Tribunal: CARF
Processo: 15277.000644/2009-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Francisco Ibiapino Luz
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-11-09
Data de publicação: 2022-01-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/11/2004 a 31/10/2008
METAS ESTABELECIDAS EM ACORDO COLETIVO. VALOR DETALHADO EM DOCUMENTO SEPARADO DO PRÓPRIO ACORDO. POSSIBILIDADE.
A Lei n° 10.101/00 estabelece que a PLR, para que seja válida e goze da isenção trazida pela Lei n° 8.212/91 (art. 28, § 9o, j) deve atender a todos os critérios previstos. A lei, entretanto, não prevê que todas as metas e critérios estejam previstos no instrumento de acordo coletivo.
Ademais, independentemente da criação de metas em instrumento apartado, o que o legislador pretendeu com a redação da Lei n° 10.101/00 foi dar aos empregados a segurança de que tais metas seriam estabelecidas em conjunto com eles e, ainda, que fossem disponibilizadas à ciência de cada um dos beneficiários, de modo que estes tomassem conhecimento de todos os critérios e metas exigidos para fruição do benefício.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15277.000644/2009-71
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-010.590 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
9 de novembro de 2021
Recorrente
MAHLE COMPONENTES MOTORES BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/11/2004 a 31/10/2008
METAS
ESTABELECIDAS
EM
ACORDO
COLETIVO.
VALOR
DETALHADO EM DOCUMENTO SEPARADO DO PRÓPRIO ACORDO.
POSSIBILIDADE.
A Lei n° 10.101/00 estabelece que a PLR, para que seja válida e goze da
isenção trazida pela Lei n° 8.212/91 (art. 28, § 9o, j) deve atender a todos os
critérios previstos. A lei, entretanto, não prevê que todas as metas e critérios
estejam previstos no instrumento de acordo coletivo.
Ademais, independentemente da criação de metas em instrumento apartado, o
que o legislador pretendeu com a redação da Lei n° 10.101/00 foi dar aos
empregados a segurança de que tais metas seriam estabelecidas em conjunto
com eles e, ainda, que fossem disponibilizadas à ciência de cada um dos
beneficiários, de modo que estes tomassem conhecimento de todos os critérios
e metas exigidos para fruição do benefício.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso voluntário e, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28
da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar-lhe provimento. Vencidos os
Conselheiros Francisco Ibiapino Luz (relator), Diogo Cristian Denny e Denny Medeiros da
Silveira, que negaram provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o
Conselheiro Gregório Rechmann Junior.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Relator
(documento assinado digitalmente)
Gregório Rechmann Júnior – Redator Designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15277.000644/2009-71
Fl. 238
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros
da Silveira, Ana Claudia Borges de Oliveira, Renata Toratti Cassini, Gregório Rechmann Júnior,
Francisco Ibiapino Luz e Diogo Cristian Denny (suplente convocado).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância, que
julgou improcedente a impugnação apresentada pela Contribuinte com a pretensão de extinguir
crédito tributário decorrente das contribuições devidas à Seguridade Social, destinadas a outras
entidades e fundos (terceiros).
Auto de Infração e Impugnação
Por bem descrever os fatos e as razões da impugnação, adoto excertos do relatório
da decisão de primeira instância – Acórdão no 09-27.947 - proferida pela 5a Turma da Delegacia
da Receita Federal de Julgamento em Juiz de Fora - DRJ/JFA - transcritos a seguir (processo
digital, fls. 201 a 208):
Trata-se de Auto de Infração de obrigação principal, DEBCAD 37.152.421-0, lavrado
em 22/09/2009 e recebido pelo contribuinte em 30/09/2009, conforme comprovante de
fls. 29, no valor de R$ 161.461,18 (cento e sessenta e um mil, quatrocentos e sessenta e
um reais e dezoito centavos), relativo às contribuições sociais destinadas a outras
entidades e fundos (Salário-Educação, Incra e Sebrae), no período acima indicado.
Conforme Relatório Fiscal, fls. 25/28, as contribuições foram apuradas em relação às
remunerações recebidas a título de Participação nos Lucros ou Resultados da empresa,
pagas em desacordo com o art. 2o da Lei n° 10.101, de 19/12/2000, segundo o qual a
participação nos lucros e resultados deve ser negociada com os empregados, com a
participação de um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria, ou
constar de convenção coletiva de trabalho.
De acordo com o item 3.2 do mesmo relatório, o art. 2o, parágrafo único do Acordo
Coletivo de Trabalho de 2004 exclui os empregados com cargo de diretor, gerente,
chefe, supervisor, encarregado ou outro cargo que seja considerado de comando, para os
quais deve ser aplicada política própria da empresa. Esta cláusula é mantida nos acordos
subseqüentes.
Em 30/10/2009, a empresa apresentou impugnação, juntada às fls. 33/197 e Anexos I a
V do processo 15277.000646/2009-61, contendo as Fichas de Avaliação Individual -
Indicadores - Metas Pessoais dos anos de 2004, 2005, 2006, 2006 (continuação) e 2007,
respectivamente.
A impugnante alega que em todos os Acordos Coletivos, aprovados pelos colaboradores
da empresa e pelo sindicato da categoria, verifica-se que o pagamento da PLR destinada
aos ocupantes de cargos de comando, gestão, carreira Y e similares é realizado de forma
diferenciada, sendo composto por um sistema de avaliação de metas próprias, com
características individuais e coletivas.
Esclarece que essa diferenciação se revela lógica e coerente, na medida em que não se
pode pretender que sejam estabelecidas as mesmas metas e valores para aqueles que
executam a operação fabril e aqueles que fazem a gestão dessa operação, uma vez que
as respectivas atividades e graus de responsabilidade são totalmente diferentes.
Diz que em todos os Acordos Coletivos anexos há cláusula expressa sobre a forma de
implementação da PLR para os colaboradores que ocupam cargos de gestão, conforme
abaixo:
Fl. 239
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

ACORDO COLETIVO - 2004.
CLÁUSULA 2a - ELEGIBILIDADE.
Fica estabelecido que o valor a ser pago a título de Participação nos Lucros e
Resultados aos funcionários para o exercício de 2004, será feito conforme
cláusulas adiante:
Parágrafo Único - O valor retro citado não será estendido aos empregados com
cargos de Diretor, Gerente, Chefe, Supervisor, Encarregado ou outro cargo que
seja considerado de comando, pois, para estes, será aplicada politica própria da
empresa.
ACORDO COLETIVO - 2005.
CLÁUSULA 2a - ELEGIBILIDADE.
Fica estabelecido que o valor a título de Participação nos Lucros e/ou
Resultados será pago a todos aos funcionários ativos no exercício de 2005,
exceto para os funcionários mencionados no parágrafo seguinte:
Parágrafo Único - O valor retro citado não será estendido aos empregados com
cargos de Diretor, Gerente, Chefe, Supervisor, Encarregado ou outro cargo que
seja considerado estratégico ou de comando, pois, para estes, será aplicada
politica própria da empresa.
ACORDO COLETIVO - 2006.
CLÁUSULA 5a - ELEGIBILIDADE.
Fica estabelecido que o valor a título de Participação nos Lucros e/ou
Resultados será pago a todos aos funcionários ativos no exercício de 2006,
exceto para os funcionários mencionados no parágrafo seguinte:
Parágrafo Único - O valor retro citado não será estendido aos empregados com
cargos de Diretor, Gerente, Chefe, Supervisor, Encarregado ou outro cargo que
seja considerado estratégico ou de comando, pois, para estes, será aplicada
politica própria da empresa.
ACORDO COLETIVO - 2007.
CLÁUSULA 5a - ELEGIBILIDADE.
Serão elegíveis aos termos do presente acordo, os empregados da unidade Mahle
Componentes de Motores do Brasil ltda, efetivamente registrados até 31 de
dezembro de 2007.
Parágrafo único: Os ocupantes dos cargos de comando, carreira y, gestão e
Similares acompanharão os demais colaboradores da empresa no recebimento da
primeira parcela da respectiva participação nos lucros e resultados. Em virtude
desses cargos obedecerem metas próprias, individuais e coletivas, o cálculo da
segunda parcela dependerá do fechamento do balanço patrimonial da empresa,
aprovação de seus acionistas e/ou quotistas, e, será calculado através de regras
próprias, onde será aferido e constatado a efetivação da meta negociada e o
resultado atingido. O resultado encontrado deverá ser pago no máximo até120
dias do encerramento do exercício financeiro do corrente ano (31 12 2007).
ACORDO COLETIVO - 2008.
CLÁUSULA 5a - ELEGIBILIDADE.
5.1. As partes acordantes no que diz respeito a participação nos lucros e
resultados relacionados aos ocupantes de cargos de comando, gestão, carreira e
similares, o qual é composto por um sistema de avaliação de metas próprias, com
características individuais e coletivas, decidem mantê-las na forma subscrita e
praticada. Os empregados elegíveis nessa modalidade acompanharão os demais
empregados da unidade MAHLE COMPONENTES DE MOTORES DO
BRASIL LTDA. no recebimento da primeira parcela da respectiva participação
Fl. 240
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

nos lucros e resultados. O cálculo da segunda parcela para esses empregados,
dependerá do fechamento do balanço patrimonial da empresa e aprovação de
seus acionistas e/ou quotistas, assim como a apuração, constatação e efetivação
da meta individual negociada e o respectivo resultado individual e coletivo
atingido. O resultado encontrado deverá ser pago, para esses casos, no máximo
até 120 dias após o encerramento do exercício financeiro do corrente ano (31 12
2008).
Afirma que o fato de serem diferentes os valores pagos para os colaboradores que
exercem cargos de gestão não altera a natureza da verba que está sendo negociada, a
PLR, tendo em vista que os referidos empregados participam de um sistema de metas
próprias com características individuais e coletivas, assim denominadas nos Acordos
Coletivos de 2007 e 2008 e, mais simplesmente, como política própria nos AC de 2004,
2005 e 2006.
Tal sistema de avaliação é o mesmo praticado para os exercícios de 2004 a 2008,
conforme fazem prova as Fichas de Avaliação Individual anexas, pelas quais se verifica
que cada empregado deve cumprir três metas, submetida a avaliação do seu
cumprimento ao Supervisor.
Conclui, assim, que restou demonstrado em todos os AC que a PLR a ser paga aos
empregados que exercem cargos de gestão deve ser realizada obedecendo-se a valores e
regras próprias, Acordos Coletivos esses que foram devidamente negociados e
aprovados Pela Comissão de Negociação e Sindicato da Categoria.
Discorre acerca da natureza jurídica da PLR, não remuneratória, mencionando o art. 7°,
XI da Constituição Federal de 1998 (CF/88), doutrina, o art. 3° da Lei n° 10.101, de
19/12/2000 e decisões do Supremo Tribunal Federal (STF).
Conclui cair por terra a invocação da Lei n° 8.212, de 1991, art. 22, I e II, e art. 30, feita
pelo auditor fiscal, uma vez que o texto constitucional obstou o exercício da atividade
da União para impor contribuição previdenciária sobre lucros ou resultados distribuídos
pela empresa a seus empregados, ou seja, a participação nos lucros ou resultados está
totalmente desvinculada da remuneração, não podendo servir de base para incidência de
contribuições previdenciárias.
Em seguida, procura demonstrar que o pagamento diferenciado da PLR aos
colaboradores que exercem cargos de gestão está de acordo com os ditames
constitucionais e legais.
Diz que o pagamento diferenciado da PLR não afronta o art. 2° da Lei 10.101, de 2000,
pois tal pagamento está previsto em cláusula específica de Acordo Coletivo: cláusula 2a
nos AC de 2004 e 2005 e cláusula 5a nos AC de 2006, 2007 e 2008.
Destaca que os critérios e condições estabelecidos pelo § 1° do citado art. 2° são
exemplificativos, podendo ser considerados estes ou outros, por opção das partes.
Destaca, ainda, que o § 3° do art. 3° da mesma Lei 10.101, de 2000, parte do principio
da auto-aplicabilidade da primeira parte do inciso XI do art. 7° da CF/88, permitindo a
compensação dos pagamentos espontaneamente feitos pela empresa, a título de
participação nos lucros ou resultados, com as obrigações decorrentes de acordos ou
convenções coletivas de trabalho atinentes ao mesmo tipo de participação, restando
clara a mesma natureza jurídica destas.
Conclui que o auditor fiscal procedeu equivocadamente à lavratura da presente
autuação, ao entender que a impugnante não poderia proceder com o pagamento
diferenciado da PLR para os colaboradores que exercem cargos de gestão.
Verifica que em nenhum momento o auditor fiscal desconsiderou a natureza jurídica dos
pagamentos efetuados, apenas questionou a forma de pagamento diferenciada da PLR
para aqueles empregados, sem levar em conta que tal previsão está expressa por AC,
que, por sua vez, tem seu reconhecimento e validade garantidos pela CF/88 (art. 7°,
XXVI).
Fl. 241
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

Argui que, constatado que o montante pago pela empresa é imune à Tributação, não há
mais interesse jurídico da RFB em questionar o critério livremente convencionado entre
a Comissão de Negociação, o Sindicato da Categoria e a impugnante.
Aduz que, pela “politica própria” ou “regra própria” estabelecida para pagamento da
PLR aos ocupantes de cargos de gestão, verifica-se que, em todos os anos, os critérios e
requisitos foram os mesmos:
i) necessidade de cumprimento de três metas pelo empregado, sendo duas de
caráter individual e uma de caráter coletivo;
ii) todas as metas tinham prazo pré-fxado para serem cumpridas;
iii) no final de cada exercício, o cumprimento das metas era objeto de avaliação
pelo superior imediato, sendo que o valor a ser recebido a título de PLR
dependeria do percentual de atingimento das referidas metas.
Explica que as metas encontram-se diretamente ligadas aos lucros e ou resultados
apurados durante o exercício social da empresa e diz que os documentos anexos
comprovam a política de metas negociadas e a avaliação efetiva.
Requer sejam as intimações dirigidas ao procurador que subscreve a Impugnação, nos
termos do art. 236, § 1° do CPC e protesta provar o alegado por todos os meios de prova
em direito admitidos, especialmente a juntada de novos documentos e a realização de
perícia técnica
Pede, ao fim, que a impugnação seja julgada procedente e o auto de Infração seja
cancelado, nos termos da fundamentação mencionada, seguindo os ditames legais e a
justiça.
(Destaques no original)
Julgamento de Primeira Instância
A 5a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de
Fora, por unanimidade, julgou improcedente a contestação da Impugnante, nos termos do
relatório e voto registrados no acórdão recorrido, cuja ementa transcrevemos (processo digital,
fls. 201 a 208):
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/11/2004 a 31/10/2008
PREVIDENCIÁRIO.
CUSTEIO.
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
OU
RESULTADOS. LEI ESPECÍFICA. NÃO ATENDIMENTO.
Não sendo atendidos os requisitos previstos em lei específica, os valores pagos a título
de participação nos lucros e ou resultados da empresa deve ser considerado salário-de-
contribuição.
Impugnação Improcedente
Recurso Voluntário
Discordando da respeitável decisão, o Sujeito Passivo interpôs recurso voluntário,
basicamente repisando os argumentando apresentados na impugnação, o qual nada acrescenta de
relevante para a solução da presente controvérsia (processo digital, fls. 214 a 230).
Contrarrazões ao recurso voluntário
Não apresentadas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
É o relatório.

Fl. 242
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

Voto Vencido
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz - Relator
Admissibilidade
O recurso é tempestivo, pois a ciência da decisão recorrida se deu em 4/3/2010
(processo digital, fl. 213), e a peça recursal foi interposta em 31/3/2010 (processo digital, fl.
214), dentro do prazo legal para sua interposição. Logo, já que atendidos os demais pressupostos
de admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, dele tomo
conhecimento.
Mérito
Participação nos Lucros e Resultados - PLR
Consoante se verá na sequência, a PLR atribuída pela empresa aos seus
empregados, pretendendo incrementar integração entre trabalho e ganho de produtividade, não
compõe a base de cálculo das contribuições previdenciárias, exceto quando reportado estímulo
se processar fora dos estritos ditames legalmente previstos.
Assim entendido, a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados das
empresas traduz direito social de matriz constitucional, eis que inserto no inciso XI do art. 7o do
Capítulo II - Dos Direitos Sociais - da Constituição Federal de 1988 (CF, de 1988), verbis:
CAPÍTULO II - DOS DIREITOS SOCIAIS
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
[...]
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
(destaquei)
Como se vê, trata-se de imunidade com eficácia limitada, carecendo de lei
integrativa para a produção dos efeitos esperados pelo legislador constituinte. Afinal, ditas
benesses encontram-se desvinculadas do salário de contribuição, tão somente se referida
concessão atender as exigências estabelecidas em lei ordinária federal. Cuida-se de entendimento
perfilhado à decisão do STF no julgamento do RE no 569441/RS, tomada por repercussão geral,
cujo “Tema” e a correspondente “Ementa” assim estão redigidos:
Tema 344:
Incidência de contribuição previdenciária sobre a participação nos lucros da empresa.
Ementa:
EMENTA: CONSTITUCIONAL E PREVIDENCIÁRIO. PARTICIPAÇÃO NOS
LUCROS. NATUREZA JURÍDICA PARA FINS TRIBUTÁRIOS. EFICÁCIA
LIMITADA DO ART. 7o, XI, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INCIDÊNCIA DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE ESSA ESPÉCIE DE GANHO ATÉ A
REGULAMENTAÇÃO DA NORMA CONSTITUCIONAL.
1. Segundo afirmado por precedentes de ambas as Turmas desse Supremo
Tribunal Federal, a eficácia do preceito veiculado pelo art. 7o, XI, da CF –
inclusive no que se refere à natureza jurídica dos valores pagos a trabalhadores
sob a forma de participação nos lucros para fins tributários depende de
regulamentação. (destaquei)
Fl. 243
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

2. Na medida em que a disciplina do direito à participação nos lucros somente se operou
com a edição da Medida Provisória 794/94 e que o fato gerador em causa concretizou-se
antes da vigência desse ato normativo, deve incidir, sobre os valores em questão, a
respectiva contribuição previdenciária.
3. Recurso extraordinário a que se dá provimento.
(STF – RG RE: 569441 RS – RIO GRANDE DO SUL, Relator: Min. DIAS TÓFFOLI,
Data de Julgamento: 09/12/2010, Data de Publicação: Dje – 057 28-03-2011)
Em sintonia com a CF, de 1988, a Lei no 8.212, de 1991, art. 28, inciso I, define
salário de contribuição como sendo a totalidade dos rendimentos auferidos a qualquer título pelo
segurado, destinados a retribuir o trabalho, aí se incluindo os ganhos habituais sob a forma de
utilidades. Contudo, mediante interpretação autêntica do transcrito comando constitucional, o
§ 9o, alínea “j”, do mesmo artigo da reportada lei previdenciária, isentou a PLR concedida aos
empregados da incidência tributária, desde que os requisitos estabelecidos na lei específica
reguladora do preceito constitucional supratranscrito sejam obedecidos. Confira-se:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa; (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
[...]
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei específica; (destaquei).
Com efeito, o Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999, art. 214, inciso I, §§ 9o,
inciso X, e 10, replica o que está posto no transcrito art. 28, § 9o, alínea “j”, da Lei no 8.212, de
1991, acrescentando, expressamente, que a PLR concedida em desacordo com a Lei no 10.101,
de 2000, sujeita-se à incidência previdenciária, nestes termos:
Art. 214. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e o trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas [...]
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente:
[...]
X - a participação do empregado nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
[...]
§ 10. As parcelas referidas no parágrafo anterior, quando pagas ou creditadas em
desacordo com a legislação pertinente, integram o salário-de-contribuição para todos
os fins e efeitos, sem prejuízo da aplicação das cominações legais cabíveis.
(Destaquei)
Fl. 244
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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A regulação manifestada na transcrição precedente deu-se com a edição da
Medida Provisória no 794, de 29/12/94, reeditada e renumerada sucessivas vezes, com
inexpressiva alteração textual, culminando na Lei no 10.101, de 19/12/2000, da qual
transcrevemos os seguintes excertos:
Art. 1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à
produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
Cotejando supracitadas normas, infere-se que o legislador dispensou tratamento
diferenciado às empresas que implementem sistema de remuneração dos seus empregados
baseado no incremento de produtividade. Assim, quando atendidos os preceitos legais, a estes
trabalhadores, desvinculada da remuneração, será destinada parcela dos ganhos econômicos
resultantes da produtividade decorrente do respectivo trabalho. Logo, não se trata de mera
gratificação franqueada deliberadamente pelo empregador, já que terá natureza jurídica de
rendimento tributável quando distribuída em desacordo com os requisitos formais e materiais
que suportam dita desoneração fiscal.
Nessa ótica, como visto, a lei específica definiu dois eixos distintos, mas
complementares, para o gozo da desoneração previdenciária em apreço, de forma que, sem o
integral cumprimento destes, a PLR paga será tida como salário de contribuição, quais sejam:
(i) a validação do reportado programa, caracterizada pela formalização do
“instrumento de acordo” com a participação dos empregados interessados e ratificação pelo
respectivo sindicato da categoria - aspecto formal;
(ii) a eficácia da operacionalização do referido plano, qualificada pela
consonância entre os requisitos legalmente previstos e as regras previamente estabelecidas, os
instrumentos de aferição dos objetivos a serem atingidos e o efetivo resultado alcançado -
aspecto material.
Por pertinente, considerando que a tributação é a regra no exercício da
competência tributária, as hipóteses de outorga de isenção devem ser interpretadas literalmente,
por traduzirem exceções no ordenamento jurídico. Logo, nos termos do art. 111 do CTN, o
entendimento quanto ao cumprimento dos aspectos formal e material exigido para excluir a
incidência previdenciária da PLR distribuída aos empregados deve ser restritivo ao
literalmente previsto na legislação retrocitada. Confira-se:
Fl. 245
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Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

Lei no 5.172, de 1966:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
[...]
II - outorga de isenção;
Desenhada a contextualização legal posta, enfrenta-se propriamente a matéria
controvertida.
Fundamentos da decisão de origem
Por oportuno, vale registrar que os §§ 1o e 3o do art. 57 do Anexo II do RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015, com a redação dada pela Portaria MF
no 329, de 4 de junho de 2017, facultam o relator fundamentar seu voto mediante transcrição da
decisão recorrida, quando o recorrente não inovar em suas razões recursais, verbis:
Art. 57. Em cada sessão de julgamento será observada a seguinte ordem:
[...]
§ 1o A ementa, relatório e voto deverão ser disponibilizados exclusivamente aos
conselheiros do colegiado, previamente ao início de cada sessão de julgamento
correspondente, em meio eletrônico.
[...]
§ 3o A exigência do § 1o pode ser atendida com a transcrição da decisão de primeira
instância, se o relator registrar que as partes não apresentaram novas razões de defesa
perante a segunda instância e propuser a confirmação e adoção da decisão recorrida.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
Nessa perspectiva, o Recorrente basicamente reiterou os termos da impugnação,
nada acrescentando que pudesse alterar o julgamento a quo. Logo, tendo em vista minha
concordância com os fundamentos do Colegiado de origem e amparado no reportado preceito
regimental, adoto as razões de decidir constantes no voto condutor do respectivo acórdão,
nestes termos:
[...]
Destaque-se que o presente lançamento inclui apenas valores de pagamentos efetuados
pela empresa, a titulo de Participação nos Lucros ou Resultados, aos seus empregados
gestores: diretores, gerentes, chefes, supervisores, encarregados ou outros Cargos de
comando, em razão da não inclusão destes nos Acordos Coletivos de Trabalho
celebrados nos exercícios de 2004 a 2008, de acordo com o Relatório Fiscal, o que
constituiu inobservância do disposto no já mencionado artigo 2° da Lei n° 10.101, de
2000.
Verifica-se, nos Acordos Coletivos juntados à impugnação, que as regras ali
estabelecidas não se aplicam aos trabalhadores gestores, conforme excertos transcritos
neste Relatório (cláusula 2a dos AC de 2004, 2005 e 2006 e cláusula 5a dos AC de 2007
e 2008), aos quais se aplica política própria da empresa.
Em se lhes aplicando política própria da empresa, o art. 2° da Lei n° 10.101, de 2000,
deixa de ser observado, porque não resta caracterizada a negociação entre as partes,
requisito previsto no caput. Também não resta configurado nenhum dos procedimentos
descritos nos incisos I e II do mesmo dispositivo.
Dessa forma, correto o entendimento da fiscalização que considerou como salário-de-
contribuição os valores pagos a título de PLR aos empregados gestores, por não
atendimento do disposto no art. 2° da Lei n° 10.101, de 2000, tendo em vista que as
regras a eles aplicáveis não estão previstas nos Acordos Coletivos de Trabalho
apresentados.
Fl. 246
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

O pedido de que as futuras intimações sejam encaminhadas ao procurador da empresa
não pode ser atendido, diante do disposto no art. 23 do Decreto n° 70.235, de 1972, que
rege o processo administrativo fiscal.
No que se refere ao protesto pela juntada posterior de documentos que se façam
necessários ou pela realização de prova pericial, vale destacar que, conforme o Decreto
n° 70.235, de 1972, está precluso o direito de apresentar novas provas documentais,
conforme o §4° do art. 16 do referido Decreto, o pedido de perícia ou diligência deveria
estar de acordo com o inciso IV do mesmo artigo, considerando-se não formulado o
pedido sem estes requisitos, a teor do § 1° do art. 16 do mesmo Decreto, e o próprio
autuado em sua defesa não apresentou quaisquer novos elementos que justificassem sua
concessão:
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Parágrafo
acrescentado pela Lei n° 9.532, de 10/12/97)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior; (acrescentado pela Lei n° 9.532, de 10/12/97)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;( acrescentado pela Lei n” 9.532, de
10/12/97)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriores trazidas aos autos
(acrescentado pela Lei n° 9.532, de 10/12/97)
[...]
Estas as razões do indeferimento da produção de novas provas, com as ressalvas
previstas nas alíneas do § 4° do art. 16 supra transcrito.
Conclusão
Ante o exposto, nego provimento ao recurso interposto.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz
Voto Vencedor
Conselheiro Gregório Rechmann Júnior – Redator Designado
Em que pese as bem fundamentadas razões de decidir do voto do ilustre relator,
peço vênia para delas discordar, nos termos abaixo declinados.
Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de Auto de Infração
relativo às contribuições sociais destinadas a outras entidades e fundos (Salário-Educação, Incra
e Sebrae).
Nos termos do Relatório Fiscal, as contribuições foram apuradas em relação às
remunerações recebidas a título de Participação nos Lucros ou Resultados da empresa, pagas em
desacordo com o art. 2° da Lei n° 10.101, de 19/12/2000, segundo o qual a participação nos
lucros e resultados deve ser negociada com os empregados, com a participação de um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria, ou constar de convenção coletiva
de trabalho.
Fl. 247
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

De acordo com o item 3.2 do mesmo relatório, o art. 2°, parágrafo único do
Acordo Coletivo de Trabalho de 2004 exclui os empregados com cargo de diretor, gerente,
chefe, supervisor, encarregado ou outro cargo que seja considerado de comando, para os quais
deve ser aplicada politica própria da empresa. Esta cláusula é mantida nos acordos subsequentes.
O Nobre Relator do presente acórdão, corroborando com o entendimento
alcançado pelo órgão julgador de primeira instância, concluiu que:
Em se lhes aplicando política própria da empresa, o art. 2° da Lei n° 10.101, de 2000,
deixa de ser observado, porque não resta caracterizada a negociação entre as partes,
requisito previsto no caput. Também não resta configurado nenhum dos procedimentos
descritos nos incisos I e II do mesmo dispositivo.
Dessa forma, correto o entendimento da fiscalização que considerou como salário-de-
contribuição os valores pagos a título de PLR aos empregados gestores, por não
atendimento do disposto no art. 2° da Lei n° 10.101, de 2000, tendo em vista que as
regras a eles aplicáveis não estão previstas nos Acordos Coletivos de Trabalho
apresentados.
Pois bem!
Nos termos do artigo 7o, XI da Constituição Federal de 1988, constitui direito dos
trabalhadores o pagamento de participação nos lucros ou resultados da empresa desvinculada da
remuneração:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
No entanto, o dispositivo constitucional remete a eficácia da norma à edição de
lei, consoante estabelece a parte final do inciso apontado, revelando que o direito dos
trabalhadores ao recebimento da PLR sem vinculação à remuneração se trata de norma
constitucional de eficácia limitada, dependendo de lei para a sua regulamentação.
A regulamentação ocorreu com a edição da Medida Provisória no 794, de 29 de
dezembro de 1994, a qual, após diversas reedições, foi finalmente convertida na Lei no
10.101/2000, estabelecendo os parâmetros e diretrizes a serem observados para que a parcela
denominada Participação nos Lucros e Resultados da empresa, ou simplesmente PLR, cumprisse
o seu objetivo constitucionalmente previsto e, assim, enquadrar-se como pagamento
desvinculado da remuneração.
Nesse contexto, a própria legislação previdenciária, por meio da Lei no
8.212/1991 (artigo 28, §9o, "j"), também determinou a não incidência da contribuição
previdenciária sobre a participação nos lucros, condicionando, contudo, o seu pagamento à
observância dos requisitos estabelecidos em lei específica.
Assim dispõem alguns dispositivos dos artigos 2o e 3o da Lei no 10.101/2000,
vigentes à época dos fatos:
Art.2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado
pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
Fl. 248
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

§1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
Art.3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a remuneração
devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título
de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um
semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
§ 3o Todos os pagamentos efetuados em decorrência de planos de participação nos
lucros ou resultados, mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser
compensados com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas de
trabalho atinentes à participação nos lucros ou resultados.
A fiscalização, no caso em análise, atribuiu natureza remuneratória aos
pagamentos efetuados pela Recorrente a título de PLR, embasando-se, para tanto, no seguinte
fundamento:
A clausula do art. 2° parágrafo único do Acordo Coletivo de Trabalho de 2004, exclui
os empregados com Cargos de Diretor, Gerente, Chefe, Supervisor, encarregado ou
outro cargo que seja considerado de comando, pois para estes, será aplicada política
própria da empresa.(cópia anexa).
Tal Clausula é mantida nos acordos subsequentes.
Excluindo esta parcela de empregados os valores pagos a estes está em desacordo com o
an. 2° da Lei 10.101 de 19/12/2000, que determina a forma de distribuição de
participação em lucros e resultados que deve ser negociada com os empregados com a
participação de um representante indicado pelo Sindicato da respectiva categoria ou
constar de Convenção Coletiva de Trabalho.
Entendo que não há que se falar em ofensa ao art. 2o da Lei 10.101/2000 o fato de
o Acordo Coletivo prevê que o valor da PLR referente aos empregados com cargos de direção,
gerência, chefia ou supervisão esteja previsto em documento apartado ao próprio acordo.
Veja: é o próprio acordo, regularmente firmado e pactuado entre as partes, que
estabelece tal previsão.
Outrossim, o fato de o detalhamento do cálculo da PLR de determinada categoria
de empregados está consignado em documento apartado do acordo coletivo em nada desnatura
referido programa:
- primeiro porque não há, na legislação de regência da matéria, nenhuma vedação
neste sentido;
- segundo porque o próprio acordo, celebrado com a participação dos
Empregados, expressamente prevê essa possibilidade;
Fl. 249
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2402-010.590 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15277.000644/2009-71

- por fim, mas não menos importante, não se afigura razoável que todo o
detalhamento do cálculo da PLR, para todos os funcionários, de todos os níveis, conste
expressamente do Acordo. Caso assim fosse, referida exigência – que não encontra amparo na
legislação, ressalte-se - tratar-se-ia de medida contraprocudente.
Neste contexto, é de se indagar: porque a Fiscalização não intimou a Contribuinte
para apresentar referidos documentos, questionando, se fosse o caso, como os mesmos eram
elaborados?
Noutras palavras: como a Fiscalização concluiu pela natureza remuneratória dos
valores pagos se nem mesmo intimou a Contribuinte para apresentar e explicar o conteúdo das
“políticas próprias”, conforme expressamente previsto nos Acordos?
Neste contexto, não há que se falar, in casu, em ofensa ao art. 2o da Lei
10.101/2000, pelo que deve ser dado provimento ao recurso voluntário.
Conclusão
Ante o exposto, concluo o voto no sentido de dar provimento ao recurso
voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Gregório Rechmann Junior

Fl. 250
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