Tribunal: CARF
Processo: 15504.723583/2012-99
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-12-01
Data de publicação: 2021-12-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/07/2009
PLR. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. NECESSIDADE DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou resultados, e quanto às regras adjetivas. Para caracterização de regras claras, é necessária a existência de mecanismos de aferição do resultado do esforço, e sua ausência caracteriza o descumprimento das condições legais a não incidência tributária nos valores pagos.

Inteiro teor:
S2-C2T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.723583/2012-99
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-009.068 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
01 de dezembro de 2021
Recorrente
SACHA CALMON - MISABEL DERZI, CONSULTORES E ADVOGADOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/07/2009
PLR.
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
E
RESULTADOS.
NECESSIDADE DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros
ou resultados, e quanto às regras adjetivas. Para caracterização de regras claras,
é necessária a existência de mecanismos de aferição do resultado do esforço, e
sua ausência caracteriza o descumprimento das condições legais a não
incidência tributária nos valores pagos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, exceto quanto às alegações afetas ao DEBCAD 51.016.474-9, e, na
parte conhecida, por maioria de votos, negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Leonam
Rocha de Medeiros, Samis Antônio de Queiroz e Martin da Silva Gesto, que deram provimento.
(documento assinado digitalmente)
Ronnie Soares Anderson - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos, Martin da Silva Gesto, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro
de Oliveira, Leonam Rocha de Medeiros, Samis Antônio de Queiroz, Sonia de Queiroz Accioly e
Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário (fls.556 e ss) interposto contra decisão da 5a Turma
da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Curitiba (fls. 522 e ss) que manteve as
autuações 51.016.471-4, 51.016.472-2 e 51.016.473-0, e não conheceu da impugnação
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.723583/2012-99
Fl. 578
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

apresentada em face da autuação 51.016.474-9 – CFL 68 (conforme resumido no R. Acórdão -
fls. 523/524):
1. O presente processo (Demonstrativo Consolidado do Crédito Tributário do Processo,
fls. 02) tem por objeto impugnação aos seguintes Autos de Infração, lavrados em face
da empresa em epígrafe:
1.1 Auto de Infração n° 51.016.471-4, fls. 03/07, referente às contribuições
previdenciárias da empresa, incidentes sobre remunerações pagas a segurados
empregados, especificadas no Anexo I do Relatório Fiscal, constantes de folha de
pagamento e contabilidade indevidamente sob o título de participação nos
lucros/resultados, inclusive as destinadas ao financiamento dos benefícios concedidos
em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos
ambientais do trabalho – Sat/Rat, em 01/2009 e 07/2009, no valor total de R$
173.244,14, consolidado em 24/04/2012, incluídos os respectivos juros e multa de
ofício.
1.2. Auto de Infração n° 51.016.472-2, fls. 08/12, referente às contribuições dos
segurados, sem retenção, incidentes sobre remunerações pagas a segurados empregados,
especificadas no Anexo I do Relatório Fiscal, constantes de folha de pagamento e
contabilidade indevidamente sob o título de participação nos lucros/resultados, em
01/2009 e 07/2009, no valor total de R$ 17.405,44, consolidado em 24/04/2012,
incluídos os respectivos juros e multa de ofício.
1.3. Auto de Infração n° 51.016.473-0, fls. 13/17, referente às contribuições da empresa
para outras entidades ou fundos (terceiros), incidentes sobre remunerações pagas a
segurados empregados, especificadas no Anexo I do Relatório Fiscal, constantes de
folha de pagamento e contabilidade indevidamente sob o título de participação nos
lucros/resultados, em 01/2009 e 07/2009, no valor total de R$ 47.848,36, consolidado
em 24/04/2012, incluídos os respectivos juros e multa de ofício.
1.4. Auto de Infração n° 51.016,474-9, fls. 18, referente à multa por apresentação de
Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIPs com
informações incorretas ou omissas na competência 13/2009, em decorrência da não
informação dos segurados constantes do Anexo IV do Relatório Fiscal, apurados pela
confrontação da GFIP n° de controle LjXwnhVelwL00005 com a folha de pagamento e
arquivos digitais contábeis, no valor de R$ 500,00, nos termos do art. 32A, caput e
inciso II e § 2°, da Lei n.o 8.212, de 1991. Apesar de a empresa ter retificado a GFIP,
não foi aplicada a redução da multa prevista inciso II do § 2° do art. 32a da Lei n° 8.212,
de 1991, em razão da aplicação do valor mínimo do inciso II do § 3° do art. 32a da Lei
n° 8.212, de 1991.
2. O procedimento fiscal, as apurações e os lançamentos efetuados estão explicitados no
Relatório Fiscal (fls. 21/36), nos anexos dos Autos de Infração (fls. 19/20 e 37/45) e
demais documentos constantes dos autos (fls. 46/203).
A R. decisão proferida pelo Colegiado de 1a Instância (fls. 524 e ss) analisou as
alegações apresentadas, abaixo reproduzidas, e manteve a autuação:
3. Cientificada dos lançamentos em 25/04/2012 (fls. 3, 8, 13 e 18), a autuada apresentou
as impugnações de fls. 205/218 (AI n° 51.016.4714), 285/298 (AI n° 51.016.4722),
365/378 (AI n° 51.016.4730) e 444/452 (AI n° 51.016.4749), em 24/05/2012 (fls. 214,
290, 366 e 442), acolhidas como tempestivas pelo órgão preparador (fl. 1172),
instruídas com os documentos de fls. 219/284, 299/364, 379/443 e 453/518, alegando,
em síntese, que:
a) Considerações iniciais. A impugnante atendeu todas as solicitações da fiscalização, o
que demonstra sua boa-fé e busca da verdade. A autuação é injusta e absurda, pois a
impugnante seguiu todos os ditames legais ao pagar participação nos lucros ou
resultados. Não se contesta o valor pago e sim que o instrumento coletivo não seria
suficiente para atender aos ditames legais.
Fl. 579
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

Por outro lado, tendo a fiscalização se dado sobre a folha de pagamentos, nos
documentos e nos Anexos às NFLD's (sic) lavradas pode haver informações de terceiros
(empregados), devendo ser preservadas, nos termos do art. 5o, inciso X, CF/88 e art.
198 do CTN. Não se exige a preservação do sigilo de tais dados, mas se afirma que esta
preservação (por se tratar de dados de terceiros) é inerente ao caso e de responsabilidade
das Autoridades que conduzirem este processo administrativo.
b) Tempestividade. Cientificada dos Autos de Infração em 25/04/2012 (quartafeira), o
prazo de impugnação de 30 dias encerrou-se em 25/05/2012 (sexta-feira).
c) Conexão. A impugnante pugna pelo trâmite conexo das impugnações aos autos de
infração n° 51.016.471-4, n° 51.016.472-2, n° 51.016.473-0 e n° 51.016.474 -9, já que
os fundamentos de origem, as partes e o período autuado coincidem.
d) Fatos. A fiscalização entendeu que os valores pagos a título de PLR, no ano de 2009,
data venia, não estavam de acordo com os ditames constantes da Lei 10.101, de 2000.
O entendimento da fiscalização está baseado no vazio argumento da ausência de um
plano de metas a ser cumprido o que evidenciaria falta de esforço pessoal no
recebimento da parcela, com infringência ao disposto no art. 3o, caput, da Lei 10.101, e
2000.
A autuação beira o absurdo jurídico. Como dizer que uma Participação nos Lucros, cujo
cálculo se extrai diretamente do lucro auferido pela Sociedade, pactuada em Acordo
Coletivo de Trabalho, está fora dos ditames legais? A impugnante repartiu o bolo dos
lucros, seguindo o estímulo governamental, e agora se vê às voltas com uma autuação
fiscal. Será que jamais neste país teremos a exata noção de segurança jurídica?
e) Ausência de Natureza Salarial. O art. 7°, XI, da Constituição autoriza a participação
baseada tanto nos lucros quanto nos resultados e declara, de forma peremptória, que tal
parcela não tem caráter salarial.
Não pode a lei ou seu intérprete reduzir o alcance do comando constitucional com
regras que venham a ferir a razoabilidade. Portanto, se demonstrado que a parcela tem
natureza de PLR, por força constitucional, não pode ela ser tributada,
independentemente do que diz a lei.
No caso impugnado, houve autêntica participação nos lucros, pois a impugnante
reservou parte do lucro apurado na contabilidade e distribuído aos sócios para dar aos
empregados, conforme Acordo Coletivo. Quanto maior o lucro, maior a participação.
Não há razões fáticas ou jurídicas para a presente autuação. A PLR foi instituída por
Acordo Coletivo de Trabalho, no qual constou expressamente que a participação nos
lucros se daria de maneira clara e objetiva: um percentual do lucro distribuído aos
sócios é segregado: este montante é distribuído aos empregados (administrativo e
advogados), na proporção da remuneração de cada um.
Assim, todos os requisitos constantes da Lei 10.101, de 2000 foram atendidos: (1) que
seja resultado de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante comissão
escolhida pelas partes, ou convênio ou acordo coletivo (art. 2o, caput e incisos I e II da
Lei 10.101): o instrumento coletivo encontra-se anexo e demonstra a negociação para o
pagamento da PLR; (2) que as regras para sua concessão, aferimento, periodicidade,
vigência e pagamento sejam claras e precisas: o instrumento esgota o assunto, deixando
evidente a distribuição do lucro aos seus empregados da maneira mais simples e pura,
ou seja, um porcentual do lucro distribuído aos sócios é distribuída aos empregados, na
proporção das respectivas remunerações; e (3) em que pese a lei facultar a adoção de
um dos métodos sugeridos, a Impugnante adotou o que nela constava, ou seja, a
lucratividade.
Reclama a fiscalização, no entanto, que o Programa de Participação nos Lucros
elaborado pela Impugnante e seus empregados é subjetivo sem plano de metas a ser
cumpridas, independe do esforço pessoal do empregado, e ausência de índices de
produtividade, qualidade ou lucratividade.
Fl. 580
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

Não faz nenhum sentido a linha argumentativa adotada, até porque numa empresa de
prestação de serviços advocatícios não há como fixar metas de produtividade por
unidade ou tempo, diferente de empresas industrias e comerciais.
No caso da impugnante, a PLR atuou como catalisadora da união de todos para produzir
mais, ganhar melhor e reduzir custos, a aumentar o lucro e a participação. não há que se
fazer qualquer plano de metas quando o próprio instrumento coletivo esgota o assunto,
como o celebrado pela Impugnante e seus empregados. O que deveria ser objeto de
regulamentação se tudo já consta do Acordo Coletivo?
O instrumento coletivo demonstra que o montante distribuído aos empregados é oriundo
do lucro distribuído aos sócios, portanto, o índice de lucratividade é o mais claro
possível: quanto mais a sociedade lucra, maior o bolo a ser distribuído aos empregados.
Quanto maior o esforço dos empregados, com aumento das receitas e redução das
despesas, maior será o valor a ser distribuído.
Repita-se, quando se fixa um porcentual sobre o lucro a ser distribuído, a consequência
lógica e direta é que o conceito mais puro de distribuição de lucros está sendo
obedecido. Se a Sociedade não der lucro, não há o que distribuir.
O esforço de todos se volta para a lucratividade e, neste caso, não há necessidade de
maiores detalhamentos, ao contrário do plano que se busca a aferição de resultados.
A lógica da proporcionalidade das remunerações beneficia quem contribui mais para a
Sociedade, tanto que reconhecidamente recebe mais.
De mais a mais, tampouco a alegação de que os acordos coletivos preveem uma
"garantia de participação mínima" merece prosperar, já que a PLR paga sobre o lucro
líquido, como no caso em tela, obviamente não constitui nenhuma garantia ao
trabalhador, tampouco substitui sua remuneração, na medida em que seu recebimento
depende da apuração de lucro líquido. Se não houver lucro, não há PLR.
Destarte, tendo sido demonstrado nos autos que a PLR paga pela Impugnante a seus
empregados (a) está prevista em Acordo Coletivo; (b) depende da apuração de lucro
líquido contábil; (c) preenche todos os requisitos legais e constitucionais; não há que se
falar em incidência de contribuições previdenciárias sobre a mesma, tampouco em falta
de informação em GFIP, por inocorrência do respectivo fato gerador.
As autuações estão na contramão da vontade constitucional e legal, por isso, não podem
subsistir.
f) Descumprimento de Obrigação Acessória. Além da cobrança das contribuições
previdenciárias (parte patronal e dos empregados) e de terceiros, nos respectivos autos
de infração, lavrou-se multa pela não declaração de tais fatos geradores em GFIP.
Não houve sonegação ou ocultação de valores, pois tudo estava devidamente registrado
nos livros contábeis, no razão contábil, nas folhas de pagamento, bem como nas
informações enviadas a Receita Federal do Brasil. A Fiscalização teve acesso a todos
estes dados.
Não há descumprimento de obrigação acessória ou instrumental, mas discussão acerca
de ser a obrigação principal devida ou não.
Não se pode cobrar multa por descumprimento de obrigação acessória de uma obrigação
principal cujo lançamento é objeto de impugnação em processo administrativo.
Em homenagem aos princípios do contraditório, da ampla defesa, do não confisco, do
devido processo legal, da razoabilidade e da proporcionalidade, não parece justo,
razoável ou proporcional, que a empresa tenha que arcar com a aplicação de multa pelo
não cumprimento de uma obrigação acessória originada em obrigação principal sob
discussão no âmbito administrativo.
Vista a autuação de forma isolada, a fiscalização pretende que a empresa declare como
devido tributo que a impugnante entende não devido, uma confissão sob coação, o que
não se coaduna com o Estado Democrático de Direito. Só após o término do processo
administrativo relativo à obrigação principal, pode se cogitar em descumprimento de
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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obrigação instrumental de declarar. Pela mesma razão, o Supremo Tribunal Federal
(Súmula Vinculante n° 24) entendeu que não se tipifica crime material contra a ordem
tributária antes do lançamento definitivo do tributo.
Se não há lançamento definitivo, não há como se afirmar que deixou de declarar (ato
ilícito), não havendo motivação suficiente para o lançamento da multa por
descumprimento da obrigação acessória.
E, mais, se posteriormente a matéria for ao âmbito judicial, somente após decisão
passada em julgado é que os valores passaram a ser reconhecidamente devidos, a gerar a
possibilidade de se exigir a obrigação acessória de declarar em GFIP, pois na GFIP
somente devem ser lançados valores devidos.
Nos termos do art. 151 do CTN, a exigibilidade do crédito tributário principal está
suspensa, não sendo passível de cobrança e nem de ser tido como devido para ser
declarado em GFIP.
Em declarações similares (DCTFs, DIPJs etc) somente se exige a declaração daquilo
que a empresa entende como devido.
Portanto, não há pressuposto legal para a aplicação da presente multa.
g) Mérito – Multa GFIP. Reitera argumentos acerca da observância da Lei n° 10.101, de
2000.
h) Pedido. A bem da celeridade e da economia processual, pugna pelo trâmite conexo
dos autos de infração n° 51.016.471-4, n° 51.016.472-2, n° 51.016.473-0 e n°
51.016.474-9, já que os fundamentos de origem, as partes e o período autuado
coincidem. Por fim, requer a procedência das impugnações, com o cancelamento dos
autos de infração.
Segundo o R. Acórdão Recorrido:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 24/04/2012
ALEGAÇÕES
PERTINENTES
A
AUTO
DE
INFRAÇÃO
DIVERSO.
IMPUGNAÇÃO NÃO CONHECIDA.
A impugnação deve mencionar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,
precisando os pontos de discordância. Não tendo o impugnante contestado
expressamente a matéria objeto do Auto de Infração, impõe-se o não conhecimento da
impugnação
Impugnação Não Conhecida
Sem Crédito Tributário em Litígio
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/07/2009
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. CONCEITO.
A participação nos lucros pode ter por meta o simples êxito do empreendimento, ou
seja, a obtenção de lucro. Havendo lucro, o empregado dele participará. Esse critério é
objetivo. Nada impede, contudo, que se fixe índice mínimo de lucratividade, um
patamar de lucro a partir do qual os empregados passariam a ter o direito de
participação. A fixação de critérios e condições não vinculados ao lucro diz respeito à
participação em resultados.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. INOBSERVÂNCIA DE
REQUISITOS LEGAIS. CONSEQUÊNCIA.
Descumprida exigência traçada na Lei n° 10.101, de 2002, as quantias pagas aos
empregados a título de participação nos lucros têm natureza de remuneração (Lei n°
8.212, de 1991, art. 28, § 9°, j), devendo ser tributadas.
Fl. 582
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITO LEGAL.
CONTEÚDO MÍNIMO DA NORMA COLETIVA.
Devem constar do instrumento decorrente da negociação coletiva regras claras e
objetivas quanto aos mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado.
OBRIGAÇÃO
ACESSÓRIA.
DECLARAÇÃO
EXATA
EM
GFIP.
DESCUMPRIMENTO. MULTA DE OFICIO.
A aplicação da multa de ofício tem por pressuposto a falta de pagamento ou
recolhimento da contribuição previdenciária, bem como a falta de declaração ou a
declaração inexata em Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência
Social.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Extrai-se do R. Acórdão, o trecho abaixo reproduzido:
1.4. Auto de Infração n° 51.016.474-9, fls. 18, referente à multa por apresentação de
Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIPs com
informações incorretas ou omissas na competência 13/2009, em decorrência da não
informação dos segurados constantes do Anexo IV do Relatório Fiscal, apurados pela
confrontação da GFIP n° de controle LjXwnhVelwL00005 com a folha de pagamento e
arquivos digitais contábeis, no valor de R$ 500,00, nos termos do art. 32A, caput e
inciso II e § 2°, da Lei n.o 8.212, de 1991. Apesar de a empresa ter retificado a GFIP,
não foi aplicada a redução da multa prevista inciso II do § 2° do art. 32a da Lei n° 8.212,
de 1991, em razão da aplicação do valor mínimo do inciso II do § 3° do art. 32a da Lei
n° 8.212, de 1991.
(...)
7.6 Portanto, a empresa confessou na GFIP n° JxOzUzwcbLo00003 (enviada em
26/03/2012, durante o procedimento fiscal) os fatos geradores especificados no Anexo
IV (e constantes da anterior GFIP n° PAsiEy0t9sC00009, cancelada pela de
n°LjXwnhVeIwL00005) e o Relatório Fiscal e os Anexos I e IV, bem como os demais
anexos dos Autos de Infração, são claros no sentido de diferenciar os pressupostos de
fato e de direito de todos Autos de Infração.
7.7. Nesse contexto, não tendo a impugnação ao AI n° 51.016.474-9 (fls. 444/452)
veiculado qualquer motivo de fato ou de direito ou ponto de discordância pertinente ao
AI n° 51.016.474-9, não houve contestação expressa da matéria objeto do AI n°
51.016.474 -9, impondo-se o não conhecimento da impugnação (Decreto n° 70.235, de
1972, arts. 16, III, e 17).
Cientificado da decisão de 1a Instância, aos 11/12/2013 (fls. 554), o contribuinte
apresentou o presente recurso voluntário em 09/01/2014 (fls. 556 e ss), insurgindo-se,
inicialmente, contra os lançamentos (no 51.016.471-4, 51.016.472-2 e 51.016.473-0) ao
fundamento de que o Acórdão inovou ilegalmente os fundamentos das autuações, ao
desconsiderar a inexistência de metas e resultados e lastrear a manutenção das autuações na falta
de mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado.
Pede a extinção do crédito tributário inserto no DEBCAD no 51.016.474-9 (CFL
68) em razão do seu pagamento.
Extrai-se do Recurso, o pedido abaixo reproduzido (fls. 574):
Fl. 583
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Junta documentos.
Esse, em síntese, o relatório.

Voto
Conselheira Sonia de Queiroz Accioly, Relatora.
Sendo tempestivo, conheço, parcialmente, do recurso e passo ao seu exame.
Segundo o Acórdão recorrido (fls. 523 e 530):
Acordam os membros da 5a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, nos
termos do voto do Relator, em NÃO CONHECER da impugnação ao Auto de Infração
n° 51.016.474-9, não havendo litígio em relação à multa de R$ 500,00, e julgar
IMPROCEDENTE as impugnações aos Autos de Infração n° 51.016.4714, n°
51.016.4722 e n° 51.016.4730, mantendo os respectivos créditos tributários exigidos.
Ressalte-se que, se entender cabível, o órgão preparador deverá adotar as providências
de sua alçada (Decreto n° 70.235, de 1972, art. 21, caput e § 1°).
(...)
7.7. Nesse contexto, não tendo a impugnação ao AI n° 51.016.474-9 (fls. 444/452)
veiculado qualquer motivo de fato ou de direito ou ponto de discordância pertinente ao
Fl. 584
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

AI n° 51.016.474 -9, não houve contestação expressa da matéria objeto do AI n°
51.016.474-9, impondo-se o não conhecimento da impugnação (Decreto n° 70.235, de
1972, arts. 16, III, e 17).
O não conhecimento de defesa apresentada em razão do DEBCAD 51.016.474 -9
implica a não instauração do contencioso administrativo relativamente a esse lançamento (art.
14, do Decreto 70.235/72.
Assim, as alegações afetas ao DEBCAD 51.016.474 -9 não poderão ser
conhecidas também nessa esfera de julgamento, cumprindo ao contribuinte demonstrar o
pagamento do lançamento à Autoridade Competente pela cobrança administrativa, a fim de ter
declarado extinto o crédito tributário lançado.
Do Mérito.
O Recorrente alega que o R. Acórdão desconsiderou a inexistência de metas e
resultados e lastreou a manutenção das autuações na falta de mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado, inovando ilegalmente os fundamentos das
autuações.
Além disso, afirma a ausência da natureza salarial das verbas pagas a título de
participação nos lucros.
Vejamos o que relatou a D. Autoridade Fiscal (fls.21 e ss):
1.1- Este Relatório Fiscal é parte integrante dos Autos de Infrações - AI DEBCAD
Números: 51.016.471-4, 51.016.472-2 e 51.016.473-0 de contribuições devidas a
Seguridade Social, pela empresa autuada, na qualidade de sujeito passivo da
contribuição social prevista no artigo 195, incisos I e II da Constituição Federal,
correspondentes à parte da empresa, do segurado, inclusive a destinada ao
financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho, e as destinadas a
Entidades/Fundos denominados “Terceiros”: Fundo Nacional de Desenvolvimento da
Educação - FNDE (Salário Educação), Instituto Nacional de Colonização e Reforma
Agrária - INCRA, Serviço Brasileiro de Apoio As Micro e Pequenas Empresas -
SEBRAE, Serviço Social do Comércio – SESC e Serviço Nacional de Aprendizagem
Comercial - SENAC.
1.2- O presente Relatório integra também o Auto-de-Infração - AI DEBCAD Número:
51.016.474-9, por ter o autuado incorrido em infração a dispositivo legal, constituindo-
se assim, em fato gerador da obrigação acessória, sujeitando-se o infrator à multa
aplicada, de acordo com o contido no art. 92 c/c art. 102 da Lei n° 8.212 de
24/07//1991, sendo lavrado nos termos do art. 293 do Regulamento da Previdência
Social - RPS, aprovado pelo Decreto n° 3.048 de 06/05/1999.
1.3- Os referidos Autos de Infrações compõem o processo que recebeu o Número de
Identificação Comprot: 15504-723.583/2012-99, que deverá ser utilizado para
tramitação na Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB e acompanhamento da
empresa, devendo ser citado em caso de apresentação de impugnação.
1.4- Os Autos de Infrações que compõem o presente processo (Comprot N° 15504-
723.583/2012-99) abrangem as seguintes contribuições lançadas:

Fl. 585
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

1.5- Os Autos de Infração - AI (DEBCAD N° 51.016.471-4, 51.016.472-2 e
51.016.473-0) lavrados por descumprimento de obrigações principais dos quais este
Relatório é parte, têm por finalidade apurar e constituir os créditos relativos às
contribuições sociais não recolhidas aos cofres públicos, distribuídas conforme subitem
anterior.
1.6- O Auto de Infração - AI (DEBCAD N° 51.016.474-9) lavrado por descumprimento
de obrigações acessórias do qual este Relatório também é parte, tem por finalidade
apurar e constituir o crédito relativo à multa decorrente a infração a dispositivo da Lei
no 8.212 de 24/07/1991.
1.7- Os autos de infração por descumprimento de obrigações principais e acessórias
integram um único processo por possuírem os mesmos elementos de prova, conforme
preceitua o art. 9o do Decreto no 70.235/72 e alterações.
(...)
2.2.1- Os valores pagos a título de Participação nos Lucros ou Resultados, concedido
aos seus empregados, no período de 01/2009 e 07/2009, foram extraídos das Folhas de
Pagamentos e Contabilidade apresentadas em arquivo magnético, cujos valores
correspondentes ao presente levantamento, encontram-se lançados neste AI sob o
seguinte código e título, o qual exprime a ocorrência do fato gerador:
- P2 - PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS - 2009
2.2.2- Os valores pagos a título de Participação nos Lucros, consignados em Folha de
Pagamento sob o código: 0120 - Participação nos Lucros (arquivo magnético) e 430 -
Partic. Lucros/Resultados (em meio papel), registrados nas contas contábeis:
3.3.1.01.032 -Participação nos Lucros (Despesas Administrativas) e 3.5.1.01.032 -
Participação nos Lucros (Custos Gerais), estão sendo considerados como integrantes do
salário-de-contribuição (base de cálculo), das contribuições devidas à Previdência
Social e Terceiros, no presente lançamento, tendo em vista que foram pagos aos
segurados empregados sem observância das condições estabelecidas pela Lei no 10.101
de 19/12/2000 que dispõe sobre a participação dos trabalhadores nos lucros ou
resultados da empresa.
2.2.3- Por oportuno é importante verificar o que diz o Regulamento da Previdência
Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999, publicado no
D.O.U. de 07/05/99, em seu artigo 214:
(...)
2.2.4- Para que a participação dos empregados nos lucros ou resultados da empresa, não
se constitua base de incidência de contribuições previdenciária, urge que a mesma seja
paga em conformidade com os dispositivos da Lei no 10.101 de 19/12/2000, que regula
a referida participação como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e
como incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
2.2.5- A Lei no 10.101 de 19/12/2000 que dispõe sobre a participação dos trabalhadores
nos lucros ou resultados da empresa, determina em seu art. 2o:
“Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado
pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios
e condições:
Fl. 586
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores”.
(...)
2.2.6- Relativamente à negociação contemplando o Regulamento da Participação nos
Lucros ou Resultados - PLR, a empresa apresentou os respectivos Acordos Coletivos de
Trabalho dos anos de 2007, 2008 e 2009, firmados com as entidades sindicais ou
sindicatos (representativo da categoria de empregados).
2.2.7- Da análise do contido no documento (Acordo Coletivo de Trabalho) que tratou do
assunto, para o período de 2009 e demais elementos verificados por esta auditoria,
verifica-se a ausência das condições estabelecidas pela Lei no 10.101, de 19 de
dezembro de 2000, que regula a matéria, portanto, os valores pagos a título de PLR,
representam, na verdade, um complemento salarial.
2.2.8- Nos Acordos Coletivos de Trabalho, ao tratar da participação dos empregados
nos lucros e resultados, as partes limitam-se a declarar, para o exercício de 2009, a
forma de pagamento com base no lucro líquido, conforme cláusulas abaixo transcritas:

(...)
2.2.10- Da leitura dos Acordos Coletivos de Trabalho apresentados, restou claro que o
critério para pagamento da Participação nos Resultados é subjetivo, sem plano de metas
a ser cumpridas, independe do esforço pessoal do empregado, e ausência de índices de
produtividade, qualidade ou lucratividade.
2.2.11- Tal situação colide frontalmente com a disposição da Lei no 10.101/2000, que
em seu artigo 2o, § único, determina que, dos instrumentos decorrentes da negociação
deverão constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da
participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição do que for
acordado.
2.2.12- Dessa forma, considerando a incipiência dos instrumentos apresentados e
aventando a possibilidade de ter sido feita a opção por outro procedimento preconizado
na Lei no 10.101/2000 e mais, sendo de suma importância para o desenvolvimento da
Fl. 587
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

Auditoria Fiscal, através do Termo de Intimação Fiscal n° 4 de 03/04/2012, a empresa
foi intimada a prestar à Fiscalização as informações ou esclarecimentos necessários
conforme a seguir:
2.2.12.1- Informações índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa
nos termos da Lei 10.101/2000 (Art. 2o , § 1o , inciso I).
2.2.12.2- Plano de metas relativo Participação nos Lucros ou Resultados nos termos da
Lei 10.101/2000 (Art. 2o , § 1o , inciso II).
(...)
2.2.15- Desta forma, pode-se observar, em decorrência da cláusula terceira dos Acordos
Coletivos de Trabalho, que não existe nenhuma meta ou objetivo proposto como
condição para pagamento da denominada participação, apenas estipulou-se um
percentual fixo de 3% (três por cento) sobre o lucro líquido, “Montante a ser
Distribuído”.
2.2.16- Cabe ressaltar que a simples titulação dada a um pagamento é insuficiente para
determinação de sua natureza tributária e previdenciária. Para tal, necessário se faz uma
análise apurada da realidade dos fatos que o envolvem. Desse modo, apesar de
intitulado pelo contribuinte como “participação em lucros e/ou resultados”, os
pagamentos analisados não guardam tal natureza por se encontrarem em desacordo com
a Lei 10.101/2000.
2.2.17- Do exposto, extrai-se de forma inequívoca a convicção de que não houve o
estabelecimento de qualquer programa de metas e resultados a serem cumpridos, índices
de produtividade, qualidade ou lucratividade, de maneira a justificar o pagamento da
PLR em todo o período fiscalizado, relativamente aos valores pagos com base nos
Acordos Coletivos de Trabalho.
2.2.18- Sendo assim, os pagamentos efetuados pela empresa a seus empregados, a título
de “Participação nos Lucros”, face à ausência de comprovação de programas de metas,
resultados e prazos pactuados previamente, índices de produtividade, qualidade ou
lucratividade, bem como da falta de mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao acordado, não se enquadram no previsto no art. 214, § 9o, inciso X do
Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048, de 06 de
maio de 1999.
2.2.19- Em consequência tem-se configurado que, as parcelas pagas pela empresa aos
seus trabalhadores a título de “Participação nos Lucros ou Resultados”, estão em
desacordo com a legislação pertinente, integrando assim o salário-de-contribuição para
todos os fins e efeitos, conforme art. 214, § 10 do já citado Regulamento da Previdência
Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048 de 06/05/1999, não havendo motivos que
justifiquem a não incidência das Contribuições Previdenciárias e de Terceiros sobre as
mesmas.
2.2.20- Os valores pagos pela empresa a título de participação nos lucros ou resultados
aos segurados empregados, constituem-se em parcela integrante do salário de
contribuição, portanto, são bases de cálculo para as contribuições devidas à Seguridade
Social, nos termos da Legislação Previdenciária, art. 28 - inciso I, da Lei no 8.212, de
24/07/91 c/c art. 214, inciso I do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado
pelo Decreto 3.048 de 06/05/1999.
Compreendida a fundamentação da autuação, vamos examinar do Acórdão
recorrido. Segundo documento de fls. 520 e ss:
9. Dos pagamentos a título de Participação nos Lucros/Resultados. A partir da análise
dos Acordos Coletivos de Trabalho dos anos de 2007, 2008 e 2009, a fiscalização
concluiu que (fl. 27):
2.2.18 Sendo assim, os pagamentos efetuados pela empresa a seus empregados, a título
de “Participação nos Lucros”, face à ausência de comprovação de programas de
metas, resultados e prazos pactuados previamente, índices de produtividade, qualidade
Fl. 588
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

ou lucratividade, bem como da falta de mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao acordado, não se enquadram no previsto no art. 214, § 9o, inciso X do
Regulamento da Previdência Social RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048, de 06 de
maio de 1999.
(...)
9.1. Portanto, o lançamento se pauta em dois motivos: (1) inexistência de programa de
metas ou resultados; e (2) falta de mecanismos de aferição do acordado.
9.2. Segundo a fiscalização, a inexistência de metas a serem cumpridas ensejaria a não
vinculação da participação ao esforço pessoal do empregado e nem a índices de
produtividade, qualidade ou lucratividade, havendo garantia de participação mínima de
3% do lucro líquido, verdadeira gratificação ajustada, a complementar a remuneração
devida, em afronta aos arts. 2°, § 1°, e 3°, caput.
9.3. A argumentação do Relatório Fiscal baralha participação nos lucros com
participação nos resultados. Frise-se que a norma constitucional as diferencia, ao
especificar lucros ou resultados (Constituição, art. 7°, XI).
(...)
9.6. Portanto, a fixação de critérios e condições não vinculados ao lucro diz respeito à
participação em resultados.
(...)
9.10. No caso concreto, os Acordos Coletivos de Trabalho dos anos de 2007, 2008 e
2009, constantes dos autos, revelam a expressa fixação de meta consistente na obtenção
de lucro, seja qual for o montante desse lucro. Havendo lucro, três por cento deve ser
distribuído entre os empregados, na proporção dos salários percebidos.
9.11. Os Acordos detalham ainda o que deve ser entendido por lucro e quando deve ser
apurado mediante balancete contábil específico (controle contábil específico, no ano de
2009), bem como a forma de cálculo da referida proporção.
9.12. Nenhum dos Acordos, entretanto, versa de forma clara sobre os mecanismos
de aferição, por parte dos empregados e da empregadora, das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado
9.13. Não há norma especificando a divulgação aos empregados do balancete
contábil específico (ou do controle contábil) a ser levantado quando da apuração
dos lucros e nem norma autorizando a conferência pelos empregados do referido
balancete (ou controle) com a contabilidade da empresa.
9.14. Na impugnação, a empresa veicula expressamente seu zelo para com a
preservação de dados de terceiros, especificamente dos dados constantes da folha de
pagamento. As informações pertinentes ao cumprimento do acordado envolvem
terceiros, em especial quanto e quando cada cliente teria pago de honorário.
(...)
9.17. A fixação de mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado é extremamente relevante, pois a participação nos
lucros “exige que a empresa exponha dados que os empresários nem sempre estão
dispostos a revelar, por considera-los confidenciais” (BASSO, L. F. C. ; KRAUTER,
E. . Participação nos Lucros ou Resultados, Produtividade e Valor Econômico
Adicionado. RI Relações com Investidores, Rio de Janeiro, v. 65, p. 10 15, 01 jul.
2003).
9.18. Exatamente por isso, o § 1° do art. 2° da Lei n° 10.101, de 2000, determina a
obrigatoriedade de constar do instrumento decorrente da negociação coletiva regras
claras e objetivas quanto aos mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado.
Fl. 589
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

9.19. A mera leitura dos Acordos Coletivos dos anos de 2007, 2008 e 2009 revela a
inexistência de regra clara e objetiva sobre os mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado (g.n.).
Como se observa da leitura do Relatório das autuações , especialmente itens 2.2.7,
2.2.8, 2.2.11 e 2.2.18, e do Acórdão, não houve a inovação alegada, restando afastada a tese
inserta no recurso.
Ao contrário do que aponta o Recurso, a Autoridade Fiscal foi categórica em
indicar a ausência das condições legais, de regramento claro e dos mecanismos de aferição ou de
avaliação das informações pertinentes ao cumprimento do acordado , para que os valores pagos a
título de PLR pudessem não ser tidos como complemento salarial. O fato de ter sido sucinto não
desmerece a descrição relativa à ausência de cumprimento das condições legais para não
incidência tributária.
No mais, vejamos o ordenamento vigente.
De acordo com o previsto no art. 28 da Lei n ° 8.212/1991, para o segurado
empregado entende-se por salário de contribuição:
Art.28. Entende-se por salário de contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa; (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10/12/97).
A legislação previdenciária é clara quando destaca, em seu art. 28, §9o, quais
verbas não integram o salário de contribuição. Essas parcelas não sofrem incidência de
contribuições previdenciárias, seja por sua natureza indenizatória ou assistencial.
Art. 28 (...)
§ 9o Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei específica;
A legislação descreve que o pagamento nos termos de a lei específica poderá
garantir a não integração dos pagamentos no salário de contribuição.
A Lei no 10.101/00, ao dispor sobre as diretrizes do programa de participação dos
lucros e resultados, estabeleceu em seu art. 2o, alguns requisitos a serem cumpridos, tais como:
a) negociação entre empresa e empregados mediante comissão escolhida por
ambas as partes;
b) existência de convenção ou acordo coletivo;
c) dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos, das regras adjetivas e os mecanismos de
aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição,
período de vigência e prazos para revisão do acordo
Fl. 590
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

O programa de participação dos lucros e resultados deve conferir ao empregado o
direito de saber todos os riscos, vantagens e desvantagens em aderir ao regime, deixando sempre
muito claro as regras e as metas que devem ser cumpridas para o recebimento da verba.
E a lei exige que nos instrumentos decorrentes da negociação constem as regras
adjetivas do plano de PLR, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para
revisão do acordo, para que o trabalhador possa saber, de antemão, como ele será avaliado e
como será apurado o cumprimento das metas previamente estabelecidas, não se contentando a
Lei com a mera divulgação, a posteriori, na internet ou em outro meio qualquer de comunicação
da empresa, da consolidação dos resultados alcançados.
O normativo confere enfoque proativo no sentido de antecipar de maneira clara e
precisa qual será efetivamente o mecanismo de avaliação dos trabalhadores quanto às metas
estabelecidas e de qual será o critério e metodologia de apuração do cumprimento das metas
estabelecidas no acordo, não sendo bastante a mera postura estática, retroativa, de apenas medir e
relatar os resultados alcançados.
A ausência de clareza no regramento relativo à avaliação ou aferição conduz à
conclusão do R. Acórdão Recorrido, no sentido do descumprimento da Lei 10.101/2000, que não
fora afastado pelo Recorrente.
A fls. 174 e ss , o Acordo Coletivo de 2008; e a fls. 177 e ss , o Acordo coletivo
de 2009.
O Recorrente assinala a suficiência de mecanismos de aferição do resultados dos
esforços, na medida em que este consiste no simples exame do balancete do Recorrente. Caso
assim não se entenda, afirma que eventual ausência de mecanismos de aferição dos resultados
constitui mero formalismo, e conclui alegando ausência de prejuízo.
Equivoca-se o Recorrente. A estipulação clara dos mecanismos de avaliação dos
resultados dos esforços traduz-se em uma das condições a que as verbas pagas tenham natureza
de PLR, e, portanto, estejam fora do alcance do conceito salarial. A ausência de uma das
condições conduz a natureza salarial dos pagamentos.
Não há aferição de prejudicialidade. Há o implemento ou descumprimento das
condições legais.
Nesse sentido, o Acórdão da C. CSRF, de 26/08/21, Relatado pelo Conselheiro
Pedro Paulo Pereira Barbosa, com ementas e trechos de voto abaixo reproduzidos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
PLR. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. NECESSIDADE DE
REGRAS CLARAS. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA
RECEBIMENTO
DO
BENEFÍCIO.
DESCONFORMIDADE
COM
A
LEI
REGULAMENTADORA. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
A ausência da estipulação, entre patrões e empregados, de metas e objetivos, bem como
a ausência de formalização do acordo previamente ao início do período aquisitivo do
direito ao recebimento de participação nos lucros e resultados da empresa, caracteriza
descumprimento da lei que rege a matéria. Decorre disso a incidência de contribuição
previdenciária sobre tal verba.
PLR. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA FIXAÇÃO DO
DIREITO À PERCEPÇÃO.
Fl. 591
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e objetivas
quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou resultados. Para
caracterização de regras claras é necessária a existência de mecanismos de aferição do
resultado do esforço inteiramente presentes no acordo já em sua celebração, de modo
que possam ser conhecidos e avaliados no decorrer do processo de aferição.
(...)
Sobre a segunda matéria, “Participação nos Lucros ou Resultados – PLR pagas aos
empregados – ausência de regras claras” a Fiscalização aponta que a CCT prevê uma
parcela mínima, de caráter obrigatório, e igual para todos os empregados, sem relação
com o cumprimento de metas; argumenta que a existência de parcelas fixas desnatura a
PLR; que, portanto, não haveria clareza quanto aos critérios para pagamento da PLR.
Por regras claras fala-se em parâmetros previamente estabelecidos e que seja de
conhecimento dos trabalhadores para que estes tenham pleno conhecimento da relação
entre esse esforço de sua participação nos lucros.
No caso, o simples fato de o PLR prever um pagamento fixo, independentemente de
qualquer contrapartida pelo trabalhador já é suficiente para caracterizar a falta de
clareza e objetividade do plano. É que, por esse critério, o trabalhador não tem como
saber como deve- se comportar no trabalhos para fazer jus à participação e em que
valor. Foi para prevenir essa situação que a lei passou a exigir que o acordo deveria
prever esses parâmetros. Vejamos:
(...)
Note-se que a lei não fala em regras, genericamente, mas refere-se a mecanismos de
aferição, períodos de vigência, etc. Essa é uma condição para que o contribuinte faça jus
ao benefício. Fora disso, sem a clareza nesses critérios, os valores recebidos não se
caracterizam como PLR, ou pelo menos, não poderia ser excluído da base de cálculo da
contribuinte social.
Este Colegiado já se posicionou sobre essa questão. Cito o Acórdão no 9202-008.542, de
28 de janeiro de 2020, de relatoria do Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho:
PLR. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA FIXAÇÃO DO
DIREITO À PERCEPÇÃO.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e objetivas
quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou resultados.
Para caracterização de regras claras é necessária a existência de mecanismos de
aferição do resultado do esforço inteiramente presentes no acordo já em sua
celebração, de modo que possam ser conhecidos e avaliados no decorrer do processo
de aferição.
Trago à colação excerto do voto do Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho:
A participação nos lucros ou resultados, direito dos trabalhadores de matriz
constitucional que tem como premissa maior a integração entre capital e trabalho,
resulta de acordo entre patrão e empregados, o qual deve ser instrumentalizado em
documento que defina as regras que presidiram o processo que tem como ponto de
culminância o pagamento de parcela do lucro ou do resultado alcançado, como forma
de premiar os trabalhadores que se envolveram no alcance dos objetivos empresariais.
Com o desígnio de tornar o processo transparente para as partes, principalmente aos
trabalhadores, o dispositivo acima transcrito estabelece a necessidade de que o
instrumento decorrente das negociações permita às partes conhecer quais os critérios
irão definir o pagamento pelo esforço empreendido em prol da organização, tais como:
(...)
A resposta a esses quesitos, somente pode ser obtida quando o documento de
formalização do acordo de PLR cumpre os ditames do § 1o do art. da Lei no 10.101/200.
Vejamos então se no caso concreto houve o atendimento da norma sob referência.
Fl. 592
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

Portanto, também esse requisito não foi observado para que os pagamento a título de
PLR fossem excluídos do conceito der salário-de-contribuição.

Realmente, a possibilidade de exame dos balancetes pelos empregados, alegada
no Recurso, não restou estabelecida nos ACT - Acordos Coletivos de Trabalho, nem mesmo
implicitamente. A tanto, basta examinar os ACT acostados aos autos, especialmente o relativo ao
pagamento em 2009 ( documentos de fls. 177 e ss).
Doutro lado, como bem apontou o R. Acórdão Recorrido: 9.12. Nenhum dos
Acordos, entretanto, versa de forma clara sobre os mecanismos de aferição, por parte dos
empregados e da empregadora, das informações pertinentes ao cumprimento do acordado. 9.13.
Não há norma especificando a divulgação aos empregados do balancete contábil específico (ou
do controle contábil) a ser levantado quando da apuração dos lucros e nem norma autorizando
a conferência pelos empregados do referido balancete (ou controle) com a contabilidade da
empresa.(...) 9.15. Destaque-se, ainda, que os Acordos estabelecem que nem todos os honorários
percebidos integrariam as receitas, mas não fixam qualquer mecanismo para que os
empregados confirmem a correção das exclusões efetivadas pela empregadora. 9.16. No cálculo
da proporção dos salários percebidos (para se precisar o montante devido a cada empregado),
seriam excluídos os valores de vale alimentação, transporte e quaisquer outros benefícios in
natura. Note-se que os Acordos não autorizam o acesso dos empregados à folha de pagamento
da empregadora, mecanismo indispensável para se aferir a proporcionalidade acordada.9.17. A
fixação de mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado
é extremamente relevante, pois a participação nos lucros “exige que a empresa exponha dados
que os empresários nem sempre estão dispostos a revelar, por considera-los confidenciais”
(BASSO, L. F. C. ; KRAUTER, E. . Participação nos Lucros ou Resultados, Produtividade e
Valor Econômico Adicionado. RI Relações com Investidores, Rio de Janeiro, v. 65, p. 10 15, 01
jul. 2003). 9.18. Exatamente por isso, o § 1° do art. 2° da Lei n° 10.101, de 2000, determina a
obrigatoriedade de constar do instrumento decorrente da negociação coletiva regras claras e
objetivas quanto aos mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do
acordado. 9 .19. A mera leitura dos Acordos Coletivos dos anos de 2007, 2008 e 2009 revela a
inexistência de regra clara e objetiva sobre os mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado. (g.n.)
Nota-se que o R. Acórdão recorrido entendeu que na participação nos lucros
(diversamente do ocorre no pagamento de participação de resultados) a determinação de parcela
do lucro traduz-se em estipulação de metas, suficiente ao comando legal.
Segundo o R. Acórdão (fls. 530 e ss):
9.1. Portanto, o lançamento se pauta em dois motivos: (1) inexistência de programa de
metas ou resultados; e (2) falta de mecanismos de aferição do acordado.
9.2. Segundo a fiscalização, a inexistência de metas a serem cumpridas ensejaria a não
vinculação da participação ao esforço pessoal do empregado e nem a índices de
produtividade, qualidade ou lucratividade, havendo garantia de participação mínima de
3% do lucro líquido, verdadeira gratificação ajustada, a complementar a remuneração
devida, em afronta aos arts. 2°, § 1°, e 3°, caput.
9.3. A argumentação do Relatório Fiscal baralha participação nos lucros com
participação nos resultados. Frise-se que a norma constitucional as diferencia, ao
especificar lucros ou resultados (Constituição, art. 7°, XI).
(...)
Fl. 593
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

9.6. Portanto, a fixação de critérios e condições não vinculados ao lucro diz respeito à
participação em resultados.
9.7. Além disso, a participação nos lucros pode ter por meta o simples êxito do
empreendimento, ou seja, a obtenção de lucro. Havendo lucro, o empregado dele
participará. Esse critério é objetivo. Nada impede, contudo, que se fixe índice mínimo
de lucratividade, um patamar de lucro a partir do qual os empregados passariam a ter o
direito de participação.
(...)
9.10. No caso concreto, os Acordos Coletivos de Trabalho dos anos de 2007, 2008 e
2009, constantes dos autos, revelam a expressa fixação de meta consistente na obtenção
de lucro, seja qual for o montante desse lucro. Havendo lucro, três por cento deve ser
distribuído entre os empregados, na proporção dos salários percebidos.
Ressalta-se que este não é o entendimento dessa Relatora, que vem decidindo no
sentido da obrigatoriedade da estipulação de metas, na esteira dos Acórdãos da C. CSRF no
9202007.938, de 17/06/2019, e 9202-05.705, de 29/08/2017 com ementas abaixo reproduzida:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS PLR. REQUISITOS DA LEI
No 10.101/2000. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA
RECEBIMENTO DO BENEFÍCIO. DESCONFORMIDADE COM A LEI
REGULAMENTADORA. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
Os valores auferidos por segurados obrigatórios do RGPS a título de participação
nos lucros ou resultados da empresa, quando pagos ou creditados em desconformidade
com a lei específica, integram o conceito jurídico de Salário de Contribuição
para todos os fins previstos na Lei de Custeio da Seguridade Social.
A ausência da estipulação entre as partes trabalhadora e patronal, de metas e objetivos
previamente ao início do período aquisitivo do direito ao recebimento de
participação nos lucros e resultados da empresa, caracteriza descumprimento da lei
que rege a matéria. Decorre disso, a incidência de contribuição previdenciária
sobre a verba.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2008
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA LEI No
10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE
APURAÇÃO.
As regras para percepção da PLR devem constituir-se em incentivo à
produtividade, devendo assim ser estabelecidas previamente ao período de
aferição. Regras e/ou metas estabelecidas após ou no decorrer do período de
aferição não estimulam esforço adicional.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA LEI No
10.101/2000. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA FIXAÇÃO DO DIREITO À
PERCEPÇÃO.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou
resultados, com base no atingimento de metas ou referidos resultados.
Adicionalmente, para caracterização de regras claras, é necessária a existência de
mecanismos de aferição do resultado do esforço, o que não se observou no caso sob
análise.
Fl. 594
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

Entretanto, o Colegiado de Piso decidiu no sentido de que a indicação de
pagamento sobre percentual do lucro é suficiente para caracterizar a condição legal de
estabelecimento de metas, de forma a retirar a questão da lide administrativa.
Superada essa questão, o R. Acórdão recorrido foi bastante claro quando
descreveu o descumprimento de condição ao benefício, consistente na falta de clareza e
objetividade dos Acordos Coletivos de Trabalho na fixação das regras adjetivas ao PLR, donde
inserem-se os mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordo,
regramento do §1o, do art. 2o, da Lei 10.101/00
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria; (Redação dada pela Lei no
12.832, de 2013) (Produção de efeito)
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
O R. Acórdão recorrido afirma, de forma correta, que a mera leitura dos Acordos
Coletivos dos anos de 2007, 2008 e 2009 revela a inexistência de regra clara e objetiva sobre os
mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado.
Com lastro na jurisprudência acima reproduzida da C. CSRF, e nos fundamentos
do R. Acórdão Recorrido, somente nos cumpre manter as autuações pelas obrigações principais,
descumprido regramento inserto no §1o, do art. 2o, da Lei 10.101/00. Reafirma-se que sem que
fossem cumpridas todas as condições legais, ou seja, sem a clareza nas regras adjetivas, os
valores recebidos não se caracterizam como PLR para a exclusão da base de cálculo da
contribuinte social
Por fim, quanto à jurisprudência e à doutrina trazida aos autos, é de se observar o
disposto no artigo 506 da Lei 13.105/2015, o novo Código de Processo Civil, o qual estabelece
que a “sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não prejudicando terceiros".
Não sendo parte nos litígios objetos dos Acórdãos, o interessado não pode usufruir dos efeitos
das sentenças ali prolatadas, posto que os efeitos são "inter partes” e não "erga omnes”.
Com isso, as decisões administrativas, mesmo que reiteradas, doutrina e também a
jurisprudência não têm efeito vinculante em relação às decisões proferidas pelos Órgãos
Julgadores Administrativos, não sendo normas complementares, como as tratadas o art. 100 do
CTN, motivo pelo qual não vinculam as decisões das instâncias julgadoras
CONCLUSÃO.
Pelo exposto, voto por CONHECER parcialmente do recurso, exceto quanto às
alegações afetas ao DEBCAD 51.016.474-9 e, no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO.

Fl. 595
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2202-009.068 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723583/2012-99

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly

Fl. 596
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