Tribunal: CARF
Processo: 10120.000785/2010-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-09
Data de publicação: 2021-11-29

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ENTIDADE BENEFICENTE. CERTIFICADO. ISENÇÃO COTA PATRONAL.
Somente fará jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias a entidade beneficente de assistência social que cumprir, cumulativamente, as exigências contidas no artigo 55 da Lei no 8.212/91.
RECURSO DESTITUÍDO DE PROVAS.
O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita instrução probatória.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. MATÉRIA SUMULADA.
De acordo com o disposto na Súmula no 02, o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. MATÉRIA SUMULADA.
De acordo com o disposto na Súmula CARF no 04, a partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E ACESSÓRIA. APLICAÇÃO DA MULTA MAIS FAVORÁVEL. RETROATIVIDADE BENIGNA. MANIFESTAÇÃO DA PGFN.
Em manifestação incluída em Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer dada a jurisprudência pacífica do STJ, a PGFN entende que a multa do art. 35-A somente pode ser aplicada aos fatos geradores após a vigência da MP 449/2008, não podendo a mesma retroagir para fins de comparação da retroatividade benigna.
Com isso, na aplicação da retroatividade benigna, a multa exigida com base nos dispositivos da Lei no 8.212/91 anteriores à alteração legislativa promovida pela Lei no 11.941/09 deverá ser comparada, de forma segregada, entre as multas de mora previstas na antiga e na nova redação do art. 35 da lei 8.212/91. Já em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica, esta deverá ser comparada com o que seria devida a partir do art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.000785/2010-98
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-009.407 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
09 de novembro de 2021
Recorrente
CLUBE JAO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ENTIDADE BENEFICENTE.
CERTIFICADO. ISENÇÃO COTA PATRONAL.
Somente fará jus à isenção da cota patronal das contribuições previdenciárias a
entidade beneficente de assistência social que cumprir, cumulativamente, as
exigências contidas no artigo 55 da Lei no 8.212/91.
RECURSO DESTITUÍDO DE PROVAS.
O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as
alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita instrução
probatória.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. MATÉRIA SUMULADA.
De acordo com o disposto na Súmula no 02, o CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
TAXA SELIC. INCIDÊNCIA. MATÉRIA SUMULADA.
De acordo com o disposto na Súmula CARF no 04, a partir de 1o de abril de
1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia
- SELIC para títulos federais.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E
ACESSÓRIA.
APLICAÇÃO
DA
MULTA
MAIS
FAVORÁVEL.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MANIFESTAÇÃO DA PGFN.
Em manifestação incluída em Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer dada a
jurisprudência pacífica do STJ, a PGFN entende que a multa do art. 35-A
somente pode ser aplicada aos fatos geradores após a vigência da MP
449/2008, não podendo a mesma retroagir para fins de comparação da
retroatividade benigna.
Com isso, na aplicação da retroatividade benigna, a multa exigida com base
nos dispositivos da Lei no 8.212/91 anteriores à alteração legislativa promovida
pela Lei no 11.941/09 deverá ser comparada, de forma segregada, entre as
multas de mora previstas na antiga e na nova redação do art. 35 da lei 8.212/91.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.000785/2010-98
Fl. 260
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Já em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a que alude
os §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais
benéfica, esta deverá ser comparada com o que seria devida a partir do art. 32-
A da mesma Lei 8.212/91.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário para determinar a aplicação da retroatividade benigna
mediante a comparação entre as multas de mora previstas na antiga e na nova redação do art. 35
da Lei 8.212/91.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho,
Debora Fofano dos Santos, Savio Salomao de Almeida Nobrega (suplente convocado), Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim, Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente)
Relatório
Cuida-se de Recurso Voluntário de fl. 227/257, interposto contra decisão da DRJ
em Brasília/DF de fls. 205/223, a qual julgou procedente o lançamento de contribuições devidas
à Seguridade Social, relativamente à parte da empresa e adicional para o SAT, conforme descrito
no auto de infração, DEBCAD No 37.265.145-3, de fls. 02/32, lavrado em 02/02/2010, relativo
ao período de 01/2007 a 12/2008, com ciência do RECORRENTE em 09/02/2010, conforme
assinatura no próprio auto de infração.
O crédito tributário objeto do presente processo administrativo se encontra no
valor histórico de R$ 736.485,70, já inclusos juros e multa de mora e a multa de ofício.
De acordo com o relatório fiscal (fls. 56/59), as contribuições lançadas tiveram
como fatos geradores as remunerações pagas aos segurados empregados e a contribuintes
individuais não declaradas em GFIP. A fiscalização informa que o valor do crédito
previdenciário objeto do presente Auto de Infração foi apurado com base na análise dos
Arquivos Digitais referente à folha de pagamento e movimentação contábil apresentada pela
empresa, conforme recibos e livros Diário e Razão apresentados.
Foi esclarecido que as Guias de Recolhimento da Previdência Social – GPSs
constantes dos Sistemas informatizados da Previdência Social foram deduzidas do presente
levantamento de crédito previdenciário.
Fl. 261
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

A lista contendo os segurados e a diferença de valores em GFIP encontra-se
acostada às fls. 69/138.
Por fim, a fiscalização informa que foram emitidos, na presente ação fiscal, os
seguintes documentos:
 AI pelo descumprimento de obrigação acessória com DEBCAD nos:
- 37.265.143-7
- 37.265.144-5
 AI pelo descumprimento de obrigação principal com DEBCAD nos:
- 37.265.146-1
- 37.265.147-0
- 37.265.148-8
 Representação Fiscal para Fins Penais - Apropriação indébita n°
10120.000847/2010-61

Impugnação
A RECORRENTE apresentou sua Impugnação de fls. 140/188 em 09/03/2010.
Ante a clareza e precisão didática do resumo da Impugnação elaborada pela DRJ em
Brasília/DF, adota-se, ipsis litteris, tal trecho para compor parte do presente relatório:
- pleiteia o seu direito à imunidade tributária e previdenciária, com base nos artigos 150,
VI, “c” e 195 , §7°, da Constituição Federal, por ter como objetivo a atividade de
educação sem fins lucrativos, constituindo-se, portanto, como entidade beneficente de
assistência social;
- afora as regras constitucionais, as únicas vigentes sobre o assunto estão no art. 14 do
Código Tributário Nacional - CTN, de modo que as regras contidas na Lei n° 8.213/91 e
na Lei n° 9.732/98 não podem ser aplicadas, posto que formalmente inconstitucionais;
- o estatuto social da impugnante atende rigorosamente as exigências da Constituição
Federal e do CTN;
- os comandos normativos das Leis 8.212/91, 8.213/91, 9.713/96 e 9.732/98, além de
serem absurdos, não podem ser aplicados porque a imunidade dos entes prestadores de
serviços educacionais, como é o seu caso, está assegurado diretamente pela própria
Constituição;
- assim, se a educação é um direito social e, como o Clube Jaó presta serviços
educacionais, está caracterizado seu caráter de entidade de assistência social;
- ainda que se aceite que a imunidade constitucional possa ser tratada por uma lei que
não seja do tipo complementar, como a Lei 9.732/98, que alterou a 8.213/91, o conceito
de entidade beneficente foi alterado indevidamente, inclusive colocou em contradição o
art. 55, III com o §3° desse mesmo artigo;
Fl. 262
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

- que é desprovida de lógica a exigência da gratuidade nas prestações de serviços para
caracterização da entidade como beneficente, pois o que caracteriza mesmo a
beneficência é a aplicação total dos resultados;
- que a imunidade é ampla e alcança a totalidade das espécies tributárias constitucionais,
inclusive as contribuições sociais previdenciárias;
- mas, ainda que não seja reconhecida a cristalina imunidade tributária do impugnante,
não são devidos os débitos tributários dispostos no auto de infração porque estão sendo
exigidas contribuições pretensamente incidentes sobre valores pagos em situações em
que não houve remuneração por serviços prestados, tais como: os quinze primeiros dias
de afastamento do empregado doente ou acidentado; salário-maternidade; férias e
adicional de férias (1/3), que não se enquadram nas hipóteses de incidência em análise;
- que é ilega1 a cobrança da contribuição para o Seguro de Acidentes do Trabalho;
- que, como o impugnante goza de imunidade fiscal, caem por terra as multas (de mora
e de ofício) previstas na Lei 8.212/91, assim como os demais encargos moratórios
aplicados;
- que é ilegal e inconstitucional a aplicação da taxa SELIC aos tributos exigidos.
Ante o exposto, pede seja reconhecida e declarada pela autarquia previdenciária a
expressa e cristalina imunidade tributária e previdenciária do impugnante, com a
consequente anulação do auto lavrado.
A diverso entendimento, que seja excluída a cobrança das contribuições descritas na
defesa; e seja reconhecida a ilegalidade da cobrança da contribuição para o Seguro de
Acidente do Trabalho, bem como da multa e dos juros sobre ela aplicados.

Da Decisão da DRJ
Quando da apreciação do caso, a DRJ em Brasília/DF julgou totalmente
procedente o lançamento, conforme ementa abaixo (fls. 205/223):
Assunto: CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008
AIOP DEBCAD n” 37.265.145-3
CONTRIBUIÇÃO PATRONAL SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTO DOS
SEGURADOS EMPREGADOS E CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
São devidas pela empresa e equiparados às contribuições sociais incidentes sobre a
remuneração paga aos segurados empregados e contribuintes individuais que lhes
prestem serviços.
ISENÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de
assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei. O preenchimento dos
requisitos relacionados no art. 29 da Lei n° 12.101, de 27/11/09 (que revogou o art. 55
da Lei n° 8.212/91) apenas qualifica o contribuinte a solicitar a isenção, que, para ser
efetivamente concedida, é necessário que a entidade a requeira junto ao Ministério
respectivo ao da sua atuação.
Fl. 263
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Não se aplica o art. 14 do CTN para fins de verificação do atendimento dos requisitos
necessários ao exercício do direito à isenção prevista no art. 195, §7° da CF. ~
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO
Os valores pagos a título de salário-maternidade, dos quinze primeiros dias de
afastamento do empregado por motivo de doença, de férias e seu adicional
constitucional de 1/3 constituem salário de contribuição para a Seguridade Social, nos
termos do artigo 28 da Lei n° 8.212/91 e alterações posteriores.
SAT/ RAT. LEGALIDADE
A contribuição da empresa, para financiamento dos benefícios concedidos em razão do
grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do
trabalho, incidente sobre as remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês, aos
segurados empregados e trabalhadores avulsos, varia de 1% a 3%, de acordo com o
risco de acidentes do trabalho de sua atividade preponderante. A cobrança do SAT
reveste-se de legalidade - os elementos necessários à sua exigência foram definidos em
lei, sendo que os decretos regulamentadores em nada a excederam.
JUROS. SELIC. As contribuições sociais arrecadadas em atraso ficam sujeitas aos juros
equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia -
SELIC, de caráter irrelevante.
MULTA. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Segundo a Portaria Conjunta PGFN/RFB-n°l4, de 2009, a análise do valor das multas
para verificação e aplicação daquela que for mais benéfica, se cabível, será realizada no
momento do pagamento ou do parcelamento.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Do Recurso Voluntário
A RECORRENTE, devidamente intimada da decisão da DRJ em 19/11/2010
(sexta-feira), conforme AR de fl. 226, apresentou o recurso voluntário de fls. 227/257 em
21/12/2010.
Em suas razões, praticamente reiterou os argumentos da Impugnação.
Este recurso voluntário compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos legais, razões
por que dele conheço.
Fl. 264
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

MÉRITO
Imunidade das Entidades Beneficentes de Assistência Social
Inicialmente, o contribuinte defende o seu reconhecimento como entidade imune,
nos termos do art. 195, §7o, da Constituição Federal, pelo fato de ser entidade beneficente uma
vez que tem por objeto a atividade de educação sem fins lucrativos.
Contudo, em nenhum momento do lançamento houve o cancelamento de eventual
imunidade da RECORRENTE. A autoridade lançadora não se debruçou sobre o cumprimento
dos requisitos para gozo da isenção. Não há nos autos, por exemplo, qualquer informação a
respeito de ser a contribuinte possuidora de Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência
Social – CEBAS, emitido pelo Conselho Nacional de Assistência Social – CNAS, ou mesmo
comprovação de que a contribuinte requereu a isenção ao INSS, nos termos do art. 55, §1o, da
Lei no 8.212/91 (em vigor à época dos fatos):
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
(...)
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida
ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para
despachar o pedido.
Como bem pontuou a decisão recorrida na conclusão do tópico que trata desta
matéria, “não há nos autos nenhuma evidência de que a autuada teve deferida, em seu favor,
qualquer certifícação de isenção ou mesmo algum pedido de isenção para o período do presente
lançamento (01/2007 a 12/2008). Não há nem ao menos prova de que ela tivesse protocolado
algum pedido nesse sentido” (fl. 216).
Ou seja, o presente caso sequer envolve o auto enquadramento na condição de
entidade imune, uma vez que não há informação de mudança do código FPAS indicado pela
contribuinte em GFIP. Neste sentido, percebe-se que a contribuinte pleiteou o reconhecimento de
sua condição como entidade imune apenas na impugnação e no recurso apresentados nestes
autos.
Contudo, ao contrário do que entende a RECORRENTE, o seu reconhecimento
como entidade imune deveria se dar em etapa prévia ao lançamento e pela autoridade
competente para tanto. Isto confere à autoridade tributária um mínimo de controle sobre quais
entidades beneficentes estão abrangidas pela imunidade das contribuições previdenciárias.
Sendo assim, tendo em vista que não houve qualquer ato cancelatório de eventual
isenção fiscal concedida à RECORRENTE, nem a autoridade lançadora se debruçou sobre o
cumprimento dos requisitos para gozo da isenção, entendo que este não é o foro adequado para
reconhecer a condição da RECORRENTE como entidade imune.
Fl. 265
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Ainda assim, pelo fato da decisão recorrida ter realizados as ponderações sobre a
matéria, passo a tecer minhas considerações a respeito do não cumprimento dos requisitos para o
gozo da imunidade pretendida pela RECORRENTE.
Em seu recurso, a contribuinte aduz que cumpriu todos os requisitos materiais
estabelecidos pela CF/88 em seus arts. 150, IV, "c" e 195, § 7, para gozar da imunidade às
contribuições para seguridade social, isto é (fls. 439/441):
a)
Tem como objetivo a atividade de educação sem fins lucrativos,
apresentando-se como entidade beneficente de assistência social.
b)
O estatuto do RECORRENTE atendo as exigências da CF/88 e do CTN.
Ou seja, no entender da RECORRENTE, a sua condição como entidade imune se
daria de forma automática, sem nenhum tipo de formalidade por parte dos órgãos de controle (ou
até mesmo sem a indicação em GFIP, pela própria contribuinte, do FPAS correspondente à
entidade imune).
A imunidade em tela está prevista no art. 195, §7°, da Constituição Federal, cuja
redação transcrevo abaixo:
Art. 195. (...)
§7°. São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de
assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.
Portanto, da leitura do dispositivo acima transcrito (apesar da menção à isenção, na
verdade, estamos a falar de imunidade), as entidades devem atender às exigências
estabelecidas em lei.
Estas exigências estavam previstas no art. 55, da Lei n° 8.212/91 (vigentes à
época dos fatos). Vejamos:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal
ou municipal;
II- seja portadora do Registro e do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social, fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três
anos;
III - promova, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social beneficente a
pessoas carentes, em especial a crianças, adolescentes, idosos e portadores de
deficiência;
IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,
remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais apresentando, anualmente ao órgão do
INSS competente, relatório circunstanciado de suas atividades.
Fl. 266
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

§ 1° Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida
ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para
despachar o pedido.
§ 2° A isenção de que trata este artigo não abrange empresa ou entidade que, tendo
personalidade jurídica própria, seja mantida por outra que esteja no exercício da
isenção.
§ 3o Para os fins deste artigo, entende-se por assistência social beneficente a prestação
gratuita de benefícios e serviços a quem dela necessitar.
§ 4o O Instituto Nacional do Seguro Social-INSS cancelará a isenção se verificado o
descumprimento do disposto neste artigo.
§ 5o Considera-se também de assistência social beneficente, para os fins deste artigo, a
oferta e a efetiva prestação de serviços de pelo menos sessenta por cento ao Sistema
Único de Saúde, nos termos do regulamento.
§ 6o A inexistência de débitos em relação às contribuições sociais é condição necessária
ao deferimento e à manutenção da isenção de que trata este artigo, em observância ao
disposto no§ 3odo art. 195 da Constituição.
No entanto, como exposto, observa-se que a RECORRENTE não possui o
Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) fornecido pelo Conselho
Nacional de Assistência Social – CNAS, exigido pela Lei, bem como qualquer certificação de
isenção ou mesmo algum pedido de isenção para o período do presente lançamento.
Deste modo, as alegações apresentadas pelo contribuinte não são suficientes para
afastar o auto de infração; para tanto, ele deveria ter comprovado que era portador do CEBAS e
de Registro válidos na época dos fatos geradores.
Ainda que se levante o argumento de que este requisito apenas poderia ter sido
estabelecido por lei complementar, não compete a esta Corte administrativa reconhecer a
inconstitucionalidade de normas, como bem pontuado pela Súmula CARF no 02, que assim
dispõe:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Tal questão foi levada ao crivo do Supremo Tribunal Federal – STF que, no
julgamento do Recurso Extraordinário RE 566.622/RS, tema com repercussão geral reconhecida,
fixou a seguinte tese:
"A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas".
No entanto, ainda não foi certificado o trânsito em julgado da mencionada questão
objeto do RE 566.622/RS em razão de Embargos de Declaração opostos em face da última
decisão proferida pelo STF. Deste modo, os dispositivos legais previstos no art. 55 da Lei no
8.212/91 gozam de presunção de constitucionalidade, não podendo ser afastada a sua aplicação
por esta Corte, nos termos da já citada Súmula CARF no 02 e do art. 62 do Anexo II do RICARF:
Fl. 267
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
§ 1o O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou
ato normativo:
I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do
Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016)
II - que fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da
Constituição Federal;
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de
1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil,
na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF
no 152, de 2016)
c) Dispensa legal de constituição ou Ato Declaratório da Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional (PGFN) aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda, nos termos dos arts. 18
e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos
termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar no
73, de 1993. (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)
Nota-se que o RICARF exige decisão definitiva do STF para que os membros das
turmas de julgamento do CARF possam afastar a aplicação de lei. No caso, o acórdão proferido
pelo STF no RE 566.622/RS ainda não transitou em julgado, o que impede sua aplicação neste
julgamento.
Neste sentido, cito abaixo as razões de decidir expressas pelo ilustre Conselheiro
Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Presidente desta Colenda Turma, no acórdão no 2201-
007.263, proferido em 02/09/2020:
A análise dos autos evidencia que a autuação decorreu do fato da recorrente ter
apresentado GFIP como entidade beneficente isenta da conta patronal da Contribuição
Previdenciária sem que tivesse formalizado o requerimento de que trata o § 1o do art.
55 da Lei 8.2512/91, cuja redação vigente à época dos fatos era a seguinte:
(...)
Portanto, é inequívoca a conclusão de que a autuação decorre de
descumprimento de preceitos vigentes contidos em lei ordinária, considerados
Fl. 268
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

indispensáveis para fazer jus à isenção do pagamento das contribuições de que tratam
os arts. 22 e 23 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991.
A afirmação recursal de que a regulamentação do dispositivo constitucional
supracitado é matéria reservada a lei complementar é questão levada ao crivo do
Supremo Tribunal Federal – STF que, no julgamento do Recurso Extraordinário – RE
566.622/RS, tema com repercussão geral reconhecida, fixou a seguinte tese:
"A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de
atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da
CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas".
As decisões definitivas dessa natureza devem ser reproduzidas pelos membros
desta Corte por força de previsão Regimental. Entretanto, ainda não foi certificado
trânsito em julgado da referida Decisão da Suprema Corte, razão pela qual se conclui
que o texto então vigente do art. 55 da Lei 8.212/91 goza de presunção de
legitimidade, encontrando-se, assim, em plena harmonia com os preceitos
constitucionais, já que tal juízo não compete a esta Corte administrativa, como bem
pontuado pela Súmula Carf. No 02, que assim dispõe:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
Ademais, no caso sob análise, não parece que o citado § 1o veicule qualquer
definição sobre o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo § 7o do art. 195 da CF, tampouco institua contrapartidas a serem
por elas observadas, mas, tão só, define um procedimento que confere alguma forma
de controle estatal sobre a desoneração fiscal. Não faz muito sentido imaginar que a
imunidade em questão pudesse ser gozada sem qualquer tipo de controle.
Neste sentido, não identifico qualquer mácula que justifique a alteração do
lançamento ou da decisão recorrida.
Cumpre ressaltar que esta questão, sobre a possibilidade dos contribuintes que não
apresentaram o CEBAS gozarem da imunidade constitucional é justamente a matéria dos
embargos de declaração apresentados no RE 566.622, conforme demonstra o trecho do recurso
de
embargos
de
declaração
extraído
dos
autos
deste
caso
(disponível
em
<
http://redir.stf.jus.br/estfvisualizadorpub/jsp/consultarprocessoeletronico/ConsultarProcessoEletr
onico.jsf?seqobjetoincidente=2565291>)

Fl. 269
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Tal fato apenas reforça que a matéria não foi objeto de julgamento definitivo pelo
STF, permanecendo vigente a lei que determina a obrigatoriedade deste requerimento como
condição para a fruição da imunidade constitucional.
Por fim, apenas a título de esclarecimento, o STF, quando da análise conjunta do
mérito dos embargos de declaração opostos nos autos da ADI 2.028, da ADI 2.036,da ADI
2.621, da ADI 2.228 e do RE 566.622, entendeu que os aspectos procedimentais da imunidade,
relacionados à certificação, à fiscalização e ao controle das entidades beneficentes de assistência
social podem ser regulamentados por lei ordinária; por outro lado, é exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência
social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se refere à instituição
de contrapartidas a serem por elas observadas.
Neste sentido, entendeu que vinculações restritivas “à livre disposição do
indivíduo para agir nos campos da benemerência ou da filantropia” bem como “definir que a
imunidade somente é aplicável se um determinado percentual da receita bruta for destinado à
prestação gratuita de serviços”, são matérias afetas à lei complementar; ao passo que outras
questões, como a mera certificação prevista no art. 55, II, da Lei no 8.212/91, poderia ser exigida
mediante lei ordinária.
Assim, o entendimento não definitivo que hoje existe no STF é no sentido de ser
válida a exigência do CEBAS por lei ordinária.
Diante do exposto, não merece deferimento o pleito da RECORRENTE.

Da não incidência das contribuições sobre determinadas rubricas
Em seu recurso, a contribuinte pleiteia a não incidência de contribuições
previdenciárias sobre algumas rubricas que não correspondem a trabalho efetivamente prestado
pelos segurados; situações em que o trabalhador não encontra-se a disposição da empresa.
Em suma, alega o RECORRENTE que foi indevidamente incluído na base de
cálculo do presente lançamento o valor (i) dos primeiros 15 dias de afastamento por auxílio
doença, (ii) do salário maternidade e (iii) das importâncias pagas a título de férias e adicional de
um terço.
Contudo, constata-se que a contribuinte apresenta razões genéricas sobre o tema,
pois não trouxe qualquer comprovação de que efetuou o pagamento das referidas rubricas
durante o período fiscalizado.
A autoridade fiscal, ao realizar o seu mister, encontrou diferenças remuneratórias
não declaradas em GFIP. Com isso, caberia à RECORRENTE – e não à autoridade lançadora –
comprovar que tais diferenças não possuíam natureza remuneratória e, consequentemente, não
seriam base de cálculo das contribuições lançadas.
Em outras palavras, quando verificar o pagamento de remuneração não incluída
em GFIP, o Fisco tem o dever de efetuar o lançamento, nos termo do art. 142 do CTN, cabendo
ao sujeito passivo a apresentação e comprovação de fatos impeditivos, modificativos e extintivos
Fl. 270
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

do direito de o Fisco efetuar o lançamento do crédito tributário. Dispõe neste sentido o art. 16 do
Decreto 70.235/76, assim como o art. 373 do CPC, abaixo transcritos:
Decreto 70.235/76
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;
CPC
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
Portanto, o contribuinte tem o ônus de comprovar a natureza não remuneratória
dos valores a fim de afastá-los da base de cálculo do lançamento.
Assim, era dever da RECORRENTE trazer aos autos comprovação de que, no
período fiscalizado, efetuou o pagamento das rubricas por ela questionadas (valores referentes
aos primeiros 15 dias de afastamento por auxílio doença, ao salário maternidade e à férias mais
adicional de um terço).
É que, mesmo entendendo-se pela não incidência das contribuições
previdenciárias sobre determinada rubrica, não é possível saber, através da documentação
acostada pelo RECORRENTE, se de fato o lançamento englobou tal rubrica. Ou seja, o
contribuinte deve comprovar nos autos que a base de cálculo do lançamento contém os valores
por ele apontados.
Por exemplo, sabe-se que em agosto de 2020 o STF julgou o tema envolvendo a
incidência da contribuição previdenciária sobre o salário maternidade, afetado pela repercussão
geral (RE 576967 – tema no 72), e fixou a seguinte tese:
Tema de Repercussão Geral 72/STF: É inconstitucional a incidência de contribuição
previdenciária a cargo do empregador sobre o salário maternidade.
Na oportunidade, foi declarada “incidentalmente, a inconstitucionalidade da
incidência de contribuição previdenciária sobre o salário maternidade, prevista no art. 28, §2o,
da Lei no 8.212/91, e a parte final do seu §9o, alínea a, em que se lê ‘salvo o salário-
maternidade’”. Referido acórdão transitou em julgado no dia 02/06/2021.
A despeito do acima exposto, apesar do dever deste Tribunal de observar as
decisões do STF proferidas em sede de repercussão geral, não é possível saber se de fato houve o
lançamento de contribuições sobre salário maternidade, pois o RECORRENTE não acostou
quaisquer documentação neste sentido.
Fl. 271
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Ademais, s.m.j., não é possível proferir uma decisão condicionada (para, por
exemplo, excluir da base de cálculo do lançamento eventuais valores pagos a título de salário
maternidade) e deixar a cargo da unidade preparadora analisar se houve, de fato, o pagamento da
determinada rubrica e se a mesma compõe a base de cálculo do lançamento.
Tal razão, por si só, já é suficiente para reconhecer que não merece prosperar o
inconformismo da RECORRENTE.
De todo modo, tendo em vista que a contribuinte supostamente realizou, ao
menos, pagamentos a título de férias mais o adicional de 1/3 (já que o lançamento engloba 2
anos completos), entendo ser prudente tecer comentários sobre mencionadas rubricas (deixo de
tratar sobre as verbas relativas aos primeiros 15 dias de afastamento por auxílio doença e ao
salário maternidade pois elas dependem de eventos específicos que, necessariamente, não se
repetem todos os anos).

(i) Das contribuições previdenciárias sobre Férias e o terço constitucional.
Em seu recurso voluntário, o RECORRENTE defende a não incidência das
contribuições previdenciárias sobre as férias e o terço constitucional de férias por alegar que tais
verbas teriam natureza indenizatória e não estariam sujeitas à incidência do imposto de renda.
Não merece prosperar o inconformismo do RECORRENTE.
A incidência das contribuições previdenciárias sobre as férias e o respectivo terço
constitucional decorre da expressa previsão contida no art. 28 da Lei no 8.212/1991, o qual
determina que todos os rendimentos auferidos pelos segurados fazem parte do salário de
contribuição, com exceção daqueles expressamente listados no art. 28, § 9o, também da Lei no
8.212/1991. Veja-se:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou
creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer
que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades
e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa; (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
§ 7o O décimo-terceiro salário (gratificação natalina) integra o salário-de-
contribuição, exceto para o cálculo de benefício, na forma estabelecida em
regulamento.
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
[...]
No que diz respeito às férias o terço constitucional, o referido art. 28, §9o, apenas
excepciona a incidência das contribuições no caso de férias indenizadas e o respectivo terço
Fl. 272
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

constitucional, além de alguns tipos de verdadeiras indenizações, mas sem mencionar os valores
pagos a título de férias comuns (férias gozadas) e o seu respectivo terço constitucional.
Sobre o tema, o Regulamento da Previdência Social – RPS (Decreto 3.048/99),
prevê em seu art. 214, § 4o, justamente que o valor pago a título de férias gozadas integra o
salário-de-contribuição para efeitos de recolhimento das contribuições previdenciárias:
RPS – Decreto no 3.04/91:
Art. 214. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 4o A remuneração adicional de férias de que trata o inciso XVII do art. 7o da
Constituição Federal integra o salário-de-contribuição.
Constituição Federal:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
XVII - gozo de férias anuais remuneradas com, pelo menos, um terço a mais do que o
salário normal;
Vale ressaltar que o RECORRENTE não apresentou aos autos nenhum
documento comprovando que a fiscalização incluiu indevidamente alguma verba prevista no rol
de exceção do art. 28, §9o da Lei no 8.212/1991 na base de cálculo do lançamento. O
RECORRENTE apenas pleiteou a impossibilidade de tributação sobre os valores pagos a título
de férias e adicional de 1/3. Em outras palavras, não tratou da suposta inclusão indevida no
lançamento de verba prevista no rol de exceção.
A defesa se resume a afirmar que o pagamento de férias e o respectivo adicional
de um terço não seriam base das contribuições previdenciárias, o que não merece prosperar, pois
as férias gozadas têm natureza remuneratória.
Sendo assim, não estando comprovado que se tratam de verbas que a lei
expressamente excepciona a incidência das contribuições previdenciárias, não há como se afastar
a tributação. Esclareça-se, também, que a atividade de lançamento é vinculada e obrigatória,
devendo a autoridade fiscal agir conforme estabelece a lei, sob pena de responsabilidade
funcional, nos termos do art. 142 do Código Tributário Nacional – CTN:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.
Portanto, tendo em vista que as férias gozadas e o respectivo adicional de 1/3 não
estão no rol de exceção previstos no art. 28, §9o, da Lei no 8.212/1991, não cabe a este órgão
reconhecer a não incidência do tributo sobre tais verbas. Se assim o fizer, este CARF estaria
Fl. 273
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

reconhecendo, ainda que indiretamente, a inconstitucionalidade de dispositivos da Lei
8.212/1991, o que é vedado, pois não compete a este órgão julgador reconhecer a
inconstitucionalidade de lei tributária, nos termos da súmula no 2 do CARF, que assim dispõe:
SÚMULA CARF No 02
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Por fim, importante esclarecer a questão envolvendo a não incidência das
contribuições previdenciárias sobre o terço constitucional de férias gozadas e o posicionamento
dos Tribunais Superiores sobre o tema.
O Regimento Interno do CARF – RICARF (aprovado pela Portaria MF no 343, de
09 de junho de 2015) prevê em seu art. 62, §2o, que as decisões proferidas pelo Superior Tribunal
de Justiça – STJ sob a sistemática do art. 543-C do antigo CPC devem ser observada pelos
Conselheiros do CARF:
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Neste sentido, sabe-se que o STJ possui jurisprudência consolidada no sentido da
não incidência de contribuição previdenciária sobre a remuneração do terço constitucional de
férias gozadas, dada a sua natureza indenizatória/compensatória, conforme restou decidido
quando do julgamento do Recurso Especial no 1.230.957/RS, apreciado sob a sistemática dos
recursos repetitivos (art. 543-C do antigo CPC). A decisão gerou o Tema/Repetitivo no 479 e
originou a seguinte tese:
A importância paga a título de terço constitucional de férias possui natureza
indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual do empregado, razão pela
qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição previdenciária (a cargo da
empresa).
No entanto, houve o sobrestamento dos efeitos da referida decisão do STJ em
razão do reconhecimento de repercussão geral do tema pelo Supremo Tribunal Federal – STF,
conforme decisão da Vice-Presidência do STJ de 25/07/2015. Inicialmente, os efeitos da decisão
do STJ foram suspensos em razão do Recurso Extraordinário no 593.068/SC, o qual trata da
contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias, os serviços extraordinários, o
adicional noturno e o adicional de insalubridade (Tema de Repercussão Geral 163/STF), cuja
tese fixada foi a seguinte:
Não incide contribuição previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos de
aposentadoria do servidor público, tais como ‘terço de férias’, ‘serviços
extraordinários’, ‘adicional noturno’ e ‘adicional de insalubridade.
Referida decisão transitou em julgado em 16/04/2019.
Posteriormente, após o julgamento do RE no 593.068/SC (mas antes do seu
trânsito em julgado), o STJ informou que os efeitos da decisão proferida no REsp no
1.230.957/RS estavam suspensos em razão do Recurso Extraordinário no 1.072.485/PR, cuja
Fl. 274
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

repercussão geral foi reconhecida pelo STF (Tema de Repercussão Geral 985/STF) e no qual se
discute a natureza jurídica do terço de férias, indenizadas ou gozadas, para fins de incidência de
contribuição social, sem fazer distinção sobre se tratar de remuneração de servidor público ou
não.
Em agosto de 2020, o STF julgou o RE no 1.072.485/PR e fixou a seguinte tese
para o Tema de Repercussão Geral 985/STF:
É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço
constitucional de férias.
Contudo, foram opostos diversos embargos de declaração em face da decisão do
STF, os quais estão pendentes de apreciação. Sendo assim, referida decisão não é definitiva,
razão pela qual permanecem sobrestados os efeitos da decisão do STJ proferida no REsp no
1.230.957/RS.
Portanto, o que se tem hoje é a não imposição da vinculação dos conselheiros do
CARF ao decidido no REsp no 1.230.957/RS pelo STJ, pois os efeitos desta foram suspensos
pelo próprio STJ já que a questão envolvendo a incidência de contribuição social sobre o terço
constitucional de férias foi elevada ao nível constitucional (Tema de Repercussão Geral 985/STF),
não havendo decisão definitiva do Supremo sobre a matéria, como visto.
Logo, não há que se falar em não incidência das contribuições previdenciárias
sobre as verbas pleiteadas pelo RECORRENTE (férias gozadas e o respectivo terço
constitucional).

Das Alegações de inconstitucionalidade do adicional para o SAT
O RECORRENTE alega que a contribuição ao SAT seria ilegal visto que não
pode ser regulamentada por lei ordinária ou por Decreto. Assim, houve afronta ao princípio da
legalidade, na medida que a Constituição Federal exige Lei Complementar para a cobrança das
contribuições.
Ou seja, afirma a contribuinte que as definições de riscos leve, médio e grave,
para efeito de aplicação das alíquotas SAT de 1%, 2% e 3%, respectivamente, não podem ser
alteradas pelo Executivo, vez que tal matéria se submete ao princípio de reserva legal, nos
termos do art. 197, incisos I a IV, do CTN e do art. 153, §1o, da Constituição Federal.
Como se observa, tal linha de argumento pressupõe a declaração de
inconstitucionalidade do Decreto no 612/1992, que definiu qual seria o conceito de atividade
preponderante para fins previdenciários de determinação do adicional de alíquota para o SAT.
Sendo assim, não pode este Tribunal Administrativo afastar a aplicação da norma
em vigor sob o argumento de sua suposta inconstitucionalidade. Ou seja, não compete ao CARF
reconhecer a inconstitucionalidade de lei tributária, nos termos da Súmula no 2 do CARF, que
assim dispõe:
SÚMULA CARF No 02
Fl. 275
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Como cediço, as súmulas editadas pelo CARF são de observância obrigatória por
todos os membros deste tribunal, nos termos do art. 72 do anexo III do Regimento Interno do
CARF, adiante transcrito:
Art. 72. As decisões reiteradas e uniformes do CARF serão consubstanciadas em
súmula de observância obrigatória pelos membros do CARF.
O RICARF dispõe ainda o seguinte:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
Sendo assim, deixo de apreciar todas as alegações de inconstitucionalidade
trazidas, direta ou indiretamente, pela RECORRENTE.

Dos Juros de Mora – SELIC
O RECORRENTE alega ser indevida a aplicação da correção pela SELIC.
No entanto, de acordo com a Súmula no 04 deste CARF, sobre os créditos
tributários, são devidos os juros moratórios calculados à taxa referencial do SELIC, a conferir:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC
para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU
de 08/06/2018).
Portanto, não se pode requerer que a autoridade lançadora afaste a aplicação da
lei, na medida em que não há permissão ou exceção que autorize o afastamento dos juros
moratórios. A aplicação de tal índice de correção e juros moratórios é dever funcional do Fisco.

Da Multa – Retroatividade Benigna
Nesse ponto, o RECORRENTE afirma que o lançamento da multa perderia o
objeto com o cancelamento da obrigação principal. Ademais, afirma que o lançamento
fundamenta-se em normas não aplicáveis e, inclusive, já revogadas, o que ratifica a nulidade da
multa aplicada.
A autoridade julgadora de primeira instância afirmou, em suma, que em razão das
alterações com relação às multas de mora, de oficio e decorrentes do descumprimento de
obrigações acessórias relacionadas à GFIP, promovidas pela Medida Provisória n° 449/2008
(convertida na Lei n° 11.941/2009), a nova legislação, se mais benéfica ao contribuinte, poderá
Fl. 276
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

ser aplicada ao caso. Na ocasião, esclareceu que a autoridade autuante já realizou a comparação
das multas e que somente será possível a definição do cálculo final da multa quando a liquidação
do crédito tributário.
Sobre o tema, entendo que merecem prosperar, em parte, as razões da
RECORRENTE.
Concorda-se com a decisão da DRJ de que a comparação da multa mais benéfica
ocorrerá no momento da liquidação do crédito tributário. Contudo, a forma de comparação não é
aquela promovida pela autoridade lançadora.
É que, no caso, foi aplicada a multa de mora do antigo art. 35 da Lei no 8.212/91,
sendo que, após MP 449/2008, foi dada nova redação ao art. 35 da Lei no 8.212/91, o qual passou
a fazer remissão justamente ao art. 61 da Lei n° 9.430/96 para fins de aplicação da multa de
mora.
Sendo assim, entendo que deve ser debatida a questão envolvendo a aplicação da
retroatividade benigna, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
O referido tema foi objeto de inúmeros debates neste Conselho e pelas autoridades
fazendárias, chegando a ser objeto de Portaria Conjunta da PGFN e RFB e Instrução Normativa
da RFB, tudo com o intuito de demonstrar como deveria ser realizada a comparação da
penalidade mais benéfica ao contribuinte para fins de retroatividade da lei.
Após reiteradas manifestações, este CARF editou a Súmula no 119 para tratar do
tema, abaixo transcrita:
Súmula CARF no 119
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Sendo assim, por longo tempo, o entendimento firme deste Conselho era de que a
multa do novo art. 32-A da Lei no 8.212/91 deveria ser comparada – para fins de retroatividade
benigna – somente aos casos que envolvesse lançamento da multa do art. 32, §§ 4o e 5o, de forma
isolada, e não de forma conjunta com o lançamento de ofício para cobrança da obrigação
principal. Neste último cenário, deveria ser efetuada a comparação nos termos delineados pela
Súmula CARF no 119, ou seja: somar a antiga multa de mora do art. 35 (redação anterior) com a
multa do art. 32, §5o (se houvesse), e comparar tal somatório com a nova multa do art. 35-A (de
75%).
Ocorre que, recentemente, a referida Súmula CARF no 119 foi cancelada em razão
de manifestação da PGFN sobre a tema, que o incluiu em Lista de Dispensa de Contestar e
Recorrer dada a jurisprudência pacífica do STJ, no sentido de aplicar a multa do art. 35-A
somente aos fatos geradores após a vigência da MP 449/2008. Sendo assim, para fatos geradores
Fl. 277
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

anteriores à referida MP 449/2008, a multa de mora do antigo art. 35 deveria ser limitada a 20%,
em respeito à nova redação do mencionado dispositivo, trazida pela MP 449/2008.
Extrai-se do Parecer da PGFN e da jurisprudência do STJ uma certeza: de que a
multa de ofício de 75% do art. 35-A não pode ser aplicada aos fatos geradores anteriores à MP
449/2008. O mesmo posicionamento é claro ao esclarecer, como exposto, como deve ser a
comparação da multa de mora do art. 35 (antes e depois da MP 449/2008). Contudo, s.m.j., o
mencionado posicionamento do STJ não se debruça sobre o tratamento reservado à multa pelo
descumprimento de obrigação acessória para fins de retroatividade benigna dos novos
dispositivos trazidos pela MP 449/2008 sobre o tema.
Sobre a matéria, utilizo como razões de decidir o seguinte trecho do voto
proferido pelo Ilustre Conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Presidente desta Turma,
no acórdão no 2201-008.973, de 09 de agosto de 2021, por serem bastante esclarecedoras as suas
ponderações:
No mais, é possível constatar que o cerne da questão se restringe à possibilidade
de aplicação cumulativa da multa de oficio com a penalidade pelo descumprimento de
obrigação acessória. Além disso, deve-se avaliar se a penalidade nova prevista no art.
32-A da Lei 8.212/911, tem a mesma natureza da penalidade exigida nos autos, com
vistas à sua aplicação retroativa por se apresentar mais benéfica ao contribuinte.
De início cumpre trazer à balha quadro comparativo da legislação que rege a
matéria, com as alterações das Lei n° 9.528/1997, 9.876/99 e 11.941/09:
LEGISLAÇÃO ANTERIOR
LEGISLAÇÃO NOVA
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
(...)
IV - informar mensalmente ao Instituto
Nacional do Seguro Social-INSS, por intermédio de
documento a ser definido em regulamento, dados
relacionados aos fatos geradores de contribuição
previdenciária e outras informações de interesse do
INSS. (...)
§ 4o A não apresentação do documento
previsto no inciso IV, independentemente do
recolhimento da contribuição, sujeitará o infrator à
pena
administrativa
correspondente
a
multa
variável equivalente a um multiplicador sobre o
valor mínimo previsto no art. 92, em função do
número de segurados, conforme quadro abaixo:
§ 5o A apresentação do documento com
dados não correspondentes aos fatos geradores
sujeitará
o
infrator
à
pena
administrativa
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
(...)
IV – declarar à Secretaria da Receita Federal do
Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, na
forma, prazo e condições estabelecidos por esses
órgãos, dados relacionados a fatos geradores,
base de cálculo e valores devidos da contribuição
previdenciária e outras informações de interesse
do INSS ou do Conselho Curador do FGTS;
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de
apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou
que a apresentar com incorreções ou omissões
será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes
multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada
grupo de 10 (dez) informações incorretas ou

1 Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta
Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante das contribuições informadas,
ainda que integralmente pagas, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20%
(vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.

Fl. 278
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

correspondente à multa de cem por cento do valor
devido relativo à contribuição não declarada,
limitada aos valores previstos no parágrafo
anterior.
(Redação dada pela Lei no 9.528, de
10.12.97).

omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-
calendário ou fração, incidentes sobre o
montante das contribuições informadas, ainda
que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo,
limitada a 20% (vinte por cento), observado o
disposto no § 3o deste artigo.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).

Lei 8.212/91:
Art. 35. Sobre as contribuições sociais em
atraso, arrecadadas pelo INSS, incidirá multa de
mora, que não poderá ser relevada, nos seguintes
termos:
(...)
II - para pagamento de créditos incluídos em
notificação fiscal de lançamento:
a) vinte e quatro por cento, em até quinze
dias do recebimento da notificação;;
b) trinta por cento, após o décimo quinto dia
do recebimento da notificação;;
c) quarenta por cento, após apresentação de
recurso desde que antecedido de defesa, sendo
ambos tempestivos, até quinze dias da ciência da
decisão do Conselho de Recursos da Previdência
Social – CRPS;
d) cinqüenta por cento, após o décimo
quinto dia da ciência da decisão do Conselho de
Recursos da Previdência Social - CRPS, enquanto
não inscrito em Dívida Ativa;;
III - para pagamento do crédito inscrito em
Dívida Ativa:
a) sessenta por cento, quando não tenha sido
objeto de parcelamento;;
b) setenta por cento, se houve parcelamento;
c) oitenta por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda não
tenha sido citado, se o crédito não foi objeto de
parcelamento;
d) cem por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda não
tenha sido citado, se o crédito foi objeto de
parcelamento.
(Redação dada pela Lei no 9.876, de
1999).
Lei 8.212/91:
Art. 35. Os débitos com a União
decorrentes das contribuições sociais previstas
nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11
desta Lei, das contribuições instituídas a título de
substituição e das contribuições devidas a
terceiros, assim entendidas outras entidades e
fundos, não pagos nos prazos previstos em
legislação, serão acrescidos de multa de mora e
juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996. (...)
Art. 35-A. Nos casos de lançamento de
ofício relativos às contribuições referidas no art.
35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da
Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Lei 9.430:
Art. 44. Nos casos de lançamento de
ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento)
sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de
declaração inexata; (...)

Art. 61. Os débitos para com a União,
decorrentes
de
tributos
e
contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal,
cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1o de
janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos
na legislação específica, serão acrescidos de
multa de mora, calculada à taxa de trinta e três
centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será
calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao
do vencimento do prazo previsto para o
pagamento do tributo ou da contribuição até o
dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado
fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este
artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a
que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro
dia do mês subsequente ao vencimento do prazo
até o mês anterior ao do pagamento e de um por
cento no mês de pagamento.

Diante da inovação legislativa objeto da Lei 11.941/09, em particular em razão
do que dispõe o inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), que trata da
retroatividade da multa mais benéfica, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e a
Fl. 279
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

Receita Federal do Brasil manifestaram seu entendimento sobre a adequada aplicação
das normas acima colacionadas, pontuando:
Portaria Conjunta PFGN;RFB no 14/2009
(...)
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação da
Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
Tais conclusões foram amplamente acolhidas no âmbito deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, o qual, ainda, sedimentou seu entendimento no
sentido de que, embora a antiga redação dos artigos 32 e 35, da Lei no 8.212, de 1991,
não contivesse a expressão “lançamento de ofício”, o fato de as penalidades serem
exigidas por meio de Auto de Infração e NFLD não deixaria dúvidas acerca da
natureza material de multas de ofício de tais exações.
No caso de lançamento de ofício de contribuições previdenciárias, para os fatos
geradores contidos em sua vigência, entendo correta a imposição das duas penalidades
previstas na legislação anterior, já que tutelam interesses jurídicos distintos, uma
obrigação principal, de caráter meramente arrecadatório, e outro instrumental,
acessório. Naturalmente, em razão de alinhamento pessoal à tese majoritária desta
Corte acerca da natureza material de multas de ofício de tais exações, entendo, ainda,
como correto o entendimento de que, para fins de aplicação da retroatividade benigna,
deve-se comparar o somatório das multas anteriores com a nova multa de ofício
inserida no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Por outro lado, a exigência de ofício de contribuições devidas a Terceiros, em
razão de sua natureza, para os fatos geradores contidos em sua vigência, ocorre apenas
Fl. 280
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Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.000785/2010-98

com a imputação da penalidade prevista na antiga redação do art. 35 da mesma Lei.
Naturalmente, nestes casos, para fins de aplicação retroativa da norma eventualmente
mais benéfica, caberia a comparação entre tal penalidades prevista anteriormente
anteriores com a nova multa de ofício inserida no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Por fim, caso a exigência decorresse de aplicação de penalidade isolada por
descumprimento de obrigação acessória (GFIP com dados não correspondentes), sem
aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação principal, a retroatividade
benigna seria aferida a partir da comparação do valor apurado com base na legislação
anterior e o que seria devido pela aplicação da nova norma contida no art. 32-A.
No caso específico de lançamentos associados por descumprimento de
obrigação principal e acessória a manifestação reiterada dos membros deste Conselho
resultou na edição da Súmula Carf no 119, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 119
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Contudo, tal enunciado de súmula foi cancelado, por unanimidade, em
particular a partir de encaminhamento neste sentido da Conselheira Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, em reunião da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais
levada a termo no dia 06 de agosto de 2021, quando amparou a medida em
manifestação da Procuradoria da Fazenda Nacional sobre a tema, que o incluiu em
Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer (Art.2o, V, VII e §§ 3o a 8o, da Portaria
PGFN No 502/2016), o que se deu nos seguintes termos:
A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do
art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos lançamentos de
ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei no 8.212, de
1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei no 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Precedentes: AgInt no REsp 1341738/SC; REsp 1585929/SP, AgInt no AREsp
941.577/SP, AgInt no REsp 1234071/PR, AgRg no REsp 1319947/SC, EDcl no AgRg
no REsp 1275297/SC, REsp 1696975/SP, REsp 1648280/SP, AgRg no REsp
576.696/PR, AgRg no REsp 1216186/RS.
Referência: Nota
SEI
no
27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME , Parecer SEI
No
11315/2020/ME
O referenciado Parecer SEI no 11315/2020 trouxe, dentre outras, as seguintes
considerações:
(...)
Fl. 281
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Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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12.
Entretanto, o STJ, guardião da legislação infraconstitucional, em ambas as suas
turmas de Direito Público, assentou a retroatividade benigna do art. 35 da Lei no 8.212,
de 1991, com a redação da Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de
multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de lançamento de ofício.
13.
Na linha de raciocínio sustentada pela Corte Superior de Justiça, anteriormente à
inclusão do art. 35-A pela Lei no 11.941, de 2009, não havia previsão de multa de ofício
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991 (apenas de multa de mora), nem na redação primeva,
nem na decorrente da Lei no 11.941, de 2009 (fruto da conversão da Medida Provisória
no 449, de 2008).
Vale ressaltar que, nos termos da legislação que rege a matéria, a manifestação
da PFGN acima citada não vincula a análise levada a termo por este Relator. Contudo,
a despeito do entendimento pessoal deste Relator sobre o tema, estamos diante de um
julgamento em segunda instância administrativa de litígio fiscal instaurado entre o
contribuinte fiscalizado e a Fazenda Nacional, a qual já não mais demonstra interesse
em discutir a forma de aplicação da retroatividade benigna contida na extinta Súmula
119.
Assim, ainda que não vinculante, a observação de tal manifestação impõe-se
como medida de bom senso, já que não parece razoável a manutenção do
entendimento então vigente acerca da comparação das exações fiscais sem que haja,
por parte do sujeito ativo da relação tributária, a intenção de continuar impulsionando
a lide até que se veja integralmente extinto, por pagamento, eventual crédito tributário
mantido. Ademais, neste caso, a manutenção da exigência evidenciaria mácula ao
Princípio da Isonomia, já que restaria diferenciado o tratamento da mesma matéria
entre o contribuinte que, como o recorrente, já teria sido autuado, e aqueles que estão
sendo autuados nos procedimentos fiscais instaurados após a citada manifestação da
PGFN.
Diante deste cenário, necessário que seja avaliado o alcance da tal manifestação
para fins de sua aplicação aos casos submetidos ao crivo desta Turma de julgamento.
Neste sentido, considerando que a própria representação da Fazenda Nacional já
se manifestou pela dispensa de apresentação de contestação, oferecimento de
contrarrazões e interposição de recursos, bem como recomenda a desistência dos já
interpostos, para os períodos de apuração anteriores à alteração legislativa que aqui se
discute (Lei no 11.941, de 2009), deve-se aplicar, para os casos ainda não
definitivamente julgados, os termos já delineados pela jurisprudência pacífica do STJ
e, assim, apurar a retroatividade benigna a partir da comparação do quantum devido à
época da ocorrência dos fatos geradores com o regramento contido no atual artigo 35
da lei .8.212/91, que fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, mesmo
em se tratando de lançamentos de ofício. Devendo-se aplicar a penalidade que alude
art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, que prevê a multa de, pelo menos, 75%, apenas aos
fatos geradores posteriores ao início de sua vigência.
Por outro lado, deve-se destacar, ainda, que na vigência da legislação anterior,
havia previsão de duas penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo
precedente, e outra decorrente de descumprimento de obrigação acessória, esta
prevista no art. 32, inciso IV, §§ 4o e 5o, em razão da não apresentação de GFIP ou
apresentação com dados não correspondentes aos fatos geradores, imposições que, a
depender o caso concreto, poderiam alcançar a alíquota de 100%, sendo certo que tal
penalidade não foi objeto do citado Parecer SEI 11315/2020.
Fl. 282
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Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Como se viu, na nova legislação, que tem origem na MP 449/08, o art. 35 da lei
8.212/91 continuou a tratar de multa de mora pelo recolhimento em atraso, passando a
exigir para as contribuições previdenciárias a mesma penalidade moratória prevista
para os tributos fazendários (art. 61 da Lei 9.430/96). Por outro lado, a mesma MP
449 inseriu o art. 35-A na Lei 8.212/91, e, assim, da mesma forma, passou a prever, tal
qual já ocorria para tributos fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de
lançamento de ofício, em percentual básico de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96).
Como a tese encampada pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na
redação anterior do art. 35 da Lei 8.212/91, resta superado o entendimento deste
Conselho Administrativo sobre a natureza de multa de ofício de tal exigência
Por outro lado, não sendo aplicável aos períodos anteriores à vigência da lei
11.941/09 o preceito contido no art. 35-A, a multa pelo descumprimento da obrigação
acessória relativo à apresentação da GFIP com dados não correspondentes (declaração
inexata), já não pode ser considerada incluída na nova penalidade de ofício, do que
emerge a necessidade de seu tratamento de forma autônoma.
Assim, considerando a mesma regra que impõe a aplicação a fatos pretéritos da
lei que comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
prática da infração, conforme art. alínea “c”, inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66
(CTN), e de rigor que haja comparação entre a multa pelo descumprimento de
obrigação acessória amparada nos §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91,
com a nova penalidade por apresentação de declaração inexata, a saber, o art. 32-A da
mesma Lei.
Assim, temos as seguintes situações:
- os valores lançados, de ofício, a título de multa de mora, sob amparo da antiga
redação do art. 35 da lei 8.212/91, incidentes sobre contribuições previdenciárias
declaradas ou não em GFIP e, ainda, aquela incidente sobre valores devidos a outras
entidades e fundos (terceiros), para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão
ser comparados com o que seria devido pela nova redação dada ao mesmo art. 35 pela
Lei 11.941/09;
- os valores lançados, de forma isolada ou não, a título da multa por
descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32
da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser
comparados com o que seria devido pelo que dispõe o art. o art. 32-A da mesma Lei;
Portanto, no caso em apreço, impõe-se afastar a aplicação do art. 35-A da Lei
no 8.212/91, devendo ser aplicada a retroatividade benigna a partir da comparação, de
forma segregada, entre as multas de mora previstas na antiga e na nova redação do
art. 35 da lei 8.212/91. Já em relação à multa por descumprimento de obrigação
acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de
aplicação da norma mais benéfica, esta deverá ser comparada com o que seria devida a
partir do art. art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
Deste modo, entendo que deve prevalecer o pleito do contribuinte, de que a multa
de mora objeto deste processo deve ser comparada com a penalidade prevista na nova redação do
art. 35 da Lei no 8.212/91 para verificar qual delas é a mais benéfica ao contribuinte, a fim de
aplicar a retroatividade benigna do art. 106, II, “c”, do CTN:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
Fl. 283
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Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-009.407 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Portanto, entendo que assiste parcial razão ao RECORRENTE neste pleito (não é
hipótese de cancelamento integral da multa), já que a multa de ofício de 75% do art. 35-A não
pode ser aplicada aos fatos geradores anteriores à MP 449/2008.
Consequentemente, em relação à multa de mora aplicada neste processo de
obrigação principal, sob amparo da antiga redação do art. 35 da lei 8.212/91, ela deverá ser
comparada com o que seria devido pela nova redação dada ao mesmo art. 35 trazida pela Lei
11.941/09, para fins de aplicação da norma mais benéfica ao contribuinte.
Por outro lado, em relação às competências de 12/2008 e seguintes (período
posterior à MP no 449/2008), deve ser mantida a multa de 75% aplicada, pois já estava vigente o
art. 35-A da Lei no 8.212/91.

CONCLUSÃO
Em razão do exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso
voluntário, nos termos das razões acima expostas, para determinar a aplicação da retroatividade
benigna mediante a comparação, para cada competência, entre as multas de mora previstas na
antiga e na nova redação do art. 35 da lei 8.212/91.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 284
DF CARF MF
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