Tribunal: CARF
Processo: 10935.902384/2013-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENATA DA SILVEIRA BILHIM
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-03-23
Data de publicação: 2021-05-03

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10935.902384/2013-32
Recurso
Voluntário
Resolução no
3402-002.900 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
23 de março de 2021
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrente
KAEFER AGROINDUSTRIAL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos,
converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do
voto da relatora..
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Pedro Sousa Bispo, Maysa
de Sa Pittondo Deligne, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Cynthia Elena de Campos, Lara
Moura Franco Eduardo (suplente convocado(a)), Renata da Silveira Bilhim, Thais de Laurentiis
Galkowicz, Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 06-63.270,
proferido pela 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Curitiba/PN, que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de
inconformidade da contribuinte.
A decisão recorrida possui a seguinte ementa, in verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços intrinsecamente
vinculados à fabricação de produtos da empresa, não podendo ser interpretados como
todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas.
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10935.902384/2013-32
Fl. 227
DF CARF MF
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Fl. 2 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

CRÉDITOS. ALÍQUOTA ZERO. NÃO INCIDÊNCIA.
Não gera direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
CRÉDITO PRESUMIDO. PARCERIA RURAL. PESSOA FÍSICA.
Os valores pagos pela pessoa jurídica ao produtor rural integrado em decorrência da
prestação de serviços de engorda de aves para abate correspondem à remuneração paga
à pessoa física, não gerando o direito a crédito presumido no sistema da não
cumulatividade.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
AQUISIÇÃO
DE
BENS
PARA
REVENDA.
IMPOSSIBILIDADE.
O direito ao crédito presumido é permitido às pessoas jurídicas que produzam
mercadorias, mencionadas na legislação, calculado sobre o valor dos bens e serviços
utilizados como insumos na produção ou fabricação de bens destinados à venda, não se
estendendo o referido benefício à aquisição de produtos para revenda.
ATUALIZAÇÃO.
TAXA
SELIC.
CRÉDITOS
DE
PIS/COFINS
NÃO
CUMULATIVOS. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO.
No ressarcimento de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como
na compensação de referidos créditos, não há a incidência de taxa Selic.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Por bem retratar os fatos que gravitam em torno da presente demanda, reproduzo
o relatório desenvolvido pela DRJ de Curitiba (PN) e retratado no Acórdão recorrido, o que
passo a fazer nos seguintes termos:
Trata o processo de contestação contra indeferimento de Pedido Eletrônico de
Ressarcimento
de
Cofins
não
Cumulativo
–
Mercado
Interno,
PER
no
19138.81002.200613.1.1.11-9699, no valor de R$ 324.900,48, relativo ao 4o trimestre
de 2010, conforme Despacho Decisório da DRF Cascavel/PR, Rastreamento no
079274539, emitido em 03/04/2014.
Consoante Relatório Fiscal, o procedimento administrativo formalizado na presente
ação fiscal abrange também os pedidos de ressarcimento de PIS e Cofins, Mercado
Interno (MI) e Exportação (Exp), relativos aos períodos compreendidos entre o 4o
trimestre de 2009 e o 4o trimestre de 2010:
Fl. 228
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Fl. 3 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

A interessada tem como atividade principal a produção de carne de frango (capítulo
02.07 da NCM), sendo que a matéria-prima básica (aves vivas) era produzida pela
própria empresa no sistema de parceria com produtores pessoas físicas conhecido como
“integração”. Nesse sistema, conforme definido em contrato entre as partes, a empresa é
responsável pelo fornecimento dos pintos de 1 (um) dia, ração para a formação dos
frangos, custos de transporte dos pintos alojados e do recolhimento dos frangos
terminados, assistência técnica e logística operacional, sendo o parceiro responsável
pela estrutura física (aviários), mão-de-obra, energia elétrica e manutenção. Além da
produção de frangos para abate, também efetua a produção de patos e marrecos para
abate no mesmo sistema de integração, mas isto em quantidade reduzida. Além dessa
atividade, a empresa também realiza a revenda de produtos relacionados à sua atividade
principal, além de venda de produtos por ela produzidos, tais como frangos e patos para
abate, prestação de serviços de industrialização de rações para animais, revenda de
rações e medicamentos e outros insumos para criadores de leitões que não estavam
integrados ao sistema de parceria, além de outros produtos de uso ou consumo dos
parceiros-produtores.
Como resultado do procedimento fiscal, após a análise das operações indicadas pela
contribuinte como geradoras de crédito básico de PIS e COFINS não-cumulativos, dos
documentos e informações apresentados e com base nas Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, com as suas alterações, foram
feitas as constatações a seguir descritas.
Compras com alíquota zero
Apropriação de compras de produtos químicos tributadas à alíquota zero, as quais não
geram direito a crédito em conformidade com o disposto no art. 1o, inciso I, do Decreto
no 6.426/2008 (a partir de 08/04/2008) e art. 3o, § 2o, inciso II, da Lei no 10.833/2003.
Fretes sobre Compras
Os fretes relacionados às compras dos produtos “aves para abate”, “suínos para abate” e
“milho em grãos” - operações beneficiadas com a suspensão da incidência das referidas
contribuições sociais (art. 9o da lei no 10.925/2004), por representarem parcela do custo
dos produtos transportados, não geram direito a apuração de crédito.
Fretes sobre Transferências
Os gastos efetuados com fretes sobre transferência de ração e outros produtos não
identificados não geram direito a crédito por falta de previsão legal.
Fl. 229
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Fl. 4 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

Bens e Serviços em Geral
Gastos com bens e serviços que não podem ser enquadrados como insumos aplicados no
processo produtivo da empresa, por representarem despesas genéricas da atividade.
Encargos de Depreciação
A apropriação de valores vinculados a encargos de depreciação, por não ter sido
apresentado pelo contribuinte demonstrativo com indicação da formação dos valores,
foi realizada a partir dos dados extraídos da contabilidade da empresa. Contudo, parcela
dos valores apropriados pelo contribuinte nos cálculos do ano-calendário de 2010
referem-se a encargos de depreciação de veículos, equipamentos de geração de energia,
tratores, móveis e utensílios, equipamentos de informática, equipamentos de
comunicação, ajustes de valores além de conta denominada genericamente de
“Depreciação Chapecó”, que não geram direito a apropriação de crédito por falta de
previsão legal.
Base de Cálculo do Crédito Básico
Estorno dos créditos decorrentes da aquisição de insumos utilizados na produção de
“aves para abate” (avicultura), no sistema conhecido com parceria integrada, cujas
vendas foram efetuadas no decorrer do período com suspensão da incidência do PIS e
da COFINS, já que é vedado às pessoas jurídicas que exerçam atividade agropecuária o
aproveitamento de créditos em relação às vendas com suspensão. Os custos vinculados
à venda do produto “suínos para abate” não serão estornados, pois foram adquiridos de
pessoas físicas e jurídicas em geral, ou seja, não foram produzidas pela própria empresa
(seja diretamente ou por meio de parceria), sendo o rateio dos custos entre as receitas
tributadas e suspensas realizado levando-se em consideração o percentual de venda por
produto.
Crédito Presumido - Agroindústria
O crédito presumido foi calculado sobre o valor das aquisições de pessoas jurídicas
domiciliadas no País, com suspensão da exigibilidade das contribuições, e de pessoas
físicas residentes no País, dos seguintes produtos agropecuários: a) aves para abate, b)
descartes de aves; c) suínos para abate, d) leitões para recria, e) milho em grãos, f)
quirera de arroz, e g) sorgo.
Crédito Presumido – Operações em Contrato de Parceria
Nos contratos de parceira, do produto ‘aves para abate’, em que os animais e os insumos
são de propriedade da contribuinte, sendo apenas remetidos às propriedades rurais dos
parceiros para a realização da contra prestação de serviços na sua criação e posterior
devolução, inexiste uma operação de compra e venda, ou seja, não se refere à aquisição
de terceiros, por isso não há direito a apuração do crédito presumido sobre essas
operações.
Crédito Presumido – Revenda de Grãos e Suínos para Abate
Glosa do crédito presumido apurado sobre a aquisição dos produtos “milho em grãos”,
“sorgo” e “suínos para abate”, por referirem a produtos revendidos e não para a
utilização como insumos na produção das mercadorias elencadas no art. 8o da Lei no
10.925/2004.
Cientificada do Despacho Decisório, a interessada, em 15/05/2014, por intermédio de
seu representante legal, ingressou com Manifestação de Inconformidade, ressaltando
que apresentou pedidos de ressarcimento de créditos de PIS/Pasep e Cofins não
cumulativos, Mercado Interno e de Exportação, e não se conformando com o
deferimento parcial de seu pleito, a partir das razões a seguir elencadas.
Fl. 230
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Fl. 5 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

Em relação ao conceito de insumo aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e da
Cofins, diz que não há qualquer citação quanto à utilização subsidiária da legislação do
IPI para definição do seu conceito e que a Receita Federal, ao interpretar a legislação
aplicável, disciplinou indevidamente sobre o que se considera insumos, extrapolando os
limites de sua competência ao fixar uma interpretação restritiva. A seu ver, a concepção
estrita de insumo não se coaduna com a base econômica do PIS e da Cofins, cujo ciclo
de formação não se limita à fabricação de um produto ou à execução de um serviço,
abrangendo outros elementos necessários para obtenção de receita com o produto ou o
serviço, por isso, o critério que se mostra mais próximo da noção de receita é o adotado
pela legislação do imposto de renda, em que os custos e as despesas necessárias para a
realização das atividades operacionais da empresa podem ser deduzidos. Salienta que os
Tribunais Federais e até o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF já
superaram o conceito de insumo defendido pela Receita Federal, devendo ser
considerado que o insumo integra as etapas que resultem no produto ou serviço, ou até
mesmo as posteriores, desde que sejam imprescindíveis ao funcionamento do fator de
produção. Descreve, em seguida, o seu processo produtivo.
Quanto às compras com alíquota zero, em especial às aquisições de produtos químicos
tributados à alíquota zero, as quais, segundo o Relatório, não geram direito a crédito em
conformidade com o disposto no art. 1o, inciso I, do Decreto no 6.426/2008 e art. 3o,
inciso II, da Lei no 10.833/2003, ressalta que a não cumulatividade do PIS e da Cofins,
sem restrições ao direito de se apropriar créditos, foi elevada à categoria de princípio
constitucional em 01/01/2004, com a inclusão do § 12 no art. 195 da CF/88, por meio da
EC no 42/03, não pondendo impedir o creditamento na saída do produto final, em
relação aos insumos isentos, justamente para dar cumprimento ao Princípio da Não
Cumulatividade. Faz um paralelo com o IPI, citando entendimento do e. Superior
Tribunal de Justiça.
Relativamente à glosa de despesas indiretas e imobilizado, diz que são bens e serviços
aplicados em setores relacionados ao processo produtivo, tais como o controle de
pragas, coleta e transporte de resíduos, gastos com laboratórios, manutenção, consertos
e serviços diversos e, portanto, permite-se o crédito conforme IN SRF no 457, de 2004.
Da mesma maneira, os gastos com Pallets são utilizados no transporte para o embarque
e o carregamento de sua produção nas fases integrantes do seu processo produtivo, sem
os quais não é possível a comercialização do produto fabricado. Destaca ementa do
CARF nesse sentido. Também os Gastos com Exportação, a seu ver, são passíveis de
creditamento de acordo com o que já foram reiteradas vezes decidido pelo CARF,
citando acórdãos em que a vinculação da despesa com a receita de exportação não
guarda relação exclusivamente com o processo de fabricação ou de produção, uma vez
que pode ser incorrida antes ou depois de realizada a produção ou a fabricação do bem
exportado. Da mesma forma, diz que a interpretação restritiva aplicada pela fiscalização
a gastos com Equipamentos de Proteção Individual – EPI e Uniformes , como os
uniformes diversos, óculos de proteção, botas etc. de uso obrigatório pelos funcionários
que exercem contato direito com o produto fabricado, a exemplo da Sala de Cortes, não
se sustenta, citando decisões do CARF a respeito.
No que tange à glosa de Fretes, relacionados às compras de “aves para abate”, “suínos
para abate” e “milho em grãos”, operações com suspensão da incidência das
contribuições, o entendimento da fiscalização não encontra respaldo, porque,
independentemente do fato de os produtos adquiridos estarem sob o benefício da
suspensão o frete não possui o mesmo benefício, ou seja, sofre a incidência do PIS e da
Cofins e, dessa forma, gera-se direito ao seu creditamento, não importando o
enquadramento que a legislação dê aos insumos transportados. Volta a enfatizar que é
essencial à atividade econômica da pessoa jurídica e, portanto, os gastos correlatos
devem ser computados no cálculo dos créditos. Também os fretes para
armazenamento e sobre transferências, no seu entendimento, dão direito a crédito
uma vez que, na ausência de previsão legal expressa, deve prevalecer a regra geral para
o creditamento do PIS e da Cofins. Ressalta que o CARF, em recentes decisões, está
Fl. 231
DF CARF MF
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Fl. 6 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

modificando a abrangência de seu posicionamento sobre a possibilidade de crédito de
fretes entre estabelecimentos da mesma empresa. Também diz que não há que se falar
em produtos não identificados, uma vez que a empresa cumpriu com todos os
questionamentos efetuados durante o processo fiscalizatório.
Quanto à glosa de créditos com gastos de Manutenção e Consertos, enfatiza que a
fiscalização considerou que a contribuinte deixou de esclarecer qual a função e em qual
momento do processo produtivo os diversos bens e serviços foram aplicados. Mas, na
verdade, diz, a fiscalização achando insuficientes as informações solicitados no Termo
de Intimação Fiscal no 1 e não satisfeita com as informações prestadas caberia ter
buscado a realidade dos fatos, indicando o que consideraria satisfatório para seu
convencimento ou realizando diligências aos estabelecimentos, mas não simplesmente
glosar os créditos por não considerá-los devidos, ainda que pelo desconhecimento
quanto ao processo produtivo da empresa. Salienta que os serviços de manutenção são
realizados em máquinas e equipamentos empregados diretamente na produção ou
fabricação de bens, pagos a pessoa jurídica domiciliada no país, gerando direito a
crédito, nos termos da Solução de Consulta Cosit no 106, de 2011, e no 22, de 2012.
Ainda diz que foram glosados crédito de serviços prestados na manutenção de
armazéns, aviários, balanças, fábrica de ração, frota, granjas, matrizeiros, ninhos, silos e
veículos.
Em relação à glosa de créditos com gastos de Bens e Serviços em Geral, consideradas
despesas genéricas da atividade, tais como: transporte de funcionários, controle de
pragas, coleta e transporte de resíduos, gasto com laboratório, uniformes e EPI, material
de limpeza e desinfecção utilizado no frigorífico e manutenção de equipamentos, a
fiscalização deixou de considerar que são gastos que estão ligados inseparavelmente aos
elementos produtivos, que proporcionam a existência do produto comercializado, ou
seja, são gastos necessários para a atividade produtiva, devendo aplicar, dito mais uma
vez, o adotado para as despesas pelo imposto de renda e não ligado à legislação do IPI.
Cita a Solução de Consulta Cosit no 22, de 2012, para dizer que os serviços são
realizados em setores essenciais do processo produtivo, em máquinas e equipamentos
necessários à fabricação dos bens. Reprisa a necessidade de gastos com uniformes e EPI
por força de Lei; gastos com laboratório para a realização de exames de sanidades
exigidos pelo MAPA (Ministério da Agricultura); aquisição de bens do ativo
imobilizado, tais como maquinas e equipamentos em geral, computadores e periféricos,
móveis e utensílios e veículos, inclusive tratores, todos utilizados diretamente no setor
de produção, como os aparelhos presentes nas granjas e na fábrica de ração, itens de
informática utilizados no controle da temperatura do ambiente e da qualidade do ar, os
veículos utilizados para o transporte de pessoal da área técnica e materiais para as áreas
restritas e controladas para evitar contaminação.
No tocante à glosa de Crédito Presumido das Operações em Contrato de Parceria,
por não estar evidenciada uma operação de compra e venda, enfatiza que a relação
existente entre produtores rurais e as agroindústrias parceiras é favorável a ambos e que
em recente decisão o CARF se manifestou a favor de se tomar créditos dos produtos
utilizados na cadeia produtiva, fornecidos aos integrados num processo de parceria.
Quanto ao Crédito Presumido na Revenda de Grãos e Suínos para Abate, diz que a
legislação não realiza a restrição sobre a aquisição ter sido utilizada como insumos para
a produção de mercadorias elencadas no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004; e que não
existe vedação ao aproveitamento do crédito em relação ao bem adquirido que fosse
empregado em produtos sobre os quais não incidam a contribuição ou que estejam
sujeitos à isenção, alíquota zero ou suspensão da exigência.
Por fim, diz que tem o pleno direito de atualizar o valor total do crédito a ser ressarcido
desde a data a que tinha direito até a data atual, além da Taxa Selic, sob pena de sofrer
perdas imensuráveis e resultando em enriquecimento sem causa do Estado a desfavor do
contribuinte.
Fl. 232
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Fl. 7 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

Em 16/11/2017, o processo veio encaminhado para julgamento, tendo em vista a
existência de ação judicial determinando a distribuição pela Coordenação-Geral de
Contencioso Administrativo e Judicial da RFB.
Em 13/07/2018, determinação do juiz da 4a Vara Federal de Curitiba, deferindo liminar
em Mandado de Segurança, para que, no prazo máximo de 30 (trinta) dias, realize todas
as diligências e atos necessários à conclusão dos pedidos de Manifestação de
Inconformidade de 54 (cinquenta e quatro) processos administrativos fiscais em curso
na Delegacia de Julgamento.
Cientificada dessa decisão em 10/08/2018, conforme Termo de Ciência de fl. 169,
a contribuinte apresentou Recurso Voluntário, na data de 05/09/2018, pugnando pelo provimento
do recurso e reconhecimento de seu direito ao ressarcimento integral dos créditos de COFINS –
não cumulativo/Exportação, referente ao 4o trimestre de 2010, e, por consequência, sejam
homologadas integralmente as compensações efetuadas, com a consequente extinção do crédito
tributário exigido. As razões de recurso, em síntese, são as mesmas já apontadas na manifestação
de inconformidade, destacando o atual conceito de insumo, baseado na essencialidade e na
relevância, delineado pelo STJ em recurso repetitivo Resp no 1.221.170, de relatoria da Ministra
Regina Helena Costa.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renata da Silveira Bilhim, Relator.
Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem
como o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.
Entendo, contudo, pela necessidade de conversão do processo em diligência para verificar a
validade e montante do crédito pleiteado pelo sujeito passivo.
Conforme se depreende da leitura dos autos, a lide trata de Pedido eletrônico de
Ressarcimento (PER no19138.81002.200613.1.1.11-9699), transmitido em 20/06/2013, para o
aproveitamento de créditos de COFINS não cumulativa - Exportação, proveniente de pagamento
a maior, relativo ao 4o trimestre 2010, no valor de R$ 344.900,48.
Mediante Despacho Decisório de fls. 107, acompanhado de Relatório Fiscal, o
pedido de ressarcimento foi indeferido, uma vez que se identificou a exclusão indevida de
créditos sobre diversos custos/despesas na apuração da contribuição para do PIS não cumulativo-
Exportação. Os seguintes créditos foram objetos de glosas que foram integralmente mantidas no
julgamento de primeira instância:
a) Compras com alíquota zero – Decreto no 6426/08;
b) Fretes sobre compras;
c) Frete sobre Transferências;
d) Bens e serviços em geral - inadequação ao conceito de insumo previsto nas
INs nos 247/02 e 404/04;
Fl. 233
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Fl. 8 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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e) Encargos de Depreciação;
f) Crédito Presumido na agroindústria
g) Créditos presumidos das operações em Contratos de parceria;
h) Créditos Presumidos na revenda de grãos e suínos para abate.
Inicialmente, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica de direito privado
que atua no ramo agroindustrial, preponderantemente na: a) Industrialização, processamento,
distribuição, comercialização, exportação, importação de carnes resultantes do abate de aves,
suínos e coelhos; b) Produção de ovos férteis e pintos de um dia de corte e postura; c)
Importação, produção, comercialização, distribuição, exportação de matrizes de aves e suínos; d)
Produção de ração animal e processamento de insumos; e) Armazenagem, comercialização de
grãos, farelos, óleos vegetais e outras matérias-primas utilizadas na fabricação de ração
balanceada para animais; f) Transporte rodoviários de cargas líquidas e sólida no território
nacional e no exterior; g) Comércio de produtos alimentícios embutidos e seus derivados no
atacado e varejo; h) Distribuição, comercialização de pequenos animais abatidos, coelhos, patos,
perus, galinhas caipira, marrecos etc.; i) Mercadorias em geral de produtos alimentícios; j)
Importação de insumos, ingredientes e aditivos para fabricação de ração animal.
No que concerne aos bens utilizados como insumos, a Recorrente sustenta que a
glosa de créditos efetuadas e ratificadas pelos julgadores da DRJ, em igual sentido, ancoraram-se
em uma interpretação restritiva do conceito de “insumo” para PIS e COFINS, a qual não se
coaduna com o princípio da não cumulatividade previsto no parágrafo 12 do artigo 195 da
Constituição Federal, a exemplo da posição de expoentes da Doutrina e dos mais recentes
julgados proferidos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3o, inciso II, das Leis
no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao
contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de insumo, não
tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado como aquele
presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os
créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao
processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que referendam
o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que integram o custo de
produção.
Fl. 234
DF CARF MF
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Fl. 9 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).
(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria,
sessão de 20.ago.2014)
Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Fl. 235
DF CARF MF
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Fl. 10 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de
proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS
não-cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em
consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância
definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de
outras previsões específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005,
para então se definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Embora o referido Acórdão do STJ não tenha transitado em julgado, de forma
que, pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF, a
Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF1,
com a aprovação da dispensa de contestação e recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV,
da Lei no 10.522, de 2002, 2 c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, o que vincula a
Receita Federal nos atos de sua competência.

1 Portaria Conjunta PGFN /RFB no1, de 12 de fevereiro de 2014 (Publicado(a) no DOU de 17/02/2014, seção 1,
página 20)
Art. 3o Na hipótese de decisão desfavorável à Fazenda Nacional, proferida na forma prevista nos arts. 543-B e 543-C
do CPC, a PGFN informará à RFB, por meio de Nota Explicativa, sobre a inclusão ou não da matéria na lista de
dispensa de contestar e recorrer, para fins de aplicação do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522, de
19 de julho de 2002, e nos Pareceres PGFN/CDA no 2.025, de 27 de outubro de 2011, e PGFN/CDA/CRJ no 396, de
11 de março de 2013.
§ 1o A Nota Explicativa a que se refere o caput conterá também orientações sobre eventual questionamento feito
pela RFB nos termos do § 2o do art. 2o e delimitará as situações a serem abrangidas pela decisão, informando sobre a
existência de pedido de modulação de efeitos.
§ 2o O prazo para o envio da Nota a que se refere o caput será de 30 (trinta) dias, contado do dia útil seguinte ao
termo final do prazo estabelecido no § 2o do art. 2o, ou da data de recebimento de eventual questionamento feito pela
RFB, se este ocorrer antes.
§ 3o A vinculação das atividades da RFB aos entendimentos desfavoráveis proferidos sob a sistemática dos arts.
543-B e 543-C do CPC ocorrerá a partir da ciência da manifestação a que se refere o caput.
§ 4o A Nota Explicativa a que se refere o caput será publicada no sítio da RFB na Internet.
§ 5o Havendo pedido de modulação de efeitos da decisão, a PGFN comunicará à RFB o seu resultado, detalhando o
momento em que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos lançamentos já efetuados e
aos pedidos de restituição, reembolso, ressarcimento e compensação.
(...)

2 LEI No 10.522, DE 19 DE JULHO DE 2002.
Fl. 236
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Fl. 11 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.

Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional autorizada a não contestar, a não interpor recurso ou a
desistir do que tenha sido interposto, desde que inexista outro fundamento relevante, na hipótese de a decisão versar
sobre: (Redação dada pela Lei no 11.033, de 2004)
(...)
II - matérias que, em virtude de jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Federal, do Superior Tribunal de
Justiça, do Tribunal Superior do Trabalho e do Tribunal Superior Eleitoral, sejam objeto de ato declaratório do
Procurador-Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda; (Redação dada pela Lei no
12.844, de 2013)
III -(VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
IV - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de
julgamento realizado nos termos do art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil;
(Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)
V - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de
julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo
Civil, com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal. (Incluído
pela Lei no 12.844, de 2013)
(...)
§ 4o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá os créditos tributários relativos às matérias de que
tratam os incisos II, IV e V do caput, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos
incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 5o As unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias,
após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação
dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 6o - (VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
§ 7o Na hipótese de créditos tributários já constituídos, a autoridade lançadora deverá rever de ofício o lançamento,
para efeito de alterar total ou parcialmente o crédito tributário, conforme o caso, após manifestação da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)

Fl. 237
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Fl. 12 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal, assim como a DRJ,
aplicaram integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos
atos normativos expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004),
já declarados ilegais pela decisão do STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e
seguintes do CPC/2015).
A Recorrente apresenta, às fls. 64 a 101, o descritivo de sua operação, assim como
laudos que justificariam a qualidade de insumos dos bens utilizados (essenciais e relevantes) no
seu processo produtivo.
Assim, em face da superveniência do REsp no 1.221.170/PR, carecem os autos da
comprovação do eventual enquadramento dos itens glosados no conceito de insumo segundo os
critérios da essencialidade ou relevância.
Quanto aos bens do ativo imobilizado, tanto a DRF quanto a DRJ, justificam a
glosa no fato de que tais bens não estavam diretamente ligados à produção de bens e serviços, o
que também foi enfrentado pela Recorrente que justifica a relação essencial e relevante dos bens
ao processo produtivo, conforme laudo apresentado.
Assim, em respeito ao princípio constitucional do contraditório e da ampla defesa,
na busca da verdade real no processo administrativo tributário, é cabível oportunizar à
Recorrente uma melhor análise pela unidade de origem quanto ao crédito pleiteado.
Importante salientar que não pode o CARF suprir deficiência instrutória ainda que
em sede de compensação. Observa-se que nem a autoridade de origem, nem a DRJ, se
pronunciaram sobre o conceito de insumo trazido no Repetitivo no STJ, nem sobre o laudo
juntado pela Recorrente, que podem impactar diretamente na apuração dos valores envolvidos no
pedido de compensação.
As autoridades administrativas não podem deixar de analisar a materialidade dos
débitos e créditos em compensação, caso contrário restará comprometida a própria regularidade
do processo administrativo de restituição e compensação de tributos, cuja consequência é
declaração de nulidade, nos termos do art. 59, II do Decreto no 70.235/72.
Dessa forma, voto no sentido de determinar a realização de diligência, nos termos
do art. 18 do Decreto no 70.235/72 e dos arts. 35 a 37 e 63 do Decreto no 7.574/2011, para que a
Unidade de Origem realize os seguintes procedimentos, referente ao período de apuração em
estudo:
1. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico com a
demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens entendidos como insumos no
processo produtivo desenvolvido pela empresa, nos termos do REsp no 1.221.170/PR.
2. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a justificar porque considera que
cada um dos bens do item anterior são essenciais ou relevantes ao seu processo produtivo, do
qual resulta o produto final destinado a venda ou serviço prestado, em conformidade com os
critérios delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp no
1.221.170/PR, anteriormente citado;
Fl. 238
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Fl. 13 da Resolução n.o 3402-002.900 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10935.902384/2013-32

3. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico,
relativo aos bens do ativo imobilizado (depreciação), com a demonstração detalhada da
participação dos itens glosados destes autos como partes e peças de imobilizados em cada etapa
do processo industrial, seus tempos de vida útil, se há alguma contribuição quanto ao aumento de
vida útil das máquinas ou equipamentos aos quais são aplicados (em quanto tempo) e se podem
ser considerados itens necessários aos serviços de manutenção da máquina ou equipamento;
4. Intimar a recorrente a demonstrar de que forma os bem atinentes ao item
anterior foram contabilizado, se imobilizado ou despesa;
5. Intimar a recorrente a apresentar planilhas de cálculo da depreciação
equivalente a parcela de cada bem ou serviço glosado que foi considerado pela Fiscalização
como incorporado ao imobilizado, no período referente ao processo. A recorrente deve indicar
detalhadamente a metodologia de cálculo adotada para cada bem e a fundamentação legal;
6. Elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas
nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e fundamentos apresentados pela Recorrente,
inclusive, sobre o eventual enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no
conceito de insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit no05/2018 e Voto da Ministra Regina
Helena Costa proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória no âmbito da RFB
(Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF), bem como quanto a correção da metodologia
adotada no cálculo da depreciação no item anterior;
7. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o
prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto no 7.574/2011;
Por fim, o processo deverá ser restituído aos meus cuidados para sua inclusão em
pauta de julgamento.
É como proponho a presente Resolução.
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim

Fl. 239
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