Tribunal: CARF
Processo: 16592.720940/2018-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-07
Data de publicação: 2020-10-22

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2013
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INOBSERVÂNCIA DAS RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO NÃO CARACTERIZADA.
As alegações de inobservância das razões de impugnação devem ser comprovadas. Constatada a observância da legislação de regência pelo acórdão de primeira instância, não há que se falar em nulidade.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. SÚMULA CARF N. 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
NULIDADE. INTIMAÇÃOPORMEIOELETRÔNICO E POR VIA POSTAL. DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO ELETRÔNICO. AUSÊNCIA DE OPÇÃO. ORDEMDEPREFERÊNCIA. INEXISTÊNCIA. VALIDADE DA INTIMAÇÃO POSTAL.
De acordo com o § 3° do artigo 23 do Decreto n° 70.235/77, os meiosde intimação previstos no mencionado dispositivo legal não estão sujeitos à ordem de preferência, de sorte que válida é a intimação da decisão de 1a instância por via postal, sem prejuízo ao processo, mesmo diante de nulidade aventada acerca da intimação efetivada por meio eletrônico na caixa postal do contribuinte.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INTIMAÇÃO PRÉVIA AO LANÇAMENTO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF N. 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. HIPÓTESE DE ANISTIA. NÃO OCORRÊNCIA. PROJETO DE LEI. INAPLICABILIDADE.
A Lei n. 13.097/2015 anistiou tão-somente as multas lançadas até a sua publicação em 20.01.2015 e dispensou a aplicação da multa para fatos geradores ocorridos até 31.12.2013 no caso de entrega de declaração sem ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária.
A tramitação de Projeto de Lei que em tese favorece o sujeito passivo é de todo irrelevante em relação ao processo administrativo em que se discute a legalidade do auto de infração e, portanto até que não venha a ser aprovado e promulgado como Lei não poderá ser aplicado como se Lei fosse.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16592.720940/2018-73
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-006.704 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
07 de julho de 2020
Recorrente
OXXYS SERVIÇOS DE INFORMÁTICA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2013
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INOBSERVÂNCIA
DAS
RAZÕES
DE
IMPUGNAÇÃO
NÃO
CARACTERIZADA.
As alegações de inobservância das razões de impugnação devem ser
comprovadas. Constatada a observância da legislação de regência pelo acórdão
de primeira instância, não há que se falar em nulidade.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
DECADÊNCIA.
INOCORRÊNCIA.
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
SÚMULA CARF N. 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a
aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que
se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta
tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
NULIDADE. INTIMAÇÃOPORMEIOELETRÔNICO E POR VIA POSTAL.
DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO ELETRÔNICO. AUSÊNCIA DE OPÇÃO.
ORDEMDEPREFERÊNCIA.
INEXISTÊNCIA.
VALIDADE
DA
INTIMAÇÃO POSTAL.
De acordo com o § 3° do artigo 23 do Decreto n° 70.235/77, os meiosde
intimação previstos no mencionado dispositivo legal não estão sujeitos à ordem
de preferência, de sorte que válida é a intimação da decisão de 1a instância por
via postal, sem prejuízo ao processo, mesmo diante de nulidade aventada
acerca da intimação efetivada por meio eletrônico na caixa postal do
contribuinte.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INTIMAÇÃO
PRÉVIA
AO
LANÇAMENTO.
DESNECESSIDADE.
SÚMULA CARF N. 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16592.720940/2018-73
Fl. 81
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE.
SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
HIPÓTESE DE ANISTIA. NÃO OCORRÊNCIA. PROJETO DE LEI.
INAPLICABILIDADE.
A Lei n. 13.097/2015 anistiou tão-somente as multas lançadas até a sua
publicação em 20.01.2015 e dispensou a aplicação da multa para fatos
geradores ocorridos até 31.12.2013 no caso de entrega de declaração sem
ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária.
A tramitação de Projeto de Lei que em tese favorece o sujeito passivo é de todo
irrelevante em relação ao processo administrativo em que se discute a
legalidade do auto de infração e, portanto até que não venha a ser aprovado e
promulgado como Lei não poderá ser aplicado como se Lei fosse.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fofano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração lavrado por descumprimento da
obrigação acessória prevista no artigo 32, inciso IV e parágrafo 9o da Lei n. 8.212/91, porquanto
a empresa autuada teria apresentado a GFIP das competências de 01 e 02/2013 fora do prazo
legal estabelecido para tanto. Com efeito, foi aplicada a multa prescrita no artigo 32-A, § 3o, II,
da Lei n. 8.212/91, com redação dada pela Lei n. 11.941/2009 (e-fls.).
A empresa foi devidamente notificada da autuação por via postal em 17.05.2018
(e-fls.) e apresentou Impugnação em 14.06.2018 (e-fls.), sustentando, em síntese, i) decadência,
ii) prescrição, iii) nulidade falta de intimação prévia, iv) denúncia espontânea, v) anistia com
base em isonomia, vi) violação à segurança jurídica, vii) ilegalidade pelo cerceamento do direito
de defesa, com prejuízo ao contraditório e à ampla defesa.
Fl. 82
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

Com base em tais alegações, a ora recorrente requereu o cancelamento da multa.
Os autos foram encaminhados para apreciação da peça impugnatória e, aí, em
Acórdão de e-fls., a 3a Turma da DRJ de Ribeirão Preto – SP entendeu por julgá-la
improcedente, conforme se pode observar dos trechos transcritos abaixo:
“Trata-se de analisar lançamento referente à multa por atraso na entrega de GFIP
relativa ao ano-calendário de 2013. A impugnante alega a ocorrência de denúncia
espontânea, falta de intimação prévia, preliminar de decadência, citou jurisprudência,
preliminar de nulidade, preliminar de prescrição, princípios.

Sobre a preliminar de prescrição, com base no CTN, art. 174, há que se lembrar que esta
só se aplica a partir da constituição definitiva do crédito tributário. Não há que se falar
em prescrição contada da entrega da GFIP, pois naquela data o crédito tributário (multa
por atraso) não estava constituído, o que só acontece a partir do lançamento e ciência à
contribuinte.

No que se refere à decadência, não assiste razão à interessada. Trata-se de lançamento
de ofício, devendo-se aplicar o disposto no CTN, art. 173, I, verbis:

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-
se após 5 (cinco) anos, contados:
I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado;

Assim, tratando-se de autuação relativa a multa por atraso na entrega da GFIP, o
lançamento só poderia ser efetuado após o vencimento do prazo de entrega da primeira
declaração objeto da multa. Logo, iniciou-se a contagem do prazo decadencial em 1o de
janeiro do ano seguinte.

Tendo a ciência do lançamento ocorrido antes de transcorridos cinco anos, não procede
a preliminar de decadência levantada. Quanto à alegação de falta de intimação prévia ao
lançamento, no caso em tela, não houve necessidade dessa intimação, pois a autoridade
autuante dispunha dos elementos necessários à constituição do crédito tributário devido.
A prova da infração é a informação do prazo final para entrega da declaração e da data
efetiva dessa entrega, a qual constou do lançamento.

A ação fiscal é procedimento administrativo que antecede o processo administrativo
fiscal. Sendo procedimento de natureza inquisitória, a ação fiscal tem por escopo a
obtenção dos meios de prova e demais elementos necessários ao lançamento tributário,
todos expressos no PAF, art. 9o, e no CTN, art. 142.

Nessa fase dita inquisitória, muito embora os limites legais devam ser respeitados, a
intimação do contribuinte somente terá lugar se necessária ou oportuna, não cabendo
alegar cerceamento do direito de defesa ou ofensa ao princípio do contraditório ou
devido processo legal. De fato, após a ciência do auto de infração é que o contribuinte
poderá exercer o direito de defesa com todas as garantias constitucionais e legais
inerentes.

As disposições insertas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, não
contrariam o entendimento manifestado acima. Em nenhum momento há imposição de
prévia intimação ao lançamento tributário. Apenas nos casos em que a intimação é
necessária, qual sejam a não apresentação da declaração e a apresentação com erros ou
incorreções é que a intimação deve ser realizada.

Portanto, a intimação que anteceda a constituição do crédito tributário somente será
realizada se necessária, visando suprir o lançamento daqueles elementos previstos em
lei e sem os quais ele poderia resultar ineficaz.

É esse o entendimento do Conselho de Contribuintes, conforme ementas abaixo
transcritas:
(...)
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

Dessa forma, deve ser rejeitada a preliminar.

A impugnante aduziu genericamente a nulidade do lançamento a qual deve ser afastada,
uma vez que o auto de infração foi lavrado seguindo as determinações do Decreto no
70.235, de 1972, arts. 9o e 10, contendo a infração cometida (atraso na entrega da
GFIP), a data limite e a data efetiva de entrega, além do correto enquadramento legal.
Para infirmar essa constatação, caberia a ela comprovar eventual entrega no prazo.

No que se refere à multa em si, de plano, esclareça-se que o expressamente determina a
vinculação do julgador administrativo. A autoridade administrativa, por força de sua
vinculação ao texto da norma legal, e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo,
deve limitar-se a aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua
constitucionalidade ou outros aspectos de sua validade.

A Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, art. 32-A, com redação dada pela Lei no 11.941,
de 27 de maio de 2009, estabelece:
(...)
O auto de infração indica que houve fato gerador de contribuição previdenciária na
competência em que houve o lançamento da multa.

A exigência da penalidade independe da capacidade financeira ou de existência de
danos causados à Fazenda Pública. Ela é exigida em função do descumprimento da
obrigação acessória. A possibilidade de ser considerada, na aplicação da lei, a condição
pessoal do agente não é admitida no âmbito administrativo, ao qual compete aplicar as
normas nos estritos limites de seu conteúdo, sem poder apreciar arguições de cunho
pessoal.

Assim, não assiste razão à impugnante ao pleitear a exclusão da multa, aplicada de
acordo com a legislação que rege a matéria.

Sobre a denúncia espontânea, considerando a vinculação do julgador administrativo
prevista no art. 7o, V, da Portaria MF no 341, de 2011, e a Solução de Consulta Interna
(SCI) no 7 – Cosit, de 26 de março de 2014, publicada no sítio da Receita Federal em
28/03/2014, que vincula essa autoridade julgadora e estabelece que:
(...)
Conforme se depreende da leitura da referida SCI, o art. 476 da Instrução Normativa
(IN) RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, trata da aplicação das multas por
descumprimento da obrigação acessória prevista no inciso IV do art. 32 da Lei no 8.212,
de 1991 – relacionadas à GFIP – e, em seu inciso II, letra ‘b’, especificamente da multa
aplicável no caso de “falta de entrega da declaração [GFIP] ou entrega após o prazo”. O
§5o do referido art. 476 dispõe inclusive sobre os termos inicial e final para efeitos da
aplicação da multa por não entrega da GFIP ou entrega após o prazo, definindo como
termo final “a data da efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, a data da
lavratura do Auto de Infração ou da Notificação de Lançamento”. Portanto em caso de
entrega em atraso da GFIP, o termo final para cálculo da multa será a data em que
houve efetivamente a entrega da guia.

O art. 472 da IN RFB no 971, de 2009, apenas esclarece que não é aplicada multa por
descumprimento de obrigação acessória no caso de regularização da situação antes de
qualquer ação fiscal, isso porque, salvo quando houver disciplina específica que
disponha o contrário, eventual multa carecerá de amparo legal, já que, regra geral, as
infrações por descumprimento de obrigação acessória são caracterizadas pela falta de
entrega da obrigação e não pela entrega em atraso.

Assim há uma norma específica que regula a multa por atraso na entrega (art. 32-A da
Lei no 8.212, de 1991, e art. 476 da IN RFB no 971, de 2009), enquanto o art. 472 da IN
RFB no 971, de 2009, é geral, aplicável às outras infrações que sejam sanadas
espontaneamente pelo contribuinte e para as quais não haja disciplina específica que
preveja a aplicação de multa por atraso no cumprimento da obrigação acessória.

O parágrafo único do art. 472 da IN estabelece que “considera-se denúncia espontânea o
procedimento adotado pelo infrator que regularize a situação que tenha configurado a
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

infração[...]”, entretanto, no caso da entrega em atraso de declaração, a infração é
justamente essa (entrega após o prazo legal), não havendo meios de sanar tal infração,
de forma que nunca poderia ser configurada a denúncia espontânea.

Outro fator que corrobora com esse entendimento é a jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça (STJ), ao disciplinar que o art. 138 do CTN é inaplicável à hipótese
de infração de caráter puramente formal, que seja totalmente desvinculada do
cumprimento da obrigação tributária principal:
(...)
Esclareça-se que o entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(Carf) a respeito da matéria é o mesmo, já tendo sido, inclusive, objeto de Súmula, que
transcrevo:
(...)
Assim, não assiste razão à impugnante ao pleitear a exclusão multa com base na
denúncia espontânea.

No tocante à alegação de ofensa a princípios constitucionais da sanção pecuniária,
afastar multa prevista expressamente em diploma legal sob tal fundamento implicaria
declarar a inconstitucionalidade de lei. Ademais os princípios de vedação ao confisco,
da proporcionalidade e da razoabilidade, previstos na Constituição Federal (CF), são
dirigidos ao legislador de forma a orientar a feitura da lei. Portanto, uma vez positivada
a norma, é dever da autoridade fiscal aplicá-la.

No que diz respeito à jurisprudência trazida aos autos, é de se observar o disposto no art.
472 do Código de Processo Civil, que determina que a sentença faz coisa julgada às
partes entre as quais é dada, não beneficiando nem prejudicando terceiros. Donde se
conclui que, não sendo parte nos litígios objetos dos acórdãos, a interessada não pode
usufruir os efeitos das sentenças ali prolatadas, pois os efeitos são inter partis e não erga
omnes.

Dessa forma voto por julgar IMPROCEDENTE A IMPUGNAÇÃO, mantendo o crédito
tributário exigido.”
Devidamente notificada da decisão de 1a instância por via postal em 30.08.2019,
conforme e-fls., a empresa protocolou Recurso Voluntário de e-fls., protocolado em 17/09/2019,
sendo posteriormente os autos encaminhados para este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – CARF, para apreciação do presente recurso.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo em suas
alegações meritórias.
Observo, de logo, que a recorrente encontra-se por sustentar as seguintes
alegações:
(i)
Inobservância das razões da Impugnação:
- Que a decisão de 1a instância deixou de considerar a legislação que rege
a matéria, o princípio da verdade material aplicável ao processo
administrativo tributário e a jurisprudência abundante do CARF.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

(ii)
Nulidade – Obrigatoriedade de notificação postal – Não opção pelo
Domicílio Tributário Eletrônico:
- Que o auto de infração é nulo pela inobservância do princípio da
publicidade, pois a recorrente foi notificada do lançamento através da sua
Caixa Postal Eletrônica, quando não optou pela adesão ao DTE. Logo, este
ambiente eletrônico não pode ser considerado seu domicílio tributário; e
- Que o endereço eletrônico, que é uma prerrogativa do contribuinte,
somente deve ser implementado com expresso consentimento do sujeito
passivo, nos termos do § 5o do artigo 23 do Decreto 70.235/1972; o que
não ocorreu no presente caso.
(iii)
Da preliminar de decadência:
- Ocorreu decadência do direito de o Fisco efetuar o lançamento relativo
aos fatos geradores anteriores ao período de maio de 2012; e
- Que pelo fato da GFIP consistir em um lançamento por homologação, é
considerada um fato gerador da obrigação acessória, e eventual decadência
relativa ao atraso na sua entrega deve ser pautado pelo § 4o do artigo 150
do CTN - que trata de “fato gerador amplo”, abrangendo tanto a obrigação
principal, quanto a acessória - e não pelo inciso I do artigo 173 do CTN.
(iv)
Ilegalidade - Falta de Intimação Prévia - Inobservância do devido processo
legal – Cerceamento do direito de defesa:
- Que uma vez constatada a infração prevista no artigo 32-A da Lei n.
8.212/91, o contribuinte deverá ser intimado para prestar esclarecimento,
sendo que no caso em tela a recorrente não foi notificada previamente para
prestar esclarecimentos.
(v)
Da entrega das GFIPs e do reconhecimento da denúncia espontânea e
obrigatoriedade de exclusão da multa:
- Que a multa moratória aplicada em decorrência do atraso na entrega de
obrigações acessórias deve ser afastada na hipótese em que o contribuinte
toma as providências necessárias concernentes à denúncia espontânea da
infração - antes da instauração de qualquer procedimento fiscalizatório -,
nos termos do artigo 138 do Código Tributário Nacional e artigo 472 da
Instrução Normativa 971/2009. Por isso, o auto de infração deve ser
cancelado;
- Que a Receita Federal do Brasil expediu ato normativo dispensando a
lavratura de auto de infração nos casos de denúncia espontânea, nos
termos do artigo 472 da Instrução Normativa 971/2009, que deve ser
aplicado aos fatos pretéritos não definitivamente julgados, como é o caso;
e
- Que não pode a RFB – devido à contradição que gera insegurança
jurídica - aplicar a multa por atraso na entrega de GFIP se o próprio
“Manual da GFIP/SEFIP”, de caráter vinculante, informa que a correção
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

da falta, antes de qualquer procedimento administrativo ou fiscal por parte
da SRFB, caracteriza a denúncia espontânea e afasta a aplicação das
referidas multas.
(vi)
Da legislação de concessão de anistia:
- Que a Lei n. 13.097/15 limitou a concessão de anistia para multas da
mesma natureza da ora contestada, deixando de abrangê-la em razão dos
períodos autuados não terem sido contemplados pela norma, mas que,
porém, deve a ela ser estendida seus efeitos, com base no princípio da
isonomia. Assim, a concessão da anistia deve ser aplicada indistintamente
a todos os contribuintes que entregaram a GFIP com atraso;
- Que foi apresentado no Plenário da Câmara dos Deputados o Projeto de
Lei n. 7.512/2014, que tem por objeto a extinção, sem limitações, das
multas aplicadas em razão do atraso na entrega de GFIP.
Com base em tais alegações, a recorrente requer o conhecimento e provimento do
presente recurso para reformar a decisão recorrida e cancelar o auto de infração.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados.

1. Inobservância das razões da Impugnação

Como forma de infirmar o lançamento fiscal, a recorrente aduz que a decisão de 1a
instância deixou de considerar a legislação regente da matéria, o princípio da verdade material
aplicável ao processo administrativo tributário e a jurisprudência abundante do CARF.
Ao meu ver, pela análise da decisão recorrida, não assiste razão às alegações da
recorrente, senão vejamos.

1.1.
Legislação regente da matéria

Decorre da leitura do acórdão de 1a instância que o Ilmo. Julgador analisou todas
as razões de impugnação alegadas pela recorrente, fundamentando seu voto na legislação de
regência de cada matéria, senão vejamos.
Ao tratar da decadência e da prescrição, o voto do acórdão se fundamentou no
artigo 173, I, do CTN.
Ao dispor sobre nulidade por falta de intimação prévia, a fundamentação utilizou
o artigo 142, do CTN, o artigo 32-A, da Lei n. 8.212/91, os artigos 9o e 10 do Decreto n.
70.235/72, e o artigo 7o, V, da Portaria MF no 34111.
Ao discorrer sobre a denúncia espontânea, o acórdão se fundamentou no artigo
138, do CTN e artigos 472 e 476, da IN RFB n. 971/09.
Assim, entendo não serem procedentes as alegações da recorrente.

Fl. 87
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Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

1.2.
Princípio da verdade material

No mesmo sentido, entendo que não devem proceder as alegações da recorrente
quando aponta no acórdão recorrido a ausência da busca pela verdade material.
Pela leitura da aludida decisão, se percebe trechos nos quais o julgador a quo
indica a análise de fatos e documentos acostados ao processo, conforme abaixo:
“Trata-se de analisar lançamento referente à multa por atraso na entrega de GFIP
relativa ao ano-calendário de 2013. A impugnante alega a ocorrência de denúncia
espontânea, falta de intimação prévia, preliminar de decadência, citou
jurisprudência, preliminar de nulidade, preliminar de prescrição, princípios.

“Sobre a preliminar de prescrição, com base no CTN, art. 174, há que se lembrar que
esta só se aplica a partir da constituição definitiva do crédito tributário. Não há que se
falar em prescrição contada da entrega da GFIP, pois naquela data o crédito
tributário (multa por atraso) não estava constituído, o que só acontece a partir do
lançamento e ciência à contribuinte.”

“Tendo a ciência do lançamento ocorrido antes de transcorridos cinco anos, não
procede a preliminar de decadência levantada. Quanto à alegação de falta de
intimação prévia ao lançamento, no caso em tela, não houve necessidade dessa
intimação, pois a autoridade autuante dispunha dos elementos necessários à constituição
do crédito tributário devido. A prova da infração é a informação do prazo final para
entrega da declaração e da data efetiva dessa entrega, a qual constou do lançamento.”

“O auto de infração indica que houve fato gerador de contribuição previdenciária
na competência em que houve o lançamento da multa.”

“No que diz respeito à jurisprudência trazida aos autos, é de se observar o disposto
no art. 472 do Código de Processo Civil, que determina que a sentença faz coisa julgada
às partes entre as quais é dada, não beneficiando nem prejudicando terceiros. Donde se
conclui que, não sendo parte nos litígios objetos dos acórdãos, a interessada não pode
usufruir os efeitos das sentenças ali prolatadas, pois os efeitos são inter partis e não erga
omnes.”
Pelo exposto, entendo que o acórdão de 1a instância analisou e relacionou os fatos
e documentos do caso, tendo efetivamente buscado a verdade material presente no processo.

1.3.
Inobservância da jurisprudência do CARF

Neste ponto, da mesma forma entendo inexistir razão à recorrente ao alegar que as
fundamentações do r. acórdão recorrido deixou de observar a abundante jurisprudência deste E.
CARF, pois simplesmente existem trechos da fundamentação (e-fls.) que transcreveram julgados
deste Conselho, conforme se pode verificar adiante:
“(...)
É esse o entendimento do Conselho de Contribuintes, conforme ementas abaixo
transcritas:

MULTA ISOLADA POR ATRASO NA ENTREGA DA DCTF.
É cabível a multa por entrega extemporânea da DCTF, a teor da norma contida no artigo
7.o, I, da Lei n.o 10.426/2002, sem a necessidade de prévia intimação quando constatada
a impontualidade do contribuinte. (Ac. no 301-34.901, de 11 de dezembro de 2008)

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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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PRÉVIA INTIMAÇÃO PARA APRESENTAÇÃO DA DCTF ORIGINAL.
A multa pelo atraso na entrega da DCTF independe de prévia intimação. (Ac. no 303-
35.194, de 27 de março de 2008).”

“Esclareça-se que o entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(Carf) a respeito da matéria é o mesmo, já tendo sido, inclusive, objeto de Súmula, que
transcrevo:

Súmula CARF no 49: A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional)
não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.”
Logo, entendo que, no julgamento de 1a instância, foi observado o entendimento
pacífico na abundante jurisprudência do CARF sobre as matérias tratadas.

2. Nulidade – Obrigatoriedade de notificação postal – Não opção pelo
Domicílio Tributário Eletrônico

Aduz a recorrente que o auto de infração é nulo pela inobservância do princípio da
publicidade, em razão de ter sido notificada do lançamento através da sua Caixa Postal
Eletrônica, quando não optou pela adesão ao DTE, pois sendo prerrogativa do contribuinte,
somente deveria ser implementado com seu expresso consentimento, nos termos do § 5o do
artigo 23 do Decreto n. 70.235/72.
Pois bem. A matéria está regulada pelo art. 23, do Decreto no 70.235/72, com a
redação dada pela Lei no 11.196/2005:
“Art. 23. Far-se-á a intimação:
I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador, na
repartição ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu mandatário ou
preposto, ou, no caso de recusa, com declaração escrita de quem o intimar;
II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de
recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)
III - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante: (Redação dada pela
Lei no 11.196, de 2005)
a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou (Incluída pela Lei no 11.196, de
2005)
b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo. (Incluída
pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 1o Quando resultar improfícuo um dos meios previstos no caput deste artigo ou
quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta perante o cadastro fiscal, a
intimação poderá ser feita por edital publicado: (Redação dada pela Lei no 11.941, de
2009)
I - no endereço da administração tributária na internet; (Incluído pela Lei no 11.196, de
2005)
II - em dependência, franqueada ao público, do órgão encarregado da intimação;
ou (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
III - uma única vez, em órgão da imprensa oficial local. (Incluído pela Lei no 11.196, de
2005)
§ 2° Considera-se feita a intimação:
Fl. 89
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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I - na data da ciência do intimado ou da declaração de quem fizer a intimação, se
pessoal;
II - no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do recebimento ou, se
omitida, quinze dias após a data da expedição da intimação; (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
III - se por meio eletrônico: (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
a) 15 (quinze) dias contados da data registrada no comprovante de entrega no
domicílio tributário do sujeito passivo; (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
b) na data em que o sujeito passivo efetuar consulta no endereço eletrônico a ele
atribuído pela administração tributária, se ocorrida antes do prazo previsto na
alínea a; ou (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
c) na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito
passivo; (Incluída pela Lei no 12.844, de 2013)
IV - 15 (quinze) dias após a publicação do edital, se este for o meio utilizado. (Incluído
pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 3o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo não estão
sujeitos a ordem de preferência. (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 4o Para fins de intimação, considera-se domicílio tributário do sujeito
passivo: (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração
tributária; e (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde que
autorizado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 5o O endereço eletrônico de que trata este artigo somente será implementado
com expresso consentimento do sujeito passivo, e a administração tributária
informar-lhe-á as normas e condições de sua utilização e manutenção. (Incluído
pela Lei no 11.196, de 2005)
§ 6o As alterações efetuadas por este artigo serão disciplinadas em ato da administração
tributária. (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
(...)”
Por sua vez, o artigo 4o da Portaria SRF n. 259/06, com a redação dada pela IN
RFB n. 574/09, dispõe sobre a prática de atos e termos processuais, de forma eletrônica:
“Art. 4o A intimação por meio eletrônico, com prova de recebimento, será efetuada
pela RFB mediante:
I - envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou
II - registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
§ 1o Para efeito do disposto no inciso I, considera-se domicílio tributário do sujeito
passivo a Caixa Postal a ele atribuída pela administração tributária e
disponibilizada no e-CAC, desde que o sujeito passivo expressamente o autorize.
§ 2o A autorização a que se refere o § 1o dar-se-á mediante envio pelo sujeito
passivo à RFB de Termo de Opção, por meio do e-CAC, sendo-lhe informadas as
normas e condições de utilização e manutenção de seu endereço eletrônico.
(...)
Art. 6o Considera-se feita a intimação por meio eletrônico, 15 (quinze) dias contados da
data:
I - registrada no comprovante de entrega no domicílio tributário do sujeito passivo, no
caso do inciso I do art. 4o;
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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(...)”
A autorização para intimação pela caixa postal eletrônica, portanto, é efetuada
através de um documento eletrônico denominado “Termo de Opção”, no próprio portal do e-
CAC (Centro Virtual de Atendimento), através do qual os contribuintes tem acesso à sua caixa
postal eletrônica, podendo receber e acessar avisos e intimações enviados pela RFB.
O funcionamento do e-CAC foi regulado na IN RFB n. 1.077/10. Abaixo
reproduzi os artigos 1o, 2o e 5o, bem como seu anexo II, dada a pertinência da matéria para a
resolução da presente lide:
“Art. 1o O Centro Virtual de Atendimento (e-CAC) tem como objetivo propiciar o
atendimento de forma interativa, por intermédio da Internet, no sítio da Secretaria da
Receita Federal do Brasil (RFB), no endereço.
§ 1o O acesso ao e-CAC será efetivado pelo próprio contribuinte, mediante a utilização
de:
I - certificados digitais válidos emitidos por Autoridades Certificadoras integrantes da
Infraestrutura de Chaves Públicas Brasileira (ICP-Brasil): e-CPF, e-PF, e-CNPJ ou e-PJ,
observado o disposto no art. 1o do Decreto no 4.414, de 7 de outubro de 2002; e
II - código de acesso gerado na página da RFB, na Internet, no endereço constante do
caput deste artigo.
§ 2o No caso de utilização de certificado digital, o acesso ao e-CAC poderá ser feito,
também:
I - por procurador legalmente habilitado em procuração eletrônica outorgada pelo
contribuinte;
II - pelo representante da empresa responsável perante o Cadastro Nacional da Pessoa
Jurídica (CNPJ);
III - pela matriz, no caso de filial; e
IV - pela sucessora, no caso de sucedida.
(...)
§ 5o A utilização dos serviços ou aplicativos disponíveis no e-CAC poderá ser
condicionada à leitura prévia de mensagens classificadas como importantes
gravadas na Caixa Postal Eletrônica do sujeito passivo, ainda que o acesso seja
realizado pelo representante legal do sujeito passivo ou por seu sucessor, ou por
procurador habilitado para acessar o serviço de Caixa Postal.
(...)
Art. 2o No e-CAC estão disponíveis as seguintes opções de acesso aos serviços:
I - por meio de certificado digital ou código de acesso, os serviços elencados no Anexo
I;
II - exclusivamente por meio de certificado digital, os serviços elencados no Anexo II.”
Das normas acima colacionadas, resta patente que o acesso à caixa postal no e-
CAC e a formalização do termo de opção pelo DTE exigem a utilização de certificado digital,
sendo o contribuinte responsável por todos os atos praticados perante a RFB com a utilização do
referido certificado.
Assim, a opção pelo DTE é realizada espontaneamente e, desde a opção, o
contribuinte tem a consciência de que deve acessar a Caixa Postal Eletrônica dentro do prazo de
15 (quinze) dias para tomar ciência das suas comunicações oficiais enviados pela Administração
Tributária Federal, independente do tema objeto destes.
Fl. 91
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

A partir da opção pelo DTE, o contribuinte e seus procuradores podem manter um
acesso direto e remoto aos processos digitais, permitindo a antecipação da elaboração de peças
processuais, impugnações e recursos, bem como o acompanhamento permanente de todos os atos
praticados nestes processos, sem a necessidade de deslocamento físico à RFB. Atualmente,
praticamente todo e qualquer ato pode vir a ser efetivado por meio eletrônico.
No caso, a recorrente, em suas manifestações, ataca o sistema do DTE como um
todo, buscando interpretações que o inviabilizem. Incabível, portanto, tal entendimento, sendo
inclusive contrário ao objetivo de facilitação do relacionamento entre o Fisco e o Contribuinte.
Não se pode olvidar, porém, que o § 5o do artigo 1o da IN RFB n. 1.077/10
condiciona a utilização dos serviços ou aplicativos disponíveis no e-CAC à leitura prévia de
mensagens classificadas como “importantes” gravadas na Caixa Postal Eletrônica do sujeito
passivo.
A despeito disto, observa-se que o Aviso de Recebimento acostado às e-fls.
informa a notificação da recorrente por via postal, no dia 17.05.2018, cumprindo o quanto
disposto no artigo 23, II, do Decreto no 70.235/72.
Nos termos do § 3o deste mesmo dispositivo, os meios de intimação previstos não
estão sujeitos a ordem de preferência, restando válida a notificação acima, realizada via postal,
suficiente para informar o contribuinte dos termos do lançamento.
Assim, concluo não ter havido qualquer tipo de nulidade no ato de intimação, já
que a Contribuinte foi notificada regularmente, conforme o previsto no artigo 23, II, do Decreto
no 70.235/72.

3. Da alegação preliminar de decadência e da aplicação da Súmula CARF n.
148

De início, note-se que o crédito tributário aqui discutido decorre da aplicação de
penalidade por descumprimento de obrigação acessória. A empresa recorrente deveria ter
apresentado GFIPs na forma, prazo e condições tais quais previstos na legislação tributária,
conforme bem preceitua o artigo 32, inciso IV da Lei n. 8.212/91, sendo que, ao deixar de fazê-
lo, acabou descumprindo a obrigação acessória a que estava submetido. E, aí, o próprio artigo
32-A da referida Lei dispõe que nas hipóteses em que o contribuinte apresenta a GFIPs fora do
prazo legal sujeitar-se-á às multas ali previstas.
A regra decadencial aplicável em casos tais é aquela prevista no artigo 173, inciso
I do Código Tributário Nacional, que dispõe que “o direito de a Fazenda Pública constituir o
crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado”. É nesse sentido que há muito
vem se manifestando este Tribunal, conforme se pode observar das ementas transcritas abaixo:
“OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DESCUMPRIMENTO.
PENALIDADE.
DECADÊNCIA.
A contagem do prazo decadencial para lançamento de obrigação tributária decorrente do
descumprimento de obrigação acessória tem início no primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
[...]
Fl. 92
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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(Processo n. 10.680.725178/2010-99. Acórdão n. 2201-003.798. Conselheiro(a)
Relator(a) Dione Jesabel Wasilewski. Publicado em 30.08.2007).
***
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DECADÊNCIA.
INOCORRÊNCIA.
APLICAÇÃO DO ART. 173, INC. I, DO CTN.
[...]
2. O prazo decadencial para constituição de obrigações tributárias acessórias é de cinco
anos e deve ser contado nos termos do art. 173, inciso I, do CTN, vez que, nesta
hipótese, não há pagamento a ser homologado pela Fazenda Pública.
[...]
(Processo n. 10805.003553/2007-97. Acórdão n. 2402-006.520. Conselheiro Relator
João Victor Ribeiro Aldinucci. Publicado em 22.10.2018).”
Corroborando essa linha de raciocínio, colaciono entendimento sumulado no
âmbito deste Tribunal:
“Súmula CARF no 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição
da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique
pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada
pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.”
Na hipótese dos autos, verifique-se que a autuação tem por objeto as
competências de 01.2013 e 02.2013, de modo a contagem do prazo decadencial começou a fluir
em 1o de janeiro de 2014 e findar-se-ia apenas em 31.12.2018. Com efeito, considerando que a
empresa recorrente foi devidamente notificada da autuação em 17.05.2018 (e-fls.), não há que se
falar na ocorrência da decadência.
O lançamento aqui discutido foi realizado dentro do prazo de cinco anos a que
alude o artigo 173, inciso I do Código Tributário Nacional, daí por que a preliminar de
decadência deve ser rejeitada.

4. Intimação prévia - Da observância à legislação tributária vigente e da
aplicação da Súmula CARF n. 46

É sabido que compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, conforme bem estabelece o
artigo 142 do Código Tributário Nacional, cuja redação transcrevo abaixo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”
Fl. 93
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

A despeito de o Código prescrever que o lançamento é o procedimento tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, a doutrina costuma tecer críticas
à locução “tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente”,
porque, de fato, o lançamento não tende para coisa nenhuma, mas é o próprio resultado da
verificação da ocorrência do fato gerador. Sem que tenha previamente sido verificado a
realização desse fato, o lançamento será descabido, já que tal ato jurídico administrativo
pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias já tenham sido realizadas e que
o fato gerador da obrigação tributária já tenha sido identificado nos seus vários aspectos1.
Quer dizer, se a autoridade não dispõe de todas as informações que levam à
conclusão da ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, a qual, no caso em tela,
consubstancia-se no descumprimento de obrigação acessória é que haverá, aí, sim, a necessidade
de intimação do sujeito passivo para que os elementos necessários à constituição do crédito seja
realizada.
O próprio artigo 9o do Decreto n. 70.235/72 dispõe que os autos de infração
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito2. Do contrário, haverá a necessidade de abertura de
procedimento fiscal para que os auditores possam coletar dados e informações relacionados ao
fato gerador e possam comprovar, portanto, a efetiva subsunção do fato à norma jurídica,
conforme dispõem os artigos 7o do Decreto n. 70.235/72 e 196 do Código Tributário Nacional3.
Seguindo essa linha de raciocínio, note-se que a redação do artigo 32-A da Lei n.
8.212/91 é bastante clara ao prescrever que aquele que deixar de apresentar a declaração a que se
refere o artigo 32, inciso IV da referida Lei no prazo fixado sujeitar-se-á às sanções cabíveis,
sendo que a intimação prévia ao lançamento será realizada apenas nas hipóteses em que o
contribuinte não tenha apresentado a declaração ou tenha apresentado com incorreções ou
omissões. Confira-se:
“Lei n. 8.212/91
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-

1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
2 Cf. Decreto n. 70.235/72, Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.
3 Cf. Lei n. 5.172/66, Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de
fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação
aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.
Fl. 94
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
[...]
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).”
A intimação que antecede a lavratura do Auto de Infração apenas deve ser
realizada nas hipóteses em que a autoridade autuante não dispõe de elementos suficientes à
comprovação da infração tributária ou, ainda, nas hipóteses em que o contribuinte não tenha
apresentado a declaração ou tenha apresentado com incorreções ou omissões, de acordo com o
que prescreve artigo 32-A da Lei n. 8.212/91. No caso em tela, perceba-se que a infração restou
comprovada a partir da efetiva entrega fora do prazo das GFIPs.
A jurisprudência deste Tribunal é uníssona quanto a desnecessidade de intimação
prévia do sujeito passivo nos casos em que a autoridade dispõe de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. Esse o teor da Súmula CARF n. 46, cuja redação transcrevo
abaixo:
“Súmula CARF no 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos
casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito
tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).
Diferentemente do que alega a recorrente, não há se falar, aqui, em inobservância
ao devido processo legal, porque a apresentação das GFIPs fora do prazo legal estabelecido para
tanto não enseja a intimação prévia do sujeito passivo. Apenas nas hipóteses em que a autoridade
autuante não dispõe de elementos suficientes relativos à comprovação da efetiva subsunção do
fato infracional à norma jurídica.

5. Da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea em relação às
obrigações acessórias e da Súmula CARF n. 49

Pois bem. Penso que a questão da aplicação do instituto da denúncia espontânea
previsto no artigo 138 do Código Tributário Nacional não comporta maiores digressões ou
complexidades. A propósito, confira-se o que dispõe o referido artigo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.”
Fl. 95
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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De fato, boa parte da doutrina tem afirmado que o instituto em apreço seria de
todo aplicável às sanções por descumprimento de obrigações acessórias ou deveres
instrumentais. O entendimento é o de que a expressão “se for o caso” deixa fora de qualquer
dúvida razoável que a norma abrange também o inadimplemento de obrigações acessórias,
porque, em se tratando de obrigação principal descumprida, o tributo é sempre devido, sendo
que, para abranger apenas o inadimplemento de obrigações principais, a expressão seria
inteiramente desnecessária4. É nesse sentido que Hugo de Brito Machado tem se manifestado5:
“Como a lei diz que a denúncia há de ser acompanhada, se for o caso, do pagamento do
tributo devido, resta induvidoso que a exclusão da responsabilidade tanto se refere a
infrações das quais decorra o não pagamento do tributo como a infrações meramente
formais, vale dizer, infrações das quais não decorra o não pagamento do tributo.
Inadimplemento de obrigações tributárias meramente acessórias.
Como não se deve presumir a existência, na lei, de palavras ou expressões inúteis,
temos de concluir que a expressão se for o caso, no art. 138 do Código Tributário
Nacional, significa que a norma nele contida se aplica tanto para o caso em que a
denúncia espontânea da infração se faça acompanhar do pagamento do tributo devido,
como também no caso em que a denúncia espontânea da infração não se faça
acompanhar do pagamento do tributo, por não ser o caso. E com toda certeza somente
não será o caso em se tratando de infrações meramente formais, vale dizer, mero
descumprimento de obrigações tributárias acessórias.”
Porém, há muito que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça vem
rechaçando esse posicionamento, sob o entendimento de que o artigo 138 do CTN abrange
apenas as obrigações principais, uma vez que as obrigações acessórias são autônomas e,
portanto, consubstanciam deveres impostos por lei os quais se coadunam com o interesse da
arrecadação e fiscalização dos tributos, bastando que a obrigação acessória não seja cumprida no
prazo previsto em lei para que reste configurada a infração tributária, a qual, aliás, não poderia
ser objeto da denúncia espontânea. A título de informação, registre-se que quando do julgamento
do AgRg no REsp n. 1.466.966/RJ, Rel. Min. Humberto Martins, a Corte Superior entendeu que
a denúncia espontânea não é capaz de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da DCTF,
ainda que o sujeito passivo seja beneficiário de imunidade e isenção.
A jurisprudência deste E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF
também tem se manifestado no sentido da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea
no âmbito das sanções por descumprimento de obrigações acessórias tal como ocorre nos casos
de atraso na entrega das declarações, incluindo-se, aí, as GFIPs. Esse o teor da Súmula
Vinculante CARF n. 49, conforme transcrevo abaixo:
“Súmula CARF no 49
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade
decorrente
do
atraso
na
entrega
de
declaração.
(Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”

4 Nesse mesmo sentido, confira-se o posicionamento de Ives Gandra da Silva Martins [MARTINS, Ives Gandra da
Silva. Arts. 128 a 138. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Comentários ao Código Tributário Nacional.
7. ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 302-303], Leandro Paulsen [PAULSEN, Leandro. Direito Tributário:
Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado,
2014, Não paginado] e Luciano Amaro [AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva,
2014, Não paginado].
5 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume II. 2. ed. São Paulo: Atlas,
2008, p. 662-663.
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

Pelo exposto, resta prejudicada a alegação da recorrente no sentido de que não
pode a autoridade fiscal – devido à contradição desencadeadora de insegurança jurídica - aplicar
a multa por atraso na entrega de GFIP se o próprio “Manual da GFIP/SEFIP”, de caráter
vinculante para a fiscalização, informa que a correção da falta, antes de qualquer procedimento
fiscal, caracteriza a denúncia espontânea e afasta a aplicação das referidas multas. Até mesmo
em virtude da obrigação legal de aplicação da multa determinada por norma superiormente
hierárquica àquela que instituiu o Manual da SEFIP qual seja a Lei n. 8.212, Art. 32-A.
Portanto, no âmbito deste Tribunal predomina o entendimento de que a denúncia
espontânea não alcança a penalidade decorrente do atraso da entrega da declaração, incluindo-se,
aí, as GFIPs.

6. De aplicação de eventual Projeto Legislativo ao caso em apreço

De início, note-se que a Lei n. 13.097, de 19.01.2015 anistiou tão-somente as
multas lançadas até a sua publicação em 20.01.2015; e dispensou a aplicação da multa para fatos
geradores ocorridos até 31.12.2013, no caso de entrega de declaração sem ocorrência de fatos
geradores de contribuição previdenciária; hipóteses inexistentes neste caso, pois o auto de
infração foi lavrado depois da publicação da referida lei, e porque restou constatada a ocorrência
de fato gerador das contribuições.
A título de informação, verifique-se que o projeto de Lei n. 7.512/2014 também
não deve ser aplicado à hipótese dos autos, uma vez que ali há a previsão de anulação de débitos
fiscais decorrentes da aplicação de multas com fundamento no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91,
não reivindica maiores complexidades ou digressões e deve ser rejeitada de plano. Aliás, o
referido Projeto foi apresentado pelo Deputado Laércio Oliveira em 07.05.2014 e em 22.07.2019
a proposição PL 7.512/2014 passou a tramitar como PL 4.157/2009.
Por fim, saliente-se que a própria autoridade judicante de 1a instância já tinha
examinado detidamente as alegações a respeito da aplicação do Projeto de Lei que tem por
objeto a anistia das multas aplicadas com fundamentos no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91,
conforme se pode verificar do trecho transcrito abaixo:
“A Lei no 13.097, de 2015, conversão da Medida Provisória (MP) no 656, de 2014,
anistiou tão-somente as multas lançadas até sua publicação (20/01/2015) e dispensou
sua aplicação para fatos geradores ocorridos até 31/12/2013, no caso de entrega de
declaração sem ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária, que não é
o caso dos autos, pois o auto de infração denota que houve fato gerador das
contribuições e ele foi lavrado depois da publicação da referida lei. O Projeto de Lei no
7.512, de 2014 não foi convertido em lei.”
O fato é que o referido Projeto de Lei n. 4.157/2019 ainda se encontra em trâmite
perante o Congresso Nacional e na presente data aguarda Parecer do Relator na Comissão de
Finanças e Tributação (CFT), o que significa dizer, por óbvio, que até que não venha a ser
aprovado e promulgado como Lei não poderá ser aplicado como se Lei fosse. Apenas se já
tivesse sido aprovado e promulgado como Lei é que poderia ser aplicado à hipótese dos autos, de
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-006.704 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16592.720940/2018-73

modo que o sujeito passivo poderia, aí, sim, beneficiar-se da retroatividade benigna a que alude o
artigo 106, inciso II, alínea “a” do Código Tributário Nacional6.
Por essas razões, entendo que não assiste razão à empresa recorrente nesse ponto.

Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do presente recurso
voluntário e, no mérito, voto por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

6 Cf. Lei n. 5.172/66. Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: II - tratando-se de ato não definitivamente
julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração.
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