Tribunal: CARF
Processo: 10280.721287/2012-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS VOIGT DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-26
Data de publicação: 2021-12-27

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA. INCOMPETÊNCIA PARA SE PRONUNCIAR. SÚMULA CARF N. 2.
Nos termos da Súmula Carf no 2, este Conselho não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
É incabível a apuração de crédito da Cofins não-cumulativa, pelo substituído, em relação ao valor do ICMS-ST recolhido pelo substituto tributário.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.721287/2012-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.387 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de novembro de 2021
Recorrente
IMERYS RIO CAPIM CAULIM S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA. INCOMPETÊNCIA
PARA SE PRONUNCIAR. SÚMULA CARF N. 2.
Nos termos da Súmula Carf no 2, este Conselho não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
ICMS.
SUBSTITUIÇÃO
TRIBUTÁRIA.
CRÉDITO.
NÃO
CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
É incabível a apuração de crédito da Cofins não-cumulativa, pelo substituído,
em relação ao valor do ICMS-ST recolhido pelo substituto tributário.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Os conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Leonardo
Vinicius Toledo de Andrade acompanharam o relator pelas conclusões.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mara Cristina Sifuentes,
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, Carlos Delson Santiago (suplente convocado(a)), Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio
Robson Costa, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.721287/2012-10
Fl. 561
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 549 a 558) interposto em 17/12/2019 contra
decisão proferida no Acórdão 12-108.918 - 16a Turma da DRJ/RJO, de 18/07/2019 (e-fls. 518 a
535), que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a Manifestação de
Inconformidade para reconhecer o crédito adicional de R$ 321.444,37, relativo à reversão da
glosa de bens e serviços (insumos) feita pela fiscalização.
Os fatos iniciais constam do relatório do referido Acórdão, que reproduzo a
seguir:
Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PERDCOMP no 08152.65402.050411.1.5.09-
8086) de crédito de COFINS não-cumulativa-exportação, relativo ao terceiro trimestre
de 2007, no valor de R$ 2.831.161,75, para fins de Compensação de débitos de outros
tributos (fls. 2 e ss).
A Autoridade Fiscal, com base em Relatório da Fiscalização (fls. 242/251), decidiu
reconhecer parcialmente o crédito pleiteado, no montante de R$ 2.452.340,98
(Despacho Decisório SEFIS/DRF/BELÉM n° 368/2012, fl. 252), e, assim, homologar
parcialmente as compensações efetuadas até o limite do crédito reconhecido (Despacho
Decisório SEORT/DRF/BELÉM n° 204/2012, fl. 255).
No citado Relatório, a Autoridade Fiscal argumentou, em resumo, que:
1. em relação aos anos calendário de 2006 a 2007, o contribuinte apresentou
DIPJ na forma do Lucro Real, estando, desta forma, obrigado a apuração do PIS
e da COFINS pela sistemática da não cumulatividade;
2. a sociedade tem por objetivo a pesquisa de depósitos minerais, a lavra de
jazidas minerais, o beneficiamento de minérios, a transformação industrial e
comercialização de produtos minerais e a operacionalização de terminais
portuários;
3. os valores dos créditos da COFINS pleiteados nos PER/DCOMP dos períodos
do ano calendário de 2007 guardam consonância com os valores calculados nos
DACON;
4. a análise dos débitos do PIS e da COFINS teve por base os valores informados
nas fichas denominadas "Cálculo da Contribuição do PIS/Pasep" e "Cálculo da
COFINS", dos DACON dos períodos auditados, e assentamentos nos livros
fiscais e contábeis, não tendo sido detectado irregularidades nos cálculos dos
mesmos;
5. constatou irregularidades nos documentos que serviram de base para o
preenchimento dos itens: 02 - Bens utilizados como insumos; 03 - Serviços
utilizados como insumo e; 04 - Despesas de Energia Elétrica, todos das fichas
"Apuração dos Créditos do PIS" e "Apuração dos Créditos da COFINS" dos
DACON;
6. diversos bens não constam da Relação de Insumos Utilizados no Processo
Produtivo, são relativos a imobilizado, combustíveis para automóveis e
caminhões, gases, ferramentas, materiais de escritório, materiais de limpeza e
outros, são bens utilizados em serviços auxiliares, complementares ao processo
produtivo, que embora relevantes não se enquadram no conceito de bens
utilizados como insumo;
7. no mês de abril e setembro 2006, o somatório dos insumos que dão direito ao
crédito do PIS e da COFINS, relativos ao item “LINHA 2” da Relação de Notas
Fiscais de Aquisições de Bens, fornecida pelo contribuinte, é menor que os
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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valores informados nos DACON, no item 2, das fichas 06A e 06B, para o PIS e,
fichas 16A e 16B para a COFINS, assim, glosou os valores das notas fiscais
relativas aos itens “III.a.1” e "III.a.2" , estes valores estão demonstrados na
planilha denominada "RELAÇÃO DAS COMPRAS DE BENS E SERVIÇOS
SEM DIREITO A CRÉDITO DO PIS E DA COFINS" anexa a este Relatório;
8. diversos serviços referem-se a conservação, manutenção, assistência técnica,
desmontagem, inspeção, lavagem, medição, levantamento topográfico, mão de
obra temporária, armazenagem e outros serviços que a própria descrição
informada pelo contribuinte denuncia que os mesmos não se enquadram no
conceito de insumos, pois, embora relevante, não agem diretamente no processo
produtivo;
9. no mês de novembro de 2007, o somatório dos insumos que dão direito ao
crédito do PIS e da COFINS, relativos ao item "LINHA 3" da Relação de Notas
Fiscais de Aquisições de Serviços, fornecida pelo contribuinte, é menor que os
valores informados nos DACON, no item 3, das fichas 06A e 06B, para o PIS e,
fichas 16A e 16B para a COFINS, assim, glosou os valores das notas fiscais
relativas aos itens "lll.b.1" e "lll.b.2", estes valores estão demonstrados na
planilha denominada 'RELAÇÃO DAS COMPRAS DE BENS E SERVIÇOS
SEM DIREITO A CRÉDITO DO PIS E DA COFINS" anexa a este Relatório;
10. em relação à Energia Elétrica. analisando a relação e as notas fiscais,
constatamos: a) Utilização indevida do valor do ICMS Substituição Tributária na
base de cálculo do PIS e da COFINS, b) Utilização em duplicidade das notas
fiscais n° 595 e n° 596, utilizadas em fevereiro e março de 2007, c) Utilização de
créditos extemporâneos nos meses de março e dezembro de 2007, sem
comprovar que os créditos não foram utilizados nos períodos devidos, nem
comprovar o pagamento do PIS e da COFINS sobre as parcelas do ICMS pagos
por meio dos DAE ou comprovar que os fornecedores de energia elétrica
efetuaram o recolhimento do PIS e da COFINS sobre os valores pleiteados;
11. em diversos meses dos anos de 2006 e 2007, o somatório das notas fiscais de
Energia Elétrica que dão direito ao crédito do PIS e da COFINS, relativos ao
item 'LINHA 4" da Relação de Notas Fiscais de Aquisições de Bens e Serviços,
fornecida pelo contribuinte, diferem dos valores informados nos DACON, no
item 4, das fichas 06A e 06B, para o PIS e, fichas 16A e 16B para a COFINS;
12. elaborou as planilhas denominadas "DEMONSTRATIVO DAS GLOSAS
MENSAIS POR ITEM", que resumem mês a mês os valores das glosas do PIS e
da COFINS, constantes nos itens deste Relatório, bem como a planilha
"RESUMO
MENSAL
DO
CRÉDITO
SOLICITADO,
GLOSADO
E
DEFERIDO", todas integrantes deste Relatório.
Cientificada da decisão (fl. 261), em 11/07/12, a contribuinte apresentou Manifestação
de Inconformidade (fl. 263 e ss), protocolizada em 10/08/2012, contra o Despacho
Decisório, que deferira parcialmente o crédito solicitado no pedido de Ressarcimento.
Alegou, em síntese, que:
1. o Pedido de Ressarcimento foi parcialmente deferido, conforme demonstram o
Relatório de Fiscalização e o Despacho Decisório em anexo; em face da referida
decisão, a Requerente apresentou manifestação de inconformidade, a qual ainda
se encontra pendente de julgamento em primeira instância administrativa;
2. há, assim, duplicidade de despacho decisório para o mesmo período de
apuração;
3. o despacho decisório fere o dever de motivação, quando deixa de apresentar
justificativas para indeferimento dos pedidos de compensação, remetendo a
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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motivação à outro despacho decisório, que por sua vez, remete ao Relatório de
Fiscalização;
4. além disso, fere o princípio da ampla defesa e contraditório, pois não apresenta
claramente os valores a que foram glosados cada um dos pedidos de
compensação cm questionamento;
5. não demonstrou a d. Fiscalização, qualquer montante de abatimento dos
valores a título de juros e multa, conforme prevê o artigo 36, da Instrução
Normativa n° 900/08;
6. no presente caso, o cumprimento da forma do ato, para que a Requerente
tivesse plena ciência da compensação homologada parcialmente, não foi
cumprida pela i. Fiscalização, sendo nulo por afronta ao artigo 50, I, da Lei
9.784/99 e artigo 12, inciso II, do Decreto 7.574/20118;
7. como a demonstração de regularidade dos pedidos de compensação em
questão prescinde de análise do direito creditório, passa a Requerente a
demonstrar a regularidade dos insumos aproveitados para obtenção dos créditos.
e a indevida glosa realizada pela d. Fiscalização;
8. antes de adentrar no mérito, contudo, é necessário examinar sinteticamente o
processo produtivo do caulim, que se inicia na extração do minério e culmina no
depósito final do produto acabado, para uma identificado clara das etapas e dos
produtos e serviços creditados como insumos;
9. conforme já descrito no LAUDO TÉCNICO “Descrição do processo
produtivo e utilização de Produtos Químicos”, parte integrante do processo
físcalizatório, de lavra do Engenheiro Químico Anselmo Duarte Pereira, CRQ
03.302.662 da 6a Região, as etapas de produção são (vide também mapa
explicativo da produção doc. 06):
10. Lavra: O caulim (minério) é inicialmente extraído in natura de uma mina a
céu aberto localizada no Municipio de Ipixuna do Pará e inicia-se com o
decapeamento do estéril (solo) com espessura entre 18 a 20 metros e é extraído
com o auxilio de tratores de esteira, retro escavadeira, caminhões, etc., havendo
consumo de óleo diesel nos caminhões e tratores;
11. Dispersão: Primeira etapa do processo consiste na adição conjunta de
minério, com água e agentes dispersantes em equipamentos providos de intensa
agitação mecânica (blungers) para a produção de uma suspensão de caulim,
permitindo que as impurezas presentes no minério, tais como areia, matéria
orgânica e outros materiais possam ser eliminados nas etapas subseqüentes;
12. Desareiamento: Consiste na passagem da polpa dispersa por um conjunto de
hidrociclones e centrífugas onde são removidas a areia e partículas grosseiras
presentes no minério, imediatamente após essa etapa é adicionado sulfato de
alumínio que promove o aumento de viscosidade da polpa evitando sua
decantação no mineroduto durante o transporte por bombeamento até a planta de
beneficiamento em Barcarena;
13. Transporte por mineroduto: A polpa de caulim é transportada até a planta
de beneficiamento no Município de Barcarena, por meio de um mineroduto com
158 km de extensão, ao qual é adicionado biocida (glutaraldeido) para evitar
crescimento de bactérias e corrosão microbiológica no tubo. Também é usado o
cloreto de zinco como inibidor de corrosão. Na chegada do caulim à planta, é
feito monitoramento da dosagem residual e contagem de bactérias, há consumo
de óleo diesel nos geradores que fornecem energia para bombeamento da polpa
para a planta de beneficiamento ou para a bacia de rejeitos;
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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14. Área da Planta: Na planta, o minério parcialmente beneficiado na Mina é
recebido em tanques, iniciando então o processo de beneficiamento para a
produção dos diversos tipos de produtos, adequando-os às especificações
exigidas pelos consumidores;
15. Diluição e defloculação da polpa recebida: Nesta etapa, é feita a diluição
da polpa para a concentração adequada a etapa de separação magnética e a
defloculação, com o ajuste de pH e viscosidade;
16. Separação Magnética: Consiste na passagem da polpa através de
separadores magnéticos criogênicos, com núcleo refrigerado por hélio líquido, os
quais removem os contaminantes ferrosos que prejudicam a alvura. O produto
desta etapa é destinado aos tanques para continuação do processo de
beneficiamento e os materiais contaminantes retidos são enviados para a bacia de
contenção de rejeitos;
17. Pré moagem e delaminação: Nesta fase o minério passa por moinhos de
areia sob intensa agitação. A finalidade desta etapa é reduzir os aglomerados de
caulim reduzindo sua granulometria, permitindo maior aproveitamento na etapa
de centrifugação;
18. Centrifugação: Nas centrífugas é feita a separação entre a fração fina
adequada ao produto desejado e a fração grossa. A fração grossa é encaminhada
para tanques para posterior uso e a fração fina segue para a etapa de alvejamento.
19. Alvejamento e floculação: Redução por reação química em meio ácido
(ácido sulfúrico, hidrossulfito de sódio e sulfato de alumínio), dos compostos de
ferro e titânio presentes no minério e condicionamento do material para a
filtragem;
20. Filtração/Redispersão: Passagem do caulim floculado sob pressão ou
vácuo, por elementos filtrantes (filtros), para retirada dos compostos gerados na
reação de alvejamento e transformação das tortas de caulim em suspensão,
permitindo a evaporação;
21. Evaporação: Redução do teor de água contida na polpa através de passagem
por evaporadores, permitindo secagem com menor consumo de energia e maior
produtividade ou acondicionamento da polpa ao teor de sólidos para embarque
nesta forma. A evaporação é feita em vasos aquecidos por vapor (trocadores de
calor), produzido em caldeiras pela queima de óleo BPF-IA;
22. Secagem: Eliminação da água remanescente ao caulim por meio de
passagem da polpa em corrente de ar quente em secadores industriais
previamente aquecidos por queima de óleo BPF;
23. Estocagem e embarque de polpa: Já no porto dentro da IRCC, ao produto
da fase de secagem é adicionado peróxido de hidrogênio e biocidas para
desinfecção e preservação da polpa, ao qual é estocada em tanques a granel ou
ensacadas em big-bags, através de um conjunto de 20 filtros de alta pressão
(tubepress), para posterior embarque nos navios;
24. insumo é a complexidade de bens e serviços aplicados na produção ou
fabricação de bens, sem os quais não seria possível a obtenção do produto final e
acabado com características próprias, divididos entre insumos diretos e insumos
indiretos, conforme expõe a Solução de Divergência COS1T n° 12. de
24.10.2007;
25. tem-se de forma clara que os serviços e bens glosados estão intrinsecamente
ligados ao processo produtivo do caulim, seja da extração do minério in natura
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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da mina (lavra) até o seu beneficiamento para transformação em produto
comercializável, sendo que a supressão de qualquer serviço ou bem utilizado
pela Requerente comprometeria o processo produtivo;
26. dos itens relacionados e identificados nas planilhas anexas, há insumos e
serviços relacionados à fase de filtragem, secagem, delaminação e lavra, ligados
desde a extração até o depósito do produto acabado no porto da Requerente,
portanto, da produção;
27. demonstrado a utilização de tais itens no processo produtivo, seja como
insumo direto nos equipamentos e consumidos no processo produtivo, ou
indireto, na manutenção destes equipamentos, resta claro que estas despesas
representam verdadeira despesas necessárias ao processo de produção, razão pela
qual se encontram passíveis de creditamento de PIS/Cofins;
28. a preservação ambiental, apesar de não tornar-se resultado do processo
produtivo, deve obrigatoriamente (seja por imposição legal, seja por consciência
ecológica das empresas) ser promovida pela empresa, portanto, a promoção da
preservação ambiental é atividade plenamente ligada à produção, devendo assim
ser considerada para fins de creditamento tanto para o PIS, quanto para o
COFINS;
29. as despesas decorrentes da locação de equipamentos representam verdadeira
despesa necessária ao processo de produção do caulim, razão pela qual seria
passível de constituição de créditos de PIS/COFINS, conforme manifestado pelo
Fisco na Solução de Consulta n° 199. de 27.05.2012;
30. a d. Fiscalização indevidamente glosou despesas relacionadas à contratação
de serviços e aquisição de materiais referentes ao frete, armazenagem e
transporte, os quais devem ser excluídos à tributação;
31. a Solução de Consulta n° 210/2009 deixa claro que os serviços de transporte
de bens entre (e dentro) dos estabelecimentos industriais do contribuinte, desde
que ainda em fase de industrialização, devem ser entendidos como despesas de
transporte e, portanto, geram direito a crédito;
32. no tocante às despesas de transporte, a aquisição de gasolina comum
(utilizada nos veículos da fábrica para transporte de materiais), de gás GLP
(utilizado nas empilhadeiras) e de lubrificantes em geral não podem ser
desconsideradas, pois são essenciais para a realização do processo produtivo,
sem os quais não é possível obter o produto final;
33. o transporte que é realizado por veículos (tratores e caminhões gigantes
voltados à mineração de grande porte) movidos a óleo diesel e por um
mineroduto, ao qual o caulim é bombeados através de geradores também
movidos a óleo diesel, restando patente sua aplicação no processo de produção
da Requerente, permitindo seu creditamento, nos termos do artigo 3o, II, da Lei
10.833/2003 e Solução de Divergência COS1T n° 37/2008;
34. conforme consta na letra "a", do item lll.c.1 "Crédito Indevido de Energia
Elétrica " do Relatório de Fiscalização, afirma o fisco que houve utilização
indevida do crédito de PIS e COF1NS, visto que, segundo ele, tais tributos nao
incidem sobre ICMS Substituição Tributária,
35. o Relatório aponta como fundamento para a glosa de créditos relativos a
energia elétrica a não inclusão do ICMS substituição tributária na base de cálculo
das contribuições devidas pelo substituído, no entanto, tal fundamento não está
de acordo com os dispositivos legais que tratam da matéria;
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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36. foram glosados créditos extemporâneos de ICMS incidentes sobre a energia
elétrica adquirida pela Impugnante, porque os referidos créditos foram
aproveitados nos meses de março e dezembro de 2007, contudo, as notas fiscais
de aquisição de energia elétrica demonstram que tais aquisições ocorreram no
período de dezembro de 2002 a fevereiro de 2007.
37. a Fiscalização glosou tais valores sob o fundamento de que "o contribuinte
não comprovou que os créditos não foram utilizados nos períodos devidos"; e
não teria sido demonstrado que "os fornecedores de energia elétrica efetuaram o
recolhimento do PIS e da COFJNS sobre os valores pleiteados'';
38. vale esclarecer que os créditos foram aproveitados apenas nos períodos
apresentados porque os valores correspondentes ao ICMS incidente na operação
não vinham sendo recolhidos, já que foram objeto de depósito judicial;
39. ao contrário do que consta do Relatório de Fiscalização, o crédito de PIS e
COFINS foi aproveitado no período devido, ou seja, após a efetiva extinção do
ICMS pela conversão do depósito em renda;
40. o crédito aproveitado em dezembro de 2007 refere-se ao ICMS recolhido
entre agosto de 2005 e fevereiro de 2007;
41. a Fiscalização tem acesso a :ais documentos, que são apresentados
regularmente pela Impugnante e, portanto, poderia verificar se houve o
aproveitamento dos créditos em duplicidade;
42. caso assim não entenda V. Sa., a Impugnante desde já requer seja convertido
o julgamento do presente feito em diligência a fim de permitir a comprovação de
que não houve aproveitamento de crédito em duplicidade;
43. com relação ao fundamento constante do Relatório de Fiscalização quanto à
ausência de comprovante de que os fornecedores de energia elétrica efetuaram o
recolhimento de PIS e COFINS sobre o valor pago pela Impugnante a título de
ICMS, vale esclarecer que a legislação não impõe como requisito para o
aproveitamento de crédito de PIS e COFINS a comprovação de que houve o
efetivo recolhimento do tributo pelo vendedor.
A Requerente pede acolhimento da Manifestação de Inconformidade e homologação
integral das PerDcomps. Requer, ainda, seja o presente processo reunido e apensado
com o Processo Administrativo n° 10280.721289/2012-09.
O julgamento em primeira instância, formalizado no Acórdão 12-108.918 - 16a
Turma da DRJ/RJO, resultou em uma decisão de procedência em parte da Manifestação de
Inconformidade para reverter unicamente a glosa de bens e serviços que, à luz do decidido no
REsp no 1.221.170-PR, se enquadrariam no conceito de insumo. A decisão se ancorou nos
seguintes fundamentos: (a) que o pedido de apensação perdeu o objeto porque os despachos
decisórios e as respectivas manifestações de inconformidade encontram-se reunidos nestes autos;
(b) que no Acórdão estaria se proferindo decisão abrangendo tanto o pedido de ressarcimento
quanto as declarações de compensação associadas; (c) que não há nulidade na decisão da DRF
Belém, uma vez que ela se encontra devidamente motivada; (d) que o fundamento último da
decisão está no Relatório de Fiscalização do qual a ora recorrente teve ciência; (e) que, de acordo
com o § 5o do art. 19 da Lei no 10.522, de 2002, a DRJ deve reproduzir em suas decisões o
entendimento adotado pelo STJ em recurso repetitivo, após a manifestação da PGFN; (f) que a turma
julgadora
deve
acompanhar
a
orientação
veiculada
na
Nota
SEI
n°
63/2018/CRJ/PGACETVPGFN-MF sobre o julgamento do REsp no 1.221.170-PR; (g) que, conforme
estabelecido pelo STJ, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
Fl. 567
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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relevância; (h) que a própria fiscalização argumentou que os bens e serviços são relevantes para a
produção, e, ainda que não ajam diretamente, são utilizados de forma complementar ou auxiliar ao
processo produtivo; (i) que devem ser revertidas todas as glosas aplicadas sobre os itens relevantes à
produção, sejam eles aplicados direta ou indiretamente no processo produtivo; (j) que as glosas
relativas à diferença entre os valores apresentados no DACON e os valores das notas fiscais de bens
e serviços não se referem ao período analisado neste processo; (k) que o valor do ICMS-ST está
destacado de forma clara nas notas fiscais de venda de energia elétrica para a ora recorrente; (l) que
não há hipótese legal de creditamento do ICMS-ST destacado na nota fiscal; (m) que é descabida a
pretensão de adicionar o valor do ICMS-ST destacado na nota fiscal ao próprio valor de aquisição do
bem; (n) que o valor do ICMS-ST destacado na nota fiscal deve ser excluído da base de cálculo das
Contribuições devidas pelo contribuinte substituto; e (o) que os créditos extemporâneos mencionados
no Relatório Fiscal não foram tomados no período analisado neste processo.
Cientificada da decisão da DRJ em 14/11/2019 (Termo de Ciência por Abertura
de Mensagem na e-fl. 546), a empresa interpôs Recurso Voluntário em 17/12/2019 (Termo de
solicitação de Juntada na e-fl. 547), argumentando, em síntese, que: (a) o recurso é tempestivo;
(b) no plano do ICMS a substituição tributária é definitiva e irrecuperável; (c) o ICMS-ST, como
imposto definitivo, deve compor o custo de aquisição da mercadoria; (d) não obstante o inciso II
do § 2o do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, vedar a concessão de crédito
sobre os valores de aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das Contribuições,
o STJ vem assegurando a manutenção desses créditos; (e) o direito ao crédito do substituído
decorre da repercussão econômica do ônus gerado pelo recolhimento antecipado do imposto
estadual atribuído ao substituto; (f) o ICMS-ST se transforma em um componente dos insumos,
integrando o custo operacional; (g) sendo vedada a utilização de crédito das Contribuições,
estaríamos diante de flagrante inconstitucionalidade, tendo em vist a clara ofensa ao princípio da
não cumulatividade; e (h) o STJ entendeu pela possibilidade do creditamento de Contribuições
sobre o valor pago a título de ICMS-ST.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de
admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento.
Do ICMS-ST
Conforme se depreende do Recurso Voluntário interposto pela recorrente, a
matéria que restou para ser decidida neste Colegiado se limita à possibilidade de apuração de
crédito da Cofins sobre o ICMS-ST destacado na nota fiscal na aquisição de energia elétrica.
A recorrente afirma que, “no plano do ICMS, a Substituição Tributária é
definitiva e irrecuperável, em virtude da sistemática da escrituração fiscal, ou seja, como imposto
definitivo, deve compor o custo de aquisição da mercadoria adquirida no regime de substituição
tributária”.
Fl. 568
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

Aponta que esse é o entendimento emanado no Acórdão 1201-00.548, publicado
em 10/11/2011, que diz, em sua ementa, que “devem ser contabilizados como custo, os tributos
incidentes na aquisição de mercadorias que não sejam recuperáveis. O ICMS incidente sobre
combustíveis e lubrificantes compõe o custo de aquisição da mercadoria nos Estados em que a
legislação elegeu como contribuinte substituto o distribuidor, uma vez que não se trata na espécie
de recuperação de tributo, mas sim, dependendo das circunstâncias do mercado, de
ressarcimento”.
Defende que, “sendo o fato gerador da substituição tributária prévio e definitivo, o
direito ao crédito do substituído decorre, a rigor, da repercussão econômica do ônus gerado pelo
recolhimento antecipado do imposto estadual atribuído ao substituto, compondo, como
anteriormente dito, o custo de aquisição da mercadoria adquirida”. Para a recorrente, o ICMS-ST
“se transforma em um componente dos insumos, integrando o custo operacional”.
Pondera que, “não obstante os artigos 3a, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 vedarem a concessão de créditos de contribuição ao PIS e da COFINS sobre os
valores de aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, o Superior
Tribunal de Justiça, vem assegurando a manutenção dos créditos de PIS e COFINS”.
Refere voto da Ministra Regina Helena Costa, da 1a Turma do STJ, onde foi
firmado o entendimento “pela possibilidade do creditamento de PIS e COFINS sobre o valor
pago a título de ICMS-ST”, tendo reproduzido a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 1973.
APLICABILIDADE.
CONTRIBUIÇÃO
AO
PIS
E
COFINS.
NÃO
CUMULATIVIDADE. ICMS - SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA
(ICMS-ST). AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA POR EMPRESA
SUBSTITUÍDA. BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO. INCLUSÃO DO VALOR DO
IMPOSTO ESTADUAL. LEGALIDADE. CREDITAMENTO QUE INDEPENDE DA
TRIBUTAÇÃO
NA
ETAPA
ANTERIOR.
CUSTO
DE
AQUISIÇÃO
CONFIGURADO. I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão
realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. Aplica-se, in casu, o Código de Processo Civil de
1973. II – A 1a Turma desta Corte assentou que a disposição do art. 17 da Lei n.
11.033/2004, a qual assegura a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao
PIS e da COFINS, ainda que a revenda não seja tributada, não se aplica apenas às
operações realizadas com os destinatários do benefício fiscal do REPORTO. Por
conseguinte, o direito ao creditamento independe da ocorrência de tributação na etapa
anterior, vale dizer, não está vinculado à eventual incidência da contribuição ao PIS e da
COFINS sobre a parcela correspondente ao ICMS-ST na operação de venda do
substituto ao substituído. III – Sendo o fato gerador da substituição tributária prévio e
definitivo, o direito ao crédito do substituído decorre, a rigor, da repercussão econômica
do ônus gerado pelo recolhimento antecipado do ICMS-ST atribuído ao substituto,
compondo, desse modo, o custo de aquisição da mercadoria adquirida pelo revendedor.
IV – A repercussão econômica onerosa do recolhimento antecipado do ICMS-ST, pelo
substituto, é assimilada pelo substituído imediato na cadeia quando da aquisição do
bem, a quem, todavia, não será facultado gerar crédito na saída da mercadoria (venda),
devendo emitir a nota fiscal sem destaque do imposto estadual, tornando o tributo, nesse
contexto, irrecuperável na escrita fiscal, critério definidor adotado pela legislação de
regência. V – Recurso especial provido.
Reclama que, “sendo vedada a utilização de crédito de PIS e COFINS, estaríamos
diante de flagrante inconstitucionalidade, tendo em vista a clara ofensa ao princípio da não
Fl. 569
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

cumulatividade do PIS e da COFINS, consagrada pelas Leis n. 10.637, de 2002 e n. 10.833, de
2003”.
Mas a razão não assiste a recorrente.
Sobre o Acórdão 1201-00.548, trazido à balha no Recurso Voluntario, é preciso
que façamos dois destaques: primeiro, que ele não tem qualquer força vinculante sobre as
decisões deste Colegiado; e, segundo, que a conclusão a que lá se chegou (os tributos que não
sejam recuperáveis, incidentes na aquisição de mercadorias, devem ser contabilizados como
custo) teve como suporte normativo a legislação do IRPJ, não podendo ser transposta para o
presente processo e nele aplicada, uma vez que aqui se discute a apuração de créditos da Cofins
não cumulativa, que possui lei específica disciplinando a matéria (Lei no 10.833, de 2003).
Quanto aos demais argumentos trazidos pela recorrente, podemos ver com clareza
que eles seguem o mesmo roteiro adotado nos votos da Ministra Regina Helena Costa, da 1a
Turma do STJ, a exemplo do que vemos no REsp 1.909.823/SC, que conta com a seguinte
ementa:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE
1973. APLICABILIDADE. MANDADO DE SEGURANÇA. VIOLAÇÃO AO
ART. 1.022 DO CPC/2015. INOCORRÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
PROGRESSIVA (ICMS-ST). AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA POR
EMPRESA SUBSTITUÍDA. BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO. INCLUSÃO
DO VALOR DO IMPOSTO ESTADUAL. LEGALIDADE. CREDITAMENTO
QUE INDEPENDE DA TRIBUTAÇÃO NA ETAPA ANTERIOR. CUSTO DE
AQUISIÇÃO CONFIGURADO. PRECEDENTE DESTA TURMA.
I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o
regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional
impugnado. Aplica-se, in casu, o Código de Processo Civil de 1973.
II – A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição, obscuridade ou erro material.
III – A 1a Turma desta Corte assentou que a disposição do art. 17 da Lei n. 11.033/2004,
a qual assegura a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao PIS e da
COFINS, ainda que a revenda não seja tributada, não se aplica apenas às operações
realizadas com os destinatários do benefício fiscal do REPORTO. Por conseguinte, o
direito ao creditamento independe da ocorrência de tributação na etapa anterior, vale
dizer, não está vinculado à eventual incidência da contribuição ao PIS e da COFINS
sobre a parcela correspondente ao ICMS-ST na operação de venda do substituto ao
substituído.
IV – Sendo o fato gerador da substituição tributária prévio e definitivo, o direito ao
crédito do substituído decorre, a rigor, da repercussão econômica do ônus gerado pelo
recolhimento antecipado do ICMS-ST atribuído ao substituto, compondo, desse modo, o
custo de aquisição da mercadoria adquirida pelo revendedor. Precedente.
V – A repercussão econômica onerosa do recolhimento antecipado do ICMS-ST, pelo
substituto, é assimilada pelo substituído imediato na cadeia quando da aquisição do
bem, a quem, todavia, não será facultado gerar crédito na saída da mercadoria (venda),
devendo emitir a nota fiscal sem destaque do imposto estadual, tornando o tributo, nesse
contexto, irrecuperável na escrita fiscal, critério definidor adotado pela legislação de
regência.
VI – Recurso especial improvido.
Fl. 570
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

Antes de analisarmos esses argumentos, é de se destacar que a tese da Ministra
Regina Helena Costa sempre encontrou oposição, dentro da própria 1a Turma, do Ministro
Gurgel de Faria e estava em dissonância com a orientação adotada na 2a Turma, como podemos
ver na ementa do REsp 1.456.648/RS, a seguir reproduzida:
RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/1973. CONTRIBUIÇÕES
AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS. CREDITAMENTO.
VALORES
REFERENTES
A
ICMS-SUBSTITUIÇÃO
(ICMS-ST).
IMPOSSIBILIDADE.
1. Não tem direito o contribuinte ao creditamento, no âmbito do regime não-cumulativo
do PIS e COFINS, dos valores que, na condição de substituído tributário, paga ao
contribuinte substituto a título de reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição.
2. Quando ocorre a retenção e recolhimento do ICMS pela empresa a título de
substituição tributária (ICMS-ST), a empresa substituta não é a contribuinte, o
contribuinte é o próximo na cadeia, o substituído. Nessa situação, a própria legislação
tributária prevê que tais valores são meros ingressos na contabilidade da empresa
substituta que se torna apenas depositária de tributo (responsável tributário por
substituição ou agente arrecadador) que será entregue ao Fisco. Então não ocorre a
incidência das contribuições ao PIS/PASEP, COFINS, já que não há receita da empresa
prestadora substituta. É o que estabelece o art. 279 do RIR/99 e o art. 3o, §2o, da Lei n.
9.718/98.
3. Desse modo, não sendo receita bruta, o ICMS-ST não está na base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas devidas pelo substituto e
definida nos arts. 1o e §2o, da Lei n. 10.637/2002 e 10.833/2003.
4. Sendo assim, o valor do ICMS-ST não pode compor o conceito de valor de bens e
serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições para o
substituído, exigido pelos arts. 3, §1o, das Leis n n. 10.637/2002 e 10.833/2003, já que o
princípio da não cumulatividade pressupõe o pagamento do tributo na etapa econômica
anterior, ou seja, pressupõe a cumulatividade (ou a incidência em "cascata") das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS.
5. Recurso especial não provido.
Mas o mais relevante é que essa divergência que existia entre as turmas do STJ foi
examinada nos Embargos de Divergência em Recurso Especial no 1.768.224 – RS, quando o
Ministro Gurgel de Faria, em seu voto condutor, firmou a tese de que “o benefício fiscal previsto
no art. 17 da Lei n. 11.033/2004, em razão da especialidade, não derrogou a Lei n. 10.637/2002 e
a Lei n. 10.833/2003, bem como não desnaturou a estrutura do sistema de créditos estabelecida
pelo legislador para a materialização do princípio da não cumulatividade, quanto à COFINS e à
contribuição ao PIS”.
À luz dessas premissas, a jurisprudência deste Tribunal Superior, em um primeiro
momento, entendeu que o benefício instituído pelo artigo 17 da Lei n. 11.033/2004
somente se aplicaria aos contribuintes integrantes do regime específico de tributação
denominado REPORTO e não alcançaria o sistema não cumulativo desenhado para a
COFINS e a Contribuição ao PIS.
..............................
Contudo, esse entendimento (na parte referente à extensão da Lei do REPORTO) foi
superado por ambos os órgãos fracionários que compõem a Primeira Seção do STJ,
tendo sido decidido que o benefício fiscal previsto no art. 17 da Lei n. 11.033/2004
deveria ser estendido a outras pessoas jurídicas além daquelas definidas na referida lei.
Ocorre que, no que concerne à incompatibilidade do creditamento da contribuição ao
PIS e da COFINS quando a tributação se desse pelo regime monofásico (hipótese dos
Fl. 571
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

autos), não houve alteração de entendimento da Segunda Turma do STJ, que continuou
decidindo reiteradamente pela sua impossibilidade.
..............................
Portanto, do que foi exposto, chega-se a duas conclusões: a) a Primeira Seção desta
Corte decidiu que o benefício fiscal previsto no art. 17 da Lei 11.033/2004 não tem
aplicação restrita ao Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação
da Estrutura Portuária - REPORTO; e b) inexistiu, por parte da Segunda Turma,
modificação de entendimento quanto à incompatibilidade da incidência monofásica do
PIS e da COFINS com a técnica do creditamento.
Ocorre que a Primeira Turma, no ano de 2017, alterou seu posicionamento (quanto à
possibilidade de creditamento na monofasia), para entender que "o benefício fiscal
consistente em permitir a manutenção de créditos de PIS e COFINS, ainda que as
vendas e revendas realizadas pela empresa não tenham sido oneradas pela incidência
dessas contribuições no sistema monofásico, é extensível às pessoas jurídicas não
vinculadas ao REPORTO, regime tributário diferenciado para incentivar a
modernização e ampliação da estrutura portuária nacional, por expressa determinação
legal". Nesse julgado, considerou-se que tal benefício era extensível às pessoas jurídicas
não vinculadas ao REPORTO e que o art. 17 da Lei n. 11.033/2004 teria derrogado,
tacitamente, a Lei n. 10.637/2002 e a Lei n. 10.833/2003, porque teria regulado
inteiramente a matéria tratada nos arts. 3o dessas leis.
Esse entendimento foi firmado, por maioria, no julgamento do RESP 1.051.634/CE, no
qual o Órgão colegiado aderiu à proposta da eminente Min. Regina Helena, tendo sido
feita a anotação pela relatora, em seu voto, de que "a 2a Turma desta Corte, quanto a
esse ponto específico, já se pronunciou no sentido da necessidade de revisão da
jurisprudência para definir que o art. 17 da Lei n. 11.033/2004 tem aplicação fora do
regime de REPORTO, podendo, em tese, alcançar qualquer contribuinte".
Desde então, devo registrar, tenho saído vencido nos julgamentos da Primeira Turma
(v.g.: AgInt no REsp 1787364/PR, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 21/05/2019, DJe 28/05/2019; REsp 1434824/RS, Rel. Ministra
REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06/12/2018, DJe
04/02/2019).
Portanto, a meu juízo, a regra geral é a de que o abatimento de crédito não se coaduna
com o regime monofásico. Quando a quis excepcionar, o legislador ordinário o fez
expressamente.
Atento ao que determinam o art. 150, § 6o, da CF/88 e o art. 2o do Decreto-Lei n.
4.657/1942, comungo do entendimento da Segunda Turma desta Corte Superior,
segundo o qual o benefício fiscal do art. 17 da Lei n. 11.033/2004, em razão da
especialidade, não derrogou a Lei n. 10.637/2002 e a Lei n. 10.833/2003, bem como não
desnaturou a estrutura do sistema de créditos estabelecida pelo legislador para a
observância do princípio da não cumulatividade.
Ao concluir as minhas considerações, pondero que, se tal técnica é utilizada para setores
econômicos geradores de expressiva arrecadação, por imperativo de praticabilidade
tributária, objetivando o combate à evasão fiscal, foge, com todo o respeito, da
razoabilidade uma interpretação que venha a admitir a possibilidade de creditamento do
tributo que termine por neutralizar toda a arrecadação exatamente dos setores mais
fortes da economia.
Mas voltando à tese que vinha sendo vencedora na 1a Turma do STJ, que sustenta
que “o direito ao crédito do substituído decorre, a rigor, da repercussão econômica do ônus
gerado pelo recolhimento antecipado do ICMS-ST atribuído ao substituto, compondo, desse
Fl. 572
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

modo, o custo de aquisição da mercadoria”, é preciso observar que ela parte da desconstrução do
disposto no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, que dispõe:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
..............................
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
Para a Ministra Helena Regina Costa, esse dispositivo legal teria sido, pelo
princípio da lex posterior derogat legi priori, tacitamente revogado pelo art. 17 da Lei no 11.033,
de 2004:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
O curioso é que esse art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, trata de uma hipótese
completamente distinta daquela que vemos no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833, de
2003. Enquanto o inciso II do § 2o do art. 3o veda o aproveitamento de crédito PARA QUEM
ADQUIRE bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da Cofins, o art. 17 permite a
manutenção de créditos vinculados à operação PARA QUEM VENDE com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não incidência. Em outras palavras, quem adquire bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da Cofins não pode apurar crédito sobre eles, mas quem vende bens não sujeitos
ao pagamento da Cofins, pode manter os créditos vinculados a essa operação.
Ainda, para não restarem dúvidas de que esses dispositivos legais tratam de
hipóteses distintas, reforçamos que o inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833 de 2003, dispõe
sobre o aproveitamento de créditos de quem adquire bens ou serviços e o art. 17 da Lei no
11.033, de 2004, dispõe sobre o aproveitamento de créditos de quem vende.
Resta claro, diante disso, que não há qualquer possibilidade de o art. 17 da Lei no
11.033, de 2004, ter revogado tacitamente o inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003,
o que derruba toda linha de argumentação da recorrente.
Assim, por força do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, por não
estar sujeito ao pagamento da Cofins, é vedada, para o adquirente, a apuração de crédito sobre o
ICMS-ST destacado na nota fiscal de fornecimento de energia elétrica.
A esse argumento, somamos o fato de que, na sistemática da substituição
tributária, quando ocorre a retenção e recolhimento do ICMS pelo substituto, esse valor não
caracteriza receita da empresa (por isso não sofre a incidência da Cofins). E é por essa razão que,
conforme bem explicado no voto do Ministro Mauro Campbell Marques, relator do Acórdão no
AgInt nos EDel no REsp 1.881.576/SC, “o valor do ICMS-ST não pode compor o conceito de
valor de bens e serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições para o
substituído, exigido pelos arts. 3, §1o, das Leis n n. 10.637/2002 e 10.833/2003”.
Foi nessa direção a decisão prolatada no Acórdão 3302-010.904, de 24 de maio de
2021, que analisou, entre outras matérias, o direito ao crédito das Contribuições sobre o ICMS-
Fl. 573
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

ST na aquisição de energia elétrica pela empresa que aqui se apresenta como recorrente. Eis
excerto do voto do i. Relator, Conselheiro Jorge Lima Abud:
- O direito a crédito de Pis e Cofins incidentes sobre o ICMS substituição
tributária na aquisição de energia elétrica
Informa a autoridade fiscal que houve a utilização indevida dos valores do ICMS
Substituição Tributária destacados nas notas fiscais do respectivo fornecedor, uma vez
que não incidem o PIS e a COFINS sobre tais valores.
O valor do ICMS cobrado no regime de substituição tributária não integra a base de
cálculo das contribuições devidas pelo contribuinte substituto, motivo pelo qual não
sofre, de fato, a incidência de PIS e Cofins em tal etapa. Por seu tempo, o ICMS
Substituição Tributária pago pelo adquirente na condição de substituto não integra o
valor de aquisição da mercadoria (nestes termos considerada, pela legislação tributária,
a energia elétrica), por não constituir custo de sua aquisição (uma vez que não se
encontra embutida - “por dentro” - no preço constante da nota fiscal de aquisição).
Desta forma, não pode a interessada pretender apurar créditos decorrentes da não-
cumulatividade da contribuição social sobre tais receitas.
Ainda, é de se destacar a jurisprudência firmada neste Conselho, que caminha
nesse mesmo sentido:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/02/2014 a 31/12/2015
COFINS.
PIS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
ICMS-ST.
CRÉDITO.
IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS-ST não dá direito a crédito para o adquirente por não constituir custo de
aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo substituído na saída.
(Acórdão 3201-004.389, de 25/10/2018 – Processo no 19311.720231/2017-12 –
Relator: Leonardo Vinicius Toledo de Andrade)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/05/2013 a 31/12/2014
ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
IMPOSSIBILIDADE.
É incabível a apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições em relação
ao valor do ICMS Substituição Tributária (ICMS-ST).
(Acórdão 3301-007.009, de 23/10/2019 – Processo no 10480.723937/2018-92 –
Relator: Salvador Cândido Brandão Junior)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/06/2007
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
ICMS
SUBSTITUIÇÃO
TRIBUTÁRIA.
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS substituição tributária (ICMS-ST) não integra a base de cálculo da COFINS do
contribuinte substituto, constituindo uma mera antecipação do imposto devido pelo
contribuinte substituído.
Somente o substituto tributário pode excluir o ICMS-ST do substituído da base de
cálculo da Cofins, com isso é incabível a apuração de créditos da não-cumulatividade da
COFINS em relação ao valor do ICMS-ST recolhido por ausência de previsão legal.
(Acórdão 3001-000.808, de 15/05/2019 – Processo no 13839.004727/2007-30 –
Relator: Marcos Roberto da Silva)
Fl. 574
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.387 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.721287/2012-10

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
ICMS. ICMS-SUBSTITUIÇÂO TRIBUTARIA. CREDITOS.
O ICMS-Substituição Tributária não integra o valor das aquisições de mercadorias para
revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado na Cofins não-cumulativa
devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido
pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias.
(Acórdão 3002-006.540, de 25/02/2019 – Processo no 11065.722563/2013-47 –
Relator: Corintho Oliveira Machado)
Por fim, sobre o argumento de inconstitucionalidade por ofensa ao princípio da
não cumulatividade, caso fosse vedada a utilização de crédito das Contribuições apurada sobre o
ICMS-ST, convém lembrar que essa não é uma matéria de competência deste Conselho,
conforme expresso na Súmula Carf no 2, razão pela qual deixo de me manifestar sobre ela.
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Conclusão
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles

Fl. 575
DF CARF MF
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