Tribunal: CARF
Processo: 10860.001495/2008-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Marcelo Rocha Paura
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-24
Data de publicação: 2020-10-19

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos expressamente previstos em lei.
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo demonstrar o seu efetivo pagamento.

Inteiro teor:
S2-TE01
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10860.001495/2008-83
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-003.750 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
24 de setembro de 2020
Recorrente
REGINA CELIA SANTORO MAGALHAES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos
expressamente previstos em lei.
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo
demonstrar o seu efetivo pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura - Relator
Participaram das sessões virtuais, não presenciais, os conselheiros Honório
Albuquerque de Brito (Presidente), André Luís Ulrich Pinto e Marcelo Rocha Paura.
Relatório
Do Lançamento
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10860.001495/2008-83
Fl. 43
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10860.001495/2008-83

Trata o presente de Notificação de Lançamento (e-fls. 8/12), lavrada em
17/06/2008, em desfavor da recorrente acima citada, no qual a autoridade fiscal, durante
procedimento de revisão de sua Declaração de Ajuste Anual – DAA, relativa ao exercício de
2006, formalizou o lançamento suplementar de ofício contendo as infrações de dedução indevida
de despesas médicas, no valor de R$ 14.872,44.
Da Impugnação
A interessada apresentou a impugnação (e-fls. 3/7), alegando, em síntese, os
seguintes argumentos, extraídos do relatório do julgamento anterior:
O contribuinte impugnou o lançamento conforme instrumento de fls.0l/04, em
que, depois de resumir os fatos, alega que efetuou pagamentos em dinheiro e anexou
cópia dos recibos. Ao final requer o cancelamento da notificação.
Do Julgamento em Primeira Instância
No Acórdão no 17-40.966 (e-fls. 27/30), os membros da 8a Turma de Julgamento,
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo II (SP), por unanimidade
de votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário e, do voto do relator
a quo, podemos destacar o seguinte:
No que diz respeito às despesas indicadas nos recibos de fls.09/16, isoladamente
não são aptos a comprovar a efetividade dos pagamentos, visto que não preenchem os
requisitos da Lei 9.250/95 que o contribuinte transcreveu na defesa:
...
Como se verifica em cognição direta dos recibos apresentados, não há
especificação do destinatário da prestação de serviço. Também não consta endereço do
prestador. Em relação à ficha de orçamento de fls. 08, não é instrumento hábil a
conferir validade aos recibos pois sequer contém identificação idônea do paciente ou
da profissional, tampouco assinatura consignando autorização expressa.
Observando mais detidamente os documentos apresentados, constata-se que o
impugnante também pretende convencer esta instância julgadora que os pagamentos
supostamente efetuados à profissional Carolina Helena F. de Farias, que por sua vez
teria emitido os recibos de uma só vez e em sequência exclusiva, foram em dinheiro e
pagos com precisão na casa dos centavos, dinheiro este que portava também aos
sábados ( 10/09 e 10/12) e domingos 10/04 e 10/07.
Diante dos fatos expostos, impõe-se a salvaguarda das disposições do artigo 73
do Regulamento do Imposto de Renda, cuja matriz legal é o § 3° do art. 11 do
Decreto-lei n°. 5.844, de 1943, estabeleceu expressamente quanto às deduções
pleiteadas que 0 contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justificá-las, sendo
que se desloca para ele o ônus probatório.
...
Esta inversão legal do ônus da prova do fisco para o_ contribuinte transfere para
o interessado o ônus de comprovação e justificação das deduções e, não o fazendo,
deve assumir as consequências legais, ou seja, o lançamento de oficio decorrente do
não cabimento das deduções por falta de comprovação e justificação. Também
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10860.001495/2008-83

importa dizer que o ônus de provar implica em trazer elementos que não deixem
nenhuma dúvida quanto ao fato questionado.
Portanto, a critério da autoridade fiscal, além da exigência da apresentação de
recibo com os requisitos legais mencionados, poderá condicionar a manutenção da
dedução à comprovação hábil e idônea dos gastos efetuados. Registre-se que em
defesa do interesse público, é entendimento no âmbito da Receita Federal do Brasil
que para gozar as deduções com despesas médicas não basta ao contribuinte à
disponibilidade de simples recibos, cabendo a este, quando questionado pela
autoridade administrativa, comprovar, de forma objetiva, a prestação dos serviços e o
pagamento realizado.
Conforme o exposto, em regra, a prova da efetividade dos pagamentos se faz
mediante recibos idôneos, contudo na hipótese do contribuinte ser instado a
comprovação por outro meios, e isto poderia ser feito mediante exibição dos extratos
de movimentação bancária, que abriu mão de apresentar, em que pese o fato das
deduções de despesas médicas terem atingido mais de 39% da renda declarada.
Como se vê os recibos não possuem valor probante absoluto, de forma que ao
ser instado a comprovar as despesas o contribuinte poderia se valer de outros meios de
comprovação.
Do Recurso Voluntário
Inconformada com o resultado do julgamento de 1a instância e amparada pelo
contido no artigo 33 do Decreto no 70.235/72, o interessado interpôs o recurso tempestivo (e-fls.
35/38), arguindo acerca da manutenção da glosa sobre suas despesas médicas.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Marcelo Rocha Paura, Relator.
Da Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele conheço e passo à sua análise.
Da Matéria Não Impugnada
Inicialmente registramos que pela observação dos autos (e-fls. 8) nota-se que a
interessada não se insurgiu, desde o início da lide, contra a dedução indevida de despesas
médicas, no valor de R$ 7.672,44, como segue:
COMPLEMENTAÇÃO DA DESCRIÇÃO DOS FATOS
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Glosamos a despesa com a Coordenação de Recursos Humanos - INPE no valor
de RS 4.712,44 uma vez que tal gasto constou no Comprovante de Rendimentos em
nome de Moisés César de Oliveira Magalhães.
Glosamos, também, a despesa com Miller Zaroni Santoro, R$ 380,00, e Maria
Elizabete C. Kako Rodrigues, R$ 2.580,00 uma vez que se referem a gastos para
tratamento de Renata Santoro de Oliveira Guimarães, que não constou como
dependente da declarante.
Vê-se que a contribuinte não apresentou, em sede impugnatória, motivos de fato
ou direito contra aquela infração do lançamento, condição esta imprescindível para a instauração
da lide administrativa, conforme dispõe o inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/72:
Art. 16. A impugnação mencionará:
...
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
...
Por seu turno, o artigo 17 do mesmo diploma legal é no sentido de que será
considerada não impugnada a matéria que não tenha sido objeto de contestação quando da
apresentação da peça impugnatória:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
A consequência do exposto é que considera-se definitiva a decisão proferida pela
instância de piso, tudo em conformidade com o insculpido no parágrafo único do artigo 42 do
Decreto 70.235/72:
Art. 42. São definitivas as decisões:
...
Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na parte
que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício.
Acrescentamos que o art. 141 do Código de Processo Civil, norma de aplicação
supletiva e subsidiária ao processo administrativo, estabelece que julgadores devem decidir nos
limites da lide, sendo-lhes defeso conhecer de questões cuja lei exige iniciativa do litigante, in
verbis:
Art. 141. O juiz decidirá o mérito nos limites propostos pelas partes, sendo-lhe vedado
conhecer de questões não suscitadas a cujo respeito a lei exige iniciativa da parte.
Da Matéria em Julgamento
A matéria constante na presente autuação devolvida a este Conselho para reanálise
por meio de Recurso Voluntário é a dedução indevida de despesas médicas, no valor de R$
7.200,00.
Do Mérito
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10860.001495/2008-83

Da Glosa sobre Deduções com Despesas Médicas
Em síntese a recorrente traz aos autos declarações emitidas pelas profissionais
Carolina Helena Rodrigues Ferreira de Farias e Fabíola Magalhães Bastos Taube a fim de
comprovar a prestação de serviços médicos, conforme indicados nos recibos já apresentados.
Assevera que não existe regramento normativo que vede o cidadão de manter sob
sua guarda dinheiro em espécie, entendendo que o juízo de valor assentado na decisão guerreada
é claramente subjetivo não encontrando o mínimo respaldo administrativo e legal.
Por fim cita decisões administrativas favoráveis a seu entendimento.
De início, convém reproduzir trecho constante da descrição dos fatos e
enquadramento legal e seu complemento (e-fls. 8):
Não aceitamos as despesas abaixo identificadas uma vez que a contribuinte não
comprovou, através de cópias de cheques, comprovantes de saques e transferências
bancárias, a efetividade dos pagamentos realizados aos profissionais. Desta forma,
não ficou comprovado que houve o desembolso para pagamento dos tratamentos. “,
Fabiola Magalhães Bastos R$ 3.950,00 (odontóloga)
Carolina H. R. F. de Farias R$ 3.250,00 (fonoaudióloga)
Bem, o ponto de discordância resume-se, pode-se assim dizer, à necessidade de a
contribuinte comprovar, após regularmente intimada, a transferência do numerário em função
das despesas com profissionais da área médica de que pretendeu se valer por meio de recibos e
declarações apresentados à Fiscalização.
Antes de iniciarmos a análise deste caso concreto, recomendável a transcrição da
base legal para dedução de despesas dessa natureza que está na alínea "a" do inciso II do artigo
8o da Lei 9.250/95, regulamentada no artigo 80 do RIR/99:
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
Fl. 47
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10860.001495/2008-83

(...) (grifou-se)
Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe que:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o). (grifou-se)
Veja que a legislação estabeleceu a hipótese de a autoridade lançadora requerer
documentos adicionais para a comprovação da efetiva realização dessas despesas, se assim
entender necessário. Numa correta interpretação dos dispositivos legais, pode-se inferir a
necessidade da especificação e comprovação não só dos serviços prestados, bem como do seu
efetivo pagamento.
A apresentação de recibos como forma de comprovação das despesas médicas, a
teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do RIR/1999, pode ser considerada suficiente, mas não
restringe a ação fiscal apenas a esse exame.
Havendo qualquer dúvida quanto às deduções declaradas pelo contribuinte, a
autoridade lançadora, tem não só o direito mas também o dever de exigir provas adicionais da
efetividade da prestação dos serviços.
No que concerne ao ônus da prova, é regra geral no direito que cabe a quem alega.
Entretanto, a lei também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado
fato. É o que ocorre no caso das deduções. A legislação tributária estabeleceu expressamente que
o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justifica-las, deslocando para ele o ônus
probatório.
Nesse sentido destaque-se os ensinamentos do mestre Antônio da Silva Cabral,
em Processo Administrativo Fiscal, Ed. Saraiva, p. 298 (documento assinado digitalmente)
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se frequentemente: “a quem alega alguma coisa,
compete prova-la”. [...] Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações
sobre omissão de rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações
que importem redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário
competem ao contribuinte.(g.n.)
A inversão legal do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este a obrigação de comprovar e justificar as deduções e, não o fazendo, sofre as consequências
legais, ou seja, o não cabimento dessas deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não deixem qualquer
dúvida quanto ao fato questionado.
Por conseguinte, o ônus da prova das deduções é do contribuinte, pois foram por
ele pleiteadas. Se a prova da dedução incumbe a quem interessa e este não a faz na forma legal
exigida, se sujeita a sua desconsideração, e foi o que ocorreu nos autos.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10860.001495/2008-83

Cabe esclarecer que os recibos, porquanto manifestações unilaterais, não se
prestam à comprovação inequívoca da ocorrência dos fatos neles descritos, como pretende o
recorrente.
Os recibos e as declarações de pagamento contêm uma declaração de fato, o que
faz com que tenham aptidão para provar a declaração, mas não o fato declarado, conforme
dicção do parágrafo único do art. 408 do CPC:
“Art. 408. As declarações constantes do documento particular, escrito e
assinado, ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato.”
Esse dispositivo legal também esclarece que os recibos e as declarações de
pagamento presumem-se verdadeiros somente em relação àqueles que participaram do ato.
O vigente Código Civil (CC - Lei n.o 10.406, de 10 de janeiro de 2002) também
disciplina o limite da presunção de veracidade dos documentos particulares e seus efeitos sobre
terceiros:
“Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com
a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em
sua veracidade do ônus de prová-las.
(...)
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. (grifos nossos)
Em síntese, como não há presunção de veracidade do recibo, perante o Fisco, a
este documento atribui-se ordinário valor probatório.
Desta forma, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e/ou de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços comprovadamente realizados
quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir de dúvida razoável, bem como a
pagamentos especificados e comprovados.
No presente caso não se afigura irregular, nem desarrazoada a exigência, por parte
da autoridade fiscal, da comprovação de pagamento das despesas médicas.
Constam deste processo orçamento (e-fls. 13), recibos (e-fls. 15/22) e declarações
(e-fls. 39/40), com os quais a interessada tenciona fazer prova da prestação dos serviços médicos.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-003.750 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10860.001495/2008-83

Da análise de toda a documentação acostada, entendo que somente os recibos e
declarações apresentados, por si só, neste caso particular, não são suficientes para comprovar a
efetividade da prestação de serviços médicos e odontológicos constantes nesta autuação.
Ressalto que a interessada não apresentou ou especificou qualquer outro
elemento, diretamente vinculado àqueles profissionais que pudessem dar convicção a este
julgador da efetiva prestação dos serviços por eles prestados, como por exemplo cópias de
cheques, exames laboratoriais ou de imagens realizados, prontuários e/ou fichas de
acompanhamento médico, entre outros possíveis.
Considerando as especificidades desta autuação fiscal, especialmente a diligência
realizada, entendo que a recorrente não logrou êxito em comprovar a efetividade da prestação
dos serviços odontológicos e, neste caso, mantenho as glosas sobre as respectivas deduções,
alinhando-me à conclusão da decisão de piso.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, NEGO-LHE
PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura

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