Tribunal: CARF
Processo: 15586.001530/2008-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO PEREIRA DE PINHO FILHO
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-08-23
Data de publicação: 2021-10-01

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
ASSISTÊNCIA À SAÚDE DOS DEPENDENTES DOS SEGURADOS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES.
Pelo fato de não haver autorização legal para que se exclua do salário-de-contribuição as despesas com assistência médica fornecidas pelo empregador aos dependentes dos segurados da Previdência Social, referida verba está sujeita à incidência de contribuições sociais.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15586.001530/2008-74
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-009.726 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
23 de agosto de 2021
Recorrente
UNICAFE COMPANHIA DE COMERCIO EXTERIOR
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
ASSISTÊNCIA À SAÚDE DOS DEPENDENTES DOS SEGURADOS.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES.
Pelo fato de não haver autorização legal para que se exclua do salário-de-
contribuição as despesas com assistência médica fornecidas pelo empregador
aos dependentes dos segurados da Previdência Social, referida verba está
sujeita à incidência de contribuições sociais.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Ana Cecilia Lustosa da Cruz, João Victor Ribeiro Aldinucci e Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, que lhe deram provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente).

Relatório
Trata-se de Auto de Infração, Debcad no 37.193.402-8, relativo a contribuições
previdenciárias devidas pela empresa, inclusive as destinadas ao financiamento dos benefícios
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15586.001530/2008-74
Fl. 575
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
Processo no 15586.001530/2008-74

concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos Riscos
Ambientais do Trabalho – RAT.
De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 86/89), o crédito apurado refere-se a
contribuições previdenciárias devida sobre os valores relativos aos serviços de assistência
médica contratados pelo contribuinte e concedidos aos dependentes dos empregados, estando em
desacordo com o artigo 28, inciso I, § 9°, alínea “q” da Lei 8.212/91 e suas alterações.
Em sessão plenária de 04/07/2020 foi julgado o Recurso Voluntário da
Contribuinte, prolatando-se o Acórdão no 2301-007.263 (fls. 500/503), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
SUMULA CARF No 02
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ASSISTÊNCIA MÉDICA INCLUSÃO DE
DEPENDENTES. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
Os valores despendidos pela empresa com assistência médica relativa a dependentes de
seus empregados integram o salário de contribuição.
A decisão foi registrada nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
em parte do recurso, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade
(Súmula CARF no 2) e negar-lhe provimento.
A Contribuinte foi cientificada da decisão em 07/12/2020 (fl. 509) e, em
17/12/2020 (fl. 511), apresentou o Recurso Especial de fls. 512/536, ao qual, pelo despacho de
fls. 561/563, deu-se seguimento para a rediscussão da matéria incidência de contribuições
sobre a assistência médica disponibilizada aos dependentes dos segurados.
À guisa de paradigmas foram admitidos os Acórdãos no 2803-002.137 e no 2803-
002.138, cujas ementas, na parte que interessa à solução do litígio, transcreve-se na sequência:
Acórdão no 2803-002.137
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. ASSISTÊNCIA MÉDICA A
DEPENDENTES. NÃO INCIDÊNCIA DA TRIBUTAÇÃO.
O art. 28, parágrafo 9o, alínea “q”, da Lei n°. 8.212/91, não determina a restrição de que
o plano de saúde deva limitar-se apenas à pessoa do funcionário ou dirigente da
empresa, mas que deve ser oferecido a todos os seus colaboradores.
Acórdão no 2803-002.138
Fl. 576
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. ASSISTÊNCIA MÉDICA A
DEPENDENTES. NÃO INCIDÊNCIA DA TRIBUTAÇÃO.
O art. 28, parágrafo 9o, alínea “q” da Lei n. 8.212/91, não determina a restrição de que o
plano de saúde deva limitar-se apenas à pessoa funcionário ou dirigente da empresa,
mas que deve ser oferecido a todos os seus colaboradores.
A Contribuinte alega, em síntese, o que segue:
- O inciso I do art. 195 da Constituição Federal dispõe que a empresa deverá
promover o pagamento de contribuições incidentes sobre a folha de salários e demais
rendimentos dos trabalhadores.
- A norma integradora do comando constitucional foi introduzida no ordenamento
jurídico brasileiro pela Lei n18.212/91, que no inciso I do art. 28 revela que a base imponível da
contribuição devida pela empresa e incidente sobre a folha de salários é a remuneração recebida
pelo segurado empregado.
- O conceito de remuneração está diretamente atrelado à retribuição de serviço
efetivamente prestado ou pelo tempo posto à disposição do empregador.
- Não se pode perder de vista que as disposições referentes ao direito
previdenciário se avizinham ao direito do trabalho, porquanto se faz necessária a determinação
da natureza remuneratória da rubrica, devendo, pois, ser interpretado de forma sistemática para
que a norma tenha harmonia com o contexto do ordenamento jurídico pátrio.
- O inciso IV do § 2o do art. 458 da Consolidação das Leis do Trabalho,
acrescentado pela Lei n° 10.243/01, dispõe que a assistência médica, hospitalar e odontológica,
prestada diretamente ou mediante seguro saúde, não pode ser considerada como salário. Tal
dispositivo permite concluir que o valor referente à assistência médica e odontológica não poderá
estar inserido na base de cálculo das contribuições sociais.
- Nesse mesmo sentido, a legislação previdenciária - Lei n° 8.212/91, em sua
alínea “q”, § 9° do art. 29 prevê, de modo expresso, que o valor relativo à assistência prestada
por serviço médico e/ou odontológico próprio da empresa ou a ela conveniado, não integra o
salário de contribuição.
- Como visto, o Direito da Seguridade Social se abebera de vários conceitos
oriundos do Direito do Trabalho, como o de empregado (art. 3o da CLT), empregador (art. 2o da
CLT), remuneração (art. 457 da CLT). salário (art, 457 da CLT), salário-utilidade (art. 458 da
CLT), etc. Também utiliza o Direito da Seguridade Social de conceito advindos da legislação
trabalhista esparsa, como de empregado doméstico (art. 1° da Lei n° 5.859), de trabalhador
temporário (art. 16 do Decreto n° 73.841).
- O cotejamento que deve ser feito pelo intérprete deverá contemplar, no caso
concreto, o conceito dado peia legislação de ambos os ramos do direito (trabalhista e
previdenciário) em relação à definição dada para “remuneração”.
Fl. 577
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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- Nesse sentido, a análise do caso concreto permite concluir que os dependentes
do segurado empregado não mantêm nenhuma relação obrigacional com a empresa Recorrente,
de modo que o seguro saúde não apresenta natureza contraprestacional, que decorre de uma
relação de emprego.
- Por tais razões, o lançamento do crédito tributário deverá ser anulado, o que
impõe a necessidade de reforma da decisão atacada.
- Por outra razão é possível concluir pela inocorrência de subsunção ao que dispõe
o art. 225, inciso I, e § 9° do Decreto n° 3.048/99.
- O § 9o do art. 28 da Lei n° 8.212/91 prevê, de modo expresso, que o valor
relativo à assistência prestada por serviço médico e/ou odontológico próprio da empresa ou a ela
conveniado, não integra o salário de contribuição.
- O ponto fulcral é a determinação da natureza jurídica da prestação de assistência
médica quando estendida aos dependentes dos segurados empregados e diretores, objeto do
presente lançamento.
- O que se pretende é demonstrar que as parcelas pagas em virtude da extensão da
assistência médica aos dependentes dos segurados não estão contidas no conceito de
remuneração, o que exclui o dever de recolher a contribuição previdenciária objeto da presente
autuação.
- A alegação apresentada pela Fiscalização Federal, no sentido de inexistência de
previsão expressa da possibilidade de exclusão da rubrica da base de cálculo da exação, não
prevalece diante de análise mais detida. Isso porque a natureza jurídica da parcela, seja ela
estendida aos dependentes do segurado, ou não, permite concluir pela sua natureza não
remuneratória.
- Isso se deve ao fato de que a exclusão de tais rubricas da base de cálculo da
exação é uma decorrência natural da interpretação do dispositivo do art. 458 da Consolidação das
Leis do Trabalho.
- A natureza salarial de uma utilidade ofertada pelo empregador surge caso
estejam presentes dois requisitos centrais do salário in natura: habitualidade e caráter
contraprestativo (e não instrumental) da oferta consumada.
- O pagamento de assistência médica aos dependentes do segurado constitui-se
num desdobramento natural do pagamento da assistência médica ao empregado, já que o
benefício será auferido como um mero acessório, o que afasta o caráter contraprestacional da
parcela.
- Uma coisa é a remuneração da prestação do serviço de um empregado mediante
a entrega de uma utilidade, considerada como mero acessório. Outra é o pagamento ao segurado
unicamente mediante a entrega de um serviço de assistência médica, sem vincular o trabalho ao
pagamento de salário. Tal atitude representaria, na verdade, trabalho escravo.
- A alegação de que ao se estender aos dependentes a parcela se revestiria de
natureza remuneratória não sobrevive a uma análise mais percuciente, já que o próprio art. 458
Fl. 578
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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da Consolidação das Leis do Trabalho prevê que diversas rubricas são despidas de natureza
remuneratória, ainda que percebidas pelos dependentes dos segurados empregados. É o caso dos
seguros de vida e de acidentes pessoais, bem como a previdência privada. Cita jurisprudência.
- Apenas a título de argumentação, é importante ressaltar que, para efeito de
imposto de renda da pessoa física - IRPF (do empregado), as verbas creditadas a terceiro
(operador de plano de assistência à saúde) pelo empregador para fins de assistência à saúde do
empregado não são considerados “rendimentos tributáveis”. Não são ainda, enquadráveis nem
nas isenções do art. 39, muito menos nas hipóteses de rendimentos tributáveis do art. 43 do
regulamento do imposto de renda.
- A fração paga pelo empregado adequa-se à noção de “despesas médicas” do art.
80 do Regulamento do Imposto de Renda, dedutível na declaração de rendimentos. Além disso,
do ponto de vista da contribuição do empregado, tais verbas não integram o cálculo do salário de
contribuição, segundo o art. 28, § 9o, alínea “q” da Lei n° 8.212/91.
- Tudo isso corrobora o entendimento numa leitura sistemática de que esses
valores não são rendimentos do trabalho, e, por conseguinte, não podem integrar a base de
cálculo da contribuição previdenciária.
- A extensão da assistência médica aos dependentes do segurado empregado, pela
empresa Recorrente, constitui-se em uma verdadeira atividade suplementar a do Estado, razão
pela qual a Recorrente não poderá ser punida. Cita jurisprudência trabalhista.
- Tendo em vista que os valores pagos aos empregados sob a forma de assistência
médica, extensível aos seus dependentes, não se reveste de natureza remuneratória, outra não
pode ser a conclusão senão a de que não é possível promover o lançamento de contribuições
sociais sobre as mencionadas rubricas. Dessa forma, é necessário inferir que o lançamento
efetuado deverá ser anulado, tendo em vista a inexistência de razões jurídicas que o ampare.
Os autos foram encaminhados à Fazenda Nacional em 15/03/2021 (fl. 564) e, em
29/03/2021 (573), foram oferecidas as contrarrazões de fls 565/572, com os seguintes
argumentos:
- Na hipótese em análise, entende-se plenamente válida a incidência da
contribuição previdenciária sobre os valores pagos pela autuada a título de cobertura de
assistência médica dos dependentes de segurados.
- As contribuições para a seguridade social se destinam ao custeio solidário do
“conjunto integrado de ações de iniciativas dos Poderes Públicos e da Sociedade, destinadas a
assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social” (art. 194, caput, da
CF). Os referidos tributos têm destinação específica prevista na própria Constituição, como meio
de custeio de tais atividades.
- A seguridade social é regida pelo princípio da solidariedade, que preceitua que
toda a sociedade deve buscar a realização desse fim (art. 195, caput, da Lei maior). Assim é
dever de todos, não só do Estado, buscar esse bem comum chamado de seguridade social.
Fl. 579
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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- Essas atividades que compõem a seguridade social, de regra, não são rentáveis,
mas buscam solucionar problemas básicos da população sem um retomo financeiro imediato,
razão pela qual o Estado necessita de recursos tributários próprios para fomentar essa atividade.
- Em face dessas peculiaridades, todos, como regra, devem custear a Seguridade
Social, direta ou indiretamente (tributo). Apenas nos casos estritamente previstos na Constituição
(imunidades) ou nos casos justificáveis na legislação infraconstihicional (isenção) é que se
dispensa a participação no seu custeio.
- Tendo isso em mente, a Constituição Federal dá os contornos da base de cálculo
das contribuições previdenciárias, em seu art. 201, § 4o c/c art. 195, inc. I.
- Com efeito, a interpretação conjunta do art. 195, I e 201, § 4o, ambos da
Constituição Federal, leva irrefutavelmente à conclusão de que a folha de salários abrange o
quantum total efetivamente pago ao empregado. Quisesse o constituinte fazer incidir a
contribuição apenas sobre o salário em sentido estrito, não se teria valido, por óbvio, também do
vocábulo “folha”. Nestes termos, se a lei não contém palavras inúteis, a Constituição, que é a
geografia jurídica perfeita do próprio Estado, muito menos.
- Em perfeita consonância com essa diretriz, a Lei no 8.212/91, que instituiu o
Plano de Custeio da Previdência Social, regula o disposto na Carta Magna, determinando a base
de cálculo da contribuição previdenciária sobre a folha de salários, em seu art. 22, inciso I.
- A regra geral em matéria previdenciária é de que a totalidade dos valores
recebidos pelo empregado constitui a base de cálculo da contribuição. As exceções estão
taxativamente previstas no art. 28, § 9o, da Lei no 8.212/91, dentre as quais cito o item “q”,
aplicado ao caso, in verbis:
Art. 28 [...]
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei n- 9.528, de 10.12.97)
q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio
da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com
medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras
similares, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da
empresa; (alínea acrescentada pela Lei no 9.528. de 10.12.97) (Grifou-se)
- O dispositivo teve o intuito de evitar toda sorte de lucubrações por parte da
administração e dos administrados, a respeito da incidência ou não da contribuição
previdenciária sobre determinada verba paga.
- Tem-se aqui nitidamente uma regra excepcional que afasta a contribuição
previdenciária.
- Nesse sentido é oportuno lembrar que, conforme o artigo 176 do CTN, “a
isenção, ainda que prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições
e requisitos exigidos para a sua concessão...”.
Fl. 580
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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- Outrossim, ao caso deve ser aplicado o artigo 111, inciso II, do Código
Tributário Nacional, segundo o qual se interpreta literalmente a legislação tributária que
disponha sobre outorga de isenção.
- Dito isso, quanto ao plano de saúde e odontológico, o artigo 28, § 9o, alínea “q”
dispõe que o “valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio
da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos,
óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a
cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa” não integra o salário-de-
contribuição.
- A leitura do artigo em questão deixa evidente que a isenção atinge apenas gastos
com a assistência médica e odontológica dos empregados e dirigentes da empresa, não sendo
extensível às despesas com saúde referentes aos dependentes.
- Não estando contemplada pela norma de isenção, os valores gastos pela empresa
com planos de saúde dos dependentes dos funcionários devem integrar o salário-de-contribuição,
por se constituírem em ganhos habituais fornecidos sob a forma de utilidades.
- A análise dos artigos 22 e 28 da Lei n9 8.212/91 c/c os artigos 457 e 458 da
Consolidação das Leis do Trabalho denota que o conceito de remuneração não se restringe
apenas ao salário base do trabalhador. Tem como núcleo a remuneração de forma mais ampliada,
alcançando outras importâncias pagas pelo empregador, sem importar a forma de retribuição ou
o título. São vantagens econômicas acrescidas ao patrimônio do trabalhador decorrentes da
relação laboral.
- Tendo em vista que as verbas remuneratórias questionadas pela recorrente não
estão arroladas nas exceções do art. 28, § 9e, constituindo, portanto, base de cálculo da
contribuição, está o lançamento em perfeita consonância com o direito.
- Portanto, em atenção ao princípio constitucional da solidariedade e à regra de
interpretação prevista no art. 111 do CTN, não se pode estender a isenção prevista no art. 28,
parágrafo 9e, alínea “q”, da Lei n ° 8.212/1991, aos dependentes dos segurados, na medida em
que essa norma somente faz menção ao pagamento realizado em favor dos próprios segurados.

Voto
Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho – Relator
O Recurso Especial da Contribuinte é tempestivo e atende aos demais pressuposto
de admissibilidade, portanto, dele conheço. Foram apresentadas contrarrazões tempestivas.
A matéria devolvida à apreciação deste Colegiado refere-se à incidência de
contribuições sobre a assistência médica disponibilizada aos dependentes dos segurados.
Fl. 581
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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De forma a contextualizar a análise aqui empreendida, convém ressaltar que a
matriz constitucional das contribuições previdenciárias incidente sobre a remuneração dos
trabalhadores em geral é a alínea “a” do inciso I do art. 195 da Constituição Federal que dispõe:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das
seguintes contribuições sociais:
I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre:
a) folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício;
[...]
Com base na previsão constitucional, a Lei no 8.212/1991, por intermédio de seus
arts. 22 e 28, instituiu as bases sobre as quais incidem as contribuições previdenciárias de
empregadores e empregados, que abrangem o total das remunerações pagas/recebidas, devidas
ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados que lhe prestem
serviços, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive os ganhos
habituais sob a forma de utilidades.
Assim, a princípio, a base de cálculo dessas contribuições abrange toda e qualquer
forma de benefício habitual destinado a retribuir o trabalho, seja ele pago em pecúnia ou sob a
forma de utilidades, aí incluídos alimentação, habitação, saúde, além de outras prestações e in
natura. Exclui-se da tributação somente aqueles benefícios abrangidos por alguma regra isentiva
ou que tenham sido disponibilizados para a prestação de serviços, a exemplo de vestuário,
equipamentos e outros acessórios destinados a esse fim.
De outra parte, a definição sobre a incidência ou não das contribuições sociais em
relação à rubrica objeto de lançamento deve levar em consideração sua natureza jurídica, a
existência ou não de normas que lhes concedam isenção e o cumprimento dos requisitos
necessários ao usufruto desse favor legal.
Nessa esteira, o § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/1991 relaciona, de forma exaustiva,
as diversas verbas de natureza salarial que podem ser excluídas da base de cálculo da
Contribuição Previdenciária.
Em relação à matéria em referência, o § 9o do art. 28 da Lei de Custeio
Previdenciário, na redação vigente à época dos fatos, ao tratar das parcelas isentas das
contribuições previdenciárias, por meio de sua alínea “q”, inseriu entre elas os gastos com
assistência à saúde, nos seguintes termos:
Art. 28.
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
Fl. 582
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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[...]
q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da
empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos,
óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde
que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa; (Incluída
pela Lei no 9.528, de 10.12.97) (Grifou-se)
De se notar que a norma isentiva não faz qualquer referência ao pagamento de
assistência à saúde a dependentes dos segurados da Previdência Social, mas tão somente aos
empregados e dirigentes a serviço da empresa. Nesse sentido, trago à colação trecho do Acórdão
no 9202-008.340, de 20/11/2019, da lavra do Ilustre Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa,
que bem reflete o meu entendimento acerca do tema:
Note-se que a norma em nenhum momento se refere a assistência prestada aos
dependentes. E se a norma não se refere aos dependentes, tratando-se de norma
excepcional, não cabe ao intérprete incluí-los.
Contra o argumento de que é comum e natural que a assistência à saúde deva beneficiar
também os dependentes, observo que, ao excluir do conceito de salário de contribuição
os gastos com assistência a saúde, a norma não visa conceder um benefício assistencial
ao empregado, que seria extensível a sua família, mas a propiciar meios de preservação
da saúde do próprio empregado, em benefício do trabalho. E, nesse sentido, não se
justifica a exclusão do conceito de salário-de-contribuição dos gastos com assistência a
saúde dos dependentes, os quais figurariam como pagamento na forma de utilidades.
A situação, a meu juízo, se assemelha, nesse aspecto, ao fornecimento de bolsas de
estudo, antes da alteração introduzida no art. 28, § 9o, “t”, da Lei no 12.513, de 2.011.
Ali, claramente se trata de capacitação para o trabalho, e aqui de preservação das
condições físicas e de saúde para o trabalho.
Portanto, não há previsão legal expressa para se estender a exclusão do salário-de-
contribuição da parcela correspondente a gastos com assistência à saúde de
dependentes, e a interpretação das normas envolvidas desautoriza o entendimento de
que o benefício deveria ser estendido aos dependentes. Ao contrário, a meu juízo, o
objetivo da norma é a preservação das condições de trabalho do próprio empregado.
Além disso, não se pode olvidar que, a teor do art. 176 do Código Tributário
Nacional – CTN, a isenção é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos
exigidos para a sua concessão e os tributos a que se aplica, sendo que a alínea “q” do § 9o do art.
28 da Lei no 8.212/1991 direciona o favor legal em discussão, como visto, exclusivamente a
empregados e dirigentes, sendo defeso estender o benefício a hipótese não prevista em lei.
Do mesmo modo, não se pode olvidar que o art. 111 do CTN é expresso ao
determinar que a legislação tributária que disponha sobre suspensão ou exclusão do crédito
tributário, como é o caso da isenção, deve ser interpretada literalmente, o que impede a
interpretação extensiva defendida no Recurso Especial.
De outra parte, a alegação segundo a qual o seguro saúde pago aos dependentes
dos empregados não tem natureza contraprestativa em virtude de os beneficiários diretos não
prestarem serviço à Recorrente é desprovida de razoabilidade. Por certo, a única motivação para
o pagamento do benefício aos dependentes é o vínculo laboral mantido com os segurados da
Previdência Social a serviço da empresa, não havendo qualquer dúvida sobre o caráter
remuneratório do benefício, dada sua natureza contraprestativa, onerosa e habitual.
Fl. 583
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
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Do mesmo modo, não há como acolher a alegação quanto à impossibilidade de
incidência de contribuições previdenciárias sobre o auxílio saúde, sob o pretexto de que inciso
IV do § 2o do art. 458 da Consolidação das Leis do Trabalho, acrescentado pela Lei n°
10.243/2001, lhe retiraria a natureza salarial.
É que referido dispositivo da lei trabalhista não irradia efeitos automáticos em
relação a matéria tributária. É importante frisar que, de acordo com o princípio da especialidade,
norma especial afasta a incidência da norma geral. In casu, diferentemente do que entende o
Sujeito Passivo, como estamos diante de matéria de índole previdenciária/tributária, o
regramento a ser considerado, no que atina à incidência ou não de contribuição previdenciária
sobre valores pagos a título de auxílio saúde, é aquele estabelecido na Lei de Custeio
Previdenciário.
Além disso, e a despeito do que dispõe a norma trabalhista, o Direito
Previdenciário encontra baliza na própria Constituição Federal. Com relação ao custeio do
sistema de previdência, como já dito, o art. 195 da CF/1988 instituiu as bases sobre as quais
podem incidir as contribuições e abarcou a folha de salários e demais os rendimentos do trabalho
pagos ou creditados, a qualquer título, a pessoa física que preste serviço a empresa.
Outro dispositivo constitucional de fundamental importância à matéria em debate
é o § 11 do art. 201 da Constituição que estabelece o seguinte:
Art. 201.
[...]
§ 11. Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao
salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em
benefícios, nos casos e na forma da lei.
[...]
Essas e outras disposições constitucionais deixam claro que o Direito
Previdenciário constitui-se em ramo autônomo, cujos conceitos não têm a vinculação pretendida
por alguns com o Direito do Trabalho. Em outras palavras, não se pode pretender que as
disposições contidas na legislação trabalhista prestem-se a afastar a aplicação da norma de
custeio previdenciário, a qual deve se pautar no regramento estabelecido pelo Direito Tributário.
A esse respeito, o Ministro do Luiz Fux, na decisão que tratou do alcance da
expressão “folha de salários”, RE 565.160/SC, faz apontamentos de extremada relevância:
Logo, a solução aqui pode ser extraída da interpretação da própria Constituição, sendo
desnecessário buscar conceitos em outros ramos do Direito, como o Direito do
Trabalho, pois o constituinte foi bem claro acerca da acepção de “folha de salários”
que deve ser tida pelo intérprete do Direito Tributário, para fins de delimitação da
base de cálculo da contribuição previdenciária do empregador.
A diferenciação feita pelo Direito do Trabalho entre “salário” e “remuneração” é
indiferente, portanto, para o deslinde da presente questão, posto estar-se diante de
controvérsia afeta ao Direito Tributário e Previdenciário, extremada pela falta de
aplicação prática da autonomia entre esses ramos do Direito e os demais, como bem
pontuou o Professor Fábio Zambitte Ibrahim (Curso de direito previdenciário. 13. ed.
Rio de Janeiro: Impetus, 2008. p. 251).
Fl. 584
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-009.726 - CSRF/2a Turma
Processo no 15586.001530/2008-74

Dessa forma, a autonomia entre as Ciências impõe que os conceitos sejam interpretados
à luz do regime jurídico em que estão inseridos. Assim, se para o Direito do Trabalho, o
emprego da expressão “salário” ao invés de “remuneração” é relevante ao ponto de
restringir sobremaneira o conteúdo da primeira, o mesmo não ocorre com o Direito
Tributário e o Direito Previdenciário.
Com efeito, quando a Constituição já traz elementos suficientes para a
interpretação
das
expressões
por
ela
utilizadas
no
Direito
Tributário/Previdenciário, descabe perquirir qual é a acepção dessas mesmas
expressões em outros ramos do Direito, porquanto devem ter uma interpretação
condizente com a lógica própria do contexto em que estão inseridas, no caso, a
Seguridade Social. (Grifou-se)
Veja-se que foi a própria Constituição, conforme esclarece a decisão da Suprema
Corte (com repercussão geral reconhecida), que institui a autonomia do Direito Previdenciário,
conduzindo à conclusão de que as disposições legais a serem consideradas na definição das bases
de cálculo das contribuições previdenciárias são os arts. 22 e 28 da Lei no 8.212/1991, não
havendo que se falar em subordinação da Lei de Custeio à CLT, tampouco da aplicação
automática do regramento contido na legislação trabalhistas no âmbito do custeio previdenciário.
Quanto às referências feitas ao Regulamento do Imposto de Renda na peça
recursal, insta esclarecer que os tributos ali referidos têm natureza diversa, além de regramento e
características que em nada os assemelham com as contribuições previdenciárias. Dito de outra
forma, ainda que se pudesse considerar acertadas as assertivas trazidas a respeito da legislação
do Imposto de Renda na peça recursal, isso não se prestaria a infirmar as conclusões advindas do
exame das normas afetas especificamente ao custeio previdenciário.
Por fim, as decisões administrativas e judiciais suscitadas pela recorrente, além de
terem sido proferidas em contextos diversos do que ora se analisa, não têm o condão de vincular
o julgador administrativo.
Conclusão
Por todo o exposto, conheço do Recurso Especial e, no mérito, nego-lhe
provimento.
(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho

Fl. 585
DF CARF MF
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