Tribunal: CARF
Processo: 11065.902096/2014-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO OGASSAWARA DE ARAUJO BRANCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-25
Data de publicação: 2022-03-08

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
PIS E COFINS. INSUMOS QUE CONFEREM DIREITO A CRÉDITO. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
Na sistemática da apuração não-cumulativa, deve ser reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos.
CRÉDITO DE FRETE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO/INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DO MESMO CONTRIBUINTE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos em elaboração (inacabados) e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte integram o custo de produção dos produtos fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da contribuição.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA FIRMA. IMPOSSIBILIDADE.
O conceito de insumo, para fins de tomada de créditos das contribuições sociais, está inarredavelmente vinculado ao processo produtivo executado pelo contribuinte. Os fretes para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma firma, por se tratar de serviço tomado depois de encerrado o processo produtivo, não se subsume no conceito de insumo, e, portanto, os gastos respectivos não ensejam creditamento.

Inteiro teor:
S3-C4T1
S3-C 4T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
11065.902096/2014-18 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3401-009.822 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
25 de outubro de 2021 Recorrente
Recorrente
UNIFERTIL - UNIVERSAL DE FERTILIZANTES LTDA Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
PIS E COFINS. INSUMOS QUE CONFEREM DIREITO A CRÉDITO.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
Na sistemática da apuração não-cumulativa, deve ser reconhecido crédito
relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de repetitivos.
CRÉDITO DE FRETE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO/INSUMOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DO MESMO CONTRIBUINTE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos em
elaboração (inacabados) e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte
integram o custo de produção dos produtos fabricados/vendidos e,
consequentemente, geram créditos da contribuição.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
FRETES
PARA
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA FIRMA. IMPOSSIBILIDADE.
O conceito de insumo, para fins de tomada de créditos das contribuições
sociais, está inarredavelmente vinculado ao processo produtivo executado pelo
contribuinte. Os fretes para transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma firma, por se tratar de serviço tomado depois de
encerrado o processo produtivo, não se subsume no conceito de insumo, e,
portanto, os gastos respectivos não ensejam creditamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: (1) por unanimidade de votos, em conhecer
do recurso voluntário; (2) por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso, para
reverter as glosas sobre despesas de frete na aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero,
vencidos os conselheiros Luís Felipe de Barros Reche e Maurício Pompeo da Silva; e, (3) por
voto de qualidade, negar provimento ao recurso, para manter as glosas sobre despesas de frete
sobre produtos acabados, vencidos os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos Santos, Oswaldo
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.902096/2014-18
Fl. 1995
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

Gonçalves de Castro Neto, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (relator) e Carolina
Machado Freire Martins. Designado para redigir o voto vencedor neste item o conselheiro Luís
Felipe de Barros Reche.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araujo Branco – Relator
(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros
Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira
Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de
Araujo Branco (Vice-Presidente), e Ronaldo Souza Dias (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do r. acórdão n 10-67.341
proferido pela 2a Turma de Julgamento da r. Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Porto Alegre que decidiu, por unanimidade de votos, julgar improcedente a
manifestação de inconformidade apresentada.
Trata-se da manifestação de inconformidade interposta contra Despacho Decisório
que deferiu parcialmente o direito creditório solicitado mediante o Pedido de Ressarcimento
(PER) número 09130.75633.140514.1.5.10-2983, referente à PIS/Pasep Não Cumulativo
Mercado Interno, para o 2o trimestre de 2012, cujo valor original do pedido era de 107909,79,
sendo deferido apenas o valor de 100421,15.
Assim, o Despacho Decisório concluiu que o crédito reconhecido foi utilizado em
compensações, razão pela qual não há valor a ser restituído/ressarcido para o(s) pedido(s) de
restituição/ressarcimento apresentado(s) no PER: 09130.75633.140514.1.5.10-2983.
Conforme o Relatório Fiscal que integra os autos e fundamentou o Despacho
Decisório em questão, após verificações preliminares e análise qualitativa dos créditos da não
cumulatividade apurados pelo contribuinte, foram encontradas irregularidades relativas à
apuração de créditos sobre fretes em operações de compra de insumos sujeitos à alíquota zero
das contribuições e sobre fretes em operações de transferência de produtos prontos entre
estabelecimentos da empresa. Neste sentido, a conclusão foi de que os direitos creditórios do
interessado deveriam ser reconhecidos apenas de forma parcial.
Após cientificado da decisão em 18/04/2016, o recorrente apresentou sua
manifestação de inconformidade, tempestivamente, em 18/05/2016, onde alega que a apuração
de créditos sobre fretes em operações de compra de insumos (adubos) sujeitos a alíquota zero das
contribuições seria perfeitamente regular.
Fl. 1996
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

Argumenta que os insumos (fertilizantes) adquiridos seriam matéria prima
essencial e diretamente ligados ao desenvolvimento de sua atividade, portanto o frete de compra
desses produtos geraria direito a créditos de COFINS não cumulativa mercado interno pelo
regime não-cumulativo. Cita jurisprudência do CARF para amparar seu entendimento no sentido
de que o requisito para justificar o aproveitamento do crédito seria a circunstancia de o frete
configurar custo do bem, logo o frete poderia ser considerado insumo, uma vez que se poderia
demonstrar que compõe o custo dos produtos fabricados.
Acrescenta que a restrição relacionada à alíquota zero também não merece
prosperar, pois o crédito pleiteado seria decorrente do frete de insumos e tal frete seria um
serviço sujeito à incidência de PIS/PASEP e COFINS. Cita jurisprudência do CARF para
amparar sua argumentação.
Reitera, então, que o valor pago a título de frete não se confundiria com o valor
pago na aquisição do insumo; que não haveria vedação legal ao creditamento do frete nos casos
em que o produto transportado esteja sujeito à alíquota zero; que essa possibilidade seria
decorrente do princípio da não-cumulatividade, o qual deve prevalecer sobre qualquer restrição
legal que o contrarie, por estar expressamente previsto na Constituição Federal.
Aponta que a própria RECEITA FEDERAL já teria afastado essa restrição, a
exemplo da Solução de Consulta COSIT n° 6048 de 11 de novembro de 2015.
Considera, também, que a previsão legal do Art 17 da Lei 11.033/04, já ampararia
a manutenção dos créditos vinculados as operações de vendas de produtos com alíquota zero.
Conclui, assim, que não haveria qualquer motivo para que esse crédito não possa ser aproveitado
em relação ao crédito de compra de insumo, especialmente porque compõem o custo de
produção. Novamente, afirma que a sistemática da não-cumulatividade teria previsão
constitucional e seria obrigatória, devendo, portanto, ser respeitada e atendida por todos os entes
estatais, inclusive o Fisco.
Por último, reclama que a Autoridade Fiscal teria aplicado multa de ofício sobre a
glosa, transcreve trecho do Relatório Fiscal onde é informado que "o contribuinte está sujeito ao
lançamento de ofício de multa isolada de 50% (cinqüenta por cento) sobre o valor do crédito
glosado". Aponta que a disposição legal que embasou tal multa teria sido revogada pela Lei
13.137 de 19 de junho de 2015. Assim, conclui que a Autoridade Fiscal pretenderia a aplicação
retroativa de lei fora dos casos permitidos pelo Art. 106 do CTN. Considera que, no caso
concreto, se teria e uma lei mais benéfica ao contribuinte, devendo, portanto, ter aplicação
imediata, conforme determina o sistema tributário vigente.
Acrescenta que a aplicação da multa de oficio pretendida seria inconstitucional,
pois violaria o direito de petição, o qual goza do status de direito fundamental, nos termos do art.
5o, XXXIV da Constituição Federal, cita jurisprudência do TRF da 4a Região e solicita o
afastamento da multa de oficio.
Ao final, requer o acolhimento de sua manifestação de inconformidade para fins
de reconhecer o direito ao crédito decorrente dos fretes de compras de adubos e para afastar a
aplicação da multa de oficio revogada pela Lei 13.137/2015.
A r. DRJ decidiu pela improcedência do pleito em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de Apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
Fl. 1997
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

REGIME NÃO CUMULATIVO. FRETE NA COMPRA. PRODUTO
TRIBUTADO À ALÍQUOTA ZERO OU COM TRIBUTAÇÃO
SUSPENSA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O direito ao creditamento relativo ao frete está atrelado ao mesmo direito
relativo ao bem transportado. Caso este último seja tributado à alíquota
zero, inexiste direito ao creditamento.
ILEGALIDADE OU INCONSTITUCIONALIDADE.
Não é competência da autoridade julgadora administrativa afastar a
aplicação de dispositivos legais por alegação do contribuinte de
ilegalidade ou de inconstitucionalidade, salvo os casos previstos em lei.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A Recorrente apresenta Recurso Voluntário em que reitera as razões de sua
inconformidade.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, relator
O Recurso é tempestivo e apresentado por procurador devidamente constituído,
cumprindo os requisitos de admissibilidade.
Em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170 definiu, em sede
de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404, ambas de 2002,
sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.

No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende seja
considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal
desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se
deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS,
observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao
Fl. 1998
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

desconto de créditos. Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis
impede o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos
valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já
como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o desconto
de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de
pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a
pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
A tese firmada pelo STJ restou pacificada – “o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em setembro de
2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota orienta o órgão internamente quanto à dispensa de contestação e recursos nos
processos judiciais que versem sobre a tese firmada no REsp no 1.221.170, consoante o disposto
no art. 19, IV, da Lei n° 10.522/2002, bem como clarifica a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional (Grifos nossos):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito
de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua
aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do
serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
Fl. 1999
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou
do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo.
É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto
do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da
atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço
ou produto inútil.
Feitas essas considerações, entendo que assiste razão à recorrente no caso concreto.
Considera-se que há "essencialidade" do serviço de frete utilizado na aquisição de
insumo em face da própria essencialidade do insumo transportado. A subtração do serviço de
frete de aquisição do insumo privaria o processo produtivo da recorrente do próprio insumo, daí
a essencialidade de tal serviço, independentemente do efetivo direito de creditamento sobre o
insumo transportado. O que importa é que o bem transportado seja essencial ao processo
produtivo de interesse, do que decorre a essencialidade da sua remoção até o estabelecimento
onde ocorrerá o processo produtivo. Dessa forma deve também ser revertida a glosa relativa a
frete na compra de insumos sujeitos à alíquota zero.
Fl. 2000
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

Quanto à glosa de créditos apurados sobre fretes em operações de transferência de
produtos prontos entre estabelecimentos da empresa, apesar de ter acompanhado posição do i.
relator Rosaldo Trevisan, quando em sentada de 25/09/2019, votamos pela impossibilidade de
tomada de crédito no transporte de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte, com os julgados mais recentes da r. CSRF fui convencido do contrário, senão
vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
INSUMOS QUE DÃO DIREITO A CRÉDITO
Na sistemática da apuração não-cumulativa, deve ser reconhecido crédito relativo a
bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme
decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos.
CRÉDITO DE FRETE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO/INSUMOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DO MESMO CONTRIBUINTE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos em elaboração
(inacabados) e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte integram o custo de
produção dos produtos fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da
contribuição.
PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores
relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma
empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Além disso,
deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de venda”, atraindo a aplicação
do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o 10.833/2003.
(Processo no 13971.908774/2011-14, acórdão no 9303-009.677, Redatora designada
conselheira Vanessa Marini Cecconello, j. 16/10/2019)

Assim, entendo devam ser revertidas as glosas e afastada a multa no caso concreto.
Ante o exposto, voto por conhecer e, no mérito, dar provimento ao recurso voluntário
interposto.

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco

Voto Vencedor
Conselheiro Luís Felipe de Barros Reche, redator designado
Fl. 2001
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

Com toda vênia ao bem escrito e bem fundamentado voto do Conselheiro Relator,
entendeu a maioria desta c. Turma em acompanhar o posicionamento de que não cabe o
ressarcimento de créditos decorrentes da não cumulatividade do PIS/COFINS relativamente à
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos do produtor.
Tal posicionamento se sustenta no entendimento de que os bens e serviços consumidos
depois do encerramento do processo produtivo não podem, em regra, serem considerados
insumos, pois se enquadram em fase subsequente ao processo de produção, também não se
encaixando na hipótese de crédito de frete na venda por se relacionar a uma fase logística
anterior à venda. Esse entendimento tem sido utilizado em decisões recentes da CSRF, como o
decidido no Acórdão no 9303-011.953, de relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, de
15/09/2021, assim ementado:
“PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE.
FRETES
PARA
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA FIRMA. IMPOSSIBILIDADE.
O conceito de insumo, para fins de tomada de créditos das contribuições sociais, está
inarredavelmente vinculado ao processo produtivo executado pelo contribuinte. Os
fretes para transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma firma,
por se tratar de serviço tomado depois de encerrado o processo produtivo, não se
subsume no conceito de insumo, e, portanto, os gastos respectivos não ensejam
creditamento.
As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas
de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos
da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou
revenda. Precedentes do STJ.”. (Sessão de 15 de setembro de 2021 - Conselheiro
Rodrigo da Costa Pôssas)
Peço vênia para trazer como meus os fundamentos utilizados pelo i. Conselheiro Relator
naquele Acórdão (destaques nossos):
“Embora tenha afastado a aplicação das instruções normativas SRF 247, de 2002, e
404, de 2004, ao interpretar o conceito de insumo com o norte dos critérios da
essencialidade e da relevância, o STJ vinculou-o ao processo produtivo, que se
encerra com a obtenção de um produto acabado. Como corolário desse entendimento,
os bens e serviços consumidos depois do encerramento do processo produtivo não
podem ser considerados como insumos. Assim, entendo que descabe crédito de frete
de produtos acabados entre estabelecimentos, mesmo em se tratando de formação de
lotes, pois se trata de fase pós processo de produção, e não se encaixa na hipótese de
crédito de frete na venda, relacionando-se a uma fase logística anterior à venda.
Reitero, neste ponto, a mudança do meu entendimento a respeito da possibilidade de
creditamento das contribuições sociais sobre o custo dos fretes para transporte
intercompany de produtos acabados com fulcro no art. 3o, inc. IX, das Leis de Regência
da Não Cumulatividade das Contribuições Sociais. Meu entendimento anterior era no
sentido de que a caracterização da operação de venda prescindia da efetiva mudança
de titularidade do produto, pois o centro de custo “operações de venda” contemplaria
Fl. 2002
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

os fretes sobre produtos acabados. Porém, após minuciosa pesquisa jurisprudencial,
constatei que o STJ tem entendimento dominante no sentido que as operações de
venda não incluem os fretes sobre os produtos acabados.
Segue um resumo da pesquisa jurisprudencial.
"RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE INDENIZAÇÃO. DANO MORAL NÃO
CONFIGURADO. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. APLICAÇÃO
DA SÚMULA 284/STF. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. REQUISITO
DE
ADMISSIBILIDADE
NÃO
PREENCHIDO.
AUSÊNCIA
DE
PARTICULARIZAÇÃO DO DISPOSITIVO DE LEI FEDERAL. SÚMULA
284/STF. RECURSO NÃO PROVIDO.
1. "É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de
ofensa ao art. 535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração
exata dos pontos pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro.
Aplica-se, na hipótese, o óbice da Súmula 284 do STF". (AgInt no AREsp
1031163/RJ, Rel. Ministro RAUL ARAÚJO, QUARTA TURMA, julgado em
20/06/2017, DJe 29/06/2017)
2. A falta de particularização do dispositivo de lei federal objeto de divergência
jurisprudencial consubstancia deficiência bastante a inviabilizar a abertura da
instância especial. Incidência da Súmula 284/STF.
3. Agravo interno a que se nega provimento" (STJ, AgInt no AREsp
1.198.768/SC, Rel. Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, QUARTA TURMA,
DJe de 05/03/2018).
Por outro lado, por simples cotejo entre as razões do Recurso Especial e os
fundamentos do acórdão recorrido, observa-se que a tese recursal contida nos
arts. 2o, II, da Lei 9.478/97; 146 do CTN e 48, §§ 11 e 12 da Lei 9.430/96, sequer
implicitamente, foi apreciada pelo Tribunal de origem, não obstante terem sido
opostos Embargos de Declaração, para tal fim.
Por essa razão, à falta do indispensável prequestionamento, não pode ser
conhecido o Recurso Especial, no ponto, incidindo o teor da Súmula 211 do STJ
("inadmissível recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição dos
embargos declaratórios, não foi apreciado pelo Tribunal a quo").
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
2. A falta de prequestionamento da matéria suscitada no recurso especial, a
despeito da oposição de embargos declaratórios, impede seu conhecimento, a
teor da Súmula no 211 do Superior Tribunal de Justiça.
[.....omissis.....]
Assim, à mingua de prequestionamento, inviável a apreciação da aludida tese
recursal.
No mais, verifico que o entendimento do Tribunal de origem está em
conformidade com a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, no
sentido de que não se reconhece o direito de creditamento de despesas de
frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda, à luz da legislação federal de
regência.
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
1. Fixada a premissa fática pelo acórdão recorrido de que "os custos que a
impetrante possui com combustíveis e lubrificantes não possui relação direta
com a atividade-fim exercida pela empresa, que não guarda qualquer relação
Fl. 2003
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

com a prestação de serviço de transportes e tampouco envolve o transporte de
mercadorias ao destinatário final, mas constitui, em verdade, apenas despesa
operacional", não é possível a esta Corte infirmar tais premissas para fins de
concessão do crédito de PIS e COFINS na forma do art. 3o, II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, nem mesmo sob o conceito de insumos definido nos
autos do REsp no 1.221.170, representativo da controvérsia, tendo em vista que
tal providência demandaria incurso no substrato fático-probatório dos autos
inviável em sede de recurso especial em razão do óbice da Súmula no 7 desta
Corte.
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente
geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou
revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete
relacionadas
às
transferências
internas
das
mercadorias
para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda.
Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe
14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin,
Segunda Turma, DJe 30/06/2015.
3. Agravo interno não provido" (STJ, AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS,
Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de
1o/03/2019).
[....omissis.....]
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas
das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem
intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
[.....omissis.....]
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado
ao desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente
geram crédito quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim,
desde que sejam suportadas pelo contribuinte vendedor.
[.....omissis.....]
2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos
acabados entre estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar
uma operação de venda, não gera direito ao creditamento.
[.....omissis.....]
Destarte, estando o acórdão recorrido em sintonia com o entendimento
dominante desta Corte, aplica-se, ao caso, o entendimento consolidado na
Súmula 568 desta Corte, in verbis: "O relator, monocraticamente e no Superior
Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar provimento ao recurso quando houver
entendimento dominante acerca do tema".
Por fim, quanto ao suscitado dissenso jurisprudencial, incide o óbice da Súmula
83/STJ, que dispõe: "Não se conhece do recurso especial pela divergência,
quando a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão
recorrida".
Ante o exposto, com fundamento no art. 255, § 4o, I e II, do RISTJ, conheço
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, nego-lhe provimento.
Fl. 2004
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.822 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.902096/2014-18

Com esses fundamentos, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, para, no mérito, dar-lhe provimento, para restabelecer a glosa dos
créditos tomados sobre o valor dos fretes pagos para transporte de produtos acabados
entre estabelecimentos do contribuinte pra a formação de lotes”.
Desta maneira, deve ser negado provimento ao recurso neste tópico.

(documento assinado digitalmente)
Luís Felipe de Barros Reche

Fl. 2005
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