Tribunal: CARF
Processo: 19515.005788/2009-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ILIANA ZAVALA DAVALOS
Data de julgamento: 2021-10-20
Data de publicação: 2021-11-30

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2004
OMISSÃO DE RECEITA. DIFERENÇA DE ESTOQUE. PARCIALMENTE PROCEDENTE.
Tendo o contribuinte logrado êxito em justificar parte da diferença de estoque, haja vista a realização de filetamento do salmão e a existência de mercadoria depositada nos Armazéns Gerais, há de se reduzir a base de cálculo apurada como omissão de receita.
MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF N. 105.
Afastam-se as multas isoladas lançadas nos presentes autos, em decorrência da aplicação da Súmula CARF n. 105.

Inteiro teor:
S1-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.005788/2009-15
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1301-005.799 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de outubro de 2021
Recorrente
MARCOMAR COMERCIO DE ALIMENTOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2004
OMISSÃO DE RECEITA. DIFERENÇA DE ESTOQUE. PARCIALMENTE
PROCEDENTE.
Tendo o contribuinte logrado êxito em justificar parte da diferença de estoque,
haja vista a realização de filetamento do salmão e a existência de mercadoria
depositada nos Armazéns Gerais, há de se reduzir a base de cálculo apurada
como omissão de receita.
MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO.
SÚMULA CARF N. 105.
Afastam-se as multas isoladas lançadas nos presentes autos, em decorrência da
aplicação da Súmula CARF n. 105.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial
ao recurso voluntário, diminuindo o montante lançado a título de receita omitida de R$
5.938.974,61 para R$ 1.676.911,62 e exonerando-se a tributação referente a multas isoladas.
Vencidos os conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa (relator) e Rafael Taranto Malheiros, que
davam provimento parcial em menor extensão, nos termos do voto vencido do relator. Designada
para redigir o voto vencedor a conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite.
(documento assinado digitalmente)
HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR - Presidente
(documento assinado digitalmente)
LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA – Relator
(documento assinado digitalmente)
GIOVANA PEREIRA DE PAIVA LEITE - Redatora do voto vencedor
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.005788/2009-15
Fl. 2459
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Giovana Pereira de Paiva
Leite, Jose Eduardo Dornelas Souza, Lizandro Rodrigues de Sousa, Bianca Felicia Rothschild,
Rafael Taranto Malheiros, Lucas Esteves Borges, Marcelo José Luz de Macedo e Heitor de
Souza Lima Junior (Presidente).
Relatório
Trata o processo de autos de infração (e-fls. 623/651), que exigem R$
1.480.641,55 de Imposto de Renda Pessoa Jurídica IRPJ, devido à infração 001 Omissão de
Receitas caracterizadas por diferenças apuradas no estoque de mercadorias, com fato gerador em
31/12/2004; R$ 534.507,71 de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL, relativo à
mesma infração; R$ 56.629,63 de contribuição para o Programa de Integração Social PIS
relativo à mesma infração e R$ 244.998,93 de Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social Cofins, relativos à mesma infração; todos apenados com multa de ofício de 75% e juros
de mora; R$ 740.320,78 de Multa exigida isoladamente por falta de recolhimento de estimativa
mensal de IRPJ em 12/2004; R$ 267.253,86 de multa exigida isoladamente por falta de
recolhimento de estimativa mensal de CSLL em 12/2004; os motivos da autuação e descrição
dos procedimentos de fiscalização constam do Termo de Verificação Fiscal TVF (e-fls.
610/622).
Cientificado, o contribuinte interpôs impugnação tempestiva. A Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Santa Maria/RS requereu a diligência (e-fls.
985/1.060) a DRF/em Porto Alegre/RS. A DRJ/POA proferiu o Acórdão no 1032.537, de 30 de
junho de 2011 (e-fls. 1.063/1.087), em que considerou procedente em parte a impugnação.
Cientificada em 07/12/2011 a Autuada apresentou Recurso Voluntário (e-fls.
1.884/1.904), em 06/01/2012, tempestivo, acompanhado de documentos (e-fls. 1.905/1.946).
Em 04/02/2012, 03/04/2012 e 01/05/2012 e 04/05/2012 (e-fls. 2.206, 1.104 e
1.947/1.948), protocolizou pedidos de dilação de prazo para juntada de Laudo Pericial; porém,
não consta que tenha sido apresentado. Anexou Memoriais de Recurso Voluntário (e-fls
2.003/2.015), em 05/12/2013, que resumem o recurso voluntário. Afirma que teria sido
apresentado Laudo de médico veterinário atestando que o processo produtivo, no caso, gera
perdas de aproximadamente 2%, o que corresponde aproximadamente a 30.000 kg.
Por bem resumir o litígio, peço vênia para reproduzir, em parte, os relatórios das
duas resoluções do CARF (no 1202000.232 e no 1201000.413, da 2a Câmara / 2a Turma
Ordinária, e-fls. 2016 e 2349 ):
Trata-se de recurso voluntário interposto em face de decisão que julgou improcedente a
impugnação. Por bem descrever os fatos de interesse ao deslinde da lide, transcreve-se, com a
vênia do colegiado, o relatório da decisão recorrida:
Contra o Contribuinte acima identificado, foram lavrados os Autos de Infração do
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), da Contribuição para o Programa de
Integração Social (PIS/PASEP), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (Cofins), da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido (CSLL), da multa isolada
por falta de recolhimento de estimativa do IRPJ e da multa isolada por falta
recolhimento da CSLL. Também foram lavrados o Termo de Verificação Fiscal de fls.
Fl. 2460
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

602 a 614 e a planilha das diferenças apuradas no estoque de mercadorias do ano de
2004 (fls. 480 e 481).
O Auto de Infração do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), às fls. 617 a
619, com os demonstrativos de fls. 615 a 616, exige o recolhimento do valor de R$
1.480.641,55 de imposto, acrescido da multa de 75%, prevista no art. 44, inciso I, da Lei
no 9.430, de 1996, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, e dos juros de mora,
em razão da omissão de receita operacional, caracterizada por diferenças de estoque, no
valor de R$ 5.938.974,61 (planilhas de fls. 474 a 481), ano-calendário de 2004.
As diferenças de estoques foram apuradas pelo confronto entre as mercadorias
registradas no SINTEGRA (Sistema Integrado de Informações sobre Operações
Interestaduais com Mercadorias e Serviços) e os Livros Registro de Inventário.
Inicialmente, a Fiscalização apurou as diferenças em quilogramas (planilha de fls. 474 a
479); depois em reais pela multiplicação das diferenças em kg pelo valor unitário da
mercadorias (fls. 480 e 481), conforme exemplo a seguir:
Apuração da diferença de estoque filé salmão S/P (fls. 477 e 480):

Nesse exemplo, constata-se que a quantidade de mercadoria registrada no estoque
(Livro Registro de Inventário) é menor que aquela apurada com base nos registros no
SINTEGRA, indicando vendas não escrituradas, configurando presunção de omissão de
receita. A falta de estoque final indica compras não escrituradas, configurando, também,
presunção de omissão de receita.
As diferenças de estoque se referem a produtos de pescado, tais como salmão, corvina,
linguado, bagre, pescadinha, etc.
Conforme Termo de Intimação Fiscal de fl. 251, o Contribuinte foi intimado a justificar
as diferenças de estoque de mercadorias, relativas ao ano-calendário de 2004, conforme
demonstrativos de fls. 252 a 258.
Respondeu que metade dessas operações não constituíram vendas (faturamento), mas
meras saídas para o depósito Anhembi Agro Industrial Ltda. para armazenamento
(CFOP 5.905). O retorno simbólico da armazenagem (emissão da NF pelo AG) foi
devidamente realizado, mas por falha no sistema não foi devidamente registrados nos
livros.
Por sua vez, as diferenças apontadas pela Fiscalização em relação ao salmão inteiro
fresco, salmão inteiro congelado e filé de salmão são provenientes do filetamento do
salmão fresco e do congelado, de perdas decorrente do filetamento e do prazo de
validade do produto.
Também foi intimado a justificar as diferenças de estoque do ano-calendário de 2005
(fls. 454 a 465).
Fl. 2461
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Considerando as alegações apresentadas e com o objetivo de apurar corretamente os
estoques de mercadorias dos anos-calendário de 2004 e 2005, foi o Contribuinte
intimado (fls. 466 a 467) a retificar os arquivos digitais SINTEGRA, relativos aos anos-
calendário de 2004 e 2005, incluindo as notas fiscais que não foram escrituradas.
Atendendo a solicitação, o Contribuinte apresentou os arquivos digitais SINTEGRA e a
escrituração fiscal.
De posse desses elementos, a Fiscalização apurou novas diferenças e intimou por duas
vezes (fls. 472 a 492 e 495) o Contribuinte para justificá-las, e também, comprovar com
documentação hábil e idônea, a alegação de que as diferenças se referem ao filetamento
do salmão e das perdas.
Em resposta, apresentou as justificativas de fls. 498 a 507, e os documentos de fls. 508 a
557.
As justificativas foram as seguintes:
- A Fiscalização não efetuou a devida distinção entre as diferenças positivas e negativas,
bem como transportou para 2005 a diferenças apuradas em 2004, duplicando-a. Deveria
considerar que parte dessa diferença pertence ao ano de 2004.
- Movimentações de produtos, tais como transferências de códigos e as perdas e quebras
(processo de congelamento, descongelamento, filetamento do salmão e de merluza).
A Fiscalização, entendendo que a diferença de estoque de mercadoria do ano-calendário
de 2004 não restou comprovada (fls. 474 a 481), efetuou o lançamento, considerando-a
como omissão de receita.
A forma de tributação adotada pelo Contribuinte foi o lucro real, com apuração anual.
Enquadramento legal: art. 24 da Lei no 9.249, de 1995, art. 41 da Lei no 9.430, de 1996,
arts. 249, inciso II, 251, e parágrafo único, 261, 274, 279, 286, 288 e 289 do
Regulamento do Imposto de Renda RIR/ 1999.
O Auto de Infração da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, às fls. 622 a 624,
com os demonstrativos de fls. 620 e 621, decorrente da fiscalização do IRPJ, exige o
recolhimento do valor de R$ 534.507,71 de contribuição, acrescido da multa de ofício
no percentual de 75% e dos juros de mora. O lançamento foi efetuado em razão da
omissão de receita, caracterizada pela por diferenças de estoque de mercadorias.
Enquadramento legal: art. 2o, e §§, da Lei no 7.689, de 1988, art. 24 da Lei n° 9.249, de
1995, art. 1o da Lei no 9.316, de 1996, art. 28 da Lei no 9.430, de 1996 e art. 37 da Lei no
10.637, de 2002.
O Auto de Infração da Contribuição para o Programa de Integração Social
(PIS/PASEP), às fls. 627 a 629, com os demonstrativos de fls. 625 e 626, decorrente da
fiscalização do IRPJ, exige o recolhimento do valor de R$ 56.629,63 de contribuição,
acrescido da multa de 75% e dos juros de mora. O lançamento foi efetuado em razão da
omissão de receita, caracterizada pela por diferenças de estoque de mercadorias.
Sobre o valor apurado foi considerado o saldo de crédito dessa contribuição existente
em 12/2004 (incidência não cumulativa), declarado na DACON.
Enquadramento legal: arts. 1o, 3o e 4o da Lei no 10.637, de 2002.
O Auto de Infração da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
(Cofins), às fls. 632 a 634, com os demonstrativos de fls. 630 e 631, decorrente da
fiscalização do IRPJ, exige o recolhimento do valor de R$ 244.998,93 de contribuição,
acrescido da multa de 75% e dos juros de mora. O lançamento foi efetuado em razão da
Fl. 2462
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

omissão de receita, caracterizada pela por diferenças de estoque de mercadorias. Sobre o
valor apurado foi considerado o saldo de crédito dessa contribuição existente em
12/2004 (incidência não cumulativa), declarado na DACON.
Enquadramento legal: arts. 1o, 3o e 5o da Lei no 10.833, de 2003.
O Auto de Infração da Multa Isolada de 50% sobre a estimativa de IRPJ não recolhida
em 12/2004, às fls. 635 a 638, exige o recolhimento do valor de R$ 740.320,78. A multa
foi calculada considerando a omissão de receita apurada no Auto de Infração do IRPJ.
Enquadramento legal: arts. 222 e 843 do RIR/1999, c/c o art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei
no 9.430, de 1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 2007.
O Auto de Infração da Multa Isolada de 50% sobre a estimativa de CSLL não recolhida
em 12/2004, às fls. 639 a 642, exige o recolhimento do valor de R$ 267.253,86. A multa
foi calculada considerando a omissão de receita apurada no Auto de Infração do IRPJ.
Enquadramento legal: arts. 222 e 843 do RIR/199, c/c o art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei
no 9.430, de 1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 2007.
Discordando dos lançamentos, o Contribuinte apresentou a impugnação de fls. 645 a
666, com os documentos de fls. 667 a 970, fazendo, em síntese, as seguintes alegações:
1 Da incorreta interpretação das informações dos registros SINTEGRA - Erroneamente
a Fiscalização, por desconhecimento da Legislação Estadual, ao utilizar as informações
do SINTEGRA, não considerou que nele estão registradas todas as movimentações de
mercadorias permitidas pelo Fisco Estadual, inclusive remessa para armazenamento (fls.
698 a 786), resultando na interpretação dos dados como diferenças de estoque, sendo
que na verdade a mercadoria estava em poder de terceiros. Essas remessas estão no
próprio arquivo SINTEGRA com o código de CFOP – Código Fiscal de Operações e
Prestações – 5.905.
No caso do file de salmão, desconsiderando as movimentações de remessa CFOP 5.905
para o armazém geral que não retornaram, constitui estoques em poder de terceiros,
conforme a seguir é demonstrado (documentos de fls. 793 a 797):
- Estoque inicial no inventário ........ 86.235,94 kg
- entradas pelo SINTEGRA........... 903.703,84 kg
- Saídas efetivas............................. 767.646,95 kg
- estoque final apurado................... 222.292,83 kg
- estoque final no inventário............ 360.139,98 kg
- diferença .................................... (137.847,15) kg
A diferença de 222.292,83 kg (360.668,70 – 137.847,15) foi apurada equivocadamente
pela Fiscalização como omissão de receitas, sendo que estava estocada no armazém
geral.
Conclui que o lançamento deve ser anulado, ou que seja determinada nova diligência
para apuração dos saldos corretos.
2 Da escrituração do Livro de Registro de Inventário - Inicialmente faz esclarecimentos
sobre o Livro Registro de Inventário, concluindo que deve constar as mercadorias em
poder de terceiros.
Fl. 2463
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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No caso, a Fiscalização, erroneamente considerou o estoque em poder de terceiros,
como diferenças de estoque. O procedimento correto era ter procedido à diligência até o
armazém geral para que fosse verificada a existência dos estoques descritos no livro de
inventário em poder de terceiros. Desse modo, cabe a nulidade do Auto de Infração de
erro do sujeito passivo, pois o armazém geral de Anhembi Agroindustrial Ltda. não lhe
pertence.
3 Das diferenças de estoque positiva e negativa A Fiscalização considera como
presunção de omissão de receita a simples diferença positiva e negativa dos estoques,
sendo que, caso estivesse correta, as diferenças positivas deveriam ser entendidas como
vendas sem nota fiscal e as diferenças negativas como compras sem nota.
No caso, incorretamente a Fiscalização considerou a sua totalidade como omissão de
receita, cabendo a retificação do lançamento no que tange a consideração das omissões
de receitas por compra sem nota fiscal, devendo considerar tais valores no custo.
Também, não considerou as particularidades das operações, tais como o beneficiamento
dos produtos, processos de congelamentos e o corte, como a seguir é comentado.
3.1 Do registro do filetamento e congelamento no SIF - Sendo que trabalha com
produtos perecíveis e de consumo alimentar, é supervisionado pelo SIF (Serviço de
Inspeção Federal do Ministério da Agricultura), detendo o registro de rótulo da firma no
0023/2274 (fls. 933 a 963), efetuada em nome de entreposto de pescado, onde é
obrigado a descrever o processo de armazenamento, descongelamento, evisceração,
corte em postas e pedaços (filetamento).
Esclarece que toda a aquisição de salmão é feita mediante importação pela “Aduaneira”,
o que torna impossível qualquer alegação, sem provas, de aquisição sem nota fiscal,
presumindo omissão de receita.
A afirmação feita pela Fiscalização de que “quando o contribuinte afirma que o salmão
inteiro congelado ou filetado é decorrente do beneficiamento do salmão inteiro fresco,
também entra em contradição com o que consta nos documentos fiscais e nos arquivos
digitais do SINTEGRA, pois consta que o contribuinte importa o salmão interiro
congelado, filetado e também congelado sem cabeça (HG)..” é totalmente incoerente,
pois a possibilidade de beneficiamento interno não impede a adquirir produto pronto em
virtude do aumento de demanda.
3.2 – Das transferências internas de códigos. A Fiscalização não considerou a existência
de transferências internas, provenientes de mudanças de códigos de produtos devido a
particularidades do processo de comercialização, que não importam em circulação de
mercadorias, nem registros no SINTEGRA. Como exemplo, menciona os dados
informados na justificativa, onde são demonstradas as diferenças consolidadas dos anos
de 2004 e 2005 (fls. 799 a 808), conforme segue:
Salmão inteiro fresco:
- O excesso foi devidamente congelado. As perdas representam menos de 1% do total
desse produto.
Filé de salmão:
- Parte das diferenças de estoque se referem a transferências entre os códigos do grupo.
O restante correspondem a perdas devido ao corte, com resíduos de cabeça, rabo,
espinha e demais fragmentos do filé.
File de merluza:
- Também, no caso, ocorreu transferências internas.
Fl. 2464
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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As legislações federais e estaduais não exigem documentos comprobatórios de
transferências realizadas internamente em virtude de reclassificação dos produtos para
código diverso daquele de aquisição. Foram apresentados a Fiscalização documentos
eletrônicos gerados pelo sistema Microsiga, denominados “Relação das Movimentações
Internas” (fls. 818 a 932), onde constam todos os dados pertinentes a cada transferência
de código, como quantidade, código entrada, código saída, data, número documento
eletrônico, inclusive o nome do funcionário responsável pelo preenchimento.
Dessa forma, entende que é infundada a alegação da inexistência de tais transferências.
3.3 – Das quebras normais ocorridas no processo Na explanação de fls. 965 e 966, foi
informado que o excesso de estoque de salmão inteiro fresco foi devidamente filetado
em filé de salmão fresco e congelado.
Assim, deve-se considerar que as perdas pelo processo industrial de corte e as
decorrentes de validade do produto geram em torno de 10%.
Se compararmos as diferenças de estoque após ajuste das transferências internas,
comprovadas por intermédio do arquivo “Movimentação Interna 2004/2005”, chegamos
a uma diferença de menos de 2% para uma movimentação de 12 mil toneladas de peixe,
que é totalmente razoável para a atividade desenvolvida.
3.4 – Do filé de salmão inventariado em 31/12/2004. Afirma que cometeu um erro na
efetiva elaboração do inventário, pois não considerou em seus estoques os pedidos de
produtos que ainda não haviam sido entregues (fls. 968 e 969). O erro pode ser
comprovado quando analisadas as diferenças de 2004 e 2005 de forma consolidada (fls.
810 a 817). Em 2004 as diferenças eram negativas, sendo que em 2005 essa situação se
reverteu, corrigindo as quantidades registradas no inventário.
Desse modo, na análise isolada do ano de 2004, devem ser considerados os erros na
elaboração do inventário desse ano, sendo correto efetuar o exame dos anos de 2004 e
2005 de forma consolidada.
4 – Da presunção ilegal – impossibilidade de prova negativa imposta ao contribuinte As
simples transferências de códigos nos estoques não configuram presunção de omissão
de receita, cabendo ao fisco sua comprovação. Se torna impossível ao contribuinte
provar um fato negativo, ou seja, que deixou de sonegar ou omitir receitas, havendo
necessidade de diligência complementar para apurar eventuais divergências.
Além disso, a Fiscalização presume omissão simples sem comprovar acréscimo
patrimonial, pois as diferenças apuradas não podem caracterizar receita, se não
demonstrada sua contrapartida, não existindo base de cálculo para o IRPJ e da CSLL.
5 – Da falta de recolhimento do PIS e das COFINS - Considerando os erros cometidos
pela Fiscalização, não há evidência de supressão de faturamento, e consequentemente,
da incidência de PIS e COFINS.
Entretanto, se fosse considerada correta a apuração efetuada pela Fiscalização, iríamos
nos deparar com diferenças negativas e positivas, que no caso das negativas,
representando supostamente aquisições sem notas fiscais, que gerariam créditos.
6 – Da multa isolada por falta de recolhimento das estimativas do IRPJ e CSLL Ao
recompor os valores devidos de IRPJ e de CSLL, a Fiscalização não abateu as
diferenças negativas das positivas, pois as supostas aquisições de mercadorias sem nota
fiscal deveriam ser consideradas como custo no respectivo período.
Alega que deixou de efetuar o pagamento das estimativas, eis que procedeu de acordo
com o art. 221 do RIR/1999, não existindo estimativa apurada no mês de dezembro de
2004.
Fl. 2465
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Transcreve jurisprudência administrativa, onde foi decidido que a aplicação da multa
por falta de pagamento dos tributos lançados, cumulativamente com a multa isolada,
implica na dupla penalização pelo mesmo fato.
7 – Dos Pedidos
Diante todo exposto, considerando:
a) A incorreta interpretação das informações dos registros SINTEGRA;
b) Da falta de compensação das supostas diferenças negativas com positivas entre os
mesmos grupos de produtos ou produtos que sofreram processo congelamento, corte e
filetamento;
c) Da necessidade de consolidação dos estoques de 2004 e 2005 para apuração de
eventuais diferenças;
d) Da falta de justificativa para o não acolhimento das transferências de códigos
realizadas pela empresa entre os produtos e da impossibilidade de aplicar a presunção
legal ao meio à comprovação da inexistência de supressão de faturamento;
e) Da impossibilidade de cumular multa de ofício e multa isolada, bem como, da não
computação das supostas omissões de compras no custo para apuração do IRPJ/CSLL e
dos créditos de PIS e COFINS.
Requer a impugnante que seja integralmente acolhidos os argumentos aduzidos, para
determinar o cancelamento dos lançamentos de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
Diante das alegações do Contribuinte e da análise dos demais documentos constantes
nos autos, foi solicitado diligência (fls. 976 e 977) para que a Fiscalização:
1. realize as devidas verificações e pesquisas típicas da atividade de fiscalização, e se
manifeste acerca das alegações do contribuinte e dos documentos juntados aos autos;
2.
apresentar
conclusões
sobre
verificações
realizadas,
bem
como
outros
esclarecimentos que entender necessários para a solução do litígio, inclusive, se for o
caso, novos demonstrativos de apuração do valor tributável, do imposto e contribuições.
Em atendimento as referidas solicitações, foi apresentada a Informação Fiscal de fls.
985 a 999.
O Contribuinte tomou ciência da Informação Fiscal, se manifestando sobre as
conclusões feitas na Informação Fiscal (fls. 1.006 a 1.033).
No despacho de fls. 1.051, o AFRFB que efetuou a diligência, entende que na
manifestação do Contribuinte de fls. 1.006 a 1.033, nenhum argumento novo foi
apresentado.
Em resumo, os argumentos e conclusões constantes na informação fiscal e na
manifestação do Contribuinte, são as seguintes:
Fl. 2466
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Fl. 2467
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Fl. 2468
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

A decisão de primeira instância deu parcial provimento à impugnação, nos termos da
seguinte ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2004
NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO
Demonstrado que os Autos de Infração foram formalizados de acordo com os
requisitos de validade previstos em lei e que não ocorreu violação das
disposições dos artigos 10 e 59 do Decreto n.o 70.235, de 1972, não há que se
acatar o pedido de nulidade dos lançamentos
formalizados por meio dos Autos de Infração.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica IRPJ Ano-calendário:
2004
OMISSÃO DE RECEITA. DIFERENÇA DE ESTOQUE
Configura omissão de receita, sujeita à tributação, a constatação de que a
quantidade de mercadorias registrada no estoque é menor ou maior que aquela
apurada com base no levantamento quantitativo de mercadorias adquiridas e
vendidas no mesmo período-base.
LANÇAMENTOS DECORRENTES PIS/ PASEP, COFINS, CSLL A solução
dada ao litígio principal, relativo ao IRPJ, aplica-se, no que couber, aos
lançamentos decorrentes, quanto não houver fatos ou argumentos novos a ensejar
decisão diversa.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Fl. 2469
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Ano-calendário: 2004
MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO MENSAL DAS
ESTIMATIVAS. OMISSÃO DE RECEITA
A falta de pagamento da CSLL e do IRPJ mensal devido por estimativa, após o
término do ano-calendário, por pessoa jurídica que optou pela tributação com
base no lucro real anual, enseja a aplicação da multa de ofício isolada. O valor da
omissão de receita apurada em procedimento de ofício deve compor a base de
cálculo dessas estimativas.
CONCOMITÂNCIA
DE
MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA COM MULTA DE OFÍCIO POR
DECLARAÇÃO INEXATA
Por decorrerem de infrações distintas, é cabível a aplicação da multa isolada por
falta de pagamento do IRPJ e da CSLL, determinada sobre a base de cálculo
estimada, e da multa de ofício aplicada sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição não recolhida.
Decidiu a DRJ que deveria ser excluída da tributação apenas o montante de R$
258.927,40 de IRPJ, além do valor proporcional de CSLL, PIS e Cofins reflexos e
multas isoladas correspondentes, considerando, em relação ao beneficiamento dos
produtos e das transferências de códigos dos produtos, ser “aceitável o fato de que o
salmão inteiro fresco, código PX04020, após o processo de filetagem, se transformou no
produto file de salmão C/P 1361/1810 25 kg, código PX05221” e considerando as
quantidades dos produtos que indicam para qual código foi transferido, para fins de
apuração das diferenças de estoque. Não houve recurso de ofício.
Inconformado, o contribuinte, cientificado em 07/12/2011, conforme AR (fl.1065),
apresentou recurso voluntário ao CARF em (fls.06/01/2012), em que sustenta, em
síntese, que:
a) o procedimento de auditoria de produção não foi utilizado, não sendo possível
presumir a omissão de receita;
b) o cálculo incorreto, relativamente às operações com filé de salmão, onde foram
indevidamente consideradas a remessa e retornos de Armazém Geral ocasionaram uma
diferença negativa não existente de fato;
c) também no caso de filé de salmão, se somarem as diferenças de 2004 e 2005, elas
praticamente se anulam, comprovando o erro de cálculo referente ao ano de 2004;
d) as perdas e quebras no processo produtivo, transporte e manuseio alegadas devem ser
utilizadas para calcular as diferenças relativas às operações de salmão inteiro;
e) as omissões de receita decorrentes de presunção de compra sem registro contábil
deveriam ser consideradas como custo a serem deduzidos na apuração dos impostos
lançados;
f) a impossibilidade de cumular multa de ofício e multa isolada, bem como da não
computação das supostas omissões de compras no custo para apuração do IRPJ/CSLL e
os créditos de PIS e COFINS. Pede a juntada de laudo pericial no prazo de 30 dias e a
realização de sustentação oral perante o CARF.
Em 01/03/2012, 03/04/2012 e 04/05/2012, junta petições requerendo a dilação de prazo
para juntada de laudo pericial por trinta dias, sem nada apresentar.
É o relatório.
A 1a TO da 2a Câmara da Primeira Seção do CARF converteu o julgamento em
diligência (e-fls. 2.016/2.036) para que a autoridade lançadora:
Fl. 2470
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Io) efetue o levantamento por espécie de quantidade de matéria-prima e produtos
intermediários utilizados no processo produtivo da Recorrente, conforme determina o
caput do art. 286. do RIR/99, e se manifeste acerca das alegações da Recorrente
relativas aos itens II.2 DO LEVANTAMENTO ESPECÍFICO DE PRODUÇÃO E O
LEVANTAMENTO ESPECIFICO DE REVENDA DE MERCADORIAS, e II. 3. DAS
DIFERENÇAS RELATIVAS AO SALMÃO EM FILE E AS REMESSAS PARA
ARMAZÉM GERAL. ambos constantes do Recurso Voluntário; e 2o) apresente
conclusões sobre o levantamento realizado, bem como outros esclarecimentos que
entender necessários para a solução do litígio, inclusive, se for o caso, novos
demonstrativos de apuração do valor tributável, do imposto e das contribuições.
A Unidade de origem concluiu, em Informação Fiscal (e-fls. 2.039/2.154 e
2.155/2.162):
De todo e exposto é de entendimento desta fiscalização que os argumentos apresentados
pelo contribuinte em sua defesa são de caráter meramente protelatórios e que não têm
eficácia para cancelar/alterar o presente lançamento de ofício.
Cientificada em 13/03/2015, a Recorrente manifestou-se (e-fls. 2.171/2.178)
reiterando que se trata de auto de infração lavrado com fundamento na diferença de estoque
apurado pelo cruzamento de informações pelo SINTEGRA, sem considerar a devida auditoria de
produção, sem considerar ainda a (i) transferência de mercadorias para o armazém geral, (ii)
processo de industrialização (filetamento) e (iii) perda do processo produtivo. Reitera os
argumentos e requerimentos do recurso voluntário. Em 03/08/2017, apresentou Petição, para a
juntada de Laudos Técnicos (e-fls. 2.222/2.267, docs 2 e 3 Laudos Técnicos, Instituto da Pesca).
Em 05/04/2018, apresentou arquivos não pagináveis contendo registros do Sintegra e tabelas
resumindo os dados.
A 1a TO da 2a Câmara da Primeira Seção do CARF converteu o julgamento
novamente em segunda diligência (e-fls. 2349 e ss ). Asseverou a Turma:
A Recorrente destacou que o Sintegra contém a totalidade das operações realizadas a
qualquer título com mercadorias e serviços desde que previstos pela legislação estadual;
isto significa que o contribuinte tem por obrigação informar as operações realizadas sob
quaisquer CFOP sejam elas internas (dentro do estado de São Paulo), interestaduais,
entradas, saídas, com exterior, transferências, devoluções, compras, vendas, remessas
para armazenagem, conserto, demonstração, etc; porém, não estão inclusos nesse
registro operações internas realizadas pela empresa, como requisições e transferências
realizadas dentro do estabelecimento da empresa.
E argumenta que o registro 54 (Sintegra) inclui remessas para armazenagem (cód CFOP
5.905) e que a Recorrente aluga Armazém Geral (AG), e as operações com o AG, tanto
entradas como saídas integram os dados do Sintegra, e que por isso, a fiscalização teria
se equivocado, pois interpretou que eram diferenças de estoque, o estoque que, na
verdade, estava em poder de terceiros (no AG) e apresentou o doc. 05, intitulado
"Apuração de diferenças de estoque não computando as remessas para armazenagem
CFOP 5.905" págs. 801/805, no qual argumenta que as entradas e saídas, de fato, da
empresa foram, pág. 803, primeira linha:
(...)
A Recorrente não explicou o porquê da defasagem entre as quantidades de compras e
remessas ao AG e entre as quantidades de vendas e de saídas do AG, uma vez que
assevera que todo o estoque se encontra fisicamente no AG (a empresa são algumas
salas de escritórios); esta explicação foi oferecida verbalmente, por ocasião da
sustentação oral, de que as mercadorias dão saída do AG e são carregadas em
Fl. 2471
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

caminhões frigoríficos, para a realização das entregas, e quando tal entrega não se
concretiza, dão entrada novamente no AG.
Depois de afirmar que os laudos apresentados pela Recorrente corroboram a
argumentação de que o excedente de Salmão inteiro, foi transformado em Filés de Salmão com
perda aproximada de 30%, conclui a Resolução haver necessidade de se refazer a apuração,
considerando as transações dos estoques entre a empresa e o AG, tal como nos exemplos citados
pela relatora, a fim de se revisarem as diferenças de estoques apuradas (tabela e-fls. 2.361).
A Unidade de origem concluiu, em resposta à segunda diligência (e-fls. 2.369 e
ss):

(...)

É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, Relator.
Trata-se de empresa que contratou que exerceria atividade comercial e assim
registrou o contrato social na Junta Comercial (e-fl. 150). Também fez o registro na Receita
Federal da CNAE 51.35-7/00 - Comércio atacadista de pescados e frutos do mar (e-fl. 158). Ou
seja, não há a previsão do exercício da atividade industrial.
Fl. 2472
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Sua DIPJ Exercício 2005, ano calendário 2004 traz valor zero para todos os custos
que compõe a rubrica CUSTO DOS PRODUTOS DE FABRICAÇÃO PRÓPRIA VENDIDOS.
Somente declina valores na rubrica COMPRAS DE MERCADORIAS (Ficha 4A, e-fl. 160 e fl.
230).
Mesmo quando intimado, já no curso do processo administrativo a apresentar
(eventuais) livros Registro de Produção e Registro de IPI, não os apresentou (e-fls. 2156).
Adicione-se que a Recorrente afirma, já em Recurso Voluntário (e-fls. 1.884/1.904) que exerce
suas atividades em duas salas comerciais e uma Câmara Fria que funcionaria como Armazém
Geral, todos alugados. Não há notícia de instalações industriais.
Ou seja, trata-se de empresa que explora a atividade comercial de produtos
comprados e que não tem efetivamente (conforme constatado no TVF) controle permanente de
estoques, integrado e coordenado com a contabilidade, das mercadorias para revenda, tendo-se
contatado as diferenças de estoques não justificadas contabilmente. Desta forma, a auditoria de
estoques só poderia ser efetivada através do levantamento fiscal em espécie (arts. 286 e 291, I do
RIR/99).
Art. 286. A omissão de receita poderá, também, ser determinada a partir de
levantamento por espécie de quantidade de matérias-primas e produtos intermediários
utilizados no processo produtivo da pessoa jurídica (Lei no 9.430, de 1996, art. 41).
§ 1o Para os fins deste artigo, apurar-se-á a diferença, positiva ou negativa, entre a soma
das quantidades de produtos em estoque no início do período com a quantidade de
produtos fabricados com as matérias-primas e produtos intermediários utilizados e a
soma das quantidades de produtos cuja venda houver sido registrada na escrituração
contábil da empresa com as quantidades em estoque, no final do período de apuração,
constantes do Livro de Inventário (Lei no 9.430, de 1996, art. 41, § 1o).
Concordo com o procedimento da fiscalização que considerou em seu
levantamento as entradas e saídas de mercadorias com os códigos de operação (CFOP) de
remessa, apurando o estoque final efetivo através da seguinte operação: estoque inicial +
entradas de Mercadorias (entrada SINTEGRA) – saídas de mercadorias (saídas SINTEGRA) =
estoque final. O estoque inicial e final, declarados na DIPJ do ano-calendário de 2004 (fl. 156),
estavam de acordo com os livros de Registro de Inventário de 2005 (estoque inicial) e 2004
(estoque final), mas o estoque final de acordo com a operação acima citada diferia da contagem
física (Livro de Inventário), evidenciando-se a omissão de receitas.
A SEFAZ/SP solicita, em notificação, a entrega mensal de arquivos SINTEGRA,
isto é, o contribuinte paulista notificado passa a ter a obrigação permanente (todos os meses) de
entregar
o
arquivo
para
a
SEFAZ/SP
(https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/pfe/Paginas/Sintegra---Saiba-Mais.aspx):
A SEFAZ/SP solicita, na notificação, arquivo contendo a totalidade das operações
realizadas a qualquer título com mercadorias e serviços; isto significa que o contribuinte
paulista notificado deve informar as operações realizadas sob quaisquer CFOP sejam
elas internas (dentro do estado de São Paulo), interestaduais, entradas, saídas, com
exterior, transferências, devoluções, compras, vendas, etc. Todos estes dados devem
estar informados num único arquivo, exceto se o volume de dados impedir a
geração/validação do mesmo, hipótese em que o Sintegra SP deve ser contatado no
endereço http://www.fazenda.sp.gov.br/email/default2.asp
Fl. 2473
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

A Segunda Resolução CARF (e-fl. 2351) entendeu que havia a necessidade de
revisar os valores de estoque, considerando estoque os valores de remessa para o Armazém
Geral, segundo os arquivos Sintegra.
Entendeu-se auela segunda Resolução do CARF (e-fl. 2351), que “desnecessário
afirmar que operações com AG não geram nem receitas (remessas), assim como, custos
(retornos). Desta forma, a fim de calcular uma eventual omissão de receita os registros de
remessa e de retorno de AG devem ser desconsiderados.”
Em resposta à segunda resolução do CARF, a Unidade de Origem refez a
apuração das diferenças de estoque, considerando as transações dos estoques entre a empresa e o
AG, tal como nos exemplos citados naquela Resolução, a fim de se revisarem as diferenças de
estoques apuradas, e apresentou o seguinte quadro final de diferenças (e-fl. 2373):

Adoto, em parte, como razão de decidir os argumentos expostos pela relatora
vencida na primeira diligência (e-fls. 2016 e ss) a seguir transcritos, que parte do valor para a
omissão de receitas por diferença de estoque no valor autuado (R$ 5.938.974,61), e não do valor
resultante das exclusões requeridas pela segunda diligência (R$ 5.205.990,75).
Isto porque considero como estoque somente o contabilizado no Livro de
Inventário. Se a empresa funcionava em 2004 em duas salas e um armazém alugados, aonde
mais estocaria mercadorias?. Relembro que já havia sido excluído pelo próprio Recorrente, os
efeitos de eventuais estoques existentes no Armazém Geral, quando a então fiscalizada retificou
os arquivos Sintegra para fazer refletir as devoluções fictas deste “estoque em poder de terceiro”.
Observo que tanto em um caso (Resultado da segunda diligência) quanto noutro
(valores da autuação) as diferenças permanecem, mas sob patamares diversos (R$ 5.205.990,75 e
R$ 5.938.974,61).
Mas, a seguir faço ressalva para divergir e aceitar o cômputo de perdas em
eventual processamento de sobra de salmão fresco inteiro para filé de salmão congelado (como
requerido em recurso voluntário), e acatar, em parte, os cálculos trazidos pela Unidade de
Origem quando da resposta à segunda diligência (e-fls. 2369):
Quanto ao litígio instaurado, tem-se que, conforme relatado, durante o procedimento
fiscal foram apuradas diferenças de estoques foram apuradas pelo confronto entre as
mercadorias registradas no SINTEGRA e os Livros Registro de Inventário, tendo sido
multiplicadas as diferenças em quilogramas pelo valor unitário da mercadorias (fls.
480/481).
Fl. 2474
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Utilizando a fórmula “estoque inicial + entradas de mercadorias – saídas de
mercadorias = estoque final”, a autoridade fiscal, após intimar o contribuinte a
justificar as diferenças de estoque de mercadorias, relativas ao ano-calendário de 2004
(fls. 252/258), considerou a falta de estoque final de produtos de pescado como compras
não escrituradas e presunção de omissão de receita.
Segundo a tese da defesa, parte dessas operações “não constituíram vendas
(faturamento), mas meras saídas para o depósito Anhembi Agro Industrial Ltda. Para
armazenamento (CFOP 5.905)”, tendo havido falha no registro do retorno simbólico da
armazenagem nos livros, e outra parte correspondia a diferenças provenientes de
movimentações de produtos, do filetamento do salmão fresco e do congelado, de perdas
decorrente do filetamento e do prazo de validade do produto, além disso, a diferença
apurada em 2004 foi considerada duplamente.
A DRJ determinou a realização de diligência pela autoridade fiscal para que fossem
verificadas as alegações do contribuinte e os documentos juntados aos autos e
apresentados, se fosse o caso, novos demonstrativos de apuração do valor tributável, do
imposto e contribuições. A partir do resultado da diligência, acatou parte da defesa em
relação ao beneficiamento dos produtos e das transferências de códigos dos produtos,
entre o salmão inteiro fresco e o file de salmão, resultado de processo de filetagem, o
que restou definitivamente decidido.
Da presunção de omissão de receita
Em relação a parcela remanescente, no recurso voluntário, a recorrente argumenta,
inicialmente, que “o procedimento de auditoria de produção não foi utilizado, não sendo
possível presumir a omissão de receita”.
A recorrente tem por objeto social “o comércio de alimentos em geral (“fast food”),
bebidas alcoólicas ou não, sucos, doces, salgados, sorvetes e tudo mais que, direta ou
indiretamente tenha afinidade ou ligação com o comércio de alimentos, importação,
exportação e distribuição de produtos alimentícios em geral, especialmente pescados e
frutos do mar, e de refeições, sendo certo que as mercadorias poderão ser armazenadas
em estabelecimentos de terceiros”, conforme Contrato Social (fl.146).
Vale lembrar que, “na ausência de sistema de custos coordenado e integrado com a
escrituração comercial, a quantidade de matérias-primas, produtos intermediários e
materiais de embalagem utilizados na produção, em cada mês, será (i) apurada pelo
critério algébrico, somando-se a quantidade em estoque no início do mês com as
quantidades adquiridas e diminuindo-se, do total, a soma das quantidades em estoque no
final do mês, as saídas não aplicadas na produção e as transferências, e (ii) avaliada pelo
método PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai), que segue a ordem cronológica
crescente de suas entradas em estoque” (Acórdão no 3802001.369).
No caso concreto, não existia ordem de produção, mas controle de estoques.
Assim, ajustando-se a fórmula acima, está correta a apuração através da fórmula
“estoque inicial + entradas de mercadorias – saídas de mercadorias = estoque
final”, sendo essa a única forma possível de apuração dos estoques, diante da
inexistência de sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante
da escrituração.
Veja-se que o procedimento fiscal está de acordo com o previsto no Regulamento do
Imposto de Renda (RIR/99), abaixo:
Art.286.A omissão de receita poderá, também, ser determinada a partir de
levantamento por espécie de quantidade de matérias-primas e produtos intermediários
utilizados no processo produtivo da pessoa jurídica (Lei no 9.430, de 1996, art. 41).
Fl. 2475
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

§1oPara os fins deste artigo, apurar-se-á a diferença, positiva ou negativa, entre a
soma das quantidades de produtos em estoque no início do período com a quantidade
de produtos fabricados com as matérias-primas e produtos intermediários utilizados e a
soma das quantidades de produtos cuja venda houver sido registrada na escrituração
contábil da empresa com as quantidades em estoque, no final do período de apuração,
constantes do Livro de Inventário (Lei no 9.430, de 1996, art. 41, §1o).
§2o Considera-se receita omitida, nesse caso, o valor resultante da multiplicação das
diferenças de quantidade de produtos ou de matérias-primas e produtos intermediários
pelos respectivos preços médios de venda ou de compra, conforme o caso, em cada
período de
apuração abrangido pelo levantamento (Lei no 9.430, de 1996, art. 41, §2o).
§3oOs critérios de apuração de receita omitida de que trata este artigo aplicam-se,
também, às empresas comerciais, relativamente às mercadorias adquiridas para
revenda (Lei no 9.430, de 1996, art. 41, §3o).
Nesse caso, como bem observado na decisão recorrida, “se a diferença for negativa, a
presunção é de que ocorreu compras sem registro na contabilidade, tendo sido
utilizado nas operações recursos provenientes de receitas omitidas; se for positiva,
ocorreu vendas não escrituradas”. Assim, a presunção de omissão de receita é
perfeitamente válida.
Das remessas ao armazém geral
Aponta, ainda, a recorrente, que “o cálculo incorreto, relativamente às operações com
filé de salmão, onde foram indevidamente consideradas a remessa e retornos de
Armazém Geral ocasionaram uma diferença negativa não existente de fato”.
É fato inconteste que no Livro Registro de Inventário não constavam as mercadorias em
poder de terceiros, sendo que o estoque inicial e final, declarados na DIPJ do ano-
calendário de 2004 (fl. 156), estavam de acordo com os livros de Registro de Inventário
de 2003 (estoque inicial) e 2004 (estoque final).
A autoridade fiscal considerou em seu levantamento as entradas e saídas de mercadorias
com os códigos de operação (CFOP) de remessa, apurando o estoque final efetivo
através da seguinte operação: estoque inicial + entradas de Mercadorias (entrada
SINTEGRA) – saídas de mercadorias (saídas SINTEGRA) = estoque final.
A recorrente, contudo, defende que, havendo remessa para armazenamento, registradas
no arquivo SINTEGRA com o código de CFOP – Código Fiscal de Operações e
Prestações – 5.905, não pode ser considerada como omissão de receitas a diferença
apurada pela autoridade fiscal (222.292,83 kg, no caso do filé de salmão), porque estava
estocada no armazém geral, tendo sido erroneamente considerada o estoque em poder
de terceiros como diferenças de estoque.
O argumento de que as mercadorias em poder de terceiros, embora não incluídos nos
livros, deveriam ter sido considerados pela autoridade fiscal não merece prosperar.
Apesar de estarem estocadas em armazém de terceiros, eram de sua propriedade e
deveriam estar registrados no Livro Registro de Inventário.
O Ajuste Sinief SN/70 (SINIEF Sistema Nacional Integrado de Informações
Econômico-Fiscais), permite aos contribuintes do IPI e do ICMS utilizarem um único
livro, o Livro “Registro de Inventário”, modelo 7, para registro dos estoques.
Para as empresas que mantenham controle permanente de estoques, integrado e
coordenado com a contabilidade, de matérias-primas e insumos de produção para as
empresas industriais, e das mercadorias para revenda nas empresas comerciais, será
Fl. 2476
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

necessário o levantamento do estoque físico para que seus saldos sejam ajustados em
confronto com a contagem física e serão transpostos para o Livro Registro de Inventário
(Modelo 7).
Se o contribuinte não possuir registro permanente de estoques, o controle de estoque
será realizado por meio de inventário, no final do exercício, por contagem física e,
igualmente, transpostos para o Livro Registro de Inventário. No livro Registro de
Inventário devem ser arrolados, separadamente, as mercadorias, as matérias-primas, os
produtos intermediários, os materiais de embalagem e os produtos manufaturados
pertencentes ao estabelecimento em poder de terceiros, assim como as mercadorias,
as matérias-primas, os produtos intermediários, os materiais de embalagem, os produtos
manufaturados e os produtos em fabricação pertencentes a terceiros em poder do
estabelecimento. Em relação às mercadorias em trânsito por ocasião do levantamento
físico, as mesmas deverão ser arroladas no Livro Registro de Inventário, separadamente.
Assim, as mercadorias, matérias-primas, produtos intermediários, materiais de
embalagem e os produtos manufaturados pertencentes ao estabelecimento em poder de
terceiros (no caso em análise, em poder de transportadores) deverão constarão do Livro
Registro de Inventário, separadamente.
A questão nos remete ao momento da contabilização das mercadorias em determinado
estabelecimento, para fins de integrar seu estoque. Conforme leciona Sergio de
Iudícibus, in “Manual de Contabilidade Societária”, Atlas, 2010, p.72, O momento da
contabilização de compras de itens do estoque, assim como o das vendas a terceiros, em
geral, coincide com o da transmissão do direito de propriedade dos mesmos, embora o
conceito de ativo esteja ligado não só ao aspecto legal, mas principalmente à
transferência de riscos e benefícios futuros. Dessa forma, na determinação de se os itens
integram ou não a conta de estoques, o importante não é sua posse física, mas, sim, o
direito de sua propriedade; em seguida, há também que se discutir a figura do controle e
ainda as dos riscos e benefícios.
Assim, deve ser feita uma análise caso a caso visando identificar potenciais eventos
onde haja transferência dos principais benefícios e riscos. Feitas essas considerações,
normalmente, os estoques estão representados por:
a) itens que existem fisicamente estão sob a guarda da empresa, excluindo-se os que
estão fisicamente sob sua guarda, mas que são de propriedade de terceiros, seja por
terem sido recebidos em consignação, seja para beneficiamento ou armazenagem por
qualquer outro motivo;
b) itens adquiridos pela empresa, mas que estão em trânsito, a caminho da sociedade,
na data do balanço, quando sob condições de compra FOB, ponto de embarque
(fábrica ou depósito do vendedor);
c) (...);
d) itens de propriedade da empresa que estão em poder de terceiros para
armazenagem, beneficiamento, embarque, etc. (destacou-se) Assim, em geral o critério
para o reconhecimento do estoque é o da propriedade da mercadoria. Ou seja, nos
registros de inventário deveriam ser reconhecidos, separadamente, os produtos em poder
de terceiros, o que não ocorreu.
Do erro de cálculo
Aduz a recorrente que “também no caso de filé de salmão, se somarem as diferenças de
2004 e 2005, elas praticamente se anulam, comprovando o erro de cálculo referente ao
ano de 2004”.
Sobre esse ponto, cabe transcrever a esclarecedora manifestação da DRJ:
Fl. 2477
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Conforme demonstrativo de Apuração do Estoque de Mercadorias – ano 2004 (fls. 474
a 479), foram apuradas diferenças positiva e negativas, porém em produtos diferentes.
Concordo com a Fiscalização quando afirma que não há como compensar diferenças
de estoques negativas com positivas de mercadorias diferentes. Exemplificando: no
caso do salmão inteiro a diferença foi positiva de 53.765,672, indicando que ocorreram
vendas não escrituradas; no caso do filé de salmão C/P tipo A/B/C a diferença foi
negativa de 360.668,699 kg, indicando compras não escrituradas. São situações
diferentes, com produtos diferentes.
O recurso voluntário não logrou afastar essa conclusão, a qual se adota neste voto.
Das perdas na produção
Em relação às perdas, alega a recorrente que “as perdas e quebras no processo
produtivo, transporte e manuseio alegadas devem ser utilizadas para calcular as
diferenças relativas às operações de salmão inteiro”. De fato, consideram-se como
integrantes do custo as perdas e quebras razoáveis, de acordo com a natureza do bem e
da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e no manuseio, bem assim as
quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou pela ocorrência de
riscos não cobertos por seguros, desde que comprovadas por laudos ou certificados
emitidos por autoridade competente (autoridade sanitária, corpo de bombeiros,
autoridade fiscal etc.) que identifiquem as quantidades destruídas ou inutilizadas e as
razões da providência (RIR/99, art. 291).
Todavia, compulsando-se os autos, verifica-se que as perdas alegadas não foram
comprovadas documentalmente.
Note-se que a própria recorrente, após apresentado o recurso voluntário, pede a juntada
de laudo pericial no prazo de trinta dias e reitera esse mesmo pedido por diversas vezes,
sem nada apresentar. Isso denota que nem a própria recorrente consegue demonstrar o
alegado.
Sendo ônus do contribuinte, descabe considera-las no cálculo.
Das receitas omitidas como custos
Pede, ainda, a recorrente, “que as omissões de receita decorrentes de presunção de
compra sem registro contábil seja consideradas como custo a serem deduzidos na
apuração dos impostos lançados”, sustentando que “para efeitos de cálculo, deve-se
deduzir da base de cálculo dos tributos incidentes sobre supostas receitas omitidas, já
que representam custos das operações normalmente tributadas”.
Ora, não se pode abater como custos as omissões de compras, que por presunção, foram
pagas com receita omitidas, por falta de previsão legal.
Desta forma, os dois primeiros itens abaixo (descrição dos produtos que segundo
o lançamento de ofício apresentaram diferença de estoque, e-fl. 2369) devem ser alterados.

Fl. 2478
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Considero crível a alegação da Recorrente quanto ao processamento por
vencimento de validade do salmão fresco inteiro, e aceito o cômputo de perdas em eventual
processamento de sobra de salmão fresco inteiro para filé de salmão congelado, baseado nos
laudos apresentado (28,55% de perdas), para acatar, em parte, os cálculos trazidos pela Unidade
de Origem quando da resposta à segunda diligência (e-fls. 2349). Desta forma, partindo dos
valores lançados, e considerando que a DRJ já exonerou em parte a autuação, diminuindo o saldo
de salmão inteiro fresco de 53.765,672 kg para 39.718,18 kg; e diminuindo a diferença de filé de
salmão congelado de 360.668,67 kg para 347.443,699 kg, e considerando a conversão da
diferença de estoque de salmão inteiro fresco (39.718,18 kg) em filé de salmão congelado,
teríamos o seguinte novo excedente neste quesito:
39.718,18 kg * 71,45% = 28.378,64 kg (de filé de salmão congelado).
347.443,699 kg - 28.378,64 kg = 319.065,059 kg (de filé de salmão congelado).
Ou seja, o novo valor de diferença de estoque para os dois produtos seria:
Salmão inteiro fresco = 0,00 kg, que equivale a uma omissão de receitas de R$
0,00
Filé de salmão congelado = 319.065,059 kg, que equivale a uma omissão de
receitas de R$ 3.366.136,37.
Permanecendo constantes os demais itens da tabela acima. Assim, o valor total de
omissão de receita cairia de R$ 5.938.974,61 para R$ 5.182.571,75 (uma diminuição de R$
756.402,86).
A respeito da cumulação da multa isolada por falta de recolhimento de estimativa
e da multa de ofício, para o ano calendário 2004, trata-se de matéria sumulada neste CARF
Súmula CARF no 105:
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Acórdãos Precedentes:
9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de
21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748,
de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012
Ao analisarmos ainda os precedentes que deram origem à referida súmula, editada
em dezembro de 2014, vemos que todos eles (sete, ao total) são acórdãos que analisaram a
aplicação da multa isolada em anos anteriores à edição da Lei no 11.488/2007.
Como os períodos abrangidos pelo lançamento que persiste nestes autos para a
cobrança de multas isoladas por falta de pagamento de estimativas referem-se ao ano calendário
2004, tal lançamento não deve prevalecer.

Fl. 2479
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, diminuindo a
receita omitida de R$ 5.938.974,61 para R$ 5.182.571,75, e exonerando a tributação referente a
multas isoladas.
(documento assinado digitalmente)
Lizandro Rodrigues de Sousa

Voto Vencedor
Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite, Redatora designada.
Em que pese o voto do I. Relator, este Colegiado, por maioria, entendeu que
deveria ser dado provimento ao recurso em maior extensão, pelas razões abaixo.
A Autoridade fiscal não aceitou a argumentação de filetamento do salmão, uma
vez que o contribuinte já importava o salmão inteiro e também em filé. Entendeu-se que tal
premissa se mostrava improcedente, pois ainda que o contribuinte importasse o filé, isto não o
impedia de “filetar” o salmão inteiro importado. Este também foi o entendimento do I.
Conselheiro relator.
Vide o seguinte trecho do TVF fl. 616:
Assim fica evidente que as entradas relativas a salmão inteiro congelado, salmão sem
cabeça (HG) congelado e filé de salmão, acima relacionadas, foram realizadas através
de importação daqueles produtos, e não simples transferência de códigos após
beneficiamento, conforme alega o contribuinte.
Além disso, para comprovar as justificativas apresentadas, o contribuinte anexou
planilhas, sem juntar qualquer outro documento para amparar os números
apresentados nas mesmas. O contribuinte também apresenta diversas alegações, todas
porém sem qualquer documentação que as ampare.
A Recorrente também argumentou que o estoque que existiria no Armazém Geral
não foi considerado nos cálculos da Fiscalização, que teria desprezado esses valores em razão da
transferência de códigos. É justamente neste ponto que o Colegiado decidiu dar provimento em
maior extensão.
A Autoridade Fiscal refutou o argumento da existência de estoque nos Armazéns,
pois a Recorrente teria apresentado apenas planilhas, sem juntar qualquer outro documento para
amparar os números apresentados nas mesmas.
O processo foi convertido em diligência 3 vezes. A última diligência solicitou que
fosse refeita a apuração considerando o filetamento do salmão inteiro, bem como, as transações
realizadas com o AG, tal como citado nos exemplos da Recorrente. Vide trecho da Resolução (fl.
2361):
(...)
Fl. 2480
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Estes laudos corroboram a argumentação de que o excedente de Salmão inteiro, foi
transformado em Filés de Salmão com perda aproximada de 30%.
Assim, cabe concluir que há necessidade de se refazer a apuração, considerando as
transações dos estoques entre a empresa e o AG, tal como nos exemplos citados
pela relatora, a fim de se revisarem as diferenças de estoques apuradas.
Considerar/verificar as planilhas Sintegra (arquivos não-pagináveis) anexadas em
05/04/2018, com os respectivos resumos.
A Fiscalização tributou “compras omitidas” de filé de salmão, ao mesmo tempo
em que tributou “excesso” de salmão inteiro. Mas considerando o procedimento de filetamento e
as perdas do processo, bem como o estoque existente no AG, grande parte da diferença que deu
ensejo à autuação resta justificada.
A diligência refez os cálculos e considerou o filetamento do salmão, indicou o
estoque no AG, mas findou por não considerá-lo no recálculo.
Isto porque como se vê nos quadros seguintes, extraídos do Relatório de
Diligência (fls. 2369-2374), foi apurado o novo estoque da matriz com o filetamento, resultando
numa diferença de estoque de 226.218 kg, que corresponde justamente ao estoque do AG
(224.785 kg). Ou seja, a diferença de estoque encontrada na matriz estava localizada no AG:

Fl. 2481
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1301-005.799 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.005788/2009-15

Se considerássemos o estoque existente no AG, que também é de propriedade da
Recorrente, a diferença seria de apenas 1.433kg (226.218-224.785), ou seja, apenas 0,39% da
diferença originalmente apurada (1.433/360.668,69).
Dessa forma, considera-se justificada a diferença negativa de estoque no montante
de 360.668,9kg, que ensejou uma omissão de receita de R$ 3.805.054,77. Também considera-se
justificada, em razão do filetamento do salmão inteiro, a diferença a maior inicialmente
identificada de 53.765,67kg, que ensejou uma omissão de receitas no montante de R$
457.008,21, constantes da tabela abaixo:

Pelo exposto, há de se dar parcial provimento ao recurso voluntário, em maior
extensão, diminuindo a receita omitida de R$ 5.938.974,61 para R$ 1.676.911,62 (R$
5.938.974,61- R$ 3.805.054,77- R$ 457.008,21), e acompanhando o relator quanto à exoneração
das multas isoladas.
(assinado digitalmente)
Giovana Pereira de Paiva Leite

Fl. 2482
DF CARF MF
Documento nato-digital