Tribunal: CARF
Processo: 13609.001463/2009-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ROCHA PAURA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-10-26
Data de publicação: 2021-11-24

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2006
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO PARCIAL DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo demonstrar o seu efetivo pagamento.

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13609.001463/2009-38
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-004.544 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
26 de outubro de 2021
Recorrente
NELI NUNES COELHO TORRES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2006
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO PARCIAL DO
EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo
demonstrar o seu efetivo pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário para restabelecer as deduções com despesas médicas,
no valor total de R$ 1.000,00.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura - Relator
Participaram das sessões virtuais, não presenciais, os conselheiros Honório
Albuquerque de Brito (Presidente), Thiago Buschinelli Sorrentino e Marcelo Rocha Paura.

Relatório
Do Lançamento
Trata o presente de Notificação de Lançamento (e-fls. 7/11), lavrada em
05/10/2009, em desfavor do recorrente acima citado, no qual a autoridade fiscal, durante
procedimento de revisão de sua Declaração de Ajuste Anual – DAA, relativa ao exercício de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13609.001463/2009-38
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13609.001463/2009-38

2006, formalizou o lançamento suplementar de ofício contendo a infração de dedução indevida
de despesas médicas, no valor de R$ 5.950,00.
Da Impugnação
A interessada apresentou a impugnação (e-fls. 2/5), alegando, em síntese, os
seguintes argumentos, extraídos do relatório do julgamento anterior:
Depois de identificar-se e fazer um resumo dos fatos geradores do lançamento,
diz não concordar com a notificação porque em fase de intimação apresentou os
documentos solicitados, que foram quatro cópias de cheques emitidos para pagamento
ao profissional Jefferson da Cruz Silva. Acresce que este pagamento foi feito com seis
cheques, sendo que quatro foram apresentados à fiscalização no prazo de intimação e
os dois restantes, junta à impugnação.
Esclarece que os cheques ora juntados, de n° 850543 e 850544, ambos o valor
de R$725,00 cada, foram emitidos a favor de Jeferson da Cruz Souza, a quem também
pagou, em moeda corrente, o valor de R$1.000,00.
Afirma que o pagamento feito a Adilene Aparecida Campos de Lima Oliveira,
no valor de R$3.500,00, foi feito em dinheiro.
Aduz que pagamentos em espécie são legítimos e idôneos e que os respectivos
prestadores emitiram documentos que comprovam o atendimento à impugnante.
Enumera os documentos que diz juntar à impugnação e, ao final, requer o
cancelamento da notificação que diz, se mantida, constitui em cerceamento do direito
de defesa.
Do Julgamento em Primeira Instância
No Acórdão no 02-33.424 (e-fls. 60/65), os membros da 9a Turma de Julgamento,
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (MG), por
unanimidade, decidiram pela procedência parcial da impugnação e, do voto da relatora a quo,
podemos destacar o seguinte:
...
Conforme consta do documento de fls. 10 - Termo de Reintimação Fiscal, a
impugnante foi instada a comprovar com o efetivo pagamento as despesas médicas
declaradas como pagas ao profissional Jefferson da Cruz Silva, no valor de
R$5.350,00 e R$3.500,00 para Adilene Aparecida Campos de Lima Oliveira
Para comprovar os pagamentos feitos a Jefferson da Cruz Silva, junta nas fls.
20/27 e 29/32 cópias de cheques nominais àquele profissional, afirmando que
R$1.000,00 foi pago em dinheiro.
Como prova do pagamento feito para Adilene Aparecida Campos de Lima junta
os recibos de fls. 14/17 e declaração de fls. 35.
As cópias de cheques de fls. 20/27 comprovaram em fase de intimação e junto à
autoridade lançadora e por ela considerada quando do lançamento, as despesas no
valor de R$2.900,00 realizadas junto ao profissional Jefferson da Cruz Silva e as
cópias de fls. 29 e 31 comprovam, neste momento processual, que também para o
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13609.001463/2009-38

mesmo prestador de serviços, foi pago o valor de R$ 1.450,00, devendo, pois, a
dedução neste valor, ser restabelecida.
Quanto ao alegado pagamento em dinheiro, no valor de R$1.000,00 para
Jefferson da Cruz Silva e R$3.500,00 para Adilene Aparecida Campos de Lima
Oliveira, e considerando que a impugnante foi intimada a comprovar tais despesas
com o efetivo pagamento, e diante dos argumentos da defesa, é necessário esclarecer o
que abaixo segue colocado.
O artigo 80 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999), cuja matriz legal
é o artigo 8o , inciso II, alínea "a", da Lei n° 9.250/1995, dispõe que:
...
A análise dos dispositivos legais transcritos permite concluir que a dedução de
despesas médicas exige a prova de efetividade do ônus do dispêndio realizado pelo
contribuinte que dela pretende se aproveitar em prol de seu próprio benefício ou de
seus dependentes. Portanto, a manutenção, ou não, do lançamento, está lastreada na
força probatória dos elementos acostados aos autos e trazidos junto à impugnação, que
o autuado entende bastantes à comprovação dos pagamentos das despesas declaradas.
No caso presente, conforme já escrito, buscou-se provar pagamento no valor de
R$1.000,00 para Jefferson da Cruz Silva e R$3.500,00 para Adilene Aparecida
Campos de Lima Oliveira, com recibos e declaração, não tendo sido juntados aos
autos nenhum outro documento que, de forma, inequívoca, comprovasse a realização
da despesa, ou seja, do seu efetivo pagamento, se prestando, para tanto, cópias de
cheques emitidos e compensados (cópias simples ou microfilmadas), ordens de
pagamentos, e comprovantes de transferências bancárias aos profissionais que lhe
prestaram serviços.
Informa-se que a esta a esta instância de julgamento é conferida plena liberdade
de apreciação dos elementos probatórios tal como preceitua o art. 29 do Decreto n-
70.235, de 6 de março de 1972, in verbis:
...
Neste diapasão, necessário esclarecer à impugnante que o ônus de provar
implica trazer elementos que não deixem nenhuma dúvida quanto ao fato questionado,
cabendo destacar que a lei pode determinar a quem caiba a incumbência de provar
determinado fato.
É o que ocorre no caso das deduções de despesas a serem consideradas na
composição da base de cálculo do imposto de renda devido, onde o art. 11, § 3 o do
Decreto-Lei n° 5.844, de 1943, estabeleceu expressamente que o contribuinte pode ser
instado a comprová-las ou justificá-las, deslocando para ele o ônus probatório.
Tal dispositivo está em sintonia com o princípio de que o ônus da prova cabe a
quem a alega.
Também neste sentido pode ser citado o art. 333 do Código de Processo Civil,
onde se encontra previsto que o ônus da prova incumbe:
...
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Assim, a inversão legal do ônus da prova do fisco para o contribuinte, transfere
para o sujeito passivo o ônus de comprovação e justificação das deduções que, não o
fazendo, deve assumir as consequências legais, ou seja, o não cabimento das
deduções, por falta de comprovação e justificação.
Observe-se que o art. 332 da Lei n° 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de
Processo Civil, estabelece que "todos os meios legais, bem como os moralmente
legítimos, ainda que não especificados neste Código, são hábeis para provar a
verdade dos fatos em que se funda a ação ou defesa ".
Importante registrar que recibos, por si sós, são considerados insuficientes para
a aceitação de deduções, pois, na verdade, fazem prova tão-somente das declarações
neles contidas, não dos fatos declarados.
Acerca da alegação de que a manutenção do crédito tributário constitui-se em
cerceamento de direito de defesa, esclareça-se que o lançamento está revestido de
legalidade, não havendo assistindo razão à impugnante em sua afirmativa.
Assim sendo, depois de analisado o processo, restando provada a despesa
médica no valor de R$1.450,00 e mantida a glosa da despesa médica no valor de
R$4.500,00, o imposto devido passa de R$1.636,25, conforme descrito na Notificação
de Lançamento, para R$1.129,45, como apontado na tabela:
...
Do Recurso Voluntário
Inconformada com o resultado do julgamento de 1a instância e amparada pelo
contido no artigo 33 do Decreto no 70.235/72, a interessada interpôs o recurso tempestivo (e-fls.
71/74) argumentando, em resumo, o seguinte:
... Que, apesar de ter requerido prorrogação do prazo para juntada dos cheques
restantes, solicitados e não recebidos do banco, até a data da resposta ao Termo de
Reintimação Fiscal, não houve resposta da DRF, sendo que os mesmos foram
anexados por ocasião da impugnação do crédito tributário, os quais foram aceitos e
considerados como dedução da base de cálculo do imposto, razão pela qual a
impugnação foi considerada parcialmente procedente.
Que, a contribuinte não concorda com a lavratura do respeitável Acórdão, o que
é um absurdo. pois, o pagamento de despesas médicas e quaisquer outras, feitos em
moeda corrente no pais é perfeitamente legitimo e idôneo, pois, como o próprio nome
indica, é o dinheiro circulante no Pais, merecendo a contribuinte, como cidadã de bem,
todo respeito e credibilidade a que tem direito.
...
Ora, a moeda corrente no Pais é o real, sendo que o pagamento de valores em
espécie constitui-se na forma mais comum de se realizarem as transações comerciais e
financeiras. Ademais, o regulamento do IR e as normas complementares que regulam
o assunto, jamais exigiram e nem poderia fazê-lo, que despesas médicas e outras
sejam pagas somente com cheques ou outras formas de pagamento, fazendo desdém
ao uso do dinheiro em espécie, que é a moeda corrente, portanto, moeda circulante no
Pais, e de acesso fácil a todo e qualquer cidadão brasileiro.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13609.001463/2009-38

...
É o relatório.

Voto
Conselheiro Marcelo Rocha Paura, Relator.
Da Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele conheço e passo à sua análise.
Da Matéria em julgamento
A matéria constante na presente autuação e objeto do Recurso Voluntário é a
dedução indevida de despesas médicas no valor total de R$ 4.500,00.
Do Mérito
Da Glosa sobre Deduções com Despesas Médicas
De início, convém reproduzir trecho constante na complementação da descrição
dos fatos e enquadramento legal (e-fls. 10) de lavra da autoridade lançadora:
Glosa do valor de R$ ********5.950,00, indevidamente deduzido a titulo de
Despesas Médicas, por falta de comprovação., ou por falta de previsão legal para sua
dedução.

O
julgamento
anterior,
ao
manter
a
infração
sobre
as
despesas
médicas/odontológicas, fez as seguintes considerações a respeito (e-fls. 64):
No caso presente, conforme já escrito, buscou-se provar pagamento no valor de
R$1.000,00 para Jefferson da Cruz Silva e R$3.500,00 para Adilene Aparecida
Campos de Lima Oliveira, com recibos e declaração, não tendo sido juntados aos
autos nenhum outro documento que, de forma, inequívoca, comprovasse a realização
da despesa, ou seja, do seu efetivo pagamento, se prestando, para tanto, cópias de
cheques emitidos e compensados (cópias simples ou microfilmadas), ordens de
pagamentos, e comprovantes de transferências bancárias aos profissionais que lhe
prestaram serviços.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13609.001463/2009-38

Bem, o ponto de discordância desta lide resume-se, pode-se assim dizer, quanto à
suficiência dos recibos apresentados pelo contribuinte para comprovação das despesas efetuadas
com profissionais da área médica/odontológica visando a dedução da base de cálculo do imposto
de renda pessoa física, após regularmente intimado pela autoridade lançadora a comprovar o
efetivo pagamento delas.
Antes de iniciarmos a análise deste caso concreto, recomendável a transcrição da
base legal para dedução de despesas dessa natureza que está na alínea "a" do inciso II do artigo
8o da Lei 9.250/95, regulamentada no artigo 80 do RIR/99:
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...) (grifou-se)
Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe que:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o). (grifou-se)
Veja que a legislação estabeleceu a hipótese de a autoridade lançadora requerer
documentos adicionais para a comprovação da efetiva realização dessas despesas, se assim
entender necessário. Numa correta interpretação dos dispositivos legais, pode-se inferir a
necessidade da especificação e comprovação não só dos serviços prestados, bem como do seu
efetivo pagamento.
A apresentação de recibos como forma de comprovação das despesas médicas, a
teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do RIR/1999, pode ser considerada suficiente, mas não
restringe a ação fiscal apenas a esse exame.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13609.001463/2009-38

Havendo qualquer dúvida quanto às deduções declaradas pelo contribuinte, a
autoridade lançadora, tem não só o direito mas também o dever de exigir provas adicionais da
efetividade da prestação dos serviços.
No que concerne ao ônus da prova, é regra geral no direito que cabe a quem alega.
Entretanto, a lei também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado
fato. É o que ocorre no caso das deduções. A legislação tributária estabeleceu expressamente que
o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justifica-las, deslocando para ele o ônus
probatório.
Nesse sentido destaque-se os ensinamentos do mestre Antônio da Silva Cabral,
em Processo Administrativo Fiscal, Ed. Saraiva, p. 298 (documento assinado digitalmente)
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se frequentemente: “a quem alega alguma coisa,
compete prova-la”. [...] Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações
sobre omissão de rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações
que importem redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário
competem ao contribuinte.(g.n.)
A inversão legal do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este a obrigação de comprovar e justificar as deduções e, não o fazendo, sofre as consequências
legais, ou seja, o não cabimento dessas deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não deixem qualquer
dúvida quanto ao fato questionado.
Por conseguinte, o ônus da prova das deduções é do contribuinte, pois foram por
ele pleiteadas.
Se a prova da dedução incumbe a quem interessa e este não a faz na forma
exigida, se sujeita a sua desconsideração. Foi exatamente isto que ocorreu nos autos.
Cabe esclarecer que os recibos, porquanto manifestações unilaterais, não se
prestam à comprovação inequívoca da ocorrência dos fatos neles descritos, como pretende o
recorrente.
Os recibos e as declarações de pagamento contêm uma declaração de fato, o que
faz com que tenham aptidão para provar a declaração, mas não o fato declarado, conforme
dicção do parágrafo único do art. 408 do CPC:
“Art. 408. As declarações constantes do documento particular, escrito e
assinado, ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato.”
Esse dispositivo legal também esclarece que os recibos e as declarações de
pagamento presumem-se verdadeiros somente em relação àqueles que participaram do ato.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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O vigente Código Civil (CC - Lei n.o 10.406, de 10 de janeiro de 2002) também
disciplina o limite da presunção de veracidade dos documentos particulares e seus efeitos sobre
terceiros:
“Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com
a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em
sua veracidade do ônus de prová-las.
(...)
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. (grifos nossos)
Em síntese, como não há presunção de veracidade do recibo, perante o Fisco, a
este documento atribui-se ordinário valor probatório.
Desta forma, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços comprovadamente realizados
quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir de dúvida razoável, bem como a
pagamentos especificados e comprovados.
No presente caso não se afigura irregular, nem desarrazoada, a exigência, por
parte
da
autoridade
lançadora,
da
comprovação
de
pagamento
das
despesas
médicas/odontológicas e, dependendo da situação fática, demonstra-se necessária e
imprescindível.
Repisamos que a motivação para as glosas com deduções nesta lide foi a falta de
comprovação do efetivo pagamento de despesas realizadas com saúde, conforme fundamentado
pela autoridade lançadora (e-fls. 10).
Com sua peça impugnatória a recorrente apresentou: i) recibos (e-fls. 19/24); ii)
cheques (e-fls. 25/49); iii) Declarações (e-fls. 50 e 52); e iv) ficha histórica do tratamento
odontológico (e-fls. 51), no intuito de comprovar a regularidade de seus dispêndios
médicos/odontológicos.
Tais documentos já haviam sido objeto de análise pelas autoridades lançadora e
julgadora, sendo acatadas as respectivas despesas médicas comprovadas pelos cheques
apresentados.
A Recorrente não apresentou nenhum outro elemento de prova com o seu recurso
voluntário.
Como visto, a documentação apresentada inicialmente pela interessada foi
integralmente avaliada pelo julgamento anterior.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-004.544 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Da reanálise de todo o procedimento realizado até antão, entendo que a
documentação apresentada, por si só, neste caso particular, é suficiente apenas para comprovar
a efetividade dos serviços prestados pelo odontologista, (glosa remanescente no valor total de
R$ 1.000,00).
Embora não tenham sido apresentados novos documentos, entendo que, pelo
conjunto de elementos probatórios apresentados pela interessada (recibos, declaração, ficha
odontológica e, especialmente os cheques), durante a impugnação, fica demonstrado que o
tratamento odontológico foi efetivamente realizado e pago de forma parcelada, sendo
totalmente crível a possibilidade de ter realizado parcela deste tratamento em espécie, no caso
R$ 1.000,00.
Já em relação ao tratamento psicoterápico, não é possível concluir desta forma,
em razão da carência de elementos que deem convicção a este julgador da efetividade de sua
realização.
Com efeito, a interessada deveria apresentar outros elementos a fim de
comprovar a efetividade das prestações daqueles serviços médicos que pudessem dar convicção
a este julgador de sua plena realização, apenas para exemplificar: cheques; extratos bancários;
comprovantes de transferência bancários; exames laboratoriais ou de imagens realizados;
receituários; prontuários e/ou fichas de acompanhamento odontológico, entre outros possíveis.
Assim, voto pelo restabelecimento das despesas odontológicas realizadas pelo
profissional Jefferson da Cruz Silva.
Conclusão
Considerando as especificidades desta autuação fiscal, especialmente o contido na
descrição dos fatos e enquadramento legal do lançamento tributário, considero que a recorrente
logrou
êxito
parcial
em
comprovar
a
efetividade
da
prestação
dos
serviços
médicos/odontológicos.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, DOU
PROVIMENTO PARCIAL para restabelecer as deduções com despesas médicas, no valor total
de R$ 1.000,00.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura

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