Tribunal: CARF
Processo: 15277.000186/2008-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-12-02
Data de publicação: 2022-01-20

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/02/2003 a 31/12/2005
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE.
Desnecessária a conversão do julgamento em diligência quando os elementos necessários à formação da convicção do julgador estão presentes nos autos, mormente quando a matéria discutida já foi amplamente analisada pela turma de julgamento e os julgadores já possuem posicionamento firmado a seu respeito.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. INCOMPETÊNCIA DO CARF PARA SE PRONUNCIAR. SÚMULA CARF No 28.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2003 a 31/12/2005
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. INOBSERVÂNCIA DO PARÁGRAFO PRIMEIRO DO ART. 55 DA LEI No 8.212/91. NORMA DE FISCALIZAÇÃO E CONTROLE. REGRAMENTO VIA LEI ORDINÁRIA. DECISÃO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL COM REPERCUSSÃO GERAL. RE 566.622/RS.
Conforme decidido pelo STF no julgamento dos ED no RE no 566.622/RS, aspectos procedimentais referentes à fiscalização e controle administrativo das entidades são passíveis de definição em lei ordinária.
A inexistência de pedido de isenção ao INSS obsta o reconhecimento da entidade como imune, já que não cumpridos os termos do § 1o do art. 55 da Lei 8.212/91.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. LIMITE EM 20%.
Quando aplicável a multa de mora, a jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do art. 35 da Lei n.o 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei n.o 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de multa em 20%, em relação aos lançamentos de contribuições sociais decorrentes de obrigações principais realizados pela Administração Tributária em trabalho de fiscalização que resulte em constituição de crédito tributário concernente ao período anterior a Medida Provisória 449, de 2008.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. LEGALIDADE. SÚMULA CARF N.o 4.
É cabível, por expressa disposição legal, a partir de 01/04/1995, a exigência de juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.

Inteiro teor:
S2-C2T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15277.000186/2008-90
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-009.099 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
2 de dezembro de 2021
Recorrente
ASSOCIACAO DE INTEGRACAO SOCIAL DE ITAJUBA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/02/2003 a 31/12/2005
CONVERSÃO
DO
JULGAMENTO
EM
DILIGÊNCIA.
DESNECESSIDADE.
Desnecessária a conversão do julgamento em diligência quando os elementos
necessários à formação da convicção do julgador estão presentes nos autos,
mormente quando a matéria discutida já foi amplamente analisada pela turma
de julgamento e os julgadores já possuem posicionamento firmado a seu
respeito.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. INCOMPETÊNCIA DO
CARF PARA SE PRONUNCIAR. SÚMULA CARF No 28.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a
Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2003 a 31/12/2005
ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE.
INOBSERVÂNCIA DO PARÁGRAFO PRIMEIRO DO ART. 55 DA LEI No
8.212/91. NORMA DE FISCALIZAÇÃO E CONTROLE. REGRAMENTO VIA
LEI ORDINÁRIA. DECISÃO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL COM
REPERCUSSÃO GERAL. RE 566.622/RS.
Conforme decidido pelo STF no julgamento dos ED no RE no 566.622/RS,
aspectos procedimentais referentes à fiscalização e controle administrativo das
entidades são passíveis de definição em lei ordinária.
A inexistência de pedido de isenção ao INSS obsta o reconhecimento da entidade
como imune, já que não cumpridos os termos do § 1o do art. 55 da Lei 8.212/91.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE
OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. LIMITE EM 20%.
Quando aplicável a multa de mora, a jurisprudência do STJ acolhe, de forma
pacífica, a retroatividade benigna da regra do art. 35 da Lei n.o 8.212, de 1991,
com a redação dada pela Lei n.o 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo
de multa em 20%, em relação aos lançamentos de contribuições sociais
decorrentes de obrigações principais realizados pela Administração Tributária
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15277.000186/2008-90
Fl. 362
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

em trabalho de fiscalização que resulte em constituição de crédito tributário
concernente ao período anterior a Medida Provisória 449, de 2008.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. LEGALIDADE. SÚMULA CARF N.o 4.
É cabível, por expressa disposição legal, a partir de 01/04/1995, a exigência de
juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar proposta de
diligência para averiguar o cumprimento dos requisitos do art. 14 do CTN, formulada pelo
conselheiro Leonam Rocha de Medeiros (relator), que restou vencido acompanhado dos
conselheiros Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Martin da Silva Gesto; e, no mérito, também
por maioria de votos, dar parcial provimento ao recurso para determinar o recálculo da multa,
conforme redação do art. 35 da Lei 8.212/91, conferida pela Lei 11.941/09, que fixa o percentual
máximo de 20% para a multa moratória, vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros
(relator), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Martin da Silva Gesto, que deram provimento ao
recurso. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro
Silva.
(documento assinado digitalmente)
Ronnie Soares Anderson - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros - Relator
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva - Redatora Designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Leonam
Rocha de Medeiros, Sonia de Queiroz Accioly, Samis Antonio de Queiroz, Martin da Silva
Gesto e Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Relatório
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Voluntário (e-fls. 321/336), com efeito
suspensivo e devolutivo ― autorizado nos termos do art. 33 do Decreto n.o 70.235, de 6 de
março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal ―, interposto pelo recorrente,
devidamente qualificado nos fólios processuais, relativo ao seu inconformismo com a decisão de
primeira instância (e-fls. 303/318), proferida em sessão de 18/11/2009, consubstanciada no
Acórdão n.o 09-27.138, da 5.a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em Juiz de Fora/MG (DRJ/JFA), que, por maioria de votos, julgou improcedente o pedido
deduzido na impugnação (e-fls. 185/192), cujo acórdão restou assim ementado:
Fl. 363
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2003 a 31/12/2005
AIOP DEBCAD no 37.151.177-1
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. NÃO RECOLHIMENTO
DAS CONTRIBUIÇÕES PATRONAIS DEVIDAS. ENQUADRAMENTO COMO
EMPREGADO. PRESTADORA DE SERVIÇOS AO SUS. INDEFERIMENTO DA
ISENÇÃO. NÃO ISENÇÃO DA COTA PATRONAL. TAXA SELIC. ARGUIÇÃO
DE INCONSTITUCIONALIDADE. MULTA APLICADA. LEI BENIGNA.
Equipara-se à empresa, a cooperativa, associação ou entidade de qualquer natureza ou
finalidade. Art. 15, parágrafo único, da Lei no 8.212/1991.
Constatado o não recolhimento total ou parcial das contribuições tratadas na Lei no
8.212/91, não declaradas na forma do art. 32, a falta de pagamento de benefício
reembolsado ou o descumprimento de obrigação acessória, será lavrado auto de infração
ou notificação de lançamento. Art. 37 da Lei no 8.212/1991 na redação dada pela
Medida Provisória no 449/2008.
Considera-se como empregado aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à
empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração.
A empresa que atua na área da saúde está sujeita às normas de tributação e de
arrecadação aplicáveis às empresas em geral, em relação à remuneração paga, devida ou
creditada, no decorrer do mês, aos profissionais da saúde por ela contratados.
A entidade hospitalar ou afim credenciada ou conveniada junto a sistema público de
saúde, é responsável pelas contribuições sociais previdenciárias decorrentes da
contratação de profissionais para executar os serviços relativos àqueles convênios.
É condição para usufruir da isenção da cota patronal de que tratam os artigos 22 e 23 da
Lei no 8.212/91 como Entidade Beneficente de Assistência Social a empresa requerer e
ter concedida a mesma na forma da disposição regulamentar.
Os juros mediante a aplicação da taxa SELIC tem o amparo da legislação ordinária que
os rege e que se encontra em plena vigência no mundo jurídico.
A Administração Pública está sujeita ao princípio da legalidade, à obrigação de cumprir
e respeitar as leis em vigor. Não é possível, em sede administrativa, afastar-se a
aplicação de lei, decreto ou ato normativa em vigor.
A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional.
Aplica-se a multa vigente à época do fato gerador se verificada ser mais benéfica ao
sujeito passivo (CTN, art. 106, inc. II, c).
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do lançamento fiscal
O lançamento, em sua essência e circunstância, para o período de apuração em
referência, com auto de infração (DEBCAD 37.151.177-1) juntamente com as peças integrativas
(e-fls. 5/49; 55/56) e respectivo Relatório Fiscal juntado aos autos (e-fls. 57/59), tendo o
contribuinte sido notificado em 19/12/2008 (e-fl. 5), foi bem delineado e sumariado no relatório
do acórdão objeto da irresignação, pelo que passo a adotá-lo:

Trata-se de Auto de Infração de Obrigação Principal DEBCAD no 37.151.177-1,
emitido em 19/12/2008 e consolidado em 16/12/2008, no valor: de R$ 1.011.377,44
(Um milhão, onze mil e trezentos e setenta e sete reais e quarenta e quatro centavos).

A Ação Fiscal iniciou-se com a ciência pelo contribuinte do Termo de Início da
Ação Fiscal – TIAF em 10/09/2008 (fls. 46/47).

Lavratura do Termo de Intimação Fiscal no TIF - 1, em 26/09/2008, com ciência
pelo sujeito passivo em 30/09/2008, para apresentação no prazo de 20 dias dos
elementos discriminados conforme fls. 48.

Conforme Relatório Fiscal, fls. 53/55, refere-se o presente crédito previdenciário
às contribuições destinadas à Seguridade Social, sendo a contribuição da empresa
incidente sobre a folha de salários e a destinada ao financiamento dos benefícios
Fl. 364
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos
riscos ambientais de trabalho [Período de apuração: 02/2003 a 12/2005].

Relata em síntese que:
1 – Em 28/04/1995, a entidade formulou pedido de isenção da cota patronal das
contribuições previdenciárias, no processo no 11-625.0/00038/95, o qual foi
indeferido em 08/09/1997, e não renovado posteriormente, conforme Consulta a
Entidades Filantrópicas – CONFILAN, sistema informatizado INSS/CNAS (cópia
tela anexa).
3 – As contribuições apuradas ocorreram com o pagamento da remuneração aos
trabalhadores considerados pela fiscalização como empregados, no período de
02/2003 a 12/2005, verificado em folhas de pagamento/lançamentos contábeis e
nos documentos apresentados pela empresa, cujos valores estão demonstrados nos
Relatórios de Lançamentos – Levantamentos L13 e L14, para os CNPJ:
21.040.696/0001-50; 21.040.696/0002-30 e 21.040.696/0004-00 e Levantamentos
L15 e L16, para o CNPJ: 21.040.696/0003-11 e discriminadas por estabelecimento,
competência, NIT, segurado e valor no anexo I deste Relatório Fiscal, que integra o
presente auto.

Transcreve o art. 33 da Lei no 8.212/91, o art. 229, § 2o, do Regulamento
Previdenciário aprovado pelo Decreto no 3.048/99 e o art. 12, inciso I, alínea "a", da
citada Lei no 8.212/91.
4 – A expressão não eventual diz respeito à natureza do serviço prestado. Os
trabalhadores citados inserem-se na dinâmica normal da empresa, que precisa de
seu trabalho para atender as múltiplas demandas inerentes a sua atividade, não
exercendo habitualmente e por conta própria atividade profissional remunerada,
não explorando, em proveito próprio, sua força de trabalho. Os serviços prestados
como monitores, médicos, plantão médico, produtividade, professores, etc., através
da própria estrutura empresarial, em subordinação ao tomador do serviço, só
podem ser imputados aos empregados, que se sujeitam aos mandamentos patronais.
5 – A pessoalidade e a remuneração estão demonstrados nos documentos (recibos
de pagamento, folhas de pagamento etc.) analisados pela fiscalização, que
discriminam por data de pagamento, conta contábil, o serviço executado, o nome e
o valor.
6 – Ressalta-se que muitos prestadores de serviços do Anexo I já integraram ou
ainda integram o quadro de pessoal da Entidade, como empregados, e receberam,
além dos salários incluídos na folha de pagamento, remunerações constantes
apenas de recibos de pagamento.
8 – Apensado a este processo principal estão os Autos de Infração DEBCAD
números 37.151.175-5 e 37.151.176-3, referentes contribuições destinadas à
Seguridade Social, sendo as contribuições dos segurados e de terceiros,
respectivamente.
Apensado
ao
presente
processo
os
de
números
15277.000184/2008-09
e
15277.000185/2008-45, fls. 179/180.
Da Impugnação ao lançamento e realização de diligência
A impugnação, que instaurou o contencioso administrativo fiscal, dando início e
delimitando os contornos da lide, foi apresentada pelo recorrente. Depois sobreveio diligência.
Em suma, controverteu-se na forma apresentada nas razões de inconformismo, o que resultou em
realização de diligência fiscal, conforme bem relatado na decisão vergastada, pelo que peço
vênia para reproduzir:

O sujeito passivo foi cientificado pessoalmente da presente autuação em
19/12/2008, conforme fls. 01; e, apresentou impugnação em 20/01/2009 (fls. 181/244),
alegando em síntese que:

Em preliminar, a impugnante invoca o que dispõe a Portaria Interministerial
3.015, de 15/02/1996, que estabelece que o INSS, ao fiscalizar a entidade, que goza
ou gozava de isenção das contribuições patronais, terá que se submeter aos ditames
dessa Portaria (doc. 03/1/03.2), ...

... Esse, porém; não foi o procedimento adotado, fazendo com que o lançamento
do débito se torne nulo e assim venha a ser declarado.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

De início, a presente notificação traz a afirmação de que a impugnante, em
28/04/1995, teria formulado pedido de isenção da cota patronal das contribuições
previdenciárias, pedido esse que teria sido indeferido,.. em 08/09/1997 e não
renovado posteriormente.

Os fatos, porém, contrariamente ao que se afirma, demonstram que a
impugnante, que sempre gozou da isenção das contribuições patronais, e em
15/05/1996 conseguiu renovar, com validade de três anos, seu certificado de
entidade de fins filantrópicos, junto a quem competia essa atribuição, ou seja, o
Conselho Nacional de Assistência Social, conforme se demonstra através do
documento no 04, que se junta.

A presente notificação de lançamento de débito porém, entendeu devidas
contribuições previdenciárias patronais (parte da empresa e SAT), que incidiram
sobre a folha de pagamento a profissionais médicos autônomos, considerados
empregados pela Fiscalização, o que não é devido, como se demonstrará.

A impugnante é conveniada com o SUS e outros convênios particulares. Ao
receber os valores de convênios, repassa os valores dos procedimentos médicos aos
profissionais que atendem aos pacientes do SUS, a título de "produtividade"
médica, conforme rubrica da folha fornecida pela contabilidade ao auditor fiscal,
os quais atuam como autônomos. Os valores de cada procedimento são fixados por
tabela do SUS e esses valores é que são repassados aos profissionais médicos.
Também, na folha da contabilidade passada ao auditor fiscal consta a rubrica
"repasse de convênios", que se referem aos procedimentos médicos de convênios
que não o SUS.

Os profissionais médicos que recebem como pela produtividade/repasse de
convênios não se subordinam a horários e não tem qualquer subordinação pessoal
no local de prestação de serviços e, pelos serviços que vêm a prestar, recebem o
valor repassado pelos convênios, que é variável a cada mês, podendo ter um mês e
o outro não. Segue em anexo três documentos de pagamento de produtividade
médica SUS (docs. 21.1/21.6), para ser observado como são descritos os
pagamentos (rubrica da folha), a variabilidade destes pagamentos e que
determinado mês ou período, pode não haver a prestação de serviços. Ademais,
estes profissionais médicos atuam em outros hospitais, clínicas, postos de saúde nos
bairro e nos consultórios particulares. Normalmente o médico faz o atendimento no
consultório ou nos postos de saúde dos bairros e escolhe em conjunto com seu
paciente em qual hospital/clínica o paciente será internado. Pelo aqui exposto, não
existe a pessoalidade e a subordinação, como mencionado no auto de infração.

Se, eventualmente, alguns desses procedimentos vierem a ser glosados pelos
convênios, esses profissionais deixam de receber o valor correspondente. Além
disso, o Hospital Escola possui um corpo de médicos plantonistas registrados como
empregados, que tem subordinação, que fazem um horário definido e também
atendem aos diversos convênios e são remunerados em folha de pagamento,
conforme pode ser constatado na folha de pagamento fornecida ao auditor fiscal
em meio magnético. Também, o auditor fiscal citou no item 6 do auto de infração,
que estes profissionais já integraram ou ainda integram o quadro de pessoal da
entidade. Esta afirmação é verdadeira em parte, mas existe um percentual
considerável de profissionais médicos que prestam serviços sem fazer parte do
quadro pessoal da entidade. Além disso, os que já integraram ou ainda integram o
quadro de pessoal da entidade, atuam em outro estabelecimento filial da entidade,
a Faculdade de Medicina de Itajubá, em outro endereço, como professores
registrados CLT. Trata-se portando de atividades profissionais diferentes, que
assim devem ser tratadas.

Esse fatos demonstram que, no caso específico, não se enquadram no artigo 3o
da CLT, para serem possuidores de vinculo trabalhista com a impugnante e no que
diz respeito a esse tipo de procedimentos, são meramente autônomos.

Por outra, tratar-se-ia de contribuição previdenciária patronal e a impugnante,
desde há muito, vinha gozando da isenção das contribuições patronais, por ser
considerada de caráter de filantropia.

Em 16/05/96, o Conselho Nacional de Assistência Social atestou que a
impugnante se achava registrado, naquele Conselho (doc. 12), sendo que o mesmo
CNAS, ainda em 16/05/96, expediu, com validade por três anos, certificado de fins
filantrópicos a favor da impugnante (doc. 04). Esse certificado foi renovado, como
se vê da publicação no Diário Oficial da União, de 16/09/99 (doc. 13) e do
documento no 14, que se juntam.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Com o advento da Lei 8.212/91, o INSS passou a entender que a impugnante
teria perdido seu direito à isenção das contribuições patronais. No entanto, o
Decreto-Lei 1.572/77, que revogou a Lei 3.577/59, preservou do recolhimento das
contribuições previdenciárias patronais as Instituições de fins filantrópicas que,
ainda que não fossem possuidoras da declaração de utilidade pública federal,
tivessem requerido ou viessem a requerer, em noventa dias, essa declaração.

A impugnante possuía o certificado de filantropia e, quando da promulgação do
Decreto-Lei 1.572/77, havia requerido a declaração de utilidade pública federal, o
que fez em 09/09/1975 (doc. 15), ficando, pois, ao amparo do Decreto-Lei 1.572/77.

Por sua vez, o Decreto 89.312, de 23/01/1984, que expediu a Consolidação das
leis da Previdência Social, deixou expresso que a instituição portadora do
certificado de fins filantrópicos, que gozava da isenção e que requereu até 30/11/77
o seu reconhecimento de utilidade pública federal, continuaria gozando da isenção,
até que o Poder Público deliberasse sobre seu requerimento.

Esse decreto vigorou até 06 de maio de 1999, quando foi revogado pelo
Decreto 3.048/99. De setembro, pois, de 1997 a setembro de 1998, quando a
impugnante foi declarada de utilidade pública federal, esse decreto estava em pleno
vigor.

A impugnante requereu sua declaração de utilidade pública federal, em
09/09/1975 (doc.15), permanecendo com seu direito à isenção, até deliberação de
seu requerimento, o que se deu em 22/09/1998 (doc. 16.1/16.2).

Além de sua declaração de utilidade pública federal, a impugnante possui a
mesma declaração, em âmbito estadual e municipal, conforme Leis 6.734/75 e
991/73, respectivamente, cujas cópias se juntam.

Como se vê da cópia de seu Estatuto Social, ora juntado, ali se vê que é Uma
entidade sem fins lucrativos, de caráter filantrópico, possuidora de declaração de
utilidade pública federal, estadual e municipal (art. 1o).

Consta, ainda, de seu Estatuto Social que seus diretores, associados ou
conselheiros não recebem remuneração pelo exercício dos cargos, não usufruindo
vantagens ou benefícios (art. 22).

Em seu Estatuto, ainda, encontra-se que todas suas rendas e recursos, bem
como seus lucros e dividendos são investidos obrigatoriamente no País e
empregados na manutenção e desenvolvimento dos órgãos e estabelecimentos
mantidos, na melhoria e ampliação de seus equipamentos e instalações (art. 21).

Veja-se, pois, que, por força de dispositivo de lei, a impugnante permaneceu no
gozo da isenção das contribuições previdenciárias patronais, até que seu pedido
viesse a ser decidido, o que se deu em 22/09/1998. Isso, na pior das hipóteses, faria
com que as contribuições patronais, até setembro de 1998 não seriam devidas. No
entanto, como seu pedido foi deferido, continuou ela a gozar dessa isenção.

Veja-se que o certificado de entidade beneficente de caráter filantrópico foi
concedido pelo órgão competente para tanto e naturalmente que para sua
concessão o Conselho Nacional de Assistência Social considerou e aprovou os
elementos que, por força de lei, são necessários para esse reconhecimento, que
concedia à entidade o privilégio da isenção das contribuições patronais.

Posteriormente, a impugnante solicitou a renovação de seu certificado de
entidade beneficente de assistência social, recebendo certificados provisórios, até
que veio a ter deferido seu pedido, tendo sido deferido a seu favor esse certificado.

Seus certificados vem sendo renovados, como se vê dos documentos 17, 18 19 e
20, ora juntados.

De outra banda, a Medida Provisória 446/2008, em vigor, estaria a favorecer a
impugnante, caso devidas fossem as contribuições pretendidas pela autuante.

O pedido da impugnante de renovação de seu certificado de entidade
beneficente de assistência social foi deferido, como se mostra, e também estão a
favorecer a impugnante os artigos 38 e 39 da Medida Provisória 446/2008.

Por se amparar, pois, em dispositivos de lei e em documentação hábil, a
impugnante se achava e se acha isenta das contribuições previdenciárias patronais.

Não fora tudo isso a infirmar o lançamento do débito, não há uma
demonstração explícita de como se chegou a esses valores cobrados, inclusive com
aplicação da taxa Selic nos juros, elevando-os de modo substancial, sendo que o
STJ já julgou inconstitucional a aplicação da taxa Selic, nos débitos tributários,
prevista no parágrafo 4o do artigo 39 da lei 9.250, de 26/12/1995, uma vez que essa
taxa não foi criada por lei para fins tributários, mas para remuneração de títulos
(STJ, REsp 215.881). Conforme defesa administrativa do DEBCAD 37.151.183-6,
foram entregues as GFIP 's declaratórias tempestivamente, além do mais houve a
Fl. 367
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

denúncia espontânea do fato, razão plena qual as multas moratórias estão
calculadas 50% (cinquenta por cento) acima do valor devido, conforme prevê o Art.
239, Parágrafo 11, do Decreto 3.048, de 06/05/99, citado nos fundamentos legais
pelo auditor fiscal, que diz: "Na hipótese de as contribuições terem sido declaradas
no documento a que se refere o inciso IV do art. 225 ou quando se tratar de
empregador doméstico ou de empresa ou segurado dispensados de apresentar o
citado documento, a multa de mora a que se refere o caput e seus incisos será
reduzida em cinquenta por cento".

Por outra, descabe qualquer encaminhamento de relatório ao Ministério
Público, devido a alegação de não inclusão de informações em GFIP e, conforme
defesa administrativa do DEBCAD 37.151.183-6, não há nenhuma conduta que
possa tipificar o crime de sonegação de contribuição previdenciária. Além disso,
não sendo devidas as pretendidas contribuições, não há nenhuma conduta que
possa tipificar o crime de sonegação de contribuição previdenciária. Não existe
dolo ou fraude, a caracterizar responsabilidade subjetiva, descabendo também por
esse motivo qualquer procedimento junto ao Ministério Público.

... espera a impugnante que sua impugnação seja recebida e a ela seja dado
provimento, julgando-se indevido o débito lançado.

Tendo em vista as alegações apresentadas pela Impugnante quanto a inexistência
da relação empregatícia, os autos foram baixados em diligência fiscal solicitando a
Auditoria Fiscal a demonstração dos fatos, no caso específico, evidenciando a existência
dos elementos caracterizadores de tal relação, conforme despacho no 316 – 5a Turma da
DRJ/JFA, de 16 de abril de 2009, fls. 248/249.

Em atendimento ao solicitado e conforme descrito no Relatório Fiscal de fls. 53 a
55, a Auditoria Fiscal em fls. 286 informa em síntese que:
1.2 — Conforme Estatuto a entidade tem por finalidade a promoção do ensinei em
todos os graus de níveis, especialmente o superior, bem como pesquisa, a extensão
e a prestação de serviços de acordo com sua características.
1.3 — O art. 12, inciso I, alínea "a", da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, assim
dispõe: (...)
1.4 — As contribuições apuradas ocorreram com o pagamento da remuneração aos
trabalhadores não considerados pela empresa como base de cálculo para apuração
das contribuições previdenciárias discriminada por estabelecimento, competência,
NIT, segurado e valor no anexo 1, fls. 66 a 178, verificado em folhas de pagamento
e documentos apresentados pela empresa.
1.5 — Por amostragem anexamos ao processo (fls. 251 a 285), resumo das folhas
de pagamentos de todos os estabelecimentos para demonstrar os pagamentos a
empregados, rubrica 164 — Ganho Eventual (Vestibular) e folhas de pagamento
confeccionadas pela empresa para pagamentos de Serviços Médicos, denominados
como Relatório de Funcionários por Ordem de Nome e/ou Produtividade, lançados
na coluna Folha Contábil do anexo 1, acima citado.

A ARF de Itajubá enviou Comunicação ao sujeito passivo concedendo o prazo
de 10 (dez) dias para apresentação, caso queira, de manifestação (fls. 288). Ciência pelo
contribuinte em 18/08/2009 (fls. 289).

Em 24/08/2009 foi protocolizada a sua manifestação, fls. 290/291, onde alega
que:

Os documentos anexados fls. 251 a 266, são resumos da folha de pagamento de
empregados, e apenas o ganho eventual (vestibular), não entrou na base de cálculo
das contribuições previdenciárias.

Quanto aos documentos anexados pelo Auditor Fiscal, fls. 267 a 285, queremos
deixar claro que não se tratam de folhas de pagamento, mas de relações elaboradas
pelo setor de Tesouraria para débito em conta, baseada nas relações emitidas pelo
setor de faturamento do Hospital Escola, com o nome dos profissionais médicos
para o devido pagamento Por exemplo, pode ser observado na relação das fls. 279-
280 para débito na Unicred Itajubá e relação das fls. 284 para débito no Bradesco
Itajubá, que pertencem à relação recebida do setor de faturamento do Hospital
Escola, fls. 282-283, sendo que alguns profissionais desta relação foram pagos em
cheque, e não constam dos documentos anexados pelo Auditor Fiscal.

Normalmente, o pagamento a tais profissionais, ocorre dois meses após a
prestação de serviços, na data em que recebemos os recursos dos convênios, e,
quando o setor de faturamento verifica o valor a título de produtividade médica de
cada convênio. A contabilização foi efetuada de acordo com a data dos pagamentos
Fl. 368
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

e baseado nestas relações da Tesouraria é que elaboramos a folha de pagamento
de autônomos, que foi apresentada ao Auditor Fiscal.

Queremos deixar claro, que consideramos tais pagamentos como autônomos,
contribuintes individuais, segurados obrigatórios da previdência social, o que pode
ser visto nas folhas de pagamento de tais profissionais, discriminadas por
estabelecimento, competência, número do NIT, segurado e valor, que foram
entregues ao Auditor Fiscal. O que não concordamos é que sejam considerados
como empregados e a contribuição previdenciária patronal, como mostra nossa
impugnação.

Retorno do processo a DRJ/JFA.
Do Acórdão de Impugnação
Por maioria de votos a tese de defesa não foi acolhida pela DRJ, primeira
instância do contencioso tributário, conforme bem sintetizado na ementa alhures transcrita. A
divergência na instância a quo decorreu do entendimento, da parte vencida do colegiado, pela
ausência de comprovação dos pressupostos para caracterização de empregado sobre os valores
discriminados na coluna "Folha Contábil" do Anexo I integrante do Relatório Fiscal.
Do Recurso Voluntário e encaminhamento ao CARF
No recurso voluntário o sujeito passivo, reiterando termos da impugnação, postula
a reforma da decisão de primeira instância, a fim de cancelar o lançamento.
Consta nos autos Termo de Apensação deste feito aos Processos ns.o
15277.000184/2008-09 (e-fl. 2) e 15277.000185/2008-45 (e-fl. 3).
Nesse contexto, os autos foram encaminhados para este Egrégio Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído por sorteio
público para este relator.
É o que importa relatar. Passo a devida fundamentação analisando, primeiramente,
o juízo de admissibilidade e, se superado este, o juízo de mérito para, posteriormente, finalizar
com o dispositivo.
Voto Vencido
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário atende a todos os pressupostos de admissibilidade
intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito,
sendo caso de conhecê-lo.
Especialmente, quanto aos pressupostos extrínsecos, observo que o recurso se
apresenta tempestivo (notificação em 14/01/2010, e-fl. 320, protocolo recursal em 12/02/2010,
e-fl. 321, e despacho de encaminhamento, e-fls. 338), tendo respeitado o trintídio legal, na forma
exigida no art. 33 do Decreto n.o 70.235, de 1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo
Fiscal.
Fl. 369
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Por conseguinte, conheço do recurso voluntário.
Da necessidade de realização de Diligência
Inicialmente, pondero que a entidade recorrente possuía certificação (e-fls. 217 a
221, que vai englobar o período 01/01/2001 a 31/12/2006) e declarações de utilidade pública no
período autuado, conforme anota na impugnação e se vê nos documentos constantes no processo,
no entanto a decisão de primeira instância não enfrenta com precisão a temática, sustenta que
houve um indeferimento em 08/09/1997 do pedido de isenção da cota patronal das contribuições
previdenciárias formulado pela entidade em 28/04/1995, no processo n.o 11.625.0/00038/95, não
sendo renovado este pedido de isenção. Tal pedido é aquele do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212.
Pois bem. A decisão vergastada claramente não enfrenta a questão da certificação
da recorrente (e-fls. 217 a 221, que vai englobar o período 01/01/2001 a 31/12/2006) e os
documentos por ela colacionados, além das afirmações pertinentes aos deveres imposto em seu
estatuto social que demonstram a sua condição. Para a decisão de piso, a razão de decidir
suficiente, é a ausência do requerimento junto à Administração Tributária na forma do § 1.o do
art. 55 da Lei 8.212.
Neste contexto, considerando especialmente o julgamento já efetivado na
Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal (STF), no Tema 32, RE 566.622, ainda que não
transitado em julgado, mas com Tese já firmada, ademais tomando por parâmetro o
procedimento intermediado no Acórdão CARF n.o 9303-010.974, da 3.a Turma da Câmara
Superior de Recursos Fiscais, em sessão de 11/11/2020, publicado em 18/01/2021, e tendo em
vista que a DRJ não se ateve com mais minucias aos documentos juntados pela recorrente que
podem, inclusive, demonstrar o cumprimento dos requisitos presentes no art. 14 do CTN,
independentemente da presunção da certificação posta através do CEBAS, entendo pertinente,
para uma análise mais aprofundada da matéria à semelhança da matéria de fato descortinada no
RE 566.622, antes de apreciar o mérito, baixar os autos em diligência, a fim de que a unidade de
origem verifique a documentação acostada, além de poder solicitar outros documentos
complementares da recorrente, para, então, manifestar-se informando se a recorrente atendia e
cumpria os requisitos do 14 do CTN por ocasião dos fatos geradores exigidos.
Vê-se, neste contexto, que a diligência é importante para solução da lide e,
portanto, a proponho e entendo-a necessária.
Ademais, dentro da sistemática processual administrativa fiscal, as partes tem o
dever de cooperar para que se obtenha decisão de mérito justa e efetiva e, em outro prisma,
deve-se buscar a revelação da verdade material na tutela do processo administrativo, de modo a
dar satisfatividade a resolução do litígio.
A processualística dos autos tem regência pautada em normas específicas,
principalmente, postas no Decreto n.o 70.235, de 1972, na Lei n.o 9.430, de 1996 e no Decreto n.o
7.574, de 2011, mas também tem regência complementar pela Lei n.o 9.784, de 1999, assim
como pela Lei n.o 13.105, de 2015, sendo, por conseguinte, orientado por princípios intrínsecos
que norteiam a nova processualística pátria e o dever de agir da Administração Pública conforme
a boa-fé objetiva, pautando-se na moralidade, na eficiência e na impessoalidade.
Fl. 370
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Assim, em primeira votação, proponho converter o julgamento em diligência para
fins de que a unidade de origem verifique a documentação acostada aos autos, além de poder
solicitar outros documentos complementares da recorrente, para, então, manifestar-se
informando se a recorrente atendia e cumpria os requisitos do 14 do CTN por ocasião dos fatos
geradores exigidos.
Vencido na proposta de Diligência
Tendo sido vencido na proposta de diligência, conforme pode se verificar no voto
vencedor designado em relação à diligência negada, passo ao enfrentamento do mérito.
- Pretensão de que não ocorra ou não tenha seguimento a representação fiscal
para fins penais
Observo que o recorrente requereu que não ocorra ou não tenha seguimento a
representação fiscal para fins penais e que seja suspenso o crédito tributário.
Pois bem. A temática da representação penal não compete ser apreciada pelo
CARF e é objeto de enunciado sumular que dispõe: Súmula CARF n.o 28: “O CARF não é
competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de
Representação Fiscal para Fins Penais.”
Sem razão o contribuinte em pretender o debate das matérias neste Colegiado.
- Imunidade decorrente da certificação, prova pré-constituída da condição
imune, não exigência do requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, sob pena de
consubstanciar o ato procedimental em ato constitutivo violador da Tese Firmada no Tema
32 da Repercussão Geral do STF no RE 566.622
Já tive a oportunidade de consignar, neste Colegiado, que não pode haver restrição
ao gozo da imunidade por lei ordinária, exigindo-se lei complementar para limitação ao poder de
tributar (art. 146, II, da Constituição), conforme tese firmada no Tema 32 do STF, de modo que
não pode haver óbice maior em lei ordinária (§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212) para o efetivo gozo
da imunidade do art. 195, § 7.o, da Constituição.
Em outras palavras, não se pode impor condição constitutiva (Lei 8.212, art. 55,
§ 1.o) para gozo da imunidade e essa foi a tese fixada no STF no RE 566.622, nestes termos: “A
lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas” (18/12/2019, Tese do Tema
32/STF).
Além disto, a Medida Provisória 446/2008 e a Lei 12.101 superaram o
requerimento constitutivo na forma do revogado § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, uma vez que a
presença da certificação demonstra a condição imune das entidades, cabendo a fiscalização, se
for o caso, por ocasião da autuação fiscal, demonstrar que não se atende ao caráter beneficente
na forma do art. 14 do CTN.
Veja-se. Alega o sujeito passivo que não deveria ter sido autuado, pois é entidade
beneficente de assistência social, fazendo jus a imunidade do art. 195, § 7.o, da Carta da
Fl. 371
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

República. Sustenta que possui certificação de entidade beneficente (CEBAS), a qual detém
efeito declaratório, sendo o direito a imunidade constituído de per si ao cumprir os requisitos
legais (no caso os incisos do art. 55 da Lei 8.212, face a época em discussão). Tem-se que o
atendimento dos requisitos legais é atestado com a emissão da certificação, com efeito ex tunc,
retroagindo ao momento em que cumpriu as exigências da condição de entidade sem fins
lucrativos e beneficente de assistência social (conferir e-fls. 217/221).
Consta, em certa medida dos autos, que, a despeito do CEBAS e do
reconhecimento como entidade de utilidade pública, a recorrente não protocolou novo
requerimento formal na forma disciplinada no § 1.o do art. 55 da Lei n.o 8.212, não possuindo,
por conseguinte, ato declaratório de isenção [tecnicamente uma imunidade] e, por isso, houve a
autuação. Entretanto, a recorrente, considerando a natureza declaratória do CEBAS, aduz que o
atendimento dos requisitos necessários a imunidade estão atendidos e que deve ser cancelado o
lançamento. Diz, inclusive, que se trata de entidade bastante antiga e que já detinha os requisitos
legais sob a égide do Decreto-Lei 1.572, de 1977, e Decreto 89.312, de 1984.
A temática foi amplamente debatida por este Colegiado, na sessão do dia 05 de
outubro de 2021, a teor do Acórdão CARF n.o 2202-008.718 (Processo 13888.002341/2008-99).
A questão controvertida, ao meu sentir, é o não atendimento, pelo contribuinte, à
época de regência, aos termos do hoje revogado § 1o do art. 55 da Lei 8.212. Referido
dispositivo, ao que se relata no lançamento, condicionava – após obtenção de certificação –, o
gozo (ou concessão) da imunidade “chamada de isenção” à apresentação de requerimento junto
ao Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), o qual teria o prazo de trinta dias para despachar
o pedido concedendo “ato declaratório de concessão de isenção previdenciária”.
Em minha ótica, entendeu a autoridade autuante que aberto processo de
fiscalização para conferir informe de entidade imune declarado em GFIP pela pessoa jurídica, se
constatado que não foi formulado o pedido constitutivo do § 1o do art. 55 da Lei 8.212, deve a
auditoria fiscal, por atuação vinculada, efetuar o lançamento, determinando e exigindo a
tributação do período não recolhido sob alegação de imunidade.
Percebe-se que a fiscalização conduziu a análise do lançamento entendendo não
ter o recorrente atendido aos requisitos formais para a fruição da imunidade não obtendo ato
concessivo para o direito a imunidade, que chama de isenção, sendo o seu proceder tangenciado
pelo § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, mesmo que o contribuinte possua certificação de entidade
beneficente e cumpra requisitos dos incisos do antigo art. 55 da Lei 8.212.
Para a fiscalização, após a obtenção da certificação e da utilidade pública, que
atestam a condição beneficente e a finalidade não lucrativa, precisa o contribuinte requerer o que
chama de “isenção” e, no caso concreto, o sujeito passivo não formulou o requerimento
necessário à outorga do benefício, ou ao menos não comprovou nos autos o requerimento, pois
diz tê-lo feito, pelo que deve-se entender que deixou de peticionar ao INSS, que teria o prazo de
trinta dias para decidir sobre o direito ao gozo da imunidade na literalidade do § 1o do art. 55, e,
no fim da análise, emitiria o ato declaratório constitutivo da benesse.
Em sessão anterior deste Colegiado, a divergência ao meu racional, pontuou, em
razões expostas para o decidir, que não foi declarada a inconstitucionalidade do § 1o do art. 55 da
Lei n.o 8.212. A afirmativa seria extraída da assentada do Supremo Tribunal Federal no
Fl. 372
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

julgamento do Recurso Extraordinário (RE) n.o 566.622, com Repercussão Geral (Tema 32),
bem como das Ações Diretas de Inconstitucionalidade (ADI’s) convertidas em Ações de
Descumprimento de Preceito Fundamental (ADPF’s) ns.o 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228.
Por conseguinte, sem a inconstitucionalidade declarada ao § 1o do art. 55 da Lei
n.o 8.212 e inexistindo a postulação administrativa ao INSS, via requerimento para outorga da
imunidade, entende a divergência que tais casos impõem manter a determinação e exigência do
crédito tributário constituído pelo lançamento, pois o contribuinte não tem direito a específica
salvaguarda estabelecida na Carta da República, não gozando do direito à usufruir da imunidade,
na forma do art. 195, § 7.o, da Constituição, falta-lhe o requerimento apto ao deferimento do
benefício na forma imposta pela lei ordinária (§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212).
No caso concreto destes autos, a despeito de vencido na diligência que objetivava
reforçar o contexto fático da imunidade atestada na certificação, inexiste controvérsia quanto o
certificado. O ponto é a inexistência do ato declaratório de imunidade, chamado de isenção, a
teor do requerimento que lhe daria origem na forma prescrita no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212.
A problemática em discussão é, portanto, a normatividade do § 1o do art. 55 da
Lei n.o 8.212 e a extensão do precedente da Excelsa Corte no Tema 32 da Repercussão Geral.
Para sanar o litígio, penso que deve ser formulado as seguintes proposições para
encontrar a solução a partir das respostas encontradas:
- A Tese formulada no Tema 32 da Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal
afeta o § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212?
- Se sim, em qual extensão?
Para chegar as respostas, percebo ser necessário, ainda, responder e refletir em
conjunto sobre o seguinte:
- Cumpridos os requisitos materiais para a imunidade, mas, eventualmente, não sendo
atendido o requisito formal do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212 (em sua literalidade), deve
ser efetivado lançamento pela autoridade fiscal?
- Como esse ato de lançar, se ocorrer, deve ser visualizado normativamente frente a
Tese formulada no Tema 32 da Repercussão Geral do Supremo Tribunal Federal?
- Se for efetivado o lançamento pela autoridade fiscal com fundamento no § 1o do art.
55 da Lei n.o 8.212 (ausência de requerimento, não ocorrendo o ato declaratório
constitutivo), atestando, lado outro, a própria autoridade fiscal, a certificação que
confirma o cumprimento das contrapartidas de imunidade, pode o contencioso
administrativo cancelar o lançamento ante a materialidade informada ou está limitado a
literalidade da norma do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, sob pena de extrapolar suas
funções de controle do ato de lançamento, inclusive violando a Súmula CARF n.o 2?
Doravante, entendo ser necessário analisar o histórico que envolve a interpretação
dada pelo Supremo Tribunal Federal ao art. 195, § 7.o, da Carta Política, inclusive com especial
atenção as ratione decidendi do Recurso Extraordinário n.o 566.622, com Repercussão Geral –
Tema 32.
Neste horizonte, relembro, inicialmente, que no Mandado de Injunção (MI) n.o
232, julgado trinta anos atrás, em 02/08/1991 (voto de mérito do relator em 06/02/1991,
Fl. 373
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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confirmado na assentada final em 02/08/1991, sem alterações), a Excelsa Corte, naquela
oportunidade, declarava o estado de mora em que se encontrava o Congresso Nacional, em
relação ao art. 195, § 7.o, da Constituição Federal, ordenando providências legislativas para o
cumprimento da obrigação de legislar. Eis a ementa daquele ínclito julgado, in verbis:
MANDADO DE INJUNÇÃO.
- Legitimidade ativa da requerente para impetrar mandado de injunção por falta de
regulamentação do disposto no par. 7o do artigo 195 da Constituição Federal.
- Ocorrência, no caso, em face do disposto no artigo 59 do ADCT, de mora, por parte do
Congresso, na regulamentação daquele preceito constitucional.
Mandado de injunção conhecido, em parte, e, nessa parte, deferido para declarar-se o
estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional, a fim de que, no prazo de
seis meses, adote ele as providências legislativas que se impõem para o cumprimento da
obrigação de legislar decorrente do artigo 195, par. 7o, da Constituição, sob pena de,
vencido esse prazo sem que essa obrigação se cumpra, passar o requerente a gozar da
imunidade requerida. (MI 232, Relator MOREIRA ALVES, Tribunal Pleno, julgado em
02/08/1991, DJ 27-03-1992 PP-03800 EMENT VOL-01655-01 PP-00018 RTJ VOL-
00137-03 PP-00965, Transitada em julgado em 08/04/1992)
Naquela assentada já se consignava, observe-se, tratar o art. 195, § 7.o, da Carta da
República de imunidade – e não de “isenção” –, como escrito na literalidade da redação do
dispositivo. Aliás, especialmente Sua Excelência o Ministro Marco Aurélio, já compondo a
Excelsa Corte na ocasião, pontuava ao julgar o MI 232, ipsis litteris:

Com isso, concluo pelo acolhimento do pedido e estabeleço os requisitos que
poderão vir a ser substituídos por uma outra legislação específica, tomando de
empréstimo o que se contém no CTN quanto à imunidade relativa aos tributos e que
beneficia as entidades mencionadas no § 7.o do artigo 195 da Carta.
Curiosamente, mesmo antes de finalizado o julgamento do MI 232 (em
02/08/1991), sobreveio a Lei (ordinária) n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, publicada em
25/07/1991, que entrou em vigor na data de sua publicação e trouxe a seguinte disciplina
normativa no art. 55, verbo ad verbum:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal
ou municipal;
II - seja portadora do Certificado ou do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos,
fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três anos;
III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a
menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores
remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho
Nacional da Seguridade Social relatório circunstanciado de suas atividades.
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será
requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), que terá o prazo de 30
(trinta) dias para despachar o pedido. (Negritei)
§ 2o A isenção de que trata este artigo não abrange empresa ou entidade que, tendo
personalidade jurídica própria, seja mantida por outra que esteja no exercício da
isenção.
Fl. 374
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Vale dizer, por ocasião do julgamento do MI 232, em 02/08/1991, o art. 55 da Lei
n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, publicada em 25/07/1991, já estava em vigor e, ainda assim, o
Supremo Tribunal Federal decidiu sobre a omissão legislativa formalizando na ocasião o
dispositivo: “declarar-se o estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional, a fim de
que, no prazo de seis meses, adote ele as providências legislativas que se impõem para o
cumprimento da obrigação de legislar decorrente do artigo 195, par. 7o, da Constituição”.
Por sua vez, no Mandado de Injunção n.o 605 (julgado em 30/08/2001, DJ
28/09/2001), impetrado por entidade sem fins lucrativos, que se dizia beneficente, Sua
Excelência o Ministro Ilmar Galvão entendeu ser a impetrante carecedora da ação, pois, a
pretexto de obter o suprimento da omissão do legislador, como ocorreu no MI 232, na verdade,
pretendia a correção do vício de inconstitucionalidade, vez que a matéria do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, ao tempo da nova impetração e pelo que alegava o próprio impetrante,
estava sendo reconhecida pelo Poder Público como regulamentada no art. 55 da Lei 8.212/1991,
com as alterações da Lei 9.732/1998, ainda que o Supremo não tivesse reconhecido essa
regulamentação ao julgar o MI 232, que foi julgado em momento posterior a vigência legislativa
daquela norma do art. 55. Eis a ementa do julgado:
EMENTA: MANDADO DE INJUNÇÃO. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
IMUNIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ART. 195, § 7.o, DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LEI N.o 9.732/98.
Não cabe mandado de injunção para tornar efetivo o exercício da imunidade prevista no
art. 195, § 7.o, da Carta Magna, com alegação de falta de norma regulamentadora do
dispositivo, decorrente de suposta inconstitucionalidade formal da legislação ordinária
que disciplinou a matéria. Impetrante carecedora da ação. (MI 605, Relator ILMAR
GALVÃO, Tribunal Pleno, julgado em 30/08/2001, DJ 28/09/2001 PP-00038 EMENT
VOL-02045-01 PP-00051)
Após longas controvérsias e decisões sem efeitos vinculantes acerca do art. 195, §
7.o, da Constituição, e sua regulamentação e o aspecto do art. 55 da Lei 8.212, o Supremo
Tribunal Federal recebeu em seu protocolo, em 09/10/2007, o Recurso Extraordinário n.o
566.622, que teve a sua Repercussão Geral reconhecida, em 23/02/2008, gerando o Tema 32,
conforme ementa que se reproduz:
REPERCUSSÃO GERAL - ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL - IMUNIDADE - CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS - ARTIGO 195, § 7o, DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. Admissão pelo Colegiado Maior. (RE 566.622 RG,
Relator: MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 21/02/2008, DJe-074
DIVULG 24/04/2008 PUBLIC 25/04/2008 EMENT VOL-02316-09 PP-01919)
Para a referida Repercussão Geral anotou-se o Tema 0032, com o título do debate
a ser sanado: “Reserva de lei complementar para instituir requisitos à concessão de imunidade
tributária às entidades beneficentes de assistência social” (23/02/2008).
Vale dizer que foi firmado tema para definir, a luz dos arts. 146, inciso II, e 195, §
7.o, da Constituição, se os requisitos legais necessários para as entidades beneficentes de
assistência social exercerem a imunidade relativa às contribuições de seguridade social podem
ser previstos em lei ordinária ou se a disciplina deve vir, exclusivamente, em lei complementar.
Hodiernamente, a Tese Fixada é: “A lei complementar é forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo
Fl. 375
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas” (18/12/2019, Tese do Tema 32/STF).
Porém, em assentada inicial à embargos de declaração da Procuradoria da
Fazenda Nacional, a Tese Fixada (hoje superada) tinha sido anotada, nestes termos: “Os
requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar” (23/02/2017).
Colhe-se na leitura pública das peças do referido RE 566.622, com acesso no site
do Supremo Tribunal Federal1, que no Acórdão de Apelação Cível n.o 2005.04.01.025105-2/RS,
do Egrégio Tribunal Regional Federal da 4a Região, o caso concreto tangencia sobre a vindicada
imunidade a que faria jus a “Sociedade Beneficente de Parobé” (atual Associação Beneficente de
Parobé, nomenclatura colhida em embargos de declaração pendente de julgamento no RE
566.622, protocolado em 15/05/2020 e concluso em 27/05/2020).
Lê-se no acórdão do STF e nas peças processuais com acesso público pelo site da
Excelsa Corte que na origem do caso concreto tem-se “ação anulatória” objetivando cancelar
NFLD (n.o 32.725.284-7) de determinação e exigência de contribuições sociais previdenciárias
patronais do período de apuração compreendido entre 10/1992 a 09/1998, inclusive, no valor de
R$ 2.192.202,66 (montante consolidado em Dezembro de 1998).
Para o citado período da exigência fiscal inexiste reconhecimento de utilidade
pública federal (obtida só após o período fiscalizado) e não há o “Certificado de Registro de
Entidade de Fins Filantrópicos”/CEBAS. Tais informes probatórios se extraem do acórdão do
TRF-4, acessível no site do STF a partir da disponibilidade das peças processuais. Por óbvio,
inexiste no caso concreto o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (o mesmo que falta
nestes autos, não havendo o ato declaratório tido pela fiscalização como constitutivo).
Ainda, quanto ao contexto probatório do caso concreto no RE 566.622, consta que
o juízo de primeiro grau julgou procedente o pedido de cancelamento do lançamento formulado
pela entidade, considerando que restava comprovada a imunidade do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, pois a entidade cumpria os requisitos do art. 14 do Código Tributário
Nacional (CTN), tendo incidentalmente, em controle difuso, pontuado que não era necessário a
entidade observar o art. 55 da Lei no 8.212, por ser inconstitucional (todo ele, artigo 55), de
modo a apontar o CTN como a norma adequada para a disciplina da imunidade prevista nos
termos do art. 195, § 7.o, da Constituição, combinada com a disciplina do art. 146, inciso II, da
Carta da República.
O CEBAS e a utilidade pública no período da exigência fiscal não foram,
portanto, necessários ao reconhecimento da imunidade. Por óbvio, também, não foi exigido o
requerimento previsto no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, que só ocorre se houver CEBAS e
utilidade pública.
O Egrégio Tribunal Regional, lado outro, entendeu que a norma do art. 195, § 7.o,
da Constituição Federal pode ser integralmente regulado por lei ordinária (como o fez a decisão
de piso), não sendo exigido lei complementar para quaisquer matérias. Logo, o CEBAS e a

1
http://redir.stf.jus.br/estfvisualizadorpub/jsp/consultarprocessoeletronico/ConsultarProcessoEletronico.jsf?seqobjetoi
ncidente=2565291
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

utilidade pública seriam documentos necessários e imprescindíveis ao reconhecimento da
imunidade, por força da disciplina do art. 55 da Lei 8.212.
De toda sorte, em flexibilização do entendimento firmado, a Corte de origem
reconheceu que os certificados expedidos pelo Poder Público têm eficácia declaratória e
constituem prova pré-constituída de situação fática constitutiva de imunidade.
Deste modo, o Egrégio TRF-4 esclareceu que admite que as entidades possam,
por outros meios, comprovar que, materialmente, fazem jus a imunidade, de modo a permitir que
lhe seja concedido o benefício mesmo sem CEBAS ou sem a declaração de utilidade pública. No
entanto, para aquele caso concreto (hoje debatido no RE 566.622) considerou não constar nos
autos elementos probatórios suficientes a fim de conferir à prova documental eficácia retroativa,
especialmente em razão da lei ordinária (Lei 8.212, art. 55) possuir maior extensão (mais
requisitos) que o art. 14 do CTN, tendo a entidade se limitado a produzir provas com base em
normativo de menor amplitude, pelo que, por óbvio, juntou menos elementos de prova do que o
necessário, especialmente não apresentando a certificação (CEBAS).
Em suma, a entidade não comprovou, ainda que materialmente, os requisitos
previstos na lei ordinária (art. 55 da Lei 8.212) por entender que não devia a ela se submeter, mas
observou e demonstrou se adequar e cumprir o art. 14 do CTN. Não comprovou CEBAS, não
comprovou utilidade pública, não comprovou gratuidade na forma do inciso III do art. 55 e, por
óbvio, não requereu o benefício na forma do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, não possuindo ato
declaratório.
Irresignada com a reforma da sentença pelo Egrégio TRF, a entidade interpôs o
recurso extraordinário, que tomou ampla repercussão geral, e formulou o pedido específico, a
saber: “a) seja provido o presente recurso extraordinário, mediante o reconhecimento da
violação pela decisão recorrida ao disposto nos artigos 195, § 7o e 146, inciso II da
Constituição Federal, declarando-se o direito da recorrente à imunidade tributária ao
recolhimento de contribuições sociais previdenciárias patronais - uma vez que a mesma atende
a todos os requisitos dispostos no artigo 14 do CTN (conforme expressamente reconhecido pela
decisão recorrida), norma apta a regulamentar a imunidade tributária em discussão, forte nos
artigos 195, §7o e 146, inciso II da Constituição Federal e artigo 14 do CTN - e
consequentemente, anulando-se o débito previdenciário objeto da presente demanda,
consubstanciado nos autos da NFLD no 32.725.284-7”.
Em mérito, a entidade pretendia sua imunidade, eis que atende o art. 14 do CTN e,
em plano de fundo, objetivava a inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei 8.212.
E o que fez o STF em termos de mérito o RE 566.622? Cancelou o lançamento,
vez que na origem havia afirmativa no sentido de que o mero cumprimento do art. 14 do CTN
era suficiente para cancelar a exigência fiscal, sem ser necessário cumprir o art. 55 da Lei 8.212.
Aliás, o STF não só cancelou o lançamento como firmou tese a ser seguida com o
enunciado: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de
atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”
(18/12/2019, Tese do Tema 32/STF).
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Logo, pela leitura da tese e do resultado concreto, a lei complementar exigível é o
art. 14 do CTN e o fato da lei ordinária poder tangenciar aspectos procedimentais e sobre
certificação, nem por isso, faz imperar o art. 55 da Lei 8.212.
No voto condutor vencedor do relator no Supremo Tribunal Federal, no RE
566.622, da lavra de Sua Excelência Ministro Marco Aurélio, consignou-se o seguinte
esclarecimento para a matéria de fato, extraído das instâncias inferiores (soberana nos assuntos
fáticos), com as pertinentes e necessárias razões de decidir em relação ao ponto, conforme se
extrai do acórdão da Excelsa Corte:
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO – Sociedade Beneficente de Parobé,
mantenedora do Hospital São Francisco de Assis, mediante o recurso extraordinário,
interposto com alegada base na alínea “a” do permissivo constitucional, insurge-se
contra o acórdão, de folha 570 a 579, por meio do qual o Tribunal Regional Federal da
4a Região deu provimento a apelação do Instituto Nacional do Seguro Social,
assentando a constitucionalidade da redação original do artigo 55 da Lei no 8.212, de 24
de julho de 1991, ante o previsto no artigo 195, § 7o, da Carta Federal. O dispositivo
ordinário estabeleceu as condições legais, requeridas pelo preceito constitucional, para
entidades beneficentes de assistência social gozarem da imunidade tributária em relação
às contribuições de seguridade social.

Na origem, a recorrente formalizou ação ordinária anulatória de débito fiscal,
objetivando ver afastada a cobrança de contribuições sociais, porque seria titular da
imunidade tributária prevista no artigo 195, § 7o, do Diploma Maior. O Juízo
reconheceu a existência do direito pleiteado.

Citou resultado de perícia contábil (folha 248 a 251) no sentido de a Sociedade
Beneficente preencher os requisitos versados no artigo 14 do Código Tributário
Nacional e reconheceu a inconstitucionalidade incidental do artigo 55 da Lei no 8.212,
de 1991, haja vista ter invadido campo reservado a lei complementar, segundo o artigo
146, inciso II, da Carta da República.

O Tribunal Regional, ao reformar a sentença, disse da ausência da imunidade,
asseverando serem legítimas as exigências enumeradas no mencionado artigo 55,
porquanto traduzem requisitos objetivos à caracterização da instituição como
beneficente e filantrópica. Frisou o precedente do Supremo na Medida Cautelar na Ação
Direta de Inconstitucionalidade no 2.028/DF, relator ministro Moreira Alves, julgada em
11 de novembro de 1999, para afastar a necessidade de lei complementar a dispor sobre
as condições essenciais a alcançar a imunidade questionada. Consignou remissão
genérica a lei, sem referência expressa a norma complementar, pelo artigo 195, § 7o, da
Carta de 1988, a disciplinar as formalidades indispensáveis ao implemento do direito,
revelada, assim, a possibilidade de regulação da matéria por lei ordinária sem que isso
implique ofensa ao artigo 146, inciso II, da Carta Fundamental.
(...)
É o relatório.
VOTO
(...)

Incumbe ao Supremo, portanto, neste momento, elucidar a questão, fixando, com
contornos de definitividade, a delimitação da competência regulatória concernente à
regra do § 7o do artigo 195 da Carta de 1988.
(...)

O que se tem quanto à imunidade tributária do § 7o do artigo 195 da Carta da
República? Segundo o preceito, são “isentas” de contribuição à seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que “atendam às exigências estabelecidas
em lei.” O equívoco da redação já foi superado pelo Supremo na mencionada Medida
Cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade no 2.028/DF, relator ministro Moreira
Alves. Não se trata de isenção, mas de imunidade, autêntica “limitação ao poder de
tributar”.
(...)
Fl. 378
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Cabe à lei ordinária apenas prever requisitos que não extrapolem os
estabelecidos no Código Tributário Nacional ou em lei complementar superveniente,
sendo-lhe vedado criar obstáculos novos, adicionais aos já previstos em ato
complementar. Caso isso ocorra, incumbe proclamar a inconstitucionalidade formal.
Revelada essa óptica, cumpre assentar a pecha quanto ao artigo 55 da Lei no 8.212, de
1991, revogado pela Lei no 12.101, de 2009.

Consoante a redação primitiva do aludido artigo 55 e incisos, as entidades
beneficentes de assistência social apenas podem usufruir do benefício constitucional se
atenderem, cumulativamente, aos seguintes requisitos:

– Inciso I: serem reconhecidas como de utilidade pública federal e estadual ou do
Distrito Federal ou municipal;

– Inciso II: serem portadoras do Cerificado ou do Registro de Entidades de Fins
Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social, renovado a cada três
anos;

– Inciso III: promoverem a assistência social beneficente, inclusive educacional
ou de saúde, a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
(...)

Salta aos olhos extrapolar o preceito legal o rol de requisitos definido no artigo
14 do Código Tributário Nacional. Não pode prevalecer a tese de constitucionalidade
formal do artigo sob o argumento de este dispor acerca da constituição e do
funcionamento das entidades beneficentes. De acordo com a norma discutida, entidades
sem fins lucrativos que atuem no campo da assistência social deixam de possuir direito
à imunidade prevista na Carta da República enquanto não obtiverem título de utilidade
pública federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal, bem como o Certificado
ou o Registro de Entidades de Fins Filantrópicos fornecido, exclusivamente, pelo
Conselho Nacional de Serviço Social. Ora, não se trata de regras procedimentais acerca
dessas instituições, e sim de formalidades que consubstanciam “exigências
estabelecidas em lei” ordinária para o exercício da imunidade. Tem-se regulação do
próprio exercício da imunidade tributária em afronta ao disposto no artigo 146, inciso II,
do Diploma Maior.

Sob o pretexto de disciplinar aspectos das entidades pretendentes à imunidade, o
legislador ordinário restringiu o alcance subjetivo da regra constitucional, impondo
condições formais reveladoras de autênticos limites à imunidade. De maneira disfarçada
ou não, promoveu regulação do direito sem que estivesse autorizado pelo artigo 146,
inciso II, da Carta.
(...)

Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, prevê requisitos para
o exercício da imunidade tributária, versada no § 7o do artigo 195 da Carta da
República, que revelam verdadeiras condições prévias ao aludido direito e, por isso,
deve ser reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola
o definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146,
inciso II, da Constituição Federal. Os requisitos legais exigidos na parte final do
mencionado § 7o, enquanto não editada nova lei complementar sobre a matéria, são
somente aqueles do aludido artigo 14 do Código.

Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo
55 da Lei no 8.212, de 1991, e a moldura fática delineada no acórdão recorrido.

Atua-se em sede excepcional à luz da base fática delineada pelo Tribunal de
origem, considerando-se as premissas constantes do acórdão impugnado. Há de se
realizar o enquadramento jurídico-constitucional relativo ao teor do pronunciamento
atacado.

O Juízo, ao julgar procedentes os pedidos formulados, assentou satisfazer a
recorrente as condições estabelecidas no artigo 14 do Código Tributário Nacional,
dispensando-a de cumprir os requisitos do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, por
concluir pela inconstitucionalidade formal do preceito. Essa questão de fato não foi alvo
de impugnação no Tribunal Regional, tendo a sentença sido reformada ante
entendimento diverso quanto à validade da norma ordinária.

Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana
no exame dos elementos probatórios do processo – que a recorrente preenche os
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

requisitos veiculados no Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando
a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, restabelecer o
entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o
artigo 195, § 7o, da Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário
inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respetiva
execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência.
No voto condutor da divergência, da lavra de Sua Excelência Ministro Teori
Zavascki, consignou-se o seguinte esclarecimento para a matéria de fato, extraído das instâncias
inferiores (soberana nos assuntos fáticos), com as pertinentes e necessárias razões de decidir em
relação ao ponto, conforme se extrai do acórdão da Excelsa Corte:
O SENHOR MINISTRO TEORI ZAVASCKI – 1. Na sessão Plenária de 4 de junho de
2014,
foram
apregoados
para
julgamento
conjunto
4
ações
diretas
de
inconstitucionalidade (ADI ́s 2028; 2036; 2228; e 2621), então atribuídas à relatoria do
Ministro Joaquim Barbosa, e um recurso extraordinário (RE 566.622, representativo do
Tema 032, segundo o módulo de repercussão geral do sítio do Tribunal), este de
relatoria do Ministro Marco Aurélio. Os 5 casos compartilham uma base discursiva
comum. Em todos eles, entidades dedicadas a serviços de saúde e de educação
questionam a legitimidade de dispositivos da legislação ordinária e infraconstitucional
que estabeleceram requisitos e procedimentos a serem cumpridos para fins de
enquadramento na qualificação de “entidades beneficentes de assistência social”,
indispensável para a fruição da imunidade prevista no art. 195, § 7o, do texto
constitucional.

Na ocasião, o voto do Ministro Joaquim Barbosa, relator das ADIs teve a
seguinte conclusão:

"Ressalvando expressamente a possibilidade de exame da
intensidade
da
restrição
que
o
critério
adotado
para
reconhecimento da imunidade impõe às escolhas lícitas do cidadão
em suas atividades beneficentes e filantrópicas, julgo parcialmente
procedentes
as
ações
diretas
de
inconstitucionalidade,
confirmando
a
medida
liminar,
para
reconhecer
a
inconstitucionalidade do art. 1o, na parte em que alterou a redação
do art. 55, inciso III, da Lei no 8.212, de 24/7/1991, e acrescentou-
lhe os § § 3o, 4o e 5o, bem como dos arts. 4o, 5o e 7o, da Lei no
9.732, de 11/12/1998.

Declaro inconstitucionais o art. 55, II da Lei 8.212/1991,
tanto em sua redação original, como na redação dada pela Lei
9.429/1996, o art. 18, III e IV, da Lei 8.742/1993, do art. 2o, IV,
3o, VI, §§ 1o e 4o e par. ún., do Decreto 2.536/1998 e dos arts. 1o,
IV, 2o, IV, §§ 3o e 7o, § 4o, do Decreto 752/1993.

Em relação ao RE 566.622, dou-lhe provimento.

É como voto."

O Ministro Marco Aurélio, relator do RE 566.622, votou, por sua vez, pelo
provimento do recurso, “declarando a inconstitucionalidade do art. 55 da Lei 8.212, de
1991”. A Ministra Cármen Lúcia e o Ministro Roberto Barroso aderiram aos votos
proferidos pelos relatores. Nesse estágio do julgamento, pedi vista dos autos.
(...)

4. O debate a respeito do instrumento normativo apropriado à regulamentação de
imunidades é antigo, remontando à ordem constitucional pretérita (RE 93.770, 1a
Turma, Rel. Min. Soares Muñoz, DJ de 3/4/81). Ainda sob a sua égide, cunhou-se
conhecida doutrina que distingue dois campos de conformação legislativa diversos, um
deles passível de satisfação por lei ordinária, respeitante a aspectos de constituição e
funcionamento de entidades de assistência social, e outro, acessível apenas à valoração
do legislador complementar, referente aos “lindes objetivos” da própria imunidade.
(...)

Posteriormente, e agora tendo por objeto a imunidade de contribuições
previdenciárias hospedada no art. 195, § 7o, da Constituição Federal, a mesma doutrina
foi invocada para validar dispositivo do art. 55, II, da Lei 8.212/91, que exige a
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

obtenção do certificado de entidade de fins filantrópicos como requisito para o
enquadramento na situação de imunidade. Nesta ocasião, decidiu-se que “Sendo o
Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos mero reconhecimento, pelo Poder
Público, do preenchimento das condições de constituição e funcionamento, que devem
ser atendidas para que a entidade receba o benefício constitucional, não ofende os arts.
146, II, e 195, § 7o, da Constituição Federal a exigência de emissão e renovação
periódica prevista no art. 55, II, da Lei 8.212/91” (RE 428815 AgR, 1a Turma, Rel.
Min. Sepúlveda Pertence, DJ de 24/6/05)
(...)

Esse entendimento esposado pelo Min. Sepúlveda Pertence parece bem
compatibilizar a utilização das leis complementar e ordinária no tocante à
regulamentação, respectivamente, das imunidades tributárias e das entidades que dela
devem fruir.
(...)

(...). Reconhece-se que há, de fato, um terreno normativo a ser suprido pelo
legislador ordinário, sobretudo no desiderato de prevenir que o benefício seja sorvido
por entidades beneficentes de fachada. Não se nega, porém, que intervenções mais
severas na liberdade de ação de pessoas jurídicas voltadas ao assistencialismo
constituem matéria típica de limitação ao poder de tributar e, por isso, só poderiam ser
positivadas pelo legislador complementar.
(...)

(...). Ainda persiste uma indesejável percepção de incerteza neste particular, o
que tem fomentado um pródigo contencioso judicial no tema.

A subsistência dessa indefinição deve-se, é preciso dizê-lo, a certa fluidez do
critério eclético (objetivo-subjetivo) que tem sido prestigiado na jurisprudência da
Corte, sobretudo quando considerada a natureza – eminentemente subjetiva – da
imunidade radicada no art. 195, § 7o, da CF.

Não há dúvidas de que esse critério resolve com prontidão questões mais
simples, elucidando, por exemplo, a que se coloca em relação a normas de
procedimento, que imputam obrigações meramente acessórias às entidades beneficentes,
em ordem a viabilizar a fiscalização de suas atividades. Aí sempre caberá lei ordinária.
Porém, o critério não opera com a mesma eficiência sobre normas que digam respeito à
constituição e ao funcionamento dessas entidades. Afinal, qualquer comando que
implique a adequação dos objetivos sociais de uma entidade a certas finalidades
filantrópicas (a serem cumpridas em maior ou menor grau) pode ser categorizada como
norma de constituição e funcionamento, e, como tal, candidata-se a repercutir na
possibilidade de fruição da imunidade.

Perde sentido, nessa perspectiva, a construção teórica até aqui cultivada pelo
Tribunal, (...).
(...)

Daí a relevância de se buscar um parâmetro mais assertivo a respeito da espécie
legislativa adequada ao tratamento infraconstitucional da imunidade de contribuições
previdenciárias. É o que se passará a propor.

6. Há quem compreenda que – mesmo diante da literalidade do art. 195, § 7o, da
CF – não haveria espaço algum para a atuação do legislador ordinário na matéria. (...)
(...)
7. Resta saber, enfim, qual é a espécie legislativa que deve ser manipulada para garantir
que o art. 195, § 7o, da CF alcance os elevados propósitos que lhe foram assinalados.
Não são desprezíveis os argumentos que enxergam na lei ordinária veículo apropriado à
definição do conceito de entidade beneficente. (...).

Sem embargo dessas ponderáveis razões, não há como negar a superioridade da
tese contrária, que reclama lei complementar para esse desiderato. É que a imunidade se
diferencia das isenções e demais figuras de desoneração tributárias justamente por
cumprir uma missão mais nobre do que estas últimas. A imunidade de contribuições
sociais serve não apenas a propósitos fiscais, mas à consecução de alguns dos objetivos
que são fundamentais para a República, como a construção de uma sociedade solidária e
voltada para a erradicação da pobreza. Objetivos fundamentais da República não podem
ficar à mercê da vontade transitória de governos. (...).
Fl. 381
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Ora, se assim é, não se pode conceber que fique o regime jurídico das entidades
beneficentes sujeito a flutuações legislativas erráticas, não raramente influenciadas por
pressões arrecadatórias de ocasião. É inadmissível que tema tão sensível venha a ser
regulado, por exemplo, por meio de medida provisória, como já ocorreu (MP ́s 2.187/01
e 446/08).
(...)

Tendo em vista, portanto, a relevância maior das imunidades de contribuições
sociais para a concretização de uma política de Estado voltada à promoção do mínimo
existencial e a necessidade de evitar que sejam as entidades compromissadas com esse
fim surpreendidas com bruscas alterações legislativas desfavoráveis à continuidade de
seus trabalhos, deve incidir, no particular, a reserva legal qualificada prevista no art.
146, II, da Constituição Federal. É essencial frisar, todavia, que essa proposição não
produz uma contundente reviravolta na jurisprudência da Corte a respeito da matéria,
mas apenas um reajuste pontual. Aspectos meramente procedimentais referentes à
certificação, fiscalização e controle administrativo continuam passíveis de definição em
lei ordinária. A lei complementar é forma somente exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, §
7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem
observadas por elas.

8. Justamente por isso, a consolidação desse entendimento não há de culminar na
procedência integral das ações propostas. Neste ponto, há que consignar uma
divergência com os votos até aqui proferidos. São inconstitucionais, pelas razões antes
expostas, os artigos da Lei 9.732/98que criaram contrapartidas a serem observadas pelas
entidades beneficentes. Também o são os dispositivos infra legais atacados nessas ações
(arts. 1o IV; 2o, IV e §§ 1o e 3o; 7o, § 4o, do Decreto 752/93), que perderam o
indispensável suporte legal do qual derivam. Contudo, não há vício formal – nem
tampouco material – nas normas acrescidas ao inciso II do art. 55 da Lei 8.212/91 pela
Lei 9.429/96 e pela MP 2.187/01, essas últimas impugnadas pelas ADI ́s 2228 e 2621.
(...)

(...). Como o conteúdo da norma tem relação com a certificação da qualidade de
entidade beneficente, fica afastada atese de vício formal. Cuidam essas normas de meros
aspectos procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades
constitucionais da regra de imunidade. Neste aspecto, sempre caberá lei ordinária, como
já reafirmado em outras oportunidades pela jurisprudência do STF. É insubsistente,
ainda, a alegação de violação aos §§ 1o e 6o do art. 199 da CF, por confusão dos
conceitos de entidade beneficente e entidade filantrópica. A mera designação, pela Lei
9.429/96, do certificado necessário para fruir a imunidade como Certificado de Entidade
de Fins Filantrópicos não induz à conclusão de que todos os serviços tenham que ser
forçosamente prestados de modo gratuito. (...).

Também não é possível extrair, como quer a requerente, da mera exigência de
registro e obtenção de certificado, uma violação implícita à vedação de delegação de
poderes. Trata-se, no ponto, de competência administrativa legítima (...).
(...)

10. Uma consideração específica há de ser feita em relação ao recurso
extraordinário 566.622, que também enfrenta a problemática aqui tratada a respeito do
veículo normativo adequado para dispor sobre o modo beneficente a ser observado pelas
entidades imunes do art. 195, § 7o, da CF. O acórdão recorrido, proveniente do TRF da
4a Região, indeferiu a imunidade pleiteada pela recorrente, a Sociedade Beneficente de
Parobé, louvando-se não apenas em elementos jurídicos, mas também em circunstâncias
de fato. No plano jurídico, embora acatando a decisão liminar proferida na ADI 2028,
assentou aquela Corte Federal “a legitimidade das exigências elencadas na Lei no
8.212/91, na medida em que traduzem os requisitos objetivos inerentes à caracterização
da entidade como beneficente e filantrópica”, no que incluiu, especificamente, a
apresentação de título de utilidade pública federal e, à época, do certificado de registro
de entidade de fins filantrópicos. Quanto ao outro aspecto, o acórdão recorrido afirmou
expressamente a ausência de provas suficientes sobre importantes fatos da causa, a
saber: (a) “quanto ao primeiro requisito da Lei no 8.212/91, há lei municipal e estadual
declarando a utilidade pública da entidade, faltando a declaração na esfera federal”; e
Fl. 382
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

(b) “não há nos autos o certificado de entidade de fins filantrópicos, fornecido pelo
CNAS, nem existem elementos que permitam inferir o momento em que implemento de
todos os requisitos legais para a concessão do benefício, para conferir à prova
documental eficácia retroativa”.

A tese subscrita no recurso extraordinário é apenas uma, de infringência aos arts.
146, II, e 195, § 7o, da CF, sob a alegação de que somente os requisitos do CTN
poderiam ser exigidos para fins de fruição da imunidade de contribuições sociais. Bem
se percebe, assim, que, não obstante o voto ora proferido reconhecer a reserva de lei
complementar como veículo adequado à definição do modo beneficente de prestar
assistência social, em especial quanto a contrapartidas, este fundamento não é suficiente
para conduzir um juízo de provimento do recurso extraordinário. É que, conforme
explicitado, há também um domínio jurídico suscetível de disciplina por lei ordinária,
como o que diz respeito à outorga a determinado órgão da competência de fiscalizar,
mediante a emissão de certificado, o suprimento dos requisitos para fruição da
imunidade do art. 195, §7o, da CF. E ficou expresso, no acórdão recorrido, que a
demandante não satisfez uma das exigências validamente previstas ela Lei 8.212/91, a
saber, a do seu art. 55, I, de obtenção de título de utilidade pública federal. Isto é
bastante para manter a autoridade do acórdão recorrido, frustrando a pretensão recursal.

Sugere-se, assim, quanto ao Tema 32, seja consolidada, para efeitos de
repercussão geral, a tese de que a reserva de lei complementar aplicada à
regulamentação da imunidade tributária prevista no art. 195, § 7o, da CF limita-se à
definição de contrapartidas a serem observadas para garantir a finalidade beneficente
dos serviços prestados pelas entidades de assistência social, o que não impede seja o
procedimento de habilitação dessas entidades positivado em lei ordinária.

11. Ante o que se vem de expor, manifesto-me no sentido de que:
(...)

(d) seja negado provimento ao RE 566.622; e (e) caso se confirme, nos demais
pontos, diferentemente do aqui sustentado, a orientação adotada no voto do Ministro
relator, que a declaração de inconstitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/91 (na
redação que lhe foi conferida tanto pela Lei 9.429/96 quanto pela MP 2.187/01), bem
como do art. 9o, § 3o; e 18, III e IV, da Lei 8.742/93 (na redação que lhes foi conferida
pela MP 2.187/01), seja formalizada sem pronúncia de nulidade, pelo prazo de 24
meses, comunicando-se o parlamento a respeito do que vier a ficar decidido para que
delibere aquela instância da maneira que entender conveniente.
Em aditamento ao voto condutor vencedor do relator, da lavra de Sua Excelência
Ministro Marco Aurélio, consignou-se o seguinte esclarecimento em respeitosa contraposição ao
afirmado pela douta divergência:
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR) – Indiquei o adiamento da
apreciação deste processo considerados os pedidos de vista das ações diretas de
inconstitucionalidade no 2.028, no 2.036, no 2.228 e no 2.621, bem assim a divergência
suscitada pelo ministro Teori Zavascki em relação ao voto mediante o qual dei
provimento ao recurso, consignando:

O Juízo, ao julgar procedentes os pedidos formulados,
assentou satisfazer a recorrente as condições estabelecidas no
artigo 14 do Código Tributário Nacional, dispensando-a de
cumprir os requisitos do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, por
concluir pela inconstitucionalidade formal do preceito. Essa
questão de fato não foi alvo de impugnação no Tribunal Regional,
tendo a sentença sido reformada ante entendimento diverso quanto
à validade da norma ordinária.

Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na
instância soberana no exame dos elementos probatórios do
processo – que a recorrente preenche os requisitos veiculados no
Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando a
inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de
1991, restabelecer o entendimento constante da sentença e
assegurar o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7o, da
Fl. 383
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito
tributário inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7,
com a extinção da respetiva execução fiscal. Ficam invertidos os
ônus de sucumbência.

O ministro Teori Zavascki, ao manifestar-se, afirmou dissentir apenas no tocante
à questão de fato. Consoante discorreu, há duplo fundamento no acórdão recorrido:
além da matéria relativa à inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no
8.212/1991, o Tribunal teria assentado a não comprovação da observância de outros
requisitos para fruição da imunidade. Segundo a óptica, surgiria impróprio, ante o
obstáculo fático, prover o recurso.

Ao reexaminar o pronunciamento atacado, identifiquei a inexistência de
fundamento de fato autônomo apto a ensejar o desprovimento do extraordinário. O
Colegiado de origem afastou a incidência dos artigos 1o, 4o, 5o e 7o da Lei no
9.732/1998, presente o implemento de medida acauteladora no processo relevador da
ação direta de inconstitucionalidade no 2.028. Consignou a inexigibilidade de prestação
exclusivamente gratuita de serviços à comunidade e da comprovação da oferta dos
serviços ao Sistema Único de Saúde, no percentual de 60%.

Nada obstante, o Tribunal local aplicou ao caso a redação original do artigo 55
da Lei no 8.212/1991. Com base nele, fez ver que o recorrente não apresentou
Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho
Nacional de Assistência Social. Salientou a ausência de elementos probatórios a
atestarem o preenchimento de todos os pressupostos legais.

Em voto, declarei a inconstitucionalidade de todo o artigo 55 do aludido
diploma, concluindo pela incidência do artigo 14 do Código Tributário Nacional, cujos
requisitos foram observados pela recorrente, conforme veiculado na sentença:

Assim, para manter o direito à garantia à imunidade, é
necessário que a autora cumpra os requisitos de enquadramento,
que estão definidos no art. 14 do CTN, sendo que os pressupostos
estabelecidos na legislação previdenciária, para o gozo do direito
de isenção nela contemplado, não interferem na hipótese. Os
requisitos de enquadramento, por tratar-se de imunidade, nem
poderiam ser, após a CF/88, regulados por lei ordinária, face ao
disposto no art. 146, II, aplicável às contribuições sociais, que no
atual
ordenamento
constitucional,
sujeitam-se
às
normas
destinadas aos tributos.

Isto posto, devem ser analisados os requisitos elencados no
art. 14 do Código Tributário Nacional, assim redigido:

[...]

No caso em exame, a autora cumpriu satisfatoriamente os
requisitos supra-elencados, conforme laudo pericial das fls. 248-
251, já que restou comprovado que os recursos advindos são
investidos na atividade fim, não há distribuição de lucros, os
diretores não percebem remuneração a qualquer título e há
regularidade dos livros em que constam as receitas e despesas da
entidade. A despeito de não atingir o percentual de atendimento
gratuito e não ter estabelecido convênio com o SUS, refiro que
isto não é requisito estatuído no art. 14 do CTN e ressalto o caráter
beneficente e assistencial da entidade, que normalmente sobrevive
através de doações e do pagamento dos serviços prestados, de
forma a permitir o funcionamento da sociedade civil em questão e
a gratuidade dos serviços à população carente.

O ministro Teori Zavascki entendeu constitucional o artigo 55, inciso II, da Lei
no 8.212/1991, afirmando que se limita a reger aspecto procedimental necessário ao
atendimento das finalidades constitucionais da regra de imunidade. Assentou ser
exigível, por exemplo, o Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos. Daí
porque desproveu o extraordinário.

A conclusão distinta alcançada por Sua Excelência no tocante a este
extraordinário não decorre de questão de fato, mas, sim, de divergência quanto ao tema
de fundo.

Ante o quadro, adito o voto para, esclarecido quanto ao alcance da divergência
verificada, manter a conclusão no sentido do provimento do extraordinário, assegurando
Fl. 384
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7.o, da Carta Federal e,
consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida
Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respectiva execução fiscal.
Em seguida, em nota taquigráfica Sua Excelência Ministro Marco Aurélio
completou:
A minha conclusão, sendo relator, permanece a mesma. Não há a questão suscitada pelo
ministro Teori Zavascki – a existência de fundamento autônomo. Enquanto o Juízo
afastou a incidência do artigo 55 da Lei no 8.212/1991, o Tribunal revisor concluiu por
essa incidência. Em se tratando de imunidade, a teor do disposto no artigo 146, III, da
Constituição Federal, somente lei complementar pode disciplinar a matéria.
Em primeiro julgamento o Supremo Tribunal Federal formalizou acórdão, nestes
termos: “acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal em prover o recurso
extraordinário, nos termos do voto do relator e por maioria”.
A decisão para formulação do acórdão continha o enunciado: “O Tribunal, por
maioria e nos termos do voto do Relator, apreciando o tema 32 da repercussão geral, deu
provimento ao recurso extraordinário, vencidos os Ministros Teori Zavascki, Rosa Weber, Luiz
Fux, Dias Toffoli e Gilmar Mendes. Reajustou o voto o Ministro Ricardo Lewandowski, para
acompanhar o Relator. Em seguida, o Tribunal fixou a seguinte tese de repercussão geral: ‘Os
requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar’. Não votou o
Ministro Edson Fachin por suceder o Ministro Joaquim Barbosa. Ausente, justificadamente, o
Ministro Luiz Fux, que proferiu voto em assentada anterior. Presidência da Ministra Cármen
Lúcia. Plenário, 23/02/2017”.
Eis a ementa originária do RE 566.622 naquela ocasião:
IMUNIDADE – DISCIPLINA – LEI COMPLEMENTAR.
Ante a Constituição Federal, que a todos indistintamente submete, a regência de
imunidade faz-se mediante lei complementar. (RE 566.622, Relator MARCO
AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 23/02/2017, PROCESSO ELETRÔNICO
REPERCUSSÃO
GERAL
–
MÉRITO
DJe-186
DIVULG
22/08/2017
PUBLIC 23-08-2017)
O referido RE 566.622 foi julgado em conjunto com as ADIs 2.028, 2.036, 2.621
e 2.228, convertidas em ADPFs, haja vista a revogação do art. 55 da Lei 8.212 pela Lei 12.101.
Contudo, apesar de ter ocorrido julgamento em conjunto, a “tese” das ADPF’s
(ADI’s 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228) é singelamente distinta, pois se colhe o seguinte trecho no
item “2” da ementa destas:
Aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária. A lei complementar é
forma somente exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por elas. (grifei)
Além disso, no mérito das ADPF’s (ADI’s 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228), o voto
vencedor foi de Sua Excelência o Ministro Teori Zavascki, o qual conduziu as suas ratione
decidendi de modo similar a divergência posta no voto proferido no RE 566.622 (transcrito em
partes acima).
Fl. 385
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Constou, expressamente, nos acórdãos das ADI’s (convertidas em ADPF’s), que
lei ordinária poderia tratar de aspectos procedimentais de certificação, fiscalização e controle
administrativo, enquanto no RE 566.622 se julgou inconstitucional “todo” o art. 55 da Lei 8.212,
no qual se inclui, por exemplo, o inciso II que trata do CEBAS (certificação).
Em outras palavras, diferentemente da tese das ADI’s (convertidas em ADPF’s) –
nas palavras de Sua Excelência Ministra Rosa Weber consignadas na decisão dos aclaratórios
para o qual foi designada redatora para o acórdão –, o RE 566.622 sugeria “que toda e qualquer
normatização relativa às entidades beneficentes de assistência social, inclusive sobre aspectos
meramente procedimentais, há de ser veiculada mediante lei complementar”.
Buscando solver a contradição e com bastante acurácia, a representação da União
opôs Embargos de Declaração para instar a Excelsa Corte a esclarecer a questão, assim como
resolver suposta obscuridade “decorrente da excessiva abrangência da tese” firmada em
repercussão geral.
Em segundo julgamento, apreciando os aclaratórios da Fazenda Nacional, o
Supremo Tribunal Federal formalizou acórdão, nestes termos: “acordam os Ministros do
Supremo Tribunal Federal em acolher parcialmente os embargos de declaração, para, sanando
os vícios identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na
redação original e nas redações que lhe foram dadas pelos arts. 5o da Lei no 9.429/1996 e 3o da
Medida Provisória no 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa
ao Tema no 32 da repercussão geral a seguinte formulação: ‘A lei complementar é forma
exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas’, nos termos do voto da Ministra Redatora para o
acórdão e por maioria de votos”.
A decisão para formulação do acórdão contém o enunciado: “O Tribunal, por
maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração para, sanando os vícios
identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação
original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei no 9.429/1996 e pelo art. 3o da
Medida Provisória n. 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa
ao tema n. 32 da repercussão geral a seguinte formulação: ‘A lei complementar é forma exigível
para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de
contrapartidas a serem por elas observadas’, nos termos do voto da Ministra Rosa Weber,
Redatora para o acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio (Relator). Ausente,
justificadamente, o Ministro Celso de Mello. Presidência do Ministro Dias Toffoli. Plenário,
18/12/2019”.
Eis a ementa dos Embargos de Declaração da Fazenda Nacional no Recurso
Extraordinário ED RE 566.622:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
Fl. 386
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Fl. 26 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo. (RE 566.622
ED, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ROSA WEBER, Tribunal
Pleno, julgado em 18/12/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-114 DIVULG 08-05-
2020 PUBLIC 11-05-2020)
Como se observa, a despeito de se falar na ementa dos embargos em acolhimento
dos aclaratórios com efeito modificativo, nada foi consignado sobre a mudança no “resultado
concreto” do recurso extraordinário, isto é, a respeito da anulação da NFLD, do cancelamento do
lançamento efetivado na primeira assentada e é necessário recordar que a entidade não possuía
CEBAS, nem tinha a declaração de utilidade pública federal e, por óbvio, não formulou o
requerimento do § 1.o do art. 55, não tendo ato declaratório de isenção (imunidade).
Em verdade, a partir do voto condutor de Sua Excelência Ministra Rosa Weber,
no acórdão dos aclaratórios, extrai-se a afirmação de que os julgamentos, no mérito, estavam
corretos e não foram modificados, alterando-se apenas a tese de repercussão geral. Em voto
de Sua Excelência colhe-se o seguinte para confirmar o ponderado:

Ainda que sejam convergentes os resultados processuais imediatos – o
provimento do recurso extraordinário e a declaração de inconstitucionalidade dos
preceitos impugnados nas ações objetivas – há, efetivamente, duas teses jurídicas de
fundo concorrendo entre si.
Prosseguindo no julgamento dos aclaratórios Sua Excelência Ministra Rosa
Weber esclarece:

Daí já se vê que o entendimento segundo o qual aspectos procedimentais, que
não dizem com a própria definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social, podem ser normatizados por lei ordinária, não é incompatível com o
provimento do RE. Essa compreensão, extraio dos autos, é a compartilhada pela maioria
dos votos que acompanharam o Ministro Marco Aurélio no provimento do RE, segundo
o que apreendi dos fundamentos externalizados. Acompanharam, de fato, o relator do
RE no provimento do apelo, quanto à solução do caso concreto, sem, no entanto, deixar
de reconhecer a existência de um espaço de conformação disponível à legislação
ordinária (pertinente aos aspectos meramente procedimentais).
Por conseguinte, tem-se no caso concreto do RE 566.622, a título de mérito, o
provimento do recurso extraordinário com o cancelamento do lançamento, por
reconhecimento material da imunidade em relação a entidade tida por beneficente de assistência
Fl. 387
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Documento nato-digital

Fl. 27 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

social que comprovou os requisitos do art. 14 do CTN (como relata as instâncias inferiores,
soberanas nos fatos e, no mérito, o voto de Sua Excelência Ministro Marco Aurélio).
A entidade não possuía o CEBAS e não detinha a declaração de utilidade pública,
ambos documentos exigidos no art. 55 da Lei 8.212 e, por óbvio, não formulou o requerimento
do § 1.o do art. 55, não detendo ato declaratório tido por concessivo da benesse. Mesmo assim, a
decisão dos aclaratórios declarou a compatibilidade com a Constituição do inciso II do art. 55 da
Lei 8.212 (previsão de certificação, CEBAS) e o fez sem que isso impedisse, no mérito, o
provimento do recurso e a extinção da NFLD.
O que pode se extrair disso?
Parece-me, corolário lógico das ratione decidendi, que a ausência de CEBAS, a
ausência de declaração de utilidade pública e a ausência do requerimento do § 1o do art. 55 da
Lei 8.212 não são óbice ao reconhecimento da imunidade, quando atendido aos requisitos do art.
14 do CTN, pois, conforme Tese firmada, “[a] lei complementar é forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo
art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas”.
O fato de normas procedimentais poderem ser estabelecidas em lei ordinária e, do
ponto de vista da constitucionalidade formal, não serem declaradas inconstitucionais, não faz
com quem elas se sobreponham e impossibilitem o reconhecimento da imunidade, que só pode
ser condicionada pela lei complementar.
Logo, neste contexto, o inciso II do art. 55 da Lei 8.212 é constitucional, pela
técnica de julgamento adotada pelo STF, mas quando for compatível com procedimento tendente
a averiguar o cumprimento do modo beneficente que esteja firmado por requisitos em lei
complementar, servindo para fins de controlar e fiscalizar as entidades tidas por beneficentes.
Assim, a emissão da certificação (CEBAS) será apenas uma prova pré-constituída,
de natureza declaratória, que atesta a condição imune e possibilita o gozo da benesse, sem ser um
fim em si mesmo. A condição imune, por sua vez, resulta na limitação ao poder de tributar da
Administração Tributária e tem efeitos retroativos desde a origem do atendimento dos requisitos
postos em lei complementar.
Neste sentido, é impossível prevalecer as interpretações que não sejam
compatíveis com a Constituição no viés já assentado pelo STF na Tese firmada no Tema 32.
Com a devida vênia, não é possível que, a partir de aspectos meramente formais, que afrontam o
Tema 32, se dê uma interpretação na qual o aspecto procedimental seja um fim em si mesmo
para impossibilitar o gozo da imunidade das entidades que cumprem os requisitos do modo
beneficente firmados em lei complementar atestado por certificação no caso destes autos,
especialmente se o aspecto formal exige, para seu atendimento, para sua obtenção, requisito
material que estiver posto em lei ordinária (não constando a exigência em lei complementar) ou
se esse aspecto formal cria limitação ao gozo da imunidade, mesmo que atendidos os requisitos
do ser beneficente de assistência social.
Parece-me óbvio que é essa a situação do § 1.o do art. 55 ao exigir, mesmo após a
certificação, que atesta o ser beneficente de assistência social, a formulação de pedido para
Fl. 388
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Fl. 28 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

obtenção de ato declaratório, o qual passa a ter caráter de ato concessivo, retroagindo o direito a
imunidade apenas a data do protocolo deste ato. E é por isso que o RE 566.622 dá provimento ao
recurso para cancelar o lançamento e deixa a tese firmada para ser replicada em julgamentos
análogos como é o presente caso. Vejo até certa similaridade do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 com
o art. 31 da Lei 12.101, e este foi declarado inconstitucional na ADI 4.480.
O caso ora em análise, aliá, tem um contexto fático até melhor que o julgamento
emanado na Excelsa Corte, pois aqui já se tem a certificação concedida e as declarações de
utilidade pública emanadas, o que está ausente é apenas o requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei
8.212, como também ocorreu no recurso extraordinário que foi provido no mérito e cancelou o
lançamento tributário.
A própria certificação apenas atesta o cumprimento das exigências materiais
impostas na lei complementar, sendo prova pré-constituída da condição beneficente de
assistência social, sem fins lucrativos, mas não pode ser um fim em si mesmo, admitindo-se
comprovação dos requisitos da imunidade por outros meios. É o que se extrai do RE 566.622 e
da ADI 4.480. Mas, aqui, reafirme-se, a certificação existe e, portanto, a prova pré-constituída
está a favor do recorrente.
Aliás, parece-me ser este o sentido do Acórdão CARF n.o 9303-010.974, da 3.a
Turma da Câmara Superior do CARF, em sessão de 11/11/2020, publicado em 18/01/2021, ainda
que pendente análise de embargo de declaração. Deste modo, por óbvio, o racional é idêntico
para o § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (se não há CEBAS, não haverá o requerimento previsto neste
dispositivo).
Destaco, outrossim, que o CARF, em momento pretérito e por outros
fundamentos, já cancelou lançamento lastreado no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, a teor do
Acórdão CARF n.o 2402-004.374, em sessão de 04/11/2014, na 4.a Câmara da 2.a Turma
Ordinária da 2.a Seção, ao considerar que a Lei 12.101 não exigiu, após a certificação, qualquer
espécie de requerimento a título de ato declaratório de efeito concessivo. O CEBAS, na forma da
Lei 12.101, é suficiente a imunidade e o CARF no Acórdão CARF n.o 2402-004.374 entendeu
que deve prevalecer a norma mais benéfica.
Logo, a própria controvérsia do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 é afeto ao
contencioso administrativo. Ora, o Acórdão CARF n.o 2402-004.374 é de 04/11/2014 e some-se
a ele o Acórdão CARF n.o 2402-003.247, de 22/01/2013. Portanto, de longa data já se debatia
tema como o ora em análise.
Todavia, ao meu sentir, o Acórdão CARF n.o 2402-004.374 dá solução apenas a
matéria em âmbito de obrigação acessória e não principal, pois a retroatividade benéfica é
tangenciada para infrações, a teor do art. 106, inciso II, “c”, do CTN.
Pois bem. Doravante, posso afirmar que a tese fixada no julgamento do Tema 32
da Repercussão Geral da Excelsa Corte, no que se relaciona ao gozo da imunidade quando
houver certificação que atesta a condição beneficente da entidade de assistência social sem fins
lucrativos, supera a interpretação condicionante e constitutiva imposta no revogado § 1o do art.
55 da Lei n.o 8.212, ainda que sobre ele não tenha ocorrido manifestação expressa do STF.
Fl. 389
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Fl. 29 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Ora, não pode haver restrição ao gozo da imunidade por lei ordinária, exigindo-se
lei complementar para limitação ao poder de tributar (art. 146, II, da Constituição), na forma da
tese firmada no Tema 32 do STF, de modo que não pode haver óbice maior em lei ordinária (§ 1o
do art. 55 da Lei n.o 8.212) para o efetivo gozo da imunidade do art. 195, § 7.o, da Constituição.
Não se pode impor condição constitutiva para gozo da imunidade e essa foi a tese fixada no STF.
Havendo até mesmo CEBAS deferido, seria pouco razoável entender que o
requerimento ao INSS é condicionante e constitutivo do direito, pois a imunidade se usufrui a
partir do atendimento das contrapartidas postas em lei complementar e, aliás, estas foram
atestadas na forma posta na certificação (CEBAS), servindo essa exatamente para isso. Daí sua
própria natureza declaratória com efeito ex tunc, no amplo entendimento jurisprudencial.
Se o aspecto formal exigir, para seu cumprimento, atendimento de aspecto
material ou limitação ao gozo da imunidade, de forma não prevista em lei complementar, a
situação não está autorizada pela Tese do Tema 32, a partir da ratione decidendi do RE 566.622.
Veja-se que no caso concreto do RE 566.622 a entidade não tem CEBAS (inciso
II do art. 55), não tem declaração de utilidade pública (inciso I do art. 55) e, por óbvio, não tem o
requerimento do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, não tendo ato declaratório. Já o caso destes autos
tem-se o CEBAS, existe a declaração de utilidade pública – fatos atestados pela própria
autoridade fiscal –, situação que se mostra, até mesmo, mais robusta que o caso do precedente
maior e, por conseguinte, não pode caminhar com solução diversa.
O ato declaratório do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 não pode ser concessivo da
imunidade, vez que inexiste lei complementar impondo esse requisito. A própria Lei 12.101, que
substituiu o regime do art. 55 da Lei 8.212, não exige esse procedimento limitador da benesse da
entidade já aferida como beneficente pela certificação.
Tem-se tese de repercussão geral – Tema 32 – a ser observada por todos com tese
fixada: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no
que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.”
Diante deste contexto fático e na conformidade das razões de decidir da Tese
firmada no Tema 32, no RE 566.622, entendo que a interpretação a ser dada para o art. 55 da Lei
8.212, no que não foi expressamente declarado inconstitucional, deve ser tangenciado por técnica
de julgamento conforme à Constituição, assim não podendo haver interpretação que tangencie
condicionar o gozo da imunidade a aspecto meramente formal em si mesmo, como condição
constitutiva da benesse, especialmente se restar comprovado, pela fiscalização, que o aspecto
material do “modo beneficente”, previsto em lei complementar, restar atendido, como sói ocorrer
quando há a certificação/CEBAS da entidade.
Ora, até mesmo para o inciso II do art. 55 da Lei 8.212, declarado constitucional
no RE 566.622, que trata de certificação, não foi impeditivo para que a entidade do caso concreto
daquele paradigma maior obtivesse o cancelamento da autuação. Recorde-se que a entidade não
tinha a certificação/CEBAS, nem ato declaratório a partir do § 1.o do art. 55 da lei 8.212, mas
nos autos tinha prova de que atendia aos aspectos materiais do “modo beneficente”, previsto em
lei complementar. Portanto, o STF decidiu, para o caso concreto, que não pode haver
interpretação que tangencie condicionar o gozo da imunidade a aspecto meramente formal em si
Fl. 390
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Fl. 30 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

mesmo, como condição constitutiva da benesse, especialmente se restar comprovado, pela
fiscalização, que o aspecto material do “modo beneficente”, previsto em lei complementar, restar
atendido.
É neste intelecto do racional do RE 566.622 que tenho a questão do § 1.o do art.
55 da Lei 8.212 e cumpro a ordem emanada da tese firmada no Tema 32 e do precedente.
Aguardar o deferimento pelo INSS e dentro de um prazo de trinta dias para
apreciação do pedido, pode até parecer ser ponto dentro da normalidade procedimental e no
âmbito de uma regulamentação razoável, no entanto, materialmente é limitador do poder de
tributar, inclusive por restringir o gozo imediato da imunidade que não será usufruído a partir do
momento do cumprimento dos requisitos do modo beneficente adquirido lá atrás.
Sabe-se que a Administração Tributária tem o deferimento do ato declaratório
como de efeito constitutivo (e não declaratório); quando muito, a imunidade é concedida “a
partir do protocolo” previsto no § 1.o do art. 55 da Lei 8.212 (e não do cumprimento dos
requisitos). Talvez, por isso, a Lei 12.101 findou com esse protocolo e estabeleceu que a
certificação/CEBAS é suficiente para o gozo da imunidade (Lei 12.101, art. 31).
Recorde-se que os requisitos (as condicionantes) deste caso concreto foram, até
mesmo, atestados em certificação/CEBAS/CEAS e não é a data deste certificado que indica a
data do atendimento dos critérios do modo beneficente. A data dos requisitos é anterior ao
próprio certificado; ela remonta a origem da observância das condicionantes definidas na lei
complementar. É, por isso, que o art. 31 da Lei 12.101 foi declarado inconstitucional na ADI
4.480, já que fala em “publicação” do CEBAS para fazer jus ao gozo da imunidade.
Ora, “a estipulação de um marco temporal para as condicionantes exigidas para
a fruição da imunidade” restringe a extensão da imunidade e requer “regulamentação em lei
complementar” 2.
A intelecção da inconstitucionalidade, na ADI 4.480, do art. 31 da Lei 12.101, que
já superava o § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, parece-me ser suficiente a elucidar a solução da lide,
devendo-se adotar a Tese do Tema 32 da Repercussão Geral e reconhecer a imunidade, desde a
data do atendimento dos requisitos do ser “beneficente”, conforme atestou a certificação.
Outro ponto a destacar, en passant, é que o art. 14 do CTN é, atualmente, até lei
complementar superveniente, a lei complementar de regência. Isso pode ser bem extraído do
julgamento da ADI 4.480 que analisou a Lei 12.101, que sucedeu o art. 55 da Lei 8.212. A
conclusão, também, se extrai do mérito do voto do relator no RE 566.622, que, neste ponto, não
foi vencido em suas conclusões. As conclusões em que foi vencido foram exigir lei
complementar para tudo, quando para estabelecer procedimento para certificar as entidades com
o escopo de controlar e fiscalizar a imunidade das entidades, tidas por beneficentes, pode ser por
lei ordinária que esteja em compatibilidade com a Constituição.

2 Trechos em "aspas" neste parágrafo extraídos da Nota SEI n.o 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME
(dispensando de contestar e recorrer, apesar das suas várias ressalvas).

Fl. 391
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Fl. 31 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Prossigo anotando que Sua Excelência Ministra Rosa Weber lembrou, nas
palavras de Sua Excelência Ministro Luís Roberto Barroso, que a lei ordinária não pode, a
pretexto de interferir com o funcionamento e estrutura das entidades beneficentes, impor uma
limitação material ao gozo da imunidade. Ela pode normatizar requisitos subjetivos associados à
estrutura e funcionamento da entidade beneficente, desde que isso não se traduza em
interferência com o espectro objetivo das imunidades. Demais disto, Sua Excelência Luís
Roberto Barroso afirmou em sua manifestação própria nos aclaratórios “que uma coisa é
procedimento e outra coisa é exigência material.”
Sua Excelência Ministra Rosa Weber destaca que, para Sua Excelência o Ministro
Luiz Fux: “Então, basicamente, tudo aquilo que influi diretamente da imunidade reclama lei
complementar, e aqueles aspectos procedimentais de habilitação de documentos, apresentação
dos documentos para ver a categorização da sociedade como beneficente se submetem a uma lei
ordinária para a qual não há necessidade de quorum específico para isso.”
Recorda, Sua Excelência Ministra Rosa Weber, que para Sua Excelência o
Ministro Dias Toffoli: “a lei complementar está reservada aos requisitos para a concessão da
referida imunidade, e a lei ordinária, não só a lei ordinária, mas também os regramentos –
existem vários regramentos infranormativos aí, não só infraconstitucionais, mas infralegais –
que são emitidos pelos órgãos públicos a respeito do tema, não podem estabelecer requisitos,
eles estabelecem, evidentemente, procedimentos”.
Sua Excelência Ministra Rosa Weber informa, outrossim, que, para Sua
Excelência o Ministro Ricardo Lewandowski: “o que diz respeito a questões relativas à
fiscalização, à certificação, eu acho que a lei ordinária é suficiente. Então, é preciso fazer uma
distinção entre esses requisitos materiais para o reconhecimento da imunidade e esses aspectos
que eu chamaria de procedimentais. Para isso, basta uma lei ordinária a meu ver.”
Em complemento, Sua Excelência Ministra Rosa Weber, afirma que “a maioria
do Colegiado reconhece a necessidade de lei complementar para a caracterização das
imunidades propriamente ditas, admitindo, contudo, que questões procedimentais sejam
regradas mediante a legislação ordinária.” Consigna que no seu entendimento “[n]ão paira
dúvida, pois, sobre a convicção de que a delimitação do campo semântico abarcado pelo
conceito constitucional de ‘entidades beneficentes de assistência social’, por inerente ao campo
das imunidades tributárias, sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante
disposto no art. 146, II, da Carta Política”.
Pontua, lembrando decisão de Sua Excelência Ministro Dias Toffoli, na ADI
1802, que o entendimento da Corte é “no sentido de reconhecer legítima a atuação do legislador
ordinário, no trato de questões procedimentais, desde que não interfira com a própria
caracterização da imunidade.” Isto é, transcrevendo decisão da ADI 1802: “Os aspectos
procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades constitucionais da
regra de imunidade, tais como as referentes à certificação, à fiscalização e ao controle
administrativo, continuam passíveis de definição por lei ordinária”.
Logo, após amplos debates na Excelsa Corte e diante da tese reformulada no
Tema 32 da Repercussão Geral, pode-se afirmar que naquilo que importe à definição do modo
beneficente e de atuação das entidades beneficentes e de assistência social, bem como aos limites
do gozo da garantia constitucional a regulamentação será dada por lei complementar,
Fl. 392
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Fl. 32 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

competindo a lei ordinária questões meramente procedimentais sobre controle e fiscalização das
entidades, inclusive pela certificação, não sendo a lei ordinária capaz de restringir o gozo da
imunidade por deficiência meramente formal se atestado o atendimento material, o que pode ser
aferido pela certificação/CEBAS ou por dilação probatória que ateste ser possível materialmente
reconhecer que poderia haver CEBAS.
Portanto, a lei ordinária pode exigir certificação, controle e fiscalização, mas não
pode ser um fim em si mesmo, devendo ser interpretada em conformidade com a Constituição,
focando-se nos aspectos materiais da lei complementar.
Nesta senda, cumpridas as contrapartidas – no caso específico inclusive com
certificação atestando o cumprimento do “modo beneficente” –, não é necessária a requisição ao
INSS ou a Receita Federal (órgão arrecadador atual) para gozo da imunidade, ainda mais, se este
requerimento é um requisito adicional (além das contrapartidas do “modo beneficente”) a impor
suspensão ou restrição temporal ao gozo da imunidade.
Ora, a limitação ao gozo exige lei complementar e a regra do § 1.o do art. 55, em
uma interpretação limitadora, constitutiva de imunidade a partir de deferimento com efeito
retroativo apenas até a data de seu protocolo (na forma da regulamentação), não foi veiculada em
lei complementar e, por conseguinte, não está conforme o Tema 32 da Repercussão Geral.
Tanto é que a Nota SEI n.o 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME
(dispensando de contestar e recorrer, apesar das suas várias ressalvas) infere ser conclusivo que
para a Excelsa Corte3:
62. Aplicando-se os fundamentos determinantes extraídos desses julgados, chega-se às
seguintes conclusões:
(...)
e) Por derradeiro, os arts. 4o, 5o e 7o da Lei no 9.732, de 1998, também foram declarados
formalmente nulos pela Corte, demonstrando que (e.1) a estipulação de um marco
temporal para as condicionantes exigidas para a fruição da imunidade e (e.2) o
cancelamento da imunidade aos que descumprirem os requisitos restringem a extensão
da imunidade e requerem regulamentação por lei complementar. (grifei)
Pretender que a fruição só ocorra após o deferimento do requerimento ao INSS
(ainda que retroagindo ao protocolo), tendo o órgão público prazo de trinta dias para deliberar
(em prazo impróprio, ainda que exista consequências regulamentares para a demora que possa
surgir na análise), na forma literalmente explicitada no § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, e sem
efeito declaratório ao nascedouro da imunidade ao cumprimento das condicionantes (retroativo à
origem da imunidade, e não apenas a data do protocolo ou de eventual publicação do ato), não é
compatível com o Tema 32 da Repercussão Geral. Especialmente, repita-se, quando já atendidas
as contrapartidas condicionantes à imunidade, inclusive na forma certificada/CEBAS.
Aliás, para ampla reflexão, importante dizer, como acima já pontuei, que no
regime da atual Lei 12.101, que regula hodiernamente aspectos da imunidade do art. 195, § 7.o,

3 Em julgamento pretérito deste Colegiado – Acórdão CARF n.o 2202-006.801, sessão de 06 de julho de 2020 –, este
Conselheiro ponderava observar a dispensa de contestar e recorrer na nova sistemática do art. 19-A, inciso III, da
Lei n.o 10.522, de 2002.
Fl. 393
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Fl. 33 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

da Carta da República, o art. 314 da Lei 12.101 é aproximado do § 1o do art. 55 da Lei n.o 8.2125
(sendo seu sucessor) e foi efetivamente declarado inconstitucional na ADI n.o 4.480, inclusive já
julgados embargos de declaração da Procuradoria da Fazenda Nacional (ao tempo da Nota SEI
referenciada pendia a modulação, que não ocorreu ao se julgar os aclaratórios). Veja-se o que
Sua Excelência o Ministro Gilmar Mendes afirmou:

... cabe ressaltar que o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento
sumulado, com o qual estou de acordo, no sentido de que:
“O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade,
possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que
demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da
imunidade”. (Súmula 612, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 9.5.2018, DJe 14.5.2018)

Nesse contexto, entendo que o exercício da imunidade deve ter início assim que
os requisitos exigidos pela lei complementar forem atendidos. (grifei)

Colho, a propósito, da manifestação da Procuradoria-Geral da República que
esse dispositivo [art. 31, Lei 12.101], “ao estabelecer o termo inicial para que as
entidades possam exercer o direito à imunidade da contribuição para a seguridade
social, trata de tema relativo aos limites da garantia constitucional, adentrando
matéria submetida à reserva de lei complementar” (eDOC. 13, p. 14). (grifei)

Assim, entendo formalmente inconstitucional o artigo 31 da Lei 12.101/2009.
Demais disto, penso que, na forma como encaminho esse voto, aplicando o Tema
32, não há qualquer violação à Súmula CARF n.o 2, pois, no caso concreto, podemos afirmar
haver distinguishing. Os fatos e a matéria de direito não permitem que haja subsunção deles ao
escopo sumular e deixo expresso meu entendimento por todas as razões apresentadas. Ademais,
é dever informar que a Excelsa Corte, no RE 566.622, ordenou a suspensão, pelo CARF, de
todos os processos relativos ao Tema 32 da Repercussão Geral, enquanto não sobreviesse
decisão definitiva, e o Egrégio Conselho, após julgamento dos primeiros aclaratórios, àqueles
interpostos pela Fazenda Nacional, entendeu que o julgamento se tornou definitivo para a
Administração Tributária, ainda que sem trânsito em julgado (pendente terceiro aclaratórios,
segundo do contribuinte), ordenando que todos os processos com a temática voltassem a tramitar
e aqui estamos a julgar estes autos respeitando o disciplinado pela Administração. Estou
aplicando o que entendo ser a ordem emanada do Tema 32, inclusive a partir da leitura do
próprio precedente, no qual se tem entidade sem ato declaratório, até mesmo sem certificação.
Além do mais, a Câmara Superior de Recursos Fiscais apreciou matéria similar,
sem qualquer alegação de afronta a enunciado sumular, confira-se o Acórdão CARF n.o
9303-010.974, que, a despeito de tratar mais frontalmente acerca da ausência do CEBAS, na
forma do inciso II do art. 55 da Lei 8.212, embora atestando que as provas indicam haver
materialmente elementos para a sua concessão, finda por implicar na ausência do ato declaratório
na forma a ser requerida a partir do § 1.o do art. 55 da Lei 8.212, o que, igualmente, ensejou o
lançamento com a determinação e exigibilidade do crédito tributário.
Não se está, por meio deste julgamento, declarando a inconstitucionalidade do
§ 1o do art. 55 da Lei n.o 8.212, mas sim reconhecendo que a conclusão do Recurso
Extraordinário n.o 566.622, com Repercussão Geral, enquanto precedente, inclusive quanto a

4 Lei 12.101, Art. 31. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela entidade a contar da data
da publicação da concessão de sua certificação, desde que atendido o disposto na Seção I deste Capítulo.
5 Lei 8.212, Art. 55, § 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida ao
Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o pedido.
Fl. 394
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Fl. 34 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

seus aspectos de fato e de direito, e outras ratione decidendi expostas pela Excelsa Corte,
incluindo o julgamento de inconstitucionalidade do art. 31 da Lei 12.101 (ADI 4.480
tangenciando matéria análoga e substitutiva do procedimento do art. 55 da Lei 8.212), permitem
inferir que o próprio Supremo Tribunal Federal deu interpretação conforme a Constituição
fixando a Tese do Tema 32, que todos devem obrigatoriamente observar, nestes termos: “A lei
complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas”.
Observe-se, até mesmo, que a concessão do CEBAS no caso concreto, com seu
efeito declaratório (Súmula 612 do STJ), sinaliza que a imunidade do art. 195, § 7.o, da
Constituição Federal, impõe o gozo imediato do benefício, desde os fatos apresentados na
certificação (efeito ex tunc), haja vista que atendidas as contrapartidas, às condicionantes, do
modo beneficente.
O próprio contexto da Súmula 612 do STJ aponta para a superação da
interpretação constitutiva do gozo da imunidade a partir do ato declaratório do § 1o do art. 55 da
Lei n.o 8.212, uma vez que, sendo certificada a entidade, deve retroagir o benefício ao momento
em que atendeu a condição beneficente. No caso dos autos a certificação aponta que as
condições são anteriores aos fatos geradores apontados na constituição do crédito, pelo que
devem ser cancelados.
Não se deve exigir a formulação do requerimento (Lei 8.212, art. 55, § 1.o) como
condição intransponível ao gozo da benesse Constitucional (uma limitação ao poder de tributar)
frente a Tese do Tema 32. Este é o ponto!
Tal dispositivo (Lei 8.212, art. 55, § 1.o, normatizando casos da época de sua
vigência) deve ser lido em conformidade com o RE 566.622 e a Tese firmada no Tema 32 da
Repercussão Geral, de modo que a sua compatibilidade, para tais fins, indica que no processo de
fiscalização para averiguar a condição imune declarada pela entidade – em controle de
declaração de GFIP e de não recolhimentos tributários –, pode a autoridade fiscal proceder a
análise da documentação e constatar, ou não, o atendimento do modo beneficente, procedendo
com sua atividade fiscalizatória, sem óbices. Se constatar o modo beneficente, inclusive por
decorrência de certificação/CEBAS, não deve autuar sob fundamento de ausência do
requerimento que não tem efeito constitutivo.
Como no caso dos autos a autoridade fiscal caminhou entendendo que o
requerimento é elemento constitutivo do direito a imunidade (de modo que o protocolo do
requerimento estipula o marco temporal para as condicionantes exigidas para fruição da
imunidade), e procedeu com o lançamento da exigência fiscal referente a tributos em que ocorre
a limitação ao poder de tributar, sigo as razões de decidir do RE 566.622 e a Tese firmada no
Tema 32 para cancelar o lançamento. Entendo, e repito, a Excelsa Corte ordenou a observância
por todos do Tema 32 da Repercussão Geral e este foi firmado a partir de suas razões de decidir,
no RE 566.622, aplicando-se o entendimento ao contencioso administrativo fiscal de
determinação e exigência do crédito tributário, evitando-se, inclusive, sucumbências
desnecessárias ao Poder Público. Entendo, aliás, que, de certo modo, a Procuradoria da Fazenda
Nacional colabora com este racional no Parecer SEI n.o 13.680/2021/ME, a despeito de firmado
para os fins da Lei 12.101 e da ADI 4.480.
Fl. 395
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Documento nato-digital

Fl. 35 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Sendo assim, com razão o recorrente para cancelar integralmente o lançamento.
Vencido no entendimento de cancelamento da autuação
Tendo sido vencido no entendimento de cancelar integralmente a autuação,
conforme pode se verificar no voto vencedor designado em relação à temática do cancelamento
da exigência fiscal, passo ao enfrentamento das matérias subsidiárias do mérito.
- Ausência de demonstração do vínculo de emprego
O recorrente, a título subsidiário, alega que não foi comprovado o vínculo de
emprego. Pois bem. Neste particular, mantida a autuação, adoto as razão de decidir do voto
vencedor da primeira instância por bem abordar a matéria que tangencia o levantamento posto na
exigência fiscal:

Quanto a caracterização de trabalhador como segurado empregado, o Auditor
Fiscal constatou que alguns trabalhadores preenchiam as condições referidas no inciso I
do caput do art. 9o do Regulamento Previdenciário aprovado pelo Decreto no 3.048/99,
"aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural a empresa, em caráter não
eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração" desconsiderando, assim, o
vínculo pactuado e efetuando o enquadramento como segurado empregado (art. 229,
§ 2o, do citado Regulamento Previdenciário).
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o segurado
contratado como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob
qualquer outra denominação, preenche as condições referidas no inciso I
do caput do art. 9o, deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o
enquadramento como segurado empregado. (Redação dada pelo Decreto no
3.265, de 1999)

Consta do Relatório Fiscal o anexo de fls. 66/178 elaborado pela Auditoria Fiscal
com base em folhas de pagamento e documentos apresentados pela empresa,
discriminado por competência, o nome do trabalhador, NIT, estabelecimento, valor da
remuneração mais 13o salário folha de pagamento normal, Contribuição Social folha de
pagamento normal, rubricas Vestibular, destacada a natureza do serviço prestado de
forma geral, evidenciado a existência dos elementos caracterizadores da relação
empregatícia (não eventualidade, subordinação, pessoalidade e remuneração), e,
verificado no Relatório de Lançamentos (fls. 24/28) no campo observações sua natureza
ou fonte documental e juntada, após a diligencia fiscal, por amostragem cópias do
resumo das folhas de pagamentos de todos os estabelecimentos para demonstrar os
pagamentos a empregados, rubrica 164 – Ganho Eventual (Vestibular) e folhas de
pagamento confeccionadas pela empresa para pagamentos de Serviços Médicos,
denominados como Relatório de Funcionários por Ordem de Nome e/ou Produtividade,
lançados na coluna Folha Contábil do anexo I, acima citado (fls. 251/285).

Dispõe o art. 9o, I, do Decreto no 3.048/99:
Art. 9o São segurados obrigatórios da previdência social as seguintes
pessoas físicas:
I - como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural a empresa, em
caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração,
inclusive como diretor empregado;
(...)
§ 4o Entende-se por serviço prestado em caráter não eventual aquele
relacionado direta ou indiretamente com as atividades normais da empresa.
Da mesma forma o art. 12, inciso I, alínea "a", da Lei no 8.212/91:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes
pessoas físicas:
I - como empregado:
Fl. 396
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Fl. 36 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em
caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração,
inclusive como diretor empregado;

A expressão não eventual diz respeito à natureza do serviço prestado. Os
trabalhadores identificados, conforme constatado pela Auditoria Fiscal, inserem-se na
dinâmica normal da empresa, que precisa de seu trabalho para atender as múltiplas
demandas inerentes a sua atividade, não exercendo habitualmente e por conta própria
atividade profissional remunerada, não explorando, em proveito próprio, sua força de
trabalho. Os serviços prestados como monitores, médicos, plantão médico,
produtividade, professores, etc., através da própria estrutura empresarial, em
subordinação ao tomador do serviço, só podem ser imputados aos empregados, que se
sujeitam aos mandamentos patronais.

No entanto, a Impugnante afirma que é conveniada com o SUS e outros
convênios particulares e que ao receber os valores de convênios, repassa os valores dos
procedimentos médicos aos profissionais que atendem aos pacientes do SUS, a título de
"produtividade" médica, conforme rubrica da folha fornecida pela contabilidade ao
auditor fiscal, os quais atuam como autônomos; que os valores de cada procedimento
são fixados por tabela do SUS e esses valores é que são repassados aos profissionais
médicos; também, na folha da contabilidade passada ao auditor fiscal consta a rubrica
"repasse de convênios", que se referem aos procedimentos médicos de convênios que
não o SUS.

Alega que não existe a pessoalidade e a subordinação, como mencionado no auto
de infração, uma vez que os profissionais médicos que recebem produtividade/repasse
de convênios não se subordinam a horários e não tem qualquer subordinação pessoal no
local de prestação de serviços e, pelos serviços que vêm a prestar, recebem o valor
repassado pelos convênios, que é variável a cada mês, podendo ter um mês e o outro
não; anexa três documentos de pagamento de produtividade médica SUS (docs.
21.1/21.6), para ser observado como são descritos os pagamentos (rubrica da folha), a
variabilidade destes pagamentos e que determinado mês ou período, pode não haver a
prestação de serviços; afirma que estes profissionais médicos atuam em outros
hospitais, clínicas, postos de saúde nos bairro e nos consultórios particulares e que
normalmente o médico faz o atendimento no consultório ou nos postos de saúde dos
bairros e escolhe em conjunto com seu paciente em qual hospital/clínica o paciente será
internado; se, eventualmente, alguns desses procedimentos vierem a ser glosados pelos
convênios, esses profissionais deixam de receber o valor correspondente; que além
disso, o Hospital Escola possui um corpo de médicos plantonistas registrados como
empregados, que tem subordinação, que fazem um horário definido e também atendem
aos diversos convênios e são remunerados em folha de pagamento, conforme pode ser
constatado na folha de pagamento fornecida ao auditor fiscal em meio magnético.

Quanto a alegação apresentada pela Impugnante, esta não tem como prosperar
uma vez que apesar de prestadora de serviços ao Sistema Único de Saúde – SUS, tinha a
obrigação legal das contribuições dos segurados a seu serviço.

O artigo 278 da Instrução Normativa MPS/SRP no 3, de 14 de Julho de 2005,
estabelece que não haverá encargo previdenciário para a entidade hospitalar apenas
quando esta se revestir da qualidade de mera repassadora dos honorários, pagos
diretamente pela operadora do sistema, se o médico ou profissional de saúde utilizar as
dependências ou serviços dessa empresa, para atendimento de seus clientes particulares
ou conveniados percebendo honorários diretamente desses clientes ou de operadora ou
seguradora de saúde, inclusive do SUS, com quem mantenha contrato de
credenciamento ou convênio. Neste caso os honorários não deverão constar em contas
de resultado da escrituração contábil da entidade hospitalar.
Art. 278. A utilização das dependências ou dos serviços da empresa que
atua na área da saúde, pelo médico ou profissional da saúde, para
atendimento de seus clientes particulares ou conveniados, percebendo
honorários diretamente desses clientes ou de operadora ou seguradora de
saúde, inclusive do SUS, com quem mantenha contrato de credenciamento
ou convênio, não gera qualquer encargo previdenciário para a empresa
locatária ou cedente.
Fl. 397
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

§ 1o Na hipótese prevista no caput, a entidade hospitalar ou afim se reveste
da qualidade de mera repassadora dos honorários, os quais não deverão
constar em contas de resultado de sua escrituração contábil, sendo que o
responsável pelo pagamento da contribuição social previdenciária devida
pela empresa e pela arrecadação e recolhimento da contribuição do
segurado contribuinte individual será, conforme o caso, o ente público
integrante do SUS, ou de outro sistema de saúde, ou a empresa que atua
mediante plano ou seguro de saúde que pagou diretamente o segurado.

Mas, conforme consta no Relatório Fiscal a Autoridade Fiscal constatou que na
realidade não houve simples repasse dos honorários, e, sim pagamento direto aos
segurados que lhe prestaram serviços.

Nota-se que a pessoalidade e a remuneração foram verificadas nos documentos
analisados pela fiscalização (recibos de pagamento, folhas de pagamento, relatórios),
que discriminam por data de pagamento, conta contábil, o serviço executado, o nome e
o valor. Bem evidenciado com o pagamento do décimo terceiro salário para alguns
trabalhadores, uma vez que este é devido aos segurados empregados e trabalhadores
avulso.

Foi ressaltado pela fiscalização que muitos já integraram ou ainda integram o
quadro de pessoal da Entidade, como empregados, e receberam, além dos salários
incluídos na folha de pagamento, remunerações constantes apenas de recibos de
pagamento. Afirmação considerada pela Impugnante como verdadeira em parte, pois
alega que existe um percentual considerável de profissionais médicos que prestam
serviços sem fazer parte do quadro pessoal da entidade, além disso, os que já integraram
ou ainda integram o quadro de pessoal da entidade, atuam em outro estabelecimento
filial da entidade, a Faculdade de Medicina de Itajubá, em outro endereço, como
professores registrados CLT, tratando-se, portando de atividades profissionais
diferentes, que assim devem ser tratadas.

Conclui a Impugnante que esses fatos demonstram que, no caso específico, não
se enquadram no artigo 3o da CLT, para serem possuidores de vinculo trabalhista com a
impugnante e no que diz respeito a esse tipo de procedimentos, são meramente
autônomos. Porém, tais argumentos não trazem a comprovação suficiente de que os
segurados identificados pela fiscalização, sejam contribuintes individuais.

Portanto, apesar das contestações apresentadas pelo sujeito passivo, claro está
que os documentos anexados pela fiscalização de fls. 251/266 são resumos de
pagamento de empregados, conforme confirmado pela manifestante em fls. 290, e ao
informar que apenas o ganho eventual (vestibular) não entrou na base de cálculo das
contribuições previdenciárias.

E, em relação aos demais documentos anexados pela fiscalização (fls. 267 a
285), embora tratar-se de relações elaboradas pelo setor de Tesouraria, como informado
pelo contribuinte também em fls. 290, não retira o valor do documento como prova de
pagamentos a funcionários. Não sendo apresentado qualquer documento em contrário.
Caso este relator seja vencido na tese de cancelamento integral da exigência,
então, para o mérito dos levantamentos postos no lançamento, sem razão o recorrente.
- Multa considerando o lançamento mantido, juros pela Taxa SELIC e
regularidade e correção da GFIP/Denúncia Espontânea
De toda sorte, obiter dictum, sendo este relator vencido na tese de cancelamento
integral do lançamento e mantido nos levantamentos do capítulo anterior, observo que o
recorrente questiona a multa aplicada, pretende a retroatividade benigna e o afastamento da
multa. Questiona a SELIC. Sustenta a regularidade e correção da GFIP e diz haver denúncia
espontânea. Assevera ser a multa excessiva e se aplicar princípios gerais de não confisco, de
capacidade contributiva, dentre outros. Pondera que corrigiu a GFIP, entregou as GFIP originais
em tempo, que está regularizando o que ainda está pendente, que tudo está registrado no livro
contábil diário e pagou o que era realmente devido.
Fl. 398
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

MULTA
Pois bem. Como houve mudança legislativa com a Medida Provisória n.o 449, de
3 de dezembro de 2008, convertida na Lei n.o 11.941, de 27 de maio de 2009, deve-se aplicar,
por ter sido vencido, a multa mais benéfica, prevalecendo a mais vantajosa, seja a da legislação
atual ou a da legislação pretérita, importando que se observe o disposto no art. 106, II, alínea “c”,
do CTN.
Veja-se que há competências do cálculo da multa compreendidas no interregno
anterior a Medida Provisória n.o 449, de 3 de dezembro de 2008, convertida na Lei n.o 11.941, de
27 de maio de 2009, que deu nova redação para o preceito legal sancionador em referência da
Lei n.o 8.212.
Neste diapasão, deve-se considerar, por ter sido mantido o lançamento, a
retroatividade benigna, aplicando a multa mais favorável ao sujeito passivo, sendo apurado por
ocasião do pagamento ou do parcelamento.
Deve-se ressaltar, outrossim, que houve a revogação da Súmula CARF n.o 119,
em sessão de 06/08/2021, conforme Ata da Sessão Extraordinária de 06/08/2021, DOU de
16/08/2021. Este fato ocorreu para convergência com a jurisprudência do STJ, que já pacificou a
matéria conferindo tratamento diverso do preconizado naquele enunciado sumular, o que
motivou o cancelamento da súmula.
Aliás, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional já incluiu o tema em lista de
dispensa de contestar e recorrer, na forma do enunciado do tema 1.26, alínea ‘c’, com amparo
nas
conclusões
do
Parecer
SEI
n.o
11.315/220/ME

e
Nota
SEI
n.o
27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME, nos seguintes termos:
Tema 1.26
c) Retroatividade benéfica da multa moratória prevista no art. 35 da Lei n.o 8.212/1991,
com a redação dada pela Lei n.o 11.941/2009, no tocante aos lançamentos de ofício
relativos a fatos geradores anteriores ao advento do art. 35-A, da Lei n.o 8.212/1991.
Resumo: A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da
regra do art. 35 da Lei n.o 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei n.o 11.941, de
2009, que fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos
lançamentos de ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei
n.o 8.212, de 1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei n.o 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Precedentes: Aglnt no REsp 1341738/SC; REsp 1585929/SP, Aglnt no AREsp
941.577/SP, Aglnt no REsp 1234071/PR, AgRg no REsp 1319947/SC, EDcl no AgRg
no REsp 1275297/SC, REsp 1696975/SP, REsp 1648280/SP, AgRg no REsp
576.696/PR, AgRg no REsp 1216186/RS.
Referência: Nota SEI n.o 27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME, Parecer SEI n.o
11315/2020/ME
Diante da revogação da Súmula n.o 119 do CARF, não há motivos para deixar de
observar a jurisprudência pacífica do STJ quanto à aplicação da retroatividade benigna da regra
do art. 35 da Lei 8.212/91, com a redação dada pela Lei 11.941/2009, que fixa o percentual
máximo de multa moratória em 20%, em relação aos lançamentos procedidos pela
Fl. 399
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Fl. 39 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Administração Tributária constituindo crédito tributário após início de fiscalização das
obrigações principais:
Art. 35. Os débitos com a União decorrentes das contribuições sociais previstas nas
alíneas a, b, e c, do parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições instituídas a
título de substituição e das contribuições devidas a terceiros, assim entendidas outras
entidades e fundos, não pagos nos prazos previstos em legislação, serão acrescidos de
multa de mora e juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei n.o 9.430, de 27 de
dezembro de 1996. (Redação dada pela Lei n.o 11.941, de 2009)
Por sua vez, não cabe outras reduções na multa, sob argumentos que possam
violar a Súmula CARF n.o 2, aplicando-se a lei de regência mais benéfica.
Caso este relator seja vencido na tese de cancelamento integral da exigência,
então, para o lançamento (ou parte dele) mantido pelo Colegiado, determino o recálculo da
multa, conforme redação do art. 35 da Lei 8.212/91, conferida pela Lei 11.941/09, que fixa o
percentual máximo de 20% para a multa moratória.
SELIC
Com relação a Taxa SELIC, a mesma é válida e regular, sendo tema objeto de
enunciado da Súmula CARF n.o 4, nestes termos: “A partir de 1.o de abril de 1995, os juros
moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita
Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia – SELIC para títulos federais.”
No caso específico de débitos para com a Fazenda Nacional, a adoção da taxa de
referência SELIC, como medida de percentual de juros de mora, foi estabelecida pela Lei n.o
9.065, de 20/06/1995, nestes termos:
Art. 13. A partir de 1.o de abril de 1995, os juros de que tratam a alínea c do parágrafo
único do art. 14 da Lei n.o 8.847, de 28 de janeiro de 1994, com a redação dada pelo art.
6.o da Lei n.o 8.850, de 28 de janeiro de 1994, e pelo art. 90 da Lei n.o 8.981, de 1995, o
art. 84, inciso I, e o art. 91, parágrafo único, alínea a.2, da Lei n.o 8.981, de 1995, serão
equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia –
SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente.
Trata-se de temática já superada e, atualmente, sumulada, consoante exposto
acima. Aliás, o cálculo dos juros de mora, equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia – SELIC, está, hodiernamente, previsto, de forma literal, no art. 61, § 3.o,
da Lei n.o 9.430, de 27 de dezembro de 1996. É uma imposição objetivada pela lei e decorre do
lançamento, quando formalizado pela Administração Tributária. Trata-se de aplicação da lei,
restando legítimo a fixação conforme preceito normativo.
Com respeito à utilização da SELIC para o cálculo dos juros moratórios, cabe
citar o art. 161 do Código Tributário Nacional (CTN), nestes termos:
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora,
seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades
cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantias previstas nesta Lei ou em lei
tributária.
§ 1.o Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à
taxa de um por cento ao mês.
Fl. 400
DF CARF MF
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Fl. 40 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

Constata-se que o CTN é claro ao tratar sobre o percentual de juros de mora,
dispondo que somente deve ser aplicado o percentual de 1% (um por cento) ao mês calendário
quando a lei não dispuser de modo diverso. Há, por conseguinte, regra para instituir taxa de juros
distinta daquela calculada à base de 1% (um por cento) ao mês.
Logo, fica a critério do poder tributante o estabelecimento, por lei, da taxa de
juros de mora a ser aplicada sobre o crédito tributário não liquidado no prazo legal e no caso
específico a adoção da SELIC está posta em legislação.
No mais, o julgador administrativo está impedido de reduzi-la ou afastá-la, com
fulcro em tese constitucional de confisco ou de inconstitucionalidade, pois, na forma da Súmula
CARF n.o 2: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.”
Caso este relator seja vencido na tese de cancelamento integral da exigência,
então, para o lançamento (ou parte dele) mantido pelo Colegiado, mantém-se a SELIC.
GFIP
Com relação a regularidade e correção da GFIP e haver denúncia espontânea,
asseverar que corrigiu a GFIP, que entregou as GFIP originais em tempo, que está regularizando
o que ainda está pendente, que tudo está registrado no livro contábil diário e que pagou o que era
realmente devido, tenho que ponderar que tais argumentos não socorrem ao recorrente, sendo a
exigência imposta objetivamente em lei e não há que se falar em denúncia espontânea
considerando o contexto dos autos e a própria alegação do recorrente no sentido de que ainda
haveria pendências e a discussão meritória em si mesma, que atesta o não recolhimento sobre as
verbas tidas por imunes. Ademais, o procedimento foi válido e regular havendo termo de
intimação para apresentação da documentação e procedimento regular de fiscalização. Alguns
argumentos do recorrente são apenas retóricos sem demonstração. Lado outro, estas matérias
postas neste capítulo são relacionadas as obrigações acessórias, mas considerando o julgamento
conjunto nesta sessão de vários processos do mesmo recorrente, tenho por bem fazer uma análise
única em acórdão ampliado com todos os enfrentamentos, conforme posto no recurso voluntário.
Sendo assim, caso este relator seja vencido em relação a tese de cancelamento
integral do lançamento, não assistirá razão ao recorrente nesta tese por carecer de demonstração
e confrontar com a própria natureza do debate do mérito da exação, mantendo-se a multa,
embora com a redução já ponderada em capítulo antecedente.
Conclusão quanto ao Recurso Voluntário
De livre convicção, relatado, analisado e por mais o que dos autos constam, em
resumo, conheço do recurso e, no mérito, cancelo o lançamento. Caso este relator seja vencido
quanto a tese de cancelamento integral do lançamento, subsistirá a necessidade de aplicar a
retroatividade benigna, procedendo-se com o recálculo da multa, conforme redação do art. 35 da
Lei 8.212/91, conferida pela Lei 11.941/09, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa
moratória. Alfim, finalizo em sintético dispositivo.
Dispositivo
Fl. 401
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Fl. 41 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Ante o exposto, DOU PROVIMENTO ao recurso. Caso este relator seja vencido
na tese de cancelamento integral da exigência, então, para o lançamento (ou parte dele) mantido
pelo Colegiado, determino o recálculo da multa, conforme redação do art. 35 da Lei 8.212/91,
conferida pela Lei 11.941/09, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa moratória.
É como Voto.
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros

Voto Vencedor
Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Redatora Designada.
Inicialmente o ilustre Conselheiro Relator restou vencido em sua proposta de
diligência. A razão do não acatamento da proposta é que a diligência apenas postergaria a
rediscussão de matéria já amplamente debatida no âmbito desta Turma, sobre a qual seus
membros, em sua atual composição, já têm posicionamento firmado; também em razão desses
mesmos fundamentos o recurso não foi provido quanto ao mérito.
Explico melhor. O lançamento foi efetuado e mantido na primeira instância por
não ter a entidade cumprido o que determina o § 1o do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, que assim
disciplinava na época dos fatos:
Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade
beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
I - seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito Federal
ou municipal;
II - seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade de Fins Filantrópicos,
fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três anos;
II - seja portadora do Registro e do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social, fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social, renovado a cada três
anos;
III - promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde, a
menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
III - promova, gratuitamente e em caráter exclusivo, a assistência social beneficente a
pessoas carentes, em especial a crianças, adolescentes, idosos e portadores de
deficiência;
IV - não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,
remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer título;
V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho
Nacional da Seguridade Social relatório circunstanciado de suas atividades.
Fl. 402
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Fl. 42 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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V - aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais apresentando, anualmente ao órgão do
INSS competente, relatório circunstanciado de suas atividades.
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida
ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para
despachar o pedido.
...
A maioria desta Turma, em sua composição atual, entende que o preenchimento
dos requisitos previstos nos incisos I a V do dispositivo acima copiado, quando vigente, apenas
concedia ao contribuinte o direito de solicitar a isenção junto ao órgão arrecadador, por meio do
requerimento previsto no § 1o, ocasião em que o solicitante deveria demonstrar que satisfazia a
todos esses requisitos; concluindo a autoridade administrativa que a entidade os cumpria, emitia
ato declaratório por meio do qual era concedida a isenção; dessa forma, o gozo da isenção não
era automático, mas dependia de prévia solicitação.
No caso concreto, o contribuinte não cumpriu o disposto no § 1o do art. 55 da Lei
8.212, de 1991 (ou seja, não efetuou o requerimento da isenção ali previsto), dispositivo que no
entender da maioria desta Turma não versa propriamente sobre o modo de funcionamento das
entidades, mas que estabelece procedimento para que a entidade que não tenha direito adquirido
ao regime isentivo formule pedido ao órgão (na época INSS) para fins de ser reconhecida como
beneficente; dessa forma, pode o Estado fiscalizar e controlar a entidade, verificando se ela
efetivamente faz jus ao gozo da imunidade pleiteada; trata-se assim de norma voltada
precipuamente à fiscalização e ao controle das entidades, aspectos relativamente aos quais o STF
consolidou expressamente sua compreensão como sendo perfeitamente passíveis de serem
veiculados por lei ordinária, quando ao apreciar a matéria em sede de repercussão geral (RE
566.622/RS), após o dissenso do Ministro Teori Zavascki, na linha do qual foi exarado o voto
vencedor da lavra da Ministra Rosa Weber no julgamento dos Embargos de Declaração opostos
pela Fazenda Nacional, proferiu acórdão cuja ementa teve o seguinte teor (j. 18/12/2019):
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO
DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA No 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S
2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA
SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7o,
DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE
RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS
DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO
ART. 55, II, DA LEI No 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.
1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da Lei Maior, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.
2. É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
3. Reformulada a tese relativa ao tema no 32 da repercussão geral, nos seguintes termos:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
Fl. 403
DF CARF MF
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Fl. 43 do Acórdão n.o 2202-009.099 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000186/2008-90

especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo. (grifei)
Assim, independente do resultado da diligência proposta, esta Turma já possui
entendimento sedimentado sobre a matéria, de forma que a diligência somente postergaria a
decisão do caso, sendo assim contraprodutiva, devendo por isso ser rejeitada.
Pelos mesmos motivos que se deve rejeitar a diligência, a maioria desta Tuma, em
sua composição atual, entende que a exigência prevista no § 1o do art. 55 da Lei no 8.212, de
1991, é determinante para a concessão da isenção das contribuições previdenciárias, razão pela
qual não assiste razão ao contribuinte quanto à sua pretensão à isenção discutida, uma vez que
não cumpriu o que determina a legislação em comento.
Diante destas razões, rejeito a proposta de diligência e não reconheço a
imunidade, divergindo do relator, e, em conclusão, dou parcial provimento ao recurso para
determinar o recálculo da multa, conforme redação do art. 35 da Lei 8.212/91, conferida pela Lei
11.941/09, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa moratória.
É o voto de divergência.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva

Fl. 404
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