Tribunal: CARF
Processo: 16349.000221/2010-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO OGASSAWARA DE ARAUJO BRANCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-04-27
Data de publicação: 2021-08-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO
É legítima a glosa do crédito pleiteado sempre que a requerente não lhe comprovar a origem ou deixar de observar as normas que disciplinam a matéria.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16349.000221/2010-67
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-008.938 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de abril de 2021
Recorrente
SARAIVA SA LIVREIROS EDITORES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO
DO
ARTIGO
62
DO
ANEXO
II
DO
RICARF.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITO.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO
É legítima a glosa do crédito pleiteado sempre que a requerente não lhe
comprovar a origem ou deixar de observar as normas que disciplinam a
matéria.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade; e (ii) por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, vencido o
conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (relator). Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto.
(documento assinado digitalmente)
Lazaro Antonio Souza Soares - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco – Relator
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto – Redator designado

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.000221/2010-67
Fl. 462
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Fernanda Vieira Kotzias, Ronaldo Souza Dias,
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco (Vice-Presidente), e Lazaro Antonio Souza Soares
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do r. acórdão n 16-63.154
proferido pela 6a Turma de Julgamento da r. Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em São Paulo que decidiu, por unanimidade de votos, julgar improcedente a
manifestação de inconformidade apresentada.
O processo em exame versa sobre pedido de ressarcimento de crédito de Cofins
concernente ao mercado interno, no montante de R$ 1.109.734,13, apurado pelo regime não
cumulativo no 1° trimestre de 2006.
Ao referido pedido se acham vinculadas quatro declarações de compensação,
descritas, assim como ele, em quadro contido na fl. 211.
Segundo informa a autoridade a quo na fl. 212, em resposta a diversas intimações
que lhe dirigiu, apresentou a contribuinte vasta documentação — parte em papel, parte em
arquivos magnéticos —, reunida nos anexos I a XIV do processo n° 16349.000225/2010-45.
Em despacho decisório exarado nas fls. 210/219, a Equipe especial de Auditoria
(EQAUD) da DERAT/SPO deferiu parcialmente o pedido de ressarcimento, reconhecendo o
crédito de R$ 811.656,98 e homologou até esse valor as compensações declaradas.
O reconhecimento de apenas parte do direito creditório pretendido pela empresa
deve-se a duas causas distintas:
 glosa de alguns créditos classificados nas seguintes rubricas: aquisições de
insumos – bens e serviços, despesas com energia elétrica, despesas com
aluguel de prédios e despesas com frete.
 alteração do valor informado pela empresa a título de ajustes negativos de
créditos (compras devolvidas) nos meses de janeiro e março de 2006.
Intimada da decisão por via postal em 06/05/2011 (fl. 221), a defendente
apresentou em 06/06/2011 — tempestivamente portanto — a manifestação de inconformidade
anexa às fls. 228/251, acompanhada de alguns documentos (fls. 252/384), na qual expõe extensa
argumentação.
Passo a resumi-la.
Afirma que o autor do despacho decisório teria proibido, sem amparo legal, a
tomada dos seguintes créditos: (i) créditos de bens e serviços utilizados como insumos; (ii)
Fl. 463
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

créditos de devoluções de vendas e ajustes negativos de créditos relativos a devoluções de
compras; (iii) créditos de energia elétrica; (iv) créditos de aluguéis de prédios locados de pessoas
jurídicas; (v) créditos de frete nas “operações de venda”.
Assevera que, ao contrário do que entende a autoridade administrativa, os valores
pagos sob essas rubricas são considerados insumos, já que associados ao produto industrializado
ou comercializado.
Passa a discorrer longamente sobre o conceito de insumo, ponderando em síntese
que tal conceito é muito mais amplo do que prevê a IN SRF n° 404/2004, não compreendendo
apenas matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e outros bens que sofram
alterações.
Apoiada na premissa de que o conceito de insumo contido na legislação do Pis e
da Cofins é um tipo aberto, assinala carecer de fundamentação legal o conceito restritivo imposto
pela referida IN, alegando que a legislação em apreço não o restringiu mediante uma definição
expressa.
Em remate, conclui que “todo e qualquer fato (sic) de produção que integra o
processo do qual resulta a prestação de serviços ou a fabricação e comercialização de bens ou
produtos, é alcançado pelo sentido da palavra insumo posta no inciso II, do art. 3°, da Lei n.°
10.833/2003”.
Em abono de sua tese, acrescenta que o Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (CARF), em recente decisão ainda não publicada (Docto. 03), estabeleceu que “quaisquer
custos e despesas para produção do bem ou prestação de serviço devem gerar crédito das
contribuições ao PIS e à COFINS”.
No tocante aos créditos de bens utilizados como insumos, afirma que a decisão
recorrida não apresentou fundamentação adequada que lhe permitisse compreender o motivo das
glosas. Alega que a autoridade fiscal se limitou a informar que, com base nos arquivos digitais
fornecidos pela empresa, chegara aos valores que dão direito a crédito, indicados em planilha
preparada com base nos códigos CFOP constantes nas notas fiscais, sem apontar a motivação de
cada glosa, o que implica cerceamento de defesa.
Acrescenta que tal método, consistente em filtrar os créditos de Cofins com base
no CFOP, é incoerente e arbitrário, sendo inaplicável a créditos de Pis e Cofins, uma vez que se
vale de conceito próprio do ICMS e do IPI e não leva em conta o conceito de insumo, não
analisando se os valores desconsiderados são insumos na operação da recorrente.
Observa que, por meio de análise de CFOP, a autoridade fiscal confirmou a
validade de apenas R$ 1.314.224,21 dos 1.758.551,09 informados pela contribuinte como base
de cálculo dos créditos de Cofins relativos a janeiro de 2006. No entanto, o documento anexo
sob o título “Docto. 04”, apresentado em resposta à Intimação n° 214/2010, permite verificar
com facilidade que o crédito apurado pela recorrente a título de bens utilizados como insumos se
compõe de papel, chapas e tintas para impressão de livros, material de encadernação, filme e
outros materiais aplicados diretamente na fabricação de livros — todos os quais, inegavelmente,
são insumos empregados na produção de livros.
Fl. 464
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Alega que as glosas relativas aos créditos oriundos dos serviços utilizados como
insumos apresentam os mesmos vícios apontados no tópico anterior, inclusive o cerceamento de
defesa, devido à utilização dos CFOP das notas fiscais como critério balizador, método que não
leva em conta se os créditos desconsiderados são insumos na operação da empresa.
Para demonstrar a incoerência de tal método e provar que as rubricas
desconsideradas são, de fato, insumos, toma como exemplo o mês de janeiro de 2006,
salientando que o “Docto. 04”, já mencionado, mostra que as notas fiscais de serviços que
compõem o crédito apurado pela recorrente nesse período foram todas apresentadas à
fiscalização.
Afirma que esses serviços são todos necessários à produção de livros, integrando
os custos de fabricação do produto, como o atesta o plano de contas da companhia, transcrito na
fl. 243 e comprovado por meio de um modelo de balancete (Docto. 05), sendo inegável portanto
tratar-se de insumos.
Observa, quanto aos créditos de energia elétrica, que as notas fiscais
desconsideradas pela autoridade administrativa “possuem como consumidora a Requerente”,
referindo-se à energia elétrica de imóveis locados, cujos contratos de aluguel junta aos autos
como “Docto. 06”.
Já no que respeita aos créditos de aluguéis, junta aos autos cópia de contratos de
locação vigentes com pessoas jurídicas (Docto. 06), como forma de demonstrar que se acham
preenchidos os ditames legais para garantir-lhe o direito ao crédito.
Ressalta que “o estacionamento locado pela companhia se destina aos seus
clientes e, portanto, é necessário para manutenção da atividade de produção de livros”.
Em seguida, ao tratar dos créditos de frete, afirma que se referem ao frete pago na
remessa do papel (insumo) a gráfica própria ou a gráficas de terceiros, que executam a produção
do livro, como o demonstram as notas fiscais e conhecimentos de transporte conservados nos
arquivos da empresa e que ora são juntados por amostragem (Docto. 07).
Descreve seu processo produtivo, com o auxílio de um “fluxo” da produção dos
livros, procurando demonstrar que o frete em apreço é um insumo, visto que o transporte da
matéria-prima (papel) é necessário ao referido processo, integrando o custo de produção.
A r. DRJ decidiu pela improcedência do pleito em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITO.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO
É legítima a glosa do crédito pleiteado sempre que a requerente não lhe
comprovar a origem ou deixar de observar as normas que disciplinam a
matéria.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Fl. 465
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Direito Creditório Não Reconhecido
A Recorrente apresenta Recurso Voluntário em que reitera os fundamentos de sua
inconformidade.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, relator
O recurso é tempestivo e apresentado por procurador devidamente constituído,
cumprindo os requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.

Em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170 definiu, em sede
de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404, ambas de 2002,
sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.

No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende seja
considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal
desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se
deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS,
observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao
desconto de créditos. Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis
impede o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos
valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já
como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o desconto
de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de
pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a
pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
Fl. 466
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

A tese firmada pelo STJ restou pacificada – “o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em setembro de
2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota orienta o órgão internamente quanto à dispensa de contestação e recursos nos
processos judiciais que versem sobre a tese firmada no REsp no 1.221.170, consoante o disposto
no art. 19, IV, da Lei n° 10.522/2002, bem como clarifica a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional (Grifos nossos):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito
de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua
aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do
serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Fl. 467
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou
do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo.
É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto
do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da
atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço
ou produto inútil.
Nesse contexto, verifica-se que não se sustenta a premissa adotada pela r. DRJ em
seu julgamento relativa à taxatividade do conceito de insumo. Sob as novas premissas, passo a
analisar os insumos pleiteados.
Dos créditos de bens utilizados como insumos, dos créditos de serviços
utilizados como insumos
A Recorrente alega que não há motivação para a glosa dos créditos, o que
inviabiliza a defesa. Analisando a r. decisão recorrida verifica-se que o d. julgador a quo indica
os parágrafos 21 a 23 do despacho decisório como motivação da glosa dos créditos de bens
utilizados como insumos:
23. Ao contrário do que alega a recorrente, a glosa de parte dos créditos por ela
registrados sob esta rubrica no mês de janeiro de 2006 se acha devidamente
fundamentada no despacho decisório, que se ocupa da matéria nos itens 21 a 23.
24. A autoridade tributária, por meio do Termo de Intimação Fiscal n° 139/2010 (fls.
100/104), intimou a contribuinte a apresentar extensa gama de informações contábeis e
Fl. 468
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

fiscais em arquivos magnéticos, salientando que estes deveriam estar em conformidade
com a IN SRF n° 86/2001 e o Ato Declaratório-Executivo Cofis n° 15/2001 e alterações
posteriores.
De sua parte consta no r. despacho decisório:

As fls. 96:

De outra parte indica os itens 24 a 26 do r. despacho decisório como motivação da
glosa dos créditos de serviços utilizados como insumos:
37. A glosa concernente à rubrica em apreço, versada nos itens 24 a 26 do despacho
decisório, atinge parte da base de cálculo informada pela empresa nos meses de
janeiro, fevereiro e março de 2006. Segundo o relatório anexo à fl. 155, a autoridade
fiscal, valendo-se do mesmo método, aceitou apenas os valores identificados pelos
CFOP 1.124 (industrialização efetuada por outra empresa), 2.124 (industrialização
efetuada por outra empresa) e 1.933 (aquisição de serviço tributado pelo Imposto sobre
Serviços de Qualquer Natureza), glosando a cifra excedente.
Fl. 469
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

De sua parte indica o r. despacho decisório:

As fls. 97:

As fls. 134, 136 e 138:
Fl. 470
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Fl. 471
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Fl. 472
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Como se verifica, tanto no acórdão recorrido quanto no despacho decisório não se
indica quais os créditos glosados e por quais motivos. Em relação ao ponto específico, comungo
do entendimento já adotado por esta e. Turma, ainda que com composição diversa da atual,
consubstanciado no acórdão n. 3401-002.473, de relatoria do conselheiro Fernando Marques
Cleto Duarte, que restou assim ementado:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
COFINS. GLOSA. FALTA DE MOTIVAÇÃO. NULIDADE
Cabe ao agente fazendário ter apontado as operações vinculadas a quais CFOPs foram
desconsiderados para efeito de créditos. A falta de motivação acarreta a sua nulidade:
Transcrevo o voto relator dada sua clareza:
A contribuinte defende ainda que a decisão “a quo” não foi
adequadamente motivada, principalmente porque glosou créditos a partir
da simples análise dos CFOPs, enquanto seria imprescindível que fossem
Fl. 473
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

indicados expressamente quais os CFOPs cujas operações não foram
consideradas aquisições de insumos.
Compulsando os autos, não se vislumbra, em nenhum momento,
qualquer identificação de quais operações vinculadas a quais CFOP ́s
foram desconsideradas, não há como a contribuinte identificar com
clareza a razão das glosas efetuadas.
Neste passo, indubitavelmente o contribuinte foi prejudicado, pois não
lhe restou assegurado elaborar a defesa específica para atacar o ponto
controverso e deste modo ficou impossibilitado de constituir prova
objetiva e eficaz para derruir a premissa fazendária.
Destarte, é correto afirmar que neste particular ocorreu inevitável
violação ao princípio da ampla defesa e ao contraditório, encartado no
art. 5o do Texto Constitucional.
E no meu entender a falha na fiscalização apontada é suficiente para a
anulação do auto de infração, pois cerceia a defesa do contribuinte, ante à
necessidade de que o documento fiscal traga a motivação suficiente para
declarar que a contribuinte desobedeceu o regramento de regência.
De acordo com o previsto no art. 59 do Decreto n ° 70.235/1972, há
apenas dois casos de nulidades: os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente; e os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Sendo este último
caso o ora verificado nos autos.
A seu turno, o art. 50 da Lei n.o 9.784/99 assevera que os atos
administrativos que neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses
deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos
jurídicos. Eis o teor do dispositivo citado:
“Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação
dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando:
I - neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses;
II – imponham ou agravem deveres, encargos ou sanções;
III – decidam processos administrativos de concurso ou seleção pública;
IV - dispensem ou declarem a inexigibilidade de processo licitatório;
V – decidam recursos administrativos;
VI – decorram de reexame de ofício;
VII – deixem de aplicar jurisprudência firmada sobre a questão ou
discrepem de pareceres, laudos, propostas e relatórios oficiais;
VIII – importem anulação, revogação, suspensão ou convalidação de ato
administrativo.
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo
consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores
Fl. 474
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão
parte integrante do ato.
§ 2o Na solução de vários assuntos da mesma natureza, pode ser utilizado
meio mecânico que reproduza os fundamentos das decisões, desde que
não prejudique direito ou garantia dos interessados.
§ 3o A motivação das decisões de órgãos colegiados e comissões ou de
decisões orais constará da respectiva ata ou de termo escrito.”
Celso Antônio Bandeira de Mello in Curso de Direito Administrativo,
traz argumentos de enorme valia acerca do princípio da motivação e sua
aplicação, notadamente as razões técnicas, lógicas e jurídicas que servem
de calço ao ato conclusivo, de molde a poder-se avaliar sua procedência
jurídica e racional perante o caso concreto:
“Princípio da motivação, isto é, o da obrigatoriedade de que sejam
explicitados tanto o fundamento normativo quanto o fundamento fático
da decisão, enunciando-se, sempre que necessário, as razões técnicas,
lógicas e jurídicas que servem de calço ao ato conclusivo, de molde a
poder-se avaliar sua procedência jurídica e racional perante o caso
concreto. Ainda aqui se protegem os interesses do administrado, seja por
convencê-lo do acerto da providência tomada – o que é o mais
rudimentar dever de uma Administração democrática, seja por deixar
estampadas as razões do decidido, ensejando sua revisão judicial, se
inconvincentes, desarrazoadas ou injurídicas. Aliás, confrontada com a
obrigação de motivar corretamente, a Administração terá de coibir-se em
adotar providências (que de outra sorte poderia tomar) incapazes de
serem devidamente justificadas, justamente por não coincidirem com o
interesse público que está obrigada a buscar.” (BANDEIRA DE MELLO,
2000, p. 433)
Nesse sentido destaca-se a necessidade de uma clara descrição dos fatos,
como elemento motivador do lançamento fiscal, conforme nos relata em
lapidar lição Leliana Pontes Vieira, em sua obra Contencioso e Processo
Fiscal (1996, p. 40), colacionamos:
“c) Descrição dos fatos esta descrição deve ser bastante clara, de modo a
permitir, de um lado, que o acusado, conhecendo o fato ilícito que lhe é
imputado possa exercer o seu direito constitucional de ampla defesa. E,
de outro, para que o julgador nela encontre, conjugando-a com os demais
elementos do processo, o necessário suporte para formar sua convicção.”
A propósito, a citada Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que regula o
processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal,
dispôs em seu art. 2o que a Administração Pública obedecerá, dentre
outros, ao princípio da motivação.
Destarte, em que pese, a decisão atacada ter apontado que o motivo da
glosa tenha sido a divergência entre os valores das notas fiscais de
aquisição de insumos e os valores informados no DACON, contudo
caberia ao Fisco demonstrar com detalhes estas divergências.
Fl. 475
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Com efeito, considerando que a decisão de primeiro grau deixou de
apontar especificamente quais os CFOPs, cujas operações não foram
consideradas aquisições de insumos, manifesto entendimento de que esta
seja cancelada e os autos retornem a repartição de origem para que se
motive adequadamente as glosas realizadas, com o propósito de que ao
contribuinte seja oportunizado se manifestar a respeito no intuito de
efetivar o princípio da ampla defesa.
Assim, voto pela nulidade da decisão recorrida. \

Uma vez vencido quanto à nulidade, verifica-se da manifestação de
inconformidade que vários dos créditos glosados referem-se a insumos do processo produtivo da
Recorrente:

(...)
Fl. 476
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Verifica-se, portanto, a partir dos documentos apresentados aos autos que deve ser
dado provimento ao Recurso no que tangencia às referidas rubricas, motivo pelo qual voto por
dar provimento quanto a este particular.

Dos ajustes negativos de créditos
Apesar de indicar a rubrica ajustes negativos de créditos em título de uma parte de
seu recurso, a Recorrente não apresenta fundamentos específicos para atacar a referida rubrica,
de sorte que deixo de me manifestar sobre a questão.

Dos créditos de energia elétrica
O r. despacho recorrido foi hialino ao indicar que as glosas se deveram por duas
causas distintas: (i) Notas fiscais de consumo de energia elétrica em que figura como
consumidora empresa distinta da contribuinte e (ii) Notas fiscais de consumo de energia elétrica
não apresentadas à autoridade fiscal.
Fl. 477
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Em sua inconformidade resta esclarecido que se trata de energia elétrica utilizada
em estabelecimentos locados, conforme documentos juntados aos autos. Com efeito, cotejando
os endereços indicados nos contratos apresentados com os constantes nas contas de energia
elétrica, verifica-se coincidência:

Fl. 478
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Assim, demonstrado que a energia elétrica era utilizada em estabelecimento da
comercial da recorrente, deve ser reformada a r. decisão recorrida, pois aplicável art. 3, inc. IX
da Lei n. 10.637/2002 e art. 3, II da Lei n. 10.833/2003.

Dos créditos de aluguéis de prédios locados de pessoas jurídicas
O despacho decisório ocupa-se da matéria nos itens 32 a 37. Com base nas
informações fornecidas pela contribuinte (fls. 192/194), a autoridade fiscal elaborou a listagem
anexa às fls. 195/197, em que relaciona individualmente os créditos de aluguel relativos aos
meses de janeiro, fevereiro e março de 2006, indicando quais foram glosados e o motivo da
glosa.
Fl. 479
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Tais são os créditos glosados:

Fl. 480
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

A Recorrente não ataca diretamente o r. acórdão recorrido, limitando-se a afirmar
que:

Fl. 481
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Ocorre que, conforme bem demonstrado no acórdão recorrido, os contratos
juntados não foram objeto de glosa, tendo concluído que procedem as diversas glosas descritas
na listagem anexa às fls. 195/197, seja porque o objeto do contrato discrepa da norma contida no
art. 3o, IV, da lei n° 10.833/2003 (caso do contrato firmado com a Reipark), seja por falta de
comprovação documental (caso em que se enquadra o restante das glosas, cujos contratos a
contribuinte não juntou à manifestação de inconformidade).
Com efeito, as despesas relativas a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos
admitem a apuração de créditos para os fins previstos no art. 3o, IV da Lei no 10.637, de 2002,
e no art. 3o, IV da Lei no 10.833, de 2003, desde que atendidos todos os requisitos
normativos e legais, entre eles, o de serem efetivamente utilizados nas atividades da empresa.
Sem a juntada de documentos pertinentes não há como analisar o cumprimento dos requisitos
legais, devendo ser mantida a glosa em relação a estes imóveis.
De outro lado, especificamente no que diz respeito ao contrato firmado com a
“Reipark Estacionamentos S/C Ltda.”, não se pode negar que o estacionamento é essencial para
a atividade comercial da Recorrente, devendo ser revertida a glosa destes valores específicos.

Dos créditos de frete nas operações de venda
A autoridade fiscal glosou integralmente os créditos lançados sob esta rubrica por
falta de previsão legal, segundo relato contido nos itens 38 a 41 do despacho decisório:

Fl. 482
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

A contribuinte tratar-se do frete pago pelo transporte do papel até as gráficas que
realizam a impressão dos livros. Conforme os precedentes deste e. CARF, é reconhecida a
possibilidade de tomada de crédito sobre o frete pago na transferência de insumos. Por todos, o
acórdão n. 3301-007.401, relatoria do Conselheiro Winderley Morais Pereira:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
CONCEITO DE INSUMOS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE.
São insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002,
todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação
de serviços para a obtenção da receita objeto da atividade econômica do
seu adquirente, podendo ser empregados direta ou indiretamente no
processo produtivo, cuja subtração implica a impossibilidade de
realização do processo produtivo e da prestação do serviço,
comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de
determinado bem ou serviço, dentro do processo produtivo, para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela pessoa
jurídica) com o objeto social da empresa, para que se possa aferir se o
dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não
cumulatividade,
Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro Napoleão
Nunes Maia Filho, ao julgar o RE no 1.221.170/PR, em sede de recurso
repetitivo, ao qual está submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo
62 do Regimento Interno do CARF.
DISPÊNDIOS COM FRETE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
Uma vez que o valor do frete na aquisição de insumos é tributado pela
Contribuição ao PIS/PASEP, os gastos com frete se incluem no custo de
aquisição e, portanto, são passíveis de gerar créditos na não
cumulatividade.
Fl. 483
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

DISPÊNDIOS COM FRETE. FRETE SOBRE TRANSFERÊNCIA DE
INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA.
A transferência de insumos entre os estabelecimentos da pessoa jurídica
se mostra, diante da atividade desempenhada, se mostra essencial para a
manutenção do processo produtivo, portanto capaz de gerar créditos na
não cumulatividade.
DISPÊNDIOS COM SERVIÇO DE ARMAZENAGEM E DESESTIVA
(DESCARGA)
Para o desempenho da atividade da recorrente, os gastos com
armazenagem e desestiva de insumos para produção de adubos e
congêneres se tornam essenciais para manutenção do processo produtivo,
gerando créditos na não cumulatividade.
GASTOS COM EMBALAGEM PARA ACONDICIONAMENTO.
Os gastos com acondicionamento dos produtos constituem-se em gastos
essenciais para o processo produtivo, diante da atividade exercida,
portanto geradores de crédito na não cumulatividade.
GASTOS COM ANÁLISES LABORATORIAIS. COMPONENTES
PARA FABRICAÇÃO DE ADUBOS E FERTILIZANTES.
Diante da atividade exercida, de produção e comércio de adubos e
fertilizantes, as análises laboratoriais se tornam imprescindíveis para a
manutenção da qualidade do processo produtivo.
GASTOS COM MATERIAIS DE SEGURANÇA OBRIGATÓRIO POR
LEI PARA MANUSEIO DO PRODUTO FABRICADO.
Materiais de segurança de uso obrigatório pela legislação trabalhista,
para manuseio do produto fabricado, se tornam gastos essenciais para o
processo produtivo, pois que indispensáveis.
Nesse aspecto, voto por reverter a glosa da referida rubrica.

Ante todo o exposto voto por conhecer do recurso voluntário interposto para dar-
lhe provimento, de modo a reconhecer a nulidade do despacho decisório em virtude de carência
de fundamentação naquilo que concerne aos créditos de bens utilizados como insumos e aos
créditos de serviços utilizados como insumos. Uma vez vencido na proposta de nulidade, voto
por dar parcial provimento ao recurso voluntário interposto para reverter a glosa dos créditos
referentes às seguintes rubricas: (i) energia elétrica; (ii) fretes; (iii) alugueres tão somente em
relação ao contrato de estacionamentos.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco
Fl. 484
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-008.938 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000221/2010-67

Voto Vencedor

Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, redator designado
1. Com a máxima vênia ao portentoso voto do Ilustre Conselheiro Leonardo ouso
dele divergir apenas e tão somente no tópico dos créditos de bens utilizados como insumos,
dos créditos de serviços utilizados como insumos.
2. Isto porque, nos termos dos parágrafos 27 a 29 do despacho decisório a
fiscalização aponta, claramente, os motivos de fato de direito de glosa, nomeadamente,
descaracterização como insumo pois não se trata de aquisição de bem e serviço, nos termos das
CFOPs emitidas pela própria Recorrente.
3. Destarte, caberia à Recorrente discorrer sobre o título pelo qual foi transferida
a propriedade de bens ou o uso e gozo de serviços para si e não a relação de pertença ou de
pertinência da prestação (objeto da transferência) com o processo produtivo. De outro modo, não
basta que um item seja essencial ou relevante ao processo produtivo, antes, este deve ser
adquirido por compra e venda.

4. Pelo exposto, admito, uma vez que tempestivo e conheço do Recurso
Voluntário e a ele nego provimento.

(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto – Redator designado

Fl. 485
DF CARF MF
Documento nato-digital