Tribunal: CARF
Processo: 10148.000183/2007-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ROCHA PAURA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-27
Data de publicação: 2021-03-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO PARCIAL DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo demonstrar o seu efetivo pagamento.

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10148.000183/2007-27
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-003.980 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
27 de janeiro de 2021
Recorrente
RONALDO FRANCO DE CAMARGO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO PARCIAL DO
EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo
demonstrar o seu efetivo pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário, para restabelecer as deduções com despesas médicas
e odontológicas no valor total de R$ 8.340,00.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura - Relator
Participaram das sessões virtuais, não presenciais, os conselheiros Honório
Albuquerque de Brito (Presidente), André Luís Ulrich Pinto e Marcelo Rocha Paura.

Relatório
Do Lançamento
Trata o presente de Notificação de Lançamento (e-fls. 7/14), lavrada em
09/07/2007, em desfavor do recorrente acima citada, no qual a autoridade fiscal, durante
procedimento de revisão de sua Declaração de Ajuste Anual – DAA, relativa ao exercício de
2005, formalizou o lançamento suplementar de ofício contendo as infrações de deduções
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10148.000183/2007-27
Fl. 88
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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indevidas de: i) despesas médicas, no valor de R$ 21.784,20; ii) com dependentes, no valor de
R$ 1.272,00; iii) com instrução, no valor de R$ 1.998,00; e iv) de previdência privada e Fapi,
no valor de R$ 2.886,81.
Da Impugnação
O interessado apresentou a impugnação (e-fls. 2/4), alegando, em síntese, os
seguintes argumentos:
- que desconhecia até então, a intimação que este órgão alega ter-me feito por
meio de correspondência via correio e publicação.
- Os comprovantes de pagamento de despesas médicas, com indicação do nome
e número de inscrição no cadastro de pessoas físicas - CPF, de quem os receberam,
conforme determina a lei 9.205/95, os comprovantes de pagamento, com despesas de
instrução, constando valores pagos e o nome do aluno, a cópia da certidão de
nascimento comprobatória para dedução de dependentes, a cópia dos comprovantes de
contribuição a previdência privada emitidos pela Caixa Vida & Previdência e Caixa
Econômica Federal, foram devidamente apresentados como anexo, parte desta petição.
Conforme documentos apresentados por mim, declarante/contribuinte, constatei
lançamento indevido a título de dedução de imposto, das contribuições para
previdência privada à instituição Caixa Vida & Previdência, totalizando um valor de
R$ 1.677,93 (um mil, seiscentos e setenta e sete reais e noventa e três centavos).
Face ao exposto, requeiro a consideração da dedução do valor de R$ 26.263,08,
referente a despesas médicas, despesas com instrução, dedução de dependentes e
dedução de previdência privada, em minha declaração de imposto de renda do ano-
calendário 2004 como devida.
Solicito também, desconsiderar dedução no valor de R$ 1.677,93, a título de
previdência privada recolhida junto a instituição Caixa Vida & Previdência, e devido
cálculo do IRPF suplementar para posterior pagamento.
Da Diligência
Pelo Despacho no 81, de 03/11/2009, (e-fls. 47/48) o i. Relator da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de Fora – DRJ/JFA, retornou os autos à
Unidade Preparadora para que intimasse o contribuinte a apresentar comprovantes do efetivo
pagamento daqueles dispêndios, em virtude de os documentos apresentados com a peça
impugnatória não terem sido analisados pela autoridade lançadora, durante a fase preparatória do
lançamento, nos seguintes termos:
...
E a apresentação dos recibos e documentos em questão, de forma superveniente
à ação fiscal, transferiu a este relator, na presente fase de julgamento da lide em
primeira instância, o exame dos elementos acima citados, com a consequente
formação da convicção de sua pertinência.
Neste sentido, os documentos apresentados para comprovação dos pagamentos
de despesas médicas relativas aos profissionais Cláudia Bernardes Silva Cruz
(dentista), no total de R$ 4.000,00, Luciana Pimenta Nóbrega (dentista), no total de R$
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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3.500,00, Emerson de Donato (dentista), no total de R$ 3.500,00, Frederico Mendes
dos Santos (fisioterapeuta), no total de R$ 4.050,00 e Mariana Ribeiro Terra
(fonoaudióloga), no valor de R$ 6.000,00, não foram suficientes para constituir juízo
inconteste sobre a efetividade do direito alegado.
...
Dessa forma, conclui-se pela necessidade da comprovação com documentação
hábil e idônea, coincidente em datas e valores, da efetividade dos pagamentos dados
por realizados, juntando para tal, cópias de cheques, extratos bancários, comprovantes
de transferências entre contas ou qualquer outro documento que possa comprovar de
maneira inequívoca a efetiva transferência dos recursos do patrimônio do contribuinte
para o patrimônio dos beneficiários dos pagamentos. E, ainda, a efetividade dos
serviços prestados para o interessado, por meio de exames, laudos, radiografias,
receitas, etc.
...
Deve ser alertado ao contribuinte, na oportunidade, que ele não apresentou
documentação comprobatória dos pagamentos à CEF - SISBE - Sistema de Saúde e
Bem Estar.
Em 24/12/2009, o processo administrativo foi retornado à DRJ/JFA com a
resposta ao Termo de Intimação no 186/2009 (e-fls. 49/50) no qual o contribuinte informa (e-fls.
51) que: R$ 21.784,20 das despesas médicas foram de seu dependente Renzo T. Camargo; que
os pagamentos foram realizados em espécie; e que o pagamento SESBE é feito mediante
desconto em folha de pagamento.
Anexa (e-fls. 52/65), em complemento, outros documentos para a comprovação
das despesas médicas.
Do Julgamento em Primeira Instância
No Acórdão no 15-24.948 (e-fls. 67/73), os membros da 3a Turma de Julgamento,
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador (BA), por unanimidade de
votos, julgou procedente em parte a impugnação, e, do voto do relator a quo, podemos destacar o
seguinte:
...
Observa-se, inicialmente, que a impugnação é parcial, não se insurgindo o
contribuinte quanto à glosa de deduções de previdência privada no valor de R$
1.677,93, referente à diferença que efetivamente declarou a maior, sendo a parcela do
imposto correspondente, de RS 461,43, incontroversa, devendo ser objeto de cobrança
imediata juntamente com seus encargos.
...
Dedução de despesas médicas.
Sobre a glosa de despesas médicas necessário se faz transcrever a legislação que
trata do assunto, na espécie o art. 80 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/
1999) vigente, cuja matriz legal é o art. 8°, inciso II, alínea “a”, da Lei n° 9.250, de 26
de dezembro de 1995, que dispõe:
Fl. 90
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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...
Pertinente também, ao caso, é recorrer-se aos ditames do art. 73 do RIR/ 1999,
que dá embasamento para a autoridade lançadora exigir elementos adicionais que
possibilitem a convicção da ocorrência do gasto, principalmente, quando se detecta a
existência de despesas com valores exagerados.
No presente caso, o contribuinte sequer apresentou à autoridade fiscal os
comprovantes originais e cópias das despesas médicas pleiteadas em sua DAA/2005, o
que impediu àquela autoridade de formar qualquer convicção sobre a regularidade ou
não das despesas pleiteadas.
Os recibos apresentados junto à impugnação, ainda que atendam às
formalidades legais, não foram suficientes para a formação da convicção do julgador
sobre a regularidade da dedução pleiteada, pelo que retomaram os autos em diligência
fiscal, à vista do fato destacado no Despacho de fls. 34, de serem os valores das
despesas médicas informadas exageradas em relação aos rendimentos declarados,
levando-se em conta ainda o disposto no art. 29 do Decreto n° 70.235/1972, o qual
determina que “Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente a
sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias”.
Em atendimento à diligência solicitada, a autoridade fiscal solicitou ao
contribuinte a apresentação de documentação hábil que comprovasse a efetividade dos
serviços prestados e de seus pagamentos.
E os documentos que poderiam fazer tal prova seriam, por exemplo, extratos
bancários contendo ordens de pagamento, cheques ou saques coincidentes em datas e
valores, ou pelo menos próximos, com os dados constantes dos recibos, ou mesmo
exames e radiografias, cabendo salientar que, ao se fazer pagamentos de despesas
onde se pleiteará, a posteriori, a dedução para fins de cálculo do imposto de renda a
pagar ou a restituir, o contribuinte tem que se cercar de precauções para a
eventualidade de comprovação.
Sobre a matéria destaque-se a jurisprudência do Conselho de Contribuintes,
atual Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, no acórdão cuja ementa abaixo se
transcreve:
...
As respostas do contribuinte à diligencia efetuada, no tocante aos elementos
adicionais para comprovação das despesas médicas, foram suficientes para a formação
da convicção deste julgador sobre a regularidade da dedução pleiteada relativa à
profissional LUCIANA PIMENTA NÓBREGA, ortodontista, tendo em vista o
conjunto probatório formado pelos recibos, declaração e laudos radiográficos,
devendo portanto ser restabelecida a dedução de RS 3.500,00.
O mesmo não ocorre com relação aos demais profissionais envolvidos, não
tendo sido apresentado, nos casos, elementos adicionais para a comprovação da
ocorrência das despesas efetuadas, apenas simples declarações unilaterais reafirmando
o contido nos recibos, devendo assim ser mantida a glosa de RS 17.550,00.
Também foram solicitados na diligência comprovantes de pagamentos à CEF ~
SISBE Sistema de Saúde e Bem Estar, que não acompanharam a impugnação e foram
juntados no atendimento à requisição (fls. 49), constatando-se que atendem à
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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legislação que trata do assunto, transcrita acima, devendo a dedução de RS 734,20 ser
restabelecida.
Deste modo, considerando o exposto, deve ser alterado o lançamento, conforme
a seguir demonstrado, restabelecendo-se a dedução glosada de RS 8.713,08 e
mantendo-se a glosa de RS 17.550,00, .considerando-se ainda a concordância do
contribuinte com a glosa de RS 1.677,93.
...
Do Recurso Voluntário
Inconformado com o resultado do julgamento de 1a instância e amparado pelo
contido no artigo 33 do Decreto no 70.235/72, o interessado interpôs o recurso tempestivo (e-fls.
69/71), apresenta extratos bancários para comprovar suas despesas médicas.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Marcelo Rocha Paura, Relator.
Da Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele conheço e passo à sua análise.
Da Matéria em Julgamento
A matéria constante na presente autuação devolvida a este Conselho para reanálise
por meio de Recurso Voluntário é a dedução indevida de despesas médicas, no valor de R$
17.550,00.
Do Mérito
Da Glosa sobre Deduções com Despesas Médicas
O recorrente apresenta cópias de extratos bancários do ano de 2004 para tentar
comprovar os pagamentos das despesas médicas e odontológicas próprias e de seu dependente.
De início, convém reproduzir trecho constante da descrição dos fatos e
enquadramento legal e seu complemento (e-fls. 14):
Regularmente intimado, o contribuinte não atendeu à Intimação até a presente
data.
Em decorrência do não atendimento à Intimação, foi glosado o valor de R$
********21.784,20, deduzido indevidamente a título de Despesas Médicas, por falta
de comprovação.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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O i. Relator de piso entendendo que havia a necessidade do contribuinte
comprovar o efetivo pagamento das despesas, comprovadas exclusivamente mediante a
apresentação dos recibos (e-fls. 19/33) e, em função de seus expressivos valores, solicitou a
diligência (e-fls. 47/48).
A mesma foi atendida pelo interessado que complementou os documentos,
inicialmente apresentados (e-fls. 52/65), culminando no reconhecimento apenas parcial de suas
despesas médicas, sendo a Decisão anterior fundamentada nos seguintes termos:
As respostas do contribuinte à diligencia efetuada, no tocante aos elementos
adicionais para comprovação das despesas médicas, foram suficientes para a formação
da convicção deste julgador sobre a regularidade da dedução pleiteada relativa à
profissional LUCIANA PIMENTA NÓBREGA, ortodontista, tendo em vista o
conjunto probatório formado pelos recibos, declaração e laudos radiográficos,
devendo portanto ser restabelecida a dedução de RS 3.500,00.
O mesmo não ocorre com relação aos demais profissionais envolvidos, não
tendo sido apresentado, nos casos, elementos adicionais para a comprovação da
ocorrência das despesas efetuadas, apenas simples declarações unilaterais
reafirmando o contido nos recibos, devendo assim ser mantida a glosa de RS
17.550,00.
Bem, o ponto de discordância resume-se, pode-se assim dizer, quanto à
suficiência de recibos e declarações, apresentados pelo contribuinte, para comprovar
eficazmente, após regularmente intimado, as despesas com profissionais da área
médica/odontológica para fins de dedução da base de cálculo do imposto de renda pessoa física.
Antes de iniciarmos a análise deste caso concreto, recomendável a transcrição da
base legal para dedução de despesas dessa natureza que está na alínea "a" do inciso II do artigo
8o da Lei 9.250/95, regulamentada no artigo 80 do RIR/99:
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...) (grifou-se)
Fl. 93
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe que:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o). (grifou-se)
Veja que a legislação estabeleceu a hipótese de a autoridade fiscal requerer
documentos adicionais para a comprovação da efetiva realização dessas despesas, se assim
entender necessário. Numa correta interpretação dos dispositivos legais, pode-se inferir a
necessidade da especificação e comprovação não só dos serviços prestados, bem como do seu
efetivo pagamento.
A apresentação de recibos como forma de comprovação das despesas médicas, a
teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do RIR/1999, pode ser considerada suficiente, mas não
restringe a ação fiscal apenas a esse exame.
Havendo qualquer dúvida quanto às deduções declaradas pelo contribuinte, a
autoridade fiscal, tem não só o direito mas também o dever de exigir provas adicionais da
efetividade da prestação dos serviços.
No que concerne ao ônus da prova, é regra geral no direito que cabe a quem alega.
Entretanto, a lei também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado
fato. É o que ocorre no caso das deduções. A legislação tributária estabeleceu expressamente que
o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justifica-las, deslocando para ele o ônus
probatório.
Nesse sentido destaque-se os ensinamentos do mestre Antônio da Silva Cabral,
em Processo Administrativo Fiscal, Ed. Saraiva, p. 298 (documento assinado digitalmente)
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se frequentemente: “a quem alega alguma coisa,
compete prova-la”. [...] Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações
sobre omissão de rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações
que importem redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário
competem ao contribuinte.(g.n.)
A inversão legal do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este a obrigação de comprovar e justificar as deduções e, não o fazendo, sofre as consequências
legais, ou seja, o não cabimento dessas deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não deixem qualquer
dúvida quanto ao fato questionado.
Por conseguinte, o ônus da prova das deduções é do contribuinte, pois foram por
ele pleiteadas. Se a prova da dedução incumbe a quem interessa e este não a faz na forma legal
exigida, se sujeita a sua desconsideração, e foi o que ocorreu nos autos.
Fl. 94
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Cabe esclarecer que os recibos, porquanto manifestações unilaterais, não se
prestam à comprovação inequívoca da ocorrência dos fatos neles descritos, como pretende o
recorrente.
Os recibos e as declarações de pagamento contêm uma declaração de fato, o que
faz com que tenham aptidão para provar a declaração, mas não o fato declarado, conforme
dicção do parágrafo único do art. 408 do CPC:
“Art. 408. As declarações constantes do documento particular, escrito e
assinado, ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato.”
Esse dispositivo legal também esclarece que os recibos e as declarações de
pagamento presumem-se verdadeiros somente em relação àqueles que participaram do ato.
O vigente Código Civil (CC - Lei n.o 10.406, de 10 de janeiro de 2002) também
disciplina o limite da presunção de veracidade dos documentos particulares e seus efeitos sobre
terceiros:
“Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com
a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em
sua veracidade do ônus de prová-las.
(...)
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. (grifos nossos)
Em síntese, como não há presunção de veracidade do recibo, perante o Fisco, a
este documento atribui-se ordinário valor probatório.
Desta forma, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços comprovadamente realizados
quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir de dúvida razoável, bem como a
pagamentos especificados e comprovados.
No presente caso não se afigura irregular, nem desarrazoada, a exigência, por
parte
da
autoridade
lançadora,
da
comprovação
de
pagamento
das
despesas
médicas/odontológicas e, dependendo da situação fática, demonstra-se necessária e
imprescindível.
Fl. 95
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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O recorrente trouxe, com sua peça recursal, cópia de extratos bancários (e-fls.
78/82) evidenciando saques realizados, correlacionando-os com os pagamentos feitos em espécie
aos profissionais em questão, no intuito de comprovar a regularidade da prestação dos serviços
médicos.
Da análise destes extratos, comparando-os com os recibos apresentados e o
restante da documentação anteriormente acostada, chegamos a conclusão, utilizando-se o critério
de valores compatíveis e proximidade entre saques e datas, de que poderiam ser acatadas as
seguintes despesas médicas, conforme discriminativo contido na planilha seguinte:

Assim, entendo que somente os extratos apresentados, neste caso particular, são
suficientes para comprovar parcialmente a efetividade da prestação de serviços médicos e
odontológicos.
Logo, voto pelo restabelecimento parcial das respectivas deduções, conforme
disposto no quadro anterior.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, DOU-LHE
PROVIMENTO PARCIAL para restabelecer as deduções com despesas médicas e
odontológicas no valor total de R$ 8.340,00.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura

Fl. 96
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2001-003.980 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Fl. 97
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