Tribunal: CARF
Processo: 11686.000295/2008-34
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS VOIGT DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-25
Data de publicação: 2021-12-06

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA NA PRIMEIRA INSTÂNCIA, INOVAÇÃO DOS ARGUMENTOS DE DEFESA. PRECLUSÃO CONSUMATIVA.
As regras do processo administrativo fiscal não permitem que matérias que não tenham sido expressamente contestadas em sede de manifestação de inconformidade, à exceção das questões de ordem pública, sejam apreciadas em fase recursal, dada a ocorrência de preclusão consumativa.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITO. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTO ENTRE O ESTABELECIMENTO PRODUTOR E O CENTRO DE DISTRIBUIÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os dispêndios com frete na transferência de produtos acabados entre o estabelecimento produtor e o centro de distribuição compõem o custo de transporte na operação de venda, garantindo o direito ao desconto de crédito, observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. FRETE DE PRODUTO SEMIACABADO ENTRE UNIDADES DA PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE.
O frete de produto semiacabado entre unidades da pessoa jurídica, por ser essencial ao processo produtivo, se inclui no conceito de insumo para fins de creditamento da Cofins não-cumulativa.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. PREVISÃO LEGAL. POSSIBILIDADE.
A lei assegura o direito de aproveitamento de créditos de períodos anteriores nos meses subsequentes, mas desde que comprovada a sua não utilização anterior, observados os demais requisitos legais.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11686.000295/2008-34
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.341 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de outubro de 2021
Recorrente
DANA INDUSTRIAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA NA PRIMEIRA INSTÂNCIA, INOVAÇÃO
DOS ARGUMENTOS DE DEFESA. PRECLUSÃO CONSUMATIVA.
As regras do processo administrativo fiscal não permitem que matérias que não
tenham sido expressamente contestadas em sede de manifestação de
inconformidade, à exceção das questões de ordem pública, sejam apreciadas
em fase recursal, dada a ocorrência de preclusão consumativa.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITO.
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTO
ENTRE
O
ESTABELECIMENTO PRODUTOR E O CENTRO DE DISTRIBUIÇÃO.
POSSIBILIDADE.
Os dispêndios com frete na transferência de produtos acabados entre o
estabelecimento produtor e o centro de distribuição compõem o custo de
transporte na operação de venda, garantindo o direito ao desconto de crédito,
observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
FRETE
DE
PRODUTO
SEMIACABADO
ENTRE
UNIDADES
DA
PESSOA
JURÍDICA.
POSSIBILIDADE.
O frete de produto semiacabado entre unidades da pessoa jurídica, por ser
essencial ao processo produtivo, se inclui no conceito de insumo para fins de
creditamento da Cofins não-cumulativa.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. PREVISÃO LEGAL. POSSIBILIDADE.
A lei assegura o direito de aproveitamento de créditos de períodos anteriores
nos meses subsequentes, mas desde que comprovada a sua não utilização
anterior, observados os demais requisitos legais.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11686.000295/2008-34
Fl. 228
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte o Recurso Voluntário, em razão de preclusão, para, na parte conhecida, dar-lhe provimento,
nos seguintes termos: I. Por unanimidade de votos, para reverter as glosas sobre as despesas com
frete em relação aos produtos semiacabados entre unidades da recorrente; II. Por maioria de
votos, para reverter as glosas sobre (1) as despesas com frete em relação produtos acabados para
o centro de distribuição e (2) o saldo do trimestre anterior de créditos vinculados a receitas de
vendas sem tributação no mercado interno, desde que atendidos todos os demais requisitos da
legislação; vencidos os conselheiros Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (relator) e Mara Cristina
Sifuentes, que negavam provimento nas matérias. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Hélcio Lafetá Reis.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Substituto e Redator designado
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa, Paulo
Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 194 a 211) interposto em 05/01/2011 contra
decisão proferida no Acórdão 10-27.635 - 2a Turma da DRJ/POA, de 30 de setembro de 2010 (e-
fls. 221 a 226), que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a Manifestação de
Inconformidade para reconhecer parcialmente o direito creditório em litígio.
Os fatos iniciais constam do relatório do referido Acórdão, que reproduzo a
seguir:
Trata-se de manifestação de inconformidade contra indeferimento parcial de
pedido de ressarcimento/compensação (PER/DCOMP), relativo ao saldo credor
de Cofins não cumulativa analisado no período relativo ao 4o trimestre de 2005,
vide informação fiscal de fls. 69 a 73.
O interessado discorda da glosa parcial, pois entende que sua receita, auferida
com a venda de autopeças listadas nos Anexos da Lei no 10.485/2002, estaria
sujeita à alíquota zero das Contribuições para o PIS e a Cofins.
Afirma que no presente caso se trataria de uma pessoa jurídica executora de
industrialização por encomenda, portanto, ao abrigo da redução a zero da
alíquota da contribuição, conforme dispõe o § 2o do Art. 10 da Lei no
11.051/2004 em as redação original. Considera, também, que o disposto no
inciso III deste mesmo Art. 10 seria aplicável apenas às pessoas jurídicas
encomendantes.
Cita e transcreve o Art. 52 da IN/SRF no 594/2005, o qual afirma ser aplicável
aos fatos aqui discutidos, para corroborar seu entendimento de que deve vigorar,
Fl. 229
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

para a empresa executora da industrialização por encomenda, a redução a zero
por cento das alíquotas das Contribuições para o PIS e a Cofins. Transcreve
soluções de consulta proferidas por unidades da RFB para embasar seus
argumentos.
Não se conforma, também, com o indeferimento da parcela dos créditos
calculados sobre as operações com fretes de transferência aos centros de
distribuição e para suas unidades de produção. Argumenta que se tratariam de
etapas essenciais à atividade da empresa, que precisa otimizar e viabilizar suas
operações de exportação, podendo, ainda serem consideradas como uma etapa
complementar da industrialização. Considera que os incisos II e IX do Art. 3o,
bem como o inciso II do Art. 15, ambos da Lei no 10.833/2003, forneceriam o
amparo legal necessário ao creditamento em discussão.
Ao final, informa que pretende provar suas alegações por meio de ampla
produção de provas e juntada de novos documentos e informações. Requer o
recebimento da presente manifestação e pede para que sejam acatadas as suas
razões, determinando-se o apensamento dos presentes autos ao processo
administrativo no 11686.000293/2008-45, assegurando-se o direito ao
creditamento integral dos valores pleiteados, homologando-se as correspondentes
compensações.
O julgamento em primeira instância, formalizado no Acórdão 10-27.635 - 2a
Turma da DRJ/POA, resultou em uma decisão de procedência em parte da Manifestação de
Inconformidade para reconhecer unicamente que as alíquotas das contribuições aplicáveis à
pessoa jurídica executora de industrialização por encomenda, no período analisado, estavam
reduzidas a zero, tendo a referida decisão se ancorado nos seguintes fundamentos: (a) que, de
acordo com o § 2o do art. 10 da Lei no 11.051, de 2006, e com os art. 16 e 52 da IN SRF no 594,
de 2005, sobre os fatos geradores ocorridos no período de 1o a 13 de outubro de 2005 incidirão
as alíquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente para a Contribuição para o PIS e para a Cofins,
sendo reduzida a zero a alíquota incidente nos demais períodos; (b) que fica evidente que os
fretes de transferências de produtos acabados ente os diversos estabelecimentos do contribuinte
se tratam de fretes não vinculados a operações de venda; (c) que nem todo custo de produção
pode ser utilizado para cálculo de créditos da contribuição, mas apenas os valores expressamente
previstos no art. 3o da Lei no 10.833, de 2003 geram direito a crédito; (d) que a ora recorrente,
apesar de mencionar, não trouxe qualquer comprovação de que estaríamos diante da hipótese
prevista o inciso IX do at. 3o; (e) que a Coordenação de Tributação já se posicionou, na Solução
de Divergência no 11, de 2007, que as despesas efetuadas com fretes de produtos acabados entre
os estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram direito a crédito, por não integrarem o
conceito de insumo utilizado na produção e nem serem consideradas operações de venda; (f) que
o julgador administrativo deve observar o disposto no inciso III do art. 116 da Lei no 8.112, de
1990, dispositivo que lhe vincula às normas legais e regulamentares, bem assim ao entendimento
da RFB expresso em atos normativos; (g) que a jurisprudência citada na Manifestação de
Inconformidade não vincula o julgador, não podendo ser aplicada fora do âmbito dos processos
em que as decisões foram proferidas; (h) que não há necessidade, para o desfecho da lide, de
produção de novas provas; (i) que o momento oportunizado ao contribuinte para comprovar seus
argumentos se concretizou no contraditório administrativo instaurado pela Manifestação de
Inconformidade, não cabendo deferir no futuro a produção de novas provas para suprir sua
inação; (j) que não existe motivo para que o processo seja apensado ao de número
11686.000293/2008-45; e (k) que foi correto o procedimento adotado pela fiscalização ao
conceder no presente processo apenas o saldo credor apurado no trimestre calendário em análise,
o que corresponde à determinação expressa no art. 22 da IN SRF no 600, de 2005.
Fl. 230
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

Cientificada da decisão da DRJ em 09/12/2010 (Aviso de Recebimento dos
Correios na e-fl. 193), a empresa apresentou Recurso Voluntário em 05/01/2011 (Carimbo da
ARF/GRAVATAÍ/RS na e-fl. 194), argumentando, em síntese, que: (a) não obstante a DRJ ter
reconhecido que nas operações de venda para a empresa encomendante as alíquotas das
contribuições são reduzidas a zero, o direito ao ressarcimento dos créditos foi reconhecido
apenas para aqueles do mercado interno não tributado; (b) a DRJ deveria ter reconhecido o
direito creditório em relação ao mercado interno tributado, uma vez que, na época da apuração
do crédito pleiteado, a DACON era formulada sem diferenciação entre mercado interno tributado
e mercado interno não tributado; (c) o saldo credor do mercado interno tributado também era
passível de ser ressarcido e compensado com outros tributos administrados pela RFB; (d) o texto
legal contido no § 4o do art. 3o da Lei no10.833, de 2003, permite o creditamento da Cofins, não
fazendo quaisquer restrições temporais ao direito de crédito, exceto os já conhecidos e
determinados pela legislação geral contida no CTN, qual seja, de cinco anos; (e) o § 4o do art. 3o
da Lei no 10.833, de 2003, garante ao contribuinte o direito de aproveitar o crédito, não
aproveitado em determinado mês, em meses subsequentes; (f) agiu acertadamente ao requerer os
créditos, não utilizados nos meses anteriores, no pedido de ressarcimento do 3o trimestre de
2005, haja vista que tal procedimento é permitido pelo inciso II do art. 21 da IN SRF no 594, de
2005, e pelo § 4o do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003; (g) os fretes para o Centro de Distribuição
em Guarulhos são verdadeiros fretes de desdobramento de vendas, haja vista que a mercadoria
vai para o centro de distribuição para que esteja a “pronta entrega” ao cliente; (h) os fretes neste
trajeto geram direito ao crédito das contribuições, nos termos do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003; (i) os custos despendidos com os serviços de frete dos produtos semiacabados
entre as unidades da ora recorrente se enquadram no conceito de insumo; (j) o produto
semiacabado é um insumo a ser empregado no processo produtivo de um produto que será
elaborado por outra unidade da ora recorrente; e (k) a apuração de créditos da Cofins deve ter
como base os custos/despesas inerentes à atividade econômica empresarial geradora da receita
tributável.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de
admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento, exceto na parte onde se identifica a
inovação dos argumentos de defesa não relacionados com matéria de ordem pública, alcançada
pela preclusão consumativa.
Dos créditos em relação às vendas tributadas no mercado interno
A recorrente reclama que, não obstante a DRJ ter reconhecido “que nas operações
de vendas da ora Recorrente (executora da encomenda) para a empresa encomendante são
reduzidas à alíquota zero, com fulcro no art. 10, § 2o , da Lei no 11.051/2004 (redação anterior às
alterações pela Lei no 11.196/2005) e no art. 52 da IN/SRF no 594/2005”, “a DRJ de Porto
Alegre reconheceu o direito ao ressarcimento dos créditos pela (sic!) apenas para aqueles do
mercado interno não-tributado”.
Fl. 231
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

Defende que “a DRJ também deveria reconhecer o direito creditório em relação
ao mercado interno tributado, haja vista que, diante do fato de que, na época da apuração do
crédito pleiteado, a DACON era formulada sem diferenciação entre mercado interno tributado e
mercado interno não-tributado, conforme a previsão contida na IN/SRF no 387, de 20/01/2004, o
saldo credor do mercado interno tributado também era passível de ser ressarcido e compensado
com outros tributos administrados pela RFB”.
Aqui parece haver uma confusão por parte da recorrente, uma vez que a DRJ
cancelou TODAS as glosas objeto do item II.1 da Informação Fiscal de e-fls. 70 a 74, conforme
podemos ver no trecho a seguir, extraído do Acórdão 10-27.635 - 2a Turma da DRJ/POA:
Assim, VOTO pelo provimento parcial à manifestação de inconformidade interposta
pelo interessado, devendo ser canceladas as glosas objeto do item II.1 do Relatório
Fiscal, cujos respectivos valores constam de tabela no parágrafo 12 do mesmo relatório,
fl. 71. As compensações deverão ser parcialmente homologadas até os novos valores
remanescentes, calculados após a inclusão das glosas aqui canceladas, conforme
planilha demonstrativa abaixo, a qual retifica os cálculos da fl. 73, que contém os
valores conclusivos originais do relatório fiscal.

Ainda sobre esse ponto, é preciso esclarecer que a própria fiscalização já havia
considerado, para fins de ressarcimento, apenas os créditos relacionados com as receitas
auferidas com vendas no mercado interno sem tributação, o que não foi contestado pela ora
recorrente quando da apresentação da Manifestação de Inconformidade. Isso pode ser observado
nos seguintes excertos da referida Informação Fiscal:
13. As únicas receitas auferidas com vendas no mercado interno sem tributação das
contribuições de PIS e Cofins são as receitas com vendas ZFM. Logo, só os créditos
proporcionais a essas receitas são passíveis de ressarcimento conforme artigo 17 da Lei
11.033/2004. A seguir há um quadro demonstrativo do cálculo do percentual de créditos
vinculados a receitas no mercado interno passíveis de ressarcimento calculados,
utilizando-se como base de cálculo de receitas totais o mesmo valor apurado pelo
contribuinte em seus demonstrativos de cálculo.

..............................
Fl. 232
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

18. Abaixo dois quadros com os valores de créditos apurados, utilizados e disponíveis
para ressarcimento calculados pela fiscalização. Os valores de Cofins sobre as receitas
não tributadas foram excluídos do saldo de créditos de MI Tributado de cada mês.

19. Deve ser ressaltado que só pode ser objeto de pedido de ressarcimento o saldo
apurado no trimestre calendário. Logo, como há um saldo do trimestre anterior de
créditos vinculados a receitas de vendas sem tributação no mercado interno, o valor
disponível do trimestre é o saldo em 30/09/2005 diminuído do saldo do período
anterior, assim demonstrado:
Saldo 30/09/2005 — R$ 10.399,70
Saldo 30/06/2005 — (R$ 1.545,56)
Saldo apurado no 3o trimestre de 2005 — R$ 8.854,14.
Dessa forma, por não ter sido objeto da manifestação de inconformidade, essa
matéria não faz parte do litigio que envolve o presente processo, não sendo lícito à recorrente,
agora em sede recursal, trazê-la para o centro da discussão, uma vez que atingida pela preclusão
consumativa.
Sobre a preclusão consumativa, e seus efeitos, colo excerto do voto do i.
Conselheiro Márcio Robson Costa no Acórdão 3003-000.004 – Turma Extraordinária / 3a
Turma, prolatado em sessão do dia 11 de dezembro de 2018:
II – IMPOSSIBILIDADE DE ENFRENTAMENTO DA MATÉRIA INOVAÇÃO
RECURSAL.
O recurso que ora se discute traz ainda no seu bojo argumentos acerca da nulidade do
auto de infração em razão da atipicidade da conduta; a natureza jurídica da obrigação e
a desproporcionalidade da pena aplicada, deixo de conhecer em parte, em razão da
flagrante inovação recursal.
Oportuno ressaltar o inconveniente de se apreciar tais questões, tendo em vista que não
foram objetos de impugnação na instância anterior.
Nesse sentido, os argumentos recursais apresentados em sede de recurso voluntário,
reproduzidos neste relatório, evidenciam inovação da tese de defesa, já que
apresentados somente nesta fase recursal, é o que revela a simples leitura das
mencionadas peças defensivas, uma vez que não foi dado oportunidade de a instância de
julgamento a quo apreciá-la, representando verdadeiro óbice, na medida em que
importou em evidente impedimento de a Fazenda Nacional manifestar-se na ocasião
apropriada, maculando, por conseguinte, o princípio do contraditório.
Fl. 233
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

É defeso ao recorrente modificar o pedido ou invocar outra causa petendi (causa de
pedir) nesta fase do contencioso administrativo, sob pena de violar o princípio da
congruência e ofender aos preceitos ínsitos nos artigos 16 e 17 do Decreto no 70.235, de
1972, bem assim também, nos artigos 141, 223, 329 e 492 do Código de Processo Civil,
mormente quando falece razão para somente nesta ocasião aduzir tais novos argumentos
e/ou questionamentos, na medida em que não há justa causa para respectiva inovação
argumentativa, afrontando, desse modo, o princípio da dialeticidade recursal.
Nesse sentido há inúmeros acórdãos proferidos por este órgão julgador, senão vejamos:
Processo n.o 10073.900754/200827 Acórdão 3001000.223
RELATOR: Orlando Rtigliani Berri.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2002 a 30/06/2002
INOVAÇÃO DOS ARGUMENTOS DE DEFESA. SEDE RECURSAL. NÃO
CONHECIMENTO.
Não se conhece de matéria em sede recursal fundamentada em argumentos
díspares daqueles apresentados na fase de defesa administrativa anterior, pois
viola o princípio da dialeticidade e suprime instância, exceção cabível apenas
quanto àquelas de ordem pública, o que não é o caso nos autos sob exame.
Compactua do mesmo entendimento o julgador do acórdão n.o 1002000.159, proferido
em 08/05/2018, conforme abaixo transcrito:
Processo n.o 13679.000561/200924 - EMENTA
Assunto: Obrigações Acessórias. Ano-calendário: 2009
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. ENTREGA
EXTEMPORÂNEA DE DCTF. INCIDÊNCIA É devida a multa por atraso na
entrega de DCTF entregue após o prazo fixado na legislação. INOVAÇÃO DA
TESE
DE
DEFESA
EM
SEDE
RECURSAL.
PRECLUSÃO.
NÃO
CONHECIMENTO. Não se conhece de matérias argüidas em sede recursal, mas
não aventadas em sede de impugnação, sob pena de supressão de instância e
violação do princípio do contraditório, exceto se forem matérias de ordem
pública.
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros
do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso
voluntário, deixando de conhecer a temática de denúncia espontânea por
preclusão consumativa e, no mérito, por unanimidade, em lhe negar provimento.
(assinado digitalmente) Aílton Neves da Silva Presidente e Relator Participaram
da sessão de julgamento os conselheiros: Aílton Neves da Silva (Presidente),
Breno do Carmo Moreira Vieira, Leonam Rocha de Medeiros e Ângelo Abrantes
Nunes.
Nesse sentido, deixo de conhecer dessa parte do recurso, devido a preclusão, conforme
motivos e fundamentos acima expressos.
Assim, frente à inovação dos argumentos de defesa, e especialmente da matéria
combatida, por ter se operado a preclusão consumativa, deixo de conhecer o recurso nessa parte.
Dos créditos de trimestre calendário anterior
Fl. 234
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

A recorrente demonstra sua irresignação contra o fato de que a “decisão recorrida
limitou o direito ao ressarcimento ao saldo credor apurado ao 3o trimestre de 2005, sem
considerar o direito de manutenção dos créditos dos meses anteriores”.
Afirma que “a análise do próprio texto legal contido no artigo 3o § 4o , da Lei no
10.833/03 este permite o creditamento da COFINS, não fazendo quaisquer restrições temporais
ao direito de crédito, exceto os já conhecidos e determinados pela legislação geral contida no
Código Tributário Nacional, qual seja, de cinco anos”.
Transcreve o teor do § 4o do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, que “garante ao
contribuinte o direito de aproveitar o crédito, não aproveitado em determinado de mês, em meses
subsequentes”.
Tenta convencer que agiu “acertadamente ao requerer os créditos, não utilizados
nos meses anteriores, no pedido de ressarcimento do 3o trimestre de 2005, haja vista que tal
procedimento é permitido pelo art. 21, inciso II, da IN/SRF no 594/05 (sic!) e pelo art. 3o, § 4o, da
Lei no 10.833/04”.
Sem razão a recorrente. Não porque ela não tivesse direito aos créditos
eventualmente existentes, anteriores ao terceiro trimestre de 2005, mas sim porque a forma
utilizada para obtê-los estava em desacordo com as normas estabelecidas para a matéria.
O inciso I do § 3o do art. 22 da IN SRF no 600, de 2005, é expresso ao afirmar que
cada pedido de ressarcimento deverá se referir a um único trimestre calendário:
Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do
art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das
respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos
ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa,
se decorrentes de:
..............................
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não-incidência; ou
..............................
Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21, acumulados ao
final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento.
§ 1o O pedido de ressarcimento a que se refere este artigo será efetuado pela pessoa
jurídica vendedora mediante a utilização do Programa PER/DCOMP ou, na
impossibilidade de sua utilização, mediante petição/declaração (papel) acompanhada de
documentação comprobatória do direito creditório.
§ 2o O pedido de ressarcimento dos créditos acumulados na forma do inciso II e do § 4o
do art. 21, referente ao saldo credor acumulado no período de 9 de agosto de 2004 até o
final do primeiro trimestre-calendário de 2005, somente poderá ser efetuado a partir de
19 de maio de 2005.
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
Fl. 235
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das
utilizações por dedução ou compensação.
Por isso a fiscalização considerou, para o terceiro trimestre do ano de 2005,
apenas os créditos apurados no período, tendo glosado o saldo relativo ao trimestre anterior.
E não vale o argumento de que a RFB não poderia ter disciplinado dessa forma,
uma vez que ela o fez por delegação expressa em lei:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão.
..............................
§ 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo,
inclusive quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos de
restituição, de ressarcimento e de compensação.
Dessarte, é de se manter a glosa promovida pela fiscalização relativa ao saldo do
trimestre anterior de créditos vinculados a receitas de vendas sem tributação no mercado interno.
Dos fretes de produtos acabados para o centro de distribuição
A recorrente explica que, para o desempenho de suas atividades, transfere “seus
produtos acabados para o seu centro de distribuição em Guarulhos, a fim de obter melhores
resultados, visto que, devido às exigências do mercado, em não havendo estes centros de
distribuição para venda "a pronta entrega", tornar-se-ia inviável a venda de seus produtos para
compradores de outras regiões do país”.
Defende que “a sistemática adotada pela ora Recorrente como forma de otimizar e
até mesmo viabilizar suas operações não pode ser penalizada pelo Fisco por meio da supressão
de seu direito de crédito sobre os fretes de transferência de mercadorias entre suas unidades e seu
centros de distribuição”.
Sustenta que “os fretes para o Centro de Distribuição são verdadeiros fretes de
desdobramento de vendas, haja vista que a mercadoria vai para o CD para que esteja a "pronta
entrega" ao cliente”, de tal forma que “o frete desse trajeto gera direito ao crédito das
contribuições”.
Advoga que, “a fim de albergar tais operações, a Lei no 10.833/2003, em seu
artigos 3o, IX, que inclusive é extensivo ao PIS, por força do art. 15, II, da mesma Lei no
10.833/03 determina que o contribuinte terá direito ao crédito de PIS/COFINS com as despesas
com frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor”.
Argumenta que, “se os bens transportados já estão destinados à venda, esse frete
também deve estar sujeito aos créditos de COFINS previstos nos artigos 3o , IX e 15, II da Lei no
10.833/03, pois há apenas um deslocamento do trajeto que seria realizado originalmente, caso o
produto saísse do estabelecimento industrial e fosse transferido diretamente ao comprador”.
Fl. 236
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

Conforme se percebe, a recorrente não pede o crédito sobre os custos com os
fretes de produtos acabados para o centro de distribuição com base no inciso II do art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003, como se insumos fossem, mas sim com base no inciso IX do mesmo art. 3o,
que trata das despesas de frete na operação de venda, quando o ônus é suportado pelo vendedor.
E, de fato, insumos esses fretes não são. Sobre isso, convém lembrar que a decisão
do STJ, exarada no REsp 1.221.170, trouxe um conceito de insumo, a ser aplicado no contexto
do inciso II do art. 3o das Lei nos 10.637. de 2002, e 10.833, de 2003, baseado na essencialidade
ou relevância do bem para o processo produtivo, o que não alcança todas as atividades
desenvolvidas pela empresa. E como esses fretes ocorrem para além da finalização da produção
das autopeças, não há como considerá-los insumos para fins de creditamento das contribuições
Esse ponto foi expressamente abordado no REsp 1.221.170, que negou o direito
aos créditos relativos aos fretes da empresa. Observe-se excerto do voto do Ministro Mauro
Campbell Marques:
Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes
"custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de
EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de
serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais
"custos" e "despesas" não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no
ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não
importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda,
a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. (grifei)
No que diz respeito ao disposto no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003,
invocado pela recorrente, não há como utilizá-lo como suporte para admitir o creditamento das
contribuições, uma vez que o momento em que ocorre o transporte das mercadorias para o centro
de distribuição antecede qualquer operação de venda, não se amoldando o fato à hipótese
prevista na norma.
Acolher a pretensão da recorrente e reconhecer o crédito sobre as despesas com os
fretes de produtos acabados para o centro de distribuição com base no inciso IX do art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003, é contrariar o que está expressamente previsto na Lei.
É dessa forma que tem entendido a Câmara Superior de Recursos Fiscais, como
pode ser observado nos seguintes julgados:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS DE FRETES PÓS FASE DE PRODUÇÃO.
As despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa,
posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições sociais na
sistemática de apuração não-cumulativa.
(Acórdão 9303-011.3554, de 13/04/2021 – Processo no 10925.901881/2011-71 –
Redator designado: Jorge Olmiro Lock Freire)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITOS DE FRETES PÓS FASE DE PRODUÇÃO.
Fl. 237
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

As despesas com fretes de produtos acabados entre o estabelecimento-fabril da
recorrente e centros de distribuição, posteriores à fase de produção, não geram direito a
crédito das contribuições para a COFINS na sistemática de apuração não-cumulativa.
(Acórdão 9303-011.548, de 16/06/2021 – Processo no 10925.002188/2009-07 –
Relator: Rodrigo Mineiro Fernandes)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS. INSUMOS. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. VEÍCULOS E
EMBARCAÇÕES.
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS.
IMPOSSIBILIDADE
Os custos e despesas incorridos com combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos
e embarcações para transporte de celulose (produtos acabados); não constituem insumos
e não geram créditos passíveis de desconto da contribuição apurada no mês e/ ou de
ressarcimento do saldo credor trimestral.
(Acórdão 9303-011.413, de 15/04/2021 – Processo no 15578.000450/2009-81 –
Redator designado: Luiz Eduardo de Oliveira Santos)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012
CRÉDITO
FRETE.
PRODUTO
ACABADO.
DESLOCAMENTO
ENTRE
UNIDADES DA PRÓPRIA CONTRIBUINTE. FORMAÇÃO DE LOTES
O frete de produtos acabados entre estabelecimentos para formação de lotes objetivando
a comercialização, não caracteriza insumo e, portanto, a glosa do crédito referente a esse
gasto deve ser mantida.
(Acórdão 9303-011.406, de 15/04/2021 – Processo no 10783.904945/2014-08 –
Relator: Luiz Eduardo de Oliveira Santos)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. DESPESAS PORTUÁRIAS.
Conforme decidiu o STJ no julgamento do Resp no 1.221.170/PR, na sistemática dos
recursos repetitivos, não há previsão legal para a apropriação de créditos de PIS, no
regime da não-cumulatividade, sobre as despesas desvinculadas do processo produtivo,
como por exemplo, as despesas decorrentes do embarque e movimentação de
mercadorias no porto onde se processa a exportação, bem como as despesas de
transporte de produtos acabados. Contudo, demonstrado que o bem ou serviço adquirido
foi utilizado no processo produtivo e se comprovou a sua essencialidade e relevância faz
se necessário o reconhecimento do direito ao crédito.
(Acórdão 9303-010.724, de 17/09/2020 – Processo no 10825.720107/2010-16 –
Redator designado: Andrada Márcio Canuto Natal)
Assim, entendo que deva ser mantida a glosa feita pela fiscalização em relação
aos fretes de produtos acabados para o centro de distribuição, uma vez que esses fretes não se
enquadram no conceito de insumo para a produção e nem ocorrem no contexto de uma operação
de venda.
Dos fretes de produtos semiacabados entre unidades
A recorrente assevera que “necessita tomar serviços de transporte para que os seus
produtos semi-elaborados sejam enviados para outras unidades para que seja realizada a sua
elaboração final”, de tal forma que “os custos despendidos (...) nas prestações de serviços de
frete dos produtos semi-elaborados entre as suas unidades, se enquadram no conceito de
insumo”.
Fl. 238
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

Ressalta “que o produto semi-acabado ainda é um insumo a ser empregado no
processo produtivo de um produto que será elaborado por outra unidade da ora Recorrente”, e
que, “portanto, os custos despendidos pela ora Recorrente com a contratação dos serviços de
transportes para possibilitar o frete dos produtos semiacabados se subsomem ao conceito de
insumo, haja vista que são serviços tomados pela ora Recorrente para que seja possível a
continuidade do processo produtivo, ou seja, a transformação de um produto semi-acabado em
um produto acabado (em outra unidade da ora Recorrente)”.
Defende que o inciso II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, “traz a possibilidade
dos contribuintes se creditarem inclusive sobre os "serviços" utilizados para a produção ou de
produtos semi-acabados que ainda estão pendentes de elaboração final, cujo processo produtivo
será perfectibilizado em outra unidade da ora Recorrente”.
Acrescenta que “as despesas incorridas com os fretes de transferência de produtos
semi-acabados para outras unidades de produção, para o proporcionar a continuidade do
processo produtivo, enquadram-se como custos, os quais ensejam direito ao creditamento à
COFINS, conforme preconiza o referido parágrafo 3o , inciso II, do art. 3o, da Lei no 10.833/03”.
Nesse ponto, entendo que a razão assiste a recorrente.
O conceito de insumo firmado pelo STJ no REsp no 1.221.170, que tratou dos
Temas 779 e 780 e que foi julgado sob a sistemática de recursos repetitivos, deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o processo produtivo.
E, por óbvio, que o transporte de produtos semiacabados entre os
estabelecimentos da recorrente é essencial para a finalização do processo produtivo, de tal forma
esse serviço se enquadra no conceito de insumo definido pelo STJ.
Foi nesse sentido que se posicionou a RFB por meio do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05, de 2018, que “apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria
da Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR”.
Nesse Parecer, a RFB admite expressamente a apuração de créditos na aquisição
de insumos combustíveis consumidos em veículos que fazem o transporte de produtos
intermediários ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica:
144. Diante do exposto, exemplificativamente, permitem a apuração de créditos na
modalidade aquisição de insumos combustíveis consumidos em: a) veículos que
suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial; b)
veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou
produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos
utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao
domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas
prestadoras de serviços de transporte, etc. Já em relação a “gastos com veículos” que
não permitem a apuração de tais créditos, citam-se, exemplificativamente, gastos com
veículos utilizados: a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários no
trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica; e)
Fl. 239
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes;
etc. (grifei)
Diante disso, reverto a glosa promovida pela fiscalização sobre as despesas com
fretes de produtos semiacabados entre unidades da recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer em parte o Recurso Voluntário para, na
parte conhecida, dar-lhe parcial provimento a fim de reconhecer o crédito relativo às despesas
com os fretes de produtos acabados entre as unidades da recorrente.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles

Voto Vencedor
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis – Redator designado
Tendo sido designado pelo Presidente da turma para redigir o voto vencedor de
parte do presente acórdão, passo a discorrer acerca do entendimento que prevaleceu no
julgamento em relação às seguintes matérias:
a) reversão da glosa do crédito relativo a despesas com frete de produtos acabados
para o centro de distribuição;
b) reversão da glosa do crédito relativo ao saldo do trimestre anterior vinculado a
receitas de vendas sem tributação no mercado interno.
I. Crédito. Frete. Centro de Distribuição.
Como bem reportado pelo Recorrente e pelo relator deste acórdão, ao final do
processo produtivo sob comento, os produtos acabados são transferidos para o centro de
distribuição, localizado em Guarulhos/SP, tratando-se de operação destinada à otimização dos
resultados negociais, uma vez que tal medida viabiliza "a pronta entrega" dos produtos vendidos
a compradores de outras regiões do País.
Assim como defende o Recorrente, o entendimento prevalecente neste acórdão foi
no sentido de que se está diante de dispêndios intrínsecos às operações de venda, pois, desde o
momento em que os produtos acabados saem do estabelecimento produtor para o centro de
distribuição, muitas vezes já negociados, tem-se por configurada a hipótese prevista na norma,
pois, encontrando-se pronto o produto, seu destino final, em regra, é a venda, situação essa que
se enquadra na norma prevista no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
Fl. 240
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I
e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (g.n.)
O custo do frete nessa situação se dá em razão da necessidade de se viabilizarem e
se efetivarem as vendas, inserindo-se na logística inerente à comercialização final dos bens
produzidos. Não se trata de uma discricionariedade do produtor, pois a venda pressupõe o envio
dos produtos adquiridos aos destinatários, de forma direta ou indireta, ou seja, com entrega em
domicílio ou via centros de distribuição.
O termo “operação de venda” é aqui entendido de forma ampla, dada a sua
abrangência conceitual, não se restringindo à entrega final do produto diretamente ao adquirente,
pois, se o dispositivo legal detivesse tal caráter restritivo, ele deveria ter previsto o direito ao
desconto de crédito somente em relação ao frete despendido na operação de envio do produto
acabado do estabelecimento da pessoa jurídica ao domicílio do comprador final, o que não se
deu, abarcando, portanto, todos os gastos com frete relacionados às operações de venda.
As decisões do CARF referenciadas na sequência, algumas delas desta turma
ordinária, caminham nesse sentido, verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2011 a 31/03/2011
(...)
FRETES. TRANSFERÊNCIAS DE PRODUTOS ACABADOS. DIREITO DE
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os fretes sobre transferências de produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa
jurídica ou centros de distribuição, compõem o custo da operação de venda, garantindo
o creditamento. (Acórdão no 3301-010.260, rel. Ari Vendramini, j. 26/05/2021)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/05/2013 a 31/12/2014
(...)
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS.
As despesas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
como os fretes de produtos entre centro de distribuição e lojas dos supermercados, ainda
que não tenha uma operação de venda já pactuada, é passível de apuração de crédito das
contribuições de crédito com fulcro no disposto no artigo 3o, IX, Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, na medida em que, em que pese não seja um frete numa operação de
venda, o produto está sendo transportado para viabilizar a venda. (Acórdão no 3302-
007.009, rel. Salvador Cândido Brandão Júnior, j. 23/10/2019)
[...]
Fl. 241
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
(...)
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS
PARA ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA OU ATÉ DE TERCEIROS
NA OPERAÇÃO DE VENDA. DIREITO AO CRÉDITO.
A remessa e retorno de produtos acabados enviados para armazenagem, é inteiramente
ligada à logística interna da empresa embargante, e indissociáveis das operações de
vendas. Conforme inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 também aplicável à
Contribuição para o PIS, conforme art. 15, II, da mesma lei, é permitido o desconto de
créditos em relação ao frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor, estando aí contempladas todas as operações com produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma empresa, ou até de terceiros, e não somente a última etapa,
da entrega ao consumidor final. (Acórdão no 3201-008.746, rel. Laércio Cruz Uliana
Júnior)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/09/2009
(...)
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA PESSOA JURÍDICA. DIREITO A CRÉDITO.
Na sistemática de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, há possibilidade de creditamento na modalidade aquisição de insumos e na
modalidade frete na operação de venda, em relação aos dispêndios com serviços de
transporte suportados pela pessoa jurídica no deslocamento de produtos acabados ou em
elaboração entre os seus diferentes estabelecimentos. (Acórdão no 3201-005.563, rel.
Leonardo Corrêia Lima Macedo, j. 21/08/2019)
Portanto, deve-se reverter a glosa de créditos relativos à transferência de produtos
acabados do estabelecimento produtor para os centros de distribuição, observados os demais
requisitos da lei.
II. Crédito. Meses anteriores.
O Recorrente, com base no § 4o do art. 3o da Lei no 10.833/2003, pleiteia a
reversão da glosa de créditos relativos ao saldo do trimestre anterior, vinculados a receitas de
vendas sem tributação no mercado interno.
Referido dispositivo assim dispõe:
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
Verifica-se que a lei estipula, sem qualquer restrição, que o crédito pode ser
aproveitado extemporaneamente.
Fl. 242
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

A Receita Federal, valendo-se do poder regulamentar a ela assegurado pelo § 4o
do art. 74 da Lei no 9.430/19961, conforme apontado pelo relator, editou instruções normativas
não apenas disciplinando o dispositivo legal, mas restringindo a possibilidade de desconto de
crédito a um único trimestre-calendário.
Ora, o poder regulamentar ou poder normativo conferido aos órgãos da
Administração Pública se destina à definição, por meio de normas complementares, de
procedimentos aptos a dar concretude à lei, sem, contudo, alterá-la ou restringi-la, pois, assim
procedendo, eles estarão invadindo a competência do Poder Legislativo.
Conforme nos ensinou Luiz Flávio Gomes2, enquanto o poder regulamentar
exercido por meio de decreto pode complementar os textos legais, sem afrontá-los, logicamente,
as instruções normativas têm “um âmbito de aplicação mais restrito”, cujo alcance é apenas a
“explicitação das leis”.
O Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do Agravo em Ação Direta de
Inconstitucionalidade (AGRADI) 365/DF, ocorrido em novembro de 1990, da relatoria do
Ministro Celso de Mello, assim se posicionou acerca da matéria:
As instruções normativas, editadas por órgão competente da administração tributária,
constituem espécies jurídicas de caráter secundário, cuja validade e eficácia resultam,
imediatamente, de sua estrita observância dos limites impostos pelas leis, tratados,
convenções internacionais, ou decretos presidenciais, de que devem constituir normas
complementares. Essas instruções nada mais são, em sua configuração jurídico-formal,
do que provimentos executivos cuja normatividade está diretamente subordinada
aos atos de natureza primária, como as leis e as medidas provisórias, a que se
vinculam por um claro nexo de acessoriedade e de dependência. Se a instrução
normativa, editada com fundamento no art. 100, I, do Código Tributário Nacional,
vem a positivar em seu texto, em decorrência de má interpretação de lei ou medida
provisória, uma exegese que possa romper a hierarquia normativa que deve
manter com estes atos primários, viciar-se-á de ilegalidade e não de
inconstitucionalidade. (g.n.)
Exemplificativamente, tem-se que a criação do programa PER/DComp encontra-
se em consonância com o referido poder regulamentar, pois tal documento viabiliza a
formulação do pedido de restituição/ressarcimento e da declaração de compensação junto à
autoridade administrativa, pleitos esses autorizados por lei (art. 74 da Lei no 9.430/1996).
Noutro giro, a Administração tributária pode, também por meio do seu poder
normativo, regulamentar uma lei no sentido de viabilizar a atividade de fiscalização, por
exemplo, quando estipula que cada PER/DComp se refere a um trimestre-calendário, mas não
poderá restringir o direito de utilizar o crédito não utilizado em um mês nos meses subsequentes,
conforme se encontra expressamente garantido em lei, salvo para facilitar o controle dos atos dos
administrados, mas sem amputá-los para além da previsão legal.
Eis exemplos da jurisprudência do CARF sobre a matéria:

1 Art. 74. (...)
§ 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo, inclusive quanto à fixação de
critérios de prioridade para apreciação de processos de restituição, de ressarcimento e de compensação.
2 Disponível em <<https://lfg.jusbrasil.com.br/noticias/2537803/poder-regulamentar>> Acesso em 29/10/2021.
Fl. 243
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
(...)
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RESSARCIMENTO. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado pela sistemática da não-
cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem
necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de
PER único para cada trimestre. (Acórdão no 3301-010.775, rel. Salvador Cândido
Brandão Júnior, j. 23/08/2021)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004 (...)
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES OU
DEMONSTRATIVOS. DESNECESSIDADE.
Os créditos podem ser apropriados extemporaneamente, independentemente de
retificação de declarações ou demonstrativos, mas desde que comprovada a sua não
utilização em períodos anteriores. (Acórdão no 3201-007.897, rel. Hélcio Lafetá Reis, j.
24/02/2021)
[...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/06/2012 a 30/11/2012 (...)
CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. RESSARCIMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e
Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do
Dacon por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre.
(Acórdão no 3201-006.671, rel. Charles Mayer de Castro Souza, j. 17/03/2020)
Nesse sentido, revertem-se as glosas dos créditos extemporâneos relativos a
receitas de vendas sem tributação no mercado interno, mas desde que se comprove a sua não
utilização em períodos anteriores, observados os demais requisitos da lei.
III. Conclusão.
Diante do exposto, a maioria do colegiado votou por dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário em maior extensão, para reverter também as glosas relativas à transferência
de produtos acabados do estabelecimento produtor para os centros de distribuição e aos créditos
extemporâneos, estes desde que comprovada a sua não utilização em períodos anteriores,
observados os demais requisitos da lei.
Fl. 244
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-009.341 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11686.000295/2008-34

É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

Fl. 245
DF CARF MF
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