos autos, da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
nas operações de comércio exterior objeto da lide, subsume-se à presunção legal de
interposição fraudulenta, infração punível com a pena de perdimento, que é convertida
em multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias.
O contribuinte tomou ciência da decisão da DRJ em 29/05/2007, no 16o dia após a
fixação de edital (à fl. 69), tendo em vista que a tentativa pela via postal se mostrou
infrutífera. O Aviso de Recebimento (AR) retornou com a informação "Mudou-se" (às
fls. 66/67).
O contribuinte apresentou Recurso Voluntário em 29/06/2007, às fls. 82/113. Nesta
peça recursal, reitera basicamente os mesmos argumentos da Impugnação,
acrescentando, no entanto, duas novas teses de defesa, sendo que uma destas implicou
em pedido de diligência:
07. Nesse diapasão, cabe invocar, COMO PRELIMINAR ao deslinde da questão e,
conseqüentemente, como fator a implicar ser declarada de improcedência do auto de
infração, a edição da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, que deu outro tratamento à
alegada infração em vista da qual foi penalizada a Recorrente. Assim:
Lei n° 11.488/2007
Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de
documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros
com vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários fica sujeita a
multa de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada, não podendo ser
inferior a R$5.000,00 (cinco mil reais).
Parágrafo único. A hipótese prevista no caput deste artigo não se aplica o disposto no
art. 81 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
08. Sendo assim, com o advento da lei nova, a penalidade, em tese aplicável, é de
natureza pecuniária (10% do valor da operação e não a conversão do perdimento em
multa de 100%, como imposto no auto de infração).
09. É certo, pois que a lei nova, mais benéfica ao contribuinte, na medida em que atribui
pena pecuniária de 10% à infração, antes apenada com a pena de perdimento, aplica-se
ao caso concreto, ex vi, artigo 106 do C.T.N.
(...)
10. Desta forma, mesmo em sendo considerada correta a imputação da autoridade
lançadora, qual seja, a acusação de que a Recorrente praticou "interposição
fraudulenta", ainda assim deve o lançamento ser julgado improcedente, aplicando-se-lhe
Fl. 2958
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

o disposto na Lei n° 11.488/2007, tudo em conformidade com o prescrito no Código
Tributário Nacional.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA:
11. Considerando as conclusões expostas no auto de infração e no julgamento pela
autoridade de primeira instancia, que não individualizaram as operações do contribuinte
as quais se pudesse imputar a ocorrência de interposição fraudulenta na importação,
torna-se imprescindível seja realizada diligência, a fim de que possam ser apartardas as
importações cujas mercadorias tenham sido destinadas à industrialização pela
Recorrente.
12. Explica-se, conforme reconheceu e constatou a autoridade fiscal, a Hi-Tech
executava operações de industrialização em seu estabelecimento. Ainda assim, o auto de
infração aplicou a penalidade sobre a totalidade das importações no período; fato esse
absolutamente dissonante da realidade. Ora, se parte das importações era destinada à
produção própria, sob a forma de insumos, não é possível entender que todas as
importações tenham o real importador encoberto.
13. Sim, porque, mesmo que se admitisse ter havido importações não destinadas a
Recorrente, tais operações não poderiam ser todas as efetivadas pela Hi-Tech; o que
demonstra, ao menos, evidente equivoco no que diz respeito à identificação da base de
cálculo.
14. Desta feita, faz-se essencial baixarem-se os autos em diligência, a fim de que seja
regularmente feita a identificação da base de calculo do lançamento, apartando-se as
importações cujas mercadorias foram destinadas, não a terceiros, mas à própria
industrialização pela Recorrente; importações essas as quais absolutamente não se
aplica a imposição da multa ora recorrida.
Em 26/10/2007 a Procuradoria da Fazenda Nacional (PFN) apresentou
Contrarrazões ao Recurso Voluntário, pugnando pela sua total improcedência, nos
seguintes termos:
A EMPRESA RECORRENTE
Bastará sumária pesquisa na Internet para se depararem fatos da resenha policial
envolvendo o titular da empresa recorrente, bem como outra empresa estrangeira,
também mencionada neste processo.
Com efeito, o Sr. Antonio Carlos Barbeito Mendes, segundo essas noticias, seria o
'chefe regional' no Rio de Janeiro de uma quadrilha especializada em fraudar
importações, com sonegação fiscal já em torno de R$ 500.000.000,00 (quinhentos
milhões de reais!!!)
A cúmplice no exterior não seria nada mais nada menos do que a empresa que lhe
fornecera declaração de 'crédito rotativo' para importação, ou seja, a "Feca International
Corporation" - (docs. em anexo)
MÉRITO
1o - Que a Recorrente teria sofrido multa por se haver entendido estar caracterizada a
importação por interposta pessoa; que em decorrência de lei nova, aquela multa deveria
ser objeto de minoração, adaptando-se à nova lei (art. 33, da Lei no 11.488/2007);
Diz o art. 33, da Lei no 11.488/07
(...)
Parágrafo único. À hipótese prevista no caput deste artigo não se aplica o disposto no
art. 81 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
O dispositivo mencionado pela Recorrente não se aplicaria nas hipóteses em que os
fatos tivessem a incidência do art. 81, da Lei no 9.430/96.
Preconiza essa norma:
(...)
Fl. 2959
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Verifica-se que a Recorrente se amolda perfeitamente às exceções do parágrafo único,
do dispositivo que menciona, na medida em que os fatos estão a dizer que lhe cabe a
dicção dos §§ lo e 2o, inc. II, do art. 81, da Lei n° 9430/96.
Por essa razão, não lhe cabe a aplicação do dispositivo a que se refere, estando perfeita a
autuação fiscal, quando veio determinar a multa referente ao preço da mercadoria
importada.
2o - Que seria de se efetuarem diligências para se apartarem os produtos de importação
que vieram sofrer industrialização pela Recorrente; (fls.286)
Essa matéria é inovação que não fora arguida em Primeiro Grau de Jurisdição.
Salvo engano, não se vê no relatório fiscal referência à transformação e montagem de
produtos por essa empresa.
Se fosse o caso, a Recorrente deveria ter, já durante a fiscalização, mencionado esse
fato. Deveria, naquela oportunidade, ter comprovado a industrialização de produtos
mediante apresentação de notas fiscais de produtos por ela fabricados e/ou montados e
vendidos a outras empresas comerciais.
Por que não veio proceder desta forma, agora, em face do que alega? Por que não
justifica agora, mediante juntada de notas fiscais de venda de produtos acabados, esta
sua alegação?
O que se vê é que a Recorrente não iria, na verdade, 'perder tempo' com fabricação e
montagem, quando seu verdadeiro 'esquema' seria outro, em que, se houvesse alguma
movimentação industrial, não passaria de simulacro para o verdadeiro escopo negocial.
O contribuinte, em 18/03/2008, apresentou "Memorial", rebatendo os argumentos da
PFN, nos seguintes termos:
HI-TECH DO BRASIL S/A, devidamente qualificada nos autos do processo
administrativo acima referido e, em vista das contrarrazões apresentadas pela d. PFN, às
fls. 320 a 341, vem, em respeito a seu direito de defesa e em respeito verdade dos fatos,
respeitosamente, aduzir o que segue:
(...)
O equivoco da PFN é manifesto. Infelizmente, trata-se de falta de observação quanto à
regência verbal e à função sintática dos termos constantes do mencionado parágrafo
único.
(...)
Ou seja, existe uma crase. Assim, diferente do que a PEN afirma, a lei não diz "a
hipótese não se aplica" (hipótese como sujeito) ; mas "o disposto no art.81 não se aplica
à hipótese da pessoa jurídica que ceder o nome" (hipótese como objeto indireto). Esta
interpretação é ausente de dúvidas. Após a edição da citada lei, deixou de ser hipótese
de inaptidão do CNPJ a cessão do nome a terceiros nas operações de comércio exterior.
(...)
Não existe inovação alguma. Ora, a Recorrente pediu pela realização de diligências
porque a decisão de Primeira Instância, que não manteve a esperada imparcialidade, não
foi sensível à circunstância óbvia e incontestável de que parte das operações da empresa
era de industrialização — razão de ser de seu incentivo fiscal conferido pelo Estado da
Bahia. Logo, havendo parcela de importação destinada a insumos, não há como se falar,
nem mesmo em tese, em repasse a terceiros e interposição fraudulenta, ao menos no
tocante a essas importações.
Assim, o tempo todo, desde a impugnação, a Contribuinte se bateu contra a
generalização e falta de individualização da conduta, constante do auto de infração. Há
diversas e recorrentes passagens nas quais a Contribuinte invoca sua condição de
indústria, sendo certo que a fiscalização jamais contestou esse fato e que as notas fiscais
e livros estiveram o tempo todo em poder dos AFRFB (note-se que a fiscalização juntou
as notas fiscais a estes autos, não sendo cabível a afirmação da PFN acerca de
Fl. 2960
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

apresentação do citado documento). O fato de a fiscalização não haver apartado, nem
mesmo, as importações dos insumos demonstra, certamente, não ter sido respeitada a
regra inserta no artigo 142, do CTN, para a apuração da base de cálculo do lançamento,
motivo pelo qual deve ser declarada a improcedência da autuação.
A Turma 3201 deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), em
sessão datada de 19/06/2009, exarou a Resolução no 3201-00074, às fls. 151/169,
convertendo o julgamento em diligência para que a repartição fiscal de origem
requeira à Recorrente o que segue:
(i) comprovar a origem dos recursos de todas as importações realizadas nos anos de
2003 e 2004; demonstrando inclusive o fluxo de caixa do período;
(ii) demonstrar/comprovar quais importações destinaram-se à industrialização;
(iii) anexar contratos de câmbio das importações realizadas no mesmo período, de
forma a justificar as alegadas fontes de créditos financeiros, comprovando as posteriores
quitações destas aquisições, bem como a origem dos recursos empregados na quitação
destas.
Outrossim, no sentido de cruzar as informações obtidas, oficie-se ao Banco Central,
para que este informe os pagamentos realizados pela ora autuada à empresa FECA
INTERNACIONAL e demais empresas exportadoras no período de 2003 a 2004.
Após a manifestação da Recorrente e juntada de documentos, teça a Fiscalização as
considerações que entender cabíveis ao deslinde do feito bem como:
(i) apure e aparta do lançamento as importações da Recorrente, cujas mercadorias foram
destinadas à industrialização da Recorrente, no período abrangido pela autuação;
(ii) manifeste-se sobre a conveniência de auto de infração complementar, nos termos do
parágrafo 3°, do art. 18 do Decreto 70.235/72, considerando-se lei nova mais benéfica
ao contribuinte.
Cumprida a diligência, tornem os autos para julgamento.
Em 01/03/2010 a DRF - Itabuna (DRF-ITA) lavrou Termo de Início de
Fiscalização junto ao recorrente, à fl. 177, com vistas à realização da diligência
solicitada pelo CARF. Foi realizada, assim, intimação para a apresentação de
documentos/esclarecimentos, no prazo de 20 (vinte) dias.
A partir daí houve uma sequencia de pedidos de prorrogação de prazo, todos atendidos
pela Autoridade Fiscal. Cabe destacar que, dentre as justificativas para os pedidos de
prorrogação, encontra-se um esclarecimento referente a documentos apreendidos, à fl.
209:
c)
Conforme
Termo
de
Apreensão,
relativo
ao
Inquérito
Policial
009/2006/DPF/PGA/PR, a documentação existente no estabelecimento da Fiscalizada
foi apreendida em operação da Policia Federal, no dia 16 de agosto de 2006. O mesmo
ocorreu no escritório do contador, de onde também foram retirados e retidos os
documentos da Empresa.
Tal IPL redundou no processo no 2006.70.00.029132-1, em curso na 3a Vara Criminal
de Curitiba (Tribunal Regional Federal da 4a Região). Toda a documentação apreendida
se encontra, pois, na posse daquele juízo.
A referida operação, no caso, foi a Operação Dilúvio. O Auto de Apreensão da Polícia
Federal encontra-se às fls. 216/221.

Por fim, em 04/02/2011, foi lavrado o Termo de Verificação Fiscal de Diligência, às
fls. 851/913, e o processo, em seguida, retornou a este CARF. No entanto, tendo sido
constatado que não foi providenciada a ciência do contribuinte sobre o referido Termo,
o processo foi devolvido para a unidade local da RFB, através do Despacho de
Saneamento à fl. 2.939, datado de 14/05/2019, para que esta desse ciência ao
contribuinte do resultado da diligência e abrindo o prazo de 30 dias para sua
Fl. 2961
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

manifestação, evitando qualquer ofensa ao seu direito de ampla defesa e de
contraditório.
O contribuinte tomou ciência do resultado da diligência em 05/08/2019, por meio de
edital (à fl. 2944), tendo em vista que a tentativa pela via postal se mostrou infrutífera.
O Aviso de Recebimento (AR) retornou com a informação "Desconhecido" (às fls.
2942/2943). Decorridos 30 dias após a ciência, não apresentou manifestação sobre o
resultado da diligência”.

É o Relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, Redator Ad Hoc.

O Recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.
A teor do relatório acima reproduzido, também adoto aqui, na íntegra, o voto
vencido disponibilizado pelo Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, que assim dispõe:

“I – DA PRELIMINAR DE LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE -
DO ART. 33 DA LEI N° 11.488/2007 - DA RETROATIVIDADE BENIGNA
O Recorrente alega que a edição da Lei no 11.488/2007 deu outro
tratamento à alegada infração em vista da qual foi penalizada, pois, com o advento da lei
nova, a penalidade, em tese aplicável, é de natureza pecuniária, ou seja, 10% do valor da
operação, e não a conversão do perdimento em multa de 100%, como imposto no auto de
infração.
Afirma que, sendo a lei nova mais benéfica ao contribuinte, na medida
em que atribui pena pecuniária de 10% à infração, antes apenada com a pena de
perdimento, aplica-se ao caso concreto o artigo 106 do CTN, que trata da retroatividade
benigna.
Ocorre, no entanto, que o art. 33 da Lei no 11.488/2007 teve por objetivo
substituir a pena de inaptidão do CNPJ, e não a de perdimento das mercadorias. A
legislação de regência não deixa qualquer dúvida sobre a matéria:
Lei no 11.488/2007
Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a
disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de
comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais
intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do
valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco
mil reais).
Parágrafo único. À hipótese prevista no caput deste artigo não se aplica o
disposto no art. 81 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.

Lei no 9.430/96
Art. 81. Poderá ser declarada inapta, nos termos e condições definidos pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, a inscrição no CNPJ da pessoa
jurídica que, estando obrigada, deixar de apresentar declarações e
Fl. 2962
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

demonstrativos em 2 (dois) exercícios consecutivos. (Redação dada pela Lei
no 11.941, de 2009)
§ 1o Será também declarada inapta a inscrição da pessoa jurídica que não
comprove a origem, a disponibilidade e a efetiva transferência, se for o
caso, dos recursos empregados em operações de comércio exterior.
(Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 2o Para fins do disposto no § 1o, a comprovação da origem de recursos
provenientes do exterior dar-se-á mediante, cumulativamente: (Redação dada
pela Lei no 10.637, de 2002)
I - prova do regular fechamento da operação de câmbio, inclusive com a
identificação da instituição financeira no exterior encarregada da remessa dos
recursos para o País; (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
II - identificação do remetente dos recursos, assim entendido como a pessoa
física ou jurídica titular dos recursos remetidos. (Redação dada pela Lei no
10.637, de 2002)

Decreto 6.759/2009
Art. 727. Aplica-se a multa de dez por cento do valor da operação à
pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização
de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior
de terceiros com vistas ao acobertamento de seus reais intervenientes ou
beneficiários (Lei no 11.488, de 2007, art. 33, caput).
§ 1o A multa de que trata o caput não poderá ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco
mil reais) (Lei no 11.488, de 2007, art. 33, caput).
§ 2o Entende-se por valor da operação aquele utilizado como base de cálculo
do imposto de importação ou do imposto de exportação, de acordo com a
legislação específica, para a operação em que tenha ocorrido o acobertamento.
§ 3o A multa de que trata o caput não prejudica a aplicação da pena de
perdimento às mercadorias na importação ou na exportação. (Redação
dada pelo Decreto no 7.213, de 2010).
Nesse sentido, as seguintes decisões da Câmara Superior de Recursos
Fiscais:
i) Acórdão no 9303-004.905. Sessão de 23 de março de 2017. Relatora:
Érika Costa Camargos Autran. Decisão unânime.
Quanto a inviabilidade de aplicação de multa prevista no art. 23, V do
Decreto-lei n.o 1455/76 ao importador ostensivo, por divergência de
legislação, em que a mais específica seria a penalidade descrita no art. 33 da
Lei n.o 11.488/07, entendo que o artigo 33 da Lei n.o 11.488/07, foi incluído
no ordenamento jurídico visando a penalizar com multa de 10% sobre o valor
da operação acobertada, não inferior a R$5.000,00 (cinco mil reais), a conduta
de cessão do nome pelo importador ostensivo visando a ocultar os reais
intervenientes da operação de importação. Vejamos:
(...)
E o art. 23 do Decreto-lei n.o 1.455/76, que teve a redação alterada pela lei n.o
10.637/02, prevê a aplicação da pena de perdimento das mercadorias ou
sua conversão em multa equivalente ao valor aduaneiro, pela ocorrência
de dano ao erário, relativo às mercadorias importadas na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou responsável
pela operação, senão vejamos:
(...)
Analisando o dispostos acima verifica-se que há dois tipos de
interposição fraudulenta:
A - interposição fraudulenta propriamente dita ou comprovada, ou seja,
quando resta caracterizada a fraude (artigo 23, V, Decreto-lei n.o
1.455/76, caput e artigo 13 da Instrução Normativa n.o 228/02);
Fl. 2963
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

B - a interposição fraudulenta presumida, que tem sua definição no §2o
do art. 23 do Decreto-lei n.o 1.455/76.
As referidas condutas ainda culminavam em inaptidão do CNPJ do
importador, a teor do disposto no art. 81, §o 1, da Lei n.o 9430/96 e parágrafo
único do artigo 11 da Instrução Normativa n.o 228/02, cumulativamente.
(...)
Tal imputação gerava transtornos para as empresas que tinham patrimônio e
não eram somente criadas para realizar a operação fraudulenta.
Assim, foi publicada a Lei n.o 11.488/07, que no parágrafo único do
artigo 33, tentou corrigir tal distorção legislativa a fim de adequar a
cominação de inaptidão de CNPJ àquela empresa criada somente para
efetuar importações irregulares sem existir de fato, ou seja, dita “de
fachada”. Porém, para a empresa que existisse de fato haveria a
cominação de uma multa de 10% sobre o valor da operação, limitada a
R$5.000,00.
(...)
Analisando os dois dispositivos, embora o artigo 23, V, do Decreto-lei
n.o 1.455/76, traga como penalidade a perda da mercadoria e isto
afetaria diretamente o real adquirente, quem comete a infração, ou seja,
o sujeito ativo da interposição fraudulenta comprovada é tanto o
importador ostensivo, quanto o real importador e adquirente, em
coautoria, em razão de previsão da “solidariedade” entre as condutas,
com base nos artigos 124, I, do Código Tributário Nacional e 95 do
Decreto-lei n.o 37/66.
E o artigo 33 da Lei n.o 11.488/07 nada previu sobre o assunto, mas somente a
cominação de uma nova penalidade para a conduta de interposição
fraudulenta presumida, sem, portanto, a comprovação da fraude e
simulação propriamente dita, mas decorrente de presunção legal. A pena
seria de 10%, mais branda, e se aplicaria somente ao importador
ostensivo.
(...)
Cita-se
a
ementa
de
acórdão
da
2a
turma
do
TRF4
(AMS
2005.72.08.005166-6/SC, publicado em 1/8/2007, relator Otávio Roberto
Pamplona), o qual vai ao encontro do presente artigo no sentido de que
não houve revogação do artigo 23, V, do Decreto-lei 1.455/76:
“TRIBUTÁRIO.

MANDADO

DE

SEGURANÇA.

DILAÇÃO
PROBATÓRIA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. OCULTAÇÃO DO
VERDADEIRO IMPORTADOR. PENA DE PERDIMENTO DAS
MERCADORIAS. LEGALIDADE. ARTIGO 33 DA LEI No 11.488, DE 15
DE JUNHO DE 2007. NÃO REVOGAÇÃO DA PENA DE
PERDIMENTO PREVISTA NO ARTIGO 23 DO DECRETO-LEI No
1.455, DE 1976. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO.
(...)
5. O artigo 33 da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, não tem o condão
de afastar a pena de perdimento, porquanto não implicou em revogação do
artigo 23 do DL no 1.455/76, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002.
Isso porque, a pena de perdimento atinge, em verdade, o real adquirente da
mercadoria, sujeito oculto da operação de importação. A pena de multa
de 10% sobre a operação, prevista no referido dispositivo legal, revela-se
como pena pessoal da empresa que, cedendo seu nome, faz a importação, em
nome próprio, para terceiros. O parágrafo único do aludido artigo, por
sua vez, estatui que "à hipótese prevista no caput deste artigo não se
aplica o disposto no art. 81 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996". Essa complementação legal, constante do parágrafo único,
abona o entendimento de que não houve a revogação da pena de
perdimento para a hipótese retratada nos autos. Antes o confirma,
porquanto exclui, expressamente, apenas a possibilidade da aplicação da
sanção de inaptidão do CNPJ. Quanto às demais penas, permanecem
Fl. 2964
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

incólumes, havendo a previsão, agora também, da pena pecuniária, nos
termos do caput do aludido preceptivo legal.” (g.n.)
De tudo que foi esclarecido acima, entendo que a pena instituída no art. 33 da
Lei n.o 11.488, de 2007 surgiu, efetivamente, como alternativa à declaração
de inaptidão, nas hipóteses anteriormente previstas nas instruções normativas
da Secretaria da Receita Federal do Brasil que disciplinavam a inscrição no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ). E prevê multa de 10% sobre o
valor da operação, limitada a R$5.000,00, para o importador ostensivo que
praticar interposição fraudulenta presumida, conforme disposição expressa da
infração no § 2o do artigo 23 do Decreto-lei n.o 1.455/76.
E o art. 23, V, do Decreto-lei n.o 1.455/76 pune, com multa de 100% sobre o
valor da operação, tanto o importador ostensivo, quanto o real
adquirente, em conjunto ou isoladamente, quando praticarem a interposição
fraudulenta propriamente dita ou comprovada.
Desta feita, as normas têm situações fáticas de aplicação diferenciadas, sendo
que o diferencial reside na comprovação da fraude, simulação e conluio
para o artigo 23, V, Decreto-lei n.o 1.455/76, bem como o sujeito passivo,
que pode ser o importador ostensivo e o real adquirente; ao passo que o artigo
33 da Lei n.o 11.488 traz penalidade mais branda para a infração de
interposição fraudulenta presumida, sem prova de fraude, e tem por sujeito
passivo somente o importador ostensivo que possui existência fática não só
jurídica.
(...)
Diante do exposto, nego provimento ao Recurso Especial do Contribuinte.

ii) Acórdão no 9303-007.706. Sessão de 22 de novembro de 2018. Relator:
Luiz Eduardo de Oliveira Santos. Decisão unânime.
Discute-se a possibilidade de lançamento da multa em discussão, em face da
existência de outra multa (art. 33 da Lei n° 11.488/07), alegadamente mais
específica. Entendo que as duas multas têm objetos diversos e, portanto,
podem coexistir.
Aliás, a questão aqui em litígio, já foi colocada ao lume desta 3a Turma, para a
mesma contribuinte, no processo no 13971.722490/2011-24, resultando no
acórdão no 9303-004.905, que por unanimidade decidiu a questão ratificando
o procedimento fiscal de aplicação das multas.
Adoto as razões de decidir expressas no voto da i. Conselheira Erika Costa
Camargos Autran, que abaixo reproduzo:
(...)
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por conhecer do recurso especial de divergência de D & A
Comércio Serviços Importação e Exportação Ltda, Caio M. Debossan e
Erica Debossan Reinert, para negar-lhe provimento, mantendo o acórdão
recorrido.

iii) Acórdão no 9303-007.693. Sessão de 21 de novembro de 2018. Relator:
Demes Brito. Decisão unânime.
Recurso Especial da solidária Link Comercial
O acórdão recorrido manteve a aplicação da penalidade do art. 23, V, §§ 1o e
3° do Decreto-lei no 1.455/1976, afirmando que esta não foi substituída pela
multa disposta no art. 33 da Lei no 11.488/2007:
(...)
Assim, no caso em exame, tendo ocorrido o cometimento da infração
veiculada pelo art. 23, V do Decreto-lei no 1.455/76, está caracterizado o dano
ao Erário.
Fl. 2965
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

O art. 23, V, §§1o e 3°, do Decreto-Lei no 1.455/76 volta-se a
apenar a interposição fraudulenta de terceiros com o perdimento da
mercadoria, ou multa no respectivo valor aduaneiro, sendo aplicável ao
real adquirente e ao importador como responsável tributário (art. 95,
I, do Decreto-Lei no 37/66).
Por outro lado, a multa de 10% prevista no art. 33 da Lei no
11.488/2007 é aplicável ao importador que ceder o nome em
operações de comércio exterior para acobertamento dos reais
intervenientes ou beneficiários, sendo o adquirente posto na condição de
responsável tributário.
Vê-se, por conseguinte, que se tratam de penas diferentes para condutas
diversas.
Por isso, a aplicação da multa de 10% do valor da operação, por cessão
do nome, nos termos do art. 33 da Lei no 11.488/2007, não prejudica a
aplicação da multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, pela
conversão da pena de perdimento dos bens.
Isso porque a multa do art. 33 da Lei no 11.488/2007 substitui a pena
não-pecuniária de declaração de inaptidão, nos termos do parágrafo
único do art. 81 da Lei n° 9.430/96, e não a pena de perdimento, motivo
pelo qual é inaplicável a retroatividade benigna.
(...)
Em suma, deve ser afastado o pleito da Link Comercial.

iv) Acórdão no 9303-006.509. Sessão de 14 de março de 2018. Redator
designado: Andrada Márcio Canuto Natal. Decisão por maioria, porém
unânime em relação à cumulação de penalidades e sujeição passiva.
Não se vislumbra nenhuma razão plausível para que se prestigie a inusitada
interpretação de que o legislador, ao instituir a nova penalidade, tivesse a
intenção de reduzir a sanção ou redefinir os limites de sua sujeição
passiva ou de responsabilidade das partes envolvidas na infração por
dano ao Erário. Como é de sabença, as infrações compreendidas nesse
conceito são punidas com a pena de perdimento das mercadorias (artigo 23, §
1o, do Decreto-lei 1.455/76). Completamente desarrazoado entender que,
especifica e exclusivamente nos casos em que o dano ao Erário esteja
associado à interposição fraudulenta de terceiros, a multa aplicável pela
conversão da pena de perdimento deixe de ser equivalente ao valor aduaneiro
das mercadorias para converter-se em inexpressivos dez por cento do valor da
operação. Fosse essa a intenção do legisladorm, a primeira e obrigatória
medida haveria de ser a exclusão da infração do rol de situações
compreendidas no conceito de dano ao Erário, já que a este conceito está
associada a ideia de penalidade gravíssima, cuja sanção é o perdimento das
mercadorias.
No que se refere à sujeição passiva/responsabilidade pela infração, é de se
perguntar: se o objetivo da legislação novel fosse, de fato, excluir a
responsabilidade do importador pela infração de interposição
fraudulenta, não seria suficiente que o texto da lei assim determinasse,
de maneira clara e expressa? Por que supor que o legislador, nesse intento,
escolheria meios tão transversais, criando uma nova multa, e sem fazer
nenhuma ressalva às responsabilidades decorrentes da outra?
(...)
É de clareza singular.
A Lei trata do efeito imediato da aplicação da multa, qual seja, afastar
a declaração de inaptidão da pessoa jurídica (art. 81 da Lei no 9.430, de
27 de dezembro de 1996).
A meu ver, já seria suficiente, uma vez que apenas essa consequência
foi prevista para os casos de imposição da multa por cessão de nome. Mas o
Decreto deu o passo seguinte.
Fl. 2966
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

O parágrafo 3o do art. 727 confirma com todas as letras o
entendimento de que a imposição de multa por cessão de nome não
prejudica a aplicação da pena de perdimento às mercadorias importadas ou
exportadas, afastando qualquer possibilidade de que prospere a interpretação
de que aquela retroaja na forma do art. 106 do Código Tributário Nacional.
(...)
A derradeira conclusão é a de que o ato de ceder o nome com vistas
ao acobertamento do real beneficiário acarreta duas infrações, cujos bens
jurídicos tutelados são distintos: o próprio erário e o controle aduaneiro
como um todo, e a integridade do Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica.
Enquanto o artigo 33 da Lei no 11.488/2007 resguarda a higidez do CNPJ,
coibindo seu uso indevido, em substituição da declaração de inaptidão, o
inciso V do artigo 23 do Decreto-lei no 1.455/1976 protege o Erário e o
próprio controle aduaneiro.
Finalmente, descarta-se a hipótese de violação do princípio non bis in idem.
(...)
Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso especial do
contribuinte.

v) Acórdão no 9303-006.480. Sessão de 14 de março de 2018. Relatora:
Tatiana Midori Migiyama. Decisão unânime.
EMENTA
(...)
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. CONFIGURAÇÃO.
São solidariamente responsáveis as pessoas que tenham interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal,
respondendo pela infração, conjunta ou isoladamente, quem quer que, de
qualquer forma, concorra para sua prática, ou dela se beneficie.
(...)
VOTO
(...)
Passadas tais considerações, passo a discorrer sobre a 1a matéria trazida
em recurso – qual seja, penalidade aplicável ao sujeito passivo.
Em relação à essa discussão, vê-se que esse Colegiado, por unanimidade
de votos, já firmou o entendimento consignado no acórdão
9303-006.001 da lavra do ilustre conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.
(...)
Sendo assim, voto, nessa parte, por negar provimento ao Recurso
Especial interposto pelo sujeito passivo.
No que tange à outra discussão posta em recurso – qual seja, a
exclusão ou não dos responsáveis solidários – Franklin e Arnaldo – do polo
passivo, como responsáveis solidários, depreendendo-se da análise dos
autos do processo, entendo da mesma forma exposta pelo redator
designado do acórdão recorrido, considerando o entendimento exposto
acima. O que transcrevo parte de seu voto (Grifos meus):
“Portanto a existência desta multa, aplicada pela cessão de nome, não
prejudica a responsabilidade solidária aplicada nas infrações
caracterizadas como dano ao erário. No presente caso, diante das
provas produzidas no curso de fiscalização e de sua fundamentação,
não há dúvidas de que houve ocultação do real adquirente.
Da mesma forma deve-se manter a responsabilidade solidária aos
verdadeiros artífices das operações realizadas pela autuada. No caso as
pessoas físicas Franklin Mendes Freiberger e Arnaldo Simões Júnior a
Fl. 2967
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

quem deve ser aplicada a obrigação solidária decorrente dos art. 124,
inc. I do CTN e art. 95 do Decreto-Lei no 37/1966.
(...)
Em vista de todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso especial
interposto pelo sujeito passivo.

Esse é o mesmo entendimento do STJ, manifestado recentemente:

i) Recurso Especial no 1.653.557/SC. Relator: Ministro Gurgel de Faria.
Data da Publicação: 23/04/2020.
O recurso foi admitido à e-STJ fl. 607.
Passo a decidir.
(...)
O Tribunal de origem negou provimento ao recurso de apelação.
Transcrevo os fundamentos que deram suporte ao julgado (e-STJ fls.
502/513):
Mérito
Pretende a autora afastar a inaptidão de seu CNPJ, efetivada pela
fiscalização no curso de Representação Fiscal promovida para este fim, em
razão do reconhecimento de que houve interposição fraudulenta de terceiros
na atividade de comércio exterior envolvendo ela, demandante.
(...)
E os motivos da interposição fraudulenta, segundo o auto de infração, foram
valor FOB declarado de apenas US$ 9.562,27, o que representa um valor
médio por kg líquido de somente US$ 0,49/kg, muito abaixo do custo da
maioria das matérias primas utilizadas na confecção das mercadorias,
inferido de laudo técnico da ABIT, falta de capacidade financeira da
adquirente GR2 IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA. Segundo a
investigação, a autora não teria disponibilidade financeira para arcar com a
importação em questão.
(...)
Muito embora este juízo venha reconhecendo a inaplicabilidade da inaptidão
de CNPJ para casos de interposição fraudulenta, em razão da superveniência
da Lei n. 11.488/2007, caso no qual deve ser aplicada multa, a
jurisprudência tem feito distinções, conforme recente julgado:
(...)
1. A cessão de nome em operações de comércio exterior - objetivando
ocultação do verdadeiro responsável -, como infração isolada, foi excluída do
rol das ilicitudes punidas com a declaração de inaptidão do CNPJ, passando
a ser sancionada com a multa prevista no art. 33 da L. 11.488/2007.
2. O mesmo não ocorre nos casos em que não comprovada a origem, a
disponibilidade e a efetiva transferência, se for o caso, dos recursos
empregados em operações de comércio exterior (art. 81, § 1o, da Lei no
9.430/96, com a redação da Lei no 10.637/2002). Nestes casos, ainda, além
da declaração de inaptidão do CNPJ do importador ostensivo - prevista no
citado dispositivo legal - presume-se a interposição fraudulenta de terceiros
na operação, com o perdimento da mercadoria importada - penalizando,
assim, o real adquirente oculto (art. 23, V e §§2o e 3o do Decreto-Lei no
1.455/76, com a redação da Lei 10.637/2002).
(...)
Logo, com razão a apelante ao alegar que a cessão de nome para viabilizar
operações de comércio exterior não deve ser confundida com a não
comprovação da origem dos recursos aplicados na importação, pois são
conceitos diferentes. No concernente, embora esta (não comprovação da
Fl. 2968
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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origem dos recursos) sempre permita presumir a ocultação do real adquirente
(interposição fraudulenta), o contrário não é verdadeiro - ou seja, a (mera)
ocultação do verdadeiro comprador pode ocorrer também quando o
importador ostensivo emprega recursos próprios na importação. E é
precisamente neste último caso que incide a multa por cessão de nome
prevista no art. 33 da L. 11.488/2007 - objetivando punir e reprimir nova
incursão na mesma conduta ilícita, por parte de empresa regularmente
estabelecida que tenha comprovado a origem e disponibilidade dos valores
empregados na operação.
(...)
Vale acrescentar que também não é possível conhecer do recurso especial
quando o artigo de lei apontado como violado nas razões do apelo não
contém comando normativo capaz de infirmar o fundamento do acórdão
atacado, o que atrai a aplicação, por analogia, da Súmula 284/STF – "É
inadmissível o recurso extraordinário, quando a deficiência na sua
fundamentação não permitir a exata compreensão da controvérsia".
(...)
Ante o exposto, com base no art. 255, § 4o, I, do RISTJ, NÃO CONHEÇO do
recurso especial. Caso exista nos autos prévia fixação de honorários
sucumbenciais pelas instâncias de origem, majoro, em desfavor da parte
recorrente, em 10% (dez por cento) o valor já arbitrado (na origem), nos
termos do art. 85, § 11, do CPC/2015, observados, se aplicáveis, os limites
percentuais previstos nos §§ 2o e 3o do referido dispositivo, bem como os
termos do art. 98, § 3o, do mesmo diploma legal.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido do Recorrente.

II - DO PEDIDO DE DILIGÊNCIA - DAS IMPORTAÇÕES A
SEREM APARTADAS - DA NOVA BASE DE CÁLCULO DO LANÇAMENTO
O Recorrente alega ser imprescindível a realização uma diligência, a fim
de poderem ser retiradas da base de cálculo do lançamento as importações cujas
mercadorias tenham sido destinadas à industrialização, pois, conforme teria constatado a
Autoridade Fiscal, a Hi-Tech executava operações de industrialização em seu
estabelecimento. Contudo, ainda assim a autuação aplicou a penalidade sobre a totalidade
das importações no período; logo, se parte das importações era destinada a produção
própria, não é possível entender que todas as importações tinham o real importador
encoberto.
Este Conselho deu provimento à solicitação de diligência, determinando à
unidade preparadora da Receita Federal o seguinte, in verbis:
(i) comprovar a origem dos recursos de todas as importações realizadas nos
anos de 2003 e 2004; demonstrando inclusive o fluxo de caixa do período;
(ii) demonstrar/comprovar quais importações destinaram-se à industrialização;
(iii) anexar contratos de câmbio das importações realizadas no mesmo
período, de forma a justificar as alegadas fontes de créditos financeiros,
comprovando as posteriores quitações destas aquisições, bem como a origem
dos recursos empregados na quitação destas.
Outrossim, no sentido de cruzar as informações obtidas, oficie-se ao Banco
Central, para que este informe os pagamentos realizados pela ora autuada à
empresa FECA INTERNACIONAL e demais empresas exportadoras no
período de 2003 a 2004.
Após a manifestação da Recorrente e juntada de documentos, teça a
Fiscalização as considerações que entender cabíveis ao deslinde do feito bem
como:
Fl. 2969
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

(i) apure e aparta do lançamento as importações da Recorrente, cujas
mercadorias foram destinadas à industrialização da Recorrente, no período
abrangido pela autuação;
(ii) manifeste-se sobre a conveniência de auto de infração complementar, nos
termos do parágrafo 3°, do art. 18 do Decreto 70.235/72, considerando-se lei
nova mais benéfica ao contribuinte.
Sobre as importações que, supostamente, teriam sido destinadas à
industrialização pela própria Recorrente, assim se manifestou a unidade preparadora da
Receita Federal, após a intimação do contribuinte e análise dos documentos, por meio de
Termo de Verificação Fiscal:
1. Sobre as IMPORTAÇÕES OBJETO deste AUTO DE INFRAÇÃO
Preliminarmente, para esclarecer equívoco mencionado no voto da
Conselheira-Relatora Vanessa Albuquerque Valente (fl. 369) e atribuído como
alegado pelo contribuinte, informo que as importações objeto deste Auto de
Infração são apenas parte do conjunto de todas as importações registradas pelo
contribuinte nos anos-calendários de 2003 e 2004.
Para melhor compreensão desta afirmação, com base em extração em sistema
da RFB que armazena dados de todas as importações registradas no país,
foram elaborados Anexos a este Termo, nos quais é possível visualizar as
importações registradas pela Hl-TECH, no período de 2003 a 2004, que foram
objeto desta autuação (ANEXO I, fls. 769 a 776) e as que não foram autuadas
(ANEXO II, fls. 777 a 784), inclusive com seus respectivos valores
aduaneiros totais.
Consoante com esta afirmação está a própria conclusão do Auditor-Fiscal
responsável pela Fiscalização (fl. 42) que resultou neste Auto de Infração,
quando afirma: "... nas operações examinadas onde houve perfeita
correspondência entre as quantidades importadas e repassadas às outras
empresas receptoras, fica caracterizada a ocultação do real adquirente,...".
Portanto, o universo autuado foi restrito àquelas importações que foram
repassadas integralmente a outras empresas, uma vez que haviam outras que
não se enquadravam nesta condição.
Outra informação importante: tanto entre as que foram objeto desse Auto
como entre as que não foram autuadas, encontram-se importações declaradas
como compra para industrialização, em cujas Notas Fiscais de Entrada foram
declaradas com o Código Fiscal de Operação e Prestação (CFOP) n° 3101.
Segue quadro demonstrativo das Importações objeto deste Auto de Infração e
das Importações (registradas pela Hi-Tech no mesmo período de 2003 e 2004)
que não foram autuadas:

O quadro acima mostra que foram autuadas 317 importações, cuja soma dos
valores aduaneiros totalizou R$ 27.861.767,49 (vide ANEXO I). E que não
foram autuadas 156 importações, cuja soma dos valores aduaneiros totalizou
R$ 19.653.102,63 (vide ANEXO II). Todas registradas pela Hl-TECH no
período de 2003 e 2004.
Tendo em vista que o Recorrente, intimado a se manifestar sobre o
resultado da diligência, permaneceu silente, voto por considerar correta a base de
cálculo utilizada pelo Auditor-Fiscal.
Quanto aos itens (i) e (iii) da diligência solicitada, no caso, comprovar a
origem dos recursos de todas as importações realizadas nos anos de 2003 e 2004,
demonstrando inclusive o fluxo de caixa do período; e anexar contratos de câmbio das
importações realizadas no mesmo período, de forma a justificar as alegadas fontes de
Fl. 2970
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

créditos financeiros, comprovando as posteriores quitações destas aquisições, bem como
a origem dos recursos empregados na quitação destas, a Autoridade Fazendária
apresentou o seguinte relatório, in verbis:
2. Sobre ORIGENS DE RECURSOS
Em atenção à determinação do voto da Conselheira-Relatora Vanessa
Albuquerque Valente (fl. 371), intimou-se e reintimou-se (fls. 379, 406, 425 e
433) o contribuinte a apresentar provas documentais requeridos pelos itens:
(...)
Até a presente data, o contribuinte limitou-se a negar a obtenção de
financiamentos externos e a alegar dificuldades para o atendimento de
intimações referentes a comprovação de origem de recursos utilizados
para o pagamento das importações autuadas e apresentação dos contratos de
câmbio respectivos, conforme itens "1" e "2" da folha 410 de seus
Esclarecimentos e itens "g" e "h" das folhas 412 e 413 de suas Considerações
Finais da resposta ao Termo de Início postada em 04/08/2010. Também em
resposta à última Reintimação, fls. 790 a 792, o contribuinte continuou
repetindo estas alegações. No item "b" da fl. 790, mencionou algumas cópias
de Contratos de Câmbio (em número e valores insignificantes em face do
total importado) em folhas do Processo de sua Inaptidão, das quais anexei
cópias às fls. 794 a 808. Ressalta-se que apenas Contratos de Câmbio sem a
prova da origem lícita (e da propriedade do contribuinte) dos recursos
financeiros utilizados nessas liquidações e recolhimentos dos tributos
incidentes nas importações, bem como a prova de tratar-se de compras por
conta e risco do contribuinte (ou de adquirente em importação por conta e
ordem ou por encomenda), não é suficiente como prova de tratar-se de
negócio lícito.
Tendo em vista que o Recorrente, intimado a se manifestar sobre o
resultado da diligência, permaneceu silente, entendo que permanecem válidas as
conclusões contidas no Auto de Infração e no Relatório de Procedimento Fiscal.

III - DA ENTRADA EM VIGOR DA LEI N° 11.281/2006 - DO
SURGIMENTO
DA
IMPORTAÇÃO
POR
ENCOMENDA
-
DA
RETROATIVIDADE BENIGNA
O Recorrente sustenta que, com a posterior vigência da Lei no
11.281/2006, a apontada conduta da Recorrente nada mais representaria do que
importação por encomenda, “procedimento esse plenamente legitimo e em nada contrário
a qualquer a disposição legal”. Afirma que a interpretação dada ao seu art. 11 é a de que
“teria o intuito de flexibilizar interpretações excessivas, como as aplicadas pelo fiscal no
presente caso”, rejeitando o entendimento de que a importação promovida por pessoa
jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante
predeterminado representaria caso de interposição fraudulenta.
Em seu entendimento, embora a Lei no 11.281/2006 seja posterior aos
fatos discutido no presente processo, o art. 106 do Código Tributário Nacional
expressamente autorizaria a sua aplicação, sobretudo porque o ato sequer foi objeto de
julgamento.
Inicialmente, há de se verificar a possibilidade de aplicação retroativa do
art. 11 da Lei no 11.281/2006 ao caso concreto, com base no permissivo do art. 106 do
CTN . Vejamos os textos legais:
Lei no 5.172/66 (CTN)
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a
aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
Fl. 2971
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou
omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta
de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente
ao tempo da sua prática.

Lei no 11.281/2006
Art. 11. A importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire
mercadorias no exterior para revenda a encomendante predeterminado não
configura importação por conta e ordem de terceiros.
§ 1o A Secretaria da Receita Federal:
I - estabelecerá os requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica
importadora na forma do caput deste artigo; e
II - poderá exigir prestação de garantia como condição para a entrega de
mercadorias quando o valor das importações for incompatível com o capital
social ou o patrimônio líquido do importador ou do encomendante.
§ 2o A operação de comércio exterior realizada em desacordo com os
requisitos e condições estabelecidos na forma do § 1o deste artigo presume-se
por conta e ordem de terceiros, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77
a 81 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
§ 3o Considera-se promovida na forma do caput deste artigo a importação
realizada com recursos próprios da pessoa jurídica importadora, participando
ou não o encomendante das operações comerciais relativas à aquisição dos
produtos no exterior. (Incluído pela Lei no 11.452, de 2007)
Analisando os textos, verifico que o art. 11 da Lei no 11.281/2006 pode
retroagir para deixar de definir como infração a importação promovida por pessoa
jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante
predeterminado, porém desde que atendidos todos os requisitos da nova modalidade de
terceirização da importação, que passou a coexistir ao lado da importação por conta e
ordem de terceiros.
Além disso, independente de qualquer alteração legislativa que tenha sido
promovida, não resta dúvida de que a retroatividade só poderia servir para deixar de
definir como infração condutas que não tenham sido praticadas por meios fraudulentos.
Deve ser destacado que o § 1o do citado art. 11 determina que a Secretaria
da Receita Federal estabelecerá os requisitos e condições para a atuação de pessoa
jurídica importadora na forma do caput deste artigo. E no § 2o determina que a operação
de comércio exterior realizada em desacordo com os requisitos e condições estabelecidos
na forma do § 1o presume-se por conta e ordem de terceiros, para fins de aplicação do
disposto nos arts. 77 a 81 da MP no 2.158-35/2001:
Art. 77. O parágrafo único do art. 32 do Decreto-Lei no 37, de 18 de
novembro de 1966, passa a vigorar com a seguinte redação:
Art. 32. ...................................................
.................................................................
Parágrafo único. É responsável solidário:
I - o adquirente ou cessionário de mercadoria beneficiada com isenção ou
redução do imposto;
II - o representante, no País, do transportador estrangeiro;
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

III - o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de
importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica
importadora.
Art. 78. O art. 95 do Decreto-Lei no 37, de 1966, passa a vigorar acrescido do
inciso V, com a seguinte redação:
V - conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência
estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por
intermédio de pessoa jurídica importadora."
Art. 79. Equiparam-se a estabelecimento industrial os estabelecimentos,
atacadistas ou varejistas, que adquirirem produtos de procedência estrangeira,
importados por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica
importadora.
Art. 80. A Secretaria da Receita Federal poderá:
I - estabelecer requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica
importadora ou exportadora por conta e ordem de terceiro; e (Redação dada
pela Lei no 12.995, de 2014)
II - exigir prestação de garantia como condição para a entrega de mercadorias,
quando o valor das importações for incompatível com o capital social ou o
patrimônio líquido do importador ou do adquirente.
Art. 81. Aplicam-se à pessoa jurídica adquirente de mercadoria de
procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e
ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora, as normas de
incidência das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS sobre a receita
bruta do importador.
Em cumprimento ao quanto determinado pelo § 1o do art. 11, a Secretaria
da Receita Federal estabeleceu os requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica
importadora através da Instrução Normativa SRF n° 634/2006:
Art. 1o O controle aduaneiro relativo à atuação de pessoa jurídica importadora
que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante
predeterminado será exercido conforme o estabelecido nesta Instrução
Normativa.
Parágrafo único. Não se considera importação por encomenda a operação
realizada com recursos do encomendante, ainda que parcialmente.
Art. 2o O registro da Declaração de Importação (DI) fica condicionado à
prévia vinculação do importador por encomenda ao encomendante, no
Sistema Integrado de Comércio Exterior (Siscomex).
§ 1o Para fins da vinculação a que se refere o caput, o encomendante
deverá apresentar à unidade da Secretaria da Receita Federal (SRF) de
fiscalização aduaneira com jurisdição sobre o seu estabelecimento matriz,
requerimento indicando:
I - nome empresarial e número de inscrição do importador no Cadastro
Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ); e
II - prazo ou operações para os quais o importador foi contratado.
§ 2o As modificações das informações referidas no § 1o deverão ser
comunicadas pela mesma forma nele prevista.
§ 3o Para fins do disposto no caput, o encomendante deverá estar habilitado
nos termos da IN SRF no 455, de 5 de outubro de 2004.
Art. 3o O importador por encomenda, ao registrar DI, deverá informar,
em campo próprio, o número de inscrição do encomendante no CNPJ.
Parágrafo único. Enquanto não estiver disponível o campo próprio da DI a que
se refere o caput, o importador por encomenda deverá utilizar o campo
destinado à identificação do adquirente por conta e ordem da ficha
"Importador" e indicar no campo "Informações Complementares" que
se trata de importação por encomenda.
Fl. 2973
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Art. 4o O importador por encomenda e o encomendante são obrigados a
manter em boa guarda e ordem, e a apresentar à fiscalização aduaneira,
quando exigidos, os documentos e registros relativos às transações em que
intervierem, pelo prazo decadencial.
Art. 5o O importador por encomenda e o encomendante ficarão sujeitos à
exigência de garantia para autorização da entrega ou desembaraço aduaneiro
de mercadorias, quando o valor das importações for incompatível com o
capital social ou patrimônio líquido do importador ou do encomendante.
Parágrafo único. Os intervenientes referidos no caput estarão sujeitos a
procedimento especial de fiscalização, nos termos da Instrução Normativa
SRF no 228, de 21 de outubro de 2002, diante de indícios de incompatibilidade
entre os volumes transacionados no comércio exterior e a capacidade
econômica e financeira citada.
Pelos documentos acostados aos autos pela Fazenda Nacional, verifico
que tais requisitos e condições não foram satisfeitos, o que não permite considerar as
operações fiscalizadas no período como “importações sob encomenda”. O Recorrente não
conseguiu demonstrar a existência de uma vinculação contratual com as empresas
adquirentes das mercadorias importadas (conforme quadro constante do item III - "c" do
Relatório de Procedimento Fiscal) que as identificasse como pessoas jurídicas
"encomendantes", tampouco apresentou qualquer outro elemento de prova que pudesse
caracterizar estas importações como sendo "por encomenda".
Ainda no que diz respeito à modalidade de importação por encomenda,
cumpre destacar que a importadora, na qualidade de contratada, deverá dispor de
capacidade econômica para o pagamento da importação, embora assuma a obrigação de
revender posteriormente as mercadorias importadas ao contratante (encomendante
predeterminado). No caso concreto, como se verá mais adiante, a autuada não comprovou
que detinha capacidade financeira para fazer face às importações objeto da lide.
Porém, mais importante que o não enquadramento da operação como
“importação sob encomenda”, deve-se ter bem claro que a imputação fiscal não foi de que
o Recorrente teria, pura e simplesmente, realizado uma importação para um cliente pré-
determinado sem cumprir algumas exigências meramente formais.
Muito além disso, a acusação contida na autuação é de interposição
fraudulenta de terceiros, infração tipificada no art. 23, inciso V, do Decreto-lei no
1.455/76, conduta que em nenhum momento deixou de ser definida como infração pela
Lei no 11.281/2006 ou por qualquer outra, não atraindo a incidência da retroatividade
benigna. O contribuinte deve tentar provar que sua conduta não se subsume aos
elementos do tipo infracional, o que será analisado nos tópicos subsequentes.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido do Recorrente.

IV - DA OCULTAÇÃO DO REAL IMPORTADOR - DA
CAPACIDADE ECONÔMICA DO SUJEITO PASSIVO
Alega o Recorrente que “é inconcebível um "laranja" ter maior
capacidade econômica do que a pessoa que atrás dele se esconde. Não faz sentido”.
Afirma que a Hi-Tech não pode ser considerada "laranja" , tendo em vista tratar-se de
uma empresa reconhecida em sua localidade (Ilhéus), incluída no programa da Receita
Federal de acompanhamento de grandes contribuintes, e com plena capacidade
operacional.
No entanto, as informações e provas coligidas nestes autos não
corroboram com esta afirmação. Os elementos que subsidiam tal inferência estão
Fl. 2974
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

sintetizados a seguir, sendo relevante destacar a incompatibilidade entre os valores das
importações analisadas e a capacidade financeira evidenciada pela interessada.
De inicio, não obstante a autuada tenha escriturado um capital social no
montante de R$1.000.000,00 (sendo que apenas o valor de R$100.000,00 foi
integralizado quando da sua constituição, com R$900.000,00 a ser integralizado em
sucessivas parcelas), as informações advindas de pesquisas feitas nos sistemas da SRF
apontam para um volume de importações da ordem de US$16,900,137.08 (período de 24
meses).
Diante da análise dos autos, conclui-se que o Recorrente não logrou êxito
em comprovar a origem e disponibilidade dos recursos empregados em suas operações de
comércio exterior. Diferentemente do que alega, denota-se que a litigante teve a
oportunidade de se manifestar sobre a questão durante o procedimento especial de
fiscalização instaurado nos termos da IN SRF n° 228/2002, fato este ressaltado pela
própria defendente em trecho de correspondência dirigida à unidade lançadora (DRF-
Ilhéus), fls. 103/104, que:
Os critérios de aferição da existência de fato das empresas que se encontram
sob fiscalização estão taxativamente expressos nos artigos 4° a 6° da IN.
Vários daqueles critérios aptos a comprovar a existência de fato da
Requerente foram objeto de intimação por parte do Sr. Auditor Fiscal que
conduz o presente processo fiscal.
Com efeito, para responder a eventuais dúvidas quanto a questões atinentes à
origem licita, a disponibilidade ou efetiva transferência dos recursos
necessários à prática das operações de importação da Requerente (inciso II do
art. 4° da IN), foram entregues à Autoridade Fiscal tudo o que foi solicitado à
Requerente.
Posteriormente, teve nova chance de comprovar a origem dos recursos
utilizados nas importações, por conta da diligência solicitada por este Conselho, nos
seguintes termos:
(i) comprovar a origem dos recursos de todas as importações realizadas nos
anos de 2003 e 2004; demonstrando inclusive o fluxo de caixa do período;
(ii) ...;
(iii) anexar contratos de câmbio das importações realizadas no mesmo
período, de forma a justificar as alegadas fontes de créditos financeiros,
comprovando as posteriores quitações destas aquisições, bem como a origem
dos recursos empregados na quitação destas.
Contudo, conforme o resultado da diligência fiscal (fl. 854), as
comprovações não foram realizadas novamente:
Até a presente data, o contribuinte limitou-se a negar a obtenção de
financiamentos externos e a alegar dificuldades para o atendimento de
intimações referentes a comprovação de origem de recursos utilizados
para o pagamento das importações autuadas e apresentação dos
contratos de câmbio respectivos, conforme itens "1" e "2" da folha 410 de
seus Esclarecimentos e itens "g" e "h" das folhas 412 e 413 de suas
Considerações Finais da resposta ao Termo de Início postada em 04/08/2010.
Também em resposta à última Reintimação, fls. 790 a 792, o contribuinte
continuou repetindo estas alegações. No item "b" da fl. 790, mencionou
algumas cópias de Contratos de Câmbio (em número e valores insignificantes
em face do total importado) em folhas do Processo de sua Inaptidão, das quais
anexei cópias às fls. 794 a 808. Ressalta-se que apenas Contratos de Cãmbio
sem a prova da origem lícita (e da propriedade do contribuinte) dos recursos
financeiros utilizados nessas liquidações e recolhimentos dos tributos
incidentes nas importações, bem como a prova de tratar-se de compras por
conta e risco do contribuinte (ou de adquirente em importação por conta e
Fl. 2975
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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ordem ou por encomenda), não é suficiente como prova de tratar-se de
negócio lícito.
Ainda durante o procedimento de fiscalização, o Recorrente foi intimado
a prestar esclarecimentos acerca da origem de seus créditos junto a fornecedores no
exterior, por meio do Termo de Declarações Prestadas, à fl. 294. Contudo, a empresa
limitou-se a informar que, embora não existissem contratos formais estabelecidos entre as
partes, em razão da evolução natural destes relacionamentos comerciais, teria obtido
àquela época um volume de crédito no montante de US$2,000,000.00 (dois milhões de
dólares),
apresentando
como
prova
correspondência
da
empresa
FECA
INTERNATIONAL (fls. 76/77), sediada em Miami. Todavia, a análise feita pela
fiscalização evidencia que, para o ano de 2003, apenas 55% das importações realizadas
pela empresa tiveram como fornecedor a empresa FECA INTERNATIONAL, existindo,
desta forma, saldo de importações realizadas com outros fornecedores neste mesmo ano
cuja origem dos recursos não ficou comprovada.
Ainda quanto a esta suposta fonte de financiamento de terceiros, para que
a mesma pudesse ser considerada como prova da capacidade financeira da autuada,
acertadamente concluiu a fiscalização que seria necessária a apresentação do competente
instrumento contratual, com a identificação de elementos relevantes da transação (dentre
os quais; os participantes envolvidos, a descrição das condições de financiamento, e a
forma de prestação e identificação dos bens oferecidos em garantia), em cumprimento as
exigências normativas para a espécie (IN SRF n° 228/2002), não sendo suficiente,
portanto, apenas a apresentação de uma carta emitida pelo exportador.
Além do mais, conquanto o Recorrente tenha pretendido dar a esta
relação creditícia a conotação de que a operação se refere a uma simples concessão de
prazo para pagamento das mercadorias importadas, o fato é que, em algum momento, a
empresa teria que arcar com este dispêndio, sendo questão relevante a comprovação da
origem dos recursos empregados na quitação destas aquisições, os quais até poderiam ser
oriundos de suas vendas no mercado interno, todavia, no presente caso, isto não restou
comprovado pela litigante.
O Auditor-Fiscal carreou aos autos elementos (Contrato Social, Extratos
de pesquisas com informações fiscais da empresa, Declarações de Importação, Relatório
de Diligência, Comparativos Notas Fiscais x DIs) que indicam uma incompatibilidade
entre a capacidade financeira da autuada e os valores que foram despendidos em todas as
importações analisadas neste procedimento fiscal, pelo que é incabível a argumentação de
que o lançamento estaria assentado em meras suposições ou em “imputações infundadas,
desprovidas de qualquer comprovação material”.
De qualquer forma, o que consta da acusação fiscal é que as importações
realizadas pela Hi-Tech (importador ostensivo), na verdade, tinham como real adquirente
diversas empresas (importadores ocultos), listadas em tabela à fl. 263 (coluna
“CLIENTE”), em operações nas quais foi identificada pelo Fisco a existência de
interposição fraudulenta de terceiros mediante simulação. Para o cometimento de tal
infração, como já diversas vezes decidido pelo Poder Judiciário, não há necessidade de
que as empresas: (i) não possuam estrutura física; (ii) nem capacidade econômica e
financeira; ou (iii) que sejam empresas de fachada, formalizadas unicamente com o
objetivo de fraude:
i) Tribunal Regional Federal da 4a Região. Apelação Cível. Processo:
5007530-34.2018.4.04.7002. Data da Decisão: 18/02/2020. Órgão Julgador:
2a Turma do Tribunal Regional Federal da 4a Região. Relatora:
Desembargadora Federal Marina Vasques Duarte.
VOTO
Fl. 2976
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(...)
No decorrer da ação fiscal, verificou-se que a sociedade empresária Polen –
Comércio Importação e Exportação de Produtos Manufaturados Ltda - ME,
doravante denominada POLEN, no âmbito da Declaração de Importação no
13/0399662-8, registrada em 01/03/2013, ocultou a real compradora na
operação de importação, com concorrência da pessoa jurídica WA
Iluminação Ltda, doravante WA, simulando tratar-se de uma importação
direta. A atuação da empresa é de intermediária em operações de importação,
servindo de anteparo para a real compradora WA Iluminação Ltda., a
qual permaneceu oculta.
(...)
Referida Declaração Aduaneira, inicialmente selecionada para análise fiscal,
teve seu conteúdo incluído em Procedimento Especial de Controle Aduaneiro,
tendo em vista a existência de indícios de ocultação do(s) real(is)
interessado(s) na operação. Ao final da ação fiscal realizada, restou
caracterizada a ocultação da real compradora na operação de importação, a
saber, a empresa WA, simulando tratar-se de uma importação direta realizada
pela POLEN. O objetivo final do procedimento detectado era o de manter
oculta a real compradora na operação de importação, com o fim último de
dificultar o controle aduaneiro e tributário sobre seus participantes, deixando
de ser equiparado a industrial, não pagando o Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI) na saída das mercadorias e não se submetendo a
procedimentos fiscais de habilitação para atuar no comércio exterior.
Em termos de motivos, a ocultação na importação do adquirente, combatida
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, é artifício em geral empregado
para afastar obrigações tributárias principais e acessórias, não sendo,
entretanto, o único objetivo. Dentre os principais e mais conhecidos
podem ser citados: a) deixar de ser equiparado a industrial, não pagando IPI
na saída das mercadorias, o que quebra a cadeia desse imposto (o real
adquirente da mercadoria, pela legislação, é equiparado a industrial e,
portanto, deve recolher o IPI devido na revenda dos produtos, conforme o art.
9o do Decreto no 7.212, de 15 de junho de 2010 – Regulamento do IPI); b)
sonegar outros tributos, tais como ICMS, PIS, COFINS, IR etc.; c) praticar o
crime de lavagem de dinheiro; d) não se submeter a procedimentos fiscais de
habilitação para atuar no comércio exterior; e) acobertar as operações entre
pessoas vinculadas, nos termos da legislação pertinente, influindo diretamente
no tratamento tributário das operações; f) acobertar os reais interessados em
operações fraudulentas em sentido amplo; g) interferir na avaliação do risco
da operação, mensurada em função do perfil e histórico cadastral dos
intervenientes aduaneiros envolvidos; h) subfaturar as importações, assim
como cometer qualquer outra irregularidade tributária, pois, estando o
verdadeiro interessado pela mercadoria (o real adquirente) oculto, este não é
alcançado pela autoridade aduaneira, recaindo somente sobre o importador
(“laranja”, em muitos casos) as penalidades devidas; e i) a busca de benefícios
fiscais decorrentes da chamada “guerra fiscal” entre os Estados da federação
que, muitas vezes, apenas fomenta a criação ou simulação de empresas com o
fim único de se obter tais vantagens.
(...)
Um subterfúgio, porém, passou a ser sistematicamente empregado, mormente
pelas "tradings" com maior volume de operações, a fim de transparecer como
próprias as operações que eram realizadas por ordem de terceiros. O grande
motivador para tal se prendia à alegação de que tais operações seriam
realizadas com recursos das "tradings", e não de terceiros (os “clientes” das
"tradings").
Assim, argumentava-se que as operações até seriam por ordem de
terceiros, mas por conta (da) própria "trading". Com a prosperidade
proporcionada pelo vultoso incremento do comércio exterior, não foi
difícil notar que várias dessas "tradings" transformaram-se em empresas
de inegável capacidade econômica e financeira. Desta forma, certamente
não tinham problemas em empregar recursos próprios na operação
(contratos de câmbio liquidados antecipadamente, impostos pagos no ato do
Fl. 2977
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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registro da DI, etc.). Uma simples questão de fluxo de caixa para as
"tradings", pois os valores eram prontamente retornados pelo cliente após
a conclusão da operação.
Esta conclusão consistia numa “venda”, previamente entabulada, e pela
qual a "trading" era remunerada com uma espécie de comissão, agregada
ao custo da mercadoria nacionalizada.
3) Importação para Revenda a Encomendante Predeterminado:
verificava-se que as "tradings" de maior porte haviam se transformado
num grande “guarda-chuva” a abrigar inúmeros responsáveis pelas
importações, os quais acabavam não sendo devidamente apresentados ao
Fisco. Importante notar que o artifício descrito propiciava importantes e
indevidas vantagens aos clientes dessas "tradings", que, assim, acabavam
esquivando-se de obrigações tributárias principais e acessórias. Mais uma vez
a legislação precisou ser atualizada em face das práticas adotadas pelos
intervenientes nas operações de comércio exterior, a fim de que,
definitivamente, esta espécie de operação (por suposta conta da "trading", mas
por ordem do encomendante) se submetesse ao devido tratamento legal, sem
outras manobras. Surgiu, então, a importação para revenda a encomendante
predeterminado. (...).
Tal como nas modalidades anteriores, a nova legislação tratou de estender as
condições de sujeição passiva e responsabilidade tributária ao encomendante,
razão pela qual sua identificação é imprescindível na declaração de
importação.
No procedimento especial de controle aduaneiro para análise das operações de
importação, a empresa POLEN, apresentada como importadora,
formalmente constituída em 26/10/1998, informa ter sede cadastral na
cidade de Foz do Iguaçu, tendo como sócios o Sr. ADVALDO VANZELLA e
a Sra. TANIA REGINA RODRIGUES MONTEIRO VANZELLA.
Referida empresa registrou a Declaração de Importação no 13/0399662-8 em
01/03/2013 junto à Alfândega da Receita Federal do Brasil no Porto de
Paranaguá, com o fim de nacionalizar lâmpadas de LED, driver, pasta térmica,
fontes, refletor e chip de LED. Para a instrução do despacho, foram
apresentados Conhecimento de Transporte Marítimo no 865105621, Fatura no
PA01-050 e Romaneio de Carga (Packing List).
(...)
Após análise minuciosa - pelo Fisco - dos documentos apresentados/obtidos
nos autos originários, restou comprovado que a POLEN não demonstrou a
origem lícita, a disponibilidade e a efetiva transferência dos recursos
necessários à prática da operação de importação no âmbito da operação de
importação relativa a Declaração de Importação no 12/1947031-9.
Quanto a Declaração de Importação no 13/0399662-8, registrada em
01/03/2013, conclui-se que a WA ILUMINACAO LTDA efetuou o
adiantamento dos recursos necessários à prática da operação de importação,
restando caracterizado que a POLEN ocultou a real compradora WA
ILUMINACAO LTDA, simulando tratar-se de uma importação direta.
(...)
Veja-se, aqui, se faz necessária uma distinção. A inaptidão do CNPJ é
declarada por falta de capacidade econômica e/ou falta de comprovação de
origem de valores. Trata-se de análise interna da própria empresa da apelante.
Não se relaciona à operação aduaneira, em si, ou seja, à caracterização de
interposta pessoa em importação.
Está-se diante de duas linhas de investigação administrativa: a primeira,
quanto ao real importador e a segunda (desdobrada), quanto à própria
existência material da interposta empresa, no caso, da apelante.
Assim, eventual constatação de capacidade financeira para fins de
manutenção do CNPJ não implica, por si só e automaticamente, na
inexistência de interposta pessoa em importação.
Fl. 2978
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 32 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Tendo isso por conta, o juiz singular bem concluiu (sentença): (...) a
interposição fraudulenta não resta descaracterizada com a descoberta do
real financiador da importação, inicialmente oculto; é, isto sim, mais um
elemento probatório a evidenciar a atitude ilícita das empresas em
conluio. (...) Ou seja, a identificação da origem dos recursos não se traveste de
excludente da conduta ilícita praticada pela apelante.
Inclusive, a decisão proferida pela nos autos do processo administrativo que
julgou a representação administrativa por inaptidão do CNPJ, citada pela
apelante no corpo da apelação (evento 24), expressamente dispõe:
23. Por óbvio, o adiantamento de clientes também não é permitido nas
operações realizadas sob a modalidade de importação direta, onde sequer é
admitida a participação de terceiros. Neste caso, com a identificação do
adquirente oculto, poderá ficar caracterizada, entre outras irregularidades, a
infração prevista no art. 33 da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007 (cessão
de nome).
(...)
De fato, nos autos originários deste apelo, o Fisco demonstrou,
detalhadamente, a prática do ilícito (caracterização da interposta pessoa).
Portanto, o pedido principal da ora apelante não procede.

ii) Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial no 1.592.132/PE.
Relator: Ministro Gurgel de Faria. Data da Publicação: 04/09/2018.
Recurso admitido na origem.
Passo a decidir.
(...)
Considerado isso, vejamos, no que interessa, o que está consignado no voto
condutor do acórdão recorrido (e-STJ fl. 157 e seguintes):
(...)
(...) A autoridade administrativa fazendária, em processo administrativo,
aplicou penalidades por ter verificado a interposição fraudulenta, na
importação de mercadorias estrangeiras, não se comprovando a origem,
disponibilidade e transferência dos recursos empregados na operação. O
suporte fático que embasou a atuação administrativa se embasou quando da
declaração de importação de valores a título de imposto de importação e
impostos
sobre
produtos
industrializados
quando
se
verificou
a
incompatibilidade entre os volumes transacionados no comércio exterior e a
capacidade econômico-financeira da empresa importadora. O faturamento
declarado pelo importador seria insuficiente para suportar os gastos
decorrentes da importação das mercadorias, cuja entrada no mercado
interno a este título, foi considerada pela Receita como indício de sonegação
ou atuação da importadora em nome de terceiro. O capital social da empresa
importadora foi integralizado, inicialmente, no montante de R$ 90.000,00
(noventa mil reais), cujas atividades se iniciaram em meados de 2003, foi
alterado por sucessivas alterações na integralização, mas que não suporta a
movimentação financeira decorrente das importações que ensejaram a
aplicação das penalidades impugnadas.
Evidenciou-se, na verdade, que uma das sócias (Manuela Guerra
Montenegro) não conseguiu comprovar a origem dos recursos empregados
na integralização de mais de R$ 20.000,00 (vinte mil reais), tendo
apresentado em questionamento da Receita recibo no valor de R$ 15.000,00
(quinze mil reais), em função de negócio realizado com a empresa Tropical
Distribuidora Importação e Exportação Ltda, que apresentou declaração de
inatividade referente ao mesmo período.
Constatou a administração tributária que se evidenciava uma interposição
fraudulenta, o que nos termos do art. 23, V, §§ 1o e 2o do DL 1.455/76, com a
redação da Lei no10.637/2002, caracteriza dano ao erário, punível com a
pena de perdimento de bens, por não ter ficado comprovada a origem,
Fl. 2979
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

disponibilidade e transferência de recursos na operação de importação de
mercadorias estrangeiras.
(...)
Contra as evidências oriundas dos documentos constantes nos autos e da
conclusão do trabalho administrativo a parte recorrente não apresenta
qualquer argumento capaz de afastar o enquadramento de sua atuação, nos
dispositivos legais aplicados.
(...)
Apesar de a parte recorrente alegar a comprovação dos recursos utilizados
nas importações, em qualquer momento evidencia através de provas cabais
tais alegações, sendo a penalidade em função de dano ao erário decorrência
de expressa previsão legal.
(...)
As
movimentações
financeiras
decorrentes
das
importações
não
encontraram respaldo nos documentos apresentados, seja durante o
processo administrativo fiscal, seja durante a instrução dos autos.
(...)
Pois bem.
Não há violação do art. 535 do CPC/1973 quando o órgão julgador, de forma
clara e coerente, externa fundamentação adequada e suficiente à conclusão do
acórdão embargado.
No caso, o órgão judicial foi exaustivo no exame das provas trazidas aos
autos pela parte recorrente e concluiu pela rejeição de suas alegações, não
havendo falar, por isso, em violação do referido artigo.
Quanto à pretensão relacionada aos demais artigos de lei, o recurso não tem
condição de ser conhecido.
(...)
De outro lado, ainda que possível fosse superar esse óbice, convém acrescer
que a situação fático-probatória descrita no acórdão recorrido não pode
ser revista em recurso especial, porquanto esse mister dependeria do
reexame fático-probatório, providência inadequada como enuncia a Súmula
7 do STJ.
Ante o exposto, com base no art. 255, § 4o, I e II, do RISTJ, CONHEÇO
PARCIALMENTE do recurso especial e, nessa parte, NEGO-LHE
PROVIMENTO.
Conforme consta das decisões colacionadas acima, basta que reste
evidenciado que as empresas agiam em conluio, já sabendo, antes mesmo de efetuar a
importação, que as mercadorias tinham como real adquirente empresas diversas,
indicadas na tabela à fl. 263 (coluna “CLIENTE”), e que a Hi-Tech figuraria como mero
intermediário, sem qualquer propósito econômico na operação, tendo como única
finalidade ocultar o real adquirente, por qualquer das razões a seguir expostas,
consideradas todas em conjunto, parcialmente, ou mesmo isoladamente:
a) deixar de ser equiparado a industrial, não pagando IPI na saída das
mercadorias, o que quebra a cadeia desse imposto (o real adquirente da
mercadoria, pela legislação, é equiparado a industrial e, portanto, deve
recolher o IPI devido na revenda dos produtos, conforme o art. 9o do Decreto
no 7.212, de 15 de junho de 2010 – Regulamento do IPI);
b) sonegar outros tributos, tais como ICMS, PIS, COFINS, IR etc.;
c) praticar o crime de lavagem de dinheiro;
d) não se submeter a procedimentos fiscais de habilitação para atuar no
comércio exterior;
e) acobertar as operações entre pessoas vinculadas, nos termos da legislação
pertinente, influindo diretamente no tratamento tributário das operações;
Fl. 2980
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

f) acobertar os reais interessados em operações fraudulentas em sentido
amplo;
g) interferir na avaliação do risco da operação, mensurada em função do perfil
e histórico cadastral dos intervenientes aduaneiros envolvidos;
h) subfaturar as importações, assim como cometer qualquer outra
irregularidade tributária, pois, estando o verdadeiro interessado pela
mercadoria (o real adquirente) oculto, este não é alcançado pela autoridade
aduaneira, recaindo somente sobre o importador (“laranja”, em muitos casos)
as penalidades devidas; e
i) a busca de benefícios fiscais decorrentes da chamada “guerra fiscal” entre
os Estados da federação que, muitas vezes, apenas fomenta a criação ou
simulação de empresas com o fim único de se obter tais vantagens.
Essa lista de razões para justificar a montagem de um esquema de
interposição fraudulenta por meio de simulação foi retirada de didática decisão do TRF da
4a Região no julgamento da Apelação Cível no 5007530-34.2018.4.04.7002, com data da
decisão em 18/02/2020, e que faz uma síntese de motivos esparsamente acolhidos nas
diversas decisões do STJ também colacionadas neste voto.
É preciso compreender que, em função das várias possibilidades de
fraudes que podem ser cometidas, diferentes esquemas de interposição de terceiros
podem ser necessários, alguns inclusive de forma completamente oposta. Por exemplo,
empresas que desejem apenas reduzir o valor do IPI devido na revenda da mercadoria
importada no mercado interno valem-se apenas da interposição de uma terceira empresa
(importador ostensivo) entre o exportador no exterior (vendedor da mercadoria) e o real
adquirente da mercadoria importada (importador oculto). Com isso, conseguem “quebrar”
a cadeia do IPI, pois a legislação equipara a industrial apenas o importador, e não o
posterior adquirente.
Para que este estratagema funcione, não há a necessidade de que a
empresa interposta, que apenas cede seu nome para que a empresa de despacho aduaneiro
informe na Declaração de Importação (DI), seja uma empresa de fachada. Nestes casos,
tanto é possível constituir uma empresa nova para esta função, como pode-se utilizar de
alguma outra empresa já existente, que nem sequer precisa pertencer ao mesmo grupo
empresarial da real adquirente. Esta empresa também pode ou não ter capacidade
financeira e operacional.
O que é verdadeiramente essencial para caracterizar a infração é que as
operações de compra e venda sejam meras simulações, tendo em vista a completa
desnecessidade de sua intermediação, pela razão de que as mercadorias importadas já
possuem um encomendante pré-determinado, que as irá adquirir quase que
imediatamente.
Situação totalmente distinta ocorre quando o objetivo da operação é
sonegar outros tributos, tais como ICMS, PIS, COFINS, IR etc. Para tanto, o
procedimento não é de revender internamente por um preço baixo, mas sim por um preço
alto, fazendo com que praticamente todo o lucro fique na empresa intermediária A,
enquanto que o real adquirente B recebe a mercadoria por um custo o mais alto possível.
Neste proceder, o lucro e o valor agregado por A será alto e, por via de
consequencia, também o IRPJ, a CSLL, o PIS/COFINS, o IPI e o ICMS devidos. O valor
agregado na operação por B, quando fizer a revenda para o atacado ou varejo, será baixo,
já que estará recebendo a mercadoria a um custo muito alto, e assim também será baixo
seu lucro e valor agregado, resultando na necessidade de recolhimento de tributos em
valores muito menores do que se tivesse realizado a importação diretamente.
Fl. 2981
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

A grande vantagem para a empresa B em introduzir uma empresa
intermediária A, neste caso, é deslocar para esta a maior parte da carga tributária que
incidiria na operação, ficando ainda com os créditos de PIS/Cofins e de ICMS (IPI não
seria mais devido por não ser equiparada a industrial), sendo que a empresa A não irá
recolher nenhum destes tributos. A empresa A pode simplesmente não apresentar as
declarações corretas para o Fisco, ou apresentar mas não efetuar o recolhimento. Caso
seja autuada, após algum tempo nesta operação, poderá recorrer administrativamente e
permanecer nesta sistemática de operação por alguns anos, algo entre 5 a 10 anos. Se
perder nesta instância, poderá ainda recorrer ao Poder Judiciário, postergando o
pagamento dos seus débitos tributários por mais outros anos.
Ao final, sendo executada judicialmente, nada haverá a ser obtido pela
Fazenda Nacional, pois este esquema fraudulento requer que a empresa interposta A, que
cede seu nome, não possua patrimônio, o mesmo ocorrendo com seus sócios, em geral
“laranjas”. Com isso, espera-se obter sucesso na supressão do pagamento de tributos.
Veja-se que, nesta modalidade de fraude, é essencial que a empresa interposta não possua
patrimônio, nem seus sócios. Já a empresa B estaria juridicamente protegida, pois não
teria sonegado nenhum imposto, já que não poderia ser acusada por ter baixos lucros ou
até mesmo prejuízos a compensar.
Logo, existem artifícios dolosos que necessitam de empresas sem
capacidade operacional nem financeira, mas existem outros que, ao contrário, podem se
utilizar de empresas já existentes e financeiramente saudáveis.
Observe-se que a própria legislação já diferencia as consequências legais
para as duas situações: quando o importador ostensivo possui estrutura operacional e
capacidade financeira para realizar as importações, não ocorre a chamada interposição
fraudulenta “presumida”, sendo necessário que as autoridades fiscais identifiquem quem
seria o importador oculto. Existindo provas concretas e seguras de que outra pessoa seria
a real adquirente das mercadorias, o importador ostensivo incorre na penalização por
cessão do nome (além da pena de perdimento da mercadoria), nos termos do art. 33 da
Lei no 11.488/2007:
Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a
disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de
comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais
intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do
valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco
mil reais).
Parágrafo único. À hipótese prevista no caput deste artigo não se aplica o
disposto no art. 81 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
De outro lado, quando o importador ostensivo não faz prova de origem
dos recursos para as importações que realiza (através de uma empresa de despacho
aduaneiro ou de uma trading), demonstrando que não possui capacidade financeira e/ou
operacional para realizar aquelas operações (caso de empresa “de fachada” ou “laranja”),
sua interposição passa a ser “presumida”, com a subsunção à regra disposta no art. 81,
§1o, da Lei no 9.430/96, c/c a regra do art. 23, § 2o, do Decreto-Lei no 1.455/76:
Lei no 9.430/96
Art. 81. Poderá ser declarada inapta, nos termos e condições definidos pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, a inscrição no CNPJ da pessoa
jurídica que, estando obrigada, deixar de apresentar declarações e
demonstrativos em 2 (dois) exercícios consecutivos. (Redação dada pela Lei
no 11.941, de 2009)
§ 1o Será também declarada inapta a inscrição da pessoa jurídica que não
comprove a origem, a disponibilidade e a efetiva transferência, se for o
Fl. 2982
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

caso, dos recursos empregados em operações de comércio exterior.
(Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 2o Para fins do disposto no § 1o, a comprovação da origem de recursos
provenientes do exterior dar-se-á mediante, cumulativamente: (Redação
dada pela Lei no 10.637, de 2002)
I - prova do regular fechamento da operação de câmbio, inclusive com a
identificação da instituição financeira no exterior encarregada da remessa dos
recursos para o País; (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
II - identificação do remetente dos recursos, assim entendido como a pessoa
física ou jurídica titular dos recursos remetidos. (Redação dada pela Lei no
10.637, de 2002)
§ 3o No caso de o remetente referido no inciso II do § 2o ser pessoa jurídica
deverão ser também identificados os integrantes de seus quadros societário e
gerencial. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 4o O disposto nos §§ 2o e 3o aplica-se, também, na hipótese de que trata
o § 2o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976. (Redação
dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 5o Poderá também ser declarada inapta a inscrição no CNPJ da pessoa
jurídica que não for localizada no endereço informado ao CNPJ, nos termos e
condições definidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)

Decreto-Lei no 1.455/76
Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo
será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no
10.637, de 30.12.2002)
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior
a não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Antes da vigência da Lei no 11.488/2007, em qualquer caso, dispondo ou
não de capacidade operacional e financeira, a penalidade para a empresa interposta seria a
declaração de inaptidão da inscrição da pessoa jurídica no CNPJ.
Como resta demonstrado, é irrelevante para o deslinde da questão
principal se a Hi-Tech era empresa há muito existente ou se possuía capacidade
financeira/operacional. O que o Recorrente deveria demonstrar, de forma
cumulativa, é que as mercadorias importadas através das DIs que são objeto deste
processo: (i) não tinham encomendante pré-determinado; (ii) foram regularmente
adquiridas pelos seus clientes, em transações comerciais que seguem a normalidade do
mercado, especialmente demonstrando, com comprovantes bancários, o efetivo
pagamento de todas as notas fiscais emitidas; e (iii) foram adquiridas com recursos
financeiros próprios, para os quais é possível efetuar a comprovação da origem,
disponibilidade e transferência.
Os demais fatos usualmente narrados em casos de interposição
fraudulenta através de simulação, como: (i) curto espaço de tempo entre a importação das
mercadorias e a emissão das notas fiscais de saída; (ii) a saída das mercadorias
diretamente do local de sua importação para as instalações do suposto “real adquirente”;
(iii) tanto o importador ostensivo (que cede seu nome) quanto o real adquirente (oculto)
pertencerem a um mesmo grupo econômico; ou (iv) a existência de instalações
compartilhadas e de confusão patrimonial, são elementos que apenas reforçam a
existência de uma simulação com o propósito de encobrir uma interposição fraudulenta
Fl. 2983
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

de terceiros, mas não significa que a inexistência destes fatos, mesmo de todos eles
simultaneamente, implica a inexistência da simulação.
Para comprovar a licitude da operação, o Recorrente precisa comprovar
que cumpre com todos os seis requisitos listados acima (não existir encomendante pré-
determinado, não ter adquirido as mercadorias da ELCA a preço inferior ao que
normalmente seria praticado por uma empresa importadora que buscasse obter lucros com
a operação, etc). Mesmo a comprovação de um ou dois destes requisitos não é suficiente
para comprovar a inexistência da simulação.
Vejamos que a presente simulação pode ocorrer em situação oposta,
por exemplo, com o real adquirente não possuindo capacidade financeira e
operacional para a realização da transação, e assim desejando não se submeter a
procedimentos fiscais de habilitação para atuar no comércio exterior, como bem indicado
na didática decisão do TRF da 4a Região no julgamento da Apelação Cível no 5007530-
34.2018.4.04.7002. Explico.
Se a empresa A, real adquirente das mercadorias, deseja reduzir o IPI
devido através da interposição fraudulenta de terceiros, e não pode possuir/demonstrar
capacidade financeira/operacional, por qualquer motivo que seja, ela pode se utilizar da
empresa B, que poderá: (i) comprovar a origem, disponibilidade e transferência dos
recursos; (ii) possuir capacidade operacional para realizar a distribuição das mercadorias
e armazená-las em depósitos próprios; (iii) pertencer ou não ao seu grupo econômico, ou
seja, ser a ela vinculada ou não; e (iv) elevar o tempo entre a importação da mercadoria e
a emissão da nota fiscal de venda para A.
Mesmo assim, se os demais requisitos para elidir a hipótese de simulação
não forem satisfeitos (não existir encomendante pré-determinado, não existir aquisição de
mercadorias a preço inferior ao que normalmente seria praticado por uma empresa
importadora que buscasse obter lucros com a operação, não existir revenda a cliente
exclusivo, etc), ainda assim restará evidenciada a simulação.
É que, neste caso, o que verdadeiramente importa é que existam duas
empresas realizando uma determinada operação que poderia ser realizada por uma única,
não se vislumbrando qualquer propósito negocial nesta dupla participação, constituindo-
se na simulação de uma operação de compra e venda, a qual só é realizada em seu
aspecto formal, mas sendo desprovida de conteúdo material. Nesse contexto, o real
adquirente será aquela empresa que, ao final, irá realizar a venda das mercadorias no
atacado e/ou no varejo.
Logo, percebe-se que o cerne da questão é a simulação que ocorre nas
duas etapas da operação, tanto na importação (operação de compra e venda internacional)
quanto na suposta revenda no mercado interno para aquele que seria o real adquirente.
Entendo necessário, portanto, analisar as características jurídicas deste tipo de contrato,
bem como as características legais do que se considera uma simulação, para verificar se
esta análise corrobora com todas as afirmações e elementos probatórios já abordados
neste voto.
Maria Helena Diniz, em sua obra Curso de Direito Civil Brasileiro, vol.
03, 2017, págs. 35, 36, 40, 41, 42, 43, 44, 89, 195, 197/199 e 201, apresenta alguma
características essenciais do contrato de compra e venda:
A. Conceito e requisitos de validade do contrato
(...)
Sendo o contrato um negócio jurídico, requer, para a sua validade, a
observância dos requisitos do art. 104 do Código Civil: agente capaz, objeto
lícito, possível, determinado ou determinável, e forma prescrita ou não defesa
Fl. 2984
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 38 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

em lei. Desse modo, será necessária a presença de requisitos subjetivos,
objetivos e formais, para que o contrato seja válido.
Os requisitos subjetivos são: (...); d) consentimento das partes contratantes,
visto que o contrato é originário do acordo de duas ou mais vontades isentas
de vícios (erro, dolo, coação, lesão, estado de perigo, simulação e fraude)
sobre a existência e natureza do contrato, o seu objeto e as cláusulas que o
compõem. Deve haver coincidência de vontades, porque cada contraente tem
determinado interesse e porque o acordo volitivo é a força propulsora do
contrato: é ele que cria a relação jurídica que vincula os contraentes sobre
determinado objeto.
(...)
B. Princípios fundamentais do direito contratual
Regem as obrigações contratuais os princípios:
1o) da autonomia da vontade, no qual se funda a liberdade contratual dos
contratantes, consistindo no poder de estipular livremente, como melhor lhes
convier, mediante acordo de vontades, a disciplina de seus interesses,
suscitando efeitos tutelados pela ordem jurídica. Esse poder de
autorregulamentação dos interesses das partes contratantes, condensado
no princípio da autonomia da vontade, envolve liberdade contratual
(Gestaltungsfreiheit), que é a de determinação do conteúdo da avença e a de
criação de contratos atípicos, e liberdade de contratar (Abschlussfreiheit),
alusiva à de celebrar ou não o contrato e à de escolher o outro
contratante. Além da liberdade de criação do contrato, abrange,
portanto: a) a liberdade de contratar ou não contratar, isto é, o poder de
decidir, segundo seus interesses, se e quando estabelecerá com outrem
uma relação jurídica contratual. Todavia, o princípio de que a pessoa pode
abster-se de contratar sofre exceções, como, p.ex., quando o indivíduo tem
obrigação de contratar imposta pela lei, como é o caso das companhias
seguradoras relativamente aos seguros obrigatórios; b) a liberdade de
escolher o outro contraente, embora às vezes a pessoa do outro contratante
seja insuscetível de opção, como, p.ex., nas hipóteses de serviço público
concedido sob regime de monopólio, ou seja, das empresas concessionárias de
serviço público;
(...)
É preciso não olvidar que a liberdade contratual não é ilimitada ou
absoluta, pois está limitada pela supremacia da ordem pública, que veda
convenções que lhe sejam contrárias e aos bons costumes, de forma que a
vontade dos contraentes está subordinada ao interesse coletivo. Pelo
Código Civil, no art. 421, "A liberdade de contratar será exercida em
razão e nos limites da função social do contrato" (CF, arts. 1o, IV, 5o,
XXIII, e 170, III). O contrato deverá ter, portanto, por finalidade e por limite
a sua função social.
(...)
Ante o disposto no art. 421, repelido está o individualismo, nítida é, como diz
Francisco Amaral, a função institucional do contrato, visto que limitada está
a autonomia da vontade pela intervenção estatal, ante a função
econômico-social daquele ato negocial, que o condiciona ao atendimento
do bem comum e dos fins sociais. Amputa-se, assim, os excessos do
individualismo e da autonomia da vontade. Como a lei não define a locução
“função social do contrato", poderá ela ser interpretada de formas diversas,
conduzindo à declaração de nulidade de cláusulas ou até mesmo de toda a
avença. Por isso, procuramos delinear alguns parâmetros a serem seguidos,
pois com essa função social do contrato teremos o justo processo legal
substantivo, o contrato deve ter alguma utilidade social, de modo que os
interesses dos contratantes venham a amoldar-se ao interesse da coletividade.
E nenhuma convenção prevalecerá se contrariar preceitos de ordem
pública, tais como os estabelecidos por este Código para assegurar a função
social da propriedade e dos contratos (CC, art. 2.035, parágrafo único). (...)
Humberto Theodoro Júnior apresenta alguns exemplos de contratos que
se desviam de sua função social, não tendo interesse coletivo, não
Fl. 2985
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Fl. 39 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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merecendo proteção jurídica, tais como locação de imóvel em zona residencial
para fins empresariais; venda de produto ou serviço mediante propaganda
enganosa; alienação de bens, fraudando credores; ato negocial conducente
à concorrência desleal; negócio simulado para prejudicar terceiro;
turismo sexual por agência de viagens etc.
(...) A autonomia privada como autorregulamentação de interesses só se
justificaria se o contrato corresponder a uma função considerada
socialmente útil pelo ordenamento.
Assim, o princípio da autonomia da vontade é o poder conferido aos
contratantes de estabelecer vínculo obrigacional, desde que se submetam às
normas jurídicas e seus fins não contrariem o interesse geral, de tal sorte
que a ordem pública e os bons costumes constituem limites à liberdade
contratual. O princípio da autonomia da vontade sofre, portanto, restrições,
trazidas pelo dirigismo contratual, que é a intervenção estatal na economia
do negócio jurídico contratual, por entender-se que, se se deixasse o
contratante estipular livremente o contrato, ajustando qualquer cláusula sem
que o magistrado pudesse interferir, mesmo quando um a das partes ficasse
em completa ruína, a ordem jurídica não estaria assegurando a igualdade
econômica. A expressão dirigismo contratual é aplicável às medidas
restritivas estatais que invocam a supremacia dos interesses coletivos
sobre os meros interesses individuais dos contraentes, com o escopo de
dar execução à política do Estado de coordenar os vários setores da vida
econômica e de proteger os economicamente mais fracos, sacrificando
benefícios particulares em prol da coletividade, mas sempre conciliando os
interesses das partes e os da sociedade.
(...)
D. Interpretação do contrato
(...)
A interpretação do negócio jurídico contratual situa-se no âmbito do conteúdo
da declaração volitiva, fixando-se em normas empíricas, mais de lógica
prática do que de normação legal, pois o novo Código Civil contém,
unicamente, cinco normas interpretativas, não tendo nenhum capítulo relativo
à interpretação do contrato. Realmente, prescreve a lei pátria que:
1o) nas declarações de vontade se atenderá mais à sua intenção do que ao
sentido literal da linguagem (CC, art. 112). Assim, o intérprete do sentido
negocial não deverá ater-se, unicamente, à exegese do contrato, isto é, ao
exame gramatical de seus termos, mas sim à fixação da vontade dos
contraentes, procurando seus efeitos jurídicos, indagando sua intenção,
sem se vincular, estritamente, ao teor linguístico do ato negocial. Por outras
palavras, o intérprete deverá, prendendo-se ao tipo contratual, reconstituir o
ato volitivo dos contratantes, pesquisando qual teria sido a sua real
intenção e os fins econômicos visados por eles, corrigindo sua manifestação,
escrita ou verbal, erroneamente expressa (RT, 518:229, 510:133, 115:717,
125:573, 146:703; RF, 71:113);
(...)
3 . Modalidades contratuais previstas no Código Civil
(...)
B. Compra e venda
b.1. Conceito e caracteres
Com fundamento no art. 481 do Código Civil, a compra e venda vem a ser,
como nos ensina Caio Mário da Silva Pereira, o contrato em que uma pessoa
(vendedor) se obriga a transferir a outra (comprador) a propriedade de uma
coisa corpórea ou incorpórea, mediante o pagamento de certo preço em
dinheiro ou valor fiduciário correspondente.
(...)
Afirmam os civilistas, ao procederem à sua caracterização jurídica, que esse
contrato é:
Fl. 2986
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Fl. 40 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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1o) bilateral ou sinalagmático, porque cria obrigações para ambos os
contratantes, que serão ao mesmo tempo credores e devedores. A
bilateralidade está no fato de estabelecer para o vendedor a obrigação de
transferir a propriedade da coisa alienada e de impor ao comprador o dever
de pagar o preço avençado. Se não houvesse essa reciprocidade de
obrigações, ter-se-ia, p. ex., uma doação. É muito importante essa
característica, pois a execução da prestação por um dos contraentes será causa
do cumprimento da do outro, e, havendo inadimplemento de qualquer uma das
obrigações, romper-se-á o equilíbrio contratual;
2o) oneroso, porque ambas as partes contratantes auferem vantagens
patrimoniais de suas prestações, pois, de um lado, o sacrifício da perda da
coisa corresponderá ao proveito do recebimento do preço avençado, e, de
outro, o sacrifício do pagamento do preço ajustado corresponderá ao proveito
do recebimento da coisa. Há, pois, uma equivalência entre os ônus e as
vantagens;
(...)
b.2. Elementos constitutivos
(...)
Examinaremos tão-somente os elementos essenciais, comuns a todo e
qualquer contrato dessa espécie, que são:
(...)
2o) o preço, que deverá apresentar os seguintes caracteres:
a) pecuniariedade, por constituir uma soma em dinheiro (CC, art. 481; Lei n.
10.192/2001; Decreto-lei n. 857/1969, art. 2o) que o comprador paga ao
vendedor em troca da coisa adquirida. Porém, nada obsta que seja pago por
coisas representativas de dinheiro ou a ele redutíveis (...), como cheque,
duplicata, letra de câmbio, nota promissória (...), títulos da dívida pública
(apólices) (...). Se consistir numa outra coisa, ter-se- á permuta (...). Como a
pecuniariedade é seu elemento essencial, o preço não poderá ser
convencionado mediante prestação de serviço, hipótese em que se
configurará um contrato inominado e não compra e venda;
b) seriedade, pois deverá ser sério, real e verdadeiro, indicando firme objetivo
de se constituir numa contraprestação relativamente ao dever do alienante de
entregar a coisa vendida, de modo que não denuncie qualquer simulação
absoluta ou relativa. Se for fictício, não se terá venda alguma, porém uma
doação dissimulada, suscetível de ser anulada. Se for irrisório, não haverá
venda, ante a grande diferença entre o valor da coisa e o preço estipulado.
Todavia, não se exige justo preço, ou uma perfeita equivalência objetiva entre
a coisa e o preço, mas apenas que este não seja tão irrelevante a ponto de
significar uma liberalidade do alienante ou o seu intuito de não o exigir,
embora, às vezes, o contrato contenha cláusula que o exija, caso em que os
juristas o interpretam como sendo o preço normal ou corrente no mercado ou
na Bolsa;
Veja-se que a validade de qualquer contrato depende do atendimento de
requisitos subjetivos, dentre os quais o livre consentimento das partes contratantes, visto
que o contrato é originário do acordo de duas ou mais vontades isentas de vícios, tais
como a simulação e/ou fraude.
Se a empresa Hi-Tech, sem possuir capacidade financeira, realiza a
importação na modalidade direta, mas não possui o interesse de comercializar os produtos
livremente no mercado, tendo como único objetivo repassa-las quase que integralmente
para seus clientes, que por sua vez também não possuem capacidade financeira para a sua
aquisição, não há qualquer função social nestes contratos entre a Hi-Tech e seus clientes.
A realização deste negócio não visa a qualquer finalidade econômica,
nem possui qualquer relevância social. Não visa a dinamizar a economia do país, ao
contrário, visa a sobrepujar o interesse coletivo com o interesse individual/privado,
Fl. 2987
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Fl. 41 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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causando o chamado “dano ao Erário”, em claro detrimento dos interesses da sociedade
brasileira.
A professora Maria Helena, em excerto de sua obra dedicado à
interpretação dos contratos, acima colacionado, afirma que “nas declarações de vontade
se atenderá mais à sua intenção do que ao sentido literal da linguagem (CC, art. 112)”.
Assim, o intérprete do sentido negocial “não deverá ater-se, unicamente, à exegese do
contrato, isto é, ao exame gramatical de seus termos, mas sim à fixação da vontade dos
contraentes, procurando seus efeitos jurídicos, indagando sua intenção”, pesquisando
qual teria sido a sua real intenção e os fins econômicos visados por eles.
Observa-se claramente, pelo descrição do modus operandi e pelas provas
trazidas aos autos, que uma das principais finalidades desta importação ser realizada pela
Hi-Tech, e não diretamente pelos seus clientes, é dificultar a identificação da origem dos
recursos, que pode advir, inclusive, de “lavagem de dinheiro”, o que explica a
necessidade dessa ocultação. Da forma como foram realizadas as importações, só existem
benefícios para os particulares, em claro detrimento do interesse coletivo, que necessita
dos recursos tributários para a consecução de seus objetivos primordiais.
Como visto na lição de Maria Helena Diniz, “A autonomia privada como
autorregulamentação de interesses só se justificaria se o contrato corresponder a uma
função considerada socialmente útil pelo ordenamento”. Ora, um contrato de importação
de mercadorias realizado por uma empresa que não tem qualquer intenção de
disponibilizar os produtos no mercado nacional à população, funcionando como mera
intermediária para possibilitar o alcance de objetivos contrários à lei, não atende à função
social do contrato (também conhecido como função social da empresa).
Assim, pelas características das operações aqui analisadas, entendo que
não há uma verdadeira operação de compra e venda, segundo a normalidade que se
observa em contratos desta natureza, mas mera simulação, com o objetivo de dissimular a
verdadeira operação de importação, realizada entre o exportador no exterior e os
“clientes” da Hi-Tech.
Flávio Tartuce, em sua obra Direito Civil, vol. 03, 2019, afirma sobre a
simulação:
Partindo para o seu conceito, na simulação há um desacordo entre a vontade
declarada ou manifestada e a vontade interna. Em suma, há uma
discrepância entre a vontade e a declaração; entre a essência e a
aparência.
(...)
Na simulação, as duas partes contratantes estão combinadas e objetivam iludir
terceiros. Como se percebe, sem dúvida, há um vício de repercussão social,
equiparável à fraude contra credores, mas que gera a nulidade e não
anulabilidade do negócio celebrado, conforme a inovação constante do art.
167 do CC.
(...)
Como já foi expresso, o art. 167 do CC/2002 reconhece a nulidade absoluta
do negócio jurídico simulado, mas prevê que subsistirá o que se
dissimulou, se válido for na substância e na forma. O dispositivo trata da
simulação relativa, aquela em que, na aparência, há um negócio; e na essência
outro.
Dessa maneira, percebe-se na simulação relativa dois negócios: um aparente
(simulado) e um escondido (dissimulado). Eventualmente, esse negócio
camuflado pode ser tido como válido, no caso de simulação relativa. Segundo
o Enunciado n. 153 do CJF/STJ, também aprovado na III Jornada de Direito
Civil, em 2004, “na simulação relativa, o negócio simulado (aparente) é nulo,
Fl. 2988
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Fl. 42 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

mas o dissimulado será válido se não ofender a lei nem causar prejuízo a
terceiros”.
(...)
Feitas tais considerações, e seguindo-se no estudo do tema, o art. 167, §1o, do
CC elenca hipóteses em que ocorre a simulação, a saber:
a) De negócios jurídicos que visam a conferir ou a transmitir direitos a
pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem ou transmitem
(simulação subjetiva).
(...)
Sem prejuízo desses casos, em outros a simulação pode estar presente todas
as vezes que houver uma disparidade entre a vontade manifestada e a
vontade oculta. Isso faz com que o rol previsto no art. 167 do CC seja
meramente exemplificativo (numerus apertus), e não taxativo (numerus
clausus).
(...)
A partir de todas essas conclusões, quanto ao conteúdo, a simulação pode ser
assim classificada:
a) Simulação absoluta – situação em que na aparência se tem determinado
negócio, mas na essência a parte não deseja negócio algum.(...)
b) Simulação relativa – situação em que o negociante celebra um negócio
na aparência, mas na essência almeja outro ato jurídico, conforme outrora
exemplificado quanto ao comodato e à locação. A simulação relativa, mais
comum de ocorrer na prática, pode ser assim subclassificada:
- Simulação relativa subjetiva – caso em que o vício social acomete
elemento subjetivo do negócio, pessoa com que o mesmo é celebrado (art.
167, §1o, I, do CC). A parte celebra o negócio com uma parte na
aparência, mas com outra na essência, entrando no negócio a figura do
testa de ferro, laranja ou homem de palha, que muitas vezes substitui
somente de fato aquela pessoa que realmente celebra o negócio jurídico ou
contrato. Trata-se do negócio jurídico celebrado por interposta pessoa.
Para demonstrar a conduta aqui descrita, o Auditor-Fiscal apresentou os
seguintes fundamentos, às fls. 262/:
III - ANALISES EFETUADAS:
Os itens a seguir descrevem as análises efetuadas durante todo o procedimento
fiscal na empresa, parte delas já foi relatada na supracitada representação para
declaração de inaptidão da inscrição da empresa no CNPJ.
a) Ao analisarmos as Notas Fiscais emitidas pela empresa inicialmente
chamou-nos a atenção a grande variedade de mercadorias comercializadas,
indo desde sapatos femininos a aparelhos eletroeletrônicos (vide Notas Fiscais
emitidas nos anos de 2003 e 2004, ANEXO II);
b) A partir de dados extraídos dos Sistemas RADAR e SISCOMEX
procuramos levantar por quais URF foram despachadas as mercadorias
importadas. 0 quadro a seguir trás um resumo das operações da empresa desde
a sua constituição:
(...)
Nota-se claramente a concentração das importações da empresa na jurisdição
da 7a RF em especial no Estado do Rio de Janeiro;
c) A partir dos dados dos Livros Fiscais apresentados levantamos os principais
clientes da empresa sob exame durante o ano de 2003 (ver quadro a seguir),
todos localizados nos Estados do Rio de Janeiro e São Paulo:
Fl. 2989
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Fl. 43 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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d) Ao pesquisar os clientes acima nos Sistemas de informação da SRF,
notadamente o IRPJ e o CNPJ, deparamos com as seguintes situações:

Podemos notar que vários dos clientes da empresa sob análise apresentam
claras incompatibilidades entre as informações prestadas em suas DIPJ e as
aquisições de mercadorias importadas efetuadas por intermédio da empresa
sob análise. Releva notar que, caso estas empresas solicitassem à SRF
habilitação para operar no comércio exterior, estas incompatibilidades
certamente inviabilizariam o seu deferimento;
e) Utilizando-se dos arquivos magnéticos fornecidos pelo contribuinte e das
Notas Fiscais por ele emitidas, estabelecemos as vinculações entre as
importações da empresa e os clientes aos quais estas foram destinadas
correlacionando as Notas Fiscais de Entrada e de Saída emitidas e suas
respectiva Declarações de Importação. As dados, extraídos das Notas Fiscais,
relativos as operações verificadas e as correlagoes estabelecidas são
mostrados nas tabelas que compõem o ANEXO I do presente processo. Foram
analisados 4.344 itens, objeto da emissão de 1.203 Notas Fiscais de Entrada
ou Saída.
Foi possível rastrear de forma bastante precisa os itens importados até o seu
destino final (cliente), pois, mesmo estando minuciosamente descritos nas
Notas Fiscais, na grande maioria dos casos houve correspondência absoluta
tanto nas descrições quanto nas quantidades movimentadas das mercadorias.
Cabe aqui observar que em quase todas as operações analisadas as
mercadorias importadas foram quase imediatamente encaminhadas aos seus
clientes de destino, caracterizando claramente que os itens importados já
tinham destinação certa quando da sua importação.
Em alguns casos o valor consignado nas Notas Fiscais de venda das
mercadorias foi menor que o valor consignado nas Notas Fiscais de entrada
das mesmas na empresa (Notas Fiscais n° 01 e 14, série única).
Paradoxalmente, a contabilização da grande maioria das operações da HI-
TECH foi efetuada como tendo sido operações normais de compra e venda.
Prova isto os Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOP) utilizados
para a emissão das Notas Fiscais conforme demonstrado no quadro abaixo:
(...)
f) com base nos fatos acima levantados, foram solicitadas diligências em
alguns dos clientes da empresa sob exame (ver mensagem NOTES A. fl. 116)
com o fito de detrminar a real existência dos mesmos. 0 relatório elaborado
pela Divisão de Repressão ao Contrabando e Descaminho — DIREP/ 5a
Fl. 2990
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Fl. 44 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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SRRF (fl. 118 a 123) revelou que as empresas CENTRAL DE
REPRESENTAÇÕES E LOG1STICA LTDA, LLEXAM TECNOLOGIA
LTDA, e NALOY COMERCIAL LTDA nunca funcionaram nos endereços
por ela cadastrados no CNPJ, sendo que, no caso da LLEXAM, não existe
sequer o endereço. Já a NASSAD TECNOLOGIA E SERVIÇOS LTDA,
apesar de possuir uma placa apensada na porta identificando-a no endereço
informado, as informações colhidas durante o procedimento de diligência
revelaram que a citada empresa ali nunca funcionou;
g) Com relação à empresa CONTROL COMÉRCIO EXTERIOR LTDA
(CNPJ vendas a essa empresa no valor de R$.2.580.260,23 durante o ano de
2004.
Conforme consulta ao Sistema CNPJ reproduzida a seguir, a CONTROL tinha
como sócio, até 07/11/2003, o Sr. ANTÔNIO CARLOS BARBEITO
MENDES, sócio da HI-TECH, acima mencionado:
(...)
Examinando os dados acima, temos que, em 01/11/2003, a CONTROL passou
das mãos do precitado Sr. ANTÔNIO CARLOS BARBEITO MENDES e do
Sr. HUGO VILARDO ALOY JUNIOR para a Sra. MIRIAM RODRIGUES
DE FRANÇA (CPF: 035.610.247-50). Ocorre que a precitada Sra. MIRIAM
declarou os seguintes valores de rendimentos à SRF:

Ainda de acordo com os dados do CNPJ, em 01/07/2004 a empresa
CONTROL passou a pertencer à empresa CARSOLL BUSINESS S.A (CNPJ
06.265.985/0001-63), situada em Montevidéu (Uruguay) e ao Sr. FELIPE
JOSÉ SOARES DA CUNHA (CPF:
004.379.927-2 1), que, além de ser procurador da CARSOLL BUSINESS e
seu responsável legal perante o CNPJ, declarou rendimentos à SRF da ordem
de:

Durante a diligência mencionada no item "f', acima, ao ender8go informado
pela empresa no CNPJ foi constatado que se trata de um galpão de aspecto
rústico, situado em um bairro de padrão muito simples na periferia de Nova
Iguaçú (RJ), cujo o aspecto (vide foto a seguir reproduzida) claramente não é
condizente com o de uma empresa com o volume de compras mencionado
acima.
(...)
Releva notar que, ainda em relação à CONTROL, que o seu endereço perante
o CNPJ (que é mostrado na foto acima) é o mesmo informado pelo Sr.
ANTÔNIO CARLOS BARBEITO MENDES como seu endereço residencial
no CPF, conforme reproduzido a seguir:
(...)
h) Segundo Termo de Declarações Prestadas (fl: 58), documentos
apresentados pela empresa (demonstrativos de saídas apresentados a SEFAZ-
BA, fl. 84 a 88) e contrato de prestação de serviço, fl. 78 a 83) esta teria
atuado como prestadora de serviços, agindo por conta e ordem de terceiros,
apenas nas importações efetuadas por seu intermédio para a empresa
LANSARET — DISTRIBUIDORA, IMPORTADORA E EXPORTADORA
LTDA (CNPJ: 05.540.292/0001-79). O contrato de prestação de serviço esta
regulamente registrado no SISCOMEX. Releva notar que este contrato é o
único registrado no SISCOMEX para a empresa em analise.
Fl. 2991
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Fl. 45 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Da mesma forma como o descrito no item "e", acima, a contabilização destas
operações foi feita como se tratasse de operações de compra e venda;
i) Pesquisas efetuadas nos sistemas da SRF (LINCE e SISCOMEX) revelaram
que em todas as importações da empresa no período de março/ 2003 a
dezembro/ 2004 a HI-TECH declarou-se como o adquirente da mercadoria
exceto naquelas importações destinadas a supracitada LANSARE'T;
j) Instada a manifestar-se a respeito de suas fontes de recursos aplicados em
operações do comércio exterior a empresa declarou possuir um crédito
rotativo, informal, que seria fruto de seu bom relacionamento comercial com
seus fornecedores (vide Termo de Declarações Prestadas, fl. 58) e apresentou
correspondência da empresa FECA INTERNATIONAL, sediada em Miami
(FL-USA), fl. 76 e 77, onde esta confirmou a disponibilização de um crédito
mensal no valor de US$.2.000.000,00 para HI-TECH. Releva notar que de
R$.9.973.773,24 importados pela empresa em 2003 apenas R$5.489.061,62
(cerca de 55% do total) tiveram como fornecedor a retrocitada FECA
INTERNACIONAL;
k) Durante as declarações colhidas em 01/03/2005 (fl. 58) a empresa também
foi questionada a respeito de movimentação contabilizada a crédito em sua
conta caixa no valor de R$. 450.000,00, em 31/12/2003, a qual justi ficou
declarando tratar-se de "ajuste contábil" efetuado entre a HI-TECH e a
empresa BOSKI IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA, ambas empresas
pertencentes ao multicitado Sr. ANTÔNIO CARLOS BARBEITO MENDES.
Como justificativa deste lançamento foi apresentado um contrato particular de
mútuo (fl. 60 e 61) firmado entre as duas empresas e uma série de recibos,
todos assinados pelo próprio Sr. ANTÔNIO CARLOS BARBEITO
MENDES, confirmando o recebimento dos valores referentes ao mútuo (fl. 62
a 74).
(...)
Na ocultação do sujeito passivo por interposição fraudulenta, o que se dá é
simulação tributária por transferência subjetiva, isto é, afeta-se o critério na
regra matriz de incidência que permite identificar o sujeito passivo.
Em geral, devido a sua própria natureza, a simulação é de difícil comprovação
documental. Há a presença de dois atos na simulação: o ato simulado, do qual
há documento ostensivo, e o ato dissimulado que é o que se intenta esconder.
Assim, visto que sua ação é dissimulada sob forma diversa, sendo muito
difícil que se encontre a chamada prova cabal da sua ocorrência, pois esconder
o ato dissimulado é da própria natureza da simulação, haverá necessidade de
perquirir-se a real intenção dos agentes no momento da prática do ato. Para
sua demonstração, deve-se lançar mão de provas indiciárias e presuntivas.
Assim discorre o mestre HELENO TORRES:
Concluo com o entendimento de que a Hi-Tech não comprou possuir
capacidade operacional e financeira para realizar o volume de importações identificado
pela Autoridade tributária, e mesmo que o tivesse feito, existem provas nos autos que
demonstram a conduta de interposição fraudulenta de terceiros.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido do Recorrente.

V - DA JUSTIFICATIVA ECONÔMICA PARA A REALIZAÇÃO
DE OPERAÇÕES DE IMPORTAÇÃO POR CONTA PRÓPRIA PELA TRADING
COMPANY
O Recorrente afirma que em nenhum momento funcionou como
"laranja". Ao contrário, efetuou a importação de mercadorias por conta própria, por um
lado assumindo todos os riscos da operação, e por outro lado tirando proveito da
vantagem competitiva de que dispõe em razão da sua expertise em procedimentos
relacionados ao comércio exterior (como o despacho aduaneiro), e do beneficio fiscal que
Fl. 2992
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Fl. 46 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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lhe foi concedido pelo Estado da Bahia, para assim auferir lucro, ao mesmo tempo em
que reduz o custo final das mercadorias nacionalizadas.
Afirma que as trading companies, como é o seu caso, tendem a se
instalar em estados da federação que oferecem benefícios fiscais relativamente ao ICMS.
Este conhecimento especifico das diferentes legislações estaduais, aliada a uma
localização mais adequada, do ponto de vista da economia fiscal licita e planejada,
acabam se transformando em diferencias adicionais para a trading, de tal forma que até
mesmo grandes empresas, que poderiam perfeitamente dispor de departamentos voltados
para importação e exportação, optam por recorrer às trading companies.
Prossegue afirmando que o Regulamento do IPI equipara a industrial o
estabelecimento importador, não o fazendo em relação ao estabelecimento que adquire no
mercado interno produtos estrangeiros acabados, para simples revenda. Esta característica
da legislação relativa ao tributo tornava interessante para as empresas atacadistas ou
varejistas de produtos acabados verticalizar sua atividade de importação, transformando
seu departamento de comércio exterior em empresa autônoma (ou, ainda, extinguindo
este departamento e recorrendo a uma trading company).
Finaliza este tópico sustentando que, afastada a motivação do perdimento
fundado no repasse das mercadorias a terceiros, cabe examinar a questão da origem da
não comprovação da origem dos recursos. Registra, inicialmente, que a Hi-Tech não
foi instada a se manifestar sobre suas fontes de recursos. A única tomada de
declarações ocorreu em 1° de março de 2005, data na qual o acionista da empresa
compareceu, espontaneamente, à Repartição Fiscal, a fim de inteirar o AFRF acerca do
modus operandi da empresa.
Entretanto, conforme demonstrado à exaustão no tópico anterior, o
Recorrente cometeu a infração de interposição fraudulenta de terceiros, tipificada no art.
23, inciso V, do Decreto-Lei no 1.455/76, mediante a simulação de operações comerciais
de importação e de compra e venda de mercadorias, buscando ocultar os reais adquirentes
das mercadorias importadas, fato comprovado pela sua falta de capacidade operacional e
financeira para realizar tais importações da forma como alegava, ou seja, mediante
importações na modalidade direta, sem um encomendante pré-determinado e por sua
própria conta e ordem.
Não existem justificativas econômicas para tornar tal conduta como
permitida pela legislação. As justificativas apresentadas pelo Recorrente, na verdade,
servem apenas para apresentar algumas das possíveis razões para o cometimento deste
ilícito, mas jamais para torna-lo legalmente permitido. Nesse contexto, não serão tecidos
maiores comentários sobre a própria ilegalidade das justificativas apresentadas, tendo em
vista que elas não interferem neste julgamento, pois a conduta isolada de interposição
fraudulenta já é considerada pela lei como “dano ao Erário”, dispensando qualquer
demonstração de outros prejuízos ao Estado brasileiro.
De qualquer sorte, não se pode deixar de destacar que a Hi-Tech obteve
benefícios fiscais sobre ICMS pelo Estado da Bahia para se instalar como uma unidade
industrial, e não como uma trading company. E a alegação de que as empresas tem
adotado a verticalização de suas operações devido ao fato do Regulamento do IPI
equiparar a industrial o estabelecimento importador, não o fazendo em relação ao
estabelecimento que adquire no mercado interno, configura a chamada “quebra da cadeia
do IPI”, também não permitida pela legislação nacional. Logo, as tais “justificativas
econômicas” nada mais só que novas ilegalidades cometidas, a serem somadas à
interposição fraudulenta.
Fl. 2993
DF CARF MF
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Fl. 47 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Quanto à alegação de que a Hi-Tech não foi instada a se manifestar sobre
suas fontes de recursos, a leitura do tópico anterior já deixou claro que trata-se de uma
afirmativa falsa, pois o contribuinte foi intimado por diversas vezes a comprovar a origem
e aplicação dos seus recursos financeiros nas operações fiscalizadas, não somente durante
o procedimento de auditoria, mas também durante a diligência fiscal solicitada por este
Conselho, sendo que neste segundo momento simplesmente optou por não apresentar os
documentos solicitados.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido.

VI – DA INDIVIDUALIZAÇÃO DAS CONDUTAS E DA
LEGITIMIDADE PASSIVA
Alega o Recorrente que não houve individualização das condutas
supostamente infracionais, sendo o presente auto de infração meramente alicerçado em
uma generalização feita pela Autoridade, sem ao menos ao menos, apontar qual pessoa
jurídica estaria sendo encoberta, ou em que consistiria a conduta fraudulenta.
Ressaltar a contradição existente na própria autuação, pois se a tese é que
a Autuada funcionou como fachada, para encobrir operação de terceiro, então a
mercadoria pertenceria a este terceiro — não identificado -, que efetivamente deveria
figurar como sujeito passivo do lançamento, no lugar da Recorrente.
Em relação à alegação de falta de individualização das condutas,
constata-se que a conduta do Recorrente foi minuciosamente detalhada pelo extenso
Relatório de Procedimento Fiscal, que teve inclusive suas análises e conclusões
transcritas parcialmente neste voto. As pessoas jurídicas encobertas foram, sim, apontadas
pelo Auditor-Fiscal, conforme listagem na tabela à fl. 263 (coluna “CLIENTE”).
Quanto à alegação de ilegitimidade passiva do importador ostensivo, no
caso, a Hi-Tech, o Recorrente está apenas parcialmente correto. Realmente, os
importadores ocultos também são sujeitos passivos nas relações jurídico-tributárias aqui
discutidas (obviamente, apenas em relação às mercadorias que lhe foram encaminhadas, e
não pelo total). Contudo, isso não exime a sujeição passiva da Hi-Tech em relação à
totalidade das mercadorias importadas objeto da presente autuação, na qualidade de
solidário.
O entendimento do Recorrente é contrário a texto legislativo expresso
que permite a sujeição passiva solidária. Esta é a regra contida no art. 95, inciso I, c/c os
arts. 94 e 96, ambos do Decreto-lei no 37/66, bem como no art. 727, § 3o do Decreto
6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro):
Decreto-lei no 37/66
TÍTULO IV - Infrações e Penalidades
CAPÍTULO I - Infrações
Art. 94 - Constitui infração toda ação ou omissão, voluntária ou
involuntária, que importe inobservância, por parte da pessoa natural ou
jurídica, de norma estabelecida neste Decreto-Lei, no seu regulamento ou
em ato administrativo de caráter normativo destinado a completá-los.
§ 1o - O regulamento e demais atos administrativos não poderão estabelecer
ou disciplinar obrigação, nem definir infração ou cominar penalidade que
estejam autorizadas ou previstas em lei.
§ 2o - Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade por infração
independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza
e extensão dos efeitos do ato.
Art. 95 - Respondem pela infração:
Fl. 2994
DF CARF MF
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Fl. 48 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

I - conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma,
concorra para sua prática, ou dela se beneficie;
II - conjunta ou isoladamente, o proprietário e o consignatário do veículo,
quanto à que decorrer do exercício de atividade própria do veículo, ou de ação
ou omissão de seus tripulantes;
III - o comandante ou condutor de veículo nos casos do inciso anterior,
quando o veículo proceder do exterior sem estar consignada a pessoa natural
ou jurídica estabelecida no ponto de destino;
IV - a pessoa natural ou jurídica, em razão do despacho que promover, de
qualquer mercadoria.
V - conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência
estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por
intermédio de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Medida Provisória
no 2.158-35, de 2001)
VI - conjunta ou isoladamente, o encomendante predeterminado que adquire
mercadoria de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora.
(Incluído pela Lei no 11.281, de 2006)
CAPÍTULO II - Penalidades
SEÇÃO I - Espécies de Penalidades
Art. 96 - As infrações estão sujeitas às seguintes penas, aplicáveis
separada ou cumulativamente:
I - perda do veículo transportador;
II - perda da mercadoria;
III - multa;
IV - proibição de transacionar com repartição pública ou autárquica federal,
empresa pública e sociedade de economia mista.

Decreto 6.759/2009
Art. 727. Aplica-se a multa de dez por cento do valor da operação à
pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização
de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior
de terceiros com vistas ao acobertamento de seus reais intervenientes ou
beneficiários (Lei no 11.488, de 2007, art. 33, caput).
§ 1o A multa de que trata o caput não poderá ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco
mil reais) (Lei no 11.488, de 2007, art. 33, caput).
§ 2o Entende-se por valor da operação aquele utilizado como base de cálculo
do imposto de importação ou do imposto de exportação, de acordo com a
legislação específica, para a operação em que tenha ocorrido o acobertamento.
§ 3o A multa de que trata o caput não prejudica a aplicação da pena de
perdimento às mercadorias na importação ou na exportação. (Redação
dada pelo Decreto no 7.213, de 2010).
Como se pode verificar, o dispositivo prevê literalmente que devem
responder pela infração, conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma,
concorra para sua prática, ou dela se beneficie, e uma das penas previstas é a perda da
mercadoria. Além disso, a multa de dez por cento prevista na Lei no 11.488/2007 não
prejudica a aplicação da pena de perdimento e, por decorrência lógica, nem da pena
substitutiva de 100% do valor da mercadoria.
Nesse sentido, as seguintes decisões da Câmara Superior de Recursos
Fiscais:
i) Acórdão no 9303-004.905. Sessão de 23 de março de 2017. Relatora:
Érika Costa Camargos Autran. Decisão unânime.
Fl. 2995
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Fl. 49 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Quanto a inviabilidade de aplicação de multa prevista no art. 23, V do
Decreto-lei n.o 1455/76 ao importador ostensivo, por divergência de
legislação, em que a mais específica seria a penalidade descrita no art. 33 da
Lei n.o 11.488/07, entendo que o artigo 33 da Lei n.o 11.488/07, foi incluído
no ordenamento jurídico visando a penalizar com multa de 10% sobre o valor
da operação acobertada, não inferior a R$5.000,00 (cinco mil reais), a conduta
de cessão do nome pelo importador ostensivo visando a ocultar os reais
intervenientes da operação de importação. Vejamos:
(...)
E o art. 23 do Decreto-lei n.o 1.455/76, que teve a redação alterada pela lei n.o
10.637/02, prevê a aplicação da pena de perdimento das mercadorias ou
sua conversão em multa equivalente ao valor aduaneiro, pela ocorrência
de dano ao erário, relativo às mercadorias importadas na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou responsável
pela operação, senão vejamos:
(...)
Analisando o dispostos acima verifica-se que há dois tipos de
interposição fraudulenta:
A - interposição fraudulenta propriamente dita ou comprovada, ou seja,
quando resta caracterizada a fraude (artigo 23, V, Decreto-lei n.o
1.455/76, caput e artigo 13 da Instrução Normativa n.o 228/02);
B - a interposição fraudulenta presumida, que tem sua definição no §2o
do art. 23 do Decreto-lei n.o 1.455/76.
As referidas condutas ainda culminavam em inaptidão do CNPJ do
importador, a teor do disposto no art. 81, §o 1, da Lei n.o 9430/96 e parágrafo
único do artigo 11 da Instrução Normativa n.o 228/02, cumulativamente.
(...)
Tal imputação gerava transtornos para as empresas que tinham patrimônio e
não eram somente criadas para realizar a operação fraudulenta.
Assim, foi publicada a Lei n.o 11.488/07, que no parágrafo único do
artigo 33, tentou corrigir tal distorção legislativa a fim de adequar a
cominação de inaptidão de CNPJ àquela empresa criada somente para
efetuar importações irregulares sem existir de fato, ou seja, dita “de
fachada”. Porém, para a empresa que existisse de fato haveria a
cominação de uma multa de 10% sobre o valor da operação, limitada a
R$5.000,00.
(...)
Analisando os dois dispositivos, embora o artigo 23, V, do Decreto-lei
n.o 1.455/76, traga como penalidade a perda da mercadoria e isto
afetaria diretamente o real adquirente, quem comete a infração, ou seja,
o sujeito ativo da interposição fraudulenta comprovada é tanto o
importador ostensivo, quanto o real importador e adquirente, em
coautoria, em razão de previsão da “solidariedade” entre as condutas,
com base nos artigos 124, I, do Código Tributário Nacional e 95 do
Decreto-lei n.o 37/66.
E o artigo 33 da Lei n.o 11.488/07 nada previu sobre o assunto, mas somente a
cominação de uma nova penalidade para a conduta de interposição
fraudulenta presumida, sem, portanto, a comprovação da fraude e
simulação propriamente dita, mas decorrente de presunção legal. A pena
seria de 10%, mais branda, e se aplicaria somente ao importador
ostensivo.
(...)
Cita-se
a
ementa
de
acórdão
da
2a
turma
do
TRF4
(AMS
2005.72.08.005166-6/SC, publicado em 1/8/2007, relator Otávio Roberto
Pamplona), o qual vai ao encontro do presente artigo no sentido de que
não houve revogação do artigo 23, V, do Decreto-lei 1.455/76:
Fl. 2996
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Fl. 50 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

“TRIBUTÁRIO.

MANDADO

DE

SEGURANÇA.

DILAÇÃO
PROBATÓRIA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. OCULTAÇÃO DO
VERDADEIRO IMPORTADOR. PENA DE PERDIMENTO DAS
MERCADORIAS. LEGALIDADE. ARTIGO 33 DA LEI No 11.488, DE 15
DE JUNHO DE 2007. NÃO REVOGAÇÃO DA PENA DE
PERDIMENTO PREVISTA NO ARTIGO 23 DO DECRETO-LEI No
1.455, DE 1976. AUSÊNCIA DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO.
(...)
5. O artigo 33 da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, não tem o condão
de afastar a pena de perdimento, porquanto não implicou em revogação do
artigo 23 do DL no 1.455/76, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002.
Isso porque, a pena de perdimento atinge, em verdade, o real adquirente da
mercadoria, sujeito oculto da operação de importação. A pena de multa
de 10% sobre a operação, prevista no referido dispositivo legal, revela-se
como pena pessoal da empresa que, cedendo seu nome, faz a importação, em
nome próprio, para terceiros. O parágrafo único do aludido artigo, por
sua vez, estatui que "à hipótese prevista no caput deste artigo não se
aplica o disposto no art. 81 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996". Essa complementação legal, constante do parágrafo único,
abona o entendimento de que não houve a revogação da pena de
perdimento para a hipótese retratada nos autos. Antes o confirma,
porquanto exclui, expressamente, apenas a possibilidade da aplicação da
sanção de inaptidão do CNPJ. Quanto às demais penas, permanecem
incólumes, havendo a previsão, agora também, da pena pecuniária, nos
termos do caput do aludido preceptivo legal.” (g.n.)
De tudo que foi esclarecido acima, entendo que a pena instituída no art. 33 da
Lei n.o 11.488, de 2007 surgiu, efetivamente, como alternativa à declaração
de inaptidão, nas hipóteses anteriormente previstas nas instruções normativas
da Secretaria da Receita Federal do Brasil que disciplinavam a inscrição no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ). E prevê multa de 10% sobre o
valor da operação, limitada a R$5.000,00, para o importador ostensivo que
praticar interposição fraudulenta presumida, conforme disposição expressa da
infração no § 2o do artigo 23 do Decreto-lei n.o 1.455/76.
E o art. 23, V, do Decreto-lei n.o 1.455/76 pune, com multa de 100% sobre o
valor da operação, tanto o importador ostensivo, quanto o real
adquirente, em conjunto ou isoladamente, quando praticarem a interposição
fraudulenta propriamente dita ou comprovada.
Desta feita, as normas têm situações fáticas de aplicação diferenciadas, sendo
que o diferencial reside na comprovação da fraude, simulação e conluio
para o artigo 23, V, Decreto-lei n.o 1.455/76, bem como o sujeito passivo,
que pode ser o importador ostensivo e o real adquirente; ao passo que o artigo
33 da Lei n.o 11.488 traz penalidade mais branda para a infração de
interposição fraudulenta presumida, sem prova de fraude, e tem por sujeito
passivo somente o importador ostensivo que possui existência fática não só
jurídica.
(...)
Diante do exposto, nego provimento ao Recurso Especial do Contribuinte.

ii) Acórdão no 9303-007.706. Sessão de 22 de novembro de 2018. Relator:
Luiz Eduardo de Oliveira Santos. Decisão unânime.
Discute-se a possibilidade de lançamento da multa em discussão, em face da
existência de outra multa (art. 33 da Lei n° 11.488/07), alegadamente mais
específica. Entendo que as duas multas têm objetos diversos e, portanto,
podem coexistir.
Aliás, a questão aqui em litígio, já foi colocada ao lume desta 3a Turma, para a
mesma contribuinte, no processo no 13971.722490/2011-24, resultando no
acórdão no 9303-004.905, que por unanimidade decidiu a questão ratificando
o procedimento fiscal de aplicação das multas.
Fl. 2997
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Fl. 51 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Adoto as razões de decidir expressas no voto da i. Conselheira Erika Costa
Camargos Autran, que abaixo reproduzo:
(...)
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por conhecer do recurso especial de divergência de D & A
Comércio Serviços Importação e Exportação Ltda, Caio M. Debossan e
Erica Debossan Reinert, para negar-lhe provimento, mantendo o acórdão
recorrido.

iii) Acórdão no 9303-007.693. Sessão de 21 de novembro de 2018. Relator:
Demes Brito. Decisão unânime.
Recurso Especial da solidária Link Comercial
O acórdão recorrido manteve a aplicação da penalidade do art. 23, V, §§ 1o e
3° do Decreto-lei no 1.455/1976, afirmando que esta não foi substituída pela
multa disposta no art. 33 da Lei no 11.488/2007:
(...)
Assim, no caso em exame, tendo ocorrido o cometimento da infração
veiculada pelo art. 23, V do Decreto-lei no 1.455/76, está caracterizado o dano
ao Erário.
O art. 23, V, §§1o e 3°, do Decreto-Lei no 1.455/76 volta-se a
apenar a interposição fraudulenta de terceiros com o perdimento da
mercadoria, ou multa no respectivo valor aduaneiro, sendo aplicável ao
real adquirente e ao importador como responsável tributário (art. 95,
I, do Decreto-Lei no 37/66).
Por outro lado, a multa de 10% prevista no art. 33 da Lei no
11.488/2007 é aplicável ao importador que ceder o nome em
operações de comércio exterior para acobertamento dos reais
intervenientes ou beneficiários, sendo o adquirente posto na condição de
responsável tributário.
Vê-se, por conseguinte, que se tratam de penas diferentes para condutas
diversas.
Por isso, a aplicação da multa de 10% do valor da operação, por cessão
do nome, nos termos do art. 33 da Lei no 11.488/2007, não prejudica a
aplicação da multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, pela
conversão da pena de perdimento dos bens.
Isso porque a multa do art. 33 da Lei no 11.488/2007 substitui a pena
não-pecuniária de declaração de inaptidão, nos termos do parágrafo
único do art. 81 da Lei n° 9.430/96, e não a pena de perdimento, motivo
pelo qual é inaplicável a retroatividade benigna.
(...)
Em suma, deve ser afastado o pleito da Link Comercial.

iv) Acórdão no 9303-006.509. Sessão de 14 de março de 2018. Redator
designado: Andrada Márcio Canuto Natal. Decisão por maioria, porém
unânime em relação à cumulação de penalidades e sujeição passiva.
Não se vislumbra nenhuma razão plausível para que se prestigie a inusitada
interpretação de que o legislador, ao instituir a nova penalidade, tivesse a
intenção de reduzir a sanção ou redefinir os limites de sua sujeição
passiva ou de responsabilidade das partes envolvidas na infração por
dano ao Erário. Como é de sabença, as infrações compreendidas nesse
conceito são punidas com a pena de perdimento das mercadorias (artigo 23, §
1o, do Decreto-lei 1.455/76). Completamente desarrazoado entender que,
especifica e exclusivamente nos casos em que o dano ao Erário esteja
associado à interposição fraudulenta de terceiros, a multa aplicável pela
conversão da pena de perdimento deixe de ser equivalente ao valor aduaneiro
Fl. 2998
DF CARF MF
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Fl. 52 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

das mercadorias para converter-se em inexpressivos dez por cento do valor da
operação. Fosse essa a intenção do legisladorm, a primeira e obrigatória
medida haveria de ser a exclusão da infração do rol de situações
compreendidas no conceito de dano ao Erário, já que a este conceito está
associada a ideia de penalidade gravíssima, cuja sanção é o perdimento das
mercadorias.
No que se refere à sujeição passiva/responsabilidade pela infração, é de se
perguntar: se o objetivo da legislação novel fosse, de fato, excluir a
responsabilidade do importador pela infração de interposição
fraudulenta, não seria suficiente que o texto da lei assim determinasse,
de maneira clara e expressa? Por que supor que o legislador, nesse intento,
escolheria meios tão transversais, criando uma nova multa, e sem fazer
nenhuma ressalva às responsabilidades decorrentes da outra?
(...)
É de clareza singular.
A Lei trata do efeito imediato da aplicação da multa, qual seja, afastar
a declaração de inaptidão da pessoa jurídica (art. 81 da Lei no 9.430, de
27 de dezembro de 1996).
A meu ver, já seria suficiente, uma vez que apenas essa consequência
foi prevista para os casos de imposição da multa por cessão de nome. Mas o
Decreto deu o passo seguinte.
O parágrafo 3o do art. 727 confirma com todas as letras o
entendimento de que a imposição de multa por cessão de nome não
prejudica a aplicação da pena de perdimento às mercadorias importadas ou
exportadas, afastando qualquer possibilidade de que prospere a interpretação
de que aquela retroaja na forma do art. 106 do Código Tributário Nacional.
(...)
A derradeira conclusão é a de que o ato de ceder o nome com vistas
ao acobertamento do real beneficiário acarreta duas infrações, cujos bens
jurídicos tutelados são distintos: o próprio erário e o controle aduaneiro
como um todo, e a integridade do Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica.
Enquanto o artigo 33 da Lei no 11.488/2007 resguarda a higidez do CNPJ,
coibindo seu uso indevido, em substituição da declaração de inaptidão, o
inciso V do artigo 23 do Decreto-lei no 1.455/1976 protege o Erário e o
próprio controle aduaneiro.
Finalmente, descarta-se a hipótese de violação do princípio non bis in idem.
(...)
Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso especial do
contribuinte.

v) Acórdão no 9303-006.480. Sessão de 14 de março de 2018. Relatora:
Tatiana Midori Migiyama. Decisão unânime.
EMENTA
(...)
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. CONFIGURAÇÃO.
São solidariamente responsáveis as pessoas que tenham interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal,
respondendo pela infração, conjunta ou isoladamente, quem quer que, de
qualquer forma, concorra para sua prática, ou dela se beneficie.
(...)
VOTO
(...)
Passadas tais considerações, passo a discorrer sobre a 1a matéria trazida
em recurso – qual seja, penalidade aplicável ao sujeito passivo.
Fl. 2999
DF CARF MF
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Fl. 53 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Em relação à essa discussão, vê-se que esse Colegiado, por unanimidade
de votos, já firmou o entendimento consignado no acórdão
9303-006.001 da lavra do ilustre conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.
(...)
Sendo assim, voto, nessa parte, por negar provimento ao Recurso
Especial interposto pelo sujeito passivo.
No que tange à outra discussão posta em recurso – qual seja, a
exclusão ou não dos responsáveis solidários – Franklin e Arnaldo – do polo
passivo, como responsáveis solidários, depreendendo-se da análise dos
autos do processo, entendo da mesma forma exposta pelo redator
designado do acórdão recorrido, considerando o entendimento exposto
acima. O que transcrevo parte de seu voto (Grifos meus):
“Portanto a existência desta multa, aplicada pela cessão de nome, não
prejudica a responsabilidade solidária aplicada nas infrações
caracterizadas como dano ao erário. No presente caso, diante das
provas produzidas no curso de fiscalização e de sua fundamentação,
não há dúvidas de que houve ocultação do real adquirente.
Da mesma forma deve-se manter a responsabilidade solidária aos
verdadeiros artífices das operações realizadas pela autuada. No caso as
pessoas físicas Franklin Mendes Freiberger e Arnaldo Simões Júnior a
quem deve ser aplicada a obrigação solidária decorrente dos art. 124,
inc. I do CTN e art. 95 do Decreto-Lei no 37/1966.
(...)
Em vista de todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso especial
interposto pelo sujeito passivo.

Pelo exposto, voto por negar provimento ao pedido”.
Eis o voto que me coube redigir.

(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche

Voto Vencedor
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, Redator designado.

Conforme relatado, trata-se de alegação de interposição fraudulenta de terceiros a
partir da presunção estabelecida pelo § 2o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/19761, em

1 Decreto no 1.455/1976
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do
real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a
interposição fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
(...)
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de
perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
Fl. 3000
DF CARF MF
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Fl. 54 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

decorrência da não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados nas operações de importação promovidas pela recorrente.
Com toda vênia ao bem escrito e bem fundamentado voto do Conselheiro Relator,
entendeu a maioria desta c. Turma que as informações constantes dos autos relativamente a
operações promovidas pela recorrente para as quais há contrato de prestação de serviços de
importação por conta e ordem e a correspondente indicação, na Declaração de Importação (DI),
do adquirente da mercadoria, de forma que deveriam ser excluídas da autuação.
A legislação aduaneira aponta a interposição fraudulenta como o ato em que
pessoa física ou jurídica se interpõe entre a fiscalização aduaneira e o real adquirente da
mercadoria, aparentando ser o responsável por uma operação de importação, ocultando assim
aquele que não pode ou não quer promover a importação em seu próprio nome. A ocultação do
real adquirente é artifício empregado para burlar controles aduaneiros e obrigações tributárias
principais e acessórias e, por esta razão, também é fortemente combatida pela legislação em
vigor.
Sempre bom lembrar que é perfeitamente possível, à luz da legislação aplicável,
que terceiro se utilize regularmente da figura de um importador para obter produto importado no
mercado interno, registrando essa condição de forma transparente na DI e sem interferir na
avaliação do risco da operação, mensurada em função do perfil e histórico cadastral dos
intervenientes aduaneiros envolvidos.
Ou seja, a legislação aduaneira fornece elementos para que empresas que não
tenham a expertise ou os meios para promover por conta própria operações de aquisição de
produtos de procedência estrangeira possam regularmente se utilizar de terceiros para esse fim,
sem que estes tenham que ocultar o real destinatário dos bens.
As normas preveem duas formas de identificar o terceiro (real comprador no
mercado interno) responsável pela importação, nas modalidades de "importação por conta e
ordem de terceiros" e “importação por encomenda”. Estas duas modalidades de importação estão
devidamente regulamentadas e têm os procedimentos estabelecidos pela Receita Federal para sua
regular utilização, cada uma com regras e procedimentos próprios a serem obedecidos.
De outra feita, a infração “ocultação do sujeito passivo, do real vendedor,
comprador ou do responsável pela operação” se configura quando há declaração de importação
registrada no Siscomex em nome de pessoa que se atesta não ser a real responsável por promover
o ingresso da mercadoria em território nacional na realização de importação direta.
A configuração da ocultação pode se dar tanto com a identificação do real
beneficiário da operação e comprovação de sua ocorrência, o que rotineiramente se chama de
interposição fraudulenta comprovada, como também nas situações em que, não havendo esta
comprovação, o importador não demonstra as regulares origem, disponibilidade e transferência
dos recursos empregados nas operações, comumente chamada de interposição fraudulenta
presumida.

§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-comprovação da origem,
disponibilidade e transferência dos recursos empregados. (Incluído pela Lei no 10.637, de 30.12.2002)
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na
importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a
mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
(...).

Fl. 3001
DF CARF MF
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Fl. 55 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Me alinho ao entendimento de que o § 2o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/76
não tipificou uma nova infração, diversa daquela prevista no inciso V do caput do mesmo artigo.
Na verdade, estabeleceu-se uma presunção legal do ato ilícito. Ou seja, a conduta é a mesma –
“ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação,
mediante fraude ou simulação” –, na qual expressamente se insere a “interposição fraudulenta de
terceiros”, sendo contudo diversa a maneira de comprová-la.
Apurada pela fiscalização a incompatibilidade entre os volumes transacionados e
a capacidade econômico financeira da importadora, devem ser comprovadas a origem própria
dos recursos empregados nas operações de importação, sua disponibilidade no momento da
realização das operações e sua efetiva transferência ao destinatário para o pagamento das
mercadorias. Há que se demonstrar origem lícita e disponibilidade compatíveis em datas e
valores, não só para fins de fechamento de câmbio, como também para suportar todo o encargo
decorrente da nacionalização, circulação, distribuição e venda de bens importados.
A partir de procedimento de verificação regularmente instaurado, a fiscalização
aduaneira constata que a empresa autuada se materializa como meio para que terceiros ocultos
adquiram produtos de procedência estrangeira sem os riscos de se ostentar em uma importação
por conta própria, atuando como mero prestador de serviços burocráticos aduaneiros.
Na prática da interposição fraudulenta comprovada, o ônus probatório é da
fiscalização, ou seja, cabe à fiscalização reunir os elementos que indicam a ocorrência da
interposição fraudulenta de terceiros entre o importador interposto e o sujeito passivo oculto. Já
na prática da interposição fraudulenta presumida, o ônus probatório é invertido e passa a ser do
importador, ou seja, cabe a este trazer os elementos necessários a afastar a presunção. Trata-se
portanto, como bem ressaltou o voto vencido, de uma presunção juris tantum, elidível ante
comprovação da origem, disponibilidade e transferência de recursos empregados na
importação.
No caso em tela, a fiscalização pautou-se nos elementos colhidos em
Procedimento Especial de Verificação, então previsto nos arts. 1o e 4o da Instrução Normativa
RFB no 228/20022, a partir da verificação da incompatibilidade entre os volumes transacionados

2 Instrução Normativa SRF no 228, de 2002
“Art. 1o A empresa que apresentar indícios de interposição fraudulenta de pessoas, mediante incompatibilidade
entre os volumes transacionados no comércio exterior e a capacidade econômica e financeira, ficará sujeita ao
procedimento especial de fiscalização estabelecido nesta Instrução Normativa. (Redação dada pelo(a) Instrução
Normativa RFB no 1678, de 22 de dezembro de 2016)
§ 1o O procedimento especial a que se refere o caput visa a identificar e coibir a ação fraudulenta de interpostas
pessoas em operações de comércio exterior, como meio de dificultar a verificação da origem dos recursos
aplicados, ou dos responsáveis por infração à legislação em vigor.
§ 2o No caso de importação realizada por conta e ordem de terceiro, conforme disciplinado na legislação
específica, o controle de que trata o caput será realizado considerando as operações e a capacidade econômica e
financeira do terceiro, adquirente da mercadoria.
(...)
Art. 4o Durante o procedimento especial de fiscalização, a empresa será intimada a comprovar as seguintes
informações, no prazo de 20 (vinte) dias: (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1678, de 22 de
dezembro de 2016)
I - o seu efetivo funcionamento e a condição de real adquirente ou vendedor das mercadorias, mediante o
comparecimento de sócio com poder de gerência ou diretor, acompanhado da pessoa responsável pelas transações
internacionais e comerciais; e (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1678, de 22 de dezembro de
2016)
II - a origem lícita, a disponibilidade e a efetiva transferência, se for o caso, dos recursos necessários à prática
das operações. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1678, de 22 de dezembro de 2016)
Fl. 3002
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Fl. 56 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

no comércio exterior pela recorrente e sua capacidade econômico-financeira. Buscou-se, assim,
comprovar seu efetivo funcionamento e sua condição de real adquirente das mercadorias
estrangeiras.
A mencionada incompatibilidade foi apontada demonstrando-se de que a empresa
operava com a utilização de recursos de terceiros, a partir de diversos elementos elencados pela
fiscalização, fartamente demostrados ao longo do termo de verificação fiscal, e resumidos pelo
Relator no voto condutor: “(i) curto espaço de tempo entre a importação das mercadorias e a
emissão das notas fiscais de saída; (ii) a saída das mercadorias diretamente do local de sua
importação para as instalações do suposto “real adquirente”; (iii) tanto o importador ostensivo
(que cede seu nome) quanto o real adquirente (oculto) pertencerem a um mesmo grupo
econômico; ou (iv) a existência de instalações compartilhadas e de confusão patrimonial”.
A empresa não foi capaz de demonstrar a origem dos recursos empregados nas
operações de importação que promoveu por conta própria, essenciais para afastar a presunção
estabelecida em lei. Mesmo intimado, segundo a fiscalização aduaneira, “o contribuinte limitou-

(...)
Art. 5o Para efeito do cumprimento do disposto no inciso I do caput do art. 4o as pessoas que comparecerem à SRF
deverão estar munidas dos documentos:
I - de identificação pessoal;
II - de constituição da empresa e suas alterações;
III - comprobatórios de seus vínculos com a empresa;
IV - comprobatórios do funcionamento efetivo da empresa, tais como:
a) recibos de contas de energia elétrica, telefone, água;
b) documento de arrecadação do Imposto Predial e Territorial Urbano;
c) contrato de locação ou escritura do imóvel, conforme o caso;
d) livro de registro de empregados; e
e) outros relacionados na intimação.
V - comprobatórios de efetiva participação da empresa nas transações comerciais, como cópias dos instrumentos
de negociação.
Parágrafo único. Para fins de comprovar a condição de real adquirente ou vendedor das mercadorias, as pessoas
que comparecerem à SRF deverão demonstrar, ainda, que possuem conhecimento dos detalhes das operações em
curso e poder decisório para sua realização, bem assim relacionar os nomes das pessoas de contato junto aos
fornecedores estrangeiros, indicando os respectivos números de telefone, fax ou endereço eletrônico.
Art. 6o Para efeito de cumprimento do disposto no inciso II do caput do art. 4o, além dos registros e demonstrações
contábeis, poderão ser apresentados, dentre outros, elementos de prova de:
I - integralização do capital social;
II - transmissão de propriedade de bens e direitos que lhe pertenciam e do recebimento do correspondente preço;
III - financiamento de terceiros, por meio de instrumento de contrato de financiamento ou de empréstimo,
contendo:
a) identificação dos participantes da operação: devedor, fornecedor, financiador, garantidor e assemelhados;
b) descrição das condições de financiamento: prazo de pagamento do principal, juros e encargos, margem
adicional, valor de garantia, respectivos valores-base para cálculo, e parcelas não financiadas; e
c) forma de prestação e identificação dos bens oferecidos em garantia.
§ 1o Quando a origem dos recursos for justificada mediante a apresentação de instrumento de contrato de
empréstimo firmado com pessoa física ou com pessoa jurídica que não tenha essa atividade como objeto societário,
o provedor dos recursos também deverá justificar a sua origem, disponibilidade e, se for o caso, efetiva
transferência.
§ 2o Os elementos de prova referentes a transações financeiras deverão estar em conformidade com as práticas
comerciais.
§ 3o No caso de comprovação baseada em recursos provenientes do exterior, além dos elementos de prova previstos
no caput, deverá ser apresentada cópia do respectivo contrato de câmbio.
§ 4o Na hipótese do § 3o, caso o remetente dos recursos seja pessoa jurídica, deverão ser também identificados os
integrantes de seus quadros societário e gerencial.”

Fl. 3003
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Fl. 57 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

se a negar a obtenção de financiamentos externos e a alegar dificuldades para o atendimento de
intimações referentes a comprovação de origem de recursos utilizados para o pagamento das
importações autuadas e apresentação dos contratos de câmbio respectivos”.
Como visto, a autuação baseou-se na comprovação, a partir das informações
fornecidas pela recorrente, que os recursos necessários ao pagamento das mercadorias
importadas e das despesas associadas a seu processo de importação regular não provieram do
capital integralizado, do resultado operacional da empresa ou de financiamento de terceiros por
meio de contrato de financiamento ou empréstimo regularmente formalizado.
Na realização de operações de importação, o importador por conta própria deve
deter capacidade econômica para honrar os compromissos decorrentes da operação e, não sendo
este o caso, deve ser formalmente declarado que a importação é por conta e ordem de terceiros,
em observância a todos os ditames legais e normativos. Cabe lembrar que, a teor do art. 27 da
Lei no 10.637/20023, a operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos
de terceiro presume-se por conta e ordem deste.
A grande movimentação financeira associada à alegação de que a empresa possuía
“crédito rotativo, informal”, fruto de seu “bom relacionamento comercial com seus
fornecedores”, reforçam a tese trazida pela fiscalização que as despesas associadas às operações
de importação eram custeadas com recursos de terceiros. Ao mesmo tempo, nenhuma
comprovação de que os recursos provieram da própria operação da empresa foi trazida.
Diante do exposto, conclui-se que a recorrente não comprovou a origem própria
dos recurso empregados e, nesses termos, não há fundamentos para afastar a presunção
estabelecida pelo § 2o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976, base da autuação, como apontado
pelo voto do Relator.
Não obstante, como já adiantado, a empresa também realizava operações
regulares de importação por conta e ordem de terceiros.
Veja-se que, para a empresa LANSARET IMPORTAÇÃO LTDA, há contrato de
prestação de serviços de importação formalizado com a recorrente (fls. 814 a 819), por meio do
qual a empresa, na condição de importadora, se responsabilizava pelo desembaraço dos produtos
importados no território e por sua posterior entrega ao adquirente.
Destaque-se ainda que, conforme relatado pela própria fiscalização, tal contrato
teria sido regulamente registrado no SISCOMEX, sendo o “único registrado para a empresa em
análise”, e tal condição teria sido informada no campo próprio das declarações de importação.
Desta maneira, para essas operações de importação, não há ocultação do adquirente e,
consequentemente, também não há conduta tipificada como infração que dá ensejo à autuação.
Nesses termos, deve ser dado parcial provimento ao Recurso Voluntário, para
excluir da autuação as importações promovidas pela recorrente efetuadas por conta e ordem da
empresa Lansaret.

(documento assinado digitalmente)

3 Lei no 10.637/2002
“Art. 27. A operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por
conta e ordem deste, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24
de agosto de 2001.

Fl. 3004
DF CARF MF
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Fl. 58 do Acórdão n.o 3401-009.630 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10508.000112/2006-15

Luis Felipe de Barros Reche

Fl. 3005
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