Tribunal: CARF
Processo: 15165.721377/2013-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS FELIPE DE BARROS RECHE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-27
Data de publicação: 2021-09-27

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 14/03/2013, 25/03/2013
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO. RESTITUIÇÃO. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO. ADQUIRENTE CONTRATANTE.
Na importação por conta e ordem, é do real adquirente a legitimidade para pleitear restituição de valor pago a maior ou indevidamente, a título de COFINS-Importação ou PIS/PASEP-Importação recolhidos por ocasião do registro da Declaração de Importação (DI).

Inteiro teor:
S3-C4T1
S3-C 4T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
15165.721377/2013-13 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3401-009.325 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
27 de julho de 2021 Recorrente
Recorrente
BLUETRADE IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA. Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 14/03/2013, 25/03/2013
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO.
RESTITUIÇÃO.
IMPORTAÇÃO
POR
CONTA E ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO.
ADQUIRENTE CONTRATANTE.
Na importação por conta e ordem, é do real adquirente a legitimidade para
pleitear restituição de valor pago a maior ou indevidamente, a título de
COFINS-Importação ou PIS/PASEP-Importação recolhidos por ocasião do
registro da Declaração de Importação (DI).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ronaldo Souza Dias
(Presidente), Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Fernanda Vieira
Kotzias, Gustavo Garcia Dias dos Santos e Leonardo Ogassawara de Araujo Branco.
Relatório
Trata o presente processo de pedido de restituição de créditos da Contribuição
para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público
incidente na Importação de Produtos Estrangeiros ou Serviços (PIS/PASEP-Importação),
supostamente recolhidos indevidamente ou a maior.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15165.721377/2013-13
Fl. 279
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.721377/2013-13

Por retratar a realidade dos fatos de forma clara e sintética, reproduzo por
economia processual, o Relatório da decisão de primeira instância (destaques nossos):
“Trata o presente processo de pedido de retificação de declaração de importação
cumulado com pedido de restituição de crédito tributário referente a PIS/Pasep-
Importação, protocolado em 13/05/2013 conforme requerimento de fls. 02/16, onde
alega a inconstitucionalidade do art. 7.°, I, da Lei n.° 10.865/2004 e que há
declaração de inconstitucionalidade desta norma legal pelo TRF da 4.a Região.
As DI a que se referem o pedido encontram-se às fls. 15/17.
Houve análise do pleito de retificação de DI e de restituição pela DRF/Foz do Iguaçu
(fls. 48/49 e 156/162) indeferindo a retificação e a restituição, bem como manifestação
de inconformidade contra estas decisões (fls. 54/57 e 167/183).
Posteriormente foi constatado erro formal na decisão que indeferiu o pedido
(informação de fls. 194/195) e o processo foi reencaminhado para unidade de domicílio
do contribuinte, tendo sido exara o Despacho Decisório de fls. 209/212, indeferindo o
reconhecimento do direito creditório sob o fundamento de que a requerente não é parte
legítima para solicitar o indébito passível de restituição haja vista que as operações de
importação se tratavam de importação por conta e ordem, sendo o terceiro adquirente
(efetivo importador) a pessoa jurídica legítima para requer a restituição.
Cientificada a interessada apresentou Manifestação de Inconformidade às fls.
219/229 na qual alega que em sessão realizada em 21.03.2013, o STF declarou a
inconstitucionalidade na parte final do inciso primeiro do artigo 7° da Lei
10.865/2004, excluindo do aspecto quantitativo das contribuições securitárias o
valor correspondente ao ICMS e das próprias contribuições devidas no mercado
interno. Portanto, a decisão do STF caracteriza-se como questão prejudicial ao regular
seguimento deste procedimento administrativo, devendo ser reconhecido e deferido o
direito creditório ou, no mínimo, suspenso o trâmite até o trânsito em julgado do RE
559.937/RS.
Alega também que o sujeito passivo das contribuições devidas na importação é o
importador nos termos do art. 195, IV, da Constituição Federal, e artigo 5°, I, da Lei n°
10.865/04.
Dessa forma, a Bluetrade ocupa o lugar de contribuinte de direito na operação de
importação, posto que a importação é feita em seu nome. Junta julgado do Superior
Tribunal de Justiça sobre a matéria e, por coerência, o mesmo entendimento deve ser
aplicado ao presente caso.
Requer seja reformado o despacho decisório, deferindo-se o pedido de restituição e
retificação”.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis - SC
(DRJ/Florianópolis), por meio do Acórdão no 07-46.267 - 7a Turma da DRJ/FNS (doc. fls. 251 a
2571)1, considerou improcedente a Manifestação de Inconformidade formalizada e manteve a
decisão administrativa, em decisão assim ementada:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 14/03/2013 a 25/03/2013
IMPORTAÇÃO. CONTRIBUIÇÕES. OPERAÇÃO POR CONTA E ORDEM
DE TERCEIROS. RESTITUIÇÃO. LEGITIMIDADE.
Na importação direta o importador é parte legítima para solicitar o indébito
passível de restituição. Na importação por conta e ordem, por outro lado, o
terceiro adquirente (efetivo importador) é parte legítima para solicitar valores

1 Todas as referências a folhas dos autos pautar-se-ão na numeração estabelecida no processo digital, em razão de
este processo administrativo ter sido materializado na forma eletrônica.
Fl. 280
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.721377/2013-13

relativos a pagamentos indevidos ou a maior da Contribuição para o PIS/Pasep-
Importação e da Cofins-Importação passíveis de restituição.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”.
A recorrente foi devidamente cientificada em 12/05/2020 pelo recebimento da
Intimação no 4.523/2020 – OPERCRED/DICRED/9aRF/VR, da Delegacia da Receita Federal do
Brasil em Florianópolis - SC, cientificando a emissão da decisão recorrida, como se atesta a
partir do Termo de Ciência por Abertura de Mensagem (doc. fls. 260).
Não resignada com o deslinde desfavorável após o julgamento de primeira
instância, em 10/06/2020 a contribuinte interpôs seu Recurso Voluntário (doc. fls. 264 a 276),
consoante Termo de Solicitação de Juntada (doc. fls. 266). Por meio da peça recursal alega, em
síntese, que:
i.
ingressou com pedido de restituição dos valores pagos à maior, em razão
de que, quando da realização das importações, foi considerado para fins de
base de cálculo do PIS-Importação em tela, além do valor aduaneiro, o
valor das próprias contribuições e o valor do ICMS nos termos do artigo 7,
da Lei 10.865/2004, considerado inconstitucional;
ii.
teria direito ao deferimento integral de seu pedido de restituição,
independentemente da modalidade de importação, porque existiria
ilegalidade na cobrança em razão da mencionada inconstitucionalidade da
base de cálculo do PIS-Importação prevista no referido art. 7°,
sedimentada pelo STF no julgamento do Recurso Extraordinário n°
559.937, em março de 2013;
iii.
a Receita Federal teria emitido o Parecer Normativo Cosit/ RFB n° 1/2017
para regular a restituição dos valores recolhidos indevidamente, mas
haveria neste Parecer uma “nítida tentativa de restringir as restituições, ao
impor óbice, que não encontra guarida na normativa constitucional, para
a restituição dos valores pagos quando da importação por conta e ordem
de terceiros”;
iv.
resta claro no do art. 5°, inciso I, da Lei n° 10.865/04 que o importador é o
contribuinte do PIS-Importação e da COFINS-Importação, sujeito passivo
da obrigação, quando da entrada dos bens em território nacional, de forma
que, “por ser a importadora das mercadorias a Requerente faz jus ao
pedido de restituição dos valores recolhidos a maior”; e
v.
o Superior Tribunal de Justiça já teria reconhecido que o importador tem
direito à restituição dos valores pagos em decorrência da importação por
conta e ordem, nos autos do Recurso Especial n° 1.528.035, e, em
caminho inverso, o mesmo Superior Tribunal não reconheceria pleito do
contribuinte de fato para solicitar ao poder público repetição de indébito,
porque o contribuinte de fato não faria parte da relação jurídica-tributária
e, “sendo assim, por coerência, se o contribuinte de fato não tem
legitimidade para pleitear o indébito por não compor a relação jurídica,
por obvio que o contribuinte de direito que compõe deve ter legitimidade
para pleitear”.
Fl. 281
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.721377/2013-13

Nesses termos, “pugna, com o devido acatamento, pelo TOTAL PROVIMENTO
AO RECURSO VOLUNTÁRIO”.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, Relator.
Admissibilidade do recurso
O Recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.
Não há arguição de preliminares.
Análise do mérito

Como relatado, trata-se de questionamento da recorrente contra o indeferimento
de Pedido de Restituição de PIS/PASEP-Importação que se alega ter sido recolhida a maior por
ocasião do registro de três Declarações de Importação, por meio das quais a empresa teria
formalmente figurado como importadora por conta e ordem de mercadorias a serem destinadas a
terceiro adquirente, a saber:

Segundo a recorrente, o recolhimento a maior decorreria da inclusão indevida do
Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços
de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) na base de cálculo da
Contribuição, considerada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal.
Inicialmente cabe destacar que a questão da inconstitucionalidade de ICMS na
base de cálculo da COFINS-Importação e do PIS/PASEP-Importação exarada pelo Supremo
Tribunal Federal (STF), RE no 559.937/RS, já foi reconhecida pela Receita Federal (Parecer
Normativo COSIT/RFB no 1/2017), conforme ressalta a própria decisão recorrida, e não motivou
o indeferimento do pedido formulado, como destaca o Despacho Decisório no 25 /EAC-
2/SEORT/DRFFNS/SC, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Florianópolis - SC (doc.
fls. 209 a 212).
O fundamento para a denegação da restituição vindicada pela recorrente foi o
entendimento de que a Bluetrade Importação e Exportação Ltda. não seria parte legítima para
requerer a compensação/restituição de diferenças do PIS e da Cofins pagas a maior em relação às
Declarações de Importação objeto do pedido, visto que, na importação por conta e ordem de
terceiros, somente o adquirente das mercadorias importadas revestiria a legitimidade necessária
para pleitear o reconhecimento do direito creditório dos tributos pagos indevidamente ou a maior
no registro da DI.
Fl. 282
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.721377/2013-13

Bem, há diversos julgados deste e. Conselho nos quais se manifesta o
entendimento de que PIS/Pasep-Importação e Cofins-Importação não se constituem tributos que,
por sua natureza, comportariam transferência do respectivo encargo financeiro e que o sujeito
passivo das referidas contribuições não necessitaria comprovar à RFB que não repassou seu
encargo financeiro a terceira pessoa para ter direito à restituição do tributo pago indevidamente.
Este tem sido o entendimento acolhido por esta c.Turma em julgados recentes.
Nesses termos, penso que a importadora estaria legitimada a requerer a restituição
do PIS/COFINS-Importação indevidamente recolhidos no registro da DI nas operações
promovidas por conta própria.
Não obstante, tal entendimento, a meu ver, não se aplica às operações promovidas
por conta e ordem de terceiros. Como bem assentou a decisão administrativa que denegou a
restituição, não se aplica à importação por conta e ordem o disposto no art. 166 do Código
Tributário Nacional (CTN), visto que, nesta modalidade de importação, não há repercussão de
ônus financeiro pela natureza do tributo, mas em decorrência da relação contratual entre
adquirente e importador, com gravame financeiro gerado pela operação suportado pelo primeiro
(fls. 210 e ss.– destaques nossos):
“Por sua vez, os procedimentos da Secretaria de Receita Federal do Brasil (RFB),
inclusive os de reconhecimento do indébito tributário, se vinculam à decisão do STF em
recurso extraordinário na sistemática do art. 1.035 da Lei n° 13.105, de 16 de março de
2015, (Código de processo Civil) – rito anteriormente disciplinado no art. 543-B da Lei
n° 5.869/73, revogada –, a partir da manifestação da Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional (PGFN), através de Nota Explicativa, em consonância com o disposto no art.
3° da Portaria Conjunta PGFN/RFB n° 1, de 12 de fevereiro de 2014.
O entendimento consta do Parecer Normativo Cosit/RFB n° 1, de 31 de março de 2017,
que disciplina os procedimentos de reconhecimento de crédito passível de restituição, em
razão da decisão proferida pelo STF no RE n° 559.937/RS. Segundo consta no referido
Parecer, nos casos de importação por conta e ordem, o entendimento adotado pela
RFB é o de que a legitimidade para o pedido de restituição é do adquirente, pois o
importador atua apenas como um representante (prestador de serviços) perante o
Fisco, por conta e ordem daquele, com recursos do adquirente. Logo, a conclusão é que
o adquirente é quem de fato importa a mercadoria ou produto.
O reconhecimento de que é o adquirente quem pode aproveitar os créditos provenientes
do efetivo pagamento do PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação no regime de
apuração não cumulativa decorre do exposto nos art. 15 e 18 da Lei n° 10.865, de 30 de
abril de 2004:
(...)
Por sua vez, não se aplica à importação por conta e ordem o disposto no art. 166 da Lei
no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN), que é voltado à
restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo
encargo financeiro a terceiro. Na importação por conta e ordem não há repercussão de
ônus financeiro, pela própria natureza do tributo, ao importador. Há uma relação
contratual entre adquirente (encomendante) e importador (prestador de serviço), com
gravame financeiro, gerado pela operação, suportado pelo primeiro.
Nesse sentido, o Parecer Cosit n° 47, de 17 de novembro de 2003, dispõe que o art. 166
do CTN não buscou regular a restituição dos tributos objeto dessas transferências
“voluntárias” de encargo financeiro, mas sim a restituição daqueles tributos que, em
razão de sua natureza jurídica (base de cálculo e/ou fato gerador fixado na lei tributária
que instituiu o tributo), comportam uma natural transferência de seu encargo
Fl. 283
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.721377/2013-13

financeiro do sujeito passivo da obrigação tributária (contribuinte de direito) a terceira
pessoa (contribuinte de fato)”.
O mesmo entendimento também foi adotado pela 1a Turma Ordinária da 3a
Câmara desta Seção no Acórdão no 3301-008.485, de interesse da mesma recorrente (grifei):
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 23/08/2012
COFINS-IMPORTAÇÃO. RESTITUIÇÃO. IMPORTAÇÃO POR CONTA
E ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO.
ADQUIRENTE CONTRATANTE.
A legitimidade para pleitear restituição de valor pago a maior ou
indevidamente, a título de COFINS IMPORTAÇÃO, em caso de
importação por conta e ordem, é do real adquirente que, por força de
contrato, é o mandante da importação, aquele que efetivamente assume
os custos da importação, embora o faça através de uma interposta
pessoa.” (Acórdão no 3301-008.485, de 26 de agosto de 2020 –
Conselheiro Ari Vendramini)
Ademais, ainda que se entenda que o importador possa deter legitimidade para
pleitear restituição de PIS/COFINS – Importação em operações de importação por conta e ordem
de terceiros, como sustenta a recorrente, penso que a possibilidade de tomada de créditos da não-
cumulatividade pelo adquirente/encomendante inviabilizaria o pedido de restituição feito pelo
importador, sob pena de duplicidade de utilização do valor a ser repetido.
Cabe lembrar o teor do art. 18 da Lei no 10.865/2004, que expressamente
estabelece que, na importação por conta e ordem de terceiros, os créditos de PIS/COFINS-
Importação são aproveitados pelo adquirente. Esse é o entendimento assentado no acórdão do
Superior Tribunal de Justiça (STJ) no AgRg no REsp 1.573.681/SC, nos termos da ementa
abaixo transcrita (grifei):
“AgRg no RECURSO ESPECIAL No 1.573.681 SC (2015/03130146)
EMENTA.
PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL.
AUSÊNCIA
DE
PREQUESTIONAMENTO.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA No 211 DO STJ. RESTITUIÇÃO DE
INDÉBITO
PELO
IMPORTADOR.
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO.
OPERAÇÕES
POR
CONTA
E
ORDEM
DE
TERCEIROS.
IMPOSSIBILIDADE. ART. 18 DA LEI No 10.865/04. LIMITES
SUBJETIVOS DO PROVIMENTO MANDAMENTAL. REVOLVIMENTO
DO TÍTULO EXECUTIVO. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA
SÚMULA
No
7
DO
STJ.
HONORÁRIOS
ADVOCATÍCIOS.
CABIMENTO. EMBARGOS À EXECUÇÃO. AÇÃO AUTÔNOMA.
REVISÃO DO QUANTUM . INCIDÊNCIA DA SÚMULA No 7 DO STJ.
1. Os arts. 244, 741, III, 474, 566 e 568 do CPC; 5o e 6o Lei no
10.865/04; 119, 121, 123, 124, 127, 166 e 165 do CTN; e 6o da Lei no
12.016/09, e as teses a eles relativas, não foram objeto de juízo de valor
pelo tribunal de origem, o que impossibilita o conhecimento do recurso
especial em relação a eles por ausência de prequestionamento. Incide, no
ponto, o teor da Súmula no 211 do STJ.
2. O art. 18 da Lei no 10.865/04 dispõe que os créditos de que tratam os
arts. 15 e 17 da referida lei serão aproveitados pelo encomendante.
Nesse sentido, não é possível ao importador que realizou a operação por
Fl. 284
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.721377/2013-13

conta e ordem do terceiro repetir o indébito do tributo pago a maior, até
porque os créditos já podem ter sido utilizados pelo terceiro
encomendante e, assim, não poderiam ser restituído ao importador sob
pena de dupla repetição. O título judicial exeqüendo não poderia se
referir às importações realizados por conta e ordem de terceiros, mas
tão somente às operações realizadas pela própria empresa importadora.
[...]
6. Agravo regimental não provido”.
Nesse sentido, não vejo fundamentos para reformar da decisão administrativa ou
do Acórdão recorrido.
Conclusões
À vista de todo o exposto, VOTO por negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche

Fl. 285
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