Tribunal: CARF
Processo: 10932.720103/2014-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Não informado
Data de julgamento: 2021-09-02
Data de publicação: 2021-09-24

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
AJUSTAMENTO DO LANÇAMENTO EM JULGAMENTO.. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência evidenciam decisão em contexto fático distinto, concernente à possibilidade de arbitramento dos lucros em lançamento formulado na sistemática do lucro real e não para reversão de lançamento formulado mediante arbitramento dos lucros para exigência na sistemática do lucro real.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10932.720103/2014-36
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.734 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
2 de setembro de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
MENSAN METALÚRGICA LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
AJUSTAMENTO DO LANÇAMENTO EM JULGAMENTO.. CONTEXTOS
FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não
se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a
divergência evidenciam decisão em contexto fático distinto, concernente à
possibilidade de arbitramento dos lucros em lançamento formulado na
sistemática do lucro real e não para reversão de lançamento formulado
mediante arbitramento dos lucros para exigência na sistemática do lucro real.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Luiz Tadeu
Matosinho Machado, que votaram pelo conhecimento.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIAMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader
Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente). Ausente o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto,
substituído pela conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10932.720103/2014-36
Fl. 1329
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1201-002.113, na sessão de 10
de abril de 2018, no qual foi dado provimento ao recurso voluntário.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010
Ementa:
ARBITRAMENTO DO LUCRO. IMPRESTABILIDADE DA ESCRITA CONTÁBIL.
NÃO COMPROVAÇÃO
Improcede o arbitramento do lucro, quando as razões elencadas pela fiscalização não
são determinantes para fundamentar e comprovar a imprestabilidade da escrituração
contábil/fiscal para fins de apuração do lucro real.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
CSLL. Decorrendo a exigência da CSLL do mesmo fato que fundamentou o
lançamento do IRPJ, deve ser adotada, a mesma decisão proferida para o imposto de
renda em face da estreita relação de causa e efeito.
PIS e Cofins. Em razão da improcedência do arbitramento do lucro, considera-se
indevida a apuração do Pis e da Cofins pelo regime cumulativo, já que a regra apuração
pelo lucro real enseja o cálculo do Pis e da Cofins pelo regime não cumulativo,
conforme legislação vigente.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro e o
faturamento apurados no ano-calendário 2009 mediante arbitramento dos lucros e adoção do
regime cumulativo para as contribuições sobre o faturamento, com acréscimo de multa
qualificada. Em razão do arbitramento dos lucros, foi glosada a compensação de prejuízos fiscais
utilizados no 1o trimestre de 2010, com acréscimo de multa de ofício de 75%. A autoridade
julgadora de 1a instância cancelou parcialmente a exigência, restabelecendo a compensação de
prejuízos que teria origem no ano-calendário 2008, sendo que esta exoneração não se sujeitou a
reexame necessário (e-fls. 1077/1107). O Colegiado a quo, por sua vez, deu provimento ao
recurso voluntário por discordar das razões expressas pela autoridade fiscal para considerar
imprestável a escrituração fiscal e, assim, arbitrar o lucro do ano-calendário 2009, do que
também decorreu o cancelamento das exigências de COFINS e Contribuição ao PIS, que não
mais se submeteriam ao regime cumulativo (e-fls. 1176/1198).
Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 04/05/2018 (e-fl. 1199) e em
18/06/2018 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 1200/1265 no qual a
Fazenda apontou divergência inicialmente não reconhecida no despacho de exame de
admissibilidade de e-fls. 1267/1273. Contudo, com o retorno dos autos à PGFN em 14/09/2018
(e-fl. 1274), em 18/09/2018 foram eles devolvidos ao CARF com agravo (e-fls. 1275/1287) que
restou acolhido nos seguintes termos (e-fls. 1290/1295):
O Presidente da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento decidiu que não restou
caracterizada divergência relativamente à matéria "possibilidade de ajuste da base de
cálculo do lançamento quando o fiscal arbitra o lucro e o colegiado não acata".
Do exame de admissibilidade agravado, extrai-se os seguintes fragmentos:
Fl. 1330
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

[...]
Em relação a essa matéria, foram indicados como paradigmas os Acórdão no
Acórdão n° 1402-00.728 e o de no Acórdão de no 1401-001.773, cujas ementas
dispõem o seguinte, no relevante:
...
Na tentativa de demonstrar a divergência a Recorrente vincula dois paradigmas
com características completamente assimétricas em relação à situação fática do
recorrido e, portanto, não comparáveis, senão vejamos.
É que em ambos os paradigmas tratou-se dos casos em que o Fiscal encontra
eventuais vícios na contabilidade de um contribuinte que optou pela apuração
pelo lucro real, mas que não foram considerados pelo fiscal como vícios
suficientes a ponto de tornar as suas respectivas contabilidades imprestáveis e,
portanto, não consideraram a hipótese de arbitrar os respectivos lucros.
Entretanto, os colegiados consideraram que tais situações, seja pela
expressividade quantitativa e/ou qualitativa das glosas de despesas, deveriam ser
passíveis de arbitramento, sem contudo cancelarem integralmente os
lançamentos, mas apenas o fizeram de forma parcial, graduando o mesmo pelo
aspecto quantitativo do lucro arbitrado que eles desejariam ver aplicado naquelas
situações.
Dessa forma, era essa a situação fática similar (lucro real em que o fiscal propõe
permanecer no lucro real e que a defesa questiona a não aplicação do
arbitramento) que se esperava encontrar no recorrido, mas não é o caso,
justamente porque no recorrido a situação fática é inversa: neste caso, o fiscal
determina que o lucro fosse arbitrado e a defesa obteve êxito na tese de que não
deveria tê-lo sido, sendo o lançamento então cancelado pelo órgão julgador em
face da prestabilidade da contabilidade.
A Recorrente pretende nesse caso que o lançamento original feito pelo fiscal pelo
lucro arbitrado não fosse cancelado, mas sim de alguma forma ajustado tal qual
ocorreu nos paradigmas, pretendendo fazer equivaler o ajuste da passagem do
lucro real para o lucro arbitrado (cálculo simples em função da receita bruta)
para o seu inverso (ajuste do lucro arbitrado para o lucro real), algo bem mais
complexo e nunca visto na jurisprudência, diga-se de passagem. Eis os seus
termos:
Enquanto o Colegiado a quo entende pela impossibilidade de ajuste no que toca
ao recálculo do montante devido, as Turmas prolatoras dos paradigmas
concluem pela possibilidade do ajuste, mediante alteração do regime de
apuração do lucro.
Mas essa inversão do quadro fático (passagem lucro real->arbitrado, arbitrado-
>lucro real), como já se disse representa uma situação completamente distinta e
de longe não comparável, pois há aqui uma grande diferença entre graduar o
aspecto quantitativo do lucro real pelo lucro arbitrado e o seu inverso, pois é
justamente diante da impossibilidade de o fiscal poder graduar pelo lucro real
(sistemática
bem
mais
complexa,
envolvendo
inúmeras
variáveis
indeterminadas) que utilizou-se da sistemática mais simples do lucro arbitrado,
que nas palavras do segundo paradigma "depende de simples operação
matemática".
No caso, essa lógica para ser adotada, diferente do (que) acontece com a
graduação do lançamento baseada no lucro arbitrado, implicaria no mínimo em
se estabelecer algum critério diferenciado para guiar o fiscal, baixar o feito em
diligência para prosseguir em uma nova investigação e produção de um outro
lançamento e que ainda fosse menor do que o produzido pelo lucro arbitrado,
sendo uma hipótese, por óbvio, completamente distinta da encontrada nos
paradigmas.
Fl. 1331
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

Pelo exposto, OPINO por não ADMITIR a divergência desta matéria por basear-
se em fatos desassemelhados.
Argumenta a Agravante que a divergência é cristalina, porquanto os acórdãos
confrontados adotam soluções jurídicas distintas ao analisar situações análogas. Diz
que, nos presentes autos, entendeu-se que a autoridade fiscal equivocou-se quanto ao
regime de apuração dos tributos, vez que procedeu o lançamento com base na
sistemática do lucro arbitrado quando deveria ter realizado o lançamento pela
sistemática do lucro real, mas que, em sentido contrário, o acórdão paradigma no 1402-
00.728 ajustou o cálculo do IRPJ e reflexos devidos, alterando o regime de apuração do
lucro aplicado inicialmente para o considerado correto. Alega que, de igual modo, no
Acórdão de no 1401-001.773, também apontado como paradigma, decidiu-se pela
manutenção do lançamento, mas com os ajustes necessários no tocante ao regime de
apuração do lucro mediante sua alteração para o considerado correto naquele caso.
Relativamente ao fato de que, no acórdão recorrido, considerou-se correta a adoção do
regime de apuração do lucro real, enquanto nos paradigmas, inversamente, adotou-se o
regime de lucro arbitrado como tal, afirma que tal particularidade é irrelevante para o
acórdão no 1401-001.773. Argumenta que na situação enfrentada por este segundo
paradigma, o entendimento foi de que, tanto no caso de lançamento arbitrado, quanto no
caso de lançamento efetuado com base no lucro real, se o julgador entender pela adoção
de regime diverso, deve ele determinar o recálculo do tributo, ou ainda, havendo
dificuldade, baixar o processo em diligência.
Assiste razão à Agravante.
Com a devida vênia, a questão representativa de divergência reside na possibilidade de a
decisão da qual se recorre poder, ou não, alterar o regime de tributação que foi utilizado
pela autoridade fiscal para promover o lançamento, sendo irrelevante, no caso, o fato de,
nos paradigmas indicados (acórdãos nos 1402-00.728 e 1401-001.773) as mudanças do
referido regime de tributação terem sido autorizadas pelas decisões em sentido inverso
ao que, uma vez admitida, poderia ter ocorrido na situação analisada pelo acórdão
recorrido. Ademais, na linha do assinalado pela Agravante e como restará demonstrado
adiante, no caso do acórdão paradigma no 1401-001.773 há, claramente,
pronunciamento acerca da possibilidade de a decisão promover a alteração do regime de
tributação em qualquer dos sentidos, isto é, do lucro real para o arbitrado, ou do
arbitrado para o real.
Nos termos do voto condutor do acórdão recorrido, a Fiscalização, nos presentes autos,
considerou que a fiscalizada detinha os livros para apurar o lucro real, mas, por não
considerar confiáveis as informações contábeis disponibilizadas e pelo fato de a
contribuinte não manter o que denominou Livro Razão Auxiliar, adotou o regime do
LUCRO ARBITRADO para apurar a exigência devida. Entendendo que as razões
apontadas
pela
Fiscalização
não
foram
determinantes
para
demonstrar
a
imprestabilidade da escrituração contábil, o referido voto condutor, acolhido pelo
Colegiado,
veiculou
decisão
no
sentido
de
considerar
improcedente
o
ARBITRAMENTO do lucro e, consequentemente, o lançamento tributário.
Nos termos do seu relatório, o acórdão paradigma no 1402-00.728 tratou da situação em
que, a partir da constatação de omissão de receitas, a autoridade fiscal promoveu a
tributação dos valores apurados tomando por base o LUCRO REAL TRIMESTRAL.
Considerando ainda o relatório do citado paradigma, a fiscalizada alegou, em sede de
recurso voluntário, que a Fiscalização, ao considerar como lucro líquido para fins de
determinação do lucro real 100% da receita tida como omitida, não observou a
legislação tributária vigente, visto que deveria ter apurado referido resultado contábil
com base nas disposições das leis comerciais, conforme estabelecido no § 1o do art. 37
da Lei no 8.981/95. Apreciando tal argumentação, o paradigma em referência, levando
em conta os elementos retratados naqueles autos, concluiu que: i) a contabilidade da
contribuinte autuada não merecia credibilidade; ii) nessas circunstâncias, os incisos I e
II do art. 47 da Lei no 8.981/95 e os arts. 529 e 530 do Regulamento do Imposto de
Renda determinam que o lucro deve ser arbitrado; e iii) o ARBITRAMENTO DO
LUCRO não é faculdade concedida pela lei, mas, sim, imposição.
Fl. 1332
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

Em suma: no acórdão paradigma no 1402-00.728, a Turma julgadora, entendendo que
naquele caso o regime adotado pela autoridade fiscal (LUCRO REAL TRIMESTRAL)
não estava correto, decidiu alterar o regime de tributação para LUCRO ARBITRADO.
É importante observar que, ao menos nos termos do relatório do citado paradigma, não
houve por parte da então Recorrente solicitação para que fosse promovida a alteração do
regime de tributação, mas, sim, observância das normas da legislação comercial na
apuração do lucro líquido.
No paradigma no 1401-001.773, o seu voto condutor, ao adotar de forma expressa as
mesmas razões de decidir estampadas no acórdão no 1401-001.737, deixa claro o
entendimento de que se a situação fosse inversa à retratada nos presentes autos, isto é,
mudança de LUCRO ARBITRADO para LUCRO REAL, de igual forma, a autoridade
julgadora deveria simplesmente recalcular os tributos devidos, senão vejamos:
[...]
Se o próprio contribuinte, objetivando a nulidade do Auto de Infração para não
pagar tributos flagrantemente devidos, pedir que, em vez de pelo arbitramento, a
apuração do lançamento seja feita pelo lucro real, e vice-versa, quando a DRJ ou
o CARF compreenderem que o contribuinte tem razão no tocante à forma de
apuração do tributo, deverá simplesmente recalcular os tributos devidos e,
havendo dificuldade, baixar o processo diligência, abrindo espaço para que o
contribuinte tenha a oportunidade de se manifestar acerca de algum problema
que eventualmente vislumbre no novo cálculo.
Embora de pouca relevância para fins de demonstração do dissídio jurisprudencial, não
custa observar que a circunstância fática retratada no presente processo assemelha-se
consideravelmente à hipoteticamente considerada no fragmento acima reproduzido,
extraído do acórdão paradigma no 1401-001.773. Com efeito, nos termos do voto
condutor do acórdão recorrido, a autuada sustentou em sede de recurso voluntário que
sua escrituração encontrava-se revestida de todas as formalidades extrínsecas e
intrínsecas, sendo descabido, assim, o arbitramento de lucros, e que, no caso, uma vez
questionado o registro feito na linha 32 da ficha 5A da DIPJ/2010 e ausente qualquer
comprovação, bastaria ao Fisco promover a glosa do valor correspondente e lavrar o
competente auto de infração respeitando a opção pelo lucro real.
Patente, pois, a divergência jurisprudencial, cabendo pontuar, mais uma vez, que os
regimes de tributação envolvidos nos casos apreciados pelos acórdãos comparados não
são relevantes para a demonstração do dissenso, mas, sim, a possibilidade, ou não, de a
autoridade julgadora alterar a forma de tributação adotada no lançamento original.
Constata-se, assim, a presença dos pressupostos de conhecimento do agravo e a
necessidade de reforma do despacho questionado. Por tais razões, propõe-se que o
agravo seja ACOLHIDO para DAR seguimento ao recurso especial relativamente à
matéria "possibilidade de ajuste da base de cálculo do lançamento quando o fiscal
arbitra o lucro e o colegiado não acata".
A PGFN observa que o Colegiado a quo entendeu que a autoridade fiscal
equivocou-se quanto ao regime de apuração dos tributos. Isso porque procedeu o lançamento
com base na sistemática do lucro arbitrado quando deveria ter realizado o lançamento pela
sistemática do lucro real. Nesse contexto, resolveu cancelar a autuação. Em sentido oposto, o
Colegiado que proferiu o paradigma no 1402-00.728 alterou o regime de apuração do lucro
aplicado inicialmente para o considerado correto, assim como o Colegiado que proferiu o
paradigma no 1401-001.773 decidiu pela manutenção do lançamento, mas com os ajustes
necessários no tocante ao regime de apuração do lucro mediante sua alteração para o
considerado correto no caso.
No mérito, a PGFN defende a possibilidade de preservação parcial do
lançamento na hipótese de equívoco na forma de apuração do tributo, que deveria ter sido
lançado na sistemática eleita pelo contribuinte. Aduz que:
Fl. 1333
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

Entende-se, na linha apresentada no acórdão paradigma no 1401-001.773, que “todos os
critérios utilizados pela autoridade fiscal para arbitrar ou deixar de arbitrar estão sob o
crivo da autoridade julgadora, uma vez que o lançamento é atividade administrativa
vinculada. Nada obstante, se o julgador entender que o lançamento deveria ter sido
realizado pelo arbitramento no lugar do lucro real, ao revés de afastar integralmente a
exigência, deverá promover o seu novo cálculo, pois este depende de simples operações
matemáticas”.
Ora, considerando-se o equívoco na apuração do tributo devido pelo contribuinte e a
patente necessidade de revisão, não havendo dúvida quanto à infração imputada ao
sujeito passivo, o presente lançamento se torna necessário, com o intuito de se preservar
o direito da Fazenda Pública na constituição do correto montante do crédito tributário.
Trata-se de mero ato para salvaguardar eventual crédito tributário representado pelo
presente lançamento, não havendo razão plausível para se declarar a sua improcedência,
se o mesmo pode ser ajustado.
Portanto, desnecessário e ilegal o cancelamento do presente lançamento, bastando-se
sua revisão pela autoridade julgadora, procedendo-se os ajustes necessários, para sanar
eventuais equívocos na determinação da matéria tributável.
Nesse sentido, cabe citar o acórdão no 1401-001.737, no qual restou decidido que se o
julgador entender que o lançamento deveria ter sido realizado por regime de apuração
diverso do adotado pela fiscalização, pode proceder o recálculo, com a preservação
parcial do lançamento. Confira-se:
[...]
Conclui-se, portanto, pela legítima possibilidade de recálculo do valor devido a título de
IRPJ e reflexos, mediante a alteração do regime de apuração do lucro.
Dessa maneira, é de se reformar o referido julgado, merecendo reprimenda a conclusão
aplicada ao caso concreto.
Pede, assim, que o recurso especial seja conhecido e provido para reformar o
acórdão recorrido, restabelecendo-se o lançamento, mediante os ajustes necessários.
Cientificada em 13/03/2019 (e-fls. 1305), a Contribuinte apresentou contrarrazões
em 25/03/2019 (e-fls. 1306/1313) nas quais invoca o art. 142 do CTN e afirma a impossibilidade
de o Colegiado do CARF aperfeiçoar o lançamento relativo aos ajustes na base de cálculo do
imposto, e complementa:
Os possíveis ajustes na base de cálculo do imposto só seriam admitidos, se fosse o caso,
em outro lançamento consignado pela eminente autoridade fiscal autuante e jamais no
mesmo lançamento e por que:
1 – Porque no caso dos autos, a fiscalização utilizando-se da regra do menor esforço,
promoveu o arbitramento dos lucros quando detinha todos os elementos e informações
durante a ação fiscal, que pudessem se fosse o caso, autuar a recorrente com base no
lucro real. Pautou-se a fiscalização em tomar um caminho sem volta.
2 - Porque, caso a autoridade julgadora houvesse baixado o processo em diligência,
determinando o recálculo da base de cálculo de lucro arbitrado para lucro real, mesmo
assim a autoridade fiscal autuante estaria impedida de fazê-lo simplesmente porque os
créditos tributários do IRPJ, da CSLL, do PIS e da COFINS já estariam regularmente
constituídos através dos autos de infração, com ciência do sujeito passivo e com as
impugnações/recursos protocoladas para apreciação/julgamento da DRJ ou mesmo do
CARF, além do que se fosse o caso, a fiscalização estaria envolvida em cálculos muito
mais complexos na apuração pelo lucro real.
Cabe, portanto, o esclarecimento de que a fiscalização ao promover os lançamentos dos
créditos tributários com base no lucro arbitrado, mesmo tendo conhecimento de todas as
informações que dispunha, tomou essa decisão imexível por se tratar de autoridade
Fl. 1334
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

competente para fazer o lançamento e por se tratar de convencimento pessoal em fazê-
lo.
Defende que a pretensão da PGFN restou fulminada com a revogação do art. 15,
parágrafo único do Decreto no 70.235/72, que permitia o agravamento da exigência fiscal por
decisão do órgão julgador administrativo, de modo que a função judicante dos tribunais
administrativos se limita ao controle de legalidade do ato administrativo do lançamento, podendo
mantê-lo ou cancelá-lo integral ou parcialmente, sendo vedada a alteração da fundamentação
legal ou dos fundamentos fáticos que o embasaram, constantes do termo de verificação fiscal.
Reporta outros julgados administrativos que afirma a impossibilidade de
aperfeiçoamento do lançamento, e invoca os fundamentos da Presidência de Câmara para negar
seguimento ao recurso especial.
Requer, assim, que o recurso especial não seja conhecido e provido, mantendo-se
na íntegra o acórdão recorrido.

Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.

Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
Divergências jurisprudenciais semelhantes à presente já foram analisadas por este
Colegiado, concluindo-se pela negativa de conhecimento ao recurso fazendário.
No Acórdão no 9101-004.484, examinou-se dissídio suscitado pela PGFN em face
do Acórdão no 1201-002.263, que afastara arbitramento dos lucros fundamentado em erros
pontuais da escrituração do sujeito passivo. Nesse caso, a divergência fora admitida apenas em
face do paradigma no 1401-001.773, sob o entendimento de que esta decisão afirmava a
possibilidade de alterar a forma de tributação adotada no lançamento original de forma ampla.
Contudo, este Colegiado decidiu, por maioria de votos1, não conhecer do recurso especial
fazendário, acompanhado o seguinte voto da ex-Conselheira Amélia Wakako Morishita
Yamamoto:
O Recurso Especial apresentou dois paradigmas como base, o acórdão 1402-00.728, que
foi afastado pelo exame de admissibilidade, por falta de similitude fática, já que o Fiscal
encontra eventuais vícios na contabilidade do contribuinte que optou pelo lucro real,
mas que não foram considerado pelo fiscal como vícios suficientes a ponto de torna-las
imprestáveis, e portanto, não consideraram a hipótese de arbitrar os lucros. Mas o
Colegiado considerou que pela expressividade quantitativa e/ou qualitativa das glosas,
deveriam ser passíveis de arbitramento, sem cancelar integralmente os lançamentos,
mas apenas parcialmente. E este fato sequer é discutido no acórdão recorrido.
Já o segundo paradigma apresentado, Acórdão 1401-001.773, este sim aceito como base
pelo despacho de admissibilidade, afirma que poderia também ser afastado, porém,
segundo ele, no conteúdo do voto há respaldo de que o recálculo poderia ser feito

1 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Andrea Duek Simantob,
Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado) e Adriana Gomes Rêgo
(Presidente), e divergiram na matéria os Conselheiros André Medes de Moura, Lívia De Carli Germano e Andréa
Duek Simantob.
Fl. 1335
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

independentemente do regime de tributação questionado, discutindo detalhadamente a
necessidade do referido recálculo, mesmo que implique na passagem de um regime de
tributação a outro diferente. Ressalta, ainda, que neste caso, a divergência seria mais
patente, diante da possibilidade ou não, de a autoridade julgadora alterar a forma de
tributação no lançamento original, trechos do paradigma:
(...)Se o próprio contribuinte, objetivando obter a nulidade do Auto de Infração
para não pagar tributos flagrantemente devidos, pedir que, em vez de pelo
arbitramento, a apuração do lançamento seja feita pelo lucro real, e vice-versa,
quando a DRJ ou o CARF compreenderem que o contribuinte tem razão no
tocante à forma de apuração do tributo, deverá simplesmente recalcular os
tributos devidos e, havendo dificuldade, baixar o processo em diligência, abrindo
ainda espaço para que o contribuinte tenha a oportunidade de se manifestar
acerca de algum problema que eventualmente vislumbre no novo cálculo. (...)
A divergência se caracteriza quando é possível pressupor que o Colegiado do
paradigma teria uma conclusão semelhante diante da situação fática enfrentada
no recorrido. No caso em tela, a passagem acima dá guarida para se entender que
isso aconteceria, ou seja, neste caso, diferente do primeiro paradigma, é possível
estabelecer a presunção de que o relator do paradigma manteria essa sistemática
de recálculo do lucro caso estivesse diante de um arbitramento que
eventualmente se mostrasse equivocado.
No entanto, não consigo vislumbrar a similitude fática necessária, mesmo neste segundo
paradigma, cujo voto vencedor inclusive cita que se deparou com o Acórdão 1402-
00.728, que foi já afastado no despacho de admissibilidade.
Baseia-se também em outro Acórdão 1401-001.737, que seguiu sem ressalvas, onde era
caso claro de vendas que não foram registradas na contabilidade e não tributadas, não se
questionou entradas ou despesas tomadas. E que em havendo dúvidas sobre qual o
procedimento deva ser aplicado, comprovada a infração, o CARF não deve se prender a
formalidades que sejam transponíveis para “liberar” contribuintes que claramente não
cumpriram com as suas obrigações.
E continua, se o próprio contribuinte, objetivando obter a nulidade do Auto de Infração
para não pagar tributos flagrantemente devidos, pedir que, em vez de pelo arbitramento,
a apuração do lançamento seja feita pelo lucro real, e vice-versa, quando a DRJ ou o
CARF compreenderem que o contribuinte tem razão no tocante à forma de apuração do
tributo, deverá simplesmente recalcular os tributos devidos e, havendo dificuldade,
baixar o processo em diligência, abrindo ainda espaço para que o contribuinte tenha a
oportunidade de se manifestar acerca de algum problema que eventualmente vislumbre
no novo cálculo.
Ora, dito isso, não é caso que possua similitude com o aqui tratado.
Aqui, na situação fática analisada, claramente se verifica que as razões que levaram ao
arbitramento não foram admitidas nem pela DRJ e nem pelo acórdão recorrido.
Não cabe a análise de um recálculo, ainda que tal fosse admitido, o que no meu
entendimento não é, ressalte-se.
A conclusão do recorrido é clara, não haveria que se falar em arbitramento, posto que
não se verificou a imprestabilidade dos livros, relativos à filial de Guararema, que
representavam 15% da totalidade de seu faturamento, quando o fiscal arbitrou o lucro de
toda a pessoa jurídica, sem ao menos cogitar a simples glosas dos custos daquela filial.
Ademais, a fiscalização também nunca solicitou, ainda que por amostragem,
informações de outras filiais para verificar se o problema se repetia.
Assim, diante da total dessemelhança também no segundo paradigma, voto por NÃO
conhecer do Recurso Especial da PGFN.
O ex-Conselheiro André Mendes de Moura declarou o voto em favor do
conhecimento do recurso especial, nos seguintes termos:
Fl. 1336
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

A declaração de voto tem por objetivo expor minhas razões por divergir do substancioso
voto da i. Relatora, ao apreciar a admissibilidade do recurso especial.
Isso porque a matéria devolvida para discussão, tanto no recorrido quanto no paradigma,
é a mesma, qual seja, possibilidade de se alterar o regime de tributação em sede de fase
contenciosa.
Nos presentes autos, o Fisco entendeu que a contabilidade seria imprestável, e por isso
decidiu adotar o lucro arbitrado. Na decisão recorrida, votou-se no sentido de que o
Fisco teria elementos suficientes para apurar o lucro real, e por isso, deu provimento ao
recurso voluntário.
O Colegiado da turma recorrida adotou como premissa que não seria possível alterar o
regime de tributação. Então, constatando-se o lançamento por um regime de tributação
incorreto, consumar-se-ia o afastamento do lançamento de ofício. Assim, decidiu-se
que, como o regime de tributação estaria incorreto, não haveria mais nada a se falar, vez
que o lançamento de ofício estaria eivado de nulidade insanável.
Sobre o paradigma (Acórdão no 1401-001.773), trata de situação no qual o lançamento
foi pelo lucro real, e a decisão entendeu pela possibilidade de alterar o lançamento para
lucro arbitrado na fase contenciosa.
Transcrever o texto da ementa que trata do assunto em debate:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2002, 2003
LUCRO
REAL
X
LUCRO
ARBITRADO.
POSSIBILIDADE
DE
ALTERAÇÃO DO CÁLCULO PELO JULGADOR.
Todos os critérios utilizados pela autoridade fiscal para arbitrar ou deixar de
arbitrar estão sob o crivo da autoridade julgadora, uma vez que o lançamento é
atividade administrativa vinculada. Nada obstante, se o julgador entender que
o lançamento deveria ter sido realizado pelo arbitramento no lugar do lucro
real, ao revés de afastar integralmente a exigência, deverá promover o seu
novo cálculo, pois este depende de simples operações matemáticas. (Grifei)
A princípio, apenas pela leitura da ementa, parece-me que a decisão deixa claro o
motivo pelo qual entende que se pode alterar o regime do lucro real para o arbitrado:
porque para operacionalizar a conversão basta efetuar simples operações matemáticas.
De fato, do lucro real para o arbitrado, todos os elementos estariam disponíveis para um
eventual novo cálculo.
Contudo, vale a leitura do voto, cujo excerto dispõe com clareza sobre a alteração de
regime tanto de lucro real para lucro arbitrado quanto de lucro arbitrado para lucro real:
Se o próprio contribuinte, objetivando obter a nulidade do Auto de Infração para não
pagar tributos flagrantemente devidos, pedir que, em vez de pelo arbitramento, a
apuração do lançamento seja feita pelo lucro real, e vice¬-versa, quando a DRJ ou o
CARF compreenderem que o contribuinte tem razão no tocante à forma de apuração do
tributo, deverá simplesmente recalcular os tributos devidos e, havendo dificuldade,
baixar o processo em diligência, abrindo ainda espaço para que o contribuinte tenha a
oportunidade de se manifestar acerca de algum problema que eventualmente vislumbre
no novo cálculo.
Fica evidenciado que o voto admite que, em fase contenciosa, é possível, a depender do
caso, tanto a alteração do regime de tributação do lucro arbitrado par o lucro real,
quanto o contrário (vice-versa).
Nesse contexto, cabe a seguinte reflexão: caso a turma do paradigma, com base em tal
premissa, tivesse julgado o recorrido, a decisão recorrida não seria reformada?
Evidencia-se que sim. Caso o Colegiado do paradigma estivesse diante do caso tratado
no recorrido, parece-me que teria entendido que o Fisco não teria lançado pelo lucro
arbitrado, mas sim pelo lucro real, e, na sequência, diria que poderia ser alterado o
Fl. 1337
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

lançamento em sede contenciosa utilizando-se os elementos dos autos para apurar o
lucro real.
Transcrevo novamente excerto do paradigma:
(...) deverá simplesmente recalcular os tributos devidos e, havendo dificuldade,
baixar o processo em diligência, abrindo ainda espaço para que o contribuinte
tenha a oportunidade de se manifestar acerca de algum problema que
eventualmente vislumbre no novo cálculo.
Nessa perspectiva, pode-se entender que os fatos do paradigma e do recorrido guardam
a correlação suficiente para se extrair uma divergência na interpretação da legislação. A
prova disso é precisamente o teste de aderência, qual seja, a constatação de que, caso a
turma paradigma julgasse o recorrido, teria proferido decisão divergente.
Assim, independente do recorrido tratar de alteração do arbitrado para o real, e o
paradigma do real para o arbitrado, fato é que o paradigma deixa claro que sua tese
compreende tanto situação fática de alteração do arbitrado para o real quanto alteração
do real para o arbitrado.
Ou seja, há uma convergência nas situações fáticas alcançadas pelo paradigma e pelo
recorrido. E o recorrido, diante a situação fática A, vota no sentido X. E o paradigma
deixa claro que, apesar de estar julgando a situação fática B, caso estivesse julgado a
situação fática A (mesma do recorrido), votaria no sentido Y.
Recorro à teoria de KARL ENGISCH, que já externei em alguns votos de minha
autoria, ao discorrer sobre o processo de interpretação, que passa pelos fatos brutos, pela
qualificação que tais fatos recebem que, por sua vez, terá como desdobramento a
consequência jurídica aplicável.
A qualificação dos fatos é elemento essencial na construção da decisão. A leitura dos
eventos postos pode receber diferentes conotações, e, por consequência, desencadear
operações de silogismo divergentes. A operação de interpretação passa tanto pela
"qualificação" do fato, operação concretizada na premissa menor, quanto pela
consequente identificação da norma jurídica decorrente do fato interpretado,
procedimento no escopo da premissa maior 1.
A partir do fato bruto, há que se verificar a sua qualificação jurídica, que tem como
desdobramento a aplicação da norma "A" ou "B", a depender do intérprete.
No caso em tela, apesar de, em primeira análise, o fato em estado bruto não ser similar
ao do paradigma (um caso trata da alteração do lucro arbitrado para o lucro real, e o
outro do lucro real para o lucro arbitrado), a qualificação do fato do paradigma e do
recorrido convergem: possibilidade de se alterar o regime de tributação em sede
contenciosa.
E, diante do fato qualificado, o paradigma interpreta a legislação tributária de maneira
divergente com o recorrido.
Portanto, devidamente esclarecida a situação, evidencia-se que o paradigma apresentado
(1401-001.773), qualificou o fato bruto A para fato qualificado ALFA. E o recorrido
qualificou o fato bruto B para fato qualificado ALFA. E ambos, apreciando fato
qualificado ALFA, divergiram na interpretação da legislação tributária.
Diante do exposto, voto no sentido de conhecer do recurso especial da PGFN.
No Acórdão no 9101-004.585, indicando os mesmos paradigmas, a PGFN
pretendeu reverter a decisão adotada no Acórdão no 1301-002.653, que cancelara exigência
formulada na sistemática do lucro presumido, sem que a pessoa jurídica por ela tivesse optado,
vez que estaria acobertada por isenção/imunidade. Sob o entendimento de que a tributação
deveria ter se dado na sistemática do lucro real trimestral, o lançamento foi integralmente
cancelado, e o recurso fazendário admitido com base nos paradigmas no 1402-00.728 e 1401-
Fl. 1338
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

001.773. Este Colegiado2, porém, acompanhou à unanimidade, embora com ressalvas aos
fundamentos por esta Conselheira e as Conselheiras Andréa Duek Simantob e Viviane Vidal
Wagner, o voto do ex-Conselheiro Demetrius Nichele Macei, transcrito na sequência:
Conforme o despacho de admissibilidade de p. 3890/3896, o recurso especial da
Fazenda Nacional de p. 3871/3886 é tempestivo, bem como que teria sido demonstrada
a divergência entre o posicionamento adotado no v acórdão recorrido e nos dois
acórdãos paradigmas trazidos à colação.
Para justificar esse entendimento pela divergência, observa-se, no r. despacho de
admissibilidade, que a tese firmada no v. acórdão recorrido é no sentido de que “a opção
pelo lucro presumido será manifestada com o pagamento da primeira ou única quota do
imposto devido correspondente (...). Não havendo esse pagamento, tampouco opção
válida para tributação com base no lucro real anual, o regime de tributação do IRPJ deve
ser o lucro real trimestral, e, se não cumpridas as obrigações acessórias para tanto,
impõe-se o arbitramento de lucros”.
Em relação ao primeiro acórdão paradigma (1402-000.728), o r. despacho de
admissibilidade aponta entendimento no sentido de que, “não se pode conferir
credibilidade à contabilidade quando materialmente se verifica que ela não reflete a
realidade das operações comerciais e bancárias realizadas pela empresa. O art. 47 da Lei
no 8.981, de 1995, ao usar a expressão de que o lucro será arbitrado, nos casos que
especifica, não confere faculdade à autoridade fiscal, mas sim comando impositivo
quanto à forma de tributação”, concluindo pela aplicação da sistemática do lucro
arbitrado para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.
Em relação ao segundo acórdão paradigma (1401-001.773), o r. despacho de
admissibilidade traz o posicionamento de que “todos os critérios utilizados pela
autoridade fiscal para arbitrar ou deixar de arbitrar estão sob o crivo da autoridade
julgadora, uma vez que o lançamento é atividade administrativa vinculada. Nada
obstante, se o julgador entender que o lançamento deveria ter sido realizado pelo
arbitramento no lugar do lucro real, ao revés de afastar integralmente a exigência,
deverá promover o seu novo cálculo, pois este depende de simples operações
matemáticas”.
A Procuradoria, em seu recurso especial, p. 3882, afirma que “em todos os casos, o
IRPJ e a CSLL foram calculados pela autoridade fiscal tendo como base sistemática
equivocada. Também, em todos os casos, chegou-se à conclusão de que o lançamento
deveria ter sido arbitrado. Não obstante, os Colegiados divergiram no que toca à
possibilidade (ou não) de realizar ajustes no cálculo do valor devido, aplicando-se a
sistemática de apuração do lucro arbitrado”.
À vista dessa situação, o r. despacho de admissibilidade concluiu que “tanto o acórdão
recorrido quanto os acórdãos paradigmas trataram de equívoco do Auditor Fiscal na
escolha do regime de apuração aplicado no lançamento de ofício. O acórdão recorrido
entendeu pela nulidade do lançamento (...). (...) nos acórdão paradigmas se configurou a
tese de que, quando a autoridade fiscal apura o IRPJ e a CSLL com base em sistemática
equivocada e se verifica que o lançamento deveria ter sido arbitrado, é possível ao
julgador determinar o ajuste do valor do tributo devido”, para concluir que “pelo
raciocínio esposado, a escolha de regime de apuração diferente do previsto na legislação
não serviria como motivo para a anulação do lançamento de ofício”.
Contudo, e com a devida vênia, não vejo similitude fática entre as situações que
redundaram nas decisões paradigmas e o caso concreto em julgamento e, portanto, não
vislumbro a própria divergência necessária para o conhecimento do recurso especial
interposto.
Esclareço.

2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako
Morishita Yamamoto e Andrea Duek Simantob (Presidente em Exercício).
Fl. 1339
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

No caso em análise, que redundou na edição do v. acórdão recorrido, não se está diante
de situação fática que justifique o lançamento pela sistemática do lucro arbitrado, como
se verifica nos dois acórdãos paradigmas. A situação concreta estancou na necessidade
de apurar-se o IRPJ e a CSLL com base no lucro real trimestral. Só se avançaria para o
arbitramento se não tivessem sido cumpridas as obrigações acessórias necessárias.
O contribuinte, devido à sua peculiar condição, tinha imunidade à tributação por parte
do IRPJ e da CSLL. Contudo, por descumprir regra objetiva para a fruição do direito à
imunidade, fato debatido à exaustão no v. acórdão recorrido, teve suspenso o seu direito
à imunidade e, consequentemente, passou a estar sujeito à incidência do IRPJ e da
CSLL. A regra objetiva descumprida nada tem a ver com a credibilidade de sua
contabilidade ou qualquer outra obrigação acessória, mas com o pagamento e
distribuição de lucros da entidade em benefício de seus dirigentes, fato incontroverso e
que não é objeto do recurso especial ora em análise.
Desta forma, não está caracteriza qualquer das situações contidas no art. 47, da Lei no
8.981/95 que justifique a apuração do IRPJ e CSLL devidos com base no lucro
arbitrado.
Repita-se: aqui o contribuinte “optou” pelo presumido e a autuação foi no presumido. O
problema é que a opção só se materializa com o pagamento da parcela do IR devido.
Como não existe esse pagamento, prevaleceu a regra geral, prevista em lei: sem opção,
dá-se o lucro real trimestral.
Neste ponto cabe a pergunta: se as C. Turmas que deram as decisões trazidas à colação
como paradigmas tivessem enfrentado a mesma situação fática que a C. Turma que
julgou e exarou o v. acórdão recorrido, poderiam ter entendimento diferente? Ou a
validação de lançamento de ofício, com erro no regime de apuração, seria mantido,
mesmo à vista da impossibilidade de arbitramento, considerando não existir, no caso
concreto, violação do contribuinte que se ajuste às situações contidas no art. 47, da Lei
no 8.981/95 que determina, nestes casos, o uso do arbitramento do lucro para fins de
apuração do IRPJ e da CSLL?
Ao ver deste Julgador, como as perguntas acima formuladas não podem ser respondidas
de maneira afirmativa, penso que a falta de similitude fática entre as situações
enfrentadas nos v. acórdãos paradigmas (uso do arbitramento) e a do v. acórdão
recorrido (opção do regime de tributação do IRPJ/CSLL) afasta a comprovação da
divergência de interpretação da legislação tributária que justificou a admissão do
recurso especial da Procuradoria da Fazenda Nacional.
Ante o exposto, por não vislumbrar a similitude fática entre as situações julgadas
através dos v. acórdãos paradigmas e a situação enfrentada pelo v. acórdão recorrido,
voto por não conhecer do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional.
De outro lado, nos Acórdãos no 9101-004.2133 e 9101-005.4294, o dissídio
jurisprudencial suscitado pela PGFN foi reconhecido em face do paradigma no 1402-00.728
porque os acórdãos recorridos (no 1401-002.292 e 1301-003.415, respectivamente) haviam
cancelado exigências formuladas na sistemática do lucro real quando o correto, no entendimento
dos Colegiados que as examinaram, seria o arbitramento dos lucros. No Acórdão no 9101-
005.429 houve ressalva ao conhecimento pela Conselheira Lívia De Carli Germano, que
declarou o seguinte voto:
Concordo com a i. Relatora quanto ao não conhecimento da primeira matéria
(possibilidade de manutenção da apuração segundo a sistemática do lucro real, apesar

3 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Luis Fabiano Alves Penteado, Lívia De Carli
Germano e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
4 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto,
Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício).
Fl. 1340
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

da glosa excessiva de custos). Não obstante, entendo que a segunda matéria
(possibilidade de ajuste no lançamento) também não poderia ser conhecida, seja
entender que uma decisão sobre tal matéria dependeria integralmente do conhecimento
da primeira matéria, seja pela ausência de similitude fática dos paradigmas
apresentados.
Dando um passo atrás (apenas para contextualizar), estamos diante de lançamento
efetuado na sistemática do lucro real, em que a autoridade fiscal glosou custos
suportados por comprovação inidônea. Nas palavras da i. Relatora, conforme voto
acima:
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro nos trimestres do
ano-calendário 2012 a partir da glosa de custos suportados por comprovação inidônea.
A autoridade julgadora de 1a instância cancelou a exigência, sendo que esta exoneração
se sujeitou a reexame necessário (e-fls. 3760/3769). O Colegiado a quo, por sua vez,
negou provimento ao recurso de ofício endossando o entendimento de que, diante de
escrituração de forma resumida sem o uso de livros auxiliares, bem como da glosa de
parte significativa dos custos, o lucro deveria teria sido arbitrado (e-fls. 3782/3806).
Divergiu deste entendimento a Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite, que
declarou seu voto em favor da redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL para o
montante correspondente a 9,6% da receita total, aplicando-se a apuração pelo lucro
arbitrado.
A Fazenda Nacional contesta a decisão recorrida sob dois pontos de vista -- admitidos
como duas matérias no despacho de admissibilidade, quais sejam: (i) expressividade da
glosa de despesas não é causa de arbitramento; e b) possibilidade de ajuste no
lançamento.
Em seu minucioso voto, a i. Relatora votou por não conhecer da primeira matéria por
entender que falece interesse recursal à PGFN, eis que a divergência por ela suscitada
não permite reverter a conclusão pela necessidade de arbitramento declarada no acórdão
recorrido.
De fato, conforme restou demonstrado no voto da i. Relatora, acima, o acórdão
recorrido esta baseado em dois fundamentos autônomos: o cabimento do arbitramento
não decorreu somente da expressividade da glosa de despesas, eis que também foi
erigida como motivo para o arbitramento a escrituração resumida, desacompanhada de
registros auxiliares que detalhassem as partidas mensais do Livro Diário (por tornar a
escrituração imprestável para determinação do lucro real). Neste sentido, como já
afirmado, acompanhei integralmente o voto da i. Relatora pelo não conhecimento
quanto à primeira matéria mencionada no despacho de admissibilidade.
Ocorre que, ao não se conhecer da primeira matéria, temos como resultado que resta
indiscutível que não há possibilidade de manutenção da apuração efetuada pela
autoridade autuante segundo a sistemática do lucro real, apesar da glosa excessiva de
custos. E, se não se pode manter o lançamento tal como efetuado, como dizer que
poderia ser feito apenas um reajuste em sua base de cálculo (que é a discussão que se
pretende na segunda matéria)?
É dizer: o pressuposto para a análise da segunda matéria (intitulada “possibilidade de
ajuste no lançamento”) é a validade do próprio lançamento efetuado, de maneira que, se
se entende que o lançamento não é válido, isso já torna inútil a discussão sobre se
poderia ser realizado um reajuste em sua base de cálculo.
Se a premissa é de que os registros contábeis efetivamente efetuados são imprestáveis
(conclusão do acórdão recorrido que restou definitiva, por não ter sido objeto de recurso
por parte da Fazenda Nacional), revela-se incompatível com tal premissa tentar
argumentar que um lançamento feito com base em tais registros possa de qualquer
forma ser mantido, mesmo que mediante mero reajuste de base de cálculo.
É por isso que entendo que o não conhecimento da primeira matéria -- e a consequente
definitividade da decisão recorrida em tal aspecto -- acarreta também ausência de
interesse recursal quanto à segunda matéria.
Fl. 1341
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

De qualquer forma, o exame dos acórdãos indicados como paradigma, ao mesmo tempo
em que ilustra essa conclusão, permite também verificar a ausência de demonstração de
divergência jurisprudencial, ante a ausência de similitude fática entre os casos.
No caso dos autos, como visto, o voto condutor do acórdão recorrido pontuou a
imprestabilidade total da contabilidade, questionando não apenas eventuais omissões
nos registros, mas também afirmando que também os registros que foram ali efetuados
pelo sujeito passivo não seriam confiáveis.
Os paradigmas apresentados, por sua vez, trataram de arbitramento de lucros em função
de omissão significativa de receitas, sendo que, ali, a imprestabilidade da contabilidade
é referida nesse contexto específico de que não se poderia considerar confiável uma
contabilidade que não registra grande parte das receitas, mas nunca se questionando os
registros contábeis que lá foram feitos.
Dito de outra forma, diferentemente do recorrido, nos paradigmas não se colocou em
dúvida a idoneidade dos lançamentos quanto à parte em que foi efetivamente registrada
pelo sujeito passivo, mas apenas se desconsiderou a escrituração porque esta “omitiu
demais”, isto é, especificamente porque a contabilidade deixou de registrar grande parte
dos lançamentos que dali deveriam constar.
Para ilustrar tal conclusão, transcrevo trechos dos votos condutores de tais decisões,
com grifos meus:
[...]
De se destacar, ainda, que o voto vencedor do paradigma 1401001.773 considera, como
razões de decidir, que naquele caso poderia ser mantido o lançamento fazendo-se
apenas um reajuste na base de cálculo (para a do lucro arbitrado) por duas razões: seja
ante a possibilidade de fazê-lo com base na contabilidade do sujeito passivo, seja diante
de pedido do próprio sujeito passivo. Ou seja, em tal julgado foram razões de decidir
tanto o fato de a validade da escrituração estar pressuposta, quanto o fato de que não
haveria cerceamento ao direito de defesa do sujeito passivo em se proceder ao ajuste da
base já que ele próprio havia assim requerido. A existência de um tal pedido é estranha
aos autos em questão.
Em síntese, as turmas dos paradigmas decidiram pela possibilidade de se manter o
lançamento (efetuado originalmente na sistemática do lucro real) e apenas se reajustar a
base de cálculo (para a do lucro arbitrado) em um contexto em que a contabilidade do
sujeito passivo, quanto aos registros contábeis efetivamente efetuados, era confiável,
isto é, em um contexto em que bastava adicionar as receitas omitidas.
Diferentemente, o caso dos autos tratou de sujeito passivo cuja contabilidade foi
questionada não apenas sob o aspecto de omissões, mas também quanto a todos os
registros lá efetuados.
Com a devida vênia, compreendo que essa diferença de premissas fáticas entre os
precedentes recorrido e paradigma é significativa o bastante para impedir qualquer
conclusão sobre como as turmas dos paradigmas decidiriam se estivessem diante de
caso como o dos autos (de contabilidade questionável tanto no aspecto das omissões
quanto dos registros lá efetuados).
Mesmo que se considere que a tese que o presente recurso especial pretende discutir é,
especificamente, acerca da competência do colegiado para refazer a base de cálculo, não
se pode ignorar que os paradigmas trataram dessa competência em um contexto fático
diverso do dos autos -- em que a contabilidade, sob o aspecto do que estava lá
registrado, não havia sido questionada, e só se questionava o que não estava lá, isto é, o
questionamento se resumia ao aspecto de valores omitidos.
São estas as razões pelas quais, com todo o respeito aos também fundamentados
entendimentos em contrário, orientei meu voto para não conhecer do recurso especial.
De qualquer forma, uma vez conhecido o recurso, no mérito aproveito para render
homenagens ao substancioso voto da i. Relatora, que acompanhei integralmente.
Fl. 1342
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

No presente caso, à semelhança do que decidido nos Acórdãos no 9101-004.585 e
9101-004.484, não há como conhecer do recurso especial da PGFN.
Diversamente dos paradigmas indicados, nos quais outros Colegiados do CARF
decidiriam que era possível ajustar o lançamento formulado na sistemática do lucro real para
limitar a exigência aos valores determinados mediante arbitramento dos lucros, no presente caso
a exigência foi formulada segundo as regras do lucro arbitrado e o recálculo do crédito tributário
segundo a sistemática do lucro real demandaria a identificação de quais ajustes deveriam ser
feitos à base de cálculo originalmente declarada pelo sujeito passivo, eventualmente até
demandando o prosseguimento da ação fiscal interrompida com a constatação de que a
escrituração do sujeito passivo seria imprestável para apuração do lucro real. De fato, o relato da
autoridade lançadora evidencia que as irregularidades na escrituração digital acabaram por
redirecionar os questionamentos que vinham sendo feitos genericamente acerca de despesas
registradas no período fiscalizado, mencionando-se também a impossibilidade de identificação
até mesmo da receita escriturada, valendo-se o fiscal autuante das notas fiscais eletrônicas para
determinação da base de arbitramento dos lucros.
Destaque-se que o paradigma no 1401-001.773, embora traga a menção, em seu
voto condutor, de que seria possível acolher pedido de apuração do lucro real ao invés de
arbitramento dos lucros, tal se dá como obiter dictum, na medida que a decisão do Colegiado
examinava, apenas, a possibilidade de arbitramento dos lucros em face de lançamento formulado
na sistemática do lucro real, e é sob esta premissa que se deve interpretar os votos que
acompanharam o relator do paradigma, restando consolidado na ementa do julgado que:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2002, 2003
LUCRO REAL X LUCRO ARBITRADO. POSSIBILIDADE DE ALTERAÇÃO DO
CÁLCULO PELO JULGADOR.
Todos os critérios utilizados pela autoridade fiscal para arbitrar ou deixar de arbitrar
estão sob o crivo da autoridade julgadora, uma vez que o lançamento é atividade
administrativa vinculada. Nada obstante, se o julgador entender que o lançamento
deveria ter sido realizado pelo arbitramento no lugar do lucro real, ao revés de
afastar integralmente a exigência, deverá promover o seu novo cálculo, pois este
depende de simples operações matemáticas. (negrejou-se)
Basta observar que se retirada do voto condutor do paradigma a referência à
possibilidade de se reverter para lucro real lançamento na sistemática do lucro arbitrado, a
decisão do Colegiado seria a mesma: é possível alterar lançamento formulado na sistemática do
lucro real para aplicar a sistemática do lucro arbitrado. E isto, essencialmente, porque outro era o
contexto fático analisado naquele paradigma, o mesmo se verificando no paradigma no 1402-
00.728.
Patente, assim, a dessemelhança entre os acórdãos comparados.
Nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem
cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e
constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
Fl. 1343
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.734 - CSRF/1a Turma
Processo no 10932.720103/2014-36

firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da
PGFN.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 1344
DF CARF MF
Documento nato-digital