Tribunal: CARF
Processo: 13002.000160/2011-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-22
Data de publicação: 2022-02-28

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13002.000160/2011-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.253 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de novembro de 2021
Recorrente
AGCO DO BRASIL COMERCIO E INDUSTRIA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
INTIMAÇÃO CONJUNTA DA DECISÃO DO DESPACHO DECISÓRIO
QUE GLOSOU CRÉDITOS E QUE LAVROU AUTO DE INFRAÇÃO.
A intimação conjunta de Auto de Infração e de Despacho Decisório é válida.
TRANSPORTE
INTERNACIONAL
DE
CARGAS.
ISENÇÃO/NÃO
INCIDÊNCIA / IMUNIDADE.
No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito da
COFINS os valores despendidos no pagamento de transporte internacional de
mercadorias exportadas, ainda que a beneficiária do pagamento seja pessoa
jurídica domiciliada no Brasil, conforme expresso em Solução de Divergência
Cosit no 13/2017.
EXIGÊNCIA DO VALOR DO FRETE ENTRE EMPRESAS DO MESMO
GRUPO COMO INTEGRANTE DA MERCADORIA.
O fato do contribuinte cobrar do adquirente de sua mercadoria o custo do frete
entre o estabelecimento produtor e o estabelecimento que efetuou a venda
permite que este custo seja tratado como custo da mercadoria, com redução da
base de cálculo.
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO DO
CRÉDITO. TRIBUTAÇÃO E DEDUÇÃO.
Constatada infração que geraria débito das contribuições (mercado interno) ao
mesmo tempo que constatada a glosa de créditos do mercado externo, que
deveriam ser classificados no mercado interno, necessária a reclassificação do
crédito para o mercado interno e sua consequente dedução do débito apurado
para o mesmo período, até o limite do crédito reclassificado.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos
termos deste voto. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3302-012.252, de 22 de novembro de 2021, prolatado no
julgamento do processo 13002.000159/2011-17, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13002.000160/2011-41
Fl. 459
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Vinicius Guimaraes,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Larissa Nunes Girard, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Sinteticamente, trata-se de processo decorrente de Auto de Infração no qual foram
apontadas irregularidades nos débitos e glosas de créditos vinculados ao mercado externo (ME)
da COFINS (regime da não cumulatividade) relacionados a pedido de ressarcimento transmitidos
pelo requerente vinculados à receitas de exportação.
Em despacho decisório) emitido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Novo Hamburgo/RS, com base no Auto de Infração citado acima, indeferiu-se parcialmente os
créditos peticionados.
Foi suscitado equívoco na tributação dos serviços de frete por conta do
destinatário.
Foram apontados erros em relação a créditos sobre devoluções de vendas
calculadas a alíquotas incorretas.
Também foram apontados erros no cálculo de créditos sobre frete internacional,
exposto em tabela específica.
O requerente foi cientificado do Auto de Infração e do despacho decisório e
apresentou o que a DRJ denominou por “manifestação de inconformidade – impugnação” com
os argumentos adiante sintetizados:
Inicialmente, alega a nulidade do procedimento sob o argumento de que, tratando-
se do indeferimento de Pedido de Ressarcimento, a Fiscalização deveria ter seguido o
procedimento previsto no §7° do art. 74 da Lei 9.430/96, regulamentado pelo art. 37 da IN RFB
900/084 e a Fiscalização deveria ter cientificado a Recorrente do indeferimento parcial do
Pedido de Ressarcimento e da consequente não-homologação das compensações por meio de um
despacho decisório, e não por meio de um Auto de Infração. Alegou que o vício prejudica o
exercício da Ampla Defesa, por não ter restado claro à Recorrente se ela devia defender-se por
meio de uma Impugnação ou Manifestação de Inconformidade.
No mérito a Recorrente defende que possui direito a créditos referentes às
despesas com devoluções de vendas, e que estas despesas não deveriam compor o cálculo do
Fl. 460
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

rateio proporcional, eis que se refeririam exclusivamente ao mercado interno. A Recorrente
requer ao menos que, ao invés de simplesmente glosados, os créditos em questão sejam
transferidos para a linha própria no DACON, referente à apuração de créditos vinculados ao
mercado interno (MI).
A Recorrente também insurge-se contra as glosas sobre serviços de frete
internacional. Admite que os serviços de frete adquiridos pela Recorrente, embora isentos, não
são revendidos, e tampouco utilizados como insumo, mas sim dispêndios relacionados à venda
dos seus produto.
Como resultado da análise do processo pela DRJ foi lavrada a seguinte ementa
abaixo transcrita.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. TRANSPORTE INTERNACIONAL DE
CARGAS. ISENÇÃO / NÃO INCIDÊNCIA / IMUNIDADE.
No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito da COFINS os
valores despendidos no pagamento de transporte internacional de mercadorias
exportadas, ainda que a beneficiária do pagamento seja pessoa jurídica domiciliada no
Brasil, conforme expresso em Solução de Divergência Cosit no 13/2017.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE INSUMOS. COMBUSTÍVEIS
EMPILHADEIRAS.
Os combustíveis e lubrificantes utilizados nas máquinas e equipamentos de produção e
nos veículos de transporte interno da produção são considerados insumos, gerando
créditos da não cumulatividade da COFINS, conforme expresso em Solução de
Divergência Cosit no 11/2017.
NÃO CUMULATIVIDADE. TRIBUTAÇÃO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE
FRETE POR CONTA DO DESTINATÁRIO.
A emissão de nota fiscal de prestação de serviço de frete, cuja nota fiscal de venda do
produto expressa que o frete na operação de venda é por conta do destinatário, trata-se
de receita tributável de serviço de frete, que segue às alíquotas básicas de tributação das
contribuições, sem redução da base de cálculo, que é aplicável apenas para a venda do
produto.
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO DO CRÉDITO.
TRIBUTAÇÃO E DEDUÇÃO.
Constatada infração que geraria débito das contribuições (mercado interno) ao mesmo
tempo que constatada a glosa de créditos do mercado externo, que deveriam ser
classificados no mercado interno, necessária a reclassificação do crédito para o mercado
interno e sua consequente dedução do débito apurado para o mesmo período, até o
limite do crédito reclassificado.
Irresignada com a decisão prolatada pela DRJ a ora Recorrente interpôs Recurso
Voluntário por meio do qual reitera os argumentos já trazidos e submete a questão ao CARF.
No Recurso Voluntário são abordados, sinteticamente, os seguintes tópicos,
abaixo relacionados:
 Demonstração da dificuldade logística para o protocolo, que ensejou o
procedimento por correios.
Fl. 461
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

 Preliminar de nulidade em razão do fato da fiscalização haver lavrado um
auto de infração e não um despacho decisório.
 Equívoco na tributação dos serviços de frete.
 Direito a créditos por devolução de mercadorias.
 Direito a créditos referentes ao frete internacional.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
1.
Admissibilidade. Envio do Recurso por meio não eletrônico.
Em seu Recurso Voluntário a Recorrente alega, sinteticamente, que enfrentou
problemas operacionais para a apresentação da peça processual de modo eletrônico.
Tais problemas teriam sido derivados de alterações societárias ocorridas na empresa.
Sinteticamente, o CNPJ da Recorrente foi extinto e o CPF da sucessora empresa não
estava vinculada aos processos, o que teria impossibilitado a interposição de peças
processuais, fato provado por impressões de tela. Diante desta dificuldade a Recorrente
habilmente contornou a situação apresentando o seu Recurso por via postal.
Não havendo qualquer impedimento a este expediente, que concretiza o direito de
petição é de se admitir o Recurso Voluntário apresentado é tempestivo e, sendo a
matéria de competência deste Colegiado, razão pela qual deve ser conhecido.
2.
Preliminar de nulidade. Argumento segundo o qual o ato administrativo
decorrente da pretensão inicial da Recorrente deveria ser um Despacho Decisório e
não um Auto de Infração.
Antes de adentrar na discussão da preliminar propriamente dita é imprescindível apontar
que a lógica processual pressupõe que no Recurso sejam atacados os argumentos da
decisão a quo, e não o ato que foi objeto desta decisão. Em outras palavras, no caso do
Recurso Voluntário apresentado ao CARF ataca-se o Acórdão proferido pela DRJ e não
o Auto de Infração ou Despacho decisório.
Em sua Manifestação de Inconformidade – Impugnação ao Auto de Infração a
Contribuinte alegou que tratando-se de um pedido de ressarcimento, a Receita Federal
do Brasil deveria ter cientificado do indeferimento parcial do pedido e da não
homologação das compensações por meio de um Despacho Decisório e não por um
Auto de Infração.
Alegou que este fato não encontra amparo legal e prejudicou o seu direito à ampla
defesa, por não deixar claro se era o caso da apresentação de uma Manifestação de
Inconformidade ou de uma Impugnação a Auto de Infração, sendo este o prejuízo.
Fl. 462
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

A DRJ analisou este argumento e, no Acórdão sob exame, manifestou sua inteligência
acerca dele, afirmando que foi expedido um despacho decisório e lavrado um Auto de
Infração por meio da qual instrumentalizou as glosas, tudo na mesma data. Apontou que
a Recorrente tomou ciência de ambos na mesma oportunidade. O Acórdão em foco
também evidencia que a Recorrente não se desincumbiu do ônus de demonstrar o
prejuízo por ela sofrido. Finalmente, a DRJ demonstrou que a Contribuinte foi capaz de
combater cada um dos argumentos e que não houve preterição do exercício do direito de
defesa.
No Recurso Voluntário a Recorrente aponta que o prejuízo processual por ele sofrido
foi a confusão entre os saldos credores glosados e débitos lançados, dificultando a
compreensão do leitor até no Acórdão Recorrido. Alega que nem foi capaz de impugnar
o Auto de Infração.
Apreciando o ato administrativo por meio do qual a fiscalização glosou os créditos e
lançou débitos ao contribuinte é possível aferir que não houve violação a qualquer
norma legal, eis tratando-se de decisão desfavorável acerca do pedido de ressarcimento
e/ou compensação em que se apuram valores a recolher por parte do contribuinte, o
procedimento correto realmente é (i) a lavratura de um despacho decisório
acompanhado de (ii) um Auto de Infração (com o objetivo de instrumentalizar as
glosas), não havendo qualquer vício nesta conduta.
Em relação ao prejuízo, registre-se, alegado concretamente somente quando do Recurso
Voluntário (na Manifestação de Inconformidade foi tão somente suscitado), com a
apresentação da peça denominada “Manifestação de Inconformidade” a Recorrente
abordou todos os pontos necessários ao deslinde da controvérsia, inclusive obtendo
pronunciamento parcialmente favorável, o que demonstra que o vício alegado não teve
o condão de prejudicar-lhe a defesa, e que os pontos que foram julgados
desfavoravelmente decorreram de divergência de exegese, e não de mácula
argumentativa ou probatória.
Por estes motivos, voto no sentido de afastar a preliminar de nulidade suscitada.
3.
Mérito
3.1.
Argumento da aplicabilidade do tratamento fiscal previsto no artigo 1o da
Lei 10.485/2002 as receitas que se caracterizam como meros complementos de
preço
O artigo 1 da Lei 10.485/2002 estabelece que as pessoas jurídicas fabricantes e as
importadoras de máquinas, implementos e veículos classificados em determinados
códigos da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados
relativamente à receita bruta decorrente de venda desses produtos, ficam sujeitas ao
pagamento da contribuição para PIS e à COFINS a alíquotas diferenciadas.
A Recorrente alega que importa e/ou produz equipamentos agrícolas (tratores e
colheitadeiras) por meio do seu estabelecimento no Rio Grande do Sul, e os transfere
para o estabelecimento em São Paulo, que realiza a venda. Sustenta que a “transferência
dos produtos acabados” entre os estabelecimentos deve ser subsumido ao conceito de
“custo do processo produtivo” que por sua vez pode ser repassado aos clientes finais.
Desta narrativa decorreria a análise de se os fretes intercompany podem ser tratados
como insumos do processo produtivo, por terem sido realizados após o processo de
produção dos bens.
Todavia há ainda outros fatos que devem ser observados.
Fl. 463
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

Como já mencionado o estabelecimento de SP da Recorrente vende máquinas agrícolas
enviadas do estabelecimento do RS, do que decorre a necessidade de dois transportes.
Entre o RS e SP e, posteriormente, entre o estabelecimento de SP e o local onde o
consumidor empregará o trator ou colheitadeira.
Como é possível concluir pela leitura do processo, na própria Nota Fiscal da venda da
máquina há menção expressa de que o frete é por conta do comprador “contratação do
frete por conta do destinatário”, inclusive com campo “valor total do frete” em branco.
Na nota fiscal há os dados do transportador mas não há demonstração que a Recorrente
tenha arcado com o custo do transporte, muito pelo contrário.
Estas informações, prestadas pelo próprio contribuinte quando da venda do
equipamento pelo estabelecimento do RS, motivaram o entendimento de que o preço do
frete não estava incluído no preço do produto vendido.
Posteriormente o estabelecimento de SP emitiu uma segunda nota fiscal para a cobrança
do frete que foi realizado pela transportadora. A DRJ apontou que o estabelecimento do
RS vendeu apenas o produto (primeira nota fiscal) e o frete seria contratado pelo
destinatário (no caso o cliente que comprou o produto). Este cliente contratou o
estabelecimento de SP para realização do frete, e este estabelecimento por sua vez sub-
contratou a pessoa jurídica Transportes Panazzolo Ltda. para realização do frete.
A Recorrente alegou que em decorrência do seu “sistema” a despesa de frete deixou de
ser incluída no preço do produto vendido, justificando a segunda nota fiscal, mas que no
“novo sistema” a despesa de frete voltou a ser computado no preço de venda, retirando a
necessidade da segunda nota fiscal.
O problema concreto é que a “segunda nota fiscal” não é um complemento da “primeira
nota”, mas uma nota fiscal de frete.
A DRJ entendeu que se a Recorrente quisesse que o frete fizesse parte do valor do
produto, deveria ter emitido as Notas Fiscais de venda com a informação de que o frete
seria por conta do emitente e não do destinatário. Desta forma ela informaria seu valor
na mesma nota e em conjunto com o produto (independentemente dele sub-contratar a
prestação desse serviço de terceiros, de constar ou não no seu Estatuto/Contrato Social
etc), e o cliente não teria que contratar nenhum transportador para efetuar esse serviço.
Nos autos resta claro que o frete entre RS e SP não fazia mais parte do preço do produto
e que o frete era outra operação. O que os documentos demonstram é que o comprador
adquiriu os bens em SP, mas sabendo que se encontravam no RS e que o frete seria por
sua conta.
A Recorrente, acerca deste fato, defende-se alegando que apesar de descrever algo como
“venda de frete”, nunca prestou nem poderia prestar tais serviços, e os valores objeto da
glosa não passam de “repasse de custos” aos adquirentes. Quando vendia maquinas
agrícolas pela filial de SP, cobrava dos clientes REPASSE DO CUSTO DO FRETE
entre a filial do RS e a filial de SP como parte do preço de venda das máquinas, um dos
custos do processo produtivo, custo este repassado aos seus clientes finais.
O argumento da nulidade do Auto de Infração foi decidido em sede de preliminar.
Neste momento é relevante destacar que em razão da sistemática utilizada pela empresa,
vendendo o produto com o frete por conta do comprador e posteriormente emitindo
outra nota, não se trata da discussão de frete “intercompany”, que ocorreria na hipótese
do custo do frete ser arcado pela própria empresa.

Fl. 464
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

Trata-se de frete pago pelo comprador de forma destacada, razão pela qual admito que
ele não pode integrar o preço do produto, razão pela qual voto por negar provimento a
este capítulo recursal.
3.2.
Créditos relativos a devolução de mercadorias no mercado interno.
O contribuinte pleiteia créditos de devolução de vendas no mercado interno (MI) em
relação às receitas do mercado externo (ME) para subtrair os valores do rateio
proporcional, fato este observado pela Unidade de origem que pontuou que a devolução
de vendas ocorridas no mercado interno não está sujeita ao rateio em referência, já que
está relacionada exclusivamente ao mercado interno, entendimento expressamente
aceito pela Contribuinte, que admitiu ser fruto de erro.
Em outras palavras, tratam-se de créditos vinculados ao mercado interno (MI/MIT), não
passíveis de ressarcimento, vinculados a devoluções de vendas tributadas no mercado
interno (MI) que o contribuinte efetuou rateio indevido de créditos para o mercado
externo (ME). A própria Recorrente reconheceu que sua pretensão decorreu de um erro
e que não encontra respaldo legal, eis que tratam de rateio de crédito de devoluções
sobre mercadorias tributados no MI, portanto não poderiam gerar créditos
ressarcíveis para o ME.
Todavia, a Recorrente, ainda na Manifestação de Inconformidade alegou que a
autoridade fiscal deveria ter realizado, de ofício, a transferência dos créditos para o
Mercado Interno.
Acerca deste argumento a DRJ admite que o procedimento realizado pela fiscalização
foi o mais acertado, eis que oportunizou o contraditório, no caso da Recorrente não
concordar com o mérito da glosa.
Efetivamente a Decisão atacada não merece reparos quando aponta que o erro na
alocação dos créditos (ME ao invés de MI) foi cometido pelo próprio contribuinte que
os pediu em ressarcimento ao invés de utilizar em dedução, que deveria ter retificado
seus Dacon após a lavratura do Auto de Infração, para o aproveitamento dos saldos dos
créditos e utilização antes do prazo decadencial, razão pela qual voto por negar
provimento a este capítulo recursal.
3.3.
Créditos referentes a frete internacional para vendas de mercadorias.
A Recorrente insurge-se contra a glosa de créditos relacionados ao frete internacional
para venda de mercadorias, frete este contratado com pessoa jurídica nacional.
A glosa foi realizada com fundamento no art. 3o, §2o, inciso II e §3o das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, segundo o qual “Não dará direito a crédito o valor da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no
caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos
ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.”
O entendimento foi realizado tendo-se como fundamento o fato de que a MP 2.158 teria
isentado do PIS e da COFINS os fretes internacionais de carga realizados por pessoas
jurídicas domiciliadas no País.
“Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas: (...)
V- do transporte internacional de cargas ou passageiros; (...)
Fl. 465
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.253 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13002.000160/2011-41

§1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos
incisos I a IX do caput”
A Recorrente insurgiu-se sob o argumento de que tais serviços de frete não são
empregados como insumos. uma vez que não se referem a custos de produção dos
bens fabricados pela Recorrente, mas sim custo na operação de venda, ou seja despesas
ou dispêndios relacionados à venda.
Contudo, como pontua a Solução de Consulta COSIT n. 13 / 2017, entende-se que não
subsiste direito ao creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
sobre o frete internacional, ainda que pago a pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
[...] eis que como o bem ou serviço não foi sujeito à incidência da contribuição na
operação anterior não há direito ao crédito para quem o adquirir, pelo motivo de que não
há crédito a ser aproveitado, razão suficiente a que seja negado provimento a este
capítulo recursal.
4.
Conclusões.
Por todo o exposto voto por afastar as preliminares e no mérito, negar provimento ao
Recurso Voluntário.
CONCLUSÃO
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar
arguida e, no mérito, negar provimento ao recurso.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Redator

Fl. 466
DF CARF MF
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