Tribunal: CARF
Processo: 10920.004625/2010-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA MARINI CECCONELLO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-11-10
Data de publicação: 2021-01-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10920.004625/2010-01
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-010.932 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
10 de novembro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
LUNELLI COMÉRCIO DO VESTUÁRIO LTDA.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE
OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no
art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de
duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo
optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e
impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda
estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal
ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-
calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição
da multa após o encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida
Provisória no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini
Cecconello (relatora), que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello – Relatora

(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10920.004625/2010-01
Fl. 782
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas.
Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela FAZENDA
NACIONAL, com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF n.o 256/2009, então
vigente, buscando a reforma do Acórdão n. 1402001.333, proferido pela 2.a Turma Ordinária da
4a Câmara da 1.a Seção de Julgamento, de 06 de março de 2013, através do qual foi dado
provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a multa isolada, recebendo a seguinte
ementa:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
ÁGIO. DEDUÇÃO. REQUISITOS FORMAIS APARENTEMENTE PREENCHIDOS.
NECESSIDADE DE AVALIAR A MATERIALIDADE DOS ELEMENTOS
CARACTERIZADORES DO ÁGIO. O ágio se caracteriza pela diferença entre o custo
de aquisição do investimento e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art.
20, II, do DL 1.598, de 1.977).
A transferência de ações da empresa investidora para a empresa investida e posterior
incorporação desta pela primeira, sem que a incorporadora nada tenha desembolsado,
não materializa pagamento a maior, que é elemento essencial à caracterização do ágio.
Para dedução do ágio como despesa em empresa que adquire participação societária,
são necessários mais do que registros contábeis e atos contratuais formalmente
perfeitos. É imprescindível a materialidade do ágio, isto é, um desembolso por quem
adquire. Não se concebe como despesa dedutível o ágio decorrente de atos societários
ou reorganizações empresariais onde quem se beneficia nada desembolsou, quer seja em
espécie quer seja em bens representativos de valor econômico. No caso concreto, quer
nas empresas incorporadas, quer na empresa incorporadora, não houve pagamento pela
aquisição. Assim, descaracterizada a materialidade do ágio.
MULTA ISOLADA. ENCERRAMENTO DO ANO-CALENDÁRIO. LANÇAMENTO
DO TRIBUTO DEVIDO ACRESCIDO DE MULTA DE OFÍCIO E DE MULTA
ISOLADA EM RELAÇÃO ÀS ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. A multa isolada
é sanção aplicável nos casos em que o sujeito passivo, no decorrer do ano-calendário,
deixar de recolher o valor devido a título de estimativas ou carnê-leão. Encerrado o ano-
calendário não há o que se falar em recolhimento de carnê-leão ou de estimativa, mas
sim no efetivo imposto devido. Nas situações em que o sujeito passivo, de forma
espontânea, oferecer os rendimentos ou lucros à tributação, acompanhado do pagamento
dos tributos e juros, aplica-se o instituto da denúncia espontânea previsto no disposto no
artigo 138 do CTN. Nos casos de omissão, verificada a infração, apura-se a base de
Fl. 783
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

cálculo e sobre o montante dos tributos devidos aplica-se a multa de ofício, sendo
incabível a exigência da multa isolada cumulada com a multa de ofício.
A alteração do artigo 44, II, alíneas “a” e “b”, da Lei no 9.430, de 1996, pela Lei no
11.488, de 2007, resultante da conversão da Medida Provisória 351, de 2007, não teve o
condão de cumular a multa de ofício com a multa isolada, mas sim reduzir o percentual
desta, quando devida, por se tratar de infração de menor gravidade. Ademais, o item 8
da exposição de motivos da citada Medida Provisória fala em “multa lançada
isoladamente nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a
título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa.” Assim, se estamos
falando de multa isolada ela não pode ser cumulada com outra multa, sendo a primeira
exigida, no decorrer do ano-calendário, nas circunstâncias em que o contribuinte deixar
de recolher os valores devidos a título carnê-leão ou de estimativas e a segunda quando
verificado omissão após o período de apuração e prazo para entrega da declaração.
Recurso Voluntário Parcialmente Provido.

A decisão de recurso voluntário foi rerratificada pelo Acórdão de Embargos no
1402-002.828, de 25 de janeiro de 2018, que deu provimento aos embargos de declaração
opostos pelo Contribuinte, sem atribuição de efeitos infringentes, para suprir a omissão apontada.
O julgado foi assim ementado:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
No regime de tributação referente ao lucro real anual, o fato gerador aperfeiçoa-se
apenas em 31 de dezembro do ano corrente, conforme previsto no art. 2o, § 3o da Lei no
9.430, de 1996. Sendo o primeiro período objeto de lançamentos o ano-calendário de
2005, a decadência consuma-se em 31/12/2010. Cientificada a embargante em
01/12/2010, não há que se falar em decadência.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO JUROS DE MORA
SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional.
Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem juros de
mora, devidos à taxa Selic.

Não resignada com a parte do acórdão que lhe foi desfavorável, a Fazenda
Nacional interpôs recurso especial alegando divergência jurisprudencial com relação à aplicação
da multa de ofício cumulada com a multa isolada prevista para penalizar o contribuinte que não
cumpre a sistemática de recolhimento mensal do tributo com base no regime de estimativa,
defendendo que a Súmula CARF no 105 é aplicável apenas até o ano-calendário de 2006. Para
comprovar o dissenso interpretativo, colacionou como paradigmas os acórdãos no 1401 -000.761
e 9101-00.947.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

Foi dado seguimento ao recurso especial, nos termos do despacho S/No, de 30 de
junho de 2015, proferido pelo Presidente da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento, por
entender como comprovada a divergência jurisprudencial.
De outro lado, o Contribuinte apresentou contrarrazões ao recurso especial,
requerendo a sua negativa de provimento.
O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e
submetido à análise desta Colenda 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.

É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora.
1
Admissibilidade
O recurso especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional atende aos
requisitos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 e junho
de 2015 (anterior Portaria MF no 256/2009), devendo, portanto, ter prosseguimento.
2
Mérito
No mérito, a Fazenda Nacional insurge-se quanto ao entendimento do acórdão
recorrido quanto ao afastamento da exigência de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas, concomitantemente com a multa de ofício, para os valores lançados nos anos-
calendário de 2005, 2006 e 2007.
Com relação às exigências relativas aos anos-calendário de 2005 e 2006, a questão
encontra-se pacificada na Súmula CARF no 105, que assim dispõe:

Súmula CARF no 105
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Acórdãos Precedentes:
9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de
21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748,
de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

Portanto, inequívoco o provimento ao recurso especial da Contribuinte para
reconhecer a impossibilidade de cumulação da multa isolada e da multa de ofício por falta de
pagamento de IRPJ e CSL nos anos-calendário de 2005 e 2006.
Quanto ao ano-calendário de 2007, também objeto do presente recurso,
igualmente se entende por afastar a aplicação da multa isolada cumulada com a multa de ofício,
em razão dos bem expostos argumentos no voto vencedor do Acórdão no 9101-005.080, de
relatoria do Ilustre Conselheiro Caio César Nader Quintella, que reflete o entendimento desta
relatora para o caso em apreço, nos seguintes termos:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006, 2007
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA
PENALIZAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
ALTERAÇÃO
LEGISLATIVA.
SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS
PRECEDENTES DA SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO
COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no
mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício.
É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi
precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva
percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária.
O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser
aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado
tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de
recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e
vencimento.
[...]
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto à concomitância. Por determinação do
art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face
do empate no julgamento, dar provimento ao Recurso Especial, vencidos os
conselheiros Andréa Duek Simantob (relatora), André Mendes Moura, Edeli Pereira
Bessa e Viviane Vidal Wagner, que lhe deram provimento parcial. Designado para
redigir o voto vencedor o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella. Manifestou intenção
de apresentar declaração de voto a conselheira Livia De Carli Germano. Nos termos do
Art. 58, §5o, Anexo II do RICARF, o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto
(Suplente Convocado) não votou nesse julgamento, por se tratar de questão já votada
pelo conselheiro André Mendes de Moura na reunião anterior.

Da fundamentação do voto vencedor, extrai-se os seguintes argumentos:

[...]
Fl. 786
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

O tema da aplicação cumulada das multas isoladas e de ofício vem sendo
largamente discutido no âmbito do contencioso administrativo tributário federal há
décadas, sendo, inclusive, objeto da Súmula CARF no 105, verbete este que exprime a
posição institucionalmente pacificada sobre a matéria. Confira-se o teor do
entendimento sumulado:
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida
ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado
no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Ocorre que, entende a I. Relatora que a Súmula CARF no 105 aplicar-se-ia
apenas aos fatos jurídicos ocorridos antes do ano-calendário de 2007, em face de
alteração legislativa promovida àquele tempo no art. 44 da Lei no 9.430/96, pela Lei no
11.488/2007, que acabou revogando o inciso IV do seu §1o, expressamente
mencionado na referida súmula.
Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido
de que a alteração procedida por meio da Lei no 11.488/2007 não modificou o teor
jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei no 9.430/96, apenas vindo para
cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de
suas características, como, por exemplo a percentagem da multa isolada e afastar a sua
possibilidade de agravamento ou qualificação.

Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do §
1o do art. 44 da Lei no 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação
multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções
diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que somadas, montam em
125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo Legislador de 2007,
subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal.
E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da
coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma
supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra
imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo devido –,
que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos registrados nos v.
Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105.
Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do
v. Acórdão no 1803-01.263, proferido pela C. 3a Turma Especial da 1a Seção desse E.
CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira Selene
Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam a Súmula
CARF no 105):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2002
NULIDADE DA DECISÃO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
INOCORRÊNCIA.
A garantia constitucional de ampla defesa, no processo administrativo fiscal, está
assegurada pelo direito de o contribuinte ter vista dos autos, apresentar impugnação,
interpor recursos administrativos, apresentar todas as provas admitidas em direito e
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

solicitar diligência ou perícia. Não caracteriza cerceamento do direito de defesa o
indeferimento de perícia, eis que a sua realização é providência determinada em função
do juízo formulado pela autoridade julgadora, ex vi do disposto no art. 18, do Decreto
70.235, de 1972.
OMISSÃO DE RECEITAS. NOTAS FISCAIS DE SAÍDA E CUPONS FISCAIS.
AUSÊNCIA DE CORRELAÇÃO.
Não comprovado que as notas fiscais de saída e cupons fiscais correspondem a uma
mesma operação, resta configurada a omissão de receitas.
APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA
NA ESTIMATIVA.
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de
tributo apurado no balanço.
A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da
consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico
mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida
pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico
de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo,
representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos)
Como se observa, o efetivo cerne decisório foi a dupla penalização do
contribuinte pelo mesmo ilícito tributário.
Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo
que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do
período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento apenas
concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a menor, após o
vencimento da obrigação tributária, quando devidamente aperfeiçoada - conduta que já
é objeto penalização com a multa de ofício de 75%.
E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius
puniendi (ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão
sujeitas aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa
do Poder Público.
Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao
Erário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas,
devendo ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir
esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra.
Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício
não implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia
surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de
pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta e
equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não
recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de
apuração, já encerrado.
Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela
mera invocação e observância da Súmula CARF no 105, mas também adoção do
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
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corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo
sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado.
Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas
isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e
CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato geradores colhidos no
lançamento de ofício.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial em relação à
matéria conhecida, para cancelar as multas isoladas aplicadas nos anos-calendários de
2006 e 2007, indiscriminadamente, referentes à falta de recolhimento de estimativas
de IRPJ e CSLL.
[...]
(grifo nosso)

Portanto, mantém-se o afastamento da cumulação das multas isolada e de ofício também para os
períodos de apuração posteriores a maio de 2007.

3
Dispositivo
Diante do exposto, nega-se provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Redator designado.
Com o devido respeito ao voto da ilustre relatora, discordo de seu entendimento
quanto a impossibilidade de aplicação da multa isolada, por falta de recolhimento das estimativas
do IRPJ, em relação ao ano calendário de 2007.
Importante destacar que foram aplicadas multas isoladas em relação aos anos-
calendários 2005, 2006 e 2007, porém a insurgência do recurso especial refere-se somente ao
ano-calendário de 2007, vez que para os anos-calendários 2005 e 2006 aplica-se a Súmula CARF
No 105. Porém, o acórdão recorrido, bem como a ilustre relatora do presente voto, entendem que
Fl. 789
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
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seriam aplicáveis a partir do ano-calendário de 2007, os mesmos princípios que culminaram na
elaboração da súmula CARF no 105. Entenderam que não houve qualquer alteração legislativa
com o advento da MP no 351/2007, convertida na Lei no 11.488/2007.
Discorda-se desse entendimento. Não se aplica princípios, quando a lei é expressa,
não cabendo ao CARF afastar a aplicação do diploma legal.
Com base no § 1o do art. 50 da Lei no 9784/99, adoto como razões de decidir, o
voto do ilustre ex-conselheiro André Mendes de Moura, no acórdão no 9101-004.593, proferido
em sessão de 05/12/2019, abaixo transcrito:
(...)
A matéria devolvida consiste em analisar a possibilidade de imputação de multa
isolada por insuficiência no recolhimento de estimativas mensais, quando é lavrado
auto de infração com lançamento do valor principal de tributo acompanhado de multa
de ofício.
A princípio, vale discorrer sobre o lucro real, um dos regimes de tributação
existentes no sistema tributário, atualmente regido pela Lei no 9.430, de 1996, aplicado
a partir do ano-calendário de 1997:
Capítulo I
IMPOSTO DE RENDA - PESSOA JURÍDICA
Seção I
Apuração da Base de Cálculo
Período de Apuração Trimestral
Art. 1o A partir do ano-calendário de 1997, o imposto de renda das pessoas jurídicas
será determinado com base no lucro real, presumido, ou arbitrado, por períodos de
apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31
de dezembro de cada ano-calendário, observada a legislação vigente, com as alterações
desta Lei. (grifei)
No lucro real, pode-se optar pelo regime de apuração trimestral ou anual. Vale
reforçar que é uma opção do contribuinte aderir ao regime anual ou trimestral.
E, no caso do regime anual, a lei é expressa ao dispor sobre a apuração de
estimativas mensais. Transcrevo redação vigente à época dos fatos geradores objeto
da autuação:
(Lei no 9.430, de 1996)
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo
pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada,
mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de
que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto
Fl. 790
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

nos §§ 1o e 2o do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de
1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995.
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Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995
Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto
devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais,
que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive adicional,
calculado com base no lucro real do período em curso.
§ 1o Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:
a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e
transcritos no livro Diário;
b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do Imposto de Renda e da
contribuição social sobre o lucro devidos no decorrer do ano-calendário.
§ 2o Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as pessoas jurídicas
que, através de balanço ou balancetes mensais, demonstrem a existência de prejuízos
fiscais apurados a partir do mês de janeiro do ano-calendário.
Observa-se, portanto, com base em lei, a obrigatoriedade de a contribuinte
optante pelo regime de lucro real anual, apurar, mensalmente, imposto devido, a partir
de base de cálculo estimada com base na receita bruta, ou por balanço ou balancete
mensal, esta que, inclusive, prevê a suspensão ou redução do pagamento do imposto
na hipótese em que o valor acumulado já pago excede o valor de imposto apurado ao
final do mês.
Contudo, a hipótese de não pagamento de estimativa deve atender aos
comandos legais, no sentido de que os balanços ou balancetes deverão ser levantados
com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário.
Trata-se de obrigação imposta ao contribuinte que optar pelo regime do lucro
real anual. E o legislador, com o objetivo de tutelar a conduta legal, dispôs penalidade,
a multa isolada, para o seu descumprimento. No caso, a prevista no art. 44 da mesma
Lei no 9.430, de 1996 (redação dada pela Lei no 11.488, de 2007):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (grifei)
A sanção imposta pelo sistema é claríssima: caso descumprido o pagamento da
estimativa mensal, cabe imputação de multa isolada, sobre a totalidade (caso em que
Fl. 791
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-010.932 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.004625/2010-01

não se pagou nada a título de estimativa mensal) ou diferença entre o valor que
deveria ter sido pago e o efetivamente pago, apurado a cada mês do ano-calendário.
A sanção tem base legal.
E expressamente dispõe que é cabível ainda que a pessoa jurídica tenha
apurado prejuízo fiscal (IRPJ) ou base de cálculo negativa de CSLL. Na mesma
medida, não estabelece qualquer restrição para o lançamento da multa isolada após o
encerramento do ano-calendário. Vale esclarecer que, no decorrer do ano-calendário, o
lançamento fiscal que caberia seria o incidente sobre o valor principal da estimativa
mensal. Por sua vez, aqui se fala sobre o lançamento de multa isolada incidente sobre
o valor principal, no percentual de 50%. E, nesse caso, a legislação não deixa dúvidas
sobre materialidade do lançamento.
E a nova redação dada pela MP no 351, de 2007, convertida na Lei no
11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei no 9.430/96, aplicável aos fatos
geradores ocorridos a partir de 22/01/2007 (o caso em debate), afastou qualquer
dúvida sobre a possibilidade de aplicação concomitante das multas de ofício e das
multas isoladas por insuficiência de estimativa mensal. As hipóteses de incidência
que ensejam a imposição das penalidades da multa de ofício e da multa isolada em
razão da falta de pagamento da estimativa são distintas, cada qual tratada em inciso
próprio no art. 44 da Lei no. 9.430, de 1996. Nesse contexto, não há que se falar na
aplicação do disposto na Súmula no 105 do CARF, que se aplica aos fatos geradores
pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação
do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, que foi alterada precisamente pela MP no 351, de
22/01/2007, convertida na Lei no 11.489, de 15/07/2007.
Observa-se que os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, tratam de
suportes fáticos distintos e autônomos, com diferenças claras na temporalidade da
apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de
cálculo diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente,
cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano-calendário. Por sua vez, a multa isolada
é apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou, ainda, mediante receita
bruta acumulada mensalmente. Ou seja, são materialidades independentes, não
havendo que se falar em concomitância.
Portanto, não há reparos ao procedimento adotado pela autoridade fiscal. Não
há que se falar em concomitância nos lançamentos de multa isolada por estimativa
mensal e multa de ofício.
(...)
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso especial da Fazenda
Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal

Fl. 792
DF CARF MF
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