Tribunal: CARF
Processo: 13837.000068/2005-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS FELIPE DE BARROS RECHE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-09-21
Data de publicação: 2021-12-01

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/12/2004
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
De acordo com inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/03, de mesmo teor do inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/02, o conceito de insumos pode ser interpretado dentro dos critérios da essencialidade e relevância, desde que o bem ou serviço seja essencial/relevante a atividade produtiva.
Segundo o art. 62, §2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no 152/2016, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015, devem ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito deste Conselho.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM MÃO-DE-OBRA TERCEIRIZADA. POSSIBILIDADE.
Despesas associadas à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de máquinas a serem utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda dão direito ao crédito das contribuições, por se tratar de insumo essencial à atividade empresarial.

Inteiro teor:
S3-C4T1
S3-C 4T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
13837.000068/2005-11 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3401-009.729 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
21 de setembro de 2021 Recorrente
Recorrente
ITM LATIN AMERICA INDUSTRIA DE PECAS PARA TRATORES
LTDA. Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/12/2004
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
De acordo com inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/03, de mesmo teor do
inciso II do art. 3o da Lei no 10.637/02, o conceito de insumos pode ser
interpretado dentro dos critérios da essencialidade e relevância, desde que o
bem ou serviço seja essencial/relevante a atividade produtiva.
Segundo o art. 62, §2o, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado
pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no
152/2016, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática prevista pelos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015,
devem ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito deste Conselho.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A CRÉDITO. DESPESAS
INCORRIDAS COM MÃO-DE-OBRA TERCEIRIZADA. POSSIBILIDADE.
Despesas associadas à locação de mão-de-obra terceirizada para operação de
máquinas a serem utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda dão direito ao crédito das contribuições, por se tratar de
insumo essencial à atividade empresarial.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar-lhe parcial
provimento para reverter as glosas dos créditos referentes às despesas com locação de mão-de-
obra terceirizada. O colegiado manteve, por maioria de votos, vencida a conselheira Fernanda
Vieira Kotzias, a glosa referente a reforma/benfeitoria relativa ao sistema de energia elétrica.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13837.000068/2005-11
Fl. 407
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

Ronaldo Souza Dias – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ronaldo Souza Dias
(Presidente), Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia
Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado),
Carolina Machado Freire Martins e Leonardo Ogassawara de Araujo Branco.
Relatório
Refere-se o presente processo a litígio instaurado em decorrência de deferimento
parcial de pedido de ressarcimento relativo a créditos de Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (COFINS) não cumulativa decorrentes de exportações e de declarações de
compensação associadas ao crédito parcialmente homologadas.
Por economia processual, reproduzo o Relatório da decisão de primeira instância
(destaques nossos).
“Em 26/10/2005 a contribuinte apresentou o Pedido de Ressarcimento de Créditos da
Cofins Exportação, pleiteando reaver R$ 1.109.267,84 originado do regime da não
cumulatividade da Cofins vinculado a operações no mercado externo.
Trata-se de Declarações de Compensação com aproveitamento de créditos
originados do regime da não cumulatividade da Cofíns vinculado a operações no
mercado externo e apurados no período de agosto a dezembro de 2004.
Instaurou-se ação fiscal com o objetivo de verificar o procedimento da contribuinte.
Em Termo de Verificação de fls. 55/56, o Serviço de Fiscalização da unidade de
origem manifesta-se acerca dos valores compensados, detalhando o motivo das
glosas que levaram à redução do crédito aproveitado pela contribuinte. Planilhas de fls.
57 demonstram o montante dos créditos acatados pela fiscalização em relação aos
períodos de agosto a dezembro de 2004, resultando no reconhecimento de crédito
no total de R$ 2.502.817,58, relativamente à Cofins, de um total compensado de R$
2.550.053,9.
Em Despacho Decisório de fls. 83/89, o Serviço de Orientação e Análise Tributária da
Delegacia de origem, tendo em vista o resultado do procedimento fiscal, reconheceu
parcialmente o direito creditório referente a ao período de agosto a dezembro de 2004 e
homologou, no limite do crédito reconhecido, as compensações declaradas.
Noticiada da decisão em 26/05/2010, em 23/06/2010 a contribuinte protocolou a
Manifestação de Inconformidade de fls. contestando as glosas praticadas pela
fiscalização. Destaca ainda que débitos não vinculados ao direito de crédito foram a ele
alocados pela administração. Por fim, aponta erro na data de valoração de que se serviu
o encontro de contas implementado pela autoridade fiscal.
O detalhamento das glosas e das razões de oposição da contribuinte serão apresentados
em conjunto com o voto”.
Se extrai ainda dos autos que a fiscalização glosou, para todo o período objeto da
auditoria (AGO/2004 a DEZ/2004), créditos decorrentes de aquisições de: (i) “Estoque de
abertura de produtos auxiliares”; (ii) “Consultoria de produção”; (iii) “Contratação de mão-de-
obra temporária”.
Fl. 408
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campinas – SP
(DRJ/Campinas), por meio do Acórdão no 05-34.830 – 3a Turma da DRJ/CPS (doc. fls. 212 a
218)1, considerou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade formalizada, em
decisão assim ementada:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/12/2004
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE
MÃO DE OBRA.
Os valores despendidos com locação de mão de obra não geram créditos no
regime da não cumulatividade.
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. DESPESAS COM
CONSULTORIA.
Despesas relacionadas a consultoria/assessoria não geram crédito no regime da
não cumulatividade.
COMPENSAÇÃO.

DATA
DE
VALORAÇÃO.

DÉBITOS
ERRONEAMENTE
INCLUÍDOS
NO
ENCONTRO
DE
CONTAS.
RETIFICAÇÃO. Devem ser retificados pela administração, os equívocos
relacionados à implementação da compensação decorrentes de inclusão de
débitos não vinculados ao crédito reconhecido e à data de valoração.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Não Reconhecido”.
A recorrente foi devidamente cientificada em 20/01/2015 pelo recebimento da
Intimação SEORT no 18/2015-HLOA, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Jundiaí - SP
em seu domicílio tributário, como se extrai do Aviso de Recebimento - AR (doc. fls. 369).
Não resignada com o deslinde desfavorável após o julgamento de primeira
instância, em 11/02/2015 a contribuinte formalizou tempestivamente seu Recurso Voluntário
(doc. fls. 371 a 391), consoante carimbo aposto à primeira folha da peça recursal pela unidade
preparadora. Por meio da peça recursal alega, em síntese, que:
i. apesar de o Acórdão recorrido ter reconhecido a inclusão de débitos não
vinculados ao processo na utilização e equívoco quanto à valoração utilizada pela
unidade local no confronto entre o direito de crédito reconhecido e os débitos com
ele compensados, manteve a glosa de créditos sob as rubricas “(i) Estoque de
abertura; (ii) Consultoria; e (iii) MDO temporária, sendo que a Recorrente
concordou desde o início com a glosa tratada naquele primeiro item e com
relação às despesas de consultoria relativas ao mês de dezembro/2004 vinculadas
à empresa IMAM Consultoria, tanto que para esses dois pontos não houve sequer
a instauração do contencioso administrativo”, mas não concorda com o
julgamento proferido para despesas com suposta consultoria e contratação de
mão-de-obra temporária;
ii. os créditos atinentes às despesas para reforma e benfeitoria das instalações
elétricas da indústria realizadas pela empresa L&E Engenharia e Consultoria

1 Todas as referências a folhas dos autos pautar-se-ão na numeração estabelecida no processo digital, em razão de
este processo administrativo ter sido materializado na forma eletrônica.
Fl. 409
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

Ltda., notas fiscais anexas nos valores de R$ 20.184,43 e R$ 22.288,82 (fls.
147/148), não podem ser objeto de glosa, “posto que se referem a serviços
técnicos de engenharia necessários à reforma e benfeitoria das instalações
elétricas da planta industrial”;
iii. o Acórdão recorrido mantém a glosa argumentando que a empresa não teria
trazido “qualquer documento que desmentisse a descrição dos serviços constantes
da nota fiscal "assessoria"”, mas “percebe-se, pois, com tal decisão que os
julgadores da instância inferior ignoram a essencialidade desses serviços
relacionados às instalações elétricas para a manutenção da atividade industrial”;
iv. o fundamento utilizado pela DRJ/Campinas para manutenção da glosa de
créditos para a rubrica "contração de mão-de-obra temporária" teria sido de que a
pessoa jurídica contratada prestaria serviços de seleção, recrutamento e
disponibilização de mão-de-obra, não se comunicando com o processo produtivo
da empresa, mas o entendimento “vai de contra ao conceito de insumo adotado
pela doutrina e pela jurisprudência, bem como à realidade fática dos serviços
contratados” pela empresa;
v. as contratações de mão-de-obra ocorridas para utilização na produção ou
fabricação de bens destinados à venda são consideradas insumos, pois, como se
verifica dos contratos de trabalho, se trata de “empregados destinados à
produção, como operadores de máquinas, mecânico de manutenção de máquinas,
coordenador de qualidade”;
vi. por meio das Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004, a Receita Federal
teria estabelecido o conceito de insumo para a apuração do PIS e da COFINS, mas
“com este entendimento não se pode concordar, pois a materialidade dos tributos
em questão é nitidamente diversa, enquanto as referidas contribuições sociais
relacionam-se com a receita, o IPI decorre da industrialização de produtos”; e
vii. a não-cumulatividade do PIS e da COFINS encontra-se “vinculada ao
faturamento da empresa, ou seja, a todas as forças realizadas pela empresa com
o intuito de desenvolvimento de suas atividades”, de forma que o conceito de
insumo deve estar “intimamente ligado a tal característica”.
A partir desses argumentos, requer a recorrente “o provimento do presente
recurso voluntário, de forma que o Acórdão n° 05-34.830 - 3a Turma da DRJ/CPS seja
reformado a fim de homologar as compensações apresentadas pela Recorrente, haja vista que
totalmente arbitrárias e ilegais as glosas de créditos realizadas sob as rubricas de (i)
contratação/locação de mão de obra; e (ii) quanto às despesas para manutenção e benfeitoria
de instalações elétricas da planta industrial da ora Recorrente”.
É o Relatório.
Voto
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche, Relator.
Admissibilidade do recurso
O Recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.
Fl. 410
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

Não há arguição de preliminares.
Análise do mérito

Cuida-se no presente processo de lide instaurada em decorrência do
questionamento feito pelo sujeito passivo acerca glosas efetuadas pela Autoridade Fiscal em
créditos da COFINS relativos a insumos utilizados pela empresa, a qual tem por objeto as
atividades de “indústria, comércio, importação e exportação de peças para tratores,
colheitadeiras, escavadeiras e máquinas afins”.
Os créditos que a recorrente defende integralmente ter decorrem de exportação de
produtos industrializados e exportados pela empresa, com fulcro no art. 6o da Lei no 10.833, de
2003, e foram objeto de declarações de compensação parcialmente homologadas oriundas de um
montante de crédito em valor original de R$ R$ 2.550.053,90, sendo reconhecidos somente R$
2.502.817,58.
As glosas decorreram do trabalho de auditoria realizado pela fiscalização
relativamente a vários períodos compreendidos entre AGO/2004 e DEZ/2004 e ensejaram o
reconhecimento parcial do vindicado direito creditório, a partir das conclusões advindas do
Termo de Verificação e de Encerramento Parcial no 001 (doc. fls. 056 a 059), da Informação
Fiscal de fls. 066 e do Despacho Decisório DRF/JUN/SEORT, de 25 de maio de 2010 (doc. fls.
085 a 091).
Como pontuado pela recorrente no Recurso Voluntário, o presente processo versa
somente sobre “Estoque de abertura”; “Consultoria” e “MDO temporária”, sendo que a empresa
concordou com a glosa tratada no primeiro item e parcialmente com relação às despesas de
consultoria.
Nessa toada, passo a analisar isoladamente cada um dos temas, na ordem em que
foram trazidos pelo Recurso Voluntário, para facilitar a análise.
No entendimento da empresa, no regime da não cumulatividade, o vocábulo
“insumo” possuiria significado mais abrangente do que aquele dado pela a autoridade fazendária,
que teria se utilizado de interpretação por demais restritiva ao analisar o conceito. Vejamos.
Conceito de insumo para dedução de despesas
No que toca à definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições,
embora estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de receitas e
o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e despesas
estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos arts 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003. A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente,
pelo art. 66 da IN SRF no 247/2002 e pelo art. 8o da IN SRF no 404/2004, os quais adotaram um
entendimento restritivo calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão de bens
utilizados como insumos.
Formaram-se então três corrente de entendimento: (i) a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos Pareceres
Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979; (ii) a que defendia que o conceito de insumos
equivaleria aos custos e despesas necessários à obtenção da receita, em similaridade com os
Fl. 411
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

custos e despesas dedutíveis para o IRPJ dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99; e
(iii) a que defendia um meio termo, ou seja, que a definição de insumos não se restringia à
definição dada pela legislação do IPI e nem deveria ser tão abrangente quanto a legislação do
imposto de renda.
Em que pese a E. Câmara Superior ter tratado do conceito de insumos em diversos
julgados, a matéria foi levada ao poder judiciário e, em decisão do Superior Tribunal de Justiça –
STJ sob julgamento no rito do art. 54-3C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
foi estabelecido o conceito de insumo, tomando como diretrizes os critérios da essencialidade
e/ou relevância. Vejamos:
“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃOCUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002
E
404/2004,
DA
SRF,
QUE
TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE
OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE
CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO
DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o
No 1.221.170-PR (2010/02091150), Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho)”.
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão
proferida no REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo COSIT no 5/2018.
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do
referido Parecer Normativo, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS:
1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando
menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Fl. 412
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-
se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos
propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Extrai-se do julgado que conceito de insumo deve “ser aferido à luz dos critérios
da essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou ainda a
importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”, ou seja, caracteriza-se insumos, para fins das
contribuições do PIS e da COFINS, todos os bens e serviços, empregados direta ou
indiretamente na prestação de serviços, na produção ou fabricação de bens ou produtos e que se
caracterizem como essenciais e/ou relevantes à atividade econômica da empresa".
Deve ser analisado então, caso a caso, o insumo utilizado pela empresa na
produção de seus bens ou nos serviços que presta e sua subsunção aos conceitos acima
estabelecidos. Há de se verificar se o recorrente comprova a utilização dos insumos no contexto
da atividade, de forma a demonstrar que o gasto incorrido guarda relação de pertinência com o
processo produtivo ou de prestação do serviço, viabilizando sua execução. O emprego do
insumo, ainda que indireto, deve ser feito de forma que a sua subtração obste a execução da
atividade da empresa ou, ao menos, implique substancial perda de qualidade do produto ou
serviço dela resultantes.
Restou ainda decidido serem ilegais as IN ́s no 247/2002 e no 404/2004, que
aplicavam conceito de muito restritivo de insumo para as contribuições em pauta, uma vez que
somente se enquadrariam os bens e serviços “aplicados ou consumidos” diretamente no processo
produtivo.
Cabe sempre lembrar que, nos termos do art. 62, §2o do Anexo II do Regimento
Interno do CARF § 2o, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.
Tomando como base esses fundamentos, afasta-se então a tese defendida pela
fiscalização e pelo colegiado de primeira instância quanto à necessidade de ação direta do
insumo consumido sobre oproduto em fabricação, bem como aquela defendida pela recorrente
quanto à possibilidade de utilização do conceito de insumo de maneira ampla, englobando todas
as despesas associadas à atividade produtiva da empresa.
Consultoria
Com relação à glosa das despesas associadas à contratação de serviços de
consultoria, entendeu a fiscalização que os serviços considerados como insumo seriam aqueles
“aplicados ou consumidos diretamente na fabricação do produto, entre os quais não se
enquadram serviços de consultoria, que apenas indiretamente se vinculam à produção”.
Fl. 413
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

Questionado tal entendimento pela recorrente em sede de Manifestação de
Inconformidade, a glosa foi mantida pela DRJ/Campinas
“A contribuinte não contesta as glosas efetuadas pelo Fisco em dezembro. Contesta,
porém, a redução dos créditos em agosto e setembro, já que os dispêndios referem-
se a serviços de reforma/benfeitoria nas instalações da planta industrial da
empresa, conforme comprovariam as notas fiscais emitidas pela empresa L&E
Engenharia e Consultoria Ltda. acostadas às fls. 147/148 quando vistas em conjunto
com a atividade econômica desemper hada pela contratada (serviços de engenharia), de
acordo com o disposto no cartão de CNPJ de fl. 150.
As mencionadas notas fiscais (fls. 147/148) trazem no campo DESCRIÇÃO a
informação de que os serviços contratados foram de "Assessoria na área de energia
elétrica" natureza que afasta os referidos dispêndios do conceito de insumo que
requer a vinculação direta dos gastos com o processo produtivo, o que não vem a
ser o caso de gastos de assessoria.
Caso houvesse eventual equívoco na discriminação da natureza dos serviços
prestados por ocasião do preenchimento das notas fiscais, caberia à contribuinte
comprová-lo apresentando, por exemplo, o contrato de prestação de serviços, não
se prestando, para esse fim, a simples exibição do cartão de CNPJ da contratada”.
De fato, como assevera a decisão recorrida, as notas fiscais constantes das fls. 147
e 148 trazem expressamente a indicação de que os serviços prestados seriam “Assessoria na área
de energia elétrica" referentes aos mezes de JUL/2004 e AGO/2004, respectivamente.
A recorrente sustenta que tais serviços efetivamente se refeririam a “serviços
técnicos de engenharia necessários à reforma e benfeitoria das instalações elétricas da planta
industrial” e que a DRJ/Campinas teria ignorado a essencialidade desses serviços relacionados
às instalações elétricas para a manutenção de sua atividade.
Ora, apesar dos fundamentos do voto condutor da decisão recorrida, não foram
trazidas quaisquer comprovações relativas à verdadeira natureza do serviço prestado, ao efetivo
objeto sobre os quais foram prestados e sua relação de pertinência com o processo produtivo, de
forma a permitir que seja aferida sua essencialidade ou relevância segundo os conceitos descritos
linhas acima, de sorte que, na visão deste julgador, não há elementos suficientes para reformar o
Acórdão da DRJ/Campinas nesse ponto.
Deve então ser mantida a glosa nesse item.
Contratação temporária de mão de obra
A partir da definição do conceito de insumo para fins do crédito das contribuições
para o PIS e COFINS, se tornam necessárias informações associadas ao bem/serviço utilizado
como insumo, além de sua relação com as atividades da empresa, de forma a aferir a
imprescindibilidade ou a importância de cada item para o desenvolvimento da atividade
econômica
desempenhada
pelo
contribuinte
e,
consequentemente,
seu
grau
de
relevância/essencialidade no caso concreto.
Sobre o direito de crédito em relação à locação de mão de obra terceirizada,
extrai-se do Termo de Verificação Fiscal que tais despesas foram glosadas em decorrência do
entendimento de que a atividade de locação de mão de obra temporária seria prestação de
serviços de agenciamento e recrutamento de mão-de-obra e locação de mão-de-obra temporária,
serviços que não poderiam ser enquadrados no conceito de insumo por não serem aplicados
Fl. 414
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

diretamente na produção de bens, contribuindo apenas de forma indireta nas atividades-fim do
tomador (fls. 057 e ss. – destaques nossos):
“Em 18/05/2010 o contribuinte apresentou planilhas "Mão de Obra Temporária",
por mês, e notas fiscais emitidas por pessoas jurídicas relativas a despesas de
contratação de mão-obra-temporária do período agosto a dezembro/2004.
Apresentou cópias de contrato de fornecimento de mão-de-obra de operadores de
máquinas. As notas fiscais não discriminam os trabalhadores pagos, e o contribuinte
não individualizou os pagamentos por trabalhador.
Em resposta ao Termo de Início do Procedimento Fiscal, o contribuinte apresentou
planilhas "Créditos a Descontar - PIS" e "Créditos a Descontar - COFINS", nas quais
constam base de cálculo de créditos aproveitados sob a rubrica "Serviços utilizados
como insumos - M.O. Temporária" no período de agosto a dezembro/2004
respectivamente de R$67.195,65, R$94.760,04, R$120.324,26, R$125.549,09 e
R$96.921,63.
A Divisão de Tributação da Superintendência Regional da 8a Região Fiscal -
SRRF08/Disit emitiu Soluções de Consulta de números 174 e 298 de 2009, cujas
ementas estão disponíveis na Internet no site da Receita Federal, onde conclui que não
geram direito a crédito os valores relativos à contratação de mão-de-obra temporária,
por não configurarem pagamento de bens ou serviços enquadrados como insumos
utilizados na fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda ou na
prestação de serviços.
De fato, a atividade da empresa de locação de serviços temporários é atividade de
intermediação que tem como característica a prestação de serviços de
agenciamento e recrutamento de mão-de-obra e a locação de mão-de-obra
temporária. Tais serviços não podem ser enquadrados no conceito de insumo, visto
que as atividades de agenciamento e de locação de mão-de-obra não são aplicadas
diretamente na produção de bens, contribuindo apenas de forma indireta nas
atividades-fins do tomador dos serviços.
O serviço prestado pela empresa de contratação de trabalho temporário
diferencia-se do trabalho realizado pelos empregados temporários ou por
empresas prestadoras de serviços. Para estes, o serviço contratado é o próprio serviço
aplicado diretamente sobre a fabricação de produtos; por exemplo, contrata-se um
operador de máquina que operará máquinas de fabricação dos produtos, ou então,
contrata-se uma empresa especializada para executar determinado serviço da fabricação
do produto. Já na contratação da empresa de trabalho temporário, o serviço contratado é
o agenciamento e a locação de mão-de-obra, e não a prestação de um serviço aplicado
nas atividades produtivas. Nesta, o objeto não é a prestação de serviços na atividade
produtiva, mas sim a locação temporária de trabalhadores; apenas num segundo
momento o trabalho executado pelo empregado temporário é que será consumido ou
aplicado na produção dos bens, não havendo aplicação ou consumo dos custos indiretos
da contratação (transporte, alimentação, saúde, previdência, FGTS, ISS, remuneração da
contratação e locação, etc).”.
O mesmo entendimemnto deu amparo à manutenção desta glosa pelo colegiado de
primeira instância, como se extrai do voto condutor do julgado (fls. 574 e ss. – destaques
nossos):
“No caso dos autos, o objeto do contrato com a pessoa jurídica locadora de mão de
obra é, simplesmente, o oferecimento de força de trabalho, e não o emprego da
capacidade empresarial da contratada em serviços aplicados ao processo
produtivo. Os serviços prestados pela empresa locadora esgotam-se na seleção,
recrutamento da mão de obra à contratante, não se comunicando com o processo
produtivo desta última.
Assim, se a contratante destina a mão de obra locada em atividades diretamente
aplicadas à produção, não se pode falar em prestação de serviços aplicados ao processo
Fl. 415
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

produtivo pela pessoa jurídica locadora de mão de obra. Isto porque se exauriu a
capacidade da locadora no fornecimento da mão de obra solicitada pela contratante: a
aplicação da força de trabalho no processo produtivo deveu-se à capacidade empresarial
da pessoa jurídica que locou a mão de obra.
Ademais, é importante destacar que, especificamente, a locação de mão de obra não
se caracteriza como prestação de serviços. De fato, a atividade nem está relacionada
na lista anexa à Lei Complementar n° 116, de 2003, já trata da incidência do Imposto
sobre Serviços de Qualquer Natureza e, portanto, os dispêndios feitos a esse título não
geram direito a crédito da não cumulatividade.
Desta forma, não há reparos à redução do direito de crédito aproveitado na DCOMP
levada a efeito pela unidade local.
Não restam dúvidas a meu ver, pela aplicação dos conceitos apresentados acima,
que locação de mão de obra terceirizada e especializada para operação de máquinas a serem
empregadas no processo produtivo geram direito ao crédito das contribuições, se relacionadas
com as atividades de produção ou com a prestação de serviços desempenhadas pela pessoa
jurídica contratante.
Nesses termos, devem ser reconhecidos como insumo apenas os gastos
relacionados com a contratação de pessoa jurídica pelo fornecimento de mão-de-obra utilizadas
no processo produtivo da recorrente. De outra sorte, devem ser mantidas as glosas relativas a
contratação de mão de obra para alocação em atividades administrativas ou que se constate
serem alheias ao processo produtivo.
Da leitura do Termo de Verificação Fiscal, se extrai que a empresa teria
apresentado cópias dos contratos de fornecimento de mão-de-obra relacionados a operadores de
máquinas, o que garante o direito ao crédito a meu ver, como mencionado.
A matéria tem entendimento pacificado na CSRF no sentido de que tal dispêndio
dá direito ao creditamento das contribuições, a exêmplo dos Acórdãos no 9303-010.218, no
9303-009.732 e no 9303-009.878 (destaques nossos):
“CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de
que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes. Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições
sobre as indumentárias e locação de mão de obra terceirizada para ser empregado
no processo produtivo.” (Acórdão no 9303-010.218; Relatora Conselheira Tatiana
Midori Migiyama; sessão de 10/03/2020)

“CRÉDITOS PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO.
STJ. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO.
O STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos
Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das
contribuições sociais não cumulativas (arts. 3o, II das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância
para o processo produtivo da contribuinte.
Fl. 416
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-009.729 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000068/2005-11

Situação em que os gastos com mão de obra terceirizada junto a pessoa jurídica
sujeita ao pagamento das contribuições e utilizada no processo produtivo dão
direito ao creditamento.” (Acórdão no 9303-009.878; Relator Conselheiro Luiz
Eduardo de Oliveira Santos; sessão de 11/12/2019)

“PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO.
CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A CRÉDITO.
DESPESAS
INCORRIDAS
COM
MÃO-DE-OBRA
TERCEIRIZADA.
POSSIBILIDADE.
Despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos constantes do inciso IV do artigo
3o das leis 10.637/02 e 10.833/03 podem ser descontadas da base de cálculo do
PIS/COFINS não cumulativos em razão da locação de mão-de-obra terceirizada
ser aplicada na produção, por se tratar de insumos essenciais atividade
empresária. (Acórdão no 9303-009.732; Relator Conselheiro Demes Brito; sessão de
11/11/2019)

Nesses termos, voto por reverter as glosas associadas à locação de mão-de-obra
terceirizada para operação de máquinas utilizadas na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, por se tratar de insumos essenciais atividade empresarial.
Conclusões
À vista de todo o exposto, VOTO no sentido de tomar conhecimento do Recurso
Voluntário, para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, revertendo as glosas associadas à
locação de mão-de-obra terceirizada para operação de máquinas utilizadas na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda.

(documento assinado digitalmente)
Luis Felipe de Barros Reche

Fl. 417
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