Tribunal: CARF
Processo: 10540.721355/2013-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-01-28
Data de publicação: 2020-04-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NÃO INCIDÊNCIA. RECURSO ESPECIAL No 1.230.957/RS - STJ. PARECER PGFN 485/2016
Não incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória, não integrando o salário-de-contribuição.
REMUNERAÇÃO RELATIVA AOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO.
A remuneração recebida nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença possui natureza remuneratória, integrando a base de cálculo das contribuições previdenciárias.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10540.721355/2013-13
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-008.510 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
28 de janeiro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
MUNICIPIO DE LAGOA REAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
AVISO
PRÉVIO
INDENIZADO.
NÃO
INCIDÊNCIA.
RECURSO
ESPECIAL No 1.230.957/RS - STJ. PARECER PGFN 485/2016
Não incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso
prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória, não integrando o
salário-de-contribuição.
REMUNERAÇÃO RELATIVA AOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O
AUXÍLIO-DOENÇA. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO.
A remuneração recebida nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença
possui natureza remuneratória, integrando a base de cálculo das contribuições
previdenciárias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento parcial para
restabelecer a exigência relativamente aos 15 dias que antecedem o auxílio-doença, vencidos os
conselheiros Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri (relatora), Ana Cecília Lustosa da Cruz, João
Victor Ribeiro Aldinucci e Ana Cláudia Borges de Oliveira (suplente convocada), que lhe
negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário Pereira de
Pinho Filho.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10540.721355/2013-13
Fl. 568
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho – Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
Maurício Nogueira Righetti, Ana Cláudia Borges de Oliveira (suplente convocada), Rita Eliza
Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício). Ausente a
conselheira Ana Paula Fernandes, substituída pela conselheira Ana Cláudia Borges de Oliveira.

Relatório
Trata-se de lançamento (AI 51.025.698-8, 51.025.699-6, 51.025.700-3) para
exigência de contribuições previdenciárias incidentes na contratação de segurados empregados.
Foi destacado que os órgãos e entidades da administração pública direta, as autarquias e
fundações públicas são equiparados à empresa e em relação aos segurados que lhes prestam
serviços, quando não amparados por Regime Próprio de Previdência Social (RPPS), ficam
sujeitos ao cumprimento das obrigações principais e acessórias relacionadas às contribuições
previdenciárias, conforme artigos da Lei 8.212/91.
O Relatório fiscal esclareceu:
10.1 Auto de Infração n° 51.025.698-8 Levantamento FN (FOLHA DE PGTO NÀO
DEC GFIP)
Este levantamento foi criado para o lançamento das diferenças a maior existentes entre
os valores descontados dos segurados empregados constantes nos resumos das folhas de
pagamento e os valores dos descontos declarados em GFIP. Assim, foi constituído o
crédito tributário objeto desse auto de infração, se configurando, em tese, os crimes de
Apropriação Indébita Previdenciária previsto no artigo 168 A do Código Penal, incluído
pela Lei 9.983, de 14 de julho de 2000, e de Sonegação de Contribuição Previdenciária
tipificado no art. 337-A, I e III do Código Penal, incluído pela Lei n° 9.983, de 14 de
julho de 2000, tendo sido objeto de Representação Fiscal para Fins Penais.
10.2 Auto de Infração n° 51.025.699-6
Levantamento FN (FOLHA DE PGTO NÃO DEC GFIP)
Este Levantamento foi utilizado para o lançamento das bases de cálculo obtidas nos
resumos das folhas de pagamento referentes a segurados empregados e a agentes
políticos pertencentes ao RGPS e que não foram declaradas em GFIP. Planilha
demonstrativa em anexo.
Levantamento CT (VL CONTABILIZADOS NÃO DEC GFIP)
Este Levantamento foi utilizado para o lançamento das bases de cálculo obtidas através
da diferença entre os valores pagos a segurados empregados e agentes políticos
encontrados na contabilidade, no Demonstrativo da Despesa Orçamentária por
Categoria Econômica, abatido o valor dos pagamentos da Câmara, elementos de
Fl. 569
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

despesa 04 e 11 e os valores obtidos nos resumos das folhas de pagamento. Valores
arbitrados de acordo com o § 3o do art. 33 da Lei 8212/91 e não declarados em GFIP.
Em anexo, planilha demonstrativa do cálculo dos valores de salário contribuição
contidos nesse levantamento e planilha demonstrativa das diferenças de bases.
Assim, foi constituído o crédito tributário objeto desse auto de infração, se configurando
em tese, o crime de Sonegação de Contribuição Previdenciária tipificado no art. 337-A,
I e III do Código Penal, incluído pela Lei n° 9.983, de 14 de julho de 2000, tendo sido
objeto de Representação Fiscal para Fins Penais.
10.3 Auto de Infração n° 51.025.700-3 Levantamento ST (DIFERENÇA DE SAT)
Este Levantamento foi utilizado para o lançamento das contribuições resultantes das
diferenças de SAT/RAT e SAT/RAT X FAP não declarados em GFIP, obtido através
das bases de cálculo constantes nas GFIP. Assim, foi constituído o crédito tributário
objeto desse auto de infração tendo sido formalizado o Relatório de Representação
Fiscal para Fins Penais (RFFP), em função da ocorrência, em tese, de Crime Contra a
Ordem Tributária, tipificado no art. 1°, inciso I da Lei 8.137/90.
Às fls. 448/449 é juntado Memorando por meio do qual a autoridade fiscal noticia
o fato do contribuinte ter aderido ao Programa de Parcelamento Especial de Débitos da Lei no
12..810/2013, renunciando expressamente às discussões porventura constantes do processos
administrativos no 10540.721355/2013-13 e 10540.721357/2013-02 (PTA do parcelamento:
10540.720026/2013-47). Entretanto, tendo em vista que a Impugnação do contribuinte foi
apresentada em data posterior ao pedido de desistência, prosseguiu-se com o trâmite processual
(fls. 452).
Após o trâmite processual a 3a Câmara / 1a Turma Ordinária julgou parcialmente
procedente o recurso voluntário para excluir da base de cálculo do lançamento as verbas pagas a
título dos 15 dias que antecedem o auxílio-doença e do aviso prévio indenizado. O Acórdão
2301-004.796 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
BASE DE CÁLCULO PARA CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RECURSO
REPETITIVO STJ. ART. 62, §2o RICARF.
Não se considera como base de cálculo para fins de incidência de contribuições
previdenciárias, as verbas pagas a título de auxílio-doença nos primeiros quinze dias e
aviso prévio indenizado.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
TERÇO
CONSTITUCIONAL
DE
FÉRIAS.
INCIDÊNCIA.
RECURSOS
REPETITIVOS.
DECISÕES
NÃO
TRANSITADAS EM JULGADO.
A incidência de contribuições previdenciárias sobre a rubrica "terço constitucional de
férias" discutida no STJ (REsp 1230.957/RS) encontra-se sobrestado em função do RE
593.068/SC.
A vinculação de Conselheiro às decisões dos Tribunais Superiores somente ocorre
quanto às decisões definitivas de mérito, ou seja, após o seu trânsito em julgado.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Fl. 570
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

As demais rubricas/verbas elencadas encontram-se no âmbito do conceito de salário de
contribuição, art. 28, da Lei n.o 8.212/91.
ALÍQUOTA SAT/RAT. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA E NÃO COMBATIDA NO
RECURSO.
O Auto de Infração DEBCAD 51.025.7003 resultante da diferença apurada relativa à
contribuição destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de
incidência de incapacidade laborativa, decorrentes dos riscos ambientais do trabalho
GILRAT, não foi expressamente impugnado, bem como não consta do recurso do
contribuinte, nos termos do art. 17. Do Decreto 70.235/72.
CERCEAMENTO
DE
DEFESA.
INDEFERIMENTO
DE
PERÍCIA.
INOCORRÊNCIA.
O indeferimento da perícia não afronta o princípio da ampla defesa, quando os quesitos
apresentados não contemplam dúvidas e/ou esclarecimentos que ensejam conhecimento
específico, de modo a ser tornam prescindível para a solução da lide.
Intimada do acórdão a Fazenda Nacional apresentou Embargos de Declarações
que foram rejeitados. Foi alegada omissão do julgado no que toca à incidência de contribuições
previdenciárias sobre valores pagos nos primeiros quinze dias que antecedem o auxilio doença,
pois não foi considerada a ausência de pronunciamento definitivo do STF sobre matéria
veiculada no recurso repetitivo do STJ (RESP 1.230.957/RS), que, por sua vez, encontrava-se
sobrestado em razão da existência do RE 593.068/SC.
Tempestivamente, a União apresenta então seu recurso especial contra parte do
acórdão que afastou a incidência de contribuições previdenciárias sobre valores pagos a título de
aviso prévio indenizado e 15 dias anteriores ao auxílio-doença. A divergência foi assim resumida
na peça recursal:
A E. Turma ora recorrida excluiu do lançamento os valores pagos pelo contribuinte
recorrente a título de aviso prévio indenizado e 15 dias que antecedem o auxílio-doença
por entender que, à luz da decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça no Resp
1.230.957/RS, seria indevida a incidência da contribuição previdenciária sobre tais
valores.
Contudo, tal entendimento diverge do Acórdão no 2302-003.218 proferido pela
Segunda Turma da Terceira Câmara da Segunda Seção do CARF segundo o qual o
Resp 1.230.957/RS não poderia ser aplicado pelo CARF, pois a decisão ali proferida
não transitou em julgado. Com isso, manteve o lançamento de contribuições
previdenciárias incidentes sobre as rubricas em questão.
Intimado o Contribuinte não apresentou contrarrazões.
É o relatório.
Fl. 571
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

Voto Vencido
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora

O recurso preenche os pressupostos de admissibilidade razão pela qual,
ratificando o despacho de admissibilidade dele conheço.
Conforme consta do relatório o recurso da União tem como objeto a discussão
acerca da incidência da contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso prévio
indenizado e 15 dias anteriores ao auxílio-doença.
Ambas as verbas já foram consideradas como de natureza indenizatória pelo
Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento do Resp 1.230.957/RS, julgado sob a
sistemática dos recursos repetitivos, e o qual recebeu a seguinte ementa:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
A
CARGO
DA
EMPRESA.
REGIME
GERAL
DA
PREVIDÊNCIA SOCIAL. DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO
SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS;
SALÁRIO MATERNIDADE; SALÁRIO PATERNIDADE; AVISO PRÉVIO
INDENIZADO;
IMPORTÂNCIA
PAGA
NOS
QUINZE
DIAS
QUE
ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA. (...) No que se refere ao adicional de férias
relativo às férias indenizadas, a não incidência de contribuição previdenciária decorre
de expressa previsão legal (art. 28, § 9o, "d", da Lei 8.212/91 - redação dada pela Lei
9.528/97). Em relação ao adicional de férias concernente às férias gozadas, tal
importância possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual
do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição
previdenciária (a cargo da empresa). A Primeira Seção/STJ, no julgamento do AgRg
nos EREsp 957.719/SC (Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJe de 16.11.2010), ratificando
entendimento das Turmas de Direito Público deste Tribunal, adotou a seguinte
orientação: "Jurisprudência das Turmas que compõem a Primeira Seção desta Corte
consolidada no sentido de afastar a contribuição previdenciária do terço de férias
também de empregados celetistas contratados por empresas privadas" . 1.3 Salário
maternidade. O salário maternidade tem natureza salarial e a transferência do encargo à
Previdência Social (pela Lei 6.136/74) não tem o condão de mudar sua natureza. (...).
2.2 Aviso prévio indenizado. A despeito da atual moldura legislativa (Lei 9.528/97 e
Decreto 6.727/2009), as importâncias pagas a título de indenização, que não
correspondam a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador, não
ensejam a incidência de contribuição previdenciária. A CLT estabelece que, em se
tratando de contrato de trabalho por prazo indeterminado, a parte que, sem justo motivo,
quiser a sua rescisão, deverá comunicar a outra a sua intenção com a devida
antecedência. Não concedido o aviso prévio pelo empregador, nasce para o empregado
o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração
desse período no seu tempo de serviço (art. 487, § 1o, da CLT). Desse modo, o
pagamento decorrente da falta de aviso prévio, isto é, o aviso prévio indenizado, visa a
reparar o dano causado ao trabalhador que não fora alertado sobre a futura rescisão
contratual com a antecedência mínima estipulada na Constituição Federal (atualmente
regulamentada pela Lei 12.506/2011). Dessarte, não há como se conferir à referida
Fl. 572
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

verba o caráter remuneratório pretendido pela Fazenda Nacional, por não retribuir o
trabalho, mas sim reparar um dano. Ressalte-se que, "se o aviso prévio é indenizado, no
período que lhe corresponderia o empregado não presta trabalho algum, nem fica à
disposição do empregador. Assim, por ser ela estranha à hipótese de incidência, é
irrelevante a circunstância de não haver previsão legal de isenção em relação a tal
verba" (...)
2.3 Importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença. No que se
refere ao segurado empregado, durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do
afastamento da atividade por motivo de doença, incumbe ao empregador efetuar o
pagamento do seu salário integral (art. 60, § 3o, da Lei 8.213/91 — com redação dada
pela Lei 9.876/99). Não obstante nesse período haja o pagamento efetuado pelo
empregador, a importância paga não é destinada a retribuir o trabalho, sobretudo porque
no intervalo dos quinze dias consecutivos ocorre a interrupção do contrato de trabalho,
ou seja, nenhum serviço é prestado pelo empregado. Nesse contexto, a orientação das
Turmas que integram a Primeira Seção/STJ firmou-se no sentido de que sobre a
importância paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de
afastamento por motivo de doença não incide a contribuição previdenciária, por não se
enquadrar na hipótese de incidência da exação, que exige verba de natureza
remuneratória. (...).
Observamos que a decisão tem como base a análise dos elementos que compõem
a regra matriz de incidência das Contribuições Previdenciárias, e nos termos do art. 28 da Lei no
8.212/91 o critério material exige que o valor pago ao empregado ou contribuinte individual
tenha como objetivo retribuir um efetivo trabalho prestado, situação que não ocorre em relação
as verbas ora tratadas. E, por isso, independentemente do trânsito em julgado da decisão do Resp
1.230.957/RS, entendo pela não incidência da contribuição previdenciária no caso.
Vale destacar que esta Câmara Superior, quanto ao aviso prévio indenizado, tem
entendido pela aplicação da decisão do Superior Tribunal de Justiça, pois o Supremo Tribunal
Federal por meio da análise do Recurso Extraordinário no 892.238/RS se manifestou pela
inexistência de viés constitucional na discussão acerca da natureza jurídica da referida verba. O
Ministro Luiz Fux ao fundamentar sua decisão destacou:
A questão posta à apreciação deste Supremo Tribunal Federal cinge-se à definição da
natureza de parcelas pagas ao empregado, para fins de enquadramento ou não na base
de cálculo da contribuição previdenciária, nos termos do que determina o artigo 28 da
Lei 8.212/1991.
Não há, portanto, matéria constitucional a ser analisada. O Tribunal de origem decidiu a
controvérsia acerca da incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas pagas a
título de adicional de férias, aviso prévio indenizado, décimo terceiro proporcional,
auxílio-doença e horas extras, tão somente a partir de interpretação e aplicação das
normas infraconstitucionais pertinentes (Lei 8.212/1991, Lei 8.213/1991 e Decreto
3.038/1999).
(...)
Ressalte-se que a questão em discussão difere do tema submetido à repercussão geral,
nos autos do RE 565.160, sob a relatoria do Min. Marco Aurélio, em sessão realizada
em 10/11/2007 (Tema 20), posto que neste último será definida a interpretação do termo
“folha de salários”, mencionado expressamente pelo artigo 195 da Constituição Federal,
para fins de incidência da contribuição previdenciária patronal.
Igualmente, não se confunde com a questão posta nos autos do RE 593.068, submetido
à repercussão geral em 07/05/2009 e em julgamento por este Plenário, sob a relatoria do
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
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Min. Roberto Barroso (Tema 163), visto que este último trata da delimitação do
conceito de remuneração, para fins de aferição da base de cálculo das contribuições
previdenciárias pagas pelo servidor público, com base na solidariedade de custeio,
prevista expressamente pela Constituição Federal a partir da Emenda Constitucional
41/2003, ao lado do caráter contributivo do regime previdenciário assegurado aos
servidores públicos. Diante do exposto, manifesto-me pela inexistência de repercussão
geral da questão suscitada.
Pela mesma razão a Procuradoria da Fazenda Nacional editou o Parecer
Normativo PGFN no 485/2016, para prever na alínea ‘p’ expressamente a dispensa de contestar e
recorrer nos processos onde se a inclusão do aviso prévio indenizado no conceito de salário de
contribuição:
p) Aviso prévio indenizado
REsp 1.230.957/RS (tema no 478 de recursos repetitivos)
Resumo: Não incidência de contribuição previdenciária, a cargo da empresa, sobre
valores pagos a título de aviso prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória,
não integrando o salário-de-contribuição.
OBSERVAÇÃO: Apesar da possibilidade de o STJ revisitar o tema diante do
julgamento do tema no 020 de repercussão geral, o fato é que o STF, analisando
especificamente o tema em referência (no 759 de repercussão geral), reputou-lhe
infraconstitucional e, assim, sem repercussão geral, razão pela qual, ao menos no atual
momento, não se encontram presentes os pressupostos para a incidência da ressalva
prevista no inciso V do art. 19 da Lei no 10.522/02.
OBSERVAÇÃO 2:o entendimento firmado pelo STJ no julgamento do REsp
1.230.957/RS não abrange o reflexo do aviso prévio indenizado no 13o salário
(gratificação natalina), por possuir natureza remuneratória (isto é, não tem cunho
indenizatório), conforme precedentes da própria Corte Superior a seguir: EDcl no AgRg
no REsp 1512946/RS; AgRg no REsp no 1.359.259/SE; AgRg no REsp no
1.535.343/CE; e AgRg no REsp no 1.383.613/PR; REsp 1531412/PE.
Referência:Nota PGFN/CRJ no 485/2016 e Nota PGFN/CRJ/No 981/2017.
Data da alteração da redação da Observação 1: 05/10/2017
Diante do exposto, nego provimento ao recurso.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri
Voto Vencedor
Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho – Redator designado.
Não obstante as considerações trazidas no voto da i. Relatora, especificamente
quanto à incidência de contribuições previdenciárias sobre a remuneração recebida nos quinze
Fl. 574
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
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dias que antecedem o auxílio doença, delas discordo pelas razões de fato e de direito a seguir
expostas.
Pois bem. De início, cumpre transcrever o caput e o inciso I do art. 22 da Lei no
8.212/1991 que estabelece a base de cálculo das contribuições previdenciárias devidas pelas
empresas em geral:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que
lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,
inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos
decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo
tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do
contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.
[...]
Do mesmo modo, reproduz-se o inciso I do art. 28 do mesmo diploma legal, que
trata da base de cálculo das contribuições dos empregados:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa;
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
[...]
d) as importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional
constitucional, inclusive o valor correspondente à dobra da remuneração de férias de
que trata o art. 137 da Consolidação das Leis do Trabalho - CLT; (Redação dada pela
Lei no 9.528, de 10/12/97). (Grifou-se)
Os dispositivos legais acima (inciso I do art. 22 e inciso I do art. 28) são bastante
claros ao estatuirem que a base de cálculo das contribuições previdenciárias:
a) para a empresa, corresponde, dentre outros, ao total das remunerações pagas,
devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e
trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que
seja a sua forma; e
b) para os empregados e trabalhadores avulsos, equivale à remuneração auferida
em uma ou mais empresas (salário-de-contribuição), assim entendida a totalidade dos
Fl. 575
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rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir
o trabalho, qualquer que seja a sua forma.
Veja-se que tanto em relação às empresas quanto aos segurados da Previdência
Social, os dispositivos legais acima transcritos são absolutamente claros ao estabelecer que as
contribuições alcançam todo e qualquer rendimento pago de forma habitual e cuja finalidade seja
recompensar o trabalho.
Em relação a verbas reconhecidamente de caráter indenizatório, o legislador
cuidou esclarecer que essas não estão sujeitas à incidência do tributo, relacionando-as
exaustivamente no § 9o do art. 28 da Lei de Custeio Previdenciário, como no caso das
importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional. Tais
valores são pagos não para remunerar o trabalho, mas pelo fato de os trabalhadores, em virtude
de circunstâncias alheias à sua vontade, ficarem impedidos de usufruir do período de descanso
concedido por força de lei em caso de rescisão contratual ou aposentadoria.
Diferentemente do que ocorre com as férias indenizadas e respectivo adicional, no
que concerne ao salário pago nos quinze dias de afastamento que antecedem o auxílio-doença,
tem-se verba paga no contexto da relação laboral, cujo caráter salarial também decorre de
disposição expressa no § 3o do art. 60 da Lei no 8.213/1991, que se transcreve a seguir:
Art. 60. O auxílio-doença será devido ao segurado empregado a contar do décimo sexto
dia do afastamento da atividade, e, no caso dos demais segurados, a contar da data do
início da incapacidade e enquanto ele permanecer incapaz.
[...]
§ 3o Durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do afastamento da atividade por
motivo de doença, incumbirá à empresa pagar ao segurado empregado o seu salário
integral. (Grifou-se)
O dispositivo legal encimado, o qual impõe o pagamento do salário integral do
trabalhador durante os quinze dias que antecedem o auxílio-doença, institui, em verdade, medida
protetiva que lhe preserva a renda nas situações em que não é possível o regular
desenvolvimento das atividades laborais, amoldando-se ao conceito de salário. Nesse sentido,
convém trazer à colação trecho da Solução de Consulta Cosit no 143/2019:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. HORÁRIO
EXTRAORDINÁRIO
E
HORÁRIO
EXTRAORDINÁRIO
INCORPORADO. PRIMEIROS QUINZE DIAS DO AUXÍLIO-
DOENÇA. AUXÍLIO-ACIDENTE. AVISO PRÉVIO INDENIZADO.
SALÁRIO-MATERNIDADE. ADICIONAIS DE INSALUBRIDADE E
DE PERICULOSIDADE.
Valores recebidos por empregados a título de terço constitucional de
férias constituem hipótese de incidência das contribuições sociais
previdenciárias.
Fl. 576
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

Por constituir parcela não indenizatória, de caráter contraprestativo e
salarial, paga ao trabalhador em razão do seu exercício laboral em
horário excedente ao aprazado, em conformidade com a legislação
trabalhista, o horário de trabalho extraordinário, incorporado ou não ao
salário, constitui hipótese de incidência das contribuições sociais
previdenciárias.
Durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do afastamento do
trabalhador das suas atividades, por motivo de doença, a empresa lhe
pagará o seu salário integral, que não detém natureza indenizatória, mas
sim, constitui medida legal protetiva do salário do trabalhador contra
eventuais infortúnios que lhe impeçam o exercício das suas atividades
laborais. Constitui esse período, portanto, hipótese de incidência das
contribuições sociais previdenciárias.
[...]
Não obstante, há quem defenda a natureza sinalagmática das contribuições
previdenciárias e que exações dessa natureza não podem incidir sobre verba não incorporável aos
proventos de aposentadoria, tais como terço de férias, serviços extraordinários, adicional
noturno, remuneração decorrente dos quinze primeiros dias que antecedem o auxílio-doença,
dentre outros. Para tanto, suscita-se inclusive recente jurisprudência do Supremo Tribunal
Federal em face do RE 593.068 / SC. Abaixo a ementa e o acórdão do julgado:
Ementa: DIREITO PREVIDENCIÁRIO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM
REPERCUSSÃO GERAL. REGIME PRÓPRIO DOS SERVIDORES PÚBLICOS.
NÃO
INCIDÊNCIA
DE
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS
SOBRE
PARCELAS NÃO INCORPORÁVEIS À APOSENTADORIA.
1. O regime previdenciário próprio, aplicável aos servidores públicos, rege-se pelas
normas expressas do art. 40 da Constituição, e por dois vetores sistêmicos: (a) o caráter
contributivo; e (b) o princípio da solidariedade.
2. A leitura dos §§ 3o e 12 do art. 40, c/c o § 11 do art. 201 da CF, deixa claro que
somente devem figurar como base de cálculo da contribuição previdenciária as
remunerações/ganhos habituais que tenham “repercussão em benefícios”. Como
consequência, ficam excluídas as verbas que não se incorporam à aposentadoria.
3. Ademais, a dimensão contributiva do sistema é incompatível com a cobrança de
contribuição previdenciária sem que se confira ao segurado qualquer benefício, efetivo
ou potencial.
4. Por fim, não é possível invocar o princípio da solidariedade para inovar no tocante à
regra que estabelece a base econômica do tributo.
5. À luz das premissas estabelecidas, é fixada em repercussão geral a seguinte tese:
“Não incide contribuição previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos
de aposentadoria do servidor público, tais como ‘terço de férias’, ‘serviços
extraordinários’, ‘adicional noturno’ e ‘adicional de insalubridade.”
6. Provimento parcial do recurso extraordinário, para determinar a restituição das
parcelas não prescritas.
Fl. 577
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

A C Ó R D Ã O
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Tribunal Pleno do
Supremo Tribunal Federal, sob a presidência do Ministro Dias Toffoli, na conformidade
da ata de julgamento, por maioria de votos, apreciando o Tema 163 da repercussão
geral, em dar parcial provimento ao recurso extraordinário, nos termos do voto do
Relator, vencidos os Ministros Teori Zavascki, Dias Toffoli (Presidente), Marco Aurélio
e Gilmar Mendes. Em seguida, fixou-se a seguinte tese: “Não incide contribuição
previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos de aposentadoria do servidor
público, tais como terço de férias, serviços extraordinários, adicional noturno e
adicional de insalubridade”, vencido o Ministro Marco Aurélio. Não votou o Ministro
Alexandre de Moraes, sucessor do Ministro Teori Zavascki. Ausente, justificadamente,
o Ministro Celso de Mello.
Brasília, 11 de outubro de 2018.
Primeiramente, a decisão do STF tem abrangência limitada aos regimes próprios
de servidores públicos, disciplinados pelo art. 40 da Constituição Federal. No caso dos segurados
do Regime Geral de Previdência Social – RGPS, o custeio sujeita-se ao art. 195 da Carta da
República e a parte relativa aos benefícios ao seu art. 201. Tratam-se de regramentos
absolutamente diversos, com características próprias e que tem de ser examinados a partir de
suas especificidades. Tanto assim que a Suprema Corte, logo no início da ementa do Acórdão
alusivo ao RE 593.068 / SC esclarece que a decisão refere-se aos regimes previdenciários
próprios, aplicáveis aos servidores públicos, regidos pelas normas expressas do art. 40 da
Constituição, e não ao Regime Geral de Previdência Social.
Admitindo como válida a tese de que, para os regimes próprios de previdência de
servidores públicos, a exigência tributária somente pode ser imposta em relação a verbas que se
incorporam a aposentadoria, há aqui que uma importante ressalva: a decisão do STF beneficia
trabalhadores que receberão proventos em valor semelhante à remuneração daqueles que
permanecerem em atividade, o que pode, em tese, justificar o entendimento adotado pela Corte.
No caso dos trabalhadores que se aposentam pelo Instituto Nacional do Seguro
Social – INSS a situação é muitíssimo diferente. É que os segurados sujeitos ao RGPS, ao se
desligarem da empresa onde desenvolvem suas atividades, perdem complemente o vínculo com
o cargo ou a função até então exercida. E mais, é absolutamente equivocada a ideia de que
determinados valores vertidos a esse regime previdenciário possam não ter reflexos nos
proventos de aposentadoria, e isso fica evidente quando se analisa os dispositivos da Lei no
8.213/1991, abaixo transcritos, que tratam do regime de benefícios da Previdência Social.
Confira-se:
Art. 29. O salário-de-benefício consiste: (Redação dada pela Lei no 9.876, de 26.11.99)
I - para os benefícios de que tratam as alíneas b e c do inciso I do art. 18, na média
aritmética simples dos maiores salários-de-contribuição correspondentes a oitenta por
cento de todo o período contributivo, multiplicada pelo fator previdenciário; (Incluído
pela Lei no 9.876, de 26.11.99)
II - para os benefícios de que tratam as alíneas a,d,e e h do inciso I do art. 18, na média
aritmética simples dos maiores salários-de-contribuição correspondentes a oitenta por
cento de todo o período contributivo. (Incluído pela Lei no 9.876, de 26.11.99)
Observe que, de acordo com os incisos I e II do art. 29 da Lei no 8.213/1991, as
contribuições incidentes sobre rubricas como terço constitucional de férias, aviso prévio não
Fl. 578
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

trabalhado, importâncias pagas nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença e muitas outras,
quando somadas ao salário-de-contribuição, vão compor a média em relação à qual é efetuado o
cálculo dos proventos de aposentadoria dos segurados da Previdência Social. Significa dizer que
carece de fundamento a tese segundo a qual não há de incidir contribuição sobre essas parcelas
porque elas não teriam repercussão nos benefícios. Seus reflexos no cálculo da aposentadoria dos
trabalhadores, como se viu, estão expressamente previstos na Lei de Benefícios Previdenciários,
não havendo que se falar que essas exações representam qualquer tipo de afronta ao § 11 do art.
201 da CF/1988.
Aliás, diferentemente do que muitos imaginam, a exclusão das parcelas citadas
acima do conceito de remuneração/salário-de-contribuição representam, isso sim, prejuízo aos
segurados da Previdência Social, que, quando não contribuem sobre tais verbas, experimentam
benefícios mais modestos por ocasião da velhice.
Recorrendo novamente ao entendimento do STF, agora em relação à decisão
proveniente do julgamento RE 565.160/SC, e dessa vez quanto ao alcance da expressão “folha
de salários”, gravada no art. 195 da Carta Magna, vê-se a amplitude conferida pela Suprema
Corte quanto às parcelas sujeitas a incidência de contribuições previdenciárias a cargo do
empregador:
CONTRIBUIÇÃO – SEGURIDADE SOCIAL – EMPREGADOR. A contribuição
social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, a qualquer
título, quer anteriores, quer posteriores à Emenda Constitucional no 20/1998 –
inteligência dos artigos 195, inciso I, e 201, § 11, da Constituição Federal.
Especificamente com relação ao caso sob exame, tem-se que a parcela relativa aos
quinze dias que antecedem o auxílio doença decorre do inciso X do art. 7o da Constituição e é
paga no contexto da relação laboral. Daí, indiscutível a natureza habitual dessa verba em vista da
obrigação imposta à empresa de sempre efetuar seu pagamentos por ocasião de licenças
decorrentes de problemas de saúde. Vejamos o que estabelece a regra constitucional:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
[...]
X - proteção do salário na forma da lei, constituindo crime sua retenção dolosa;
[...]
Ora, o § 3o do art. 60 da Lei no 8.213/1991 presta-se a regular o dispositivo
constitucional quanto ao direito de proteção do salário em caso de afastamento involuntário por
motivo de doença, sendo que as parcelas pagas em virtude de sua aplicação ostentam índole
remuneratória, a teor do entendimento do STF, resultante do julgamento do RE 565.160 / SC.
Não obstante, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) possui jurisprudência
consolidada no sentido de não haver incidência de contribuição previdenciária sobre a
remuneração relativa aos quinze dias que antecedem o auxílio-doença. No entendimento daquele
Tribunal Superior, REsp no 1.230.957/RS, essa verba estaria fora do campo de incidência das
contribuições sociais em razão da interrupção do contrato de trabalho. Confira-se:

Fl. 579
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

EMENTA
PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
A
CARGO
DA
EMPRESA.
REGIME
GERAL
DA
PREVIDÊNCIA SOCIAL. DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO
SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS;
SALÁRIO MATERNIDADE; SALÁRIO PATERNIDADE;
AVISO PRÉVIO
INDENIZADO; IMPORTÂNCIA PAGA NOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O
AUXÍLIO-DOENÇA.
[...]
2.3 Importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença. No que se refere
ao segurado empregado, durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do
afastamento da atividade por motivo de doença, incumbe ao empregador efetuar o
pagamento do seu salário integral (art. 60, § 3o, da Lei 8.213/91 — com redação dada
pela Lei 9.876/99). Não obstante nesse período haja o pagamento efetuado pelo
empregador, a importância paga não é destinada a retribuir o trabalho, sobretudo porque
no intervalo dos quinze dias consecutivos ocorre a interrupção do contrato de trabalho,
ou seja, nenhum serviço é prestado pelo empregado. Nesse contexto, a orientação das
Turmas que integram a Primeira Seção/STJ firmou-se no sentido de que sobre a
importância paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de
afastamento por motivo de doença não incide a contribuição previdenciária, por não se
enquadrar na hipótese de incidência da exação, que exige verba de natureza
remuneratória.
[...]
De outra parte, o § 2o do art. 62 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343/2015 - RICARF,
prescreve que as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo STJ em matéria
infraconstitucional deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no
âmbito do CARF. In verbis:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
§ 1o O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou
ato normativo:
II - que fundamente crédito tributário objeto de:
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de
1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil,
na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF
no 152, de 2016)
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016)
Fl. 580
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-008.510 - CSRF/2a Turma
Processo no 10540.721355/2013-13

Todavia, como já dito, a decisão do STJ encontra-se superada em virtude do
entendimento do STF, no RE 565.160/SC, que concluiu que “A contribuição social a cargo do
empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, a qualquer título, quer anteriores,
quer posteriores à Emenda Constitucional no 20/1998”.
Ademais, no que atina à habitualidade, cabe repisar que essa deve ser considerada
em relação à obrigação imposta à empresa sempre que determinada circunstância, prevista legal
ou contratualmente, venha a se concretizar. Sob essa ótica, por ser paga no contexto da relação
laboral, de conformidade com previsão legal expressa, o salário referente aos quinze dias que
antecedem o auxílio-doença são de natureza habitual, sujeitando-se também por isso às
contribuições previdenciárias.
Conclusão
Ante o exposto conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito,
dou-lhe provimento parcial para restabelecer a exigência relativamente aos quinze dias que
antecedem o auxílio-doença.
(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho

Fl. 581
DF CARF MF
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