Tribunal: CARF
Processo: 12571.720179/2011-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SALVADOR CANDIDO BRANDAO JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-02-24
Data de publicação: 2021-04-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
Devem ser revertidas as glosas de créditos relacionadas com dispêndios considerados essenciais ao processo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12571.720179/2011-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-009.718 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de fevereiro de 2021
Recorrente
SOMAPAR SOCIEDADE MADEIREIRA PARANAENSE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
Devem ser revertidas as glosas de créditos relacionadas com dispêndios
considerados essenciais ao processo produtivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do
recurso voluntário para dar parcial provimento ao recurso voluntário, revertendo-se as glosas de
créditos sobre despesas com gás combustível de empilhadeiras, bem como às peças e serviços de
manutenção de veículos como caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás carregadeiras..
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Sabrina
Coutinho Barbosa (Suplente), Marco Antonio Marinho Nunes, José Adão Vitorino de Morais,
Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12571.720179/2011-91
Fl. 575
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

Tratam os autos de Pedido de Ressarcimento, cumulado com Declarações de
Compensação - DCOMP protocolados eletronicamente lastreados em créditos de PIS não
cumulativos — exportação, referentes ao 2o trimestre de 2006.
A análise dos créditos foi realizada de forma manual, com intimação para
apresentação de diversos documentos, como notas fiscais, livro razão, livro de IPI,
demonstrativos de créditos conciliados com o DACON, descrição do processo produtivo etc.,
todos apresentados em fls. 113-401.
Conforme Despacho decisório n° 82/2012, fls. 464-472, após a análise de toda a
documentação, a fiscalização não encontrou divergências no critério de rateio adotado para fins
de determinação dos créditos de despesas relacionadas com receitas de exportação, não havendo
divergência, também, quanto aos créditos sobre fretes e ativo imobilizado.
Ao final da auditoria, a fiscalização realizou as glosas a seguir:
- Gás combustível para a movimentação de veículos (empilhadeiras);
- Serviços e Peças para manutenção de veículos;
- Multas e taxa de iluminação pública relacionadas com as despesas com energia
elétrica.
Adoto o relatório da r. decisão de piso:
Trata o presente processo sobre Manifestação de Inconformidade apresentada em face
do Despacho Decisório proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Ponta
Grossa/PR, o qual reconheceu parcialmente o direito creditório referente à Contribuição
para o PIS não-cumulativo vinculado ao mercado externo, no período do 2o trimestre de
2006 (em que pese estarem juntados aos autos pedidos de ressarcimento de outros
trimestres, esse processo trata apenas do 1o trimestre de 2006, estando os demais em
análise em outros processos).
Inconformada com a decisão, da qual teve ciência em 29/05/2012, a interessada
interpôs, em 27/06/2012, Manifestação de Inconformidade, cujo teor será a seguir
sintetizado.
Reclama que a autoridade fiscal estaria se valendo de interpretação meramente pessoal
na aplicação das disposições legais que disciplinam a contribuição, que se trataria de
evidente tentativa de transformação do regime não-cumulativo em cumulativo, o que
contraria o princípio da não cumulatividade e implicaria em exigência tributária que
extrapola a capacidade contributiva do recorrente.
Contesta a possibilidade de se restringir o pleno direito ao crédito em relação aos
insumos "utilizados" pelo recorrente, considerando que tal medida seria manifestamente
contrária às razões que motivaram a instituição do regime da não cumulatividade das
contribuições (estimular a eficiência econômica). Cita e transcreve julgados do CARF
para embasar seus argumentos.
Suscita a hipótese de cerceamento de defesa, na medida em que restaria evidenciada a
limitação e/ou inexistência de provas apresentadas pela fiscalização, logo não se estaria
observando o mandamento insculpido na Constituição Federal (Art. 5o, Inc. LV).
Fl. 576
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

Quanto à glosa relativa à aquisição de combustíveis, reclama que não teriam sido
relacionadas as notas de aquisição e, também, que a fundamentação legal que dispõe
sobre a permissão para utilização do crédito sobre combustíveis e lubrificantes não seria
restritiva quanto ao uso, segundo se verificaria na redação do art. 3°, inciso II, das Leis
n.° 10.637/02 e 10.833/03. Cita e transcreve julgados do CARF para embasar seus
argumentos. Conclui que o direito ao crédito previsto na legislação aplicável ao PIS e a
COFINS não contemplaria as restrições previstas na legislação do IPI que o Fisco
pretende impor, para refutar a pretensa glosa, a partir da frágil argumentação da
autoridade fiscal.
Quanto à glosa relativa à aquisição de peças para manutenção, contesta o entendimento
de que peças de manutenção de veículos como caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás
carregadeiras, não se constituem em gastos no processo de industrialização, bem como
reclama do que apontou a autoridade fiscal, ao dizer que os gastos daí decorrentes não
puderam ser discriminados. Cita e transcreve julgados do CARF para embasar seus
argumentos.
Quanto à glosa relativa aos Serviços Utilizados como Insumos na Produção ou
Fabricação de Bens ou Produtos Destinados à Venda, novamente contesta o que
apontou a fiscalização, de que tais despesas não puderam ser discriminadas e reclama de
cerceamento de defesa, pois não estariam identificadas no processo as notas fiscais de
serviços de manutenção que originaram as glosas. Cita julgados do CARF para embasar
seus argumentos.
Quanto à glosa relativa à energia elétrica, sustenta que a legislação não restringiria o
crédito de qualquer de qualquer parcela componente do montante pago e reclama que se
trataria de interpretação subjetiva e sem amparo legal a glosa de multas e taxas de
iluminação, conforme efetuada pela fiscalização.
Conclui com o pedido para que seja afastado o cerceamento de defesa aludido, para que
seja assegurado o contraditório e ampla defesa.
A 2a Turma da DRJ/POA proferiu o Acórdão 10-063.449, fls. 547-551, para julgar
improcedente a manifestação de inconformidade e manter as glosas por concordar com a
fiscalização, acrescentando, ainda, que a contribuinte não trouxe aos autos provas que
demonstrassem a liquidez e certeza de seus créditos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE DE PROVA. CERTEZA E LIQUIDEZ.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da
existência do crédito declarado, para possibilitar a aferição de sua liquidez e certeza pela
autoridade administrativa.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Notificada da r. decisão, a contribuinte apresentou recurso voluntário, fls. 557-
571, para repisar todos os argumentos apresentados em sede de manifestação de inconformidade,
reforçando os seguintes argumentos:
- A atividade da Recorrente onde se destaca a industrialização de compensados de
madeira;
Fl. 577
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

- Os combustíveis são gás combustível para a movimentação de veículos
(empilhadeiras), segundo comprovado por notas de aquisição;
- Dentre as atividades da Recorrente, destaca-se a industrialização de
compensados de madeira e, nesse caso, estão presentes a essencialidade, relevância e
imprescindibilidade do uso de empilhadeiras, requisitos que configuram a regularidade do
crédito das contribuições PIS/COFINS originados e comprovados pelas notas fiscais de
aquisição de combustíveis, as quais foram contabilizadas e examinadas pelo Nobre Auditor-
Fiscal;
- Cita o parecer RFB n. 05/2018;
- As peças e serviços para manutenção mantêm relação de pertinência e
essencialidade com o processo produtivo e não são incorporados ao ativo. Assim, são
considerados insumos, permitindo a apuração de crédito de acordo com o art. 3o, II, da Lei n.
10.637/2002;
- A fiscalização não relacionou ou indicou quais notas fiscais de peças, partes e
serviços de manutenção que originaram os valores glosados;
- Quanto à energia elétrica, sustenta que a legislação não restringe o crédito de
qualquer parcela componente do montante pago.
É a síntese do necessário.
Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende os requisitos da legislação.
Cinge a controvérsia na determinação do conceito de insumos para fins de
apuração de créditos de PIS não cumulativos.
Sobre essa questão, a fiscalização realizou a glosa de créditos apurados sobre as
despesas com gás combustível de empilhadeiras, serviços de manutenção e peças utilizadas na
manutenção de veículos como caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás carregadeiras.
O fundamento da glosa foi o conceito de insumo associado ao IPI, expressamente
utilizando a Lei n. 4.502/1964 e o RIPI para sustentar o que a legislação entende por
industrialização, sendo possível a apuração de créditos tão somente sobre insumos que
necessariamente sobram as operações de transformação, beneficiamento, montagem,
acondicionamento ou reacondicionamento, o que efetivamente caracterizaria a industrialização.
Já a d. DRJ, manteve todas as glosas por concordar com as razões da fiscalização.
Todavia, ao acrescentar que o conceito de insumos vem sofrendo modificações, apresentou um
argumento de extrema gravidade para manter as glosas. Com isso, na r. decisão de piso se
encontra um fundamento novo, no sentido de que não ser possível o aproveitamento de créditos
Fl. 578
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

em relação a combustíveis consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas
demais áreas de atividade da pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, comercial,
logística, etc).
Conforme despacho decisório, a negativa do crédito foi em relação ao conceito de
insumos. Não há controvérsia sobre os equipamentos em que se utilizou o gás combustível
(empilhadeiras) e os serviços e peças para manutenção (caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás
carregadeira). Com isso, não há, em nenhum momento do despacho decisório, a informação de
que foram gastos aplicados em outras atividades da pessoa jurídica, como administrativa,
contábil ou jurídica, sendo impertinente tais argumentos.
Ainda, apesar de descrever que a fiscalização analisou toda a documentação
apresentada, a r. decisão de piso utiliza o argumento da falta da liquidez e certeza dos créditos
pleiteados pela Recorrente (que se limitou a apenas trazer alegações sem provas):
Como visto, o recorrente, embora alegue o suposto crédito, em momento algum logrou
comprovar sua liquidez e certeza. Em sua defesa, limita-se a discorrer sobre a alegada
improcedência das glosas efetuadas. A simples reclamação sobre uma suposta falta de
identificação das Notas Fiscais, não é suficiente para demonstrar a existência do crédito
pleiteado, visto ser indispensável que a origem do crédito seja comprovada pela efetiva
apresentação de documentação hábil que dê suporte aos valores declarados e às
alegações do recurso, o que poderia infirmar a conclusão do Despacho Decisório de que
não foi possível discriminar tais despesas.
A defesa não acostou aos autos documentos, livros fiscais e contábeis, ou mesmo as
cópias das suscitadas Notas Fiscais, objetivando respaldar suas alegações. Desta forma,
tornam-se inconsistentes as afirmações do contribuinte trazidas no recurso. O crédito
pleiteado somente fica assegurado, quando respaldado por documentação hábil e idônea.
Razões pelas quais, não se reconhece a certeza e liquidez do pretenso crédito,
necessárias à pretendida compensação.
Equivoca-se a d. DRJ. A discussão dos autos não é de prova, mas sim de direito.
Não é necessário demonstrar os fatos, pois são incontroversos, após detida fiscalização realizada
pela d. DRF. Vejamos:
Consta dos autos o termo de intimação fiscal n° 359/2011, fls. 96-101, para a
contribuinte apresentar relação das notas fiscais de entradas relativas às aquisições (mercadorias
para revenda, insumos, combustíveis, energia elétrica, frete nas vendas, etc), devoluções de
vendas, transferências (insumos ou produtos), importações e outras que tenham relação com a
apuração dos créditos em questão, Livros Registro de Entradas, informando no demonstrativo
dos créditos o no da linha nas fichas dos Dacon que correspondem às notas fiscais discriminadas,
a classificação fiscal e descrição do insumo, valor contábil e valor do IPI destacado na nota
fiscal, solicitando os mesmos arquivos e mesmas explicações em relação às notas fiscais de
saída.
Na intimação, a fiscalização solicitou ainda os despachos de exportação e as
respectivas notas fiscais, com a informação sobre a data de embarque. Solicitou ainda memoriais
de apuração das bases de cálculo (planilhas, memórias de cálculo, observações, ajustes, etc.),
pormenorizado para cada linha de crédito informado no DACON, nos quais se baseou o
contribuinte no preenchimento dos DACONs, demonstrando as origens dos valores que
compõem cada linha do DACON, relacionando as contas contábeis ou indicando a classificação
pela CFOP das entradas e saídas.
Fl. 579
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

Constava ainda do termo de intimação em referência, a solicitação para apresentar
o Livro de Registro de Apuração do IPI, razão contábil, arquivo de lançamentos contábeis,
fornecedores, clientes, controle de estoque, registro de inventário, plano de contas, centro de
custos, livro de registro de entradas e livros de registro de saídas, dentre inúmeros outros
documentos, bem como a descrição do processo produtivo, informando os insumos utilizados em
cada etapa e as respectivas classificações fiscais.
A intimação foi atendida, conforme documentos juntados em fls. 113-401, e
diversos documentos eletrônicos enviados de acordo com os SVAs que constam dos autos. A
título de exemplo, o livro de apuração do IPI resta juntado em fls. 181-238.
Em fls. 316-317 há uma descrição dos equipamentos utilizados na linha de
produção de compensados, informando que as peças e serviços aplicados em máquinas e
equipamentos industriais foram informados na linha 03 da DACON, e foram utilizadas
exclusivamente na linha de produção de compensados multilaminados na Matriz. Consta ainda a
descrição do processo produtivo em fls. 335-338.
Em fls. 358-359 dos autos, consta novo termo de intimação fiscal, de n°
0955/2011, solicitando a apresentação, em meio digital, de cópias das notas fiscais relacionadas
no anexo que acompanha a intimação. A intimação também foi cumprida, conforme fls. 364-369
A fiscalização então, após analisar toda a documentação juntada, incluindo
demonstrativos de crédito, livros contábeis e livros fiscais, elaborou a Planilha de peças e
serviços, fl. 413, Planilha de insumos, fl. 415-463, com fundamento no conceito de IPI de
insumos, elaborando ainda a Planilha energia elétrica, fl. 414, para glosar os créditos apurados
sobre as multas por atraso no pagamento e sobre a taxa de iluminação pública.
Há, portanto, exaustivo acervo probatório nos autos, sendo o caso de discussão de
direito, e não de provas, pois a fiscalização já afirmou no despacho decisório onde os insumos
foram utilizados.
Em que pese esse argumentos contidos na r. decisão de piso, não penso ser o caso
de anulação, pois manteve as glosas do crédito por entender como corretas as vedações impostas
pela fiscalização, adotando a mesma premissa sobre a utilização dos produtos e serviços no
processo produtivo.
MÉRITO
CONCEITO DE INSUMOS
A fiscalização realizou intimações para apresentação de documentos e após a
análise realizou intimações para explicações e complementação de documentos. Auditou os
livros contábeis, fiscais e demais documentos, como notas fiscais e planilhas, juntadas pela
Recorrente durante o procedimento de fiscalização.
O auditor fiscal realizou as glosas dos insumos por um critério jurídico. Portanto,
não houve divergências ou inconsistências na escrituração contábil e fiscal da Recorrente.
As glosas, portanto, foram levadas a efeito em decorrência de uma questão
jurídica: a adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais restrito, inspirado na
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto ou serviço, desde que os mesmos não estejam incluídos no ativo
imobilizado da empresa.
Este conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça
quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou
como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O
conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Fl. 581
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito,
considerando a inexistência de inconsistências nas bases de cálculo dos créditos informadas no
DACON, o presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de
insumos fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos, das provas e das questões fáticas
debatidas pelas partes durante a fiscalização, no despacho decisório e no recurso voluntário.
GÁS COMBUSTÍVEL PARA EMPILHADEIRA
A fiscalização realizou a glosa de gastos com gás para abastecimento das
empilhadeiras por entender que não se enquadravam no conceito de insumos, visto que o
combustível não poderia ser considerada como parte integrante do processo de industrialização
das mercadorias por não estar inserida numa operação de industrialização nos termos da
legislação do IPI:
A utilização dos combustíveis e lubrificantes, embora prevista no inciso II, Art. 3° da
Lei n° 10.637/2002, está condicionado a caracterização deste como insumo no
processo de industrialização. Conforme cópias de algumas notas de aquisição de
combustível, verificou-se que se tratavam de gás combustível para a movimentação de
veículos (empilhadeiras).
No que se concerne a esta questão, há que se verificar a validade do enquadramento
deste no conceito de insumo, devendo necessariamente sofrer as operações de
transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento ou reacondicionamento,
o que efetivamente caracterizaria a industrialização.
Fl. 582
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Nota-se que é fato incontroverso a identificação do combustível e em qual
equipamento foi utilizado (empilhadeiras). Quando o próprio auditor fiscal, no despacho
decisório, afirma onde foram utilizados os combustíveis (empilhadeiras), a questão não é mais de
prova, mas de direito, visto que os fatos são incontroversos.
Assim, equivocasse a d. DRJ ao manter as glosas sob o argumento de que caberia
à Recorrente juntar aos autos a prova da essencialidade e da utilização dos combustíveis. A
questão é de direito, cabendo analisar se está ou não de acordo com a legislação o conceito de
insumos adotado pela fiscalização neste ponto. Assim, de acordo com o entendimento
consolidado neste E. CARF, confirmado e corroborado pelo E. STJ no REsp n. 1.221.170/PR,
constata-se que o conceito de insumos utilizado pela fiscalização, inspirado no IPI, está em
desacordo com a legislação em vigor, devendo ser revertidas as glosas combustíveis ora glosados
por se tratar de gastos essenciais para a atividade produtiva da Recorrente.
Isso porque a empilhadeira é máquina utilizada em seu processo produtivo para o
deslocamento de matéria-prima ou outros insumos, ou até mesmo o produto acabado, para
ambientes internos da própria indústria. Com isso, apesar de não compor o produto final, os
custos com combustíveis para empilhadeiras integram o custo de produção, adequando-se ao
critério da essencialidade no processo produtivo.
No referido Parecer Normativo RFB no 05/2018, a administração tributária já se
pronunciou sobre o assunto, admitindo a inclusão do dispêndio na base de cálculo para apuração
dos créditos de PIS e COFINS:
140. Com base no conceito restritivo de insumos que adotava, a Secretaria da Receita
Federal do Brasil somente considerava insumos os combustíveis e lubrificantes
consumidos em itens que promovessem a produção dos bens efetivamente destinados à
venda ou a prestação de serviços ao público externo (bens e serviços finais).
141. Todavia, com base no conceito de insumos definido na decisão judicial em voga,
deve-se reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos
ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens ou de
prestação de serviços, inclusive pela produção de insumos do insumo efetivamente
utilizado na produção do bem ou serviço finais disponibilizados pela pessoa jurídica
(insumo do insumo).
(...)
144. Diante do exposto, exemplificativamente, permitem a apuração de créditos na
modalidade aquisição de insumos combustíveis consumidos em: a) veículos que suprem
as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial; b) veículos que
fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou produtos em
elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por
funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos
clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas prestadoras de
serviços de transporte, etc. Já em relação a “gastos com veículos” que não permitem a
apuração de tais créditos, citam-se, exemplificativamente, gastos com veículos
utilizados: a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários no trajeto de
ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica; e) para
entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes; etc.
Portanto, reverte-se as glosas relacionadas com o gás utilizado nas empilhadeiras.
Fl. 583
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

PEÇAS E SERVIÇOS PARA MANUTENÇÃO
Neste ponto, a fiscalização apresentou uma argumentação que pode gerar uma
confusão interpretativa. Explico.
Consta do despacho decisório que os serviços e as peças para manutenção de
equipamentos somente podem ser considerados insumos se aplicados na manutenção de
máquinas e equipamentos utilizados DIRETAMENTE no processo de industrialização, não
compreendendo os veículos para transporte dos insumos ou produtos em elaboração.
Conforme esclarecido pela Solução de Consulta da Secretaria da Receita Federal da 9a
região n°447/2009, somente podem ser aproveitados os serviços e peças para
manutenção de máquinas e equipamentos utilizados diretamente no processo de
industrialização, não compreendendo os veículos para transporte dos insumos ou
produtos em elaboração.
De acordo com o apresentado pelo contribuinte, as peças de manutenção de
veículos como caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás carregadeiras não puderam
ser discriminadas. Dessa forma, todas as notas fiscais de dispêndio com peças de
manutenção foram glosadas.
...
No intuito de verificar da possibilidade de aproveitamento dos serviços no conceito de
insumo foram verificadas as notas fiscais de prestação de serviços, assim como as
contas contábeis envolvidas. De acordo com o apresentado pelo contribuinte, os
serviços de manutenção de veículos como caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás
carregadeiras não puderam ser discriminadas. Dessa forma, todas as notas fiscais de
dispêndio com serviços de manutenção foram glosadas. (grifei)
A d. DRJ, ao fazer a leitura do trecho “não puderam ser discriminadas” entendeu
que não haveria a demonstração das despesas e sua vinculação ao processo produtivo.
Não é essa a interpretação mais correta, isso porque a fiscalização afirmou
categoricamente que foram analisadas contas contábeis, notas fiscais e tudo o foi apresentado
pela contribuinte. Com isso, a leitura do “não puderam ser discriminadas” deve ser outra.
Vejamos
A fiscalização glosou essas despesas sob o argumento de que “somente podem ser
aproveitados os serviços e peças para manutenção de máquinas e equipamentos utilizados
diretamente no processo de industrialização”, realizando as glosas de todas as notas fiscais
relacionadas. No entanto, assim, com base em um conceito de insumos restrito, inspirado no IPI,
sustentou que tais despesas “não puderam ser discriminadas”, e, por isso, glosou todas as notas
fiscais relacionadas nessa rubrica.
Como pode glosar notas fiscais específicas se “não puderam ser discriminadas” no
sentido de que não foram comprovadas? Este sentido é contraditório com toda a afirmação da
fiscalização e com toda a documentação dos autos.
Com isso, o entendimento possível de “não puderam ser discriminadas” não é de
falta de provas, mas sim de que não puderam ser discriminadas “como utilizados diretamente no
processo de industrialização”. Isto é, não poderiam ser discriminadas como insumos, já que são
peças e serviços de manutenção de empilhadeiras, esteiras, caminhões e pás carregadeiras.
Fl. 584
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

Referidos veículos não estão diretamente ligados à industrialização, se adotado o
conceito de insumos derivado do IPI, mas fazem parte do processo produtivo, se adotado o
conceito de insumos derivado da essencialidade e relevância para o processo produtivo.
Novamente, a questão não é de prova, mas de direito, já que a fiscalização
textualmente afirmou que são peças e serviços de manutenção de empilhadeiras, esteiras e etc.
que estão indiretamente relacionados com a industrialização, mas diretamente envolvidos no
processo produtivo.
Assim, novamente, se a questão é de direito, de acordo com o entendimento
consolidado neste E. CARF, confirmado e corroborado pelo E. STJ no REsp n. 1.221.170/PR,
constata-se que o conceito de insumos utilizado pela fiscalização, inspirado no IPI, está em
desacordo com a legislação em vigor, devendo ser revertidas as glosas com peças e serviços de
manutenção ora glosados por se tratar de gastos essenciais para a atividade produtiva da
Recorrente.
Portanto, reverte-se as glosas.
ENERGIA ELÉTRICA
Em relação aos créditos advindos das despesas de energia elétrica, ao analisar as
faturas, a fiscalização constatou que a contribuinte apurou créditos sobre os valores referentes a
multas por atraso e a taxas de iluminação pública, realizando as glosas.
A Recorrente argumenta que o artigo 3o, III, da Lei n. 10.637/2002 não fez
limitações em relação à energia elétrica, sendo possível o crédito.
Neste ponto, mantenho a glosa.
A autorização legal para apuração dos créditos relaciona-se com a energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, conforme artigo 3o, IX da Lei no
10.637/2002 e artigo 3o, III da Lei no 10.833/2003.
Multa corresponde indenização por atraso no pagamento, em virtude de cláusula
penal estipulada por contrato. Não se trada de despesa com energia elétrica, tampouco,
alternativamente, poderia ser considerada como insumo.
Já a taxa de iluminação pública, por sua vez, representa um tributo que não se
insere na base de cálculo das receitas de energia elétrica, sendo um valor fixo destacado do preço
nas faturas de energia elétrica.
Conclusão
Isto posto, conheço do recurso voluntário para dar parcial provimento, revertendo-
se as glosas de créditos sobre despesas com gás combustível de empilhadeiras, bem como às
peças e serviços de manutenção de veículos como caminhões, esteiras, empilhadeiras e pás
carregadeiras.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 585
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-009.718 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720179/2011-91

Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 586
DF CARF MF
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