Tribunal: CARF
Processo: 10746.720373/2013-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Não informado
Data de julgamento: 2021-08-27
Data de publicação: 2021-10-07

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL. ART. 67 DO RICARF. COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência quando restar comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência foi aplicada de forma divergente, por diferentes colegiados.
MULTA QUALIFICADA. NÃO OCORRÊNCIA. SIMPLES DESCONSIDERAÇÃO DE VÍNCULO PACTUADO ENTRE PESSOAS JURÍDICAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PERSONALÍSSIMOS.
A simples imputação de utilização de pessoa jurídica para prestação de serviços personalíssimo, sem que haja uma perfeita demonstração da conduta do contribuinte com o fito de sonegar tributos, não é capaz justificar a exigência da multa qualificada do art. 44, II da Lei no 9.430/96.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10746.720373/2013-63
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.832 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
27 de agosto de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
JOSE EDUARDO SENISE

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL. ART. 67 DO RICARF. COMPROVAÇÃO DE
DIVERGÊNCIA.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência quando restar
comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência
foi aplicada de forma divergente, por diferentes colegiados.
MULTA
QUALIFICADA.
NÃO
OCORRÊNCIA.
SIMPLES
DESCONSIDERAÇÃO DE VÍNCULO PACTUADO ENTRE PESSOAS
JURÍDICAS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PERSONALÍSSIMOS.
A simples imputação de utilização de pessoa jurídica para prestação de
serviços personalíssimo, sem que haja uma perfeita demonstração da conduta
do contribuinte com o fito de sonegar tributos, não é capaz justificar a
exigência da multa qualificada do art. 44, II da Lei no 9.430/96.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
Maurício Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10746.720373/2013-63
Fl. 1689
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.832 - CSRF/2a Turma
Processo no 10746.720373/2013-63

Relatório
Trata-se de lançamento para exigência de Imposto de Renda Pessoa Física,
acrescido de multa qualificada, incidente sobre valores recebidos pelo Contribuinte a título de
distribuição de lucros e dividendos. Nos termos do relatório fiscal de fls. 741 e seguintes, os
citados valores foram reclassificados como remuneração decorrente da prestação de serviços na
condição de diretor. Afirma a fiscalização: “a empresa individual J.E. Senise Consultoria
Empresarial não poderia ser equiparada à pessoa jurídica para fins do imposto de renda e que
todas as rendas desta empresa individual auferidas nos anos calendário de 2008 e de 2009 teriam
que ser tributadas na pessoa física”.
Após o trâmite processual, a 2a Câmara / 1a Turma Ordinária deu provimento
parcial ao recurso voluntário para desqualificar a multa de ofício, reduzindo-a ao percentual de
75%, bem como determinar a compensação dos tributos eventualmente pagos pela firma
individual, passíveis de compensação, relativos aos rendimentos objeto da autuação. O Acórdão
2201-002.700 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2008, 2009
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. PRESTAÇÃO INDIVIDUAL DE SERVIÇOS EM
ATIVIDADE DE DIRETOR EXECUTIVO. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA
FÍSICA. INCIDÊNCIA
São tributáveis os rendimentos do trabalho ou de prestação individual de serviços, com
ou sem vínculo empregatício, independendo a tributação da denominação dos
rendimentos, da condição jurídica da fonte e da forma de percepção das rendas,
bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma
e a qualquer título (Lei no 7.713, art. 3o,§ 4o). Os rendimentos auferidos pela prestação
individual de serviços em atividade de Diretor Executivo, que são prestados de forma
pessoal, são tributados na pessoa física.
MULTA QUALIFICADA. INOCORRÊNCIA.
Em suposto planejamento tributário, quando identificada a convicção do contribuinte de
estar agindo segundo o permissivo legal, sem ocultação da prática e da intenção final
dos seus negócios, não há como ser reconhecido o dolo necessário à qualificação da
multa, elemento este constante do caput dos arts. 71 a 73 da Lei n° 4.502/64.
EXCLUSÃO DOS VALORES PAGOS A TÍTULO DE TRIBUTAÇÃO NA FIRMA
INDIVIDUAL PRESTADORA DO SERVIÇO DO IMPOSTO APURADO NA
PESSOA FÍSICA. A BASE DE CÁLCULO DA MULTA DE OFÍCIO DEVE SER O
MONTANTE DO IMPOSTO APÓS A EXCLUSÃO DOS VALORES PAGOS NA
FIRMA INDIVIDUAL
PRESTADORA DO SERVIÇO.
A despeito do equívoco de tributar os rendimentos do trabalho na firma individual,
deve-se aproveitar, na quantificação do imposto devido, os pagamentos feitos,
abatendo-os do imposto devido, remanescendo dessa forma um imposto de renda na
pessoa física minorado, que passa a ser a base de cálculo da multa de oficio
Fl. 1690
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.832 - CSRF/2a Turma
Processo no 10746.720373/2013-63

LANÇAMENTO. MULTA DE OFICIO. JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA.
A obrigação tributária principal compreende o tributo e a multa de oficio proporcional.
Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de
mora.
Contra o acórdão a Fazenda Nacional apresentou recurso especial de divergência
o qual foi parcialmente admitido nos termos dos despachos de fls. 1223 a 1233. Citando como
paradigma o acórdão 9202-002.764 defende a União a manutenção da multa qualificada, afirma
ter havido dolo do contribuinte, pois sua a conduta de criar uma pessoa jurídica para recebimento
de remuneração foi praticada com o intuito consciente voltado a suprimir ou reduzir o
pagamento do imposto devido.
Intimado, o contribuinte apresentou embargos de declaração os quais foram
acolhidos por meio do acórdão 2201-003.909, para, sanando a omissão apontada, sem
atribuir-lhe efeitos infringentes, alterar a decisão prolatada para reconhecer, em razão das
especificidades do caso a não aplicação do artigo 129 da Lei no 11.196/2005.
Contribuinte ainda apresentou:
1) contrarrazões pugnando pelo não conhecido do recurso da Fazenda Nacional e
no mérito pelo seu não provimento;
2) novos Embargos de Declaração julgados pelo acórdão 2201-004.931, apenas
para aclarar contradição do acórdão embargado (de no 2201-003.909), sem
efeitos infringentes, explicando que inexiste reconhecimento de relação de
emprego, e
3) recurso especial o qual não foi admitido por meio dos despachos de fls.
1604/1615 e 1658/1667.
É o relatório.
Voto
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora

Conforme exposto, trata-se de recurso interposto pela Fazenda Nacional e por
meio do qual busca-se a reforma da decisão recorrida no ponto que determinou a desqualificação
da multa de ofício.

Do conhecimento:
O contribuinte, na peça de contrarrazões, pugnou preliminarmente pelo não
conhecimento do recurso alegando em síntese: ausência de prequestionamento, vedação ao
Fl. 1691
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.832 - CSRF/2a Turma
Processo no 10746.720373/2013-63

reexame de provas, ausência de similitude fática entre acórdãos recorrido e paradigma e, por fim,
impossibilidade de conhecimento de recurso contra decisão que aplicou entendimento de súmula.
Em que pese os argumentos apresentados, ratifico o despacho de admissibilidade
e conheço do recurso.
A matéria devolvida pela Fazenda Nacional com base no acórdão paradigma no
9202-002.764 se restringe a definição da ocorrência de conduta dolosa ensejadora da aplicação
da multa qualificada aos casos em que comprovada a utilização de pessoa jurídica/equiparada
para prestação de serviços personalíssimo x efeitos para tributação. No entendimento da
recorrente essa ação consciente do contribuinte de criar uma empresa individual teve como único
objetivo retardar, esconder, a real ocorrência do fato gerador, reduzindo o tributo a pagar.
Como definido pelo despacho de admissibilidade: “Com efeito, o cotejo realizado
pela Fazenda Nacional evidencia a divergência, pois em ambos os julgados, os contribuintes
utilizaram-se de pessoas jurídicas para o recebimento de rendimentos de trabalhos de natureza
personalíssima, submetendo tais rendimentos à tributação da pessoas jurídica e não da pessoa
física, contudo, no recorrido considerou-se que inexistiria dolo e, consequentemente, excluiu-se a
qualificação da penalidade, ao passo que no paradigma reputou-se que tal conduta configuraria o
dolo que autoriza a qualificação da multa”.
A situação fática do acórdão paradigma no 9202-002.764 pode ser compreendida
a partir da citação de parte do seu relatório: “Com relação à multa também se aponta como
paradigma o mesmo julgado, uma vez que este também entendeu que a conduta perpetrada pelo
jogador de futebol no sentido de propositalmente criar uma pessoa jurídica para receber valores
que deveriam integrar diretamente o patrimônio da pessoa física, para evitar a incidência do
IRPF, configura motivo para a qualificação da multa”.
Observamos assim a semelhança fática entre os julgados sendo que o debate não
exige reexame de provas e sim a definição objetiva se a condutada de utilização de pessoa
jurídica para prestação de serviços personalíssimo tem o condão de caracterizar a multa
qualificada prevista no art. 44, II da Lei no 9.430/96.
Quanto ao argumento de ausência de pré-questionamento devemos destacar que
tanto o art. 17 do Decreto no 70.235/72 que trata do Processo Administrativo Fiscal - PAF,
quanto o §5o do art. 67 do Regimento Interno do CARF são expressos no sentido de que tal regra
se aplica ao contribuinte, e não poderia ser diferente, pois via de regra, salvo a necessidade de
oposição de embargos contra a decisão proferida, a primeira oportunidade de a Fazenda Nacional
se manifestar nos autos se dá com a interposição do Recurso Especial. Vale citar os dispositivos
legais mencionados:
"Art. 17.Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante."
"Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
...
Fl. 1692
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.832 - CSRF/2a Turma
Processo no 10746.720373/2013-63

§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento quanto à
matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa indicação, nas peças
processuais."
No mais a exigência acima deve ser verificada a partir da análise do acórdão
recorrido. O prequestionamento existe para evitar inovação recursal, iniciando novo debate de
matéria que não foi apreciado pela turma a quo. No presente caso não há dúvidas de que a multa
qualificada foi objetivo de debate.
Por fim, o entendimento do Colegiado Recorrido não passa pela conclusão de ser
aplicado ao caso o entendimento da Súmula CARF no 14. Não se debateu no presente caso
omissão de rendimentos e sim lançamento para exigência de IRPF sobre valores recebidos pelo
Contribuinte por meio de pessoa jurídica, valores reclassificados pela fiscalização como
rendimento de pessoa física.
Assim, diante do exposto, ratifico o despacho de admissibilidade e conheço do
recurso.

Do mérito:
Superado o conhecimento, passo a me manifestar quanto ao mérito do recurso o
qual, conforme acima esclarecido, limita-se a discutir se há nos autos elementos suficientes para
caracterizar conduta fraudulenta por parte do contribuinte, justificando a multa qualificada
prevista no art. 44, II da Lei no 9.430/96.
E, neste caso concreto, rejeito os argumentos da Fazenda Nacional.
Já me manifestei no sentido de que a aplicação da multa qualificada somente é
cabível quando o sujeito passivo tenha agido com o evidente intuito de fraude, conduta que deve
ser incontestavelmente justificada e comprovada: deve-se comprovar que a ação ou omissão do
contribuinte foi dolosa, requisito indispensável para qualificação. Trata-se de exigência prevista
na própria conceituação dos tipos previstos nos arts. 71 e 72 da Lei no 4.502/64.
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
A sonegação no artigo 71, se refere à conduta (comissiva ou omissiva) para
impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador ou das condições pessoais da
contribuinte. A Fraude, do artigo 72, que não se trata de fraude à lei, mas ao Fisco, atua na
formação do fato gerador da obrigação tributária principal, impedindo ou retardando sua
Fl. 1693
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.832 - CSRF/2a Turma
Processo no 10746.720373/2013-63

ocorrência, como, também, depois de formado, modificando‐o para reduzir imposto ou diferir
seu pagamento.
Para os fins ora tratados não basta uma suposição de que a conduta do
contribuinte tenha sido fraudulenta, deve-se demonstrar que agindo com dolo este tenha se
utilizado de meio ardil para burlar a legislação.
O Relatório Fiscal assim motivou a qualificação da multa:
Durante o curso do procedimento fiscal, ficou evidenciado de forma contundente que
o fiscalizado, contratado para assumir o cargo de Diretor Executivo da Carol, constituiu
a empresa individual J. E. Senise Consultoria Empresarial com o propósito exclusivo de
usufruir vantagem de uma tributação menor na pessoa jurídica já que toda a sua atuação,
no período sob fiscalização, foi exclusivamente na condição de prestação de serviços
privativos de pessoa física. Esta conduta, de modificar as características essenciais do
fato gerador da obrigação tributária de modo a reduzir o montante de imposto devido,
em tese, poderia ser tipificada como "fraude" conforme previsto no artigo 72 da Lei n°
9.402 de 30 de novembro de 1964, abaixo transcrito:
...
Além disto, o fato de o fiscalizado ter celebrado em nome de sua empresa individual um
contrato de prestação de serviços com a Carol - Cooperativa dos Agricultores de
Orlândia para assumir as "competências da Diretoria Executiva", e de a Carol ter
contratado uma "empresa" no cargo de Diretor Executivo, privativo de pessoa física,
demonstra de maneira inequívoca o conluio entre as partes, contratante e contratado,
que por si só é uma conduta dolosa, conforme artigo 73 da Lei n° 9.402 de 30 de
novembro de 1964, in verbis:
...
Assim, pelas evidências acima apontadas, restando caracterizado o evidente intuito de
fraude, mediante conduta dolosa que procura evitar o conhecimento, pela autoridade
fazendária, da ocorrência do fato gerador, bem assim modificar e excluir características
essenciais deste, utilizando-se, inclusive, de conluio, foi qualificada a multa em 150%,
conforme previsto no parágrafo 1o do artigo 44 da Lei 9.430/96.
Em que pese a fundamentação acima, e conforme decidido pelo acórdão recorrido
“não vislumbro fraude ou conluio na conduta adota pelo recorrente. Apesar de indevida, não vejo
simulação ou fraude na conduta adotada. Vislumbro, sim, abusividade, não passível de
qualificação da multa, tal qual como apontado pela fiscalização, por se tratar de contribuinte que
agia com a convicção de se encontrar sob o abrigo da lei”.
Por fim deve ser considerado o teor do art. 129 da Lei no 11.196/2005:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou
não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da
sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à
legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art.
50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil.
Embora a aplicação do dispositivo tenha sido afastada pelo Colegiado recorrido, o
fato de haver norma com tal conteúdo nos leva concluir que a suposta vedação à prática do
contribuinte de prestar serviços intelectuais por meio de pessoas jurídicas, no que se refere aos
Fl. 1694
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.832 - CSRF/2a Turma
Processo no 10746.720373/2013-63

aspectos tributários, é situação no mínimo duvidosa entre os intérpretes da lei, portanto, sua
simples ocorrência não caracteriza automaticamente a existência de conduta dolosa/fraudulenta
do contribuinte.
Diante do exposto, afastada a existência de dolo, fraude ou simulação, nego
provimento ao recurso da Fazenda Nacional.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

Fl. 1695
DF CARF MF
Documento nato-digital