Tribunal: CARF
Processo: 11634.720734/2012-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-14
Data de publicação: 2021-08-10

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
A identificação clara e precisa dos motivos que ensejaram a autuação afasta a alegação de nulidade. Não há que se falar em nulidade quando a autoridade lançadora indicou expressamente a infração imputada ao sujeito passivo e propôs a aplicação da penalidade cabível, efetivando o lançamento com base na legislação tributária aplicável. A atividade da autoridade administrativa é privativa, competindo-lhe constituir o crédito tributário com a aplicação da penalidade prevista na lei.
FASE INQUISITORIAL DO PROCESSO. INEXISTÊNCIA DE CONTENCIOSO.
O processo administrativo fiscal é precedido de uma fase na qual a Autoridade Administrativa pratica atos de ofício tendentes à aplicação da legislação tributária à situação de fato, que resultam na individualização da obrigação tributária - lançamento tributário e/ou na aplicação de penalidades. Nesta fase, os procedimentos que antecedem o ato de lançamento são unilaterais da fiscalização, não havendo que se falar em contencioso/ampla defesa/contraditório.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
SALÁRIO INDIRETO. SALÁRIO UTILIDADE. HABITAÇÃO. ALUGUEIS. MORADIAS FORNECIDAS PELA EMPRESA.
As utilidades fornecidas pelo trabalho possuem a natureza de salário indireto (salário-utilidade) e devem integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária.
A despesa com habitação, caracterizada como um ganho mensal do trabalhador fornecido em decorrência do exercício do trabalho, fica sujeito à incidência de contribuição para a Seguridade Social e outras entidades e fundos.
MULTA MAIS BENÉFICA. LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE. MEDIDA PROVISÓRIA N.o 449, DE 2008, CONVERTIDA NA LEI N.o 11.941, DE 2009. PORTARIA CONJUNTA PGFN/RFB N.o 14, DE 2009.
Para efeito de aplicação da multa mais favorável ao autuado, com base na lei mais benéfica em matéria de penalidade no lançamento fiscal, a comparação deve ser empreendida no momento do pagamento ou do parcelamento do débito ou no momento do ajuizamento da execução fiscal.

Inteiro teor:
S2-C 2T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11634.720734/2012-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-008.405 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
14 de julho de 2021
Recorrente
FIACAO DE SEDA BRATAC S A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
A identificação clara e precisa dos motivos que ensejaram a autuação afasta a
alegação de nulidade. Não há que se falar em nulidade quando a autoridade
lançadora indicou expressamente a infração imputada ao sujeito passivo e
propôs a aplicação da penalidade cabível, efetivando o lançamento com base na
legislação tributária aplicável. A atividade da autoridade administrativa é
privativa, competindo-lhe constituir o crédito tributário com a aplicação da
penalidade prevista na lei.
FASE
INQUISITORIAL
DO
PROCESSO.
INEXISTÊNCIA
DE
CONTENCIOSO.
O processo administrativo fiscal é precedido de uma fase na qual a Autoridade
Administrativa pratica atos de ofício tendentes à aplicação da legislação
tributária à situação de fato, que resultam na individualização da obrigação
tributária - lançamento tributário e/ou na aplicação de penalidades. Nesta fase,
os procedimentos que antecedem o ato de lançamento são unilaterais da
fiscalização,
não
havendo
que
se
falar
em
contencioso/ampla
defesa/contraditório.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
SALÁRIO
INDIRETO.
SALÁRIO
UTILIDADE.
HABITAÇÃO.
ALUGUEIS. MORADIAS FORNECIDAS PELA EMPRESA.
As utilidades fornecidas pelo trabalho possuem a natureza de salário indireto
(salário-utilidade) e devem integrar a base de cálculo da contribuição
previdenciária.
A despesa com habitação, caracterizada como um ganho mensal do trabalhador
fornecido em decorrência do exercício do trabalho, fica sujeito à incidência de
contribuição para a Seguridade Social e outras entidades e fundos.
MULTA MAIS BENÉFICA. LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE. MEDIDA
PROVISÓRIA N.o 449, DE 2008, CONVERTIDA NA LEI N.o 11.941, DE
2009. PORTARIA CONJUNTA PGFN/RFB N.o 14, DE 2009.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11634.720734/2012-11
Fl. 845
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Para efeito de aplicação da multa mais favorável ao autuado, com base na lei
mais benéfica em matéria de penalidade no lançamento fiscal, a comparação
deve ser empreendida no momento do pagamento ou do parcelamento do
débito ou no momento do ajuizamento da execução fiscal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso para que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade com a
Portaria Conjunta PGFN/RFB no 14/2009.
(documento assinado digitalmente)
Ronnie Soares Anderson - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Leonam
Rocha de Medeiros, Sonia de Queiroz Accioly, Wilderson Botto (Suplente convocado), Martin
da Silva Gesto e Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Relatório
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Voluntário (e-fls. 815/838), com efeito
suspensivo e devolutivo ― autorizado nos termos do art. 33 do Decreto n.o 70.235, de 6 de
março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal ―, interposto pelo recorrente,
devidamente qualificado nos fólios processuais, relativo ao seu inconformismo com a decisão de
primeira instância (e-fls. 794/810), proferida em sessão de 08/10/2014, consubstanciada no
Acórdão n.o 16-62.040, da 13.a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em São Paulo/SP I (DRJ/SP1), que, por unanimidade de votos, julgou improcedente o pedido
deduzido na impugnação (e-fls. 148/171), cujo acórdão restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÃO AGROINDÚSTRIA.
A partir de 01/11/2001, a contribuição devida pela agroindústria incide sobre o valor da
receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição às previstas
nos incisos I e II do art. 22 da Lei no 8.212/91, nos termos definidos no art. 22-A da
mesma norma.
CRÉDITO TRIBUTÁRIO LANÇADO.
É devida contribuição à Seguridade Social a título de quota patronal incidente sobre a
remuneração dos contribuintes individuais.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITO TRIBUTÁRIO LANÇADO.
São devidas contribuições destinadas às Outras Entidades e Fundos, que possuem a
mesma base de cálculo utilizada para o cálculo das contribuições incidentes sobre a
Fl. 846
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

remuneração de segurados e sujeitam-se aos mesmos prazos, condições, sanções e
privilégios das contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do
art. 11 da Lei no 8.212/91, conforme tratamento dado pelo art. 3o da Lei no 11.457/07.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
FASE INQUISITORIAL DO PROCESSO. INEXISTÊNCIA DE CONTENCIOSO.
O processo administrativo fiscal é precedido de uma fase na qual a Autoridade
Administrativa pratica atos de ofício tendentes à aplicação da legislação tributária à
situação de fato, que resultam na individualização da obrigação tributária - lançamento
tributário e/ou na aplicação de penalidades. Nesta fase, os procedimentos que
antecedem o ato de lançamento são unilaterais da fiscalização, não havendo que se falar
em contencioso/ampla defesa/contraditório.
INTIMAÇÃO. DOMICÍLIO DO SUJEITO PASSIVO. ENDEREÇO DIVERSO.
IMPOSSIBILIDADE.
Indefere-se o pedido de endereçamento de intimações ao escritório dos procuradores em
razão de inexistência de previsão legal para intimação em endereço diverso do domicílio
do sujeito passivo.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do lançamento fiscal
O lançamento, em sua essência e circunstância, para o período de apuração em
referência, com auto de infração (DEBCAD 37.352.055-7; 37.352.056-5) juntamente com as
peças integrativas (e-fls. 2; 3/8; 9/62; 89/90; 127/130) e respectivo Relatório Fiscal juntado aos
autos (e-fls. 63/88), tendo o contribuinte sido notificado em 18/12/2012 (e-fl. 141), foi bem
delineado e sumariado no relatório do acórdão objeto da irresignação, pelo que passo a adotá-lo:

Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a empresa acima identificada e
concernente às contribuições devidas à Seguridade Social, conforme discriminadas no
tópico seguinte. O crédito tributário diz respeito às competências 01/2008 a 12/2008.

O procedimento fiscal teve início em 04/04/2012 com a emissão Termo de Início
de Procedimento Fiscal, respaldado pelo Mandado de Procedimento Fiscal –
Fiscalização no 09.1.02.00-2012-00448.

O crédito tributário em epígrafe diz respeito:

■ AI – DEBCAD no 37.352.055-7 – À contribuição patronal de 20%, incidente
sobre os valores atribuídos a título de ALUGUEL aos segurados contribuintes
individuais que lhe prestaram serviços e beneficiados com moradias fornecidas pela
empresa, no valor de 11.061,15 (onze mil e cento e sessenta e um reais e quinze
centavos), com consolidação em 11/12/2012.

■ AI – DEBCAD no 37.352.056-5 – Às contribuições devidas às Outras
Entidades e Fundos – OEF [FNDE (2,5%), INCRA (0,2%), SENAI (1,0%), SESI
(1,5%) e SEBRAE (0,6%) – Setor Industrial; FNDE (2,5%) e INCRA (0,2%) – Setor
Rural], incidentes sobre os valores atribuídos a título de ALUGUEL aos segurados
empregados que lhe prestam serviços e beneficiados com moradias fornecidas pela
empresa, no montante de R$ 20.856,99 (vinte mil e oitocentos e cinquenta e seis reais e
noventa e nove centavos), com consolidação em 11/12/2012.

A ciência dos lançamentos em epígrafe deu-se, por via postal, em 18/12/2012.

O Relatório Fiscal do Auto de Infração COMPROT no 11634.720734/2012-11,
fls. 63/70, informa, sumariamente, o que segue.

A empresa disponibilizava moradias próprias para diversos empregados e,
também, para Sr. Yochihiki Kimori, diretor da empresa, efetuando descontos de
pequenos valores como custeio arcado pelos empregados. Tais valores, foram
entendidos como integrantes do salário de contribuição, com fundamento no Decreto no
3.048/99, art. 214, I e II, c/c § 11, I e II.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Ademais, solicitados esclarecimentos, a Fiscalizada informou que os valores
cobrados como custeio arcado pelos empregados eram diferenciados dos praticados no
mercado, revelando-se inferiores aos normalmente praticados.

Tal fato, aliado à restritividade do benefício (extensivo a parcela do total de
empregados e diretores da empresa), conduziu a Autoridade a concluir que tal benefício
encerraria verdadeira remuneração adicional, em forma de utilidade, decorrente do não
pagamento de aluguel pelo valor de mercado.

Diante do que expõe, entendendo pela impossibilidade na determinação precisa
dos reais valores das utilidades recebidas, o valor tomado com base de calculo do
benefício para cada segurado foi calculado na razão de 25% do salário contratual dos
segurados beneficiados, com supedâneo no quanto previsto no art. 214, § 11, I, do
Decreto no 3.048/99 c/c art. 458 da CLT, deduzindo-se de tal produto os descontos
indicados no código 401 da folha de pagamento da Autuada.

Em forma de planilha, acosta às fls. 71/88, a relação dos empregados e
contribuintes individuais beneficiados pela utilidade em tela.

Foram analisados as Guias de Recolhimento ao FGTS e Informação à
Previdência Sócia – GFIP, guias de recolhimento, escrituração contábil digital, arquivos
digitais das folhas de pagamento.

Em virtude da superveniência da Lei no 11.941/09, foi efetuada a comparação
das multas/legislações potencialmente aplicáveis, em observância ao previsto no art.
106, II, “c”, do CTN.

Ademais, informa que, pela verificação da ocorrência, em tese, do crime previsto
no art. 337-A, da Lei no 9.983/00 e, ainda, do quanto vaticinado no art. 1o da Lei no
8.137/90, foram formalizadas as devidas comunicações à Autoridade Pública
competente (MPF).
Da Impugnação ao lançamento
A impugnação, que instaurou o contencioso administrativo fiscal, dando início e
delimitando os contornos da lide, foi apresentada pelo recorrente. Em suma, controverteu-se na
forma apresentada nas razões de inconformismo, conforme bem relatado na decisão vergastada,
pelo que peço vênia para reproduzir:

Dentro do prazo regulamentar (conforme fls. 652), a empresa impugnou,
conjuntamente, os lançamentos, por meio do instrumento de fls. 148/169,
acompanhados dos documentos de fls. 172/651 (cópia do instrumento de mandato e
identidade do patrono, cópia dos documentos societários, cópia dos autos de infração,
planilha discriminativa dos seus funcionários, funções e imóveis nos quais residem,
mapas elucidativos, contratos de aluguel, contrato de trabalho e FRE, consulta CNPJ
dos estabelecimentos, contrato de aluguel, ficha de registro e cópia parcial da carteira de
trabalho do diretor da empresa), alegando, em síntese, os argumentos que se seguem:

Após esclarecer que atua no ramo industrial, como agroindústria, articula que
para a consecução de suas atividades sociais aluga imóveis de sua propriedade a seus
funcionários cobrando-lhes, em contrapartida, aluguel, com desconto em folha de
pagamento, cujos montantes são variáveis conforme a faixa salarial e o tamanho do
imóvel.

Ademais, sustenta que não incidem contribuições previdenciárias sobre renda
decorrente de aluguel, isto porque não se destinam a remunerar ou retribuir o trabalho
prestado pelos beneficiários, mas visam possibilitar a execução do trabalho.

Assim, atacando as exações em tela, argumenta que foi desconsiderada a
hipótese exonerativa prevista no art. 28, § 9o, “m”, da Lei no 8.212/91 e a jurisprudência
pátria que determinam a não incidência das contribuições previdenciárias sobre os
valores correspondentes à habitação fornecida aos empregados para o trabalho.

Esclarece, ainda, que os contratos de locação contestados foram firmados com
funcionários cuja presença próxima ao local de trabalho era indispensável para
execução de algumas atividades laborais. Às fls. 153/4, indica quais seriam as funções
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

aventadas, descrevendo e detalhando particularidades práticas da atividade de cada qual.
Remete, ainda, ao documento 04, fls. 248.

Quanto à parcela do lançamento envolvendo um dos diretores da Insurgente,
Yoshihiko Komori, assevera que, por diversas vezes, no interesse da Defendente, foi
transferido de estabelecimento (cidade). Os abordados deslocamentos, absolutamente
necessários à atividade por ele desempenhada na empresa, justifica a concessão de
moradia, já que a empresa acabou não permitindo a sua fixação, com ânimo definitivo,
em nenhum dos locais nos quais atuou.

Diante do que expõem, entende não ser possível cogitar-se em “salário utilidade”
ou mesmo em remuneração paga aos trabalhadores. Colaciona a Súmula no 367 do TST
e jurisprudência do TRT da 4a Região.

Em complemento, assevera não haver dispositivo legal ou entendimento
jurisprudencial que determine a necessidade de disponibilização de residência à
totalidade dos empregados ou que estabeleça valor mínimo a ser concedido a título de
aluguel.

Ainda, justifica as diferenças apontadas pela Autoridade Fiscal quanto aos
valores descontados a título de aluguel dos segurados beneficiados.

Lado outro, argui que o arbitramento da base de cálculo lançada não encontra
respaldo na legislação tributária.

Fundamentada no art. 148 do CTN, aduz que o processo de arbitramento da base
de cálculo deve ser efetuado antes de se lavrar a notificação e não concomitantemente à
lavratura.

Acrescenta que o valor da pretensa remuneração adicional foi fixado
unilateralmente, de forma arbitrária, sem se ter oferecido ao contribuinte oportunidade
de contraditar o valor utilizado com consequente cerceamento do direito de defesa da
Impugnante. Colaciona doutrina.

Apoiando-se em doutrina que transcreve, articula que não houve observância do
quanto previsto no art. 142 do CTN, vez que faltou a exata descrição dos requisitos nele
previstos.

Conclui, assim, que o lançamento fiscal está eivado de vícios formais e materiais
que violam os citado dispositivos e, ainda, as garantias constitucionais do contraditório
e do devido processo legal, diante do que o lançamento torna-se nulo.

No tocante às multas aplicadas (janeiro a novembro de 2008), entende ter havido
desrespeito à previsão contida no art. 106 do CTN, haja vista que a Autoridade Fiscal
não especificou a base de cálculo dos valores apurados de multa e nem mesmo a sua
origem, donde decorreria cerceamento do direito de defesa da Contribuinte. Transcreve
quadro apresentado pela indigitada Autoridade.

Sustenta, ainda, incongruência entre os demonstrativos apresentados pela
Autoridade Autuante o que, por si, macularia o procedimento com eiva de nulidade.

Alternativamente, assevera que o método utilizado para a identificação do valor
de multa mais benéfica deveria ser a comparação entre multas da mesma espécie e o
confronto da lei antiga em face da nova o que conduziria, no presente caso, à aplicação
da multa no percentual de 20%, conforme previsto na Lei no 11.941/09 (art. 32-A da Lei
no 8.212/91).

Do exposto, requer seja julgada procedente a Defesa apresentada com o
consequente cancelamento dos Autos de Infração ora impugnados.

Por fim, requer que quaisquer intimações relativas a atos e termos do processo
em tela recaiam na pessoa do subscritor da peça impugnatória, pessoalmente ou por via
postal, no endereço constante do mandato, a fim que não haja prejuízo para a
contribuinte.
Do Acórdão de Impugnação
Antes de ser preferida a decisão de primeira instância, determinou-se a realização
de diligência (e-fls. 655/657), atendida pela autoridade fiscal (e-fls. 660/666), sobre ela havendo
se manifestado o contribuinte (e-fls. 673/687), em seguida sendo os atos repetidos (e-fls.
717/719; 771/773; 780/786), tendo a decisão vergastada assim relatado o assunto:
Fl. 849
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

DA DILIGÊNCIA FISCAL

Em virtude das articulações da Defendente quanto às multas aplicadas (janeiro a
novembro de 2008), entendendo ter havido desrespeito à previsão contida no art. 106 do
CTN, apoiada na alegada incongruência entre os demonstrativos apresentados pela
Autoridade Autuante, por intermédio do Despacho no 2/14, fls. 655/7, entendeu a 13a
Turma da DJR/SPO pela necessidade de realização de diligência fiscal a fim de que
fossem elucidadas importantes questões para a solução da lide em tela.

Assim, conforme consignado no referido despacho, tendo em vista que, de fato,
não teria restado claro no demonstrativo SAFIS – Comparação de Multas, fls. 129/130,
em combinação com o relatado pela Autoridade Autuante no Relatório Fiscal do Auto
de Infração COMPROT no 11634-720.734/2012-11, fls. 63/70, a origem e composição
dos valores discriminados, foi solicitado à Autoridade responsável pelo cumprimento da
requerida diligência a demonstração da multa menos gravosa aplicável ao caso
considerando-se as de regência.
DA RESPOSTA À DILIGÊNCIA FISCAL

Em atendimento ao quanto solicitado, encontra-se às fls. 660/666 Relatório de
Diligência Fiscal – Comprot no 11634-720.734/2012-11, por intermédio do qual a
Autoridade responsável pelo respectivo cumprimento (lançadora) discorre acerca do
raciocínio desenvolvido e correspondentes conclusões quanto à comparação das
legislações potencialmente aplicáveis no tocante à multa.
DO PRONUNCIAMENTO DA INSURGENTE EM FACE DA DILIGÊNCIA

Às fls. 673/687, pronuncia-se a Autuada para contestar o relatório de diligência
fiscal, alegando que muito embora o Fisco alegue ter comparado as legislações
referentes à multa potencialmente aplicáveis ao caso, em homenagem ao art. 106, II, ‘c’,
foi aplicada a multa mais severa.

Ademais, o relatório da diligência atacado mostra equívocos que resultam em
uma base de cálculo incerta e duvidosa para o cálculo da multa, acarretando a nulidade
dos AI por vício material, vez que a Autoridade Fiscal incluiu nos cálculos valores que
não fazem parte da exigência ora em debate.

Lado outro, contesta os valores de contribuição previdenciária considerados para
fins da referida análise, bem como o fato de a referida Autoridade ter considerado a
incidência de contribuições previdenciárias sobre as receitas de exportação, fato vedado
pela Carta Política, conforme previsto no art. 149, § 2o.

Apoiado em julgado administrativo, pugna pela nulidade do AI por erro material
atinente à apuração da base de cálculo da exigência fiscal.

Em acréscimo, discorre sobre a impropriedade da comparação das multas
tomando-se em conta infrações distintas e entende que a multa a ser aplicada aos
combatidos AI seria de 20%, conforme previsto na Lei no 11.941/09, vez que mais
benéfica, sendo, ademais, incabível a aplicação da multa de 75%.

Diante do que expõe, conclui pela aplicação da multa de mora de 20% para os
fatos geradores relativos ao período de janeiro a outubro /2008 e pugna pelo
cancelamento da exigência fiscal.
DA NECESSIDADE DE NOVA DILIGÊNCIA

Às fls. 717/720, por intermédio do Despacho no 11, entendeu a 13a Turma da
DRJ/SPO, pela necessidade de nova diligência fiscal, a fim de que fosse verificado se a
lançada, em alguma medida, amoldava-se ao quanto previsto no art. 28, § 9o, ‘m’, da
Lei no 8.212/91, com a juntada aos autos da comprovação necessária.
DA RESPOSTA À NOVA DILIGÊNCIA

Em resposta, consta às fls. 771/3 o Relatório de Diligência Fiscal Comprot no
11634-720.734/2012-11 do qual se extrai, em síntese, as informações que seguem.

Todas as transferências de segurados empregados revelaram caráter definitivo.

Os auxiliares, assistentes e técnicos sericícolas eram contratados para residirem
em pontos que facilitassem o acompanhamento dos produtores rurais da respectiva
circunscrição, não havendo necessidade de mudança de endereço para execução das
respectivas tarefas.

Ademais, registra que da análise dos contratos de aluguel, verificou-se que a
grande maioria dos empregados que residiam nos imóveis fornecidos pela empresa
recebiam o benefício por mais de cinco ou dez anos.
Fl. 850
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Por fim, com base nos fatos analisados, assevera a Autoridade Diligente que
nenhum dos empregados que residem em imóveis fornecidos pelo empregador
enquadrava-se em situação escudada pela norma isentiva (art. 28, § 9o, ‘m’, da Lei no
8.212/91).
DO PRONUNCIAMENTO DA INSURGENTE EM FACE DA NOVA DILIGÊNCIA

Às fls. 780/6, a Manifestante contradita o Relatório da Diligência Fiscal de fls.
771/3 nos termos seguintes.

Após sumariar os fatos processuais até então, sustenta a Irresignada que a
Diligência Fiscal pretendeu impor requisitos inexistentes no art. 28, § 9o, ‘m’, da Lei no
8.212/91, vez que estaria inclinada a exigir que a habitação fornecida ao empregado
tivesse caráter eventual, adjetivação não prevista legalmente.

Ademais, entende que o dispositivo legal em comento não determina período de
tempo em que o auxílio habitação deve ser disponibilizado aos empregados, o seu valor
mínimo ou máximo, tampouco restringe o benefício apenas aos trabalhadores que, a
pedido do empregador, foram transferidos de localidade para prestar seus serviços em
outro estabelecimento da empresa.

Ainda, articula que a existência ou não de empregados/diretores cujo
desempenho das atividades tenha se dado de forma itinerante ou tenha exigido a
migração do profissional ao menos uma vez por ano para localidades distintas do local
de contratação é circunstância fática impertinente ao presente caso.

Repisa o entendimento de que a interpretação conjunta do permissivo legal com
a jurisprudência dos Tribunais permite concluir que as contribuições previdenciárias e a
terceiras entidades não incidem sobre os valores relativos a alugueis de imóvel de
propriedade da empresa cedidos aos seus funcionários para suas atividades laborais.
Cita a Súmula no 367 do TST, julgados do TRF4 e a análise do STJ quando da
apreciação do REsp no 953.742/SC.

Após ratificar alguns argumentos apresentados na sua peça vestibular de defesa,
reafirma que não há razão para se cogitar em salário-utilidade, vem que a verba em tela
não poderia ser considerada como remuneração vez que os valores relativos a alugueis
são descontados da folha de pagamento dos funcionários e, assim, não são pagos aos
funcionários como um bônus e não integra a respectiva remuneração.

Por fim, conclui que a diligência fiscal realizada não trouxe qualquer
circunstância nova que auxilie na elucidação da debatida contenda, servindo, apenas,
para confirmar que as habitações postas à disposição dos empregados seriam para o
trabalho e não pelo trabalho, não constituindo remuneração.
Por ocasião do julgamento, a tese de defesa não foi acolhida pela DRJ, primeira
instância do contencioso tributário, conforme bem sintetizado na ementa alhures transcrita, que
sintetizou a tese fixada.
Do Recurso Voluntário e encaminhamento ao CARF
No recurso voluntário o sujeito passivo, reiterando termos da impugnação, postula
a reforma da decisão de primeira instância, a fim de cancelar o lançamento.
Nesse contexto, os autos foram encaminhados para este Egrégio Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído por sorteio
público para este relator.
É o que importa relatar. Passo a devida fundamentação analisando, primeiramente,
o juízo de admissibilidade e, se superado este, o juízo de mérito para, posteriormente, finalizar
com o dispositivo.
Voto
Fl. 851
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário atende a todos os pressupostos de admissibilidade
intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito,
sendo caso de conhecê-lo.
Especialmente, quanto aos pressupostos extrínsecos, observo que o recurso se
apresenta tempestivo (notificação em 20/10/2014, e-fl. 813, protocolo recursal em 11/11/2014,
e-fl. 815), tendo respeitado o trintídio legal, na forma exigida no art. 33 do Decreto n.o 70.235, de
1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal.
Por conseguinte, conheço do recurso voluntário.
Apreciação de preliminar antecedente a análise do mérito
- Preliminar de nulidade
Observo que a recorrente requereu seja reconhecida a nulidade. Insurge-se contra
o arbitramento. Pretende reconhecimento de violação da ampla defesa com ofensa ao
contraditório, ponderando acerca de cerceamento de defesa.
Pois bem. Entendo que não assiste razão ao recorrente, uma vez que, a despeito
dos argumentos, não restou demonstrado qualquer violação da ampla defesa, contraditório,
tampouco há demonstração de cerceamento de defesa.
Ora, em verdade, o lançamento é bem elucidativo e a autuação foi plenamente
compreendida tanto que o recorrente se defende adequadamente e demonstra entender e se
insurgir contra os fatos postos pela autoridade fiscal. O próprio relatório fiscal demonstra a
correção no procedimento. A insurgência contra o lançamento é caso de debate no mérito.
Não há que se falar em nulidade ou mesmo em cerceamento ou preterição do
direito de defesa quando a autoridade lançadora indicou expressamente as infrações imputadas
ao sujeito passivo e observou todos os demais requisitos constantes do art. 10 do Decreto n.o
70.235, de 1972, reputadas ausentes às causas previstas no art. 59 do mesmo diploma legal,
ainda mais quando, efetivamente, mensurou motivadamente os fatos que indicou para imputação,
estando determinada a matéria tributável, tendo identificado o “fato imponível”.
Os relatórios fiscais, em conjunto com os documentos acostados, atenderam
plenamente aos requisitos estabelecidos pelo art. 142, do CTN, bem como pela legislação federal
atinente ao processo administrativo fiscal (Decreto n.o 70.235/1972), pois descreve os fatos que
deram ensejo à constituição do presente crédito tributário, caracterizando-os como fatos
geradores e fornecendo todo o embasamento legal e normativo para o lançamento. Ou, em outras
palavras, o lançamento está revestido de todos os requisitos legais, uma vez que o fato gerador
foi minuciosamente explicitado no relatório fiscal, a base legal do lançamento foi demonstrada e
todos os demais dados necessários à correta compreensão da exigência fiscal e de sua
mensuração constam dos diversos discriminativos que integram a autuação.
Fl. 852
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Observa-se, outrossim, que a legislação impõe dever para que a autoridade
administrativa desconsidere (reclassifique) vínculos ou situações e os caracterize com a natureza do
seu objeto ou dos seus efeitos ou dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos, impondo-lhe,
igualmente, o ônus de indicar as provas suficientes para a caracterização, nos termos do art. 142 e
dos incisos I e II do art. 118 combinado com o art. 149, ambos do Código Tributário Nacional
(CTN), sendo permitido que a fiscalização empregue todos os meios legais, bem como os
moralmente legítimos, ainda que não especificados em lei, para provar a verdade dos fatos em que se
fundam as suas conclusões, como ocorreu a contento.
Além disto, houve, também, a devida apuração do quantum exigido, indicando-se
os respectivos critérios que sinalizam os parâmetros para evolução do crédito constituído. A
fundamentação legal está posta e compreendida pelo autuado, tanto que exerceu seu direito de
defesa bem debatendo o mérito do lançamento. A regra-matriz de incidência tributária foi,
portanto, estruturada e indicada a razão da incidência e mensuração. A autuação e o acórdão de
impugnação convergem para aspecto comum quanto às provas que identificam a subsunção do
caso concreto à norma tributante, estando os autos bem instruídos e substanciados para dá lastro
a subsunção jurídica efetivada. Os fundamentos estão postos, foram compreendidos e o
recorrente exerceu claramente seu direito de defesa rebatendo-os, a tempo e modo, em extenso
arrazoado para o bom e respeitado debate.
Discordar dos fundamentos, das razões do lançamento, não torna o ato nulo, mas
sim passível de enfrentamento das razões recursais no mérito.
Tem-se, ainda, que no prisma do contencioso administrativo tributário federal, as
hipóteses de nulidade estão enumeradas no art. 59 do Decreto 70.235, de 1972, sendo elas: (i)
documentos lavrados por pessoa incompetente; (ii) despachos e decisões proferidos com preterição
do direito de defesa; e (iii) despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente. Logo, se
nenhuma delas resta presente, não se evidencia nulidade.
Em especial, tem-se, ainda, que não observo preterição ao direito de defesa, nos
termos do art. 59, II, do Decreto n.o 70.235, de 1972. Não constato qualquer nulidade.
De mais a mais, adoto as razões de decidir da DRJ, nestes termos:

Primeiramente, há de se observar que as preliminares de nulidade do lançamento
fiscal arguidas pela Impugnante não encontram amparo no quanto previsto no art. 59 do
Decreto no 70.235/72 (Processo Administrativo Fiscal – PAF).
Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.

Ainda que se considere que o disposto no artigo transcrito não encerra relação
numerus clausus de possibilidades de nulidade, somente poder-se-ia cogitar desta no
caso de vício em um dos elementos estruturais do ato administrativo atacado, a saber,
além da competência do agente, a forma, o objeto, a finalidade ou o motivo do ato.

Observa-se que quaisquer outras irregularidades, incorreções e omissões
cometidas em Auto de Infração não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio, nos termos do art. 60 do mencionado
decreto.

No entanto, nenhuma das hipóteses aventadas foi constatada na análise do
lançamento em epígrafe, conforme será demonstrado no transcorrer deste Voto.
Fl. 853
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Em adição, impende registrar-se que a Autoridade Autuante consignou,
claramente, em seu Relatório Fiscal do Auto de Infração COMPROT n.o 11634-
720.734/2012-11, o motivo do contestado lançamento, bem como a razão fática e
jurídica do procedimento de arbitramento utilizado para tanto.

Neste ponto, insta enfatizar que o processo administrativo fiscal é precedido de
uma fase na qual a Autoridade Administrativa pratica atos de ofício tendentes à
aplicação da legislação tributária à situação de fato, que resultam na individualização da
obrigação tributária – lançamento tributário e/ou na aplicação de penalidades.

Nessa fase, preliminar, conhecida como oficiosa, ou não contenciosa, a
Autoridade Fiscal coleta dados, examina documentos, procede à auditagem dos dados
contábeis e fiscais e verifica a ocorrência ou não de fato gerador de obrigação tributária,
bem como analisa se houve descumprimento a alguma obrigação acessória. Trata-se de
procedimento de iniciativa da Autoridade Fiscal. Assim, nesta fase oficiosa, os
procedimentos que antecedem o ato de lançamento são, inafastavelmente, unilaterais da
Fiscalização, não havendo que se falar em processo nem, tampouco, em contraditório.

É a partir da constituição do crédito tributário, por meio do lançamento,
regularmente notificado ao Sujeito Passivo, que nasce a faculdade deste de poder iniciar
a segunda fase do procedimento – a fase contenciosa, litigiosa ou contraditória. Essa
fase é de iniciativa do Contribuinte, em contraposição à fase oficiosa, que, consoante
predito, é de iniciativa da Autoridade Fiscal. Portanto, no procedimento fiscal, o
exercício do contraditório somente pode tomar lugar após o ato de lançamento
regulamente cientificado ao Interessado que, a partir de tal momento, tem o direito de
interpor defesa expondo os motivos e apresentando os documentos que julgar
pertinentes para provar o alegado.

Em desfecho ao brevemente explanado, insta registrar e repisar que da leitura e
análise do conjunto de documentos que acompanham o objetado Auto de Infração
percebe-se, com segurança, o raciocínio desenvolvido pela Autoridade Fiscal para
concluir pela exação sub examine.

Ainda, foram disponibilizadas cópias dos documentos integrantes da autuação ao
Contribuinte, tendo-lhe sido conferido tempo hábil, após regularmente cientificado do
lançamento, para apresentar seus questionamentos, consubstanciados na Impugnação
apresentada, na qual demonstra conhecer plenamente os fatos que lhe foram imputados.
Assim, tendo sido o interessado regularmente cientificado do lançamento e dos
relatórios componentes, inexiste qualquer omissão nesse sentido.

Observe-se, ainda, que o direito constitucional à ampla defesa e ao contraditório,
assegurado pela Constituição de 1988, tem por escopo oferecer aos litigantes, seja em
processo judicial ou administrativo, o direito à reação contra atos desfavoráveis,
momento esse em que a parte interessada exerce o direito à ampla defesa, cujo conceito
abrange o princípio do contraditório. A observância da ampla defesa ocorre quando é
facultada a oportunidade à parte interessada em ser ouvida e a produzir provas, no seu
sentido mais amplo, com vistas a demonstrar a sua razão no litígio.

Dessa forma, quando a Administração, antes de decidir sobre o mérito de uma
questão administrativa, oferta à parte contrária a oportunidade de impugnar da forma
mais ampla que entender, não está infringindo, nem de longe, os princípios
constitucionais da ampla defesa e do contraditório.

Em conclusão, verificado que o Sujeito Passivo conhecia a origem dos tributos
lançados, que tomou plena ciência dos fatos geradores, demonstrados nos relatórios
integrantes da autuação, tendo-lhe sido concedido o tempo hábil (prazo legal) para
apresentar suas contrariedades, não há que se cogitar em cerceamento dos respectivos
direitos ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa e, por via
consequencial, não há eiva de nulidade que afete o lançamento em testilha.
(...)
Da Aferição Indireta

No tocante ao argumento da Insurgente de que o arbitramento da base de cálculo
utilizado pela Autoridade Fiscal para fins do objetado lançamento não encontraria
respaldo na legislação tributária, tem-se o que segue a observar.

Destarte, primeiramente, importa asseverar que aferir consiste em obter-se ou
determinar-se valores através dos mecanismos previstos em lei.
Fl. 854
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Ademais, diga-se, o normal é o conhecimento de todos os elementos necessários
e indispensáveis ao lançamento do crédito tributário, situação esta que corresponde à
aferição direta (terminologia não utilizada normalmente pela doutrina pátria, sendo,
contudo, tecnicamente correta).

Aferição indireta é meio excepcional, utilizável quando da impossibilidade de
identificação da base de cálculo real e se presta para o lançamento por arbitramento.

Então, do que podemos depreender do raciocínio brevemente expendido, a
aferição indireta é a forma através da qual a Secretaria da Receita Federal do Brasil
(RFB) se utiliza de parâmetros para a apuração de eventuais débitos dos sujeitos
passivos nas circunstâncias de impossibilidade de constituição do crédito pelos meios
normais.

O lançamento arbitrado é, sempre, primeiramente, um lançamento de ofício com
características especiais, do qual lança mão a Autoridade Tributária quando se depara
com a falta, incompletude ou inexatidão de informações a respeito do(s) fato(s)
gerador(es) ocorrido(s).

Assim, tendo em vista que conforme consignado no respectivo relatório, fls.
63/70, a Autoridade Fiscal assevera não ter sido possível a determinação, com exatidão,
dos valores reais das utilidades recebidas (valor de mercado dos alugueis reclamados),
fazendo uso do permissivo normativo adequado ao caso, combinado com o quanto
previsto no art. 458 da CLT1, e deduzindo o quanto descontado dos beneficiários em
folha e pagamento, arbitrou os valores ora debatidos. In verbis:
Decreto no 3.048/99
§ 11. Para a identificação dos ganhos habituais recebidos sob a forma de
utilidades, deverão ser observados:
I - os valores reais das utilidades recebidas; ou
II - os valores resultantes da aplicação dos percentuais estabelecidos em lei
em função do salário mínimo, aplicados sobre a remuneração paga caso
não haja determinação dos valores de que trata o inciso I.

Do exposto, tendo fundamentado o procedimento adotado no ordenamento de
regência, não merece reparo o arbitramento objetado.

Contudo, impende salientar que a tributação com base em valores estimados ou
presumidos caracteriza uma presunção relativa (juris tantum), cabendo ao contribuinte o
direito de produzir prova em sentido diverso das conclusões expressadas pela
Autoridade Fiscal, demonstrando a verdadeira base de cálculo do tributo.

Em acréscimo, cita-se o entendimento expressado por Luciano Amaro, para
quem “o arbitramento não é procedimento discricionário, haja vista que se garante ao
sujeito passivo o direito ao contraditório, tanto na instância administrativa quanto na
judicial. Trata-se de técnica de descoberta da verdade material e não de critério
discricionário utilizável segundo o alvedrio da autoridade”.

Contudo, para desconstituir o lançamento conforme materializado, mister haver
prova de que o lançamento por arbitramento (norma individual e concreta) foi praticado
em desacordo com o que, abstratamente, previram as normas que lhe serviram de
fundamento ou, conforme predito, demonstrar realidade diversa da arbitrada.
Sendo assim, rejeito a preliminar tratada neste capítulo.
Mérito

1 Art. 458 - Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a alimentação,
habitação, vestuário ou outras prestações "in natura" que a empresa, por fôrça do contrato ou do costume, fornecer
habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas
nocivas.
(...)
§ 3o - A habitação e a alimentação fornecidas como salário-utilidade deverão atender aos fins a que se destinam e
não poderão exceder, respectivamente, a 25% (vinte e cinco por cento) e 20% (vinte por cento) do salário-contratual.
(Incluído pela Lei no 8.860, de 24.3.1994)
Fl. 855
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Quanto ao juízo de mérito, passo a apreciá-lo.
O lançamento decorre de contribuições incidentes sobre os valores atribuídos a
título de aluguel aos segurados contribuintes individuais, bem como aos segurados empregados
que lhe prestaram serviços e beneficiados com moradias fornecidas pela empresa.
A autoridade fiscal relata que a empresa disponibiliza moradias próprias para
diversos empregados e, também, para o seu diretor, efetuando descontos de pequenos valores a
título de custeio de parte destes segurados.
A fiscalização esclarece que o contribuinte enviou esclarecimentos explicando
que: “é proprietária de casas que são alugadas para seus funcionários. Nesses casos os
contratos de locação prevêem o desconto do aluguel e seus acessórios” e que “os aluguéis
cobrados dos funcionários são diferenciados dos praticados no mercado porque decorrem do
contrato de trabalho e não de uma relação meramente comercial”, e que “o custo moradia é
estabelecido de acordo com a faixa salarial e o tamanho do imóvel, cujo valor não comprometa
o orçamento familiar do funcionário”.
A autoridade fiscal igualmente reporta que nas folhas de pagamento consta o
código de desconto 440 – PENSIONATO, sobre este desconto o contribuinte esclarece que: “a
empresa oferecia moradia em imóvel próprio a funcionários e realizava desconto de valor
equivalente à limpeza do local”.
Quadro apresentado pela fiscalização demonstra que não há critério fixo para
cobrança do valor da moradia. Traz exemplo, no qual um segurado que ganha R$ 1.307,65 paga
R$ 240,77 de aluguel, outro que ganha R$ 1.896,15 paga R$ 25,04 e outro que ganha R$
9.474,00 paga somente R$ 170,88. Muitos casos a magnitude da diferença de valores existente
entre o salário e o desconto efetuado representa pouco mais de 1% do salário e a empresa chega
a afirmar que “os aluguéis cobrados dos funcionários são diferenciados dos praticados no
mercado porque decorrem do contrato de trabalho e não de uma relação meramente
comercial”. Adicionalmente, no caso dos empregados pensionistas, com código 440 –
PENSIONATO, não precisam arcar com custo nenhum de habitação, pois este valor descontado
refere-se apenas ao custo de limpeza.
O contribuinte se insurge contra o lançamento nos mesmos moldes da
impugnação apreciada pela decisão de piso. Contesta o arbitramento em relação aos alugueis
disponibilizados aos empregados e dirigente. Argumenta que foram para o trabalho e não pelo
trabalho. Contesta a leitura dada aos descontos e sustenta a impossibilidade das moradias
disponibilizadas integrarem base de cálculo de contribuições previdenciárias ou de terceiros por
força do art. 195, I, da Constituição Federal, que não daria essa possibilidade.
Pois bem. Entendo que não assiste razão ao recorrente.
Ora, o salário indireto ou salário utilidade pode, sim, compor base de cálculo de
contribuições previdenciárias. Lado outro, os valores correspondentes a habitação que não
integram o salário-de-contribuição é apenas aquele fornecido pela empresa ao empregado
contratado para trabalhar em localidade distante da de sua residência, em canteiro de obras ou
local que, por força da atividade, exija deslocamento e estada, observadas as normas de proteção
Fl. 856
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

estabelecidas pelo Ministério do Trabalho, não sendo o caso dos autos e não tendo o contribuinte
realizado tal produção probatória.
Aliás, a decisão vergastada, com a qual concordo, é bastante esclarecedora, pelo
que passo a adotá-la:

No caso vertente, tem-se, de uma, a Autoridade Fiscal entendendo que a
diferença entre o valor de mercado dos alugueis dos imóveis alugados/sublocados pela
Defendente aos segurados a seu serviço e os descontos sofridos a tal título pelos
empregados/contribuintes individuais na folha de pagamento, deveria ser computada
nos respectivos salários de contribuição vez que traduzidos em salário in natura; de
outra, a Autuada sustentando pela impossibilidade de tal entendimento, vez que os
indigitados valores não se enquadrariam na definição constitucional do salário de
contribuição, bem como, tais valores seriam fornecidos para o trabalho.

Diante da contenta posta a lume, importam para o desate da questão algumas
abordagens preliminares.

Ab initio, insta compreender a abrangência do termo salário in natura ou salário
utilidade que, em apertada síntese e recorrendo à disciplina do Direito do Trabalho,
pode ser entendido como toda parcela, bem ou vantagem fornecida pelo empregador
como gratificação pelo trabalho desenvolvido ou pelo cargo ocupado pelo empregado.
Abrange, desta sorte, o fornecimento de benefícios de forma irregular ou gratuita, como,
por exemplo, alimentação, transporte, habitação etc.

Destarte, diante da ótica trabalhista, partindo-se do plasmado no art. 458 da
Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), é possível elencar-se quatro requisitos do
salário utilidade:
a) Fundamento contratual – as utilidades recebidas pelo empregado advêm
da relação de emprego entre as partes;
b) Habitualidade – será caracterizado o salário utilidade pela
habitualidade em seu fornecimento;
c) Comutatividade – deve haver relação de contraprestação em relação ao
trabalho. Comutativo é justamente aquilo que pressupõe prestações
contrárias, certas e equivalentes.
d) Suprimento de necessidades vitais do empregado - para se caracterizar
salário utilidade o benefício fornecido deve ser de caráter vital ao
empregado.

Diante do exposto, analisando o caso em testilha, tendo por suporte fático os
contratos acostados pela Irresignada às fls. 260/476, emerge que, invariavelmente, as
analisadas contratações de aluguel ou sublocação mantém expressa vinculação com o
contrato de trabalho celebrado entre aquela e os respectivos contratantes, sendo esse,
pois, o fundamento da indigitada contratação locatícia.

Ademais, tendo em vista que os contratos locatícios são firmado por prazo
indeterminado (enquanto durar o contrato de trabalho), presente o requisito da
habitualidade.

O terceiro requisito apontado (comutatividade) é aquele de mais difícil
determinação prática, sendo considerada parcela in natura a utilidade concedida ao
trabalhador em virtude do trabalho prestado (pelo trabalho). Lado outro, sendo a
utilidade uma conditio sine qua non da viabilização da atividade empresarial, a utilidade
será para o trabalho, não caracterizando complemento salarial.

Com relação a tal requisito, conforme entendimento doutrinário, acaso o
empregado pague integralmente ao empregador pela utilidade da qual se serve, é certo
que sequer haverá benefício, mas um contrato paralelo e acessório ao contrato de
emprego. Lado outro, se o pagamento representar valores irrisórios, que nem
minimamente se aproximem do custo da utilidade auferida, o caso poderia ser de burla
ao ordenamento, ganhando azo, em tal circunstância, a regra do art. 9o da CLT, com a
consequente declaração da natureza salarial da utilidade, se presentes os demais
requisitos legais.
Fl. 857
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Quanto ao último requisito (suprimento de necessidade vital), não comporta
dúvida ou discussão a inquestionável conclusão de que a habitação constitui-se em
elemento absolutamente imprescindível na vida de qualquer ser humano.

Do sinteticamente exposto, verificada a presença dos elementos acima tratados,
decorrerá a caracterização da verba, disponibilizada sob a forma de utilidade, como
salarial.

Assim, no caso em epígrafe, refulge que a verba apreciada, conforme já tratado,
tem fundamento contratual, é habitual e supre necessidade vital do empregado.

Ademais, tendo em vista que os imóveis objeto da contenda dissecada localizam-
se na área urbana de municípios estruturados, ainda que alguns não possam ser
considerados pujantes, a viabilidade da prestação laboral ou da atividade empresarial,
por tudo que do processo consta, não restaria obliterada em caso de inexistência das
locações apreciadas.

Posto isso, apenas ad argumentandum, intencionasse a Insurgente arguir que a
habitação fornecida pela empresa a preços significativamente inferiores aos
normalmente praticados (aluguel) representaria condição indispensável para realização
do trabalho (fator de realização das tarefas), conditio sine qua non da viabilização da
atividade empresarial, imprescindível seria a demonstração de tal circunstância, pois
que, do carreado aos autos, infere-se situação que promove a facilidade/conveniência da
moradia próxima ao local da prestação laboral, mas não revela a sua
imprescindibilidade para execução das tarefas contratadas. Sob outra ótica, mesmo que
a empresa não disponibilizasse os imóveis para a locação aos obreiros, estes poderiam,
perfeitamente, desempenhar suas normais atividades de trabalho mantendo, ainda,
domicílio no correspondente município. Sob outra ótica, a locação dos imóveis
transmudou-se em verdadeiro benefício aos obreiros e não em meio indispensável para
o cumprimento do contrato de trabalho.

Em suma, do quanto brevemente expendido, decanta que, mesmo sob a ótica do
Direito do Trabalho, a debatida verba poderia ser perfeitamente adaptável à ideia de
salário utilidade.

Entretanto, tendo em vista que o caso apreciado versa sobre lançamento
tributário, as análises acerca da validade do ato administrativo objetado hão de ser
procedidas sob a luz deste ramo do Direito, revelando-se de importância secundária os
exames até então desencadeados.

Assim, inicialmente, é imperioso trazer à baila o previsto no art. 12 da CLT: "Os
preceitos concernentes ao regime de seguro social são objeto de lei especial".

Ademais, cumpre enfatizar, o sistema geral da previdência social é regulado,
além da Constituição Federal, pela Lei no 8.212/91 e, portanto, vale dizer que, ainda que
a Justiça do Trabalho ou a legislação trabalhista interprete determinada verba de forma
diversa da legislação previdenciária, o conceito de remuneração expresso nesta última é
que deverá prevalecer para fins de tributação, sendo consideradas isentas, apenas, as
verbas expressamente discriminadas no § 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/91, as quais
devem ser interpretadas de forma literal e restritiva, nunca analógica.

Ainda, afastando a tese da Insurgente de que a verba em debate não encontraria
guarida em sede constitucional, impende registrar o que dispõe o § 11 do art. 201 da
Magna Carta que “os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão
incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente
repercussão nos benefícios, nos casos e na forma da lei”.

Complementarmente, compulsando a lei de regência (Lei no 8.212/91),
especialmente seu art. 28, § 9o, encontra-se a norma invocada pela Defendente e que,
pela importância ao caso, merece ser esquadrinhada. In verbis:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
m) os valores correspondentes a transporte, alimentação e habitação
fornecidos pela empresa ao empregado contratado para trabalhar em
localidade distante da de sua residência, em canteiro de obras ou local que,
por força da atividade, exija deslocamento e estada, observadas as normas
de proteção estabelecidas pelo Ministério do Trabalho;
Fl. 858
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Desta sorte, esmiuçando a norma isentiva transcrita, depreende-se que restam
escudados da incidência das contribuições previdenciárias as verbas atinentes ao
transporte, à alimentação e à habitação, quando pagas a empregado contratado para
trabalhar distante da sua residência: a) em canteiro de obras; ou b) em local que exija
deslocamento e estada.

Tornando ao caso sub examine, diante dos elementos probatórios trazidos aos
autos, a previsão legal parece não se adaptar às circunstâncias fáticas apreciadas, haja
vista, especialmente, que os beneficiários da controvertida verba não desempenham suas
atividades longe de sua residência, ainda que, eventualmente e de tempos em tempos,
conforme relatado pela Autoridade Fiscal e ratificado pela Insurgente, tenham de
mudá-la.

Em acréscimo, ainda que, para possibilitar o bom desempenho do trabalho para o
qual foram contratados, faça-se mister que os empregados residam nas proximidades
das instalações da Impugnante, não se exige destes deslocamentos tais que tornem
imprescindíveis à prestação laboral o fornecimento de qualquer das verbas
contempladas no transcrito preceptivo legal.

Assim, o nó górdio da debatida questão, repise-se, sob o ponto de vista
tributário-previdenciário, consiste no fato de que, in casu, os empregados eram
contratados para trabalhar na localidade de suas residenciais, vez que, consoante os
mapas demonstrativos de localização das instalações da Defendente, fls. 249/258,
verifica-se que tais situavam-se nas áreas urbanas das respectivas municipalidades.

Ademais, importa relembrar que o Processo Administrativo Fiscal pauta-se pela
busca da verdade real ou material, razão pela qual qualquer fato aduzido nos autos
deverá, sempre, vir acompanhado de comprovação documental ou, no mínimo, com
elementos que indiquem a sua veracidade e relevância.

Desta feita, em observância, ainda, ao quanto previsto no art. 16, especialmente
seu § 4o, a Insurgente tinha a obrigação de instruir sua Impugnação com as provas que
sustentassem seus argumentos, sob pena de preclusão quanto ao direito de apresentá-las
em outro momento, de ter julgadas por infrutíferas as suas pretensões e, por corolário,
ratificado o crédito tributário conforme lançado.

Com efeito, diante da realidade fática apresentada, emerge cristalina a
inexistência de adequação à moldura legal isentiva, razão por que, não merece reparo o
entendimento expressado pela Autoridade Fiscal.

Ademais, insta mencionar, em reforço ao predito, que o salário utilidade,
consubstanciado no aluguel que os beneficiários deixavam de pagar, ao menos em
termos de valor de mercado, passou a integrar o patrimônio (ganho) e a expectativa
patrimonial daqueles em decorrência do contrato de trabalho e da prestação de serviços
à recorrente, revelando-se, pois, verba paga pelo trabalho e não utilidade imprescindível
para o desempenho deste.
Ademais, o CARF vem se manifestando nos mesmos termos, veja-se:
Acórdão 2301-007.250
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2000 a 31/01/2006
SALÁRIO INDIRETO. SALÁRIO UTILIDADE. ALUGUEL. EMPREGADO
TRANSFERIDO.
A habitação fornecida pela empresa ao empregado contratado para trabalhar em
localidade distinta de sua residência é isenta da contribuição previdenciária quando
atendidos os requisitos legais. A transferência do empregado para outra localidade
implica a alteração do seu domicílio e, portanto, da sua residência. Configura salário
indireto o pagamento de aluguel a empregado transferido, nos termos da CLT, para
outra localidade.

Acórdão 2301-007.818
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2004
Fl. 859
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

SALÁRIO-UTILIDADE. HABITAÇÃO.
As utilidades fornecidas para o trabalho não possuem natureza salarial, ao passo que as
utilidades fornecidas pelo trabalho possuem a natureza de salário indireto (salário-
utilidade) e devem integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária. A despesa
com habitação, caracterizada como um ganho mensal do trabalhador fornecido em
decorrência do exercício do trabalho, fica sujeito à incidência de contribuição para a
Seguridade Social e outras entidades e fundos.

Acórdão 2202-005.263
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 30/12/2012
PRÓ-LABORE INDIRETO.
O pagamento pela empresa de despesas pessoais de sócios, tal como o aluguel,
configura pró-labore indireto

Acórdão 2201-004.568
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/07/2007 a 31/12/2008
SALÁRIO-UTILIDADE. TEORIA FINALÍSTICA. HABITAÇÃO.
As utilidades fornecidas para o trabalho não possuem natureza salarial, ao passo que as
utilidades fornecidas pelo trabalho possuem a natureza de salário indireto (salário-
utilidade) e devem integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária. No caso de
habitação, a dispensabilidade de seu fornecimento induz à natureza salarial, em
harmonia com a Súmula 367 do TST. Pagamento de aluguel em cidades com ampla
oferta de imóveis permite a conclusão que tal benefício foi fornecido pelo trabalho e não
para o trabalho.

Acórdão 9202-006.506
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/07/2008
ALUGUEL DE IMÓVEL PARA EMPREGADO. CONDIÇÃO PARA O EXERCÍCIO
DA PROFISSÃO QUE DEVE SER COMPROVADA. SALÁRIO INDIRETO.
VERBA QUE COMPÕE BASE DE INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
Os valores pagos pela contribuinte a título de aluguel e condomínio de imóveis para o
uso de seus funcionários em razão do trabalho devem ser comprovadamente desta
natureza, caso contrário ensejam a incidência de contribuições previdenciárias.
Na hipótese as planilhas financeiras direcionavam o aluguel do imóvel como de uso de
um diretor específico, tendo sido requerido esclarecimento pela fiscalização a empresa
defendeu-se de forma genérica não se desincumbindo do ônus da prova.
Por último, pretende o contribuinte a aplicação de sanção mais benéfica por força
da alteração legislativa promovida por medida provisória e consolidada pela Lei 11.941. A DRJ
entendeu que a multa aplicada está acertada. O contribuinte insiste com a tese de que não se
adotou a sanção mais benigna.
Pois bem. No contexto das alterações promovidas pela Lei 11.941 o entendimento
hodierno é de que, por ocasião da liquidação do julgado, deve ser observada a existência de
eventual multa mais benéfica, se for a hipótese, em comparação de multas a ser efetivada no
momento do pagamento ou parcelamento do débito, nos termos do art. 2.o da Portaria Conjunta
PGFN/RFB n.o 14, de 04/12/2009.
Fl. 860
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-008.405 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11634.720734/2012-11

Sendo assim, com parcial razão o recorrente neste capítulo no sentido de que o
cálculo da multa deve ser realizado em conformidade com a Portaria Conjunta PGFN/RFB n.o
14, de 04/12/2009, aplicando-se a sanção mais benéfica para o sujeito passivo, conforme o caso.
Conclusão quanto ao Recurso Voluntário
De livre convicção, relatado, analisado e por mais o que dos autos constam, em
resumo, conheço do recurso e, no mérito, dou-lhe provimento parcial para determinar o cálculo
da multa em conformidade com a Portaria Conjunta PGFN/RFB n.o 14, de 2009, se mais
benéfico para o contribuinte.
Alfim, finalizo em sintético dispositivo.
Dispositivo
Ante o exposto, DOU PROVIMENTO PARCIAL ao recurso para determinar o
cálculo da multa em conformidade com a Portaria Conjunta PGFN/RFB n.o 14, de 2009, se mais
benéfico para o contribuinte.
É como Voto.
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros

Fl. 861
DF CARF MF
Documento nato-digital