Tribunal: CARF
Processo: 16327.001902/2008-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-09-23
Data de publicação: 2020-11-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos expressamente previstos em lei.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.001902/2008-86
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-009.064 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
23 de setembro de 2020
Recorrente
BANCO SANTANDER S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos
expressamente previstos em lei.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho, Maurício Nogueira
Righetti e Pedro Paulo Pereira Barbosa, que não conheceram do recurso. No mérito, acordam,
por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencida a conselheira Ana Paula Fernandes, que
lhe deu provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em Exercício e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Paula Fernandes, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Cecília Lustosa da Cruz,
Mauricio Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).

Relatório

Trata-se de ação fiscal que ensejou os seguintes lançamentos, relativos a
Contribuições Sociais Previdenciárias e destinadas a Outras Entidades ou Fundos:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.001902/2008-86
Fl. 941
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

PROCESSO
DEBCAD
TIPO
SITUAÇÃO
16327.001893/2008-23
37.121.900-0
Obrigação Principal
Acórdão 9202-008.241
16327.001894/2008-78
37.174.877-1
Obrigação Principal
Recurso Especial
16327.001895/2008-12

37.174.878-0
Obrigação Principal
Acórdão 9202-006.939
16327.001896/2008-67
37.174.879-8
Obrigação Principal
Acórdão 9202-006.941
16327.001897/2008-10
37.174.880-1
Obrigação Principal
Acórdão 9202-006.942
16327.001898/2008-56
37.174.881-0
Obrigação Principal
Acórdão 9202-006.943
16327.001900/2008-97

37.174883-6
Obrigação Principal
Recurso Especial
16327.001901/2008-31
37.174.885-2
Obrigação Principal
(Empresa/SAT)
Recurso Especial
16327.001902/2008-86
37.174.884-4
Obrigação Principal
(Segurados)
Recurso Especial
16327.001903/2008-21
37.174.886-0
Obrigação Principal
(Terceiros)
Recurso Especial
16327.001904/2008-75
37.174.890-9
Obrigação Principal
Acórdão 2402-006.705
16327.001905/2008-10
37.121.901-9
Obrigação Principal
Recurso Especial
16327.001909/2008-06
37.174.887-9
Obrigação Acessória
Acórdão 2202-004.768
16327.001910/2008-22
37.174.888-7
Obrigação Acessória
Cobrança Administrativa
16327.001911/2008-77
37.174.889-5
Obrigação Acessória
Acórdão 2402-006.706
O presente processo trata de Auto de Infração de Obrigação Principal, Debcad
37.174.884-4, por meio do qual são exigidas Contribuições Sociais Previdenciárias, cota dos
Segurados, incidentes sobre valores pagos aos empregados a título de “Incentivo Desempenho”.
Conforme Relatório Fiscal de fls. 31 a 35, foram solicitados esclarecimentos
sobre valores e beneficiários das contas "950258 INCENTIVO DESEMPENHO 106" e "950494
DESP PESS BONUS DESEM", pertencentes ao grupo de contas COSIF "8.1.7.27.003
DESPESAS DE PESSOAL BENEFÍCIOS" e "8.1.7.33.004 DESPESAS DE PESSOAL
PROVENTOS". O contribuinte informou que referidas contas eram utilizadas para registrar as
despesas com Incentivo Desempenho, representando valores pagos a empregados quando as
metas de venda de determinados produtos eram atingidas ou ultrapassadas, não informando os
critérios e as metas que geraram os valores pagos.
Cientificado do lançamento, o Contribuinte apresentou Impugnação nos seguintes
termos (fls. 86 a 98):
A) DA DECADÊNCIA
6. Inicialmente, impende ressaltar junho de 2008, o Supremo Tribunal Federal editou a
Súmula no 8, in verbis:
(...)
Fl. 942
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

B) DOS BÔNUS
19. Por outro lado, insta esclarecer que os valores exigidos na presente Notificação de
Lançamento Fiscal não são derivados do pagamento de comissões, como pretendeu
fazer entender a D. Autoridade Fiscal, mas sim do pagamento efetuado aos
empregados/estagiários a título de ganhos eventuais (bonificações).
20. Com efeito, os valores desembolsados pela Impugnante a título de Bônus, não
integram a base de cálculo da contribuição previdenciária, na medida em que tratam de
ganhos eventuais.
21. Os bônus pagos pela Impugnante dependem da ocorrência de um grande número de
fatores, muitos deles completamente fora do controle de quem paga e de quem recebe,
como o resultado obtido pela empresa, o resultado da área específica de alocação do
funcionário, bem como dos resultados individuais obtidos pelo empregado ou dirigente.
Se um desses fatores não for favorável, ainda que os outros sejam, o empregado ou
dirigente não fará jus a nenhum ganho. Por hipótese, se a Impugnante obtém os
resultados esperados e o empregado cumpre suas metas individuais, mas sua área não
tem o desempenho esperado. O mesmo acontece quando a área e o empregado tem o
desempenho esperado, mas os resultados do lmpugnante ficam abaixo do que estava
projetado.
Nestas
condições,
o
empregado
nada
recebe,
ou
recebe
em
proporcionalmente à combinação dos resultados.
22. Assim, verifica-se que a patente eventualidade dos Bônus em comento, na medida
em que o seu pagamento está diretamente ligado a eventos futuros e incertos, eis que o
atingimento de metas e resultados dependem de inúmeras circunstâncias alheias a
vontade do empregado/empregador para sua ocorrência.
23. Saliente-se que o simples fato do pagamento das verbas acima enumeradas se
perfazerem em vantagens ao empregado não significa que as mesmas estão abrangidas
pelo conceito de salário-de-contribuição, constante no art. 28, inciso I, da Lei no
8.212/91.
24. Releva notar que o comando encerrado no § 40 do art. 201 da Constituição Federal,
está a indicar que não é qualquer "ganho" do empregado que integrará o salário para
efeito de pagamento da contribuição previdenciária.
25. Com efeito, existe uma restrição contida no aludido dispositivo constitucional que
não pode ser olvidada para subsunção do direito ao caso concreto, qual seja, a de
somente os ganhos habituais, contemplados pela lei, é que passarão a ser considerados
"salário".
26. Este, inequivocamente, é o comando emanado pelo citado § 40 do art. 201 da
Constituição Federal, pois, caso contrário, sequer haveria necessidade da existência da
locução "(...) nos casos e na forma da lei (...)".
(...)
27. Na hipótese vertente, foi a Lei no 8.212/91 que veio atribuir plena eficácia ao citado
§ 4°, do art. 201, da Constituição Federal, ao discorrer, em seu art. 28, sobre os "ganhos
habituais" que integrariam o salário-de-contribuição:
(...)
28. Seguindo idêntica tendência, o art. 22 da Lei n.° 8.212/91 (também pela redação
conferida pela Lei n.° 9.528/97), responsável pela contribuição previdenciária sobre a
folha de salários devida pelo empregador, dispõe:
(...)
29. Verifica-se, assim, que para o "ganho" integrar o "salário" ele deverá ser habitual
(qualificação já prevista no § 4o do art. 201 da Constituição Federal), acrescido da
adjetivação "útil" (nos termos propugnados pela Lei no 8.212/91).
30. Ou seja, sendo desvinculadas da remuneração, dada a ausência da habitualidade, o
pagamento das verbas acima elencadas não se amolda ao arquétipo constitucional
Fl. 943
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

imposto para a incidência da contribuição em análise, nos termos do art. 195, I, a, da
Constituição Federal', consoante alteração produzida pela Emenda Constitucional n° 20,
denotando, de maneira definitiva, a total ausência de suporte constitucional para a
exigência da contribuição previdenciária sobre tal parcela. Vejamos.
31. Como cediço, a natureza salarial ou remuneratória dos pagamentos efetuados aos
empregados depende da caracterização de alguns elementos, destacando-se, dentre eles,
o da habitualidade.
(...)
34. Destarte, para que às determinadas verbas sejam imprimidas a natureza salarial e sua
conseqüente inclusão na remuneração do empregado, mister se faz a presença do
requisito da habitualidade, diagnosticada pela regularidade, permanência, periodicidade,
constância e reiteração em "períodos consecutivos" do seu pagamento, conforme
evidenciado na jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça:
(...)
35. Aplicando-se a premissa anterior a em análise, verifica-se que as parcelas ora
discutidas jamais disponibilizadas pela lmpugnante a seus empregados de maneira
habitual, restando destituído da continuidade ou periodicidade necessários à sua
configuração como salário.
36. Assim, sendo o pagamento efetuado sem habitualidade, incogitável atribuir-lhe
natureza salarial, face à ausência da caracterização obrigatória do requisito da
habitualidade.
A Impugnação foi apreciada pela DRJ, que exarou acórdão assim ementado (fls.
148 a 162):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2006
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições
previdenciárias a seu cargo, incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou
creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados a seu serviço.
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
Com a declaração de inconstitucionalidade do artigo 45 da Lei no 8.212/91, pelo
Supremo Tribunal Federal (STF), por meio da Súmula Vinculante no 8, publicada no
Diário Oficial da União em 20/06/2008, o lapso de tempo de que dispõe a Secretaria da
Receita Federal do Brasil para constituir os créditos relativos às contribuições
previdenciárias será regido pelo Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66).
O lançamento das contribuições relativas às competências abrangidas pelo presente
Auto de Infração foi realizado no prazo quinqüenal previsto no CTN, não havendo que
se falar em decadência.
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARCELAS INTEGRANTES. PRÊMIOS.
Nos termos do artigo 28, inciso I da Lei no 8.212/91, combinado com o artigo 457,
parágrafo 1° da CLT, integra o salário de contribuição a totalidade dos rendimentos
pagos, devidos ou creditados a qualquer título aos segurados empregados, objetivando
retribuir o trabalho, inclusive aqueles recebidos a título de prêmios, vinculados ao
desempenho.
Lançamento Procedente
Cientificado da decisão de primeira instância, o Contribuinte interpôs o Recurso
Voluntário de fls. 166 a 188, nos seguintes termos:
A) DA IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO
Fl. 944
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

7. Inicialmente, importante destacar a improcedência do lançamento ora combatido, em
razão, em primeiro lugar, da falta de diligência por parte das D. Autoridades Fiscal e
Julgadora em buscar a realidade dos fatos e, em segundo lugar, em vista da ausência do
fato gerador do tributo e, por conseguinte, da obrigação tributária.
8. Ora, é função da Administração Pública a busca incessante pela realidade dos fatos,
em obediência.ao princípio da verdade material que norteia o procedimento
administrativo fiscal federal.
(...)
10. Nesse sentido, observem-se os julgados no Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais:
(...)
11. No caso em análise, a D. Autoridade Fiscal entendeu que as contas 950258 —
INCENTIVO DESEMPENHO e 950494 — DESP PESS — BONUS DESEM. eram
utilizadas para contabilizar "(...) valores pagos aos empregados quando as metas de
vendas de determinados produtos são atingidas ou ultrapassadas (...)".
12. Entretanto, a D. Autoridade Fiscal olvidou-se de analisar tais contas contábeis, pois,
caso tivesse assim procedido, teria verificado que ambas são, na verdade, contas de
provisão.
13. Com efeito, nas contas supra descritas foram contabilizadas provisões de despesas
futuras com o pagamento, a determinados níveis de executivos funcionários da
Recorrente, de produtos de bonificação consubstanciados por uma opção de compra de
ações que somente poderia ser exercida no período de janeiro de 2008 a janeiro de 2009,
consoante se observa das planilhas anexas extraídas das páginas do Livro Razão (Doc.
03).
14. Ademais, conforme se verifica das páginas do próprio Livro Razão, as provisões se
mantiveram até o momento do exercício das opções, qual seja, a partir de janeiro de
2008 (Doc. 04).
15. A Recorrente firmou "Instrumento Particular de Opção de Compra de Ações" com
funcionários que exercem cargos e diretoria, no qual concede a estes opções de adquirir
ações de emissão do Banco Santander Central Hispano S/A (BSCH) negociadas no
Mercado Contínuo da Bolsa de Valores de Madrid, Espanha (Doc. 05).
16. Cada um de seus executivos receberia determinada quantidade de Opões de Compra
de Ações, por meio do citado contrato, sob a condição do preenchimento de metas
durante os anos de 2003 a 2006, sendo certo que as opções somente poderiam ser
efetivamente exercidas no período de janeiro de 2008 a janeiro de 2009.
17. Ou seja, as ações concedidas nada mais seriam do que uma "Bonificação" caso a
empresa atingisse as metas estipuladas pela Recorrente.
18. Neste passo, uma vez que as opções somente poderiam ser exercidas futuramente, os
valores a elas correspondentes passaram a ser contabilizados como provisões. Caso a
opção não fosse exercida até janeiro de 2009, os diretores perderiam o direito de obter
as ações e haveria a reversão da provisão efetuada, conforme disposto no citado
"Instrumento Particular de Opção de Compra de Ações", verbis:
(...)
19. Laconicamente, "Provisões" são quantias redutoras do patrimônio da pessoa
jurídica, que devem ser contabilizadas, inclusive, com a finalidade de manter, no
balanço fiscal, o equilíbrio patrimonial da sociedade em determinado período-base.
(...)
22. Ou seja, as provisões caracterizam-se como prováveis despesas futuras que poderão
se concretizar ou não. Tanto que não são despesas efetivamente incorridas que não
podem ser deduzidas da base de cálculo do lucro real, com algumas exceções previstas
em lei.
Fl. 945
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

23. Vale dizer: no período autuado (2003 a 2006) não houve o pagamento efetivo das
bonificações, mas tão-somente a possibilidade de, no futuro, as mesmas serem pagas
aos executivos nas condições acordadas, momento este em que nasceria a obrigação da
Recorrente, na condição de responsável tributária, em recolher as contribuições
previdenciárias.
24. Assim, como o exercício das opções somente poderia ser concretizado a partir de
janeiro de 2008, somente desta data em diante é que ocorreria o fato gerador do tributo,
com a consequente obrigação da Recorrente, caso fossem devidas, de proceder ao
recolhimento das contribuições previdenciárias.
25. Aliás, consoante se denota dos resumos das folhas de pagamento — "Relação da
Folha de Pagamento" (Doc. 06), por ocasião dos pagamentos das bonificações oriundas
do exercício da compra das ações pelos beneficários, indicados na planilha anexa (Doc.
07), a Recorrente procedeu à retenção e o recolhimento do imposto de renda devido
sobre tal parcela.
26. Em conclusão, em função da ausência de pagamento das bonificações aos
executivos no curso dos anos de 2003 a 2006, não houve a ocorrência do fato gerador
apto a ensejar a incidência de contribuição previdenciária, caso fosse devida sobre tais
pagamentos, tema que será abordado nos tópicos posteriores.
27. No caso em tela, a bonificação não foi paga no curso dos anos de 2003 a 2006;
como já dito, foram contabilizados como provisão de pagamento futuro, razão pela qual
não se configurou a hipótese de incidência da contribuição previdenciária.
(...)
30. Das lições supra, deflui, a contrário senso, que a hipótese de não incidência
consistiria na inocorrência ou inexistência do evento ou fato descrito na norma legal,
situação esta inibidora, pois, do fato imponível e, por conseqüência, da obrigação
tributária. (...)
31. Portanto, não havendo a subsunção do fato à norma, não há que se falar na
ocorrência do fato gerador do tributo e, por conseguinte, no nascimento da obrigação
tributária, eivando de nulidade o auto de infração.
32. Desta forma, indubitável que o auto de infração ora combatido está eivado de
nulidade, senão pela falta de diligência das D. Autoridades Fiscal e Julgadora na busca
pela realidade dos fatos, mas principalmente pela ausência do fato gerador do tributo ora
exigido.
B) DA DECADÊNCIA
(...)
C) DA BONIFICAÇÃO
58. Por fim, insta esclarecer, que caso tivessem sido pagos, no período autuado, a
mencionada bonificação, o que se admite apenas por amor ao debate, pois restou
cabalmente comprovado que a opção de compra das ações somente poderiam ser
exercidas no período de janeiro de 2008 a janeiro de 2009, tais valores não integram a
base de cálculo da contribuição previdenciária, na medida em que tratam de ganhos
eventuais. Vejamos.
(...)
Em sessão plenária de 16/02/2016, foi julgado o Recurso Voluntário, prolatando-
se o Acórdão n° 2401-004.093 (e-fls. 462 a 490), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
IMPUGNAÇÃO INOVADORA. PRECLUSÃO.
Fl. 946
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

No Processo Administrativo Fiscal, dada à observância aos princípios processuais da
impugnação específica e da preclusão, todas as alegações de defesa devem ser
concentradas na impugnação, não podendo o órgão ad quem se pronunciar sobre
matéria antes não questionada, sob pena de supressão de instância e violação ao devido
processo legal.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. PRAZO DECADENCIAL. CINCO ANOS.
HOMOLOGAÇÃO TÁCITA PARCIAL DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ART. 150,
§4o, DO CTN.
O Supremo Tribunal Federal, conforme entendimento exarado na Súmula Vinculante no
8, no julgamento proferido em 12 de junho de 2008, reconheceu a inconstitucionalidade
do art. 45 da Lei no 8.212/91.
Encontra-se homologado tacitamente, nos termos do art. 150, §4o, do CTN, parte do
Crédito Tributário objeto do presente lançamento.
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DAS
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
Considera-se Salário de Contribuição do segurado empregado a remuneração por ele
auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos
pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o
trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos
serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou
tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo
coletivo de trabalho ou sentença normativa.
PREMIAÇÃO. PROGRAMA DE INCENTIVO. BENEFÍCIO SALARIAL. SALÁRIO
DE CONTRIBUIÇÃO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
A verba paga pela empresa a segurados obrigatórios do RGPS a título de Incentivo
Desempenho tem natureza jurídica de gratificação, sendo, portanto, fato gerador de
contribuições previdenciárias.
PROVAR. PROVA. DIFERENÇAS SUBSTANCIAIS.
“Prova”, em Direito, é todo meio destinado a convencer o Julgador, seu destinatário, a
respeito da verdade de um fato levado a julgamento. “Provar” é atividade cognitiva
mediante a qual o Interessado, conjugando os registros assentados em documentos, as
informações colhidas em depoimentos e em outros meios de prova, as vincula de
maneira coerente e ordenada, interconectando-as numa sequência lógica, harmônica e
convergente, tendente a formar uma correspondência unívoca com a verdade que se
tenta demonstrar ao Órgão Julgador.
A decisão foi assim registrada:
ACORDAM os membros da 1a TO/4a CÂMARA/2a SEJUL/CARF/MF/DF, por maioria
de votos, em CONHECER PARCIALMENTE do Recurso Voluntário para, no mérito,
por unanimidade, DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL, para excluir do lançamento,
tão somente, as Obrigações Tributárias decorrentes dos fatos geradores ocorridos nas
competências de julho/2003 a novembro/2003, em razão da homologação tácita do
Crédito Tributário correspondente, na forma prevista no art. 150, §4o, do CTN, e em
atenção à Súmula 99 do CARF. Vencidos os Conselheiros ANDRE LUIS MARSICO
LOMBARDI, CARLOS ALEXANDRE TORTATO e RAYD SANTANA FERREIRA,
que discordaram quanto ao conhecimento parcial do recurso, na medida em que o voto
do Relator adentrou, ainda que perfunctoriamente, na análise da questão suscitada
apenas por ocasião da interposição do Recurso Voluntário.
Cientificado da decisão em 07/06/2016 (Termo de Ciência de fls. 496), o
Contribuinte interpôs, em 22/06/2016, o Recurso Especial de fls. 499 a 529 (Termo de Juntada
de fls. 498).
Fl. 947
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

Ao apelo foi dado seguimento parcial, nos termos do despacho de 06/01/2017 (fls.
852 a 865), para rediscussão da matéria preclusão.
Cientificado do seguimento parcial do recurso, o Contribuinte apresentou o
Agravo de fls. 872 a 879, rejeitado conforme despacho de 01/08/2018 (fls. 904 a 911).
Relativamente à matéria que obteve seguimento, o Recurso Especial apresenta as
seguintes alegações:
- preceitua o artigo 17, do Decreto no 70.235, de 1972, que "Considerar-se-á não
impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante".
- no âmbito do processo administrativo fiscal, a expressão "matéria não
impugnada" deve ser interpretada consoante os princípios da instrumentalidade e do formalismo
moderado, que impõem um menor rigor às regras que impedem as partes de trazer ao
conhecimento do julgador elementos de fato e de direito que permitam o melhor exame da
controvérsia, pois é de interesse da própria Administração proceder ao controle dos atos
administrativos;
- nessa linha de interpretação, deve-se entender por "matéria não impugnada" a
"exigência/infração
não
contestada",
ou
seja,
aquela
que
não
foi
objeto
de
Impugnaçao/Manifestação de Inconformidade, pois nos termos do art. 14, do Decreto no 70.235,
de 1972, somente a impugnação da exigência instaura o contencioso administrativo, no qual
devem ser apreciados todos os argumentos de defesa apresentados pelo contribuinte em qualquer
de suas instâncias, inclusive este é o entendimento da própria CSRF, conforme consignado no
Acórdão no 9101-000.514;
- assim, a preclusão prevista no art. 17, do Decreto no 70.235, de 1972, deve ser
aplicada apenas nas hipóteses em que o contribuinte deixa de contestar a própria tributação em
impugnação e pretende fazê-lo apenas por meio de Recurso Voluntário, ou seja, a preclusão não
atinge os "fundamentos da defesa", mas sim a "defesa" contra exigência fiscal, caso esta não
tenha sido feita na primeira instância administrativa;
- no presente caso, a exigência fiscal foi devidamente contestada pelo
Contribuinte via Impugnação, instaurando-se o litígio quanto à exigência e, em Recurso
Voluntário, foram reiterados os fundamentos de defesa e trazidas novas provas, a fim de
demonstrar a improcedência da autuação, uma vez que as verbas autuadas possuíam natureza
diversa daquela que estava sendo discutida nos autos;
- note-se que os argumentos trazidos no Recurso Voluntário são os mesmos da
Impugnação apresentada pelo Contribuinte, qual seja: o de que as verbas autuadas foram pagas
de forma não habitual e caracterizam ganhos eventuais aos empregados;
- em sede de Recurso Voluntário, a Contribuinte somente juntou novas provas de
seu direito, a fim de reforçar as alegações de improcedência da autuação;
- não se pode admitir a desconsideração dos argumentos constantes do Recurso
Voluntário apresentado pela Contribuinte, já que, no presente caso, a fase litigiosa foi instaurada
com a apresentação de Impugnação, impondo-se a apreciação de todos os argumentos de fato e
de direito aduzidos ao longo do processo, inclusive porque estes visam demonstrar a
improcedência do lançamento em discussão.
Ao final, o Contribuinte pede a nulidade do acórdão recorrido, em razão da
ausência de apreciação das alegações e provas trazidas no Recurso Voluntário, determinando-se
Fl. 948
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

a remessa dos autos à Turma de Origem, para que seja proferida nova decisão ou,
alternativamente, a sua reforma, cancelando-se o lançamento.
Os autos foram encaminhados à PGFN em 16/08/2019 (Termo de
Encaminhamento fl. 1.035 do PAF 16327.001901/2008-31), que, em 27/08/2019 (Despacho de
Encaminhamento de fl. 1.043 do PAF 16327.001901/2008-31), ofereceu as Contrarrazões de fls.
928 a 934, contendo as seguintes alegações:
- por ocasião do Recurso Voluntário, o Contribuinte alegou que nas contas
contábeis eram contabilizadas provisões de despesas futuras, com o pagamento a determinados
níveis de executivos de produtos de bonificação consubstanciados por opção de compra de
ações, que somente poderia ser exercida no período de janeiro de 2008 a janeiro de 2009;
- aduz que tal programa de bonificação previa a premiação para os eleitos de uma
determinada quantidade de opções se a empresa atingisse algumas condições, e que se tratava de
uma bonificação extraordinária;
- tais alegações, todavia, não constaram da Impugnação, e, portanto, não foram
oferecidas à apreciação da DRJ, não integrando, consequentemente, o acórdão objeto do Recurso
Voluntário;
- com efeito, as referidas alegações implicam inovação no processo administrativo
fiscal em exame, pois não foram nem mesmo indiretamente abordadas pelo impugnante em face
do lançamento tributário, não se instaurando em relação a elas qualquer litígio, a teor do art. 17
do Decreto no 70.235, de 1972;
- se o sujeito passivo decidiu não se insurgir contra determinada cobrança, resta
inviável ao órgão julgador, de ofício, suscitar a matéria, salvo quando se tratar de questão de
ordem pública, que não é o caso analisado nos autos;
- neste sentido, cumpre transcrever trecho do voto condutor do acórdão recorrido:
- deflui da normatividade jurídica inserida pelos comandos insculpidos no Decreto no
70.235/72 e no Código de Processo Civil, na interpretação conjunta autorizada pelo art.
108 do CTN, que o impugnante carrega como fardo processual o ônus da impugnação
específica, a ser levada a efeito no momento processual apropriado, in casu, no prazo de
defesa assinalado expressamente no Auto de Infração, observadas as condições de
contorno assentadas no relatório intitulado IPC – Instruções para o Contribuinte;
- nessa perspectiva, a matéria específica não expressamente impugnada em sede de
defesa administrativa será considerada como verdadeira, precluindo processualmente a
oportunidade de impugnação ulterior, não podendo ser alegada originariamente em grau
de Recurso Voluntário.
(...)
Com efeito, o objeto imediato do Recurso Voluntário é a decisão proferida pelo Órgão
Julgador de 1a Instância, enquanto que o lançamento em si considerado figura, tão
somente, como o objeto mediato da insurgência.
Assim, não havendo a decisão vergastada se manifestado sob determinada questão do
lançamento, eis que não expressamente impugnada pelo sujeito passivo, não há que se
falar em reforma do julgado em relação a tal questão, haja vista que a respeito dela nada
consta no acórdão hostilizado. É gravitar em torno do nada.
- tem-se, pois, que não tendo o Contribuinte se insurgido especificamente,
considera-se tal ponto não impugnado e, consequentemente, insuscetível de modificação, em
face do instituto da preclusão;
Fl. 949
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001902/2008-86

- salvo as matérias de ordem pública, é defeso ao julgador conhecer de ofício
questões não suscitadas pelos litigantes, sob pena de nulidade da decisão proferida. A esse
respeito, colha-se a disciplina dos arts. 128 e 460, do Estatuto Processual Civil Brasileiro, verbis:
“Art. 128. O juiz decidirá a lide nos limites em que foi proposta, sendo-lhe defeso
conhecer de questões, não suscitadas, a cujo respeito a lei exige a iniciativa da parte.”
Art. 460. É defeso ao juiz proferir sentença, a favor do autor, de natureza diversa da
pedida, bem como condenar o réu em quantidade superior ou em objeto diverso do que
lhe foi demandado”. Por fim, cumpre ressaltar que não merece prosperar o argumento
do contribuinte no sentido de que a preclusão somente se aplica na hipótese de ausência
de apresentação de impugnação. Este raciocínio implicaria aceitar que o Colegiado ad
quem delibere sobre matéria não enfrentada na origem, em flagrante supressão de
instância e subversão das regras do devido processo legal.
- reitere-se que a teor do Decreto n.o 70.235, de 1972, é dever do autuado
apresentar todos os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, sendo considerada não
impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada.
Ao final, a Fazenda Nacional pede o não provimento do Recurso Especial
interposto pelo Contribuinte, mantendo-se o inteiro teor do acórdão recorrido.

Voto
Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, Relatora
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo, restando perquirir
se atende aos demais pressupostos para o seu conhecimento. Foram oferecidas Contrarrazões
tempestivas.
Trata-se de Auto de Infração de Obrigação Principal, Debcad 37.174.884-4, por
meio do qual são exigidas Contribuições Sociais Previdenciárias, cota dos Segurados, incidentes
sobre valores pagos aos empregados a título de “Incentivo Desempenho”.
O colegiado recorrido não conheceu do item “A” do Recurso Voluntário – “Da
Improcedência do Lançamento”, por tratar de alegações não arguidas na Impugnação, portanto
não apreciadas em primeira instância, declarando a preclusão.
O Contribuinte, por sua vez, pede que as alegações do item “A” sejam apreciadas,
uma vez que a preclusão não atingiria os "fundamentos da defesa" e sim a "defesa" contra
exigência fiscal, caso esta não houvesse sido feita em primeira instância administrativa.
Como paradigma, foi indicado o Acórdão no 9101-00514, que efetivamente vaza o
entendimento preconizado pelo Contribuinte, no sentido de que, uma vez impugnada a infração, seria
possível trazer, em sede de Recurso Voluntário, outros fundamentos não arguidos perante a primeira
instância.
Entretanto, importante registrar que se trata de acórdão prolatado pela Primeira
Turma da CSRF que, julgando Recurso Especial, após ultrapassar o conhecimento da matéria
“preclusão”, adentra ao mérito desta matéria, apresentando considerações genéricas acerca do tema,
mas também especificando uma condição:
Para a adequada compreensão da matéria sob exame, vale relevar que a Contribuinte
contestou a tributação via impugnação e, em sede de recurso voluntário, reiterou
seus fundamentos de defesa e aduziu novas questões de mérito para pleitear o
Fl. 950
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
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cancelamento da autuação (quais sejam, "que seu lucro em dezembro de 1996 é
fictício, inexistente; e que como está em processo de extinção, poderia compensar a
totalidade do prejuízo, sem limitação")..
Assim, a despeito das considerações genéricas acerca da preclusão, o Colegiado
paradigmático adentrou ao mérito e logrou demonstrar que, naquele caso concreto, a inovação
trazida em sede de Recurso Voluntário atendia às especificações ali defendidas: a infração fora
impugnada, os fundamentos de defesa foram reiterados e foram aduzidas novas questões de
mérito para pleitear o cancelamento da autuação.
Destarte, ainda perquirindo sobre o conhecimento do presente Recurso Especial, a
aferição acerca da natureza da inovação trazida em sede de Recurso Voluntário – se pressupõe a
reiteração dos fundamentos de defesa e apenas aduziu novas questões em reforço da defesa já
apresentada; ou se a inovação infirma a defesa já apresentada – exigiria que se adentrasse ao
mérito da Impugnação e das alegações novas, o que não seria possível na análise preliminar de
conhecimento.
Diante do exposto, conheço do Recurso e passo a analisar o mérito da preclusão.
Conforme Relatório Fiscal de fls. 31 a 35, foram solicitados esclarecimentos
sobre valores e beneficiários das contas "950258 INCENTIVO DESEMPENHO 106" e "950494
DESP PESS BONUS DESEM", pertencentes ao grupo de contas COSIF "8.1.7.27.003
DESPESAS DE PESSOAL BENEFÍCIOS" e "8.1.7.33.004 DESPESAS DE PESSOAL
PROVENTOS". O contribuinte informou que referidas contas eram utilizadas para registrar as
despesas com Incentivo Desempenho, representando valores pagos a empregados quando as
metas de venda de determinados produtos eram atingidas ou ultrapassadas, não informando os
critérios e as metas que geraram os valores pagos.
Relativamente ao “Incentivo Desempenho”, o Colegiado recorrido examinou as
razões de Impugnação do Contribuinte, que foram reiteradas em sede de Recurso Voluntário, e
declarou a preclusão quanto à preliminar de nulidade trazida no apelo, tendo em vista que
tal matéria não havia sido suscitada quando da Impugnação.
Nesse passo, no acórdão recorrido não foram conhecidas, em síntese, as seguintes
alegações:
- falta de diligência do Fisco em buscar a realidade dos fatos, deixando de
demonstrar o fato gerador das Contribuições;
- nas contas onde foram apuradas as Contribuições, eram contabilizadas despesas
futuras, referentes a bonificações consistentes em opções de compras de ações, que somente
poderiam ser exercidas no período de 01/2008 a 01/2009, sendo que a exigência diz respeito ao
período de 2003 a 2006;
- as verbas tributadas constituiriam, na verdade, premiação a determinados
executivos, que somente se concretizava com o implemento de determinadas condições, a
exemplo do preço de mercado das ações da empresa.
No Recurso Especial, a alegação é no sentido de que, uma vez tendo se instaurado
a fase litigiosa do processo com a Impugnação, devem ser apreciados todos os argumentos,
sejam de fato ou de direito, deduzidos ao longo da lide, uma vez que visam à desconstituição do
crédito tributário em litígio.
Sustenta o Contribuinte que a expressão “matéria não impugnada” equivaleria a
“exigência não contestada”, de modo que a preclusão, prevista no art. 17, do Decreto no 70.235,
Fl. 951
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
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de 1972, deve ser aplicada apenas nas hipóteses em que o contribuinte deixa de contestar a
própria tributação, em Impugnação, e pretende fazê-lo apenas por meio de Recurso Voluntário.
Em síntese, a preclusão não atingiria os "fundamentos da defesa", mas sim a "defesa" contra
exigência fiscal, caso esta não tenha sido feita na primeira instância administrativa.
Nessa senda, o Contribuinte argumenta que no Recurso Voluntário trouxe os
mesmos argumentos constantes na Impugnação, de modo a comprovar que as verbas tributadas
foram pagas sem habitualidade, caracterizando-se como ganhos eventuais. Ademais, assevera
que no Recurso Voluntário trouxe apenas reforço probatório, para comprovar cabalmente a
improcedência da autuação.
De plano, cabe registrar que o Contribuinte reconhece o fato de não ter
apresentado, em sede de Impugnação, os argumentos considerados preclusos. Tanto é assim que
inaugura o Recurso Voluntário apresentando precedentes do CARF em que se menciona a
necessidade de adoção do princípio da verdade material no processo administrativo tributário,
admitindo-se o conhecimento de provas e argumentos apresentados após a Impugnação.
Nessa mesma linha argumentativa, defende que somente deveria ser admitida a
preclusão, prevista no art. 17 do Decreto 70.235, de 1972, nas situações em que o sujeito passivo
não impugna a exigência/infração.
Entretanto, nota-se que os argumentos que deixaram de ser conhecidos, por
preclusão, não se limitam à apresentação de reforço argumentativo ou probatório, mas sim
trazem à lide nova tese quanto à natureza jurídica das parcelas tributadas.
Com efeito, o Contribuinte pretende que a discussão, que na Impugnação se
resumira em verificar se os pagamentos efetuados a título de “Incentivo Desempenho” deveriam
ser excluídas do salário-de-contribuição, por não se caracterizarem como remuneração, dado o
seu caráter de eventualidade, seja transmudada para entender-se que os valores em questão
seriam simples provisões, decorrentes de plano de opção de compra de ações, a ser exercida em
data futura, já fora do alcance da auditoria realizada pela Fiscalização.
Ressalte-se, por oportuno, que não houve qualquer contestação ou mesmo
menção, por parte do Contribuinte, relativamente à caraterização das parcelas em tela como
provisão para fazer frente a plano de opção de compra de ações, quando da apresentação da
Impugnação, razão pela qual dita matéria restou efetivamente abarcada pela preclusão, conforme
os arts. 16, inciso III, e 17, do Decreto n.o 70.235, de 1972, segundo os quais a Impugnação
mencionará especificadamente os motivos de fato e de direito em que se fundamenta a defesa, os
pontos de discordância e as razões e provas que se possua, considerando-se não impugnada a
matéria que não tenha sido expressamente contestada:
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
(...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
No presente caso, não se trata, em absoluto, de novos argumentos para reforçar
uma tese que fora apresentada na Impugnação, mas sim de total inovação, transmudando-se a
própria natureza jurídica da verba objeto da autuação, que fora apresentada anteriormente pelo
Fl. 952
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
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próprio Contribuinte como bônus pago a empregados/estagiários, sem habitualidade, para a
concessão de planos de opção de compra de ações (stock options) para os Executivos da
empresa.
Confira-se a verdadeira metamorfose pela qual passou a verba objeto da autuação,
da Impugnação para o Recurso Voluntário:
Impugnação
A) DECADÊNCIA
(...)
B) DOS BÔNUS
19. Por outro lado, insta esclarecer que os valores exigidos na presente Notificação de
Lançamento Fiscal não são derivados do pagamento de comissões, como pretendeu
fazer entender a D. Autoridade Fiscal, mas sim do pagamento efetuado aos
empregados/estagiários a título de ganhos eventuais (bonificações).
20. Com efeito, os valores desembolsados pela Impugnante a título de Bônus, não
integram a base de cálculo da contribuição previdenciária, na medida em que tratam de
ganhos eventuais.
(...)
22. Assim, verifica-se que a patente eventualidade dos Bônus em comento, na medida
em que o seu pagamento está diretamente ligado a eventos futuros e incertos, eis que o
atingimento de metas e resultados dependem de inúmeras circunstâncias alheias a
vontade do empregado/empregador para sua ocorrência.
cediço, a natureza salarial ou remuneratória dos pagamentos efetuados aos empregados
depende da caracterização de alguns elementos, destacando-se, dentre eles, o da
habitualidade.
Recurso Voluntário
A) DA IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO
7. Inicialmente, importante destacar a improcedência do lançamento ora combatido, em
razão, em primeiro lugar, da falta de diligência por parte das D. Autoridades Fiscal e
Julgadora em buscar a realidade dos fatos e, em segundo lugar, em vista da
ausência do fato gerador do tributo e, por conseguinte, da obrigação tributária.
8. Ora, é função da Administração Pública a busca incessante pela realidade dos fatos,
em obediência.ao princípio da verdade material que norteia o procedimento
administrativo fiscal federal.
(...)
11. No caso em análise, a D. Autoridade Fiscal entendeu que as contas 950258 —
INCENTIVO DESEMPENHO e 950494 — DESP PESS — BONUS DESEM. eram
utilizadas para contabilizar "(...) valores pagos aos empregados quando as metas de
vendas de determinados produtos são atingidas ou ultrapassadas (...)".
12. Entretanto, a D. Autoridade Fiscal olvidou-se de analisar tais contas contábeis,
pois, caso tivesse assim procedido, teria verificado que ambas são, na verdade,
contas de provisão.
13. Com efeito, nas contas supra descritas foram contabilizadas provisões de despesas
futuras com o pagamento, a determinados níveis de executivos funcionários da
Recorrente, de produtos de bonificação consubstanciados por uma opção de
compra de ações que somente poderia ser exercida no período de janeiro de 2008 a
janeiro de 2009, consoante se observa das planilhas anexas extraídas das páginas do
Livro Razão (Doc. 03).
Fl. 953
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
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14. Ademais, conforme se verifica das páginas do próprio Livro Razão, as provisões se
mantiveram até o momento do exercício das opções, qual seja, a partir de janeiro de
2008 (Doc. 04).
15. A Recorrente firmou "Instrumento Particular de Opção de Compra de Ações"
com funcionários que exercem cargos e diretoria, no qual concede a estes opções de
adquirir ações de emissão do Banco Santander Central Hispano S/A (BSCH)
negociadas no Mercado Contínuo da Bolsa de Valores de Madrid, Espanha (Doc.
05).
16. Cada um de seus executivos receberia determinada quantidade de Opões de
Compra de Ações, por meio do citado contrato, sob a condição do preenchimento
de metas durante os anos de 2003 a 2006, sendo certo que as opções somente
poderiam ser efetivamente exercidas no período de janeiro de 2008 a janeiro de
2009.
(...)
31. Portanto, não havendo a subsunção do fato à norma, não há que se falar na
ocorrência do fato gerador do tributo e, por conseguinte, no nascimento da obrigação
tributária, eivando de nulidade o auto de infração.
32. Desta forma, indubitável que o auto de infração ora combatido está eivado de
nulidade, senão pela falta de diligência das D. Autoridades Fiscal e Julgadora na busca
pela realidade dos fatos, mas principalmente pela ausência do fato gerador do tributo ora
exigido.
(...)
B) DA DECADÊNCIA
(...)
C) DA BONIFICAÇÃO
58. Por fim, insta esclarecer, que caso tivessem sido pagos, no período autuado, a
mencionada bonificação, o que se admite apenas por amor ao debate, pois restou
cabalmente comprovado que a opção de compra das ações somente poderiam ser
exercidas no período de janeiro de 2008 a janeiro de 2009, tais valores não integram a
base de cálculo da contribuição previdenciária, na medida em que tratam de ganhos
eventuais. Vejamos. (...)
Destarte, claro está que não se trata de novos argumentos para reforçar uma tese
apresentada na Impugnação, mas sim da total alteração da natureza jurídica das verbas, descritas
pelo próprio Contribuinte como Bônus pagos a empregados/estagiários, alteradas para stock
options para executivos.
Nesse contexto, em que a inovação trazida em sede de Recurso Voluntário não
reforça a tese arguida na Impugnação mas sim a infirma, tornam-se absolutamente descabidas as
alegações abaixo, apresentadas no Recurso Especial:
45. Pois bem, no presente caso, a exigência fiscal foi devidamente contestada pela
Recorrente via impugnação, instaurando-se o litígio quanto à exigência e, em Recluso
Voluntário, foram reiterados os fundamentos de defesa e trazidas novas provas a fim de
demonstrar a improcedência da autuação, uma vez que as verbas autuadas possuíam
natureza diversa daquela que estava sendo discutida nos autos.
46. Note-se que os argumentos trazidos no Recurso Voluntário são os mesmos da
Impugnação apresentada pela Recorrente, qual seja: o de que as verbas autuadas foram
pagas de forma não habitual e caracterizam ganhos eventuais aos empregados. Em sede
de Recurso Voluntário a Recorrente somente juntou novas provas de seu direito, a fim
de reforçar as alegações de improcedência da autuação. (destaques no original)
Fl. 954
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-009.064 - CSRF/2a Turma
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Com efeito, reitera-se que a natureza da verba tratada na Impugnação (Bônus pago
a empregados/estagiários quando do alcance de metas) em nada se assemelha à verba descrita no
item “A” do Recurso Voluntário (provisão para concessão de planos de Stock Options para
Executivos), porém tal discrepância foi provocada pelo próprio Contribuinte e não pelo Fisco ou
pela decisão de primeira instância. Ademais, a inovação em tela não se restringiu à colação de
provas no sentido de sedimentar uma tese de defesa mas sim envolveu argumentos e provas que,
para além de inovadores, deitaram por terra a tese defendida pelo próprio Contribuinte quando da
Impugnação, de sorte que reitera-se a preclusão já declarada no acórdão recorrido.
No âmbito da CSRF, a questão já foi enfrentada e a conclusão foi no mesmo
sentido do presente voto:
Acórdão 9202-007.123, de 26/07/2018, voto da lavra da Conselheira Ana
Cecília Lustosa da Cruz
NORMAS PROCESSUAIS. ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO EM SEDE
DE RECURSO. PRECLUSÃO CONSUMATIVA.
Os argumentos de defesa trazidos apenas em grau de recurso, em relação aos quais não
se manifestou a autoridade julgadora de primeira instância, impedem a sua apreciação,
por preclusão consumativa.
Acórdão 9202.008.584, de 17/02/2020, voto da lavra da Conselheira Rita
Eliza Reis da Costa Bacchieri
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. DELIMITAÇÃO DA
LIDE.
O Contribuinte que deixar de indicar os motivos de fato e de direito que fundamentam
os pontos de discordância em relação ao lançamento não mais poderá fazê-lo em sede
recursal, situação que impede o órgão julgador de se manifestar quanto ao tema.
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte e,
no mérito, nego-lhe provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo

Fl. 955
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