Tribunal: CARF
Processo: 11684.720207/2017-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Hélcio Lafetá Reis
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2021-07-28
Data de publicação: 2021-08-10

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 23/10/2014
AUTO DE INFRAÇÃO. MULTA. RESERVA DE LEI. ANALOGIA. INAPLICABILIDADE.
Somente penalidade prevista em lei pode ser imputada ao contribuinte, situação essa em que se mostra inaplicável o uso da analogia na integração da norma impositiva, em conformidade com o princípio da legalidade (reserva de lei).

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11684.720207/2017-25
Recurso
De Ofício
Acórdão no
3201-008.841 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2021
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
SEPETIBA TECON S/A

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 23/10/2014
AUTO DE INFRAÇÃO. MULTA. RESERVA DE LEI. ANALOGIA.
INAPLICABILIDADE.
Somente penalidade prevista em lei pode ser imputada ao contribuinte,
situação essa em que se mostra inaplicável o uso da analogia na integração da
norma impositiva, em conformidade com o princípio da legalidade (reserva de
lei).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso de Ofício.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis
(Relator), Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laércio Cruz Uliana Júnior, Márcio Robson Costa e
Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso de Ofício decorrente da decisão da Delegacia de Julgamento
(DRJ) que julgou procedente a Impugnação manejada para se contrapor ao auto de infração
relativo à imputação de multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, prevista no art. 23,
§ 3o, do Decreto-lei no1.455/1976, em função do incêndio ocorrido no recinto alfandegado
administrado pelo contribuinte acima identificado.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11684.720207/2017-25
Fl. 508
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-008.841 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11684.720207/2017-25

Constam da descrição dos fatos do auto de infração os seguintes fatos e apurações,
aqui apresentados de forma sucinta:
a) em 23/10/2014, ocorreu um incêndio em parte dos armazéns do recinto
alfandegado administrado pelo contribuinte, razão pela qual criou-se comissão de sindicância
para apuração das mercadorias perdidas;
b) devidamente intimado, o contribuinte apresentou o Laudo de Perícia Criminal
Federal no1826/2014, no qual se apuraram as causas do incêndio, bem como uma planilha com a
relação das mercadorias incendiadas, tendo a repartição de origem constatado que ele era o fiel
depositário das mercadorias perdidas no incêndio;
c) em função do fato de inexistir previsão legal em relação à hipótese do caso
concreto em análise, qual seja, a conversão da pena de perdimento em multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria no caso de avaria (incêndio), fez-se uso do instituto da analogia como
método de integração da norma para suprir essa lacuna legal (art. 108, inciso I, do CTN), sendo
então aplicado o art. 689, § 1o, do Regulamento Aduaneiro;
d) de acordo com o laudo da Polícia Federal, a hipótese provável do incêndio foi
um curto circuito no conjunto empilhadeira-carregador de bateria;
e) a apólice de seguro apresentada pelo contribuinte estabelecia limites de
cobertura, dentre os quais, a exclusão de mercadorias armazenadas em galpões de vinilona ou
assemelhados, hipótese essa que correspondia ao fato sob análise nestes autos;
f) por ausência de previsão normativa aplicável ao caso, não se lançaram valores
relativos ao Imposto de Importação (II), IPI, Cofins-Importação e PIS-Importação, sendo
destacado que o CTN vedava a aplicação da analogia para exigir tributo não previsto em lei (art.
108, § 1o, do CTN).
Na Impugnação, o contribuinte requereu o cancelamento da multa aplicada,
aduzindo, basicamente, (i) impossibilidade de imputação de infração por analogia, (ii) o incêndio
decorrera de fato fortuito, não evitável, (iii) afronta aos princípios da legalidade e da tipicidade,
(iv) prevendo o CTN a vedação à aplicação da analogia para exigir tributo não previsto em lei,
muito mais ilegal é a exigência de multa sem prévia cominação legal e (v) ausência de
responsabilidade do depositário fiel, por se tratar de evento imprevisível.
O acórdão da DRJ, em que se julgou procedente a Impugnação, restou ementado
nos seguinte termos:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 23/10/2014
DANO AO ERÁRIO
O dano ao erário é instituto específico e tem as suas hipóteses definidas no Decreto-Lei
1455, de 07 de abril de 1976, portanto não se confunde com o uso leigo do termo, no
qual se infere, de forma equivocada, abarcar todo e qualquer prejuízo ao Estado.
DESTRUIÇÃO DE MERCADORIA GUARDADA EM NOME E ORDEM DO
MINISTRO DA FAZENDA
Fl. 509
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-008.841 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11684.720207/2017-25

A responsabilização do fiel depositário pela destruição de mercadorias já guardadas em
nome e ordem do Ministro da Fazenda enseja uma relação jurídica estranha ao direito
tributário e ao rito do Decreto 70.235/79.
Impugnação Procedente
Crédito Tributário Exonerado
Registrem-se os seguintes apontamentos presentes no voto condutor do acórdão
de primeira instância:
1) inexiste dúvida de que o incêndio no recinto alfandegado e a respectiva
destruição das mercadorias não se amoldam à hipótese prevista no art. 23, §§ 1o e 3o, do Decreto-
lei no1.455/1976 (dano ao Erário);
2) embora o instituto da analogia se encontre previsto no art. 108, inciso I, do
CTN, a sua aplicação prática é por demais restrita, em função dos princípios da legalidade e da
tipicidade, não se podendo, com base nele, aplicar sanção, conforme disciplina do art. 97, inciso
V, do mesmo CTN;
3) o afastamento da aplicação equivocada de uma sanção tributária não exclui a
responsabilização civil do fiel depositário pelos danos causados ao patrimônio da União, se
assim ficar comprovado.
Em razão da exoneração de crédito tributário em valor superior ao limite
estabelecido pelo Ministro da Fazenda/Economia, o julgador a quo determinou o envio dos autos
ao CARF para prosseguimento.
Em contrarrazões, o contribuinte reiterou os termos da Impugnação.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator.
Por se tratar de exoneração de crédito tributário em valor superior ao fixado em
ato do Ministro da Fazenda, o Recurso de Ofício deve ser conhecido.
Conforme se verifica do relatório supra, a Delegacia de Julgamento (DRJ)
exonerou o crédito tributário consistente em multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria,
prevista no art. 23, § 3o, do Decreto-lei no1.455/1976, lançada em função do incêndio ocorrido no
recinto alfandegado administrado pelo contribuinte destes autos, em função, basicamente, da
impossibilidade de se aplicar uma sanção com base em analogia.
De pronto, deve-se registrar a concordância deste relator com a conclusão da
decisão tomada pela DRJ, pois, embora o inciso I do art. 108 do Código Tributário Nacional
Fl. 510
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-008.841 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11684.720207/2017-25

(CTN)1 preveja a aplicação da analogia na integração da legislação tributária, o inciso V do art.
97 do mesmo Código2 delimita que somente a lei pode estabelecer a cominação de penalidades.
Nesse sentido, existindo determinação do CTN no sentido de que a penalidade
deve se encontrar estabelecida em lei, em hipóteses normativas da espécie, não se abre espaço à
integração da legislação tributária com base na analogia, pois, para se exigir uma multa tributária
ou aduaneira, o fato considerado infração deve se amoldar aos elementos objetivo e subjetivo da
norma jurídica, em prol do princípio da legalidade.
Quanto ao emprego da analogia, devemos tratar o assunto com as devidas cautelas, em
atenção ao princípio da estrita legalidade. Nesse sentido, é pertinente a ressalva do
parágrafo primeiro [do art. 108 do CTN], vedando o emprego da analogia para
fundamentar a exigência de tributo não previsto em lei. Destarte, o emprego da
analogia deve estar restrito à matéria acessória, não relativa aos critérios
configuradores de obrigação principal.3 (g.n.)
O recurso à analogia em razão da existência de uma lacuna normativa não se
mostra compatível com uma regra impositiva sancionatória, cujo pressuposto é uma infração que
deve estar prevista com todos os seus contornos em lei (reserva de lei), em conformidade com a
regra constitucional segundo a qual “ninguém está obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma
coisa senão em virtude de lei” (art. 5o, inciso II, da Constituição Federal).
Além do mais, nos termos do art. 112 do CTN, “[a] lei tributária que define
infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado,
em caso de dúvida quanto: I - à capitulação legal do fato; II - à natureza ou às circunstâncias
materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos; III - à autoria, imputabilidade, ou
punibilidade; IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.” (g.n.)
Vale registrar que nos domínios do Direito Tributário, a interpretativo in bonam partem
não é mera exortação às autoridades (administrativa e judicial) que tenham de
solucionar questões referentes às infrações e sanções tributárias. O princípio da
legalidade, que impõe uma precisa tipificação dos comportamentos como condição de
ingresso no mundo jurídico tributário, reforça a natureza cogente do predito
mandamento.4
Nesse sentido, vota-se por negar provimento ao Recurso de Ofício.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

1 Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará
sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;
2 Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
(...)
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações
nela definidas;
3 SPAGNOL, Werther Botelho. Curso de direito tributário. Belo Horizonte, Del Rey, 2004, p. 177.
4 CINTRA, Carlos César Sousa. Reflexões em torno das sanções administrativas tributárias. IN: MACHADO, Hugo
de Brito (Coord.). Sanções administrativas tributárias. São Paulo: Dialética, 2004, p. 68.
Fl. 511
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-008.841 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11684.720207/2017-25

Fl. 512
DF CARF MF
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