Tribunal: CARF
Processo: 11020.902307/2017-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAPHAEL MADEIRA ABAD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-27
Data de publicação: 2021-03-02

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/07/2011
ÔNUS DA PROVA. PRECLUSÃO. PRODUÇÃO DE PROVAS CONTÁBEIS E DOCUMENTAIS QUE SUSTENTEM AS ALEGAÇÕES. MOMENTO PROCESSUAL.
No processo administrativo fiscal o ônus da prova do crédito tributário é do contribuinte (Artigo 373 do CPC). Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu pretenso direito, a manutenção do despacho decisório que não homologou o pedido de restituição deve ser mantido, sendo que o momento legalmente previsto para a juntada dos documentos comprobatórios do direito da Recorrente, especialmente notas fiscais ou documentos contábeis, é o da apresentação da Impugnação ou Manifestação de Inconformidade, salvo as hipóteses legalmente previstas que autorizam a sua apresentação extemporânea, notadamente quando por qualquer razão era impossível que ela fosse produzida no momento adequado.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11020.902307/2017-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-010.420 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
27 de janeiro de 2021
Recorrente
MAGAZINE MODA VIVA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/07/2011
ÔNUS
DA
PROVA.
PRECLUSÃO.
PRODUÇÃO
DE
PROVAS
CONTÁBEIS E DOCUMENTAIS QUE SUSTENTEM AS ALEGAÇÕES.
MOMENTO PROCESSUAL.
No processo administrativo fiscal o ônus da prova do crédito tributário é do
contribuinte (Artigo 373 do CPC). Não sendo produzido nos autos provas
capazes de comprovar seu pretenso direito, a manutenção do despacho
decisório que não homologou o pedido de restituição deve ser mantido, sendo
que o momento legalmente previsto para a juntada dos documentos
comprobatórios do direito da Recorrente, especialmente notas fiscais ou
documentos contábeis, é o da apresentação da Impugnação ou Manifestação de
Inconformidade, salvo as hipóteses legalmente previstas que autorizam a sua
apresentação extemporânea, notadamente quando por qualquer razão era
impossível que ela fosse produzida no momento adequado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad - Relator
Participaram do julgamento os conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg Filho
(Presidente), Larissa Nunes Girard, Walker Araujo, Vinícius Guimarães, Jose Renato Pereira de
Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Denise Madalena Green.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11020.902307/2017-81
Fl. 180
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

Relatório
Trata-se de processo administrativo no qual, em síntese, são discutidos alegados
créditos tributários, bem como o ônus de produzir a prova acerca de sua liquidez e certeza.
Em razão da precisão com que retratou os fatos até então ocorridos no processo,
adoto e transcrevo o relatório produzido pela DRJ quando de sua análise do feito.
Trata o presente processo fiscal de manifestação de inconformidade contra Despacho
Decisório emitido eletronicamente pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Caxias do Sul (DRF/CXL) relativo à Declaração de Compensação (Dcomp), enviada
pela interessada, no qual não foi homologado o encontro de contas ante a
ausência/insuficiência de créditos de Cofins oponíveis contra a Fazenda Pública. Na
Dcomp no 20198.05039.310316.1.3.04-0083 (em destaque a data de transmissão) foi
informado crédito de Cofins (cód. 5856, não-cumulativa) no valor de R$ 110.730,97,
decorrente de pagamento efetuado em 25/08/2011, correspondente ao período de
apuração 07/2011.
O Despacho Decisório das fls. 80-81, não reconheceu o direito creditório e não
homologou as compensações, em razão do DARF indicado como pagamento indevido
ou a maior constar como integralmente aproveitado em Perdcomp anterior, com crédito
já apreciado, inexistindo valor passível de reconhecimento como indébito.
A empresa foi cientificada em 19/06/2017 (fl. 82) e apresentou impugnação em
18/07/2017 (fls. 06 a 69).
Na manifestação de inconformidade, a interessada postula pelo efeito suspensivo e
alega, em sede de preliminar, a nulidade do despacho decisório, pois teria deixado de
atender requisitos constitucionais do ato administrativo, também ferindo princípios da
ampla defesa, do contraditório e do devido processo legal, além de revestir-se de desvio
de finalidade. Transcreve o art. 37 da Constituição. Entende que o procedimento correto
não poderia dispensar a intimação prévia para se pronunciar sobre o fundamento de
validade do crédito. Alega ausência de fundamentação e desvio de finalidade na decisão
administrativa (somente para impedir a homologação tácita). Ressalta que não se buscou
a verdade real dos fatos. Ausentes tais requisitos, considera impossibilitada a defesa do
contribuinte e prejudicado o devido processo legal.
No mérito, destaca que o processo administrativo prima pela verdade material, devendo
ser concedido, à litigante, possibilidade de apresentar documentação comprobatória da
existência do direito creditório. Cita doutrina. Também alega a inaplicabilidade da
multa de ofício em face do princípio constitucional do não-confisco e dos princípios
administrativos da razoabilidade e da proporcionalidade. Considera que não pode, o
Fisco, travestir um novo tributo na forma de imposição de multa. Cita jurisprudência do
STF ao julgar multas como confiscatórias. Requer seja acolhida a alegação de nulidade
e canceladas as cobranças consubstanciadas no despacho decisório atacado.
A DRF/CXL encaminhou o processo para apreciação desta DRJ, considerando,
portanto, tempestiva a manifestação.
É o relatório.
A DRJ, por sua vez, indeferiu a Manifestação de Inconformidade com o
entendimento de que o crédito apresentado na DComp é o mesmo de declaração anterior e,
PRINCIPALMENTE, que o contribuinte não desincumbiu-se do ônus de provar a origem do
crédito pleiteado.
Fl. 181
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

Neste ponto, agora abordando o mérito, foi ofertado à interessada o prazo de trinta dias
para apresentar a documentação comprobatória, se fosse o caso. Os sistemas internos
consultados atestam que o crédito apresentado na presente Dcomp é o mesmo
apresentado em declaração anterior. Ademais, o controle da compensação anterior
encontrava-se no processo administrativo 11020-901.044/2015-21, assim como o litígio
sobre o indeferimento do crédito, que, pelo que consta no processo digitalizado, foi
objeto de desistência da própria interessada.
No presente litígio, o contribuinte apenas alega na manifestação que teriam ocorrido tais
indébitos, não trazendo ao processo nenhuma comprovação das bases de cálculo sobre
as quais teriam sido realizados e, mais, nada comprovando ou alegando quanto à
ausência de Declaração de Compensação anterior sobre o mesmo crédito.
Efetivamente, com a Manifestação de Inconformidade o contribuinte não teceu
uma hipótese argumentativa acerca do seu direito a crédito e, no que diz respeito ao ônus
probatório limitou-se a trazer aos autos os PER/DCOMP.
A Recorrente apresentou Recurso Voluntário por meio do qual submete a matéria
ao CARF.
O Recurso Voluntário foi apresentado abordando os seguintes temas:
(i) Preliminarmente, possibilidade de juntada de documentos em sede recursal,
especialmente em razão de fato superveniente. (B.1 do Recurso Voluntário)
(ii) Preliminar de nulidade do despacho decisório eletrônico. (B.2. do Recurso
Voluntário)
(iii) Preliminar de nulidade do despacho decisório por ausência de
fundamentação. (B.2.1 do Recurso Voluntário)
(iv) Preliminar de nulidade do despacho decisório por desvio de finalidade.
(B.2.2. do Recurso Voluntário)
(v) Preliminar de prejuízo do contraditório, ampla defesa e devido processo legal
(B.2.3 do Recurso Voluntário)
(vi) Mérito - Princípio da Verdade Material que norteia o processo administrativo.
(C.1 do Recurso Voluntário)
(vii) Mérito - materialidade e suficiência dos créditos compensados. recolhimento
de contribuições sobre base de cálculo indevida. decisão definitiva proferida pelo STF durante o
curso do processo administrativo fiscal (C.2 do Recurso Voluntário)
(viii) Mérito - inaplicabilidade da multa em face do princípio constitucional do
não confisco e dos princípios da razoabilidade e proporcionaldiade. (C.3 do Recurso Voluntário)
É o relatório.

Fl. 182
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

Voto
Conselheiro Raphael Madeira Abad. Relator.
O Recurso Voluntário foi apresentado de forma tempestiva e reveste-se dos
demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele conheço.
Sinteticamente, entende-se que em relação a requerimentos de compensação de
créditos tributários compete a quem requer o reconhecimento do direito aos créditos, no caso o
contribuinte, ora Recorrente, (i) estabelecer uma hipótese argumentativa suficiente a estabelecer
um argumento que culmine na existência do crédito líquido e certo e (ii) produzir as provas que
demonstrem a hipótese construída.
No caso concreto, tendo sido o Despacho Decisório prolatado eletronicamente, a
oportunidade de se estabelecer argumentos e provar a liquidez e certeza dos créditos,
especialmente pela juntada da escrituração contábil acompanhada da documentação que a
embasa, é no momento da apresentação da Manifestação de Inconformidade, o que não ocorreu
no caso concreto.
Com a Manifestação de Inconformidade a Recorrente não juntou à qualquer
documento que pudesse demonstrar o seu direito aos créditos pleiteados, limitando-se a
apresentar as PER/DCOMP.
Entende-se que o momento final para produção de provas do crédito pleiteado é,
no máximo, quando da apresentação da manifestação de inconformidade e a produção de provas
no Recurso Voluntário somente tem lugar na hipótese da decisão da DRJ haver as considerado
insuficientes, situação na qual elas poderão ser complementadas quando da apresentação do
Recurso Voluntário.
Passo à análise dos argumentos recursais.
1.
ANÁLISE DAS PRELIMINARES
(i) Preliminar - possibilidade de juntada de documentos em sede recursal,
especialmente em razão de fato superveniente. (B.1 do Recurso Voluntário)
Como já salientado, o momento para a produção das provas acerca do direito
creditório pleiteado é quando da apresentação da manifestação de inconformidade.
Não há dúvidas que a busca da verdade material é um princípio norteador do
Processo Administrativo fiscal. Contudo, ao lado dele, também de matiz constitucional está o
princípio da legalidade, que obriga a todos, especialmente à Administração pública, da qual este
Colegiado integra, a obediência as normas legais vigentes, merecendo destaque o Decreto 70.235
estabeleceu o momento da prática dos atos, sob pena ainda de se atentar ainda contra outro
princípio constitucional, qual seja o da duração razoável do processo.
O referido Decreto especifica objetivamente o momento da produção das provas
no seu artigo 16.
Fl. 183
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

"Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;"
O próprio Decreto 70.235, no mesmo artigo 16 especifica as hipóteses em que é
possível a produção posterior de provas, o que faz de forma taxativa.
"§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
§ 6o Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão
nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de
segunda instância".
É certo que este colegiado admite a juntada de provas em sede recursal, contudo
apenas nos casos em que o Recorrente tenha demonstrado, na Impugnação, ou Manifestação de
Inconformidade, como é o caso, a impossibilidade de se trazer aquela prova no momento
oportuno (Impugnação ou Manifestação de Inconformidade), o que definitivamente não ocorreu
no caso concreto.
Admitir-se deliberadamente a produção probatória na fase recursal subverteria
todo o rito processual e geraria duas consequências indesejáveis (i) caso fosse determinado que o
feito retornasse à instância original, implicaria uma perpetuação do processo e, (ii) caso as
provas fossem apreciadas pelo CARF sem que tivessem sido analisadas pela DRJ, geraria
indesejável supressão de instância e, em ambos os casos, representaria afronta direta ao texto
legal que rege o processo administrativo fiscal.
(ii) Preliminar de nulidade do despacho decisório eletrônico. (B.2. do Recurso
Voluntário) (iii) Preliminar de nulidade do despacho decisório por ausência de
fundamentação. (B.2.1 do Recurso Voluntário) (iv) Preliminar de nulidade do despacho
decisório por desvio de finalidade. (B.2.2. do Recurso Voluntário) e (v) Preliminar de
prejuízo do contraditório, ampla defesa e devido processo legal (B.2.3 do Recurso
Voluntário).
Inicialmente, pela análise do Despacho Decisório é possível aferir que,
respeitosamente, ao contrário do que afirma a Recorrente, foi redigido de forma a permitir o
exercício do devido processo legal, inclusive com expressa menção à legislação atinente e ao
motivo do deferimento parcial.
Fl. 184
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

Entende-se que a Manifestação de Inconformidade é a ocasião na qual o
Contribuinte possui a oportunidade de trazer aos autos os elementos probatórios que estiverem
ao seu alcance produzir, como notas fiscais e livros contábeis. É por meio da apresentação de tais
provas, ou apenas indícios, se for o caso, que é possível, por exemplo, determinar a produção de
outras mais robustas ou que se mostrem mais adequadas.
O que não se pode admitir é que a Recorrente apresente alegações genéricas, sob o
argumento de que não compreendeu o perfeito sentido e alcance do Despacho Decisório.
Em relação à interpretação do artigo 16 do Dec. 70.235, vale destacar que ele
permite a ulterior apresentação de provas em caso de força maior, o que não restou demonstrado
no caso concreto, não podendo ser a citada decisão proferida pelo STF considerada como tal, eis
que em nada altera a situação concreta.
Quanto aos elementos essenciais ao ato administrativo, tem-se que encontram-se
presentes todos eles, quais sejam a autoridade competente, motivo, finalidade, objeto e forma. O
ato também foi fundamentado na legislação nele apresentada.
Especificamente no que diz respeito à motivação, a própria Recorrente reconhece
que o ato foi motivado pela verificação da inexistência de crédito disponível a ser aproveitado,
apresentando cálculos, cabendo a ela, interessada na compensação do crédito, demonstrar a
existência do referido crédito, com documentação idônea.
No caso concreto a Recorrente não trouxe aos autos qualquer alegação ou
qualquer indício de crédito.
A Recorrente afirma que o despacho decisório foi praticado em desvio de
finalidade.
Desvio de Finalidade, segundo o Professor Alessandro Dantas Coutinho, é "...
quando o agente, apesar de competente para a prática do ato, o faz buscando alcançar outro
interesse que não é o público." (COUTINHO, Alessandro Dantas e RODOR, Ronald Kruger
Manual de Direito Administrativo. Rio de Janeiro, Forense, 2015 p. 406), o que não ocorreu no
caso concreto, eis que não foi proferido como meio de interromper o prazo quinquenal para
homologação do crédito, como afirma a Recorrente, mas é um procedimento oficial adotado pela
Receita Federal do Brasil e plenamente reconhecido pelo CARF e pelo Poder Judiciário.
Finalmente, também ao contrário do que afirma a Recorrente, o despacho
eletrônico não violou o contraditório, a ampla defesa, nem o devido processo legal, inclusive
possibilitando que ela apresentasse as provas do seu crédito.
A Recorrente não apontou de que maneira a suposta ilegalidade teria limitado o
seu direito, prevalecendo a regra segundo a qual não há nulidade sem que seja demonstrado o
prejuízo eventualmente advindo do alegado vício.
Por estas razões, afasto as preliminares suscitadas.
2.
ANÁLISE DO MÉRITO.
2.1.
A Dialeticidade no processo administrativo fiscal.
Fl. 185
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

Antes de adentrar no mérito recursal propriamente dito é necessário tecer algumas
observações quanto à dialeticidade no processo administrativo fiscal, assunto de sobremaneira
importância especialmente em relação ao presente Recurso Voluntário.
A dialética no processo, inclusive no administrativo fiscal se dá a partir da
apresentação, por quem alega possuir um direito, de uma hipótese argumentativa por meio da
qual estabelece argumentos acerca do direito que alega possuir. No caso dos pedidos de
compensação esta hipótese argumentativa deve estabelecer uma relação lógica entre um
determinado fato da vida, por exemplo, um pagamento de um determinado valor, quando na
verdade o quantum devido deveria ser inferior, e para tanto deve alegar os motivos pelos quais
possui este entendimento, por exemplo, porque inseriu na base de cálculo uma receita que,
segundo a legislação vigente naquele tempo e espaço, não deveria integrar o critério material
daquele tributo. Esta é a hipótese argumentativa.
A legislação estabelece sobre quem deve recair o ônus de provar os fatos tratados
na hipótese argumentativa e no caso do processo administrativo fiscal no qual o contribuinte
exerce o direito de requerer o reconhecimento da existência de um crédito, sobre ele recai o ônus
de provar os fatos constitutivos do seu direito. Esta hipótese argumentativa provada pode ser
chamada de “fato” “recolhimento a maior” ou “recolhimento indevido”.
A partir deste “fato provado”, no caso concreto, com as provas trazidas na
Manifestação de Inconformidade, é que a Delegacia Regional de Julgamento é capaz de exercer
o seu poder/dever de expressar o seu entendimento acerca do direito que lhe é submetido por
meio de, repita-se, argumentos e provas.
Esta dinâmica foi magistralmente descrita pelo Conselheiro Gilson Rosemburg
Filho nos seguintes termos no processo n. 10880.919820/2014-76, que peço vênias para adotar e
transcrever.
Portanto, a questão a ser decidida diz respeito à existência de provas do indébito
tributário nos autos desse processo e a possibilidade de sua apuração. Sendo assim, para
verificar a existência de provas de um recolhimento indevido ou maior que o devido, é
imprescindível entender a operacionalização da análise de um eventual indébito
tributário.
Nos casos de pagamento indevido ou a maior, fatos que justificam uma eventual
repetição do indébito, a ideia de restituir é para que ocorra um reequilíbrio patrimonial.
O direito de repetir o que foi pago emerge do fato de não existir débito correspondente
ao pagamento. Portanto, a restituição é a devolução de um bem que foi transladado de
um sujeito a outro equivocadamente. Deve ficar entre dois parâmetros, não podendo
ultrapassar o enriquecimento efetivo recebido pelo agente em detrimento do devedor,
tampouco ultrapassar o empobrecimento do outro agente, isto é, o montante em que o
patrimônio sofreu diminuição. O Novo Código Civil, em seu artigo 876, estabelece a
obrigação de restituir a “todo aquele que recebeu o que lhe não era devido”, para fins de
evitar um enriquecimento sem causa..
Posta assim a questão é de se dizer que para fazer jus à repetição do indébito, necessário
se faz a ocorrência de um pagamento indevido ou a maior que o devido, caso contrário,
estaríamos diante de um enriquecimento sem causa de uma das partes. Desta forma, não
havendo tais condições, não há direito liquido e certo a restituição.
Fl. 186
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

Neste momento, surge a necessidade de verificar a ocorrência de um recolhimento
indevido ou maior que o devido. A solução para esta questão encontra-se no confronto
entre o valor recolhido e o valor que deveria ter sido recolhido.
A comprovação do valor recolhido se faz por meio do comprovante de recolhimento –
DARF. Já a apuração do valor devido está condicionada à análise da base de cálculo
combinada com a alíquota a ser aplicada. Quanto à alíquota, não temos problemas, pois
está determinada em lei e não precisa ser objeto de prova. Todavia, a base de cálculo
deve ser comprovada pela escrituração nos livros fiscais. Neste sentido, determina o art.
923, do RIR/99, “a escrituração mantida com observância das disposições legais faz
prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados com documentos
hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais”.
O art. 226 do Código Civil ratifica o entendimento quando define que os livros e fichas
dos empresários provam contra as pessoas a que pertencem e, em seu favor, quando
escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros
subsídios. Em suma, os livros legalizados, escriturados em forma mercantil, sem
emendas ou rasuras, e em perfeita harmonia uns com os outros, fazem prova plena a
favor ou contra os seus proprietários.
Após essa breve digressão, regressando aos autos, dois pontos merecem destaque: O
primeiro diz respeito à falta de dialeticidade nas peças recursais - manifestação de
inconformidade e recurso voluntário - e o segundo ao momento de apresentação das
provas.
Sabemos que as provas devem estar em conjunto com as alegações, formando uma
união harmônica e indissociável. Uma sem a outra não cumpre a função de clarear a
verdade dos fatos.
Os fatos não vêm simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas
partes e pelo julgador. Após a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com
base na valoração das provas que permitirá o convencimento da autoridade julgadora.
Assim, a importância da prova para uma decisão justa vem do fato dela dar
verossimilhança às circunstâncias a ponto de formar a convicção do julgador.
Mais para que a prova seja bem valorada, se faz necessária uma dialética eficaz. Ainda
mais quando a valoração é feita em sede de recurso.
Por isso que se diz que o recurso deverá ser dialético, isto é, discursivo. As razões do
recurso são elemento indispensável ao órgão julgador, para o qual se dirige, possa julgar
o mérito do recurso, ponderando-as em confronto com os motivos da decisão recorrida.
O simples ato de acostar documentos desprovidos de argumentação não permite ao
julgador chegar a qualquer conclusão acerca dos motivos determinantes do alegado
direito requerido.
O segundo ponto é que apenas no recurso voluntário a recorrente apresentou planilhas
que, segundo ela, refletem sua contabilidade, entretanto mantendo silente quanto aos
esclarecimentos acerca da materialidade do crédito pleiteado.
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é defeso às
partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual - no do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
Fl. 187
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Analisando os autos, verifica-se que a situação fática não se enquadra em nenhuma das
hipóteses enumeradas acima.
De outro lado, não se pode olvidar que a produção de provas é facultada às partes, mas
constitui-se em verdadeiro ônus processual, porquanto, embora o ato seja instituído em
seu favor, não o sendo praticado no tempo certo, surge para a parte consequências
gravosas, dentre elas a perda do direito de o fazê-lo posteriormente, pois nesta hipótese,
opera-se o fenômeno denominado de preclusão, isto porque, o processo é um caminhar
para frente, não se admitindo, em regra, realização de instrução probatória tardia,
pertinente a fases já ultrapassadas.
Daí, não tendo sido produzida a tempo, em primeira instância, não se admite que se faça
em fases posteriores, sem que haja justificativa plausível para o retardo.
Dinamarco defende que o direito à prova não é irrestrito ou infinito:
A Constituição e a lei estabelecem certas balizas que também concorrem a traçar-lhes o
perfil dogmático, a principiar pelo veto às provas obtidas por meio ilícitos. Em nível
infraconstitucional o próprio sistema dos meios de prova, regido por formas
preestabelecidas, momentos, fases e principalmente preclusões, constitui legítima
delimitação ao direito à prova e ao seu exercício. Falar em direito à prova, portanto, é
falar em direito à prova legítima, a ser exercido segundo os procedimentos regidos pela
lei.
Por fim, a recorrente alega que a verdade material deve prevalecer acima de qualquer
outro princípio. Ela não deixa de ter razão, desde que a verdade material venha
acompanhada por provas inequívocas. Como sabemos, o processo deve estar instruído
com comprovantes do pagamento e com os demonstrativos dos cálculos. Não se pode
olvidar que esses demonstrativos, para servir de prova cabal, indiscutível, na
comprovação da base de cálculo de qualquer exação, devem refletir a contabilidade
fiscal do contribuinte e, para termos convicção que ocorreu a materialização dos dados
contábeis em tais demonstrativos, devemos analisar seus livros comerciais.
Noutro giro, o princípio da verdade material não é remédio para todos os males
processuais. Não pode nem deve servir de salvo conduto para que se desvirtue o
caminhar para frente, o ordenamento e a concatenação dos procedimentos processuais -
essência de qualquer processo administrativo ou judicial.
Na realidade, a verdade material contrapõe-se ao formalismo exacerbado, presente
no Processo civil, mas, de maneira alguma, priva o procedimento administrativo das
necessárias formalidades. Daí se dizer que no Processo Administrativo Fiscal convivem
harmonicamente os princípios da verdade material e da formalidade moderada. De sorte
que se busque a verdade real, mas preservando as normas processuais que asseguram a
segurança, a celeridade, a eficiência e o bom andamento do processo.
Neste contexto, a falta de apresentação dos motivos que levaram ao erro na apuração da
exação e a materialidade do crédito pleiteado, bem como a apresentação tardia de
planilhas, acarretaram grandes prejuízos à instrução processual, pois tornou inviável a
apuração do valor devido e, por consequência, a determinação de um eventual indébito
tributário.
Por tudo que foi exposto, não restou caracterizado nos autos o direito líquido e certo que
ensejaria o acatamento do pedido do recorrente.
Forte nestes argumentos, nego provimento ao recurso voluntário.
Fl. 188
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

A Recorrente, por sua vez, alega que não há limites ao direito à produção de
provas:
O princípio da ampla instrução probatória faz-se, afinal, aplicação inequívoca do
princípio da ampla defesa. Seu conteúdo expressa-se no direito à produção probatória
em sua máxima extensão, devendo ser assegurado ao contribuinte o direito de
apresentação de prova sem qualquer limitação, sob pena de ferir o princípio da verdade
material, o qual rege o procedimento administrativo fiscal.
Todavia, alicerçado nos fundamentos já expostos, admito que o contribuinte
interessado em obter créditos tributários decorrentes de recolhimento a maior de tributos tem o
ônus de apresentar, ainda na Manifestação de Inconformidade, hipóteses argumentativas do seu
direito, devidamente acompanhadas de provas suficientes à sua demonstração, geralmente a
escrituração contábil acompanhada da documentação na qual ela é baseada.
2.2.
O conteúdo da decisão atacada e os limites do Recurso Voluntário.
Sinteticamente, o principal fundamento da decisão atacada foi o de que a
Recorrente não haveria se desincumbido do ônus de provar a liquidez e certeza do crédito, que
pode ser constatada a partir do seguinte fragmento abaixo transcrito.
No presente litígio, o contribuinte apenas alega na manifestação que teriam ocorrido tais
indébitos, não trazendo ao processo nenhuma comprovação das bases de cálculo sobre
as quais teriam sido realizados e, mais, nada comprovando ou alegando quanto à
ausência de Declaração de Compensação anterior sobre o mesmo crédito.
A partir desta decisão o único argumento logicamente possível à Recorrente seria
o de que havia realizado tais provas.
Todavia o Recurso Voluntário foi redigido no sentido de, com arrimo na “verdade
material”, combater a já exposta teoria da distribuição do ônus da prova no processo
administrativo fiscal.
A Recorrente não alegou que havia produzido as provas quando da apresentação
da Manifestação de Inconformidade, mas tão somente sustentou o direito de faze-lo a qualquer
momento, hipótese não aceita por este Colegiado.
2.3.
Mérito - Princípio da Verdade Material que norteia o processo administrativo. (C.1
do Recurso Voluntário) e materialidade e suficiência dos créditos compensados.
recolhimento de contribuições sobre base de cálculo indevida. decisão definitiva
proferida pelo STF durante o curso do processo administrativo fiscal (C.2 do
Recurso Voluntário)
A ponderação entre a verdade material invocada pela Recorrente e os demais
princípios que norteiam o processo administrativo fiscal já foi anteriormente realizada e embora
efetivamente constitua um relevante princípio constitucional, não existem princípios
constitucionais absolutos, e ele deve coexistir com os demais, especialmente o da legalidade e o
da duração razoável do processo.
Em relação à referida decisão judicial, tratada pela Recorrente como fato novo,
efetivamente não tem o condão de reabrir a fase probatória. Merece destaque que o termo "fato
Fl. 189
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-010.420 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.902307/2017-81

ou a direito superveniente" deve dizer respeito a algo novo que não existia à época em que o ato
deveria ser realizado. No caso concreto este "fato superveniente" em nada influiu na
possibilidade ou não da Recorrente ter juntado, à época própria, os documentos comprobatórios
do seu crédito, razão suficiente a que seja negado provimento a este capítulo recursal
2.4.
Mérito - inaplicabilidade da multa em face do princípio constitucional do não
confisco e dos princípios da razoabilidade e proporcionalidade. (C.3 do Recurso
Voluntário)
A Recorrente insurge-se contra a alegada falta de razoabilidade e de
proporcionalidade da multa aplicada, todavia esta análise é vedada ao CARF por força da
Súmula CARF 2, com efeitos vinculantes, que veda a este colegiado manifestar-se acerca da
constitucionalidade de norma jurídica em vigor.
Conclusivamente, é de se negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

Fl. 190
DF CARF MF
Documento nato-digital