Tribunal: CARF
Processo: 10880.010322/2002-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-05-13
Data de publicação: 2021-05-31

Ementa:
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 1989, 1990, 1992
IMPOSTO SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (ILL). SOCIEDADE LIMITADA. INCONSTITUCIONALIDADE. RESTITUIÇÃO.
Em relação à tributação dos lucros das sociedades limitadas, o Supremo Tribunal Federal decidiu pela inconstitucionalidade da exigência do ILL previsto na Lei no 7.713/88 na hipótese do Contrato Social da empresa não prever a disponibilidade imediata do lucro apurado aos sócios.
Nessa situação fática, o Contrato Social dispunha que caberia à Assembleia Geral o poder de destinação do lucro aferido, fato este que não se confunde com a sua disponibilização imediata.
Ainda que sejam os próprios sócios os integrantes da Assembleia Geral, o lucro somente se considera disponível após a deliberação. Até que isso não ocorra, não há que se falar em renda disponível ou em fato gerador do ILL.
Dessa forma, à luz de jurisprudência vinculante, o ILL recolhido constitui pagamento indevido (indébito) passível de restituição.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.010322/2002-22
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.473 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
13 de maio de 2021
Recorrente
DROGARIA SÃO PAULO S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 1989, 1990, 1992
IMPOSTO SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (ILL). SOCIEDADE LIMITADA.
INCONSTITUCIONALIDADE. RESTITUIÇÃO.
Em relação à tributação dos lucros das sociedades limitadas, o Supremo
Tribunal Federal decidiu pela inconstitucionalidade da exigência do ILL
previsto na Lei no 7.713/88 na hipótese do Contrato Social da empresa não
prever a disponibilidade imediata do lucro apurado aos sócios.
Nessa situação fática, o Contrato Social dispunha que caberia à Assembleia
Geral o poder de destinação do lucro aferido, fato este que não se confunde
com a sua disponibilização imediata.
Ainda que sejam os próprios sócios os integrantes da Assembleia Geral, o lucro
somente se considera disponível após a deliberação. Até que isso não ocorra,
não há que se falar em renda disponível ou em fato gerador do ILL.
Dessa forma, à luz de jurisprudência vinculante, o ILL recolhido constitui
pagamento indevido (indébito) passível de restituição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em: (i) rejeitar a
arguição de incompetência suscitada pela Recorrente; (ii) conhecer do Recurso Especial; e (ii) no
mérito, dar-lhe provimento. Os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Fernando Brasil de Oliveira
Pinto e Andréa Duek Simantob, quanto ao mérito, acompanharam o voto do relator por suas
conclusões.
(documento assinado digitalmente)
Andrea Duek Simantob – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli – Relator

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.010322/2002-22
Fl. 968
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andrea
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência (fls. 851/877) interposto pela
contribuinte DROGARIA SÃO PAULO S/A. em face do Acórdão no 2201-005.074 (fls.
833/844), o qual, por voto de qualidade, negou provimento ao recurso voluntário com a seguinte
ementa:

ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 1989, 1990, 1992
IMPOSTO SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ILL. SOCIEDADE EMPRESÁRIA
LIMITADA.
O ILL é devido sobre os lucros disponibilizados aos sócios quotistas de sociedades
empresárias limitadas, nos casos em que o contrato social prevê a disponibilidade
econômica ou jurídica, do lucro líquido apurado, na data do encerramento do período-
base.
SOCIEDADE
POR
QUOTAS
LIMITADAS.
PODER
DE
DECISÃO.
DISPONIBILIDADE JURÍDICA.
No caso, o fato de os sócios, em uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada,
poderem dispor ou participar da deliberação sobre a destinação do lucro líquido
caracteriza disponibilidade jurídica de renda e proventos de qualquer natureza.

De acordo com o despacho decisório de fls. 484/491:

Trata-se de pedido de restituição (fl.01) de valores recolhidos a título de Imposto sobre
Lucro Líquido (ILL) apurado nos anos de 1989, 1990 e 1992, no montante de
R$ 2.591.852,15, sob o argumento de que os recolhimentos foram indevidos pelo fato
do mencionado imposto ter sido declarado inconstitucional, conforme Resolução do
Senado Federal no 82/96 e o disposto na Instrução Normativa SRF no 63/97.
2. Por meio do Despacho Decisório às fl.153/155, o pedido de restituição não foi
conhecido devido à ocorrência da decadência, uma vez que os pagamentos foram
efetuados durante os anos de 1991, 1992, 1993 e 1994 e o processo protocolado em
18/07/2002.
Fl. 969
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

3. Insatisfeita, a interessada apresentou manifestação de inconformidade contra o
despacho decisório, fls.160/169, que foi indeferida pela Autoridade Julgadora (Acórdão
DRJ/SPOI no 7.518, de 14 de julho de 2005, fls.181/187).
4. O contribuinte, então, apresentou recurso voluntário (fls.194/211), provido pelo
Primeiro Conselho de Contribuintes, que afastou a decadência e determinou o retorno à
Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo para enfrentamento do
mérito (Acórdão no 106-16.623 às fls.321/330).
5. A Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial (fls. 386/395) contra acórdão não
unânime, que teve o provimento negado pela Câmara Superior de Recursos Fiscais
(Acórdão no 9202-00.790 – 2a Turma, fls. 399/405).
6. Foram opostos embargos de declaração pela Fazenda Nacional (fls. 408/410),
acolhidos pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (fls.413/420), para sanear a
contradição apontada no Acórdão Embargado, no 9202-00.790 e rerratificar o resultado
do julgamento de maneira a Conhecer do Recurso Especial da Procuradoria e Negar-lhe
Provimento, mantendo incólume a decisão recorrida.
7. Assim o presente processo foi devolvido a esta Divisão para análise do mérito.
Do ILL (Lei no 7.713/88, art.35)
8. Os recolhimentos à título de imposto de renda na fonte sobre lucro líquido, conforme
cópias dos DARF às fls.116/136, foram confirmados no SINCOR – Consulta dados do
pagamento (telas às fls.476/483). Apenas com relação ao DARF de valor
Cr$ 11.896.750,80, a confirmação ocorreu por meio de verificação em microficha no
1258, pág. 338.139. O valor total atualizado até 01/01/1996 é de R$ 1.199.760,12.
(...)
9. O artigo 35 da Lei no 7.713/88, que instituiu o imposto de renda retido na fonte sobre
o lucro líquido – ILL, assim dispunha:
“o sócio quotista, acionista ou titular da empresa individual ficará sujeito ao imposto
de renda Retido na Fonte, à alíquota de 8% (oito por cento), calculado com base no
lucro liquido apurado pelas pessoas jurídicas na data do encerramento do período-
base”.
10. Referido artigo foi declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, cuja
eficácia, no que diz respeito à expressão “o acionista”, foi suspensa pela Resolução do
Senado Federal no 82/96. Já a Instrução Normativa SRF no 63 de 24/07/97, vedou a
constituição de créditos tributários concernente ao ILL no tocante às sociedades
anônimas e “às demais sociedades nos casos em que o contrato social, na data do
encerramento do período base de apuração, não previa a disponibilidade, econômica ou
jurídica, imediata ao sócio quotista, do lucro líquido apurado”.
11. A questão já foi abordada pela 5a Turma de Julgamento da Delegacia de
Campinas/SP no Acórdão no 1.866, de 15 de agosto de 2002, donde reproduzo o trecho
que trata do assunto.
(...)
12. Pelo exposto, depreende-se que o Imposto de Renda Retido na Fonte sobre o Lucro
Líquido, de que trata o art.35 da Lei no 7.713/1988, é devido para a sociedade por
quotas de responsabilidade limitada que tenha em seu contrato social cláusula que
preveja a disponibilidade, econômica ou jurídica, imediata ao sócio cotista, do lucro
líquido apurado no período-base.
Fl. 970
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

13. Conforme petição inicial, fls.03/16, contribuinte alega que, embora a empresa seja
originalmente uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada, seu contrato
social continha cláusula que submetia a destinação do lucro líquido e a distribuição de
dividendos à deliberação dos sócios em assembléia geral. Para comprovar, juntou cópia
do contrato social (Doc.no 11).
14. Segue abaixo transcrição do Capítulo XII – Do Balanço Geral, Lucros e Sua
Distribuição do contrato social (Doc. no11):
Artigo 38 O Balanço Geral será levantado no dia 30 de junho de cada ano e levará,
obrigatoriamente, a assinatura da Diretoria. Feitas as necessárias amortizações e
provisões, do lucro líquido apurado deduzir-se-ão:
a) 10% (dez por cento) para Fundo de Reserva especial, até que este atinja o valor
igual ao do Capital Social;
b) 12% (doze por cento) para serem distribuídos à Diretoria, a título de quotas de
administração e aos empregados da sociedade, como gratificação, cabendo à Diretoria
fixar o valor das quotas e da gratificação;
c) o saldo do lucro líquido ficará à disposição da Assembléia Geral, que determinará a
sua destinação, respeitando-se as limitações legais e as cláusulas do presente contrato
social.
Parágrafo primeiro – é lícito à Assembléia Geral criar fundos de reservas.
Parágrafo segundo – no exercício social em que não for distribuído um dividendo
mínimo de 6% (seis por cento) sobre o valor do Capital Social, não será aplicado o
disposto na letra “b” deste artigo.
Artigo 39 Os dividendos serão distribuídos aos sócios, proporcionalmente ao número
de quotas de cada um.
Parágrafo único – poderá, à critério da Diretoria, ser feita distribuição antecipada de
dividendos, que deverá ser posteriormente homologada pela Assembléia Geral.
15. Pelo artigo 38, item b, e artigo 39, verifica-se que há a disponibilidade, econômica
ou jurídica, imediata ao sócio cotista, do lucro líquido apurado ao final de cada
exercício, conforme exposto no item 11, sendo, portanto, devido o Imposto de Renda na
Fonte sobre o Lucro Líquido.
16. Pelo exposto, todos os recolhimentos efetuados à título de ILL são devidos e não
podem ser objeto de restituição.

A contribuinte apresentou manifestação de inconformidade (fls. 496/519),
alegando, em síntese, que:
- a simples apuração do lucro liquido não importa necessariamente aquisição
patrimonial por parte do sócio quotista da empresa, ou seja, não há o fato gerador do Imposto
Sobre Lucro Liquido a mera apuração de valores no período-base.
- no caso em tela não ocorreu o fato gerador do Imposto sobre Lucro Liquido, haja
vista a ausência de disponibilidade imediata, seja jurídica ou econômica, ao sócio quotista do
lucro liquido da empresa.
Fl. 971
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

- dentre as destinações possíveis, o resultado apurado de lucro líquido ficará
destinado ao fundo de reserva legal, distribuição â Diretoria e empregados e o restante ficará à
disposição da Assembleia Geral para destinação futura, que poderá, de acordo com o contrato,
criar fundos de reserva, o que demonstra, mais uma vez, a indisponibilidade imediata do lucro
líquido aos sócios-quotistas, ficando, sim, à disposição da Assembleia Geral.
- no caso em tela o contrato social sequer prevê disponibilização ao sócio quotista
de valores referentes ao Lucro Liquido auferido, cabendo notar que o item "3" do artigo 38 do
contrato social é claro em determinar que o restante do saldo do lucro liquido ficará à disposição
da Assembleia Geral para futura destinação, ou seja, os valores sujeitar-se-ão a futuras
deliberações sobre a sua destinação que poderão, por exemplo, ser destinado a novos
investimentos.
- No paragrafo 15 de seu decisório, a Delegacia da Receita Federal de
Julgamentos em São Paulo argumenta que o item "b" do atrigo 38 e o artigo 39 do contrato social
demonstram a disponibilidade econômica ou jurídica, do lucro líquido apurado ao final de cada
exercício, todavia, o faz de forma inconclusiva e destorcida da realidade.
- O artigo 38, § 2° é claro ao determinar que no exercício social em que não for
distribuído um dividendo mínimo de 6% (seis por cento) sobre o valor do capital social, não será
aplicado o disposto na letra "b" do mesmo artigo, qual seja, a distribuição, a titulo de quotas de
participação, â diretoria e aos empregados.
- em nenhum momento o comando prevê a imediata disponibilidade de recursos
aos sócios quotistas, seja esta econômica ou jurídica, do montante apurado, elencando apenas
travas de segurança à saúde financeira da empresa. Ao delimitar o comando, optou-se por tomar
como base o CAPITAL SOCIAL da empresa e não a apuração do lucro liquido, já prevendo que
a destinação do montante denominado lucro liquido ficaria a disposição da Assembleia Geral,
conforme descrito no artigo 39, alínea "c" do contrato social.
- de igual forma, o artigo 39 prevê que haja uma distribuição de dividendos
antecipada, mas que deverá ser posteriormente homologada pela Assembleia Geral,
demonstrando, assim, a intenção em resguardar o montante apurado como lucro líquido para
designação futura, haja vista que a antecipação dos dividendos em nada coaduna com a apuração
do lucro líquido, pois este somente apurar-se-á após o fim do exercício social da empresa.
A manifestação de inconformidade foi julgada improcedente pela DRJ, em
decisão (fls. 605/616) que foi assim ementada:

ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 1989, 1990, 1992
ILL. DISPONIBILIDADE ECONÔMICA DO LUCRO. FATO GERADOR. É vedada
a constituição de créditos tributários concernente ao ILL no tocante às sociedades
anônimas e às demais sociedades nos casos em que o contrato social, na data do
encerramento do período base de apuração, não preveja a disponibilidade, econômica ou
jurídica, imediata ao sócio quotista, do lucro líquido apurado.
Fl. 972
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

SOCIEDADE
POR
QUOTAS
LIMITADAS.
PODER
DE
DECISÃO.
DISPONIBILIDADE JURÍDICA. O fato de os sócios, em uma “sociedade por quotas
de responsabilidade limitada”, poderem dispor, ou participar da deliberação, do destino
do “lucro líquido” caracteriza a “disponibilidade imediata, seja jurídica ou econômica.

A contribuinte interpôs recurso voluntário (fls. 623/650), julgado improcedente
pelo referido Acórdão no 2201-005.074 (fls. 833/844).
Em seguida foi apresentado o recurso especial (fls. 851/877), o qual foi admitido
pelo despacho de fls. 939/944 nos seguintes termos:

O apelo do contribuinte suscita interpretação divergente na matéria Imposto Sobre o
Lucro Líquido (ILL) - previsão de distribuição automática de lucros.
Para comprovar a divergência foram apresentados como paradigmas os Acórdãos no
9202-007.150 e no 1302-003.403, os quais constam do sítio do CARF na Internet e até a
data da interposição do especial não tinham sido reformados.
(...)
Em relação ao primeiro paradigma (Acórdão no 9202-007.150), os acórdãos cotejados
analisaram situações semelhantes, visto que ambos discutiram se a previsão no contrato
social de que os sócios deliberariam sobre a distribuição dos lucros, poderia ser
considerada previsão expressa de distribuição automática de lucros, levando à
incidência de Imposto sobre Lucro Líquido.
Apesar de analisarem situações semelhantes, os Colegiados expuseram entendimentos
opostos. O que se extrai do recorrido é que, pelo contrato social o lucro líquido ficaria à
disposição da Assembleia Geral que deliberaria sobre a destinação. Diante disso, o
Colegiado entendeu que sendo esta composta pelos sócios, em verdade estes que
deliberariam sobre a destinação dos lucros, e assim sendo, os lucros estariam
disponíveis a eles, o que demonstrava que havia disposição expressa no contrato social
sobre distribuição imediata de lucros, a ensejar a tributação do lucro líquido.
Por outro lado, o que se extrai do paradigma é que, o contrato social estabelecia que a
distribuição de lucros seria deliberada pelos sócios. Diante disso, a Turma entendeu que,
mesmo que o contrato social trouxesse tal previsão, isso não poderia ser considerado
previsão expressa de distribuição imediata de lucros, porque a destinação ainda
demandaria uma reunião dos sócios para deliberarem a respeito, não ocorrendo imediata
disponibilidade econômica ou jurídica, e, assim, não deveria incidir ILL.
Portanto, verifica-se a divergência de entendimento entre as Turmas cotejadas.
Enquanto a recorrida entende que a previsão contratual de que a distribuição de lucros
será deliberada pelos sócios é considerada previsão de distribuição imediata de lucros; a
paradigmática entende que não.
Dessa forma, esse primeiro paradigma demonstra a divergência suscitada.
Em relação ao segundo paradigma (Acórdão no 1302-003.403), compulsando sua
íntegra, o que se extrai é que, naquele caso, o contrato social estabelecia que a
distribuição dos lucros dependia da aprovação do balanço e das contas pelos sócios.
Diante disso, o Colegiado entendeu que como os sócios ainda teriam que deliberar sobre
a destinação dos lucros, não teria ocorrido imediata disponibilidade econômica ou
Fl. 973
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

jurídica, e, assim, não se poderia dizer que haveria expressa disposição no contrato
social de imediata distribuição de lucros, com isso, não deveria haver incidência de ILL.
Portanto, verifica-se que recorrido e paradigma, ao tratarem de casos semelhantes,
expuseram entendimentos opostos. Enquanto no recorrido, a Turma entendeu que a
previsão em contrato social de que a distribuição dos lucros dependeria de deliberação
dos sócios, seria considerada previsão expressa de distribuição automática de lucros,
para fins de incidência de ILL; no paradigma, o Colegiado entendeu que não.
Assim, esse segundo paradigma também demonstra a divergência suscitada.

Chamada a se manifestar, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”)
ofereceu contrarrazões (fls. 946/951). Não questiona o seguimento do apelo, manifestando-se
apenas pela manutenção do entendimento que prevaleceu no acórdão recorrido.
Distribuídos os autos a minha relatoria, a contribuinte apresentou petição (fls.
956/960), formalizando o seguinte pedido:

(...)
8. Por esta razão, a Recorrente requer seja imediatamente declinada a competência para
julgamento do presente recurso especial à C. 2a Turma deste E. CSRF, em razão de sua
competência absoluta em razão da matéria – ILL, espécie do gênero IRRF – por
determinação expressa do artigo 9o, inciso II c/c artigo 3o, inciso III do Anexo II do
RICARF, aprovado pela Portaria do Ministério da Fazenda no 343/2015, sob pena de
nulidade de eventual decisão proferida por esta C. 1a Turma.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator.

Preliminar
Sobre o questionamento do contribuinte quanto à incompetência deste Colegiado
para julgamento de caso que envolve ILL (Imposto de Renda sobre o Lucro Líquido), cumpre
esclarecer que, por meio da Portaria Carf no 146/2018, foi estendida, temporariamente, à 1a
Seção de Julgamento a especialização estabelecida no art. 3o, inciso II, do Anexo II, do
RICARF, quando o requerente do direito creditório ou o sujeito passivo do lançamento for
pessoa jurídica.
Fl. 974
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
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Afasto, contudo, a arguição de incompetência.

Conhecimento
O recurso especial é tempestivo e atendeu aos demais requisitos legais, não
havendo, inclusive, questionamento pela parte recorrida quanto ao seu seguimento.
Tendo isso em vista, e apoiado também no permissivo previsto no §1o do art. 50
da Lei no 9.784/991, conheço do presente recurso apenas em relação ao primeiro paradigma, nos
termos do despacho de admissibilidade de fls. 10.035/10.040.
Quanto ao segundo paradigma (Acórdão no 1302-003.403), entendo inexistir a
necessária semelhança fática entre os julgados, uma vez que, naquele caso, o contrato social
estabelecia que a distribuição dos lucros dependia da aprovação do balanço e das contas pelos
sócios, o que significa dizer que o próprio lucro inicialmente registrado poderia sofrer alteração.
Ou seja, naquela situação a discussão não se restringe ao momento de
disponibilização, envolvendo também a própria definição da base de cálculo. É justamente por
isso que entendo que esse segundo julgado não é capaz de demonstrar a alegada divergência
jurisprudencial.

Mérito
Conforme relatado, a controvérsia diz respeito ao direito ou não do alegado
indébito oriundo de valores recolhidos pelo contribuinte a título de Imposto sobre o Lucro
Líquido ILL, previsto no artigo 35 da Lei 7.713/882, em face da declaração de
inconstitucionalidade exarada pelo Supremo Tribunal Federal por ocasião do julgamento do
Recurso Extraordinário no 172.0581/SC, ratificada pela Resolução do Senado Federal no 82/1996
e pela Instrução Normativa SRF no 63/1997.
Com efeito, o STF: (i) declarou a inconstitucionalidade do art. 35 da Lei no
7.713/88 tão somente quanto à expressão “acionistas”; e (ii) entendeu que “a norma insculpida
no artigo 35 da Lei n.o 7.713/88 mostra-se harmônica com a Constituição Federal quando o
contrato social prevê a disponibilidade econômica ou jurídica imediata, pelos sócios, do lucro
líquido apurado, na data do encerramento do período-base”.3

1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
(...)
§ 1o - A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.
2 Art. 35. O sócio quotista, o acionista ou titular da empresa individual ficará sujeito ao imposto de renda na fonte, à
alíquota de oito por cento, calculado com base no lucro líquido apurado pelas pessoas jurídicas na data do
encerramento do período-base.
3 Veja-se, neste sentido, a ementa do julgado proferido pela Suprema Corte:
Fl. 975
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
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Como bem notou o voto vencido do segundo paradigma (Acórdão 1302-
003.403):

35. Consoante voto do relator, Ministro Marco Aurélio, somente seria inconstitucional a
exigência do tributo nas seguintes situações: a) o contrato social ser omisso sobre a
distribuição dos lucros, pois no caso aplicar-se-ia a Lei das Sociedades Anônimas, e por
decorrência a solução adotada para este tipo de sociedade; b) o contrato prever,
independentemente da manifestação dos sócios, destinação dos lucros outra que não a
sua distribuição:
Relativamente às sociedades por quotas, cumpre sempre perquirir, à luz do
contrato social, a disciplina do lucro líquido. Prevista a imediata
disponibilidade econômica ou mesmo jurídica ou, ainda, definição diversa a
exigir a manifestação de vontade de todos os sócios, tem-se o fato gerador
fixado no artigo 43 do Código Tributário Nacional. No caso, não se abre campo
propício à aplicação da Lei das Sociedades Anônimas, porque sempre

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO – ATO NORMATIVO DECLARADO INCONSTITUCIONAL - LIMITES.
Alicercado o extraordinário na alínea b do inciso III do artigo 102 da Constituição Federal, a atuação do Supremo
Tribunal Federal faz-se na extensão do provimento judicial atacado. Os limites da lide não a balizam, no que
verificada declaração de inconstitucionalidade que os excederam. Alcance da atividade precípua do Supremo
Tribunal Federal de guarda maior da Carta Política da República.
TRIBUTO – RELAÇÃO JURÍDICA ESTADO/CONTRIBUINTE – PEDRA DE TOQUE. No embate diário
Estado/contribuinte, a Carta Política da República exsurge com insuplantável valia, no que, em prol do segundo,
impõe parâmetros a serem respeitados pelo primeiro. Dentre as garantias constitucionais explícitas, e a constatação
não excluí o reconhecimento de outras decorrentes do próprio sistema adotado, exsurge a de que somente a lei
complementar cabe "a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados
nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes" alínea "a" do inciso III do
artigo 146 do Diploma Maior de 1988.
IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - SÓCIO COTISTA. A norma insculpida no artigo 35 da Lei no
7.713/88 mostra-se harmônica com a Constituição Federal quando o contrato social prevê a disponibilidade
econômica ou jurídica imediata, pelos sócios, do lucro líquido apurado, na data do encerramento do período-base.
Nesse caso, o citado artigo exsurge como explicitação do fato gerador estabelecido no artigo 43 do Código
Tributário Nacional, não cabendo dizer da disciplina, de tal elemento do tributo, via legislação ordinária.
Interpretação da norma conforme o Texto Maior.
IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - ACIONISTA. O artigo 35 da Lei no 7.713/88 e
inconstitucional, ao revelar como fato gerador do imposto de renda na modalidade "desconto na fonte",
relativamente aos acionistas, a simples apuração, pela sociedade e na data do encerramento do período-base, do
lucro líquido, já que o fenômeno não implica qualquer das espécies de disponibilidade versadas no artigo 43 do
Código Tributário Nacional, isto diante da Lei no 6.404/76.
IMPOSTO DE RENDA – RETENÇÃO NA FONTE – TITULAR DE EMPRESA INDIVIDUAL. O artigo 35 da
Lei no 7.713/88 encerra explicitação do fato gerador, alusivo ao imposto de renda, fixado no artigo 43 do Código
Tributário Nacional, mostrando-se harmônico, no particular, com a Constituição Federal. Apurado o lucro líquido da
empresa, a destinação fica ao sabor de manifestação de vontade única, ou seja, do titular, fato a demonstrar a
disponibilidade jurídica. Situação fática a conduzir a pertinência do princípio da despersonalização.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO – CONHECIMENTO – JULGAMENTO DA CAUSA. A observância da
jurisprudência sedimentada no sentido de que o Supremo Tribunal Federal, conhecendo do recurso extraordinário,
julgara a causa aplicando o direito a espécie (verbete no 456 da Súmula), pressupõe decisão formalizada, a respeito,
na instância de origem. Declarada a inconstitucionalidade linear de um certo artigo, uma vez restringida a pecha a
uma das normas nele insertas ou a um enfoque determinado, impõe-se a baixa dos autos para que, na
origem, seja julgada a lide com apreciação das peculiaridades. Inteligência da ordem constitucional, no que
homenageante do devido processo legal, avesso, a mais não poder, as soluções que, embora práticas, resultem no
desprezo a organicidade do Direito.(RE 172058, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em
30/06/1995, DJ 13101995 PP34282 EMENT VOL0180408 PP01530 RTJ VOL0016103 PP01043)”.
Fl. 976
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

subsidiária, a depender do silêncio do contrato social e à compatibilização ante
as regras mínimas previstas do Decreto 3.708/19.
(...)
38. O Ministro Sepúlveda Pertence, corroborando o voto do relator, esclareceu que a
inconstitucionalidade da incidência do ILL somente restaria caracterizada quando, por
expressa determinação do contrato social, ou em caso de sua ausência, por aplicação
subsidiária da Lei das Sociedades Anônimas, a destinação do lucro líquido dependesse
de decisão de um órgão societário e não da vontade dos cotistas:
Com relação ao cotista, que é a única norma de relevo para o caso, também
estou de acordo em que não há inconstitucionalidade a declarar, em tese. Na
hipótese da sociedade por cotas a lei, em princípio, será constitucional, salvo
naquela em que, seja por norma expressa do contrato social, seja pela aplicação
subsidiária da lei das sociedades anônimas, a destinação do lucro líquido penda
de decisão de um órgão societária e não da vontade individual de cada cotista,
ou de todos os cotistas.
39. Esclarecedores, também, os votos dos Ministros Sydney Sanches e Carlos Veloso,
que seguiram a conclusão do relator:
Ministro Sydney Sanches
Quanto ao sócio quotista, a apuração de seu crédito vai depender do que se
dispuser no contrato. Pode ser que este determine que o lucro tenha uma certa
destinação, ao invés da imediata distribuição, segundo as quotas dos sócios. Se
o contrato previr distribuição imediata, ou seja, em seguida à apuração, então,
sim, o tributo incidirá desde logo.
Ministro Carlos Veloso
Agora, vejamos se esta inconstitucionalidade ocorre referentemente ao sócio
cotista ou ao titular da empresa individual sócio cotista numa sociedade por
cota de responsabilidade limitada. Nestes dois casos, a solução da questão
depende do exame do contrato. Casos haverá em que a disponibilidade
econômica do lucro líquido é posta, expressamente, no contrato. Nestes casos,
não haveria inconstitucionalidade do art. 35 da Lei 7.713/88.
40. O extrato de ata do julgamento torna ainda mais claro o entendimento da decisão:
(...) Quanto às palavras "o sócio cotista", o Tribunal declarou sua
constitucionalidade, salvo quando, segundo o contrato social, não dependa do
assentimento de cada sócio a destinação do lucro líquido a outra finalidade que
não a de distribuição (...) grifos nossos.

Nesse contexto, a questão que se coloca é a seguinte: o Contrato Social da
Recorrente previa ou não previa a disponibilidade econômica ou jurídica imediata do lucro
líquido apurado, no encerramento do exercício, aos sócios?
Caso a resposta seja positiva, isto é, uma vez constatado que o Contrato Social de
fato previa a disponibilidade imediata do lucro apurado aos sócios, o ILL deve ser considerado
devido e, consequentemente, não há indébito a este título. Por outro lado, sendo a resposta
negativa, ou seja, verificado que não há previsão no Contrato Social de disponibilidade imediata
do lucro aos sócios, o ILL recolhido constitui pagamento indevido passível de restituição com
fundamento na referida decisão do STF.
Fl. 977
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
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De acordo com os artigos 5o, 10, 13, 20, 38 e 39 do Contrato Social (fls. 564/578)
vigente à época dos fatos:

CAPÍTULO V
Da Administração
Artigo 5o - A Sociedade será administrada por uma Diretoria constituída de quatro
membros, sócios, sendo um deles Diretor-Superintendente e os outros Diretores-
Adjuntos, eleitos pela Assembléia Geral, com mandado de três anos, podenmdo ser
reeleitos.
(...)
CAPÍTULO VI
Da Assembleia Geral
Artigo 10 - A Assembléia Geral é a reunião dos sócios, convocada e instalada na forma
deste contrato, a fim de deliberar sobre matéria de interesse social.
(...)
Artigo 13 – Compete à Diretoria a convocação da Assembléia Geral.
(...)
CAPÍTULO VII
Da Assembleia Geral Ordinária
Artigo 20 - Haverá anualmente, uma Assembléia Geral Ordinária, que tomará as contas
da Diretoria, examinará e discutirá o balanço, sobre eles deliberado.
Parágrafo único. A Assembléia Geral Ordinária realizar-se-á nos quatro primeiros
meses após terminação do exercício social.
(...)
CAPÍTULO XII
Do balanço Geral, Lucros e Sua Distribuição
Artigo 38 - O Balanço Geral será levantado no dia 30 de junho de cada ano e levará,
obrigatoriamente, a assinatura da Diretoria. Feitas as necessárias amortizações e
provisões, do lucro líquido apurado deduzir-se-ão:
a) 10% (dez por cento) para Fundo de Reserva especial, até que este atinja o valor igual
ao do Capital Social;
b) 12% (doze por cento) para serem distribuídos à Diretoria, a título de quotas de
administração e aos empregados da sociedade, como gratificação, cabendo à Diretoria
fixar o valor das quotas e da gratificação;
c) o saldo do lucro líquido ficará à disposição da Assembléia Geral, que
determinará a sua destinação, respeitando-se as limitações legais e as cláusulas do
presente contrato social.
Fl. 978
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

Parágrafo primeiro – é lícito à Assembléia Geral criar fundos de reservas.
Parágrafo segundo – no exercício social em que não for distribuído um dividendo
mínimo de 6% (seis por cento) sobre o valor do Capital Social, não será aplicado o
disposto na letra “b” deste artigo.

Artigo 39 - Os dividendos serão distribuídos aos sócios, proporcionalmente ao número
de quotas de cada um.
Parágrafo único – poderá, à critério da Diretoria, ser feita distribuição antecipada de
dividendos, que deverá ser posteriormente homologada pela Assembléia Geral.

Após transcrever os artigos 20, 38 e 39, o voto vencido do Acórdão ora recorrido
concluiu que:

Da análise das cláusulas transcritas, podemos verificar que não há a disponibilidade
imediata, seja jurídica ou econômica.
No caso, pelas cláusulas do contrato social, para que haja a disponibilização aos sócios
quotistas, apenas após a deliberação da assembleia geral, de modo que não é possível se
considerar como disponibilidade imediata, jurídica ou econômica.

Já o voto vencedor se manifestou em sentido contrário, in verbis:

(...) na essência, quando o Contrato Social prevê que a destinação do lucro é
determinada pela Assembleia Geral, expressa que tal deliberação decorre de reunião de
seus sócios cotistas.
Assim, a disponibilização do lucro aos sócios cotistas para que estes promovam a
destinação que melhor atender aos interesses próprios e societários configura
disponibilidade jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza, evidenciando a
explicitação do fato gerador estabelecido no artigo 43 do Código Tributário Nacional.
Não discute nos autos se o lucro em questão teria sido ou não efetivamente distribuído.
Contudo, tal fato, neste caso específico, é irrelevante para se configurar a
disponibilidade jurídica para fins de tributação pelo ILL, já que, como regra, a apuração
de lucro no balanço do exercício constitui, para os sócios cotistas, direito que se acham
investidos de forma irrenunciável.
Portanto, neste caso, o Imposto sobre o Lucro Líquido é devido, não havendo que se
falar em recolhimento indevido a amparar o direito creditório pleiteado.

Pois bem.
Fl. 979
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
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Conforme visto, o STF julgou constitucional o ILL em relação a lucros apurados
por sociedades limitadas apenas quando o Contrato Social preveja a imediata disponibilização
desse resultado aos sócios.
Por imediato entende-se a ausência de qualquer condição. “Opondo-se ao
mediato, assim se diz de tudo o que se segue, sem solução de continuidade. É o que vem logo,
sem intermeio de qualquer pessoa. Imediato dá, pois, a ideia de instantâneo, sem que o ato e o
efeito medeie qualquer coisa”4.
Aos olhos do Direito Societário, pode-se dizer que a imediata disponibilidade de
lucros apurados por sociedades limitadas se faz presente apenas nos casos onde os contratos
sociais já preveem a sua distribuição automática aos sócios, na linha do entendimento espelhado
no primeiro paradigma (Acórdão 9202-007.1505) e como atestam os trechos dos votos de
alguns dos Ministros acima citados e sublinhados.
Nesse caso específico, porém, não há nenhuma cláusula no Contrato Social da
Recorrente que preveja a distribuição automática ou disponibilização imediata dos seus lucros
aos sócios, fato este que afasta a incidência do ILL sem maiores celeumas.
Dizemos “sem maiores celeumas” porque o artigo 38 do Contrato Social – base da
divergência do Acórdão recorrido e que foi determinante para afastar o direito creditório
pleiteado pelo contribuinte – é categórico ao prever que o lucro líquido apurado pela Recorrente
“ficará à disposição da Assembleia Geral, que determinará a sua destinação”.
Nesse contexto, o raciocínio empregado no voto vencedor foi o seguinte: como o
Contrato Social confere o poder de destinar o lucro líquido apurado à Assembleia Geral e esta é
composta pelos sócios, resta caracterizada a disponibilidade jurídica e econômica dos sócios
sobre a renda representada por este lucro e, consequentemente, cabível a exigência do ILL.
Nenhum reparo cabe ao raciocínio, não fosse, é certo, um “detalhe” da maior
relevância: tal entendimento vai de encontro com o que restou decidido pelo STF, quando julgou
inconstitucional a exigência de ILL em relação ao lucro de sociedade limitada na hipótese, como
é a presente, de inexistir previsão no Contrato Social acerca de sua disponibilidade imediata aos
sócios.
Reitera-se, aqui, que a decisão do Supremo considerou o ILL devido tão somente
nas situações fáticas nas quais o próprio Contrato Social já prevê a distribuição/disponibilização
automática do lucro aos sócios sem qualquer condição, o que não ocorre no presente caso, onde
claramente o destino do lucro dependia de uma deliberação em Assembleia.

4 Cf. De Plácido e Silva. "Vocabulário Jurídico". Rio de Janeiro: Editora Forense. 2002. Página 408.
5 Ementa:
“IMPOSTO SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ILL. SOCIEDADE LIMITADA. INCONSTITUCIONALIDADE.
RESTITUIÇÃO.
Nos casos de sociedade limitada, o Egrégio Supremo Tribunal Federal decidiu pela inconstitucionalidade da
exigência do ILL nos casos em que o contrato social não prevê distribuição automática de lucros. Na hipótese, o
contrato social vigente na data do encerramento do ano-calendário não previa que os lucros apurados seriam
automaticamente distribuídos”.
Fl. 980
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.010322/2002-22

E o fato da Assembleia Geral ser composta exclusivamente pelos sócios a meu ver
não tem o condão de tornar o ILL devido, não só em face da decisão do Supremo, mas também
em face do próprio direito societário e do conceito de renda.
Enquanto órgão da sociedade, devidamente tipificada no âmbito do direito
privado, o próprio ordenamento prescreve que sem a deliberação assemblear quanto ao destino
do lucro, os sócios não podem se apoderar desses resultados.
Ora, uma coisa é o poder de decidir sobre o destino do lucro. Outra coisa é a
disponibilidade dessa renda aos sócios.
Até que o exercício de controle seja exercido, não há que se falar em
disponibilidade da renda. Uma coisa é o poder de deliberar a distribuição, o que cabe à
Assembleia Geral, outra coisa é o resultado efetivo do exercício deste poder em favor dos sócios.
Nas palavras de Humberto Ávila ("Disponibilidade Jurídica e Poder Decisório". In
Direito Tributário. Princípio da Realização no Imposto sobre a Renda. Estudos em Homenagem
a Ricardo Mariz de Oliveira. São Paulo: 2019. IBDT. Página 87):

(...) o direito potestativo não provoca o surgimento do direito à renda. Este segundo
direito só surge quando o primeiro for exercido de modo a causar o surgimento de um
direito de crédito que, uma vez exercido, coloca o contribuinte na posição de ter acesso
atual e direto à renda (disponibilidade jurídica), que pode surgir com o efetivo acesso
atual e direto à renda (disponibilidade econômica). Afirmar que a empresa controladora
tem disponibilidade jurídica apenas porque tem o poder de decidir o que fazer com os
lucros é confundir o direito potestativo com a consequência que o seu exercício pode
eventualmente provocar, qual seja, o surgimento de um direito de crédito que, uma vez
exercido, coloca o seu titular na condição de ter acesso ao seu objeto. Noutro dizer, é
confundir pode de decidir com o direito decorrente do seu exercício. É baralhar causa
com eventual efeito.

Conclusão
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial e, no mérito, dou-lhe
provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

Fl. 981
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.473 - CSRF/1a Turma
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Fl. 982
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