Tribunal: CARF
Processo: 11070.900252/2014-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Hélcio Lafetá Reis
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-05-27
Data de publicação: 2021-06-18

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. EMPRESA CEREALISTA. PRODUÇÃO. INEXISTÊNCIA. INSUMO. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
A pessoa jurídica cerealista que exerce as atividades de beneficiamento de grãos, consistentes, basicamente, em limpeza, secagem e armazenagem, não exerce atividade produtiva que autorize o desconto de créditos em relação a bens ou serviços adquiridos como insumos.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ISENÇÃO, ALÍQUOTA ZERO, SUSPENSÃO E NÃO INCIDÊNCIA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Uma vez comprovado, com base em notas fiscais eletrônicas, que os produtos adquiridos para revenda não se submeteram à tributação das contribuições não cumulativas, em razão de isenção, alíquota zero, suspensão ou não incidência, afasta-se o direito ao desconto de crédito correspondente a tais operações.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA. SERVIÇOS DE FRETES EM COMPRAS. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de produtos destinados à revenda, o desconto de crédito se restringe ao valor dos bens, não alcançando os serviços de frete prestados por terceiros ou pelo próprio revendedor.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA. EXPORTAÇÃO. SERVIÇOS DE CARGA, DESCARGA E ARMAZENAGEM DE GRÃOS EM ARMAZÉM. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Geram desconto de crédito das contribuições não cumulativas os dispêndios com serviços de carga, descarga e armazenagem de grãos em armazéns situados no porto de embarque dos produtos destinados à exportação.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer o despacho decisório e a decisão recorrida em razão da falta da efetiva comprovação dos argumentos de defesa.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11070.900252/2014-37
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-008.508 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de maio de 2021
Recorrente
MARASCA COMÉRCIO DE CEREAIS LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. EMPRESA CEREALISTA. PRODUÇÃO.
INEXISTÊNCIA. INSUMO. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
A pessoa jurídica cerealista que exerce as atividades de beneficiamento de
grãos, consistentes, basicamente, em limpeza, secagem e armazenagem, não
exerce atividade produtiva que autorize o desconto de créditos em relação a
bens ou serviços adquiridos como insumos.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM
ISENÇÃO, ALÍQUOTA ZERO, SUSPENSÃO E NÃO INCIDÊNCIA.
CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Uma vez comprovado, com base em notas fiscais eletrônicas, que os produtos
adquiridos para revenda não se submeteram à tributação das contribuições não
cumulativas, em razão de isenção, alíquota zero, suspensão ou não incidência,
afasta-se o direito ao desconto de crédito correspondente a tais operações.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA. SERVIÇOS DE FRETES EM
COMPRAS. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de produtos destinados à revenda, o desconto de crédito se
restringe ao valor dos bens, não alcançando os serviços de frete prestados por
terceiros ou pelo próprio revendedor.
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA. EXPORTAÇÃO. SERVIÇOS DE
CARGA, DESCARGA E ARMAZENAGEM DE GRÃOS EM ARMAZÉM.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Geram desconto de crédito das contribuições não cumulativas os dispêndios
com serviços de carga, descarga e armazenagem de grãos em armazéns
situados no porto de embarque dos produtos destinados à exportação.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o
modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer o
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11070.900252/2014-37
Fl. 199
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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despacho decisório e a decisão recorrida em razão da falta da efetiva
comprovação dos argumentos de defesa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos relativos aos serviços de carga,
descarga e armazenagem de grãos nos armazéns da empresa Bianchini. Vencidos os conselheiros
Mara Cristina Sifuentes, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles e Márcio Robson Costa que negavam
provimento às despesas com serviços de carga e descarga.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis
(Relator), Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laércio Cruz Uliana Junior, Márcio Robson Costa e
Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em contraposição ao acórdão da
Delegacia de Julgamento (DRJ) que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade
apresentada pelo contribuinte acima identificado em decorrência do deferimento apenas parcial
do ressarcimento de saldo credor da Contribuição para o PIS e homologação da compensação no
limite do crédito reconhecido, em razão da constatação de que créditos da contribuição não
cumulativa haviam sido descontados indevidamente e que débitos não haviam sido registrados.
De acordo com o Relatório Fiscal, realizaram-se os seguintes procedimentos:
a) glosa de crédito apurado com base em aquisições de cereais para revenda não
submetidas à tributação (alíquota zero, isenção, não tributação, suspensão e aquisição junto a
produtor rural);
b) reapuração de débitos em decorrência da constatação de que parte das
aquisições de cereais havia sido tributada pelas contribuições não cumulativas e vendida com
suspensão no mercado interno;
c) glosa de créditos apurados sobre serviços prestados pela empresa Bianchini S/A
no Porto de Rio Grande/RS, relativos a carga e descarga de grãos em armazéns e navios, por não
se referirem a despesas de frete ou de armazenagem;
Fl. 200
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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d) glosa de créditos indevidos sobre despesas de frete e carretos em compras de
grãos e produtos agropecuários não tributados, contabilizados indevidamente como despesas de
frete na venda.
Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu o reconhecimento da
legitimidade dos créditos glosados, sendo aduzido o seguinte:
1) todas as aquisições junto a pessoas jurídicas que a Fiscalização considerara não
submetidas à tributação foram devidamente tributadas, em conformidade com o art. 9o da Lei no
10.925/2004 que estabeleceu o regime de suspensão condicional nas aquisições de cereais mas
apenas quando utilizados como matéria prima no processo industrial, hipótese essa não aplicável
às revendas por ele realizadas, mantendo-se, nessa situação, o direito ao crédito ainda que as
contribuições não tenham sido destacadas nas notas fiscais, dada a inexistência de exigência
legal do referido destaque;
2) na redação original das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, os créditos
dedutíveis não estavam atrelados à incidência, cobrança ou pagamento das contribuições
PIS/Cofins nas aquisições anteriores, exigência essa que veio a ser introduzida somente pela Lei
no 10.865/2004, mas independentemente do valor das contribuições efetivamente incidentes nas
fases precedentes, dado tratar-se do critério “base sobre base” (método indireto subtrativo) e não
“tributo sobre tributo”, conforme constou expressamente da Exposição de Motivos da Medida
Provisória no 135/2003, convertida na Lei no 10.833/2003;
3) os custos com serviços de carga e descarga no porto para formação de lotes de
produtos destinados à exportação geram direito a crédito da contribuição por se tratar de insumos
necessários e essenciais às atividades da pessoa jurídica, tendo a Fiscalização registrado no
Relatório Fiscal que, ainda que por pouco tempo, ocorrera a efetiva armazenagem dos grãos,
representando os custos com carga e descarga uma etapa do processo de armazenagem;
4) todos os custos relacionados a fretes nas aquisições de produtos foram
necessários à atividade de revenda, encontrando-se inclusos no preço final, gerando, portanto,
direito a crédito das contribuições não cumulativas, tendo-se em conta o conceito mais alargado
de insumo firmado com base na essencialidade do bem ou serviço adquirido, nos termos da
jurisprudência do CARF e do Poder Judiciário, bem como no entendimento da Receita Federal
expresso em soluções de consulta.
Junto à Manifestação de Inconformidade, o contribuinte carreou aos autos um
demonstrativo por ele elaborado.
A Delegacia de Julgamento (DRJ) julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade, mantendo todos os procedimentos adotados pela Fiscalização.
Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário e reiterou seu pedido, repisando os mesmos argumentos de defesa.
É o relatório.
Voto
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator.
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e dele se
toma conhecimento.
Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório em que se deferiu apenas
parcialmente o ressarcimento de saldo credor da Contribuição para o PIS e se homologou a
compensação no limite do crédito reconhecido, em razão da constatação de que créditos da
contribuição não cumulativa haviam sido descontados indevidamente e que débitos tributados
não haviam sido registrados pelo sujeito passivo.
O Recorrente fundou sua defesa com base nas seguintes afirmativas:
1) todas as aquisições junto a pessoas jurídicas que a Fiscalização considerara não
submetidas à tributação foram devidamente tributadas;
2) direito a crédito sobre os custos com serviços de carga e descarga para
formação de lotes de produtos destinados à exportação;
3) os custos relacionados a fretes nas aquisições de produtos foram necessários à
atividade de revenda, encontrando-se inclusos no preço final, gerando, portanto, direito a crédito
das contribuições não cumulativas, tendo-se em conta o conceito mais alargado de insumo
firmado com base na essencialidade do bem ou serviço adquirido.
A presente análise se restringirá às matérias que compuseram a lide, declarando-se
preclusa a reapuração de débitos realizada pela Fiscalização em decorrência da ausência de
contestação expressa pelo Recorrente1, matéria essa não passível de conhecimento de ofício.
Para a presente perquirição, mister identificar desde logo o objeto social do
Recorrente, a saber: “comércio, importação e exportação de cereais, fertilizantes, defensivos,
insumos agrícolas em geral, óleo vegetal, beneficiamento de cereais, produção de sementes,
fabricação e comércio de rações balanceadas para animais, exploração de atividade agrícola e de
mercados futuros ou bolsa de mercadorias, transporte de carga” etc.
Feitas essas considerações, passa-se à análise do recurso, abordando-se,
inicialmente, a possibilidade ou não de o Recorrente descontar créditos com base nas aquisições
de bens ou serviços utilizados como insumos, nos termos do inciso II do art. 3o da Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
I. Cerealista. Crédito. Insumos.
Para o exame dessa questão, reproduzem-se, a seguir, os dispositivos das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003 que cuidam do direito ao desconto de créditos das contribuições não
cumulativas:

1 Decreto no 70.235/1972
(...)
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
(...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.
Fl. 202
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.900252/2014-37

Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
III - VETADO
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do
art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI,
VII e XI do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
Fl. 203
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.900252/2014-37

I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
(...)
Lei no 10.833/2003
(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI,
VII e XI do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
Tendo-se em conta os dispositivos legais supra, registre-se que os descontos de
créditos das contribuições podem ser agrupados em três núcleos, a saber: (i) créditos calculados
sobre bens adquiridos para revenda (inciso I do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), (ii)
créditos decorrentes de aquisições de bens e serviços utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (inciso II do
mesmo artigo) e (iii) créditos específicos definidos pelas leis (demais incisos do referido art. 3o).
Neste item, a análise se restringirá à possibilidade ou não de o Recorrente
descontar créditos decorrentes de aquisições de bens e serviços utilizados como insumos na
prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda
(inciso II do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), tendo-se em conta a atividade de
beneficiamento de grãos presente no objeto social da pessoa jurídica.
De pronto, deve-se destacar que dúvidas não há quanto à classificação, na
legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da atividade de beneficiamento
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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como atividade de industrialização, restando verificar se, na normatização das contribuições não
cumulativas, tal situação se perfaz.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) assim decidiu acerca do conceito de
“produção” no contexto das contribuições não cumulativas, verbis:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ART. 8o, §§ 1o, I, E 4o, I, DA LEI N.
10.925/2004. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. ATIVIDADE QUE
DEVE SE ENQUADRAR NO CONCEITO DE PRODUÇÃO. RECURSO
PROVIDO.
1. A controvérsia veiculada nos autos diz respeito ao enquadramento das
atividades desenvolvidas pela sociedade empresária recorrida no conceito de
produção para fins de reconhecimento do direito aos créditos presumidos de PIS e
Cofins de que trata o art. 8o, §§ 1o, I, e 4o, I, da Lei n. 10.925/2004.
2. Depreende-se da leitura de referidos normativos que (a) têm direito ao crédito
presumido de PIS/PASEP e Cofins as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa
física, cooperado pessoa física ou cerealista; e que (b) os cerealistas não têm direito ao
crédito presumido.
3. Conforme bem destacado no parecer do Ministério Público Federal nos autos do
REsp 1.670.777/RS, "pelos termos da lei (art. 8o, caput, da Lei 10.925/04), verifica-se
que o legislador entende por produção a atividade que modifica os produtos
animais ou vegetais, transformando-os em outros, tais, por exemplo, a indústria de
doces obtidos a partir da produção de frutas; a indústria de queijos e outros
laticínios, obtidos a partir do leite".
4. Para fazer jus ao benefício fiscal, a sociedade interessada deve produzir
mercadorias, ou seja, deve realizar processo de industrialização a partir de grãos
de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa física, cooperado pessoa física ou
cerealista, transformando-os em outros (v.g. óleo de soja, farelo de soja, leite de
soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).
5. A análise dos autos, bem como dos fatos delineados pelo Tribunal a quo, denota que
as atividades desenvolvidas pela recorrida – cadastro, pesagem, coleta de amostra,
classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem,
controle de qualidade, aeração e controle de pragas – não ocasionam
transformação do produto, enquadrando a sociedade na qualidade de mera
cerealista e atraindo a vedação de aproveitamento de crédito a que se refere o § 4o, I, do
art. 8o da Lei n. 10.925/1945.
6. Inaplicabilidade do óbice da Súmula 7/STJ, pois a solução da controvérsia requer
simples revaloração jurídica dos fatos já delineados pela Corte de origem, que foi
categórica ao afirmar que as atividades objeto de análise para fins de creditamento em
questão consistem apenas em cadastro, pesagem, coleta de amostra, classificação,
descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem, controle de qualidade,
aeração e controle de pragas, segundo demonstrado. (REsp 1.681.189, j. 15/10/2019,
rel. Min. Og Fernandes – g.n.)
Inobstante o fato de a decisão supra se referir, especificamente, ao crédito
presumido da agroindústria (inciso I do § 1o do art. 8o da Lei no 10.925/20042), crédito esse

2 I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os
produtos in natura de origem vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20
e 1006.30, e 18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei no 12.865, de
2013)
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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instituído no contexto da não cumulatividade das contribuições PIS/Cofins, o conceito de
“produção” aí adotado deve ser o mesmo a se observar na aplicação do inciso II do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, acima reproduzido, razão pela qual o ora Recorrente deve
ser identificado como cerealista e não como agroindústria.
O STJ decidiu que, para se enquadrar como empresa produtora, a sociedade deve
produzir mercadorias, ou seja, deve realizar processo de industrialização a partir de grãos de
soja, milho e trigo, transformando-os em outros (por exemplo: óleo de soja, farelo de soja, leite
de soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).
Note-se que o art. 8o da Lei no 10.925/2004 inclui as pessoas jurídicas cerealistas
dentre os fornecedores de determinados grãos não tributados pelas contribuições PIS/Cofins,
cujas vendas de mercadorias ensejam o direito ao crédito presumido para a agroindústria que as
adquire, justamente por se encontrar inviabilizado o desconto de crédito básico.
A 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) decidiu na mesma
linha sobre o conceito de “produção”, verbis:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007
(...)
CRÉDITO
PRESUMIDO
DA
AGROINDÚSTRIA.
CEREALISTA.
APROVEITAMENTO. VEDAÇÃO.
A pessoa jurídica que exerce cumulativamente as atividades de limpeza,
padronização, armazenagem e comercialização de produtos agrícolas, soja, milho e
outros, não faz jus ao crédito presumido da agroindústria a título de PIS. (Acórdão
no 9303-007.620, de 20/11/2018 – g.n.)
No acórdão no 3302-003.268, de 23/08/2016, a 2a Turma Ordinária da 3a Câmara
da 3a Seção do CARF assim decidiu:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL- COFINS
Ano-calendário: 2004,2005,2006,2007
(...)
ATIVIDADE
AGROINDUSTRIAL.
BENEFICIAMENTO
DE
GRÃOS.
INOCORRÊNCIA.
A atividade de beneficiamento de grãos, consistente na sua classificação, limpeza,
secagem e armazenagem, não se enquadra na definição de atividade de produção
agroindustrial, mas de produção agropecuária. (g.n.)
Merece registro o seguinte excerto do voto condutor do acórdão supra:
Do cotejo entre o entendimento da fiscalização e o da recorrente, fica evidenciado que o
cerne da controvérsia reside no tipo da atividade exercida pela recorrente, ou seja,
se a atividade por ela exercida era de produção agroindustrial ou, simplesmente,
de produção agropecuária. A Lei 10.925/2004 não contém a definição da atividade de
produção agroindustrial nem da atividade de cooperativa de produção agropecuária, no
Fl. 207
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.900252/2014-37

entanto, nos termos do art.9o, §2o, atribuiu à RFB a competência para regulamentar a
matéria. E com base nessa competência, por meio da Instrução Normativa SRF
660/2006, o Secretário da RFB definiu a atividade de produção agroindustrial no art. 6o,
I, da referida Instrução Normativa, a seguir transcrito:
(...)
Além disso, inexiste controvérsia quanto ao fato de que tais produtos foram
submetidos a processo de classificação, limpeza, secagem e armazenagem,
conforme se extrai da descrição do processo produtivo apresentada pela própria
recorrente. Porém, embora esse processo seja denominado de beneficiamento de
grãos, ele não se enquadra na modalidade de industrialização, denominada de
beneficiamento, que se encontra definida no art. 4o, II, do Decreto 7.212/2010
(RIPI/2010), porque, apesar de serem submetidos ao citado processo de
“beneficiamento”, os grãos de milho e soja exportados pela recorrente
permanecerem na condição de produtos in natura e, portanto, com a anotação NT
(Não Tributado) na Tabela de Incidência do IPI (TIPI), o que os exclui da condição de
produtos industrializados e, portanto, fora do campo de incidência do imposto, nos
termos do parágrafo único do art. 2o do RIPI/2010.
Diante do acima exposto, constata-se que a atividade de beneficiamento de grãos
exercida pelo Recorrente, consistente em limpeza, secagem e armazenamento de milho e soja,
não se enquadra no conceito de “produção” para fins de desconto de crédito das contribuições
não cumulativas relativamente aos insumos adquiridos (bens ou serviços).
Dessa forma, afastada a possibilidade de o Recorrente descontar créditos com
base no inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, passa-se a analisar os
argumentos do Recurso Voluntário, tendo-se em conta, também, os demais incisos do referido
art. 3o, ressaltando-se, desde logo, que, em relação ao inciso I, controvérsia não existe nos autos,
pois a atividade principal do ora Recorrente é justamente a revenda de produtos in natura.
II. Crédito. Aquisições de produtos não tributados para revenda.
A Fiscalização glosou créditos relativos a aquisições de cereais junto a outras
pessoas jurídicas (cerealistas, cooperativas e produtores rurais PJ) destinados à revenda por se
referirem, de acordo com os Códigos de Situação Tributária (CST) presentes nas notas fiscais
eletrônicas, a operações tributadas à alíquota zero (CST 06), isentas (CST 07), sem incidência
(CST 08) e sujeitas à suspensão (CST 09). Glosaram-se, também, créditos relativos a aquisições
junto a produtores rurais pessoas físicas, aquisições essas registradas pelo próprio contribuinte
como não submetidas à tributação das contribuições (CST 08).
Segundo o Recorrente, todas as aquisições junto a pessoas jurídicas que a
Fiscalização considerara não submetidas à tributação foram devidamente tributadas, em
conformidade com o art. 9o da Lei no 10.925/2004 que estabeleceu o regime de suspensão
condicional nas aquisições de cereais mas somente quando utilizados como matéria prima no
processo industrial, hipótese essa não aplicável às revendas por ele realizadas, devendo ser
mantido, por conseguinte, o direito ao crédito, ainda que as contribuições não tenham sido
destacadas nas notas fiscais, dada a inexistência de exigência legal do referido destaque.
Aduz, ainda, que, na redação original das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, os
créditos dedutíveis não estavam atrelados à incidência, cobrança ou pagamento das contribuições
PIS/Cofins nas aquisições anteriores, exigência essa que veio a ser introduzida somente pela Lei
Fl. 208
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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no 10.865/2004, mas independentemente do valor das contribuições efetivamente incidentes nas
fases precedentes, dado tratar-se do critério “base sobre base” (método indireto subtrativo) e não
“tributo sobre tributo”, conforme constou expressamente da Exposição de Motivos da Medida
Provisória no 135/2003, convertida na Lei no 10.833/2003.
Nota-se que a defesa do Recorrente se centra na afirmativa de que,
independentemente de ter constado ou não nas notas fiscais de aquisição o desconto das
contribuições, as referidas operações foram devidamente tributadas.
Contudo, a par dessas suas alegações, o Recorrente nada traz aos autos para
fundamentá-las, valendo-se apenas de questões de direito, ignorando por completo os resultados
da auditoria, em que se identificaram, nas notas fiscais eletrônicas, os Códigos de Situação
Tributária (CST) registrados pelos emissores dos documentos, conforme acima apontado.
Ora, para se contrapor à auditoria fiscal fundada em documentos comprobatórios
idôneos, o Recorrente deveria ter trazido aos autos elementos de prova hábeis a infirmar as
constatações da Fiscalização, não bastando a interpretação por ele dada aos dispositivos legais
aplicáveis, desacompanhada de qualquer lastro documental.
As meras alegações sem amparo em documentos comprobatórios se mostram
incompatíveis com as regras que orientam o Processo Administrativo Fiscal (PAF), regido,
precipuamente, pelo Decreto no 70.235/1972.
Até mesmo observando-se os dispositivos da Lei no 9.784/20043, aplicável
subsidiariamente ao PAF, atinentes ao direito de prova do administrado, nem mesmo assim se
vislumbra possibilidade de se obter o reconhecimento de um crédito de natureza tributária sem a
sua efetiva demonstração e comprovação.
No Processo Administrativo Fiscal (PAF), o ônus da prova encontra-se delimitado
de forma expressa, dispondo os arts. 15 e 16 do Decreto no 70.235/1972 nos seguintes termos:
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em
que se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias,
contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993) – Grifei
(...)

3 Art. 2o (...)
Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de:
(...)
X - garantia dos direitos à comunicação, à apresentação de alegações finais, à produção de provas e à interposição
de recursos, nos processos de que possam resultar sanções e nas
(...)
Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão
competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.
Fl. 209
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.900252/2014-37

§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Incluído pela Lei no
9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela
Lei no 9.532, de 1997) (g.n.)
De acordo com os dispositivos supra, o ônus da prova recai sobre a pessoa que
alega o direito ou o fato que o modifica, extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo
prevalecer a decisão de origem em razão da falta de apresentação dos documentos considerados
imprescindíveis à demonstração e à comprovação dos fatos alegados.
Ainda que se considerasse o princípio da busca da verdade material, em que a
apuração da verdade dos fatos pelo julgador administrativo pode, eventualmente, ir além das
provas trazidas aos autos pelo interessado, no presente caso, o Recorrente não se desincumbiu do
seu dever de comprovar de forma efetiva sua defesa, situação em que se têm por prejudicadas as
suas alegações.
Mantêm-se, portanto, as glosas dos referidos créditos.
III. Crédito. Fretes em compras. Atividade de revenda.
Sobre essa matéria, consta do Relatório Fiscal que o Recorrente registrara como
fretes sobre vendas os fretes e carretos despendidos em compras, tendo sido o interessado
devidamente intimado acerca da reapuração das despesas levada a efeito na auditoria.
O Recorrente, por seu turno, amparando-se em decisões administrativas e
judiciais, argumenta que todos os custos relacionados a fretes nas aquisições de produtos foram
necessários à atividade de revenda, encontrando-se inclusos no preço final, gerando, portanto,
direito a crédito das contribuições não cumulativas, tendo-se em conta o conceito mais alargado
de insumo firmado com base na essencialidade do bem ou serviço adquirido.
Verifica-se que o Recorrente se vale do requisito da essencialidade para defender
o direito, sem se dar conta que tal conceito se restringe à verificação do enquadramento ou não
como insumos dos bens e serviços adquiridos para utilização na produção, hipótese essa,
conforme já visto anteriormente neste voto, inaplicável ao presente caso.
Logo, por se tratar de aquisição de bens para revenda, a verificação acerca do
direito ao desconto de crédito relativamente aos gastos com frete nas compras deve se pautar nos
seguintes dispositivos das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
Fl. 210
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.900252/2014-37

a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
(...)
Lei no 10.833/2003
(...)
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
Conforme se depreende dos dispositivos supra, nas aquisições destinadas à
revenda, o direito de crédito se restringe aos bens adquiridos, observadas as exclusões (inciso I
do art. 3o das leis acima), mas desde que tributados (inciso II do § 2o do art. 3o supra).
Não se pode ignorar que o custo de aquisição de um bem ou mercadoria envolve,
além do custo do próprio bem, os demais encargos assumidos pelo adquirente na operação,
como, exemplificativamente, o frete e o seguro.
Contudo, na previsão de crédito de bens adquiridos para revenda (inciso I),
somente o valor do bem deve ser considerado, pois o dispositivo não previu o cálculo do crédito
sobre todo o custo de aquisição, conforme ocorre na previsão do inciso II do art. 3o das leis (bens
e serviços adquiridos como insumos), não sendo possível descontar crédito com base em
serviços considerados como insumos justamente por se tratar de revenda e não de produção.
As seguintes decisões do CARF servem de subsídio a esse entendimento:
Fl. 211
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEPPeríodo de apuração: 01/07/2008
a 30/09/2008
(...)
PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA AQUISIÇÃO
DE BENS PARA REVENDA. INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para aproveitamento de créditos da não-cumulatividade sobre os
serviços de fretes utilizados na aquisição de bens para revenda sujeitos à incidência
monofásica. (Acórdão no 3302-010.605, de 23/03/2021)
[...]
CUSTOS. INSUMOS. AQUISIÇÕES. FRETES. PRODUTOS DESONERADOS.
Os fretes incidentes nas aquisições de produtos para revenda e/ ou utilizados como
insumos na produção de bens destinados a venda, desonerados da contribuição, não
geram créditos passíveis de desconto/ressarcimento. (Acórdão no 3301-002.912, de
17/03/2016)
Nesse sentido, mantém-se a glosa relativa a dispêndios com serviços de frete nas
aquisições de bens destinados à revenda.
IV. Crédito. Serviços de carga e descarga. Exportação.
Segundo o Relatório Fiscal, o Recorrente tomara crédito sobre serviços prestados
em armazenagem pela empresa Bianchini S/A no Porto de Rio Grande/RS, tendo sido constatado
que referidos serviços não se referiram a simples armazenagem de grãos destinados à
exportação, mas, de acordo com o contrato firmado entre as partes, de descarga de grãos nos
armazéns da Bianchini, armazenagem dos grãos por curtíssimo espaço de tempo e, por fim, a
carga desses cereais nos navios que exportavam.
Nesse contexto, glosaram-se os créditos relativos às despesas de carga e descarga
por não se enquadrarem nos conceitos de frete e armazenagem.
O Recorrente se contrapõe a esse procedimento, aduzindo que os custos com
serviços de carga e descarga no porto para formação de lotes de produtos destinados à
exportação geram direito a crédito da contribuição por se tratar de insumos necessários e
essenciais às atividades da pessoa jurídica, tendo a Fiscalização registrado no Relatório Fiscal
que, ainda que por pouco tempo, ocorrera a efetiva armazenagem dos grãos, representando os
custos com carga e descarga uma etapa do processo de armazenagem.
No entanto, conforme já abordado em itens anteriores deste voto, por se tratar de
empresa cerealista revendedora de grãos e produtos agropecuários, a ela, a lei não franqueou o
direito de apropriação de créditos com base em insumos aplicados na produção, dado não se
tratar de uma agroindústria.
Diante disso, resta perquirir acerca da possibilidade de se enquadrarem esses
serviços nos demais incisos do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 212
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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O único inciso que se mostra passível de aplicação nesse caso é o inciso IX do art.
3o da Lei no 10.833/20034, restando demonstrar a subsunção do dispêndio sob comento ao
conceito de “armazenagem” ou “frete na operação de venda”.
Depreende-se do Relatório Fiscal que a glosa deveu-se ao não enquadramento dos
serviços como custos de armazenagem e sim como serviços de carga e descarga, apesar de a
Fiscalização ter constatado a ocorrência de armazenagem de curto prazo inserida no bojo dos
serviços prestados.
Apesar de o Recorrente ter feito ligeira alusão à referida armazenagem de curto
prazo, ele orienta sua defesa no sentido de que os serviços de carga e descarga representam uma
etapa da operação de exportação, gerando direito ao crédito, pois que adquiridos no local de
destino dos produtos remetidos à exportação, onde, além do frete e da armazenagem
propriamente ditos, ocorrem a carga e a descarga dos produtos para formação de lotes para
embarque, operação essa necessária à operação comercial de venda.
Considerando a informação constante do Relatório Fiscal acerca dos serviços
efetivamente adquiridos pelo Recorrente, quais sejam, descarga de grãos nos armazéns da
empresa Bianchini, armazenagem dos grãos por curtíssimo espaço de tempo e, por fim, a carga
desses cereais nos navios que exportavam, vislumbra-se a possibilidade de se enquadrarem tais
dispêndios no referido o inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 a título de armazenagem da
mercadoria em operações de venda.
Não se pode ignorar que a armazenagem só se realiza com as operações de
entrada e saída dos produtos em um determinado recinto, não se restringindo, portanto, ao
período em que tais bens se encontrem depositados.
Logo, reverte-se a glosa sob comento.
V. Conclusão.
Diante do exposto, vota-se por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário,
para reverter a glosa de créditos relativos aos serviços de carga, descarga e armazenagem de
grãos nos armazéns da empresa Bianchini.
Destaque-se que, por se tratar de processos vinculados por decorrência, nos
termos do inciso II do § 1o do art. 6o do Anexo II do Regimento Interno do CARF, o presente
processo deverá tramitar na esfera administrativa juntamente com processo no 11080-
732519/2017-81.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

4 IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor.
Fl. 213
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-008.508 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11070.900252/2014-37

Fl. 214
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