Tribunal: CARF
Processo: 16327.721275/2014-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BARBARA MELO CARNEIRO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-23
Data de publicação: 2020-03-12

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
GLOSA DE PROVISÕES INDEDUTÍVEIS. INAPLICABILIDADE. PROGRAMA DE MILHAGEM
Há uma antecipação no reconhecimento de receitas e despesas relativas a programa de milhagens, caso o reconhecimento se dê antes do resgate dos pontos pelo cliente. Se está pendente a obrigação de performance, não há que se reconhecer receita nem despesa relativas a essa transação. A Autoridade Fiscal se equivoca ao glosar as despesas reconhecidas como se provisão fossem, desconsiderando o efeito positivo no resultado decorrente do reconhecimento antecipado das receitas, que anularia o efeito fiscal. Necessidade de se aplicar as regras fiscais relativas à inobservância do regime de competência.
AUSÊNCIA DE NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE PAGAMENTO.
Comprovado que as despesas glosadas foram efetivamente incorridas, as glosas devem ser afastadas, independentemente do comprovante de pagamento daquelas despesas glosadas. A dedução das despesas é feita pelo regime de competência.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.721275/2014-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-003.566 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de janeiro de 2020
Recorrente
BANCO BRADESCO CARTOES S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
GLOSA
DE
PROVISÕES
INDEDUTÍVEIS.
INAPLICABILIDADE.
PROGRAMA DE MILHAGEM
Há uma antecipação no reconhecimento de receitas e despesas relativas a
programa de milhagens, caso o reconhecimento se dê antes do resgate dos
pontos pelo cliente. Se está pendente a obrigação de performance, não há que
se reconhecer receita nem despesa relativas a essa transação. A Autoridade
Fiscal se equivoca ao glosar as despesas reconhecidas como se provisão
fossem, desconsiderando o efeito positivo no resultado decorrente do
reconhecimento antecipado das receitas, que anularia o efeito fiscal.
Necessidade de se aplicar as regras fiscais relativas à inobservância do regime
de competência.
AUSÊNCIA DE NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE PAGAMENTO.
Comprovado que as despesas glosadas foram efetivamente incorridas, as glosas
devem ser afastadas, independentemente do comprovante de pagamento
daquelas despesas glosadas. A dedução das despesas é feita pelo regime de
competência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Lizandro Rodrigues de Sousa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Bárbara Melo Carneiro - Relatora

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.721275/2014-41
Fl. 6696
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Neudson Cavalcante
Albuquerque, Luis Henrique Marotti Toselli, Allan Marcel Warwar Teixeira, Gisele Barra
Bossa, Wilson Kazumi Nakayama (Suplente convocado), Alexandre Evaristo Pinto, Bárbara
Melo Carneiro e Lizandro Rodrigues de Sousa (Presidente). Ausente o conselheiro Efigênio de
Freitas Junior.
Relatório
Trata-se de autos de infração lavrados contra a Recorrente para a exigência de
IRPJ e de CSLL, em razão de suposta indedutibilidade relativa a despesas que afetaram o
resultado tributável do ano-calendário de 2009.
Inconformada com a lavratura dos autos de infração, a ora Recorrente apresentou
impugnação, a qual foi julgada improcedente. Em sede de Recurso Voluntário, o argumento no
sentido de que os documentos por ela apresentados não foram analisados foi vencedor em
acórdão proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara, em sessão de 21 de fevereiro de 2018
(Acórdão no 1302002.556).
Constatada omissão na decisão de 1a instância quanto a matérias não apreciadas
no julgamento, os autos foram devolvidos ao órgão julgador a quo para que se pronunciasse
quanto ao mérito, a fim de se evitar supressão de instância e cerceamento do direito de defesa.
Por bem sintetizar o contexto fático dos autos, adoto parcialmente o relatório da
Delegacia Regional de Julgamento em Belo Horizonte/MG (DRJ/BHE), a seguir transcrito:

Em 29 de outubro de 2015, esta 4a Turma prolatou o Acórdão n° 02-66.858 (fls. 4158 a
4173), referente a contribuinte em epígrafe, onde decidiu-se que a documentação
anexada pela impugnante, para comprovar as despesas glosadas, não atendia os
requisitos legais.
Cientificada, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fls. 4197 a 4242)
solicitando, dentre outros, a nulidade da decisão recorrida sob a alegação de
cerceamento do direito de defesa.
Em 21 de fevereiro de 2018, por meio do "Acórdão n° 1302-002.556 - 3a Câmara / 2a
Turma Ordinária" (fls. 6096 a 6111), o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(Carf) acatou a solicitação acima, declarando a anulação do Acórdão n° 02-66.858, com
retorno dos presentes autos, para que nova decisão fosse proferida, conforme ementa
transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012 (SIC)
AUTO
DE
INFRAÇÃO
HÍGIDO.
IMPUGNAÇÃO.
JULGAMENTO
DRJ.
QUESTÕES
DE
MÉRITO
NÃO
APRECIADA
INTEGRALMENTE.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECISÃO NULA PARA EVITAR
SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
Constatada omissão na decisão de 1a instância quanto a matérias não apreciadas no
julgamento, importa a devolução dos autos ao órgão julgador a quo para que se
Fl. 6697
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

pronuncie quanto ao mérito, evitando-se a supressão de instância administrativa e
cerceamento do direito de defesa.
Há de ser reconhecida a nulidade da referida decisão e dos atos subsequentes, em
atendimento ao disposto no art. 59, inciso II, do Decreto 70.235/1972, para que nova
seja proferida enfrentando todas as matérias suscitadas em impugnação.
Lançamentos
Contra a contribuinte acima qualificada foram lavrados os Autos de Infração de fls.
1806 a 1818, para exigência de crédito tributário no montante de R$ 87.680.342,19,
assim discriminado:

[...]
Termo de Verificação Fiscal
Os procedimentos e verificações realizados no curso da ação fiscal, bem como as
conclusões que dela resultaram, estão relatados no “Termo de Verificação Fiscal” de fls.
1819 a 1845, do qual se reproduzem os seguintes excertos:
“Descrição dos Fatos
1. O contribuinte se caracteriza como Instituição Financeira.
2. Na Resposta de 25/11/2014, o contribuinte apresentou os atos societários que
decidiram pela incorporação do Banco Bankpar pelo Banco Bradesco Cartões S/A,
CNPJ: 59.438.325/0001-01 ocorrida em 30/06/2014, no entanto informa que os
documentos não foram registrados na Jucesp porque ainda não foram aprovados pelo
Bacen. Confirmei, através de consulta ao site da Jucesp, que até a data de 08/12/2014,
não há protocolo das atas de incorporação de 30/06/2014.
No entanto, nos termos dos artigos 128, 129 e 132 do CTN (Código Tributário
Nacional), o crédito tributário deverá ser constituído em nome da pessoa jurídica
sucessora. Portanto, uma terceira pessoa, não relacionada pessoal e diretamente com o
fato gerador, pode assumir, por determinação legal, a responsabilidade pela obrigação
tributária, no lugar do contribuinte, sem que este sequer tenha participado da relação
jurídica. A responsabilidade por sucessão é aplicável a todos os créditos tributários
constituídos ou em curso de constituição na data do ato que efetiva a sucessão e mesmo
aos que, constituídos posteriormente, refiram-se a fatos geradores ocorridos
anteriormente.
3. Em decorrência da incorporação, foi emitido o MPF 08.1.66.00-2014-00319-1 para
materializar o lançamento na incorporadora dos créditos tributários devidos pela
incorporada.
4. De acordo com o Estatuto Social, aprovado pela AGE 29/04/2010, registrado na
Jucesp em 27/07/2010, art. 5o – o objeto social da sociedade é a prática de operações
ativas, passivas e acessórias inerentes às respectivas carteiras autorizadas (de
investimento, e de crédito, financiamento e investimento), inclusive câmbio, de acordo
com as disposições legais e regulamentares em vigor, podendo, ainda, participar de
outras sociedades comerciais ou civis, nacionais ou estrangeiras, como sócia, acionista
ou quotista.
Fl. 6698
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

5. A DIPJ/AC:2009 sob análise é a de número 581760. Forma de tributação: Lucro
Real. Apuração do IRPJ e CSLL: Anual.
6. O contribuinte tomou ciência do Termo de Início do Procedimento Fiscal em
02/08/2013.”
Entre os itens 7 e 9 do TVF, o autor do feito demonstra como foi o procedimento fiscal.
7. Perdas em Operações de Crédito:
[...]
7.3. Trabalhei os dados apresentados no Sistema Contágil, e constatei a ocorrência de 26
registros, no total de R$ 953.621,87, deduzidos como perda sob o critério da Lei no
9.430/96, art. 9o, § 1o, inciso II, alínea c, que dispõe:
[...]
7.5. Em 16/05/2014, o contribuinte foi cientificado do Termo de Constatação e
Intimação de 16/05/2014, que dentre outras coisas constatou que não foi comprovada a
existência de procedimento judicial para cobrança dos valores reconhecidos como
perdas. Em 23/05/2014, o contribuinte responde, afirmando que não foram identificados
procedimentos judiciais de cobrança para os 26 registros, de perdas em operações de
crédito no montante de R$ 953.621,87.
8. Outras despesas operacionais:
8.1. O contribuinte declarou na DIPJ, AC: 2009, na ficha 05 Despesas Operacionais,
linha 30 – Outras despesas operacionais o seguinte:
8.3. De acordo com a resposta de 26/08/2013, doc. 6, apresento abaixo, o resumo das
maiores contas que compõem o valor informado na linha 30 da ficha 05 da DIPJ, AC:
2009.
[...]”
Na seqüência, demonstra as infrações apuradas:
“10. Perdas em operações de crédito:
10.1. Diante do acima exposto, constato que o contribuinte incorreu na seguinte infração
relativa a Perdas em Operações de Crédito:
Fl. 6699
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

10.2. Deduziu como Perda, no AC: 2009, ficha 09 e 17, 26 registros no montante de R$
953.621,87, em Operações de Crédito, no entanto, com inobservância dos requisitos
legais, uma vez que não cumpriu o disposto na alínea c, inciso II, do § 1o do art. 9o da
Lei no 9.430/96, ou seja, não foi comprovada a existência de procedimento judicial,
iniciado ou mantido, para seu recebimento, de créditos sem garantia de valor, superior a
R$ 30.000,00, por operação.
11. Outras despesas operacionais:
11.1. Dedutibilidade de despesas:
a) São consideradas despesas dedutíveis aquelas operacionais necessárias à atividade da
empresa e a manutenção da fonte produtora; São consideradas despesas indedutíveis
para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o
lucro às relacionadas a provisão, exceto as definidas em lei.
[...]
c) Entende-se por despesa incorrida: a) a que resulta de obrigação formalmente
contratada , líquida e certa, vencida ou não; b) seja precisamente quantificável; c)
independa de evento futuro e incerto, que possa eliminar a respectiva obrigação,
verificando-se automaticamente seu vencimento (decurso de prazo para exemplificar); e
d) possua titular (credor) identificado precisamente. Despesa incorrida tem existência,
liquidez e certeza. A existência diz respeito à perfeição de uma relação jurídica
decorrente da realização de um ato ou negócio jurídico (abstraída a questão da validade)
, pelo qual o contribuinte (como sujeito passivo da relação jurídica decorrente obriga-se
a prestar algo de forma incondicional; logo, a existência diz respeito a uma prestação, e
a despesa é uma decorrência dela. A liquidez da prestação diz respeito à circunstância
de poder ela ser exigível, segundo o direito aplicável à espécie. No que tange à certeza,
ela pode ser qualitativa ou quantitativa; ou seja, tanto pode dizer respeito quanto à
existência do negócio jurídico incondicional, como pode referir-se a alguma incerteza
sobre a prestação ou sua exigibilidade. Diz-se que algo goza de presunção de certeza
quando ele é determinado ou objetivamente determinável.
11.2. Da análise da DIRF, AC: 2009 versus as despesas operacionais da ficha 05 da
DIPJ, constato que:
a) Os valores declarados como rendimentos pagos a beneficiários é muito menor do que
os valores das despesas operacionais informados na Linha 30 Ficha 05 da DIPJ .
b) Na resposta de 25/10/2013, em atenção ao Termo de Intimação de 08/10/2013, item 5
– o contribuinte informa que está apresentando os contratos que correspondem aos
maiores dispêndios dentre os valores registrados na lista das contas do razão que
compõem a linha 30 da ficha 05 da DIPJ citados no item 1 da referida intimação. Na
mesma resposta , ao alegar a dificuldade em apresentar as Notas fiscais que representam
70% do valor das despesas, apresenta a DIRF, como comprovante dos pagamentos aos
fornecedores em 2009.
c) Os 3 (três) contratos citados como sendo os correspondentes aos maiores valores
pagos a fornecedores, constato em consulta a DIRF não demonstrarem ser os maiores
valores.
[...]
11.3. Itens 4 e 5 - Programa de Milhagem:
a) Do razão apresentado na resposta de 25/10/2013, constatei que a maior parte dos
valores corresponde ao seguinte histórico: conversão das atividades em dólar para reais.
[...]
Fl. 6700
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

b) Para fins de considerar a despesa como dedutível, entendo que a documentação
apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa como incorrida, portanto,
configura despesa com provisão que é considerada indedutível. Os documentos 1
(controle gerencial Dólar x Reais) e 2 (Provisão de milhagem 01/09 e 12/208)
apresentados, procuram demonstrar apenas o cálculo do valor registrado como despesa
de provisão, no entanto não foram apresentados documentos hábeis a caracterizar a
despesa como dedutível pois não foi comprovada a sua ocorrência. Ou seja, se os pontos
do programa foram resgatados para pagamento a fornecedores, no montante do valor
provisionado, para fins de considerar a despesa efetiva, essa não foi comprovada.
c) O valor registrado também não caracteriza despesa com variação monetária passiva
em função da taxa de câmbio, cuja despesa está prevista no art. 377 do RIR/99, tendo
em vista que o valor registrado corresponde aos pontos de milhagem versus o valor do
câmbio para transformá-los em reais, e não a uma variação do valor dos pontos em reais
entre duas datas devido a variação cambial.
11.4. Item 8 - Bônus Clube:
a) Na conta : 8.1.9.99.00.6.854-6 foi reconhecida a despesa de R$ 2.225.348,05, e
considerado indedutível, pelo contribuinte, o montante de R$ 1.181.696,05, por tratar-se
de provisão, sendo adicionado no LALUR e LACS de 2009.
[...]
b) Considero que a documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa
como incorrida/paga, portanto o montante de R$ 1.043.651,95 deve ser considerado
como despesa indedutível por caracterizar provisão.
11.5. Item 3 – Outras despesas diversas, conta: 8.1.9.99.00.6.702-7:
a) Na conta: 8.1.9.99.00.6.702-7 foi reconhecida a despesa de R$ 6.475.200,65, e
considerado indedutível, pelo contribuinte, o montante de R$ 36.088,58, por tratar-se de
provisão, sendo adicionado no LALUR e LACS de 2009.:
[...]
b) Considero que a documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa
como incorrida,/paga, portanto o montante de R$ 6.439.112,07 deve ser considerado
como despesa indedutível por caracterizar provisão/ou despesa não comprovada. Não
foi apresentado contrato, fatura/nota fiscal, comprovante de pagamento. A Empresa
Fidelity Processadora de serviços S/A não consta da relação de beneficiários da DIRF,
AC: 2009.
11.6. Item 6 – Corporate Rebates, conta 8.1.9.99.00.6.722-1:
a) Nesta conta foi reconhecida a despesa de R$ 3.473.149,48, e considerado indedutível,
pelo contribuinte, o montante de R$ 338.455,24, por tratar-se de provisão, sendo
adicionado no LALUR e LACS de 2009:
[...]
b) Na relação de registros na conta de despesa acima citada, já foram considerados
como débito e crédito os valores correspondentes a pagamento, de notas fiscais,
portanto o saldo devedor da conta representa o registro de provisões, ademais a
documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa como
incorrida,/paga. Por conclusão, considero indedutível o montante de R$ 3.134.694,24.
11.7. Item 7 – Plano de Assistência Global Assistencial, conta 8.1.9.99.00.6.9020:
Fl. 6701
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

a) Nesta conta foi reconhecida a despesa de R$ 9.532.452,13, sendo considerado
dedutível, pelo contribuinte, o montante total, pois não há registros de adições no
LALUR e LACS de 2009. No entanto, observo que dos valores registrados nesta conta ,
existe um saldo de provisão no valor de R$ 2.828.881,61, que considero que a
documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa como
incorrida/paga.
[...]
12. Despesas com Promoções e Relações Públicas:
a) Considero que a documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa
como incorrida,/paga, portanto o montante de R$ 9.478.223,37 deve ser considerado
como despesa indedutível por caracterizar como despesa não comprovada ou despesas
com provisão. Não foi apresentado contrato, fatura/nota fiscal, comprovante de
pagamento.
Da irregularidade, da base de cálculo e da apuração do crédito tributário.
13. As infrações cometidas foram:
13.1. Perdas no recebimento de créditos: infringência do art. 340, § 1o, inciso II, alínea
c) do RIR/99, ou seja, Lei no 9.430/1996, art. 9o, inciso II, alínea c);
13.2. Outras despesas operacionais: as despesas não foram demonstradas pagas ou
incorridas, portanto não sendo possível avaliar se atendem aos requisitos de necessidade
à atividade da empresa ou à manutenção da fonte produtora, comprovação devida com
documentação hábil e idônea, e se estejam vinculadas, intrinsecamente, com a produção
ou comercialização dos bens e serviços. Infringência aos artigos 249, inciso I, 299, 300
e 923 do RIR/99. Ou, pela própria falta da perfeita caracterização da despesa , pode ser
considerada a despesa como de provisão, cuja dedutibilidade não é autorizada para o
caso em questão. Lei no 9.249/95, art. 13, I; Lei no 9.430/96, art. 14; RIR/99, art. 249,I
DL no 1.598/77, art. 6o, § 2o. Da mesma forma, a despesa com relações públicas.
13.3. Base de cálculo: de acordo com o demonstrativo de compensação de prejuízo do
sistema Sapli, não há saldo de prejuízo a compensar de ofício neste lançamento.
[...]”
Impugnação
Ciente do lançamento em 12 de dezembro de 2014 (fls. 1849), a interessada apresentou,
em 13 de janeiro de 2015, impugnação a fls. 1853 a 1888, alegando, em síntese e
fundamentalmente, o seguinte:
Fl. 6702
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Inicialmente esclarece que não é objeto da presente impugnação a infração relativa ao
item 10 do Termo de Verificação Fiscal, "Perda em operações de crédito", no valor de
R$ 953.621,87, uma vez que por razões exclusivamente gerenciais foi objeto de
pagamento;
Sendo assim, a defesa refere-se apenas à infração que trata de glosa de despesas
efetivamente incorridas pelo impugnante, no valor total de R$ 98.106.779,21, dividas
entre "Outras despesas operacionais Ficha 05/L30 (R$ 88.628.555,84)" e "Promoções e
relações públicas - Ficha 05/L23 (R$ 9.478.223,37)";
Esclarece, ainda, que identificou na defesa os itens impugnados de acordo com a
numeração adotada pela fiscalização no TVF, para cada despesa glosada;
DESPESAS RELATIVAS A PROGRAMA DE MILHAGENS - Item 11.3 do TVF -
Representa a maior importância glosada no valor de R$ 75.182.215,97;
Que as despesas com programas de milhagem referem-se ao programa de recompensa
conhecido como Membership Rewards relativo ao cartão de crédito American Express
(Amex);
Que pelo referido programa, todos os gastos dos titulares dos cartões transformam-se
em pontos que podem ser resgatados para uso em diárias em hotéis, produtos diversos
constantes de catálogo, ingressos para cinema, teatro ou shows, restaurantes, passagens
aéreas, locações de veículos, doações para instituições beneficentes ou mesmo na
prestação de determinados serviços exclusivos aos associados;
Que os fornecedores disponibilizam a recompensa aos associados Amex mediante o
contrato firmado e o impugnante lhes paga os respectivos preços mediante nota
fiscal/fatura de venda;
Que 80% do valor das despesas suportadas com o referido programa foi pago à TAM,
com a qual foi firmado pelo Banco Bankpar S.A o “contrato de Aliança e Parceria
Comercial” (DOC3). Contrato semelhante foi firmado com a companhia aérea Varig
(DOC4);
Nas trocas de pontos pelos mais variados produtos de catálogo como eletrodomésticos,
informática, beleza etc. que em volume representaram a maior parte das glosas
realizadas pelo fisco, a parceira WLC – World Line Comercial tem a mais expressiva
participação, emitindo também notas fiscais de venda ao impugnante dos produtos que
são oferecidos aos associados AMEX;
Outros parceiros igualmente importantes na troca de pontos por produtos são as Lojas
Americanas (B2W) e o supermercado Extra, havendo também a troca por assinatura de
revistas e jornais e por serviços como por exemplo matrícula na academia de ginástica
Competition, tudo ocorrendo da mesma forma em que se verifica em relação à TAM e
WLC, ou seja, os fornecedores disponibilizam a recompensa aos associados Amex
mediante contrato firmado, e o impugnante posteriormente lhes paga os respectivos
preços mediante nota fiscal/fatura de venda;
Que inicialmente a impugnante controla os valores relativos ao programa de milhagem
em questão em contas de provisão para o desembolso que terá com os seus
fornecedores, e após o associado Amex efetuar o pedido de resgate de seus pontos, o
valor correspondente é contabilizado em uma conta redutora (lançamento a débito) do
programa pontuação, e a contrapartida se dá no grupo de contas a pagar aos diversos
fornecedores parceiros. Quando do pagamento aos fornecedores, ocorre a baixa do
respectivo passivo e o desembolso financeiro com a conseqüente dedução da despesa
suportada tanto do cálculo do IRPJ como da CSLL;
Fl. 6703
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Que na visão da fiscalização os valores pagos aos referidos parceiros não poderiam ser
deduzidos porque a documentação suporte apresentada pela impugnante seria
insuficiente a comprovar a efetividade da despesa incorrida;
Que ao contrário do entendimento fiscal as despesas suportadas pelo impugnante com o
referido programa são efetivas e suportadas por documentação fiscal suficiente;
Que a prova das despesas suportadas pela impugnante correlatas aos pontos resgatados
para utilização em passagens aéreas TAM, no total de R$ 47.881.406,94, recai nas
faturas emitidas pela companhia aérea durante todo o ano de 2009 (DOC3 e DOC7),
abaixo listadas:
Nos mesmos moldes em que firmada a parceria com a TAM, a impugnante assumiu
despesas de mesma natureza com a Varig/Gol, cujas faturas/notas fiscais pagas na
monta total de R$ 9.613.433,99 (DOC5 e DOC7):
Quanto as demais despesas com WLC, Lojas Americanas (B2W), supermercado Extra,
O Globo, Copacabana Palace – Cia Hotéis Palace, Winne Shopping – Art. Des Caves,
editora Globo, editora Abril, Satelital Brasil Comércio ltda, Localiza Rent a car S/A,
Comprafacil.com, dentre outros, informa ter anexado as notas fiscais (DOC6 e DOC7);
Assim, solicita o cancelamento da glosa de despesas relativa ao programa Membership
Rewards, nos valores de R$ 70.096.288,21, registrados na conta 8.1.9.99.00.6.851-1, e
R$ 5.085.927,76, relativo à conta 8.1.9.99.00.6.852-0;
DESPESAS INCORRIDAS COM BÔNUS CLUBE - ITEM 11.4 DO TVF - Que o
Bônus Clube é um programa de fidelidade que visa a conceder ao participante, titular de
cartão de crédito, a troca de média de valor gasto por prêmios cujo direito é estipulado
conforme o valor de gastos mensais, que permite o resgate por produtos constantes de
catálogo conforme as faixas de gastos dividas em Bônus, Super Bônus e Mega Bônus;
Conforme razão contábil do ano de 2009, a conta 8.1.9.99.00.6.845-6 - "bônus clube”,
apresentou saldo total de R$ 2.225.348,05, composto de uma parcela de provisão e outra
de despesas efetivas que fora glosada pela fiscalização;
A despesa com provisão, R$ 1.181.696,10, teve contrapartida registrada na conta
4.9.9.92.00.7.904-5 – “Provisão Bônus Clube” (doc9), cujo valor foi adicionado para
fins de apuração de IRPJ e CSLL por ser indedutível;
Fl. 6704
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

No entanto, informa que incorreu efetivamente em despesas com o programa Bônus
Clube no valor de R$ 1.043.651,95, apresentando as notas fiscais que seguem anexas
(doc 9);
DESPESAS INCORRIDAS A TÍTULO DE "OUTRAS DESPESAS DIVERSAS"
ITEM 11.5 DO TVF - Que o valor glosado pela fiscalização totaliza 6.439.112,07;
Que na conta 8.1.9.99.00.6.702-7 - "Outras despesas diversas", foi contabilizada
provisão de faturamento de serviços prestados pela empresa Fidelity Processadora e
Serviços S.A., que por ter executado apenas parcialmente os serviços contratados
acabou por gerar a provisão de 50% do valor devido;
Que a fiscalização considerou que os lançamentos de contrapartida daquela conta de
provisão se deram exclusivamente na conta 4.9.9.92.00.7.500.7 - "Provisão Contas a
Pagar Estimativa";
Que conforme razões anexos (doc 10), ao contrário do afirmado, a contrapartida do
lançamento efetuado se deu também em outras contas patrimoniais:
[...]
Que o total da despesa contabilizada na conta 8.1.9.99.00.6.702-7 é de R$ 6.475.200,65.
E na glosa efetuada, a fiscalização descontou apenas o montante de R$ 36.088,58, por
entender trata-se de valor de provisão devidamente adicionada na base de cálculo dos
tributos autuados;
Entretanto, o referido valor de R$ 36.088,58, adicionado no ítem 2.03 da parte A do
LALUR/LACS (doc 11), sub-item 015.039 - "Provisão Contas a Pagar Estimativa",
diferentemente do entendido pela fiscalização, representa em realidade o saldo da
movimentação de todas as contas de provisão de contas a pagar estimadas do ano de
2009, nele estando compreendidas também os valores das contas cuja soma perfaz R$
6.475.200,65, por se tratar de provisões que não foram revertidas pelo impugnante (doc.
10), devendo o valor glosado de R$ 6.439.112,07 ser cancelado;
DESPESAS INCORRIDAS A TÍTULO DE CORPORATE REBATES ITEM 11.6 DO
TVF - Que o valor glosado em relação à esta despesa foi no total de R$ 3.134.694,24;
Que de acordo com o descrito no TVF, na conta 8.1.9.99.00.6.7221 "Corporate
Rebates", foi reconhecida a despesa de R$ 3.473.149,48, e a impugnante considerou
indedutível o montante de R$ 338.455,24, por tratar-se de provisão, sendo adicionado
ao LALUR/LACS de 2009;
Que, contudo, a fiscalização não entendeu o procedimento adotado pela impugnante;
Que num primeiro momento, todo final de mês é feito um lançamento a débito na conta
8.1.9.99.00.6.902-0 correspondente a uma estimativa dos gastos com "corporate
rebates" que serão pagos no mês seguinte, sendo a contra-partida um lançamento a
crédito na conta de passivo 4.9.9.92.00.7.513-9 "provisão corporate rebates";
Que num segundo momento, à medida em que a impugnante efetivamente recebe e paga
as notas fiscais correspondentes, o respectivo valor é lançado a débito naquela conta
4.9.9.92.00.7.513-9, sendo a contra-partida um lançamento a crédito na conta caixa - o
valor inicialmente contabilizado na conta 8.1.9.99.00.6.902-0 não é alterado em razão
destes pagamentos;
Que ao final do ano-base, o saldo de movimentação no exercício daquela conta
4.9.9.92.00.7.513-9, que como visto corresponde ao valor das provisões contabilizadas
na conta 8.1.9.99.00.6.902-0 que não foi objeto de pagamento, é então adicionado ao
Lucro real e à base de cálculo da CSLL via LALUR/LACS (doc 11);
Fl. 6705
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Que referida conta 4.9.9.92.00.7.513-9, na qual foram contabilizadas a crédito as
provisões como contra-partidas da conta "Corporate rebates" e a débito os pagamentos
efetivamente realizados, conforme razões anexos (doc.12), no ano de 2009 registrou um
saldo de R$ 338.455,24 que foi devidamente adicionado tanto para fins de cálculo de
IRPJ como CSLL, por se tratar de provisão:
[...]
Diante do acima exposto e da documentação anexa, solicita o cancelamento total da
glosa relativa à conta corporate rebates no valor de R$ 3.134.694,24;
DESPESAS INCORRIDAS A TÍTULO DE PLANO DE ASSISTÊNCIA GLOBAL,
ITEM 11.7 DO TVF - Que o valor glosado referente a tal despesa foi de R$
2.828.881,61;
Que o erro incorrido pela fiscalização tem como base o mesmo equívoco já mencionado
acima, de pretender apurar o valor de provisão a ser adicionado a partir da conta
8.1.9.99.00.6.902-0, quando o controle das despesas efetivamente incorridas e do saldo
desta provisão a ser adicionado em realidade é feito nas contas do passivo;
Que o valor glosado é composto por "REVERSÃO DE PROVISÃO EM
JANEIRO/2009" no valor de (R$ 247.061,38) e "CONSTITUIÇÃO DE PROVISÃO
EM DEZEMBRO/2009" no valor de R$ 3.075.942,99, totalizando R$ 2.828.881,61;
Que o valor de R$ 3.075.942,99, lançado a débito naquela conta como "Provisão de
despesa no Mês", possui duas contas destinos para as suas contra-partidas, a crédito,
sendo 4.9.9.92.00.7.500 -7 "PROVISÃO CONTAS A PAGAR - ESTIMATIVA" no
valor de R$ 1.247.100,43 e 4.9.9.92.00.7.350-0 "CDP - CARTÃO - FORNECEDORES
DIVS" no valor de R$ 1.828.842,56;
Que os lançamentos contábeis relativos às despesas com plano de assistência global
foram semelhantes aos demonstrados em relação ao "corporate rebates", apenas com
uma particularidade: as provisões estimadas lançadas à débito davam origem a créditos
em duas contas de passivo;
Que a comprovação do exposto acima se dá pela constatação de que o saldo da conta
"PROVISÃO CONTAS A PAGAR - ESTIMATIVA", no total de R$ 1.247.100,43, está
compreendido no saldo de R$ 36.088,58, adicionado no item 2.03 da parte A do
LALUR, sub-item 015.039, já que representa o saldo da movimentação de todas as
contas de provisão de contas a pagar estimadas do ano de 2009;
Já os valores controlados na conta "CDP - CARTÃO - FORNECEDORES DIVS", por
representarem valores cuja despesa foi efetivamente incorrida desde logo, não deram
origem a adições, e foram acertadamente deduzidos pelo impugnante com suporte
documental nas notas fiscais anexas (doc. 13);
DESPESAS INCORRIDAS A TÍTULO DE PROMOÇÕES E RELAÇÕES
PÚBLICAS, ITEM 12 DO TVF - Que o valor glosado referente a tal despesa foi de R$
9.478.223,37;
Que os valores relativos à glosa em questão, conforme razão anexo (doc.14), foram
registrados na conta 8.1.7.42.00.2.007-7 "EVENTOS PROMOCIONAIS", da qual
91,96% refere-se à Despesa de Propaganda e Publicidade glosada relativa ao Cirque du
Solei, espetáculo do qual o impugnante foi patrocinador;
Que em 13 de maio de 2008 foi firmado contrato com a empresa "Time for Fun"
referente à contratação da cota "Apresenta" do espetáculo do Cirque du Solei - Quidam
na temporada 2009/2010, pelo valor de R$ 24,5 milhões, equivalentes a US$ 14,785
milhões na data da assinatura para os cartões Amex (doc. 14);
Fl. 6706
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

[...]
E, considerando que a turnê Quindam teve duração de 13 meses, com início em
11/06/2009 e término somente em 06/06/2010, o procedimento adotado pelo
contribuinte foi de apropriar mensalmente, pelo tempo de duração da turnê, os valores
de despesa referente à segunda e terceira parcelas, de modo que descontado o valor do
sinal que já havia pago de R$ 5.729.793,68, chegou-se ao saldo de R$ 17.602.414,82;
Que o Impugnante amortizou em 13 parcelas na conta 8.1.7.42.00.2.007-7 "EVENTOS
PROMOCIONAIS", o apontado saldo de despesa no valor de R$ 17.602.414,82, cujo
acumulado no mês de dezembro de 2009 correspondeu à despesa glosada de R$
9.478.223,37;
[...]
Que discorda da fiscalização, pois apresenta a prova do aludido contrato com a empresa
"Time for Fun", bem como das notas fiscais que foram emitidas para o pagamento dos
valores negociados por meio daquele contrato (doc. 14), cujas despesas correspondentes
foram apropriadas por regime de competência;
Por fim, na qualidade de sucessora, discorda do lançamento de multa por suposta
infração cometida pela incorporada, com base no artigo 132 do CTN que prevê que o
sucessor responde apenas pelos tributos devidos;
Bem como, discorda da incidência de Juros de Mora sobre a multa de ofício;
É o relatório.
Ao final, a DRJ decidiu manter o lançamento na sua integralidade, julgando
improcedente a Impugnação apresentada pelo contribuinte, nos termos do acórdão cuja ementa
segue transcrita abaixo:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Consolida-se, administrativamente, matéria tributária não expressamente impugnada.
CÓPIA DE DOCUMENTO - AUTENTICAÇÃO.
A cópia simples de documento apresentada para obtenção de serviços no âmbito da
RFB deve estar acompanhada do documento original a fim de possibilitar sua
autenticação pelo servidor público ao qual for apresentada (art. 3o, Portaria RFB
2860/2017).
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SUCESSÃO. ARTS.129 e 132 DO CTN.
A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou
incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato
pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas, e
ainda, pela multas de caráter punitivo ou moratório.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Fl. 6707
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Sobre a multa por lançamento de ofício não paga no vencimento incidem juros de mora.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2009
CSLL. TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
O resultado do julgamento do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ espraia
seus efeitos sobre a CSLL lançada em decorrência das mesmas infrações.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformado, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 6170 a 6217),
requerendo o cancelamento da glosa das despesas que foram impugnadas. Ressalte-se, nesse
ponto, que as despesas glosadas com as perdas no recebimento de créditos, descritas no item 10
do Termo de Verificação Fiscal, não foram questionadas na Impugnação, que foi apenas parcial.
Além disso, o contribuinte não apresentou irresignação no Recurso Voluntário ora analisado com
relação à atribuição da responsabilidade por sucessão, e nem sobre a incidência de juros de mora
sobre a multa de ofício.
É o relatório.

Voto
Conselheira Bárbara Melo Carneiro, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade,
portanto dele conheço.
Para facilitar o entendimento, divido a análise por tipo de despesa glosada.
1. Item 11.3 do Termo de Verificação Fiscal: Programa de Milhagem
O item 11.3 do TVF refere-se à glosa de despesas com o Programa de Milhagem
denominado de Membership Rewards, atrelado ao cartão de crédito American Express (Amex),
cujos valores e descrição seguem destacadas abaixo:
Fl. 6708
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

As referidas rubricas foram tratadas pela Autoridade Administrativa como
despesas com provisão e, portanto, indedutíveis. Confira-se (e-fl. 1886):
b) Para fins de considerar a despesa como dedutível, entendo que a documentação
apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa como incorrida, portanto,
configura despesa com provisão que é considerada indedutível. Os documentos 1
(controle gerencial Dólar x Reais) e 2 (Provisão de milhagem 01/09 e 12/208)
apresentados, procuram demonstrar apenas o cálculo do valor registrado como despesa
de provisão, no entanto não foram apresentados documentos hábeis a caracterizar a
despesa como dedutível pois não foi comprovada a sua ocorrência. Ou seja, se os pontos
do programa foram resgatados para pagamento a fornecedores, no montante do valor
provisionado, para fins de considerar a despesa efetiva, essa não foi comprovada.
c) O valor registrado também não caracteriza despesa com variação monetária passiva
em função da taxa de câmbio, cuja despesa está prevista no art. 377 do RIR/99, tendo
em vista que o valor registrado corresponde ao pontos de milhagem versus o valor do
câmbio para transformá-los em reais, e não a uma variação do valor dos pontos em reais
entre duas datas devido a variação cambial.
Com relação a esse ponto, alguns esclarecimentos preliminares são necessários,
especialmente sobre o registro contábil das transações supramencionadas e a aparente confusão
que foi estabelecida a respeito dos conceitos de passivo e provisão.
Conforme demonstrado pela Recorrente por meio da juntada dos contratos que
regulamentam o referido programa de pontos e demais esclarecimentos prestados ao longo do
PTA, há dois momentos distintos relacionados ao programa, que também geram efeitos distintos
nos registros contábeis da Recorrente. Em linhas gerais, o programa pode ser fracionado em duas
transações, descritas da seguinte maneira:
(i)
primeiro, o usuário do cartão de crédito acumula pontos na medida que o
utiliza para suas compras. Trata-se do momento de geração dos créditos
pelo usuário (transação geradora);
(ii)
em outro momento, o usuário efetua o resgate dos pontos que acumulou
perante os fornecedores parceiros do programa, como é o caso de algumas
companhias aéreas (transação de resgate). Nasce, nesse segundo momento,
a obrigação da unidade geradora de pontos, ora Recorrente, de transferir à
fornecedora parceira o montante de caixa relativo ao objeto de resgate
escolhido pelo usuário.
Fl. 6709
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Logo, no primeiro momento, a relação que se estabelece é entre o usuário do
cartão e o Recorrente, havendo incerteza sobre o prazo e o valor do desembolso futuro
necessário para a liquidação da obrigação perante os fidelizados do programa (usuários), já que
não se sabe quando os pontos serão resgatados e nem mesmo qual fornecedor parceiro será
escolhido.
Há, desse modo, no que toca à relação que se estabelece entre a unidade geradora
dos pontos (Recorrente) e o cliente fidelizado (usuário do cartão de credito), uma obrigação que
gera um passivo de provisão, conforme a definição constante do Pronunciamento Técnico CPC
25. Confira-se:
11.As provisões podem ser distintas de outros passivos tais como contas a pagar e
passivos derivados de apropriações por competência (accruals) porque há incerteza
sobre o prazo ou o valor do desembolso futuro necessário para a sua liquidação. Por
contraste:
(a) as contas a pagar são passivos a pagar por conta de bens ou serviços fornecidos ou
recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor; e
(b) os passivos derivados de apropriações por competência (accruals) são passivos a
pagar por bens ou serviços fornecidos ou recebidos, mas que não tenham sido pagos,
faturados ou formalmente acordados com o fornecedor, incluindo valores devidos a
empregados (por exemplo, valores relacionados com pagamento de férias). Embora
algumas vezes seja necessário estimar o valor ou prazo desses passivos, a incerteza é
geralmente muito menor do que nas provisões.
Os passivos derivados de apropriação por competência (accruals) são frequentemente
divulgados como parte das contas a pagar, enquanto as provisões são divulgadas
separadamente.
Se fosse apenas essa premissa inerente ao contexto fático dos autos, assistiria
razão à Autoridade Administrativa, por força do que dispõe o art. 13, inciso I, da Lei no 9.249/95.
Todavia, não é o que se extrai da análise do presente PTA.
No segundo momento relacionado ao controle e registro das operações praticadas
no âmbito do programa MMR, quando do resgate dos pontos pelo usuário do cartão perante um
dos fornecedores por ele selecionado, os valores anteriormente reconhecidos como provisão são
reclassificados para uma conta de passivo, conforme o procedimento contábil discriminado no
item 8.10, do TVF, que teria sido informado pelo próprio contribuinte na resposta ao Termo de
Intimação apresentada em 27/02/2014, e adotado como uma das premissas utilizadas pela
Autoridade Administrativa para embasar o lançamento. Confira-se:
Fl. 6710
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Ressalte-se, ademais, que esse procedimento, foi confirmado pelo contribuinte na
Impugnação e ratificado nas razões do Recurso Voluntário, conforme o trecho que segue
transcrito abaixo (e-fl. 6.181):

No presente caso, tenho que se está diante de um caso de antecipação no
reconhecimento de despesas. Em linhas gerais, o que fez o contribuinte foi reconhecer,
antecipadamente, despesas que foram incorridas em outro período. Dessa forma, seria o caso de
aplicação do procedimento relativo à inobservância do regime de competência (art. 6o, §5o, do
Decreto Lei no 1.598).
Como foi observado durante o procedimento de fiscalização, houve antecipação
no reconhecimento das despesas, o que nos leva à conclusão de que a Autoridade Administrativa
se equivocou com relação à fundamentação adotada no item 11.3 do TVF. Evidencia-se, desse
modo, o claro erro incorrido pela D. Fiscalização no caso em comento, no que toca ao
fundamento jurídico da autuação para glosa das despesas ora analisadas.
Feitos esses esclarecimentos, também é interessante notar que, da mesma forma
que o contribuinte antecipou a dedução de despesas na apuração do Lucro Real (posteriormente
confirmadas), conforme se extrai das premissas adotadas no TVF e os esclarecimentos prestados
pelo contribuinte, ele também antecipou as receitas correspondentes a tais dispêndios.
Fl. 6711
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Explica-se: a norma contábil que trata do reconhecimento e mensuração dos
eventos econômicos relacionados a programas de milhagens determina que parte do recebimento
decorrente das receitas com cartão de crédito, quando há operação de incentivo de vendas no
momento da sua geração, corresponde a uma “receita diferida”, tendo em vista que são oriundas
de uma transação geradora de caixa em favor da entidade, mas que ficou vinculada a uma
obrigação de desempenho futura com relação ao direito de resgate dos pontos pelo seu titular. É
o que se infere do Pronunciamento CPC 47 nos itens B39 e B40, transcritos a seguir:
Opções de clientes para bens ou serviços adicionais
B39. As opções de clientes para adquirir bens ou serviços gratuitamente ou com
desconto ocorrem de muitas formas, incluindo incentivos de vendas, créditos de prêmio
ao cliente (ou pontos), opções de renovação de contrato ou outros descontos sobre bens
ou serviços futuros.
B40. Se, no contrato, a entidade conceder ao cliente a opção de adquirir bens ou
serviços adicionais, essa opção resultará em obrigação de performance no contrato
somente se a opção proporcionar um direito material ao cliente que não o receberia sem
celebrar esse contrato (por exemplo, desconto que é incremental à faixa de descontos
tipicamente concedidos para esses bens ou serviços a essa classe de cliente nesse
mercado ou área geográfica). Se a opção proporcionar um direito material ao cliente,
este, na verdade, paga à entidade, antecipadamente, por bens ou serviços futuros e a
entidade deve reconhecer a receita quando esses bens ou serviços futuros forem
transferidos ou quando a opção vencer.

A fim de elucidar melhor esse ponto, confira-se as lições trazidas por ALVES e
STERZECK1:
O crédito gerado pelo programa de fidelidade, de acordo com o IFRIC 13, deve ser
considerado como um componente separadamente identificável da transação da venda
em que eles foram originados. Então, o valor recebido da transação geradora deve ser
alocado tanto para o objeto dessa venda quanto para o crédito de prêmio. Importante
mencionar que o crédito de prêmio deve estar mensurado a valor justo.
O crédito de prêmio deve ser reconhecido como receita quando os prêmios forem
resgatados (receita diferida).
[...]
Nesse caso, a obrigação de performance subjacente é a premiação, resgate dos pontos
em produtos ou serviços. Nesse sentido, embora os recursos financeiros relativos à
transação geradora já tenham sido percebidos, é importante mencionar que parte desses
recursos é relativa à obrigação, perante o participante, de entrega de produto ou
prestação de serviços decorrente da transação geradora e a parte remanescente está
atrelada à obrigação diversa futura. Nenhum custo ou despesa decorrente da
obrigação de premiar fora apropriado até o momento de resgate. É por conta disso
que, até esse momento, não há receita a ser apropriada. A depender do arranjo
contratual pode existir receita colateral, decorrente de comissão ou qualquer outra que
represente uma prestação de serviço. A receita remanescente, que fora diferida, deve ser
apropriada de acordo com satisfação da obrigação de performance, a obrigação de
premiar. A premiação deve acarretar a apropriação da receita ao resultado juntamente

1 ALVES, Eduardo e STERZECK, Gisele. Programa de Fidelidade: Reconhecimento de Receita e Tributação. In.:
Controvérsias Jurídico-Contábeis. Organizadores: Alexandre Evaristo Pinto [et al.]. São Paulo: Atlas, 2020. p. 50 a
57.
Fl. 6712
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

com seu respectivo custo ou despesa decorrentes da premiação. (Sem destaques no
original)

Destaca-se que, apesar de o Pronunciamento CPC 47 ter entrado em vigor em
1o/01/2018, substituindo o Pronunciamento CPC 30 a partir dessa data, as premissas destacadas
acima, com relação às receitas diferidas e ao momento de reconhecimento das receitas e despesas
atreladas aos programas de pontos, já constavam deste último, conforme a Interpretação A
(Programa de Fidelidade com o Cliente), que correspondia ao IFRIC 13.
Ademais, importa esclarecer que as normas contábeis acima foram editadas pelo
Comitê de Pronunciamentos Contábeis e aprovadas pela CVM e pelo CFC, razão pela qual
tornaram-se obrigatórias para as Sociedades Anônimas (Lei no 6.404/76) e as demais sociedades
regulamentadas pela Lei no 10.406/02. Todavia, a referida norma não foi aprovada pelo Banco
Central do Brasil (Bacen), que edita as suas próprias normas com relação aos procedimentos
contábeis a serem adotadas pelas instituições financeiras, como é o caso do contribuinte.
Não obstante esse fato, a partir da leitura do item 17 do Manual de Normas do
Sistema Financeiro (Cosif) é possível observar que o Bacen adota princípios semelhantes aos que
foram evidenciados nos normativos contábeis supramencionadas, especialmente com relação à
observância do Regime de Competência para registro das receitas e despesas. Confira-se:
2. Regime de Competência
1 - As receitas e despesas, observado o regime de competência mensal, escrituram-se:
a) as do período corrente, nas adequadas contas de resultado; (Circ 1273)
b) as de períodos seguintes: (Circ 1273)
I - nas adequadas contas retificadores do ativo e do passivo, quando se tratar de receitas
e despesas contabilizadas antecipadamente, mediante incorporação às contas próprias do
ativo e do passivo e que devam ser computadas no resultado de outros períodos;
II - na conta patrimonial DESPESAS ANTECIPADAS, quando representarem
aplicação de recursos cujos benefícios ou prestação de serviços à instituição se fazem
em períodos seguintes;
III - na conta patrimonial RENDAS ANTECIPADAS, para registro de rendas recebidas
antes do cumprimento da obrigação que lhes deu origem, sobre as quais não haja
quaisquer perspectivas de exigibilidade e cuja apropriação, como renda efetiva,
dependa, apenas, da fluência do prazo;
c) quando representarem ajustes de rendas, despesas, ganhos, perdas, lucros ou prejuízos
imputáveis a períodos anteriores, que a esses deixarem de ser atribuídos, devem ser
registrados: (Circ 2682 art 2o, Res 3973, Res 4007)
I - na adequada conta de receita ou despesa quando atribuídos a fatos subseqüentes,
observado o disposto na Resolução no de 3973, de 26 de maio de 2011;
II - nas adequadas contas de resultado do segundo semestre, quando se referirem ao
primeiro semestre do mesmo exercício;

Fl. 6713
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Ademais, destaca-se o disposto no item 2.5, “b” e “c”, do Livro 1, do Manual
Cosif, que reforça a observância ao Regime de Competência, nos seguintes termos:
1. Princípios Gerais
[...]
2. Escrituração
3. [...]
5 - A par das disposições legais e das exigências regulamentares específicas atinentes à
escrituração, observam-se, ainda, os princípios fundamentais de contabilidade, cabendo à
instituição: (Circ 1273, Res 4007)
[...]
b) registrar as receitas e despesas no período em que elas ocorrem e não na data do efetivo
ingresso ou desembolso, em respeito ao regime de competência;
c) fazer a apropriação mensal das rendas, inclusive mora, receitas, ganhos, lucros, despesas, perdas
e prejuízos, independentemente da apuração de resultado a cada seis meses;

Dito isso, não vislumbro, a princípio, incompatibilidade de o contribuinte adotar o
procedimento sugerido no CPC 47 (já previsto no CPC 30), apesar de não haver norma
específica sobre esse tema para as instituições financeiras. De toda forma, não foi esse o
procedimento adotado pelo contribuinte, que não reconheceu as receitas diferidas no passivo,
reconhecendo-as diretamente no resultado e antecipando também o reconhecimento das despesas
com o programa de pontos MMR.
Consequentemente, tais receitas, que não foram diferidas, também foram
reconhecidas antecipadamente. Essa é uma decorrência lógica do próprio Regime de
Competência, que pressupõe o atendimento de dois princípios básicos: (i) o da realização da
receita e (ii) do confronto das despesas com as respectivas receitas correspondentes, assim
definidos por Lopes e Martins (2005):
“[...] o reconhecimento da receita deve ser feito dentro do período temporal em que ocorrer a
variação econômica responsável por essa receita. Assim, a contabilidade estará diretamente
relacionada com o evento econômico e não com o seu pagamento ou recebimento.
[...] todas as receitas devem ser reconhecidas de acordo com as suas despesas correspondentes para
que se apure o resultado líquido do evento econômico em questão”
Logo, a conclusão que se apresenta é que, por mais que a dedutibilidade dessas
despesas possa ter gerado um efeito negativo no resultado do contribuinte, diminuindo o lucro
líquido apurado em determinado período, esse procedimento contábil também gera o efeito
contrário, isto é, resulta em um aumento do lucro líquido apurado. Em outras palavras, receita e
despesa são antecipadas, de modo que o efeito no lucro líquido, ao final da apuração, deveria ser
neutro.
Fl. 6714
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Esses esclarecimentos servem ao intuito de evidenciar o equívoco cometido pela
Autoridade Administrativa e o prejuízo que esse erro causou na defesa do contribuinte, que não
enfrentou esses pontos. Até mesmo porque eles sequer foram mencionados ao longo do
procedimento de fiscalização ou no TVF, que é parte integrante do Auto de Infração.
Nesse ponto, é importante observar que a determinação da norma contábil, no
sentido de reconhecer a receita auferida apenas depois de cumprida a obrigação de performance
subjacente, vai no mesmo sentido da norma jurídico-tributária. Isso, porque apenas quando a
entidade se desincumbe de todos os ônus decorrentes daquele recebimento é que a receita pode
ser reconhecida contabilmente. Esse procedimento condiz com o conceito de renda realizada. Há,
dessa forma, convivência harmônica entre o procedimento contábil e o conceito jurídico.
Houve, dessa forma, equívoco por parte da Autoridade Fiscal ao se tratar como
glosa de despesas (que seriam decorrentes de provisões), quando o que foi observado se
relaciona à antecipação de despesas. Dessa forma, seria necessária a adoção do procedimento
relativo à inobservância do regime de competência (art. 6o, §5o, do Decreto Lei no 1.598/77), no
intuito de se confirmar se houve postergação de imposto ou redução indevida do lucro real. Esse
procedimento não foi realizado, razão pela qual as glosas ora discutidas devem ser afastadas.
Ainda que fosse possível a manutenção do lançamento com o grave erro no que
toca à sua fundamentação, entendo que ele deve ser cancelado, uma vez que o Recorrente logrou
êxito em demonstrar que as despesas relacionadas ao programa MMR foi efetivamente incorrida
no período autuado.
Com relação a esse ponto, destaca-se que o Recorrente anexou diversos
documentos aos autos juntamente com a Impugnação, colacionados aos autos novamente com o
Recurso Voluntário, dessa vez autenticados, demonstrando que parte das despesas inicialmente
reconhecidas em contrapartida a uma conta de provisão foi efetivamente incorrida no ano-
calendário ora analisado, tendo em vista a vinculação de diversas faturas/notas fiscais/recibos ao
programa de pontos MMR, bem como a indicação de resgate dos pontos pelos usuários dos
cartões.
Entre os documentos apresentados, ressaltem-se os contratos de parceria
comercial firmado com os fornecedores TAM – Linhas Aéreas S.A (e-fls. 1917 a 1934), com
vigência desde 05/12/2006, Varig/GOL (e-fls. 1986 a 1990), contrato vigente desde 01/07/2009,
e WLC World Line Commercial Ltda. (e-fls. 1963 a 1984), assinado em 02/10/2009 e com
vigência indicada a partir dessa data.
Destaco, ainda, as diversas faturas emitidas pelos fornecedores TAM – Linhas
Aéreas S.A e Varig/GOL, conforme documentos anexados às e-fls. 1935 a 1961 e e-fls. 1991 a
2008, respectivamente.
Além disso, o Recorrente relacionou, por meio das planilhas abaixo, extraídas do
Recurso Voluntário, os valores para os dois fornecedores parceiros mencionados acima, que
representam a parcela mais relevante das despesas glosadas, relacionando o no da fatura, período,
data de vencimento e o valor de cada Nota Fiscal. Confira-se:
Fl. 6715
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

(iii)
TAM – Linhas Aéreas S.A.:

(iv)
Varig/GOL:

Importa esclarecer que, apesar de o contrato de parceria firmado com a
Varig/GOL indicar a vigência apenas a partir do mês de julho de 2009, as diversas faturas
emitidas anteriormente a este período fazem menção expressa à vinculação com o “Manual-
créditos American Express” e “Créditos American Express”, com a quantidade de pontos e o
respectivo valor em USD e também em reais. Assim, em que pese a ausência de documento que
demonstre o contrato de parceria com a Varig/GOL com vigência anterior a esse período, a
análise individualizada das faturas de vendas emitidas pelo parceiro é suficiente para demonstrar
que se referem ao resgate de pontos de usuários do plano MMR.
Sendo assim, tenho que, para estes dois parceiros, o Recorrente fez prova de que
atendeu ao requisito de dedutibilidade das despesas glosadas, nos termos do art. 299, §1o, do
Decreto no 3.000/99 (RIR), demonstrando que elas foram efetivamente incorridas.
Ainda, cabe destacar que as faturas emitidas pelo parceiro WLC foram anexadas
ao PTA por meio do doc. no 07 (a partir da e-fl. 2117), juntamente com outras faturas e notas
fiscais emitidas por outros fornecedores. Cita-se, por exemplo, as faturas anexadas às e-fls. 2257
a 2259, 2279 a 2283, 2285 a 2286, 2292 a 2294, 2320 a 2324, 2325 a 2326, 2350 a 2373, 2382 a
2399, 2404 a 2407, 2432 a 2440, 2444 a 2447, 2449 a 2457, 2464 a 2469, 2477 a 2484, 2500 a
2503, 2509 a 2511, 2513 a 2515, 2531 a 2539, 2250 a 2552, 3038 a 3040, 3062 a 3064 e 3090 a
3097.
Fl. 6716
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ademais, ressalte-se que, com relação ao resgate de pontos referente às doações a
associações sem fins lucrativos, tais como a “Fundação Gol e Letra”, “Fundação Abrinq pelos
Direitos da Criança”, “Fundação doutores da Alegria”, “Unicef – Fundo das nações unidas para a
infância”, “Associação de Assistência à Criança Deficiente” e “WWF Brasil”, há diversos
recibos de pagamentos de resgates de pontos com referência expressa à vinculação ao programa
de pontos MMR. Cita-se, por exemplo, os recibos de e-fl. 2491, e-fl. 2494, e-fl. 2542, e-fl.2687,
e-fl. 2975 e e-fl. 3058:

Fl. 6717
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 6718
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Fl. 24 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 6719
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Fl. 25 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Com relação a esses fornecedores parceiros (associações sem fins lucrativos),
entendo que o contribuinte também fez prova de que tais despesas foram incorridas.
Ressalte-se, ademais, que a Autoridade Fiscal não questionou se os dispêndios
computados no resultado são normais, usuais e necessárias à fonte produtora dos rendimentos da
pessoa jurídica, de modo que, diante da omissão, presumem-se atendidos tais pressupostos.
Até porque o contribuinte comprovou que o fato econômico propulsor do registro
contábil, analisado no item 11.3 do TVF, refere-se aos dispêndios decorrentes do programa de
fidelização denominado Membership Rewards. A necessidade e usualidade de tais gastos estão
atreladas aos objetivos do próprio plano de pontuação, de fidelizar os clientes do Banco, bem
como de incentivar os gastos por meio dos cartões de crédito, no intuito de incrementar as
receitas auferidas pela instituição financeira.
Não obstante os esclarecimentos acima, o acórdão proferido pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte/MG (DRJ/BH) (Acórdão no
02.90.346 – e-fls. 6120 a 6161) julgou improcedente a Impugnação apresentada pelo
contribuinte, mantendo o lançamento nessa parte, ao argumento de que não restou comprovado
que as despesas com o resgate de ponto perante os fornecedores parceiros TAM e Varig teriam
sido pagas.
Fl. 6720
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Tenho que a fundamentação não merece ser acolhida, de modo que a decisão deve
ser reformada.
Primeiro por que o pagamento não é requisito para dedutibilidade de despesas,
sendo que a legislação tributária, em especial o art. 6o, do Decreto-Lei no 1.598/772, determina
expressamente a observância do regime de competência na apuração do Lucro Real, já que o
referido regime de tributação toma como base o lucro líquido apurado na escrituração contábil
com observância das normas da legislação comercial (Lei no 6.404/76). Portanto, as despesas
deverão ser registradas no período em que forem incorridas, relativas a bens e/ou serviços
empregados e consumidos no exercício da atividade da empresa, independentemente do seu
pagamento.
Nessa lógica, cita-se o disposto no Parecer Normativo CST no 58/1977, que adota
o conceito de despesas incorridas no mesmo sentido do que foi disposto acima:
6. Temos por assente que a obrigação de pagar determinada despesa (enquadrável como
operacional) nasce quando, em face da relação jurídica que lhe deu causa, já se
verificam todos os pressupostos materiais que a tornam incondicional, vale dizer,
exigível independentemente de qualquer prestação por parte do respectivo credor.
Invariavelmente, tal despesa tem seu valor determinado ou facilmente quantificável.
Este tipo de despesa guarda correspondência com o conceito de despesa consumida no
mesmo exercício social, perfilhado por alguns compêndios de contabilidade.
7. Tais despesas, se pagas no próprio exercício em que nascerem as respectivas
obrigações, são tranqüilamente computáveis nesse mesmo exercício, e somente nele.

2 Art 6o - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou
autorizadas pela legislação tributária.
§ 1o - O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados não operacionais,
do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com observância dos
preceitos da lei comercial.
§ 2o - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício:
a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração
do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de
acordo com a legislação tributária, devam ser computados na determinação do lucro real.
§ 3o - Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido do exercício:
a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que não tenham sido computados na apuração
do lucro líquido do exercício;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de
acordo com a legislação tributária, não sejam computados no lucro real;
c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64.
§ 4o - Os valores que, por competirem a outro período-base, forem, para efeito de determinação do lucro real,
adicionados ao lucro líquido do exercício, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período
competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente.
§ 5o - A inexatidão quanto ao período-base de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do
reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, correção
monetária ou multa, se dela resultar:
a) a postergação do pagamento do imposto para exercício posterior ao em que seria devido; ou
b) a redução indevida do lucro real em qualquer período-base.
§ 6o - O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período-base de competência
de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto
lançado em outro período-base a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 4o.
§ 7o - O disposto nos §§ 4o e 6o não exclui a cobrança de correção monetária e juros de mora pelo prazo em que tiver
ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto ao período de competência.
Fl. 6721
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Fl. 27 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

São as despesas pagas, a que se refere o citado § 1o do art. 162 do RIR/75. Despesas
incorridas, de acordo com o mesmo dispositivo legal, e obrigatoriamente computadas
como as pagas, são aquelas que, embora nascida a obrigação correspondente, o
momento ajustado para pagá-las, ou seu vencimento, ou outra circunstância qualquer,
determinam que o respectivo pagamento venha a ocorrer em exercício subseqüente.

Ademais, mesmo se fosse possível aduzir que o pagamento é requisito para a
dedutibilidade das despesas na apuração do Lucro Real, esse fundamento não consta do Auto de
Infração lavrado em desfavor do Recorrente.
Assim, da leitura do trecho do voto transcrito acima, verifica-se que o que a DRJ
fez foi, em sede de julgamento administrativo da Impugnação do contribuinte, alterar o
fundamento do lançamento.
Evidencia-se, portanto, o descompasso entre a motivação do Auto de Infração e a
que foi adotada pela DRJ, que inovou nos fundamentos originalmente invocados pelo fisco no
ato de lançamento, apenas para justificar a sua manutenção, o que é vedado pelo ordenamento
jurídico pátrio, sob pena de violação do princípio dos motivos determinantes das decisões
administrativas, nos termos dos artigos 1423 e 1464 do Código Tributário Nacional.
Ora, a atividade administrativa de lançamento é vinculada e depende da
identificação dos elementos indispensáveis à identificação inequívoca da obrigação surgida5,
entre eles a determinação da matéria tributável, com a indicação dos os critérios jurídicos
adotados. Nesse sentido, confira-se os ensinamentos de Leandro Paulsen:6
Motivação do lançamento. Requisitos de regularidade formal. Sendo, o lançamento, o
ato através do qual se identifica a ocorrência do fato gerador, determina-se a matéria
tributável, calcula-se o montante devido, identifica-se o sujeito passivo e, em sendo o
caso, aplica-se a penalidade cabível, nos termos da redação do art. 142 do CTN, certo é
que o documento que formaliza o lançamento deve constar referência clara a todos estes
elementos, fazendo-se necessário, ainda, a indicação inequívoca e precisa da norma
tributária impositiva incidente.
Tais critérios, por sua vez, só poderão ser modificados com relação aos fatos
geradores posteriores à sua introdução. Ou seja, não se admite a alteração dos critérios jurídicos
no curso do processo administrativo tributário para afetar fatos geradores que já ocorreram e já
foram analisados pela autoridade fiscal em primeiro grau no ato do lançamento.

3 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento,
assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade
funcional.
4 Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada,
em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
5 PAULSEN, Leandro. Constituição e Código Tributário comentados à luz da doutrina e da jurisprudência. p.
1069.
6 PAULSEN, Leandro. Ob. Cit. p. 1071.
Fl. 6722
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Fl. 28 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Assim, o art. 146, do CTN representa a positivação do princípio da proteção do
confiança em nível infraconstitucional. Sobre o tema LESSA e MAZZA7 afirmam que “[...]
jamais haveria ato jurídico perfeito nas relações entre o Fisco e contribuinte caso pudesse o
primeiro mudar seu entendimento e fazê-lo retroagir conforme as suas conveniências”.
Corrobora a compreensão acima o disposto no art. 149 do CTN, que estipulou a
lista taxativa de hipóteses que permitem a revisão de ofício do lançamento:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos
seguintes casos:
I - quando a lei assim o determine;
II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da
legislação tributária;
III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos
termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária,
a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a
prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;
IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento
definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;
V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente
obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;
VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente
obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu
com dolo, fraude ou simulação;
VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do
lançamento anterior;
IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional
da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade
especial.
Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o
direito da Fazenda Pública.
Não consta entre as alternativas acima a hipótese de revisão do lançamento apenas
para alteração do critério jurídico originalmente adotado pela Autoridade Administrativa no ato
de lançamento.
Nesse contexto, evencia-se que a decisão proferida pela DRJ alterou a motivação
originalmente consubstanciada no Auto de Infração, exercendo função para qual não possui
competência. Ademais, a inovação dos fundamentos pela DRJ acarreta supressão de instância
administrativa e, por conseguinte, preterição do direito de defesa do contribuinte. Isto é,

7 LESSA, Igor Muler Santiago; MAZZA, Donavan. A anulação de atos concessórios de drawback interno face à
isonomia entre as empresas públicas e privadas, ao conceito de licitação internacional e aos princípios da
segurança jurídica e da proteção de confiança. In: PAULSEN, Leandro. Ob. Cit. p. 1079.
Fl. 6723
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Fl. 29 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

modificar o fundamento determinante do lançamento obsta o direito de defesa do contribuinte,
pois impossibilita que ele confronte, desde a “instância” do lançamento, os argumentos
invocados posteriormente pela Delegacia de Julgamento.
Torna-se nulo, portanto, o acórdão proferido pela DRJ com relação a esse ponto,
por força do art. 59, II, do Decreto no 70.235/1972:
Art. 59. São nulos:
[...]
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.
[...]

Nesse sentido, confiram-se os acórdãos proferidos por esta corte administrativa:
INOVAÇÃO DE ARGUMENTOS NA DECISÃO. NULIDADE.
É nula a decisão de primeira instância, no âmbito do Processo Administrativo
Tributário, que traz novos argumentos ao lançamento, pois exerce competência que não
possui.
Anulada a Decisão de Primeira Instância.
(Ac. 205-01381. Rel. Marcelo Oliveira, sessão de 02/12/2008).

CLASSIFICAÇÃO FISCAL. SOLUÇÃO DE CONSULTA COANA. PROTEÇÃO DA
CONFIANÇA. ART. 146, CTN.
À luz do princípio da proteção da confiança consagrado pelo art. 146, CTN,
considerando que a Recorrente se respaldou em ato legítimo e presumidamente válido
da Administração Pública concernente à classificação das mercadorias por ela
importadas (soluções de consulta COANA), necessário afastar a exigência tributária do
lançamento quanto às impressoras classificadas sob código NCM/SH 8443.32.32.
A alteração do critério jurídico realizado pela fiscalização no lançamento (alteração do
código NCM a ser adotado) somente poderia ser exigido para os fatos geradores futuros.
MOTIVOS DETERMINANTES. IMPROCEDÊNCIA. EXONERAÇÃO.
O auto de infração está vinculado aos motivos nele descritos, nos termos do art. 50 da
Lei no 9.784/99 e do art. 10, III do Decreto no 70.235/72. Dessa forma, a autuação não
pode subsistir na parte em que o seu motivo determinante foi considerado improcedente
pelo julgador de primeira instância.
Recurso Voluntário provido.
(Ac. 3402-003.970. Rel. Maria Aparecida Martins de Paula, sessão de 28/03/2017).

Fl. 6724
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Fl. 30 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Com relação aos demais fornecedores, a DRJ mais uma vez deixou de analisar os
documentos apresentados pela Recorrente sob a alegação de “[...] péssima qualidade do material
anexado, o que impede identificar valores, datas, beneficiários, etc. [...]”.
Novamente, a decisão de primeira instância foi omissa, uma vez que não
enfrentou o vasto acervo probatório anexado aos autos. Foi exatamente por esta razão que o
Acórdão proferido por esta Corte Administrativa, na sessão do dia 21/02/2018, cassou o julgado
anteriormente proferido, nos seguintes termos (e-fls. 6096 a 6111):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012
AUTO
DE
INFRAÇÃO
HÍGIDO.
IMPUGNAÇÃO.
JULGAMENTO
DRJ.
QUESTÕES
DE
MÉRITO
NÃO
APRECIADA
INTEGRALMENTE.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DECISÃO NULA PARA EVITAR
SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
Constatada omissão na decisão de 1a instância quanto a matérias não apreciadas no
julgamento, importa a devolução dos autos ao órgão julgador a quo para que se
pronuncie quanto ao mérito, evitando-se a supressão de instância administrativa e
cerceamento do direito de defesa.
Há de ser reconhecida a nulidade da referida decisão e dos atos subsequentes, em
atendimento ao disposto no art. 59, inciso II, do Decreto 70.235/1972, para que nova
seja proferida enfrentando todas as matérias suscitadas em impugnação.

Na oportunidade, transcrevo trecho do voto proferido pelo i. Relator do Acórdão,
o Conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa:
Vê-se claramente que não houve enfrentamento pelos julgadores a quo dos documentos
anexados aos autos pela recorrente. Isto é, a DRJ não analisou o mérito da autuação
quanto a efetividade e necessidade das despesas aqui debatidas, a saber: cópias dos
lançamentos contábeis, do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR), do Livro de
Apuração da Base de Cálculo da CSL (LACS), dos respectivos contratos, faturas e notas
fiscais (docs. 03 a 14 da Impugnação).
O voto condutor do v. acórdão recorrido revela que os i. Julgadores a quo, ao arrepio do
ordenamento jurídico e na contramão do princípio do informalismo que norteia o
processo administrativo fiscal, desconsideraram as provas produzidas pelo Recorrente
com base em mera alegação de que as cópias dos documentos juntadas aos autos não
estão autenticadas, isto é, são cópias simples, além do que parte dos mesmos está
ilegível.
Com relação aos documentos ilegíveis, o Recorrente ressalta que das 2.233 (duas
mil, duzentas e trinta e três) páginas de documentos (fls. 1916 a 4149) apenas 53
páginas estão ilegíveis, ou seja, quantidade ínfima, que representa pouco mais de
2% (dois por cento) do volume que foi apresentado.
Por outro lado, com exceção desses poucos documentos ilegíveis, a r. decisão recorrida
não apontou qualquer outro vício quanto à exatidão ou veracidade dos documentos que
comprovam a efetividade e necessidade das despesas incorridas pelo Recorrente no ano-
base 2009, capaz de retirar o seu valor probante.

Fl. 6725
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Desse modo, o acórdão recorrido incorreu no mesmo erro que o acórdão anterior,
que foi anulado por esta Corte Administrativa. Mais uma vez o contribuinte viu o seu direito de
defesa cerceado, tendo em vista a ausência de análise de todos os elementos probatórios por ele
apresentados, nos termos do art. 59, II, do Decreto no 70.235/1972.
Em que pesem os vícios que maculam o acórdão proferido pela DRJ, nos termos
do § 3o, do art. 59, quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria
a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
É exatamente esse o caso em análise.
No caso em comento, além do equívoco do procedimento adotado pela
Autoridade Fiscal, o contribuinte traz aos autos documentos que evidenciam o fato de as
despesas terem sido efetivamente incorridas. Esses documentos não foram adequadamente
analisados pela DRJ, em duas oportunidades, seja por entender que faltou a autenticação nos
documentos, seja por entender que não houve comprovação do efetivo pagamento.
Portanto, com relação a essas despesas, o Recorrente demonstrou, por meio das
provas acostadas aos autos, que as despesas foram efetivamente incorridas, inclusive com a
prova de que o fato econômico propulsor dos respectivos lançamentos na contabilidade do
contribuinte se refere aos dispêndios decorrentes do programa de fidelização denominado
Membership Rewards.
Sendo assim, mesmo que superada a questão relativa ao fato de que as despesas
lançadas antecipadamente no resultado também tiveram receitas antecipadamente reconhecidas,
o que anularia o efeito no lucro líquido, durante a fiscalização restou evidente que seria hipótese
de inobservância do regime de competência, o que atrairia a aplicação do art. 273 do RIR/99.
Ademais, a documentação trazida pelo Recorrente comprova que as despesas foram efetivamente
incorridas.
No que concerne a esse item, afasto o procedimento de glosa adotado pela
Autoridade Fiscal.

2. Item 11.4 do Termo de Verificação Fiscal - Bônus Clube:
As despesas lançadas na conta no 8.1.9.99.00.6.854-6, relacionadas no item 11.4
do TVF, referem-se a outro programa de pontuação, denominado de Bônus Clube, cujos valores
e descrição seguem destacados abaixo:
Fl. 6726
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

A glosa de tais despesas pela Autoridade Administrativa baseou-se na
insuficiência de documentação que comprovasse que a despesa foi incorrida/paga, conforme o
trecho do TVF abaixo:
a) Na conta: 8.1.9.99.00.6.854-6 foi reconhecida a despesa de R$ 2.225.348,05, e considerado
indedutível, pelo contribuinte, o montante de R$ 1.181.696,05, por tratar-se de provisão, sendo
adicionado no LALUR e LACS de 2009.
b) Considero que a documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa como
incorrida/paga, portanto o montante de R$ 1.043.651,95 deve ser considerado como despesa
indedutível por caracterizar provisão.

Destaca-se que esse programa de pontuação possui regras distintas do programa
analisado no tópico anterior, conforme o regulamento do programa de recompensas Bônus Clube
(Doc. no 09 – e-fl. 3263), e a descrição constante do Recurso Voluntário, transcrita a seguir:
Como já mencionado, o Bônus Clube é um programa de fidelidade que visa a conceder ao
participante, titular de cartão de crédito, a troca de média de valor gasto por prêmios cujo
direito é estipulado conforme o valor de gastos mensais, que permite o resgate por produtos
constantes de catálogo conforme as faixas de gastos divididas em Bônus, Super Bônus e Mega
Bônus. A cada três meses o participante confere em qual faixa de premiação se encaixa em
função de seus gastos, e quais prêmios pode resgatar (doc. 09 da impugnação).

Ademais, os lançamentos contábeis relacionados ao Bônus Clube também
ocorriam de forma distinta, uma vez que parte das despesas era tratada pelo próprio contribuinte
como provisões e, portanto, indedutíveis (adicionadas ao Lucro Real para fins de apuração do
IRPJ e da CSLL), e a outra parte como despesas efetivamente incorridas. No que toca a esse
ponto, confira-se os esclarecimentos aduzidos nas razões do Recurso Voluntário (e-fl. 6199):
Conforme consta do razão contábil do ano de 2009 a referida conta 8.1.9.99.00.6.845.6 –
“Bônus Clube”, apresentou saldo total de R$ 2.225.348,05, composto por uma parcela de
provisão e outra de despesas efetivas como abaixo demonstrado (sendo este último o valor
glosado):

Fl. 6727
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Com relação às despesas consideradas como efetivamente incorridas, infere-se das
razões aduzidas pela Recorrente que são referentes aos pontos resgatados pelos clientes
fidelizados ao plano Bônus Clube. Para tais despesas, o Recorrente discriminou na planilha
transcrita abaixo os valores suportados a título do resgate dos prêmios pelos titulares dos pontos,
relacionados mês a mês e com a indicação do histórico de fornecedor, número do lançamento na
contabilidade e respectivas notas fiscais/faturas relacionadas (e-fls. 6200 e 6201):

Verifica-se que a soma dos valores relacionados acima corresponde exatamente ao
montante das despesas glosadas pela Autoridade Administrativa com relação à parcela
discriminada no item 11.4 do TVF, o que afastaria sua qualificação como “provisões”.
Pelo exposto, considero que os documentos comprobatórios, assim como os
esclarecimentos aduzidos pela Recorrente, são suficientes para comprovar a dedutibilidade das
referidas despesas, tendo em vista que o Recorrente logrou êxito em demonstrar que tais
despesas não são oriundas de “provisões” e foram efetivamente incorridas.

Fl. 6728
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Fl. 34 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

3. Itens 11.5, 11.6 e 11.7 do Termo de Verificação Fiscal: Outras despesas
diversas, conta no 8.1.9.99.00.6.702-7; Corporate Rebates, conta no
8.1.9.99.00.6.722-1 e Plano de Assistência Global, conta no 8.1.9.99.00.6.902-0.

O fundamento consubstanciado nos itens 11.5 a 11.6 do TVF, para glosa das
despesas ali analisadas, é idêntico e também foi justificado, de forma genérica, na insuficiência
de documentação que comprovasse que foram incorridas:
11.5. Item 3 – Outras despesas diversas , conta: 8.1.9.99.00.6.702-7:
[...]
b) Considero que a documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a despesa como
incorrida,/paga, portanto o montante de R$6.439.112,07 deve ser considerado como despesa
indedutível por caracterizar provisão/ou despesa não comprovada. Não foi apresentado contrato,
fatura/nota fiscal, comprovante de pagamento. A Empresa Fidelity Processadora de serviços S/A
não consta da relação de beneficiários da DIRF, AC: 2009.

11.6. Item 6 – Corporate Rebates, conta 8.1.9.99.00.6.722-1:
[...]
b) Na relação de registros na conta de despesa acima citada, já foram considerados como débito e
crédito os valores correspondentes a pagamento, de notas fiscais, portanto o saldo devedor da
conta representa o registro de provisões, ademais a documentação apresentada é insuficiente para
caracterizar a despesa como incorrida,/paga. Por conclusão, considero indedutível o montante de
R$ 3.134.694,24.

11.7. Item 7 – Plano de Assistência Global Assistencial, conta 8.1.9.99.00.6.902-0:
a) Nesta conta foi reconhecida a despesa de R$ 9.532.452,13, sendo considerado dedutível, pelo
contribuinte, o montante total , pois não há registros de adições no LALUR e LACS de 2009. No
entanto, observo que dos valores registrados nesta conta , existe um saldo de provisão no valor de
R$ 2.828.881,61, que considero que a documentação apresentada é insuficiente para caracterizar a
despesa como incorrida/paga.

Conforme mencionado acima e esclarecido pelo contribuinte na sua Impugnação,
e novamente no Recurso Voluntário, as despesas glosadas acima são relacionadas a contas de
provisões no passivo.
Ainda, o contribuinte alega que ele próprio adicionou parte dos valores registrados
nessas contas ao Lucro Líquido para apuração do Lucro Real, tendo em vista a sua natureza
(provisão).
Aduziu, também, que a Autoridade Administrativa se equivocou ao considerar
100% dos valores acima como despesas indedutíveis. Isso, porque o valor adicionado à apuração
Fl. 6729
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Fl. 35 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

do Lucro Real representa o saldo de movimentação das contas de provisão, nele compreendido
os valores da conta ora questionada.
Importante esclarecer que a metodologia descrita acima, adotada pelo
contribuinte, tem o efeito de ajustar na apuração do Lucro Real apenas as movimentações
líquidas (constituições, reversões ou realizações) das provisões durante o ano corrente. Ao fim e
ao cabo, ela tem o condão de anular os efeitos fiscais das constituições e reversões das provisões
lançadas durante o ano calendário e que afetaram a constituição do resultado do exercício.
Sobre o tema, vale mencionar outro acórdão proferido por esta corte
administrativa (Ac no 1201002.701), na sessão de 22/01/2019, ao julgar um Auto de Infração
lavrado em face da contribuinte Nestle Waters Brasil Bebidas e Alimentos Ltda, que validou a
metodologia supramencionada,:
EXCLUSÕES. PROVISÕES INDEDUTÍVEIS. NOVA APURAÇÃO APRESENTADA.
REDUÇÃO DE ADIÇÕES E EXCLUSÕES. AUSÊNCIA DE ANÁLISE DAS ADIÇÕES.
LANÇAMENTO IMPROCEDENTE.
Cancela-se o lançamento, fundado na redução de exclusões relativas a contas de provisão
decorrentes de nova apuração apresentada no curso da ação fiscal, quando a fiscalização não leva
em conta a concomitante redução de adições nessas mesmas contas, e a impugnante demonstra de
forma razoável que as reduções de exclusão e adição decorrem de mudança de metodologia de
cálculo (de valores acumulados para saldos líquidos).

Ademais, as alegações acima condizem com as informações constantes dos Livros
Razões das contas contábeis ora analisadas, do período de janeiro a dezembro do ano de 2009,
conforme segue descrito abaixo:
(i)
Outras despesas diversas (8.1.9.99.00.6.702-7 – Doc. no 10 da
Impugnação – e-fl. 3715) – conta passiva no 4.9.9.92.00.75 00.97 (e-fls. 3719 a
3739): apresenta saldos inicial e final nos valores de R$10.253.247,56 e
R$10.289.336,14, respectivamente, de modo que a diferença encontrada é
exatamente de R$36.088,58, que corresponde ao valor adicionado à apuração do
Lucro Real pelo contribuinte;
(ii)
Corporate Rebates (8.1.9.99.00.6.722-1 – Doc. no 12 da Impugnação – e-
fl. 3870) – conta passiva no 4.9.9.92.00.7 513.9 (e-fls. 3871 a 3882): apresenta
saldos inicial e final nos valores de R$506.839,82 e R$845.295,06,
respectivamente de modo que a diferença encontrada é exatamente de
R$338.455,24, que corresponde ao valor adicionado à apuração do Lucro Real
pelo contribuinte;
(iii)
Plano de Assistência Global (8.1.9.99.00.6.902-0 – Doc. no 13 da
Impugnação – e-fls. 4039 a 4058) - contas passivas no 4.9.9.92.00.7.500.7 (e-fls.
4060 a 4079) e no 4.9.9.92.00.7.350.0 (e-fl. 4080): conforme será melhor
detalhado, apenas a primeira conta do passivo aqui mencionada é referente a
despesas com provisão, que apresenta saldos inicial e final nos valores de
R$10.253.247,56 e R$10.289.336,14, respectivamente de modo que a diferença
encontrada é exatamente de R$36.088,58, que corresponde ao valor adicionado à
apuração do Lucro Real pelo contribuinte. A segunda conta de passivo, por sua
vez, representa valores que não deram origem a adições, uma vez que as despesas
Fl. 6730
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Fl. 36 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

foram efetivamente incorridas naquele período, sendo que as provas foram
apresentadas pelo contribuinte por meio das notas fiscais anexadas à Impugnação
(doc. no 13 da Impugnação – e-fl. 4111).

Feitos esses esclarecimentos, é interessante notar que a fiscalização não chegou
nem perto de se pronunciar quanto ao ponto central da controvérsia que permeia os itens do TVF
supramencionados.
Além disso, assiste razão ao Recorrente quando ele afirma o equívoco da
Autoridade Administrativa com relação aos procedimentos contábeis adotados, conforme
destacou nas razões do seu Recurso Voluntário, especialmente no que toca ao item no ii acima:
Contudo, “data maxima venia”, o Sr. Agente Fiscal aparentemente não compreendeu o
procedimento contábil adotado pelo Recorrente, que não controla o valor das provisões a ser
adicionado por meio de suas contas de resultado, e sim por suas contas de passivo
Com efeito, o procedimento adotado pelo Recorrente, contribuinte regularmente auditado e de
notórios porte e reputação, está claramente retratado no razão anexado à impugnação como doc. 12
(fls. 3869), devidamente legendado e com os valores apontados pela fiscalização destacados em
laranja, e consiste no seguinte:
a) num primeiro momento, todo final de mês é feito um lançamento a débito na conta
8.1.9.99.00.6.902-0 correspondente a uma estimativa dos gastos com “corporate rebates” que
serão pagos no mês seguinte, sendo a contra-partida um lançamento a crédito na conta de passivo
4.9.9.92.00.7.513-9 (“Provisão Corporate Rebates”);
b) num segundo momento, à medida que o Recorrente efetivamente recebe e paga as notas fiscais
correspondentes, o respectivo valor é lançado a débito naquela conta 4.9.9.92.00.7.513-9, sendo a
contra-partida um lançamento a crédito na conta caixa – o valor inicialmente contabilizado na
conta 8.1.9.99.00.6.902-0 não é alterado em razão destes pagamentos; e
c) ao final do ano-base, o saldo de movimentação no exercício daquela conta 4.9.9.92.00.7.513-9,
que como visto corresponde ao valor das provisões contabilizadas na conta 8.1.9.99.00.6.902-0
que não foi objeto de pagamento, é então adicionado ao lucro real e à base de cálculo da CSL via
LALUR/LACS.
Como se percebe, diversamente do que afirma o Sr. AFRFB, e como se comprova pela
documentação anexa à impugnação (Razão anotado e notas fiscais correspondentes a cada
lançamento a débito na conta 4.9.9.92.00.7.513.9 – fls. 3969), os valores correspondentes a
pagamentos de notas fiscais não são contabilizados na conta 8.1.9.99.00.6.902-0, sendo que a
apuração da parcela não incorrida das provisões indicadas se dá pelo saldo da conta
4.9.9.92.00.7.513.9.

Ainda,
o
Recorrente
demonstrou
que
alguns
lançamentos
a
débito
equivocadamente registrados na conta no 8.1.9.99.00.6.902-0, referentes a algumas notas fiscais
recebidas, foram estornados por meio de lançamentos a crédito no mesmo valor, de modo que
não há despesas duplicadas deduzidas na apuração do Lucro Líquido. Abaixo, alguns exemplos
extraídos do Livro Razão da referida conta contábil:

Fl. 6731
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Além desses, há vários outros lançamentos que corroboram as explicações
aduzidas pelo Recorrente.
Dito isso, o que se verifica é uma certa confusão na descrição dos fatos constantes
do TVF com relação à glosa das despesas listadas no item 11.6, que considerou os lançamentos
relativos ao recebimento/pagamento das notas fiscais como se despesas fossem. Na realidade, o
que os documentos apresentados sugerem é que as despesas referentes a tais gastos eram
reconhecidas em momento anterior, no período em que eram incorridas.
Explica-se: segundo a visão do Fiscal o contribuinte fazia o registro das referidas
despesas (item 11.6 do TVF) em dois momentos: (1) no registro da provisão, que corresponde ao
item ‘a’ destacado acima; e, novamente (2) no pagamento das notas fiscais, que corresponde ao
item ‘b’.
Todavia, se isso fosse verdade haveria duplicidade nos valores levados ao
resultado como despesas. Não é o que ficou evidenciado, conforme demonstrado pelo Recorrente
por meio dos esclarecimentos prestados e a juntada dos Livros Razões mencionados acima.
Também foi constatado erro semelhante na análise das despesas lançadas na conta
no 8.1.9.99.00.6.902-0, relacionada ao Plano de Assistência Global, no item 11.7 do TVF,
conforme destacou o Recorrente:
Como se percebe, novamente aqui o equívoco da fiscalização reside na pretensão de apurar o valor
de provisão a ser adicionado a partir da conta 8.1.9.99.00.6.902-0, quando o controle das despesas
efetivamente incorridas e do saldo desta provisão a ser adicionado, em realidade, foi feito nas
contas de passivo.
[...]
Os lançamentos contábeis relativos às despesas com plano de assistência global foram semelhantes
aos demonstrados em relação ao “corporate rebates”, apenas com uma particularidade: neste caso,
as provisões estimadas dos valores a pagar lançadas a débito na conta 8.1.9.99.00.6.902.0 “Plano
de Assistência Global” davam origem a créditos em duas contas de passivo: enquanto na conta
4.9.9.92.00.7.500.7, “Provisão Contas a Pagar- Estimativa”, eram registrados os valores estimados
devidos para os fornecedores, cujos pagamentos eram posteriormente lançados a crédito e o saldo
da conta ao final do ano-base adicionado via LALUR/LACS, na conta 4.9.9.92.00.7.350.0 - “CDP
– Cartão Fornecedores Divs.” eram lançados os valores já conhecidos de despesas efetivas com os
fornecedores mediante o recebimento das correspondentes notas fiscais/recibos (contas a pagar), e
que portanto não davam origem a qualquer adição.
A comprovação do exposto acima se dá pela constatação de que o saldo da conta
4.9.9.92.00.7.500.7, “Provisão Contas a Pagar – Estimativa” no total de R$1.247.100,43, está
compreendido no saldo de R$ 36.088,58, adicionado no item 2.03 da parte A do LALUR, sub-item
015.039 – “Provisão Contas a Pagar Estimativa” já que representa o saldo da movimentação de
Fl. 6732
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Fl. 38 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

todas as contas de provisão de contas a pagar estimadas do ano de 2009 como pode ser verificado
no LALUR e LACS (doc. 11 da impugnação – fls. 3746) e no Razão (doc. 13 da impugnação – fls.
4038).
Já os valores controlados na conta 4.9.9.92.00.7.350.0, “CDP – Cartão – Fornecedores Divs”, por
representarem valores cuja despesa foi efetivamente incorrida desde logo, não deram origem a
adições, e foram devidamente deduzidos pelo Recorrente com suporte documental em notas fiscais
(doc. 13 da impugnação – fls. 4038).

A análise dos documentos acostados aos autos, especialmente o doc. no 13 da
Impugnação (e-fl. 4038) corrobora as alegações acima. Conforme já foi esclarecido, o valor
adicionado ao Lucro Líquido na apuração do Lucro Real - com relação às despesas de provisão
vinculadas à conta no 4.9.9.92.00.7.500.7 - corresponde ao saldo de movimentação da referida
conta no ano de 2009.
Por sua vez, uma análise, por amostragem, da confrontação do Livro Razão com
as Notas Fiscais apresentadas pelo Recorrente (vide docs. anexados a partir da e-fl. 4111)
demonstra que as despesas correspondentes aos lançamentos na referida conta passiva foram
efetivamente incorridas, conforme os exemplos trazidos abaixo:
Fl. 6733
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Exemplo no 01:

Fl. 6734
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Fl. 40 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Exemplo no 02:

A DRJ também não analisou o mérito com relação a glosa dessas despesas,
deixando de proceder à devida conferencia das informações e documentos trazidos aos autos
pelo contribuinte e apenas alegou que “[...] na documentação anexa entre as fls. 4244 e 6085,
não localizei os livros razões mencionados. Assim, por se tratar de alegações, basicamente as
mesmas apresentadas ao longo do procedimento fiscal, sem ter prova documental para ser
analisada, entendo que tais despesas devem permanecer glosadas.”
Tais afirmações, todavia, não são verdadeiras, já que os Livros podem ser
encontrados nos documentos acostados aos autos a partir da e-fl. 3714 do PTA. Desse modo,
Fl. 6735
DF CARF MF
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Fl. 41 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

vislumbra-se novamente a omissão da decisão de primeira instância, que não enfrentou o acervo
probatório anexado aos autos.
Diante do exposto, o acórdão recorrido é nulo, nos termos do art. 59, II, do
Decreto no 70.235/1972. Entretanto, deixo de decidir pela nulidade do acórdão, em razão do
permissivo contido no §3o do art. 59, tendo em vista que, no caso em comento, o Recorrente
demonstrou a lógica empregada para cálculo do valor adicionado ao lucro Líquido para apuração
do Lucro Real no ano de 2009 (que corresponde a uma metodologia razoável, já que neutraliza
os efeitos fiscais das constituições e reversões das provisões lançadas durante o ano calendário e
que afetaram a constituição do resultado do exercício). Ademais, demonstrou que os valores
relativos a provisões foram adicionados ao lucro real, sendo que a dedutibilidade se restringiu ao
valor líquido (provisões menos passivo).

4.
Item 12 do Termo de Verificação Fiscal – Despesas com Promoções e
Relações Públicas:
Finalmente, a glosa das despesas relacionadas no item 12 do TVF refere-se aos
gastos com promoções e relações públicas, no valor de R$9.478.223,37.
O Recorrente aduziu que tais despesas correspondem a gastos de Propaganda e
Publicidade relativas ao Cirque du Soleil, espetáculo do qual ele foi patrocinador.
Mais uma vez o Fiscal justificou as glosas com base na alegação genérica de que
o gasto “[...] deve ser considerado como despesa indedutível por caracterizar como despesa não
comprovada ou despesas com provisão”.
Pois bem. Compulsando os autos verifiquei que o Recorrente apresentou diversos
documentos relacionados às despesas glosadas aqui analisadas (doc. no 14 da Impugnação – e-
fls. 4126), tais como (i) o contrato com a empresa Time for Fun, referente à contratação da cota
“Apresentação” do espetáculo do “Cirque du Solei – Quidam” na temporada 2009/2010; (ii)
Livro Razão da conta no 8.1.7.42.00.2.007-7, que demonstra a apropriação de tais despesas a
partir do mês de junho/2009, no valor mensal de R$1.354.031,91, totalizando R$9.478.223,37;
(iii) Notas Fiscais de prestação de serviço, juntamente com uma nota de débito no valor de
R$13.043.586,00 (1a parcela ajustada no contrato); e (iv) tela de divulgação informando o
patrocínio do Bradesco, com a agenda das apresentações do espetáculo, com início em
11/06/2009 e término em 06/06/2010.
A documentação acima serve para comprovar os requisitos de dedutibilidade das
despesas com propaganda e publicidade, nos termos do art. 366, inciso IV, do Decreto no
3.000/99 (RIR), que admite como despesas de propaganda os valores pagos ou creditados a
quaisquer empresas. Confira-se:
Art. 366. São admitidos, como despesas de propaganda, desde que diretamente
relacionados com a atividade explorada pela empresa e respeitado o regime de
competência, observado, ainda, o disposto no art. 249, parágrafo único, inciso VIII (Lei
no 4.506, de 1964, art. 54, e Lei no 7.450, de 1985, art. 54):
[...]
Fl. 6736
DF CARF MF
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Fl. 42 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

IV - as despesas pagas ou creditadas a quaisquer empresas, inclusive de propaganda;
V - o valor das amostras, tributáveis ou não pelo imposto sobre produtos
industrializados, [...]
§ 1o Poderá ser admitido, a critério da Secretaria da Receita Federal, que as despesas de
que trata o inciso V ultrapassem, excepcionalmente, os limites previstos na alínea "c",
nos casos de planos especiais de divulgação destinados a produzir efeito além de um
ano-calendário, devendo a importância excedente daqueles limites ser amortizada no
prazo mínimo de três anos, a partir do ano-calendário seguinte ao da realização das
despesas (Lei no 4.506, de 1964, art. 54, parágrafo único).
§ 2o As despesas de propaganda, pagas ou creditadas a quaisquer empresas, somente
serão admitidas como despesa operacional quando a empresa beneficiada for registrada
no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica e mantiver escrituração regular (Lei no 4.506,
de 1964, art. 54, inciso IV).
§ 3o As despesas de que trata este artigo deverão ser escrituradas destacadamente em
conta própria.
A DRJ, por sua vez, decidiu manter o lançamento nessa parte, por considerar que
o contribuinte não apresentou o comprovante de pagamento de tais despesas. Confira-se:
Alega que discorda da fiscalização, pois apresenta a prova do aludido contrato com a
empresa "Time for Fun", bem como das notas fiscais que foram emitidas para o
pagamento dos valores negociados por meio daquele contrato (doc. 14), cujas despesas
correspondentes foram apropriadas por regime de competência.
Entretanto, ao contrário do alegado, não localizei os referidos comprovantes de
pagamentos na documentação anexa entre as fls. 4244 e 6085. Nas fls. 5687 a 5695,
localizei o contrato com a empresa “Time for Fun”; nota Fiscal no valor de R$
5.729.793,69 com data de 22/07/2008; nota fiscal no valor de R$ 9.718.225,81 com data
de 22/08/2010; além de uma nota de débito emitida pela empresa “Time for Fun” no
valor de R$ 13.043.586,00 com data de vencimento de 15/01/2009, mas não consta o
comprovante de pagamento desta fatura; como também não constam os comprovantes
de pagamentos das 7 parcelas de R$ 1.354.031,91 que teria ocorrido entre junho e
dezembro de 2009 conforme alegado na impugnação, motivo pelo qual entendo não
haver reparos a ser feito no presente lançamento.
Com relação a esse ponto, aplicam-se as lições contidas no primeiro tópico do
presente voto, tendo em vista que:
(i)
o pagamento não é requisito para dedutibilidade de despesas, sendo que a
legislação tributária, em especial o art. 6o, do Decreto-Lei no 1.598/778, determina

8 Art 6o - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou
autorizadas pela legislação tributária.
§ 1o - O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados não operacionais,
do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com observância dos
preceitos da lei comercial.
§ 2o - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício:
a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração
do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de
acordo com a legislação tributária, devam ser computados na determinação do lucro real.
§ 3o - Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido do exercício:
Fl. 6737
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 43 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

expressamente a observância do regime de competência na apuração do Lucro
Real, já que o referido regime de tributação toma como base o lucro líquido
apurado na escrituração contábil com observância das normas da legislação
comercial (Lei no 6.404/76). Portanto, as despesas deverão ser registradas no
período em que forem apuradas, relativas a bens e/ou serviços empregados e
consumidos no exercício da atividade da empresa, independentemente do seu
pagamento; e
(ii)
mesmo se fosse possível aduzir que o pagamento é requisito para a
dedutibilidade das despesas na apuração do Lucro Real, esse fundamento não
consta do Auto de Infração lavrado em desfavor do Recorrente. Assim, verifica-se
que o que a DRJ fez foi, em sede de julgamento administrativo da Impugnação do
contribuinte, alterar o fundamento do lançamento, em violação do princípio dos
motivos determinantes das decisões administrativas, nos termos dos artigos 142 e
146 do Código Tributário Nacional e o consequente cerceamento do direito de
defesa do contribuinte, nos termos do art. 59, II, do Decreto no 70.235/1972.
Logo, deixo de adotar os fundamentos aduzidos na decisão da DRJ. Ademais,
tendo em vista que o contribuinte comprovou que as despesas ora analisadas, com relação aos
gastos com propaganda, foram efetivamente incorridas, afasto a glosa consubstanciada no item
12 do TVF.
5. Conclusões:
Por todo o exposto, voto no sentido conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito,
dar-lhe provimento, nos termos do que foi exposto nos tópicos acima.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Bárbara Melo Carneiro

a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que não tenham sido computados na apuração
do lucro líquido do exercício;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de
acordo com a legislação tributária, não sejam computados no lucro real;
c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64.
§ 4o - Os valores que, por competirem a outro período-base, forem, para efeito de determinação do lucro real,
adicionados ao lucro líquido do exercício, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período
competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente.
§ 5o - A inexatidão quanto ao período-base de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do
reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, correção
monetária ou multa, se dela resultar:
a) a postergação do pagamento do imposto para exercício posterior ao em que seria devido; ou
b) a redução indevida do lucro real em qualquer período-base.
§ 6o - O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período-base de competência
de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto
lançado em outro período-base a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 4o.
§ 7o - O disposto nos §§ 4o e 6o não exclui a cobrança de correção monetária e juros de mora pelo prazo em que tiver
ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto ao período de competência.
Fl. 6738
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Fl. 44 do Acórdão n.o 1201-003.566 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721275/2014-41

Fl. 6739
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