Tribunal: CARF
Processo: 10952.720167/2013-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carlos André Soares Nogueira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2021-01-21
Data de publicação: 2021-02-04

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
AUTOS DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Na espécie, não se vislumbra a ocorrência de cerceamento do direito de defesa e, desta forma, indefere-se o pedido de declaração de nulidade dos autos de infração.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. PAGAMENTO. DEFINITIVIDADE.
A opção pelo Lucro Presumido ocorre com o primeiro pagamento do imposto e é definitiva em relação a todo o ano-calendário.
OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. ERRO DE FATO NO PREENCHIMENTO DO DARF. NÃO COMPROVAÇÃO. RETIFICAÇÃO. VEDAÇÃO.
Na espécie, o contribuinte não logrou comprovar a ocorrência de erro de fato no preenchimento do DARF que redundou na opção pelo Lucro Presumido.
Ademais, a retificação do DARF com vistas à alteração da opção de tributação do Lucro Presumido para o Lucro Real durante o ano-calendário é vedada pela legislação de regência.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10952.720167/2013-18
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-005.188 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de janeiro de 2021
Recorrente
LAMEIRAS & LAMEIRAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
AUTOS DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Na espécie, não se vislumbra a ocorrência de cerceamento do direito de defesa
e, desta forma, indefere-se o pedido de declaração de nulidade dos autos de
infração.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. PAGAMENTO. DEFINITIVIDADE.
A opção pelo Lucro Presumido ocorre com o primeiro pagamento do imposto e
é definitiva em relação a todo o ano-calendário.
OPÇÃO
PELO
LUCRO
PRESUMIDO.
ERRO
DE
FATO
NO
PREENCHIMENTO DO DARF. NÃO COMPROVAÇÃO. RETIFICAÇÃO.
VEDAÇÃO.
Na espécie, o contribuinte não logrou comprovar a ocorrência de erro de fato
no preenchimento do DARF que redundou na opção pelo Lucro Presumido.
Ademais, a retificação do DARF com vistas à alteração da opção de tributação
do Lucro Presumido para o Lucro Real durante o ano-calendário é vedada pela
legislação de regência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, afastar a
preliminar de nulidade dos autos de infração e, no mérito, por negar provimento ao recurso
voluntário.

(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10952.720167/2013-18
Fl. 990
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carlos André Soares Nogueira – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Carlos André Soares Nogueira, Luciana Yoshihara Arcangelo
Zanin, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Leticia Domingues Costa Braga, André Severo
Chaves, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).

Relatório
Trata o presente feito de lançamento de ofício de Imposto sobre a Renda das
Pessoas Jurídicas – IRPJ e tributos reflexos (CSLL, PIS e COFINS) relativos ao ano-calendário
2009.
A infração apurada pela autoridade fiscal foi a omissão de receitas em razão
destas terem sido escrituradas mas não oferecidas à tributação (receita bruta na revenda de
mercadorias escriturada e não declarada). A apuração de IRPJ e CSLL deu-se de acordo com as
normas que regem o Lucro Presumido e as contribuições COFINS e PIS conforme o regime
cumulativo.
A autoridade fiscal também impôs multa qualificada (150%) e lavrou
representação fiscal para fins penais em razão de os fatos, em seu entendimento, configurarem a
hipótese de sonegação e, em tese, crime contra a ordem tributária.
Em relação à configuração da infração, é oportuno salientar alguns pontos
descritos pela fiscalização no Relatório de Verificação Fiscal acerca do procedimento adotado e
da fundamento da autuação. Tais pontos serão relevantes para a apreciação das matérias trazidas
à cognição dos julgadores de segunda instância por força do recurso voluntário.
O primeiro ponto relevante trata da opção do contribuinte pelo Lucro Presumido.
A autoridade fiscal registrou que o contribuinte não estava obrigado ao Lucro Real e que havia
efetuado a opção pelo Lucro Presumido por meio do pagamento da primeira quota de IRPJ
relativa ao 1o trimestre de 2009. A DIPJ, embora tivesse os valores de receita inteiramente
zerados, também foi entregue com a opção pelo Lucro Presumido. Entretanto,
contraditoriamente, o contribuinte entregou as DCTF com apuração de IRPJ e CSLL conforme
as normas do Lucro Real trimestral.
O segundo ponto relevante é que o procedimento fiscal foi iniciado com a
verificação da hipótese de omissão de receitas em decorrência da movimentação financeira
incompatível com as receitas declaradas na DIPJ. Entretanto, no decorrer do procedimento, o
contribuinte, no entendimento da autoridade fiscal, logrou demonstrar que aproximadamente
Fl. 991
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

94% dos créditos nas contas bancárias corresponderiam às receitas escrituradas na contabilidade
e suportadas por notas fiscais. Contudo, tais receitas não teriam sido oferecidas à tributação
conforme o Lucro Presumido (IRPJ e CSLL) e o regime cumulativo das contribuições COFINS e
PIS. Os montantes declarados em DCTF eram muito inferiores aos apurados de ofício pela
fiscalização.
A autuação, então, resumiu-se à apuração das bases de cálculo dos tributos
conforme as receitas escrituradas na contabilidade, seguindo as normas de regência do Lucro
Presumido. Em relação aos tributos declarados em DCTF, a fiscalização considerou apenas o
montante de IRPJ recolhido sob o código 2089 (IRPJ – lucro presumido).
Irresignado com o lançamento de ofício, o contribuinte apresentou impugnação.
Peço licença para reproduzir a parte do relatório da autoridade julgadora de primeira instância
em que resume as alegações lançadas pelo contribuinte:
Inconformada com as autuações, em 26/07/2013 a pessoa jurídica impugnou os
lançamentos, fazendo-o com base nos argumentos a seguir sinteticamente abordados:
I – Revogação do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996, em razão de sua antinomia com o
§ 4o do art. 5o da Lei Complementar no 105, de 2001
Propugnou a defendente a revogação do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996, tendo em vista
a ação fiscal haver sido deflagrada em razão da expressiva movimentação financeira do
contribuinte, seria suficiente para a decretação da insubsistência do lançamento, desde
que observada a teoria dos “frutos da árvore venenosa”.
Tendo em mente o tratamento a ser dado pelas autoridades administrativas às
informações recebidas das instituições financeiras, introduzido pelo § 4o do art. 5o da
Lei Complementar no 105, de 2001, “cumpre se saber se é possível a utilização do
arbitramento da base de cálculo sob a presunção juris tantum de omissão de receita a
que se refere o artigo 42 da Lei no 9.430/96 baseada na soma dos extratos bancários”.
Prosseguindo, teceu considerações sobre a Lei de Introdução do Código Civil, mais
precisamente no que toca aos dispositivos que tratam da revogação tácita, que ocorrerá
quando houver “antinomia total ou parcial entre a lei nova e a lei existente,
prevalecendo à nova regulamentação da matéria”.
Mencionou, também, que as “Várias tentativas anteriores de tributar a soma dos
depósitos bancárias quedaram-se frustadas como provam decisões proferidas desde o
extinto Tribunal Federal de Recursos”, mencionando, ainda, a edição do inc. VII do art.
9o do DecretoLei no 2.471, de 1988, a determinar o cancelamento, dentre outras
providências, do imposto de renda arbitrado com base exclusivamente em valores de
extratos ou de comprovantes de depósitos bancários”, carreando, na esteira dessas
considerações, manifestações doutrinárias e jurisprudenciais acerca da matéria
levantada.
Com a publicação do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996, o novo regramento passou
expressamente a considerar como omissão de receita ou de rendimento a mera
existência de depósitos bancários com origem não justificada, pelo que tal dispositivo
entraria em rota de colisão com o mandamento prescrito pelo art. 5o da Lei
Complementar no 105, de 2001. Nas palavras da própria litigante,
Como se vê do disposto no § 4o do artigo 5o da LC 105/2001, a autoridade
administrativa só pode quebrar o sigilo bancário do contribuinte em virtude de
vislumbrar a existência de "indícios de omissão de receitas, movimentação financeira
expressiva, e não apresentação dos extratos bancários solicitados".
Fl. 992
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

De outra banda, o citado § 4o do artigo 5o da LC 105/2001 determina que "a
autoridade interessada poderá requisitar as informações e os documentos de que
necessitar", de sorte a poder "realizar fiscalização ou auditoria para a adequada
apuração dos fatos".
[...]
Se assim é; ou seja, se o fisco pode requisitar os documentos que julgar necessários à
apuração adequada dos fatos como manda a lei nova, o conseqüente será a tributação
real e efetiva da omissão de rendimentos ou receitas encontrada e provada pelo fisco,
não podendo mais a administração tributar os depósitos bancários com base na
presunção do artigo 42 da Lei 9.430/96 que considera os depósitos bancários “a
priori” como omissão de receita ou rendimento, cabendo ao contribuinte a prova em
contrário.
Nesse ponto é que reside a verdadeira antinomia entre o artigo 42 da Lei 9.430/96 e o §
4o do artigo 5o da Lei Complementar 105/2001. Havendo a antinomia entre o
dispositivo de lei anterior, mesmo deixandose de levar em consideração o princípio da
hierarquia das leis o que não é o caso, possível é constatar a revogação tácita do
citado artigo 42 da Lei 9.430/96 pelo § 4o do artigo 5o da Lei Complementar 105/2001.
[...]
II – Da obrigatoriedade de fundamentação no processo administrativo
A defendente iniciou suas considerações comentando o art. 9o do Decreto no 70.235, de
1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal (PAF), segundo o qual o
lançamento deverá ser instruído com todos os termos, depoimentos, laudos e demais
elementos de prova indispensáveis à compreensão do ilícito.
Trata-se da delimitação do ônus da prova que, no momento da autuação, corresponde a
um dever da Administração Tributária que deverá formular uma descrição detalhada da
situação que deu ensejo à ocorrência do fato gerador, a ser acompanhada dos
respectivos elementos comprobatórios do que foi afirmado na autuação. Assim, não
basta ao sujeito ativo da relação jurídico-tributária descrever a ocorrência da hipótese de
incidência abstratamente prevista na norma tributária, sendo seu encargo, também,
provar a ocorrência no mundo fenomênico de tudo que foi afirmado no lançamento,
através da apresentação da documentação suficiente para tanto.
Na sequência, passou a examinar os procedimentos adotados pelo fisco, para efeito de
caracterização e tributação de receitas consideradas omitidas de pessoas jurídicas, em
conformidade com os dispositivos da legislação vigente e em consonância com a
jurisprudência administrativa, a exemplo do saldo credor de caixa, da falta de
escrituração de pagamentos, do passivo fictício, dos suprimentos de caixa, da falta de
emissão de documentos fiscais e dos depósitos bancários com origem não justificada.
Quanto a este último item, foi considerado o de maior relevância no auto de infração
impugnado. Segundo a defesa,
[...] o agente fiscalizador menciona em seu relatório de verificação fiscal a farta
documentação apresentada pelo sujeito passivo da obrigação, bem como planilhas
eletrônicas que trazem a conciliação bancária, onde se comprova a origem dos
recursos depositados nas contas correntes, e ficou comprovado que o agente passivo
tem uma única atividade comercial sendo o comércio de cimento, não se cogitando a
hipótese de movimentação sem lastro.
Constituem, também, presunção legal de omissão de receita, os valores creditados em
conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação
aos quais o titular pessoa jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante
Fl. 993
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nas respectivas
operações.
Acórdão 107-03.874– 1o CC-MF/ 73 Câmara de 25-2-97
Configura-se omissão de receita a existência de depósitos bancários não escriturados
quando não provada a sua origem. A mera alegação de que tais valores foram
devolvidos ao cliente, sem prova efetiva da devolução, não tem o condão de afastar a
exigência do crédito tributário.
Situação totalmente adversa a realidade da Requerente, uma vez que ficou comprovado
que os depósitos tem como origem as vendas diárias.
[...]
III – Da Representação Fiscal para Fins Penais
Afirmou a impugnante que no início da fiscalização o autor do procedimento verificou
que a DIPJ havia sido transmitida com valores divergentes da movimentação financeira
e que também divergiam das informações prestadas ao fisco baiano.
Ao final, por ocasião da elaboração do Termo de Verificação Fiscal, assegurou que tais
divergências não poderiam ser creditadas a simples erro contábil, ou de preenchimento
de declaração.
Assim, qualificou a multa de ofício para o percentual de 150,00% (cento e cinquenta por
cento) e elaborou a Representação Fiscal para Fins Penais. Segundo a interessada,
contudo,
[...] tais circunstâncias na visão do ilustre auditor fiscal se deu pelo fato da Requerente
ter enviado a DIPJ com os campos sem nenhum tipo de valor, como ele mesmo disse
com valor zero, tal situação ocorre quando o prazo final de entrega de declaração se
aproxima e o contador não teve tempo hábil para fazer e transmitir a declaração
prática essa do conhecimento da Receita Federal e de todos que militam na área
contábil, ou seja, envia a declaração zerada para não sofrer a multa por atraso, e
posteriormente retifica-se tal declaração; que no caso em analise não foi retificada.
Fato este longe de poder ser enquadrado como crime de sonegação fiscal ou omissão
de receita uma vez que o imposto de renda e contribuição social foi recolhido, e o
agente fiscal poderia informar e intimar a Requerente e o contador a retificar a DIPJ,
assim como fez na DCTF; que no seu preenchimento foi omitido os valores referentes
ao PIS e COFINS, tais valores não foram declarados, porém recolhidos onde a
orientação do agente fiscalizador foi de retificar até o limite do valor recolhido.
É inadmissível um ERRO GROSSEIRO como enviar uma DIPJ zerada, ser taxada como
forma reiterada e inequívoca de impedir ou dificultar o conhecimento por parte da
autoridade fazendária , caracterizando sonegação fiscal; manter na escrituração fiscal
valores de receitas superiores aos informados na DIPJ.
Intenção deliberada em sonegar impostos se faz de forma bem diversa da exposta no
auto de infração; em nosso entendimento tal circunstancia acontece quando o auditor
durante o procedimento fiscal verifica que a base de calculo dos impostos recolhidos é
divergente da encontrada na contabilidade do contribuinte; o que não ocorreu em
função do auditor se limitar e centrar todo o procedimento fiscal á opção de tributação
pelo lucro presumido, erroneamente demonstrado no DARF referente ao recolhimento
da primeira cota do primeiro trimestre, mesmo com a DCTF e os demais recolhimentos
apurados e realizados pelo lucro real conforme anexo doc. (01); e não se valeu de mais
nenhum elemento de prova.
Fl. 994
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

No Relatório de Verificação Fiscal o auditor fiscal fala em conduta lesiva do sujeito
passivo mas não aponta a responsabilidade das partes envolvidas no processo; foi o
sócio gerente que transmitiu a DIPJ? Foi o contador que transmitiu por ordem direta
ou indireta da Requerente? O contador foi beneficiado com tal procedimento? Foram
ouvidas testemunhas, ou colhidas declarações imputando a Requerente o dolo?
Nenhum dos requisitos citados fazem parte do processo.
[...]Os crimes contra a ordem tributária ou práticas fraudulentas definidos nos arts.
1o e 2o da Lei n° 8.137/90 que visam reduzir, retardar ou suprimir a cobrança dos
tributos possuem o seu tipo legal delimitado por esta legislação específica mas,
somente estarão definitivamente constituídos por meio de procedimento administrativo
no qual se deva garantir a aplicação dos princípios da legalidade e da ampla defesa,
inclusive com a discussão sobre a regularidade da constituição deste crédito e com a
garantia de duplo grau.
A punição desta conduta por meio de uma aplicação de pena privativa de liberdade
somente poderá ocorrer se o contribuinte obteve o resultado de redução ou supressão
do tributo por meio de condutas ilícitas, previstas expressamente na legislação pátria e
se houve o dolo de produzir aquele resultado.
Ressaltamos que nem todos atos da fiscalização tributária que detectem a existência de
créditos não declarados e não pagos irão, necessariamente, detectar a existência, por
detrás destes créditos, de ilícitos tributários. O comportamento do sujeito passivo de
recolher os valores tributados aos cofres públicos poderá ser classificado como ato
licito ou ilícito, conforme os meios utilizados e os fins almejados pelo contribuinte.
No caso em analise não foi demonstrada a prática pela Requerente de irregularidades
tributárias com o escopo de auferir vantagens ilícitas em prejuízo da arrecadação
tributária, descabe a acusação de crime de sonegação fiscal.
[...]
Após transcrever os artigos 1o e 2o da Lei no 8.137, de 1990, assegurou a litigante que
Encontramos nestes dois artigos crimes dolosos de resultado, de dano ou crimes
materiais, que são as condutas previstas no art. 1o, que requerem o resultado de
supressão ou redução de tributos, e crimes dolosos formais, quando a mera conduta do
contribuinte for idêntica ao disposto nos incisos I a V do art. 2°, e que, por si só, irá
gerar a consumação do ilícito penal, independentemente de qual seja o resultado obtido
pelo autor.
[...]
Quanto ao encaminhamento da Representação Fiscal para Fins Penais, transcreveu o art.
83 da Lei no 9.430, de 1996, para logo em seguida destacar que
Diante da norma do art. 83, encontramos divergências nas decisões judiciais, mesmo
da Corte mais elevada, sobre este assunto. Vejamos as decisões seguintes sobre o
assunto:
[...]
Não é mais um simples auto de infração, resultante quase sempre de apressadas,
conquanto tensas inspeções, o instrumento com potencialidade indiciária suficiente
para instruir uma denúncia criminal.
[...]
Fl. 995
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Antes desta constituição definitiva, o ato de lançamento pode ser desconstituído,
desaparecendo, consequentemente, o tipo penal.
A garantia prevista no art. 83 da lei n° 9430/96 ainda mais se justifica por se
compatibilizar com os princípios de direito penal, uma vez que reafirma a presunção de
inocência constante do inc. LVII do art. 5o da Constituição Federal. Referido
dispositivo diz que ninguém será considerado culpado até o trânsito em julgado da
sentença penal condenatória e, portanto, não se justifica o início da ação penal por
iniciativa da própria fiscalização, se ao mesmo tempo esta se encontra revisando o seu
lançamento.
A ausência de elementos suficientes para formar a sua convicção faria com que a
decisão em lide penal, ficasse suspensa até o final da lide administrativa, decidindo
pela existência ou não de crédito tributário e se houve ou não a prática de atos ilícitos
pelo contribuinte.
[...]
IV – Retificação de erro em registros e declarações
Na dicção da interessada, ao tratar do erro no preenchimento dos documentos de
arrecadação da primeira cota do imposto de renda e da contribuição social, assinalados
com os correspondentes códigos de arrecadação do lucro presumido, considerou que tal
fato recai sobre os pressupostos fáticos da causa da justificação do equívoco, com o
nascimento de uma culpa imprópria, também denominada de importuna, que é a que
ocorre quando não existiu dano à situação real do patrimônio.
Assim, a conduta da impugnante poderia ser resumida em um mero “erro contábil”,
entendimento que se encontraria embasado em posicionamentos consagrados pela
experiência pericial e por uma interpretação extensiva, estranha à definição da
imputação direta e insana da culpabilidade.
Na sequência de seu arrazoado, abordou os erros materiais e os erros formais,
procurando distingui-los:
Na lógica da moderna teoria pura da contabilidade, a causa material de um erro
contábil é aquilo de que o registro, a escrituração, é feito: "fato patrimonial", e que
permanece imanente no patrimônio de uma célula social. Enquanto a causa formal,
"motivo do erro", determina o modo preciso da sua existência, permitindo a sua
retificação.
A retificação de erros aplica-se para todas as formas de negócios jurídicos e a atos
jurídicos, sendo por consequência, igualmente aplicável às peças contábeis, podendo,
assim, a escrituração contábil ser objeto de retificação a todo o tempo.
Pois, se não o for, as demonstrações contábeis ficam viciadas, putativas, por toda a
eternidade, em decorrência do princípio da continuidade. Um erro em um determinado
exercício social, não retificado, torna as demonstrações contábeis dos exercícios que se
seguirem, putativas, logo, impróprias para os fins a que se destinam.
É lícito ao contador retificar erros materiais, suprir nulidades e esclarecer dúvidas
existentes nas demonstrações contábeis e prestações de contas.
O erro é material e ocorre quando um contador escritura coisa diversa do que queria e
deveria, tanto quanto ao teor de um balanço, ou quando a informação contabilística
não coincidir com a verdade real que o contador tinha, ou deveria demonstrar.
[...]
Fl. 996
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Na figura do erro não existe a intenção da fraude. Tal afirmativa decorre da teoria da
essência sobre a forma, teorema e seus princípios. Até porque, a correção do erro faz
com que a situação patrimonial, econômica e financeira fique adequada à essência dos
fatos e dos atos patrimoniais. A figura dos erros distingue-se dos atos dolosos por não
ser intencional.
Se o erro exclui o dolo, consequentemente, afasta a própria tipicidade de um crime.
Apesar disto, um erro leva a um resultado não desejável, "inverdade patrimonial", em
relação às informações prestadas e contidas nos relatórios contábeis, motivo pelo qual
devem ser corrigidas sempre que descobertas e a qualquer momento, para se
reestabelecer a situação de verdade real de um patrimônio.
Os erros são relevantes quando as omissões ou equívocos são significativos e podem,
individualmente ou coletivamente, influenciar as decisões econômicas dos utentes dos
relatos. A relevância dos fatos depende do tamanho e da natureza da omissão ou do
erro observado nas circunstâncias concretas.
4.1 Erro Material e a busca da verdade real
Com a entrada em vigor da Constituição de 1988, foi necessário analisar a lei do PAF
à luz dos princípios processuais ali compreendidos. Dentre eles, está o da verdade
material. Esse princípio diz que todos os meios devem ser utilizados para se comprovar
a verdade dos fatos e não a verdade formal, ou seja, aquela presente nos autos. [...]
[...]
A regra contida no art. 16, § 4o do Decreto n° 70.235, de 1972, em princípio, limita a
aplicação, no processo administrativo, do princípio da verdade material.
A despeito dessa norma restritiva, a atual tendência do CARF tem sido no sentido de
atenuar, através de suas construções jurisprudenciais, o rigor da regra, visando
assegurar que se alcance a principal finalidade que é garantir a legalidade da
apuração do crédito tributário.
Portanto, não resta dúvida de que a adoção do princípio da verdade material no
processo administrativo fiscal seja uma providência que resulta na melhor aplicação do
Direito e da Justiça.
Sobre a relevância do PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL (REAL) no Processo
Administrativo Fiscal (PAF), veja-se dois julgados recentes:
[...]
4.2 DO REGIME DE TRIBUTAÇÃO APLICÁVEL
O regime tributário adotado pela Requerente em todo o calendário de 2009, foi o lucro
real. Ao analisarmos o item 3.3 do relatório de verificação fiscal "o REGIME DE
TRIBUTAÇÃO APLICÁVEL, temos a entrega espontânea da DCTF na modalidade do
lucro real trimestral onde a requerente confessa débitos de tributos, sob os códigos
3373 e 6012 e como explicito no item 3.4 DETERMINAÇÃO DA RECEITA
OMITIDA, " De fato, o contribuinte apresentou farta documentação fiscal e contábil
que revela serem os depósitos bancários oriundos da receita de sua atividade
mercantil, no caso, revenda, no varejo, de cimento adquirido de indústria ".
Antes de adentrarmos nesse tema que tem uma grande relevância econômica e
financeira para a Requerente se faz necessário a busca de uma resposta que não
obtivemos numa visita a unidade da Receita Federal no município de Teixeira de
Freitas-Ba, onde tivemos o privilégio de sermos atendidos pelo Sr. Auditor autuante do
auto de infração o qual a requerente busca improcedência do mesmo, preclaros
julgadores; é do conhecimento de todos que são obrigados a DCTF, que por meio dela
Fl. 997
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

(DCTF) que o contribuinte confessa seus débitos federais; e que se houver divergências
de código, valores e mesmo falta de recolhimento; no recebimento da DCTF a Receita
Federal detecta o problema e intima o contribuinte para realizar e regularização.
Como já mencionado a Requerente errou no preenchimento do DARF da primeira cota
do imposto de renda usando o código 2089 ao invés de 3373, então senhores nós
militantes dos programas da Receita Federal, habituados e seguir a legislação e as
instruções normativas podemos concluir: O DARF recolhido com o código 2089 e a
DCTF apresentada confessa o débito no código 3373, de imediato imaginamos temos
uma pendência para regularizar.
Pois bem senhores, não temos; como o recolhimento foi de apenas uma das parcelas,
ou seja, primeira cota, do primeiro trimestre e as demais foram recolhidas com o
código correto, e a DCTF como lucro real trimestral, o sistema automaticamente
alocou o pagamento do código 2089 para 3373, e a requerente não teve e nem tem
pendência alguma de divergência entre DCTF e recolhimentos, motivo este que a
Receita Federal nunca ter se manifestado com relação a tal fato, pois foi realizado
automaticamente o auto acerto.
Essas informações foram extraídas na sede da Receita Federal, onde o Auditor
devidamente credenciado por senha fez o acesso as informações da Requerente desde o
inicio de suas atividades, informações essas de uso interno da Receita Federal, por isso
não temos nessa oportunidade de fazer juntar aos autos tais documentos. O que esta em
nosso alcance é juntar cópia da DARF código 2089, e as respectivas DCTF, juntamente
com o relatório de pendências que demonstra e comprova e aludido junto a Receita
Federal.
Caindo por terra o descrito no auto de infração que a tributação da Requerente teria
que ser pelo lucro presumido; em caráter definitivo uma vez que nos dados da própria
Receita Federal esta situação inexiste, sendo totalmente desnecessário levar em
consideração o documento (DARF), com o código 2089, pois sua existência é apenas
material não tendo nenhuma eficácia e totalmente sem efeito uma vez que a alocação
foi realizada automaticamente para os devidos registros refletindo a verdade real junto
a Receita Federal.
[...]
4.3 DO ARBITRAMENTO DA BASE DE CALCULO DO IRPJ, PIS E COFINS
O agente fiscalizador foi induzido ao erro na medida em que interpretou
equivocadamente o disposto no Art. 845, do Decreto 3.000/99, analisaremos:
[...]
Como previsto no § 1o do art. 845 do Decreto 3.000/99, o agente fiscal só poderá
impugnar os elementos de esclarecimentos e provas apresentados pelo agente passivo
se o mesmo tiver elementos seguros e provas ou indícios de falsidade e ou inexatidão do
que foi apresentado; e não apenas de os considera-los insatisfatórios.
Para realizar o lançamento de oficio o agente fiscalizador tem que analisar todos os
elementos que constam na contabilidade do contribuinte, bem como ter elementos de
convicção para desconsiderar o que foi apresentado pela Requerente, ou seja, por que
usar a base presumida uma vez que foi apresentada toda documentação contábil e
fiscal pela Requerente?
A Requerente é optante pela tributação com base no lucro real, situação já estudada
anteriormente não apenas com documentação comprobatória, mas também por
constatação no próprio sistema interno da Receita Federal, apurou e pagou todos os
tributos federais : IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, como consta nos DARFs de
Fl. 998
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

recolhimento conforme doc. (02) em anexo, nas DCTFs, não é devedor do fisco federal
e nem Estadual. Pretender sobretaxar o que já foi recolhido é previsto em nossa
legislação como CONFISCO:
[...]
Falar em sonegação é totalmente descabido por diversos motivos dentre eles:
1) Não foi tipificado, e não se comprovou nenhum ato ilícito praticado pela Requerente.
2) A Requerente apurou e recolheu todos os impostos.
3) A documentação apresentada é idônea, documentos fiscais, livros contábeis etc.
4) A DIPJ, que foi apresentada zerada pode ser, e vai ser retificada antes do prazo de
prescrição, desconfigurando totalmente o tido como prática reiterada de driblar o fisco
federal.
5) Falar em omissão de receitas, quando as DCTFs foram entregues no prazo e com as
devidas base da calculo, provando que nunca foi de interesse da Requerente omitir
informação do fisco federal, é no mínimo insano; enviar duas declarações divergentes
para o mesmo órgão fiscalizador.
6) Aplicação de multa qualificada; completamente desprovida de comprovação de
sonegação fiscal, fraude, falsificação ou outro ato ilícito.
É o que se tem a relatar.
A impugnação foi julgada parcialmente procedente. O Acórdão no 08-27.499 da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza – DRJ/FOR, ora combatido,
recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009
ANTINOMIA
ENTRE
DUAS
NORMAS.
REVOGAÇÃO
TÁCITA
DE
DISPOSITIVO LEGAL.
Não tendo o lançamento contraditado tomado por base o art. 42 da Lei no 9.430, de
1996, que estaria tacitamente revogado, dada a sua propalada antinomia com o § 4o do
art. 5o da Lei Complementar no 105, de 2001, tem-se por prejudicado o argumento
suscitado pela defesa.
ADEQUADA
FUNDAMENTAÇÃO
DO
ATO
ADMINISTRATIVO
DO
LANÇAMENTO. ÔNUS DA FISCALIZAÇÃO.
Comprovando-se que o lançamento se encontra suficientemente fundamentado, como
observado na descrição dos fatos constante da autuação, complementada pelo que
consta do Termo de Verificação Fiscal, há que se concluir que autoridade lançadora
cumpriu o encargo de sua responsabilidade.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS. MATÉRIA NÃO INSERIDA NA
COMPETÊNCIA DO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO.
Fl. 999
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

A Representação Fiscal para Fins Penais corresponde a matéria inserida em processo
distinto daquele em que se discute o crédito tributário, a ser encaminhado ao Ministério
Público Federal, titular da ação penal, somente depois de proferida a decisão final, na
esfera administrativa, sobre a exigência do crédito tributário que lhe diz respeito.
MULTA QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO DO DOLO.
A imposição da multa qualificada somente se mostra justificada quando houver nos
autos elementos suficientes para a demonstração da existência de ação ou omissão
dolosa do sujeito passivo, praticada com vistas a reduzir de modo fraudulento a carga
tributária de sua responsabilidade.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2009
OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. CARACTERIZAÇÃO.
A opção pela forma de tributação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica manifesta-se
com o pagamento da primeira cota ou da cota única do imposto devido, relativo ao
primeiro período de apuração do ano-calendário, sendo definitiva para todo o período de
apuração em curso.
DÉBITOS
CONFESSADOS
EM
DCTF
E
NÃO
CONSIDERADOS
NO
LANÇAMENTO.
Comprovando-se que o sujeito passivo apresentou diversas DCTFs em que confessou
débitos que não foram considerados pela autoridade lançadora na autuação impugnada,
o crédito tributário constituído deve ser retificado, de modo que tais valores sejam
apropriados ao que foi apurado pelo ente tributante.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Em apertada síntese, a DRJ/FOR manteve os lançamentos de ofício no mérito,
mas deu provimento à impugnação em dois pontos: (i) corrigiu as bases de cálculo dos tributos
lançados ao descontar os valores declarados em DCTF e (ii) afastou a qualificação da multa de
ofício, reduzindo-a de 150% para 75%.
Inconformado com a decisão de piso, o contribuinte interpôs recurso voluntário.
Na peça recursal, inicialmente, o contribuinte reiterou que não havia feito opção pelo Lucro
presumido. O pagamento da primeira quota do IRPJ com o código de Lucro Presumido seria
fruto de equívoco e poderia ser corrigido nos termos da IN SRF no 672/2006. Ademais, possuiria
todos os livros e demonstrativos contábeis necessários à apuração do Lucro Real.
Em seguida, argumentou que o lançamento de ofício decorreu de um pré-
julgamento por parte da autoridade administrativa, que apenas teria se dedicado a verificar a
movimentação financeira e teria sido surpreendida pela farta documentação comprobatória
apresentada durante o procedimento fiscal. No entendimento do recorrente, a fiscalização teria
deixado de buscar a verdade material em razão desse pré-julgamento.
Nesta esteira, o contribuinte defendeu que a fiscalização teria o dever de apurar as
bases de cálculo dos tributos conforme a sua opção pelo Lucro Real, o que não teria sido feito
em função do mencionado pré-julgamento.
Fl. 1000
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Após essa primeira defesa do mérito, o contribuinte fez longa digressão teórica
acerca do princípio da boa fé e da segurança jurídica para, ao final, asseverar que a má-fé havia
sido afastada pela decisão a quo e que restava apreciar a matéria relativa à opção pelo Lucro
Real trimestral.
No que tange à decisão de piso, o contribuinte destacou que os julgadores
fundamentaram sua decisão na ausência de elementos (balancetes/balanços trimestrais, LALUR)
que demonstrassem a condição do fiscalizado de apurar os tributos conforme o Lucro Real.
Destaco excerto da peça recursal que resume as alegações do contribuinte:

Fl. 1001
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Na sequência, apresentou as apresentou as seguintes alegações:
- Cerceamento do direito de defesa: neste ponto, o contribuinte defendeu que a
postura da fiscalização de manter o foco na movimentação financeira causou cerceamento do
direito de defesa.
- Da constituição do crédito tributário: neste tópico, o contribuinte asseverou
que a constituição de um crédito tributário tem que estar constitucionalmente motivado e ter
como fim precípuo prover o ordenamento de intensa efetividade e segurança jurídica e aos
direitos fundamentais, diante da função tributária do Estado. Na esteira desse raciocínio, aduziu
que teria logrado demonstrar, com os documentos que constam dos autos a sua opção pelo Lucro
Real e, desta forma, a anulação do auto de infração iria ao encontro da concretização dos
princípios e das liberdades fundamentais.
- Da capacidade contributiva: neste ponto, o contribuinte argumentou que, no
mercado em que atua, a opção pelo Lucro Real é necessária para a manutenção da atividade
Fl. 1002
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

econômica e a tributação pelo Lucro Presumido extrapolaria a sua capacidade contributiva,
configurando confisco.
Ao final, o recorrente pediu a reforma da decisão de piso e a anulação do
lançamento fiscal.
Era o que havia a relatar.

Voto
Conselheiro Carlos André Soares Nogueira, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado, trata-se de lançamento de IRPJ e tributos reflexos (CSLL, PIS
e COFINS) em razão da apuração de omissão de receitas ocasionada pela constatação de receitas
escrituradas na contabilidade e não oferecidas à tributação no ano-calendário 2009. A apuração
foi feita pela fiscalização com base no Lucro Presumido (IRPJ e CSLL) e, por consequência,
conforme o regime cumulativo (PIS e COFINS).
Em essência, a questão controversa posta para cognição dos julgadores de
segunda instância é a opção do contribuinte pelo Lucro Presumido ou pelo Lucro Real.
A fiscalização efetuou o lançamento de ofício com base no Lucro Presumido.
Segundo a autoridade fiscal, o contribuinte optou pelo Lucro Presumido ao realizar o pagamento
da primeira quota do IRPJ trimestral com o código de receita 2089 (Lucro Presumido). Esta
opção seria definitiva para todo o ano calendário.
Por sua vez, o contribuinte alegou que o recolhimento com código de Lucro
Presumido teria sido fruto de um erro de fato e que a opção pelo Lucro Real estaria estampada
nas DCTF apresentadas e nos demais recolhimentos, que foram feitos com o código 3373 –
Lucro Real – balanço trimestral).
Entretanto, antes de apreciar as questões de mérito, é preciso dar atenção à
alegação preliminar de nulidade esgrimida pelo contribuinte na peça recursal.
Cerceamento do direito de defesa.
Neste tópico, o contribuinte fez uma digressão acerca do Estado Democrático de
Direito, da relevância da atuação da Administração em observância da boa-fé e da segurança
Fl. 1003
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

jurídica. No entanto, o que apontou como possível causa do cerceamento do direito de defesa foi
tão somente o “foco” da fiscalização na movimentação financeira. Tal “foco” teria ocasionado
um prejuízo na apreciação dos fatos contábeis e da documentação.
Tenho que a tese do contribuinte não deva prosperar.
De fato, a hipótese de nulidade do auto de infração por cerceamento do direito de
defesa é prevista no artigo 59 do Decreto no 70.235/72, verbis:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as
providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a
declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o
ato ou suprir-lhe a falta. (grifei).
Todavia, considerando que o procedimento fiscal encontra-se na fase inquisitória
do processo administrativo fiscal, penso que o alcance dessa norma, no que diz respeito à
validade do auto de infração, limita-se à apreciação do ato administrativo de lançamento.
Grosso modo, o ato administrativo do lançamento deve ser veiculado por meio de
auto de infração ou notificação de lançamento que contenha, além dos elementos essenciais para
a configuração do fato jurídico tributário, a clara descrição das razões de fato e de direito que são
essenciais para a correta compreensão das infrações apuradas, dos tributos lançados e das multas
impostas.
No caso em tela, tais elementos essenciais encontram-se adequadamente descritos
nos autos de infração e no Relatório de Verificação Fiscal. Aliás, não se trata de matéria
complexa. Como descrito anteriormente, trata-se de lançamento de IRPJ e tributos reflexos em
razão das receitas terem sido escrituradas na contabilidade e não oferecidas – no entendimento
da fiscalização – à tributação.
A infração foi claramente delineada. A fundamentação e os elementos de prova
que levaram à convicção da autoridade fiscal estão estampados nos autos.
Assim, penso que o exercício do amplo direito de defesa foi garantido e não
vislumbro qualquer violação neste aspecto.
Parece-me que a indignação do recorrente reside na questão de mérito, ou seja, na
defesa de que sua alegada opção pelo Lucro Real deveria ter sido observada pela autoridade
administrativa durante o procedimento fiscal. Mas, essa questão de mérito será abordada em
seguida.
Fl. 1004
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

É importante dizer, en passant, que o fato de a fiscalização haver inquirido a
respeito da movimentação financeira é absolutamente irrelevante para a alegação de cerceamento
de direito de defesa ora sob análise. Afinal na fase inquisitória, a fiscalização atua para levantar
informações e elementos de prova para verificar a correta apuração e oferecimento à tributação
dos tributos devidos. O contraditório é garantido a partir da inauguração da fase contenciosa,
com a apresentação de impugnação aos lançamentos.
Quanto ao procedimento, é oportuno salientar que restou incontroverso nos autos
que o contribuinte apresentou a DIPJ com todas as receitas zeradas. Tal declaração é
evidentemente falsa, uma vez que o contribuinte esteve em atividade e auferiu receitas ao longo
de todo o ano de 2009, conforme comprovado pela própria contabilidade.
Ora, nesse contexto, qualquer movimentação financeira relevante seria, por
consequência, incompatível com as receitas declaradas à Secretaria da Receita Federal do Brasil
– RFB. Vale destacar que a Declaração de Informações Econômico Fiscais – DIPJ, embora não
se revista do caráter de confissão de dívida, é uma obrigação acessória por meio da qual os
sujeitos passivos devem prestar informações (verídicas) de interesse da Administração Tributária
acerca da apuração das bases de cálculo dos tributos, como receitas, custos, despesas.
Portanto, diante do insofismável indício de incompatibilidade entre a
movimentação financeira e a (falta de) receita declarada, parece-me bastante razoável que a
fiscalização tenha inquirido acerca da origem dos recursos creditados nas contas bancárias do
contribuinte. Como é cediço, os depósitos bancários sem comprovação da origem dos
respectivos recursos configuram hipótese de presunção legal de omissão de receitas.
Assim, neste ponto, voto por afastar a alegação de nulidade do auto de infração
em razão de cerceamento do direito de defesa.
Mérito.
Ao tratar do mérito, apreciarei, também, as alegações apresentadas nos tópicos Da
constituição do crédito tributário e Da capacidade contributiva, que, a meu juízo, abordam de
formas diversas a questão central de mérito, ou seja, a opção pelo Lucro Presumido ou pelo
Lucro Real.
A autoridade fiscal fundamentou no Relatório de Verificação Fiscal sua
convicção acerca da opção do contribuinte pelo Lucro Presumido na seguinte forma:
3.3 O REGIME DE TRIBUTAÇÃO APLICÁVEL
A análise dos dados econômico-fiscais disponíveis nos sistemas informatizados da
Receita Federal, em conjunto com os demais elementos apresentados pelo sujeito
passivo ao longo deste procedimento fiscal, permite, frente ao disposto nos arts. 246 e
516 do Regulamento do Imposto de Renda - RIR (Decreto 3.000/99), a conclusão da
não obrigatoriedade da tributação pelo lucro real no ano-calendário sob análise.
Por outro lado, o sujeito passivo efetuou recolhimento da primeira cota do imposto de
renda (1a trimestre), em 30/04/2009, sob o código de arrecadação 2089, evidenciando a
opção pela tributação presumida, prevista nos §§ 1o e 4o do art. 516 do mesmo
Regulamento):
..................................................................................................................................
Fl. 1005
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

§ 1o A opção pela tributação com base no lucro presumido será definitiva em relação a
todo o ano-calendário (Lei no 9.718, de 1998, art. 13, § 1o).
..................................................................................................................................
§ 4o A opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento da primeira
ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração de
cada ano-calendário (Lei no 9.430, de 1996, art. 26, § 1o).
No que diz respeito à entrega espontânea da Declaração de Débitos e Créditos
Tributários Federais – DCTF -, o sujeito passivo confessou débitos dos tributos IRPJ e
CSLL, mas na modalidade do lucro real trimestral, sob os códigos de recolhimento 3373
e 6012, respectivamente.
A obrigação da Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica –
DIPJ -, foi realizada pelo sujeito passivo anteriormente ao início do procedimento fiscal,
sob a modalidade do lucro presumido, mas com todos os campos preenchidos com o
valor zero. (grifos do original)
Como se verifica, a fiscalização sequer questionou o contribuinte acerca de sua
opção de regime de tributação por entender que tal opção fora feita com o pagamento da
primeira quota do tributo e que esta opção era definitiva, não havendo possibilidade de alterá-la
durante o ano-calendário 2009.
Cabe ressaltar que, anteriormente, a norma legal possibilitava a alteração da opção
pelo Lucro Presumido. Reproduzo o texto normativo do artigo 26 da Lei no 9.430/96:
Art.26.A opção pela tributação com base no lucro presumido será aplicada em relação a
todo o período de atividade da empresa em cada ano-calendário.
§1o A opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento da primeira ou
única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração de cada
ano-calendário.
§2o A pessoa jurídica que houver iniciado atividade a partir do segundo trimestre
manifestará a opção de que trata este artigo com o pagamento da primeira ou única
quota do imposto devido relativa ao período de apuração do início de atividade.
§3o A pessoa jurídica que houver pago o imposto com base no lucro presumido e
que, em relação ao mesmo ano-calendário, alterar a opção, passando a ser
tributada com base no lucro real, ficará sujeita ao pagamento de multa e juros
moratórios sobre a diferença de imposto paga a menor.
§4o A mudança de opção a que se refere o parágrafo anterior somente será
admitida quando formalizada até a entrega da correspondente declaração de
rendimentos e antes de iniciado procedimento de ofício relativo a qualquer dos
períodos de apuração do respectivo ano-calendário.
Entretanto, com a edição da Lei no 9.718/98, tal possibilidade foi revogada pelo
em razão do disposto no artigo 13, verbis:
Art. 13. A pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, tenha sido
igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou a R$
4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número de meses de atividade
do ano-calendário anterior, quando inferior a 12 (doze) meses, poderá optar pelo regime
de tributação com base no lucro presumido.
Fl. 1006
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

§1° A opção pela tributação com base no lucro presumido será definitiva em relação a
todo o ano-calendário.
§2° Relativamente aos limites estabelecidos neste artigo, a receita bruta auferida no ano
anterior será considerada segundo o regime de competência ou de caixa, observado o
critério adotado pela pessoa jurídica, caso tenha, naquele ano, optado pela tributação
com base no lucro presumido.
Sobre essa matéria, vale trazer a lume a lição de Hiromi Higuchi (HIGUCHI,
Hiromi. Imposto de Renda das empresas: interpretação e prática: atualizado até 10/01/2015.40a
ed. São Paulo: IR Publicações, 2015. p 58):
O § 1o DO ART. 13 DA Lei no 9.718/98 dispõe que a opção pela tributação com base no
lucro presumido será definitiva em relação a todo o ano-calendário. Com isso, está
revogada a faculdade prevista no art. 26, § 3o, da Lei no 9.430/96 para mudar a opção de
lucro presumido para lucro real trimestral ou anual, no curso do ano-calendário ou por
ocasião da entrega da declaração de informações.
Assim, de acordo com a norma legal em vigor naquele momento, o pagamento da
quota de IRPJ relativa ao 1o trimestre de 2009 tinha o condão de determinar a opção pelo Lucro
Presumido de forma definitiva para o ano-calendário.
Por seu turno, o contribuinte alegou que o pagamento do IRPJ com o código 2089
(Lucro Presumido) seria fruto de erro de fato e poderia ser corrigido conforme o disposto na
Instrução Normativa SRF no 672/2006.
Acerca do erro de fato, tratarei na sequência.
Mas, quanto à retificação do DARF para corrigir o código de receita e alterar a
opção de Lucro Presumido para Lucro Real, o artigo 11, V, da IN SRF no 672/2006, mencionada
pelo contribuinte na peça recursal, veda de forma expressa tal possibilidade:
Art. 11. Serão indeferidos os pedidos de retificação que versem sobre:
[...]
V - alteração de código de receita que corresponda à mudança no regime de
tributação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, quando contrariar o disposto
na legislação específica;
[...] – grifei.
Novamente recorro aos ensinamentos de Hiromi Higuchi (Ibid. p. 59):
A legislação em vigor não permite mudar a forma de tributação de lucro presumido para
lucro real ou desta para aquela forma. A opção exercida no primeiro pagamento do
imposto de renda ou da CSLL em cada período de apuração é definitiva. Inúmeras
empresas procuram fazer o REDARF, isto é, retificação do código de pagamento de
tributo para viabilizar a mudança da forma de tributação.
A IN no 672, de 30-08-06, que disciplinou a retificação de erros no preenchimento de
DARF, dispõe em seu art. 11 que serão indeferidos os pedidos de retificação que versem
sobre alteração de código de receita que corresponda à mudança no regime de tributação
do IRPJ, quando contrariar o disposto na legislação específica.
Fl. 1007
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Ademais, quanto à alegação de erro de fato, penso que também não deva ser
acolhida.
Impende destacar que a norma legal veiculada pelo artigo 13, § 1o, da Lei no
9.718/98, acima transcrito, atribui ao pagamento do imposto uma consequência jurídica
relevante: implica a opção por determinado regime de apuração do IRPJ e CSLL e, de forma
indireta, tem consequência também no regime de apuração das contribuições PIS e COFINS.
Nesse contexto, a alegação de erro de fato deve estar suportado por elementos de
prova robustos e consistentes. No caso, o contribuinte trouxe, basicamente, três elementos: (i) as
DCTF nas quais ele declara débitos de IRPJ e CSLL conforme as normas do Lucro Real
trimestral; (ii) os demais recolhimentos de IRPJ e CSLL que também seriam de acordo com o
regime do Lucro Real; (iii) a escrituração contábil com balanços/balancetes trimestrais.
Contudo, penso que tais elementos de prova demonstrem a ocorrência de fatos
diversos da narrativa apresentada pelo contribuinte. Explico.
O recolhimento do IRPJ relativo ao 1o trimestre de 2009 ocorreu em 30/04/2009.
Foi efetuado com o código de receita 2089, que indica a opção pelo Lucro Presumido.
Essa conduta é consistente com os recolhimentos de PIS e COFINS do mesmo
período. Conforme consta da decisão de piso, o contribuinte declarou, nos meses 01 a 03/2009,
PIS com o código de receita 8109 (PIS – Faturamento) e COFINS com o código 2172 (COFINS
– regime cumulativo). Reproduzo as tabelas apresentadas pela autoridade julgadora de piso:

Fl. 1008
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Ou seja, no primeiro trimestre de 2009 o contribuinte recolheu o IRPJ como
Lucro Presumido e as contribuições pelo regime cumulativo. Tais recolhimentos mostram
claramente que a opção do contribuinte no primeiro trimestre de 2009 era a tributação
pelo Lucro Presumido e pelo regime cumulativo das contribuições.
O recolhimento da contribuições conforme o regime cumulativo não passou
despercebido pelo julgador de piso, conforme se verifica na seguinte passagem do voto condutor
do acórdão:
Quanto à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins e à
Contribuição para o PIS/Pasep, nos primeiros meses do ano a empresa indicou os
códigos 2172 e 8109, que correspondem às apurações na modalidade cumulativa das
especificadas contribuições sociais. Posteriormente, passou a registrar os códigos 5856 e
6912, que dizem respeito às apurações nãocumulativas da Cofins e do PIS.
A opção pelo Lucro Real e pelo regime não cumulativo da contribuições
parece ter vindo somente após o primeiro trimestre de 2009, quando não era mais possível
fazê-lo. Veja-se que os recolhimentos de IRPJ com o código 3373 começaram somente em
30/07/2009. Reproduzo a tela do sistema Sinal que consta do acórdão de piso:

Da mesma forma a DCTF relativa ao primeiro trimestre de 2009 foi apresentada
somente em 22/09/2009, conforme atesta o extrato juntado aos autos:

Portanto, os elementos de prova trazidos aos autos, a meu sentir, demonstram que
o contribuinte pretendeu mudar de opção durante o ano-calendário o que é, conforme visto
acima, vedado pela legislação de regência.
Aliás, a entrega da DIPJ com opção pelo Lucro Presumido reforça a conclusão
acerca da forma de tributação.
Fl. 1009
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Não há como se admitir que todos os pagamentos de IRPJ, PIS e COFINS
relativos ao primeiro trimestre de 2009, bem como a entrega da DIPJ com a opção pelo
Lucro Presumido tenham sido fruto de erro de fato. Como dito, os elementos de prova
trazidos aos autos demonstram, a meu juízo, que o contribuinte pretendeu alterar
indevidamente sua opção no decorrer do ano-calendário, o que é vedado.
Na decisão de piso, os julgadores deram relevância à ausência de escrituração
fiscal (LALUR) e dos balanços trimestrais que pudessem demonstrar que de fato o contribuinte
houvesse apurado Lucro Real trimestral conforme alegado.
Dialogando com a decisão a quo, o contribuinte apresentou os balanços trimestrais
como mais um elemento de prova de que sua opção sempre foi pelo Lucro Real.
Penso que essa questão seja acessória. O fato de uma sociedade empresária
possuir a escrituração contábil em dia somente significa que está em consonância com a
determinação do artigo 1.179 do Código Civil:
Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de
contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros,
em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço
patrimonial e o de resultado econômico.
§ 1 o Salvo o disposto no art. 1.180, o número e a espécie de livros ficam a critério dos
interessados.
§ 2 o É dispensado das exigências deste artigo o pequeno empresário a que se refere o
art. 970.
O fato de dispor da escrituração contábil não significa que o contribuinte tenha
feito, ou não, a opção pelo Lucro Real trimestral.
Entretanto, na linha do que foi levantado pela DRJ/FOR, é de se registrar que o
único balanço transcrito no Livro Diário foi aquele levantado em 31/12/2009. Portanto, apesar de
especificamente intimado durante o procedimento fiscal (itens 7 e 8 do Termo de Início do
Procedimento Fiscal), o contribuinte não apresentou à fiscalização qualquer balanço trimestral
que indicasse a apuração de Lucro Real trimestral.
É de se afastar, também, a alegação de que a tributação pelo Lucro Presumido não
esteja de acordo com a capacidade contributiva ou que viole a vedação constitucional ao
confisco, como passo a expor.
Inicialmente, cabe mencionar que o legislador apontou o auferimento de receitas
como indicador de capacidade contributiva objetiva.
A presunção que subjaz à norma do Lucro Presumido é de ocorrência de lucro
diante do auferimento das receitas. A ficção jurídica é o estabelecimento de percentuais fixos de
lucro (1,6%, 8%, 16%, 32% a depender da atividade desempenhada). Contra essa ficção, não
cabe a prova de que o lucro seja inferior ao estabelecido pela lei.
Ademais, a regra geral de tributação do IRPJ e da CSLL é o Lucro Real e a
tributação pelo Lucro Presumido é facultativa. A opção é do contribuinte. A lei exige apenas que
dela não se recue durante o ano-calendário.
Fl. 1010
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 1401-005.188 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10952.720167/2013-18

Assim, a capacidade contributiva subjetiva é preservada pela adequação dos
percentuais de presunção à atividade desempenhada e pelo exercício facultativo, pois a opção
tenderá a ser sempre aquela mais vantajosa economicamente para o sujeito passivo.
Vale, também, ressaltar que o julgador administrativo também não poderia deixar
de aplicar a norma legal em razão de alegações relativas à inconstitucionalidade da norma,
conforme teor da Súmula CARF no 02:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Por fim, é mister salientar que não há nos autos qualquer elemento que demonstre
que o procedimento fiscal e o ato administrativo de lançamento estejam em desacordo com o
Estado Democrático de Direito e, em especial, os direitos fundamentais consagrados na Carta
Magna. A autoridade fiscal atuou conforme as normas materiais e processuais de regência,
conforme já tive oportunidade de abordar anteriormente. De forma específica, cabe repetir que os
autos de infração, bem como a instrução processual, trouxeram todos os elementos de fato e de
direito para que se pudesse compreender claramente a infração apurada, o tributo lançado, a
multa imposta. Destarte, garantiu-se o pleno exercício do direito de defesa.
Novamente, o que me parece é que tais alegações trazem no fundo a
inconformidade do contribuinte com a questão de mérito do lançamento, que está aqui sendo
devidamente apreciada.
Em razão de todos os argumentos expostos, voto, no mérito, por negar provimento
ao recurso voluntário.
Conclusão.
Voto por afastar a preliminar de nulidade dos autos de infração e, no mérito, por
negar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Carlos André Soares Nogueira

Fl. 1011
DF CARF MF
Documento nato-digital