Tribunal: CARF
Processo: 13971.720877/2011-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ILIANA ZAVALA DAVALOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-06-15
Data de publicação: 2021-07-19

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL MPF.
Eventuais questões ligadas ao descumprimento do escopo do MPF, inclusive do prazo e das prorrogações, devem ser resolvidas no âmbito do processo administrativo disciplinar e não tem o condão de tornar nulo o lançamento tributário que atendeu aos ditames do art. 142 do CTN.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
É incabível o reconhecimento do cerceamento do direito de defesa quando, da leitura do Termo de Verificação Fiscal, constata-se que estão explicitados de modo claro e preciso os fundamentos e conclusões que justificaram o lançamento, bem como, constam dos autos os documentos em que foram coletadas os valores utilizados como base de cálculo, acompanhados dos anexos que demonstram a memória de cálculo das bases lançadas nos Auto de Infração.
TRIBUTOS NÃO CUMULATIVOS. APROVEITAMENTO DE EVENTUAIS CRÉDITOS. ÔNUS.
Nos chamados tributos não-cumulativos, a compensação de créditos porventura existentes é um ônus do sujeito passivo. A eventual ausência do aproveitamento dos créditos não implica necessariamente adoção do método da cumulatividade.
SALDO CREDOR DE CAIXA. PRESUNÇÃO. OMISSÃO DE RECEITA.
A razão para a conta caixa apresentar saldo credor é a falta do registro de algum ingresso de recurso. Nesse caso, presume-se que o sujeito passivo deixou de registrar receitas (omissão de receita), cabendo a ele a prova em contrário.
GUARDA DA DOCUMENTAÇÃO.
A pessoa jurídica é obrigada a conservar em ordem, enquanto não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, os livros, documentos e papéis relativos a sua atividade, ou que se refiram a atos ou operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.
MULTA ISOLADA. EXIGÊNCIA CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, mas não pode ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício, aplicável aos casos de falta de pagamento do imposto, apurado de forma incorreta pelo contribuinte, no final do período base de incidência.

Inteiro teor:
S1-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13971.720877/2011-46
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1301-005.373 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
15 de junho de 2021
Recorrente
SCHMITZ AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2007
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL MPF.
Eventuais questões ligadas ao descumprimento do escopo do MPF, inclusive
do prazo e das prorrogações, devem ser resolvidas no âmbito do processo
administrativo disciplinar e não tem o condão de tornar nulo o lançamento
tributário que atendeu aos ditames do art. 142 do CTN.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
É incabível o reconhecimento do cerceamento do direito de defesa quando, da
leitura do Termo de Verificação Fiscal, constata-se que estão explicitados de
modo claro e preciso os fundamentos e conclusões que justificaram o
lançamento, bem como, constam dos autos os documentos em que foram
coletadas os valores utilizados como base de cálculo, acompanhados dos
anexos que demonstram a memória de cálculo das bases lançadas nos Auto de
Infração.
TRIBUTOS
NÃO
CUMULATIVOS.
APROVEITAMENTO
DE
EVENTUAIS CRÉDITOS. ÔNUS.
Nos chamados tributos não-cumulativos, a compensação de créditos porventura
existentes é um ônus do sujeito passivo. A eventual ausência do
aproveitamento dos créditos não implica necessariamente adoção do método da
cumulatividade.
SALDO CREDOR DE CAIXA. PRESUNÇÃO. OMISSÃO DE RECEITA.
A razão para a conta caixa apresentar saldo credor é a falta do registro de
algum ingresso de recurso. Nesse caso, presume-se que o sujeito passivo
deixou de registrar receitas (omissão de receita), cabendo a ele a prova em
contrário.
GUARDA DA DOCUMENTAÇÃO.
A pessoa jurídica é obrigada a conservar em ordem, enquanto não prescritas
eventuais ações que lhes sejam pertinentes, os livros, documentos e papéis
relativos a sua atividade, ou que se refiram a atos ou operações que
modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13971.720877/2011-46
Fl. 940
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

MULTA
ISOLADA.
EXIGÊNCIA
CONCOMITÂNCIA.
IMPOSSIBILIDADE.A multa isolada é cabível nos casos de falta de
recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, mas não pode ser exigida,
de forma cumulativa, com a multa de ofício, aplicável aos casos de falta de
pagamento do imposto, apurado de forma incorreta pelo contribuinte, no final
do período base de incidência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: a) Quanto ao principal objeto de lançamento:
por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário, mantendo o lançamento; b)
Quanto à qualificadora aplicada à multa de ofício no percentual de 150%: por maioria de votos,
negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os Conselheiros José Eduardo Dornelas
Souza, Lucas Esteves Borges e Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, que votavam pela
redução da multa ao percentual de 75%; c) Quanto à concomitância da multa de ofício com a
multa isolada: por determinação do 19-E da Lei no. 10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28 da
Lei no. 13.988, de 2020, em face do empate no julgamento, dar provimento ao Recurso
Voluntário, para excluir a multa isolada. Vencidos os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa
(Relator), Giovana Pereira de Paiva Leite, Rafael Taranto Malheiros e Heitor de Souza Lima
Junior, que negavam provimento ao Recurso. Designado para redigir o Voto Vencedor, quanto à
concomitância, o Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza.
(documento assinado digitalmente)
Heitor de Souza Lima Junior - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator
(documento assinado digitalmente)
Jose Eduardo Dornelas Souza – Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Giovana Pereira de Paiva
Leite, Jose Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Lucas Esteves Borges,
Rafael Taranto Malheiros, Marcelo Jose Luz de Macedo, Mauritania Elvira de Sousa
Mendonca (suplente convocado(a)), Heitor de Souza Lima Junior (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Bianca Felicia Rothschild.

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário contra Acórdão da DRJ que julgou procedente em
parte Impugnação que pleiteava o cancelamento de auto de infração que cobrava Imposto de
Renda (IRPJ), multa isolada por falta de recolhimento de estimativas sobre as receitas omitidas
de IRPJ, tributação reflexa de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), multa isolada
Fl. 941
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

de estimativa de CSLL, tributação reflexa de Contribuição para o PIS/Pasep (PIS) e Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), multa de ofício (150%) e juros de mora,
perfazendo, na data da consolidação, um total de R$ 1.480.302,28, tendo como infração saldo
credor de caixa nos períodos 2007 e 2008. Por bem resumir o litígio peço vênia para reproduzir o
relatório da decisão de primeira instância (e-fls. 776 e ss):
Cuida-se de impugnação, apresentada pelo interessado, no dia 06/07/2011, fls. 613 a
647, com o fito de ver desconstituídos Autos de Infração (AI), fls. 538 a 582,
cientificados via postal no dia 06/06/2011, conforme Aviso de Recebimento (AR), fls.
610, através dos quais foram lançados créditos tributários relativos ao Imposto de Renda
(IRPJ), no valor original de R$ 61.618,35; à multa isolada de estimativa de IRPJ, no
valor de R$ 616.264,14; à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), no valor
original de R$ 22.182,61; à multa isolada de estimativa de CSLL, no valor de R$
411.913,26; à Contribuição para o PIS/Pasep (PIS), no valor original de R$ 13.345,66; e
à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), no valor original
de R$ 61.471,19, aos quais se somam multa de ofício e juros de mora, perfazendo, na
data da consolidação, um total de R$ 1.480.302,28.
O Auditor-Fiscal responsável pelo lançamento descreveu no Termo de Verificação
Fiscal, fls. 594 a 604, os fatos ocorridos no curso da fiscalização que convenceram no
da existência da obrigação tributária, que transcrevemos no pertinente:
2.2 Saldo credor de caixa
Examinando-se a escrituração da conta analítica 10102 Caixa Moeda Nacional no
Livro Razão, às fls. 285/305, observa-se que diversos lançamentos efetuados a título de
suprimento de numerário referem-se, na verdade, a cheques compensados e
empréstimos não comprovados.
As operações revelaram-se fictícias, conforme demonstrado adiante, e permitiram
dissimular pagamentos diversos, em alguns casos, destinados a fornecedores.
[...]
Nesse sentido, a matéria tributável constituiu-se dos saldos credores encontrados na
conta representativa do caixa, após os ajustes a crédito dos valores debitados de forma
irregular, repercutindo na tributação do PIS, COFINS e CSLL, por força do disposto
na Lei no 10.637/2002, arts. 10, 20, 30, 40, Lei no 10.833/2003, arts. 10, 20, 30, 50, e
Lei no 7.689/88, art. 2o.
2.2.1 Cheques compensados
Os extratos de movimentação bancária do Banco do Brasil, à fl. 92, Banco RealABN,
às fls. 93109, Blucredi, às fls. 110121, Bradesco, às fls. 122192, e Besc, às fls. 193/244,
revelam que alguns cheques não foram sacados e, por óbvio, não foram destinados ao
suprimento de caixa, conforme indicado no Livro Razão conta 10102 Caixa Moeda
Nacional.
O espelho de cheques do Besc, às fls. 276278, o espelho de cheques do Bradesco, às fls.
280281, e o espelho de cheques do RealABN, às fls. 283/284, demonstram que alguns
desses cheques foram destinados a fornecedores. O transferência eletrônica para o
sócio Charles Schmitz, à fl. 279, e o DOC para conta do sócio Olegário Schmitz, à fl.
282, denunciam o caráter ficcional dos suprimentos de caixa que não identificam o
cheque sacado quando creditados à contas bancárias do autuado.
Face ao exposto, os lançamentos foram revertidos a crédito da conta suprida, para fins
de recomposição do caixa e verificação de saldos credores.
Fl. 942
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

2.2.2 Empréstimos
Tendo sido instado, pelo Termo de Intimação de 26/04/2011 (item 8), às fls. 266271, a
comprovar as operações de empréstimos utilizados para suprimento de numerário da
conta 10102 Caixa Moeda Nacional, por meio de empréstimos relacionados na Tabela
1 abaixo, o contribuinte não apresentou qualquer documento, limitando-se a informar,
na carta de 12/05/2011, às fls. 274/275, que os lançamentos se referem a empréstimos
com os sócios.
[...]
As operações foram revertidas a crédito da conta suprida, para fins de recomposição
do caixa e verificação de saldos credores.
2.2.3 Recomposicão do Caixa Com os ajustes efetuados na conta 10102 Caixa Moeda
Nacional em função dos lançamentos fictícios a título de suprimento de caixa por meio
de saques em conta corrente e empréstimos, o Demonstrativo de Recomposição do
Caixa, às fls. 312/330, indicou a existência de saldos credores em diversas datas,
especificamente listadas no Demonstrativo de Saldos Credores de Caixa, às fls.
331/334, que compuseram o valor tributado.
2.2.4 Ajustes de prejuízos fiscais
O contribuinte auferiu lucro real no AC 2007 e prejuízo fiscal no AC 2008, ajustados
conforme Demonstrativo de Compensações de Prejuízo Fiscal e Demonstrativo de
Compensações de Bases de Cálculo Negativas da CSLL, em anexo.
2.3 Multa isolada por falta de recolhimento do IRPJ e CSLL apurado por estimativa.
Conforme as DIPJ/2008 e DIPJ/2009, o contribuinte optou pelo regime do lucro real
anual para tributação do IRPJ, e a omissão de receitas, caracterizada pelo ocorrência
de saldos credores de caixa, repercute na base de cálculo estimada para fins de
recolhimento mensal do IRPJ e CSLL, e assim, reconstituída conforme demonstrado na
Tabela 2 e Tabela 3, abaixo.
[...]
O imposto e a contribuição devidos foram reconstituídos na forma demonstrada na
Tabela 4 e Tabela 5, abaixo, e nos termos da Lei no 9.430/96, arts. 20, 30, 43 e 44,
inciso 11, alínea "b", com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/07.
[...]
Os valores apurados foram lançados de ofício e transportados para os demonstrativos
próprios que integram o auto de infração.
2.4 Crime contra a ordem tributária e qualificação da multa de ofício
A conduta do contribuinte em,.deliberadamente, deformar a natureza dos cheques
emitidos para simular disponibilidades de caixa teve o evidente intuito de omitir a
receita dissimulada e assim reduzir a base de cálculo do PIS, COFINS, IRPJ e CSLL.
O dolo torna-se evidente em face da impossibilidade de se admitir a alegação de erro
material involuntário, pois os extratos bancários e os espelhos de alguns cheques, em
poder do próprio contribuinte, demonstram que os saques em conta corrente tiveram
finalidade e destinação completamente distintas dos registros contábeis, e o
contribuinte tinha conhecimento disso pois os extratos das contas operadas pelo
próprio contribuinte contradiziam os lançamentos fraudulentos, efetuados sem
qualquer amparo documental.
Fl. 943
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

Assim, foi aplicada a multa qualificada de 150% sobre o montante de tributos atribuído
à infração, nos termo da Lei no 9.430/96, art. 44, § 10, c.c. Lei no 4.502/64, art. 71.
3. CONCLUSÃO E ENCAMINHAMENTO
Face ao exposto e por meio dos autos de infração constituídos e juntados ao processo
eletrônico no 13971.720877/201146, e dos quais o presente termo é parte integrante e
inseparável, foram lançados de ofício os valores devidos a título de IRPJ, CSLL, PIS,
COFINS, e multas isoladas por falta/insuficiência de recolhimento do IRPJ e CSLL
apurados por estimativa mensal, conforme detalhado no Demonstrativo Consolidado.
Em face do crime, em tese, contra a ordem tributária, lavrou-se a correspondente
representação fiscal para fins penais, constituída no processo eletrônico no
13971.720878/201191.
Em sua impugnação, o sujeito passivo apresenta os argumentos a seguir resumidos:
Preliminarmente alega a nulidade do Processo Administrativo Fiscal (PAF) em função
da ausência de cientificação das prorrogações e alterações e da incompetência do
agente, asseverando:
O Procedimento Fiscal instaurado pela Administração Pública, sob o no
0920400/00819/10, que tinha como objetivo inicial fiscalizar o IRPJ do período de
2007 e 2008, sofreu alteração e prorrogação até a sua conclusão e encerramento.
[...]
In casu, a Impugnante não foi cientificada, da alteração sofrida no dia 26 de maio de
2011, que incluiu a CSLL no rol de tributo/contribuição a ser fiscalizada, nem foi
cientificada das prorrogações do prazo de conclusão do MPF, quando do primeiro ato
de ofício praticado após cada alteração mencionada.
Isto, sem mencionar que, em nenhum momento foi realizada alteração no MPF no
0920400/00819/10 ou expedido MPF Complementar, prevendo a fiscalização das
Contribuições ao PIS e a COFINS, já que na prática, tais contribuições, foram também,
objeto de fiscalização.
[...]
Portanto, forçoso concluir que as sucessivas alterações/prorrogações realizadas no
MPF revelam-se eivadas de vício formal, eis que desatendida a única formalidade
essencial à regularidade do ato, qual seja, a oportuna e tempestiva cientificação do
contribuinte por ocasião do primeiro ato praticado junto a ele.
E mais do que um simples vício formal, a irregular prorrogação da validade do MPF
fulmina, por completo, a competência dos auditores até então encarregados da ação
fiscal.
É que com o decurso do prazo de validade, o MPF é automaticamente extinto, de
acordo com o art. 14, II, da Portaria RFB no 11.371/07.
E apesar de o art. 15 da aludida portaria possibilitar a emissão de um novo mandado,
continuando-se o processo com o aproveitamento dos atos até então praticados, o
parágrafo único do dispositivo em questão expressamente veda que o processo
continue a ser conduzido pelos mesmos auditores fiscais que deixaram fluir o prazo
de validade do MPF, o que resulta no automático impedimento e, por conseguinte, na
sua incompetência para efetuar o lançamento dos tributos que forem apurados no curso
da referida fiscalização.
Fl. 944
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

Essas são as razões por que, em seu entender, o lançamento seria nulo, nos termos do
art. 59, I do Decreto no 70.235/72.
Ainda como preliminar, transcreve o inciso LV do art. 5o da Constituição Federal e, em
seguida, alega:
Os presentes Autos de Infração, bem como, o Termo de Verificação Fiscal, foram
elaborados de forma nebulosa e de impossível interpretação, haja vista a ausência de
informações fundamentais e relevantes e indicações dos métodos e cálculos de aferição,
tanto dos tributos, quanto das multas aplicadas.
[...]
Em primeiro lugar, destaca-se, por exemplo, que para demonstração dos supostos
geradores e tributação referente ao PIS e COFINS, deixou-se de indicar a Base de
cálculo que foi considerado pela Autoridade Fiscalizadora.
Deixou-se de mencionar quais os valores que foram utilizados como base de cálculo da
tributação mensal, sendo aplicada a alíquota sobre valores aleatórios, sem expressa
menção da sua origem.
De igual forma, ao realizar a autuação do PIS e da COFINS, a Autoridade
Fiscalizadora utilizou a alíquota do regime de não-cumulatividade, mas não considerou
os créditos, a fim de promover a compensação e determinar o suposto valor devido.
Tal situação resulta na aplicação de duas legislações – uma do regime não-cumulativo
(alíquota) e outra do cumulativo (incidência sobre o total do suposto faturamento, sem
observância dos créditos).
Certamente, que tal situação impossibilita por completa a própria defesa da
Impugnante que não pode contestar os valores exigidos, até porque a Autoridade
Fiscalizadora não os demonstra.
De igual forma, quanto ao IRPJ e a CSLL, a Autoridade Administrativa alega omissão
de receita e desconsidera, para fins de tributação, a escrituração de lançamento de
cheques e empréstimos de sócios.
Contudo, apesar de realizar uma tabela de “recálculo da base de cálculo do IRPJ e
CSLL”, o Auto de Infração não especificou quais cheques e empréstimos tiveram seus
valores desconsiderados.
Destaca-se, Emérito Julgador, que a “nova” base de cálculo determinada no Auto de
Infração não advém simplesmente da soma dos valores dos cheques e dos empréstimos.
A relação de cheque e empréstimos de sócios demonstra que inúmeros valores foram
“aceitos” pela Autoridade Fiscalizadora.
Conseqüentemente, os Autos de Infração devem determinar, de forma clara e
específica, quais valores foram considerados como lucro líquido, para fins de cálculo
do IRPJ e CSLL, e como faturamento, para a COFINS e o PIS.
Em resumo, os Autos de Infração não apresentaram as memórias de cálculo que
levaram a conclusão da base de cálculo e dos valores dos tributos. Apenas foi exposto
um totalizador mensal sem indicação da origem específica da origem.
Transcreve ementa de decisões administrativas que confirmaria o seu entendimento e
adiante conclui:
Fl. 945
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

Ante ao exposto, requer sejam anulados aos Autos de Infração, bem como, todo o
procedimento instaurado, com o imediatamente arquivamento, em razão da
impossibilidade da Impugnante exercer o seu direito de defesa.
Sob o título de “contexto documental”, afirma que apresentou os arquivos de acordo
com a formatação exigida pela legislação vigente ao tempo em que as declarações
foram realizadas e, em seguida, trata a respeito do preenchimento da DIPJ/2008
afirmando ao final:
Desta forma, apesar de o Auditor Fiscal não ter verificado qualquer repercussão
tributária com origem na suposta divergência constatada no preenchimento da
DIPJ/2008, almeja a Impugnante, através do exposto, demonstrar a inexistência de
qualquer divergência, ressaltando o correto preenchimento da DIPJ/2008 por parte da
Impugnante, consoante a observância das instruções de preenchimento constantes na
ficha 23.
Diante da ausência de erro por parte da Impugnante no preenchimento da DIPJ/2008,
requer-se que seja desconsiderada do Termo de Verificação Fiscal, parte integrante do
processo administrativo fiscal no 13971.720877/201146, o item 2.1 – Fornecedores.
Já no mérito, transcreve o art. 40 da Lei no 9.430/96 e discorre sobre as presunções no
direito tributário, para, em seguida, asseverar que “em respeito aos preceitos que
norteiam, para efeitos fiscais, o emprego das normas legais de presunção, a simples
constatação da existência de cheques compensados e empréstimos não comprovados,
não poderá ser considerada, isoladamente, como causa autêntica para autuação fiscal
por omissão de rendimentos”.
E continua:
Até porque, não ocorreu a suposta omissão de receita, constatada pela Autoridade
Fiscalizadora, jamais ocorreu.
Salienta-se que em nenhum instante algum a Autoridade Fiscalizadora registrou que os
valores dos cheques não pertenciam à Impugnante. Assim sendo, todas as receitas
oriundas de banco ou caixa foram devidamente tributadas.
Tanto é verdade que a própria fiscalização constatou que todas as saídas das receitas
foram devidamente escrituradas e, conseqüentemente, tributadas.
A questão que se coloca, então, é se o art. 40, da Lei no 9.430/96, teria ou não o condão
de desfigurar os lançamentos contábeis e indicar a omissão de receita, quando todas as
receitas foram tributadas.
A Impugnante defende que a citada regra não chega a este alcance e extensão, pois se
assim o for não se estará tratando de uma regra de presunção, e sim de uma verdadeira
ficção jurídica, fato que a inquinaria de ilegalidade e inconstitucionalidade pela
desobediência aos princípios que regem o procedimento do lançamento do crédito
tributário (CTN, arts. 97 e 142), que conduzem à observância da verdade material, e
que delimitam a hipótese de incidência do imposto de renda (CF/88, art. 153, III; CTN,
art. 43).
No entanto, não existe no presente procedimento administrativo qualquer constatação,
nem mesmo através de fatos indiciários, que autorize a se chegar a conclusão imposta
nos autos de Infração.
Dessa feita, tendo o auto de infração presentemente combatido ultrapassado todas as
barreiras a serem observadas para o plausível emprego do art. 40, da Lei no 9.430/96,
nos moldes ora defendidos, nulo de pleno direito se torna o mesmo, cabendo sua pronta
e imediata anulação.
Fl. 946
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

[...]
[...] a Impugnante não se omitiu na escrituração de pagamentos efetuados, tampouco,
manteve no passivo obrigações cuja exigibilidade não seja comprovada.
Isto porque, em primeiro lugar, que queira no Autos do Termo de Verificação Fiscal,
bem como, nos Autos de Infração, não apontou-se, em momento e local algum,
qualquer pagamento realizado que não foram escriturado.
Muito pelo contrário, supostamente a Autoridade Fiscalizadora teria constatado
lançamentos que, de forma equivocada são apontados pela fiscalização como de
“caráter ficcional”.
Ora, se a Impugnante efetuou os lançamentos e declarou estes, evidente, pois, que
ocorreu a devida escrituração.
Desta forma, patente é que a Impugnante demonstrou a existência de recursos e
realizou a escrituração de pagamentos efetuados.
Assim, não pode a fiscalização querer desvirtuar os fatos a fim de “criar” tipificação
para enquadrar a Impugnante, pois, como visto, a escrituração de pagamentos foi de
fato efetuado, tanto que ensejou a identificação destes por parte da fiscalização.
Com relação ao tópico "2.2.1 Cheques Compensados", a Impugnante promove a
juntada, por amostragem, de cheques que ensejaram as escriturações realizadas (doc.
em anexo) A destinação de cheques para pagamento de fornecedores, sendo que em
muitos casos de forma Pré-datada, demonstra, unicamente, a integral quitação da
despesa.
Destaca-se, neste ponto, que não há como se falar em omissão de receita, pois
independente do valor que foi quitado através da conta Caixa, as quantias saíram da
própria conta corrente da Impugnante, desta forma, a omissão de receita não ocorre
porque os recursos são da própria Impugnante e não oriundos de terceiros.
No tocante às transferências eletrônicas de valores destinados aos sócios, comprova-se
apenas o pagamento dos empréstimos destinados aos sócios, conforme comprovam a
documentação.
Os cheques foram efetivamente destinados ao suprimento de caixa, conforme
demonstram os lançamentos.
Entretanto, mesmo se os cheques não fossem imputados como suprimento de cheques,
tal fato, analisado de forma isolada, não é suficiente para configurar a omissão de
receita, conforme decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento:
[...]
Quanto à segunda conduta: "manutenção, no passivo, de obrigações cuja
exigibilidade não seja comprovada", de igual forma inexiste prova ou indício a
conduzir a conclusão de omissão de receita.
A fiscalização alega, nesta parte, que a Impugnante não comprovou as "operações de
empréstimo utilizadas para suprimento de numerário".
Contudo, é importante relembrar que os valores de empréstimo tidos como de
exigibilidade não comprovada advém de empréstimos perpetrados pelos sócios da
pessoa jurídica Impugnante, com a finalidade de suprimento de caixa para realizar-se
pagamentos.
Verifica-se que os lançamentos contábeis foram devidamente realizados.
Fl. 947
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

Além disso, constata-se que os pagamentos realizados após a inserção de valores por
intermédio dos empréstimos estão devidamente relacionados e escriturados nos livros
contábeis.
Os empréstimos foram realizados, em espécie, pelos sócios, justamente para
pagamentos das despesas.
Inobstante isto, os autos de infração não mencionam que os sócios não teriam
capacidade financeira para realizar os empréstimos efetuados.
Não há qualquer menção no procedimento administrativo que os sócios não teriam
capacidade financeira de realizar estes empréstimos.
O silêncio desta informação acarreta no entendimento que a Autoridade Fiscalizadora
concluiu que, sim, os sócios teriam capacidade para realizar os empréstimos.
Mas preferiu manter a autuação porque o contribuinte "não apresentou documento"
para comprovar as operações de empréstimo.
Transcreve decisão administrativa que confirmaria o seu entendimento para adiante
arrematar:
Sem a prova da ausência da capacidade financeira dos sócios para perpetrar os
empréstimos, torna-se completamente inócua a alegação de suprimento de caixa e
anula-se o auto de infração.
Isto posto, está comprovado que a Impugnante não incorreu nas condutas descritas no
art. 40 da Lei 9.488/96, posto que a fiscalização não comprovou de maneira alguma a
falta de escrituração de pagamentos efetuados, bem como, restou comprovada a
exigibilidade das obrigações mantidas no passivo.
Por todas estas razões, requer seja anulado e extinto o procedimento administrativo,
diante da nulidade e inexigibilidade dos autos de infração.
Alega que, em cumprimento ao disposto no art. 8o, §6°, do Decreto-Lei n° 1.648/78,
para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL o valor deve ser o equivalente a 50% da suposta
receita omitida pela contribuinte.
Assim, não caberia arbitrar o lucro líquido como a totalidade das supostas receitas
omitidas, ao argumento de que o contribuinte apura o Imposto Sobre a Renda pela
sistemática do lucro real.
[...]
Ante ao exposto, diante da expressa previsão legal e do consolidado entendimento
jurisprudencial, é medida que se impõe a anulação de todo o Procedimento
Administrativo, por ter lançado o crédito em inobservância da expressa previsão legal,
conforme razões expressas.
Alega também ser indevida a imposição da multa de ofício com fulcro no art. 44, §1o,
da Lei n° 9.430/96, a base de 150% sobre o valor do crédito tributário constituído.
Nesse sentido, da leitura dos arts. 71, 72 e 73 todos da lei 4502/64, perceber-se-ia que,
todas as condutas neles descritas somente se podem ter como efetivamente ocorridos
nos casos em que se observe ação ou omissão dolosa por parte do contribuinte, no
intuito de encobrir o surgimento da obrigação tributária.
Imprescindível, portanto, a prova da prática dolosa dos crimes de sonegação, fraude
e/ou conluio, eis que o dolo é elemento ínsito a essas condutas, sendo certo que o dolo
não se presume, se prova.
Fl. 948
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

Transcreve trechos de decisões administrativas que corroborariam este entendimento e
conclui requerendo que, em sendo considerado correto o lançamento tributário ora
combatido, seja reduzida a multa qualificada de 150%, para os 75% previstos na Lei.
Menciona que, pelos mesmos fundamentos fáticos e jurídicos retro mencionados, não
sendo devida a multa majorada, com razão se tem por inaceitável a formalização de
representação fiscal para fins penais, visto que jamais poderá ser admitida e processada
qualquer ação penal com base em meras presunções legais, sem qualquer indício ou
início de prova da materialidade de qualquer infração à legislação penal tributária.
Assevera que a multa isolada não pode ser imposta cumulativamente com a multa de
lançamento de ofício prevista no art. 44, I, da lei no 9.430/1996, sobre a mesma base de
cálculo apurada em procedimento fiscal, por caracterizar dupla penalização sobre
mesma base de incidência.
Transcreve ementa de decisões administrativas que confirmaria o seu entendimento.
Sob o título “do cálculo errôneo”, alega que o cálculo da multa isolada foi feito com
erro, pois, caso a Impugnante houvesse praticado a conduta ensejadora da aplicação da
multa isolada o que admite-se meramente para fim de argumentação , a multa aplicada
deveria ter sido calculada tendo em vista o montante do tributo que deixou de ser
efetuado o respectivo pagamento, conforme prescreve expressamente o art. 44 da Lei
9.430/96 e prossegue:
Contudo, não foi o que ocorreu!
Segundo consta no Auto de infração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, o
imposto apontado como "devido" atinge a monta de R$ 61.618,35. Mas,
espantosamente, a multa isolada aplicada sobre o montante do IRPJ foi de R$
616.264,14.
Ora, a multa isolada aplicada corresponde a 1.000,13% do IRPJ apontado como
devido.
Da mesma forma, foi calculada a multa isolada sobre a CSLL, cujo valor do tributo
"devido" foi apontado como R$ 61.471,19, porém a multa isolada aplicada atinge os
astronômicos R$ 411.913,26.
Ou seja, 670,68% em detrimento dos 50% que ordena a Lei!
A inexatidão e o descumprimento da Lei é tão patente que, ora aplica-se o percentual
de 670,68% e ora aplica-se os absurdos 1.000,13%, contudo, só não se aplica o que
ordena a Lei!
Desta forma, diante das flagrantes ilegalidades, não esta outra medida de direito que
não a imediata anulação da multa isolada aplicada, pois lavrou-se em patente afronta
à expressa disposição do art. 44, inc. II, da Lei 9.430/96.
Alega que não deveria haver imputação de multa isolada referente as competências
fevereiro a junho de 2007, uma vez que esta tem por fundamento a Lei 11.488/07, que
só entrou em vigor em 15/06/2007.
Desta forma, a aplicação teria se dado de modo retroativo, prática proibida pelo art. 105
do CTN.
Por fim, requer seja a impugnação recebida para que, preliminarmente, seja anulado o
procedimento administrativo fiscal, reconhecida a inexistência do erro no
preenchimento da DIPJ/2008 e reconhecimento de que foram apresentados os arquivos
magnéticos de acordo com a formatação exigida na legislação; e no mérito, requer seja
o auto de infração integralmente anulado, em função de inexistir omissão de receita;
alternativamente seja determinado o recálculo de todos os tributos, multas e juros de
Fl. 949
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

mora, reduzida a multa de ofício qualificada, excluída a multa isolada, anulada a multa
isolada aplicada; seja oportunizada a produção de todas as provas em direito admitidas
incluindo a documental inclusa, bem como as demais que se fizerem necessárias.
É o relatório.
A decisão de primeira instância (e-fls. 776/801) julgou a impugnação procedente
em parte, por entender que: i) havendo mais de um período a fiscalizar, deve-se considerar como
saldo inicial do período seguinte o valor existente no balanço, balancete ou livro auxiliar da
empresa, porém o Auditor-Fiscal autuante utilizou, como saldo inicial do período, o valor do
saldo final recomposto do período anterior, o que redundou em valor tributável acima do devido;
ii) a multa isolada incide sobre os valores devidos a título de estimativa e não sobre o tributo
apurado ao final do ano calendário, fato que destrói o argumento apresentado pela Defendente;
iii) no cálculo da estimativa de CSLL foi utilizada a alíquota de 15%, quando o correto é a
alíquota de 9%.
Cientificada da decisão de primeira instância em 09/05/2014 (e-fl. 840) a
Interessada interpôs recurso voluntário, protocolado em 09/06/2014 (e-fl. 843), em que repete os
argumentos já apresentados na impugnação, em destaque aduz que o erro de cálculo deve
motivar a anulação de todo o auto, e não de parte dele, e que a DRJ não apreciou todos os seus
argumentos que levariam à nulidade.

Voto Vencido
Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, Relator.
O recurso é tempestivo e dele tomo conhecimento.
NULIDADES
No que se refere alegação do Recorrente do cerceamento do direito de defesa, não
merece guarida tal alegação, já que o contribuinte interpôs, tempestivamente, a impugnação e o
presente recurso voluntário.
Não se vislumbra no lançamento as hipóteses de nulidade elencadas, estando o
lançamento em total consonância com o disposto no art. 10 do Decreto n° 70.235, de 1972, que
define os requisitos obrigatórios do auto de infração, bem como as disposições contidas no art.
142, do CTN. Também, não se encontram presentes nos autos aspectos que incorram em
nulidades, dispostos nos arts. 59, 60 e 61 do Decreto no 70.235/1972.
Desta forma, considerando que o Auto de Infração contêm a descrição detalhada
do fato gerador do imposto de renda da pessoa física, o fundamento legal, a identificação da
matéria e do sujeito passivo, bem como estão presentes todos os elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito, e que ao contribuinte foi possibilitado a defesa por meio
da impugnação e do recurso, não se verifica qualquer vício que comprometa a validade do
lançamento ou que implique nulidade.
Fl. 950
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

DA NULIDADE DO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL
No que tange à arguição de nulidade do Mandado de Procedimento Fiscal (MPF),
especialmente à suposta ausência de ato formal de alteração/prorrogação do MPF, entendo da
mesma forma que a autoridade recorrida, no sentido de que não há nenhum vício na emissão e/ou
prorrogação do referido instrumento. No presente caso, houve a emissão regular de MPF e a
consulta das prorrogações e/ou informações acerca do instrumento poderiam ser acessadas pelo
contribuinte via internet, conforme prevê o art. 18 da Portaria RFB no 11.371/2007.
Consolidou-se na jurisprudência desse Conselho que a falta do Mandado de
Procedimento Fiscal não é causa de nulidade, com muito mais razão falhas de formalidade nos
MPF ou vencimento do seu prazo não invalidam o lançamento, conforme se pode extrair da
leitura dos excertos de acórdãos abaixo reproduzidos.
MPF DESCUMPRIMENTO DA PORTARIA SRF 3007/2001 NULIDADE – O
desrespeito à previsão de indicação no MPFF de período fiscalizado e autuado não
implica na nulidade dos atos administrativos posteriores, porque Portaria do Secretário
da Receita Federal não pode interferir na investidura de competência do AFRF de
fiscalizar e promover lançamento; ademais, o descumprimento de algum item do art. 7
da Portaria SRF 3007/2001 não traz como consequência a nulidade do ato.
Recurso voluntário negado.
(Acórdão CSRF no 40105558, julgado em 04.12.2006)
MPF FALTA DE RENOVAÇÃO NO PRAZO REGULAMENTAR NULIDADE
INOCORRÊNCIA – O desrespeito à renovação do MPF no prazo previsto na Portaria
SRF 1265/99 não implica na nulidade dos atos administrativos posteriores. Recurso
voluntário negado.
Alega ainda a Recorrente que a DRJ não enfrentou todos os argumentos que levou
á primeira instância, capazes de levar à anulação da autuação, em especial irregularidades
alegadas a respeito do MPF.
A respeito, entendo que o julgador não está obrigado a responder a todas as
questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a
decisão. A prescrição trazida pelo art. 489 do CPC/2015 veio confirmar a jurisprudência já
sedimentada pelo Colendo Superior Tribunal de Justiça, sendo dever do julgador apenas
enfrentar as questões capazes de infirmar a conclusão adotada na decisão recorrida. A respeito do
MPF, as razões da DRJ não diferem da listadas acima neste voto, razão pela qual entendo não
haver nulidade.
Merece aqui confirmação do já decidido pela DRJ (e-fls. 776/801), por concordar
com seus termos, e por repetir o Recorrente as mesmas alegações que levou à primeira instância
(art. 57, § 3o do RICARF). Em especial quando a DRJ concluiu que a metodologia da
identificação das bases de cálculo foi claramente apresentada no TVF (e-fls. 594/604). E que,
verificado que houve um erro no cálculo dessas bases, que tenha resultado em uma majoração
indevida do tributo, tal erro deverá ser tratado no julgamento (como já o foi), a fim de trazer a
base para seu patamar devido, no atendimento do requerido pelo Recorrente ou observado de
ofício pelo julgador. No caso, a respeito do saldo credor de caixa, em havendo mais de um
período a fiscalizar, entendo que se deve considerar como saldo inicial do período seguinte o
Fl. 951
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

valor existente no balanço, balancete ou livro auxiliar da empresa. Porém o Auditor-Fiscal (no
lançamento) autuante utilizou como saldo inicial do período, o valor do saldo final recomposto
do período anterior. Lembro que a DRJ já exonerou a parte excedente. Não se tratando de erro de
direito, em que prescrição diversa da devida venha a ser aplicada, não merece guarida a apelação
do Recorrente para a anulação de todo o auto de infração, mas somente daquilo que excedeu o
devido.
Faço minhas as palavras do voto vencedor do acórdão da DRJ, por dele concordar
integralmente:
Alega a Impugnante a nulidade do PAF em função da ausência de cientificação das
prorrogações e alterações do MPF, porém, cabe esclarecer que esse Mandado
é mero instrumento de controle administrativo da fiscalização. De modo que não se
pode falar em nulidade do lançamento em virtude de eventuais falhas na sua emissão,
tese esta contemplada por julgados do Conselho de Contribuintes:
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL – MPF. A atividade de seleção do
contribuinte a ser fiscalizado, bem assim a definição do escopo da ação fiscal, inclusive
dos prazos para a execução do procedimento, são atividades que integram o rol dos
atos discricionários, moldados pelas diretrizes de política administrativa de
competência da administração tributária. Neste sentido, o MPF tem tripla função: a)
materializa a decisão da administração, trazendo implícita a fundamentação requerida
para a execução do trabalho de auditoria fiscal, b) atende ao princípio constitucional
da cientificação e define o escopo da fiscalização e c) reverencia o princípio da
pessoalidade. Questões ligadas ao descumprimento do escopo do MPF, inclusive do
prazo e das prorrogações, devem ser resolvidas no âmbito do processo administrativo
disciplinar e não tem o condão de tornar nulo o lançamento tributário que atendeu
aos ditames do art. 142 do CTN. (Acórdão no 10706820, de 16/10/02, 1o CC, Sétima
Câmara) (destaquei).
É bem verdade que de erros na utilização do MPF poderão advir conseqüências, mas
não a ponto de ocasionarem a nulidade de atos praticados por auditor fiscal no exercício
de sua competência atribuída por lei.
Acrescente-se, ainda, que a citada Portaria RFB no 11.371/07 não alterou, até mesmo
por não se revestirem em instrumento hábil, a competência atribuída aos Auditores-
Fiscais da Receita Federal do Brasil para realizarem o lançamento, o que já seria
suficiente para deixar de acolher pedidos de nulidade, decorrentes, por exemplo, de falta
de ciência de prorrogações de MPF. A respeito dos prazos previstos para o MPF,
vejamos esclarecedora decisão do Conselho de Contribuintes:
MPF – DESCUMPRIMENTO DA PORTARIA SRF 1265/99 – NULIDADE –
O desrespeito ao prazo previsto na Portaria SRF 1265/99 não implica na nulidade dos
atos administrativos posteriores, porque Portaria do Secretário da Receita Federal não
pode interferir na investidura de competência do AFRF de fiscalizar e promover
lançamento; ademais, o art. 13 dessa Portaria não traz como conseqüência a nulidade
do ato (...). (Acórdão 10807523 de 10/09/2003,
1o CC, Oitava Câmara).
Isso posto, conclui-se que a eventual ausência de notificação de alteração ou
prorrogação do MPF não correposnde a um vício de nulidade do AI. Razão por que não
procede o argumento apresentado pela Impugnante.
Ainda como preliminar de mérito, a Defendente alega a ocorrência de cerceamento do
direito de defesa em função de o TVF ter sido elaborado de forma nebulosa e de
Fl. 952
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

impossível interpretação e sem informações fundamentais e relevantes e indicações dos
métodos e cálculos.
Porém, da leitura do referido Termo constatamos que nele estão explicitados, de modo
claro e preciso, os fundamentos e conclusões que justificaram o lançamento, bem como
os documentos em que foram coletados os valores utilizados como base de cálculo,
sendo também acompanhados dos anexos que demonstram a memória de cálculo das
bases lançadas nos AI.
A título de exemplo tome-se as bases de cálculo referente ao PIS e à Cofins que,
conforme afirma a Defendente não foram indicadas pela Autoridade Fiscalizadora:
As bases de cálculo do PIS e da Cofins que foram listadas nos AI, fls. 565 e 566 (do
PIS) e 575 e 576 (da Cofins), foram importadas da linha “Total do Mês” da planilha
“Demonstrativo de Saldos Credores de Caixa”, às fls. 331 a 334. Os valores desta
última planilha, por sua vez, foram extraídos da planilha “Recomposição dos Saldos da
Conta Caixa Moeda Nacional”, a qual, como o próprio nome indica, demonstra a
recomposição dos saldos diários da conta contábil Caixa Moeda Nacional (Código
contábil 1.1.1.10.002), cuja cópia do razão consolidado foi juntado às fls. 285 a 305.
Assim, não procede a alegação da Defendente de que o seu direito de defesa fora
cerceado por ausência de indicação dos métodos de cálculo, já que as informações
constantes do TVF juntamente com a leitura das planilhas e documentos juntados aos
autos congregam todas as informações necessárias para se identificar as razões do
lançamento, bem como, a memória de cálculo da bases de cálculo lançadas e os
documentos de onde tais valores foram extraídos.
Ocorre, todavia, que, apesar de a metodologia da identificação das bases de cálculo ter
sido claramente apresentada, verificamos que houve um erro no cálculo dessas bases
que resultou em uma majoração indevida do tributo. Tal erro será tratado quando da
análise do mérito.
A Impugnante alega também que a Autoridade Fiscalizadora utilizou a alíquota do
regime de não cumulatividade, mas não considerou os seus créditos, porém não trouxe
em sua defesa os valores nem a prova da existência dos referidos créditos. Dessa forma,
não há o que esta autoridade julgadora possa compensar.
Não procede também a argumentação de que esta situação resultaria na aplicação de
duas legislações. Isso porque nos chamados tributos não cumulativos, a compensação de
créditos porventura existentes é um ônus do sujeito passivo. A falta do aproveitamento
dos créditos não implica necessariamente adoção do método da cumulatividade.
Alega ainda a Defendente que importaria cerceamento do direito de defesa a ausência
da especificação de quais cheques e empréstimos tiveram seus valores desconsiderados.
Porém também nesse ponto o seu argumento não deve prevalecer.
Primeiro porque os valores individuais debitados na conta caixa a título de empréstimo
que não foram considerados foram listados na “Tabela 1 Suprimento de caixa por
empréstimos” do TVF, às fls. 597 e 598, que, além dos valores, apresenta a data, o
código da conta de contrapartida, o histórico e o arquivo.
No que tange à especificação dos cheques, também não procede a alegação da
Defendente, pois uma simples comparação entre os valores (individualizados por dia)
lançados na coluna “Ajuste” da planilha “Demonstrativo de Saldos Credores de Caixa”,
fls. 331 a 334, com lançamentos a débito da conta “Caixa Moeda Nacional”, conforme
cópia de livro Razão, fls. 285 a 305, sob o histórico “Suprimento de Caixa” é possível
identificar a coincidência dos valores.
Fl. 953
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

A título de exemplo, tome-se o ajuste no valor de R$ 20.254,35 referente ao dia
06/02/2007, conforme planilha “Demonstrativo de Saldos Credores de Caixa”, fls. 331.
Ao examinar o livro Razão da conta “Caixa Moeda Nacional”, fls. 286, verifica-se
facilmente que o ajuste acima citado refere-se aos lançamentos referente ao dia
06/02/2007, conforme se constata a seguir:

Resta, então, mais uma vez comprovado que, diferentemente do que afirma a
Defendente, as bases de cálculo não foram expostas apenas com um totalizador mensal
sem indicação da origem específica dos valores, não havendo o que se falar em
anulação do lançamento.
As alegações concernentes ao atendimento das exigências legais quanto à entrega dos
arquivos e quanto à correção da entrega da DIPJ/2008 não serão apreciadas, pois não
serviram de fundamento para a aplicação de multa ou exigência de tributo e, dessa
forma, não têm qualquer relevância para a convicção sobre a legalidade do lançamento
do crédito contestado.
No mérito a Defendente assevera que a omissão de receita a que o Auditor-Fiscal
autuante se refere nunca existiu.
O entendimento do tema exige que examinemos os dispositivos legais que disciplinam o
lançamento de crédito tributário com fundamento em omissão de receita. Assim é que o
art. 12, §2o do Decreto-lei no 1.598/77 c/c o art. 24 da Lei no 9.425/95 dispõem:
Decreto-lei no 1.598/77 12. [...]
§ 2o O fato de a escrituração indicar saldo credor de caixa ou a manutenção, no
passivo, de obrigações já pagas, autoriza presunção de omissão no registro de receita,
ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção.
Lei no 9.425/95
Art. 24. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor do
imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que
estiver submetida a pessoa jurídica no período-base a que corresponder a omissão.
[...]
§ 2o O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de cálculo
para o lançamento da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição para a
seguridade social COFINS e da contribuição para os Programas de Integração Social
e de Formação do Patrimônio do Servidor Público PIS/PASEP. (Redação vigente nos
anos calendários 2007 e 2008)
Logo, tendo o Auditor-fiscal, em sede de procedimento fiscal, constatado que o sujeito
passivo mantinha saldo credor de caixa e não tendo este apresentado prova de sua
inocorrência, deve considerar tal saldo como omissão de receita e efetuar o lançamento
dos tributos devidos sobre a referida omissão.
Fl. 954
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A Impugnante alega que a fiscalização teria constatado que todas as saídas das receitas
teriam sido devidamente escrituradas e tributadas, porém isso não é o que se constata da
análise dos fatos.
Ora, a conta caixa registra os pagamentos e recebimentos em dinheiro.
Debita-se pelo recebimento (entrada) e credita-se pelo pagamento (saída) apresentando
ao final saldo devedor. Nos termos do Manual de Contabilidade Societária (FIPECAFI.
Manual de Contabilidade Societária. São Paulo: Atlas, 2013. p. 56), no seu saldo
deve figurar tão somente valores em dinheiro. Logo, é inconcebível admitir que ela
apresente saldo credor. Em outras palavras, é inadmissível compreender como houve
mais saída de dinheiro (em espécie) do que dispunha o sujeito passivo.
Conclui-se, dessa forma, que a razão para a conta caixa apresentar saldo credor é a falta
do registro de algum ingresso de recurso. É nesse contexto que a legislação prevê que,
na existência de saldo credor, presume-se que o sujeito passivo deixou de registrar
receitas (omissão de receita), cabendo a ele a prova em contrário.
No caso sob exame, ficou evidenciada a existência de saldo credor da conta caixa
conforme livro Razão, fls. 285 a 305, e planilha “Recomposição dos Saldos da Conta
Caixa Moeda Nacional”, fls. 312 a 330.
Em sua defesa, a Defendente afirma que não teria ocorrido omissão de receita e que não
existiria no presente procedimento administrativo qualquer constatação, nem mesmo
através de fatos indiciários, que autorize a se chegar à conclusão imposta nos autos de
Infração.
Da leitura do TVF e dos documentos que constam dos autos verifica-se, todavia, que há
suficientes provas da existência do saldo negativo de caixa.
Isso porque, conforme relata o TVF, ao ter os cheques de sua emissão compensados ou
ao transferir recursos para outras contas, a Defendente debitava a conta Caixa Moeda
Nacional, em sua contabilidade, registrando no histórico que se tratava de “suprimento
de caixa”. Veja que a adoção desse procedimento permitiu que o saldo da conta caixa
ficasse devedor, mascarando a realidade que apontaria o saldo credor (saldo negativo)
se a transação fosse registrada de modo correto, ou seja, se o débito fosse feito na conta
Bancos Conta Movimento.
Os documentos juntados pelo Auditor-Fiscal autuante ao processo comprovam esse
procedimento. A título de exemplo, tome-se os mesmos lançamentos já utilizados
acima, referentes ao movimento do dia 06/02/2007.

Os quatro primeiros lançamentos referem-se a cheques compensados conforme se
verifica dos extratos constantes das folhas indicadas na planilha acima. Já os três
últimos, referem-se a transferências entre bancos.
A Impugnante junta a sua defesa documentos, fls. 653 a 736, com a finalidade de
comprovar a inexistência de saldo credor de caixa, porém tais documentos referem-se a
cópias de extratos bancários já juntados pela Fiscalização, os quais não têm o condão de
justificar ou retificar o procedimento adotado pelo Auditor-Fiscal autuante, que, ao se
deparar com a existência de lançamentos a débito da conta caixa procedeu ao adequado
Fl. 955
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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ajuste para identificar o valor do saldo credor de caixa a ser considerado como omissão
de receita.
A alegação quanto à inexistência de manutenção, no passivo, de obrigações cuja
exigibilidade não seja comprovada não será objeto de análise, pois o Auditor Fiscal
autuante não narrou no TVF a prática desse ato.
A Impugnante segue alegando que os empréstimos foram realizados, em espécie, pelos
sócios, justamente para pagamentos das despesas e que os autos de infração não
mencionam que os sócios não teriam capacidade financeira para realizar os empréstimos
efetuados.
Nos termos do art. 264 do Decreto 3.000/99, “a pessoa jurídica é obrigada a conservar
em ordem, enquanto não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, os livros,
documentos e papéis relativos a sua atividade, ou que se refiram a atos ou operações que
modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial”.
Logo, os empréstimos devem estar suportados por documentos ou elementos que
comprovem ou evidenciem os fatos.
A Defendente não justificou os lançamentos a débito da conta caixa referente aos
cheques de sua emissão compensados em suas contas bancárias nem apresentou os
comprovantes dos empréstimos quando devidamente intimada no curso do
procedimento fiscal. Dessa forma, correto o procedimento adotado pelo Auditor Fiscal
autuante ao ajustar os valores de cheques compensados indevidamente debitados e os
empréstimos não comprovados lançados na conta caixa da Impugnante. Sendo
irrelevante os argumentos contrários apresentados pela Defendente.
Nesse sentido leia-se a ementa do Acordão no 10321.404 do Conselho de Contribuintes
a seguir transcrita:
IRPJ OMISSÃO DE RECEITAS — SALDO CREDOR DE CAIXA — RECOMPOSIÇÃO
DE SALDO PELA EXCLUSÃO DE CHEQUES COMPENSADOS LANÇADOS A
DÉBITO DESTA CONTA – Os cheques emitidos pela contribuinte, compensados por
instituição bancária, lançados a débito da conta "Caixa" como recurso, deverão ter seu
correspondente registro a crédito desta conta, pela saída de caixa para o pagamento do
gasto, para que se opere a neutralidade da sistemática contábil adotada, vulgarmente
chamada de lançamento cruzado na conta Caixa". Não comprovando a empresa o
registro desta saída, é legitima a recomposição do saldo da conta "Caixa", com a
exclusão dos valores indevidamente registrados como ingressos. A consequente
apuração de saldo credor evidencia a pratica de omissão de receitas.
A Impugnante alega que, ao caso sob exame, a base de cálculo utilizada deveria ser um
valor equivalente a 50% da suposta receita omitida, por força no disposto no art. 8o, §6°,
do Decreto Lei n° 1.648/78, que a seguir transcrevemos:
Art. 8o [...]
§6o Verificada a ocorrência de omissão de receita será considerado lucro líquido o
valor correspondente a cinqüenta por cento dos valores omitidos.
Ocorre que, com a edição da Lei no 9.249/95, a identificação da base de cálculo na
existência de omissão de receita passou a ser disciplinada da seguinte forma:
Art. 24. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor do
imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que
estiver submetida a pessoa jurídica no período base a que corresponder a omissão.
[...]
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

§ 2o O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de cálculo
para o lançamento da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição para a
seguridade social COFINS e da contribuição para os Programas de Integração Social
e de Formação do Patrimônio do Servidor Público PIS/ PASEP. (Redação vigente nos
anos calendário 2007 e 2008).
Assim, percebe-se que o método de apuração da base de cálculo utilizado pelo Auditor
Fiscal encontra-se em consonância com as normas vigentes nos anos calendários a que
se referem às receitas omitidas, não devendo prevalecer os argumentos apresentados
pela Defendente em sentido contrário.
A Defendente ainda alega que a imposição de ofício com base em 150% sobre o valor
do crédito constituído seria indevida, em função de não ter restado provado o dolo de
cometer as condutas previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
Porém, conforme vimos, ao lançar a débito de sua conta caixa os cheques que
compensava e ao lançar ingressos de recursos no caixa com fundamento em
empréstimos para os quais inexistem documentos comprobatórios, a Defendente
deliberadamente tentou esconder do Fisco Federal a existência de saldo credor de caixa,
ficando, assim, configurado o dolo conforme descreveu o Auditor Fiscal autuante no
TVF, conforme transcrevemos a seguir:
O dolo torna-se evidente em face da impossibilidade de se admitir a alegação de erro
material involuntário, pois os extratos bancários e os espelhos de alguns cheques, em
poder do próprio contribuinte, demonstram que os saques em conta corrente tiveram
finalidade e destinação completamente distintas dos registros contábeis, e o
contribuinte tinha conhecimento disso pois os extratos das contas operadas pelo
próprio contribuinte contradiziam os lançamentos fraudulentos, efetuados sem
qualquer amparo documental.
Assim, foi aplicada a multa qualificada de 150% sobre o montante de tributos atribuído
à infração, nos termo da Lei no 9.430/96, art. 44, § 1o, c.c. Lei no 4.502/64, art. 71.
No que tange à alegação de que não seria aceitável a formulação de representação fiscal
para fins penais, cabe ressaltar que esta autoridade julgadora não tem competência para
decidir sobre controvérsias referentes a este tema, conforme Súmula CARF no 28.
Quanto à alegação de que seria ilegítima a cumulação da multa isolada com a multa de
mora (ou punitiva), cabe relembrar que ambas têm previsão na Lei e não há nenhum
disposição legal que permita a exclusão de uma delas.
O Impugnante alega erro de cálculo da multa isolada comparando o seu valor com o
valor do tributo devido.
Ocorre que tal comparação não é compatível com a referida multa, senão vejamos. A
multa isolada tem sua previsão no art. 44, II da Lei no 9.430/96, que assim dispõe:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
II de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
Fl. 957
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Fl. 19 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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lucro líquido, no ano calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída
pela Lei no 11.488, de 2007)
Assim, a multa isolada incide sobre os valores devidos a título de estimativa e não sobre
o tributo apurado ao final do ano calendário, fato que destrói o argumento apresentado
pela Defendente.
Ainda sobre a multa isolada, a Defendente afirma que ela não deveria ter sido imputada
no período de fevereiro a junho de 2007, uma vez que a Lei no 11.488/07 que a
fundamentaria só teria entrado em vigor em 15/06/2007.
Ocorre que a Lei no 11.488/07 apenas deu nova redação ao art. 44 da Lei 9.430/96 que
assim dispunha:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa
moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do
inciso seguinte;
[...]
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
[...]
IV isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda
e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar de fazê-
lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
Vê-se portanto que, antes da entrada em vigor da Lei no 11.488/07, que deu nova
redação ao art. 44 da Lei no 9.430/96, o percentual da multa isolada por falta de
pagamento de estimativa de IRPJ era de 75% sobre o valor não recolhido.
A Lei no 11.488/07, que reduziu o percentual para 50%, retroagiu para beneficiar a
Defendente em obediência à norma contida no art. 106, II, c do CTN.
Assim irreparável o procedimento adotado pelo Auditor Fiscal autuante.
Quanto aos autos de infração relativos à CSLL, PIS e à Cofins, uma vez que é
decorrente dos mesmos fatos que deram origem à apuração do IRPJ, ou seja, com base
nos mesmos pressupostos fáticos e em face das mesmas razões de defesa, aplica-se
mutatis mutandis o que foi decidido quanto à exigência do IRPJ.
Conforme tratamos no início do nosso voto, houve um erro no cálculo do valor a ser
considerado como saldo credor de caixa. Isso porque havendo mais de um período a
fiscalizar, deve-se considerar como saldo inicial do período seguinte o valor existente
no balanço, balancete ou livro auxiliar da empresa. Porém o Auditor Fiscal autuante
utilizou como saldo inicial do período, o valor do saldo final recomposto do período
anterior.
A adoção desse procedimento gerou um acréscimo indevido no valor das receitas
omitidas.
Além disso, ao calcular as estimativas de IRPJ e de CSLL do ano calendário de 2008,
considerou-se no cálculo da receita omitida acumulada da competência janeiro o valor
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

da receita omitida acumulada da competência dezembro de 2007, o que desencadeou
um aumento irreal da estimativa devida.
Por fim, também verificamos que, no cálculo da estimativa de CSLL foi utilizada a
alíquota de 15%, quando o correto é a alíquota de 9%, conforme previsão do art. 37 da
Lei no 10.637/02 e art. 3o da Lei no 7.689/88, com a redação dada pelo art. 17 da Lei no
11.727/08.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Lizandro Rodrigues de Sousa

Voto Vencedor

Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza, Redator designado.

Em que pese o entendimento do ilustre Relator quanto à possibilidade de
exigência de multa isolada no caso em apreço, durante as discussões em sessão surgiu
divergência que levou a conclusão diversa. Assim, passo a expor os fundamentos da divergência
e as conclusões do colegiado acerca dessa matéria.
Multa Isolada pelo Não Recolhimento das Estimativas Mensais
A recorrente contesta a exigência da multa isolada (art. 44, inciso II da Lei no
9.430/1996), em face das estimativas que deixaram de ser recolhidas em função das infrações
apuradas, sob o argumento da inaplicabilidade de multa isolada após o encerramento do
exercício, bem como da impossibilidade de concomitância, pois , neste último caso, representaria
dupla penalização sobre o mesmo fato.
Assiste lhe razão.
A multa isolada aplicada tem como origem as diferenças entre as base de cálculo
mensais apuradas pela recorrente e pela fiscalização, e decorre das glosas efetuadas em
procedimento de fiscalização, que constatou entre outras infrações, deduções indevidas de
despesas/custos na apuração do lucro real do período. Logo, não decorre do não recolhimento de
estimativas mensais apuradas e declaradas pelo contribuinte optante do lucro real anual.
As discussões relacionadas à multa isolada devem levar em conta o motivo que
leva a autoridade fiscal aplicar a referida multa isolada, pois ela não se destina a punir casos de
infrações apuradas e relacionadas à omissão de receita, deduções indevidas de despesas,
Fl. 959
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido. Nessas infrações, devem ser
aplicada apenas a multa de ofício.
Penso que esta multa isolada foi instituída para punir contribuintes que, tendo
optado pelo lucro real anual para cálculo do IRPJ e da CSLL, deixavam de recolher as
estimativas mensais. É que encerrado o ano base, já não é juridicamente possível exigir as
estimativas, vez que elas possuem natureza de antecipação do tributo a ser apurado no final do
período. Assim, encerrado o período, o Fisco só pode exigir o valor devido e não as
antecipações.
Para que a norma que determina o recolhimento do IRPJ e da CSLL por
estimativa seja imperativa, e não reduzida a mera recomendação, instituiu-se a multa isolada,
com o propósito específico de punir o descumprimento da norma que impõe a estes contribuintes
o recolhimento mensal por estimativa.
Por isso, a aplicação da referida multa isolada deve limitar-se apenas ao caso em
que foi concebida. Aplicá-la a casos de cometimento de infração relativas às glosas de despesas
efetuadas em procedimento de fiscalização, ou qualquer outra hipótese acima referida, é uma
forma de exacerbar a penalidade, a meu ver, sem previsão legal.
De outra banda, ainda que se entenda haver previsão legal para esses casos, tanto
o CARF como o STJ possuem entendimento, no sentido de afastar a exigência da multa isolada,
pelo princípio da consunção.
No âmbito do CARF, com a aprovação da Súmula CARF no 105, restou
sedimentado que: “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44, §1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo
tempo da multa de ofício."
Na prática, a Súmula é aplicada aos fatos geradores ocorridos até 31/12/2006, que
não é o caso dos autos.
Para os fatos posteriores, ou seja, que ocorreram a partir de janeiro de 2007, como
é o caso dos autos, há quem sustente que em face das alterações introduzidas pela Lei no
11.488/2007, que deu nova redação ao art. 44 da Lei no 9.430/96, não haveria interpretação
diversa daquela favorável à exigência da multa isolada, mesmo nos casos em que houver sido
imposta multa de ofício pela falta de pagamento anual de IRPJ e da CSLL, sob o entendimento
de que, após essas alterações, estimativas mensais e a obrigação tributária decorrente do fato
gerador anual, em 31 de dezembro, seriam obrigações autônomas, e por isso, não poderiam ser
confundidas, já que possuem naturezas diferentes (acórdão no 1802-001.408). Com este
entendimento, estaria autorizada a aplicação das multas, cumulativamente. Este foi o
entendimento do I. Relator.
Penso diferente. Primeiro, como acima consignado, entendo inexistir previsão
legal para aplicação de multa isolada que não decorre do não recolhimento de estimativas
mensais apuradas e declaradas pelo próprio contribuinte optante do lucro real anual. Na hipótese
de considerar existente tal previsão, deve ser afastada a exigência da multa isolada pelo princípio
da consunção, pois não se deve admitir como razoável a cumulação de multas, devendo a
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

infração prevista no inciso II ser absorvida pelo hipótese prevista no inciso I (de acordo com a
redação dada pela Lei 11.488/2007 ao art. 44 da Lei 9.430/96).
Vale dizer, a cobrança de multa de ofício de 75% sobre o tributo não pago supre a
exigência da multa isolada de 50% sobre eventual estimativa não recolhida, apurada em
procedimento de fiscalização. Admitir o contrário, estaria-se a permitir que duas penalidades
incidissem sobre uma mesma base de cálculo, o que é vedado pelo sistema jurídico.
Sobre o tema, precisas as colocações do Conselheiro Marcos Takata em voto
proferido no Acórdão no 1103.001-097:
É de cartesiana nitidez, para mim, que a aplicação da multa de ofício de 75% sobre o
valor não pago do IRPJ e da CSL efetivamente devidos, cobráveis juntamente como
esses, exclui a aplicação da multa de ofício de 50% (multa isolada) sobre o valor não
pago do IRPJ e da CSL mensal por estimativa, do mesmo ano-calendário.
Isso, seja por interpretação lógica dos preceitos citados (aliás, para além disso, pode-se
dizer que é corolário lógico), seja por interpretação finalística do art. 44, I e II da Lei no
9.430/96.
Apenando o continente, desnecessário e incabível apenas o conteúdo. Se já se penaliza o
todo, não há sentido em se penalizar também a parte do todo. Noutros termos, é
aplicação do princípio da consunção em matéria penal.
Como penalizar pelo todo e ao mesmo tempo pela parte do todo? Isso seria uma
contradição de termos lógicos e axiológicos)."
O STJ possui o entendimento semelhante a este, ou seja, entende que a aplicação
da multa de ofício afastaria, pelo princípio da consunção, a multa isolada. Confira-se decisão
proferida no REsp no 1.496.354/PR:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC.
DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E
DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N.
11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO.
1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas dos
incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do
tributo.
2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula 284 do
Supremo Tribunal Federal.
3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica-se aos casos de
"totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata".
4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento
mensal: "a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar
de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei no 11.488, de 2007) e b) na forma do
art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo
fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no
ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488,
de 2007)".
Fl. 961
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13971.720877/2011-46

5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas
concomitantemente com o valor total do tributo devido.
6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício
(inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade.
Princípio da consunção.
Recurso especial improvido.
(STJ, REsp 1496354/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA
TURMA, julgado em 17/03/2015, DJe 24/03/2015)

Do voto condutor da decisão, da lavra do eminente Ministro Humberto Martins, se
pode extrair o trecho abaixo:
“Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá
ser aplicada quando não possível a multa do inciso I.
Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não
implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais,
ainda que configurem obrigações de pagar, não representam, no sentido técnico, o
tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato
gerador.
As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento
de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas
distintas de aplicação da multa do art. 44, em conseqüência de, nos caso ali descritos,
não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal.
As chamadas "multas isoladas", portanto, apenas servem aos casos em que não possam
ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são
elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput.
Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende
prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração
que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento
mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual
infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e
que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta.
Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do
princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que
lhe é preparatória ou subjacente.
O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção) é aplicável
nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de
dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve aquelas de
menor gravidade.
Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de
ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por
falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta
de recolhimento de tributo.”
Assim, ao abrigo do princípio da consunção, o não recolhimento da estimativa
mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A
Fl. 962
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1301-005.373 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é,
sem dúvida, a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo
apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do
fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação.
Logo, a interpretação (aparente) do conflito de normas deve prestigiar a relevância
do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem
não deve ser penalizado de forma mais gravosa do que o ilícito principal.
Noutras palavras, as expressões "isolada" ou "conjuntamente" (com o tributo não
pago) são apenas formas pelas quais podem ser exigidas as penalidades, e indicam de fato
hipóteses autônomas da aplicação das multas, mas, não podem incidir concomitantemente.

Conclusão
Com esses fundamentos, afasta-se a exigência da multa isolada pelo não
recolhimento de estimativas, devendo ser mantida apenas a multa de ofício.
(documento assinado digitalmente)
José Eduardo Dornelas Souza

Fl. 963
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