Tribunal: CARF
Processo: 10925.000018/2010-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2021-10-22
Data de publicação: 2022-01-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CUSTOS/DESPESAS. AQUISIÇÃO DE EMBALAGEM PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS PROCESSADO-INDUSTRIALIZADOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com Embalagens para transporte dos produtos processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. PROCESSO PRODUTIVO. ESSENCIALIDADE. POSSIBILIDADE.
No caso, conforme a decisão dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, devem ser reconhecidos os créditos relativos a despesas de Depreciação, exclusivamente em relação a Carretão com rolete, por ser um Equipamento considerado essencial e relevante e ligado diretamente ao processo fabril do Contribuinte.
NÃO-CUMULATIVIDADE. MÉTODO DE RATEIO PROPORCIONAL PARA ATRIBUIÇÃO DE CRÉDITOS.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do cálculo pelo método de Rateio Proporcional previsto para a apuração de créditos da COFINS, referente a custos, despesas e encargos comuns, deve ser aquele resultante do somatório somente das receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo de incidências e recolhimentos nos regimes da não-cumulatividade e da cumulatividade.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.000018/2010-13
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-012.065 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
22 de outubro de 2021
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

AGRICOLA FRAIBURGO S/A

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CUSTOS/DESPESAS.
AQUISIÇÃO
DE
EMBALAGEM
PARA
TRANSPORTE DE PRODUTOS PROCESSADO-INDUSTRIALIZADOS.
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com Embalagens para transporte dos produtos
processado-industrializados
pelo
contribuinte,
quando
necessários
à
manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por
força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa
decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre
tais custos/despesas.
CRÉDITOS.
DEPRECIAÇÃO.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
PROCESSO PRODUTIVO. ESSENCIALIDADE. POSSIBILIDADE.
No caso, conforme a decisão dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, devem ser reconhecidos os créditos
relativos a despesas de Depreciação, exclusivamente em relação a “Carretão
com rolete”, por ser um Equipamento considerado essencial e relevante e
ligado diretamente ao processo fabril do Contribuinte.
NÃO-CUMULATIVIDADE. MÉTODO DE RATEIO PROPORCIONAL
PARA ATRIBUIÇÃO DE CRÉDITOS.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do
cálculo pelo método de Rateio Proporcional previsto para a apuração de
créditos da COFINS, referente a custos, despesas e encargos comuns, deve ser
aquele resultante do somatório somente das receitas que, efetivamente, foram
incluídas nas bases de cálculo de incidências e recolhimentos nos regimes da
não-cumulatividade e da cumulatividade.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.000018/2010-13
Fl. 2008
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em negar-lhe provimento. Acordam, ainda,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, e, no mérito, em
dar-lhe provimento parcial para reconhecer o crédito de depreciação exclusivamente em relação
ao equipamento “Carretão com rolete”. Votaram pelas conclusões as conselheiras Tatiana Midori
Migiyama e Érika Costa Camargos Autran. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 9303-012.062, de 22 de outubro de
2021, prolatado no julgamento do processo 10925.000016/2010-24, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em exercício).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Tratam-se de Recursos Especial de divergência interpostos pela Fazenda Nacional
e pelo Contribuinte, contra a decisão consubstanciada em Acórdão, que deu parcial provimento
ao Recurso Voluntário apresentado pelo contribuinte.
Em síntese, o Pedido de Ressarcimento – PER pleiteia crédito de COFINS,
apurados sob o regime da não cumulatividade, decorrentes das operações da interessada com o
mercado interno em razão de vendas efetuadas com alíquota zero, não incidência, isenção ou
suspensão das contribuições que remanesceram ao final do trimestre, após as deduções do valor a
recolher da contribuição, concernentes às demais operações.
O Acórdão da turma julgadora de primeira instância está, em síntese, assim
ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE
CREDITAMENTO.
A legislação é exaustiva ao enumerar os custos e encargos passíveis de
creditamento: somente dão direito a créditos os custos com bens e
serviços tidos como insumos diretamente aplicados na produção de bem
destinado à venda e as despesas e os encargos expressamente previstos na
legislação de regência.
Fl. 2009
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Os insumos utilizados no processo produtivo somente dão direito a
crédito no regime de incidência não-cumulativa, se incorporados
diretamente ao bem produzido ou se consumidos/alterados no processo
de industrialização em função de ação exercida diretamente sobre o
produto e desde que não incorporados ao ativo imobilizado.
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM FRETES.
CONDIÇÃO DE CREDITAMENTO.
No âmbito do regime não-cumulativo da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social, as despesas com serviços de frete
somente geram crédito quando: o serviço consista de insumo; o frete
contratado esteja relacionado a uma operação de venda, tendo as
despesas sido arcadas pelo vendedor; o frete contratado esteja
relacionado a uma operação de aquisição de insumo, tendo as despesas
sido arcadas pelo adquirente.
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. ENCARGOS COM
DEPRECIAÇÃO. CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO.
No âmbito do regime não-cumulativo da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social, geram direito a crédito, os encargos
de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado, desde que tais bens estejam diretamente associados à
prestação de serviços ou ao processo produtivo de bem destinado à
venda.
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
EMBALAGENS.
Somente se caracterizam como insumo, para fins de creditamento de
valores no âmbito do regime não-cumulativo da Cofins, as embalagens
incorporadas ao produto destinado à venda, durante o seu processo de
industrialização.
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES.
Somente se caracterizam como insumo, para fins de creditamento de
valores no âmbito do regime não-cumulativo da Cofins, os combustíveis
e lubrificantes utilizados em máquinas e equipamentos diretamente
utilizados na prestação de serviços ou produção de bem destinado à
venda.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
RESSARCIMENTO. JUROS EQUIVALENTES A TAXA SELIC.
É incabível a incidência de juros compensatórios com base na taxa Selic
sobre valores recebidos a título de ressarcimento de créditos, por falta de
previsão legal.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
DECISÕES ADMINISTRATIVAS. VINCULAÇÃO DEPENDENTE
DE DISPOSIÇÃO LEGAL EXPRESSA.
Fl. 2010
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Os julgados, mesmo quando administrativos, e a doutrina somente
vinculam os julgadores administrativos de Primeira Instância nas
situações expressamente previstas nas normas legais.
Inconformada, a Recorrente apresentou, no prazo legal, Recurso Voluntário, por
meio do qual, requer que a decisão da DRJ seja reformada, reforçando boa parte dos argumentos
apresentados na primeira instância e fazendo os seguintes pedidos: a) que seja acolhido o
presente RECURSO VOLUNTÁRIO; b) a alteração/reforma da decisão recorrida e deferimento
total dos créditos apurados e pleiteados, objeto do Pedido de Ressarcimento e que seja
alterado/reformado o Despacho Decisório e alterar o valor deferido para o valor pleiteado; c) a
homologação total pleiteada, correspondente à Declaração de Compensação apresentada, com o
deferimento das compensações efetuadas, suspendendo-se a exigibilidade do crédito tributário e
declarando extintos os créditos tributários pela compensação, meio lícito previsto no artigo 156,
do CTN.
A Turma julgadora deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado
pelo Contribuinte, apenas para reconhecer o crédito da contribuição sobre os gastos com: a)
Embalagens; b) Serviços Utilizados com Insumos (Fretes); c) Combustíveis e ou Lubrificantes e
outros insumos; e d) Despesas de contraprestação de arrendamento mercantil (desde que o bem
objeto do arrendamento seja utilizado nas atividades produtivas da Recorrente). Nessa decisão, a
Turma julgadora assentou em sua ementa, que:
a) conforme decidido pelo STJ no julgamento do REsp No 1.221.170/PR, de
caráter vinculante para o Carf, na aplicação da legislação de PIS/COFINS o conceito de insumo
deve ser aferido à luz do critério da: i) essencialidade e, ii) relevância;
b) pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito
para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação;
c) as Embalagens de transporte de maçãs, pelas suas próprias peculiaridades,
necessitam de um acondicionamento especial para fins de transporte de modo que os produtos
não sofram nenhum perecimento no percurso entre a unidade produtiva e o seu destino. tendo em
vista esta essencialidade e, tais embalagens são passíveis de creditamento na sistemática da não-
cumulatividade da contribuição;
d) despesa com transporte: é possível o creditamento das despesas de transporte
de maçã do pomar até a sede, onde será armazenada, por empresa que tenha por atividade a
produção agrícola;
e) é possível o creditamento com as despesas de aquisição de pneus de tratores
e/ou outros tipos de máquinas agrícolas, empresa que tenha por atividade a produção agrícola;
f) contrato de arrendamento mercantil: conforme o entendimento há muito
pacificado pelo STJ, a cobrança antecipada do valor residual garantido (VRG) não descaracteriza
o contrato de arrendamento mercantil. conforme a atual tendência do CARF.
f) método de rateio proporcional para atribuição de créditos: o percentual a ser
estabelecido referente a custos, despesas e encargos comuns, deve ser aquele resultante do
somatório somente das receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo de
incidências e recolhimentos nos regimes da não-cumulatividade e da cumulatividade;
Fl. 2011
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Recurso Especial da Fazenda Nacional
Regularmente notificado do Acórdão, a Fazenda Nacional apresentou Recurso
Especial, apontando divergência com a matéria: Direito de crédito calculado sobre material de
Embalagens para transportes.
Objetivando comprovar a divergência indica como paradigma o Acórdão no 9303-
007.845, alegando as seguintes razões:
- no Acórdão recorrido a Turma entendeu permitir o crédito sobre caixas e
outros materiais utilizados para transporte de produtos finais (maçãs). “(...) as despesas listadas
nos autos nessa categoria são essenciais as atividades de produção da Recorrente. Dessa forma,
entendo que atendem aos parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade”.
- enquanto que no Acórdão paradigma, a Turma entendeu que, quanto às
Embalagens que não se incorporam ao produto, de acordo com os parágrafos 55 e 56 do Parecer
Cosit no 5, de 2018, essas embalagens para transporte não podem ser considerados insumos.
Assim, no Exame de Admissibilidade, restou assentado que, ambos os arestos
tratam de embalagens utilizadas no transportes de produtos acabados e na comparação entre o
Acórdão recorrido e o paradigma demonstra claro dissídio jurisprudencial quanto à matéria
suscitada, justificando-se portanto, o reexame da matéria em sede de Recurso Especial.
Isto posto, sobreveio Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, exarado
pelo Presidente da Câmara, que deu seguimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.
Contrarrazões do Contribuinte
Cientificada do Acórdão e do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional
que teve seu seguimento, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões, requerendo que, em
relação às Embalagens, que não seja dado seguimento ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional por não haver sido comprovado a divergência, e que não se admita a reforma
nesse quesito; ou, mesmo na eventualidade de seguimento ao Recurso Especial interposto que
lhe seja negado provimento, pelas razões expendidas na referida petição.
Recurso Especial do Contribuinte
Regularmente notificado do Acórdão, o Contribuinte apresentou Recurso
Especial, apontando divergência com relação às seguintes matérias: Matéria 1: Direito de
crédito - regime não-cumulativo: Depreciação sobre máquinas e equipamentos (Carretão com
rolete); Matéria 2: Direito de crédito – Despesas com Formação de pomares; e Matéria 3:
Cálculo do Rateio Proporcional de receitas vinculadas ao mercado externo.
Para comprovar as divergências indicou como paradigmas os Acórdãos nos 3301-
003.069, 3401-005.028 e 3401-001.692. Passa-se ao exame delas.
a) Matéria 1: Direito de crédito: Depreciação sobre máquinas e equipamentos (Carretão com
rolete).
Fl. 2012
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Para comprovar a divergência, apresenta como paradigmas os Acórdãos nos 3301-
003.069 e 3401-005.028, argumentando que:
- no Acórdão recorrido, no voto condutor, consignou que “Sobre este tópico,
entendo que faltam elementos de prova robustos para reverter as glosas dos bens do ativo
imobilizado. Os argumentos são genéricos sem o detalhamento necessário para reverter as
glosas. Diante do exposto, utilizo as razões de decidir do julgador de primeira instância para
negar o pedido.”
Importa registrar, que os paradigmas tratam da mesma Contribuinte e
contribuições, diferindo-se quanto ao período de apuração. No paradigma no 3401-005.028, de
outro modo, reconhece o direito em foco especificando os Ativos imobilizados reconhecidos.
Verifica-se que o bem do Ativo imobilizado “carretão com rolete” está em
apreciação por ambas as decisões comparadas, e com resultado diferente. O paradigma
considerou a pertinência de tal bem ao processo produtivo apenas com base sua descrição,
prescindindo, nesse ponto, de outras provas, diferentemente do Acórdão recorrido, que, como
visto, não reconheceu o direito por ausência probatória quanto à pertinência do bem ao processo
produtivo.
Assim, no Exame de Admissibilidade do RE, chegou-se a conclusão que, por se
tratar de resultado diferente acerca do mesmo tipo de bem do Ativo imobilizado, da mesma
empresa, seria desarrazoado concluir outra coisa senão pela existência de divergência e admitir
a matéria 1. Cabe especificar, não obstante, que a divergência demonstrada se refere apenas ao
“carretão com rolete”. Já, com relação ao paradigma no 3301-003.069, o mesmo não comprova a
divergência.
b) Matéria 2: Direito de crédito – Despesas com Formação de pomares
Já em relação à matéria 2, quando do Exame de Admissibilidade do RE,
entendeu que o paradigma apresentado para a matéria, Acórdão no 3401-005.028, pela própria
transcrição da Contribuinte, não apreciou a matéria, porque o direito já havia sido reconhecido
pela DRJ. Desse modo, não há conteúdo decisório em relação a esse insumo, no que se refere ao
direito. Tratou-se de decisão de fundo processual, e não de mérito e, portanto, não foi admitida.
c) Matéria 3: Cálculo do Rateio Proporcional de receitas vinculadas ao mercado externo
Apresenta como paradigmas os Acórdãos nos 3301-003.069 e 3401-001.692,
argumentando que:
No Acórdão recorrido, a Turma entendeu que a aplicação do rateio proporcional
é prevista pela legislação e foi corretamente aplicada pela autoridade administrativa. A
Recorrente não esclarece os possíveis prejuízos advindos deste rateio. A falta de esclarecimentos
faz concluir pela lisura do rateio proporcional e negou provimento ao recurso.
Nos paradigmas, a Turma entende por afasta a alegação da Fiscalização de que a
apuração do rateio proporcional destinado à segregação dos créditos relativos às operações de
exportação dos créditos relativos às operações no mercado interno estaria incorreta.
Fl. 2013
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

No Exame de Admissibilidade, chegou-se a conclusão que, embora a Contribuinte
não se detenha a demonstrar que o cálculo no presente caso e nos paradigmas foram feitos do
mesmo modo, é de todo razoável considerar que sim, porque se trata da mesma empresa. Assim,
em vista no resultado diferente para o mesmo cálculo, o Recurso Especial, nesta parte, deve ter
seguimento.
Isto posto, sobreveio o Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial –
exarado pelo Presidente da Câmara, que deu seguimento parcial do Recurso Especial interposto
pelo Contribuinte, somente quanto as matérias: Matéria 1: Direito de crédito: Depreciação sobre
máquinas e equipamentos (Carretão com rolete); e Matéria 3: Cálculo do Rateio Proporcional de
receitas vinculadas ao mercado externo.
Contrarrazões da Fazenda Nacional
Cientificada do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte e do Despacho que
lhe deu seguimento parcial, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões, requerendo que
seja negado seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte e, caso não seja esse o
entendimento da Turma, que seja negado provimento ao citado recurso, mantendo-se, no ponto
em que questionado, o Acórdão proferido.
Quanto ao não conhecimento, aduz que “(...) Não há uma efetiva divergência de
teses jurídicas. Há antes um quadro fático e probatório diverso”.
O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional e pelo Contribuinte.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Por uma questão de organização, inicio o voto pela análise do Recurso Especial da
Fazenda Nacional e, em seguida, analisarei o Recurso Especial do Sujeito Passivo.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme consta do
Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, - 2a Câmara, de 11/05/2020 (fls.
2.147/2.150), exarado pelo Presidente da 2a Câmara da 3a Seção do CARF. Contudo, em
face dos argumento apresentados pela Contribuinte em sede de contrarrazões,
requerendo que seja negado seu seguimento, entendo ser necessária uma análise dos
demais requisitos de admissibilidade referente à matéria provida no recurso. Isto porque
alega que, não houve a demonstração da semelhança de situações fáticas, razão pela
qual não se comprova a divergência suscitada no Recurso Especial interposto.
Fl. 2014
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Pois bem. No Despacho de Admissibilidade, restou deferido o seguimento do apelo
quanto à matéria: “Direito de crédito calculado sobre material de Embalagens para
transportes.” Objetivando comprovar a divergência indica como paradigma o Acórdão
no 9303-007.845, de 22/01/2019. Passo, então, a analisar os questionamentos feitos pelo
Sujeito Passivo.
Primeiramente ressalto que ambos os arestos tratam de Embalagens utilizadas no
transportes de produtos acabados.
Inicio, transcrevendo abaixo, trechos das razões adotadas pela Turma julgadora no
Acórdão recorrido (voto condutor - fl. 2.126):
“Diante da documentação juntada aos autos, bem como das explicações
fornecidas acerca da cadeia produtiva, entendo as embalagens dão direito ao
crédito.
(...).
Logo, as despesas listadas nos autos nessa categoria são essenciais as atividades
de produção da Recorrente. Dessa forma, entendo que atendem aos parâmetros
de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade”.
De outro lado, o paradigma, por seu voto condutor na matéria, assim expressa:
“Por fim, quanto às Embalagens que não se incorporam ao produto, de
acordo com o Parecer, essas embalagens para transporte não podem ser
considerados insumos, conforme verifica-se da leitura dos parágrafos 55 e 56, a
seguir reproduzidos:
(...).
Portanto, a glosa do crédito relativo a esse valor. Pelo exposto, é de se dar
provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto a essa matéria”.
No caso, os dois Acórdãos comparados, se reportam a material de Embalagem utilizadas
no transportes de produtos mas tiveram decisões diferentes.
Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Antes de entrar no mérito do recurso, esclareço que, para elaboração do presente voto,
adoto o entendimento, em razão da ampliação do conceito de insumos, para fins de
reconhecimento de créditos do PIS e da COFINS, decorrente do julgado no REsp no
1.221.170/PR, na sistemática de recursos repetitivos.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente caso,
cinge-se a controvérsia em relação à seguinte matéria: Direito de crédito calculado
sobre material de Embalagens para transportes.
Neste caso, conforme relatado, a empresa é produtora de maçã (fruta fresca). Informa
no Recurso Voluntário, que as Embalagens utilizadas pela Agrícola Fraiburgo não são
embalagens apenas de transportes, mas de apresentação, e são incorporadas durante o
processo produtivo. Ressalta que as maçãs, após colhida, é embalada, mas não
Fl. 2015
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

simplesmente para o transporte, onde a maçã vai em embalagens de 2; 4,5; 9; 13; 18, e
em alguns casos, 20kg. A maçã pode ter selo, guardanapo, rede, ou embaladas em sacos
ou sacolas plásticas, conforme se denota nas fotos que já integraram os autos.
Assim, a atividade de produção da Maçã é composta de diversas etapas no processo
produtivo, sendo todas essenciais para que o produto final chegue até o consumidor, de
acordo normas de qualidade, saúde e segurança alimentar.
Nessa parte, o Voto condutor do Acórdão recorrido, assentou que “As embalagens
utilizadas pela Recorrente possuem tanto a função de transporte como de apresentação
do produto. Da leitura da peça recursal noto que as Embalagens são necessárias tanto
para o transporte quanto para venda ao consumidor”.
No entanto, a Fazenda Nacional, alega no recurso que considera-se inadequado entender
por insumo os gastos ocorridos após a finalização do processo produtivo, não sendo
passível de crédito os gastos com embalagem para transporte.
Importa salientar que os referidos gastos, conforme informa a Contribuinte às fls.
2064/2107), “(...) que nas linhas de produção as frutas receberão bandejas (recipiente
de papelão na qual as frutas são dispersas uma a uma, que protegem a fruta, inclusive
na prateleira), correspondentes ao calibre embalado. As bandejas são colocadas em
caixas de papelão com capacidade para 18 kg (fundo padrão foto 30, folha 31 deste
dossiê), assim que a caixa estiver completa será colocada em umas esteiras onde
recebem o plástico bolha que protege os frutos e em seguida as caixas serão tampadas.
Para cada categoria existe uma tampa com marcas diferentes, em virtude dos diferentes
perfis de fruta (vide fotos 18, 19, 20, 26, 27, 28 ,29, 30, 31, 32, 33 e 34). Uma caixa de
maçã é composta de uma tampa (com a marca da fruta) e um fundo, além de serem
necessárias bandejas dentro dela, onde estarão dispostos os frutos, plástico bolha,
guardanapo ou rede, selo, etc”.
Conforme demonstrado pelo Contribuinte, são utilizados para o “acondicionamento,
proteção, amarração e separação das frutas” (Maçãs), sendo estes gastos com os
materiais de embalagem necessários para a proteção do produto, garantindo a
integridade deste até a chegada ao cliente.
Pois bem. Essa matéria já foi recentemente objeto de análise perante esta 3a Turma da
CSRF, no Acórdão 9303-010.246, de 11/03/2020 (PAF no 10925.002968/2007-87), de
relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, quando concluímos que os
custos/despesas incorridos com produtos utilizados em Embalagens para transporte e
apresentação dos produtos processado-industrializados pelo Contribuinte, enquadram-se
na definição de insumos. Confira-se trechos do voto abaixo reproduzidos, com o qual
concordo e os adoto como razões de decidir:
“(...) A Lei no 10.833/2003 que instituiu o regime não cumulativo para a
COFINS, vigente à época dos fatos geradores do PER/DCOMP em discussão,
assim dispunha, quanto ao aproveitamento de créditos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...).
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
Fl. 2016
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante
ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (...);
§1o Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § 1o do art. 52 desta
Lei, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista
no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor: I - dos itens mencionados nos
incisos I e II do caput, adquiridos no mês; (...).
Segundo o inc. II do art. 3o, os bens e serviços utilizados como insumos na
prestação de serviços ou na fabricação de bens e produtos destinados à venda
geram créditos das contribuições.
No julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em 22 de fevereiro de 2018, o Superior
Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, sob o rito de recurso repetitivo, que devem ser
considerados insumos, nos termos do inc. II do art. 3o, de ambas as leis, os
custos/despesas que direta e/ ou indiretamente são essenciais ou relevantes para
o desenvolvimento da atividade econômica explorada pelo contribuinte.
Consoante à decisão do STJ "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
impossibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte".
Em face do entendimento do STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170, a
Procuradoria
Geral
da
Fazenda
Nacional
expediu
a
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF, autorizando seus procuradores à dispensa de
contestar e de recorrer contra decisão desfavorável à União Federal, quanto ao
conceito de insumos e respectivo direito de se aproveitar créditos sobre insumos,
nos termos definidos naquele julgamento, observada a particularidade do
processo produtivo de cada contribuinte.
No presente caso, o contribuinte é uma empresa agroindustrial que tem como
objetivo social, dentre outras, as atividades econômicas seguintes: a)
fruticultura, apicultura a agricultura; b) industrialização de frutas; c) comércio,
exportação e importação de frutas, verduras e seus derivados, insumos e
embalagens; e, d) prestação de serviços na área de classificação e armazenagem
de produtos vegetais, seus subprodutos e resíduos de valor econômico.
Assim, os custos/despesas incorridos com produtos utilizados em
embalagens para transporte e apresentação dos produtos processados-
industrializados pelo contribuinte geram créditos da contribuição, passíveis
de desconto do valor calculado sobre o faturamento mensal e/ ou de
ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.
Também, por força do disposto no §2o do art. 62 do Anexo II, do RICARF,
adota-se, para os referidos custos/despesas, o mesmo entendimento do STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170, reconhecer o direito de o contribuinte apurar
créditos sobre eles”.
Ressalte-se que, no presente caso, o Objeto Social principal da Agrícola Fraiburgo
S/A, conforme o Estatuto Social da empresa, é o cultivo de macieiras para a produção
de Maçã (fruta fresca), que não sofre a incidência de COFINS nas operações com o
mercado interno e externo. Especificamente, os custos/despesas discutidos neste tópico,
trata-se apenas das “Embalagens utilizadas para transporte dos seus produtos”, levando-
Fl. 2017
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

se em consideração que sem as embalagens as frutas perderiam suas características,
principalmente na conservação e na qualidade dos produtos industrializados.
O próprio STJ reconheceu o direito aos créditos sobre Embalagens utilizadas para a
preservação das características dos produtos durante o transporte, ao apreciar o REsp
1.125.253, abaixo transcrito:
“COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA –
POSSIBILIDADE – EMBALAGENS DE ACONDICIONAMENTO DESTINADAS
A
PRESERVAR
AS
CARACTERÍSTICAS
DOS
BENS
DURANTE
O
TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM ESTE CUSTO – É
INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N. 10.637/2002 E
10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples
inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a
legalidade estrita. Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como
insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e
10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir o transporte das
mercadorias e o vendedor arque com estes custos.”
E foi nesse mesmo sentido que esta 3a Turma decidiu nos Acórdãos nos 9303-
010.011, 9303-010.012 e 9303-010.108, de 11/02/2020 e 9303-010.448, de 17/06/2020.
Portanto, não assiste razão à Fazenda Nacional e não há reparos a ser feito no Acórdão
recorrido, uma vez que geram crédito de COFINS, calculado sobre às “aquisições de
embalagens” utilizadas no transporte e de apresentação (efeitos promocionais) do
produtos (frutas frescas - maçãs), que serão utilizados na conservação, armazenagem e
preservação da integridade de seus produtos.
Pelo
exposto,
é
de
se
negar
provimento ao Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional quanto a essa matéria.
Recurso Especial do Contribuinte
Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Contribuinte é tempestivo, conforme consta do
Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial – 2a Câmara da Terceira Seção de
14/07/2020 (fls. 2.304/2.313), exarado pelo Presidente da 2a Câmara da 3 Seção de
julgamento. Contudo, em face dos argumento apresentados pela Fazenda Nacional em
sede de contrarrazões, requerendo que seja negado seu seguimento, entendo ser
necessária uma análise dos demais requisitos de admissibilidade referente à matéria
provida no recurso. Isto porque alega que, não houve a demonstração da semelhança de
situações fáticas, razão pela qual não se comprova a divergência suscitada no Recurso
Especial interposto.
No Despacho de Admissibilidade, restou deferido o seguimento parcial do apelo
somente quanto às matérias: 1: Direito de crédito: Depreciação sobre máquinas e
equipamentos (Carretão com rolete); e, 2: Cálculo do Rateio Proporcional de receitas
vinculadas ao mercado externo.
Fl. 2018
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Para a matéria 1, (depreciação sobre máquinas e equipamentos), apresenta como
paradigmas os Acórdãos 3301-003.069, de 25/08/2016 e 3401-005.028, de 21/05/2018,
destacando-se que ambos são da própria empresa Agrícola Fraiburgo S/A, tratando das
mesmas contribuições, diferindo-se quanto ao período de apuração.
Nessa matéria, o Acórdão recorrido, informa que conforme consta no anexo IV do
Despacho Decisório em questão, alguns exemplos de máquinas ou equipamentos
utilizados no processo produtivo, entre outros: carretão c/ rolete (transporte maçãs),
(...), e assentou que, (fl. 2.132): “Sobre este tópico, entendo que faltam elementos de
prova robustos para reverter as glosas dos bens do ativo imobilizado. Os argumentos
são genéricos sem o detalhamento necessário para reverter as glosas. Diante do
exposto, utilizo as razões de decidir do julgador de primeira instância para negar o
pedido. (...)Assim, a ausência de maiores informações acerca da forma e do local de
uso destes bens, inviabiliza a aferição inequívoca de suas naturezas e de suas conexões
com a atividade produtiva da contribuinte stricto sensu e, por extensão, o
reconhecimento do direito ao crédito relativo a suas depreciações”.
No paradigma no 3301-003.069 (embora reanalisado pelo Acórdão 9303-010.120, de
11/02/2020, não foi reformado nesta matéria), definiu em sua ementa que, “Para fins de
apuração de crédito do PIS e da Cofins não-cumulativa, adota-se a interpretação
intermediária construída neste CARF especificamente no que tange a tais contribuições,
tornando-se imperativa para o reconhecimento do direito ao crédito a análise da
essencialidade da despesa para o auferimento da receita. Nesse contexto, no caso
concreto analisado, há de ser reconhecido o direito ao crédito relativo às despesas
com (...); (d) depreciação sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado.”
Neste caso, no meu sentir, não restou caracterizado que os casos comparados (recorrido
e paradigma) tinham os mesmos elementos de prova e, se se tratavam dos mesmos
ativos imobilizados. Considerando que a motivação do recorrido, nessa matéria, foi
quanto ao aspecto probatório, caberia ao Contribuinte demonstração da semelhança das
provas e, sem essa demonstração, de fato, o paradigma não instaura divergência.
Por outro lado, o paradigma 3401-005.028, de 2018 (da própria Contribuinte), no Voto
condutor, restou consignado conforme trechos abaixo reproduzidos:
“(...) Razão assiste à Recorrente, mas no tocante ao que esta trouxe no seu
recurso, exclusivamente em relação a carretão com rolete e a registrador
eletrônico de temperatura, vez que ligados diretamente ao processo produtivo”.
“No caso dos autos devem ser reconhecidos os créditos relativos (...), e relativos
a despesas de depreciação, exclusivamente em relação a carretão com rolete e
a registrador eletrônico de temperatura; e (...).”
Constata-se que o bem (ativo imobilizado) “carretão com rolete” está em apreciação
por ambas as decisões comparadas, e com resultado diferente. O paradigma considerou
a pertinência de tal bem ao processo produtivo apenas com base sua descrição,
prescindindo, nesse ponto, de outras provas, diferentemente do Acórdão recorrido, que,
como visto, não reconheceu o direito por ausência probatória quanto à pertinência do
bem ao processo produtivo. Por se tratar de resultado diferente acerca do mesmo tipo de
bem (do ativo imobilizado), e da mesma empresa, seria desarrazoado concluir outra
coisa senão pela existência de divergência.
Portanto, o paradigma no 3401-005.028, de 21/05/2018, comprova divergência suscitada
e, portanto, conheço do Recurso Especial referente ao “carretão com rolete”.
Fl. 2019
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Quanto à matéria 2 (Cálculo do Rateio Proporcional de receitas vinculadas ao mercado
externo), apresenta como paradigmas os Acórdãos 3301-003.069, de 25/08/2016
(embora reanalisado pelo Acórdão 9303-010.120, de 11/02/2020, não foi reformado
nesta matéria) e 3401-001.692, de 14/02/2012 (reformado pelo Acórdão no 9303-
005.531, de 16/08/2017, não alterando sobre a matéria aqui tratada), destacando-se que
ambos são da própria empresa Agrícola Fraiburgo S/A, tratando das mesmas
contribuições, diferindo-se quanto ao período de apuração.
No Acórdão recorrido considerou que “a aplicação do Rateio Proporcional é prevista
pela legislação e foi corretamente aplicada pela autoridade administrativa. A Recorrente
não apresenta argumentos questionando os percentuais de Rateio Proporcional
aplicados. Tão pouco esclarece os possíveis prejuízos advindos deste rateio. A falta de
argumentos e esclarecimentos me faz concluir pela lisura do rateio proporcional”.
É bem verdade que, em seu recurso especial, o sujeito passivo SP não especifica qual
seria o critério que ele entende necessário, o que poderia levar ao não conhecimento do
RESP, por inépcia do pedido e, consequentemente, falta de interesse recursal. Todavia,
como os paradigmas são do mesmo contribuinte e a matéria enfrentada é a mesma, qual
seja, o critério de rateio, passo à análise dos paradigmas.
O paradigma no 3301-003.069, de 2016, decidiu que: “(...) por unanimidade de votos,
em dar provimento parcial ao recurso voluntário para afastar a alegação da
fiscalização de que a apuração do rateio proporcional destinado à segregação dos
créditos relativos às operações de exportação dos créditos relativos às operações no
mercado interno estaria incorreta”. E, ainda confira-se abaixo a ementa do paradigma
no 3401-001.692, de 2012:
NÃO CUMULATIVIDADE. RATEIO PROPORCIONAL DOS CUSTOS
COMUNS ENTRE AS RECEITAS NO MERCADO INTERNO E AS
RECEITAS DE EXPORTAÇÃO. FORMA DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DE
OUTRAS RECEITAS.
Ressalta-se que muito embora no especial do Contribuinte não se deteve a demonstrar
que o cálculo no recorrido e nos paradigmas foram feitos do mesmo modo, é de todo
razoável considerar que sim, porque se trata da mesma empresa (Agrícola Fraiburgo).
Assim, em vista no resultado diferente para o mesmo cálculo da mesma empresa, o
Recurso Especial, nesta matéria, deve ser conhecido. Conheço, portanto, o Recurso
Especial nesta matéria.
1: Direito de crédito: Depreciação sobre máquinas e equipamentos (Carretão com
rolete)
O recorrido entendeu que faltam elementos de prova robustos (que o bem é utilizado no
processo fabril) para reverter as glosas dos bens do Ativo imobilizado.
Na decisão DRJ resta consignado que, tendo em vista a compreensão do processo
produtivo, a Fiscalização entendeu no Despacho Decisório que existem diversos bens do
Ativo que não são utilizados na produção de bens destinados à venda. Veja-se trecho, fl.
1.933:
Entretanto, com base na memória de cálculo apresentada foram descritos
diversos bens do ativo que não são utilizados na produção de bens destinados à
venda. Seguem alguns exemplos de bens glosados do Anexo IV, agrupados de
forma a facilitar a análise:
Fl. 2020
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

a). área de armazenagem interna e movimentação: carro transpallets, carretão
com rolete, registrador eletrônico de temperatura; (...)”.
Verifica-se que esse Equipamento encontra-se localizado na área de armazenagem
interna e movimentação e é utilizado para o transporte dos produtos (Maçãs).
Essa mesma matéria foi recentemente discutida no PAF no 10.925.000009/2010-22
(também da empresa Agrícola Fraiburgo), que foi prolatado o Acórdão no 9303-
010.108, de 11/02/2020 e, no que concerne a esta matéria, restou decidido da seguinte
forma:
“Quanto à Depreciação sobre carretão com rolete e registrador eletrônico de
temperatura, entendo que não assiste razão a Fazenda Nacional, eis que
comprovado que são utilizados na produção de maçã.
Tanto é assim que a Fazenda traz que somente são utilizados indiretamente, não
negando que são utilizados na produção”.
Passadas tais considerações acerca do conceito de insumos, entendo que todos os
itens trazidos em Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional geram o
direito ao crédito das contribuições não cumulativas, vez que pertinentes e
essenciais ao processo produtivo e à atividade do sujeito passivo”.
Assim, no caso dos autos, devem ser reconhecidos os créditos relativos a Despesas de
depreciação, exclusivamente em relação a “Carretão com rolete”, por ser um
Equipamento considerado essencial e relevante e ligado diretamente ao processo fabril
do Contribuinte.
Nesse mesmo sentido, restou decidido no Acórdão no 9303-010.120, de 11/02/2020, em
processo da própria Contribuinte. Assim, é de se dar provimento ao Recurso Especial do
Contribuinte na matéria.
2: Método de Cálculo do Rateio Proporcional utilizado
A contribuinte efetuou o rateio da despesa e encargos comuns entre as receitas de
mercado interno e as receitas de mercado externo com base nos créditos apurados,
conforme declarados e informações contidas nos DACONs.
No Despacho Decisório no 969/2013 (DRF/Joaçaba/SC) fl. 244/266, a Fiscalização
informa que: “(...) Planilhas auxiliares foram utilizadas para reproduzir os valores do
DACON, para confirmar os percentuais de rateio, para calcular as novas bases de
cálculo em função das glosas, para calcular os valores que foram deferidos e para
comparar os valores originários declarados no Dacon com os novos valores
(deferidos). (Grifei)
E prossegue esclarecendo que, “(...) Conforme Dacon o saldo de crédito do referido
trimestre foi rateado pelas respectivas percentagens de receita mercado interno,
receita mercado interno não tributado e receita mercado externo apresentados
abaixo: (...)”
No referido Despacho Decisório traz ainda, explicação acerca da metodologia do
cálculo - rateio proporcional dos custos, despesas e encargos, considerando que a
empresa estaria sujeita a mais de um tipo de receita. Nos cálculos para se obter o valor
após as glosas a Fiscalização fez observação sobre o rateio:
Fl. 2021
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

“2.3.6_Quando a empresa estiver sujeita a mais de um tipo de receita (ex.
Cumulativa/não cumulativa, não-cumulativa mercado interno/não-cumulativa
mercado externo) os §§8o e 9a do art. 3o combinado com o §3o do art. 6o da Lei
10.833/2003 prevêem que os custos, despesas e encargos vinculados podem ser
apropriados (rateados) aos tipos de receitas através dos métodos da apropriação
direta ou do rateio proporcional”.
No Acórdão recorrido restou assentado pela Turma que a aplicação do rateio
proporcional é prevista pela legislação e foi corretamente aplicada pela Fiscalização.
Veja que no especial, o Contribuinte argumenta que, “Requer a contribuinte, a reforma
do Acórdão nesse quesito, dando provimento ao recurso, no sentido da manutenção de
todos os créditos requeridos e da manutenção do método adotado pela recorrente no
Rateio Proporcional”. (Grifo original)
Pois bem, conforme dito alhures, o inciso II do §8° do artigo 3o das Leis 10.637, de
2002 e 10.833, de 2003, trata da apropriação proporcional dos custos, despesas e
encargos no cálculo dos créditos associados a cada uma das operações da pessoa
jurídica, para fins de cálculo de créditos de COFINS, passíveis de desconto,
compensação ou ressarcimento:
Art. 3o". (...)
§8°. Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7° e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I- apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II- rateio proporcional, aplicando-se aos custos. despesas e encargos comuns
a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total. auferidos em cada mês. (Grifei)
Como se vê, as leis que regem as contribuições – PIS e a COFINS determinam dois
métodos da apropriação de custos, despesas e encargos vinculados às receitas: (i) direta
ou do (ii) rateio proporcional. A primeira exige sistema de contabilidade de custos
integrada e coordenada com a escrituração e a segunda é o rateio proporcional,
aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente
entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas
em cada mês.
Verifica-se no Despacho Decisório, que a contribuinte optou pela segunda forma de
apuração, sendo que qualquer modificação nos números apresentados, seja por
retificação do DACON espontaneamente ou por glosa decorrente de apuração fiscal,
determinará recálculo no rateio inicialmente proposto.
Deste modo, em se tratando de custos, despesas e encargos comuns ou seja, para os
quais não existe, via contabilidade de custos, vinculação individualizada com cada
receita, há que se utilizar o rateio proporcional para fins de apurar quais os percentuais
dos créditos devem ser associados às receitas submetidas ao regime não-cumulativo, no
caso, qual percentual deve estar associado: às receitas tributadas no mercado interno, às
não tributadas no mercado interno e às receitas de exportação.
Fl. 2022
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

Ou seja, a proporção adotada na apropriação dos custos, despesas e encargos comuns na
apuração dos créditos vinculados a cada uma das operações de exportação da empresa
(ficha 06A e 16A) deve seguir a mesma relação percentual existente entre a receita
decorrente de cada uma dessas operações e a receita bruta total sujeita à incidência não-
cumulativa, auferidas em cada mês (ficha 07A).
Na decisão, a DRJ assentou que, “(...) A interessada apresentou o "Doc. 5.6" afirmou
que este documento anexo "explica o cálculo efetuado pelo contribuinte, mostrando que
está a memória de cálculo de acordo com o DACON, de acordo com o artigo 38 da Lei
10.833/2003.". Pois bem, analisando o "Doc. 6", constata-se que se trata de uma
relação dos bens separados mensalmente e com subtotais também mensais, sem
explicar a informação contida no documentos encaminhado em resposta à intimação no
decorrer da fiscalização”.
Saliente-se que o critério de rateio utilizado pela fiscalização foi claramente
apresentado, conforme acima exposto, e devidamente fundamentado na legislação. Por
outro lado, no caso, o sujeito passivo limita-se a afirmar que o cálculo da fiscalização
estaria errado, apresentando um valor que entende estar correto, sem - contudo -
especificar: (a) qual teria sido o alegado equívoco da fiscalização, (b) qual é a diferença
entre o seu cálculo e o da fiscalização, nem (c) por que motivo seu cálculo estaria
correto.
Ora, estamos tratando de uma alegação desprovida de qualquer fundamento e sem a
apresentação de qualquer suporte probatório. Entendo que o ônus da prova (e, por
raciocínio lógico a fortiori, da fundamentação) compete a quem alega. Portanto, por
total falta de fundamentação e comprovação, afasta-se a alegação do sujeito passivo.
Dessa forma, conclui-se que os cálculos apresentados pelo Fisco no Despacho Decisório
encontram-se legais e não houve mudança do método eleito e adotado pela
Contribuinte (Rateio Proporcional) como alega a Contribuinte. O que houve foi as
adequações elaboradas pelo Fisco decorrentes das glosas perpetradas durante a auditoria
dos créditos alegados e que foram demonstrados nos quadros de fls. 264/265.
Admite-se apenas que, em sede de liquidação do acórdão, os cálculos possam ser mais
uma vez realizados, em função das glosas revertidas, porém, sem alteração do critério
utilizado pela fiscalização.
Posto isto, por não ter trazido melhores esclarecimentos para refutar o cálculo do Rateio
realizado pelo Fisco, deve ser mantido o Acórdão recorrido, negando-se provimento ao
Recurso Especial do Contribuinte neste particular.
Ante ao todo exposto, voto da seguinte forma:
a) para conhecer e no mérito, negar provimento ao Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional, uma vez que deve ser reconhecido o crédito de COFINS,
calculado sobre às “aquisições de material de Embalagem” utilizadas para o
transporte e de apresentação (efeitos promocionais) do produtos (frutas frescas -
maçãs); e
b) conhecer e no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Especial interposto
pelo Contribuinte, para ser reconhecido o crédito relativo a Despesas de
depreciação, exclusivamente em relação ao Equipamento “carretão com rolete”.

Fl. 2023
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-012.065 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.000018/2010-13

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma citados
neste voto.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo
II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em negar-lhe provimento; e, com relação ao
Recurso Especial do Contribuinte, em conhecer do recurso, e, no mérito, em dar-lhe provimento
parcial para reconhecer o crédito de depreciação exclusivamente em relação ao equipamento
“Carretão com rolete”.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente Redator

Fl. 2024
DF CARF MF
Documento nato-digital