Tribunal: CARF
Processo: 10166.724856/2011-04
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VIVIANE VIDAL WAGNER
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-02-05
Data de publicação: 2020-03-17

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426, de 2002, mantida pela Lei no 11.488, de 2007, ainda que os rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10166.724856/2011-04
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-004.755 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
05 de fevereiro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
VIA ENGENHARIA S.A.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO
DA FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo
pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos,
cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de
recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426, de 2002, mantida pela Lei no
11.488, de 2007, ainda que os rendimentos tenham sido submetidos à
tributação no ajuste.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial, com retorno dos autos ao
colegiado de origem para exame das demais questões não analisadas. Votou pelas conclusões a
conselheira Lívia De Carli Germano.
(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Viviane Vidal Wagner - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura,
Lívia De Carli Germano, Edeli Pereira Bessa, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane
Vidal Wagner, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Andrea Duek Simantob,
Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), José Eduardo Dornelas Souza (suplente
convocado) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente). Ausente a conselheira Cristiane Silva Costa,
substituída pelo conselheiro José Eduardo Dornelas Souza.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10166.724856/2011-04
Fl. 981
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

Relatório
Trata-se de apreciar recurso especial de divergência interposto pela FAZENDA
NACIONAL em face do acórdão de recurso voluntário no 2201-001.900, de 20/11/2012, e do
acórdão de embargos inominados no 2201-002.258, de 15/10/2013, os quais registraram as
seguintes ementas:
Acórdão no 2201-001.900
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Exercício: 2007, 2008, 2009
FONTE PAGADORA. AUSÊNCIA DE RETENÇÃO E RECOLHIMENTO.
SUPERVENIÊNCIA DA LEI N° 11.488/2007. RETROATIVIDADE BENIGNA.
EXCLUSÃO DA MULTA PREVISTA NO INCISO II DO ARTIGO 44 DA LEI N°
9430/96.
A multa isolada prevista no inciso II, do artigo 44, da Lei n° 9430/96, foi expressamente
excluída, relativamente à fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no
caso de falta de retenção ou recolhimento, com fundamento na Lei n° 11.488/2007.
Aplicação do artigo 106, inciso II, “c”, do CTN.
FONTE PAGADORA. NÃO EXIGIBILIDADE DO IMPOSTO. PARECER
NORMATIVO COSIT n° 01/2002. CONSEQUENTE NÃO INCIDÊNCIA DA
MULTA PREVISTA NO INCISO 44, INCISO I, DA LEI N° 9.430/96.
Não mais sendo exigível da fonte pagadora a imposto não recolhido, não há respaldo
para incidência, consequentemente, da respectiva multa.
Acórdão no 2201-002.258
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Exercício: 2007, 2008, 2009
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. DEVEM SER ACOLHIDOS OS EMBARGOS
QUANDO EXISTENTE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE.
In casu, devem ser acolhidos os embargos de declaração para explicitar os termos da
decisão embargada e sua aplicação, tendo em vista a existência de omissão, sem
alteração no resultado do julgamento.
Cientificada, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) interpôs recurso
especial à 1a Turma da CSRF, em que alega divergência jurisprudencial em relação à seguinte
matéria: exigência de multa isolada pela não-retenção do Imposto de Renda na Fonte - IRRF.
Indica como único paradigma o acórdão n° 2102-00.465, que trouxe a seguinte
ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2003
Fl. 982
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

IRRF - FALTA DE RETENÇÃO - MULTA EXIGIDA DA FONTE PAGADORA
Havendo previsão legal expressa para sua exigência, nos termos do art. 9o da Lei no
10.426/2002, deve ser mantido o lançamento que exige da fonte pagadora a multa
incidente sobre a falta de retenção e recolhimento do IRRF.
MULTA DE OFICIO QUALIFICADA. EMPRESA DE MARKETING DE
INCENTIVO. MANOBRA PARA OCULTAR A OCORRÊNCIA DO FATO
GERADOR. SONEGAÇÃO. HIGIDEZ DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA
LANÇADA.
Os pagamentos feitos por intermédio do cartão de incentivo, com a utilização de
empresa de marketing como intermediária, são, na verdade, uma grosseira manobra
diversionista com o fito de ocultar do fisco a tributação que deveria incidir sobre tais
pagamentos. Higida a qualificação da multa de oficio, já que se demonstrou à saciedade
a manobra perpetrada pelo fiscalizado para simular situações não existentes, ocultando
da fiscalização o conhecimento da ocorrência do fato gerador, que é o conhecido
legalmente como sonegação (art. 71 da Lei n°4.502/64).
Em síntese, a recorrente sustenta que:
- a imposição da multa isolada a ser aplicada na fonte pagadora pela falta de
retenção e recolhimento do imposto de renda está prevista no art. 9° da Lei n° 10.426/2002, com
redação dada pela Lei no 11.488/2007;
- dada a obrigatoriedade e a estrita vinculação do lançamento, nos termos do art.
142 do CTN, é irrelevante que a beneficiária do pagamento tenha ou não oferecido os
rendimentos à tributação;
- a matéria foi objeto do Parecer Normativo no 01/2002, da Receita Federal;
- não cabe ao julgador, sem previsão legal, relevar penalidades ou conceder
qualquer redução nas multas de ofício lançadas;
- a penalidade lançada contra a contribuinte no caso em comento ainda subsiste na
legislação tributária;
- a aplicação da multa isolada à fonte pagadora que não retém tributo na fonte
passou a ter previsão legal a partir da Medida Provisória n° 16/2001, convertida na Lei
10.426/2002 (art. 9o); posteriormente, a MP n° 351/2007 (convertida na Lei 11.488/2007) alterou
o art. 44 da Lei 9.430/96 e o art. 9o da Lei 10.426/2002, mas permaneceu incólume a exigência
da multa de ofício (de 75% ou 150%) quando a fonte pagadora obrigada a reter o tributo não
efetua a respectiva retenção ou recolhimento.
Requer, ao final, o conhecimento e o provimento do recurso para reforma da
decisão recorrida, mantendo-se o lançamento na sua integralidade.
O Presidente da Câmara competente para análise da admissibilidade recursal deu
seguimento ao recurso, nos termos do despacho de admissibilidade.
A parte recorrida foi cientificada do recurso especial interposto e do despacho que
o admitiu e apresentou contrarrazões em que alega, em síntese:
Fl. 983
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

- o presente processo, relativo a multa isolada, é decorrente e dependente do
processo 10166.720923/2011-11, o qual tem por objeto a dita “obrigação principal”; segundo a
contribuinte, o processo principal trata de auto de infração de Contribuições Previdenciárias
incidentes sobre comissões de corretagem;
- a dita “obrigação principal”, objeto do processo administrativo fiscal número
10166.720923/2011-11, foi cancelada no mérito, com trânsito em julgado no âmbito
administrativo e arquivamento do processo desde 20/05/2014;
- cancelada a obrigação principal objeto do processo 10166.720923/2011-11, por
decisão administrativa definitiva, deve-se dar o mesmo destino à multa isolada que lhe é
vinculada, objeto do presente processo;
- com o advento da Lei no 11.488/2007, os fatos geradores ocorridos entre
31/01/2006 e 31/05/2007 foram atingidos pela retroatividade benigna (art. 106, inciso II alínea
"a" do CTN), ao passo que os fatos geradores seguintes deixaram ser tipificados;
- por favoráveis à contribuinte, o acórdão de recurso voluntário e o acórdão de
embargos (que o complementou) não apreciaram as preliminares da defesa, o que resulta em
prejuízo ao sujeito passivo em caso de provimento ao recurso especial da Fazenda;
- os acórdãos 2201-001.900 e 2201-002.258 se omitiram sobre questões de mérito
levantadas pela defesa – critério de aferição da fiscalização, não-incidência do Imposto de Renda
na Fonte e inaplicabilidade da multa agravada;
- inocorrência dos fatos geradores, uma vez que não há prova de pagamento pela
contribuinte aos corretores de imóveis.
É o relatório.

Voto
Conselheira Viviane Vidal Wagner, Relatora.
Conhecimento
Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), por suas turmas, julgar
recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente
da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF, nos
termos do art. 67 do Anexo II do RICARF.
Importa destacar que a competência da 1a Seção de Julgamento do CARF (à qual
se vincula a 1a Turma da CSRF) foi definida nos termos da Portaria CARF no 146, de 12 de
dezembro de 2018, que assim dispôs:
A PRESIDENTE DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS,
no uso da atribuição que lhe confere o artigo 5o, do Anexo II, do Regimento Interno do
Fl. 984
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015, e visando
à adequação do acervo e à celeridade de sua tramitação, resolve:
Art. 1o Estender temporariamente à 1a (primeira) Seção de Julgamento a
especialização estabelecida no artigo 3o, inciso II, do Anexo II, do RICARF, e
respectivas penalidades pelo descumprimento de obrigação acessória, quando o
requerente do direito creditório ou o sujeito passivo do lançamento for pessoa jurídica,
inclusive quando o litígio envolver esse tributo e outras matérias que se incluam na
competência das demais Seções.
§ 1o A competência atribuída à 1a (primeira) Seção de Julgamento e à 1a (primeira)
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais para processar e julgar os recursos de
sua alçada, que versem sobre a aplicação da legislação do Imposto sobre a Renda Retido
na Fonte (IRRF) especificada no caput, aplica-se, exclusivamente, aos processos ainda
não sorteados na instância.
§ 2o No caso de retorno de diligência e embargos, o processo permanecerá na Seção de
origem para julgamento.
§ 3o O exame de admissibilidade dos recursos especiais pendentes ao tempo da
publicação desta Portaria, relativamente aos processos que versem sobre a matéria de
que trata o caput, será realizado pelo Presidente da 1a Seção ou seu substituto. (grifou-
se)
O recurso especial da Fazenda Nacional (PGFN) visa rediscutir a exigência da
multa isolada pela falta de retenção e recolhimento do IRRF pela fonte pagadora.
Como destacou o despacho de admissibilidade, a PGFN descreve a divergência
nos seguintes termos:
Nota-se dos autos que a Colenda 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 2a Seção do
CARF considerou ser indevida a cobrança da fonte pagadora de multa isolada pela falta
de retenção do imposto de renda, em razão da retroatividade benigna da MP no
351/2007, posteriormente convertida na Lei no 11.488/2007.
Diversamente decidiu a 2a Turma Ordinária da 1a Câmara da 2a Seção do CARF, a
qual entendeu que a simples falta de retenção do imposto de renda pela fonte pagadora
enseja a aplicação de multa isolada, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426/2002.
(...)
Como se vê no paradigma, o entendimento firmado foi no sentido de que, para fins de
aplicação da multa isolada prevista no art. 9o da Lei no 10.426, de 24 de abril de 2002,
basta a mera falta de retenção pela fonte pagadora, sem necessidade de qualquer outro
requisito para a exigência da penalidade.
A propósito, no precedente citado na divergência jurisprudencial, os julgadores,
diversamente do acórdão recorrido, afastaram a tese de retroatividade benigna da
MP 351/2007." (Destaques da Fazenda Nacional)
O recurso especial foi admitido pelo despacho do Presidente da Câmara recorrida
que considerou demonstrada a alegada divergência jurisprudencial, pois em ambos os casos
foram analisadas as Leis no 10.426, de 2002, e no 11.488, de 2007, porém no acórdão recorrido
afastou-se a aplicação da multa isolada, enquanto que no paradigma tal penalidade foi mantida.
Sua admissibilidade não foi questionada pela parte contrária.
Fl. 985
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

Presentes os pressupostos recursais, adota-se as razões do despacho de
admissibilidade para conhecer do recurso especial interposto no presente caso.
Mérito
A controvérsia posta no presente processo é quanto à aplicabilidade da multa
isolada pela não-retenção do imposto de renda na fonte (IRRF), sobre valores de comissões
pagas pela contribuinte a corretores de imóveis.
Quanto ao mérito propriamente dito, a recorrente PGFN argumenta, em síntese,
que a multa em questão não foi afetada pelas alterações promovidas pela MP n° 351/2007
(convertida na Lei 11.488/2007), devendo ser exigida em função do caráter estritamente
vinculado do lançamento tributário.
O contribuinte se opõe, em contrarrazões, afirmando que a MP n° 351/2007
extinguiu a referida penalidade, e acrescenta argumentos mais específicos, relacionados às
particularidades deste processo, como extinção de obrigação principal referente às contribuições
previdenciárias, inocorrência de fatos geradores e não-apreciação de questões preliminares pela
decisão recorrida.
Iniciando pela matéria de ordem legislativa, cabe referir que o tema suscitou
diferentes posicionamentos, tanto no âmbito do CARF como da CSRF. Adota-se, no presente
voto, o entendimento predominante na CSRF, no sentido de que a multa isolada pela não-
retenção de imposto de renda na fonte (IRRF) permanece exigível após as alterações promovidas
a partir da MP n° 351/2007.
Entende-se que a melhor interpretação dos dispositivos legais, e em especial de
suas alterações, deve se basear na análise lógica e integrada do conjunto de artigos, incisos e
parágrafos que disciplinam uma dada hipótese fática, em dado momento.
O dispositivo que disciplina a penalidade em questão é o art. 9o da Lei no 10.426,
de 2002. Em sua redação original (anterior à MP n° 351/2007), o dispositivo previa multa
aplicável à pessoa jurídica que, na condição de fonte pagadora de rendimentos a terceiros, e
responsável pela retenção de imposto na fonte sobre tais rendimentos, não efetuasse a devida
retenção (ou não recolhesse o imposto retido, ou recolhesse em atraso sem multa de mora).
Segue a redação original do art. 9o da Lei no 10.426/2002:
Art. 9o. Sujeita-se às multas de que tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430, de
27 de dezembro de 1996, a fonte pagadora obrigada a reter tributo ou contribuição, no
caso de falta de retenção ou recolhimento, ou recolhimento após o prazo fixado, sem o
acréscimo de multa moratória, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a totalidade
ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou recolhida, ou que for
recolhida após o prazo fixado.
O dispositivo previa que, nas hipóteses descritas, aplicavam-se as multas “de que
tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996”. E quais eram as
multas tratadas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/96?
Fl. 986
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

Veja-se a redação do art. 44 da Lei 9.430/96, anterior à MP no 351/2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa
moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do
inciso seguinte;
II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos
arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de
outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o
vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto
(carnê-leão) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar
de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda
e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar de fazê-lo,
ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que não houver
sido pago ou recolhido.
Veja-se que as multas de que tratava o art. 44 eram aplicáveis à pessoa jurídica
que deixasse de declarar ou de pagar corretamente o imposto a que era obrigada na condição de
contribuinte.
Esta é uma distinção relevante – o art. 9o (Lei 10.426/2002) penalizava a pessoa
jurídica na condição de responsável pela retenção de imposto devido por terceiros (beneficiários
do rendimento), ao passo que o art. 44, incisos I e II (Lei 9.430/96) penalizava a pessoa jurídica
na condição de contribuinte, por imposto incidente sobre seus próprios rendimentos. São
penalidades inteiramente distintas: a primeira por descumprimento de obrigação acessória; a
segunda, por descumprimento de obrigação principal.
Dada a inequívoca distinção entre as multas referidas em cada dispositivo, resta
claro que quando o art. 9o remetia às multas “de que tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no
9.430” referia-se apenas aos percentuais estabelecidos naqueles incisos: respectivamente de 75%
e 150%, este último no caso de dolo, fraude ou simulação.
Este, portanto, o contexto anterior à MP n° 351/2007.
A MP n° 351/2007, posteriormente convertida na Lei 11.488/2007, deu nova
redação ao art. 44 da Lei 9.430/96; para, entre outras finalidades, extinguir a multa de ofício pelo
pagamento de tributo em atraso sem multa de mora. Na ocasião, alterou-se a posição das
Fl. 987
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

disposições, nos incisos e parágrafos – o percentual de 150%, que antes figurava no inciso II do
caput, passou a figurar no 1o parágrafo.
Em decorrência, o art. 9o da Lei 10.426/2002 também foi ajustado, para se
adequar à nova estrutura do art. 44 da Lei 9.430/96. A nova redação do art. 9o da Lei
10.426/2002 passou a prever multa isolada para o caso de não-retenção de imposto na fonte (ou
não recolhimento do imposto retido, ou recolhimento fora do prazo) na forma do inciso I do
caput do art. 44 da Lei 9.430/96 (75%), ou duplicada na forma do seu § 1o quando for o caso
(150%).
As novas redações, posteriores à MP n° 351/2007, não alteraram a natureza das
multas previstas nos dispositivos legais examinados:
(i) no art. 44 da Lei 9.430/96, multas devidas pela pessoa jurídica na condição de
contribuinte, pelo descumprimento de obrigação principal, calculada sobre o tributo incidente
sobre seus próprios rendimentos; e
(ii) no art. 9o da Lei 10.426/2002, multa devida na condição de responsável, pelo
descumprimento de obrigação acessória, calculada sobre pagamentos efetuados a terceiros.
O único ponto comum entre as multas previstas em cada dispositivo são os
percentuais, que o legislador da Lei 10.426/2002 elegeu tomar de empréstimo da Lei 9.430/96.
O entendimento aqui manifestado reflete aquele adotado mais recentemente pela
2a Turma da CSRF, enquanto detinha a competência para julgamento da matéria (antes da
publicação da Portaria CARF no 146, de 2018).
Nesse sentido, merecem transcrição os seguintes trechos do voto vencedor lavrado
pela i. relatora Conselheira Maria Helena Cotta Cardoso, Presidente da 2a Seção do CARF, no
acórdão no 9202-007.147, julgado na sessão de 29/08/2018, verbis:
A penalidade em tela foi instituída pela Medida Provisória no 16, de 27/12/2001,
convertida na Lei no 10.426, de 2002, que assim estabelecia, em sua redação original:
(...)
O dispositivo acima não deixa a menor brecha para que se entenda que a
penalidade nele prevista poderia ser exigida de outra forma, que não a isolada.
Com efeito, a penalidade está sendo aplicada à fonte pagadora, que não é a beneficiária
dos rendimentos, portanto resta descartada qualquer possibilidade de cobrança desta
multa juntamente com o imposto, cujo ônus, repita-se, não é da fonte pagadora, e sim do
beneficiário. Confirmando esse entendimento, o parágrafo único especifica a base de
cálculo da multa, que nada mais é que o tributo que deixou de ser retido ou recolhido.
O art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, por sua vez, tinha a seguinte redação:
(...)
Como se pode constatar, o art. 44, acima, não trata de multas incidentes sobre
imposto cobrado por meio de responsabilidade tributária de fonte pagadora, e sim
de penalidades que recaem diretamente sobre o imposto exigido do sujeito passivo,
na qualidade de contribuinte, que relativamente ao Imposto de Renda é o próprio
beneficiário dos rendimentos. Nesse passo, nenhuma das modalidades de exigência
elencadas no §1o se amolda à exigência estabelecida no art. 9o da Lei no 10.426, de
Fl. 988
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

2002, portanto não há que se falar que este último dispositivo tenha se referido ao
art 44 da Lei no 9.430, de 1996, para tomar de empréstimo algo além dos
percentuais nele estabelecidos – 75% e 150%. Isso porque a problemática que
envolve as modalidades de exigência das penalidades constantes do §1o do art. 44 –
vinculadas ao imposto ou exigidas isoladamente – não se coaduna com a multa por falta
de retenção na fonte. Esta, quando exigida, obviamente será isolada, eis que o principal,
ou seja, o imposto, será cobrado não da fonte pagadora, mas sim, repita-se, do
beneficiário dos rendimentos.
Com estas considerações, constata-se que a referência feita pelo art. 9o, da Lei no
10.426, de 2002, aos incisos I e II, do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, está focada nos
incisos I e II do caput, e não nos incisos I e II do § 1o, do contrário estar-se-ia atribuindo
à fonte pagadora o papel de sujeito passivo contribuinte do tributo, e não o de mera
intermediária entre este e o Fisco, responsabilidade esta conferida por lei.
Ora, se os incisos I e II do caput do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, tratam de
penalidades aplicáveis ao sujeito passivo na qualidade de contribuinte, que no caso do
Imposto de Renda é o próprio beneficiário dos rendimentos, e o art. 9o da Lei no 10.426,
de 2002, trata exclusivamente de multa por descumprimento da obrigação de reter e
recolher o tributo, aplicável à fonte pagadora na qualidade de responsável, o único
elemento passível de empréstimo, do art. 44 para o art. 9o, diz respeito
efetivamente aos percentuais de 75% ou 150%. Com efeito, não existe qualquer
outro liame entre os dois dispositivos legais.
Corroborando este entendimento, a Exposição de Motivos da Medida Provisória no 16,
de 27/12/2001, que foi convertida na Lei no 10.426, de 2002, encaminhada ao
Congresso Nacional, assim esclarece:
“Os arts. 7o a 9o ajustam as penalidades aplicáveis a diversas hipóteses de
descumprimento de obrigações acessórias relativas a tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, reduzindo-as ou, no caso do
art. 9o, instituindo nova hipótese de incidência, preenchendo lacuna da
legislação anterior.”
O texto acima não deixa dúvidas, no sentido de que o art. 9o, da Lei no 10.426, de
2002, trata unicamente de multa por descumprimento de obrigação acessória pela
fonte pagadora, portanto descarta-se a sua exigência juntamente com o respectivo
imposto, cujo ônus é do beneficiário dos rendimentos. Ademais, fica patente que se
trata de nova hipótese de incidência, o que também a desvincula definitivamente das
hipóteses de incidência elencadas no § 1o, do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, eis que
estas já existiam no ordenamento jurídico muito antes do advento da Medida Provisória
no 16, de 2001.
Com a edição da Medida Provisória no 351, de 22/01/2007, convertida na Lei no 11.488,
de 15/06/2007, foi alterado o art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, dentre outras finalidades,
para extinguir a multa de ofício incidente sobre o pagamento de tributo ou contribuição
fora do prazo, desacompanhado de multa de mora. Dito dispositivo legal passou a ter a
seguinte redação:
(...)
Assim, o art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, foi reformulado, mantendo-se a aplicação das
multas de ofício vinculadas ao tributo, nos percentuais de 75% e 150%, a primeira
mantida no inciso I, do caput, e a segunda não mais abrigada no inciso II, do caput, mas
sim no inciso I, do §1o. O inciso II, do caput, que anteriormente continha a multa no
percentual de 150%, passou a prever a multa isolada, no percentual de 50%, nos casos
de falta de pagamento do carnê-leão e de falta de pagamento do Imposto de Renda e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido devidos por estimativa (alíneas “a” e “b”).
Fl. 989
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

Quanto à multa isolada pelo pagamento de tributo ou contribuição fora do prazo
sem o acréscimo de multa de mora, esta foi extinta.
Observe-se que a extinção da multa isolada acima destacada, levada a cabo pela nova
redação do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, promovida pela Lei no 11.488, de 2007,
não tem qualquer reflexo nas multas do art. 9o, da Lei no 10.426, de 2002, eis que,
conforme já patenteado no presente voto, os dois dispositivos legais tratam de
penalidades distintas, o primeiro disciplinando as exigências em face do sujeito passivo
contribuinte, que no caso do Imposto de Renda é o beneficiário dos rendimentos, e o
segundo regulamentando a incidência pelo descumprimento de obrigação de retenção e
recolhimento do tributo pela fonte pagadora, na qualidade de responsável. Como ficou
assentado, a conexão entre os dois dispositivos diz respeito unicamente aos percentuais
de 75% e 150%.
Tanto é assim que o art. 9o teve de sofrer também um ajuste, em função da realocação
da multa de 150% (do caput para o § 1o). Ademais, também havia neste dispositivo a
previsão de aplicação de multa de ofício à fonte pagadora, pelo recolhimento em atraso
do Imposto de Renda Retido na Fonte, sem o acréscimo da multa de mora. Assim, na
mesma linha da exclusão levada a cabo na nova redação do art. 44, esta penalidade teria
de ser excluída do art 9o, já que não haveria sentido em permanecer no ordenamento
jurídico apenas para apenar a fonte pagadora. (...)
(...)
Ora, se a multa pela falta de retenção e recolhimento na fonte houvesse sido
efetivamente extinta, não haveria qualquer razão para que se alterasse o art. 9o, da Lei no
10.426, de 2002, como foi feito acima. A alteração visa claramente adaptar esse
dispositivo à nova topografia do art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, o que de forma
alguma sinaliza que dita penalidade teria sido extinta. Além disso, repita-se que a nova
redação visou excluir a exigência de multa de ofício pelo recolhimento, pela fonte
pagadora, do IRRF fora do prazo sem multa de mora, tal como ocorrera com penalidade
semelhante, que antes também era imposta ao beneficiário do rendimento, relativamente
ao recolhimento do principal. Assim, igualou-se a exoneração desta penalidade, tanto
em face do sujeito passivo contribuinte da obrigação principal, como perante a fonte
pagadora, na qualidade de responsável pela obrigação de reter e recolher o tributo.
(grifou-se)
No mesmo sentido, como destacado pela recorrente, o Parecer Normativo Cosit no
1, de 24/09/2002, reconhece a total distinção entre as multas previstas no art. 44 da Lei
9.430/1996 e aquela prevista no art. 9o da Lei 10.426/2002. In verbis:
Constatada a falta de retenção do imposto, que tiver a natureza de antecipação, antes da
data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, e,
antes da data prevista para o encerramento do período de apuração em que o rendimento
for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual, no caso de pessoa jurídica,
serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora.
Verificada a falta de retenção após as datas referidas acima serão exigidos da fonte
pagadora a multa de ofício e os juros de mora isolados, calculados desde a data prevista
para recolhimento do imposto que deveria ter sido retido até a data fixada para a entrega
da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, ou, até a data prevista para o
encerramento do período de apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral,
mensal estimado ou anual, no caso de pessoa jurídica; exigindose do contribuinte o
imposto, a multa de ofício e os juros de mora, caso este não tenha submetido os
rendimentos à tributação.
(...)
Fl. 990
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

15. Verificada, antes do prazo para entrega da declaração de ajuste anual, no caso de
pessoa física, ou, antes da data prevista para o encerramento do período de apuração em
que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual, no caso de
pessoa jurídica, a não-retenção ou recolhimento do imposto, ou recolhimento do
imposto após o prazo sem o acréscimo devido, fica a fonte pagadora, conforme o
caso, sujeita ao pagamento do imposto, dos juros de mora e da multa de ofício
estabelecida nos incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996
(art. 957 do RIR/1999), conforme previsto no art. 9o da Lei no 10.426, de 24 de abril
de 2002, verbis:
(...)
16. Após o prazo final fixado para a entrega da declaração, no caso de pessoa física, ou,
após a data prevista para o encerramento do período de apuração em que o rendimento
for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual, no caso de pessoa jurídica, a
responsabilidade pelo pagamento do imposto passa a ser do contribuinte. Assim,
conforme previsto no art. 957 do RIR/1999 e no art. 9o da Lei no 10.426, de 2002,
constatando-se que o contribuinte:
a) não submeteu o rendimento à tributação, ser-lhe-ão exigidos o imposto suplementar,
os juros de mora e a multa de ofício, e, da fonte pagadora, a multa de ofício e os
juros de mora;
b) submeteu o rendimento à tributação, serão exigidos da fonte pagadora a multa de
ofício e os juros de mora. (grifou-se)
Observe-se que, embora o Parecer impropriamente se refira à multa aplicável à
fonte pagadora como “multa de ofício”, não há dúvida de se trata da multa isolada prevista no
art. 9o da Lei 10.426/2002, como se depreende do respectivo item 15, in fine.
Como visto, diante da completa desvinculação entre os dispositivos legais, não há
que se falar em retroatividade benigna na hipótese, uma vez que as alterações legislativas
preservaram a penalidade, e no mesmo percentual de 75%, aplicado na autuação. Tampouco
deve prevalecer o entendimento no sentido de que a multa sempre deveria ser cobrada
conjuntamente com o imposto devido e não poderia ser exigida após o prazo de entrega da
declaração de ajuste pela pessoa física.
Tratando-se de multa isolada incidente sobre hipótese de descumprimento de
obrigação acessória por parte do responsável tributário (falta de retenção na fonte), independe
para sua caracterização se o imposto devido sobre os respectivos rendimentos são ou não
tributados pelo contribuinte devedor, não tendo qualquer reflexo no presente caso o
entendimento consolidado na Súmula CARF no 12.
Em razão do exposto, entende-se que permanece exigível a multa isolada prevista
no art. 9o da Lei 10.426, de 2002, aplicada à fonte pagadora que não retenha o imposto de renda
devido na fonte, mesmo após o advento da MP no 351, de 2007. Da mesma forma, após o
encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do respectivo
imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à fonte
pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei
no 10.426, de 2002, ainda que os rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste.
Passa-se à análise dos demais argumentos opostos em contrarrazões.
Fl. 991
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

Alega o contribuinte que o presente processo é decorrente e dependente do
processo 10166.720923/2011-11, que teria por objeto o que o contribuinte denomina “obrigação
principal” e que a dita obrigação principal teria sido julgada improcedente, em decisão transitada
em julgado na esfera administrativa, o que acarretaria o cancelamento da multa exigida no
presente processo.
Neste ponto não assiste razão ao contribuinte e por diversos motivos.
Primeiramente, não se vislumbra relação entre o presente processo e o de número
10166.720923/2011-11, sequer de conexão, e muito menos de dependência. Segundo informa o
próprio contribuinte, o processo referido tem por objeto Contribuições Previdenciárias, ao passo
que o presente processo trata de multa pela não-retenção de imposto de renda na fonte.
O fato de contribuições previdenciárias serem passíveis de retenção por fontes
pagadoras não estabelece relação entre os dois processos; são exações inteiramente distintas,
regidas por dispositivos legais próprios. Ademais, a multa objeto do presente processo não se
vincula nem decorre de qualquer obrigação principal. Como visto, a multa prevista no art. 9o da
Lei 10.426/2002 é de natureza isolada, e decorre do simples descumprimento de obrigação
acessória – no caso, da não-retenção de imposto de renda na fonte.
A exigibilidade da multa isolada é a questão central da lide e o objeto da
divergência jurisprudencial que justificou a reapreciação em sede de recurso especial. Entende-
se, assim, que não há vinculação ou dependência entre o presente processo e o processo
10166.720923/2011-11, além de que a natureza da penalidade - multa isolada pelo
descumprimento de obrigação acessória - não comporta a alegada vinculação a suposta
“obrigação principal”.
Quanto à falta de exame das preliminares, contudo, assiste razão ao contribuinte.
O acórdão proferido em sede de embargos (acórdão no 2201-002.258) bem
esclareceu a situação jurídica definida no acórdão então embargado, como se denota do seguinte
trecho:
Os presentes Embargos foram opostos objetivando sejam expressamente
apreciadas todas as preliminares suscitadas pela contribuinte em sede de
Impugnação apresentada em 13/10/2011 (fls. 394/449) e seja saneada a obscuridade em
relação aos supostos pagamentos a beneficiários não identificados.
Divergi do I. Conselheiro relator quanto ao acolhimento integral dos
embargos de declaração que foram por ele opostos, na parte relativa ao entendimento
por ele manifestado no sentido de que houve omissão no acórdão embargado por
não terem sido examinadas as preliminares invocadas pelo contribuinte em seu recurso
voluntário.
Entendo que não houve omissão nesta parte. O acórdão embargado examinou o
mérito diretamente e deu provimento integral ao recurso do contribuinte por
entender que a multa por falta de retenção na fonte prevista no art. 9o da Lei n.
10.426, de 2002, aplicada isoladamente pela fiscalização no auto de infração, é
ilegítima na medida em que na redação atual do dispositivo (vigente à época dos
fatos objeto da autuação) ela somente se aplica às hipóteses em que o
lançamento foi formalizado juntamente com o principal, na linha da jurisprudência deste
Colegiado transcrita no acórdão embargado.
Fl. 992
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-004.755 - CSRF/1a Turma
Processo no 10166.724856/2011-04

Tendo enfrentado o mérito e o reconhecido em favor do contribuinte, que havia
arguido as preliminares, desnecessário o exame destas já que havia fundamento
suficiente para decidir no mérito em favor de quem as invocou. Esta, inclusive,
a ratio motivadora do art. 59, parágrafo 3o do PAF (Decreto n. 70.235, de
1972), segundo o qual “quando puder decidir o mérito a favor do sujeito passivo a
quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a
pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta”.
Entendo, assim, que os embargos devem ser rejeitados no tocante à omissão pela
ausência de exame das preliminares.
Diante disso, resta evidenciada a necessidade de retorno dos autos ao colegiado
de origem para exame das demais questões apontadas no recurso voluntário e não analisadas
quando do julgamento do recurso voluntário por restarem prejudicadas naquele momento.
Uma vez reformada aquela decisão, faz-se necessária a apreciação por aquele
colegiado por faltar competência a esta CSRF para atuar fora dos limites da devolutividade
recursal.
Conclusão
Em face do exposto, conheço e dou provimento parcial ao recurso especial da
PGFN, determinando o retorno dos autos ao colegiado de origem para exame das demais
questões não analisadas.
(documento assinado digitalmente)
Viviane Vidal Wagner

Fl. 993
DF CARF MF
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