Tribunal: CARF
Processo: 13005.720140/2016-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO VINICIUS TOLEDO DE ANDRADE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-08-27
Data de publicação: 2021-10-01

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
RECURSO VOLUNTÁRIO. INOVAÇÃO RECURSAL. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO.
A impugnação e a manifestação de inconformidade, que instauram a fase litigiosa do procedimento fiscal, é o momento no qual o contribuinte deve aduzir todas as suas razões de defesa. Não se admite, pois, a apresentação, em sede recursal, de argumentos não debatidos na origem, salvo nas hipóteses de fato superveniente ou questões de ordem pública.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS.
O frete incorrido na aquisição dos insumos, bem como na transferência de insumos entre os estabelecimentos, integra o custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Inteiro teor:
S3-C2T1
S3-C 2T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
13005.720140/2016-75 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3201-009.158 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
27 de agosto de 2021 Recorrente
Recorrente
PREMIUM TABACOS DO BRASIL S/A Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
INOVAÇÃO
RECURSAL.
IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO.
A impugnação e a manifestação de inconformidade, que instauram a fase
litigiosa do procedimento fiscal, é o momento no qual o contribuinte deve
aduzir todas as suas razões de defesa. Não se admite, pois, a apresentação, em
sede recursal, de argumentos não debatidos na origem, salvo nas hipóteses de
fato superveniente ou questões de ordem pública.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES
ENTRE
ESTABELECIMENTOS. MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS.
O frete incorrido na aquisição dos insumos, bem como na transferência de
insumos entre os estabelecimentos, integra o custo do processo produtivo do
produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção,
conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente o Recurso Voluntário, em razão de preclusão de matéria. Na parte conhecida, por
maioria de votos, acordam em dar provimento para reconhecer o direito ao crédito em relação ao
frete de insumos (matéria-prima) entre estabelecimentos da Recorrente (filiais e matriz), desde
que observados os demais requisitos da legislação, dentre os quais tratar-se de serviço tributado
pela contribuição e prestado por pessoa jurídica domiciliada no País. Vencida a Conselheira
Mara Cristina Sifuentes que negou provimento.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13005.720140/2016-75
Fl. 266
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Lara Moura Franco Eduardo (suplente convocado(a)), Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio
Robson Costa, Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente), a fim de ser realizada a presente
Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Lara Moura Franco Eduardo.

Relatório
Trata o presente processo do PER eletrônico, com crédito proveniente de
contribuição não cumulativa apurado na sistemática não-cumulativa, vinculados à receita de
exportação, ao qual foram vinculadas declarações de compensação.
A matéria foi objeto de análise dos elementos constitutivos do crédito pretendido
e, após as referidas verificações, foi elaborado o Parecer de fls. que sugere glosas de créditos
provenientes de divergência entre o DACON e a apuração contábil do contribuinte, sobre crédito
de PIS/COFINS em operações de frete marítimo/aéreo internacional (conta 3.3.1.01.02) e sobre
crédito de PIS/COFINS em operações de frete de transferência de produtos (conta 3 . 2.1.01.05 –
Frete s/compra fumo cru - PJ ).
O Despacho Decisório atacado, amparado nas conclusões do Parecer, concordou
com o montante de crédito sugerido pela autoridade fiscal que realizou as diligências, deferindo
parcialmente o Pedido de Ressarcimento e homologando parcialmente a Compensação
Declarada.
Regularmente cientificada do Despacho Decisório, a contribuinte protocolou suas
razões de discordância, concordando com parte das glosas já que apresentou argumentos
contrários somente em relação "quanto ao não reconhecimento do crédito tributário sobre os
valores dispendidos com transporte de bens entre os estabelecimentos industriais da pessoa
jurídica, estes em fase de industrialização, vez que compõe o custo do bem e dispêndio com frete
marítimo internacional na operação de venda".
Os argumentos de defesa, em resumo, podem ser extraídos dos seguintes excertos:
"II.1.1. Do Crédito de Pis/Pasep sobre os valores dispendidos com transporte de
bens entre os estabelecimentos industriais da pessoa jurídica, estes em fase de
industrialização, vez que compõe o custo do bem.
...
Devido ao beneficiamento ser realizado em sua Matriz, localizada no RS, a matéria-
prima (tabaco) adquiridas das filiais localizadas em SC e PR, que serio uti,;2adas
no processo de beneficiando, são transportadas das filiais para matriz, mediante
contratação de serviço de transporte rodoviário de Pessoa Jurídica.
Assim, o serviço de transporte da matéria-prima (tabaco) adquirido pelas filiais até
a matriz da Manifestante, além de ser essencial, faz parte do custo do processo de
beneficiamento.
...
O inc. II, ao dizer "bens e serviços, utilizados como insumo", "inclusive
combustíveis e lubrificantes", não descarta o crédito apurado com base nos fretes,
desde que tidos como insumos. Pelo contrário: tanto o crédito pode ser apurado
Fl. 267
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

com base nos combustíveis e lubrificantes consumidos no transporte realizado pela
própria empresa, quanto nos fretes, desde que estes sejam relativos a insumos.
...
Como visto, o fato de tratar de sen/iço de transporte na transferência de matéria-
prima não pode vir a obstacuiizar o direito aos créditos de PIS e da COFINS da
Manifestante, uma vez que esja interpretação viola o regime da não cumulatividade,
além de uma série de princípios como o da isonomia, da livre concorrência e da
razoabilidade. ■ J...
II.1.2. Da violação ao regime da não-cumulatividade do PIS e da COFINS
...
II.1.3. Da Violação do princípio da Isonomia.
...
II.1.4. Da violação ao Princípio da Livre Concorrência.
...
II.1.5. Da violação ao Princípio da Razoabilidade.
...
11.2. Da glosa sobre serviços de transporte (frete marítimo) na operação de venda
de mercadorias destinadas ao exterior.
...
Apesar de a consulta dar a entender que é inaplicável o direito de crédito, é devido
o crédito de Pis e Cofins sobre dispêndio com frete marítimo internacional na
operação de venda de mercadorias destinadas ao exterior, nos termos da Solução
de Consulta Cosit referida, em que a Manifestante paga o frete marítimo a Pessoa
Jurídica domiciliada no país."
Ao final veio requerer o deferimento dos créditos relativos aos custos do transporte
entre estabelecimentos e aos custos com frete marítimo internacional.”
A decisão recorrida julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade a
apresenta a seguinte ementa:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
FRETE INTERNACIONAL. CRÉDITO.
Não podem ser descontados créditos no regime de apuração não-cumulativo em relação
a fretes internacionais (marítimos) onde o transportador for pessoa jurídica domiciliada
no exterior, mesmo que representado no país por intermediário como agente marítimo
ou equivalente.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AQUISIÇÕES TRIBUTADAS.
Somente geram créditos da Cofins passíveis de desconto da contribuição devida os
valores das aquisições de bens ou serviços sujeitos ao pagamento da contribuição.
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. SERVIÇOS DE FRETE ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste permissivo legal para tomada de créditos da Cofins a partir de dispêndios com
serviços de frete de mercadorias ou produtos entre estabelecimentos da empresa.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”
O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma hábil e tempestiva,
contendo, em breve síntese, os seguintes argumentos:
Fl. 268
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

(i)
é indústria dedicada ao beneficiamento de fumo essencialmente para
exportação;
(ii)
adquire matéria-prima (tabaco), seja pela matriz localizado no Estado do
Rio Grande do Sul, sejam por suas filiais localizadas nos Estado de Santa Catarina e Paraná;
(iii)
a matéria-prima é transportada de suas filiais para beneficiamento na
matriz, mediante contratação de transporte rodoviário de pessoa jurídica, cuja operação é
tributada pelo PIS E COFINS;
(iv)
em algumas exportações, operação de venda, é a responsável pelos custos
dispendidos com o transporte do produto fabricado até o seu cliente;
(v)
não se pode adotar o conceito restritivo contido nas IN’s 247/2002 e
404/2004;
(vi)
não é possível se empregar a legislação do IPI na sistemática do PIS e da
COFINS;
(vii)
o termo “insumo” utilizado para o cálculo do PIS e da COFINS não-
cumulativos deve compreender os custos e despesas operacionais da pessoa jurídica, e não se
limitar ao conceito trazido nas IN’s 247/2002 e 404/2004;
(viii) tem direito ao crédito sobre os valores dispendidos com transporte de bens
entre os estabelecimentos industriais da pessoa jurídica, estes em fase de industrialização, vez
que compõe o custo do bem (transporte de matéria-prima das filiais até a matriz para
beneficiamento);
(ix)
a despesa com frete no caso concreto deve ser entendida como insumo na
sua atividade produtiva;
(x)
deve ser aplicado o decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de
recurso repetitivo, no RESP 1.221.170;
(xi)
ocorreu violação ao princípio da não-cumulatividade do PIS e da COFINS;
(xii)
houve violação ao princípio da isonomia, pois se tivesse adquirido
diretamente a matéria-prima através de sua matriz, teria direito ao crédito;
(xiii) violou-se o princípio da livre concorrência, pois empresas que se dedicam
à mesma atividade e que adquirem a matéria-prima diretamente de seus fornecedores possuem
direito a crédito sobre serviço de transporte;
(xiv) afrontou-se o princípio da razoabilidade ao se indeferir o crédito com os
gastos incorridos com transporte entre filiais e matriz;
(xv)
eventualmente, necessita contratar empresa, pessoa jurídica, domiciliada
no país, para realização do serviços de transporte, na operação de venda de mercadorias
destinadas ao exterior, assumindo o ônus pelas despesas do custo com o frete na operação de
venda;
(xvi) a empresa contratada para a consecução do serviço de transporte na
operação de venda é pessoa jurídica domiciliada no país, os pagamentos foram a ela efetivadas
em moeda nacional e, nesse ponto, não houve qualquer contestação por parte de Fiscalização;
Fl. 269
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

(xvii) a decisão recorrida, equivocadamente, entendeu que (i) o efetivo prestador
do serviço de transporte seria domiciliado no exterior e a operação não teria incidência das
contribuições;
(xviii) basta analisar os documentos e verificar que os pagamentos foram
efetuados à empresa domiciliada no país (Aliança Navegação e Logística), que o pagamento foi
feito em moeda nacional e no documento relativo ao transporte (Bill of Landing multimodal
transport ou Port-to-Port Schipment) consta como transportador (as Carrier) a empresa Aliança
Navegação e Logística Ltda;
(xix) equivocou-se a Fiscalização de que a operação seria isenta das
contribuições, nos termos do inc. V, art. 14, da MP 2.158-35;
(xx)
ao tratar do caso de isenção, a vedação limita á hipóteses em que os bens
ou serviços isentos sejam “revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pela contribuição;
(xxi) o transporte internacional de cargas não se enquadra nessa situação, posto
que não o revendeu – não é um bem – e tampouco o utilizou como insumo de seus produtos,
sendo de concluir não se subsumir na restrição à vedação, permitindo a apuração de créditos; e
(xxii) conclui-se permitida a apuração de créditos sobre o frete internacional,
quando pagos a pessoa jurídica nacional e o ônus seja suportado pelo vendedor.
Na sequência, em Despacho de Encaminhamento, encartado aos autos, constam as
informações de que foi juntado ao processo, sentença desfavorável ao contribuinte proferida no
MS no 5000184-93.2018.4.04.71 que trata de questões relacionadas aos débitos informados em
dcomp ́s vinculados ao presente processo de crédito e que o Recurso Voluntário é parcial, pois
não envolve a glosa relativa a rubrica “I - DIVERGÊNCIA Crédito PIS/COFINS (DACON X
Apuração contábil do contribuinte)” do parecer.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo.

- Considerações iniciais ao mérito
Em relação ao mérito do recurso, algumas considerações introdutórias se fazem
necessárias.
Marco Aurélio Grecco (in "Conceito de insumo à luz da legislação de
PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo
Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do produto
ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que um dos dois
adquira determinado padrão desejado.
O escólio de Aliomar Baleeiro é elucidativo para a questão posta em debate:
Fl. 270
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

"É uma algaravia de origem espanhola, inexistente em português, empregada por alguns
economistas para traduzir a expressão inglesa "input", isto é, o conjunto dos fatores
produtivos, tais como matérias-primas, energia, trabalho, amortização de capital, etc,
empregados pelo empresário para produzir o "output" ou o produto final (...)" (Direito
Tributário Brasileiro, Forense Rio de Janeiro, 1980, 9a edição, pág. 214)
O Superior Tribunal de Justiça entende que são ilegais as Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004 que embasaram a decisão recorrida, conforme a seguir:
"PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535,
DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E
COFINS NÃO-CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas
e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos
de declaração interpostos notadamente com o propósito de prequestionamento. Súmula
n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com notório propósito de
prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 -
Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o, I, "a" e
"b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram indevidamente
o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e n.
10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática de não-
cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a
conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II,
da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação do
Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, posto que excessivamente restritiva. Do
mesmo modo, não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas
Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda - IR, por que
demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam
o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios sujeita,
portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence, as exigências
de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na própria
impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do produto resultante.
A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não
houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na
maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornando-os
impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a abrangência do termo
"insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem
como os serviços de dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa
fabricante de gêneros alimentícios.
Fl. 271
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

7. Recurso especial provido." (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO
CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe
29/06/2015)
Imperioso esclarecer que por ocasião do julgamento do RESP no 1.221.170/PR,
em sede de recurso repetitivo a Corte Superior assim se posicionou sobre a matéria:
"TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte." (REsp
1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO,
julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018)
Excerto do voto proferido pelo Conselheiro Rodrigo Cardozo Miranda, no
processo 10247.000002/2006-63 é elucidativo para o caso em debate:
"Portanto, “insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,
partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias normas
instituidoras de tais tributos (Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido
como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de
serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e
que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo,
para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo."
Ainda, de processo relatado pelo Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas:
"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CONCEITO DE INSUMO.
Fl. 272
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do que
MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica
como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas
necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento
diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda
que este elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as
demais exigências legais." (Processo 11065.101167/2006-52; Acórdão 9303-005.612;
Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Sessão de 19/09/2017).

- Do crédito sobre os valores dispendidos com transporte de bens entre os
estabelecimentos industriais da pessoa jurídica, estes em fase de industrialização, vez que
compõe o custo do bem
A decisão recorrida perfilhou o entendimento de que o transporte de produtos
entre estabelecimentos da mesma empresa (tabaco – matéria-prima), não geram direito a crédito
de PIS e da COFINS na sistemática não-cumulativa sob o argumento de que, ao caso se aplica o
efeito vinculante, no âmbito da RFB, em relação à interpretação dada a matéria pelas Soluções
de Consulta citadas.
Por sua vez, a Recorrente defende que os produtos transportados se tratam de
insumos (tabaco – matéria-prima) utilizados no processo produtivo e que o custo do transporte
destes produtos deve ser incorporado ao custo do produto e deve ser reconhecido o direito ao
crédito.
Nesta matéria, tem razão a Recorrente.
Em relação aos fretes na transferência de insumos entre estabelecimentos
comungo o entendimento retratado nas decisões a seguir:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2009
CRÉDITOS EXPORTAÇÃO. FRETE INTERNO. CUSTO DE PRODUÇÃO.
POSSIBILIDADE.
O frete incorrido na aquisição dos insumos, bem como na transferência de insumos ou
mesmo produtos acabados entre os estabelecimentos ou para armazéns geral, apesar de
ser após a fabricação do produto em si, integra o custo do processo produtivo do
produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção,
conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.” (Processo no
12585.720234/2011-93; Acórdão no 3301-008.737; Relator Conselheiro Salvador
Cândido Brandão Junior; sessão de 22/09/2020)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
(...)
CRÉDITO.
FRETE
NA
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO SOBRE O FRETE. NÃO-CUMULATIVIDADE. POSSIBILIDADE
DE CREDITAMENTO EM RELAÇÃO AO FRETE INDEPENDENTE DO
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DADO AO RESPECTIVO INSUMO.
Fl. 273
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

Os fretes pagos na aquisição de insumos integram o custo dos referidos insumos e são
apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o
insumo adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições.
(...)
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES.
MOVIMENTAÇÃO
DE
INSUMOS
E
PRODUTOS
EM
ELABORAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
Geram direito aos créditos da não-cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes
utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio
estabelecimento ou entre estabelecimentos do sujeito passivo, quando esses insumos
dão direito a crédito. Intelecção do REsp 1.221.170/PR. (...) (Processo no
16692.729270/2015-80; Acórdão no 3301-008.484; Relator Conselheiro Breno do
Carmo Moreira Vieira; sessão de 25/08/2020)
Desta Turma de Julgamento:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
(...)
CRÉDITOS. FRETE INTERNO. CUSTO DE PRODUÇÃO. POSSIBILIDADE.
O frete incorrido na aquisição dos insumos, bem como na transferência de insumos ou
mesmo produtos acabados entre os estabelecimentos ou para armazéns geral, apesar de
ser após a fabricação do produto em si, integra o custo do processo produtivo do
produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção,
conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.
CRÉDITOS. FRETES DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO OU SEMIACABADOS.
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os fretes de produtos em elaboração ou semiacabados entre estabelecimentos da mesma
empresa, diante do processo produtivo explicitado pelo Sujeito Passivo, que se dá em
diversas etapas, mostra-se como item essencial e pertinente à produção, devendo ser
reconhecido como insumo. (...)” (Processo no 10880.944988/2013-39; Acórdão no 3201-
007.885; Relator Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade; sessão de
24/02/2021)
Assim, voto por dar provimento ao tópico para reconhecer o direito ao crédito em
relação ao frete de insumos (matéria-prima) entre estabelecimentos da Recorrente (filiais e
matriz), desde que observados os demais requisitos da legislação, dentre os quais tratar-se de
serviço tributado pela contribuição e prestado por pessoa jurídica domiciliada no País

- Da glosa das despesas na realização de serviços de transporte (frete
marítimo) na operação de venda de mercadorias destinadas ao exterior
Com relação ao argumento da Recorrente de que pode descontar créditos relativos
a gastos com frete internacional na venda de produtos a glosa se deu por dois fundamentos: o
fato do efetivo prestador do serviço ser domiciliado no exterior e o fato de não haver incidência
da contribuição na prestação de serviço para o exterior.
No que se refere ao segundo fundamento para o indeferimento (não haver
incidência da contribuição na prestação de serviço para o exterior), conforme consignado na
decisão recorrida, sequer foi objeto de contestação, o que o torna definitivo na esfera
administrativa, sendo, por si só, suficiente para se manter a glosa levada a efeito pelo fisco.
Fl. 274
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

Do Parecer que embasou a glosa, constou expressamente:
“Ademais, ainda que os prestadores destes serviços fossem pessoas jurídicas
efetivamente domiciliadas no país, o inciso II do §2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003 vedam o direito ao creditamento de PIS e de COFINS na aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento destas contribuições, exatamente o que
ocorre no caso do transporte internacional de cargas, considerando a isenção de PIS e de
COFINS disposta nos inc. V e/ou VII, combinado com o § 1o do caput do art. 14 da
Medida Provisória 2.158-35/2001:
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
...
V - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
...
VII - de frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas
embarcações registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei no 9.432, de 1997;
...
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos incisos I
a IX do caput.”
Efetivamente, a defesa em relação a tal argumento utilizado pela Fiscalização (não
haver incidência da contribuição na prestação de serviço para o exterior) somente foi trazida em
sede de Recurso Voluntário, tratando-se, portanto, de inovação recursal.
A pretensão da Recorrente é reabrir matéria preclusa, o que é rejeitado pelo
ordenamento processual civil em vigor, e rechaçado pelo Código de Processo Administrativo
Fiscal de que trata o Decreto 70.235 de 1972, cujos arts. 16 e 17 assim prescrevem, verbis.
“Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993). (...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997).”
Significa dizer que a matéria objeto do Despacho Decisório que não foi contestada
por ocasião da Manifestação de Inconformidade são consideradas como não impugnadas e, em
virtude da preclusão consumativa, tornaram-se definitivas na esfera do processo administrativo
fiscal tributário.
Assim, não há como se superar o argumento decisório de que a ausência de
contestação em relação a não haver incidência da contribuição na prestação de serviço para o
exterior, para que seja apreciada a outra tese de defesa (pagamento efetuado a prestador de
serviço domiciliado no país).
O argumento de que, no caso concreto equivocou-se a Fiscalização de que a
operação seria isenta das contribuições não é de ordem pública e não pode ser conhecido de
ofício.
Ademais, apenas para registro, o entendimento da CARF é que os gastos
incorridos com frete de venda na exportação não geram o direito ao crédito, em decorrência da
isenção, descrita no inciso V e no § 1o do art. 14 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de
agosto de 2001, conforme precedente jurisprudencial a seguir reproduzido:
Fl. 275
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.158 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720140/2016-75

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
INSUMOS. PIS. COFINS. CONCEITO.
Essencial (imanente) ou relevante (importante para a qualidade do) processo produto, a
contraprestação ao dispêndio pode ser qualificado como insumo; caso contrário, não.
(...)
FRETE DE VENDA. EXPORTAÇÃO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O serviço de frete internacional goza de isenção, descrita no inciso V e no § 1o do art.
14 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001. Destarte, resta vedado o
cerditamento, ex vi art. 3° § 2° inciso I da Lei 10.833/03. (...)” (Processo no
16366.000613/2009-84; Acórdão no 3401-008.851; Relator Conselheiro Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto; sessão de 23/03/2021)
Nos termos postos, operou-se o instituto da preclusão, e como consignado na
decisão recorrida, suficiente para se manter a glosa levada a efeito pelo fisco, razão pela qual, o
tópico recursal não deve ser conhecido, eis que, não há como se superar a ausência de defesa em
relação ao argumento da Fiscalização de não haver incidência da contribuição na prestação de
serviço para o exterior para que se aprecie a outra tese de defesa, qual seja, o pagamento
efetuado a prestador de serviço domiciliado no país.

- Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer parcialmente o Recurso Voluntário e, na
parte conhecida, dar-lhe provimento para reconhecer o direito ao crédito em relação ao frete de
insumos (matéria-prima) entre estabelecimentos da Recorrente (filiais e matriz), desde que
observados os demais requisitos da legislação, dentre os quais tratar-se de serviço tributado pela
contribuição e prestado por pessoa jurídica domiciliada no País.
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade

Fl. 276
DF CARF MF
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