Tribunal: CARF
Processo: 10611.000203/2011-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Gustavo Garcia Dias dos Santos
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-23
Data de publicação: 2021-10-15

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 29/09/2008, 01/10/2008, 07/10/2008, 08/10/2008, 04/11/2008, 10/11/2008, 14/11/2008, 20/11/2008, 26/11/2008, 05/01/2009, 19/01/2009, 22/01/2009, 11/02/2009, 09/04/2009, 29/04/2009, 11/05/2009, 29/05/2009, 19/06/2009, 03/07/2009, 10/08/2009, 17/08/2009, 31/08/2009, 11/09/2009, 15/09/2009, 17/09/2009, 21/09/2009, 25/09/2009, 05/10/2009, 13/10/2009, 21/10/2009, 26/10/2009, 27/10/2009, 30/10/2009, 10/11/2009, 18/11/2009, 27/11/2009, 09/12/2009, 12/01/2010, 21/01/2010, 27/01/2010, 17/02/2010, 23/02/2010, 25/02/2010, 04/03/2010, 10/03/2010, 24/03/2010, 26/03/2010, 04/05/2010, 16/06/2010, 20/07/2010, 06/08/2010
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. TRIBUTO JÁ RECOLHIDO E NÃO DECLARADO. DESNECESSIDADE.
No momento em que se concretiza o fato previsto no descritor da regra de incidência, surge a relação jurídica obrigacional tributária, bem como o crédito correspondente, cuja pretensão só é possível a partir do lançamento.
Não cabe lançamento de ofício para exigência de tributo já pago, ainda que não esteja informando em declaração que constitua confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência do referido crédito.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PENALIDADE TRIBUTÁRIA.
A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração, desde que apresentada anteriormente ao início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. HOMOLOGAÇÃO DE LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA. REVISÃO ADUANEIRA. POSSIBILIDADE.
O desembaraço aduaneiro não representa lançamento efetuado pela fiscalização nem homologação, por esta, de lançamento "efetuado pelo importador". Tal homologação ocorre apenas com a "revisão aduaneira" (homologação expressa), ou com o decurso de prazo para sua realização (homologação tácita). A homologação expressa, por meio da "revisão aduaneira" de que trata o art. 54 do Decreto­lei no 37/1966, com a redação dada pelo Decreto­lei no 2.472/1988, não representa nova análise, mas continuidade da análise empreendida, ainda no curso do despacho de importação, que não se encerra com o desembaraço.

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Data do fato gerador: 29/09/2008, 01/10/2008, 07/10/2008, 08/10/2008, 04/11/2008, 10/11/2008, 14/11/2008, 20/11/2008, 26/11/2008, 05/01/2009, 19/01/2009, 22/01/2009, 11/02/2009, 09/04/2009, 29/04/2009, 11/05/2009, 29/05/2009, 19/06/2009, 03/07/2009, 10/08/2009, 17/08/2009, 31/08/2009, 11/09/2009, 15/09/2009, 17/09/2009, 21/09/2009, 25/09/2009, 05/10/2009, 13/10/2009, 21/10/2009, 26/10/2009, 27/10/2009, 30/10/2009, 10/11/2009, 18/11/2009, 27/11/2009, 09/12/2009, 12/01/2010, 21/01/2010, 27/01/2010, 17/02/2010, 23/02/2010, 25/02/2010, 04/03/2010, 10/03/2010, 24/03/2010, 26/03/2010, 04/05/2010, 16/06/2010, 20/07/2010, 06/08/2010
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. REGIME ADUANEIRO. PENALIDADE ADMINISTRATIVA.
A denúncia espontânea prevista no art. 102, cabeça, do DL no 37/1966, exclui a aplicação de penalidades de natureza tributária ou administrativa, com exceção das penalidades aplicáveis na hipótese de mercadoria sujeita a pena de perdimento.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10611.000203/2011-22
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-009.790 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de setembro de 2021
Recorrente
GENERAL ELECTRIC DO BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 29/09/2008, 01/10/2008, 07/10/2008, 08/10/2008,
04/11/2008, 10/11/2008, 14/11/2008, 20/11/2008, 26/11/2008, 05/01/2009,
19/01/2009, 22/01/2009, 11/02/2009, 09/04/2009, 29/04/2009, 11/05/2009,
29/05/2009, 19/06/2009, 03/07/2009, 10/08/2009, 17/08/2009, 31/08/2009,
11/09/2009, 15/09/2009, 17/09/2009, 21/09/2009, 25/09/2009, 05/10/2009,
13/10/2009, 21/10/2009, 26/10/2009, 27/10/2009, 30/10/2009, 10/11/2009,
18/11/2009, 27/11/2009, 09/12/2009, 12/01/2010, 21/01/2010, 27/01/2010,
17/02/2010, 23/02/2010, 25/02/2010, 04/03/2010, 10/03/2010, 24/03/2010,
26/03/2010, 04/05/2010, 16/06/2010, 20/07/2010, 06/08/2010
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. TRIBUTO JÁ RECOLHIDO E NÃO
DECLARADO. DESNECESSIDADE.
No momento em que se concretiza o fato previsto no descritor da regra de
incidência, surge a relação jurídica obrigacional tributária, bem como o crédito
correspondente, cuja pretensão só é possível a partir do lançamento.
Não cabe lançamento de ofício para exigência de tributo já pago, ainda que não
esteja informando em declaração que constitua confissão de dívida e
instrumento hábil e suficiente para a exigência do referido crédito.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PENALIDADE TRIBUTÁRIA.
A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,
quando o montante do tributo dependa de apuração, desde que apresentada
anteriormente ao início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados com a infração.
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
HOMOLOGAÇÃO DE LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA. REVISÃO
ADUANEIRA. POSSIBILIDADE.
O desembaraço aduaneiro não representa lançamento efetuado pela fiscalização
nem homologação, por esta, de lançamento "efetuado pelo importador". Tal
homologação ocorre apenas com a "revisão aduaneira" (homologação
expressa), ou com o decurso de prazo para sua realização (homologação tácita).
A homologação expressa, por meio da "revisão aduaneira" de que trata o art. 54
do Decreto-lei no 37/1966, com a redação dada pelo Decreto-lei no 2.472/1988,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10611.000203/2011-22
Fl. 1045
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

não representa nova análise, mas continuidade da análise empreendida, ainda
no curso do despacho de importação, que não se encerra com o desembaraço.
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Data do fato gerador: 29/09/2008, 01/10/2008, 07/10/2008, 08/10/2008,
04/11/2008, 10/11/2008, 14/11/2008, 20/11/2008, 26/11/2008, 05/01/2009,
19/01/2009, 22/01/2009, 11/02/2009, 09/04/2009, 29/04/2009, 11/05/2009,
29/05/2009, 19/06/2009, 03/07/2009, 10/08/2009, 17/08/2009, 31/08/2009,
11/09/2009, 15/09/2009, 17/09/2009, 21/09/2009, 25/09/2009, 05/10/2009,
13/10/2009, 21/10/2009, 26/10/2009, 27/10/2009, 30/10/2009, 10/11/2009,
18/11/2009, 27/11/2009, 09/12/2009, 12/01/2010, 21/01/2010, 27/01/2010,
17/02/2010, 23/02/2010, 25/02/2010, 04/03/2010, 10/03/2010, 24/03/2010,
26/03/2010, 04/05/2010, 16/06/2010, 20/07/2010, 06/08/2010
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. REGIME ADUANEIRO. PENALIDADE
ADMINISTRATIVA.
A denúncia espontânea prevista no art. 102, cabeça, do DL no 37/1966, exclui a
aplicação de penalidades de natureza tributária ou administrativa, com exceção
das penalidades aplicáveis na hipótese de mercadoria sujeita a pena de
perdimento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias – Presidente substituto
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Carolina Machado Freire Martins, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado),
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente o
conselheiro Mauricio Pompeo da Silva, substituído pelo conselheiro Marcos Roberto da Silva.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto parcialmente o relatório da DRJ:
Trata o presente processo de Auto de Infração com exigência de II, IPI, PIS,
COFINS bem como a respectiva multa de II prevista no RA.
Segundo a Fiscalização, o importador submeteu a despacho "Sistemas de
Iluminaçâo de LEDs para canais de letra ou letra caixa", "Sistema de
Iluminação para painéis luminosos de publicidade", "Iluminação a LED para
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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refrigeradores verticais" e "Refletores e LÂMPADAS LED", classificando, tais
mercadorias, na Tarifa Externa Comum no código 8541.40.22, com Imposto de
Importação (II) à aliquota 0% e 2% para Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI).
A Fiscalização entendeu como correto o código 9405.40.90.
Em razão do referido fato, cobrou-se a diferença de imposto, apurada em face
de tal incorreção, somada aos acréscimos legais devidos.
Intimada do Auto de Infração em 17/02/2011 (fl.417), a interessada apresentou
impugnação e documentos em 18/03/2011, juntados às fls. 424 e seguintes,
solicitando o seguinte:
•
A anulação do Auto de Infração pelo menos no que se refere aos
tributos (II, IPI, COFINS e PIS) já recolhidos pela GE BRASIL
relativamente às Lâmpadas de LED importadas no período de 09/2008 e
08/2010, cuja reclassificação fiscal foi espontaneamente realizada pelo
Contribuinte (55 DI's, de um total de 61 DI's pingadas pela Auditora
Fiscal);
•
A improcedência do lançamento (integral ou do saldo
remanescente após a constatação do pagamento) porque o "erro de
direito" na classificação NCM de mercadoria importada, analisada,
parametrizada e já desembaraçada, não autoriza a revisão do lançamento
pela RFB, conforme jurisprudência pacifica do STJ e ditames do CTN;
O cancelamento da Multa de Oficio de 75% cobrada no Auto de Infração
em razão de estarmos diante da hipótese de Denúncia Espontânea
(artigo 138 do CTN c/c artigo 102, § 2°, do Decreto no 37/66), bem como
a não aplicação de uma eventual Multa de Mora de 20% sobre os tributos
recolhidos espontaneamente pelo Contribuinte;
•
O cancelamento da Multa Administrativa de 1% do valor
aduaneiro das mercadorias importadas, também em razão da Denúncia
Espontânea das infrações cometidas com relação a 55 DI's, já que a nova
redação do artigo 102, § 2°, do Decreto no 37/66 também perdoa esta
sanção;
•
Requer, por último, a produção de todos os meios de prova em
direito admitidos.
Devidamente
intimada,
a
interessada
apresentou
sua
impugnação
tempestivamente, ocasião em que, especificamente em relação ao lançamento,
acusou erro na composição das bases de cálculos dos tributos e contribuições,
haja vista que em tais foram recolhidos, conforme documentos acostados aos
autos de fls.796 e ss.
Diante de tal fato, entendeu-se necessário que o processo retorne à unidade de
origem com a solicitação de que esta elaborasse e anexasse a este PAF uma
planilha/quadro com os seguintes campos abaixo indicados para colunas, em
ordem cronológica do registro das declarações de importação:
- N° DI: citar integralmente o respectivo número;
- Adição: número da adição correspondente;
- Bases de Cálculo: considerar os pagamentos eventualmente já efetuados
(documentos de fls.796 e ss);
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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- Tributos, Multas e Contribuições devidos: total devido na operação da
respectiva adição;
- Tributos, Multas e Contribuições recolhidos por ocasião do despacho
aduaneiro;
- Tributos, Multas e Contribuições: diferença a ser recolhido em razão do
ajuste realizado (devido (-) recolhido);
- Juros de mora calculados até 31/01/2011;
Obs.: Na última linha da planilha/quadro, solicitamos indicar o total geral
de cada coluna.
Em resposta ao pedido de diligência, a Fiscalização elaborou demonstrativo do
crédito tributário consolidado após considerar os pagamentos efetuados pela
contribuinte (fls.921 e ss).
A DRJ São Paulo, em sessão realizada em 23/10/2019, decidiu, por unanimidade
de votos, julgar improcedente a impugnação em acórdão ementado da seguinte maneira:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
É exigível a diferença de tributos e/ou contribuições bem como das multas
regulamentares quando da ocorrência de erro na classificação fiscal na
importação.
IMPUTAÇÃO DE PAGAMENTO.
Eventual pagamento antecipado, ou seja, pagamento realizado antes do
lançamento de ofício, como ocorreu no caso em questão, deve ser entendido
como mera liberalidade do contribuinte, nada mais, não tendo ele o condão de
desobrigar a autoridade administrativa de constituir o crédito tributário, nem de
impedir a lavratura do auto de infração, muito menos dar causa à improcedência
ou nulidade deste.
O contribuinte, tendo tomado ciência do acórdão da DRJ em 11/12/2019,
apresentou em 19/12/2019 o recurso voluntário de fls. 988/1042, nos seguintes termos:
 Entre 09/2008 e 08/2010 a empresa, ora Recorrente, realizou importações
de Lâmpadas de LED de quatro tipos diferentes: Lâmpadas de LED para
canais de letra ou letra caixa (Tetra MiniMax, Tetra Max, Tetra Power
White e Tetra Ultra); Lâmpadas de LED para painéis luminosos de
publicidade (LED Tetra Power Grid); Lâmpadas de LED para residência,
substitutas das lâmpadas incandescentes (LED4 e LED7); e Lâmpadas de
LED para refrigeradores verticais, substitutas das lâmpadas fluorescentes
(LED imersion).
 Todas essas mercadorias foram classificadas com o NCM no 8541.40.22
(outros diodos emissores de luz ‘LED’, exceto diodos ‘laser’). Tais
operações foram regularmente submetidas ao despacho aduaneiro,
realizado com base em declarações de importação que continham o código
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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NCM no 8541.40.22, todas as explicações, bem como as descrições das
mercadorias importadas.
 Ao longo do processo de despacho aduaneiro, a autoridade aduaneira
verificou a exatidão de todos os dados declarados pela empresa, inclusive
a classificação NCM apontada, analisou a documentação que instruía as
DI, vistoriou as mercadorias e fez toda a parametrização necessária para o
desembaraço, o que incluiu o cálculo, pelo próprio Sistema Integrado, dos
tributos devidos na operação de importação.
 A empresa, então, efetuou o recolhimento integral do II, do IPI, da
COFINS – Importação, do PIS – Importação e do ICMS na importação das
referidas Lâmpadas de LED tendo como base as alíquotas previstas na
classificação NCM 8541.40.22, contida em cada declaração de
importação.
 Em 26/08/2010, antes da abertura do MPF que originou o presente Auto de
Infração, a ora Recorrente optou por fazer a reclassificação de grande parte
das Lâmpadas de LED importadas no período pretérito (55 de um total de
61 declarações de importação) e realizou o recolhimento espontâneo da
diferença dos tributos (II, IPI, PIS, COFINS e ICMS) sobre essas
operações. Então a diferença dos tributos ora cobrada já foi, em sua maior
parte, recolhida pela empresa.
 Em 2011, 02 anos após o desembaraço dos bens, a RFB alterou o seu
entendimento para concluir que as lâmpadas de LED haviam sido
classificadas com código NCM equivocado, razão pela qual foi lavrado
auto de infração para exigir (em 2011) um total de R$ 1.453.189,32
relativo às diferenças de II, IPI, PIS e COFINS, acrescido de multa de
ofício e de multa administrativa de 1% do valor aduaneiro das mercadorias
importadas, por descrição insuficiente, referentes a 61 declarações de
importação registradas entre 09/2008 a 08/2010.
 A empresa então ofereceu a Impugnação de fls. 424/446 por meio da qual
pleiteou a anulação integral do lançamento. Apreciando a questão, a 17a
Turma da DRJ/SPO converteu o julgamento em diligência para que a
Fiscalização elaborasse planilha cotejando os valores lançados e os valores
já recolhidos antecipadamente.
 A Alfândega da RFB em Belo Horizonte apresentou, às fls. 921/922,
informação fiscal na qual se esclarece que apenas 06 declarações de
importação não foram retificadas pela empresa e que quase a totalidade do
crédito exigido já foi recolhido, pelo que jamais deveria constar na
autuação fiscal ora combatida.
 Contudo, a C. 17a Turma da DRJ/SPO, por meio do acórdão de fls.
927/948, decidiu julgar improcedente a Impugnação apresentada, apesar
de constatar que a Recorrente reclassificou a grande maioria das
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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declarações de importação e recolheu quase todos os tributos cobrados
antes de qualquer procedimento fiscal.
 Inconformada com o equivocado entendimento firmado pela DRJ,
especialmente no que diz respeito à denúncia espontânea (que foi clara e,
inclusive, apontada pela Fiscalização quando realizada a diligência fiscal
às fls. 921/922) a empresa se socorre por meio do presente recurso
voluntário, pleiteando que o CARF reforme o acórdão recorrido pelas
razões a seguir.
 Excetuando-se os valores referentes às 6 declarações de importação não
retificadas, todo o resto da cobrança feita é insubsistente e indevida (pois
feita em duplicidade), haja vista o regular pagamento das exações em
meados de 2010 (antes de qualquer procedimento fiscal) de todo o
restante, o que extingue o crédito tributário na forma do artigo 156, I, do
CTN, levando à improcedência de mais de 90% da autuação.
 Por aplicação do instituto da denúncia espontânea (artigo 138, CTN), há
impedimento legal para aplicação de qualquer tipo de multa (de ofício ou
de mora) contra a empresa, haja vista a retificação das DI e o recolhimento
dos tributos com juros terem sido efetuados em meados de 2010, antes do
início do procedimento fiscal. Frise-se, porque relevante, que a retificação
das DI só foi feita após os recolhimentos, o que demonstra ainda mais a
total espontaneidade do ato praticado. E mais, foi editada a Lei no
12.350/2010, cujo artigo 40 alterou o artigo 102, § 2o, do Decreto-Lei no
37/66, que trata especificamente da denúncia espontânea no Regime
Aduaneiro.
 Pelas mesmas razões, deve ser afastada também a cobrança da multa
administrativa de 1% do valor aduaneiro das mercadorias importadas, por
suposta descrição deficiente nas DI.
 Além disso, o erro de direito na classificação de mercadoria importada,
analisada, parametrizada e já desembaraçada não autoriza a revisão do
lançamento pela RFB. É que o desembaraço aduaneiro é atribuição da
autoridade administrativa que, no seu mister, aplicando o direito, deve
enquadrar a mercadoria dentro do regime aduaneiro em vigor e da
classificação NCM, de modo a viabilizar e quantificar a exigência
tributária.
 Este ato administrativo traz consequências jurídicas, posto que o
desembaraço do bem sem qualquer ressalva implica na homologação
expressa do ato pela Administração, inclusive em relação ao crédito
tributário, já antecipado pelo importador com o prévio pagamento dos
impostos, nos termos de sua classificação NCM inicial, com ele
aquiescendo.
 O lançamento tem caráter de definitividade (Princípio da Inalterabilidade
do Lançamento), significando que, após a ciência regular do contribuinte,
Fl. 1050
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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o lançamento não pode mais sofrer modificação pela autoridade
administrativa, em razão da proteção da segurança jurídica. O ato
administrativo em questão tinha presunção de legitimidade, era (e é)
válido (já que atende a todos os requisitos legais, como competência,
finalidade, forma, motivo e objeto), perfeito e consumado (tanto que já
produziu seus efeitos).
 Destarte, revela-se equivocado o julgamento proferido pela 17a Turma da
DRJ/SPO ao afirmar que “o fato de as mercadorias terem sido
devidamente conferidas pela autoridade administrativa não possui efeito
de homologação nos moldes do art. 150 do CTN e IN SRF no 680/2006,
pois caberia sua revisão dentro do prazo legal”.
 Ainda que tivesse havido erro quanto à indicação do código NCM
8541.40.22
para
as
Lâmpadas
de
LED
desembaraçadas
cujas
características constavam das declarações de importação, tais mercadorias
foram efetivamente conferidas pela autoridade aduaneira, com suas
características específicas, que as identificavam para fins da classificação
fiscal.
 O erro cometido não foi quanto à matéria de fato constante das
declarações de importação, isto é, no que concerne à identificação física
das Lâmpadas de LED (erro de fato). Na realidade, se houve algum erro,
este se deu na classificação tarifária da mercadoria importada. Trata-se,
portanto, de erro de direito, não sendo cabível a sua revisão, conforme
aponta a doutrina.
Ao fim, requer:
1. seja anulada a cobrança de grande parte do auto de infração, ante o
resultado da diligência fiscal de fls. 921/922;
2. seja cancelada a multa de ofício de 75% cobrada no auto de infração em
razão de estarmos diante da hipótese de denúncia espontânea (artigo 138
do CTN c/c artigo 102, § 2o, do Decreto no 37/66), bem como não seja
aplicada eventual multa de mora de 20% sobre os tributos recolhidos
espontaneamente pela empresa;
3. seja cancelada, também, a multa administrativa de 1% do valor aduaneiro
das mercadorias importadas, também em razão da denúncia espontânea das
infrações cometidas com relação a 55 DI, por força da nova redação do
artigo 102, § 2o, do Decreto no 37/66; e
4. por fim, seja julgado improcedente o lançamento (do saldo remanescente
após o abatimento dos valores já quitados), já que o “erro de direito” na
classificação NCM de mercadoria importada, analisada, parametrizada e já
desembaraçada, não autoriza a revisão do lançamento pela RFB.
É o relatório.
Fl. 1051
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

Voto
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e se reveste dos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é conhecido.
Da desnecessidade de lançamento de tributo já pago
Em questão antecedente, a Recorrente afirma que seria indevido o auto de
infração para constituição e exigência dos tributos incidentes sobres as operações de importação
consubstanciadas nas 55 declarações de importação que sofreram retificação, em razão de já ter
efetuado, antes de qualquer procedimento fiscal e das próprias retificações, o recolhimento dos
tributos então incidentes, acrescidos de juros moratórios, devidos em função da reclassificação
fiscal promovida para os NCM no 94054090 e no 85437099, os mesmos que serviram de base
para o lançamento.
A primeira questão, portanto, que exsurge dos autos é a necessidade de
lançamento de tributos que, a despeito de não constarem informados em declaração que constitua
confissão de dívida e, por isso, instrumento hábil e suficiente à exigência do crédito tributário, já
foram objeto de recolhimento por parte do sujeito passivo anteriormente ao início de qualquer
procedimento fiscal.
Creio que a questão comporte maiores considerações. Explico.
A tônica do entendimento que ampara o lançamento sob exame tem espeque na
concepção, equivocada a meu ver, de que seria possível separar a obrigação tributária do crédito
tributário. Para tanto, essa perspectiva se vale da dicção do art. 139 do Código Tributário
Nacional, segundo o qual o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma
natureza desta, “pois, se o crédito decorre da obrigação, é possível supor que haja obrigação sem
crédito, o que a Teoria Geral do Direito não concebe”, nas valiosas lições de Paulo de Barros
Carvalho (Curso de Direito Tributário, 2014, p. 350).
Só que o crédito tributário nasce no mesmo momento em que desponta a relação
obrigacional, isto é, no instante em que se concretiza no mundo exterior o fato previsto no
descritor da regra de incidência, a partir do que é formado o liame obrigacional tributário,
composto de três necessários e indissociáveis elementos – o sujeito ativo, que detém o direito
subjetivo de exigir prestação pecuniária (o crédito tributário), o sujeito passivo, que tem dever
jurídico de cumpri-la, e o objeto, que é a própria conduta prestacional de entregar uma
importância em dinheiro. Não por outra razão é que soa incoerente admitir qualquer obrigação
sem crédito, como inadvertidamente pode se inferir da supramencionada parte inicial do art. 139
do Código Tributário Nacional.
Com efeito, o direito subjetivo e o dever jurídico detêm a mesma amplitude, mas
sentidos opostos, de maneira que, satisfeito o dever jurídico pelo sujeito passivo (pelo
pagamento, como agora nos importa), igualmente tem fim o correspondente direito subjetivo,
como resultado próprio da decomposição estrutural do vínculo obrigacional, razão pela qual não
há mais que se falar de sua exigência, tema do qual em verdade cuida o lançamento.
Fl. 1052
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

A esse respeito, a parte final do art. 139 do Código Tributário Nacional deixa
claro que obrigação e crédito detêm a mesma natureza, sendo este elemento integrante da
estrutura da obrigação, de tal sorte que o lançamento deve operar tão somente no plano da
pretensão do direito subjetivo, ou seja, da exigência do crédito tributário. Dito de outra forma, é
existente o crédito tributário desde a ocorrência do fato gerador, mas exigível tão somente após o
lançamento, que materializa e dá corpo ao objeto da obrigação correspondente.
No meu entendimento, essa é também a leitura que deve ser feita do art. 142 do
Código Tributário Nacional, que ainda mais incisivamente dispõe que o crédito é constituído
pelo lançamento. Veja-se (grifei):
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da
penalidade cabível.
Irrefletidamente, a redação do dispositivo não deixa qualquer dúvida a respeito da
distinção feita pelo CTN entre obrigação e crédito, de maneira que, a princípio, somente a
obrigação tributária nasceria com o fato gerador, despontando como uma obrigação sem crédito
(?), ao passo que este último só seria constituído após o procedimento de lançamento. No
entanto, carece de qualquer lógica conceber uma obrigação tal em que o seu sujeito ativo nada
tem por exigir (já que sem crédito) e que, por conseguinte, tampouco pode impor qualquer
conduta por parte do sujeito passivo.
É por isso que a leitura que faço dos referidos dispositivos do Código tem como
pressuposto o fato de que o direito subjetivo de exigir prestação pecuniária (o crédito) de quem é
detentor o sujeito ativo já existe desde a ocorrência do fato gerador, juntamente com a obrigação
tributária de que faz parte, condicionando-se, todavia, o implemento dessa pretensão ao
procedimento de lançamento.
Essa percepção de que a obrigação tributária e o crédito tributário a ela vinculado
surgem no mesmo instante, independentemente de qualquer ato, do contribuinte ou da autoridade
fiscal, fica ainda mais evidente quando se faz uma análise pela ótica dos tributos sujeitos ao
lançamento por homologação, nos quais o contribuinte antecipa a apuração e o pagamento do
tributo, estando tal procedimento sujeito à posterior análise da autoridade fiscal, que, em sendo o
caso, expressamente homologa a atividade praticada pelo sujeito passivo.
A esse respeito, o parágrafo 1o do artigo 150 e o inciso I do artigo 156, ambos do
CTN, deixam claro que a extinção do crédito se dá por meio do pagamento, sendo que, no caso
do pagamento antecipado pelo sujeito passivo no lançamento por homologação, a validação do
valor recolhido, assim como de toda a apuração feita pelo contribuinte, deve ser posteriormente
efetuada pela autoridade fiscal, expressa ou tacitamente.
Com fundamento nestes dispositivos, o contribuinte apura os tributos devidos,
efetua o pagamento na data de vencimento, e, somente após, apresenta a respectiva declaração (a
DCTF, no caso dos tributos internos), informando ao Fisco o resultado de sua apuração. Vê-se,
portanto, que o crédito tributário é recolhido em momento anterior à transmissão da declaração,
não decorrendo sua efetiva existência de qualquer ato posterior por parte do contribuinte ou da
Fl. 1053
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

Fazenda. Até porque, do contrário, se inexistente o crédito naquele momento, o pagamento
estaria sendo feito a que título?
Assim, é incorreto concluir que a existência do crédito tributário esteja
condicionada à apresentação, pelo sujeito passivo, de declaração dotada da condição de título
executivo, ou, ainda, à lavratura de auto de infração ou notificação de lançamento pela
autoridade fiscal. Como já dito, tais documentos operam apenas no plano da exigência do crédito
tributário, inclusive em sede de execução judicial.
Não me parece ter qualquer fundamento, portanto, o lançamento para exigência de
crédito tributário já pago pelo sujeito passivo, uma vez que não há mais qualquer espaço (ou
lógica) para pretensão de exigir-se a satisfação de um direito subjetivo (crédito) cujo
correspondente dever jurídico já fora cumprido, desfazendo, inclusive, o próprio vínculo
obrigacional que existira.
Diante desse contexto, penso que andou mal o colegiado a quo ao manter o
lançamento efetuado para exigência de tributos já recolhidos, desconsiderando os pagamentos
anteriormente efetuados pela Recorrente, nos seguintes termos:
Diante desse contexto, podemos afirmar que sem lançamento inexiste crédito
tributário, logo, antes do lançamento não se pode cogitar de extinção do crédito
tributário.
Dessa forma, eventual pagamento antecipado, ou seja, pagamento realizado
antes do lançamento de ofício, como ocorreu no caso em questão, deve ser
entendido como mera liberalidade do contribuinte, nada mais, não tendo ele o
condão de desobrigar a autoridade administrativa de constituir o crédito
tributário, nem de impedir a lavratura do auto de infração, muito menos dar
causa à improcedência ou nulidade deste.
No caso em apreço, os DARF foram acostados às fls. 796 e ss, com recolhimento
em 20/08/2010. As solicitações de retificação das declarações de importação foram
protocolizadas em 27/08/2010 e se encontram acostadas às fls. 733 e ss, oportunidade em que a
empresa ora Recorrente também informou para a Administração estar se valendo do benefício da
denúncia espontânea, conforme previsto no art. 138 do CTN, para recolher os referidos tributos
acrescidos apenas de juros de mora.
Já o procedimento fiscal teve início com a ciência ao sujeito passivo, ocorrida
somente em 05/01/2011, conforme fls. 204/206. A lavratura do auto de infração se deu em
14/02/2011, com ciência ao sujeito passivo em 17/02/2011 (fl. 424), muito após o contribuinte
ter retificado as declarações de importação e recolhido os tributos correspondentes, razão pela
qual deveria a autoridade fiscal ter levado em consideração os montantes já pagos para que o
lançamento contemplasse apenas as diferenças eventualmente encontradas.
Dessa forma, no que se refere exclusivamente às 55 DI retificadas, devem ser
exonerados do presente todos os valores antecipadamente recolhidos pela empresa, excluindo-se,
por conseguinte, a correspondente multa de ofício sobre eles aplicada, mantendo-se em cobrança
apenas as diferenças encontradas entre a apuração fiscal e os valores já pagos, que abaixo
sintetizo, em consonância com o que já expunha o relatório de diligência de fls. 921/923:
DI
Adição
Registro
Saldo de II
Saldo de IPI
Fl. 1054
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

09/0676006-7
3
29/05/2009
R$ 0,00
R$ 0,49
10/0057444-1
1
12/01/2010
R$ 155,93
R$ 136,00
10/0288375-1
1
23/02/2010
R$ 195,96
R$ 212,30

Da denúncia espontânea – multa de ofício e multa moratória
No caso em tela, atrai-se também a sanção premial prevista no art. 138 do CTN,
que na sequência reproduzo, em relação aos tributos recolhidos antecipadamente, em 20/08/2010
(fls. 796 e ss), acompanhados das correspondentes retificações das declarações de importação,
protocolizadas em 27/08/2010 (fls. 733 e ss), que se deram, portanto, muito antes da data de
ciência do início do procedimento fiscal, ocorrida em 05/01/2011 (fls. 204/206).
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Faço consignar, por oportuno, que o benefício da denúncia espontânea afasta a
aplicação quer da multa de oficio quer da multa moratória, já que, na letra do Código Tributário
Nacional, ambas possuem caráter punitivo, como já é cediço neste Conselho e na jurisprudência
do Superior Tribunal de Justiça – em conformidade com o que restou decidido no REsp no
1.149.022/SP, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, de reprodução obrigatória, portanto,
por esse colegiado por força do art. 62, § 2o, do Anexo II do RICARF. Veja-se (grifei):
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1. A denúncia espontânea
resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial
do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do
respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da
Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação
se dá concomitantemente. 2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada,
com a conseqüente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a
lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de
vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer
procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos
ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008). 3. É que "a declaração
do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito, podendo este ser
imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente de
qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao contribuinte" (REsp
850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ
07.02.2008). 4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado
Fl. 1055
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

a menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito
tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela
qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN. 5. In casu, consoante consta
da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls. 127/138): "No caso dos autos,
a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do Imposto de Renda Pessoa
Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base 1995 e prontamente recolheu
esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea
em razão do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de qualquer
procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em
atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que
resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do
Código Tributário Nacional." 6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional,
tendo em vista a configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine. 7.
Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da
denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de
caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias,
decorrentes da impontualidade do contribuinte. 8. Recurso especial provido.
Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
Dessa forma, também por aplicação do art. 138 do CTN, deve ser excluída do
presente a multa de ofício de 75% aplicada exclusivamente sobre os valores já recolhidos
antecipadamente por ocasião da retificação das 55 declarações de importação, mantendo-se,
todavia, essa penalidade em relação aos saldos em aberto, não sendo devida também, em relação
aos recolhimentos efetuados ao abrigo da benesse legal, qualquer multa moratória.
Da denúncia espontânea – multa administrativa
Entende a Recorrente também ter direito ao benefício da denúncia espontânea no
que se refere à multa administrativa de 1% aplicada pela adoção de classificação tarifária
incorreta, conforme previsão no art. 636, inciso I, do Decreto no 4.543/2002 (atualmente no art.
711, inciso I do Decreto no 6.759/2009). Isso porque a nova redação do parágrafo 2o do artigo
102 do Decreto-Lei no 37/1966, dada pelo artigo 40 da Lei no 12.350/2010, estendeu o benefício
da denúncia espontânea às penalidades de natureza administrativa aplicadas no âmbito do regime
aduaneiro. Veja-se (grifei):
Art.102 - A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do
pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a imposição da correspondente
penalidade. (Redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de 01/09/1988)
§ 1o - Não se considera espontânea a denúncia apresentada: (Incluído pelo
Decreto-Lei no 2.472, de 01/09/1988)
a) no curso do despacho aduaneiro, até o desembaraço da mercadoria;
(Incluído pelo Decreto-Lei no 2.472, de 01/09/1988)
b) após o início de qualquer outro procedimento fiscal, mediante ato de ofício, escrito,
praticado por servidor competente, tendente a apurar a infração. (Incluído
pelo Decreto-Lei no 2.472, de 01/09/1988)
§ 2o - A denúncia espontânea exclui somente as penalidades de natureza tributária.
(Incluído pelo Decreto-Lei no 2.472, de 01/09/1988)
§ 2o A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de natureza
tributária ou administrativa, com exceção das penalidades aplicáveis na hipótese de
mercadoria sujeita a pena de perdimento. (Redação dada pela Medida
Provisória no 497, de 2010)
Fl. 1056
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

§ 2o A denúncia espontânea exclui a aplicação de penalidades de natureza
tributária ou administrativa, com exceção das penalidades aplicáveis na hipótese de
mercadoria sujeita a pena de perdimento. (Redação dada pela Lei no
12.350, de 2010)
Observe-se que a Lei no 12.350/2010 é resultado da conversão em lei da Medida
Provisória no 497, de 2010, publicada no DOU em 28/07/2010, em cujo artigo 18 já continha
referida alteração, pelo que era vigente, portanto, a nova regra à época dos recolhimentos
suplementares, que foram efetuados em 20/08/2010 (fls. 796 e ss) em conjunto com as
retificações promovidas nas declarações de importação, datadas de 27/08/2010 (fls. 733 e ss).
Inaplicável ao caso Súmula no 126 deste Conselho, haja vista a multa sob apreço
ter como fato gerador o erro na classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul na
declaração de importação e não decorrer da mera inobservância de prazos fixados pela Secretaria
da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira.
Assim sendo, o artigo 102, caput, do Decreto-Lei no 37/1966 determina que a
denúncia espontânea da infração excluirá a imposição da correspondente penalidade, desde que
acompanhada, se for o caso, do pagamento do imposto e dos acréscimos cabíveis. Dessa
maneira, conforme se depreende do relatório de diligência de fls. 921/923, com exceção das
declarações de importação já relacionadas neste voto, para as quais restaram saldos a recolher, as
demais retificações promovidas foram acompanhadas dos correspondentes recolhimentos, pelo
que cabível a exclusão da multa administrativa aplicada.
Deve, portanto, ser excluída do presente a multa administrativa de 1% prevista no
art. 636, inciso I, do Decreto no 4.543/2002 (atualmente no art. 711, inciso I do Decreto no
6.759/2009), em relação às declarações de importação no 08/1533478-2, 08/1533496-0,
08/1546039-7, 08/1581287-0, 08/1591554-8, 08/1748100-6, 08/1778872-1, 08/1818441-2,
08/1860268-0, 08/1860273-7, 08/1898789-2, 09/0004964-7, 09/0004969-8, 09/0091240-0,
09/0179567-9, 09/0443647-5, 09/0528267-6, 09/0576359-3, 09/0675993-0, 09/0774681-5,
09/0846482-1, 09/1039063-5, 09/1078163-4, 09/1152859-2, 09/1219509-0, 09/1236223-0,
09/1252877-4, 09/1268993-0, 09/1269006-7, 09/1301426-0, 09/1350120-9, 09/1392600-5,
09/1397184-1, 09/1472845-2, 09/1480104-4, 09/1511111-4, 09/1564461-9, 09/1619809-4,
09/1619820-5, 09/1676930-0, 09/1742167-6, 10/0057108-6, 10/0110984-0, 10/0140752-2,
10/0141832-0, 10/0288359-0, 10/0307718-0, 10/0387389-0, 10/0475450-9, 10/0493940-1,
10/0722524-8 e 10/1001291-8.
Da alteração de critério jurídico em relação às declarações de importação não retificadas
Aduz a Recorrente, nesse ponto, que o erro de direito na classificação de
mercadoria importada, analisada, parametrizada e já desembaraçada não autoriza a revisão do
lançamento pela RFB. Isso porque o desembaraço aduaneiro é atribuição da autoridade
administrativa que, no seu mister, aplicando o direito, deve enquadrar a mercadoria dentro do
regime aduaneiro em vigor e da classificação NCM, de modo a viabilizar e quantificar a
exigência tributária.
Na visão da Recorrente, este ato administrativo traria consequências jurídicas,
posto que o desembaraço do bem sem qualquer ressalva implica na homologação expressa do ato
pela Administração, inclusive em relação ao crédito tributário já antecipado pelo importador com
Fl. 1057
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

o prévio pagamento dos impostos nos termos de sua classificação NCM inicial, com ele
aquiescendo.
Assim, no seu entendimento, ainda que tivesse havido erro quanto à indicação do
código NCM 8541.40.22 para as lâmpadas de LED desembaraçadas, tais mercadorias foram
efetivamente conferidas pela autoridade aduaneira. Dessa forma, o erro cometido não teria sido
quanto à matéria de fato constante das declarações de importação e sim de direito, na
classificação tarifária da mercadoria importada, não sendo cabível a sua revisão, conforme
aponta a massiva doutrina.
Como é sabido, a questão aqui em litígio é sobremaneira controversa e já foi
colocada ao lume da 3a Turma da CSRF no processo no 10314.732822/2013-04, resultando no
Acórdão no 9303-007.469, que, por voto de qualidade, deixou assente que o desembaraço
aduaneiro não representa lançamento efetuado pela fiscalização nem homologação, por esta, de
“lançamento efetuado pelo importador". Nesse sentido, a homologação ocorre apenas com a
revisão aduaneira - homologação expressa - ou com o decurso de prazo para sua realização -
homologação tácita -, significando a revisão aduaneira de que trata o art. 54 do Decreto-lei no
37/1966, com a redação dada pelo Decreto-lei no 2.472/1988, não nova análise, mas continuidade
da análise empreendida, ainda no curso do despacho de importação. Veja-se (grifei):
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 15/10/2009 a 25/02/2010
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. SÚMULA 227TFR. ART. 146 CTN.
ÂMBITO DE APLICAÇÃO. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. HOMOLOGAÇÃO
DE LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA. REVISÃO ADUANEIRA. POSSIBILIDADE.
O desembaraço aduaneiro não representa lançamento efetuado pela fiscalização
nem homologação, por esta, de lançamento "efetuado pelo importador". Tal
homologação ocorre apenas com a "revisão aduaneira" (homologação expressa),
ou com o decurso de prazo para sua realização (homologação tácita). A
homologação expressa, por meio da "revisão aduaneira" de que trata o art. 54 do
Decreto-lei no 37/1966, com a redação dada pelo Decreto-lei no 2.472/1988, não
representa nova análise, mas continuidade da análise empreendida, ainda no curso
do despacho de importação, que não se encerra com o desembaraço. Não se aplicam
ao caso, assim, o art. 146 do CTN (que pressupõe a existência de lançamento) nem a
Súmula 227 do extinto Tribunal Federal de Recursos (que afirma que "a mudança de
critério adotado pelo fisco não autoriza a revisão de lançamento").
Por sua primazia e, em verdade, por esgotar o tema, adoto na íntegra as razões de
decidir expressas no voto do Ilustre Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire, designado para
redigir o voto vencedor, que abaixo reproduzo:
I - DELIMITAÇÃO DA LIDE
A motivação do lançamento pelo Fisco, como bem pontuado pelo conspícuo
relator, foi a seguinte (fl. 5):
COFINS - IMPORTAÇÃO
Em procedimento fiscal de verificação do cumprimento das obrigações
tributárias pelo sujeito passivo supracitado, foi(ram) apurada(s)
infração(ões) abaixo descrita(s), aos dispositivos legais mencionados.
Fl. 1058
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

001 - FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DA COFINS -
IMPORTAÇÃO - DI
O importador, no período de outubro de 2009 a fevereiro de 2010,
submeteu a despacho de importação a mercadoria "NAFTA PARA
FORMULAÇÃO DE GASOLINA", declarando e recolhendo a
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins-
Importação) à alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento),
conforme o inciso II do Art. 8° da Lei 10.865/2004.
Porém, por se tratar de importação de corrente da gasolina, a
mercadoria estava sujeita ao recolhimento da Cofins-Importação à
alíquota específica, mais gravosa, de R$ 215,02 (duzentos e quinze reais
e dois centavos) por metro cúbico, conforme o parágrafo 8° do Art. 8° da
Lei 10.865/2004, c/c o Art. 2°, inciso I, do Decreto n ° 5.059/2004.
Sendo assim, cobra-se a diferença da contribuição, apurada em face de
tal incorreção, bem como os acréscimos legais devidos.
PIS - IMPORTAÇÃO
O importador, no período de outubro de 2009 a fevereiro de 2010,
submeteu a despacho de importação a mercadoria "NAFTA PARA
FORMULAÇÃO DE GASOLINA", declarando e recolhendo a
Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do
Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP-Importação) à alíquota de
1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento), conforme o
inciso I do Art. 8°da Lei 10.865/2004.
Porém, por se tratar de importação de corrente da gasolina, a
mercadoria estava sujeita ao recolhimento do PIS/PASEP-Importação à
alíquota específica, mais gravosa, de R$ 46,58 (quarenta e seis reais e
cinqüenta e oito centavos) por metro cúbico, conforme o parágrafo 8° do
Art. 8° da Lei 10.865/2004, c/c o Art. 2°, inciso I, do Decreto n°
5.059/2004.
Sendo assim, cobra-se a diferença da contribuição, apurada em face de
tal incorreção, bem como os acréscimos legais devidos.
Tais importações foram levadas a efeito por meio das Declarações de
Importação (DI) arroladas pela fiscalização à fl. 15. Demais disso, articula o
Fisco que a nafta importada trata-se de "corrente", nos termos definidos na Lei
10.336/2001, vez que no campo descrição das DI, consta a expressão
"CORRENTES DE HIDROCARBONETOS PARA FORMULAÇÃO DE
GASOLINA". Fatos, portanto, incontestes.
Lendo a peça impugnatória (fls. 117/129), que delimita a lide nos termos do
Decreto 70.235/72, constata-se que a autuada, em suma, alegou que sua
interpretação quanto ao cálculo das guerreadas contribuições estariam corretas,
e que o Fisco teria constatado um erro de direito ao afirmar que o cálculo das
contribuições deveria ter sido feita com base ad rem e não ad valorem, como
calculado pela autuada nas importações em análise. Com base nessa premissa
defendeu a tese de que "é impossível a revisão de erro de direito na importação
após o desembaraço aduaneiro da mercadoria'", sob o fundamento de que teria
Fl. 1059
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

havido mudança de critério jurídico. Essa é a lide instaurada. Sobre o ponto,
assim foi delimitada a quaestio pela então impugnante (fl. 126).
No caso, tendo o importador prestado rigorosamente todas as
informações que são da respectiva esfera obrigacional, bem assim, tendo
a operação de importação sido submetida ao despacho aduaneiro e não
havendo manifestação da autoridade fiscal aduaneira competente
naquele momento sobre o acerto jurídico ou não da alíquota apontada
pelo importador, não é possível que, posteriormente, a autoridade fiscal
pretenda rever o erro de direito para que seja aplicada na operação a
alíquota ad rem ou específica em vez da alíquota ad valorem.
Ou seja, no entender do contribuinte, se o Fisco não se opôs aos cálculos
apresentados no momento do despacho aduaneiro, "sobre acerto jurídico ou não
da alíquota apontada pelo importador", não pode, posteriormente, rever o
declarado, como se naquele momento estivesse homologado tacitamente o
lançamento.
O nobre relator, de sua feita, entende:
Como visto, salvo exceção do canal verde, todos os demais canais exigem
a presença de um fiscal da aduana que será responsável pela verificação
de acordo com tipo de canal de conferência, nesta situação, a autoridade
fiscal tinha o dever de lançar, não o fez, agora não pode mudar a regra
do jogo em lançar o crédito tributário passado três anos do desembaraço
aduaneiro, e ainda, com base em informações eletrônicas fornecidas pelo
sistema" SEFIS".
Justamente nesse ponto abro divergência com o douto relator, pois entendo,
como adiante me alongo, que independentemente do sistema a que cada
importação esteja submetida (amarelo, verde, vermelho ou cinza), que decorre
de norma administrativa visando a agilizar as importações (despacho aduaneiro
sem conferência aduaneira), a lei autoriza a revisão aduaneira, que tem prazo de
cinco anos a partir do desembaraço aduaneiro. Máxima vênia, não há que se
falar, in casu, em mudança da "regra do jogo".
Mas só cabe adentramos nessa discussão se ultrapassado o mérito do cálculo das
contribuições, pois a autuada em seu recurso voluntário (fl. 285/286) repisa
entendimento já manifestado em sua peça impugnatória de que "o importador de
gasolina e suas correntes tem a opção entre o regime de alíquota ad valorem,
que é a regra geral, ou o de alíquota ad rem, que é a exceção, para apuração do
PIS e da COFINS nessa operação".
O recorrido entendeu correto o lançamento com base na alíquota ad rem.
Contudo, no recurso especial de divergência do contribuinte (fls. 677/687) o
mesmo não mais se insurge contra a sistemática de cálculo das contribuições na
importação adotada pela fiscalização, limitando sua insurgência sob a alegação
"da impossibilidade de revisão de erro de direito após finalizado o desembaraço
aduaneiro. Portanto, superada, preclusa, a questão quanto à forma de cálculo das
vergastadas contribuições. Tacitamente, que seja, a recorrente concorda, então,
com a interpretação dada pelo Fisco quanto ao cálculo das contribuições.
Fl. 1060
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

Em resumo, a controvérsia devolvida ao conhecimento desta E. 3a Turma da
CSRF é se após o desembaraço aduaneiro na importação pode o Fisco se utilizar
do instituto da revisão aduaneira.
II - MÉRITO
Preliminarmente, cabe anotar que contribuições devidas na importação, assim
como o imposto de importação, são tributos sujeitos a "lançamento por
homologação". O sujeito passivo (em regra, o importador) detalha em uma DI
(declaração de importação) as mercadorias que está importando, suas
classificações e seus valores, entre outras informações, e paga os tributos
devidos segundo seus cálculos, independentemente de qualquer ato
administrativo. A declaração é então submetida à conferência, nos termos de ato
administrativo, infralegal portanto, podendo ser desembaraçada em canal verde
(sem qualquer ato da autoridade fiscal), amarelo (com verificação apenas dos
documentos), vermelho (com verificação dos documentos e da mercadoria, por
amostragem), ou cinza (com procedimento especial de controle aduaneiro).
Equivocada da realidade do comércio internacional a visão de que o
desembaraço aduaneiro é um ato cujo objetivo central seja o lançamento de
crédito tributário, ou sua homologação. O crédito tributário é coadjuvante nesse
processo, exatamente porque pode ser exigido a posteriori, mediante "revisão"
aduaneira. Em zona primária (portos, aeroportos e pontos de fronteira), a
principal preocupação é com o cometimento de fraudes (como a importação de
mercadoria proibida), especialmente se houver possibilidade de que um
procedimento de fiscalização posterior seja frustrado. E sobre escabrosas
fraudes na importação, constatadas em revisão aduaneira, nos debruçamos
reiteradamente em julgados desta E. Turma.
Essa é a realidade no Brasil de hoje e em todos os países desenvolvidos, os
quais passaram a adotar, para não obstaculizar o comércio e para não entravar
os portos, aeroportos etc., parâmetros de seletividade, fiscalizando efetivamente
baixo percentual de cargas importadas, restringindo a análise àquelas que
apresentem efetivo potencial de risco, não sendo o tema tributário, gize-se,
protagonista nessa discussão, em face de o crédito poder ser exigido a
posteriori.
Como bem pontuado na decisão de piso (fls. 244/258), o direito aduaneiro
possui como matriz legal o Decreto-Lei n° 37/1966, o qual foi submetido a
inúmeras alterações em seus quase cinqüenta anos de existência, merecendo
destaque a reforma veiculada pelo Decreto-Lei n° 2.472/1988 e as alterações
mais recentes, como, por exemplo, as introduzidas pela Lei n° 10.833/2003,
justamente para atualizar a legislação aos novos parâmetros do comércio
internacional, permitindo ao Brasil sua devida inserção no mesmo, inclusive por
decorrência de acordos internacionais.
O DESPACHO DE IMPORTAÇÃO
Nos termos do art. 44 do Decreto-Lei n° 37/66, com a redação dada pelo art. 2°
do Decreto-Lei n° 2.472/88, toda importação deve ser submetida a despacho
aduaneiro, processado com base em declaração apresentada pelo importador à
repartição aduaneira.
Fl. 1061
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

O Regulamento Aduaneiro - Decreto n° 6.759/2009, em seu art. 542, conceitua
o despacho aduaneiro como o procedimento administrativo mediante o qual é
verificada a exatidão dos dados declarados pelo importador em relação à
mercadoria importada, aos documentos apresentados e à legislação específica.
A Declaração de Importação (DI) é o documento base do despacho de
importação formulado pelo próprio importador no sistema Siscomex (Sistema
Integrado de Comércio Exterior), que contém, além de outros dados, a
identificação do importador e a descrição, classificação fiscal, valor aduaneiro e
origem das mercadorias. Após a chegada da carga e demais procedimentos
prévios, o importador registra a Declaração de Importação no sistema Siscomex,
ocasião em que ocorre o recolhimento dos tributos incidentes naquela
importação no montante por ele apurado, mediante "débito automático em
conta-corrente bancária", nos termos do art. 11 da Instrução Normativa SRF n°
680/2006.
Consoante o art. 15 da Instrução Normativa SRF n° 680/2006, o registro da
Declaração de Importação no Sistema somente se efetivará após a verificação
da regularidade cadastral do importador, a obtenção pelo importador dos
licenciamentos de importação para as mercadorias, a verificação do atendimento
às normas cambiais e a confirmação de chegada da carga e do débito automático
dos tributos.
Conforme dispõe o art. 50 do Decreto-lei n° 37/66, com redação dada pela Lei
n° 12.350/2010, na verificação da mercadoria durante a conferência aduaneira
poderão ser adotados critérios de seleção e amostragem em conformidade com o
estabelecido em ato normativo pela Secretaria da Receita Federal do Brasil -
RFB.
Nessa linha, o art. 21 da Instrução Normativa SRF n° 680/2006 estabelece os
canais de conferência aduaneira para os quais cada Declaração de Importação
poderá ser selecionada:
Art. 21. Após o registro, a DI será submetida a análise fiscal e
selecionada para um dos seguintes canais de conferência aduaneira:
I
- verde, pelo qual o sistema registrará o desembaraço
automático da mercadoria, dispensados o exame documental e a
verificação da mercadoria;
II
- amarelo, pelo qual será realizado o exame documental, e, não
sendo constatada irregularidade, efetuado o desembaraço aduaneiro,
dispensada a verificação da mercadoria;
III
- vermelho, pelo qual a mercadoria somente será desembaraçada
após a realização do exame documental e da verificação da mercadoria;
e
IV
- cinza, pelo qual será realizado o exame documental, a
verificação da mercadoria e a aplicação de procedimento especial de
controle aduaneiro, para verificar elementos indiciários de fraude,
inclusive no que se refere ao preço declarado da mercadoria, conforme
estabelecido em norma específica.
(...)
Fl. 1062
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

Independentemente do canal de conferência atribuído pelo sistema à Declaração
de Importação, a fiscalização da Unidade RFB local poderá determinar a ação
fiscal pertinente quando tiver conhecimento de fato ou da existência de indícios
que requeiram a verificação da mercadoria ou a aplicação de procedimentos
especiais de controle aduaneiro.
Conforme determina o art. 564 do Regulamento Aduaneiro, "a conferência
aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a
mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação
fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações,
fiscais e outras, exigíveis em razão da importação'".
Nos termos do art. 571 do Regulamento Aduaneiro, o desembaraço aduaneiro é
o ato pelo qual é registrada a conclusão da conferência aduaneira pelo Auditor-
Fiscal da Receita Federal do Brasil. No entanto, quando a Declaração de
Importação for selecionada para o canal verde de conferência aduaneira e não
tenha sido determinada qualquer ação fiscal relativa à mercadoria, o
desembaraço será realizado automaticamente pelo sistema Siscomex, sem a
intervenção de qualquer servidor.
Portanto, o despacho aduaneiro é um procedimento que se inicia com o registro
da Declaração de Importação e se encerra com o desembaraço aduaneiro, o qual
consiste na autorização da Receita Federal para a entrega da mercadoria ao
importador para consumo.
Embora toda mercadoria importada deva ser submetida ao procedimento de
despacho aduaneiro por ocasião do seu ingresso no território nacional (art. 44
do Decreto-Lei n° 37/66), nem toda importação é objeto de conferência
aduaneira. Isso justamente porque é meta da aduana brasileira, conforme
constava no sítio da RFB :
"Aumento na Fluidez no Comércio Exterior
Na importação, a fluidez é medida pelo percentual de declarações que
são desembaraçadas com menos de 24 horas (Indicador do Grau de
Fluidez). No primeiro semestre de 2015, 84,73% do total dos despachos
de importação registrados foram liberados pela Aduana em menos de um
dia. Isto representa uma melhora da fluidez na importação de 1,4% em
relação ao primeiro semestre de 2014 e de 1,9% em relação ao primeiro
semestre de 2013.
(...)
Mais rapidez dos tempos no despacho
O tempo médio bruto de despacho na importação (DI), o qual computa
do registro da declaração até o seu desembaraço, tem o tempo médio de
1,60 dias no período de janeiro a junho de 2015, o qual representa a
redução de 2,43% no comparativo 2015 x
2014.

(...)
Fl. 1063
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Declarações de Importação e Exportação No primeiro semestre de 2015,
a Aduana do Brasil desembaraçou 1,71 milhões de declarações de
operações de comércio exterior, sendo 1,159 milhões de despachos de
importação e aproximadamente 560 mil despachos de exportação. (...)"
"A capacidade de conferência no despacho e a gestão de risco evoluíram
nos últimos 12 anos, de forma a permitir a maior fluidez ao comércio,
conforme mostram os dois gráficos seguintes e, ao mesmo tempo, a
aumentar o grau de eficácia na seleção e a efetividade da atuação da
Receita Federal no combate às irregularidades nas operações de
importação e exportação.
O Brasil hoje tem um nível de seletividade, na importação, da ordem de
11,02%, índice menor que o de 2013 (11,21%) e 9,28% na exportação.
Um dos indicadores do Custom Assessment Trade Toolkit - CATT,
utilizado pelo Banco Mundial, relacionado ao nível de seletividade para
controle do despacho aduaneiro, estabelece como parâmetro ideal 3% de
seletividade.
Veja-se o gráfico abaixo divulgado pela aduana brasileira em 2014,
relativamente aos despachos por canais de conferência:

Atente-se que a área em verde do gráfico corresponde ao percentual de
declarações de importação para as quais não foi verificada nem a mercadoria
importada nem os documentos que ampararam a importação (ou seja,
declarações para as quais não houve qualquer intervenção humana). E a área em
amarelo, às importações para as quais foram verificados apenas os documentos,
cabendo destacar que, mesmo nas áreas vermelhas, foram verificados
documentos e mercadoria por amostragem.
Em suma, a realidade e a própria legislação aduaneira hoje existentes são
distintas do contexto tributário e aduaneiro, para não mencionar a profunda
dinamização do comércio internacional e da globalização da economia, daquele
em relação ao qual foram veiculadas as conclusões que moldaram a Súmula n°
227 do extinto TFR, e, com o devido respeito, as decisões exaradas pelo próprio
STJ, as quais fez menção o Dr. Demes Brito, em seu, como sói acontecer,
proficiente voto.
A REVISÃO ADUANEIRA
Dispõe o art. 54 do Decreto-lei n° 37/66, com a redação dada pelo Decreto-lei
n° 2.472/88, que a revisão aduaneira é o procedimento realizado após o
desembaraço aduaneiro, quando os bens importados já foram entregues ao
importador, mediante o qual se apura, dentre outros elementos, a regularidade
Fl. 1064
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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do pagamento dos tributos incidentes na importação. Veja-se a redação do
mesmo:
Art.54 - A apuração da regularidade do pagamento do imposto e demais
gravames devidos à Fazenda Nacional ou do benefício fiscal aplicado, e
da exatidão das informações prestadas pelo importador será realizada
na forma que estabelecer o regulamento e processada no prazo de 5
(cinco) anos, contado do registro da declaração de que trata o art. 44
deste Decreto-Lei. (Redação dada pelo Decreto-Lei n° 2.472, de
01/09/1988)
O art. 638 do Regulamento Aduaneiro (RA) de 2009 (Decreto 6.759/2009)
regulamenta o instituto da revisão aduaneira, dispondo o seguinte:
Art. 638. Revisão aduaneira é o ato pelo qual é apurada, após o
desembaraço aduaneiro, a regularidade do pagamento dos impostos e
dos demais gravames devidos à Fazenda Nacional, da aplicação de
benefício fiscal e da exatidão das informações prestadas pelo importador
na declaração de importação, ou pelo exportador na declaração de
exportação (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 54, com a redação dada
pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1988, art. 2o; e Decreto-Lei no 1.578, de
1977, art. 8o).
§ 1° Para a constituição do crédito tributário, apurado na revisão, a
autoridade aduaneira deverá observar os prazos referidos nos arts. 752 e
753.
§ 2° A revisão aduaneira deverá estar concluída no prazo de cinco anos,
contados da data:
I - do registro da declaração de importação correspondente (Decreto-Lei
no 37, de 1966, art. 54, com a redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472,
de 1988, art. 2o); e II - do registro de exportação.
§3° Considera-se concluída a revisão aduaneira na data da ciência, ao
interessado, da exigência do crédito tributário apurado.
Justamente porque o comércio internacional precisa de agilidade e por absoluta
impossibilidade técnica de fiscalização completa de todas as importações
quando de seu despacho, e também para fazer frente aos parâmetros
internacionais de modo a inserir a economia brasileira nos padrões mundiais, é
que se fez necessária a criação do instituto da revisão aduaneira. Assim,
resguarda-se a inserção do Brasil no mercado internacional, aderindo aos
parâmetros do comércio internacional de mercadorias quanto à agilidade do
desembaraço das mercadorias importadas, caso dos autos, e, ao mesmo tempo,
resguarda-se à Fazenda Nacional a possibilidade de, dentro de cinco anos do
desembaraço da mercadoria, aprofundar a análise com base em uma série de
fatores, justamente como o que deu azo a presente exação .
Embora o instituto tenha sido criado há algum tempo, a sua existência justifica-
se ainda mais nos dias atuais, com o crescente volume das importações, vez que
apenas uma minoria das importações, algo menos do que 10% (dez por cento)
do total, é objeto de seleção para exame pela autoridade fiscal no curso do
despacho, como demonstra o gráfico acima colacionado.
Fl. 1065
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Em verdade, a ratio desse instituto é resguardar o Poder de Polícia Aduaneiro,
imbricado com o resguardo da soberania e economia nacional, com vistas a
impedir que a livre concorrência, de matiz constitucional, possa ser ferida. Seu
preceito é de índole extrafiscal.
LANÇAMENTO NA REVISÃO ADUANEIRA
O importador, por intermédio de representante legal habilitado pela Receita
Federal, elabora previamente a Declaração de Importação com todas as
informações fiscais, cambiais e administrativas aplicáveis àquela importação,
inclusive verifica a ocorrência do fato jurídico tributário, determina a matéria
tributável e calcula o montante do tributo devido.
Conforme matéria legal consolidada no Regulamento Aduaneiro (artigos 107,
242, 259 e 304), o recolhimento dos tributos federais incidentes na importação
deve ser efetuado por ocasião do registro da Declaração de Importação. Nessa
linha, dispõe o art. 11 da Instrução Normativa SRF n° 680/2006 que o
pagamento dos tributos é efetuado mediante débito automático em conta
bancária no registro da DI, sendo que, nos termos do art. 15, IV dessa Instrução
Normativa, a não confirmação pelo banco da aceitação do débito é fator
impeditivo para o referido registro.
Assim, dúvida não há de que para todos os tributos federais incidentes na
importação incumbe ao sujeito passivo apurar o montante tributável e "antecipar
o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa", nos termos do
art. 150 do CTN, na modalidade de lançamento especificada pelo CTN como
"lançamento por homologação".
Com efeito, para os tributos incidentes na importação, os quais são objeto de
lançamento por homologação, quando houver pagamento antecipado, a
contagem do prazo de decadência inicia-se no momento do fato jurídico
tributário (critério temporal da regra matriz de incidência tributária), nos termos
do art. 150, §4° do CTN. Para o Imposto de Importação, PIS/Pasep-importação,
Cofins-importação e Cide-importação, o critério temporal é o registro da
Declaração de Importação.
Posto que os tributos incidentes na importação sujeitam-se ao denominado
lançamento por homologação, de forma que, posteriormente, após a atividade
do sujeito passivo de apurar e recolher o montante tributável, poderá ocorrer,
dentro do prazo decadencial, o lançamento de ofício supletivo ou o ato de
homologação sob duas modalidades: de forma tácita, pelo próprio decurso do
prazo (art. 150, §4°do CTN), ou de forma expressa, em "ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa" (art. 150, caput do CTN). Entendeu o ínclito relator
que no caso dos autos teria havido homologação expressa, do que dissentimos.
Como já discorremos, grande parte das importações é parametrizada pelo
sistema Siscomex para o canal verde de conferência aduaneira, e não havendo
seleção local para fiscalização pela Unidade RFB, estão dispensadas de
qualquer exame pelo Auditor-Fiscal, sendo desembaraçadas automaticamente
pelo próprio Sistema.
De outra parte, os demais despachos de importação serão objeto de conferência
aduaneira, seja em face de seleção parametrizada pelo sistema Siscomex (canais
Fl. 1066
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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amarelo, vermelho e cinza) ou em virtude de seleção pela própria Unidade de
despacho local.
Assim, em face do que efetivamente ocorre no universo dos despachos de
importação, podemos visualizar duas situações: (i) despachos de importação
sem conferência aduaneira e (ii) despachos de importação com conferência
aduaneira. Desta forma, analisamos em separado essas situações.
Despacho aduaneiro sem conferência aduaneira
Nessa hipótese, o importador apura e recolhe o montante dos tributos federais
no registro da Declaração de Importação sem qualquer intervenção ou
verificação de Auditor-Fiscal no curso do despacho de importação, sendo o
desembaraço aduaneiro efetuado automaticamente pelo próprio sistema
Siscomex. Nesse caso não se pode aventar de qualquer ato administrativo
durante o curso do despacho de importação (antes do desembaraço) que pudesse
ser considerado como ato de lançamento ou de homologação expressa.
Chega-se à conclusão óbvia de que, nos tributos incidentes na importação
quando não há o procedimento fiscal de conferência aduaneira no despacho de
importação, o ato de homologação expressa ou de lançamento de ofício
supletivo somente poderá ocorrer após o desembaraço aduaneiro, dentro do
prazo decadencial de cada tributo.
Consabido que o ato administrativo de homologação expressa será o ato
resultante do procedimento fiscal em que for verificada a regularidade da
atividade exercida pelo contribuinte de apuração e pagamento do montante do
tributo devido, tendo a Fazenda aceitado-a como correta. Não foi o que ocorreu
nas importações objeto da exação em exame.
Esse procedimento fiscal está previsto em lei, no art. 54 do Decreto-lei n°
37/66, com a redação dada pelo Decreto-lei n° 2.472/88, e tem denominação
específica: "revisão aduaneira", procedimento adotado na fiscalização a
posteriori em relação ao desembaraço das importações.
Como gizado, o prazo para a realização do procedimento fiscal da revisão
aduaneira é de cinco anos, contados do registro da Declaração de Importação,
que é prazo igual ou inferior ao prazo de decadência dos tributos incidentes da
importação, eis que eventual lançamento de ofício supletivo em decorrência do
procedimento de revisão aduaneira deverá ser efetuado dentro do prazo de
decadência de cada tributo.
Assim, na hipótese de despachos de importação que não tenham sido objeto de
conferência aduaneira, conclui-se que na revisão aduaneira poderá ocorrer o ato
de homologação expressa ou o lançamento de ofício supletivo para os tributos
incidentes na importação.
Sem embargo, na hipótese em que não há a efetiva fiscalização no curso do
despacho aduaneiro, a matéria não oferece maiores dificuldades, sendo legítima
a realização do procedimento fiscal de revisão aduaneira após o desembaraço
aduaneiro, dentro do prazo legal, exatamente como ocorre com os demais
tributos, não aduaneiros, sujeitos a lançamento por homologação.
Despachos de importação com conferência aduaneira
Fl. 1067
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

Como dito, "a conferência aduaneira na importação tem por finalidade
identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações
relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o
cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da
importação" (art. 560 do Regulamento Aduaneiro).
De outra parte, a "revisão aduaneira é o ato pelo qual é apurada, após o
desembaraço aduaneiro, a regularidade do pagamento dos impostos e dos
demais gravames devidos à Fazenda Nacional, da aplicação de benefício fiscal e
da exatidão das informações prestadas pelo importador na declaração de
importação" (art. 638 do Regulamento Aduaneiro).
Note-se que, na conferência aduaneira, há a confirmação do cumprimento das
obrigações fiscais e, na revisão aduaneira, há a verificação da regularidade do
pagamento dos tributos. Então, já que estamos falando em tributos sujeitos ao
lançamento por homologação, em quais destes procedimentos poderia ocorrer o
ato de homologação expressa ou eventual lançamento de ofício supletivo?
Ora, se em dois procedimentos fiscais distintos pode ser verificada a
regularidade dos pagamentos efetuados pelo contribuinte, temos que o ato de
homologação expressa não pode ser decorrente do primeiro procedimento
(conferência aduaneira), eis que o Fisco sempre terá, por expressa disposição
legal, a prerrogativa de reexaminar a atividade do contribuinte em sede de
revisão aduaneira, a ser realizada no decurso do prazo de cinco anos contados
do registro da Declaração de Importação. Em consequência, o exame definitivo
acerca da regularidade da atividade prévia do importador, de apuração e
pagamento dos tributos incidentes na importação, ocorrerá ao final do
procedimento fiscal de revisão aduaneira, quando só então ocorrerá a
homologação tácita, por decurso do lapso temporal, ou expressa, quando houver
sido constituído de ofício crédito tributário por agentes do Fisco.
Donde conclui-se que, mesmo quando haja conferência aduaneira no curso
do despacho de importação, o ato de homologação expressa da atividade do
importador somente poderá ocorrer ao final do procedimento de revisão
aduaneira.
No curso da conferência aduaneira, conforme dispõe o art. 570 do Regulamento
Aduaneiro, caso se constate a necessidade de recolhimento suplementar de
tributos, o Auditor-Fiscal formulará exigências nesse sentido ao importador, o
qual poderá aceitar e recolher o montante complementar independentemente da
constituição do crédito tributário (§ 2°), ou então, manifestar sua
inconformidade (§ 3°), devendo a autoridade administrativa efetuar o
lançamento supletivo de ofício, com a garantia do devido processo legal
administrativo.
Também na revisão aduaneira, que é procedimento mediante o qual se verifica a
regularidade dos pagamentos efetuados pelo importador, poderá, por motivos
óbvios, ocorrer o lançamento de ofício supletivo, inclusive, como ressalva o art.
638, § 2° do Regulamento Aduaneiro, suso transcrito, na "constituição do
crédito tributário, apurado na revisão".
Portanto, findando, a revisão aduaneira decorre de lei, strictu sensu, não se
limitando ou vinculando à norma administrativa regulamentar que trata da
conferência
aduaneira,
os
chamados
canais
de
importação.
E,
Fl. 1068
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

consequentemente, não há que se falar em homologação expressa dos tributos
declarados em DI nos despachos aduaneiros.
III - CONCLUSÃO
1
- Ante o exposto, conclui-se que quando não houver conferência
aduaneira no despacho de importação ou quando, embora havendo conferência,
desta não resultou qualquer exigência da fiscalização para recolhimento
suplementar de tributos pelo importador, independentemente do canal de
conferência aduaneira (art. 21 da IN SRF 680/2006) a que for submetido o
despacho de importação, a revisão aduaneira é um procedimento legítimo de
fiscalização, compatível com o disposto no CTN, do qual resulta, conforme o
caso, o ato de homologação expressa da atividade do contribuinte (art. 150,
caput do CTN) ou o lançamento de ofício supletivo, em substituição à atividade
do sujeito passivo no lançamento por homologação (arts. 149 e 150 do CTN),
hipótese vertente. Ultrapassado o prazo legal para revisão aduaneira, haverá a
homologação tática de eventual tributo recolhido no desembaraço aduaneiro;
2
- Não se afigura correto o entendimento jurisprudencial de que o
lançamento efetuado em sede de revisão aduaneira caracterizaria revisão de
ofício do lançamento, para a qual seria vedada a mudança de critério jurídico
(Súmula 227 do extinto TFR e art. 146 do CTN); e
3 - Na forma como articulado, a restrição do art. 146 do CTN, bem como
aquelas dispostas nos arts. 145 e 149 do CTN, somente são aplicáveis quando,
efetivamente, houve o lançamento de ofício supletivo na conferência aduaneira.
Não há que se falar, por conseguinte, em modificação de critério jurídico,
mormente na hipótese sob análise.
Deveras, sem reparos ao lançamento encartado nestes autos.
(grifou-se)
Dessa maneira, ante a inexistência na peça recursal de qualquer questionamento
quanto à questão de fundo, atinente à classificação fiscal promovida, deve o presente lançamento
ser mantido em relação às declarações de importação no 09/0074468-0, 09/1450257-8,
10/0250162-0, 10/0352688-0, 10/1224157-4 e 10/1347200-6, que não foram objeto de
retificação ou recolhimento suplementar.
Conclusão
Por todo o acima exposto, dou parcial provimento ao recurso voluntário para:
1) no que se refere às 55 declarações de importação retificadas:
a. exonerar todos os valores antecipadamente recolhidos pela empresa,
excluindo-se, por conseguinte, a correspondente multa de ofício sobre
eles aplicada, mantendo-se em cobrança apenas as diferenças
encontradas entre a apuração fiscal e os valores já pagos, abaixo
reproduzidas:
DI
Registro
Saldo de II
Saldo de IPI
09/0676006-7
29/05/2009
R$ 0,00
R$ 0,49
Fl. 1069
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-009.790 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10611.000203/2011-22

10/0057444-1
12/01/2010
R$ 155,93
R$ 136,00
10/0288375-1
23/02/2010
R$ 195,96
R$ 212,30
b. Estender o benefício da denúncia espontânea aos recolhimentos
efetuados antecipadamente e, assim, excluir a multa de ofício de 75%
aplicada exclusivamente sobre esses valores, mantendo-se, todavia, a
penalidade em relação aos saldos em aberto, não sendo devida
também, em relação aos recolhimentos efetuados antecipadamente,
qualquer multa moratória.
c. Excluir a multa administrativa de 1% prevista no art. 636, inciso I, do
Decreto no 4.543/2002 (atualmente no art. 711, inciso I do Decreto no
6.759/2009), em relação às declarações de importação no 08/1533478-
2,
08/1533496-0,
08/1546039-7,
08/1581287-0,
08/1591554-8,
08/1748100-6,
08/1778872-1,
08/1818441-2,
08/1860268-0,
08/1860273-7,
08/1898789-2,
09/0004964-7,
09/0004969-8,
09/0091240-0,
09/0179567-9,
09/0443647-5,
09/0528267-6,
09/0576359-3,
09/0675993-0,
09/0774681-5,
09/0846482-1,
09/1039063-5,
09/1078163-4,
09/1152859-2,
09/1219509-0,
09/1236223-0,
09/1252877-4,
09/1268993-0,
09/1269006-7,
09/1301426-0,
09/1350120-9,
09/1392600-5,
09/1397184-1,
09/1472845-2,
09/1480104-4,
09/1511111-4,
09/1564461-9,
09/1619809-4,
09/1619820-5,
09/1676930-0,
09/1742167-6,
10/0057108-6,
10/0110984-0,
10/0140752-2,
10/0141832-0,
10/0288359-0,
10/0307718-0,
10/0387389-0,
10/0475450-9,
10/0493940-1, 10/0722524-8 e 10/1001291-8.
2) no que se refere às declarações de importação no 09/0074468-0, 09/1450257-
8, 10/0250162-0, 10/0352688-0, 10/1224157-4 e 10/1347200-6, não
retificadas, manter integralmente o lançamento.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos

Fl. 1070
DF CARF MF
Documento nato-digital