Tribunal: CARF
Processo: 15504.003037/2009-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-05-11
Data de publicação: 2021-06-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 30/12/2004
ALEGAÇÕES APRESENTADAS SOMENTE NO RECURSO VOLUNTÁRIO. NÃO CONHECIMENTO.
Os motivos de fato e de direito em que se fundamenta a irresignação do contribuinte devem ser apresentados na impugnação, não se conhecendo do recurso voluntário interposto somente com argumentos suscitados nesta fase processual e que não se destinam a contrapor fatos novos ou questões trazidas na decisão recorrida.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ALIMENTAÇÃO IN NATURA (CESTAS BÁSICAS). PAT. DESNECESSIDADE. NÃO INCIDÊNCIA.
Nos termos do disposto no Ato Declaratório PGFN no 3/2011, o fornecimento de alimentação in natura pela empresa a seus empregados não está sujeito à incidência da contribuição previdenciária, mesmo que o empregador não esteja inscrito no PAT.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS EM DESACORDO COM A LEI.
Integra o salário-de-contribuição o pagamento de verbas a título de participação nos lucros ou resultados, quando pagas em desacordo com a Lei.
CONTRIBUIÇÕES A CARGO DA EMPRESA. SALÁRIO-EDUCAÇÃO. SENAI. SESI. SEBRAE. INCONSTITUCIONALIDADE/ILEGALIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF no 2). No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
MULTA. ALEGAÇÃO DE CARÁTER CONFISCATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE DE SEU AFASTAMENTO OU ALTERAÇÃO.
Inexiste a possibilidade dos órgãos de julgamento administrativo afastarem/alterarem a multa de ofício aplicada, sob o fundamento de que seria confiscatória.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.003037/2009-32
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-009.887 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
11 de maio de 2021
Recorrente
ORGANIZAÇÕES ALMEIDA SOARES LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 30/12/2004
ALEGAÇÕES
APRESENTADAS
SOMENTE
NO
RECURSO
VOLUNTÁRIO. NÃO CONHECIMENTO.
Os motivos de fato e de direito em que se fundamenta a irresignação do
contribuinte devem ser apresentados na impugnação, não se conhecendo do
recurso voluntário interposto somente com argumentos suscitados nesta fase
processual e que não se destinam a contrapor fatos novos ou questões trazidas
na decisão recorrida.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ALIMENTAÇÃO IN NATURA
(CESTAS BÁSICAS). PAT. DESNECESSIDADE. NÃO INCIDÊNCIA.
Nos termos do disposto no Ato Declaratório PGFN no 3/2011, o fornecimento
de alimentação in natura pela empresa a seus empregados não está sujeito à
incidência da contribuição previdenciária, mesmo que o empregador não esteja
inscrito no PAT.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS EM DESACORDO COM A LEI.
Integra o salário-de-contribuição o pagamento de verbas a título de
participação nos lucros ou resultados, quando pagas em desacordo com a Lei.
CONTRIBUIÇÕES A CARGO DA EMPRESA. SALÁRIO-EDUCAÇÃO.
SENAI. SESI. SEBRAE. INCONSTITUCIONALIDADE/ILEGALIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária (Súmula CARF no 2). No âmbito do processo administrativo
fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de
observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
MULTA.
ALEGAÇÃO
DE
CARÁTER
CONFISCATÓRIO.
IMPOSSIBILIDADE DE SEU AFASTAMENTO OU ALTERAÇÃO.
Inexiste
a
possibilidade
dos
órgãos
de
julgamento
administrativo
afastarem/alterarem a multa de ofício aplicada, sob o fundamento de que seria
confiscatória.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.003037/2009-32
Fl. 278
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso voluntário, não se conhecendo da alegação de nulidade do auto de
infração, uma vez que tal alegação não foi levada ao conhecimento e à apreciação da autoridade
julgadora de primeira instância, representando inovação recursal, e, na parte conhecida do
recurso, dar-lhe provimento parcial para cancelar o lançamento referente ao levantamento PAT –
ALIMENTAÇÃO SEM PAT.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gregório Rechmann Junior – Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Cláudia Borges de
Oliveira, Denny Medeiros da Silveira, Francisco Ibiapino Luz, Gregório Rechmann Junior, Luis
Henrique Dias Lima, Márcio Augusto Sekeff Sallem, Rafael Mazzer de Oliveira Ramos e Renata
Toratti Cassini.
Relatório
Trata-se de recurso voluntário em face da decisão da 6a Tuma da DRJ/BHE,
consubstanciada no Acórdão no 02-25.941 (p. 229), que julgou improcedente a impugnação
apresentada pelo sujeito passivo.
Nos termos do relatório da r. decisão, tem-se que:
Trata-se de crédito lançado pela fiscalização contra o contribuinte acima identificado,
no montante de R$ 5.091,49, consolidado em 02/03/2009. Conforme o Relatório Fiscal
de fls. 17/29, o crédito refere-se às contribuições devidas pela empresa aos Terceiros
(SESI, SENAI, SEBRAE, FNDE e INCRA), incidentes sobre:
- valores de alimentação fornecida aos empregados através do fornecimento de cestas
básicas sem a devida inscrição no Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT, no
período de 01/2004 a 12/2004.
- valores de remuneração paga aos empregados a título de participação nos lucros e
resultados nas competências em desacordo com a alínea "j", §9°, artigo 28, da Lei
8.212/91.
A ação fiscal foi autorizada pelo Mandado de Procedimento Fiscal – MPF n°
0610100.2008.02345 e a documentação foi solicitada através do Termo de Início de
Procedimento Fiscal, fls. 179/180.
O contribuinte foi cientificado do presente Auto de Infração em 03/03/2009, conforme
assinatura do representante legal às fls. 01 e apresentou defesa em 01/04/2009, fls.
188/221, na qual alega, em síntese o que se segue:
A contribuição do Salário Educação recolhida pelo INSS e repassada ao FNDE é
inconstitucional, haja vista que sempre foi exigida com base em alíquota fixada em
decreto regulamentar, devendo os valores apurados serem excluídos da NFLD.
Por ser contribuição social geral deve a contribuição do salário educação observar as
limitações do artigo 149, da Constituição Federal, notadamente dos princípios da
legalidade e da anterioridade e exigência de lei complementar.
O fato gerador das contribuições do Senai e Sesi é a situação jurídica de determinada
empresa ser um estabelecimento industrial e estar filiado a entidades sindicais
subordinadas à Confederação Nacional da Indústria - CNI. Sem essas duas situações
Fl. 279
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

não ocorre o fato gerador das referidas contribuições. Portanto, não restou comprovado
ser a notificada empresa filiada à CNI e, a falta de um dos requisitos essenciais faz com
que a pessoa jurídica não esteja compelida ao recolhimento das contribuições.
A contribuição para o SEBRAE , instituída pela Lei 8.029/90, como um adicional às
contribuições para o SESC/SENAC é inconstitucional e ilegal.
A autuação é ilegal, pois exige a contribuição previdenciária sobre o valor da
alimentação fornecida dentro dos padrões exigidos pelo Ministério do Trabalho e da
Previdência Social - MTPS, simplesmente pelo fato de não estar o contribuinte inscrito
no momento do fornecimento da alimentação. Tal entendimento é insustentável, vez que
tem por base, unicamente, a falta de envio de formulário dirigido ao MTPS, como se
esse mero ato de postagem fosse requisito essencial para o gozo de isenção.
Ainda que o ato de inscrição fosse necessário, não seria constitutivo de isenção, mas
meramente declaratório e, por conseguinte, teria efeito retroativo. Assim, uma vez
praticado pelo contribuinte, seus efeitos envolvem todo o período anterior e, desta
forma, procedeu a autuada, conforme comprovante de adesão ao PAT em anexo.
A Participação nos Lucros ou Resultados - PLR está excluída do conceito de
remuneração por determinação constitucional e, por conseguinte, não pode integrar a
base de cálculo da contribuição previdenciária.
A PLR tem a natureza jurídica de imunidade objetiva e, assim sendo, nenhuma lei
infraconstitucional teria o condão de fazer incidir a contribuição previdenciária sobre a
participação nos lucros ou resultados percebida pelos empregados.
Conforme se verifica do caput do art. 2° da Lei 10.101, de 19/12/2000 é facultado às
partes um dos meios adiante mencionados para regular a participação dos empregados
nos lucros e resultados da empresa, quais sejam, comissão escolhida pelas partes,
integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva
categoria, ou, convenção ou acordo coletivo. No caso, a impugnaste utilizou-se da
Convenção Coletiva de Trabalho da Categoria conforme cópia em anexo.
A multa aplicada é confiscatória e padece de inconstitucionalidade, dessa forma, a
autuação deve ser considerada nula.
Requer a procedência da impugnação, a insubsistência do Auto de Infração e, caso não
se entenda pela total extinção do crédito tributário, o que se admite apenas por hipótese,
requer que os valores cobrados a título de multa e juros sejam desconsiderados ou, ao
menos, reduzidos substancialmente, em atenção ao princípio da razoabilidade e
proporcionalidade.
A DRJ julgou improcedente a impugnação apresentada pela Contribuinte, nos
termos do susodito Acórdão no 02-25.938 (p. 230), conforme ementa abaixo reproduzida:
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. TERCEIROS.
A empresa é obrigada a recolher as contribuições para Terceiros incidentes sobre as
remunerações pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados
empregados, trabalhadores avulsos e contribuintes individuais a seu serviço, conforme
disposto na legislação.
PARCELAS PAGAS EM DESACORDO COM O PAT.
As parcelas pagas em desacordo com o Programa de Alimentação do Trabalhador -
PAT integram o salário de contribuição.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS EM DESACORDO COM A LEI.
Integra o salário-de-contribuição o pagamento de verbas a título de participação nos
lucros ou resultados, quando pagas em desacordo com a Lei.
Cientificada da decisão exarada pela DRJ em 15/04/2010 (p. 239), a Contribuinte,
em 14/05/201, apresentou o competente recurso voluntário (p. 240), esgrimindo suas razões de
defesa nos seguintes pontos, em síntese:
Fl. 280
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

(i) nulidade do auto de infração por cerceamento de defesa, por ausência de
motivação;
(ii) inconstitucionalidade da contribuição para o Salário-Educação;
(iii) inconstitucionalidade da contribuição para o Serviço Brasileiro de Apoio às
Micro e Pequenas Empresas (SEBRAE);
(iv) inconstitucionalidade da contribuição para o SENAI e SESI;
(v) inocorrência de fato gerador de débitos sociais em relação aos valores das
cestas básicas fornecidas aos empregados;
(vi) inocorrência de fato gerador de débitos sociais em relação aos valores pagos a
título de participação nos lucros e resultados; e
(iv) caráter confiscatório da multa aplicada.
Sem contrarrazões.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo. Entretanto, não deve ser integralmente
conhecido pelas razões a seguir expostas.
Da Matéria Não Conhecida
Conforme se verifica do relatório supra, trata-se o presente caso de lançamento
fiscal com vistas a exigir contribuições arrecadadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil
e destinadas a terceiros (Salário-Educação, Sesi, Senai, Incra e Sebrae), tendo como fato
geradores: a) remunerações pagas a empregados, a título de alimentação, no período de 01/04 a
12/04 e b) remunerações pagas a empregados, a título de Participação nos Lucros e Resultados,
no período de 01/04 a 12/04.
A Contribuinte, na impugnação apresentada, defende, em síntese, os seguintes
pontos:
* inconstitucionalidade das contribuições para o Salário-Educação, SEBRAE,
SENAI e SESI;
* inocorrência de fato gerador da contribuição previdência em relação aos valores
(i) das cestas básicas fornecidas aos empregados e (ii) pagos a título de PLR; e
* caráter confiscatório da multa aplicada.
Já em sede de recurso voluntário, além de reiterar os argumentos de defesa
esgrimidos na impugnação, a Contribuinte defende, também, a nulidade do lançamento fiscal por
cerceamento de defesa.
É flagrante, pois, a inovação operada em sede de recurso, tratando-se de matéria
preclusa em razão de sua não exposição na primeira instância administrativa, não tendo sido
examinada pela autoridade julgadora de primeira instância, o que contraria o princípio do duplo
grau de jurisdição, bem como o do contraditório e o da ampla defesa.
Fl. 281
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

A preclusão processual é um elemento que limita a atuação das partes durante a
tramitação do processo, imputando-lhe celeridade, numa sequência lógica e ordenada dos fatos,
em prol da pretendida pacificação social.
Humberto Theodoro Júnior1 nos ensina que preclusão é “a perda da faculdade ou
direito processual, que se extinguiu por não exercício em tempo útil”. Ainda segundo o mestre,
com a preclusão, “evita-se o desenvolvimento arbitrário do processo, que só geraria a balbúrdia,
o caos e a perplexidade para as partes e o juiz”.
Tal princípio busca garantir o avanço da relação processual e impedir o retrocesso
às fases anteriores do processo, encontrando-se fixado o limite da controvérsia, no Processo
Administrativo Fiscal (PAF), no momento da impugnação/manifestação de inconformidade.
O inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/1972, norma que regula o Processo
Administrativo Fiscal – PAF em âmbito federal, é expresso no sentido de que, a menos que se
destinem a contrapor razões trazidas na decisão recorrida, os motivos de fato e de direito em que
se fundamentam os pontos de discordância e as razões e provas que possuir o contribuinte devem
ser apresentados na impugnação.
No caso em análise, não há qualquer registro na peça impugnatória da matéria em
destaque suscitada no recurso voluntário, razão pela qual não se conhece de tal argumento.
Não é lícito inovar no recurso para inserir questão diversa daquela originalmente
deduzida na impugnação/manifestação de inconformidade, devendo as inovações serem
afastadas por se referirem a matéria não impugnada no momento processual devido.
Das Cestas Básicas
A Fiscalização apontou como fato gerador das contribuições previdenciárias os
valores das cestas básicas fornecidas pela Contribuinte aos seus empregados, in verbis:
A - PAGAMENTOS A SEGURADOS EMPREGADOS A TÍTULO DE
ALIMENTAÇÃO - LEVANTAMENTO PAT
1- Após análise da contabilidade da empresa, foram constatados lançamentos efetuados
na conta "Desp.c/Alim.Empregados", código 3.1.1.01.006.
2 - Por meio do Termo de Início de Procedimento Fiscal — TIPF, datado de 07/10/08,
foi solicitado o documento comprobatório da adesão da empresa ao Programa de
Alimentação ao Trabalhador, bem como a apresentação do comprovante de
recadastramento no Programa de Alimentação do Trabalhador previsto nas Portarias
SIT/DSST número 66, de 19/12/03, e SIT/DSST número 81, de 27/05/04, abaixo
transcritas :
(...)
2.1 - Em 07/01/09, atendendo à solicitação feita por meio de Termo de Intimação Fiscal
n° 02, datado de 29/12/08, a empresa confirmou o fornecimento de cestas básicas aos
empregados e declarou que, por um equívoco, não efetuou a inscrição no Programa de
Alimentação do Trabalhador — PAT (documento em anexo).
2.2 - Como não houve a adesão ao referido programa, os valores pagos a título de
alimentação (cestas básicas) foram considerados como salário indireto, à luz das Leis
6.321, de 14/04/76 e 8.212, de 24/07/91.
(...)

1 HUMBERTO, Theodoro Júnior. Curso de direito processual civil. vol. 1. Rio de Janeiro: Forense, 2003, p. 225-
226
Fl. 282
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

2.5 - Os valores mensais pagos a título de alimentação (cestas básicas) foram extraídos
da conta "Desp.c/Alim.Empregados", código 3.1.1.01.006, e do documento fornecido
pela empresa, citado no subitem anterior (xerocópias em anexo).
2.6 - Foram anexadas, também, por amostragem, notas fiscais comprovando a aquisição
dos produtos componentes das cestas básicas fornecidas aos empregados.
Como se vê, a fiscalização considerou como salário indireto e, por conseguinte,
fato gerador da contribuição previdenciária, os valores referentes ao fornecimento de
alimentação aos seus empregados ou fornecimento de alimentos in natura sem estar inscrita no
PAT – Programa de Alimentação do Trabalhador, aprovado pelo Ministério do Trabalho e
Emprego.
Pois bem!
Sobre o tema, sirvo-me das conclusões alcançadas pela 2a Turma da CSRF, objeto
do Acórdão 9202-008.442, in verbis:
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ALIMENTAÇÃO IN NATURA. PAT.
DESNECESSIDADE. NÃO INCIDÊNCIA.
O fornecimento de alimentação in natura pela empresa a seus empregados não está
sujeito à incidência da contribuição previdenciária, ainda que o empregador não esteja
inscrito no PAT. Ato Declaratório PGFN no 3/2011.
(...)
A atual jurisprudência deste colegiado é firme no sentido da não incidência da
contribuição previdenciária no fornecimento de alimentação, in natura, pela empresa a
seus empregados, ainda que o empregador não esteja inscrito no PAT.
Por bem discorrer sobre o tema, reproduzo excerto do voto condutor do acórdão
9202.008.209, da lavra do Conselheiro Mario Pereira de Pinho Filho, nos termos a
seguir:
A definição sobre a incidência ou não das contribuições sociais em relação à rubrica
objeto de lançamento deve levar em consideração sua natureza jurídica, a existência
ou não de normas que lhes concedam isenção e o cumprimento dos requisitos
necessários ao usufruto desse favor legal.
Nessa esteira, o § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/1991 relaciona, de forma exaustiva,
as diversas verbas de natureza salarial que podem ser excluídas da base de cálculo
da Contribuição Previdenciária. Em se tratando de salário utilidade pago sob a forma
de alimentação, dispõe a alínea “c” do citado § 9o:
[...]
Nos termos dos disposições legais encimadas, para que a parcela referente à
alimentação in natura recebida pelo segurado empregado seja excluída do salário de
contribuição é necessário que essa seja paga de acordo com o Programa de
Alimentação do Trabalhador –PAT, instituído pelo Ministério do Trabalho e
Emprego, de conformidade com a Lei no 6.321/1976.
Não se olvide que o descumprimento dos requisitos necessários ao gozo da isenção
têm como consequência lógica a incidência da exação tributária.
Cabe aqui ressaltar que o art. 111 do CTN estabelece que as normas afetas a outorga
de isenção devem ser interpretadas literalmente.
A despeito do que dispõe a legislação trabalhista e tributária, o entendimento
pacificado no âmbito do Superior Tribunal de Justiça –STJ é de que, em se tratando
de pagamento in natura, o auxílio alimentação não sofre incidência de contribuição
previdenciária, independentemente de inscrição no PAT, visto que ausente a
natureza salarial da verba.
Nesse sentido é a decisão consubstanciada no AgRg ao REsp no 1.119.787/SP:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. FGTS. ALIMENTAÇÃO IN
NATURA. NÃO INCIDÊNCIA. PRECEDENTES.
Fl. 283
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

1. O pagamento do auxílio alimentação in natura, ou seja, quando a alimentação é
fornecida pela empresa, não sofre a incidência da contribuição previdenciária, por
não possuir natureza salarial, razão pela qual não integra as contribuições para o
FGTS. Precedentes: REsp 827.832/RS, PRIMEIRA TURMA, julgado em
13/11/2007, DJ 10/12/2007 p. 298; AgRg no REsp685.409/PR, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 20/06/2006, DJ 24/08/2006 p. 102; REsp 719.714/PR,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 06/04/2006, DJ 24/04/2006 p. 367; REsp
659.859/MG, PRIMEIRA TURMA, julgado em 14/03/2006, DJ 27/03/2006 p. 171.
2. Ad argumentandum tantum, esta Corte adota o posicionamento no sentido de que
a referida contribuição, in casu, não incide, esteja, ou não, o empregador, inscrito no
Programa de Alimentação do Trabalhador PAT.
3. Agravo Regimental desprovido.
Em virtude do entendimento do STJ, foi editado o Ato Declaratório n° 03/2011 da
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional PGFN, publicado no D.O.U. de
22/12/2011, com base em parecer aprovado pelo Ministro da Fazenda, o qual
autoriza a dispensa de apresentação de contestação e de interposição de recursos,
“nas ações judiciais que visem obter a declaração de que sobre o pagamento in
natura do auxílio alimentação não há incidência de contribuição previdenciária”,
independentemente de inscrição no PAT
O Parecer PGFN/CRJ/No 2117/2011, que motivou a edição do Ato Declaratório no
03/2011, foi assim ementado:
Tributário. Contribuição previdenciária. Auxílio alimentação in natura. Não
incidência. Jurisprudência pacífica do Egrégio Superior Tribunal de Justiça.
Aplicação da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002, e do Decreto no 2.346, de 10 de
outubro de 1997. Procuradoria Geral da Fazenda Nacional autorizada a não
contestar, a não interpor recursos e a desistir dos já interpostos.
Ao longo do parecer encimado, a Fazenda Nacional noticiou o posicionamento
jurisprudencial dominante nos seguintes termos:
Ocorre que o Poder Judiciário tem entendido diversamente, restando assente no
âmbito do STJ o posicionamento segundo o qual o pagamento in natura do auxílio
alimentação, ou seja, quando o próprio empregador fornece a alimentação aos seus
empregados, não sofre a incidência da contribuição previdenciária, por não
constituir verba de natureza salarial, esteja o empregador inscrito ou não no
Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT ou decorra o pagamento de acordo
ou convenção coletiva de trabalho. Entende o Colendo Superior Tribunal que tal
atitude do empregador visa tão-somente proporcionar um incremento à
produtividade e eficiência funcionais.
Nesse mesmo sentido foi o voto condutor no acórdão 2402002.521, quando assentou
que "diante do citado ato, o fornecimento de cestas básicas, ou seja, alimentação in
natura, não integra o salário de contribuição independente de a empresa ter ou não
efetuado adesão ao PAT Programa de Alimentação ao Trabalhador."
Nessa mesma linha, os acórdãos 9202005.257, de 28/03/17 e 9202008.209, de
25/09/2019, adiante ementados:
PREVIDENCIÁRIO.
CUSTEIO.
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL.
FORNECIMENTO
DE
LANCHES
E
REFEIÇÕES.
ALIMENTAÇÃO FORNECIDA IN NATURA. AUSÊNCIA DE ADESÃO AO
PAT. ATO DECLARATÓRIO No 03/2011
Restando demonstrado que o fornecimento de lanches e refeições, deu-se na
modalidade "in natura", o lançamento enquadra-se na exclusão prevista no Parecer
PGFN/CRJ/No 2117/2011 da Procuradoria da Fazenda Nacional, aprovado pelo
Senhor Ministro de Estado da Fazenda que ensejou a publicação do Ato Declaratório
03/2011, posto que a alimentação mencionada no dito Parecer se coaduna com a
objeto deste lançamento, qual seja: com a fornecida “in natura", sob a forma de
utilidades.
[...]
Fl. 284
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ALIMENTAÇÃO IN NATURA. PAT.
DESNECESSIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. O fornecimento de alimentação in
natura pela empresa a seus empregados não está sujeito à incidência da contribuição
previdenciária, ainda que o empregador não esteja inscrito no PAT. Ato Declaratório
PGFN no 3/2011.
Consoante estabelece a alínea “c” do inciso II do § 1o do art. 62 do Anexo II do
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela
Portaria MF no 343/2015, os membros das turmas de julgamento do CARF podem
afastar a aplicação de lei com base em ato declaratório do Procurador Geral da Fazenda
Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522/2002 (como é o caso do Ato
Declaratório no 3/2011).
Adicionalmente às razões de decidir supra reproduzidas, destaque-se que, de
acordo com o PARECER PGFN/CRJ/No 2117/2011, não há incidência de contribuição
previdenciária sobre o pagamento in natura do auxílio-alimentação.
Ou seja, quando o próprio empregador fornece a alimentação aos seus
empregados, não sofre a incidência da contribuição previdenciária, por não constituir verba de
natureza salarial, esteja o empregador inscrito ou não no Programa de Alimentação do
Trabalhador – PAT ou decorra o pagamento de acordo ou convenção coletiva de trabalho.
Cabe observar que o Parecer PGFN/CRJ no 2.117 aponta que o auxílio
alimentação “pago em espécie ou creditado em conta-corrente, em caráter habitual, assume
feição salarial e, desse modo, integra a base de cálculo da contribuição previdenciária.”
Quanto ao que seja pagamento “em espécie”, o REsp 476.194/PR (citado no
Parecer no 2.117), informa que se o “auxílio alimentação é pago em dinheiro ou seu valor
creditado em conta-corrente, em caráter habitual e remuneratório, integra a base de cálculo da
contribuição previdenciária".
No caso em tela, a fiscalização esclarece que o auxílio alimentação foi fornecido
por meio de cestas básicas, ou seja, o fornecimento do auxílio não foi nem em dinheiro e nem
por meio de depósito em conta corrente.
Neste contexto, deve ser reconhecida a não incidência das Contribuições
Previdenciárias em relação ao salário “in natura” fornecido pela Companhia na forma de
alimentação, nos termos do Parecer PGFN/CRJ/No 2117/2011, que motivou a edição do Ato
Declaratório no 03/2011, em face do disposto no artigo 62, § 1o, II, alínea “c”, do RICARF:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
§ 1o O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou
ato normativo:
I - que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do
Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016)
II - que fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da
Constituição Federal;
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de
1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil,
na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF
no 152, de 2016)
Fl. 285
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

c) Dispensa legal de constituição ou Ato Declaratório da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN) aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda, nos
termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos
termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar no
73, de 1993. (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016)
Da PLR
A Fiscalização apontou também, como fato gerador das contribuições
previdenciárias, as remunerações pagas a empregados, a título de Participação nos Lucros e
Resultados (PLR), in verbis:
2.1 - Por meio do Termo de Início de Procedimento Fiscal datado de 07/10/08, foram
solicitados, dentre outros documentos, a apresentação do regulamento da participação
nos lucros ou resultados - PLR.
2.2 - Em 22/10/08, por meio do Termo de Intimação Fiscal número 01, foi solicitada a
apresentação de termo de acordo ou documento equivalente relativo às regras atinentes
à participação nos lucros por parte dos empregados.
2.3 - Nesta mesma data, a empresa declarou inexistirem regras sobre a participação nos
lucros ou resultados e que o pagamento é feito em cumprimento à cláusula terceira da
Convenção Coletiva de Trabalho (xerocópia em anexo).
2.4 - Foi apresentada a Convenção Coletiva de Trabalho relativa ao ano de 2004
firmada entre o "Sindicato da Indústria de Calçados no Estado de Minas Gerais, o
Sindicato da Indústria de Bolsas e Cintos no Estado de Minas Gerais e, de outro lado, o
Sindicato dos Trabalhadores nas Indústrias de Calçados em geral e Complementos,
Bolsas, Luvas, Peles de Resguardo, Chapéus, Guarda-chuvas, Sombrinhas, Bengalas,
Tamancos, Formas de Madeira, Palmilhas, Material de Segurança e Proteção ao
Trabalho de Belo Horizonte e região"(xerocópia em anexo).
2.4.1 - Na cláusula terceira da referida convenção consta de forma clara e inequívoca
que as empresas interessadas em negociar com seus empregados o pagamento da
Participação nos Lucros ou Resultados, poderiam fazê-lo observando as determinações
contidas na Lei 10.101, de 19/12/00.
2.5 - Observa-se, desse modo, que o legislador, ao regulamentar a Participação nos
Lucros ou Resultados, retirou-lhe a natureza remuneratória, conforme determina a
Constituição Federal (art. 7o, XI), não constituindo, portanto, base de incidência de
qualquer encargo previdenciário, desde que cumpridas as exigências, formais e
materiais exigidas em Lei específica.
2.6 - Face ao exposto, conclui-se que não foram cumpridas as disposições contidas na
Lei 10.101/00, uma vez que os pagamentos efetuados por conta de participação nos
lucros foram feitos sem que houvesse qualquer plano de metas e resultados e com total
ausência de objetivos a serem atingidos, o que colide frontalmente com o previsto no
parágrafo único do artigo 2 2 do diploma legal supracitado, que determina que, dos
instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas quanto
à fixação dos direitos, inclusive mecanismos de aferição do que for acordado.
2.7. - Dessa forma, os pagamentos efetuados pela empresa a seus empregados, a título
de participação nos lucros, face à ausência de comprovação de programas de metas,
resultados e prazos pactuados previamente, da necessária participação da entidade
sindical da categoria, bem como da falta de mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao acordado, não se enquadram no previsto no artigo 28, § 9o, alínea "j" da
Lei 8212/91 e no artigo 214, § 9 9 , inciso X do Regulamento da Previdência Social -
RPS, aprovado pelo Decreto 3.048, de 06/05/99.
Em consequência, tem-se configurado que as parcelas pagas pela empresa aos seus
empregados a título de participação nos lucros, estão em desacordo com a legislação
pertinente, integrando assim o salário-de-contribuição para todos os fins e efeitos,
Fl. 286
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

conforme artigo 214, § 10 do já citado Regulamento, não havendo motivos que
justifiquem a não incidência das contribuições previdenciárias sobre as mesmas.
A Contribuinte, por seu turno, defende que a Participação nos Lucros ou
Resultados - PLR está excluída do conceito de remuneração por determinação constitucional e,
por conseguinte, não pode integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária.
Sustenta que a PLR tem a natureza jurídica de imunidade objetiva e, assim sendo,
nenhuma lei infraconstitucional teria o condão de fazer incidir a contribuição previdenciária
sobre a participação nos lucros ou resultados percebida pelos empregados.
Conclui que, conforme se verifica do caput do art. 2° da Lei 10.101, de
19/12/2000, é facultado às partes um dos meios adiante mencionados para regular a participação
dos empregados nos lucros e resultados da empresa, quais sejam: comissão escolhida pelas
partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria,
ou, convenção ou acordo coletivo. No caso, a Autuada utilizou-se da Convenção Coletiva de
Trabalho da Categoria.
Sobre o tema, a DRJ destacou e concluiu que:
Conforme informado pela fiscalização no Relatório Fiscal de fls. 17/29, a empresa fez
os pagamentos a título de Participação nos Lucros e Resultados sem que houvesse
qualquer plano de metas e resultados e com total ausência de objetivos a serem
atingidos. Foi juntada aos autos pela fiscalização a própria declaração da empresa
acerca da inexistência de regras sobre a participação nos lucros para os empregados,
constando, ainda, a informação de que os pagamentos são feitos conforme cláusula da
Convenção Coletiva de Trabalho. O fato de constar em Convenção Coletiva a previsão
de pagamento de participação nos lucros, sem a observância dos demais requisitos
previstos em Lei não garante a exclusão de tais pagamentos do campo de incidência
previdenciária. Assim, por não estarem de acordo com o que determina a legislação
pertinente, tais valores integram o salário de contribuição, nos termos do art. 28, I, da
Lei 8.212/91.
Não há qualquer reparo a ser feito na decisão de primeira instância neste
particular.
É verdade que, conforme sustentado pela Recorrente, nos termos dos incisos I e II
do art. 2o da Lei 10.101/2000, é facultado às partes um dos meios adiante mencionados para
regular a participação dos empregados nos lucros e resultados da empresa, quais sejam:
comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo
sindicato da respectiva categoria, ou, convenção ou acordo coletivo. No caso, a Autuada
utilizou-se da Convenção Coletiva de Trabalho da Categoria.
Ocorre que não basta a simples previsão de Participação nos Lucros ou Resultados
na convenção, como no caso em análise. Faz-se necessário, outrossim, a observância aos demais
requisitos previstos na legislação de regência da matéria.
É dizer, nos termos do § 1o do art. 2o da Lei no 10.101/2000, deveria constar na
referida Convenção apresentada pela Contribuinte (ou em documento apartado, se fosse o caso),
as regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das
regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento
do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do
acordo.
Fl. 287
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

Ao contrário, a Convenção apresentada pela Recorrente apenas estabelece para as
empresas interessadas, a possibilidade de negociar com seus empregados, a Participação nos
Lucros ou Resultados.
Ou seja: a própria Convenção estabelece que eventual PLR será objeto de
negociação entre empresa e empregados, o que não ocorreu no caso em análise, conforme
reconhecido pela própria Autuada.
Dessa forma, nega-se provimento ao recurso voluntário neste particular.
Da Inconstitucionalidade da Contribuição para o Salário-Educação,
SEBRAE, SANAI / SESI e Do Caráter Confiscatório da Multa Aplicada
No que tange à alegação de efeito confiscatório da multa aplicada, ressalta-se que,
como cediço, a aplicação da multa de ofício é operação vinculada, que não comporta emissão de
juízo de valor quanto à agressão da medida ao patrimônio do sujeito passivo, haja vista que, uma
vez definido o patamar da sua quantificação pelo legislador, fica vedado ao aplicador da lei
ponderar quanto a sua justeza, restando-lhe apenas aplicar a multa no quantum previsto pela
legislação.
Cumprindo essa determinação a autoridade fiscal, diante das infrações apuradas,
aplicou a multa no patamar fixado na legislação.
Ademais, caso se afastasse a multa, tal como pretendido pelo Recorrente, estar-se-
ia declarando, ainda que de forma subliminar, a inconstitucionalidade da norma tributária.
Ocorre que não compete à autoridade administrativa apreciar a arguição e declarar
ou reconhecer a inconstitucionalidade de lei, pois essa competência foi atribuída, em caráter
privativo, ao Poder Judiciário, pela Constitucional Federal, art. 102.
A mais abalizada doutrina escreve que toda atividade da Administração Pública
passa-se na esfera infralegal e que as normas jurídicas, quando emanadas do órgão legiferante
competente, gozam de presunção de constitucionalidade, bastando sua mera existência para
inferir a sua validade.
Sobre o tema, conferia-se o enunciado da Súmula CARF no 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
De fato, este Egrégio Conselho não pode adentrar no controle de
constitucionalidade das leis, somente outorgada esta competência ao Poder Judiciário, devendo o
CARF se ater a observar o princípio da presunção da constitucionalidade das leis, exercendo,
dentro da devolutividade que lhe competir frente a decisão de primeira instância com a dialética
do recurso interposto, o controle de legalidade do lançamento para observar se o ato se
conformou ao disposto na legislação que estava em vigência por ocasião da ocorrência dos fatos,
não devendo abordar temáticas de constitucionalidades, salvo em situações excepcionais quando
já houver pronunciamento definitivo do Poder Judiciário sobre dado assunto, ocasião em que
apenas dará aplicação a norma jurídica constituída em linguagem competente pela autoridade
judicial, ou se eventualmente houvesse dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do
Procurador-Geral da Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei n.o 10.522, de 2002, ou
súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar n.o 73, de 1993,
ou pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na forma do
art. 40 da Lei Complementar n.o 73, de 1993.
Fl. 288
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2402-009.887 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.003037/2009-32

Não se verifica, entretanto, nenhuma dessas hipóteses nos presentes autos.
Outrossim, o art. 26-A do Decreto n.o 70.235, de 1972, com redação dada pela Lei
11.941, de 2009, enuncia que, no âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos
órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Neste mesmo sentido é, pois, a redação do art 62 do Anexo II do Regimento
Interno deste Conselho.
Dessa forma, com relação aos vícios de ilegalidade e inconstitucionalidade
suscitados (aí inclusas as alegações de inconstitucionalidade da contribuição para o Salário-
Educação, SEBRAE, SENAI / SESI), veja-se que para se acatar a tese recursal seria necessário
afastar a aplicação de lei, o que é defeso pelos supracitados art. 26-A do Decreto no 70.235/72 e
art. 62 do Regimento Interno deste Conselho - RICARF.
Em síntese, e a despeito do bem fundamentado recurso, o CARF não tem
competência para decidir questões atinentes à inconstitucionalidade e/ou ilegalidade das normas,
de tal maneira que a decisão a quo não deve ser reformada, negando-se provimento ao recurso.
Conclusão
Ante o exposto, voto no sentido de conhecer em parte do recurso voluntário, não
se conhecendo da alegação de nulidade do auto de infração, uma vez que tal alegação não foi
levada ao conhecimento e à apreciação da autoridade julgadora de primeira instância,
representando inovação recursal, e, na parte conhecida, dar-lhe provimento parcial para cancelar
o lançamento fiscal em relação ao levantamento PAT – ALIMENTAÇÃO SEM PAT.
(documento assinado digitalmente)
Gregório Rechmann Junior

Fl. 289
DF CARF MF
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