Tribunal: CARF
Processo: 10970.720031/2011-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
Data de julgamento: 2020-11-18
Data de publicação: 2021-01-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/11/2009
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. SÚMULA CARF no 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10970.720031/2011-28
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.206 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
18 de novembro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
FUNDACAO EDUCACIONAL DE ITUIUTABA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/11/2009
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE
BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP
449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. SÚMULA CARF no 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por
descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP,
associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores
anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei
n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a
comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações
principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de
ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso (suplente convocado), Rita Eliza
Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10970.720031/2011-28
Fl. 290
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

Relatório
Trata-se de lançamento para exigência de Contribuições Previdenciárias devidas
pela empresa e terceiros, assim entendidas Outras Entidades e Fundos e ainda para exigência de
multa pelo descumprimento de obrigação acessória. Nos termos do relatório fiscal a infração foi
assim resumida:
AI DEBCAD 37.311.388-9 - CONTRIBUIÇÕES DA EMPRESA
AI DEBCAD 37.311.389.7 - CONTRIBUIÇÕES DE TERCEIROS
AI DEBCAD 37.311.390-0 - OMISSÕES E INCORREÇÕES EM GFIP (CFL 78)
1. Descrição do Fato Gerador e Base-de-Cálculo:
1.1- Os Autos de Infração integrantes deste processo referem-se a lançamento de
contribuições sociais (quota patronal), destinadas à Seguridade Social e financiamento
dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa
decorrentes dos riscos ambientais do trabalho - RAT e as destinadas a Outras Entidades
e Fundos. Incidiram sobre parcelas legais integrantes da remuneração dos segurados
empregados e de contribuintes individuais a serviço da empresa, bem como percentual
de 15% sobre o valor bruto de nota fiscal ou fatura de prestação de serviço
relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por intermédio de
cooperativa de trabalho (UNIMED), além de aplicação de penalidade por
descumprimento de obrigações acessórias.
1.2 - Levantamento FP/FP2 - FOLHA DE PAGAMENTO (04/08 a 11/09:
1.2.1- As contribuições lançadas têm como fatos geradores as remunerações pagas,
devidas e/ou creditadas aos segurados empregados e aos contribuintes individuais a
serviço da empresa além de notas fiscais de serviço emitidas por cooperativa de trabalho
no decorrer do período fiscalizado.
A empresa apresentou no período de apuração do débito, 04/2008 a 11/2009, Guias de
Recolhimento de FGTS e Informações à Previdência Social -GFIP, com código de
FPAS-FUNDO DE PREVIDÊNCIA E ASSISTÊNCIA SOCIAL 639,
correspondente a ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL (isenta da
contribuição previdenciária patronal artigo 55 da Lei n° 8212/91). Ao utilizar o código
referente ao FUNDO DE PREVIDÊNCIA E ASSISTÊNCIA SOCIAL - FPAS 639 na
GFIP o contribuinte deixou de declarar e recolher a cota Patronal da contribuição
previdenciária prevista no artigo 22 da lei 8.212/91.
A entidade, no entanto, não comprovou ser portadora de Certificado de Entidade
Beneficente de Assistência Social (CEBAS) emitido pelo Conselho Nacional de
Assistência Social (CNAS), conforme determinado na Lei 8,212/91:
...
Após o trâmite processual, a 4a Câmara / 3a Turma Ordinária deu provimento
parcial do Recurso Voluntário para que a multa do AIOP no 37.3113889 e AIOP No 37.3113897
seja recalculada até a competência 11/2008, inclusive, com base na redação dada pela Lei no
11.941/2009 ao artigo 35 da Lei no 8.212/91, com prevalência do valor mais benéfico ao
contribuinte. O acórdão 2403-002.276 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Fl. 291
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

Período de apuração: 01/04/2008 a 30/11/2009
PREVIDENCIÁRIO CUSTEIO IRREGULARIDADE NA LAVRATURA DO AIOP
INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que suportaram o
lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório, bem
como em observância aos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos
termos da legislação de regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar
em nulidade do lançamento.
PREVIDENCIÁRIO CUSTEIO ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DA
LEGISLAÇÃO
ORDINÁRIA
NÃO
APRECIAÇÃO
NO
ÂMBITO
ADMINISTRATIVO.
A legislação ordinária de custeio previdenciário não pode ser afastada em âmbito
administrativo por alegações de inconstitucionalidade, já que tais questões são
reservadas à competência, constitucional e legal, do Poder Judiciário.
Neste sentido, o art. 26A, caput do Decreto 70.235/1972 e a Súmula no 2 do CARF,
publicada no D.O.U. em 22/12/2009, que expressamente veda ao CARF se pronunciar
acerca da inconstitucionalidade de lei tributária.
PREVIDENCIÁRIO CUSTEIO NOTIFICAÇÃO FISCAL DE LANÇAMENTO DE
DÉBITO ACRÉSCIMOS LEGAIS JUROS E MULTA DE MORA ALTERAÇÕES
DADAS PELA LEI 11.941/2009 RECÁLCULO DA MULTA MAIS BENÉFICA ART.
106, II, C, CTN
Até a edição da Lei 11.941/2009, os acréscimos legais previdenciários eram distintos
dos demais tributos federais, conforme constavam dos arts. 34 e 35 da Lei 8.212/1991.
A Lei 11.941/2009 revogou o art. 34 da Lei 8.212/1991 (que tratava de juros
moratórios), alterou a redação do art. 35 (que versava sobre a multa de mora) e inseriu o
art. 35A, para disciplinar a multa de ofício.
Visto que o artigo 106, II, c do CTN determina a aplicação retroativa da lei quando,
tratando-se de ato não definitivamente julgado, lhe comine penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática, princípio da retroatividade benigna,
impõe-se o cálculo da multa de mora com base no artigo 61 da Lei 9.430/96 para
compará-la com a multa aplicada com base na redação anterior do artigo 35 da Lei
8.212/91 (presente no crédito lançado neste processo) para determinação e prevalência
da multa de mora mais benéfica.
Ressalva-se a posição do Relator, vencida nesta Colenda Turma, na qual se deve
determinar o recálculo dos acréscimos legais na forma de juros de mora (com base no
art. 35, Lei 8.212/1991 c/c art. 61, § 3o Lei 9.430/1996 c/c art. 5o, § 3o Lei 9.430/1996) e
da multa de ofício (com base no art. 35A, Lei 8.212/1991 c/c art. 44 Lei 9.430/1996),
com a prevalência dos acréscimos legais mais benéficos ao contribuinte.
Contra decisão a Fazenda Nacional interpôs recurso especial de divergência
visando rediscutir o critério adotado na aplicação do princípio da retroatividade benigna previsto
no artigo 106, inciso II, alínea “c”, do CTN, em face das penalidades aplicadas. Para a
Recorrente a análise da norma mais benéfica aplicável ao caso deve levar em conta a soma das
multas previstas pelo descumprimento das obrigações principais e acessórias, aplicáveis na
sistemática anterior à Medida Provisória no 449/2008, em comparação com a multa de ofício
prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/96, que é única, aplicável ao caso por força do art. 35A da
Lei no 8.212/91.
Fl. 292
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

Intimado o contribuinte apresentou contrarrazões pugnando pelo não provimento
do recurso.
Em 09.10.2017, foi proferido despacho de sobrestamento de fls. 287/. Na ocasião
foi esclarecido que, em que pese a tese recursal versar sobre o critério de aplicação do das multas
face o art. 106 do CTN, o lançamento em questão envolveria o reconhecimento da
inconstitucionalidade do art. 55 da Lei no 8.212/91, discussão naquela ocasião ainda pendente de
julgamento pelo Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário no 566.622/RS, tendo a
Suprema Corte determinado o sobrestamento de processos administrativos nos termos da Petição
STF no 6.604/2017.
Às 288/289 é juntado aos autos despacho de devolução do processo a esta
Conselheira para prosseguimento do feito haja vista encerramento do julgamento do RE no
566.622/RS.
É o relatório.
Voto
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora
O recurso preenche os pressupostos legais razão pela qual dele conheço.
Inicialmente é importante fazer destaque para o fato de inexistir – até a data desta
sessão - o trânsito em julgado da decisão proferida em respostas aos Embargos de Declaração
apresentados no Recurso Extraordinário no 566.622/RS. Referido recurso foi apresentado para
sanar obscuridades detectadas no acórdão que julgou o RE e teve sua discussão encerrada na
sessão plenária ocorrida em 18.12.2019.
Na ocasião e alterando a redação fixada para a tese vinculante, o Tribunal
ratificou a constitucionalidade do art. 55 da Lei no 8.212/91, desde sua redação original. A
decisão foi assim registrada:
Decisão: O Tribunal, por maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração
para, sanando os vícios identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II,
da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo
art. 5o da Lei no 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória n. 2.187-13/2001; e
ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao tema n. 32 da repercussão
geral a seguinte formulação: "A lei complementar é forma exigível para a definição do
modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art.
195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem
por elas observadas", nos termos do voto da Ministra Rosa Weber, Redatora para o
acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio (Relator). Ausente, justificadamente, o
Ministro Celso de Mello. Presidência do Ministro Dias Toffoli. Plenário, 18.12.2019.
Consta do Informativo no 964/2019 publicado no sítio do Supremo Tribunal
Federal:
Entidades beneficentes de assistência social e imunidade – 10
Fl. 293
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

O Plenário, em conclusão e por maioria, acolheu parcialmente os embargos de
declaração para, sanar os vícios identificados e, dessa forma, assentar a
constitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória
2.187-13/2001.
Além disso, a fim de evitar ambiguidades, o Tribunal conferiu à tese relativa ao Tema
32 da repercussão geral a seguinte formulação: “A lei complementar é forma exigível
para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF (1), especialmente no que se refere à instituição
de contrapartidas a serem por elas observadas” (Informativos 749, 844, 855, 914 e 938).
No caso, a embargante apontou obscuridade no acordão embargado e excessiva
abrangência da tese de repercussão geral no sentido de considerar que os requisitos para
o gozo de imunidade tributária devem estar previstos em lei complementar. Para ela, a
tese de repercussão geral deveria se restringir ao referido artigo declarado
inconstitucional. Alegou, ainda, que o acordão e a tese fixada estavam em conflito com
o que foi decidido nas ADIs 2028, 2036, 2228 e 2621, convertidas em arguições de
descumprimento de preceito fundamental, julgadas simultaneamente e em conjunto.
O colegiado ressaltou que, no julgamento em conjunto das quatro ações, de um lado, e
do recurso extraordinário, de outro, foram assentadas, a partir das mesmas
manifestações, teses jurídicas contraditórias.
Explicou que, nos acórdãos das ações objetivas, ficou consignado que aspectos
meramente procedimentais referentes à certificação, à fiscalização e ao controle
administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, mas que é necessária a lei
complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social previstas no art. 195, § 7o, da Constituição Federal (CF),
principalmente no que diz respeito à instituição de contrapartidas a que elas devem
atender.
Ocorre que, a partir das mesmas manifestações dos integrantes do colegiado, na mesma
sessão de julgamento, restou estampada, no acórdão do recurso extraordinário, a tese
sugestiva de que toda e qualquer normatização relativa às entidades beneficentes de
assistência social, até mesmo sobre aspectos meramente procedimentais, há de ser
veiculada mediante lei complementar.
Dessa forma, ainda que sejam convergentes os resultados processuais imediatos – o
provimento do recurso extraordinário e a declaração de inconstitucionalidade dos
preceitos impugnados nas ações objetivas –, há efetivamente duas teses jurídicas de
fundo concorrendo entre si. Não obstante ambas as teses conduzirem ao mesmo
resultado processual nos casos sob exame, é de fundamental importância a definição do
entendimento do colegiado sobre a seguinte questão: se há ou não espaço de
conformação para a lei ordinária no tocante a aspectos procedimentais.
Da leitura dos votos proferidos no julgamento embargado, é possível concluir que a
maioria do colegiado reconhece a necessidade de lei complementar para a
caracterização das imunidades propriamente ditas, admitindo, contudo, que questões
procedimentais sejam regradas mediante legislação ordinária.
Na condição de limitações constitucionais ao poder de tributar, as imunidades tributárias
consagradas na CF asseguram direitos que se incorporam ao patrimônio jurídico-
constitucional dos contribuintes. Assim, o emprego da expressão “são isentas”, no art.
195, § 7o, da CF, não tem o condão de descaracterizar a natureza imunizante da
desoneração tributária nele consagrada. Não há dúvida, portanto, sobre a convicção de
que a delimitação do campo semântico abarcado pelo conceito constitucional de
“entidades beneficentes de assistência social”, por inerente ao campo das imunidades
Fl. 294
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

tributárias, sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante disposto no art.
146, II, da CF (2).
O Tribunal sublinhou, também, ser preciso definir a norma incidente à espécie, à luz do
enquadramento constitucional: se o art. 14 do Código Tributário Nacional (CTN) ou o
art. 55 da Lei 8.212/1991.
Pontuou que, tal como redigida, a tese original de repercussão geral aprovada nos autos
do RE 566.622 sugeria a inexistência de qualquer espaço normativo que pudesse ser
integrado por legislação ordinária, o que não se extraiu do cômputo dos votos
proferidos. Por essa razão, foi apresentada nova formulação que melhor espelha o
quanto decidido pelo Plenário e vai ao encontro de recente decisão da Corte (ADI
1.802), em que se reafirmou a jurisprudência no sentido de reconhecer legítima a
atuação do legislador ordinário no trato de questões procedimentais desde que não
interfira na própria caracterização da imunidade.
Neste cenário, superada a discussão acerca da constitucionalidade da exigência,
passamos ao mérito do recurso.
Como exposto, a matéria objeto do recurso se restringe à discussão da
retroatividade benigna das penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias, previstas na
Lei no 8.212/1991, com as alterações promovidas pela MP no 449/2008, convertida na Lei no
11.941/2009, quando mais benéfica ao sujeito passivo.
O recurso preenche os pressupostos legais razão pela qual dele conheço.
A matéria não é nova neste Colegiado e já temos jurisprudência consolidada sobre
o tema. A solução do litígio decorre do disposto no artigo 106, inciso II, alínea “a” do CTN, a
seguir transcrito:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática. (grifos acrescidos)
Interpretando o dispositivo e aplicando-o ao caso concreto, a Câmara Superior de
Recursos Fiscais (CSRF) tem o entendimento de que na aferição acerca da aplicabilidade da
retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco
a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as
penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo
tipo de conduta. Assim, a multa de mora prevista no art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, não é
aplicável quando realizado o lançamento de ofício, conforme consta do Acórdão no
9202-004.262, cuja ementa transcreve-se:
Fl. 295
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

AUTO DE INFRAÇÃO - OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA - MULTA - APLICAÇÃO
NOS LIMITES DA LEI 8.212/91 C/C LEI 11.941/08 - APLICAÇÃO DA MULTA
MAIS FAVORÁVEL - RETROATIVIDADE BENIGNA NATUREZA DA MULTA
APLICADA.
A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal lavrados após a MP
449/2008, convertida na lei 11.941/2009, mesmo que referente a fatos geradores
anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E ACESSÓRIA -
COMPARATIVO
DE
MULTAS
-
APLICAÇÃO
DE
PENALIDADE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a
mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as
multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em
procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art.
32-A, da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, eis que
esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas
condutas.
A legislação vigente anteriormente à Medida Provisória n° 449, de 2008,
determinava, para a situação em que ocorresse (a) recolhimento insuficiente do tributo e (b) falta
de declaração da verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício,
acrescido das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991,
respectivamente. Posteriormente, foi determinada, para essa mesma situação (falta de pagamento
e de declaração), apenas a aplicação do art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991, que faz remissão ao
art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Portanto, para aplicação da retroatividade benigna, resta necessário comparar (a) o
somatório das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e (b) a
multa prevista no art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991.
A comparação de que trata o item anterior tem por fim a aplicação da
retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN e, caso necessário, a retificação dos valores
no sistema de cobrança, a fim de que, em cada competência, o valor da multa aplicada no AIOA
somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP não exceda o percentual de 75%.
Prosseguindo na análise do tema, também é o entendimento deste Colegiado que
na hipótese de lançamento apenas de obrigação principal, a retroatividade benigna será aplicada
se, na liquidação do acórdão, a penalidade anterior à vigência da MP 449, de 2008, ultrapassar a
multa do art. 35-A da Lei n° 8.212/91, correspondente aos 75% previstos no art. 44 da Lei n°
9.430/96. Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela MP 449 (convertida na Lei 11.941, de 2009), tenham sido aplicadas
isoladamente - descumprimento de obrigação acessória sem a imposição de penalidade
pecuniária pelo descumprimento de obrigação principal - deverão ser comparadas com as
penalidades previstas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 1991, bem assim no caso de competências
em que o lançamento da obrigação principal tenha sido atingida pela decadência. Neste sentido,
transcreve-se excerto do voto proferido no Acórdão no 9202-004.499 (Sessão de 29 de setembro
de 2016):
Fl. 296
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.206 - CSRF/2a Turma
Processo no 10970.720031/2011-28

Até a edição da MP 449/2008, quando realizado um procedimento fiscal, em que se
constatava a existência de débitos previdenciários, lavrava-se em relação ao montante
da contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito - NFLD. Caso
constatado que, além do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação
acessória, ou seja, obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem
correlação direta com o fato gerador), a empresa era autuada também por
descumprimento de obrigação acessória.
Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa - art. 35 para a NFLD (24%,
que sofria acréscimos dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100% da
contribuição devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o Auto de
infração de obrigação acessória.
Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu o art. 32-A, o qual
dispõe o seguinte:
“Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo.
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”
Entretanto, a MP 449, Lei 11.941/2009, também acrescentou o art. 35-A que dispõe o
seguinte,
“Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996.”
O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o seguinte:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
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I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata “
Com a alteração acima, em caso de atraso, cujo recolhimento não ocorrer de forma
espontânea pelo contribuinte, levando ao lançamento de ofício, a multa a ser aplicada
passa a ser a estabelecida no dispositivo acima citado, ou seja, em havendo lançamento
da obrigação principal (a antiga NFLD), aplica-se multa de ofício no patamar de 75%.
Essa conclusão leva-nos ao raciocínio que a natureza da multa, sempre que existe
lançamento, refere-se a multa de ofício e não a multa de mora referida no antigo art. 35
da lei 8212/91.
Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de "multa de ofício" não
podemos isoladamente aplicar 75% para as Notificações Fiscais - NFLD ou Autos de
Infração de Obrigação Principal - AIOP, pois estaríamos na verdade retroagindo para
agravar a penalidade aplicada.
Por outro lado, com base nas alterações legislativas não mais caberia, nos patamares
anteriormente existentes, aplicação de NFLD + AIOA (Auto de Infração de Obrigação
Acessória) cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a multa passa a ser
exclusivamente de 75%.
Tendo identificado que a natureza da multa, sempre que há lançamento, é de multa de
ofício, considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art. 106. inciso II,
alínea “c”, do Código Tributário Nacional, há que se verificar a situação mais favorável
ao sujeito passivo, face às alterações trazidas.
No presente caso, foi lavrado AIOA julgada, e alvo do presente recurso especial,
prevaleceu o valor de multa aplicado nos moldes do art. 32-A.
No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito no relatório a multa
aplicada ocorreu nos termos do art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/1991 também
revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem por cento) da contribuição
não declarada, limitada aos limites previstos no § 4o do mesmo artigo.
Face essas considerações para efeitos da apuração da situação mais favorável, entendo
que há que se observar qual das seguintes situações resulta mais favorável ao
contribuinte:
· Norma anterior, pela soma da multa aplicada nos moldes do art. 35, inciso II com a
multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, observada a limitação imposta pelo § 4o do
mesmo artigo, ou
· Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco por cento sobre os valores não
declarados, sem qualquer limitação, excluído o valor de multa mantido na notificação.
Levando em consideração a legislação mais benéfica ao contribuinte, conforme dispõe o
art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o órgão responsável pela execução do
acórdão deve, quando do trânsito em julgado administrativo, efetuar o cálculo da multa,
em cada competência, somando o valor da multa aplicada no AI de obrigação acessória
com a multa aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 75%,
previsto no art. 44, I da Lei n° 9.430/1996. Da mesma forma, no lançamento apenas de
obrigação principal o valor das multa de ofício não pode exceder 75%. No AI de
obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode exceder as penalidades
previstas no art. 32A da Lei no 8.212, de 1991.
Observe-se que, no caso de competências em que a obrigação principal tenha sido
atingida pela decadência (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150, § 4o,
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do CTN), subsiste a obrigação acessória, isoladamente, relativa às mesmas
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173, I, do CTN,
e que, portanto, deve ter sua penalidade limitada ao valor previsto no artigo 32-A da Lei
no 8.212, de 1991.
Cumpre ressaltar que o entendimento acima está em consonância com o que dispõe a
Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, alterada pela Instrução
Normativa RFB no 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão do que estabelece a
Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla tanto os
lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação acessória, em conjunto ou
isoladamente.
Referido entendimento, que reflete as explicações da Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 14/2009, foi ratificado por este Tribunal Administrativo com edição da Súmula
CARF no 119 com o seguinte teor:
SÚMULA CARF 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Diante do exposto conheço e dou provimento ao recurso.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

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