Tribunal: CARF
Processo: 13502.720333/2009-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENATA DA SILVEIRA BILHIM
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-12-14
Data de publicação: 2022-03-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste Conselho. Observância do Parecer SRF no 5/18.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13502.720333/2009-96
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-009.787 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
14 de dezembro de 2021
Recorrente
CALÇADOS MALU BAHIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
Conselho. Observância do Parecer SRF no 5/18.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário, nos termos da diligência fiscal.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza
Soares, Maysa de Sa Pittondo Deligne, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado(a)),
Cynthia Elena de Campos, Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)), Renata da Silveira
Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Jorge Luis Cabral, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Marcos Antonio Borges.
Relatório
O presente processo já foi objeto de análise por esse Colegiado sob a relatoria do
Conselheiro Fernando Luiz da Gama Lobo D’eça, em 20/03/2012, quando a maioria a Turma
resolveu converter seu julgamento em diligência.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13502.720333/2009-96
Fl. 389
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

Entretanto, o citado Relator, originalmente responsável pelo caso, não integra
mais o Colegiado (fls. 367). Assim, retornando os autos da diligência, o presente processo foi
distribuído à minha responsabilidade para análise.
Feitas tais explanações, por bem resumir os acontecimentos iniciais do caso,
colaciono abaixo o relatório da Resolução n. 3402-000.381:
Trata-se de Recurso Voluntário (constante de arquivo em PDF sem numeração de
páginas do processo físico) contra o Acórdão DRJ/SDR no 15-26.505 de 16/03/11
constante de fls. 181/183 exarado pela 4a Turma da DRJ de Salvador – BA que, por
unanimidade de votos, houve por bem “julgar improcedente” a Manifestação de
Inconformidade de fls. 128/140, mantendo o Despacho Decisório (fls. 122) e respectivo
Parecer SARAC/DRF/CCI (fls. 108/118) da DRF de Camaçari - BA, que indeferiu
parcialmente o Pedido de Ressarcimento/Compensação de COFINS não-cumulativo
apurado no 4o Trimestre de 2006 no valor de R$ 75.627,34.

O r. Despacho Decisório (fls. 122) e respectivo Parecer SARAC/DRF/CCI (fls.
108/118) da DRF de Camaçari - BA, indeferiu parcialmente o Pedido de
Ressarcimento/Compensação de COFINS não-cumulativo, aos seguintes fundamentos:
aos fundamentos:

“16. Ao longo da análise das notas fiscais apresentadas, do Livro Registro de
Entradas, da descrição do processo produtivo e das contas do Razão, verificou-
se que algumas contas incluídas nesse item do DACON não se enquadram no
conceito de insumos, citado no parágrafo 13, como: ferramentas perecíveis,
contas de água, frete sobre compras, navalhas, navalhas conserto, manutenção e
reparos, material auxiliar e de consumo, custo material de consumo, clichês e
conservação predial e patrimonial. Entre as notas fiscais apresentadas para
cada conta dessa, apresentamos alguns exemplos na tabela abaixo:
Fl. 390
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

17. Já em relação a outro item da tabela apresentada no parágrafo 15, "compra
para industrialização" (CFOP 1101, 2101, 2122), que compõe a maior parte dos
valores lançados no DACON a título de "bens utilizados como insumos",
verificou-se, por meio das notas fiscais e do Livro Registro de Entradas, que os
valores lançados referem-se a insumos que fazem parte do processo produtivo
da empresa. No entanto, constatou-se que o interessado não apresentou uma
série de notas fiscais.

18. Dessa forma, tendo por base a glosa dos itens que não se enquadram no
conceito de insumos e considerando-se as notas fiscais efetivamente
apresentadas pelo contribuinte, foi elaborada, pelo Auditor-Fiscal responsável
pela análise do presente pleito, planilha que demonstra os valores lançados, e
efetivamente comprovados a título de "compras para industrialização (CFOP
1101,2101, 2122), vide doc. às fls. 101 a 106. Assim, tem-se para a nova
composição da linha 02 da Ficha 16A - "Bens utilizados como insumos" do
DACON os seguintes valores:

Nova Composição da linha 16.02 "Bens utilizados com o insumos " do DACON
........

DESPESAS DE ENERGIA ELÉTRICA (LINHA 16 04 DO DACON)
Fl. 391
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

19. Segundo memória de cálculo do DACON apresentada, à fl. 59, e confirmado
pelas informações do Balancete e das notas fiscais/contas de energia elétrica,
cópias às fls. 63 a 72, os valores correspondentes, nos meses de outubro e
novembro, às despesas de energia elétrica, equivalem aos valores que foram
lançados na linha 16.04 do DACON.
Já no mês de Dezembro, houve uma divergência entre o valor lançado no
balancete e no DACON, do valor comprovado por meio da nota fiscal, conforme
tabela abaixo:
.......

20. Dessa forma, para o mês de dezembro, só foi confirmado na recomposição
da Ficha 16A do DACON, apenas o valor que consta na nota fiscal/conta
energia elétrica, conforme fl. 70.

Despesas Aluguéis Máquinas e Equipamentos locados de PJ (linha 16.06 do
DACON)

21. Conforme contas do Razão, fl. 62, verifica-se que os valores lançados nessa
linha do DACON referem-se apenas a locação de veículos. Esta informação foi
constatada por meio apenas das descrições dos lançamentos na conta razão,
pois o interessado não apresentou os comprovantes fiscais das respectivas
despesas. Além disso, "veículos" não se enquadram no conceito de máquinas e
equipamentos. Com isso, deve-se glosar o valor total lançado em cada mês no
DACON, conforme tabela abaixo:
.....
Encargos de Depreciação de Bens do Ativo Imobilizado (linha 16.09 do
DACON)

22. Após análise das planilhas e dos balancetes apresentados, constata-se que os
valores de depreciação registrados no DACON, referentes aos meses de outubro
a dezembro de 2006, no valor total de R$ 19.962,44 (R$ 2.678,51 + R$ 3.542,13
+ R$ 13.741,80, conforme fls. 22, 25 e 28, respectivamente), não correspondem
aos lançados nas contas de depreciação presentes nos balancetes às fls. 82 a 96.
No período em questão, conforme balancetes, consta na conta retificadora do
ativo permanente imobilizado, a título de depreciações acumuladas, o montante
de R$ 11.094,31 (vide fls. 82, 87 e 92), enquanto na conta de resultado - outras
despesas industriais - depreciações, o valor acumulado corresponde a R$
11.459,17 (vide fls. 84, 89 e 94).

23. Ademais, o interessado, mesmo após duas intimações (vide fls.31/32 e
97/98), não apresentou demonstrativo com os valores que foram levados para o
Fl. 392
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

DACON referentes à depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens do
ativo imobilizado, nem as notas fiscais dos respectivos bens.

24. Devido a falta de comprovação, deve ser glosado o valor total que foi levado
para a linha 16.09 do DACON "Sobre Bens do Ativo Imobilizado (com base nos
encargos de depreciação)" em cada mês, conforme tabela abaixo:
..........
Outras Operações com Direito a Crédito (linha 16.13 do DACON)

25. Os valores declarados nesta linha, a cada mês, correspondem a operações
de industrialização, conforme esclarecimento do interessado, anexado à fl. 58.
Ao se analisar as notas fiscais apresentadas, juntamente com o Livro Registro de
Entradas, pode-se confirmar a informação e os valores lançados na memória de
cálculo (CFOP 1124 e 2124). Vale salientar que foi verificado, mediante os
livros fiscais se, ao lançar no livro de apuração essas notas fiscais de entrada, a
empresa havia separado os valores referentes à matéria prima que foi enviada
para industrialização (lançados em um respectivo CFOP 1902 - 2902), dos
valores da industrialização propriamente dita. No entanto, ao se elaborar a
planilha com as notas fiscais de entrada, fls. 101 a 106, verifica-se, também, que
não havia sido apresentada uma série de notas fiscais.

26. Diante do exposto no parágrafo anterior, em que pese os lançamentos
estarem corretos em relação ao Livro Registro de Entradas, foram confirmados
apenas os valores que foram devidamente comprovados por meio das notas
fiscais de entrada, conforme tabela abaixo:

(...).

27. Após as glosas efetivadas, a Ficha 16A do DACON, referente aos meses de
outubro a dezembro de 2006, conforme planilha de recomposição à fl. 107, fica
assim:
......
28. Face ao anteriormente exposto e com base nas verificações e glosas
efetuadas, demonstradas nos quadros inseridos no presente Parecer, restou
apurado, no regime de não-cumulatividade, como crédito da COFINS
(Exportação) passível de ressarcimento/compensação, relativo ao 4o trimestre
de 2006, o valor de R$ 59.870,07, conforme abaixo demonstrado:

(...)

CONCLUSÃO
Fl. 393
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

29. Diante do relatório e da fundamentação apresentada, de tudo mais que
consta do presente processo, PROPONHO:

a) O RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO em favor da empresa
CALÇADOS MALU BAHIA LTDA, CNPJ n° 07.020.906/0001-17, no valor de
R$ 59.870,07 (cinqüenta e nove mil, oitocentos e setenta reais e sete centavos), a
título de ressarcimento de créditos da COFINS, apurados no 4o trimestre de
2006,
objeto
do
Pedido
de
Ressarcimento
Eletrônico
(PER)
n.°
15366.17130.050307.1.1.09-5662, cópia às fls. 11 a 13.

b) A HOMOLOGAÇÃO da compensação do débito discriminado no parágrafo
02
do
presente
Parecer,
e
objeto
da
DCOMP
eletrônica
n°
27632.68004.310108.1.3.09-4477, observado o limite do crédito reconhecido e,
ainda, as datas de transmissão do Pedido de Ressarcimento Eletrônico (PER) e
de apresentação da DCOMP, bem como de vencimentos do débito nela
discriminado;

c) O PROSSEGUIMENTO na cobrança da parcela do débito cuja compensação
não seja homologada em razão da insuficiência de créditos, observando-se o
disposto nos parágrafos 6o a 11, do art. 74, da Lei n.° 9.430, de 1996, incluídos
pelo art. 17 da Medida Provisória (MP) n.° 135, convertida na Lei n.° 10.833,
ambas de 2003, e, ainda, o prescrito no art. 66, da atual Instrução Normativa
(IN) RFB n.° 900, de 30 de dezembro de 2008.
30. Ressalte-se ter sido a presente análise realizada com base apenas nas
informações contidas nas declarações prestadas pelo próprio contribuinte, quais
sejam, DCTF e DACON, e na documentação por ele apresentada no curso do
processo, podendo a autoridade administrativa competente determinar a
realização de diligência fiscal no estabelecimento do interessado com o fim de
que seja verificada a exatidão das informações prestadas, nos termos do art. 65
da IN RFB n° 900, de 30 de dezembro de 2008.

À consideração superior.
(...)

DESPACHO DECISÓRIO DRF/CCI N° 0089/2009

No uso da competência de que trata o art. 280, inciso VI, e art. 285, inciso II, do
Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, aprovado pela
Portaria MF n.° 125, de 04 de março de 2009 O (DOU de 06/03/2009), a mim
delegada pelo art. 4°, inciso I, da Portaria DRF/CCI n° 26 de 02 de junho de
2009 (DOU de 03/06/2009), aprovo o PARECER SARAC/DRF/CCI N°
240/2009, o qual passa a fazer parte integrante deste despacho, e, nos termos
dos seus argumentos, DECIDO:
Fl. 394
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

1) DEFERIR PARCIALMENTE o direito creditório contra a Fazenda Nacional e
a favor da CALÇADOS MALU BAHIA LTDA, CNPJ n° 07.020.906/0001-17, no
valor de R$ 59.870,07 (cinquenta e nove mil, oitocentos e setenta reais e sete
centavos), a título de ressarcimento de créditos da COFINS, apurados no 4°
trimestre de 2006, objeto do Pedido de Ressarcimento Eletrônico (PER)
n.°15366.17130.050307.1.1.09¬5662, cópia às fls. 11 a 13.

2) HOMOLOGAR PARCIALMENTE a compensação do débito indicado pelo
contribuinte e registrado no sistema PROFISC, conforme demonstrativo
indicado abaixo:

(...)
3) DETERMINAR que sejam adotados os procedimentos necessários à cobrança
da parcela do débito cuja compensação não foi homologada em razão da
insuficiência de crédito.”

Por seu turno, a r. decisão de fls. 181/183 da 4a Turma da DRJ de Salvador –BA, houve
por bem “julgar improcedente” a Manifestação de Inconformidade de fls. 128/140,
mantendo o Despacho Decisório (fls. 122) e respectivo Parecer SARAC/DRF/CCI (fls.
108/118) da DRF de Camaçari – BA, aos fundamentos sintetizados na seguinte ementa:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006

NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE INSUMOS.
O termo "insumo" não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou
serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão
somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam
aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na
prestação do serviço da atividade.

INSTRUÇÃO NORMATIVA. ILEGALIDADE.
É inócuo suscitar na esfera administrativa alegação de ilegalidade de ato
normativo editado pela Receita Federal.

Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não
Reconhecido”

Fl. 395
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

Nas razões de Recurso Voluntário (constante de arquivo em PDF sem numeração de
páginas do processo físico) oportunamente apresentadas, a ora Recorrente sustenta a
insubsistência da r. decisão recorrida tendo em vista: a) depois de tecer considerações
sobre as diferenças da não-cumulatividade no IPI, ICMS e nas contribuições sociais
sobre o faturamento e sua aproximação ao conceito de custo e despesas operacionais,
que os referidos créditos se enquadrariam perfeitamente no conceito de insumos, na
conceituação da legislação do PIS e da COFINS conforme reconhecido nas decisões de
consulta e decisões da própria SRF e do Poder Judiciário que cita; c) a legitimidade dos
créditos referentes a despesas com Ferramentas perecíveis (brocas, parafusos, buchas,
maçaricos, soldador, durepox e tomada), Contas de Água, Frete s/compras, Manutenção
e Reparos (lâmpada, parafusos, fusíveis, filtro de óleo, óleo lubrificante, correia,
material elétrico), Mão-de-obra de Terceiros, Manutenção e Navalha, Material auxiliar
de consumo, Custo Material Expediente, Custo Material de Consumo, e Conservação
Predial e Patrimonial (tintas).
Mediante a já mencionada Resolução no 3402-000.381, de 20 de março de 2012,
este Colegiado determinou a realização de diligência nos seguintes termos:
Assim, retornando aos autos, tenho que este processo não encontra-se em condições de
receber um justo julgamento, de forma que deve o mesmo retornar à autoridade
preparadora, para que seja esclarecida a participação de cada item (“bem ou direito”)
acima relacionado, no processo produtivo da empresa, ainda como, que seja efetuado
descritivo minucioso do referido processo, a fim de que sejam constatados o emprego
dos referidos bens e direitos no processo produtivo, aquilatando sua participação em
relação ao produto final, e não apenas desconsiderar a apropriação do crédito do
contribuinte pela simples falta de comprovação, sem que se tenha conhecimento daquele
item – bem ou direito – no efetivo processo produtivo da mesma.

Ao efetuar estas constatações, peço que a autoridade preparadora elabore um parecer
conclusivo que possibilite a identificar cada custo/despesa elencados, para fins de uma
análise jurídica deste Colegiado, quanto à participação de cada bem ou direito no
processo produtivo do contribuinte em questão.

Após, seja dado oportunidade para que a Recorrente se manifeste, querendo, sobre
Relatório Conclusivo acima mencionado, para que após, sejam retornados os autos ao
CARF, para prosseguimento do rito processual.

No relatório de diligência, a fiscalização concluiu que:

3 – Conclusão
Depois de analisado cada um dos itens acima descritos (tópico 2 deste Relatório), a
fiscalização chegou à conclusão de que, pelos elementos disponíveis para análise
constantes do presente processo fiscal, o único item passível de reversão da glosa
efetuada é o referente a “NAVALHAS E NAVALHAS CONSERTO”

Fl. 396
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

A interessada foi cientificada do resultado da diligência em 11/11/2020, conforme
Termo de fls. 363, e não apresentou manifestação da diligência efetuada.

É o relatório.
Voto
Conselheiro Renata da Silveira Bilhim, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento.
Conforme se depreende da leitura dos autos, a lide trata de pedido de
ressarcimento da COFINS não-cumulativa/exportação do 4o trimestre de 2006, no valor de R$
75.627,34, com pedidos de compensação atrelado, que foi indeferido parcialmente pela Unidade
de Origem uma vez que se identificou a exclusão indevida de créditos sobre diversos
custos/despesas na apuração da contribuição para da COFINS.
Os seguintes créditos foram objetos de glosas que foram integralmente mantidas
no julgamento de primeira instância: ferramentas perecíveis, contas de água, frete sobre compras,
navalhas, navalhas conserto, manutenção e reparos, material auxiliar e de consumo, custo
material de consumo, clichês e conservação predial e patrimonial.
No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal e o acórdão recorrido
aplicaram integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos atos
normativos expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF nos. 247/2002 e 404/2004),
atualmente, como sabido, já declarados ilegais pelo STJ.
A Recorrente, em Recurso Voluntário, sustenta que a glosa de créditos efetuadas e
ratificadas pelos julgadores da DRJ, em igual sentido, ancoraram-se em uma interpretação
restritiva do conceito de “insumo” para PIS e COFINS, a qual não se coaduna com o princípio da
não cumulatividade previsto no parágrafo 12 do artigo 195 da Constituição Federal, a exemplo
da posição de expoentes da Doutrina e de julgados proferidos pelo Superior Tribunal de Justiça e
pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Insta consignar, no entanto, que na oportunidade em que se prolatou o Despacho
Decisório, em 18/08/2009, assim como quando do julgamento da manifestação de
inconformidade, em 16/0/2011, ainda não existia um consenso quanto ao conceito de insumo
para fins de creditamento da COFINS no regime não cumulativo – se mais restrito ou mais
abrangente.
Após apresentado o Recurso Voluntário, os autos foram baixados em diligência,
conforme Resolução no 3402-000-381, de 20/03/2012. Para a maioria dos Conselheiros, o
conceito de insumo utilizado pelo legislador na apuração dos créditos a serem descontados das
contribuições aos PIS e a COFINS, denota maior abrangência do que aquele relacionado à
legislação do IPI (MP, PI e ME), mas também não é tão abrangente quanto aquele conceito
Fl. 397
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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interpretado à luz da legislação do IRPJ, a ponto de que sejam abarcados todos os custos de
produção e/ou despesas necessárias à atividade da empresa.
Entendeu-se que o conceito de insumos, na tomada dos créditos relativos à não-
cumulatividade do PIS e da COFINS, deve ser analisado item a item (bem ou direito)
considerando-se a sua efetiva relação, e seu estreito envolvimento no processo produtivo da
Contribuinte, para que seja então definida a possibilidade de aproveitamento dos créditos. Assim,
por essa razão, decidiu-se converter o julgamento em diligência.
(a) Considerações sobre o conceito de insumo
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3o, inciso II, das Leis
no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao
contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de insumo, não
tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado como aquele
presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os
créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao
processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que referendam
o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que integram o custo de
produção.

(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)

CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).

(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria,
sessão de 20.ago.2014)
Fl. 398
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).

1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.

2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.

3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.

4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Fl. 399
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de
proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS
não-cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em
consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância
definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de
outras previsões específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005,
para então se definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Posto isso, passa-se à análise do Relatório da diligência Fiscal.
(b) Da Diligência Fiscal
Conforme se extrai dos autos, a Fiscalização, em cumprimento à Resolução no
3402-000.381, iniciou a diligência fiscal, objeto do TDPF no 0510100.2020.00130 – fls. 285 e
286.
O objetivo da diligência, como visto, era o de melhor esclarecer o processo
produtivo do contribuinte, além de identificar a participação de cada bem ou direito adquirido
Fl. 400
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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pelo contribuinte que se fez presente na apropriação dos créditos de COFINS no quarto trimestre
de 2006.
Para esse fim, o interessado foi intimado a atender a essas demandas por meio do
Termo de Intimação Fiscal no 01, cuja ciência eletrônica se deu em 10/03/2020, conforme termo
de fls. 289. O agente fiscal ressalta que o prazo dado para atendimento expirou-se na vigência da
Portaria da Secretaria Especial da RFB no 543, de 20 de março de 2020, que, juntamente com as
demais publicadas em sequência, suspenderam os prazos para atendimento pelos contribuintes
das requisições nos procedimentos em curso até 31 de agosto último.
Destaca ainda que, durante esse período, em que o atendimento era facultativo por
parte do interessado, o Contribuinte tomou ciência de Termos de Continuidade da Ação Fiscal
(fl. 290 a 291 e fls. 295), que informavam sobre a possibilidade de juntada de quaisquer
documentos/respostas que entendesse pertinentes, além da forma como fazê-lo.
Dessa forma, em 03/06/20 (fl. 302), o interessado juntou os seguintes documentos
ao processo eletrônico: (i) um com o nome de “Documento de Identificação”, contendo
basicamente o registro na Junta Comercial do Estado do Rio Grande do Sul das alterações
contratuais da sociedade, além de algumas procurações também registradas; e (ii) outro chamado
de “Resposta à Intimação”, contendo sucintas informações sobre alguns itens constantes da lide
sobre os créditos da Cofins não cumulativa.
Dentro desse contexto, a Fiscalização, diante a ausência de esclarecimentos das
questões suscitadas pela Resolução do CARF, encaminhou à Contribuinte os Termos de
Intimação Fiscal no 02 (fl. 332 a 334) e no 03 (fl. 340 a 342), cujas ciências ocorreram em
24/06/20 (fl.338) e 28/07/20 (fl. 346) respectivamente, sem que houvesse resposta ou
esclarecimento até a data em que se deu o relatório fiscal, em 25/09/2020.
Destaca autoridade fiscal que a elaboração do parecer conclusivo requerido pela
referida Resolução para que se identifique a participação de cada bem ou direito no processo
produtivo do interessado, pautou-se, basicamente, nos escassos esclarecimentos prestados pela
Recorrente no curso da diligência fiscal, assim como, em sua essência, nos demais elementos
que já compõem o presente processo fiscal, não se furtando de estar em sintonia com as novas
interpretações e dispositivos normativos aplicáveis ao tema, que surgiram no grande lapso
temporal passado desde o surgimento do objeto (ano de 2006), a data da Resolução (ano de
2012) e a data da abertura do procedimento fiscal (ano de 2020).
Portanto, o Relatório Fiscal partiu dos quase inexistentes esclarecimentos
prestados pelo Contribuinte (apesar de notificado por três vezes) assim como no seu processo
produtivo anexado às fls. 51 a 56. Além disso, diante do transcurso do tempo entre a data da
Resolução em 2012 e a efetiva diligência em 2020, a Fiscalização explicou que levou em conta,
para análise do conceito de insumo dos itens verificados, o Resp no 1.221.170/PN, julgado pela
sistemática dos recursos repetitivos, e o Parecer Normativo no 5/18 da Secretaria da Receita
Federal do Brasil.
Quanto à análise dos itens, acolho integralmente as razões da diligência fiscal,
adotando-as como fundamentos da decisão, com base no art. 50, § 1o, da Lei no. 9.784/99, que
passo abaixo a transcrever.
Fl. 401
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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(i) Ferramentas perecíveis
2.a - Em relação ao item “FERRAMENTAS PERECÍVEIS”, o interessado informou, no
curso dessa diligência, que são “Ferramentas de uso do setor de Manutenção
utilizadas para consertos e reparos nas máquinas do setor produtivo da empresa”,
não juntando nenhum elemento novo ao processo.

A glosa efetuada para este item fundou-se na alegação de que os itens a que se referiam
(maçarico soldador, caixa ferramentas 03 gavetas, martelo, talhadeira, chaves Allen,
chave teste, alicate, chave fenda, lima, trena, torneira, cola silicone, parafusos, porcas,
arruelas, correias) não se enquadrariam no conceito de insumo. Como se sabe, a base
normativa utilizada na glosa foram os arts. 8o e 9o da Instrução Normativa SRF n° 404,
de 12 de março de 2004.

Fazendo essa análise hoje, com base no Parecer Normativo no 05/2018, da COSIT/RFB,
que traz um novo entendimento acerca do conceito de insumos para fins de
determinação dos possíveis créditos a serem descontados na apuração da COFINS não
cumulativa, vemos que o § 95 do Parecer discorre textualmente: “Quanto às
ferramentas, restou decidido na decisão da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça em testilha que não se amoldam ao conceito de insumos para fins da legislação
das contribuições, podendo-se razoavelmente estender a mesma negativa aos itens
consumidos no funcionamento das ferramentas”.

Dessa forma, mesmo que por bases normativas diversas, os elementos que compõem o
item “Ferramentas Perecíveis”, que nada mais são do que itens de pequeno valor ou de
vida útil inferior a um ano, no entendimento dessa autoridade fiscal, não se enquadram
no conceito de insumo gerador de crédito para as contribuições, no caso, a
COFINS.

(grifou-se)
(ii) Contas de água

2.b – Quanto ao item “CONTA DE ÁGUA”, a glosa se deu com base nos arts. 8o e 9o
da IN SRF n° 404, de 12 de março de 2004, ou seja, não seria insumo, corroborado por
gastos com garrafões de água mineral de 20 litros.
Na resposta dada pelo interessado, no que se refere a esse item, ele afirma que a água
seria “Utilizada para limpeza dos setores de produção, máquinas, higiene pessoal da
mão-de-obra direta. Exceto garrafões de água mineral que foram adquiridos para
consumo”. No curso da diligência, a empresa foi intimada a detalhar a distribuição de
uso desse item pelos diversos setores da empresa (juntando os documentos que
corroborassem as alegações). Não houve resposta a esse questionamento, tampouco
houve segregação dos valores correspondentes aos gastos com a água mineral.

Fl. 402
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Quanto à água utilizada para limpeza dos setores de produção, utilizando-se por
base o Parecer Normativo no 05/2018, da RFB, tem-se, em seu item 7.4, a análise dos
produtos e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos produtivos. A
conclusão que se chega é que em setores como o alimentício, de saúde e outros do
gênero, onde a sua falta afeta substancialmente a qualidade do produto, esse item revela
a sua relevância, sendo assim considerado insumo para fins de crédito da COFINS.
Porém, tal situação não se observa no setor de produção de calçados, onde a sua falta
não impossibilita a produção (não sendo essencial) e nem compromete substancialmente
a qualidade do produto final (não sendo, assim, relevante), requisitos necessários para a
conceituação de insumo. Portanto os gastos com esses produtos/serviços não são
caracterizados como insumos para fins de crédito da COFINS não cumulativa.

Relativamente à água utilizada na higiene pessoal da mão-de-obra direta e garrafões
de água, os parágrafos 130 a 134 do citado Parecer Normativo vedam o creditamento
de tais gastos para fins de apuração da COFINS não cumulativa. O parágrafo 133 cita
que “não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios da pessoa
jurídica com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc”.

A análise desse item teve por base a simples resposta dada pelo interessado, já que o
mesmo não demonstrou de forma segregada os gastos aqui realizados.

(grifou-se)

(ii) Frete sobre Compras
2.c- A glosa efetuada no item “FRETE SOBRE COMPRAS” deu-se com base em que
“só pode ser considerado como insumo se tiver embutido no valor total da nota fiscal da
mercadoria. As notas apresentadas para essa conta foram de transportadoras pagas a
parte. Além disso, ainda constavam notas de transportadoras dando saída a mercadoria”.

Em resposta apresentada no curso da diligência fiscal, o interessado informou que esse
item diz respeito a “Fretes sobre compras de mercadorias (matéria-prima) por conta e
ordem do comprador, portanto, com conhecimento de transporte sem constar no valor
da nota fiscal dos produtos”.

Disciplinando o tema, o item 13 do Parece Normativo no 05 (que trata do valor base
para cálculo do montante do crédito) discorre, entre outras coisas, da questão do frete
nas compras a partir do § 158:

“158. Assim, após a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014 (que adequou a
legislação tributária federal à legislação societária e às normas contábeis)7,
Fl. 403
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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estão incluídos no custo de aquisição dos insumos geradores de créditos das
contribuições, entre outros, os seguintes dispêndios suportados pelo adquirente:

a) preço de compra do bem;
b) transporte do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento
do adquirente;
c) seguro do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento do
adquirente;
d) manuseio no processo de entrega/recebimento do bem adquirido (se for
contratada diretamente a pessoa física incide a vedação de creditamento
estabelecida pelo inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003);
e) outros itens diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados;
f) tributos não recuperáveis.

160. A uma, deve-se salientar que o crédito é apurado em relação ao item
adquirido, tendo como valor-base para cálculo de seu montante o custo de
aquisição do item. Daí resulta que o primeiro e inafastável requisito é verificar
se o bem adquirido se enquadra como insumo gerador de crédito das
contribuições, e que:

a) se for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens
integrantes de
seu custo de aquisição poderão ser incluídos no valor-base para cálculo do
montante do crédito, salvo se houver alguma vedação à inclusão;

b) ao revés, se não for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido,
os itens
integrantes de seu custo de aquisição também não permitirão a apuração de
créditos, sequer indiretamente.”

Pela leitura dos parágrafos acima observa-se que o cálculo de crédito sobre o valor do
frete na aquisição é permitido apenas quando o bem adquirido for passível de
creditamento, e na mesma proporção em que se der esse creditamento, já que o frete
compõe o custo de aquisição devidamente comprovado, integra o valor de aquisição dos
insumos e deve seguir o regime de crédito desses.

Assim, tem-se que o dispêndio relativo ao frete é de natureza acessória, ou seja,
acompanha o principal (aquisição do produto). A veracidade de tal questão confirma-se
com o fato de que: se o produto adquirido não se enquadrar como item gerador de
Fl. 404
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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credito não poderá constituir-se em base de cálculo para a apropriação da contribuição;
tampouco o serviço de transporte o fará, dado que depende daquele.

A conclusão que se chega é de que, relativamente ao frete s/compras, não é obrigatório
o valor do frete está disposto na nota fiscal de aquisição do bem, fundamento usado para
a glosa dos valores referentes a esse item. Por exemplo, o conhecimento de transporte
que esteja vinculado a nota fiscal de aquisição do insumo é suficiente para a sua
comprovação. Entretanto, para que o valor do frete dê direito a crédito ele deve
preencher os seguintes requisitos: o frete tenha sido arcado pelo adquirente; o bem
adquirido seja efetivamente insumo do contribuinte; e esse insumo tenha sofrido
incidência das contribuições na saída do vendedor.

Ou seja, no presente processo fiscal, mesmo após a presente diligência fiscal (onde
foram dadas muitas oportunidades para o interessado juntar todo e qualquer documento
que julgasse necessário para elucidar essas questões), não se encontram presentes os
elementos que permitam identificar quais bens se vinculavam aos fretes, tampouco se
sobre os referidos serviços contratados houve incidência de COFINS. A falta das notas
fiscais referentes aos fretes contratados e dos conhecimentos de transporte respectivos
impedem uma correta análise do preenchimento das condições para fins de creditamento
da COFINS.

Dessa forma, ainda que o fundamento da glosa efetuada não seja cabível hoje, pelas
normas interpretativas em vigor atualmente, não é possível a aferição da regularidade de
creditamento desse item pela falta de documentação comprobatória.
(grifou-se)
Quanto ao frete na compra, ressalvo meu entendimento de que para que
determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na sistemática da não-
cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS, imprescindível a sua essencialidade
ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, ainda que o frete envolva
o transporte de insumos não tributados (ex: com suspensão de tributos ou alíquota zero)
entendimento esse diverso do encampado pelo PN SRF no 5/18.
Todavia, no caso dos autos, como explicado pela Fiscalização, o contribuinte não
logrou comprovar a essencialidade e relevância do frete para seu processo produtivo. Não há nos
autos elementos que permitam identificar quais bens se vinculavam aos fretes, tampouco se
sobre os referidos serviços contratados houve incidência de COFINS. Ademais, apesar de
notificado por várias vezes, o contribuinte não apresentou as notas fiscais referentes aos fretes
contratados o que impede uma análise mais detalhada de seu direito de crédito.
Portanto, a glosa deve ser mantida.
(iv) Navalhas e Navalhas Conserto

2.d- O item “NAVALHAS E NAVALHAS CONSERTO”, segundo resposta do
interessado refere-se à “Compra de navalhas para corte do cabedal e para divisão,
Fl. 405
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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refilagem de cabedais. E, conserto de navalhas utilizados para corte de cabedal, visto
que o custo de navalhas é considerado alto”. A glosa se deu pelos mesmos motivos
elencados anteriormente: não se caracterizar como insumo com base na IN SRF no
404/2004.

Levando-se em conta a descrição do processo produtivo, conforme folha 52, as navalhas
são utilizadas na etapa inicial do processo produtivo, especificamente no setor de corte
como matrizes (segundo o interessado), participando ativamente do mesmo. Verifica-se
que esse item é apropriado diretamente no resultado contábil (conta 635). Por
representar um item de pequeno valor ou de vida útil não superior a 1 ano, por conta da
sua não imobilização no ativo permanente, tem-se que esses elementos se
enquadrariam no conceito de insumo gerador de crédito da COFINS, por conta do
disposto no item 7.2 do já citado PN RFB no 05/2018.

Dessa forma, o entendimento dessa fiscalização é de que o item “navalhas e navalhas
conserto” são insumos que geram créditos de COFINS, não sendo passíveis de glosa.

(grifou-se)
(v) Manutenção e reparos

2.e- O item seguinte diz respeito à “MANUTENÇÃO E REPAROS”. Segundo o
interessado referem-se a “Materiais diversos, peças, fitas, tintas, etc., empregados no
conserto e reparos das máquinas do setor produtivo da empresa”. Novamente, com
relação a esses itens, a glosa ocorreu pelo mesmo motivo dos anteriores: não foram
enquadrados no conceito de insumos da IN SRF 404.

Analisando-se conceitualmente os itens referentes à manutenção e reparos (sem levar
em consideração quais são de fato esses elementos, pela falta de documentação anexada
ao processo fiscal e tampouco a juntada de novos elementos de prova nesta fase de
diligência), temos que os mesmos são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições sociais não cumulativas, ou por meio de depreciação do ativo imobilizado
ao qual serviu para aumentar a vida útil dele em mais de um ano, ou diretamente no
período da operação como custo, quando dessa operação não resultar um aumento da
vida útil do bem em mais de um ano. Essa é a conclusão extraída dos itens 7.1 e 7.2 do
PN RFB no 5/2018, que excepciona o item ferramentas e seus acessórios consumidos no
seu funcionamento da lista de insumos passíveis de creditamento.

Dessa forma, no presente processo fiscal não há elementos que identifiquem quais são
os itens que compõem de fato essa rubrica, tendo sido dado ao interessado a
oportunidade (desde a fase procedimental de análise dos créditos, passando pela
manifestação de inconformidade, recurso voluntário e, por último, diligência fiscal) de
demonstrá-los, o que não foi feito. Resta, assim, por parte dessa fiscalização, a
impossibilidade de se pronunciar quanto à reversão da glosa efetuada anteriormente pela
falta de novos elementos de prova.

Fl. 406
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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(grifou-se)
(vi) Material Auxiliar e de consumo

2.f- Em resposta apresentada pelo interessado, o item “MATERIAL AUXILIAR E DE
CONSUMO” refere-se a “Toalhas utilizadas para limpeza de sapatos, tambores e
bandejas para acondicionamento de cabedais antes do processo de montagem. Isqueiros
utilizados para queimar pontas de fios no processo de costura de cabedais. Revelação de
telas utilizados para serigrafia em cabedais”. A glosa desse item se deu também pelo seu
não enquadramento no conceito de insumo, com base na citada IN SRF no 404/04.

Atualmente, à luz do Parecer no 05/2018, a fiscalização entende que a revelação de telas
utilizadas para serigrafia em cabedais e os isqueiros utilizados para queimar pontas de
fios no processo de costura de cabedais estariam enquadrados no conceito de insumos
para fins de creditamento da COFINS, tendo como base os critérios da essencialidade e
relevância (do § 2) e os parágrafos 47 e 48 do citado Parecer (insumo do insumo).

Mas com relação às toalhas utilizadas para limpeza de sapatos, os tambores e as
bandejas para acondicionamento de cabedais antes do processo de montagem, não se
vislumbra a essencialidade ou relevância dos mesmos, a ponto de sua falta não
impossibilitar a confecção do produto ou importar em substancial perda da qualidade do
mesmo (teoria da subtração).

Ainda que haja esse entendimento com relação a parte dos itens serem passíveis de
creditamento da COFINS (revelação de telas e isqueiros) e parte não serem
considerados insumos para fins de crédito da COFINS (toalhas para limpeza e tambores
e badejas dos cabedais), não existe no presente processo fiscal elementos que
permitam a quantificação do que se refere a um ou a outro elemento. Os Balancetes
anexados ao presente processo fiscal em folhas 82 a 96, do volume I, do presente
processo fiscal, contém apenas os saldos mensais da conta contábil no 401 (referente a
MATERIAL AUXILIAR E DE CONSUMO). Não houve anexação do razão da referida
conta contábil, tampouco das notas fiscais que embasaram os respectivos lançamentos.
Além disso, o interessado não juntou nenhum elemento de prova no curso dessa
diligência fiscal a fim de esclarecer e corroborar as poucas informações que foram
prestadas.

Assim, mesmo com o entendimento em tese sobre a separação dos itens quanto à
possibilidade de seu creditamento para fins de COFINS, a falta de elementos que
permitam a segregação dos mesmos compromete a aceitação, por parte da fiscalização,
da utilização dos respectivos créditos. Em sede de fiscalização não existem créditos em
tese, mas sim créditos comprovados.

(grifou-se)
(vii) Custo material de consumo
Fl. 407
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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2.g- Em relação ao item “CUSTO MATERIAL DE CONSUMO”, o interessado
informou, no curso da diligência, tratar-se de “Diversos materiais de consumo, como
lixas, pincéis, panos, utilizados no processo produtivo e que não são considerados como
matéria prima que eram contabilizados no ESTOQUE, sendo consumidos conforme
demanda”.

Da mesma forma que ocorreu com o item anterior, não há neste processo fiscal qualquer
elemento de prova que identifique a que se referem esses custos com materiais de
consumo. A conta contábil referente a esse item é a de número 383, onde se encontram
acostados apenas os seus saldos de movimentações mensais (incluídos os saldos inicias
e finais de cada mês) do quarto trimestre de 2006 (folhas 82 a 96 do volume I). Não
existem notas fiscais e/ou outros elementos que permitam mensurá-los ou, como dito na
Resolução do CARF, “aquilatar a sua participação em relação ao produto final”,
tampouco um “descritivo minucioso” do processo produtivo. Durante a diligência fiscal
foram dadas inúmeras oportunidades de o interessado juntar todos os elementos de
prova que permitissem evidenciar e comprovar as suscitas alegações apresentadas na
única resposta dada em todo o procedimento fiscal.

Assim, a análise quanto à essencialidade ou relevância dos elementos que compõem
esse item que, em síntese, é o ponto crucial para a definição do que é considerado
insumo gerador de crédito da COFINS, com base no Parecer Normativo COSIT/RFB no
05/2018, fica totalmente comprometida.

Resta a essa fiscalização opinar pela manutenção da glosa do item sob análise, por
falta/carência de documentação/registro daquilo a que se pleiteia.

(grifou-se)

(viii) Conservação Predial e Patrimonial

2h- Quanto ao item “CONSERVAÇÃO PREDIAL E PATRIMONIAL” o interessado
informou tratar-se de “Custos necessários para manter prédio produtivo em perfeitas
condições de uso”. A glosa efetuada referiu-se a gastos com limpeza de fossa e tintas,
excluindo-os do conceito de insumos para fins de creditamento.

À luz do § 53 do PN RFB no 05/2018, são admitidos alguns itens como insumos do
processo produtivo (passíveis de créditos) por conta de imposição legal, como por
exemplo todos os gastos relativos ao tratamento/limpeza de efluentes líquidos e sólidos
oriundos do processo produtivo. A simples limpeza de fossa, não especificamente
decorrente do processo fabril, não tem essa conceituação, não sendo passível dessa
forma de se enquadrar no conceito de insumo do processo produtivo.

Fl. 408
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 3402-009.787 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.720333/2009-96

O outro elemento – tintas – que compõe esse item também não se enquadra no conceito
de insumo, à luz dos critérios da essencialidade (imprescindibilidade) ou relevância
(importância) do bem para o desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte.
Também não basta que ele tenha utilidade no processo produtivo: é necessário que a sua
subtração obste a atividade da empresa, ou implique em substancial perda de qualidade
do produto. Esses são os mandamentos dos parágrafos 02 e 21 do PN RFB no 05/2018,
onde se observa que a tese da subtração é uma ferramenta utilizada na identificação da
essencialidade e relevância do item.

Assim, resta a essa fiscalização considerar que os elementos que compõem o item em
análise, não são considerados insumos para fins de creditamento da COFINS.

(grifou-se)
Com isso, como o contribuinte, apesar de notificado por várias vezes, não
apresentou esclarecimentos e documentos suplementares para melhor análise dos créditos
prosseguidos, além dos argumentos explicitados em relatório fiscal, que respondem aos termos
da Resolução no 3402-001.381, entendo que deve ser acatado o resultado da apuração realizada
pela Unidade de Origem, com aplicação na solução deste litígio, nos termos do respectivo
Relatório de Diligência Fiscal (fls. 347 a 355).
Diante do exposto, conheço e dou parcial provimento ao Recurso Voluntário, nos
termos da diligência fiscal.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim

Fl. 409
DF CARF MF
Documento nato-digital