Tribunal: CARF
Processo: 10670.720050/2016-43
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HONORIO ALBUQUERQUE DE BRITO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-04-15
Data de publicação: 2020-06-26

Ementa:

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10670.720050/2016-43
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-002.666 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
15 de abril de 2020
Recorrente
DISTRIBUIDORA FORTGAS E AGUA MINERAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2011
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA GFIP. DECADÊNCIA.
As penalidades por descumprimento de obrigação acessórias se sujeitam ao
prazo decadencial do art. 173, I do CTN. Não tendo decorrido cinco anos entre
o termo inicial da contagem do prazo e a constituição da multa, não se verifica
a decadência.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA
DA GFIP. NÃO OCORRÊNCIA.
Conforme a Súmula CARF no 49, a denúncia espontânea não alcança a
penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.
INTIMAÇÃO PRÉVIA AO LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA DE
PREVISÃO LEGAL.
Inexiste qualquer previsão legal que determine a intimação do contribuinte para
lhe informar que deixou de cumprir obrigação acessória e que o haverá
lançamento.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INEXIGÊNCIA DE INTIMAÇÃO DO
CONTRIBUINTE QUANDO HOUVER ELEMENTOS SUFICIENTES À
CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
Aplicação da súmula CARF 46, vinculante: “O lançamento de ofício pode ser
realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco
dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.” Assim, a
falta de intimação não viola o direito de defesa, o qual se exerce no âmbito do
processo administrativo fiscal, após a ciência do auto de infração (art. 15 do
Decreto no 70.235/72).
VIOLAÇÃO
AO
PRINCÍPIOS
DA
PROPORCIONALIDADE
E
RAZOABILIDADE PREVISTOS NO ART. 2o DA LEI No 9.784/99.
A análise da proporcionalidade e razoabilidade implica analisar se a aplicação
da lei desbordou dos limites internos da própria norma jurídica.
APLICAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR 123/2006.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10670.720050/2016-43
Fl. 48
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10670.720050/2016-43

As previsões contidas na LC 123/06 não se aplicam ao caso concreto, onde se
trata de processo administrativo fiscal e não houve o pagamento da penalidade
aplicada dentro do prazo de 30 dias, o que garantiria o direito à redução.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. O julgamento deste processo seguiu a sistemática dos
recursos repetitivos, aplicando-se o decidido no julgamento do processo 16511.721994/2015-66,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Luís Ulrich Pinto,
Fabiana Okchstein Kelbert, Honório Albuquerque de Brito e Marcelo Rocha Paura.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos, prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no
Acórdão no 2001-002.665, de 15 de abril de 2020, que lhe serve de paradigma.
Trata-se na origem de lançamento efetuado pela Receita Federal do Brasil, por
meio do qual foi constituído crédito tributário de multa por atraso na entrega de Guia de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP.

O enquadramento legal foi o art. 32-A da Lei 8.212, de 1991, com redação dada
pela Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009.

Conforme se extrai do acórdão da DRJ, o contribuinte apresentou impugnação na
qual alegou falta de intimação prévia, a ocorrência de denúncia espontânea, alteração de critério
jurídico, princípios, preliminar de nulidade, que a Lei 13.097, de 2015, cancelou as multas.

A turma julgadora da primeira instância administrativa concluiu pela total
improcedência da impugnação e consequente manutenção do crédito tributário lançado.
No recurso voluntário, defende o recorrente que teria ocorrido denúncia
espontânea e que deveriam ser aplicadas as disposições dos artigos 55 e 38-B da Lei
Complementar no 123/2006, bem como deveria ser declarada a decadência.

É o relatório.
Fl. 49
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10670.720050/2016-43

Voto
Conselheiro Honório Albuquerque de Brito, Relator.

Como já destacado, o presente julgamento segue a sistemática dos recursos
repetitivos, nos termos do art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do RICARF, pelo que reproduzo o voto
consignado no Acórdão no 2001-002.665, de 15 de abril de 2020, paradigma desta decisão.

O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade,
de modo que o conheço e passo a analisar o seu mérito.

Prejudicial de mérito - Do pedido de reconhecimento da decadência

O recorrente pede o reconhecimento da decadência, porque o fisco estaria
buscando cobrar as multas depois de decorridos cinco anos.

Na hipótese vertente, onde se discute a cobrança de multa por
descumprimento de obrigação acessória (atraso na entrega da GFIP), o
termo inicial da contagem do prazo decadencial é aquele previsto no
inciso I do art. 173:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-
se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
Nesse sentido, há entendimento sumulado do CARF, como se observa:
Súmula CARF no 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a
aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se
verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha
sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Verifica-se, no entanto, que não houve o decurso do prazo decadencial
alegado, porque as multas foram constituídas dentro dos cinco anos
legalmente previstos.

Da alegação de denúncia espontânea

Alega a recorrente que poderia se beneficiar da denúncia espontânea,
conforme
previsto
no
art.
472
da

Instrução
Normativa
RFB No 971, de 13 de novembro de 2009 e no artigo 138 do CTN.

Fl. 50
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10670.720050/2016-43

Ao contrário do que pretende a recorrente, o benefício da denúncia
espontânea
previsto
no
art.
472
da

Instrução
Normativa
RFB No 971/2009 não alcança as multas por atraso na entrega da GFIP,
conforme expressamente previsto no § 2o do mesmo art. 472:

Art. 472. Caso haja denúncia espontânea da infração, não cabe a lavratura
de Auto de Infração para aplicação de penalidade pelo descumprimento
de obrigação acessória.

§ 2o Não se aplica às multas a que se refere o art. 476 os benefícios
decorrentes da denúncia espontânea. (Incluído(a) pelo(a) Instrução
Normativa RFB no 1867, de 25 de janeiro de 2019) [Grifo nosso]

Art. 476. O responsável por infração ao disposto no inciso IV do art. 32
da Lei no 8.212, de 1991, fica sujeito à multa variável, conforme a
gravidade da infração, aplicada da seguinte forma, observado o disposto
no art. 476-A: (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1027,
de 22 de abril de 2010)

Sobre o ponto, este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais já
editou súmula:

Súmula CARF no 49: A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário
Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de
declaração.

No caso concreto, em que a penalidade decorre justamente por conta de
atraso na entrega de declaração (GFIP), a aplicação da súmula
mencionada é cogente.

Desse modo, o recurso não merece prosperar quanto ao ponto.

Da alegada falta de intimação prévia ao lançamento

No que diz respeito à alegação da recorrente de que deveria ter sido
intimada antes do lançamento, cabem as seguintes considerações.

A primeira diz respeito à inexistência de lei que obrigue o fisco a intimar
contribuinte que está em atraso com suas obrigações. Especificamente
em relação à entrega da GFIP, eventual intimação para prestar
esclarecimento em caso de declaração incompleta não afasta a aplicação
da multa.
Fl. 51
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10670.720050/2016-43

O art. 32-A da Lei no 8.212/1991 determina a necessidade da intimação
apenas nos casos de não apresentação da declaração e de apresentação
com erros ou incorreções.

No caso concreto, em que houve atraso na entrega da GFIP, a infração é
fato que pode ser facilmente verificável pelo auditor fiscal, a partir dos
sistemas internos da Receita Federal, ficando a seu critério a avaliação da
necessidade ou não de informação adicional a ser prestada pelo
contribuinte.

Importante ressaltar, ainda, que em qualquer caso haverá a aplicação
da multa, conforme expressa determinação legal:

Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o
inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com
incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941,
de 2009). [Grifo nosso]

Diga-se, ademais, que a ação fiscal que antecede o processo
administrativo é um procedimento de natureza inquisitória, em que a
autoridade fiscal apura a ocorrência dos fatos previstos hipoteticamente
na legislação tributária, e, confirmando que todos os elementos
necessários para efetuar o lançamento estão presentes, deve lançar,
atividade obrigatória e vinculada, por força do que determina o art. 142
do CTN:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da
penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

Assim, se o fiscal conseguiu identificar a ocorrência do fato que enseja a
aplicação de multa, deve constituí-la por meio do lançamento, sendo
desnecessária a intimação prévia do sujeito passivo.

Por fim, obrigatória a aplicação da Súmula no 46 deste CARF:

Fl. 52
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10670.720050/2016-43

Súmula CARF no 46: O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia
intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos
suficientes à constituição do crédito tributário.

Também aqui inexiste qualquer violação ao direito de defesa, uma vez
que no âmbito do processo administrativo fiscal a recorrente teve
possibilidade de contraditar o lançamento e de se defender pelos meios
previstos no Decreto no 70.235/72 (impugnação e recurso voluntário), em
perfeito atendimento ao devido processo legal.

Dessa forma, não assiste razão ao recorrente.

Violação ao princípios da proporcionalidade e razoabilidade
previstos no art. 2o da lei no 9.784/99.

O recorrente alega, ainda, que teria havido violação aos princípios
orientadores de processo administrativo federal, notadamente à
proporcionalidade e razoabilidade.

Cabe esclarecer, então, no que consistem esses princípios.

Originária da doutrina germânica1, a proporcionalidade é definida como
um dos “limites dos limites” (Schranken-Schranken). Na obra de Pieroth
e Schlink estes limites são entendidos como restrições que valem para o
legislador e para a Administração Pública nos casos de restrição de
direitos fundamentais.2 Assim, os autores mencionados citam, dentre
outros, o princípio da proporcionalidade, como sinônimo de proibição do
excesso.3 De acordo com os doutrinadores referidos, a proporcionalidade

1 Ver HESSE, Konrad. Elementos de Direito Constitucional da República Federal da Alemanha.
Sergio Fabris Editor: Porto Alegre, 1998. p. 256. “A limitação de direitos fundamentais deve, por
conseguinte, ser adequada para produzir a proteção do bem jurídico, por cujo motivo ela é efetuada.
Ela deve ser necessária para isso, o que não é o caso, quando um meio mais ameno bastaria. Ela
deve, finalmente, ser proporcional no sentido restrito, isto é, guardar relação adequada com o peso e
o significado do direito fundamental.”
2 PIEROTH, Bodo; SCHLINK, Bernhard. Grundrechte Staatsrecht II. 17. ed. Heidelberg: C.F. Müller,
2001. p. 64-65. “Der Begriff der Schranken-Schranken bezeichnet die Beschränkungen, die für den
Gesetzgeber gelten, wenn er dem Grundrechtsgebrauch Schranken zieht. [...] Unter den Begriff
Schranken-Schranken werden alle diese Beschränkungen jedoch üblicherweise nicht gefasst. Als
Schranken-Schranken werden nur die folgenden erörtert: der Grundsatz der Verhältnismässigkeit
(Übermassverbot), [...]”
3 No mesmo sentido, SARLET, Ingo Wolfgang. A eficácia dos direitos fundamentais. 10. ed. Porto
Alegre: Livraria do Advogado, 2009. p. 397. Contra: ÁVILA, Humberto. Teoria dos princípios. Da
definição à aplicação dos princípios jurídicos. 9. ed. São Paulo: Malheiros, 2009. O autor afirma que
“o postulado da proporcionalidade não se confunde com o da proibição de excesso: esse último veda
a restrição da eficácia mínima de princípios, mesmo na ausência de um fim externo a ser atingido,
enquanto a proporcionalidade exige uma relação proporcional de um meio relativamente a um fim.” p.
165. Grifo do autor.
Fl. 53
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10670.720050/2016-43

exige que o fim perseguido pelo Estado possa ser perseguido como tal,
que o meio empregado pelo Estado possa ser assim empregado, que
emprego deste meio seja adequado para atingir o fim pretendido e que o
emprego deste meio seja necessário (exigível) para atingir o fim
pretendido.4

Assim, a proporcionalidade deve atender a três requisitos: adequação,
necessidade e proporcionalidade em sentido estrito, conforme ensina
Humberto Ávila.

A adequação pressupõe que o meio utilizado pelo legislador ou pela
Administração Pública seja indicado para promover o resultado
pretendido, ou seja, se por meio dele se consiga atingir o resultado
pretendido.

A necessidade, por sua vez, significa que o meio empregado seja o
menos gravoso para promover o fim colimado, de modo que não exista
outro meio menos restritivo do direito fundamental afetado.

Já a proporcionalidade em sentido estrito exige que as vantagens
decorrentes da promoção do fim sejam maiores que a restrição de outro
direito fundamental.5

O referido autor adverte também, que como postulado estruturador da
aplicação de princípios que se superpõem em uma relação de causalidade
entre meio e fim, não pode ser aplicada sem limitações; sua aplicação
está sujeita aos requisitos antes enunciados.6

Aplicando os requisitos mencionado ao caso concreto, em que se discute
penalidade por atraso na entrega de obrigação acessória, entendo que não
houve violação dos princípios aludidos, a teor do que se expõe:

a) Adequação: em um Estado de Direito, a lei é o meio mais indicado
para se buscar o resultado pretendido, qual seja, o cumprimento
pontual de obrigações acessórias;

4 PIEROTH, Bodo; SCHLINK, Bernhard. Grundrechte Staatsrecht II. 17. ed. Heidelberg: C.F. Müller,
2001. p. 65. ”Der Grundsatz der Verhältnismässigkeit verlangt im einzelnen zunächst, dass: - der vom
Staat verfolgte Zweck als solcher verfolgt werden darf, - das vom Staat eingesetzten Mittel als solches
eingesetzt werden darf, - der Einsatz des Mittels zur Erreichung des Zwecks geeignet ist und – der
Einsatz des Mittels zur Erreichung des Zwecks notwendig (erforderlich) ist.”
5 ÁVILA, Humberto. Teoria dos princípios. Da definição à aplicação dos princípios jurídicos. 9. ed.
São Paulo: Malheiros, 2009. p. 161-162.
6 ÁVILA, Humberto. Teoria dos princípios. Da definição à aplicação dos princípios jurídicos. 9. ed.
São Paulo: Malheiros, 2009. p. 162.
Fl. 54
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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b) Necessidade: a previsão legal de penalidade é o meio menos gravoso
para o Estado atingir sua finalidade de que os contribuintes cumpram
pontualmente com suas obrigações. Ademais, não existe outro meio
menos gravoso que possa ser empregado para atingir essa finalidade.

c) Razoabilidade ou proporcionalidade em sentido estrito: as vantagens
desse meio superam as suas desvantagens, e não se observa qualquer
restrição a direito fundamental na sua aplicação.

Vale destacar, por fim, que a própria Lei no 8.212/91 estipulou os
parâmetros mínimos e máximos na aplicação da penalidade ora
combatida, como se observa:

Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o
inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com
incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Incluído pela Lei no
11.941, de 2009). (Vide Lei no 13.097, de 2015) (Vide Lei no
13.097, de 2015)

I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas
ou omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o
montante das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso
de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte
por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela
Lei no 11.941, de 2009).

§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo,
será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado
para entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no
caso de não-apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da
notificação de lançamento. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão
reduzidas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício; ou (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no
prazo fixado em intimação. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

Fl. 55
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).

I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem
ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela
Lei no 11.941, de 2009).

II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no
11.941, de 2009).

Desse modo, desacolho os argumentos do recorrente.

Da aplicação da Lei Complementar no 123/2006
Em seus pedidos, a recorrente busca a aplicação do art. 55, § 1o da Lei
Complementar no 123/2006, ora transcrito:
Art. 55. A fiscalização,no que se refere aos aspectos trabalhista,
metrológico,
sanitário, ambiental, de segurança, de relações de consumo e de uso e ocupação
do
solo das microempresas e das
empresas de pequeno porte, deverá ser prioritariamente
orientadora
quando a atividade ou situação, por sua natureza,
comportar grau de
risco compatível com esse procedimento.
§ 1o Será observado o critério de dupla visita para lavratura de autos de infração,
salvo quando for constatada infração por falta de registro de empregado ou
anotação da Carteira de Trabalho e Previdência Social – CTPS, ou, ainda, na
ocorrência de reincidência, fraude, resistência ou embaraço à fiscalização.
§ 2o (VETADO).
§ 3o Os órgãos e entidades competentes definirão, em 12 (doze) meses, as
atividades e situações cujo grau de risco seja considerado alto, as quais não se
sujeitarão ao disposto neste artigo.
§ 4o O disposto neste artigo não se aplica ao processo administrativo fiscal
relativo a tributos, que se dará na forma dos arts. 39 e 40 desta Lei
Complementar. [Grifo nosso]

Quanto ao pedido de dupla visita constante no art. 55, § 1o, vê-se a partir
de uma leitura atenta do dispositivo que não se aplica ao caso concreto,
porquanto se trata de processo administrativo fiscal, o que vai indicado
pelo § 4o do mesmo artigo.

A seguir, o recorrente pede redução da multa, nos termos do art. 38-B da
Lei Complementar no 123/2006, o qual dispõe:
Art. 38-B. As multas relativas à falta de prestação ou à incorreção no
cumprimento de obrigações acessórias para com os órgãos e entidades federais,
estaduais, distritais e municipais, quando em valor fixo ou mínimo, e na ausência
de previsão legal de valores específicos e mais favoráveis para MEI,
microempresa ou empresa de pequeno porte, terão redução de:
I - 90% (noventa por cento) para os MEI;
Fl. 56
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2001-002.666 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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II - 50% (cinquenta por cento) para as microempresas ou empresas de pequeno
porte optantes pelo Simples Nacional.
Parágrafo único. As reduções de que tratam os incisos I e II do caput não se
aplicam na:
I - hipótese de fraude, resistência ou embaraço à fiscalização;
II - ausência de pagamento da multa no prazo de 30 (trinta) dias após a
notificação.
Conforme apontado pelo inciso II do parágrafo único do dispositivo legal
em comento, a redução de multa não pode ser aplicada em caso de ausência
de pagamento no prazo de 30 dias após a notificação. [Grifo nosso]

No caso concreto, até o momento não houve o pagamento da multa, de
tal sorte que a disposição legal invocada é inaplicável.
CONCLUSÃO
Diante do exposto, conheço do recurso voluntário e no mérito, NEGO
PROVIMENTO.

Conclusão

Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir
nela consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma no sentido de negar provimento ao
Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito

Fl. 57
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