Tribunal: CARF
Processo: 10530.723943/2009-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MULLER NONATO CAVALCANTI SILVA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-18
Data de publicação: 2020-07-22

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
PIS/COFINS MONOFÁSICO. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. LEI 9.718/1998. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Não é cabível pedido de ressarcimento por comerciante varejista de combustíveis e lubrificantes após 30/06/2000 pela vigência do regime de tributação monofásica, cujo contribuinte é o importador e/ou refinaria.
COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE CRÉDITO.
Em verificação fiscal da DCOMP transmitida, apurou-se que não existia crédito disponível para se realizar a compensação pretendida, vez que o pagamento indicado na DCOMP já havia sido utilizado para quitação de outro débito.
PER/DCOMP CONSIDERADO NÃO DECLARADO. ART. 34, §3o IN SRF 900/2008.
Considera-se não efetuado o pedido de ressarcimento quando o crédito não é passível de restituição.

Inteiro teor:
S3-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10530.723943/2009-16
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-001.135 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
18 de junho de 2020
Recorrente
POSTO KALILANDIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
PIS/COFINS MONOFÁSICO. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. LEI
9.718/1998. PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Não é cabível pedido de ressarcimento por comerciante varejista de
combustíveis e lubrificantes após 30/06/2000 pela vigência do regime de
tributação monofásica, cujo contribuinte é o importador e/ou refinaria.
COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE CRÉDITO.
Em verificação fiscal da DCOMP transmitida, apurou-se que não existia
crédito disponível para se realizar a compensação pretendida, vez que o
pagamento indicado na DCOMP já havia sido utilizado para quitação de outro
débito.
PER/DCOMP CONSIDERADO NÃO DECLARADO. ART. 34, §3o IN SRF
900/2008.
Considera-se não efetuado o pedido de ressarcimento quando o crédito não é
passível de restituição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Antônio Borges – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Müller Nonato Cavalcanti Silva – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges
(presidente da turma), Lara Moura Franco Eduardo e Müller Nonato Cavalcanti Silva.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10530.723943/2009-16
Fl. 90
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.723943/2009-16

Relatório

Por bem relatar a narrativa dos fatos, adoto o relatório elaborado pela instância a
quo:

Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade contra o
Despacho Decisório da DRF/Feira de Santana que indeferiu o direito ao crédito
relativo ao ressarcimento do crédito de Contribuição PIS/ PASEP não
cumulativa, pleiteado em PER/DCOMP com fundamento no artigo 16 da Lei n°
11.116, de 18 de maio de 2005, tendo em vista que os demais produtos
adquiridos para revenda e os custos, despesas e encargos vinculados à receita
desses produtos, embora formem créditos da contribuição, os créditos a eles
relativos não geram direito a compensação ou ressarcimento, por não se
encaixarem na norma do art.16 da Lei no11.116, de 2005, uma vez que tais
produtos sofrem incidência na revenda no mercado interno, somente podendo
ser utilizados para abatimento da própria contribuição devida mensalmente.
Conforme informação prestada pela contribuinte em resposta à diligência fiscal,
a quase totalidade do faturamento mensal é formada pelas receitas isentas, não
alcançadas pela incidência da contribuição, com suspensão ou sujeitas à
alíquota zero, sendo a atividade da contribuinte, à época, comerciante varejista
de combustíveis e lubrificantes entre outros produtos ligados à atividade de
posto de combustíveis. Apesar de gerarem receitas sujeitas à alíquota zero
quando vendidos (gasolina e óleo diesel são produtos com incidência
monofásica) e o álcool tem tributação concentrada no distribuidor, não são
produtos que permitam o aproveitamento do crédito de PIS/Pasep, e, conforme
informado pela fiscalização, a interessada não reivindicou créditos decorrentes
da aquisição desses produtos.
Por conseguinte, indeferiu o direito creditório pleiteado tendo em vista que os
créditos não são passíveis de ressarcimento, e nos moldes do art.31 da IN SRF
n° 600, de 2005, em vigor na data da apresentação da DCOMP sob análise, e
em plena vigência mesmo após a revogação da IN SRF n° 600, de 2005, em
virtude da IN RFB n° 900, de 2008, considerou não declarada as compensações
vinculadas, que se valeu de crédito não passível de ressarcimento.
Cientificada do indeferimento do pedido e inconformada, a interessada
apresentou a manifestação de inconformidade alegando que:
• o crédito utilizado pelo contribuinte era passível de compensação, sendo
totalmente regular para utilização de compensação, pois amparou-se no art.74
da Lei no 9.430, de 1996;
• o art.16 e seus incisos I e II da Lei no11.116, de 18/05/2005, asseguram ao
contribuinte a compensação vindicada, não existindo qualquer impedimento
legal para a compensação do crédito, o que demonstra o equívoco da auditora
fiscal;
• o pedido de compensação foi requerido de forma legal, com crédito passível
de compensação, já que declarado quando o débito ainda não havia sido
encaminhado a PGFN para inscrição em Dívida Ativa da União, nem estava
consolidado em qualquer modalidade de parcelamento concedido pela SRF,
Fl. 91
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.723943/2009-16

nem objeto de compensação não homologada, não era crédito de terceiros e se
referiam a tributos administrados pela SRF;
• merece reparo a aplicação do art.34 da IN SRF no900, de 2008, uma vez que
não determina a afirmada impossibilidade de compensação, pois estabelece
procedimento genérico insuficiente para caracterizar qualquer impedimento
jurídico para que se aplique o citado dispositivo ao caso em epígrafe;
• a compensação é admitida por força da aplicação do art.26 da IN SRF
no460/2004, porque esta era a instrução vigente à época da geração dos créditos
objeto da compensação, sendo esta a conclusão aceita pelo Superior Tribunal de
Justiça em julgamento promovido em dezembro de 2009;
• tendo o contribuinte atendido a todas as exigências e formalidade constantes
na legislação e demonstrado o seu reconhecimento pelo STJ, do direito a
compensação em casos idênticos, cai por terra a motivação expendida pela
auditora fiscal na decisão impugnada;
• requer o deferimento do pedido de ressarcimento porque se valeu de crédito
passível de compensação e que seja considerada declarada a compensação
relativa à DCOMP apresentada, suspendendo de imediato a cobrança do débito
constante da DCOMP e inexistência do créditos tributário apurado. O despacho
que informa consulta aos sistemas da RFB verificou-se que em razão da opção
da empresa pelo Parcelamento instituído pelo art.1o da Lei no11.941, de 2009, o
débito objeto da compensação considerada não declarado está controlado por
meio do processo de cobrança e encontra-se consolidado no âmbito do referido
parcelamento especial.

A 4a Turma da DRJ de Salvador julgou improcedente a manifestação de
inconformidade em acordão ementado da seguinte forma:

VENDAS
NO
MERCADO
INTERNO.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
EXCEDENTE DOS CRÉDITOS.
Nas vendas efetuadas no mercado interno, o ressarcimento de créditos é
permitido apenas em relação aos dispêndios vinculados a operações efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição.
Os créditos relacionados as demais receitas no mercado interno podem ser
aproveitados exclusivamente para dedução da contribuição apurada dentro de
sistemática da não cumulatividade, sendo afastada a hipótese de ressarcimento
em dinheiro ou a compensação com outros tributos ou contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.

A Recorrente foi intimada do resultado de julgamento por AR e, Inconformada,
apresenta o presente Recurso Voluntário, no qual alega a possibilidade de aproveitamento do
crédito. Ao fim pugna pelo total provimento do Recurso.
São os fatos.

Fl. 92
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.723943/2009-16

Voto
Conselheiro Müller Nonato Cavalcanti Silva, Relator.

O presente Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos
formais de admissibilidade. Portanto, dele tomo conhecimento.

1
Regime de tributação monofásico

Para a solução da controvérsia dos autos, urge identificar a natureza da relação
jurídica existente entre a Recorrente e o Fisco. Na condição de comerciante varejista de
combustíveis e lubrificantes infere-se que realiza operação sujeitas à tributação pelo regime
monofásico.
No regime de tributação monofásico, instituído em 30/06/2000 pela Lei
9.990/2000, especificamente no caso de derivados de petróleo como combustíveis e
lubrificantes, há incidência única perante a refinaria/importador, que suporta o ônus financeiro
pelo recolhimento da contribuição.
Vale destacar que não guarda semelhanças com a revogada substituição tributária,
na qual o substituto assumia a obrigação de recolher o tributo, de forma antecipada, pelas
operações posteriores em forma de substituição dos demais contribuintes.
É importante discriminar a diferença entre monofasia e substituição tributária, vez
que a relação jurídico-tributária apresenta diferenças significativas, especialmente no que diz
respeito aos pedidos de restituição ou possibilidade de aproveitamento de créditos.
No que importa aos autos, a Recorrente formula pedido de restituição por
operações ocorridas após 30/06/2000. Portanto, sob a vigência do regime monofásico.
Vale destacar que, durante a vigência do regime de substituição tributária a
Instrução Normativa SRF n. 6/1999, no art. 6o, previa a possibilidade de ressarcimento da
PIS/COFINS, somente ao consumidor final, e quando adquirisse o produto diretamente na
refinaria:

Art. 6o Fica assegurado ao consumidor final, pessoa jurídica, o ressarcimento
dos valores das contribuições referidas no artigo anterior, correspondentes à
incidência na venda a varejo, na hipótese de aquisição de gasolina automotiva
ou óleo diesel, diretamente à distribuidora.

Claro, portanto, a limitada hipótese de pedido de ressarcimento sob o regime de
substituição tributária, restrita ao consumidor final, que não se amolda à controvérsia dos
autos. Pelo que se infere dos atos constitutivos da Recorrente à e-fls. 75/80, o objeto social é o
comércio varejista de combustíveis e lubrificantes, de modo a se desqualificar da posição de
consumidor final.
Fl. 93
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Este colegiado já se pronunciou sobre a matéria, formalizada no acórdão 3003-
000.984, de minha relatoria, que transcrevo:

Por expressa exigência legal, nas hipóteses de transferência do encargo
financeiro, somente poderão pleitear restituição quem fizer prova de ter
suportado o ônus da tributação. Sendo assim, em regime de substituição
tributária, cabe ao substituído comprovar que arcou com o encargo financeiro
da tributação para pleitear restituição (Acórdão 3003-000.984).

Dito isso, há de se destacar que nem mesmo no regime de substituição tributária a
Recorrente estaria autorizada a pleitear crédito pela incidência da contribuição ao PIS.

Assim leciona o art. 166 do CTN:

Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove
haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro,
estar por este expressamente autorizado a recebê-la.

A lucidez da enunciação estampada no art. 166 do CTN conduz ao entendimento
de que é mandatório a comprovação de haver suportado o ônus econômico da tributação para
pedido de restituição, que se torna sistematicamente impossível quando as operações descritas
pela Recorrente não sofrem tributação.

2
Do crédito nas operações isentas, alíquota zero ou suspensão do PIS

A Recorrente sustenta sua irresignação no que prescreve o art. 3o da Lei
10.637/2002 e alega que o dispositivo legal autoriza a apuração de créditos de contribuição ao
PIS e, ainda, a pleitear ressarcimento mesmo nos casos em que a operação seja isenta, com
alíquota zero ou suspensão do tributo
Antes de adentrar no comando normativo que se interpreta nos enunciados citados
pela Recorrente, urge contextualizar a controvérsia principal dos autos, que não reside na
possibilidade de aproveitamento de créditos em operações de revenda de produtos
tributados a alíquota zero, mas na relação jurídica mantida entre a Recorrente e a
Administração Tributária.
Fl. 94
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.723943/2009-16

A Recorrente é varejista revendedora de combustíveis e lubrificantes, produtos
submetidos ao regime de tributação monofásica, conforme dispõe a Lei 10.147/2000. É
importante esclarecer que até o advento da Lei 9.990/2000 estes produtos eram tributados pela
sistemática da substituição tributária, técnica de arrecadação que o substituto concentra a
obrigação de recolher o montante de tributo, de forma antecipada, mesmo em relação às
operações subsequentes praticadas por comerciantes varejistas.
Na substituição tributária todas operações na cadeia sofriam incidência da
contribuição ao PIS mas, por determinação legal, a refinaria/importador assumia o dever de
antecipar o recolhimento em substituição dos demais contribuintes – substituição tributária para
frente.
No regime de tributação monofásica – que semanticamente já se aclara o
conceito de incidência única – as refinarias/importadores são os únicos a manter relação
jurídica com o Fisco e arcam com a integralidade do ônus econômico da tributação.
As operações realizadas por varejistas passaram a não compor a hipótese de
incidência das norma que institui contribuição ao PIS em derivados de petróleo e, por
consequência, inexiste relação jurídica entre varejista e o Fisco. Portanto, não se está diante
de isenção ou alíquota zero, mas de operação não alcançada pela tributação, que não
autoriza aproveitamento de crédito à inteligência do art. 3o, §2o, inciso II da Lei
10.637/2002.
Farta a jurisprudência deste Tribunal Administrativo que faço ilustrar pelo
acórdão de n. 3201-005.213, de relatoria da eminente Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário:

Quando se fala em regime monofásico de tributação, se está diante da
chamada tributação concentrada. Elege-se determinada fase da cadeia
produtiva que suportará toda a carga tributária. Todas as demais fases desta
cadeia serão desoneradas de tal exigência.
(...)
Se, na legislação vigente (Lei no 10.147/00) inexiste qualquer disposição de
conteúdo similar àquela trazida pelo citado art. 6o da IN SRF no 6 de
1999 (substituição tributária), não cabe ao aplicador da lei criar tal
autorização por meio de analogia ou qualquer técnica similar. No regime de
tributação concentrada inexiste a figura do fato gerador presumido.
(Acórdão 3201-005.213)

Feitas as considerações, a Recorrente intentou o ressarcimento de créditos
referentes à contribuição ao PIS não-cumulativa quando a operação realizada tenha sido isenta
ou sujeita a alíquota zero. Há de se cotejar o distinguishing da hipótese que autoriza a tomada de
créditos em relação às operações realizadas pela Recorrente.
Seguindo a sistemática legislativa, impõe-se a transcrição do art. 15 da Lei
10.865/2004:

Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis no s 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 200 3, poderão
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em relação
às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que trata o art. 1o
desta Lei, nas seguintes hipóteses:
I - bens adquiridos para revenda;
II – bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustível e lubrificantes;
§ 1o O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se
em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e
serviços a partir da produção dos efeitos desta Lei – grifado.

Inicialmente, destaca-se que o texto de lei reporta-se ao importador de
combustíveis e lubrificantes, sendo esta figura quem arca com o encargo econômico da
contribuição ao PIS em incidência una.
No caso que se discute nos autos, a Recorrente enquadra-se no dispositivo inserto
no art. 3o, §2o, inciso II da Lei 10.637/2002:

Art. 3o (...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição. – grifado.

A análise sistemática da legislação de regência de contribuição ao PIS revela que,
nas operações com bens sujeitos ao regime monofásico – mormente combustíveis e lubrificantes
– somente haverá relação jurídica tributária entre a União e a refinaria/importador. Sendo
assim, há manifesta opção do entre tributante por desonerar as operações executadas pela
Recorrente e vedar aproveitamento de crédito, vez que não compõe o critério pessoal do
consequente da Regra-Matriz de Incidência Tributária.

3
Sobre pedido de ressarcimento – IN 900/2008

Conforme o art. 170 do CTN, a lei poderá atribuir, em certas condições e sob
garantias determinadas, à autoridade administrativa autorizar a compensação de débitos
tributários com créditos líquidos e certos do sujeito passivo:

Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.

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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-001.135 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10530.723943/2009-16

A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja
compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a existência do
crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível.
Em análise dos autos afere-se que a Recorrente alega ser detentora de crédito de
contribuição ao PIS no PA 10/2008 à 12/2008. O art. 105 do CTN determina que a legislação
tributária aplicável é aquela vigente na ocorrência do fato jurídico tributário. No caso em
comento, a transmissão do Per/Dcomp é o marco temporal que determina o pedido de
ressarcimento, que ocorreu em 27/01/2009, sob vigência da IN SRF 900/2008.
Com essas considerações, não existem reparos a ser feitos no acórdão recorrido
que considera não formulado o pedido de ressarcimento, de maneira a não homologar o pedido
de compensação e manter as cominações legais lançadas no despacho decisório.
Por tudo que nos autos consta e pelas razões aqui expostas, entendo que andou
bem a instância primeira, razão pela qual o acórdão recorrido deve ser mantido na sua
integralidade.

Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e no mérito negar-lhe
provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Müller Nonato Cavalcanti Silva

Fl. 97
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