Tribunal: CARF
Processo: 11128.009162/2009-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Paulo Roberto Duarte Moreira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-08-23
Data de publicação: 2021-09-17

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 08/10/2009
ILEGITIMIDADE PASSIVA. AGÊNCIA MARÍTIMA. INOCORRÊNCIA.
A agência marítima, na condição de representante do transportador estrangeiro no País, responde pela infração caracterizada pela não prestação de informação sobre veículo ou carga nele transportada, na forma e no prazo estabelecidos pela RFB.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 08/10/2009
NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
É de se declarar a nulidade de Auto de Infração, por vício formal, quando restar caracterizado o cerceamento do direito de defesa em razão da falta de identificação do ato infracional, elemento essencial para a aplicação da penalidade.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
11128.009162/2009-30
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3201-008.882 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de agosto de 2021
Recorrente
MAERSK BRASIL BRASMAR LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 08/10/2009
ILEGITIMIDADE PASSIVA. AGÊNCIA MARÍTIMA. INOCORRÊNCIA.
A agência marítima, na condição de representante do transportador estrangeiro
no País, responde pela infração caracterizada pela não prestação de informação
sobre veículo ou carga nele transportada, na forma e no prazo estabelecidos
pela RFB.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 08/10/2009
NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. CERCEAMENTO
DO DIREITO DE DEFESA.
É de se declarar a nulidade de Auto de Infração, por vício formal, quando
restar caracterizado o cerceamento do direito de defesa em razão da falta de
identificação do ato infracional, elemento essencial para a aplicação da
penalidade.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de ilegitimidade passiva. Por maioria de votos, acordam em acolher a preliminar de
nulidade por cerceamento do direito de defesa, para dar provimento ao Recurso Voluntário para
fins de declarar a nulidade do Auto de Infração por vício material; vencida a Conselheira Mara
Cristina Sifuentes que negou provimento ao Recurso.
(assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira – Presidente e Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Hélcio Lafetá Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Lara
Moura Franco Eduardo (Suplente convocada), Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson Costa
e Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente). Ausente o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11128.009162/2009-30
Fl. 133
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

Relatório
O interessado acima identificado recorre a este Conselho, de decisão proferida por
Delegacia da Receita Federal de Julgamento.
Dada à escassez de informações quanto aos fatos e peças do presente processo,
que se mostram essenciais ao deslinde do litígio, impende que se refaça o Relatório elaborado
pela decisão recorrida.
Trata-se de autuação fiscal em face de pessoa jurídica representante da empresa
estrangeira de navegação marítima (Grupo A.P. Moller / Maersk Line) na qual foi aplicada a
multa de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) prevista no art. 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-Lei
no 37/1966, c/c art. 22, inciso II, alínea “d” da IN RFB no 800/07, por ter deixado de cumprir o
prazo estabelecido para prestação de informações relativas a cargas por ele transportadas.
A autuação decorreu de solicitação de desbloqueio de carga (SISTEMA-CARGA)
dos manifestos eletrônicos 160 950 105 0911 , (ESCALA n°. 09000167634), pois estes foram
registrados fora do prazo estabelecido em norma administrativa, o que ocasionou bloqueio
automático gerado pelo sistema, conforme demonstra o extrato de e-fl. 14.
A análise dos documentos juntados permitiu à autoridade aduaneira concluir que a
interessada configurava-se o transportador responsável pela carga e, portanto, obrigado à
prestação das informações à Receita Federal (RFB).
Na impugnação, a autuada contestou o lançamento fiscal aduzindo em
preliminares (1) sua ilegitimidade passiva, por não ser o responsável pela infração e faltar
amparo legal a aplicação da multa; e (2) o vício formal no auto de infração que implica sua
nulidade, pois a descrição do fato que ensejou a aplicação da multa não foi realizada de
forma clara e precisa. Quanto ao mérito da defesa, sustenta (3) não caracterizada a infração,
uma vez que os prazos e os procedimentos legais ao caso não foram por si descumpridos (acusa a
operada de navegação Hamburg Sudameikanische de ter alterada a rota); e (4) a aplicação da
denúncia espontânea pois a correção documental foi realizada antes de qualquer procedimento
fiscal.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo, por
maioria de votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo a exigência. Na ocasião o
Relator restou vencido com o voto no sentido de julgar procedente a impugnação em razão da
aplicação da prescrição intercorrente, com o fundamento de que os autos não tratavam de
exigência tributárias, mas sim de matéria aduaneira. Da ementa da decisão constou:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II
Data do fato gerador: 06/07/2009
A empresa de transporte internacional deixou de prestar informação sobre carga
transportada.
O autuado foi impelido a agir em virtude de um ato da fiscalização: o bloqueio do
sistema.
Fl. 134
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

A lei designou como responsável solidário o representante no País do transportador
estrangeiro.
O exame da proporcionalidade entre o fato infracional e o valor da multa não é passível
de exame neste foro, porquanto a autoridade administrativa não pode usurpar a
competência do legislador para alterar o valor da multa definido na lei.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O voto-vencedor condutor do Acórdão da DRJ proferiu sua decisão analisando as
matérias: (I) legitimidade passiva do agente marítimo; (II) a prestação de informações sobre
veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute na forma estabelecida pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, abordando temas relacionados à equiparação a
transportador e ao controle aduaneiro; (III) as informações a serem prestadas pelo transportador;
(IV) o prazo para prestação das informações no manifesto e nos conhecimentos eletrônicos; (V)
os fatos que embasaram a Ação Fiscal; (VI) a sanção aplicada com base no art. 107, IV, “e” do
DL no 37/66; (VII) o enfrentamento das alegações do impugnante, segundo os títulos: (a)
“interpretação sistemática da não prestação da informação no momento adequado”; (b) “o alerta
de um sistema voltado para o exercício do controle aduaneiro é um ato da fiscalização”; e (c)
“A prestação da informação fora do prazo, não pode ser entendida como retificação; (VII) a
ausência de denúncia espontânea; (VIII) da responsabilidade objetiva; e (IX) da arguição de
desrespeito aos princípio da razoabilidade e da proporcionalidade.
Inconformado, o contribuinte interpôs recurso voluntário no qual insiste nas
irregularidades na lavratura do auto de infração no tocante à sua ilegitimidade, a desconexão dos
fatos com a infração apontada e a denúncia espontânea da infração antes do início do
procedimento fiscal. Suscita ainda em preliminar (a) a prescrição intercorrente que veio a tona no
voto vencido do Relator; e (b) o vício formal no Auto de Infração que implica sua nulidade, por
ausência de transparência e clareza na exposição dos fatos que resultou em falta de conexão entre
os fatos, o agente e os fundamentos, que se restringiu a narrativa dos fatos a um único parágrafo.
Traz precedente da própria Turma da DRJ que ao julgar matéria idêntica anulou o auto de
infração.
No mérito, repisou as matérias versadas na impugnação: (i) a não caracterização
da infração imposta; (ii) a denúncia espontânea.
Ressaltou ainda na peça recursal que a matéria “denúncia espontânea” encontra-se
em discussão no judiciário através de diversas ações, especificamente no processo ajuizado pelo
Centro Nacional de Navegação Transatlântica – CNNT (entidade representativa dos
transportadores marítimos internacionais) e pela Associação Nacional de Empresas Transitárias,
Agentes de carga aérea, Comissárias de despachos e Operadores intermodais (ACTC) nos quais
se discute, dentre outras matérias, o reconhecimento da possibilidade de aplicação do instituto da
denúncia espontânea ao caso dos autos.
É o relatório.

Fl. 135
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

Voto
Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira, Relator
O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, razão pela qual
dele tomo conhecimento.

Preliminares
Recursos voluntários do contribuinte em epígrafe, que versaram matérias idênticas
às que aqui se apresentam litigiosas, foram julgados recentemente por este Colegiado com
decisões unânimes, do que decorre que por concordar com os fundamentos lá expostos, faço-os
minhas razões de decidir no presente processo, nas partes que se aproveitam nestes autos, que em
relação às preliminares foram julgadas no processo n. 19558.720022/2011-82, Acórdão n. 3201-
008.113, sessão de 25/03/2021.

Nulidade por ilegitimidade passiva
Preliminarmente, suscita a recorrente a sua ilegitimidade passiva, arguindo “a ausência
de previsão legal que imponha ao agente de navegação a penalidade cominada pela
legislação citada pelo auto de infração”. Afirma que “os documentos que
instrumentalizaram o presente procedimento demonstram inequivocamente que a
recorrente representou transportador marítimo estrangeiro. Portanto, atuou na
condição de agente de navegação, recebendo para isso um instrumento de mandato, nos
termos do art. 653 do Código Civil Brasileiro”. Diz que não é “transportadora marítima,
muito menos a responsável pela prestação de informação no Siscomex carga”.
Acrescenta que “todos os argumentos apontados na decisão dão conta de obrigações
tributárias ou acessórias que, de uma forma ou de outra, acabam sendo impostas ao
agente por conta de sua posição jurídica e territorial. Contudo, o que se discute neste
procedimento é a aplicação de uma multa, portanto, o caráter decorrente deste fato é
completamente diferenciado dos demais”. Defende que “não existe amparo legal para a
responsabilização do agente marítimo, visto que o artigo 32, do Decreto-lei no 37/1966,
apenas prevê a responsabilidade solidária pelo pagamento do imposto, não podendo
estender tal hipótese de responsabilização à pena de multa”. Não obstante os esforços
feitos pela recorrente em demonstrar que os agentes marítimos (agentes de navegação)
não podem ser responsabilizados por deixar de prestar informação sobre veículo ou
carga nele transportada, no prazo estabelecido pela RFB, não lhe assiste razão nessa
matéria.
O caput do art. 37 do Decreto-lei no 37, de 1966, com a redação dada pelo art. 77 da Lei
no 10.833, de 2003, dispõe sobre a obrigação do transportador de prestar as informações
sobre as cargas transportadas, bem como sobre a chegada de veículo procedente do
exterior ou a ele destinado, deixando para a RFB o estabelecimento da forma e do prazo
como isso deve ser feito:
Art. 37. O transportador deve prestar à Secretaria da Receita Federal, na forma e no
prazo por ela estabelecidos, as informações sobre as cargas transportadas, bem como
sobre a chegada de veículo procedente do exterior ou a ele destinado.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

O caput e o § 2o art. 4o da IN RFB no 800, de 2007, expressamente disciplinam a
obrigatoriedade de representação do transportador estrangeiro por uma agência
marítima nacional. Essa medida tem por objetivo nomear um responsável, no Brasil,
pelos atos cometidos por um estrangeiro, tendo em vista as dificuldades legislativas de
obrigá-lo, especialmente quando ele não mais se encontrar no País.
O art. 5o desta mesma IN RFB no 800, de 2007, ao dispor que as referências feitas a
transportador abrangem a sua representação por agência de navegação, acabam por
obrigar o agente marítimo no que diz respeito à prestação de informações sobre o
veículo e sobre as cargas nele transportadas, da mesma forma que está obrigado o
transportador por ele representado.
Fato indiscutível, não negado pela recorrente, é que, no papel de representante do
transportador estrangeiro, é ela quem presta as informações no sistema sobre o veículo e
sobre as cargas nele transportadas. E isso a coloca no núcleo do fato gerador da infração
apontada pela fiscalização, qual seja, de não informar os dados de embarque no prazo
estabelecido pela IN SRF no 28, de 1994.
Nessa condição, tendo sido a recorrente a responsável pela prestação das informações
no sistema, por certo que terá concorrido para a prática de qualquer infração que disso
possa ter advindo, atraindo para si a responsabilidade disciplinada no inciso I do art. 95
do Decreto-lei no 37, de 1966.
Art.95 - Respondem pela infração:
I - conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua
prática, ou dela se beneficie;
Note-se que essa responsabilidade não recai somente sobre aqueles que possam ter se
beneficiado do ato infracional, mas também recai sobre aqueles que, de qualquer forma,
possam ter concorrido para a sua prática, que é o caso aqui analisado.
Nesse sentido, há diversas manifestações neste Conselho, a exemplo do Acórdão no
9303-008.393 – 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, que, em sessão no
dia 21 de março de 2019, proferiu a seguinte ementa a respeito da matéria:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador:
08/12/2008, 16/12/2008, 23/12/2008, 02/01/2009 ILEGITIMIDADE PASSIVA.
AGENTE MARÍTIMO. INOCORRÊNCIA. O agente marítimo que, na condição de
representante do transportador estrangeiro, em caso de infração cometida responderá
pela multa sancionadora da referida infração.
Dessarte, resta claro que a recorrente, na condição de representante do transportador
estrangeiro, estava obrigada a prestar as informações sobre o veículo e sobre as cargas
nele transportadas, na forma e no prazo estabelecidos na IN SRF no 28, de 1994,
respondendo por eventuais infrações ocorridas.
Por essas razões, rejeito a preliminar de ilegitimidade passiva.”
Por fim ressalta-se a edição da Súmula CARF n. 185, aprovada em 06/08/2021 e
com vigência em 16/08/2021, que pacifica a matéria com o enunciado: O Agente Marítimo,
enquanto representante do transportador estrangeiro no País, é sujeito passivo da multa
descrita no artigo 107 inciso IV alínea “e” do Decreto-Lei 37/66.

Fl. 137
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

Nulidade do auto de infração
Ainda em sede de preliminar, argui a recorrente que o Auto de Infração padece de vício
formal, por ofensa ao art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972.
Reclama de falta de transparência e clareza na exposição dos fatos, alegando ter havido
falta de conexão entre os fatos, o agente e os fundamentos. Afirma ainda que a conduta
punida não foi devidamente descrita.
Contesta que, “de todo o auto produzido a narrativa dos fatos se restringe a poucos
parágrafos”, e que “este curto espaço não foi, e não é suficiente para compreender
exatamente o que deu ensejo à aplicação da multa”, e tampouco dela “se extrai qual foi
o prazo descumprido e muito menos em que momento isto ocorreu”.
Afirma que “não há um descrição dos fatos suficientes para que se possa identificar o
que de fato ocorreu, não há prova nos autos de que as informações foram de fato
prestadas a destempo”, e questiona “onde estão os dados relativos à operação e
documentos aduaneiros que demonstrem o suposta infração” e “como pode (...) exercer
sua ampla defesa se se quer pode-se apontar os dados relativos a suposta infração”.
Avaliando as possíveis ofensas apontadas pela recorrente, verifica-se que o Auto de
Infração não está em dissonância com o que dispõe o art. 10 do Decreto no 70.235, de
1972. Lá se encontra a qualificação do autuado, o local, a data e a hora da lavratura, a
descrição do fato, a disposição legal infringida e a penalidade aplicável, a determinação
da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias, a
assinatura do autuante e a indicação de seu cargo e o número de matrícula.
Ou seja, o auto de infração apresenta todos os elementos de forma previstos em lei, não
restando caracterizado, portanto, o vício formal.
Não obstante, é inegável que a descrição do fato contida no auto de infração, a seguir
reproduzida em sua íntegra, é insuficiente para identificar o ato infracional que ensejou
a aplicação da multa:
O autuado deixou de cumprir o prazo estabelecido para prestação de informações
relativas a cargas por ele transportadas, o que ensejou a aplicação de penalidade
prevista na legislação em vigor, como ficará demonstrado no decorrer do presente
auto de infração.
[...]
Em 06/07//2009 foi protocolada nesta EQVIB ( protocolo 009/800.826) , petição para
desbloqueio, no SISTEMA — CARGA , do manifesto eletrônico 160 950 105 0911 ,
(ESCALA n°. 09000167634) , pois este foi registrado fora do prazo estabelecido em
norma administrativa , o que ocasionou bloqueio automático gerado pelo sistema
(documento 01).
Examinada a documentação juntada, verifica-se que figura como transportador
responsável, portanto obrigado a prestar as informações à RFB, a empresa MAERSK
BRASIL ( BRASMAR ) LTDA , CNPJ N°.30.259.220/0003-67.
Como se percebe, o relatório fiscal se limita a dizer que a recorrente “deixou de prestar
informações relativas aos dados de embarque no prazo legalmente estabelecido”, sem
apontar a data em que teria ocorrido o embarque das mercadorias e nem se ou quando as
informações teriam sido inseridas no sistema pela recorrente. Além disso, nenhum
documento comprobatório foi juntado ao processo pela fiscalização.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

Diante disso, entendo que a falta de identificação do ato infracional, elemento essencial
para a aplicação da penalidade, prejudicou o contraditório e a ampla defesa da
recorrente, ensejando a anulação do Auto de Infração, por vício material, nos termos do
inciso II do art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972.
Art. 59. São nulos:
...
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.
Para que não pairem dúvidas das razões pelas quais a insuficiência na descrição dos
fatos observada no Auto de Infração, e o consequente cerceamento de defesa, restou
caracterizada como vício material, reproduzo parte do voto do Conselheiro Rafael Vidal
de Araujo no Acórdão 9101-002.713 – 1a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, de 3 de abril de 2017, que de forma bastante didática tratou das distinções entre
o vício formal e o vício material:
Para o Direito Tributário, essa questão de compreender e identificar se o vício é formal
ou material tem grande relevância, porque o Código Tributário Nacional CTN, nos
casos de vício formal, prolonga o prazo de decadência para constituição de crédito
tributário, nos termos de seu art. 173, II:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após
5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado; II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por
vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Os prazos de decadência tem a função de trazer segurança e estabilidade para as
relações jurídicas, e é razoável admitir que o prolongamento desse prazo em favor do
Fisco, em razão de erro por ele mesmo cometido, deve abranger vícios de menor
gravidade.
Com efeito, o sentido do CTN não é prolongar a decadência para todo o tipo de crédito
tributário, mas apenas para aqueles que tenha sido anulados por ocorrência de "vício
formal" em sua constituição.
Nem sempre é tarefa fácil distinguir o vício formal do vício material, dadas as inúmeras
circunstâncias e combinações em que eles podem se apresentar.
O problema é que os requisitos de forma não são um fim em si mesmo. Eles existem
para resguardar valores. É a chamada instrumentalidade das formas, e isso às vezes cria
linhas muito tênues de divisa entre o aspecto formal e o aspecto substancial das relações
jurídicas.
É esse o contexto quando se afirma que não há nulidade sem prejuízo da parte. Nesse
sentido, vale trazer à baila as palavras de Leandro Paulsen:
Não há requisitos de forma que impliquem nulidade de modo automático e objetivo. A
nulidade não decorre propriamente do descumprimento do requisito formal, mas dos
seus efeitos comprometedores do direito de defesa assegurado constitucionalmente ao
contribuinte já por força do art. 5o, LV, da Constituição Federal. Isso porque as
formalidades se justificam como garantidoras da defesa do contribuinte; não são um
fim, em si mesmas, mas um instrumento para assegurar o exercício da ampla defesa.
Alegada eventual irregularidade, cabe, à autoridade administrativa ou judicial verificar,
pois, se tal implicou efetivo prejuízo à defesa do contribuinte. Daí falar-se do princípio
da informalidade do processo administrativo. (PAULSEN, Leandro. Constituição e
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 13a ed. Porto Alegre: Livraria
do Advogado, 2011.)
A Lei no 4.717/1965 (Lei da Ação Popular), ao tratar da anulação de atos lesivos ao
patrimônio público, permite, em seu art. 2o, uma análise comparativa entre os diferentes
elementos que compõe o ato administrativo (competência, forma, objeto, motivo e
finalidade):
“Art. 2o São nulos os atos lesivos ao patrimônio das entidades mencionadas no artigo
anterior, nos casos de:
a) incompetência; b) vício de forma; c) ilegalidade do objeto; d) inexistência dos
motivos; e) desvio de finalidade.
Parágrafo único. Para a conceituação dos casos de nulidade observar-se-ão as seguintes
normas:
a) a incompetência fica caracterizada quando o ato não se incluir nas atribuições legais
do agente que o praticou; b) o vício de forma consiste na omissão ou na observância
incompleta ou irregular de formalidades indispensáveis à existência ou seriedade
do ato; c) a ilegalidade do objeto ocorre quando o resultado do ato importa em violação
de lei, regulamento ou outro ato normativo; d) a inexistência dos motivos se verifica
quando a matéria de fato ou de direito, em que se fundamenta o ato, é materialmente
inexistente ou juridicamente inadequada ao resultado obtido; e) o desvio de finalidade
se verifica quando o agente pratica o ato visando a fim diverso daquele previsto,
explícita ou implicitamente, na regra de competência.” (grifos acrescidos)
Pela enumeração dos elementos que compõe o ato administrativo, já se pode visualizar
o que se distingue da forma, ou seja, o que não deve ser confundido com a aspecto
formal do ato (a competência, o objeto, o motivo e a finalidade).
No contexto do ato administrativo de lançamento, vício formal é aquele verificado de
plano, no próprio instrumento de formalização do crédito, e que não está relacionado à
realidade jurídica representada (declarada) por meio deste ato.
O vício formal não pode estar relacionado aos elementos constitutivos da obrigação
tributária, ou seja, não pode referir-se à verificação da ocorrência do fato gerador da
obrigação, à determinação da matéria tributável, ao cálculo do montante do tributo
devido e à identificação do sujeito passivo, porque aí está a própria essência da relação
jurídico-tributária.
O vício formal a que se refere o artigo 173, II, do CTN abrange, por exemplo, a
ausência de indicação de local, data e hora da lavratura do lançamento, a falta de
assinatura do autuante, ou a falta da indicação de seu cargo ou função, ou ainda de seu
número de matrícula, todos eles configurando elementos formais para a lavratura de
auto de infração, conforme art. 10 do Decreto no 70.235/1972, mas que não se
confundem com a essência/conteúdo da relação jurídico-tributária, apresentada como
resultado das atividades inerentes ao lançamento (verificação da ocorrência do fato
gerador, determinação da matéria tributável, cálculo do montante do tributo devido, etc.
CTN, art. 142).
Penso que a verificação da possibilidade de refazimento (repetição) do ato de
lançamento, com o mesmo conteúdo, para fins de apenas sanear o vício detectado, é um
referencial bastante útil para se examinar a espécie do vício.
Se houver possibilidade de o lançamento ser repetido, com o mesmo conteúdo concreto
(mesmos elementos constitutivos da obrigação tributária), sem incorrer na mesma
invalidade, o vício é formal. Isso é um sinal de que o problema está nos aspectos
extrínsecos e não no núcleo da relação jurídico-tributária.
Fl. 140
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Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

Há uma decisão da Câmara Superior de Recursos Fiscais, o Acórdão no 910100.955,
que explicita bem esse aspecto:
Acórdão no 910100.955 ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2000 NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. A
verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, a determinação da matéria
tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo,
definidos no art. 142 do Código Tributário Nacional — CTN, por serem elementos
fundamentais, intrínsecos, do lançamento, sem cuja delimitação precisa não se pode
admitir a existência da obrigação tributária em concreto, antecedem e são preparatórios
à formalização do crédito tributário, a qual se dá no momento seguinte, mediante a
lavratura do auto de infração, seguida da notificação ao sujeito passivo, quando, ai sim,
deverão estar presentes os seus requisitos formais, extrínsecos, como, por exemplo, a
assinatura do autuante, com a indicação de seu cargo ou função e o número de
matricula; a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado,
com a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
[...]
Voto
[...]
Como visto, há um ponto comum em todos os mestres citados: o lançamento
substitutivo só tem lugar se a obrigação tributária já estiver perfeitamente definida no
lançamento primitivo. Neste plano, haveria uma espécie de proteção ao crédito público
já formalizado, mas contaminado por um vicio de forma que o torna inexeqüível.... Bem
sopesada, percebe-se que a regra especial do artigo 173, II, do CTN, impede que a
forma prevaleça sobre o fundo. [...]
[...]
4.0 VÍCIO FORMAL NÃO ADMITE INVESTIGAÇÕES ADICIONAIS
Neste contexto, é licito concluir que as investigações intentadas no sentido de
determinar, aferir, precisar o fato que se pretendeu tributar anteriormente, revelam-se
incompatíveis com os estreitos limites dos procedimentos reservados
ao saneamento do vício formal. Com efeito, sob o pretexto de corrigir o vício formal
detectado, não pode o Fisco intimar o contribuinte para apresentar informações,
esclarecimentos, documentos, etc. tendentes a apurar a matéria tributável. Se tais
providencias forem necessárias, significa que a obrigação tributária não estava definida
e o vício apurado não seria apenas de forma, mas, sim, de estrutura ou da essência do
ato praticado.
Deveras, como visto anteriormente, a adoção da regra especial de decadência prevista
no artigo 173, II, do CTN, no plano do vicio formal, que autoriza um segundo
lançamento sobre o mesmo fato, exige que a obrigação tributária tenha sido plenamente
definida no primeiro lançamento. Vale dizer, para usar as palavras já transcritas do
Mestre Ives Gandra Martins, o segundo lançamento visa "preservar um direito já
previamente qualificado, mas inexeqüível pelo vicio formal detectado". Ora, se o direito
já estava previamente qualificado, o segundo lançamento, suprida a formalidade antes
não observada, deve basear-se nos mesmos elementos probatórios colhidos por ocasião
do primeiro lançamento.
[...]
Fl. 141
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

O fato é que se houver inovação na parte substancial do lançamento (seja através de um
lançamento complementar, seja através do resultado de uma diligência), não há como
sustentar que a nulidade então existente decorria de vício formal.
Nesse passo, vale transcrever a parte final da referida decisão proferida pela Delegacia
de Julgamento de Recife/PE em 21/09/1998 (DECISÃO DRJ/RCE no 639/1998),
exarada nos autos do processo no 10480.011569/9688, que identificou o vício de
nulidade no lançamento original:
[...]
O lançamento foi efetuado através da notificação, de fl. 05, não contendo a matéria
tributável, assim entendida a descrição dos fatos e a base de cálculo; o nome, o cargo, o
número de matricula e a assinatura do AFTN autuante; a data e a hora da lavratura,
conforme previsto no art. 5o, II, VI e VII da já citada Instrução Normativa, sendo tal
omissão motivo para que seja declarada a nulidade do lançamento. Ressalve-se que, nos
termos do art. 6o da Instrução, a declaração de nulidade não impede, quando for o caso,
novo lançamento.
CONCLUSÃO
DECLARO NULO o presente lançamento, tornando sem efeito a notificação de fl. 05
do processo.
No caso sob exame, o procedimento para sanear o erro incorrido na atividade de
lançamento implicou na identificação da própria matéria tributável, assim entendida a
descrição dos fatos e a base de cálculo, que não constavam do primeiro lançamento.
A ausência desses elementos configura vício grave, não só porque dizem respeito à
própria essência da relação jurídico-tributária, mas também porque inviabilizam o
direito de defesa e do contraditório.
Às considerações da PGFN sobre convalidação do ato administrativo, se aplicam todos
os comentários no sentido de que o vício é formal (e sanável nos termos do art. 173, II,
do CTN) quando existe a possibilidade de o lançamento ser repetido, com o mesmo
conteúdo concreto (mesmos elementos constitutivos da obrigação tributária), sem
incorrer na mesma invalidade.
Com efeito, não cabe falar em convalidação do ato de lançamento se está havendo
inovação na parte substancial desse ato.
Além disso, o próprio Decreto n° 70.235/72, em seus artigos 59 e 60 (trazidos à baila
pela PGFN), deixa bastante claro que não cabe saneamento de vício (para fins de
convalidação do ato) nos casos de nulidade por preterição do direito de defesa.
Por tudo o que se disse, não há como reconhecer neste caso a ocorrência de vício
formal. A regra do art. 173, II, do CTN não é aplicável à situação sob exame para fins
de alongar o prazo decadencial em favor do Fisco.
Em razão da proposta de nulidade do auto de infração, restam prejudicadas as
análises dos demais argumentos trazidos no Recurso Voluntário, sejam prejudiciais ou de mérito.

Fl. 142
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-008.882 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.009162/2009-30

Dispositivo
Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar de ilegitimidade passiva e,
acolho a preliminar de nulidade por cerceamento do direito de defesa, para dar provimento ao
Recurso Voluntário para fins de declarar a nulidade do Auto de Infração por vício material.
(assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira

Fl. 143
DF CARF MF
Documento nato-digital