Tribunal: CARF
Processo: 16682.721197/2012-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-03-04
Data de publicação: 2020-03-27

Ementa:

Inteiro teor:
S2-C 2T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.721197/2012-74
Recurso
Voluntário
Resolução no
2202-000.905 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
4 de março de 2020
Assunto
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Recorrente
CONSTRUTORA QUEIROZ GALVAO S A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento
em diligência para fins de que a unidade de origem verifique, e se manifeste, se os saldos
negativos da coluna - "SALDO (A-B)" - do QUADRO 6 da "Informação Fiscal - IF", podem ser
absorvidos nos meses subsequentes de acordo com os valores de créditos declarados em GFIP no
respectivo mês, para efeito de compensação com os débitos declarados, bem como informe se
esses eventuais saldos não foram objeto de pedido de compensação, restituição ou utilizados em
outro procedimento. Na sequência, deverá ser conferida oportunidade ao contribuinte para que se
manifeste, caso queira, acerca do resultado de tal providência. Vencido o conselheiro Leonam
Rocha de Medeiros (relator). Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário
Hermes Soares Campos.
(documento assinado digitalmente)
Ronnie Soares Anderson - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros - Relator
(documento assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos - Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Hermes Soares
Campos, Martin da Silva Gesto, Ricardo Chiavegatto de Lima, Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira, Caio Eduardo Zerbeto Rocha, Leonam Rocha de Medeiros, Juliano Fernandes Ayres e
Ronnie Soares Anderson (Presidente).
Relatório
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Voluntário (e-fls. 717/753), com efeito
suspensivo e devolutivo ― autorizado nos termos do art. 33 do Decreto n.o 70.235, de 6 de
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 16682.721197/2012-74
Fl. 1063
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Fl. 2 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal ―, interposto pelo recorrente,
devidamente qualificado nos fólios processuais, relativo ao seu inconformismo com a decisão de
primeira instância (e-fls. 694/712), proferida em sessão de 27/08/2013, consubstanciada no
Acórdão n.o 12-59.106, da 12.a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
no Rio de Janeiro/RJ I (DRJ/RJ1), que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a
impugnação (e-fls. 386/413 e aditamento e-fls. 486/489), cujo acórdão restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PLR. PAGAMENTO. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E PERIODICIDADE.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO SOCIAL.
Deverá incidir contribuição social sobre os valores pagos a título de PLR quando
inexistirem regras claras e objetivas e periodicidade para percepção do benefício pelos
empregados.
PREVIDÊNCIA PRIVADA. PAGAMENTO. DISPONIBILIZAÇÃO A TODOS OS
EMPREGADOS E DIRIGENTES. FALTA DE COMPROVAÇÃO. INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL.
Deverá incidir contribuição social sobre os valores pagos a título de previdência privada
quando o contribuinte não apresentar documentos comprobatórios da disponibilização
do benefício a todos os seus empregados e dirigentes.
COMPENSAÇÃO.
ANÁLISE DA
CERTEZA E
LIQUIDEZ. FALTA DE
DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA.
A omissão de documentos que permitam a apuração do valor do tributo devido à época
do suposto recolhimento indevido impossibilita a confirmação dos requisitos de certeza
e liquidez do crédito do contribuinte objeto de compensação.
ALÍQUOTA
SAT.
DECLARAÇÃO
EM
GFIP.
SENTENÇA
JUDICIAL.
PREPONDERÂNCIA POR ESTABELECIMENTO. AUTO ENQUADRAMENTO
NÃO CONTESTADO.
Deve prevalecer a alíquota SAT declarada na GFIP do estabelecimento da empresa
quando houver sentença judicial passada em julgado que lhe garanta o direito de aferir a
preponderância da atividade por estabelecimento e o auto enquadramento feito por esta
não tiver sido contestado expressamente pela fiscalização.
ALÍQUOTA DE TERCEIROS. DECLARAÇÃO EM GFIP. TERMOS DE
CONVÊNIO. NÃO EXIGÊNCIA NO CURSO DA AÇÃO FISCAL. EXIBIÇÃO NA
FASE LITIGIOSA.
Deve prevalecer a alíquota da contribuição destinada a outras entidades e fundos
declarada pelo contribuinte em GFIP quando se verificar que a fiscalização não o
intimou a apresentar os eventuais termos de convênios que possuía e estes são exibidos
na fase litigiosa.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Do lançamento fiscal
O lançamento, em sua essência e circunstância, no Procedimento Fiscal n.o
0718500.2012.00353, para fatos geradores ocorridos no período de apuração de 01/01/2008 a
31/12/2008, com o procedimento iniciado em 26/04/2012 (e-fls. 333/334), com autos de infração
juntamente com as peças integrativas devidamente lavrados (e-fls. 2/73, 136/139, 380/381 e
642/693), com Relatórios Fiscais juntados aos autos (e-fls. 74/87, parte comum; e-fls. 88/132,
DEBCAD 37.364.097-8, Obrigação Principal Patronal e GILRAT; e e-fls. 133/135, DEBCAD
37.364.098-6, Obrigação Principal Terceiros), tendo o contribuinte sido notificado em
11/01/2013 (e-fls. 3, DEBCAD 37.364.097-8; e e-fl. 47, DEBCAD 37.364.098-6), foi bem
delineado e sumariado no relatório do acórdão objeto da irresignação (e-fls. 694/712), pelo que
passo a adotá-lo:
Fl. 1064
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Fl. 3 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Do Lançamento de Ofício

Trata-se de lançamento de ofício formalizado pela fiscalização, referente ao
período de 01/2008 a 12/2008, com ciência pessoal do contribuinte em 11/01/2013,
através do qual foram lavrados os Autos de Infração abaixo:

- AI n.o 37.364.0978, no valor de R$ 16.447.377,06, mais juros, multa de ofício e
multa de mora, relativo às contribuições previdenciárias patronais (Empresa e SAT);

- AI n.o 37.364.0986, no valor de R$ 1.675.195,63, mais juros, multa de ofício e
multa de mora, relativo às contribuições patronais destinadas a outras entidades e
fundos (Terceiros).
Do Relatório da Fiscalização

Do que consta dos Relatórios Fiscais dos AI n.o 37.364.0978 e 37.364.0986, os
seguintes fatos merecem ser destacados (fls. 88/192):
Levantamentos AJ e AJ2 – Ajuda de Custo

O contribuinte efetuou pagamentos mensais e sucessivos a título de ajuda de
custo a empregados pertencentes a carreiras técnicas ligadas à engenharia, em
desconformidade, portanto, com as alíneas “b” e “g” do § 9.o do art. 28 da Lei 8.212/91,
conforme quadro de fls. 90/91;
Levantamento LR – Participação nos Lucros e Resultados PLR

Após intimada a disponibilizar os instrumentos regulatórios que embasaram o
pagamento da PLR, o contribuinte apresentou 6 Convenções Coletivas de Trabalho –
CCT, as quais foram celebradas com as entidades representativas responsáveis pelas
seguintes áreas geográficas de abrangência: Estado de Santa Catarina – SC (Anexo 1),
diversas cidades do Rio Grande do Sul – RS (Anexo 2), Estado de Goiás – GO (Anexo
3), diversas cidades de Minas Gerais – MG (Anexo 4), diversas cidades do Rio de
Janeiro – RJ (Anexo 5) e 3 cidades de São Paulo – SP (Anexo 6);

Examinadas as CCT, constatou-se as seguintes irregularidades na celebração dos
acordos:
Convenções Coletivas de Trabalho de SC, RS e MG

Inexistência de quaisquer critérios para pagamento da PLR;
Convenção Coletiva de Trabalho de Goiás (GO)

Não atende aos requisitos da Lei 10.101/00, quais sejam, estipulação de regras
claras e objetivas e periodicidade para pagamento da PLR;

Existência de previsão expressa para que as empresas que ainda não possuam
Programa de Participação nos Lucros e Resultados implantem-no no prazo de 120 dias a
contar da assinatura do acordo. Ocorre que, sabendo-se que o início da vigência da CCT
se deu 01/09/2008, somando-se esta data ao prazo concedido, seria alcançado o ano de
2009, produzindo efeitos retroativos aos pagamentos efetuados em 2008;
Convenção Coletiva de Trabalho do Rio de Janeiro (RJ)

Limita-se a estabelecer que serão atendidos todos os requisitos legais instituídos
pela Lei 10.101/00, sem definir claramente as regras utilizadas, bem como a
periodicidade do pagamento;
Convenção Coletiva de Trabalho de São Paulo (SP)

Determina a criação de uma comissão paritária para estudo, fixação e deliberação
sobre metodologias, formas e modalidades de pagamento da PLR aos trabalhadores da
construção civil, a ser concretizada no prazo de até 10 meses a contar da assinatura do
acordo, o que remete ao dia 01/03/2008;

De uma forma geral, as CCT não possuem regras claras e objetivas, previamente
definidas, para pagamento da PLR, não atendendo aos requisitos da Lei 10.101/00;

Além disso, os pagamentos efetuados contemplaram um número de empregados
consideravelmente inferior ao dos declarados em GFIP no mesmo período, conforme
quadro de fls. 96, o que permite concluir que o benefício não foi disponibilizado à
totalidade dos empregados da empresa;
Levantamentos DC e DC2 – Diferença GFIP X DIRF – Contribuintes Individuais

O contribuinte efetuou pagamentos a contribuintes individuais deixando-os de
declarar, total ou parcialmente, em GFIP, bem como não promovendo o recolhimento
das contribuições correspondentes;
Fl. 1065
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Fl. 4 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Os valores foram arbitrados, nos termos do disposto no art. 33, § 3.o, da Lei
8.212/91, com base nas informações contidas na DIRF, deduzidas as importâncias
declaradas em GFIP, consoante demonstrado no quadro de fls. 97/98 (item “2.34”);

A empresa foi intimada a prestar esclarecimentos acerca das divergências
apontadas, através dos TIF n.o 3 e 4, porém não se manifestou a respeito;
Levantamentos DE e DE2 – Diferença GFIP X DIRF – Empregados

O contribuinte efetuou pagamentos a segurados empregados deixando-os de
declarar, total ou parcialmente, em GFIP, bem como não promovendo o recolhimento
das contribuições correspondentes;

Os valores foram arbitrados, nos termos do disposto no art. 33, § 3.o, da Lei
8.212/91, com base nas informações contidas na DIRF, deduzidas as importâncias
declaradas em GFIP, consoante demonstrado no quadro de fls. 98/101 (item “2.39”);

A empresa foi intimada a prestar esclarecimentos acerca das divergências
apontadas, através dos TIF n.o 3 e 4, porém não se manifestou a respeito;
Do Levantamento PP Previdência Complementar

Com base na escrituração contábil, contas n.o 3120408 e 4120408, constatou-se
pagamentos a título de previdência privada aos funcionários da empresa;

Através dos TIF n.o 1, 2, 3 e 4, a empresa foi intimada a apresentar o
regulamento da previdência complementar, os instrumentos constitutivos do benefício,
bem como planilhas demonstrativas com todos os pagamentos e/ou aportes efetuados a
título de previdência privada e/ou complementar;

Também solicitou-se que apresentasse a relação de todas as empresas com as
quais manteve contrato de administração de planos de previdência privada e/ou
complementar, os respectivos contratos, regulamentos, notas fiscais, faturas, além do
documento comprobatório de que os pagamentos e/ou aportes efetivados pela empresa
no ano de 2008 foram disponibilizados à totalidade de seus empregados e dirigentes;

O contribuinte limitou-se a solicitar dilação de prazo para entrega dos
documentos exigidos, o que impossibilitou a verificação do cumprimento do disposto
no art. 28, § 9.o, alínea “p” da Lei 8.212/91, a saber, a disponibilização do benefício à
totalidade de seus empregados e dirigentes;

Face à não entrega da documentação, as bases de cálculo foram arbitradas, nos
termos do art. 33, § 3.o, da Lei 8.212/91, levando-se à tributação a totalidade dos valores
lançados na contabilidade a este título, conforme quadro de fls. 102/122 (item “2.50”);
Do Levantamento GL – Glosa de Compensação

A glosa de compensação foi apurada com base nas informações declaradas em
GFIP;

A empresa foi intimada a apresentar os documentos comprobatórios da
compensação efetuada, através dos TIF n.o 1, 2, 3 e 4;

Limitou-se, no entanto, a solicitar dilação de prazo para a entrega da
documentação, o que impossibilitou a confirmação da regularidade do procedimento;

Não comprovada a liquidez e certeza do crédito, nos termos do art. 170 do CTN,
procedeu-se à glosa das compensações declaradas em GFIP, conforme quadro de fls.
130/132 (item “2.60”).
Da Impugnação ao lançamento
A impugnação, que instaurou o contencioso administrativo fiscal, dando início e
delimitando os contornos da lide, foi apresentada pelo recorrente em 08/02/2013 (e-fls. 386/413)
e posteriormente aditada em 14/02/2013 (e-fls. 486/489). Em suma, controverteu-se na forma
apresentada nas razões de inconformismo, conforme bem relatado na decisão vergastada (e-fls.
694/712), pelo que peço vênia para reproduzir:
Da Impugnação do Contribuinte

Em 8 de fevereiro de 2013 o contribuinte impugnou a exigência, alegando, em
síntese, que (fls. 386/413):
Levantamentos DC e DC2 – Dif. GFIP X DIRF – Cont. Individuais
Fl. 1066
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Fl. 5 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Segundo se pode observar nos quadros de fls. 389/393, em relação a diversos
contribuintes individuais não existe qualquer diferença entre as informações declaradas
em DIRF e GFIP, pelo que tais valores devem ser excluídos do lançamento;

Quanto aos segurados reconhecidamente não declarados em GFIP, teria efetuado
recolhimentos vinculados em GPS, os quais serão trazidos aos autos tão logo ocorra a
retificação dessas GFIP;

Em relação ao segurado Valdemiro Candido dos Santos, é de se reconhecer que o
vencimento trazido a esta autuação envolve pagamento a título de PLR, razão pela qual
constou na DIRF, mas não na GFIP, pelo que, em razão da origem de tal pagamento, o
débito correspondente deve ser excluído do montante lançado;
Levantamentos DE e DE2 – Dif. GFIP X DIRF – Empregados

Em relação às pessoas físicas relacionadas no quadro do item “a”, de fls.
394/395, por se tratarem de estagiários, não foram declarados em GFIP, motivo pelo
qual deverão ser excluídos do lançamento;

Quanto aos segurados empregados relacionados no quadro do item “b”, de fls.
396/397, todos foram regularmente declarados em GFIP, inclusive, de forma
harmoniosa com a DIRF, consoante comprovam as GFIP trazidas aos autos, por
amostragem, referentes às competências 01, 02, 03 e 13/2008;

Os valores relativos às pessoas físicas elencadas no quadro do item “c”, de fls.
398/399, se referem a pagamentos efetuados a título de PLR, principalmente a
colaboradores desligados, bem como em decorrência de acordo judicial, motivo pelo
qual não foram declarados em GFIP;

Os fatos acima revelam a fragilidade do lançamento, porquanto retira deste os
seus requisitos de certeza e liquidez, o que deve acarretar a exclusão não só do débito
relativo aos casos aqui demonstrados por amostragem, mas o cancelamento dos
levantamentos DC, DC2, DE e DE2 como um todo;
Do Levantamento LR – Participação nos Lucros e Resultados PLR

Com relação ao item “2.24” do Relatório Fiscal (inexistência de regras claras e
objetivas, definidas previamente, para pagamento da PLR), “não cabe ao Fisco
promover juízo de valor sobre a qualidade ou circunstâncias que as partes, livremente,
acordam entre si a título de integrar o trabalhador à produtividade e lucratividade
empresarial, por meio de uma PLR firmada adequadamente com o ente sindical
competente para tanto”;

“A Lei 10.101/00 não estabelece quais os critérios que as partes contratantes
devam seguir, mas que sejam passíveis de compreensão pelos beneficiários, e, neste
sentido, se o órgão sindical concordou e firmou determinada diretriz, atendida está a
regra legal aplicável à espécie (...)”;

Com relação ao item “2.25” do relatório fiscal (não disponibilização do
pagamento da PLR a todos os empregados), “é imune a qualquer dúvida que a PLR não
exige que a universalidade dos trabalhadores vinculados ao empregador seja
beneficiário (...)”;

“Somente aqueles trabalhadores que estejam regularmente assistidos e bem
representados por sindicatos é que se enquadram no conceito de legítimos beneficiários
da PLR”;

“A legislação que disciplina a PPR não exige a sua abrangência à totalidade dos
empregados, ou mesmo que sejam os recebimentos de cada um iguais entre si”;
“(...) a partir do momento em que as partes interessadas (empregador e órgão sindical),
definam quais são as métricas a serem observadas entre si, num contexto de formal
PPR, é certo não caber ao fisco se imiscuir na realização de um correlato e específico
juízo de valor, por ser atribuição e faculdades das partes tal deliberação”;

A ação do Fisco se limita a verificar o cumprimento das formalidades legais
objetivas do acordo, o que não foi suscitado pela fiscalização;

Os dois fundamentos invocados pela fiscalização não vão além de subjetivas e
genéricas ilações, sem qualquer embasamento legal;
Do Levantamento PP Previdência Complementar

Foi atendido o requisito da abrangência universal do plano de previdência
privada, porém, muitos empregados não se interessaram em aderir, principalmente
Fl. 1067
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Fl. 6 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

aqueles que ganham menos, o que não significa dizer que não houve disponibilização a
todos;

A empresa não criou um programa próprio de previdência privada, mas sim
aderiu a um já previamente existente, aprovado pelas instituições fiscalizadoras e
celebrado de acordo com as condições e requisitos previstos na LC n.o 109, de 2001,
tendo sido firmado com uma das maiores empresas do ramo no país;

O art. 68, caput, e o § 1.o da LC 109/01, são enfáticos ao determinar a não
tributação das parcelas vertidas aos planos de previdência complementar;
Do Levantamento GL – Glosa de Compensação

O fundamento invocado pela autoridade fiscal nos itens “2.58”, “2.59” e “2.60”
do seu relatório fiscal (impossibilidade de se aferir a liquidez e certeza da compensação
declarada em GFIP face à não entrega dos documentos correspondentes) é inadmissível
e destoa do primado da eficiência administrativa, uma vez que todos os dados de
interesse da fiscalização estão disponíveis nos próprios sistemas da Receita Federal do
Brasil;

Não se negou a apresentar os documentos exigidos, pelo contrário, postulou a
concessão de prazo adicional para atender à intimação, pedido este que sequer foi
considerado pela fiscalização;

Vem trazer aos autos, a título de amostragem, de modo a demonstrar a
fragilidade do lançamento, as notas fiscais vinculadas à obra “CANAL DO SERTÃO –
MATRÍCULA CEI 0202401338/79 (CNPJ/MF 33.412.792/0029-61)”, por meio das
quais foram feitas as retenções de 11%;

Da simples análise do quadro demonstrativo de fls. 411 (item “b”) é possível
perceber que as retenções sofridas pela empresa foram superiores aos valores glosados,
o que demonstra a existência de crédito em seu favor;

Útil seria a realização de diligências para novas verificações.

Em 14 de fevereiro de 2013 o contribuinte apresentou aditamento à impugnação,
alegando que (fls. 486/489):

A alíquota SAT do estabelecimento matriz deve ser de 1% ao invés de 3%,
conforme assegurado em decisão judicial transitada em julgado, cuja cópia certidão e de
andamento processual seguem em anexo (fls. 490/491);

A alíquota de Terceiros dos estabelecimentos matriz e 0032 é de 3,3% ao invés
de 5,8%, ante a existência de convênio mantido com entidade beneficiária do tributo;

As referidas alíquotas foram regularmente declaradas em GFIP e devidamente
homologadas em procedimentos fiscais relativos a períodos anteriores, uma vez que não
foram apurados débitos referentes às diferenças no recolhimento.

Em 04 de junho de 2013 o contribuinte solicitou juntada dos documentos
relacionados à formalização de convênio junto ao SESI/SENAI (fls. 603/633), bem
como de algumas guias de recolhimentos feitos diretamente a estas entidades (fls.
634/639), por amostragem, no intuito de demonstrar a cobrança em duplicidade.
Reforça, por conseguinte, o pedido de diligências fiscais já deduzido em sua
impugnação original, sobretudo para que se verifique o quantum está sendo cobrado em
excesso em relação a esta rubrica (fls. 589/596).
Consta que a impugnação foi parcial (e-fl. 496), sendo que a parte da exigência
não contestada foi objeto de pagamento, segundo demonstra tela colacionada (e-fl. 493). Trata-se
a parte não impugnada do Levantamentos AJ e AJ2 – Ajuda de Custo.
Do Acórdão de Impugnação
A tese de defesa foi acolhida em parte pela DRJ (e-fls. 694/712), primeira
instância do contencioso tributário. Na decisão a quo abordou-se os seguintes capítulos: a) Da
Participação nos Lucros e Resultados – PLR; b) Das inconsistências entre GFIP e DIRF; c) Da
Previdência Complementar; d) Da Glosa de Compensação; e) Do pedido de diligência; f) Da
Alíquota SAT de 1%; g) Dos Convênios com o SESI e SENAI; h) Auto de Infração n.o
37.364.097-8 (Patronal e SAT); e i) Auto de Infração n.o 37.364.098-6 (Terceiros).
Fl. 1068
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Fl. 7 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Ao final, consignou-se:
Acordam os membros da Turma, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial
à impugnação do contribuinte, mantendo parte do crédito tributário consubstanciado nos
seguintes Autos de Infração, conforme demonstrado nos relatórios “Discriminativo
Analítico do Débito Retificado – DADR”, em anexo:
a) AI n.o 37.364.097-8, no valor de R$ 16.033.012,78, mais juros, multa de
ofício e multa de mora;
b) AI n.o 37.364.098-6, no valor de R$ 1.206.313,59, mais juros, multa de
ofício e multa de mora.
Em resumo, a decisão de primeira instância acatou parcialmente retificar no
contexto “GFIP x DIRF” o levantamento DC e os levantamentos DE e DE2, bem como acatou
retificar a alíquota SAT para 1% sobre os levantamentos efetuados no estabelecimento matriz da
empresa e excluir do débito os valores correspondentes às contribuições destinadas ao SENAI
(1,0%) e SESI (1,5%) no estabelecimento matriz, e a contribuição destinada ao SENAI (1,0%)
no estabelecimento filial 0032. Outrossim, ponderou que o levantamento “AJ – Ajuda de Custo”
já foi regularizado com o pagamento.
Neste caso a decisão de piso proveu em parte a impugnação para, com relação ao:
Auto de Infração n.o 37.364.0978 (Patronal e SAT)

- Excluir dos levantamentos DC e DC2, da matriz, a parcela das bases de cálculo
declaradas pela empresa antes da ação fiscal, mas não consideradas pela fiscalização,
referente às competências 01, 02 e 03 de 2008, conforme quadro do item “24” da
decisão DRJ (e-fl. 704);

- Excluir dos levantamentos DE e DE2, da matriz, a parcela das bases de cálculo
declaradas pela empresa antes do início da ação fiscal, referente às competências 01 a
13 de 2008, conforme quadro do item “32” da decisão DRJ (e-fls. 705/706);

- Reduzir de 3% para 1% a alíquota da contribuição destinada ao SAT em todos
os levantamentos da matriz.

Auto de Infração n.o 37.364.0986 (Terceiros)

- Excluir dos levantamentos DE e DE2, da matriz, a parcela das bases de cálculo
declaradas pela empresa antes do início da ação fiscal, referente às competências 01 a
13 de 2008, conforme quadro do item “32” da decisão DRJ (e-fls. 705/706);

- Reduzir de 5,8% para 3,3% a alíquota da contribuição destinada a Terceiros em
todos os levantamentos da matriz;

- Reduzir de 5,8% para 4,8% a alíquota da contribuição destinada a Terceiros em
todos os levantamentos da filial 0032.
Do Recurso Voluntário e encaminhamento ao CARF
No recurso voluntário, interposto em 08/01/2014 (e-fls. 717/753; replicado nas
páginas e-fls. 756/792), o sujeito passivo, reiterando alguns termos da impugnação, postula a
reforma da decisão de primeira instância, a fim de cancelar em definitivo o crédito tributário na
parte que remanesce controvertida.
Especialmente, insurge-se contra (i) as divergências “GFIP x DIRF” para a
questão dos estagiários; (ii) a não tributação no aspecto previdenciário da PLR e (iii) da
Previdência Privada; e (iv) as glosas de compensação.
Na peça recursal aborda os seguintes capítulos: a) Considerações sobre a decisão
recorrida; b) Da pretensão recursal; c) Das diferenças DIRF x GFIP; d) Dos valores relacionados
Fl. 1069
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Fl. 8 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

ao levantamento LR (participação nos lucros e resultados – PLR); e) Da previdência
complementar; f) Das glosas de compensação; e g) Conclusões Finais.
Requereu, outrossim, a suspensão da exigibilidade do crédito tributário recorrido,
bem como requereu que este processo seja julgado vinculado ao processo n.o
16682.721198/2012-19, por conexão.
Consta nos autos informação, após o julgamento parcial e interposição de recurso
voluntário, que os débitos previdenciários do processo estão controlados no SIEF PROCESSOS
na situação “Em Julgamento do Recurso Voluntário” e no SICOB na situação “Aguardando
Expedição do Acórdão” (e-fl. 797).
Posteriormente, em 01/10/2014, consta juntada de petição (e-fls. 800/802)
requerendo a desistência parcial do recurso, relacionado exclusivamente ao levantamento AJ/AJ2
(“Levantamentos AJ e AJ2 – Ajuda de Custo”), em razão do pagamento à vista do débito (e-fl.
803), observando os termos da Lei n.o 12.996, de 2014, que reabriu os prazos para adesão ao
parcelamento da Lei n.o 11.941, de 2009. O assunto foi despachado pela unidade de origem a
quem compete tratar acerca de parcelamento, pagamento ou alocação de pagamento (e-fl. 883).
Em seguida, os autos foram encaminhados ao CARF.
Neste Egrégio Conselho, sobreveio o Acórdão de Resolução n.o 2202-000.748,
desta Colenda Turma, em outra composição, datado de 14/03/2017, no qual se determinou
diligência para que a autoridade lançadora analise os documentos de posse do contribuinte, e se
manifeste de forma conclusiva sobre as compensações (e-fls. 884/891).
Na mesma resolução foi consignado que deveria ser oportunizado ao contribuinte
se manifestar sobre o resultado da diligência. Efetivada a diligência (e-fls. 1.000/1.035) e
intimado o contribuinte para se manifestar sobre ela (e-fls. 1.039/1.042), sobreveio o
pronunciamento da defesa (e-fls. 1.045/1.052).
Consta nos autos Termo de Apensação deste feito ao Processo n.o
16682.721198/2012-19 (e-fl. 382), o qual também consta da pauta desta sessão de julgamento.
Nesse contexto, os autos foram novamente encaminhados para este Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído por
sorteio público para este relator, considerando que o relator originário não mais integra o
Conselho.
É o que importa relatar. Passo a devida fundamentação analisando, primeiramente,
o juízo de admissibilidade e, se superado este, o juízo de mérito para, posteriormente, finalizar
com o dispositivo.
Voto Vencido
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Admissibilidade
Fl. 1070
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Fl. 9 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

O Recurso Voluntário atende a todos os pressupostos de admissibilidade
intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito,
sendo caso de conhecê-lo.
Especialmente, quanto aos pressupostos extrínsecos, observo que o recurso se
apresenta tempestivo (notificação em 11/12/2013, e-fl. 715, protocolo recursal em 08/01/2014, e-
fl. 754, e despacho de encaminhamento, e-fl. 797), tendo respeitado o trintídio legal, na forma
exigida no art. 33 do Decreto n.o 70.235, de 1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo
Fiscal, bem como resta adequada a representação processual, inclusive contando com advogado
regularmente habilitado, de toda sorte, anoto que, conforme a Súmula CARF n.o 110, no
processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do
sujeito passivo, sendo a intimação destinada ao contribuinte.
Por conseguinte, conheço do recurso voluntário (e-fls. 717/753).
Apreciação de requerimentos antecedentes a análise do mérito
- Requerimento para suspensão da exigibilidade do crédito tributário
O recorrente requer a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, na forma do
art. 151, III, do CTN1.
Pois bem. A suspensão da exigibilidade do crédito tributário tem efeito imediato
decorrente da instauração do contencioso administrativo fiscal, no entanto a implantação, caso
não tenha sido realizada, compete à unidade de origem da jurisdição do contribuinte, isto porque
o controle é da Delegacia de jurisdição do interessado.
De toda sorte, consta informação de que o processo mantém-se na situação
“Suspenso – Julgamento Do Recurso Voluntário no Sief Processo” (e-fl. 883).
Sendo assim, não há o que se deferir ou provimento a se efetivar neste capítulo.
- Requerimento para julgamento conjunto
O recorrente requer que este processo seja julgado vinculado ao processo n.o
16682.721198/2012-19, por conexão.
Pois bem. Os autos já se encontram apensos e estão sendo julgados nesta sessão,
conjuntamente.
Sendo assim, não há o que se deferir ou provimento a se efetivar neste capítulo,
pois o requerimento já foi atendido.
Apreciação de preliminar antecedente a análise do mérito
- Preliminar de nulidade

1 Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo.
Fl. 1071
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Fl. 10 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Observo que o recorrente alega e requer seja reconhecida a nulidade do venerando
acórdão, bem como aduz ser nulo o auto de infração.
Advoga ocorrência de cerceamento de defesa, inclusive por má avaliação das
provas e a ausência de prazo concedido para colacioná-la, de violação ao contraditório, de
ferimento ao devido processo legal, de ambiguidade e contradição no lançamento e decisão de
piso, de violação da moralidade administrativa.
Diz que trouxe amostragens detalhadas não concebidas pelo fisco e pela DRJ e
argumenta que os cânones do Estado de Direito impõem a plena observação do quanto
apresentado. Não se conforma com alegação de inexistência de provas produzidas de sua parte.
Informa que deveria ser realizado diligência.
Argumenta, especialmente quanto às glosas de compensação, que têm créditos
contra a Administração Tributária, os quais não poderiam ser glosados sem apreciação dos
sistemas informatizados da Receita Federal. Sustenta que erros formais (em Declaração/GFIP e
outros) não podem fundamentar glosas, pois suportou retenções de 11% em obras, esclarece que
os valores foram destacados em nota fiscal (que materializa o seu crédito) e foram devidamente
recolhidos em GPS do tomador (não há inadimplência) e transmitido o pedido de compensação
em GFIP oficializou-se o procedimento compensatório em seu favor, competindo a orientação e
não a autuação (glosa) por parte da autoridade fiscal, para hipótese de dúvidas.
Pois bem. Não há que se falar em nulidade ou mesmo em cerceamento ou
preterição do direito de defesa quando a autoridade lançadora indicou expressamente as
infrações imputadas ao sujeito passivo e observou todos os demais requisitos constantes do art.
10 do Decreto n.o 70.235, de 1972, reputadas ausentes às causas previstas no art. 59 do mesmo
diploma legal, ainda mais quando, efetivamente, motivou os fatos que indicou para imputação.
Veja-se, outrossim, que os relatórios fiscais, em conjunto com os documentos
acostados, atenderam plenamente aos requisitos estabelecidos pelo art. 142, do CTN, bem como
pela legislação federal atinente ao processo administrativo fiscal (Decreto n.o 70.235/1972), pois
descreve os fatos que deram ensejo à constituição do presente crédito tributário e fornecendo
todo o embasamento legal e normativo para o lançamento.
Em outras palavras, o lançamento está revestido de todos os requisitos legais, uma
vez que foi minuciosamente detalhado, a base legal foi demonstrada e todos os demais dados
necessários à correta compreensão da exigência e de sua mensuração constam dos
discriminativos e outros elementos que integram a autuação.
Além disto, houve a devida apuração do quantum exigido, indicando-se os
respectivos critérios que sinalizam os parâmetros para evolução do crédito constituído.
A fundamentação legal está posta e compreendida pelo autuado, tanto que exerceu
seu direito de defesa bem debatendo o mérito do lançamento na impugnação.
A autuação e o acórdão de impugnação convergem para aspecto comum quanto à
interpretação dada para as provas e a subsunção do caso concreto à norma legal, estando os autos
bem instruídos e substanciados para dá lastro a subsunção jurídica efetivada.
Fl. 1072
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Fl. 11 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Os fundamentos estão postos, foram compreendidos e o recorrente exerceu
claramente seu direito de defesa rebatendo-os, a tempo e modo.
Discordar dos fundamentos, das razões do lançamento, bem como das razões de
decidir da DRJ, não torna os respectivos atos nulos, mas sim passíveis de enfrentamento das
razões recursais no mérito, o que será delineado neste acórdão no momento próprio da
apreciação do mérito.
Em suma, não observo preterição ao direito de defesa, nos termos do art. 59, II, do
Decreto n.o 70.235, de 1972. Não constato qualquer nulidade, pois verifico, isto sim, que, pela
motivação consignada na decisão recorrida, é possível aferir as razões pelas quais acolheu ou
rejeitou as pretensões deduzidas. Foram enfrentadas as questões capazes de, em tese, infirmar as
conclusões adotadas e negar a diligência. A eventual diligência não se mostrou necessária aos
olhos da autoridade julgadora de primeira instância.
Eventual erro no julgamento, na interpretação do direito, é caso, se for a hipótese,
de reforma da decisão, não de nulidade, sendo tema de mérito.
A irresignação deve ser tratada no mérito, porém sem objetivar erro de
procedimento. Ademais, conforme se verá alhures, este Egrégio CARF determinou a realização
de diligência por compreendê-la, no seu livre convencimento próprio, pertinente, o que não
significa que a DRJ tenha agido com erro de procedimento ao negá-la. Se a autoridade de piso
tinha todos os elementos para formação de sua convicção, então já poderia decidir, como o fez.
Ademais, o julgador não está obrigado a responder, um a um, a todos os
argumentos apresentados pelo interessado, contanto que se baseie em motivo suficiente para
fundamentar a decisão, tendo encontrado motivo suficiente para a posição adotada. Aliás, lendo
o acórdão, bem como a impugnação e confrontando-se eles e os demais elementos dos autos,
constato que, diante do litígio instaurado, a decisão hostilizada enfrentou todas as questões
postas a sua apreciação externando as suas razões para firmar sua livre convicção e tecer seu
dispositivo.
Não observo error in procedendo do julgador de piso ou mesmo da fiscalização
no ato de efetivar o lançamento, aliás a fiscalização bem fundamentou o ato exarado. Quando
muito, as alegações do recorrente estão ligadas a um suposto error in iudicando da decisão de
piso, no que seria um possível equívoco no interpretar o direito positivo face as provas coligidas
no caderno processual, portanto não é caso de nulidade da decisão de primeira instância, mas
sim, se for a hipótese, de reforma da decisão. Nesta toada, o eventual error in iudicando é
enfrentado no debate traçado quanto ao mérito recursal, frente aos argumentos de mérito
delineados pela defesa no seu recurso voluntário bem concatenado com muitas laudas de
exposição argumentativa.
Outrossim, registro que, conforme lição da jurisprudência uníssona do STJ, o
julgador não está "obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já
tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão." (AgInt no REsp 1662345/RJ, Rel.
Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 13/06/2017, DJe
21/06/2017).
Fl. 1073
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Fl. 12 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Isto é, a decisão administrativa não precisa enfrentar todos os argumentos trazidos
na peça recursal sobre a mesma questão, principalmente quando os fundamentos expressamente
adotados são suficientes para afastar a pretensão da parte recorrente e arrimar juridicamente o
posicionamento adotado para a questão enfrentada. Ou, em outras palavras, o julgador não está
obrigado a responder, um a um, a todos os argumentos apresentados pelo interessado, contanto
que se baseie em motivo suficiente para fundamentar a decisão da respectiva questão. Veja-se
que a matéria controvertida foi totalmente julgada pelo juízo a quo, inexistindo, inclusive,
qualquer omissão.
Depreende-se do acórdão que houve o pronunciamento de forma adequada e
suficiente sobre as razões de defesa suscitadas pelo recorrente na impugnação, adotando-se
decisão bem delineada quanto as suas conclusões. Portanto, trata-se de decisão adequadamente
motivada e fundamentada.
De acordo com a peça recursal, a recorrente demonstrou pleno conhecimento dos
fundamentos fáticos e jurídicos aduzidos no voto condutor da questionada decisão. Não há error
in procedendo, eis a conclusão preliminar.
Sem razão o recorrente neste capítulo, rejeito a preliminar.
Mérito
Quanto ao juízo de mérito, passo a apreciá-lo.
- Das diferenças “DIRF x GFIP” para a questão dos ESTAGIÁRIOS
(Levantamentos DE e DE2 – Dif. GFIP X DIRF – Empregados)
Como reportado no relatório inaugural, uma das autuações decorreu de diferenças
apuradas entre GFIP e DIRF. O contribuinte teria efetuado pagamentos a segurados empregados
deixando-os de declarar, total ou parcialmente, em GFIP, bem como não promovendo o
recolhimento das contribuições correspondentes, ademais, intimado para se manifestar, na fase
de fiscalização, manteve-se inerte, pelo que sobreveio o arbitramento, a partir das informações
contidas na DIRF, deduzidas as importâncias declaradas na GFIP.
Importante, consignar, desde logo, que, realmente, o sujeito passivo foi
cientificado para se pronunciar sobre as diferenças (e-fls. 339/352), conforme Termos de
Intimação Fiscal (TIF) ns.o 03 e 04, tendo permanecido silente e as específicas divergências
ainda em litígio estão apontadas no item “2.39” e respectiva planilha (e-fls. 98/101), relacionadas
ao estabelecimento matriz.
A defesa advoga que as pessoas identificadas pela fiscalização como “segurados
empregados” (e-fls. 98/101) são, em verdade, “estagiários” e, por isso, não foram declarados em
GFIP. Apresenta lista que seria indicativa destes “estagiários” (e-fls. 725/726). Afirma que não
se conforma com a decisão de piso, especialmente quando ela consigna que o contribuinte: “não
produz qualquer prova em favor de suas alegações, tais como, os respectivos termos de
compromisso que devem ser formalizados com os estudantes e instituições de ensino, conforme
exigência do art. 3.o, II, da Lei 11.788/08” (e-fl. 705).
Fl. 1074
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Fl. 13 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Os alegados estagiários (e-fls. 725/726 x e-fls. 98/101) são apenas quatro (4)
pessoas: (a) Camila Melo Batista; (b) Diogo Koury Parahyba; (c) Elton Clecio Varjao de
Menezes; e (d) Rafael Sousa Vilas.
Os nomes deles são repetidos em várias ocasiões por força de cada competência
entre 2008-01 a 2008-12.
A defesa, ainda, alega que, em primeira instância, vários segurados empregados
declarados em GFIP, para os quais, a fiscalização tinha dito que não estavam inclusos e eram
objeto da autuação, foram reconhecidos como inclusos pelo órgão julgador, o que demonstra
uma lavratura muita insegura e inconsistente, logo deve ser reconhecido os indicados estagiários
como tal, pois, ademais, àqueles casos dos segurados empregados, revisados na DRJ, também
não tinham suporte em outros documentos (a defesa não teria juntado específicos documentos
para provar o que afirmava). Aduz a defesa, em resumo, que as informações constam na base de
dados da Receita Federal do Brasil (RFB) e como o fez a DRJ deveria agir para reconhecer a
condição de estagiários. De toda sorte, assevera que, no decorrer da lide, poderá apresentar
eventuais provas.
Pois bem. A despeito das alegações da defesa, não lhe assiste razão, pois não é
possível comprovar que os alegados “estagiários” detinham essa condição de forma válida e
efetiva e, aliás, neste diapasão, entendo que agiu corretamente a decisão de piso ao afirmar que o
sujeito passivo: “não produz qualquer prova em favor de suas alegações, tais como, os
respectivos termos de compromisso que devem ser formalizados com os estudantes e instituições
de ensino, conforme exigência do art. 3.o, II, da Lei 11.788/08” (e-fl. 705). Por último, as
eventuais provas nunca vieram ao processo.
Sem razão o recorrente neste capítulo.
- Da previdência privada complementar
A defesa advoga que a abrangência é universal, porém muitos empregados,
especialmente os com baixo rendimento, não se interessaram pela previdência privada e/ou
complementar, desta forma não se pode confundir: “oferta para todos” com “adesão por todos”.
Assevera, outrossim, que não criou o plano, mas aderiu a plano existente fornecido por grande
instituição (Real Vida e Previdência S/A), que obedece às exigências da LC n.o 109, de 2001.
Afirma que o art. 27 da Lei Complementar (LC) n.o 109 assegura aos participantes o resgate total
ou parcial dos recursos das reservas técnicas, provisões e fundos e os arts. 68 e 69 determinam a
não tributação destes valores. Por isso, requer o cancelamento do lançamento a tal título.
A fiscalização pontuou que, tendo constatado, por contas contábeis, o pagamento
de previdência privada para funcionários, solicitou os instrumentos constitutivos do benefício,
bem como planilhas demonstrativas com todos os pagamentos e/ou aportes efetuados, assim
como a relação de todas as empresas com as quais manteve contrato de administração de planos
de previdência privada e/ou complementar, os respectivos contratos, regulamentos, notas fiscais,
faturas, além do documento comprobatório de que os pagamentos e/ou aportes efetivados pela
empresa foram disponibilizados à totalidade de seus empregados e dirigentes. No entanto, a
defesa se limitou a pedir prazo. O lançamento foi arbitrado a partir dos valores pagos em favor
dos empregados e verificados a partir das contas contábeis a título de “previdência privada”.
Fl. 1075
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Fl. 14 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Pois bem. Entendo que não assiste razão ao recorrente, não se observando a
condição isentiva do art. 28, § 9.o, “p”, da Lei n.o 8.212, de 1991, posto que, apesar das alegações
do sujeito passivo, no sentido de que haveria oferta universal, sendo o problema em seus quadros
uma baixa adesão ou uma adesão parcial, o fato é que não resta suficientemente demonstrado
que o programa foi ofertado/disponibilizado para a totalidade de seus empregados e dirigentes.
Em suma, inexiste prova de que o programa de previdência privada complementar foi ofertado
para todos, que esteve ao dispor de todos que desejassem aderir.
Sem razão o recorrente neste capítulo.
- Dos valores relacionados ao levantamento LR (participação nos lucros e
resultados – PLR)
A fiscalização, também, intimou o contribuinte para apresentar os instrumentos
que validavam o pagamento de Participação nos Lucros e/ou nos Resultados (PLR), ocasião em
que sobreveio aos autos seis (6) Convenções Coletivas de Trabalho (CCT), as quais dariam lastro
para os pagamentos. A defesa explicou que os pagamentos para apenas parte dos empregados,
face aos totais presentes em GFIP, era explicado, porque nem todos os funcionários tinham entes
sindicais lhes favorecendo.
A fiscalização informa que ao analisar os instrumentos constatou:
Convenções Coletivas de Trabalho de SC, RS e MG

Inexistência de quaisquer critérios para pagamento da PLR.
Convenção Coletiva de Trabalho de Goiás (GO)

Inexistência de regras claras e objetivas e periodicidade para pagamento da PLR.

Previsão para que as empresas que ainda não possuam Programa de PLR
implantem-no em determinado prazo, sendo que o sujeito passivo não comprovou
qualquer instrumento nos autos, excetuadas as CCT.
Convenção Coletiva de Trabalho do Rio de Janeiro (RJ)

Limita-se a estabelecer que serão atendidos todos os requisitos legais instituídos
pela Lei 10.101, sem definir qualquer regra, bem como a periodicidade do pagamento.
Convenção Coletiva de Trabalho de São Paulo (SP)

Determina a criação de uma comissão paritária para estudo, fixação e deliberação
sobre metodologias, formas e modalidades de pagamento da PLR aos trabalhadores da
construção civil, a ser concretizado em determinado prazo, sendo que o sujeito passivo
não comprovou qualquer instrumento nos autos, excetuadas as CCT.
A defesa advoga que não compete ao Fisco questionar sobre “regras claras e
objetivas”, face a livre negociação das partes. Competiria a autoridade fiscalizadora apenas
analisar o cumprimento das formalidades. As alegações da Administração Tributária seriam
subjetivas e genéricas, tratando-se de meras ilações.
Pois bem. Entendo que foi correta a autuação fiscal. Ora, as convenções coletivas
não apresentam detalhamentos quanto a forma de pagamento da PLR, de modo que, realmente,
não se pode falar em regras claras e objetivas.
Veja-se que a CCT de e-fls. 193/217 apenas diz que as empresas que tenha
programa de Participação nos Resultados ficam isentas; a CCT de e-fls. 218/253 nada traz sobre
PLR; a CCT de e-fls. 254/271 tão-somente fala que as empresas que “ainda não possuem o
Programa de Participação dos Trabalhadores nos Lucros ou Resultados” deverão criá-lo e as
que já possuem têm seus programas convalidados; a CCT de e-fls. 272/285 nada traz sobre PLR;
Fl. 1076
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Fl. 15 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

a CCT de e-fls. 286/311 unicamente fala que as empresas que “ainda não possuem o Programa
de Participação dos Trabalhadores nos Lucros ou Resultados” deverão criá-lo e as que já
possuem têm seus programas convalidados; a CCT e-fls. 312/331 fala que as empresas precisam
constituir comissão paritária para fixar e deliberar acerca de Participação nos Resultados.
Vale dizer, o sujeito passivo não apresenta nenhum programa próprio de PLR, não
apresenta nenhum Acordo Coletivo de Trabalho sobre PLR e, no que se refere as CCT anexadas,
nenhuma possui regras claras e objetivas acerca de uma regulamentação mínima de um programa
de PLR. Quando muito, às CCT falam que os programas existentes são convalidados ou, se não
existentes, devem ser criados.
Além disto, o fato de ordenar a constituição não significa dizer que já esteja
vigente um programa e que tenha que ser feitos pagamentos a partir dele.
Em nenhum documento fala-se em quaisquer regras para apurar o pagamento e os
beneficiários da PLR.
Sem razão o recorrente neste capítulo.
- Glosas de compensações, retenções de 11%
A defesa advoga que realizou compensações em razão de créditos originados de
retenções operacionalizados na forma do art. 31 da Lei n.o 8.212, de 1991, por retenções de 11%
de que trata a Lei n.o 9.711, de 1998, inclusive informa que não se cuida de compensações outras
regidas pelo art. 89 da Lei n.o 8.212, de 1991. O dispositivo em regência seria especificamente o
art. 31 da Lei n.o 8.212, de 1991, ademais o assunto poderia ser resolvido em consulta a base de
dados da Receita Federal do Brasil.
Diante disto, a Resolução n.o 2202-000.747 determinou a realização de diligência
para que a autoridade lançadora analise os documentos de posse do contribuinte, e se manifeste
de forma conclusiva (e-fls. 884/891):
1) Quanto às compensações realizadas pela empresa autuada, indicando se são
referentes a compensação de retenções, de que trata o art. 31 da Lei n.o 8.212/1991 ou, a
compensações de valores que o contribuinte não comprovou terem sido recolhidos a
maior, mesmo após considerados os valores retidos;
2) Em caso de tratar-se de compensação de retenções, informe se foram regulares tais
compensações (obedecidos os limites e requisitos disciplinados no art. 203 da IN
03/2005 e art. 219 do RPS, bem como se as retenções foram declaradas em GFIP);
3) Em caso de tratar-se de compensações outras (art. 89 da Lei n.o 8.212/1991), a
autoridade lançadora deverá atestar que as compensações de retenções não são objeto da
glosa em questão.
Após a realização da diligência, a autoridade lançadora se manifestou informando
(e-fls. 1.000/1.035, especificamente e-fls. 1.007/1.036):
13.
Visando ao esclarecimento da demanda, o contribuinte foi intimado através do
processo n.o 10010.038513/0519-52 a apresentar informações individualizadas por
estabelecimento, contendo:
- Planilhas demonstrativas das retenções de 11%, da Lei 9.711/98, indicando:
estabelecimento emissor da nota fiscal; identificação dos contratantes; dados
Fl. 1077
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Fl. 16 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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e datas de emissão das notas fiscais; valor bruto, retenção e valor líquido das
notas fiscais.
- Notas Fiscais com destaque dos valores retidos, que originaram os créditos
compensados.
- Memórias de cálculo de todas as compensações efetuadas no período.
- Cópia de lançamentos efetuados nas contas contábeis utilizadas para
registro dos valores compensados.
14.
O contribuinte apresentou cópias de Notas Fiscais emitidas em 2008 e a planilha
Resumo_por_Competência_2008_1.xlsx relacionando 361 (trezentos e sessenta e um)
Notas Fiscais, discriminadas no Anexo 1 - 2008 desta Informação Fiscal.
15.
As informações disponibilizadas pelo contribuinte no Anexo 1 - 2008
encontram-se resumidas e classificadas no Quadro 1 a seguir:
Quadro 1: Notas Fiscais emitidas em 2008:
(...)
16.
Analisando as informações prestadas pelo contribuinte, consolidadas no Quadro
1, nota-se que foram relacionadas 67 (sessenta e sete) Notas Fiscais que não sofreram
destaque de retenção para a Seguridade Social e para as quais tampouco houve
recolhimento de retenção de 11% através de GPS. Estas Notas Fiscais encontram-se
discriminadas no Quadro 2 a seguir, e foram desconsideradas para fim de análise e
comprovação do direito creditório do contribuinte.
Quadro 2: Notas Fiscais descartadas
(sem destaque de retenção para a Seguridade Social e recolhimento):
(...)
17.
Constatou-se também a ocorrência de erro de informação, caracterizado pela
duplicidade de lançamento nas linhas 162 e 163 do Anexo 1 - 2008, referente à emissão
da Nota Fiscal n.o 20624, em 28/05/08, pelo estabelecimento 33.412.792/0003-22, em
nome
de
SUAPE
COMPLEXO
INDUSTRIAL
PORTUÁRIO
–
CNPJ
11.448.933/0001-62, no valor de R$ 1.266.916,77, com destaque de retenção de R$
40.097,95.
18.
Feitas as devidas considerações, as Notas Fiscais passíveis de análise encontram-
se discriminadas no Quadro 3, a seguir:
Quadro 3: Notas Fiscais emitidas
com destaque de retenção para a Seguridade Social e/ou recolhimento:
(...)
19.
A análise do direito à compensação das retenções de 11%, sofridas pelo
contribuinte em 2008, levou em consideração os seguintes dispositivos legais, vigentes
à época da ocorrência dos fatos geradores:
a) Instrução Normativa – IN SRP n.o 3, de 14 de julho de 2005;
b) Regulamento da Previdência Social - RPS - Decreto 3.048, de 6 de maio
de 1999;
c) Lei 8.212, de 24 de julho de 1991.
20.
De acordo com o dispositivo legal citado, verifica-se que o direito à
compensação de retenções de 11% estava condicionado a:
a) Destaque em nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços dos
valores retidos ou, na ausência deste destaque, a comprovação do
recolhimento deste valor pelo contratante que tenha efetuado a retenção.
b) Compensação obrigatória do valor retido no documento de arrecadação do
estabelecimento da empresa que sofreu a retenção, vedada a compensação em
documento de arrecadação referente a outro estabelecimento.
21.
Face ao exposto no parágrafo anterior foi elaborado o Quadro 4, consolidando os
valores de retenção sofridos pelo contribuinte, para posterior comparação com os
valores objeto de glosa pela fiscalização:
Quadro 4: Consolidação dos
valores de retenções sofridas pelo contribuinte:
(...)
22.
Considerando ser vedado ao contribuinte compensar retenções destacadas nas
Notas Fiscais em estabelecimento diverso do emissor das referidas notas e que não
houve comprovação da ocorrência de destaque de retenção nas Notas Fiscais emitidas
Fl. 1078
DF CARF MF
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Fl. 17 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

pelos estabelecimentos 33.412.792/0008-37, 33.412.792/0016-47, 33.412.792/0023-76,
33.412.792/0134-91
e
33.412.792/0277-94,
configuraram-se
irregulares
as
compensações efetuadas pelo contribuinte, discriminadas no Quadro 5, a seguir:
Quadro 5 – Compensações irregulares:
(...)
23.
No Quadro 6 encontram-se discriminadas as diferenças apuradas a partir do
confronto dos valores glosados pela auditoria-fiscal com as retenções sofridas pela
empresa, individualizadas por estabelecimento e competência.
Quadro 6 – Valores glosados x Valores retidos: [transcrevo apenas parte da tabela]

(...)
24.
À Senhora Chefe da Equipe Fiscal 03 para ciência e sugestão de
encaminhamento à Dicat/DEMAC/RJO, para as providências cabíveis.
Pois bem. Da bem exposta resposta à diligência, observo que o recorrente tem
parcial razão em seu arrazoado para este capítulo da decisão.
Ora, o “Quadro 6” (e-fls. 1.034/1.035), intitulado “Valores glosados x Valores
retidos”, apresenta situações em que o valor da glosa precisa ser “retificado”, tendo em vista
assistir, nestes pontos, parcial razão ao recorrente.
Veja-se, por exemplo, que em “2008-01”, estabelecimento “0003-22” (Janeiro de
2008, CNPJ final 0003-22), o valor glosado foi de R$ 14.919,91, porém o contribuinte tinha
crédito de retenções de R$ 51.089,87, de modo que não deveria ter ocorrido glosa. Logo, a
compensação tem que ser totalmente acatada e a glosa vai a zero. Observe-se (última linha):

Doutro lado, veja-se no mesmo exemplo acima, a título de sobra de crédito,
vindicada pelo contribuinte, que em “2008-01”, estabelecimento “0003-22” (Janeiro de 2008,
CNPJ final 0003-22), última linha, após abater do “valor retido” o “valor glosado”, apresenta-se
na coluna “Saldo (A - B)” um valor negativo de “- R$ 36.169,96” que corresponderia, na visão
do sujeito passivo, a um crédito seu para ser utilizado em competência seguinte.
Fl. 1079
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Fl. 18 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Deveras, o contribuinte, em sua manifestação aos termos da diligência (e-fls.
1.045/1.052), diz que o “Quadro 4” atesta retenções (que são seus créditos) na ordem de R$
7.571.815,53, pelo que não concorda com as glosas totais de R$ 9.788.321,91, até porque o seu
crédito teria que ser objeto de correção com juros em seu favor na composição do saldo credor.
Alega, em conclusão, que há vício material no lançamento. Isto porque, em seu entender, o
lançamento sequer deveria ter sido realizado, pois antes de lançar era necessário observar se
havia créditos do contribuinte.
Diz, ainda, em pedido subsidiário, que devem ser considerados os créditos quando
o saldo (Saldo A - B) do Quadro 6 é negativo, pois simboliza que o crédito de determinada
competência não foi integralmente utilizado, o que daria ensejo a utilização no período seguinte.
Assevera que a própria disciplina do art. 31 da Lei n.o 8.212, de 1991, fala que as
sobras podem ser utilizadas nos meses seguintes.
Neste diapasão, a defesa requer o aproveitamento dos créditos para meses em que,
no “Quadro 6”, houve glosa mantida com algum valor e, também, para uso no “Quadro 5”
relativo a compensações irregulares, sob argumento da fiscalização de que, até 27/05/2009, era
vedado ao contribuinte compensar retenções destacadas nas Notas Fiscais em estabelecimento
diverso do emissor das referidas notas e que não houve comprovação da ocorrência de destaque
de retenção nas Notas Fiscais emitidas pelos estabelecimentos 33.412.792/0008-37,
33.412.792/0016-47, 33.412.792/0023-76, 33.412.792/0134-91 e 33.412.792/0277-94, na forma
do Quadro 5.
Ademais, a defesa sustenta que com a Lei n.o 11.941, de 2009, foi superado o
óbice de compensação, passando-se a legitimar a compensação entre distintos estabelecimentos,
inclusive para momento pretérito à nova legislação, pelo que, antes do uso do crédito do Quadro
6, deve-se aproveitar o próprio crédito glosado do Quadro 5.
Pois bem. Válido rememorar que a legislação de regência sobre a matéria
disciplina e rezava que:
Art. 31. A empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra,
inclusive em regime de trabalho temporário, deverá reter 11% (onze por cento) do valor
bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa
cedente da mão de obra, a importância retida até o dia 20 (vinte) do mês subsequente ao
da emissão da respectiva nota fiscal ou fatura, ou até o dia útil imediatamente anterior se
não houver expediente bancário naquele dia, observado o disposto no § 5o do art. 33
desta Lei. (Redação dada pela Lei 11.933, de 2009; efeitos a partir de 1.o/10/2008).
§1o O valor retido de que trata o caput, que deverá ser destacado na nota fiscal ou fatura
de prestação de serviços, será compensado pelo respectivo estabelecimento da empresa
cedente da mão-de-obra, quando do recolhimento das contribuições destinadas à
Seguridade Social devidas sobre a folha de pagamento dos segurados a seu serviço.
(Redação dada pela Lei 9.711, de 1998).
§ 1.o O valor retido de que trata o caput deste artigo, que deverá ser destacado na nota
fiscal ou fatura de prestação de serviços, poderá ser compensado por qualquer
estabelecimento da empresa cedente da mão de obra, por ocasião do recolhimento das
contribuições destinadas à Seguridade Social devidas sobre a folha de pagamento dos
seus segurados. (Redação dada pela Lei 11.941, de 2009; DOU de 28/05/2009)
Fl. 1080
DF CARF MF
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Fl. 19 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Do exposto, pode-se extrair do caput que a empresa contratante de serviços
executados mediante cessão de mão de obra, inclusive em regime de trabalho temporário, retinha
11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolhia,
em nome da empresa cedente da mão de obra, a importância retida. Foram essas as retenções que
a recorrente suportou.
Por sua vez, extrai-se do § 1.o que, até 27/05/2009, o valor retido deve ser
destacado na nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e pode ser compensado pelo
respectivo estabelecimento da empresa cedente da mão-de-obra, quando do recolhimento das
contribuições destinadas à Seguridade Social devidas sobre a folha de pagamento dos segurados
a seu serviço; a partir de 28/05/2009, extrai-se que o valor retido (destacado na nota fiscal ou
fatura de prestação de serviços) pode ser compensado por qualquer estabelecimento da empresa
cedente da mão de obra, por ocasião do recolhimento das contribuições destinadas à Seguridade
Social devidas sobre a folha de pagamento dos seus segurados.
Disto se conclui que tendo a diligência fiscal identificado notas fiscais com
valores destacados, relativos a retenção dos 11%, poderia o contribuinte efetivar a compensação
com seu respectivo estabelecimento, até 27/05/2009, no regime da Lei n.o 9.711, de 1998,
anterior a Lei n.o 11.941, de 2009. O Quadro 6 identificou as situações que favorecem o
contribuinte e as situações em que se mantém glosa parcial por serem as retenções menores do
que o valor glosado, todavia o Quadro 6 não fala no tratamento a ser dado sobre os saldos
(sobras – Saldos Negativos).
Doutro lado, o contribuinte requer o reconhecimento dos saldos como sobras,
utilizando-os como créditos para outras situações do lançamento, fazendo-se um grande encontro
de contas. Os saldos negativos no Quadro 6 seriam sobras e deveriam quitar as glosas mantidas,
assim como deveriam ser aproveitadas para afastar as glosas do Quadro 5, mantidas que foram
por compensação irregular, haja vista que a legislação anterior a Lei n.o 11.941, de 2009, não
aceitava a compensação de créditos de um estabelecimento em outro diferente (era necessário
que fosse o respectivo estabelecimento) e o Quadro 5 aponta compensações entre
estabelecimentos diversos antes da Lei n.o 11.941, de 2009.
Neste aspecto, pondero que não assiste razão ao recorrente ao alegar que com a
Lei n.o 11.941, de 2009, a compensação passou a ser estendida para todos os estabelecimentos do
contribuinte, com efeitos retroativos, posto que, antes de sua vigência, a compensação só era
permitida para o mesmo estabelecimento e a Lei n.o 11.941, de 2009, não tem o propagado efeito
retroativo, como pretendido pela defesa.
Após essa rápida digressão, importante lembrar que a tese primeira da defesa é um
alegado vício material, pois teria créditos, não reconhecidos no lançamento, o que resultaria
numa falha ao apontar o critério quantitativo da exação. No entanto, entendo que não assiste
razão ao recorrente, vez que o lançamento se revestiu de todas as formalidades, conforme
matéria preliminar alhures apreciada. Se o lançamento é equivocado cabe a sua revisão e não
nulidade por alegado vício material.
Retornando a temática relativa aos créditos de “saldo” (Saldo A - B) do Quadro 6,
para aplicação nas glosas mantidas no Quadro 6 ou do Quadro 5, importa anotar que a
compensação é um procedimento facultativo exercido pelo próprio contribuinte, observando-se
determinadas formalidades e, neste caso, não houve declaração de compensação com tais
Fl. 1081
DF CARF MF
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Fl. 20 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

“saldos” ou a declaração do próprio saldo para aplicação em outras competências como se
pretende e as devidas informações acessórias regulares para tais saldos não constam por óbvio
em GFIP. A regra é que a compensação deve ser informada na GFIP na competência de sua
efetivação. Para os “tais saldos” seria necessário retificação das GFIPs/SEFIP correspondentes às
competências (corrigindo-se campos de “compensação” e de “valor de retenção da Lei 9.711”),
pois a retenção precisa estar integralmente declarada em GFIP na competência da emissão da
nota, que contenha o destaque ou que a contratante tenha efetuado o recolhimento, bem como
eventuais valores retidos e não compensados na competência em que ocorreu a retenção
precisam estar bem controlados; é necessário o controle dos saldos, pois pode, inclusive, ser
utilizado em “restituição” a parte da compensação. Aliás, no que se relaciona ao Quadro 5, tem-
se, ainda, o agravante de não ser possível utilizar compensações de um estabelecimento em
outro, visto que a Lei n.o 11.941, de 2009, não possui efeito retroativo, como já afirmado. Logo,
sem razão o recorrente neste aspecto. Outrossim, para fins de recolhimento e de compensação da
importância retida, será considerada como competência aquela a que corresponder à data da
emissão da nota fiscal, fatura ou recibo e, para fins de aproveitamento de saldo remanescente,
deve-se, repita-se, ter integral controle, inclusive em conta contábil própria para atestar o correto
uso do saldo ou, ao menos, um controle que demonstre a origem e a composição do saldo
remanescente de retenções. Logo, não há como aproveitar os “saldos”, pois sequer há segurança
de que já não tenham sido aproveitados.
Sendo assim, com parcial razão o recorrente neste capítulo, unicamente para
reconhecer o “valor da glosa a ser retificado” apontado no “Quadro 6”, intitulado “Valores
glosados x Valores retidos”, da informação fiscal prestada no cumprimento da diligência.
Conclusão quanto ao Recurso Voluntário
De livre convicção, relatado, analisado e por mais o que dos autos constam, em
resumo, conheço do recurso, rejeito a preliminar de nulidade e, no mérito, dou provimento
parcial ao recurso, reformando a decisão recorrida, unicamente para reconhecer o “valor da glosa
a ser retificado” apontado no “Quadro 6”, intitulado “Valores glosados x Valores retidos”, da
informação fiscal da diligência. Alfim, finalizo em sintético dispositivo.
Dispositivo
Ante o exposto, DOU PROVIMENTO PARCIAL ao recurso para reconhecer o
“valor da glosa a ser retificado” apontado no “Quadro 6” da informação fiscal prestada por
ocasião da diligência.
É como Voto.
(documento assinado digitalmente)
Leonam Rocha de Medeiros

Voto Vencedor
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Redator Designado.
Fl. 1082
DF CARF MF
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Fl. 21 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Em que pese o acurado voto do ilustre Relator, peço vênia para uma parcial
divergência quanto à análise do tópico relativo às “Glosas de compensações, retenções de
11%”, especificamente, no tange às conclusões decorrentes do Quadro 6 elaborado pela
autoridade fiscal lançadora em procedimento de diligência determinada por esta Turma.
Conforme demonstrado no referido Quadro 6, assim como, realçado no voto do
insigne Relator, foram identificadas em tal planilha sobras de crédito, as quais são vindicadas
pelo contribuinte, correspondentes ao saldos negativos da coluna “Saldo”, que corresponderia, na
visão do sujeito passivo, a um crédito seu para ser utilizado em competência seguinte.
Requer o autuado, em pedido subsidiário, que sejam considerados os créditos
quando o saldo (Saldo A - B) do Quadro 6 é negativo, pois simboliza que o crédito de
determinada competência não foi integralmente utilizado, o que daria ensejo a utilização no
período seguinte. Solicita assim, o aproveitamento dos créditos para meses em que, no “Quadro
6”, houve glosa mantida com algum valor e, também, para uso no “Quadro 5” relativo a
compensações irregulares, sob argumento da fiscalização de que, até 27/05/2009, era vedado ao
contribuinte compensar retenções destacadas nas Notas Fiscais em estabelecimento diverso do
emissor das referidas notas e que não houve comprovação da ocorrência de destaque de retenção
nas Notas Fiscais emitidas pelos estabelecimentos 33.412.792/0008-37, 33.412.792/0016-47,
33.412.792/0023-76, 33.412.792/0134-91 e 33.412.792/0277-94, na forma do Quadro 5.
Ocorre que, a diligência fiscal identificou notas fiscais com valores destacados,
relativos a retenção dos 11%, onde poderia o contribuinte efetivar a compensação com seu
respectivo estabelecimento e o “Quadro 6” identificou as situações que favorecem o contribuinte
e as situações em que se mantém glosa parcial por serem as retenções menores do que o valor
glosado. Todavia, o Quadro 6 não fala no tratamento a ser dado sobre os saldos (sobras – Saldos
Negativos).
Tais sobras, são objeto de pedido ao autuado no sentido de que sejam
reconhecidos os saldos e utilizados como créditos para outras situações do lançamento, fazendo-
se um grande encontro de contas. Conclui que, os saldos negativos no Quadro 6 seriam sobras e
deveriam quitar as glosas mantidas, assim como deveriam ser aproveitadas para afastar as glosas
do Quadro 5, mantidas que foram por compensação irregular. Tal solicitação foi reforçada pelo
patrono da contribuinte em sustentação oral realizada durante a sessão.
Entende o ilustre relator não assistir razão ao recorrente, por não ser possível o
aproveitamento de tais “saldos”, tendo em vista a legislação de regência da época, assim como, o
fato de que a compensação seria um procedimento facultativo, a ser exercido pelo próprio
contribuinte, observando-se determinadas formalidades e, neste caso, não houve declaração de
compensação com tais “saldos” ou a declaração do próprio saldo para aplicação em outras
competências como se pretende e as devidas informações acessórias regulares para tais saldos
não constam, por óbvio, em GFIP, que deveria ser objeto de retificação para o solicitado
aproveitamento. Logo, não haveria como aproveitar os “saldos”, pois sequer há segurança de que
já não tenham sido aproveitados.
Esse o ponto onde reside a presente divergência de voto.
Entendo que caberia a verificação, junto às declarações apresentadas pela
recorrente, se os saldos negativos da coluna - "SALDO (A-B)" - do QUADRO 6 da "Informação
Fl. 1083
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Fl. 22 da Resolução n.o 2202-000.905 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16682.721197/2012-74

Fiscal -IF", podem ser absorvidos nos meses subsequentes de acordo com os valores de
créditos declarados em GFIP no respectivo mês, para efeito de compensação com os débitos
declarados, bem como, se esses eventuais saldos não foram objeto de pedido de compensação,
restituição ou utilizados em outro procedimento.
Tal proposta funda-se na premissa de que, efetivamente foram apurados, pela
fiscalização, saldos de créditos em favor da contribuinte que, em tese e aparentemente, não
teriam sido utilizados para abatimento dos débitos, o que poderia implicar em cobrança de
valores em períodos em que o sujeito passivo teria créditos a compensar.
Conclusão
Pelo exposto, com vista ao aprimoramento da instrução processual, voto por
converter o julgamento em diligência para fins de que a unidade de origem verifique, e se
manifeste, se os saldos negativos da coluna - "SALDO (A-B)" - do QUADRO 6 da "Informação
Fiscal - IF", podem ser absorvidos nos meses subsequentes de acordo com os valores de créditos
declarados em GFIP no respectivo mês, para efeito de compensação com os débitos declarados,
bem como, informe se esses eventuais saldos não foram objeto de pedido de compensação,
restituição ou utilizados em outro procedimento.
Na sequência, deverá ser conferida oportunidade ao contribuinte para que se
manifeste, caso queira, acerca do resultado de tal providência.
Posteriormente, retornem-se os autos ao CARF para continuidade do julgamento.
Eis o Voto de Resolução.

Mário Hermes Soares Campos
Fl. 1084
DF CARF MF
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