Tribunal: CARF
Processo: 10783.915703/2016-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Maria Eduarda Alencar Câmara Simões
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-02-09
Data de publicação: 2021-03-15

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. AQUISIÇÃO DE INSUMO SUJEITO À APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. CUSTO DE AQUISIÇÃO.
Tratando-se de operação de aquisição de insumo sujeito à apuração do crédito presumido, a despesa de frete a ela associada, que compõe o seu custo de aquisição, igualmente gera direito de apropriação daquele crédito e não do crédito básico, posto que não se trata de despesa autônoma.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser homologada a compensação efetuada.

Inteiro teor:
S3-TE01
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10783.915703/2016-01
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3001-001.752 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
9 de fevereiro de 2021
Recorrente
COOPERATIVA LATICINIOS GUACUI
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
AQUISIÇÃO DE INSUMO SUJEITO À APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO
PRESUMIDO. CUSTO DE AQUISIÇÃO.
Tratando-se de operação de aquisição de insumo sujeito à apuração do crédito
presumido, a despesa de frete a ela associada, que compõe o seu custo de
aquisição, igualmente gera direito de apropriação daquele crédito e não do
crédito básico, posto que não se trata de despesa autônoma.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto probatório capaz de
demonstrar a liquidez e certeza do crédito pretendido, sem o que não pode ser
homologada a compensação efetuada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencida a conselheira Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (relatora),
que lhe dava provimento parcial, para fins de decretar a reversão da glosa relativa as despesas
com frete na aquisição do leite in natura, entendendo que deveria ser reconhecido o direito
creditório integral. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Paulo Regis Venter.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maria Eduarda Alencar Câmara Simões – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Paulo Regis Venter – Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10783.915703/2016-01
Fl. 1385
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3001-001.752 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10783.915703/2016-01

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(Presidente), Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (Relatora) e Paulo Regis Venter.
Relatório
Por bem relatar os fatos, adoto o relatório do acórdão da DRJ às fls. 1.314/1324
dos autos:
Trata-se de Pedido de Ressarcimento/Compensação com fundamento em crédito
de contribuição para o PIS não cumulativo relativo a operações no mercado interno de
acordo com o Art. 17 da lei no 11.033/2004, realizadas no 1o trimestre 2014.
No PER/DCOMP com demonstrativo de crédito no 31561.89799.250315.1.1.18-
1401, transmitido eletronicamente em 25/03/2015, o Crédito do PIS Mercado Interno
apurado pelo contribuinte é de R$ 4.960,08. O Saldo de Créditos Passível de
Ressarcimento é de R$ 4.960,08.
O interessado impetrou Mandado de Segurança na Justiça Federal para que o
Delegado da DRF/Vitória analisasse e decidisse conclusivamente sobre seus pedidos
de ressarcimento protocolados em 21/10/2014, 23/10/2014, 28/11/2014 e 25/03/2015
no prazo de 30 (trinta) dias a contar de sua intimação, prorrogáveis por mais 30 (trinta)
conforme relação a seguir:

Fl. 1386
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 2

Em 10/08/2016 foi deferida a medida liminar para que a autoridade impetrada
promovesse a análise desses PERD/COMP no prazo de 30 dias a contar da intimação,
prorrogáveis por mais 30 dias.
Os autos foram remetidos ao Serviço de Fiscalização da unidade
jurisdicionante, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Vitória - ES, que
procedeu à verificação dos valores apurados de PIS e COFINS.
O interessado, a Cooperativa Laticínios Guaçuí, é uma sociedade cooperativa de
produção agropecuária que atua na fabricação e comercialização no mercado interno
de produtos de laticínios, a saber: queijo, manteiga, requeijão, doce de leite, bebida
láctea, leite pasteurizado e iogurtes. Conta com diversos cooperados produtores rurais
pessoas físicas e associações de produtores rurais que lhe fornecem leite in natura.
Por se tratar de uma sociedade cooperativa são admitidas as exclusões e
deduções da base de cálculo estabelecidas no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-
35/01, normatizada através do art. 11 da IN SRF no 635/06.
DO DESPACHO DECISÓRIO:
O Despacho Decisório no 10783.915703/2016-01 trata da análise do pedido de
ressarcimento de créditos do PIS de que tratam o art. 17 da Lei no 11.033/04 e art. 16
da Lei no 11.116/05 consubstanciado pelo art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03,
referente
ao
1o
trimestre
2014,
solicitado
através
do
PER/Dcomp
no
31561.89799.250315.1.1.18-1401.
O referido despacho, em resumo:
Quanto ao crédito presumido:
O interessado é uma sociedade cooperativa de produção agropecuária que
exerce atividade agroindustrial. Assim, pode descontar da contribuição para o
PIS/COFINS, devidas em cada período de apuração, crédito presumido relativo à
aquisição de produtos agropecuários utilizados como insumos na fabricação dos
produtos relacionados no art. 5o da IN/SRF no 660/06, calculados na forma dessa IN e
dos arts 8o e 15 da Lei no 10.925/04. Esse crédito presumido somente pode ser
utilizado para dedução do valor devido da própria contribuição.
QUANTO À AQUISIÇÃO DE PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA
ZERO:
A Colagua descontou créditos do PIS/COFINS tendo como base a aquisição de
produtos e serviços tributados à alíquota zero (0). Esses créditos não são admitidos
pela legislação, conforme art. 3o, §2o, II das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03. Os
referidos créditos foram glosados e o detalhamento das notas fiscais que serviram de
base para as referidas glosas encontra-se em anexo deste despacho.
QUANTO À AQUISIÇÃO PARA REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS À
TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA:
A Colagua, além de atuar na industrialização de produtos de laticínios, também
possui uma loja destinada à revenda de produtos agropecuários para os cooperados.
Verificamos que a Cooperativa descontou créditos sobre aquisição de
produtos/mercadorias destinados a revenda sujeitos à tributação monofásica da
Fl. 1387
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 2,5

contribuição do PIS/COFINS, o que é vedado pela legislação, conforme estabelecido
no art. 3o, I das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03. Os referidos créditos foram glosados e
o detalhamento das notas fiscais que serviram de base para as referidas glosas
encontra-se em anexo deste despacho.
QUANTO À AQUISIÇÃO DE MERCADORIAS COM SUSPENSÃO DAS
CONTRIBUIÇÕES
Com base nas informações constantes no SPED-Contribuições e nas planilhas
apresentadas à fiscalização, foi realizada o cotejamento das informações com as Notas
Fiscais Eletrônicas – NF-e, baixadas da plataforma do SPED, e foi verificado que a
Colagua adquiriu produtos agropecuários com suspensão das contribuições para o
PIS/COFINS. As aquisições desses produtos somente geram direito ao crédito
presumido, conforme definido no art. 8o, 9o e 15 da Lei no 10.925/04 e na IN/SRF no
660/06. Os referidos créditos foram glosados e reclassificados para crédito presumido.
Aplicamos as alíquotas de 0,5775% para cálculo do PIS/Pasep e de 2,66% para
cálculo da Cofins, conforme definido no art. 8o, §1o, II da IN/SRF no 660/06. O
detalhamento das notas fiscais que serviram de base para as referidas glosas encontra-
se no anexo III deste despacho.
No entanto, pelo fato da Colagua ser uma sociedade cooperativa que exerce
atividade agroindustrial, ela vem estornando mensalmente o valor do crédito
presumido excedente ao saldo a pagar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
conforme definido no art. 9o da Lei no11.051/04 e da IN/SRF no 660/06. Diante deste
fato, a reclassificação dos créditos não gerou nenhum efeito prático, servindo apenas
para aumentar o valor mensal do crédito presumido estornado pela Cooperativa.
QUANTO AOS SERVIÇOS DE FRETE, NA OPERAÇÃO DE COMPRA,
PARA TRANSPORTE DE PRODUTO SUJEITO AO CRÉDITO PRESUMIDO
(LEITE IN NATURA):
A legislação do PIS/COFINS apenas estabelece de forma expressa a
possibilidade de descontar créditos sobre as despesas com frete na operação de venda,
quando o ônus for suportado pelo vendedor. No entanto, de acordo com o disposto no
art. 289, §1o do Decreto no 3.000/99, o transporte da mercadoria até o estabelecimento
da empresa adquirente integra o custo de aquisição da mercadoria adquirida para
revenda e, nesse sentido, conforme entendimento da própria Receita Federal do Brasil,
se a mercadoria adquirida (transportada) gerar crédito do PIS/COFINS admite-se
também o creditamento sobre as despesas com o frete na operação de compra dessa
mercadoria, desde que o transporte seja suportado pelo adquirente e realizado por
pessoa jurídica domiciliada no País.
O interessado descontou créditos, de forma integral, sobre as despesas com o
frete, na operação de compra, de leite de in natura, adquirido e utilizado como insumo,
o qual somente gera direito ao crédito presumido, calculado na forma dos arts 8o e 15
da Lei no 10.925/04 e art. 8o da IN/SRF no 660/06.
Como as despesas com o frete para transporte do leite in natura, cujo crédito
somente é admitido pelo fato de compor o custo de aquisição desse produto, essas
despesas somente fazem jus ao crédito presumido.
Então, os créditos apurados sobre essas despesas foram glosados e
reclassificados para crédito presumido, Aplicou-se as alíquotas de 0,99% para cálculo
Fl. 1388
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 3

do PIS/Pasep e de 4,56% para cálculo da Cofins conforme as notas fiscais que
serviram de base para as referidas glosas em anexo deste despacho.
No entanto, como o interessado vem estornando mensalmente o valor do crédito
presumido excedente ao saldo a pagar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, a
reclassificação dos créditos não gerou nenhum efeito prático, servindo apenas para
aumentar o valor mensal do crédito presumido estornado pela Cooperativa.
DAS DIVERGÊNCIAS NAS INFORMAÇÕES CONSTANTES NO SPED-
CONTRIBUIÇÕES X ARQUIVO DE NOTAS FISCAIS APRESENTADOS A
FISCALIZAÇÃO
Foi realizado batimento entre as informações apresentadas pelo contribuinte de
forma consolidada no SPED-Contribuições com o detalhamento de suas notas fiscais
apresentado em atendimento a intimação fiscal.
Divergências foram encontradas. Questionado, o contribuinte informou que não
conseguiu fechar as informações transmitidas ao ambiente SPED-Contribuições com
as informações detalhadas de suas notas fiscais apresentadas em atendimento a
intimação fiscal, pois houve uma mudança no sistema e não foi possível apresentar o
arquivo de notas fiscais fidedigno ao informado no SPED Contribuições.
Diante desse fato, os créditos incidentes sobre as divergências encontradas
foram glosados por falta de comprovação e o demonstrativo contendo as glosas
realizadas encontra-se em anexo deste despacho.
DAS INFORMAÇÕES APRESENTADAS EM DUPLICIDADE
É importante mencionar que no arquivo apresentado pelo contribuinte, ao invés
de conter apenas o detalhamento dos documentos fiscais que haviam sido informados
de forma consolidada no SPED-Contribuições, vieram também informações sobre as
notas fiscais informadas de forma detalhada no SPED-Contribuições. Diante desse
fato, desconsideramos as informações apresentadas em duplicidade. A relação
contendo as notas fiscais desconsideradas encontra-se em anexo deste despacho.
Quanto ao Pedido de Ressarcimento:
Como somente os créditos vinculados às vendas não tributadas no mercado
interno podem ser ressarcidos, diferentemente dos créditos vinculados às vendas
tributadas no mercado interno e do crédito presumido apurado com base no art. 8o da
Lei no 10.925/04, os quais não podem ser ressarcidos e nem compensados imperiosa
torna-se a segregação desses créditos. O interessado adotou o método do rateio
proporcional para todo o período.
Foi então procedida as glosas dos créditos considerados indevidamente pelo
interessado e elaborado o “Demonstrativo de Apuração do PIS não-cumulativo”,
constante em anexo deste despacho, onde se encontram detalhados os créditos
pleiteados, as glosas realizadas e os créditos reconhecidos no período.
Assim, foi reconhecido parcialmente o direito creditório relativo ao PIS não
cumulativo(a) apurado para o 1o trimestre 2014 no valor de R$ 2.854,25.
DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE:
Fl. 1389
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 3,5

O contribuinte apresenta Manifestação de Inconformidade contra ato da União
Federal, Ministério da Fazenda, com base nos fatos e razões de direito que passa a
expor e ao final requerer:
Resumidamente:
É assegurado às Sociedades Cooperativas o direito de manutenção e
ressarcimento dos créditos do PIS e COFINS.
DAS DESPESAS COM FRETE DE LEITE IN NATURA:
A base do indeferimento, no caso, é, essencialmente pelo fato do leite gerar
crédito presumido, entretanto não há que se confundir, a lógica primária da não
cumulatividade é que exista pagamento em etapa anterior e no caso do frete há! O
frete é tributado em etapa anterior com alíquota integral. Integra o custo de aquisição
do insumo e deve ser passível de ressarcimento.
A RFB tem se valido historicamente do conceito restritivo de insumo para tal
glosa, entretanto, espera-se que com o que já fora dito sobre a ampliação do conceito
de insumo (conforme a Justiça e CARF estão se posicionando), seja afastada essa
restrição.
DA
AQUISIÇÃO
DE
MERCADORIAS
COM
SUSPENSÃO
DAS
CONTRIBUIÇÕES
O contribuinte alega que conforme comprovação em anexo, comprou ração
BOVINA, que tem a mesma NCM de aves e suínos, mas que é tributado.
A legislação tributária estabelece a aplicação da suspensão do PIS e da COFINS
apenas para rações destinadas a alimentação de aves e suínos classificadas na posição
23.09.90 da TIPI. Não há previsão de suspensão quando a ração é destinada para
alimentação de animais bovinos.
O item da nota fiscal demonstra claramente que a ração é destinada a
alimentação de vacas. Portanto, a ração é tributada, e o adquirente da mercadoria para
revenda, no caso a Colagua, tem direito ao crédito de PIS e COFINS.
É bem verdade que a nota fiscal do vendedor informou incorretamente CST 09
(operação com suspensão das contribuições), mas essa incorreção não pode prejudicar
a contribuinte que tem o direito ao crédito.
Os documentos em anexo são bastante claros e garantem o direito creditório
conforme pleiteado.
Dos Pedidos e Requerimentos:
Ante o exposto requer:
1. Recebimento tempestivo da presente Manifestação de Inconformidade;
2. A procedência da presente Manifestação de Inconformidade, nos termos da
fundamentação.
3. Além das provas documentais que apresenta, requer a possibilidade da
juntada de todas as informações necessárias a fiel comprovação do seu direito.
Fl. 1390
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 4

Ao analisar o caso, a DRJ entendeu, à unanimidade de votos, por negar
provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte, conforme decisão que restou
assim ementada:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO. FRETE NA COMPRA DE BENS - A
natureza do crédito relativo ao frete pago segue a natureza do crédito proveniente da
aquisição do bem transportado.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE MERCADORIA VENDIDA COM
SUSPENSÃO. - Aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição não dá direito a crédito.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
MATÉRIA NÃO CONTESTADA - DEFINITIVIDADE DA DECISÃO.
Considera-se definitivo o despacho decisório relativamente as questões não contestadas
pelo sujeito passivo.
Ou seja, apontou a DRJ que o contribuinte, em sua manifestação de
inconformidade, nada arguiu sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero, sobre a
aquisição para revenda de produtos sujeito à tributação monofásica, em relação às divergências nas
informações constantes do sped-contribuições x arquivo de notas fiscais apresentados à fiscalização,
ou mesmo sobre as informações apresentadas em duplicidade, caracterizando tais questões, portanto,
como matéria não impugnada, nos termos dos artigos 14 a 16 do Decreto no 70.235/72, pelo que
restou declarada a definitividade das glosas correspondentes.
Nesse contexto, tratou a decisão recorrida apenas sobre as glosas que foram objeto da
referida manifestação, quais sejam, glosas parciais relacionadas ao frete do leite in natura
(reclassificação do crédito integral para o crédito presumido, seguindo a natureza do insumo
transportado) e glosa da aquisição de mercadorias com suspensão das contribuições (ração bovina).
O contribuinte foi intimado quanto ao teor desta decisão em 30/08/2017 (vide
termo de ciência por abertura de mensagem à fl. 1.328 dos autos) e, insatisfeito com o seu teor,
interpôs em 26/09/2017 Recurso Voluntário (vide termo de solicitação de juntada à fl. 1.329).
Em seu recurso, seguiu o Recorrente a mesma linha constante da sua manifestação de
inconformidade, insurgindo-se apenas quanto às seguintes glosas: (i) despesas com frete do leite
in natura; e (ii) despesas com aquisição de ração bovina.
Ato contínuo, os autos foram a mim distribuídos, para fins de julgamento do
Recurso Voluntário interposto.
É o relatório.
Voto Vencido
Fl. 1391
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 4,5

Conselheira Maria Eduarda Alencar Câmara Simões - Relatora:
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.
Conforme acima relatado, o cerne do presente julgado encontra-se adstrito às
matérias que foram impugnadas pelo contribuinte desde a sua manifestação de inconformidade,
relacionadas às glosas dos seguintes itens: (i) despesas com frete do leite in natura; e (ii)
despesas com energia elétrica.
Passo, então, à análise das referidas glosas.
1. Das despesas com frete do leite in natura
Sobre este tema, assim entendeu a DRJ:
DA GLOSA DE CRÉDITO INTEGRAL SOBRE O FRETE NA AQUISIÇÃO
DE INSUMO SUJEITO AO CRÉDITO PRESUMIDO E SUA RECLASSIFICAÇÃO
PARA CRÉDITO PRESUMIDO:
Quanto a essas despesas com frete para transporte do leite in natura, os crédito
integrais (tomados a alíquota de 1,65% no caso do PIS e 7,6% no caso da COFINS),
foram glosados e reclassificados para crédito presumido (tomados a alíquota de 0,99%
no caso do PIS e 4,56% no caso da COFINS).
Segundo o artigo 3o, IX, c/c § 3o, I, da lei no 10.833/2003, o frete relativo a
operação de venda gera direito a crédito de COFINS, e de PIS conforme artigo 15, II,
desde que o ônus seja suportado pelo vendedor e o serviço prestado por pessoa
jurídica domiciliada no país:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
(...)
§ 3° O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
Fl. 1392
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 5

I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;"
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata
a Lei no10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
(...)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1oe 10 a 20 do art. 3o desta Lei;”
(Os negritos são meus)
Assim, em princípio, poderia o contribuinte apurar crédito de PIS e de COFINS
não-cumulativos sobre os gastos com frete somente quando estes se referissem a
serviço de transporte prestado na operação de venda e desde que atendidos os
requisitos citados.
Sucede, porém, que os incisos I e II do artigo 3o da lei em apreço, reproduzidos
acima, prevêem a hipótese de cálculo de crédito dessa contribuição na compra de bens
adquiridos para revenda ou utilizados como insumo.
Em tais operações, de acordo com o artigo 289 do RIR/1999, o valor do frete
integra o custo de aquisição dos bens, de maneira que o pagamento de frete vinculado
à compra de produtos destinados à revenda ou ao uso como insumo também confere
direito a crédito de PIS e de COFINS não-cumulativos.
RIR/1999
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas
será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos
estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de
apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 14).
§ 1o O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os
de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos
devidos na aquisição ou importação (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 13). —
Os negritos são meus
Note-se que, embora o parágrafo 1° do dispositivo transcrito não faça alusão às
matérias-primas, prevalece na Receita Federal do Brasil o entendimento, expresso em
várias Soluções de Consulta, de que a regra se estende à aquisição de bens utilizados
como insumo.
Está claro, portanto, que a despesa com frete na aquisição de bens não gera
crédito por si só, mas sim porque integra o custo da mercadoria ou matéria-prima
adquirida.
Donde se conclui, por evidente corolário lógico, que a natureza do crédito
relativo ao frete pago segue a natureza do crédito proveniente da aquisição do bem
transportado. Em outras palavras, se este último, de acordo com a lei, é crédito
presumido, também o será o primeiro.
Assim, no caso em exame, a glosa realizada não resultou na apuração de crédito
presumido sobre o valor de serviços, como erroneamente supõe a interessada, mas
sobre o próprio valor do bem adquirido, visto que este compreende, além do custo de
aquisição, a quantia paga pelo transporte até o estabelecimento do adquirente.
Fl. 1393
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 5,5

Em conseqüência, agiu de forma acertada a autoridade fiscal ao glosar e
reclassificar para créditos presumidos os crédito integrais de PIS e de COFINS
oriundos do frete pago na aquisição de produtos com direito a crédito presumido, dado
que, como ficou visto, o correto no caso é a apuração de crédito presumido.
Ou seja, entendeu a DRJ, em decisão proferida em 28/08/2017, que “a despesa
com frete na aquisição de bens não gera crédito por si só, mas sim porque integra o custo da
mercadoria ou matéria-prima adquirida”, razão pela qual o contribuinte faria jus apenas ao
crédito presumido relacionado ao leite in natura, não fazendo jus ao crédito integral.
Em outras palavras, interpretando o disposto no inciso II do art. 3o da Lei no
10.637/2002, concluiu que o frete daria direito a crédito apenas por compor o custo da
mercadoria adquirida (leite in natura), visto que, no seu entendimento, este frete não estaria
enquadrado no conceito de insumo disposto no referido inciso. Por outro lado, tem-se que se
apresenta incontroverso nos autos que o leite in natura corresponde a um insumo nos moldes do
disposto no referido inciso.
Nesse contexto, tenho que, para se chegar à correta solução da presente contenda,
torna-se imprescindível percorrer o contexto histórico sobre a interpretação deste inciso. É o que
será realizado em sucessivo.
1.1.
Do conceito de insumos para fins de creditamento de PIS – linhas
gerais
Conforme mencionado acima, a glosa em questão está relacionada,
primordialmente, à interpretação do conceito de “insumos” disposto no inciso II do art. 3o da Lei
no 10.637/2002, in verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
TIPI; (grifos apostos).
Como é cediço, o conceito de “insumos” para fins de reconhecimento do direito
ao creditamento de PIS e COFINS é deveras polêmico, visto que admite uma certa flexibilidade,
protagonizando o tema intenso debate tanto no âmbito de julgamento administrativo quanto no
Judiciário.
No intuito de sanear as controvérsias sobre o tema, restou sedimentado pelo STJ
por meio do julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 (posteriormente,
portanto, à decisão recorrida), sob a sistemática de recurso repetitivo, as seguintes teses:
Fl. 1394
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 6

a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Importante observar, inclusive, que o entendimento da Corte Superior deverá ser
necessariamente observado por este órgão de julgamento, em razão do disposto no art. 62, §2o,
do Regimento Interno do CARF, in verbis:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
(...).
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)
Sendo assim, não há mais margem para se discutir acerca da aplicação da
legislação do IPI ou mesmo do IRPJ sobre o tema, as quais traziam interpretação mais ou menos
elástica para o conceito de insumo. Há de ser aplicada, portanto, a ratio decidendi da decisão
proferida pelo STJ, a qual buscou trilhar um caminho intermediário, nos moldes do que vinha
sendo decidido pelo CARF até então. Resta-nos, pois, analisar as glosas realizadas sob a ótica da
orientação disposta na referida decisão do STJ.
No que tange especificamente ao conceito de insumos, os parâmetros a serem
adotados na análise do direito creditório do contribuinte devem levar em consideração a
essencialidade/relevância para o processo produtivo ou para o desenvolvimento da atividade
econômica desenvolvida pela empresa. É o que se extrai das razões de decidir constantes do voto
da Ministra Regina Helena Costa e adotadas pelo Ministro Relator do referido REsp como razão
de decidir, cuja passagem transcrevo abaixo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Fl. 1395
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 6,5

Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do
que o da pertinência.
(...).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar, casuisticamente,
se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de relevância para o
processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa. (grifou-se)
Ou seja, fixou o STJ os parâmetros a serem adotados pelo Julgador, não
afastando, contudo, a apreciação casuística que deverá ser realizada sobre o que deva ser
considerado essencial ou mesmo relevante naquele caso concreto específico.
Como consequência, a NOTA SEI PGFN MF 63/18 veio tentar esclarecer o
conceito de insumos nos moldes do que restara definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170,
tendo firmado orientação no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam
ser direta ou indiretamente empregados na prestação do serviço ou da produção e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade destas.
A Instrução Normativa RFB no 1911, de 11 de outubro de 2019, por seu turno,
revogou expressamente a Instrução Normativa SRF no 404/2004, adotada pela DRJ como razão
de decidir.
É com base, portanto, na decisão proferida pelo STJ, conforme fundamentos
acima expostos, que passo a analisar os itens que foram objeto de glosa inicialmente pelo
despacho decisório, cujos termos restaram mantidos pela decisão recorrida.
1.2.
Da análise do caso concreto à luz da decisão proferida no REsp no
1.221.170/PR
Como visto acima, resta incontroverso nos presentes autos que o leite in natura
configura um insumo do processo produtivo da recorrente, tanto que o crédito presumido
relacionado ao referido item foi concedido pela fiscalização. O que persiste em discussão é se o
frete relacionado ao transporte deste insumo também pode ser considerado insumo, nos moldes
do disposto no inciso II do art. 3o da Lei 10.637/2002, conferindo assim direito creditório
independentemente do fato de compor ou não o custo de aquisição do referido insumo.
Ao analisar esta temática à luz da decisão proferida no REsp no 1.221.170/PR
entendo que a resposta deva ser positiva. Isso porque, a meu ver, tal despesa com frete para a
aquisição de insumo essencial ao processo produtivo da Recorrente é uma despesa cuja subtração
paralisaria as atividades da recorrente, apresentando-se, nesse contexto, como uma despesa
essencial ao processo produtivo da recorrente. Se o insumo em questão se apresenta essencial ao
desempenho da atividade empresarial desempenhada pela empresa, não vejo como o frete
relacionado à sua aquisição possa ser visto de forma diferente.
Nesse contexto, entendo que o creditamento desta despesa encontra previsão no
inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/2002, sendo irrelevante para o caso o fato de o inciso IX
admitir expressamente o direito ao creditamento apenas no que tange ao frete nas operações de
venda.
Fl. 1396
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 7

É válido trazer à colação, outrossim, decisões do CARF que adotam a mesma
diretriz do que aqui se dispõe:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO DE PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de
que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes. Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições
sobre (i) a aquisição de embalagens utilizadas para a preservação das características da
maça durante o transporte; (ii) custos com transportes vinculadas à compra de
produtos; (iii) frete de produtos entre matriz e filial, pois a recorrente não especificou o
tipo de frete; (iv) aquisição de combustíveis e lubrificantes desde que utilizados em
transporte do produto e (v) aquisição de combustíveis e lubrificantes desde que
relacionados aos serviços do transporte. (...). (Acórdão no 9303-010.120 de 11/02/2020).
***
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
PIS/COFINS. STJ. CONCEITO ABSTRATO. INSUMO. ESSENCIALIDADE OU
RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO.
O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu pelo
rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito abstrato de insumo para fins
de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos
10.833/2003 e 10.637/2002) deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou
de relevância para o processo produtivo, os quais estão delimitados no Voto da Ministra
Regina Helena Costa.
PIS/COFINS.
FRETE.
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
ALÍQUOTA
ZERO.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado. O serviço de transporte do insumo
até o estabelecimento da recorrente, onde ocorrerá efetivamente o processo
produtivo de interesse. Embora anteceda o processo produtivo da adquirente,
trata-se de serviço essencial a ele. A subtração desse serviço privaria o processo
produtivo do próprio bem essencial (insumo) transportado.
Se o frete aplicado na aquisição de insumos pode ser também considerado essencial
ao processo produtivo da recorrente, cabível é o creditamento das contribuições
em face de tais serviços, independentemente do efetivo direito de creditamento relativo
aos insumos transportados. (...)
PIS/COFINS.
TRANSFERÊNCIA
ENTRE
FILIAIS.
MATÉRIAS-PRIMAS.
EMBALAGENS. EQUIPAMENTOS DE PRODUÇÃO. FRETE. CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
São passíveis de creditamento das contribuições de PIS/Cofins os dispêndios
Fl. 1397
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 7,5

relativos aos serviços de frete que são aplicados no processo produtivo da empresa,
nos termos do inciso II do art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002.
Os serviços de transferência de matérias-primas, embalagens e equipamentos de
produção entre filiais são essenciais ao processo produtivo quando este esteja
distribuído nos vários estabelecimentos da empresa.
Recurso Voluntário provido em parte (Acórdão no 3402-007.189 de 17/12/2019).
Diante deste cenário, e em decorrência da interpretação dada pelo STJ sobre o
conceito de insumo, entendo que deverão ser revertidas as glosas relativas às despesas com frete
na aquisição de leite in natura.
2. Das despesas com a aquisição de ração bovina
No que tange à reclassificação realizada pela fiscalização de crédito integral para
crédito presumido quanto à aquisição de ração bovina, assim entendeu a DRJ:
DA GLOSA DA AQUISIÇÃO DE MERCADORIAS COM SUSPENSÃO
DAS CONTRIBUIÇÕES
O contribuinte anexou aos autos a nota fiscal no 17.583, emitida pela
Cooperativa Agrária Mista de Castelo em 02/01/2014.
Foi a partir dessa nota fiscal que a fiscalização glosou a base de cálculo no valor
de R$ 9.651,50 conforme anexo III do despacho decisório, referente às aquisições das
mercadorias: “RACAO VACA LACT 22% COM SOJA 40KG( CACAU)” e
“RAÇÃO 22% COM URÉIA”, ambas com NCM no 2309.90.20, pelo motivo de essas
aquisições terem sido realizadas com suspensão das contribuições para o
PIS/COFINS.
Segundo a fiscalização, tais aquisições somente geram direito ao crédito
presumido, conforme definido no art. 8o, 9o e 15 da Lei no 10.925/04 e na IN/SRF no
660/06. Portanto a partir dessa base de cálculo glosada, a fiscalização calculou crédito
presumido em favor do contribuinte, mas sem efeito prático, visto que ele vem
estornando mensalmente o valor do crédito presumido excedente ao saldo a pagar das
contribuições para o PIS/Cofins, conforme definido no art. 9o da Lei no 11.051/04 e da
IN/SRF no 660/06.
Conforme alegação do contribuinte essas aquisições são claramente ração
destinada à alimentação de vacas, e portanto tributadas, dando-lhe o direito ao
creditamento de PIS e COFINS, pois não há previsão de suspensão quando a ração é
destinada para alimentação de “animais bovinos”, diferentemente de quando destinada
aves e suínos, e que o fato de a nota fiscal do vendedor informar incorretamente o
CST 09 (operação com suspensão das contribuições) não pode prejudicar o direito ao
crédito do contribuinte.
Vejamos o que a legislação dispõe sobre a suspensão da incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins:
Lei 10.925/04:
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda:

Fl. 1398
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 8

III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do
art. 8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas
no inciso III do § 1odo mencionado artigo
(...)
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99,
1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00,
20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação
humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos noinciso II do caput do art. 3o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
Conforme consta no despacho decisório, o contribuinte é uma sociedade
cooperativa de produção agropecuária que atua na fabricação e comercialização no
mercado interno de produtos de laticínios, a saber: queijo, manteiga, requeijão, doce
de leite, bebida láctea, leite pasteurizado e iogurtes. O contribuinte não contesta essa
informação.
Então, pode-se afirmar que as aquisições referentes às mercadorias: “RACAO
VACA LACT 22% COM SOJA 40KG( CACAU)” e “RAÇÃO 22% COM URÉIA”,
são aquisições de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput
do art. 8o da Lei 10.925/04 (são classificadas no capítulo 4 da NCM). E de acordo com
o art. 9o, caput e inciso III dessa Lei 10.925/04, essas aquisições de insumos ficam
suspensas da incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, não
procedendo, portanto, afirmação do contribuinte de que:
“A legislação tributária estabelece a aplicação da suspensão do PIS e da
COFINS apenas para rações destinadas a alimentação de aves e suínos
classificadas na posição 23.09.90 da TIPI. Não há previsão de suspensão
quando a ração é destinada para alimentação de animais bovinos.” (fl.1251)
Conforme o inciso II do § 2o , art 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03 , a
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição não dá
direito a crédito:
Leis 10.637/02 e 10.833/03:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição...
(...)
Entretanto, conforme definido no já transcrito art. 8o, dessa Lei 10.925/04, as
aquisições desses produtos podem gerar direito ao crédito presumido. Correta,
Fl. 1399
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 8,5

portanto, a glosa e reclassificação para crédito presumido efetuada pela autoridade
fiscal.
Em seu Recurso Voluntário, então, o recorrente alega que “A falha quanto ao
ponto é não considerar o que foi provado e tem sido dito desde o início do procedimento, ou seja,
a razão não é utilizada para nenhum produto da cooperativa em si, mas é destinada à revenda,
GERANDO, portanto, direito creditório!”.
Em sua manifestação de inconformidade, o contribuinte havia trazido os seguintes
esclarecimentos:
O item da nota fiscal demonstra claramente que a ração é destinada a
alimentação de vacas. Portanto, a ração é tributada, e o adquirente da mercadoria para
revenda, no caso a Colagua, tem direito ao crédito de PIS e COFINS.
É bem verdade que a nota fiscal do vendedor informou incorretamente CST 09
(operação com suspensão das contribuições), mas essa incorreção não pode prejudicar
a contribuinte que tem o direito ao crédito.
Os documentos em anexo são bastante claros e garantem o direito creditório
conforme pleiteado.
Ou seja, verifica-se que houve, de fato, alegação do contribuinte de que a
mercadoria em comento (ração bovina) teria sido adquirida para revenda. Ocorre que não
carreou aos autos o recorrente qualquer comprovação nesse sentido. Em sua manifestação de
inconformidade, limitou-se a anexar a nota fiscal de aquisição, a qual comprova que o produto
adquirido corresponde à ração bovina, contudo, não trouxe qualquer documento que comprove a
destinação dada à referida mercadoria adquirida.
Sendo assim, considerando que o ônus da prova incumbe ao contribuinte nos
casos de pedido de compensação, e que este não de desincumbiu deste ônus, há de ser indeferida
a pretensão recursal ora sob análise.
Isso porque, como é cediço, nos termos do que dispõe o art. 170 do Código
Tributário Nacional, abaixo transcrito, a liquidez e certeza do crédito tributário é requisito
essencial ao deferimento do pedido de ressarcimento/compensação:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.
Ademais, como salientado, é certo que o ônus probatório compete ao autor (no
caso ora analisado ao contribuinte que iniciou o processo de compensação) quanto ao fato
constitutivo do seu direito (correspondente à comprovação do direito ao crédito tributário que
pretende ter reconhecido para fins de homologação da compensação). É o que se extrai tanto do
teor do art. 36 da Lei no 9.784/1999, que regula o processo administrativo no âmbito da
administração pública federal, quanto o art. 373 do Código de Processo Civil, aplicado
subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, in verbis:
Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.
Fl. 1400
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 9

***
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
Nesse contexto, cabia ao contribuinte comprovar a certeza e liquidez do direito
creditório pleiteado. Não o tendo feito nem na manifestação de inconformidade nem no Recurso
Voluntário interposto, há de ser rejeitado o pleito recursal apresentado.
Da conclusão
Diante das razões supra expendidas, voto no sentido de dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário para fins de: (i) reconhecer o direito aos créditos integrais (tomados com
base na alíquota de 1,65% - PIS do primeiro trimestre de 2014) no que tange às despesas com
frete na aquisição de leite in natura; (ii) manter a glosa relacionada à reclassificação realizada
pela fiscalização de crédito integral para crédito presumido quanto à aquisição de ração bovina.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Maria Eduarda Alencar Câmara Simões
Voto Vencedor
Conselheiro Paulo Régis Venter – Redator designado:
Cumpre-me redigir o voto cujo entendimento foi acolhido pela maioria dos
membros da turma, resultante da discussão havida durante a sessão de julgamento,
especificamente em relação ao tema do alegado direito de apropriação de créditos básicos
(“integrais”) da contribuição para o PIS/Pasep (art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002),
associados às despesas de fretes nas aquisições de insumos. E o caso concreto, como visto, tratou
das despesas de fretes nas aquisições de leite in natura para fins de utilização em processo de
industrialização.
Com efeito, o entendimento esposado no bem fundamentado voto da conselheira
relatora encontra eco em posicionamentos defendidos por outros conselheiros deste E. CARF.
De outra banda, em sentido diverso, o entendimento posto neste voto vencedor vem sendo
defendido por outros tantos.
No caso em análise, a relatora defende o direito de apropriação direta dos créditos
básicos relativos às despesas de fretes com a aquisição do leite in natura, forte no que dispõe o
art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002, transcrito em seu voto. Isso porque, segundo seu
entendimento, os fretes consistiriam, por si só, em serviços utilizados como insumos na produção
dos derivados do leite, obtidos no processo de industrialização. Ou seja, para fins da análise da
Fl. 1401
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 9,5

possibilidade do creditamento pretendido, considera-se as despesas de frete autonomamente, sem
associá-las ao custo de aquisição do próprio insumo.
Nessa toada, considerando então os fretes como serviços autônomos, a relatora
passa a analisar a sua relevância e essencialidade ao processo produtivo, na esteira do
entendimento firmado no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, segundo o rito dos recursos
repetitivos, que vincula as decisões deste CARF, por força do disposto no art. 62, §2o, do
Regimento Interno do CARF, também transcrito em seu voto.
Dúvidas não há, e nunca houve, quanto ao reconhecimento do direito à
apropriação de créditos de PIS/Pasep e Cofins associados às despesas/custos de aquisições de
matérias-primas, produtos intermediários e embalagens, utilizados no processo de
industrialização de produtos destinados à venda. Tais itens consistem em autênticos insumos
produtivos, no conceito restrito do creditamento do IPI (integração ao produto final ou
desgaste/consumo em contato direto com este), , afastado pelo mencionado julgamento do STJ.
As dúvidas surgem quando não se está diante de despesas/custos de aquisição daqueles
“autênticos insumos produtivos”.
E, como já é cediço, a solução para tais dúvidas deve percorrer o entendimento
firmado pelo STJ, havendo que se analisar a relevância e essencialidade, para o processo
produtivo, dos produtos/serviços que não se enquadram naquele conceito restrito, com o intuito
de concluir pela possibilidade ou não do creditamento efetuado.
Entrementes, a meu juízo, não é este o caminho a ser percorrido na solução da
demanda posta em litígio.
De fato, na espécie em julgamento, por se tratar de despesas de fretes na aquisição
de autêntico insumo (no caso, a própria matéria-prima do processo industrial), como estas
indubitavelmente integraram o custo de aquisição do insumo, não há necessidade de se analisar a
relevância e essencialidade deste serviço para o processo produtivo. O direito ao creditamento
decorre, meramente, do fato de a despesa integrar o custo de aquisição do insumo, como
considerado pela fiscalização, segundo entendimento já sedimentado pela RFB em inúmeras
Soluções de Consulta.
Nesse contexto, se o insumo adquirido gera direito ao creditamento, a despesa
com o frete na sua aquisição também oportuniza o creditamento a ela relativa. Na verdade, o
creditamento associa-se ao custo total da aquisição do insumo produtivo, nele integrado o custo
do frete. Segundo esse entendimento, a despesa com o serviço de frete não é considerada uma
despesa autônoma do processo produtivo e sim uma despesa estritamente vinculada à aquisição
do insumo.
Demais disso, não se pode olvidar que a análise da essencialidade e relevância,
para fins de reconhecimento do creditamento associado a insumos, há que ser realizada no
estrito contexto do próprio processo produtivo, não alcançando, a meu juízo, despesas que o
antecedem (como é o caso dos fretes) ou mesmo que o sucedem. Enfim, há direito à apropriação
de créditos de PIS/Pasep e Cofins associados a despesas de fretes na aquisição de insumos não
porque tais despesas sejam essenciais e/ou relevantes ao processo produtivo mas sim,
meramente, porque integraram os seus custos de aquisição.
Fl. 1402
DF CARF MF
Documento nato-digital

Processo no 10783.915703/2016-01
Acórdão n.o 3001-001.752
S3-TE01
Fl. 10

E, segundo esse entendimento, a apropriação dos créditos relativos às despesas de
frete na aquisição dos insumos acompanha o direito à apropriação dos créditos a estes
associados.
O entendimento aqui defendido restou acolhido pela Câmara Superior de
Recursos Fiscais, por voto de qualidade, no Acórdão no 9303-009.578, na sessão realizada em
19/09/2019, cuja ementa segue transcrita:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/11/2007 a 30/11/2007
PIS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES.
AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO ONERADOS PELA CONTRIBUIÇÃO.
Não há previsão legal para a apropriação de créditos da não cumulatividade, na
aquisição de serviços de fretes utilizados na compra de insumos, os quais não foram
onerados pelas contribuições. O frete, nessa condição, não é insumo do processo
produtivo. Se o insumo adquirido não dá direito ao crédito, o mesmo tratamento será
dado aos demais valores incluídos no custo de aquisição.
Neste caso, como dito, o entendimento defendido pela relatora daquele processo
(que seguiu a mesma linha defendida pela relatora do presente processo), restou vencido, por
voto de qualidade. O substancioso voto vencedor (de leitura recomendável) delineou, então, as
premissas do entendimento acolhido pelos demais conselheiros, aqui compartilhado.
Voltando-me ao caso concreto sub analisis, como as despesas com o serviço dos
fretes relacionaram-se ao transporte de insumo sujeito à apuração do crédito presumido, este
deve ser o regime de apuração do crédito associado a elas. Assim, é indevida a apuração dos
créditos básicos (art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002) relativos aos fretes na aquisição do
leite in natura, tendo atuado com correção a autoridade fiscal que glosou tais créditos e os
reclassificou como créditos presumidos, não ressarcíveis.
Ante o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário no ponto
relativo ao pretendido direito à apropriação de créditos básicos relativos às despesas de fretes na
aquisição do leite in natura, para o fim de manter as glosas realizadas no procedimento de
auditoria fiscal.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Regis Venter

Fl. 1403
DF CARF MF
Documento nato-digital