Tribunal: CARF
Processo: 19515.720007/2015-64
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-10-26
Data de publicação: 2022-01-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/12/2010
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial, por falta de demonstração do alegado dissídio interpretativo, em face da ausência de similitude fática entre os julgados em confronto.
BÔNUS POR DESEMPENHO. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA.
As quantias pagas a título de Bônus por Desempenho a diretores não empregados em razão dos resultados da empresa têm a natureza de retribuição pelos serviços prestados à pessoa jurídica, ensejando a incidência de Contribuição Previdenciária.
INCENTIVO À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA.
O crédito de financeiro a diretores não empregados para aquisição de ações da Companhia representa remuneração indireta, sujeitando-se à incidência de Contribuição Previdenciária.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.720007/2015-64
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.013 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
26 de outubro de 2021
Recorrente
LIQUIGAS DISTRIBUIDORA S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/12/2010
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE
DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial, por falta de demonstração do alegado
dissídio interpretativo, em face da ausência de similitude fática entre os
julgados em confronto.
BÔNUS POR DESEMPENHO. DIRETORES NÃO EMPREGADOS.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA.
As quantias pagas a título de “Bônus por Desempenho” a diretores não
empregados em razão dos resultados da empresa têm a natureza de retribuição
pelos serviços prestados à pessoa jurídica, ensejando a incidência de
Contribuição Previdenciária.
INCENTIVO À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. DIRETORES NÃO
EMPREGADOS. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA.
O crédito de financeiro a diretores não empregados para aquisição de ações da
Companhia representa remuneração indireta, sujeitando-se à incidência de
Contribuição Previdenciária.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto ao Bônus por Desempenho e ao Incentivo à
Participação Societária, e, no mérito, na parte conhecida, em negar-lhe provimento. Votou pelas
conclusões a conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício e Relatora

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.720007/2015-64
Fl. 55499
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

Participaram do presente julgamento os conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de ação fiscal que ensejou os seguintes procedimentos:
PROCESSO
DEBCAD
ESPÉCIE
SITUAÇÃO
19515.720007/2015-64
51.015.462-0
Obrigação Principal (Empresa)
Recurso Especial
51.015.463-8
Obrigação Principal (Terceiros)
19515.720008/2015-17
51.015.464-6
Obrigação Principal (Empresa)
Cobrança Judicial
51.015.465-4
Obrigação Principal (Terceiros)
No presente processo, trata-se dos seguintes lançamentos:
- Debcad 51.015.462-0, Auto de Infração de Obrigação Principal, para exigência
das Contribuições Previdenciárias a cargo da empresa, inclusive aquela destinada ao
financiamentos dos benefícios concedidos em razão do Grau de Incidência de Incapacidade
Laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho (GILRAT); e
- Debcad 51.015.463-8, Auto de Infração de Obrigação Principal, para exigência
das Contribuições destinadas a Outras Entidades ou Fundos (Terceiros).
De acordo com o Relatório Fiscal de e-fls. 54.685 a 54.711, os fatos geradores
dizem respeito a remunerações pagas, nas competências de 01 a 12/2010, a empregados a título
de “Vale Gás” e a contribuintes individuais (diretores não empregados), a título de “DR –
Diretores Requisitados”; “BD – Bônus por Desempenho” e “IP – Incentivo a Participação
Acionária”.
O crédito tributário foi mantido em primeira instância, razão pela qual foi
interposto Recurso Voluntário, julgado em sessão plenária de 12/02/2019, prolatando-se o
Acórdão no 2402-006.979 (e-fls. 55.047 a 55.074), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
SOLIDARIEDADE. GRUPO ECONÔMICO. PESSOAS JURÍDICAS ESTRANHAS
À LIDE. INCLUSÃO NO POLO PASSIVO. IMPOSSIBILIDADE. FALTA DE
INTERESSE RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO.
Não há de se conhecer de solidariedade em face de pessoas jurídicas estranhas à lide e
em relação às quais o lançamento já foi, inclusive, alcançado pela decadência.
Caracterizada falta de interesse recursal, não há de se conhecer da matéria alegada pelo
contribuinte em face de pessoas jurídicas estranhas à lide.
VALE-GÁS. SALÁRIO UTILIDADE. FUNDAMENTO NA RELAÇÃO DE
EMPREGO.
HABITUALIDADE.
COMUTATIVIDADE.
GRATUIDADE.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA.
Fl. 55500
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

O salário-utilidade consubstanciado no Vale-Gás com fundamento na relação de
emprego, caracterizado pela habitualidade, comutatividade, gratuidade, e não
enquadrado nas exceções elencadas no art. 28, § 9°, da Lei n. 8.212/1991, nem nas
proibições estabelecidas no art. 458, in fine, da CLT.
BÔNUS
POR
DESEMPENHO.
REMUNERAÇÃO
INDIRETA.
CARÁTER
REMUNERATÓRIO. HABITUALIDADE. CARACTERIZAÇÃO. INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
O Bônus de Desempenho tem caráter remuneratório, constituindo-se remuneração
indireta a atrair a incidência das contribuições sociais previdenciárias, sendo irrelevante,
o fato de ser pago em parcela única por ato de liberalidade do empregador.
O requisito habitualidade não se refere ao número de vezes ou parcelas que o diretor
estatutário não empregado recebe o Bônus de Desempenho dentro do mesmo exercício
contábil/fiscal, e sim à continuidade da política do sistema de recompensa a se repetir a
cada exercício ao longo do seu mandato.
INCENTIVO À PARTICIPAÇÃO ACIONÁRIA. . REMUNERAÇÃO INDIRETA.
CARÁTER
REMUNERATÓRIO.
HABITUALIDADE.
CARACTERIZAÇÃO.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
O incentivo à participação acionária tem caráter remuneratório, constituindo-se
remuneração indireta a atrair a incidência das contribuições sociais previdenciárias,
sendo irrelevante que se dê apenas no momento da oferta de varejo.
O requisito habitualidade não se refere ao número de vezes ou parcelas que ao diretor
estatutário não empregado é disponibilizado o desconto na aquisição das ações, e sim à
política em si do incentivo à participação acionária, vinculada ao único requisito de ser
trabalhador do Sistema Petrobrás, ainda que na condição de segurado contribuinte
individual, e materializado em desconto de 15% creditado na conta do trabalhador do
referido sistema, inclusive segurados contribuintes individuais.
JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE LEGAL. ENUNCIADO 108
DE SÚMULA CARF.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
A decisão foi registrada nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer parcialmente do
recurso voluntário para, na parte conhecida, negar-lhe provimento. Vencido o
Conselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci que deu provimento ao recurso em relação
ao vale-gás e ao aproveitamento dos valores recolhidos pela Petrobrás; vencida a
Conselheira Renata Toratti Cassini que deu provimento ao recurso apenas em relação ao
vale-gás; e vencido o Conselheiro Gregório Rechmann Junior que deu provimento ao
recurso em relação ao vale-gás, ao aproveitamento dos valores recolhidos pela Petrobrás
e em relação ao incentivo à participação acionária.
Contra a decisão, a contribuinte apresentou duas peças intituladas Embargos de
Declaração (e-fls. 55.078 a 55.086 e 55.094 a 55.104), que foram rejeitadas, conforme despacho
de 05/08/2019 (e-fls. 55.111 a 55.115). Quando cientificada em 03/10/2019 (Termo de Ciência
por Abertura de Mensagem de e-fls. 55.373), a Contribuinte já havia interposto, em 03/09/2019
(Termo de Análise e Solicitação de Juntada de e-fls. 55.118), o Recurso Especial de e-fls. 55.304
a 55.369, buscando levar à rediscussão as seguintes matérias: preliminar de nulidade parcial do
acórdão recorrido, por preterição do direito de defesa; preliminar de nulidade parcial do acórdão
recorrido por modificação de critério jurídico do lançamento; incidência de Contribuições
Sociais sobre pagamentos aos diretores estatutários; incidência de Contribuições Sociais sobre o
"Vale-Gás"; caráter eventual do “Bônus por Desempenho”; e caráter eventual do “Incentivo à
Participação Societária”.
Fl. 55501
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

Ao Recurso Especial foi dado seguimento parcial, conforme despacho de
11/01/2020 (e-fls. 55.377 a 55.395), admitindo-se à rediscussão as seguintes matérias:
- incidência de Contribuições Sociais sobre o "Vale-Gás";
- caráter eventual do “Bônus por Desempenho”; e
- caráter eventual do “Incentivo à Participação Societária”.
Contra o despacho foi apresentado o Agravo de e-fls. 55.405 a 55.422, rejeitado
nos termos do despacho de 31/08/2020 (e-fls. 55.427 a 55.443).
No Recurso Especial, relativamente às matérias que obtiveram seguimento, a
Contribuinte apresenta as seguintes alegações:
Vale-Gás
- o benefício do “Vale-Gás” consistia na disponibilização, aos empregados que
não viviam em área abastecida por gás encanado, de botijões de gás de cozinha mediante
pagamento pelos beneficiários;
- a decisão recorrida considerou que os valores correspondentes ao “Vale-Gás”
estariam abrangidos pelo tipo "remuneração”, hipótese de incidência das Contribuições
Previdenciárias;
- ocorre que esse raciocínio desconsiderou o conceito jurídico de remuneração,
estendendo-o com a única finalidade de abranger os benefícios outorgados pela Recorrente aos
seus empregados;
- nos termos do art. 195, I, alínea “a”, da Constituição Federal, ao discriminar a
competência da União Federal para arrecadação de Contribuições Previdenciárias, determinou
que esse tributo incidiria sobre a folha de salários e rendimentos do trabalho, sendo estes últimos
caracterizados como contraprestação por serviços prestados;
- no plano infraconstitucional, vê-se que a hipótese de incidência delineada pelo
art. 22, I, da Lei no 8.212, de 1991, ao estabelecer a remuneração como base de cálculo das
Contribuições Previdenciárias, expressamente afirma seu caráter contraprestacional, isto é,
autorizando que sejam consideradas “remuneração” apenas aquelas quantias que se destinem à
retribuição do trabalho, qualquer que seja a sua forma;
- o legislador tributário, apesar de introduzir nova expressão, não se desviou da
hipótese preconizada pela Constituição Federal, qual seja, os valores pagos ao empregado em
retribuição ao trabalho;
- atuou assim de maneira a consolidar em uma só expressão – remuneração – a
hipótese trazida pela Constituição Federal, portanto fica claro que esta se valeu, implicitamente,
do conceito de remuneração para definição da hipótese de incidência do tributo;
- trata-se, dessa forma, de hipótese em que a Constituição Federal utilizou
conceito de Direito Privado, não obstante o tenha feito de forma implícita, para delinear a
competência tributária da União Federal, sem que quanto a isso tenha feito qualquer ressalva ou
instituído novo significado para o conceito de remuneração;
- com efeito, a definição trazida pela Constituição Federal se aproxima daquela
preconizada pela Consolidação das Leis do Trabalho (“CLT”), em seus artigos 457 e 458, para
conceituação da remuneração:
Fl. 55502
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

Art. 457. Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais,
além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do
serviço, as gorjetas que receber.
§ 1o. Integram o salário, não só a importância fixa estipulada, como também as
comissões, percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagem e abonos pagos
pelo empregador.
Art. 458. Além do pagamento em dinheiro, compreendem-se no salário, para todos os
efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que a
empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado.
Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas nocivas.
- como se sabe, os referidos dispositivos da CLT já estavam vigentes à época da
promulgação da Constituição Federal, de modo que, ao que se vê, o Constituinte nela buscou
inspiração para delinear a hipótese de incidência de contribuições previdenciárias patronais;
- o racional acima autoriza a conclusão de que o conceito de remuneração,
conquanto estudado também sob a ótica do Direito do Trabalho, pode e deve ser pesquisado
também na seara trabalhista para verificação de seu conteúdo;
- convém observar que a própria Autoridade Lançadora reconheceu a identidade
entre os conceitos de remuneração empregados pela Constituição Federal em contexto
previdenciário e pela CLT, como se constata do trecho abaixo do Relatório do Processo
Administrativo Fiscal:
“No âmbito da legislação trabalhista, o art. 458 da Consolidação das Leis do Trabalho –
CLT permite o pagamento de salários em utilidades, fixando regras para definir sua
natureza jurídica. Assim, nem toda utilidade oferecida pelo empregador é salário. Só o
serão as utilidades quando presentes dois requisitos, a habitualidade e a gratuidade.”
- o Tribunal Superior do Trabalho (TST) tem jurisprudência consolidada no
sentido de que são três os requisitos para caracterização de determinado benefício como
remuneração: (a) habitualidade; (b) caráter contraprestacional e (c) onerosidade unilateral,
(Processo TST-RR-348-40.2012.5.09.0028, de 27 de setembro de 2017, RR 120800-
10.2002.5.04.0662; TRT-9 32672010322901-PR e TRT-23 - RO 940201000823004);
- o entendimento consolidado nas decisões acima também se encontra pacificado
no âmbito dos Tribunais Regionais Federais, e nesse sentido o Poder Judiciário já reconhece que,
para todos os fins, não são considerados remuneração os benefícios concedidos pelos
empregadores, mas custeados, ainda que parcialmente, pelos próprios empregados, conforme
Apelação/Reexame Necessário 0006322-61.2007.4.03.6114/SP e AC 2000.01.00.001070-8/DF,
e AC 2006.02.01.000011-0;
- forçoso reconhecer, nos termos da jurisprudência do Tribunal Superior do
Trabalho e dos Tribunais Regionais Federais, que apenas os benefícios concedidos a título
gratuito aos empregados podem ostentar natureza remuneratória;
- no mesmo sentido, cita doutrina do Ministro do Tribunal Superior do Trabalho,
Mauricio Godinho Delgado;
- nos casos em que o empregado deve realizar desembolsos para obtenção do
benefício, não se pode afirmar que está sendo remunerado, pois, efetivamente, o trabalhador está
pagando pelo benefício, sendo completamente ilógico atribuir-lhe qualquer caráter
remuneratório;
Fl. 55503
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

- no caso dos autos, está-se diante de hipótese em que o próprio empregado
oferece contrapartida em dinheiro pelo benefício recebido, o que desnatura eventual aspecto
contraprestacional, em virtude do trabalho, que lhe poderia ser atribuída;
- com efeito, o empregador e o empregado celebram um pacto, por meio do qual
decidem, em conjunto, adquirir determinado benefício mediante pagamento, por ambas as partes,
em que a contrapartida é oferecida por ambos e o benefício também se reverte em favor das duas
partes;
- note-se que a própria decisão recorrida reconhece a necessidade de que o
benefício seja gratuito, para que possa ser considerado remuneração, conforme se vê do recorte:
Na forma como pactuado, o Vale-Gás tem como fundamento a relação de emprego,
caracteriza-se pela habitualidade, comutatividade (é pelo trabalho), gratuidade
(contrapartida por preço irrisório), e não se enquadra nas exceções elencadas no art. 28,
§ 9°, da Lei n. 8.212/1991, nem nas proibições estabelecidas no art. 458, in fine, da
CLT.
- como se depreende do excerto acima, a única razão pela qual a decisão recorrida
entendeu por bem incluir o “Vale-Gás” na base de cálculo das Contribuições Previdenciárias
patronais foi a suposta contrapartida por preço irrisório, paga pelos empregados da autuada;
- o trecho acima é claro ao expor que, no entender do Relator a quo, a gratuidade é
um requisito para caracterização da remuneração, de modo que, não fosse a suposta
imaterialidade do valor pago pelos empregados, não se poderia afirmar tratar-se de remuneração;
- todavia, no caso concreto, a contrapartida paga pelos empregados da autuada
não era, de modo algum, ínfima, representando significativo valor econômico;
- evidentemente, a comparação deve ser realizada sob a perspectiva da época,
considerando-se a desvalorização do dinheiro no tempo, em razão da significativa pressão
inflacionária ocorrida entre 2010 e 2019;
- veja-se que, à época, o valor de mercado do abastecimento de gás era de R$
19,50, e no contexto do programa elaborado pela Recorrente, o empregado deveria pagar,
efetivamente, algo em torno de 20% desse valor, para que fizesse jus ao recebimento do botijão;
- veja-se ainda que esse cálculo considera o valor de mercado do botijão e não seu
custo para a autuada, e caso o mesmo cálculo fosse repetido, mas se considerando o custo
unitário do botijão, para a autuada, o percentual pago pelo funcionário seria consideravelmente
maior;
- a atualização dos valores envolvidos pode ajudar na visualização das quantias
efetivamente dispendidos pelos empregados na aquisição das cargas mensais: ao fim de julho de
2019, o preço médio do botijão de gás, similar aos que ora se discute, em São Paulo, ficou em R$
65,59; no mesmo período, o preço máximo identificado chegou a R$ 90,00;
- aplicando-se o percentual de 20% sobre o preço médio identificado em julho de
2019, vê-se que o empregado deveria contribuir com aproximadamente R$ 13,00 para aquisição
de um botijão de gás por meio dos vales disponibilizados pela Recorrente; por outro lado, caso se
considere o preço máximo identificado, o empregado deveria efetivamente pagar R$ 18,00;
- com efeito, a conclusão da decisão recorrida, no sentido de que se trata de valor
imaterial, decorreu exatamente do fato de esta ter analisado os valores sob a perspectiva de hoje,
em que os R$ 3,00, de fato, não parecem significativos;
Fl. 55504
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

- diante da constatação de que a contraprestação oferecida pelo empregado
corresponde a valor significativo, outra não pode ser a conclusão senão a de que o “Vale-Gás”
não é remuneração e, portanto, não pode ser incluído na base de cálculo das Contribuições
Previdenciárias patronais;
- é de se notar que a conclusão de que o “Vale-Gás” adquirido pelo empregado
não consiste em remuneração afasta qualquer alegação fundamentada na taxatividade do art. 28,
§ 9o, da Lei no 8.212, de 1991;
- é que esse dispositivo trata de isenções, as quais pressupõem a incidência
tributária;
- demonstrou-se, portanto, que a referida verba sequer se adequa à hipótese de
incidência, delineada pela Constituição Federal e pela Lei no 8.212, de 1991, de modo que não se
discute estar ou não isenta;
- de fato, trata-se meramente de discussão acerca da possibilidade de incidência de
Contribuições Previdenciárias patronais sobre valores que não são, efetivamente, remuneração;
- a decisão recorrida também ignorou o fato de que o “Vale-Gás” somente era
disponibilizado aos empregados que não viviam em área abastecida por gás encanado;
- é cediço que a hipótese de incidência das Contribuições Previdenciárias
patronais compreende apenas os valores pagos com caráter contraprestacional, isto é, em
contrapartida à realização de trabalho por pessoas físicas;
- a Lei no 8.212, de 1991 denominou tais verbas como “remuneração”,
ressaltando, com ainda mais vigor, sua estrita vinculação com os serviços prestados pelo
beneficiário;
- com base nessa vinculação aos serviços prestados, forçoso concluir que qualquer
discriminação aplicada pelo empregador sobre a remuneração deve ter por base critério também
ligado à prestação de serviços pelo empregado;
- do contrário, o intérprete estaria diante de verba que não guarda com tais
serviços a relação necessária para a caracterização da remuneração;
- se o pagamento é realizado obedecendo a critérios que não estão, de nenhuma
forma, ligados à relação de trabalho, não se pode daí deduzir que se trata de pagamento em
contrapartida à prestação de serviços, posto que é a prestação do serviço em si que deve orientar
o pagamento da remuneração;
- cumpre observar que a concessão do “Vale-Gás” pela autuada a seus
empregados não tinha por base o desempenho destes na consecução dos serviços para os quais
foram contratados, exigindo-se apenas a comprovação de que os funcionários não residiam em
área abastecida por gás canalizado, o que revela a ausência de qualquer caráter remuneratório nas
verbas discutidas;
- com efeito, funcionários do mais alto desempenho poderiam ser impedidos de
receber o benefício, enquanto funcionários menos produtivos poderiam recebê-lo, sem qualquer
impedimento para tanto;
- nota-se aqui a ausência de qualquer relação entre o “Vale-Gás” concedido aos
empregados e os serviços por eles prestados, de modo que descabe sua classificação como
remuneração apta a ensejar a incidência de Contribuições Previdenciárias;
Fl. 55505
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
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- conforme a definição adotada pela própria decisão recorrida, impossível que se
considere benefício obtido não em função do trabalho, mas do local de residência, como salário
utilidade;
- uma vez que não há relação entre o trabalho e o recebimento do “Vale-Gás”, não
se pode dizer que se trata de benefício recebido pelo trabalho;
- não poderiam os empregados da autuada que residem em áreas atendidas por
serviço de gás encanado pleitearem eventual equiparação remuneratória àqueles que residem em
áreas não atendidas por esse serviço, uma vez que o critério adotado pela autuada e previsto em
CCT não se vincula ao trabalho, mas ao local de residência do trabalhador, não sendo, portanto,
remuneração;
- Nesse sentido é o Acórdão no 2201-003.614, adotado como paradigma, segundo
o qual não podem se caracterizar como remuneração os valores pagos pelo empregador sem
aplicação de distinção, conexa à relação de trabalho, entre os empregados, como se denota do
excerto abaixo:
“Os benefícios não distinguem o trabalho do empregado, isto é, não é entregue de
maneira a diferenciar os trabalhadores. Tal distinção se dá como cediço pelo salário,
posto que este sim, pago em função da mais valia que a prestação de serviços do
empregado rende para a empresa, faz distinção entre os diversos trabalhadores, alocados
em cargos ou funções que ensejam remuneração distinta.”
- o “Vale-Gás” adquirido pelos empregados da autuada no período em análise lhes
concedia o direito à obtenção de botijão de gás de cozinha, essencial para o preparo de refeições
no ambiente doméstico;
- nesse aspecto, o gás acaba por se assemelhar em muito à energia elétrica, que
também pode ser utilizada com essa finalidade e também é essencial à fruição da vida moderna,
tanto assim que, nos termos do art. 1o, §1o, da Lei no 9.847, de 1999, a distribuição de gás de
cozinha é serviço de utilidade pública;
- em relação à energia elétrica, o TST já consolidou o entendimento de que não se
trata de remuneração, servindo, ao contrário, apenas para manutenção da vida do empregado:
Súmula 369, editada pelo referido Tribunal:
UTILIDADES "IN NATURA". HABITAÇÃO. ENERGIA ELÉTRICA. VEÍCULO.
CIGARRO. NÃO INTEGRAÇÃO AO SALÁRIO (conversão das Orientações
Jurisprudenciais nos 24, 131 e 246 da SBDI-1) - Res. 129/2005, DJ 20, 22 e 25.04.2005.
I - A habitação, a energia elétrica e veículo fornecidos pelo empregador ao empregado,
quando indispensáveis para a realização do trabalho, não têm natureza salarial, ainda
que, no caso de veículo, seja ele utilizado pelo empregado também em atividades
particulares. (ex-Ojs da SBDI-1 nos 131 - inserida em 20.04.1998 e ratificada pelo
Tribunal Pleno em 07.12.2000 - e 246 - inserida em 20.06.2001).
- embora não mencione expressamente o gás de cozinha, não se vislumbra razões
pelas quais o mesmo raciocínio não devesse lhe ser também aplicável, haja vista tratar-se de bem
destinado justamente à produção de energia a ser utilizada pelo empregado para manutenção de
fatores essenciais em sua vida – sobretudo alimentação;
- a disponibilização de benefícios desse tipo pela empresa qualifica-se como um
verdadeiro cumprimento de sua função social, contribuindo para a melhoria da qualidade de vida
de seus trabalhadores;
Fl. 55506
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

- a imposição de pesadas Contribuições Previdenciárias patronais sobre eventuais
benefícios destinados à manutenção das condições essenciais de vida desses trabalhadores é um
notório desincentivo ao cumprimento desse papel social , conforme o Acórdão 2301-003.720:
É oportuno dizer que as empresas, na verdade, estão desempenhando enorme papel
social ao fornecerem alimentação a seus trabalhadores, notadamente para aqueles de
menor renda. Ressalta-se que cobrar contribuições sociais sobre o fornecimento próprio
de alimentação é penalizar as empresas e desestimular a colaboração da sociedade na
saúde do trabalhador.
- assim, diante da essencialidade do gás de cozinha na vida do empregado e de sua
família, pede-se seja reconhecida a não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre esses
valores, em vista de sua não caracterização como remuneração.
Bônus por Desempenho
- a decisão recorrida consignou que os pagamentos realizados pela autuada a seus
diretores estatutários a título de “Bônus por Desempenho” seriam habituais, uma vez que
poderiam se repetir a cada encerramento de exercício;
- ocorre que os pagamentos realizados pela autuada se deram por liberalidade, em
apenas uma única ocasião e por razões que em nada se relacionavam aos serviços prestados pelos
referidos diretores, de modo que não poderiam estar sujeitos à incidência das Contribuições
Previdenciárias patronais;
- dentre as isenções previstas no § 9o, do art. 28, da Lei no 8.212, de 1991, estão as
importâncias recebidas em caráter eventual;
- assim, nos termos da legislação mencionada, o pagamento não habitual de
determinadas verbas aos funcionários está desvinculado do conceito de remuneração e, por essa
razão, não sofre a tributação sob discussão;
- por serem as Contribuições Previdenciárias destinadas ao financiamento da
Seguridade Social (e.g. aposentadoria, auxílio-doença, salário maternidade, entre outros), não
seria razoável se exigir o tributo sobre pagamentos que não sejam intrínsecos ao ganho habitual
do trabalhador;
- não é, pois, qualquer valor pago ao colaborador que configura salário, mas tão
somente aquele valor que constitua a compensação pelo trabalho prestado, isto é, o valor que
represente retribuição habitual ao empregado;
- por isso é que o parágrafo 9o, do artigo 28, da Lei no 8.212, de 1991, elenca,
conforme já mencionado, algumas verbas que, muito embora pagas ao colaborador, estão
excluídas do conceito de salário e, portanto, da base de cálculo das Contribuições Sociais e para
os Terceiros;
- é justamente nessa exceção que o “Bônus de Desempenho” se enquadra, na
medida em que se revela desvinculado do conceito de salário, pois estão ausentes em tais verbas
os principais pressupostos para sua configuração, quais sejam, a habitualidade e a
contraprestação por serviço prestado;
- a verba foi paga em uma única ocasião, em 2010, em virtude do surpreendente
faturamento da empresa naquele exercício;
- nesse sentido, os bônus foram distribuídos aos diretores estatutários da autuada
única e exclusivamente em razão dos excepcionais resultados alcançados no período;
Fl. 55507
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

- a superação das estimativas contidas no Plano Anual de Negócios é ocorrência
absolutamente excepcional e extraordinária, sendo completamente desprovida de previsibilidade;
- ora, sendo a própria estimativa uma previsão, tem-se como decorrência lógica a
imprevisibilidade de sua superação;
- o pagamento do “Bônus por Desempenho”, portanto, não pode de modo algum
ser considerado habitual, porque seu pagamento se deu em uma única ocasião e em razão de
fatos extraordinários e imprevisíveis;
- apesar dos fatos narrados, a decisão recorrida desconsiderou integralmente a
imprevisibilidade e unicidade do pagamento em análise, entendendo por bem descaracterizar a
eventualidade observada no caso e incluir tais valores no conceito de remuneração;
- nota-se ainda que o pagamento dos “Bônus por Desempenho” não estava
previsto em nenhum documento formal, seja contrato de trabalho, convenção ou acordo coletivos
mas tiveram origem em Reunião do Conselho de Administração da autuada;
- não basta a ocorrência de lucros extraordinários para que sejam concedidos
bônus a diretores, mas devem, ainda, concordar com essa concessão os conselheiros de
administração da autuada;
- assim, além das remotas chances de ocorrência de resultados extraordinários,
ainda se depende da deliberação dos conselheiros de administração para que sejam liberados
pagamentos relacionados ao bônus;
- a autuada afirmou que o pagamento de bônus é prática reiterada no mercado,
enquanto a decisão recorrida entendeu que ela se referia às suas próprias práticas;
- com base na premissa daí equivocadamente extraída, a decisão recorrida conclui
que o pagamento do “Bônus de Desempenho” pela autuada, enquanto prática reiterada, seria
habitual, implicando na incidência das Contribuições Previdenciárias;
- importa observar que o pagamento dos “Bônus por Desempenho” não guardou
relação com a atividade desenvolvida pelos diretores beneficiados;
- apesar da confusão provocada pelo nome que lhe fora atribuído, o desempenho
referido é o obtido pela empresa, em razão de seus lucros extraordinários;
- nesse sentido, os valores foram pagos sem qualquer conexão com o desempenho
individual dos beneficiados e sem que isso fosse previsto em qualquer negociação entre as partes
envolvidas;
- disso se denota que também não está presente o requisito de caráter
contraprestacional necessário para qualificação dos valores pagos como remuneração.
Incentivo à Participação Societária
- o Plano de Incentivo à Participação Acionária posto em prática pelas empresas
integrantes do chamado Sistema Petrobrás teve como diretriz a venda de ações de emissão da
Petrobrás aos colaboradores dessas empresas;
- a venda de ações a tais colaboradores se deu no contexto de oferta pública de
ações realizada pela Petrobrás, com esforços de venda no Brasil e no exterior;
- nesse contexto, as entidades integrantes do grupo econômico, dentre as quais se
inclui a autuada, entenderam por bem incentivar seus funcionários a adquirir ações da principal
Fl. 55508
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

empresa do grupo, Petrobrás, permitindo um maior alinhamento entre os interesses desses
colaboradores com os interesses dos acionistas;
- com efeito, os colaboradores foram alçados à condição de acionistas, de modo
que seus interesses passaram a convergir para a formação dos lucros do grupo empresarial;
- além do ganho experimentado pelo grupo decorrente da capitalização de sua
principal empresa, de modo a viabilizar a expansão de seus investimentos, os incentivos
representaram um ganho também para as empresas que concederam os referidos créditos, ao
permitir o mencionado alinhamento de interesses;
- é de se notar que operações como a realizada em 2010, em que se oferta
publicamente um enorme volume de ações, são extremamente raras na existência de uma
empresa, sobretudo de uma sociedade de economia mista, como é o caso da Petrobrás;
- esse tipo de operação é um evento que muito raramente se repete, até porque
pode representar diluição dos acionistas pré-existentes;
- no caso específico da oferta pública aqui tratada, note-se que foi considerada, à
época, o maior levantamento de capital da história mundial, conforme notícias da época, donde
se extrai a improbabilidade de que um evento como esse se repita durante a vida de trabalho de
um colaborador qualquer;
- nem se afirme, como fez o Relator a quo, que a alegada existência de política de
vantagens aos colaboradores em contextos como este caracterizaria a habitualidade necessária
para incidência das Contribuições Previdenciárias patronais;
- deve-se destacar que é impossível se constatar um padrão, que deveria servir de
base à alegação de existência de uma política, a partir de um único evento;
- a eventualidade ainda se destaca pela absoluta imprevisibilidade do ganho
auferido pelo trabalhador, que jamais teve qualquer perspectiva de obtê-lo antes de seu anúncio;
- difere-se este caso daqueles em que o empregado, ao ingressar na instituição, já
tem conhecimento da existência de um plano de opção de compra de ações, pois os incentivos
colocados em prática pela Recorrente foram completamente inesperados;
- não se pode afirmar, portanto, que se tratou de verba de natureza
contraprestacional;
- o plano aqui tratado jamais teve qualquer ligação com o vínculo de trabalho,
abstraindo-se de metas, desempenho individual ou coletivo de trabalhadores ou mesmo da
lucratividade da empresa, além de que nenhum parâmetro, global ou individual, vinculado à
relação de trabalho, foi utilizado para concessão do benefício;
- ademais, observe-se que, como visto no tópico relativo ao “Vale-Gás”, tanto o
Agente Fiscal quanto a decisão recorrida reconheceram a necessidade de que o benefício seja
gratuito (ou, como alegado, irrisório), para que seja considerado de natureza remuneratória;
- em vista disso, fica-se diante de evidente contradição, uma vez que, neste tópico,
se está indiscutivelmente diante de hipótese de pagamento pelo empregado para obtenção do
benefício;
- veja-se que o percentual do desconto concedido na aquisição das ações (15%) é
inferior ao percentual pago pelos empregados em relação ao preço do botijão de gás
(aproximadamente 20%);
Fl. 55509
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

- ou seja, se se considera o desconto irrisório, a conclusão deve ser no sentido de
que os trabalhadores custearam, na prática, integralmente o benefício recebido; caso se entenda
de maneira contrária, reconhece-se que o valor pago pelos empregados no contexto do “Vale-
Gás” era significativo, afastando-lhe qualquer natureza remuneratória;
- destaque-se que os trabalhadores da autuada realizaram investimento de elevado
risco, inclusive porque realizaram a integralização das ações subscritas em dinheiro, com capital
próprio;
- nesse sentido, o capital aplicado pelos trabalhadores ficou “congelado”, até que
se completassem 365 dias da subscrição, período em que os trabalhadores ficaram sujeitos aos
elevados riscos e volatilidade do mercado acionário;
- desse modo, mesmo tendo adquirido as ações com desconto de 15%, os
trabalhadores poderiam efetivamente perder dinheiro com a aplicação financeira realizada;
- em alguma medida, foi o que aconteceu, tomando-se por base alguns momentos
específicos, como mostra a notícia abaixo:
Companhia fechou o mês valendo R$ 246,68 bilhões, menos do que valia antes da
injeção de R$ 120 bilhões
A queda da Petrobras, que deixou de reinar absoluta como a maior por valor de mercado
na bolsa - a empresa foi superada pela Ambev em quatro dos últimos cinco pregões -,
reflete as críticas que vem recebendo nos últimos meses. A empresa fechou o mês
passado valendo R$ 246,68 bilhões, 15,4% de queda neste ano. “Praticamente todo o
aumento de capital de R$ 120 bilhões em 2010 desapareceu”, disse Mario Garnero,
presidente do grupo Brasilinvest.
- patente que algo que coloca em risco o patrimônio do suposto beneficiário não
pode ser considerado remuneração, ainda que também existam chances de ganhos vultuosos em
virtude dessa flutuação.
Ao final, pede que o o conhecimento e provimento de seu Recurso Especial.
O processo foi encaminhado à PGFN em 10/02/2021 (Despacho de
Encaminhamento de e-fls. 55.486) e, em 24/02/2021, a Fazenda Nacional ofereceu as
Contrarrazões de e-fls. 55.487 a 55.496 (Despacho de Encaminhamento de e-fls. 55.497),
contendo as seguintes alegações:
Vale-Gás
- devem ser considerados os argumentos utilizados no acórdão da DRJ, para a
manutenção do lançamento quanto à rubrica “Vale-Gás”.
Bônus de Desempenho
- é equivocado o entendimento da autuada, de que não incidem Contribuições
Previdenciárias sobre os pagamentos efetuados a título de “Bônus de Desempenho”, uma vez
que dependeriam do atingimento de metas, sendo de caráter eventual;
- tal entendimento parte de equivocada compreensão do conceito de salário-de-
contribuição, posto que pagamento de prêmios por atender a metas e atingir resultados possui
nítido caráter de contraprestação pelo trabalho prestado, o que evidencia o cumprimento de uma
das exigências legais para que se qualifique o pagamento como remuneração, qual seja, o
pagamento é realizado em razão do trabalho;
Fl. 55510
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

- na análise da questão deve-se ter em conta que a eventualidade relaciona-se à
incerteza do pagamento (fator alheio à vontade do empregado), enquanto que a habitualidade diz
respeito à periodicidade do pagamento (frequência, reiteração da conduta, repetição uniforme);
- este esclarecimento é de fundamental importância para delimitar os efeitos
jurídicos da ausência de habitualidade, uma vez que da carência de habitualidade não decorre
inexoravelmente a eventualidade que afasta o caráter remuneratório do rendimento;
- nesse sentido, necessário perquirir expressamente aceca da eventualidade, se os
pagamentos estão sujeitos a eventos futuros e incertos ou se são certos e previsíveis;
- tal questão é tratada com propriedade no Acórdão no 9202-003.044;
- uma vez que a condição para o pagamento dos “Bônus de Desempenho” é (i)
previamente conhecida e (ii) está diretamente relacionada com o trabalho realizado pelos
empregados, fica evidenciado o caráter não eventual de referidos prêmios, e, por consequente,
sua natureza remuneratória, o que impõem sua inclusão no salário-de-contribuição para cálculo
das Contribuições Previdenciárias.
Incentivo à Participação Acionária
- esta parcela refere-se à concessão de um crédito de 15% do investimento dos
trabalhadores do Sistema Petrobrás na aquisição de ações da Petrobrás na Oferta de Varejo,
como previsto no Programa de Incentivo publicado no DOU de 17 de setembro de 2010;
- o parágrafo 9o, do artigo 28, da Lei no 8.212, de 1991, bem como o parágrafo 9o,
do artigo 214, do RPS e no artigo 58, da IN RFB no 971, de 2009, elencam as verbas que não
compõem o salário-de-contribuição e neste elenco fechado não se enquadra o “Incentivo à
Participação Acionária”;
- registre-se que o disposto no artigo 28, parágrafo 9o, alínea “e”, no 7, da Lei no
8.212, de 1991, redação dada pela Lei no 9.711, de 1998, referido pela autuada, menciona,
especificamente, as importâncias “recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos
expressamente desvinculados do salário”;
- a exclusão, da base de cálculo, das exações previdenciárias refere-se, portanto,
especificamente aos salários, forma de remuneração própria dos segurados empregados, que não
se confunde com aquela concernente aos segurados contribuintes individuais (honorários);
- no tocante à alegada eventualidade dos pagamentos do Bônus por Desempenho e
ao Incentivo à Participação Acionária, verifica-se que tal circunstância mostra-se compatível
com a natureza do vínculo previdenciário estabelecido entre as empresas e os segurados
contribuintes individuais, que tem na eventualidade da prestação do trabalho uma de suas
características principais.
Ao final, a Fazenda pede que seja negado provimento ao Recurso Especial do
Contribuinte.

Voto
Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, Relatora
Fl. 55511
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

O Recurso Especial interposto pela Contribuinte é tempestivo, restando perquirir
se atende aos demais pressupostos para o seu conhecimento. Foram oferecidas Contrarrazões
tempestivas.
O presente processo trata dos seguintes lançamentos:
- Debcad 51.015.462-0, Auto de Infração de Obrigação Principal, para exigência
das Contribuições Previdenciárias a cargo da empresa, inclusive aquela destinada ao
financiamentos dos benefícios concedidos em razão do Grau de Incidência de Incapacidade
Laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho (GILRAT); e
- Debcad 51.015.463-8, Auto de Infração de Obrigação Principal, para exigência
das Contribuições destinadas a Outras Entidades ou Fundos (Terceiros).
De acordo com o Relatório Fiscal de e-fls. 54.685 a 54.711, os fatos geradores
dizem respeito a remunerações pagas, nas competências de 01 a 12/2010, a empregados a título
de “Vale Gás” e a contribuintes individuais (diretores não empregados), a título de “DR –
Diretores Requisitados”; “BD – Bônus por Desempenho” e “IP – Incentivo a Participação
Acionária”.
Ao Recurso Especial foi dado seguimento parcial, conforme despacho de
11/01/2020 (e-fls. 55.377 a 55.395), admitindo-se a rediscussão das seguintes matérias:
- incidência de Contribuições Sociais sobre o "Vale-Gás";
- caráter eventual do “Bônus por Desempenho” e
- caráter eventual do “Incentivo à Participação Societária”.
Quanto à primeira matéria, verifica-se que o Colegiado recorrido decidiu pela
tributação da verba “Vale-Gás”, sob o fundamento de que seria benefício disponibilizado pelo
trabalho, com habitualidade e a título gratuito, já que a contrapartida do empregado era irrisória.
Confira-se o voto condutor do acórdão recorrido:
Inclusão dos valores de "vale-gás" na base de cálculo das contribuições
previdenciárias
O salário utilidade é o benefício ou a utilidade que o empregado recebe ou usufrui deste
pelo trabalho e não para o trabalho.
Na espécie, verifica-se que trata-se de um subsídio, estabelecido através de Convenção
Coletiva de Trabalho entre a Federação Nacional dos Trabalhadores no Comércio de
Minérios e Derivativos de Petróleo e o Sindicato Nacional das Empresas Distribuidoras
de Gás Liquefeito de Petróleo CCT 2009/2010 Cláusula Vigésima Sexta e CCT
2010/2011 Cláusula Vigésima Quinta (efls. 54433/54435), consubstanciado em
fornecimento de uma carga de gás em botijão de 13 Quilos (P-13) pela Recorrente,
mensalmente, a todos os seus empregados que não tiverem faltas injustificadas e que
não residam em área abastecida por gás canalizado. O empregado que faz jus a este
benefício, pode retirar sua carga de gás, tão-somente no transcorrer do mês autorizado,
em um dos estabelecimentos operacionais da sua empregadora, incluindo parques,
filiais, depósitos e postos de revenda próprios, ou em caminhões de entrega domiciliar
da Recorrente, sendo vedado acumular com as cargas devidas nos meses subseqüentes,
mediante o pagamento de R$ 3,00 (três reais), descontado na folha de pagamento.
Na forma como pactuado, o Vale-Gás tem como fundamento a relação de emprego,
caracteriza-se pela habitualidade, comutatividade (é pelo trabalho), gratuidade
(contrapartida por preço irrisório), e não se enquadra nas exceções elencadas no art. 28,
§ 9°., da Lei n. 8.212/1991, nem nas proibições estabelecidas no art. 458, in fine, da
CLT.
Fl. 55512
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

É cediço que não há um rol taxativo de rubricas integrantes do salário-de-contribuição,
vez que quaisquer valores revestidos de natureza remuneratória, via de regra, compõem
o salário-de-contribuição, havendo, a legislação, todavia, enumerado algumas verbas de
forma expressa.
Nessa perspectiva, constata-se, de plano, que o benefício Vale-Gás, por seu fundamento
e suas características, amolda-se ao tipo legal consignado no art. 28, I, da Lei n.
8.212/1991, verbis:
(...)
Nesse sentido, é oportuno colacionar entendimento do STJ abrigado no AgRg no REsp
n. 1.479.931/RJ, julgado em 28/04/2015:
TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
VERBAS
PAGA
AO
EMPREGADO.
VALE-GÁS.
BENEFÍCIO
DE
NATUREZA
SALARIAL.
HABITUALIDADE E GRATUIDADE. ART. 28, § 9o, DA LEI N. 8.212/91. AUSÊNCIA
DE PREVISÃO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. COMPOSIÇÃO.
1. Cinge-se a controvérsia trazida a esta Corte à possibilidade de incidência da
contribuição previdenciária sobre o benefício denominado "valegás", pago
mensalmente pela empresa a seus funcionários.
2. O Tribunal de origem considerou que a verba em apreço possui natureza salarial e,
portanto, integra a base de cálculo para fins de incidência da contribuição
previdenciária, pois não se encontra entre as hipóteses de isenção previstas no art. 28,
§ 9o, da Lei n. 8.212/91.
3. É assente nesta Corte que incide contribuição previdenciária sobre o "total da
remuneração" paga ou creditada aos trabalhadores, a qualquer título, exceto as
verbas listadas no art. 28, § 9o, da Lei n. 8.212/1991.
4. Na espécie, cuida-se de pagamento feito com habitualidade pela empresa a título de
vale-gás, hipótese que não está arrolada entre as exceções legais, além de estar
prevista em Convenção Coletiva de Trabalho do Sindicato respectivo, de modo a atrair
a incidência da contribuição previdenciária.(grifei)
Agravo regimental improvido.
Isto posto, o salário utilidade consubstanciado no Vale-Gás deve integrar a base de
Cálculo para fins de incidência da contribuição previdenciária.
Conforme se observa dos trechos transcritos, o benefício em questão tinha
previsão em Convenção Coletiva de Trabalho e se destinava a empregado sem falta injustificada
e que residisse em área não abastecida por gás canalizado.
Para comprovar a divergência, foi indicado como paradigma o Acórdão no 2201-
03.614, do qual se transcreveu trecho do voto condutor:
DAS CESTAS NATALINAS, DOS KITS ESCOLARES E DOS MINI CASES
Segundo o Fisco, com a concordância da decisão de piso, a Recorrente ao realizar a
entrega de utilidades ao seus empregados atrai a incidência da contribuição
previdenciária sobre os valores de tais utilidades. Reproduzo parte de decisão de 1a
instância sobre o tema:
"distribuição de cestas natalinas, kits escolares e mini cases, representam um ganho
habitual sob a forma de utilidade, pois é vantagem atribuída ao prestador de serviços
(empregado), sem a qual, para alcançá-los, teria que arcar com o respectivo ônus e
habitual porque existe a reiteração ou continuidade de uma prestação in natura
(periódica e uniforme), considerando-se tacitamente convencionadas. A liberalidade,
quer o empregador queira ou não, desaparece com a repetição. Assim, a distribuição
de cestas natalinas, kits escolares e mini cases aos empregados subsumiu-se à hipótese
de incidência, caracterizando-se como salário-de-contribuição (documento assinado
digitalmente)
Fl. 55513
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

Não se pode concordar. Tais utilidades não ostentam caráter salarial, posto que não se
destinam a retribuir o trabalho prestado pelos empregados.
A Carta Magna, ao definir os contornos para atribuir competência à União para instituir
as contribuições incidentes sobre a o trabalho da pessoa humana destinadas ao custeio
do Sistema de Seguridade Social, explicitou no inciso I do artigo 195:
(...)
A leitura atenta das disposições constitucionais e das constantes da Lei de Custeio da
Previdência não permitem outra conclusão que não a que assevera que incidência
tributária previdenciária se dá sobre valores pagos à título de remuneração.
Como mencionado acima, o conceito de remuneração engloba não só as parcelas pagas
como sinalagma direta da relação de trabalho, ou seja, não só a contraprestação pelo
trabalho, pelos serviços prestados. Também o tempo à disposição do empregador, os
casos de interrupção dos efeitos do contrato de trabalho, e as disposições contratuais,
sejam elas individuais ou coletivas, além por óbvio das disposições legais, integram o
conceito de remuneração.
Mesmo diante da amplidão conceitual da remuneração, restam ainda verbas
corriqueiramente pagas pelo empregador ao empregado que não são abarcadas por esse
amplo conceito. Remuneração não é um buraco negro na amplidão cósmica.
Não se observa natureza remuneratória nos instrumentos de trabalho, ou bens que
mesmo utilizados pelo trabalhador fora dos horários de prestação de serviços ao
empregador como um veículo de um vendedor externo posto que destinados ao próprio
trabalho avençado.
Também não ostenta natureza salarial as indenizações. Por óbvio que não.
O conceito mais puro de indenização, que diz essa se destinar a repor a situação ao
status quo ante, à condição existente anteriormente, quando devidamente
compreendido, por si só demonstra a impossibilidade pertinência da verba indenizatória
ao conceito de remuneração.
Indeniza-se dano. Seja esse ocorrido na esfera patrimonial ou de direito do ofendido.
Bens
ofertados
igualmente
a
todos
os
trabalhadores
sem
caráter
contraprestacional, os chamados benefícios como por exemplo os seguros de vida,
as assistências médicas, os auxílios farmácia não integram o conceito de
remuneração.
A habitualidade do pagamento de tal verba não tem o condão de alterar sua natureza
jurídica. Os benefícios não integram o salário de contribuição simplesmente por não
ostentarem natureza salarial, remuneratória.
Uma análise direta, porém eficaz, permite a distinção entre uma utilidade (benefício) e
um salário-utilidade (remuneração). Assentemos.
As utilidades são distribuídas igualmente para todos os empregados e, até porque
não, dirigentes da empresa. São benefícios, recursos, bens, distribuídos para todos
os empregados da mesma maneira, na mesma quantidade, com o mesmo objetivo:
motivar e fidelizar o empregado com os objetivos empresarias.
É um método eficiente de promoção dos recursos humanos da empresa.
Os benefícios não distinguem o trabalho do empregado, isto é, não é entregue de
maneira a diferenciar os trabalhadores. Tal distinção se dá como cediço pelo salário,
posto que este sim, pago em função da mais valia que a prestação de serviços do
empregado rende para a empresa, faz distinção entre os diversos trabalhadores, alocados
em cargos ou funções que ensejam remuneração distinta.
Tal fato não ocorre nos benefícios.
É justamente tal distinção teórica que justifica que o parágrafo 9o do artigo 28 da
Lei de Custeio, explicite, na maioria de seus incisos e alíneas, que as utilidades e
Fl. 55514
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
Processo no 19515.720007/2015-64

verbas ali constantes sejam ofertadas indistintamente a todos os trabalhadores
para que não integrem o salário de contribuição.
Por fim, mister asseverar: benefícios, embora habituais, não são ganhos do trabalhador,
são ofertas do empregador!
Somente um neófito em tributação para admitir incidência de contribuição
previdenciária sobre um valor ofertado, graciosamente, pelo empregador,
indistintamente a todos trabalhadores.
Um
kit
escolar,
uma
cesta
natalina,
um
kit
de
produtos
da
empresa
empregadora...salário não são!
Diante do exposto, em face da inaplicabilidade do artigo 22, I da Lei de Custeio, dou
provimento ao recurso nessa parte. (grifei)
Nota-se que no paradigma, a conclusão pela não incidência de Contribuições
sobre as parcelas “cestas natalinas, kits escolares e mini-cases” foi adotada por serem tais itens
distribuídos indistintamente a todos os empregados.
Já no caso do acórdão recorrido, entretanto, a verba não tinha a mesma
característica, já que era atrelada a critérios fixados em Convenção Coletiva de Trabalho, quais
sejam, inexistência de faltas injustificadas e residência em local não atendido por serviço de gás
canalizado.
Com efeito, a leitura dos trechos colacionados permite verificar que o paradigma
não trata de situação semelhante à do acórdão recorrido.
Destarte, não restou demonstrada a alegada divergência, tendo em vista a ausência
de similitude fática entre as situações em confronto, razão pela qual não conheço do Recurso
Especial, relativamente à matéria incidência de Contribuições Sociais sobre o "Vale-Gás".
Quanto às demais matérias, verifica-se que foram cumpridos todos os
pressupostos, portanto delas conheço e passo a apreciar o mérito.
Relativamente à matéria “caráter eventual do “Bônus por Desempenho”, cabe
inicialmente pontuar que se refere a pagamentos efetuados a diretores estatutários, enquadrados
na categoria previdenciária de contribuintes individuais, cujos pagamentos foram assim descritos
no Relatório Fiscal de e-fls. 54.685 a 54.711:
DOS PAGAMENTO AOS DIRETORES NÃO OFERECIDOS À TRIBUTAÇÃO
10. Foi detectado, ainda, o não oferecimento à tributação de verbas remuneratórias
concedidas pela fiscalizada a seus diretores estatutários não empregados, integrantes do
Conselho de Administração, considerados, portanto, contribuinte individual, nos termos
da alínea “f”, do inciso V, do art. 12, da Lei 8.212/91.
10.1. As verbas que não foram inclusas na base de cálculo das contribuições
previdenciárias referem-se, inicialmente, ao Bônus por Desempenho (Honorário),
constantes na folha de pagamento dos administradores, sob as rubricas 52012 e 534204,
como segue:
(...)
10.3. Questionada sobre a natureza jurídica das citadas verbas e sobre a não inclusão
delas na base-de-cálculo das contribuições previdenciárias, através do Termos de
Intimação Fiscal lavrados em 03/12/2014 e 18/11/2014, a Fiscalizada em 12/12/2014,
argumentou que o Bônus por Desempenho (rubricas 052012 e 534204) trata-se de
uma premiação concedida pela empresa que faz parte de um programa de incentivo de
curto prazo, baseado em resultados atrelados a indicadores físicos e financeiros,
tornando-se importante fator de retribuição pelo resultado e desempenho e importante
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
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aliado na retenção de gestores e profissionais, além de enfatizar a rentabilidade do
negócio e responsabilidade socioambiental.
O Colegiado recorrido entendeu que a verba “Bônus por Desempenho” representa
ganho dos administradores atrelados ao desempenho da empresa, além de que, o fato de ser paga
anualmente não desnatura o seu caráter habitual, uma vez que se repete a cada exercício, durante
o mandato dos diretores. Assim, foi mantido o entendimento da decisão da DRJ quanto à
incidência de Contribuições Previdenciárias sobre tal parcela. Confira-se:
No tocante ao Bônus por Desempenho pago aos diretores estatutários não empregados,
verifica-se, de plano, que decorre da relação de trabalho estabelecida entre aqueles, e
apenas aqueles, e a Recorrente, e tem como base de cálculo os resultados atrelados a
indicadores físicos e financeiros (metas) estabelecidos em Plano Anual de Negócios
(PAN). É dizer, não se trata de participação nos lucros e resultados (PLR) prevista no
art. 7°., XI, da CF/88 c/c art. 28, § 9°., alínea "j", da Lei n. 8.212/1991, vez que é
restrito àqueles diretores, não envolvendo negociação com sindicatos, sua
periodicidade de pagamento é livremente estabelecida pela empresa, e tem natureza
de gratificação pela boa gestão e os resultados trazidos para a empresa.
De se observar que no Bônus de Desempenho o que se integra à remuneração é a sua
própria política, vez que os diretores estatutários não empregados sempre terão a
possibilidade de ser recompensados financeiramente, desde que alcançados os
resultados e o desempenho de lucratividade da empresa.
No caso concreto, os referidos ganhos somente são apurados ao fim de cada exercício
contábil/fiscal, vez que são atrelados à lucratividade obtida pela empresa no referido
período (no caso concreto, 2010) consignadas nas respectivas demonstrações
financeiras. É dizer, a Recorrente estabeleceu que a periodicidade para o pagamento do
Bônus de Desempenho é anual ao longo do mandato dos diretores estatutários não
empregados. Decorre então que, por óbvio, o pagamento se dar em parcela única em
cada exercício contábil/fiscal, o que não desnatura o seu caráter habitual, vez que se
repete a cada exercício durante o mandato daqueles diretores (3 anos, permitida uma
recondução, podendo totalizar, portanto, um período de 6 anos e-fl. 75).
Nessa perspectiva, o requisito "habitualidade" não se refere ao número de vezes ou
parcelas que o diretor estatutário não empregado recebe a verba dentro do mesmo
exercício contábil/fiscal, e sim à continuidade da política do sistema de recompensa, a
se repetir a cada exercício ao longo do seu mandato, que pode chegar a um período de 6
(seis) anos, incluindo as reconduções. Nesse aspecto, é bastante elucidativo o
esclarecimento da Recorrente:
(...) (destaques no original)
Para a Contribuinte, a inexistência de habitualidade no pagamento e sua
imprevisibilidade seriam indicativos de que não tratar-se-ia de remuneração por serviços
prestados, devendo ser afastada a tributação sobre a parcela.
A Contribuição Previdenciária da empresa, incidente sobre a remuneração paga
aos contribuintes individuais, está prevista no inciso III, do art. 22, da Lei no 8.212, de 1991, nos
seguintes termos:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
(...)
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer
título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem
serviços; (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999).
Com efeito, conforme a norma transcrita, regra geral, todos os pagamentos
efetuados aos contribuintes individuais estão sujeitos à incidência de Contribuições.
Fl. 55516
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
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No art. 28 da mesma lei, é definida a base de cálculo (salário de contribuição) do
tributo em destaque:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
III - para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou mais empresas
ou pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite
máximo a que se refere o § 5o;(Redação dada pela Lei no 9.876, de 1999).
(...)
Considerando-se que a relação entre a empresa e o contribuinte individual tem
natureza de prestação de serviço, sem vínculo de emprego, os valores repassados a estes
trabalhadores, independentemente de serem ou não habituais, constituem-se em salário de
contribuição.
Observe-se que, nos termos do § 11, do art. 201, da Constituição Federal, a
exigência de que os ganhos sejam habituais para incidência previdenciária refere-se apenas aos
segurados empregados, conforme se vê:
§ 11. Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao
salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em
benefícios, nos casos e na forma da lei.(Incluído dada pela Emenda Constitucional no
20, de 1998) (grifei)
Assim, no que tange ao “Bônus por Desempenho”, é inquestionável o seu caráter
contraprestativo, já que representa um reconhecimento da empresa pela esforço do diretor para
consecução dos seus objetivos.
Não há, portanto, como afastar a natureza remuneratória de tal parcela, uma vez
que inexoravelmente atrelada à obtenção de um resultado no âmbito de uma relação de prestação
de serviço, ou seja, tem como fundamento maior o alcance ou superação de uma meta.
Por outro lado, é inegável o prévio conhecimento, por parte dos membros da
diretoria de uma empresa, acerca da possibilidade de concessão de prêmios decorrentes dos
resultados por ela obtidos, de modo que não procede a alegação de que se tratava de pagamentos
eventuais, uma vez que a eventualidade é característica vinculada a situações não previstas,
decorrentes de acontecimentos inesperados. Não se pode, em absoluto, conferir tal natureza a
bônus recebidos por diretores não empregados em razão de atingimento de objetivos da empresa.
De se concluir, assim, que o pagamento do “Bônus por Desempenho” enseja a
incidência de Contribuição Previdenciária, de sorte que ao Recurso Especial deve ser negado
provimento quanto a esta matéria.
Finalmente, acerca da incidência de Contribuições sobre a parcela denominada
“Incentivo à Participação Societária”, o Fisco assim justificou a incidência de Contribuições
Previdenciárias:
10.2.1. O Incentivo à Participação Acionária (Dir), refere-se a um crédito 15% do
investimento direto de trabalhadores o Sistema Petrobrás na aquisição de ações (Oferta
de Varejo da Petrobrás), como previsto pelo Programa de Incentivo publicado nas
páginas 82 e 83 da Seção 1 do DOU n° 179 de 17/09/2010.
(...)
10.3.1. Já, a rubrica 50408 - Incentivo à Participação Acionária da Diretoria,
esclareceu que é um estímulo da empresa a seus empregados para a aquisição de ações
da empregadora negociadas na bolsa de valores, que não se enquadrava na hipótese de
Fl. 55517
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
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incidência tributária prevista na lei 8.212/91, uma vez que a disponibilidade econômica
não decorre do trabalho realizado ou tempo de disposição do empregador. Sendo
eventual, não compondo a base de cálculo da contribuição previdenciária.
11. Ao apreciar a resposta da Fiscalizada em relação aos pagamentos das citadas verbas,
nao encontramos elementos que pudesse afastar a incidência tributária no âmbito das
contribuições previdenciária, senão vejamos:
(...)
11.7. É princípio de hermenêutica jurídica que as exceções interpretam-se de forma
restrita, sem ampliações. Ora, a regra geral, no presente caso, é a de que todos os
valores pagos integram o salário de contribuição. No caso a Fiscalizada sugere a não
incidência dos valores pagos aos contribuintes individuais utilizando-se da norma
isentiva prevista no item "7", § 9o do art. 28 da Lei n° 8.212/91, porém é de se
esclarecer que tal parágrafo não tem aplicabilidade aos contribuintes individuais, mas
somente aos segurados empregados e avulsos.
11.8. Ressalta-se que a remuneração paga ou creditada a qualquer título aos
contribuintes
individuais
é
considerada
como
salário
de
contribuição,
independentemente da habitualidade e da expectativa dos pagamentos, pois tais
requisitos não são necessários para caracterização da incidência tributária das
remunerações a estes segurados. Salienta-se que a habitualidade é um dos requisitos
para a caracterização do prestador serviço como segurado empregado, o que não ocorre
com os contribuintes individuais.
11.9. Além disso, o Bônus por Desempenho, conforme afirma a própria Fiscalizada,
trata-se de premiação pelo desempenho da empresa, e como tal reveste-se de natureza
remuneratória, devendo integrar o salário de contribuição. Na mesma toada, segue o
Incentivo à Participação Acionária, que diferentemente do alegado da empresa,
advém da relação de trabalho, pois tal benefício é concedido apenas aos trabalhadores
do sistema Petrobrás. Assim, a afirmação da empresa seria válida se o incentivo à
participação acionária fosse estendida a todo o mercado. A condição portanto é ser
funcionário. Neste termo, o valor reembolsado de 15% sobre o preço pago pelas ações é
um bônus, que não tem isenção tributária.
(...)
O acórdão recorrido vazou o entendimento de que a parcela “Incentivo à
Participação Acionária” representa um ganho financeiro que favorece unicamente os diretores do
chamado Sistema Petrobrás, devendo ser considerada remuneração indireta a atrair a incidência
das Contribuições Previdenciárias.
A Contribuinte, por sua vez, defende que a parcela foi paga eventualmente e não
se vincularia à prestação de serviços, já que não haveria qualquer meta para obtenção do
incentivo, além de que o trabalhador teria pago pela aquisição das ações decorrentes da oferta
pública.
De plano, cabe ressaltar que o crédito de 15% do valor das ações adquiridas
apenas aos diretores estatutários afasta o caráter puramente mercantil da operação de compra de
ações, uma vez que tal vantagem era oferecida apenas aos trabalhadores vinculados ao Sistema
Petrobrás.
Por outro lado, verifica-se que o fato gerador das Contribuições Previdenciárias
ocorreu no momento em que foi creditado aos segurados o valor correspondente a 15% das ações
adquiridas, independentemente do fato de as ações permanecerem ou não na titularidade dos
diretores.
Com efeito, tendo havido um ganho financeiro para os adquirentes das ações,
representado por um crédito fornecido pela empresa em seu processo de oferta pública de ações,
Fl. 55518
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9202-010.013 - CSRF/2a Turma
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inexiste eventualidade em tal pagamento, já que mesmo a operação tendo ocorrido apenas uma
única vez, esta não decorreu de evento incerto, mas sim de política remuneratória do Sistema
Petrobrás, que resolveu premiar seu corpo funcional, mediante o incentivo para investimento em
ações da própria Companhia.
A discussão acerca da existência ou não de habitualidade não é relevante para o
caso da verba em questão, uma vez que tal requisito para a incidência tributária somente se
verifica em relação aos segurados empregados, nos termos do § 11, do art. 201, da Constituição
Federal.
Por fim, cabe ressaltar que a parcela “Incentivo à Participação Societária”, por
representar benefício não eventual destinado apenas aos diretores não empregados da
Contribuinte, deve sujeitar-se à incidência de Contribuições Previdenciárias, tendo em vista que
a concessão de créditos para compra de ações não se enquadra nas regras de isenção, previstas no
§ 9o, do art. 28, da Lei no 8.212, de 1991. Destarte, é de se negar provimento ao Recurso Especial
também quanto a esta última matéria.
Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Especial da Contribuinte,
apenas quanto às matérias “caráter eventual do “Bônus por Desempenho” e “caráter
eventual do “Incentivo à Participação Societária” e, no mérito, na parte conhecida, nego-lhe
provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo

Fl. 55519
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