Tribunal: CARF
Processo: 10280.722912/2009-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Maurício Dalri Timm do Valle
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-14
Data de publicação: 2021-02-18

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade da lei tributária.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. SÚMULA CARF 26
Caracterizam omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito mantida junto à instituição financeira, quando o contribuinte, regularmente intimado, não comprova, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.
A sistemática de apuração de omissão de rendimentos por meio de depósitos bancários determinada pelo art. 42 da Lei no 9.430/96 prevê que os créditos sejam analisados individualmente, não se confundindo em absoluto com a verificação de variação patrimonial. Assim, não há fundamento na utilização genérica de rendimentos declarados.
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada.
PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
Para a caracterização de omissão de receita a partir dos valores creditados em conta de depósito mantida junto a instituição financeira, o titular deve ser regularmente intimado para comprovar, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.722912/2009-37
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-008.664 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
14 de janeiro de 2021
Recorrente
UBIRATAN LESSA NOVELINO FILHO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade da
lei tributária.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. SÚMULA
CARF 26
Caracterizam omissão de rendimentos os valores creditados em conta de
depósito mantida junto à instituição financeira, quando o contribuinte,
regularmente intimado, não comprova, mediante documentação hábil e idônea,
a origem dos recursos utilizados nessas operações.
A sistemática de apuração de omissão de rendimentos por meio de depósitos
bancários determinada pelo art. 42 da Lei no 9.430/96 prevê que os créditos
sejam analisados individualmente, não se confundindo em absoluto com a
verificação de variação patrimonial. Assim, não há fundamento na utilização
genérica de rendimentos declarados.
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem
origem comprovada.
PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
Para a caracterização de omissão de receita a partir dos valores creditados em
conta de depósito mantida junto a instituição financeira, o titular deve ser
regularmente intimado para comprovar, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade, e na parte
conhecida, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.722912/2009-37
Fl. 284
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maurício Dalri Timm do Valle - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudia Cristina Noira
Passos da Costa Develly Montez, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Fernanda Melo
Leal, Paulo Cesar Macedo Pessoa, Leticia Lacerda de Castro, Mauricio Dalri Timm do Valle,
Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente)
Ausente o conselheiro João Maurício Vital, substituído pela conselheira Claudia
Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez.

Relatório
Trata-se de recurso voluntário (fls. 200-234) em que o recorrente sustenta, em
síntese:
a) O Auto de Infração padece de vícios insanáveis que atingem diretamente o
próprio conteúdo do lançamento e não apenas formalidades, não podendo
ser simplesmente retificado por cálculos aritméticos. Tais vícios, que
impõe a nulidade do AI, são os seguintes:
a. Aplicação de multa isolada sobre a mesma base de cálculo do
levantamento do tributo.
b. Majoração indevida da base de cálculo pela inclusão de valores que
entraram e saíram da conta bancária sem constituírem renda.
c. Consideração de valores já declarados como ganho de capital pela
alienação de bens como diferença de rendimentos não
comprovados.
d. Análise subjetiva e pessoal quanto à origem dos rendimentos
advindos de atividade rural.
b) A decisão recorrida baseou-se em presunção que contraria preceitos
constitucionais e legais, pois admite tributação menos favorável ao
contribuinte sob a justificativa de que não foi provada a prática de
atividade rural.
Partiu-se do pressuposto
que a documentação
comprobatória não foi bem guardada quando, na realidade, foi perdida em
razão de um assalto ocorrido na propriedade do recorrente. A
documentação juntada aos autos (guias de trânsito de animais) que
indicam a atividade rural do recorrente foi completamente desconsiderada.
Foram desconsiderados, também, os valores isentos oriundos da venda de
Fl. 285
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

bens, informados em demonstrações de ganho de capital. Tudo isso aponta
para o cerceamento do direito de defesa do recorrente.
c) No caso em tela, há cobrança confiscatória dado que o valor exigido do
contribuinte representa quase a mesma grandeza da base de cálculo
considerada. O valor a pagar, nesta esteira, consiste em aproximadamente
78% da base de cálculo sobre a qual se sustenta a exigência tributária.
d) A ação do Fisco foi abusiva na medida em que desconsiderou
injustificadamente as informações prestadas pelo contribuinte e transferiu
para ele o encargo de provar que seu sigilo bancário foi quebrado
ilegalmente. Também foi abusiva quando desconsiderou a documentação
apresentada quanto à atividade rural, resultando na majoração da
tributação, e quando se utilizou de informações bancárias do contribuinte
sem a devida autorização legal. O recorrente jamais forneceu o extrato
referente ao banco HSBC, o qual foi obtido pela própria fiscalização junto
à instituição financeira.
e) Foi ilegal a quebra de sigilo bancário em face do recorrente, posto que não
foi precedida de fundamentada decisão judicial que a autorizasse.
Portanto, todos os atos fundamentados nas provas assim obtidas estão
inquinados de vícios insanáveis e, portanto, de nulidade.
f) Meros depósitos bancários, assim como movimentação bancária, não
significam necessariamente a aquisição de disponibilidade econômica
como previsto no art. 43 do CTN. Nesse sentido, não foram realizadas
maiores diligências por parte da fiscalização para aferir efetiva renda do
contribuinte a partir de sinais exteriores de riqueza. Nem deve a
administração deixar de analisar os argumentos apresentados sob a
justificativa de que matéria constitucional não deve ser decidida no âmbito
administrativo, porque todos devem obediência à Lei Maior.
g) Devem ser realizadas diligências junto à ADEPARA ou SEFA no sentido
de obter as notas fiscais de atividade rural emitidas pelo autuado, pois
estes são os órgãos públicos encarregados para tanto. As tentativas
pessoais do contribuinte foram infrutíferas nesse sentido.
Ao final, formula pedidos nos seguintes termos:
Diante de todo o exposto, o requerente suplica ao ilustre julgador que seja suspensa a
exigibilidade deste crédito tributário com espeque no artigo 151, inciso III, do Código
Tributário Nacional;
Pede deferimento das diligências requeridas uma vez que tais procedimentos poderiam
solucionar as dúvidas existentes sobre a origem dos rendimentos arbitrados;
Roga, por fim, que sejam digeridas as laudas relativas aos vícios formais ou de
conteúdo, prejuízo da ampla defesa e do contraditório, do efeito confiscatório na
abstração de se considerar os valores movimentados em conta corrente como
rendimentos sujeitos ao regime normal de tributação do Imposto de Renda em
detrimento da alíquota mais favorável ao recorrente, determinando a nulidade do auto
de infração contestado.
Fl. 286
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

Caso o Egrégio Conselho não entenda passível de nulidade o auto de infração pelos
motivos esboçados que se reconheça então a tributação pelo regime especial, onde o
valor do imposto a pagar será da ordem de R$ 75.957,27 (setenta e cinco reais
novecentos e cinquenta e sete reais e vinte e sete centavos) mais os acréscimos legais.
O recurso veio acompanhado de cópia da decisão atacada e documentos referentes
às Declarações de Imposto de Renda de Pessoa Física do Recorrente (fls. 238-282).
A presente questão diz respeito ao Auto de Infração vinculado ao MPF no
0210100/00478/09 (fls. 2-42) que constitui crédito tributário de Imposto de Renda de Pessoa
Física, em face de Ubiratan Lessa Novelino Filho (CPF no 373.583.082-04), referente a fatos
geradores ocorridos no período de 31/01/2005 a 31/12/2005. A autuação alcançou o montante de
R$ 1.386.342,72 (um milhão trezentos e oitenta e seis mil trezentos e quarenta e dois reais e
setenta e dois centavos). A notificação aconteceu em 13/11/2009 (fl. 43).
Nos campos de descrição dos fatos e enquadramento legal da notificação, consta o
seguinte (fl. 23-25):
001 – DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA, OMISSÃO
DE RENDIMENTOS CARACTERIZADA POR DEPÓSITOS BANCÁRIOS COM
ORIGEM NÃO COMPROVADA.
Omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em conta(s) de depósito
ou de investimento, mantida(s) em instituição(ões) financeira(s), em relação aos quais o
sujeito passivo, regularmente intimado, não comprovou, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, conforme, de acordo com
relatório fiscal que acompanha este Auto de Infração.
Fato Gerador
Valor Tributável ou
Imposto
Multa (%)
31/01/2005
R$ 118.219,53
75,00
28/02/2005
R$ 62.300,00
75,00
31/03/2005
R$ 109.194,41
75,00
30/04/2005
R$ 100.138,00
75,00
31/05/2005
R$ 179.703,14
75,00
30/06/2005
R$ 96.981,00
75,00
31/07/2005
R$ 89.254,00
75,00
31/08/2005
R$ 170.238,82
75,00
30/09/2005
R$ 339.571,19
75,00
31/10/2005
R$ 271.869,61
75,00
30/11/2005
R$ 118.130,00
75,00
31/12/2005
R$ 255.565,00
75,00
Enquadramento legal: Art. 849 do RIR/99; Art. 1o da Lei no 11.119/05.
Fl. 287
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

002 – MULTAS ISOLADAS, FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRRF DEVIDO A
TÍTULO DE CARNÊ-LEÃO.
Falta de recolhimento do Imposto de Renda da Pessoa Física devido a título de carnê-
leão, apurada conforme...
Data
Valor Multa Isolada
Multa (%)
31/01/2005
R$ 16.022,51
50,00
28/02/2005
R$ 8.333,57
50,00
31/03/2005
R$ 14.781,57
50,00
30/04/2005
R$ 13.536,30
50,00
31/05/2005
R$ 24.476,50
50,00
30/06/2005
R$ 13.102,21
50,00
31/07/2005
R$ 12.039,75
50,00
31/08/2005
R$ 23.175,16
50,00
30/09/2005
R$ 46.458,36
50,00
31/10/2005
R$ 37.149,39
50,00
30/11/2005
R$ 16.010,20
50,00
31/12/2005
R$ 30.782,51
50,00
Enquadramento legal: Art. 8o da Lei no 7.713/88 c/c arts. 43 e 44, inciso II, alínea “a”,
da Lei no 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/07 c/c art. 106,
inciso II, alínea “c” da Lei no 5.172/66.
O Relatório Fiscal do Auto de Infração (fls. 31-41), menciona que o contribuinte
foi inicialmente intimado para prestar esclarecimentos referentes às movimentações em suas
contas bancárias mantidas junto aos bancos Bradesco e HSBC. Isso porque havia declarado
rendimentos de R$ 109.431,84, enquanto os recursos que transitaram nas contas eram da ordem
de R$ 1.800,00,00. As justificativas apresentadas pelo contribuinte foram parcialmente acatadas,
no que se refere à exclusão de valores referentes à aluguéis, resgates de títulos de capitalização e
redução de saldo devedor (correspondente a empréstimos).
No entanto, não foram acolhidas as demais alegações, as quais indicavam que
parte dos recursos teria origem na alienação de bens móveis e imóveis, além de créditos oriundos
de atividade rural. Por essa razão, esses depósitos remanescentes foram considerados como
rendimentos omitidos.
Consta do processo, ainda, os seguintes documentos: Termo de início do
procedimento fiscal, intimações, solicitações de esclarecimentos e respostas do contribuinte (fls.
2-20)
O contribuinte apresentou impugnação em 11/12/2009 (fls. 46-68) alegando que:
Fl. 288
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

a) Houve prejuízo à defesa do contribuinte em razão do Fisco não ter juntado
ao Auto de Infração os extratos bancários dos quais constariam os
depósitos questionados. Esse grave erro da fiscalização implica em
cerceamento de direito de defesa e em majoração indevida da base de
cálculo aferida.
b) Estão ausentes os requisitos de validade do lançamento, especialmente
aqueles dos arts. 9o, 10 e 59, II, do Decreto no 70.235/72. O demonstrativo
de apuração acusa mensalmente bases não comprovadas pela fiscalização,
em razão da ausência dos extratos acima mencionados.
c) Houve a majoração indevida da base de cálculo pela inclusão de valores
que entraram e saíram da conta bancária sem constituírem renda.
d) Diversos valores constantes dos extratos do Banco Bradesco devem ser
excluídos do lançamento, por serem inexistentes, referentes a cheques
devolvidos ou estornados.
e) O não acolhimento das justificativas apresentadas pelo contribuinte sobre
as alienações de bens móveis e imóvel - as quais já haviam sido
devidamente declaradas - resulta em bitributação. A não exclusão de tais
valores da base de cálculo caracterizaria confisco. Não foram
suficientemente demonstradas as razões pelas quais a fiscalização deixou
de acolher tais argumentos do contribuinte
f) Foram indevidamente desconsideradas as alegações do contribuinte com
relação às atividades rurais por ele desempenhadas (venda de gado), por
conta da ausência de documentação comprobatória. Foi desconsiderado o
fato de que parte da documentação do contribuinte foi perdida em
decorrência de assalto, bem como de que foram apresentadas Guias de
Trânsito Animal (GTA) que comprovariam a atividade rural. Admitir-se
alíquota em percentual superior ao previsto para rendimentos provenientes
desse tipo de atividade representam confisco.
g) O Fisco não se desincumbiu do ônus probatório quanto aos ilícitos
tributários supostamente praticados, valendo-se apenas de indícios para
lavrar o AI.
h) Não foi observado o princípio da moralidade da administração pública.
i) Meros depósitos bancários, assim como movimentação bancária, não
significam necessariamente a aquisição de disponibilidade econômica
como previsto no art. 43 do CTN.
Ao final, formulou pedidos nos seguintes termos:
Diante de todo o exposto, o impugnante requer se digne vossas senhorias receber e
conhecer a presente IMPUGNAÇÃO, em todo seu teor, juntamente com os documentos
que instruem para, com, espeque no direito evocado:
Fl. 289
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

1. Acolher Preliminares arguidas, declarando a NULIDADE DO AUTO DE
INFRAÇÃO, por estar eivado de vício insanável pela impossibilidade de AMPLA
DEFESA E O CONTRADITÓRIO;
2. Devolver o prazo de defesa após recepção dos extratos bancários do HSBC, nos
termos do artigo 14, § 4o, alínea “a”, pela impossibilidade de fazê-lo agora;
3. Casa a nulidade não seja confirmada, que o arbitramento seja ratificado nos termos do
art. 60, § 2o, do Regulamento do Imposto de Renda.
A impugnação veio acompanhada dos seguintes documentos: i) Procuração (fl.
69); ii) Cópia de identidade do impugnante e procuradora (fls. 70-72); iii) Cópia de comprovante
de recepção do AR pelos correios (fl. 73); iv) Cópia do Auto de Infração e seus anexos (fls. 74-
115); v) Cópia do extrato do Banco Bradesco (fls. 116-125); vi) Cópia de declaração do IR do
ano-calendário de 2005 (fls. 126-133); vii) Cópia de boletim de ocorrência policial (fls. 134 e
135) e viii) Cópia das Guias de Trânsito de Animais (GTA) da ADEPARÁ (fls. 140-166).
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belém/PA(DRJ), por
meio do Despacho no 203, de 30 de setembro de 2011 (fl. 173), solicitou diligências, através da
repartição de origem, para que:
a) Anexe aos autos cópia dos extratos bancários em nome do contribuinte no banco
HSBC e protocolo de apresentação à RFB, se entregue pelo próprio contribuinte;
b) Cientifique o contribuinte do resultado desta diligência, concedendo-lhe cópias dos
extratos referidos.
Em resposta, informa-se que todos os documentos, inclusive extratos bancários,
foram devolvidos ao sujeito passivo - conforme consta do termo de encerramento (fls. 175-179).
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belém/PA (DRJ), por
meio do Acórdão no 01-25.006, de 21 de maio de 2012 (fls. 182-193), deu parcial provimento à
impugnação, mantendo a exigência fiscal em parte, conforme o entendimento resumido na
seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2005
EMENTA
Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em
conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação
aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove,
mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas
operações.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
É o relatório do essencial.

Voto
Conselheiro Maurício Dalri Timm do Valle, Relator.
Fl. 290
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

Conhecimento
A intimação do Acórdão deu-se em 06 de dezembro de 2012 (fl. 199), e o
protocolo do recurso voluntário ocorreu em 07 de janeiro de 2013 (fls. 200-234). A contagem do
prazo deve ser realizada nos termos do art. 5o do Decreto n. 70.235, de 6 de março de 1972. O
recurso, portanto, é tempestivo, e dele conheço parcialmente, deixando de conhecer as alegações
de inconstitucionalidade em respeito à Súmula CARF 2. Deixo também de analisar as alegações
sobre a multa, tendo em vista já afastadas pela DRJ.
1
Nulidade
Afirma a recorrente que há nulidade, dentre outros motivos, no que diz respeito à
quebra de sigilo bancário efetuada pela fiscalização em face da contribuinte, visto que o acesso
às informações desse gênero estava condicionado à autorização do Poder Judiciário.
Quanto à suposta nulidade do lançamento, é imprescindível observar o que
prescrevem os arts. 59 a 61 do Decreto n. 70.235, de 6 de março de 1972. Logo no art. 59 há a
previsão das circunstâncias consideradas nulidades do processo. São elas: i) os atos e termos
lavrados por pessoa incompetente; e ii) os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa. Reconhecida a nulidade de qualquer ato,
ela, nos termos do § 1o do art. 59, apenas prejudica os atos posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência. No caso de declaração de nulidade, o § 2o do mesmo artigo
estabelece que a “...a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências
necessárias ao prosseguimento ou solução do processo”. Entretanto, naqueles casos em que a
autoridade julgadora puder decidir o mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a
declaração de nulidade, ela não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta,
conforme preconiza o § 3o do art. 59.
Por fim, prescreve o art. 60 que outras irregularidades, incorreções ou omissões,
que não as previstas no art. 59, “...não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhe houver dado causa, ou quando
não influírem na solução do litígio”.
Imperioso reconhecer que no presente caso, não há nulidade, e, sequer,
irregularidade, incorreção ou omissão. E, ainda que assim fosse, não resultou em qualquer
prejuízo para a recorrente que, de fato, não apresentou os documentos exigidos.
2
Omissão de rendimentos
O presente caso trata de omissão de rendimentos. Esses casos são disciplinados
pelo art. 42 da Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996:
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
utilizados nessas operações.
§ 1o O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou
recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.
Fl. 291
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

§ 2o Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos,
submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à
época em que auferidos ou recebidos.
§ 3o Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados:
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica;
II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor
individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro
do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00 (doze mil reais).
§ 4o Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em
que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que
tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira.
§ 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento
pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos
rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo
titular da conta de depósito ou de investimento
§ 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento
pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos
rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo
titular da conta de depósito ou de investimento
§ 6o Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja
declaração de rendimentos ou de informações dos titulares tenham sido apresentadas em
separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo,
o valor dos rendimentos ou receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre
o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares.
A doutrina especializada identifica a previsão do art. 42 da Lei 9.430/96 como
presunção legal relativa. Carlos Renato Cunha, por exemplo, assim escreve:
Típico exemplo da utilização das presunções legais relativas é previsão do art. 42 da Lei
Federal 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Veja-se que ela não iguala os depósitos
bancários à renda não declarada. Mas presume que o sejam caso o contribuinte não
comprove o contrário. Vale dizer, distribuir o ônus probatório de forma a obrigar o
contribuinte à comprovação de que os depósitos não são renda omitida. E, como
exposto, não vemos maiores problemas na utilização de tais presunções, calcadas na
praticidade da tributação, desde que observada a Legalidade, e efetivamente garantidos
a ampla defesa e o contraditório. Claro que, com isso, se estivermos diante de prova
impossível, está desfigurada a constitucionalidade do artifício legal. (Legalidade,
Presunções e Ficções Tributárias: do Mito à Mentira Jurídica. Revista Direito Tributário
Atual. v. 36. São Paulo: IBDT, 2016, p. 103)
Ao tratar especificamente dos depósitos bancários não contabilizados, Maria Rita
Ferragut, diz:
No que diz respeito à caracterização de depósitos bancários como indícios de renda
omitida, são inúmeros aqueles que não os admitem por considerá-los insuficientes para
tipificar a omissão, devendo estar presentes também outros indícios, tais como
demonstração da natureza tributável do rendimento e de que pretensa renda não foi
ainda tributada.
Fl. 292
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Essa posição tem sido também a adotada pela jurisprudência, que a partir da edição da
Súmula 182 do TFR (“É ilegítimo o lançamento do imposto de renda arbitrado com
base apenas em extratos ou depósitos bancários”), pacificou-se nesse sentido.
Já uma corrente minoritária entende que os depósitos bancários caracterizam-se como
prova suficiente do rendimento omitido, cabendo ao contribuinte provar o contrário.
Entendemos que os depósitos bancários, se não acompanhados de outros indícios, não
podem ensejar a presunção válida de omissão de rendimentos, uma vez que os valores
depositados podem ser provenientes de renda não passível de tributação, ou, embora
passível, já tributada. Poderá ocorrer, ainda, do contribuinte estar auferindo prejuízo no
ano-calendário em que os depósitos foram detectados, o que afasta a incidência do
imposto sobre a renda, ou, finalmente, consistir em renda a ser repassada para outro
sujeito, tendo apenas transitado pela conta do fiscalizado.
Portanto, os indícios, por si só, deveriam provocar apenas uma atividade fiscalizatória
extremamente rigorosa, mas não a conclusão de existência de renda omitida.
(Presunções no direito tributário. 2. ed. São Paulo: Quartir Latin, 2005, p. 235-236).
Passemos a examinar, ainda que brevemente, o que se entende por presunção.
Nicola Abbagnano explica que “presunção”, do latim Praesumptio, tem dois significados: i)
“Juízo antecipado e provisório, que se considera válido até prova em contrário”; e ii)
“confiança excessiva em suas próprias possibilidades” ( Dicionário de filosofia. 5. ed. São
Paulo: Martins Fontes, 2007, p. 926. ).
Quanto às presunções em matéria tributária, utilizarei, aqui, as confiáveis lições
de José Roberto Vieira, da Universidade Federal do Paraná:
Encontramo-nos, aqui, num terreno instável e pantanoso, infestado de areias
movediças, onde reina “...generalizada confusión...” – o campo das presunções – cuja
“...determinación de su concepto...” resulta “...especialmente controvertida” (DIEGO
MARÍN-BARNUEVO FABO). Aliás, “...en pocas instituciones jurídicas existe un
mayor desacuerdo dogmático” (L. ROSENBERG). Panorama que talvez justifique essa
realidade em que as “...presunções... têm sido francamente hostilizadas. Há muita
incompreensão e preconceitos cercando a matéria” (LEONARDO SPERB DE
PAOLA). GUSTAVO MIGUEZ DE MELLO compara o exercício etimológico de
PONTES DE MIRANDA com o de F. R. DOS SANTOS SARAIVA, informando que o
primeiro indicou como origem “praesumere”, do latim, enquanto o segundo apontou
“praesumptio, praesumptionis”, também do latim, e como este último vocábulo latino
deriva do primeiro, conclui que SARAIVA identificou a origem imediata, enquanto
PONTES, a origem remota. “Praesumere” é a ação de supor antes, ao passo que
“praesumptio, praesumptionis” é o resultado daquela ação, a suposição antecipada –
ANTÔNIO GERALDO DA CUNHA.
No que diz respeito a um esforço de definição, recorramos às penas dos doutrinadores
que sobre essa figura já se debruçaram. Principiando pela doutrina autóctone, recuemos
até a metade do século passado, para apanhar a lição de CLÓVIS BEVILAQUA:
“Presunção é a ilação que se tira de um fato conhecido para provar a existência de
outro desconhecido”; e sigamos pelo pensamento revolucionário de ALFREDO
AUGUSTO BECKER, que, no particular, manteve a boa tradição: “Presunção é o
resultado do processo lógico mediante o qual do fato conhecido cuja existência é certa
se infere o fato desconhecido cuja existência é provável”. E demos o salto, tanto daqui
para a doutrina estrangeira quanto do passado para a contemporaneidade, para recolher
o escólio de uma de suas mais respeitadas autoridades, no panorama científico-tributário
internacional, DIEGO MARÍN-BARNUEVO FABO, professor catedrático da
Universidade Autônoma de Madri, que, um passo adiante daqueles autores nacionais,
sublinha o nexo existente entre ambos os fatos: “...presunción es el instituto probatorio
Fl. 293
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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que permite al operador jurídico considerar cierta la realización de un hecho mediante
la prueba de otro hecho distinto al presupuesto fáctico de la norma cuyos efectos se
pretenden, debido a la existencia de un nexo que vincula ambos hechos o al mandato
contenido en una norma”.
Já no que concerne à sua classificação tradicional, a doutrina costuma lançar mão de
dois critérios. O primeiro, o da procedência, segundo o qual, as presunções são
enquadradas como “legais” ou “juris”, quando oriundas da construção legislativa; e
como “hominis” ou “simples”, quando advindas da elaboração do aplicador. O segundo
critério, o da força probatória, de acordo com o qual, as presunções são tidas como
“relativas” ou “juris tantum”, quando admitem prova em contrário; como “absolutas”
ou “juris et de jure”, quando não a admitem; e como “mistas”, quando admitem apenas
determinadas provas. Tal procedimento classificatório merece críticas: a começar
pela adoção de mais de um critério classificatório; a prosseguir, pela condição de que as
presunções simples, sendo também disciplinadas pelo direito, em normas individuais e
concretas, podem ser ditas também “legais”; e a concluir pelo fato de que as presunções
absolutas, por inadmitirem prova contrária, perdem a conotação processual ou
probatória, tornando-se materiais ou substantivas, e perdem, até mesmo, o cunho
presuntivo. Contudo, como essas críticas não irão repercutir no desenvolvimento
posterior da argumentação, seguiremos o exemplo de HELENO TAVEIRA TÔRRES e
de PAULO DE BARROS CARVALHO, acatando essa classificação, em caráter
liminar e provisório.
Cumpre-nos, ainda, como aprofundamento necessário, analisar, com brevidade, a
estrutura das presunções, providência para a qual é, didaticamente, interessante,
retomarmos duas de suas propostas de definição. A primeira delas, de ERNESTO
ESEVERRI MARTINEZ, o catedrático espanhol da Universidade de Granada, que, em
sua proposição, nomeia os fatos que a doutrina em geral se limita a indicar como
“conhecido” ou “desconhecido” – razão pela qual, talvez, CRISTIANO CARVALHO
tenha-a selecionado, acenando com a sua precisão: “La presunción es un proceso lógico
conforme al cual, acreditada la existencia de un hecho – el llamado hecho base – , se
concluye en la confirmación de otro que normalmente le acompaña – el hecho
presumido – sobre el que se proyectan determinados efectos jurídicos”. A segunda, de
MARIA RITA FERRAGUT, a professora do IBET-SP: “Presunção é proposição
prescritiva de natureza probatória, que, a partir da comprovação do fato diretamente
provado (fato indiciário, fato diretamente conhecido, fato implicante), implica
juridicamente o fato indiretamente provado (fato indiciado, fato indiretamente
conhecido, fato implicado)”.
Em outras palavras, dado crédito ao fato diretamente provado ou fato-base, dá-se por
confirmado o fato indiretamente provado ou fato presumido, que, em geral, conecta-se
ao primeiro. MARÍN-BARNUEVO chama o fato-base de afirmação-base, explicando-
o como o fato cujo crédito permite ao órgão decisor dar crédito a outro fato; e designa o
fato presumido de afirmação-resultado ou afirmação presumida, explicando-o como
o fato sobre cuja veracidade se logra convicção como conseqüência do crédito dado à
afirmação-base. Mantendo o sentido, MARIA RITA FERRAGUT opta por outra
terminologia, lançando mão das expressões “fato indiciário” e “fato indiciado”. E
LEONARDO DE PAOLA refere o primeiro como prova indiciária, identificando-o
como ponto de partida do processo mental da presunção, e o segundo como presunção
propriamente dita, outorgando-lhe a condição de ponto de chegada do processo
presuntivo.
E conclua-se essa rápida consideração da estrutura presuntiva pelo deitar olhos sobre o
nexo lógico que une os dois fatos, acerca do qual, avisa MARÍN-BARNUEVO, existe
“...una conocida expresión frecuentemente utilizada por la jurisprudencia...”: “...puede
afirmarse que para que las presunciones sean admitidas en juicio es preciso que sean
‘precisas’, ‘graves’, y ‘concordantes’”. Tais requisitos do vínculo lógico são oriundos
do Código Civil francês, artigo 1.353; bem como do Código Civil italiano, artigo 2.729;
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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e ainda do Código Processual Civil e Comercial argentino, artigo 163, inciso 5, como
informam MARÍN-BARNUEVO e LEONARDO DE PAOLA. E bem explicita este
último jurista paranaense, amparado na boa doutrina italiana, especialmente em
CARLOS LESSONA e em FEDERICO MAFFEZZONI: grave é a presunção em que o
liame entre os fatos é bastante provável; precisa, aquela em que o fato-base se relaciona
com um único fato desconhecido, justamente aquele que se há de presumir;
concordante, aquela em que, existindo mais de um fato-base, todos eles apontam em
idêntica direção. Muito embora haja doutrina, como a de MARIA RITA FERRAGUT,
que encara esses fatores como condições dos fatos indiciários; parece-nos assistir razão
a MARÍN-BARNUEVO, no sentido de que eles fazem “...referencia básicamente al
enlace que vincula los hechos de las presunciones...”, desde que, em todos eles, tem-se
em vista exatamente esse laço; como sustenta também FABIANA DEL PADRE
TOMÉ, referindo-se à “...conexão entre o indício e o fato relevante...”; a despeito de
que, como os requisitos dizem respeito à relação entre os fatos, abarcando toda a
estrutura presuntiva, entendemos igualmente possível dizê-los atinentes ao todo da
presunção, como o fazem, por exemplo, LIZ COLI CABRAL NOGUEIRA, no
passado, e LEONARDO DE PAOLA, no presente.
Ainda no que tange à nomenclatura, registre-se a existência de identidade plena entre
os fatos-base e o que, de hábito, chama-se de “indícios”. Nada obstante o fácil
diagnóstico de um sentido secundário, com o significado de “suspeita” ou “dúvida
razoável”, no âmbito penal; está fora de questão que a palavra aponta, primordial e
predominantemente, na direção dos fatos-base (MARÍN-BARNUEVO). Trata-se de
indício apenas como ponto de partida, como causa, cujo efeito é o fato alcançado
indiretamente ou a própria presunção (ISO CHAITZ SCHERKERKEWITZ e YONNE
DOLÁCIO DE OLIVEIRA). Eis que o indício, definitivamente, “...não equivale à
prova...”, como, desde há muito, advertem AIRES FERNANDINO BARRETO e
CLÉBER GIARDINO, “ ...é simples início de prova, exigente de corroboração que
possa induzir verossimilhança aos fatos...”; e como previne PAULO DE BARROS
CARVALHO, é o “...motivo para desencadear-se o esforço de prova”, o “...pretexto
jurídico que autoriza a pesquisa...”.
Encaminhemo-nos para o término deste item de exposição das principais generalidades
acerca das presunções, apontando, no entanto, a extrema cautela que, em relação às
presunções em geral e às ficções, aconselham os especialistas do Direito Tributário,
sublinhando os riscos envolvidos no seu uso, e grifando o necessário e diligente cuidado
para sua interpretação e aplicação. É essa a preocupação que levou JOSÉ LUIS PÉREZ
DE AYALA, o catedrático espanhol, já em 1970 – embora voltado para as ficções, mas
tendo antes sublinhado a grande proximidade delas com as presunções – a erigir à
condição de uma das conclusões de sua obra sobre o tema, a formulação de um juízo
crítico negativo quanto a essas figuras, quando objetivando apenas conferir maior
agilidade e simplificação à administração tributária. Entre nós, registre-se a advertência
de JOSÉ EDUARDO SOARES DE MELO, nos começos dos anos noventa do século
passado: “...as figuras da presunção, ficção e indícios, só podem ser aceitas com
máxima cautela e absoluto rigor jurídico”; secundado, naquela mesma década, pelas
vozes fortes de LEONARDO DE PAOLA, um dos especialistas nacionais no tema, que
recomendava, para as presunções, a “Sua manipulação prudente...”; e do mestre
PAULO DE BARROS CARVALHO: “No que concerne ao direito tributário, os
recursos à presunção devem ser utilizados com muito e especial cuidado”. No ano
2000, ecos da mesma preocupação, no posicionamento de SUSANA CAMILA
NAVARRINE e RUBÉN O. ASOREY, juristas argentinos, para os quais a utilização de
presunções e ficções no Direito Tributário deve ser condicionada “...al mínimo de lo
posible”. Da década passada, a confluente manifestação, na doutrina pátria, de ISO
SCHERKERKEWITZ, que advoga “...um uso extremamente parcimonioso e
controlado desses instrumentos lógico-jurídicos”; com a qual convergiu ANGELA
MARIA DA MOTTA PACHECO: “...as presunções... São... normas de exceção e
como tal devem ser utilizadas pela administração fazendária, nos estreitos limites...”.
Fl. 295
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Cauteloso será o uso das presunções, quando atento ao cumprimento das condições que
devem ser observadas para o seu emprego. Condições dentre as quais colocamos em
relevo, com SUSANA CAMILA NAVARRINE e RUBÉN O. ASOREY, de saída, a
necessidade de que elas estejam “...siempre en los enmarcados en los principios
constitucionales”. Tal requisito é confirmado pela nossa doutrina, da qual invocamos,
para ilustrar, GUSTAVO MIGUEZ DE MELLO, do passado – “Quanto às
presunções... a prevalência delas terá de ser também estudada à luz das normas e dos
princípios constitucionais”; e MARIA RITA FERRAGUT, do presente – “Para que a
utilização das presunções... seja constitucional e legal... observância dos princípios da
segurança jurídica, legalidade, tipicidade, igualdade, capacidade contributiva...”. E,
novamente com NAVARRINE e ASOREY, sublinhamos uma segunda condição para
que o uso das presunções seja prudente e acautelado: a necessidade de “...existir una
relación de razonabilidad entre el hecho base y el presumido”. Requisito esse cuja
ratificação da doutrina nacional deixamos ao encargo de HUGO DE BRITO
MACHADO: “Se tal relação é regida por uma lei natural, inalterável, constante, o
resultado a que se chega é mais do que uma presunção. É uma evidência”. Donde se
conclui que, sendo irrazoável aquela relação, menos do que uma presunção, trata-se de
uma imprudência !
Como a condição do respeito aos princípios constitucionais parece-nos a de superior
relevância, ponhamos-lhe grifo para encerrar este item. Seriam diversos os princípios
tributários potencialmente envolvidos, mas, a bem da síntese, fiquemos com o
Princípio da Capacidade Contributiva, aquele para o qual as presunções oferecem
o maior risco. Contenta-nos, no caso, a explicação competente e objetiva de PEDRO
MANUEL HERRERA MOLINA, o catedrático espanhol da UNED: “Uma restricción
del derecho a la prueba que nos permita tributar con arreglo a los rendimientos
reales... lesiona... el derecho a contribuir con arreglo a la capacidad económica”. Por
isso NAVARRINE e ASOREY entendem que essas figuras “...resultan contrarias por
definición al principio de capacidad económica y al principio de igualdad”; e por isso
SCHERKERKEWITZ conclui que “Invariavelmente esse princípio sai arranhado
quando se utiliza esses instrumentos jurídicos” (sic). (IR Fonte sobre pagamentos sem
causa e a beneficiários não identificados: a presunção de um Estado Mosquito.
Racionalização do sistema tributário. São Paulo: Noeses, 2017, p. 656-664).
Se o art. 42 da Lei 9.430/96 encerra presunção relativa, como afirmou a doutrina,
é importante analisarmos especificamente essa espécie de presunção. Novamente, valho-me dos
ensinamentos de José Roberto Vieira:
E é amplo o leque probatório, desde que, como já ensinavam AIRES FERNANDINO
BARRETO e CLÉBER GIARDINO, todas as presunções “...são contrastáveis, eis que
servientes à apreensão da verdade material...”, especialmente as relativas.
FERRAGUT revela-nos, com exatidão, o alcance da abertura desse leque, ao eleger
como característica dessas presunções o “...admitirem prova a favor de outros indícios,
e em contrário ao fato indiciário, à relação de implicação e ao fato indiciado”.
Ainda no que tange às características das presunções relativas, acrescente-se, com
essa mesma jurista, o fato de que a sua adoção deve ser motivada. E justifica: “...a
motivação dos atos jurídicos permite que os mesmos sejam controlados, evitando-se
com isso o arbítrio e possibilitando o efetivo exercício do contraditório...”. É verdade
que a motivação dos atos vincula a sua prática, facilita o seu controle e, com isso, afasta
os eventuais excessos administrativos. No entanto, há outra vantagem advinda da
motivação que antecede a essa: é o próprio conhecimento da presunção em si, com a
explicitação original de quem a construiu; como, aliás, reconhece, na sequência, a
própria autora: “Somente por meio da motivação é que se faz possível conhecer os
elementos que levaram o aplicador da norma a formar sua convicção acerca da
existência do evento indiretamente conhecido descrito no fato”.
[...]
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Já estudamos, no item 5, os requisitos do vínculo lógico que se trava entre o fato-
base e o fato presumido, exigindo-se que essa relação seja grave, precisa e
concordante. Desatendidos esses requisitos, “...o uso das presunções seria uma fonte
perene de arbítrio”, nas palavras de LEONARDO DE PAOLA. Aliás, também já
mencionamos, no mesmo item 5, que uma das condições para o emprego cauteloso das
presunções é a necessidade de que exista “...una relación de razonabilidad entre el
hecho base y el presumido” (NAVARRINE e ASOREY); e só será razoável esse nexo
se representado por “...uma correlação segura e direta...” (LUIZ MARTINS
VALERO).
Reparemos na boa lição que, neste ponto, ministra LUÍS EDUARDO SCHOUERI, da
USP: “...para que se desminta a relação da causalidade entre o indício e o fato a ser
provado, pode-se não só mostrar que a referida relação não atende aos reclamos da
lógica... como, simplesmente, demonstrar que a ocorrência do indício permitiria não só
a ocorrência do fato alegado como também outro diverso”. É que o requisito da
precisão do liame determina que, do fato-base, não se possa inferir mais do que um
único e exclusivo fato a ser presumido: a “...única possibilidade plausível”, diz
FABIANA TOMÉ; porque, assim não sendo, “...se a verificação do indício a partir do
qual se constrói a conclusão permitir não só a ocorrência do fato alegado, como
também outro diverso, indevido seu emprego para fins de constituição do fato jurídico
tributário”. E confirma-o a jurisprudência administrativa: “PRESUNÇÃO COMO
MEIO DE PROVA... não prosperando a ilação quando os ‘indícios escolhidos
autorizem conclusões antípodas’”.
Se o fato-base é a existência de pagamentos sem causa ou a beneficiários não
identificados; e o presumido é que tais pagamentos foram efetivados em operações
sujeitas à tributação na fonte; a conexão só será precisa se, diante do primeiro, restar
o segundo como a única possibilidade, sem qualquer outra alternativa válida. (IR
Fonte sobre pagamentos sem causa e a beneficiários não identificados: a presunção de
um Estado Mosquito. Racionalização do sistema tributário. São Paulo: Noeses, 2017, p.
674-678).
Afigura-se relevante, portanto, examinar a exposição de motivos do Projeto de Lei
que ensejou a Lei 9.430/96, especificamente naquilo que trata do disposto no artigo 42. Trata-se
da Exposição de Motivos n. 470, de 15 de outubro de 1996, do Senhor Ministro de Estado da
Fazenda, no Projeto de Lei n. 2448/1996:
19. Também visando a maior eficiência da fiscalização tributária, os arts. 40 a 42 criam
novas presunções de omissão de receitas ou rendimentos, na forma jurídica adequada,
possibilitando a caracterização daquele ilícito fiscal de maneira mais objetiva.
[...]
22. Por sua vez, o art. 42 objetiva o estabelecimento de critério juridicamente adequado
e tecnicamente justo para apurar, mediante a análise da movimentação financeira de um
contribuinte, pessoa física ou jurídica, valores que se caracterizem como rendimentos ou
receitas omitidas. Há que se observar que a proposta não diz respeito ao acesso às
informações protegidas pelo sigilo bancário, as quais continuarão sendo obtidas de
acordo com a legislação e a jurisprudência atuais. O que se procura é, a partir da
obtenção legítima das informações, caracterizar-se e quantificar-se o ilícito fiscal, sem
nenhum arbítrio, mas de forma justa e correta, haja vista que a metodologia proposta
permite a mais ampla defesa por parte do contribuinte. Também importa ressaltar que a
análise da movimentação deverá ser individualizada por operação, onde o contribuinte
terá a oportunidade de, caso a caso, identificar a natureza e a origem dos respectivos
valores. Dessa forma tem-se a certeza de que as parcelas não comprovadas, ressalvadas
transferências entre contas da mesma titularidade ou movimentações de pequeno valor
(art. 42, § 3o), sejam, efetivamente, fruto de evasão tributária.
Fl. 297
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A exposição de motivos parece não deixar dúvida. A presunção em questão visa a
maior eficiência da fiscalização, e, com isso, da arrecadação em si. Aqui, seria possível cogitar
de inconstitucionalidade. Entretanto, ressalto que em atendimento ao disposto pela Súmula
CARF n. 2, de acordo com a qual “o CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária”, deixo de examinar a questão do viés da sua
constitucionalidade.
Em que pese tais considerações, é importante observar que o § 3o prescreve que os
créditos serão analisados individualizadamente. Ou seja, o ônus da prova para a comprovação de
que os depósitos não são omissão de receita incumbe ao contribuinte. Observe-se, para tanto, o
que dispôs a DRJ, às fls. 188-193:
8. Sobre a infração Depósitos Bancários de Origem não Comprovadas, há de se tecer,
primeiramente, um breve histórico da legislação sobre a tributação de depósitos
bancários, para que se possa aclarar o entendimento distorcido que o contribuinte
demonstra sobre esta tributação na peça impugnatória.
9. Inicialmente, destaque-se que a Súmula 182, do extinto TRF, baseando-se em
legislação já revogada, razão pela qual não pode aqui ser considerada, proibia a
tributação com base em depósitos bancários. Entre esta legislação inclui-se o Decreto-
lei n.o 2.471, de 01 de setembro de 1988.
10. Cabe considerar que a Lei n.o 8.021, editada em 12 de abril de 1990, da qual abaixo
se transcreve alguns artigos, teria revogado dispositivo até então vigente o tão
conhecido Decreto-lei no 2.471/88 que proibia a ação fiscal embasada exclusivamente
em documentos relativos à movimentação bancária dos contribuintes, ou seja:
[...]
11. Pelas (então) novas regras, os rendimentos omitidos poderiam ser arbitrados com
base nos sinais exteriores de riqueza, caracterizados por gastos incompatíveis com a
renda disponível do contribuinte. A omissão poderia, ainda, ser presumida no valor dos
depósitos bancários injustificados, desde que apurados os citados dispêndios e que este
fosse o critério de arbitramento mais benéfico ao contribuinte.
12. Porém, a partir de 01/01/1997, a tributação com base em depósitos bancários passou
a ter um disciplinamento diferente daquele previsto na Lei n.o 8.021/90, com a edição da
Lei no 9.430/1996, cujo art. 42, com a alteração introduzida pelos arts. 4o da Lei no
9.481, de 1997 e 58 da Lei no 10.637, de 2002, deu suporte a presente autuação, e que
assim dispôs:
[...]
13. Desta forma, o legislador estabeleceu, uma presunção legal de omissão de
rendimentos. Não logrando o titular comprovar a origem dos créditos efetuados em sua
conta bancária, tem-se caracterizado o montante do fato gerador, ou seja, os recursos
depositados traduzem rendimentos do contribuinte. O fato gerador foi constatado com
base no art. 43, II, do CTN, que prescreve que o imposto, de competência da União,
sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da
disponibilidade econômica ou jurídica de proventos de qualquer natureza, assim
entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda. Há a
inversão do ônus da prova, característica das presunções legais relativas – o contribuinte
é quem deve demonstrar que o numerário creditado não é renda ou provento tributável.
Alerte-se que não cabe à autoridade administrativa afastar a eficácia de lei.
14. O objeto da tributação não foi o depósito bancário ou a aplicação financeira, em si,
mas a omissão de rendimentos representada e exteriorizada pelo mesmo. Os depósitos
Fl. 298
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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bancários são utilizados unicamente como instrumento de arbitramento dos rendimentos
presumidamente omitidos.
15. Desta forma, é perfeitamente cabível a tributação com base na presunção definida
em lei. O depósito bancário é considerado uma omissão de receita ou rendimento
quando sua origem não for devidamente comprovada, conforme previsto no art. 42 da
Lei no 9.430, de 1996.
16. Portanto, verificada a ocorrência da hipótese descrita em lei, qual seja, de que o
contribuinte recebeu depósitos e eximiu-se de comprovar, depósito por depósito,
mediante documentação hábil e idônea, a sua origem, fato descrito no art. 42 da Lei no
9.430, de 1996, correta é a autuação. A justificativa para cada depósito deve ser
acompanhada de provas a cargo do contribuinte.
17. Alerte-se que a alegação genérica não pode ser considerada como justificativa
específica de cada depósito. Não cabe, por exemplo, alegar que os depósitos tratam-se
de “referentes às operações rurais, compra e venda de imóvel, venda de um veículo ou
rendimentos recebidos”. Qualquer alegação efetuada para justificar cada depósito deve
ser comprovada documentalmente e individualizadamente, conforme prescreve a art. 42
da Lei 9.430/96. Observar que já na fiscalização foram considerados como de origem
comprovada os depósitos decorrentes de aluguéis recebidos, resgates de título de
capitalização e redução de saldo devedor, claramente caracterizados como tal nos
históricos dos extratos ou por documentos apresentados (lançamentos presentes no
Termo de Intim (fls. 08/13) e Ausentes no Relatório Fiscal do Auto de Infração (fls.
35/40).
[...]
18. Prescreve o citado artigo 42 que se caracterizam também omissão de receita ou de
rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento. Ou seja, não
importa se foi um depósito em dinheiro vivo, uma transferência, um DOC... O que
importa, para que se comprove a origem, é que tenha havido um crédito, um acréscimo
no saldo da conta bancária. Dispensa-se a prova da origem no caso em que os créditos
são decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica (§
3°, I, do art. 42). Quando houver a transferência de conta de qualquer outro titular não
estará dispensada a prova da origem.
19. É também conveniente abordar a questão acerca da comprovação da origem dos
depósitos bancários. Ora, comprovar a origem dos depósitos não é tão somente
comprovar de onde veio o dinheiro, mas também comprovar a natureza destes ingressos.
Esse é o verdadeiro significado de “comprovar a origem”. Tanto isso é verdade que o §
2o do artigo 42 da Lei 9.430/96 estabelece que os valores com origem comprovada e que
não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos a que estiverem
submetidos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas previstas na legislação.
Se houvesse, por exemplo, a comprovação de que um específico depósito tem como
origem uma receita (declarada ou não) de atividade rural, não haveria tributação
amparada pelo citado art. 42 da lei 9.430/96, e sim pelas normas da tributação de
receitas rurais.
20. Ressalte-se que a partir da edição da Lei no 9.430, de 1996, estavam as pessoas
físicas e jurídicas obrigadas a justificar os depósitos em suas contas corrente, e
conseqüentemente, obrigadas a guardar os documentos necessários a tal comprovação,
até o término do prazo decadencial de lançamento do tributo.
21. Cabe destacar que eventual perda ou extravio não exclui o contribuinte do seu dever
acessório de reunir, guardar em boa ordem e manter à disposição da fiscalização os
documentos que dão respaldo à apuração do imposto devido [...]
Fl. 299
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 2301-008.664 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.722912/2009-37

No presente caso, o recorrente não se desincumbiu de tal ônus. Não há
demonstração individualizada da origem de tais créditos.
A sistemática de apuração de omissão de rendimentos por meio de depósitos
bancários determinada pelo art. 42 da Lei no 9.430/96 prevê que os créditos sejam analisados
individualmente, não se confundindo em absoluto com a verificação de variação patrimonial.
Assim, não há fundamento na utilização genérica de rendimentos declarados.
Cito, ainda, a Súmula CARF 26:
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o
consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada.
Sem razão, portanto, o recorrente.
Conclusão
Diante de todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso, não
conhecendo das alegações de inconstitucionalidade, e na parte conhecida, negar-lhe provimento..
(documento assinado digitalmente)
Maurício Dalri Timm do Valle

Fl. 300
DF CARF MF
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