Tribunal: CARF
Processo: 10283.100539/2007-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO GOMES FAVACHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-02
Data de publicação: 2021-11-01

Ementa:

Inteiro teor:
0
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10283.100539/2007-77
Recurso
De Ofício e Voluntário
Resolução no
2201-000.497 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
02 de setembro de 2021
Assunto
SOLICITAÇÃO DE DILIGÊNCIA
Recorrentes
HERMASA NAVEGAÇÃO DA AMAZÔNIA SA

FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do processo em diligência, nos termos do relatório e voto que integram o presente
julgado.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho,
Débora Fófano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega (Suplente convocado), Rodrigo
Monteiro
Loureiro
Amorim
e
Carlos
Alberto
do
Amaral
Azeredo
(Presidente).
Relatório
Trata o Auto de Infração do DEBCAD 37.063.306-7, de 14/06/2007, no valor
consolidado de R$ 2.397.332,93, lavrado contra Hermasa Navegação da Amazônia S/A, sobre as
competências de 05/2001 a 06/2003, cuja rubrica é a retenção pela tomadora de serviços
mediante cessão de mão-de-obra ou empreitada, além de acréscimos legais de multa e juros (fls.
17-18). A NFLD refere-se a contribuições sociais devidas à Seguridade Social, referente a
retenção de 11% dos totais dos recebidos contabilizados, nos Livros Diário e Razão, pela
comprovação de empreitada parcial na contratação da construtora Sachet & Fagundes Ltda.
Conforme o Relatório Fiscal (fls. 27 a 33), constatou-se que a ora Recorrente
efetuou as retenções dos serviços contratados com outras empresas que prestaram serviços nas
obras sob a responsabilidade da construtora Sachet, mediante cessão de mão de obra. Por outro
lado, não efetuou as retenções das contribuições dos serviços executados pela construtora, sob a
alegação de estar desobrigada por se tratar de contrato de empreitada total. Quanto ao material
utilizado nas obras, há diversos lançamentos de aquisição de material. Corroborando com isto, o
contrato de empreitada não prevê cláusula constando fornecimento de material para a obra por
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10283.100539/2007-77
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parte da construtora Sachet. Consta ainda em Relatório Fiscal que há diversos lançamentos de
adiantamentos de valores à empresa Sachet sem emissão de notas fiscais de serviços; que as
notas fiscais que serviram de base para o levantamento da NFLD no 35.546.650-3 referem-se a
ajuste feito entre as empresas no final da obra, para cobrirem os adiantamentos de valores
ocorridos durante todo o período; e que nos lançamentos contábeis fora encontrada uma conta
chamada “Despesas com Pessoal”, onde constam lançamentos com mão-de-obra pessoa física e
jurídica contratada diretamente pela empresa Hermasa, bem como lançamentos de Contribuições
ao INSS e FGTS – sem que fosse encontrada conta específica registrando a mão-de-obra
empregada pela construtora Sachet durante todo o período da obra.
Ante o exposto, desconsiderou-se o contrato como de empreitada global, uma vez
que a construtora contratada teria que ser exclusiva, assumindo a responsabilidade direta de
todos os serviços, compreendendo todos os projetos da obra.
De acordo com o Relatório Fiscal, a NFLD 37.063.306-7 foi lavrada em
substituição à NFLD no 33.546.650-3, de 29/12/2003, julgada nula através da Decisão-
Notificação n. 03.401.4/0049/2005, que havia sido substituída pela NFLD no 35.798.292-4 de
23/02/2005,
e
que
foi
julgada
improcedente
através
da
Decisão-Notificação
no
03.401.4/0212/2006.
Cientificada do lançamento em 06/07/2007 (fls. 1.265), a empresa apresentou
Impugnação (fls. 1308 a 1321), alegando, em síntese, que para tudo o que subcontratou ocorreu a
devida retenção, pelo que não há o que se falar em prejuízo da Autarquia. Nada mais se deve
para o INSS, pois o total da contribuição previdenciária foi recolhido como empreitada global,
com folhas específicas e GFIPs específicas na Matrícula CEI da obra. Também alega que o que
foi pago para a Construtora Sachet não foi exclusivamente por mão-de-obra, e que segundo a
linha de raciocínio do Auditor Fiscal, o total gasto com mão-de-obra representaria 90,75% e o
com material, apenas 9,25% - jamais uma obra de Engenharia apresentaria tal estrutura de custo.
Requer que seja reconhecida a modalidade de “Empreitada Global”, haja vista que a adaptação
das peculiaridades necessárias à conclusão não podem transmutar a autuada para a condição de
dona da obra; que sejam admitidos os recolhimentos efetivados na matrícula CEI da obra,
declarando a quitação dos tributos questionados na NFLD.
Finalmente, caso seja mantido o entendimento de “Empreitada Parcial”, que se
considere o cálculo da retenção sobre justa base, com a dedução dos valores recolhidos na
matrícula CEI; e, caso remanesça tributo a ser recolhido, que seja reconhecido o débito a título
de crédito na empresa prestadora Sachet e Fagundes Ltda, na forma do art. 31 da Lei 8.212/1991,
possibilitando o direito de regresso através de ação autônoma, como forma de a Autuada
recompor seu patrimônio.
No Acórdão 12-27.426 – 11a Turma da DRJ/RJ1, sessão de 30 de novembro de
2009 (fls. 2562 a 2576), julgou-se a impugnação parcialmente procedente, com o crédito
tributário mantido em parte. Recorreu-se de ofício ao CARF, por força de reexame necessário,
em face de o crédito exonerado superar o limite de alçada.
Sobre o período de apuração de 01/05/2001 a 30/06/2003, entendeu-se pela
exclusão do período de 05/2001 a 06/2002, posto que abrangido pela decadência:
31. No caso concreto, o crédito tributário foi constituído em 14/06/2007, com ciência do
contribuinte em 06/07/2007, relativo aos fatos geradores do período de 05/2001 a
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06/2003. Como houve o pagamento em relação à obra através das guias pagas na
matrícula CEI, aplicando-se o §4o do art. 150 do CTN, ocorreu a decadência para o
período de 05/2001 a 06/2002.
No mérito, o Acórdão traz o conceito de empreitada total e de empreitada parcial nos
contratos de construção civil. Através da IN INSS/DC no 110 de 2003. No art. 427,
XVIII, “a” e “b”, há execução de obra total quando celebrado exclusivamente com
empresa construtora, que assume a responsabilidade direta pela execução de todos os
serviços necessários à realização da obra. Já a parcial, quando é celebrado com empresa
construtora ou prestadora de serviços na área de construção civil, para execução de parte
da obra. Constatou, assim, que a Impugnante efetuou diretamente a contratação de
serviços com outras empresas prestadoras de serviço, descaracterizando a empreitada
total. Por conseguinte, entendeu pela aplicação do instituto da retenção, de acordo com
o art. 31 da Lei 8.212/1991.
Entendeu a decisão de 1a instância que não restou comprovado que o contrato
firmado entre a empresa Sachet e a empresa Hermasa envolvesse também material e
equipamentos além da mão-de-obra.
Quanto às guias recolhidas na matrícula CEI – Cadastro Específico do INSS da
obra, entendeu-se pelo aproveitamento para abater o lançamento, uma vez que se trata de guias
específicas da obra, que não podem ser aproveitadas pela empresa prestadora de serviços para
compensar com os seus débitos.
A decisão, então, retifica o crédito, também levando em conta a decadência.
Quanto ao requerimento de produção de provas, fora indeferido porque, em oportunidade para
manifestação após a ciência da diligência fiscal, não foram apresentados novos documentos por
parte da então Impugnante.
No Recurso Voluntário (fls. 2.583 a 2591), o contribuinte, no dia 30/03/2010,
repisa os argumentos de que (a) deve ser reconhecida a modalidade “empreitada global” na obra,
independente de adaptações às peculiaridades necessárias à sua conclusão e (b) que sejam
admitidos e reconhecidos todos os recolhimentos efetivados na Matrícula CEI da obra,
declarando-se a quitação dos tributos questionados através da NFLD. Caso se mantenha a
modalidade “empreitada parcial”, que (c) se considere o cálculo de retenção sobre “justa base”,
ou seja, que reste demonstrada a impertinência da aplicação de encargos exclusivamente sobre
mão-de-obra; que (d) neste caso, seja reconhecido o débito a título de crédito na empresa
prestadora de serviço, in casu, a construtora “Sachet & Fagundes Ltda”, na forma do art. 31, da
Lei 8.212/1991, possibilitando, assim, através de ação autônoma, o reconhecimento do direito de
regresso, como forma da Recorrente recompor seu patrimônio.
Conforme Acórdão, (fls. 2.563), há Recurso de Ofício por força de reexame
necessário, em face de o crédito tributário exonerado superar o limite de alçada fixado na
Portaria MF no 3/2008.
O contribuinte informou, posteriormente (fls. 2.596-2.597), que recebeu, através
do e-CAC, no dia 06/08/2020, cinco Comunicados para Compensação de Ofício sobre o
DEBCAD 37.063.306-7 e que “não autoriza” a compensação de ofício do débito tratado.
É o relatório.
Voto
Fl. 2604
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Fl. 4 da Resolução n.o 2201-000.497 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conselheiro Fernando Gomes Favacho, Relator.
Preliminarmente, não conheço do Recurso de Ofício, dado o aumento no limite de
alçada. O reexame necessário superava o limite de alçada fixado na Portaria MF no 03/2008. No
entanto, o Ministério da Fazenda aumentou o valor mínimo para a apresentação de recurso de
ofício pelas turmas de julgamento das Delegacias Regionais de Julgamento da Receita Federal.
Atualmente, o limite de alçada se encontra fixado pelo art. 1o da Portaria MF no 63, de 09 de
fevereiro de 2017, e tem o valor de teto em R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil
reais).
Com a diminuição do crédito de R$ 2.397.332,93 para o valor de R$ 259.396,09,
conforme recálculo apresentado no Acórdão (fls. 2575), não há o alcance do limite de alçada
fixado na nova Portaria de 2017.
Ainda de forma preliminar, conheço do Recurso Voluntário, dada em especial sua
tempestividade: o Recurso foi protocolado em 30/03/2010 e o contribuinte foi notificado do
resultado do Acórdão em 01/03/2010 (fls. 2579).
Análise de notas fiscais apresentadas pela Contribuinte. Necessidade de
diligência
Trata o caso do problema da definição do conceito de empreitada global. A
posição do julgamento de 1a instância é de que não há a possibilidade de reconhecimento de
empreitada global, dada a descaraterização por contratação de serviços com outras empresas
prestadoras de serviço. Para a ora Recorrente, certas adaptações não descaracterizam o contrato
para de empreitada parcial.
Pois bem. Pelo art. 322, da IN no 971/2009 (Revogada pela Instrução Normativa
RFB no 2021, de 16 de abril de 2021):
Art. 322. Considera-se: (...)
XXVII - contrato de construção civil ou contrato de empreitada (também conhecido
como contrato de execução de obra, contrato de obra ou contrato de edificação), aquele
celebrado entre o proprietário do imóvel, o incorporador, o dono da obra ou o
condômino e uma empresa, para a execução de obra ou serviço de construção civil, no
todo ou em parte, podendo ser:
a) total, quando celebrado exclusivamente com empresa construtora, definida no inciso
XIX, que assume a responsabilidade direta pela execução de todos os serviços
necessários à realização da obra, compreendidos em todos os projetos a ela inerentes,
com ou sem fornecimento de material;
b) parcial, quando celebrado com empresa construtora ou prestadora de serviços na área
de construção civil, para execução de parte da obra, com ou sem fornecimento de
material;
Ao analisarmos a norma, temos que:
Empreitada total
Exclusivamente
com
empresa
construtora, cujo objeto social seja a
indústria de construção civil, com
Para execução de toda a obra
Fl. 2605
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registro no Crea (XIX)
Empreitada parcial
Celebrado com empresa construtora
ou prestadora de serviços (outros que
não a construção civil)
Para execução de parte da
obra
A definição do art. 7o, da Instrução Normativa 971/2009, traz definição de
conceito bastante aproximada. Apenas pinta com tintas fortes a questão da impossibilidade de
prestação de outros serviços por parte da contratada:
III - contrato de empreitada total, o que é celebrado entre o proprietário do imóvel, o
dono da obra, o incorporador ou o condômino de que tratam os incisos IV e V do art. 8o
e uma empresa exclusivamente construtora, que assume a responsabilidade direta pela
execução de todos os serviços necessários à realização de obra de construção civil,
compreendidos em todos os projetos a ela inerentes, com ou sem fornecimento de
material; (Lei no 8.212, de 1991, art. 30, inciso VI; Decreto no 3.048, de 1999, art. 220,
§ 1o)
IV - contrato de empreitada parcial, o que é celebrado entre o responsável pela obra e
uma empresa construtora ou prestadora de serviços na área de construção civil para
execução de parte da obra, com ou sem fornecimento de material; (Decreto no 3.048, de
1999, art. 221-A, parágrafo único) (grifei)
Para que a ora Recorrente afirme haver empreitada global, é preciso que o
contrato preencha duas características: (a) não seja prestadora de outros serviços e (b) execute a
obra integralmente. Fornecer ou não material não é definiens de empreitada global ou parcial,
posto estar em ambas as definições de conceito.
E nesse sentido fica prejudicado o argumento do parágrafo 41 (fls. 2.574) do
Acórdão, quando escreve que “não restou comprovado que o contrato firmado entre a empresa
Sachet e a empresa Hermasa envolvesse também material e equipamentos além de mão-de-
obra”, ou mesmo “Além também de haverem diversos lançamentos de aquisição de material na
contabilidade da Impugnante”. É dizer, a aquisição de material não descaracteriza a contratação
como de empreitada global. Aliás, o esforço da Recorrente em provar, no parágrafo 09, do
Recurso Voluntário (fls. 2.587), que a contratação “engloba mão-de-obra, material,
equipamentos e tudo que é necessário para a construção de uma obra”, ao menos para essa
diferenciação, é infrutífero.
O ponto que denuncia a obra como de empreitada global é o de “executar a obra
integralmente”. Escreve o Recorrente (fls. 2.586):
apenas o que destoou a empreitada total é que a recorrente subcontratou outros
prestadores de serviços, dada a peculiaridade da situação da localidade, com extrema
dificuldade de execução em decorrência do porte da obra, como já fartamente
explicitado, mas comprovou que tudo o que subcontratou diretamente descontou ao
final da Construtora. (fls. 967/969 e 1050/1095)
Cabe uma digressão. Na Solução de Consulta no 65, de 23/06/2020, entende-se
que a responsabilidade solidária do contratante, em caso de empreitada global, só deixa de existir
quando o próprio contratante opta pelo recolhimento de 11% a título de retenção. A Solução de
Consulta no 116, de 28/09/2020, parcialmente vinculada à no 65/2020, trata de contratação de
obra por órgão público – e normatiza que em caso de empreitada total não há responsabilidade
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Fl. 6 da Resolução n.o 2201-000.497 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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para esta espécie de contratante. As consequências que, por pragmatismo, definem o próprio
objeto, são de que na empreitada global o contratante pode ou não assumir o risco de ser
responsável solidário da contratada. Na parcial, não há opção: deve reter 11% para a seguridade
social.
Nesse sentido, também é impertinente que o contribuinte solicite a aplicação de
encargos exclusivamente sobre a mão-de-obra utilizada. Independente de parte dos gastos
envolver mais material, ou menos, o que importa é a regra de retenção incidente sobre o contrato.
Assim, restou caracterizada a empreitada parcial, acarretando a consequente
necessidade de retenção.
Com base na fixação desse ponto reputado por fundamental à adequada
apreciação do caso, salta em importância a investigação para saber se os documentos
apresentados pela Recorrente a partir da fl. 1.470 foram levados em consideração no lançamento
que resultou no DEBCAD 37.063.306-7.
Noutras palavras, é dizer: mesmo se considerando o caso como de empreitada
parcial, é necessário saber se os documentos apresentados pela Recorrente, que ela afirma serem
de materiais, foram levados em consideração no levantamento fiscal.
Conclusão
Nestes termos, voto por haver a necessidade de realização de diligência para a
análise das notas fiscais de materiais apresentadas pela recorrente contribuinte a partir das fls.
1.470, para fins de verificação se referidas notas já foram consideradas no lançamento que
resultou no DEBCAD 37.063.306-7. Em caso de resposta negativa, seja elaborado relatório
circunstanciado para identificar se as notas fiscais preenchem os pressupostos legais para serem
consideradas no cálculo das retenções, apontando-se a nota e o motivo respectivo, e, em caso de
resposta afirmativa, se explicite e quantifique os valores de despesas com material vinculados
efetivamente à obra.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho

Fl. 2607
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