Tribunal: CARF
Processo: 10480.909881/2009-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Müller Nonato Cavalcanti Silva
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-08-13
Data de publicação: 2020-09-08

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2001
INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente deduzida em manifestação de inconformidade. Opera-se a preclusão do direito alegar novos fatos em sede recursal. O limite da matéria em julgamento é delimitado pelo que vier a ser alegado em impugnação ou manifestação de inconformidade.
COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. AUSÊNCIA DE CRÉDITO A COMPENSAR.
Em verificação fiscal da DCOMP transmitida, apurou-se que não existia crédito disponível para se realizar a compensação pretendida, vez que o pagamento indicado na DCOMP já havia sido utilizado para quitação de outro débito.
ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO RECAI SOBRE O CONTRIBUINTE.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito.

Inteiro teor:
S3-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10480.909881/2009-71
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-001.242 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
13 de agosto de 2020
Recorrente
HOSPITAL DE OLHOS DO RECIFE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/12/2001 a 31/12/2001
INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
deduzida em manifestação de inconformidade. Opera-se a preclusão do direito
alegar novos fatos em sede recursal. O limite da matéria em julgamento é
delimitado pelo que vier a ser alegado em impugnação ou manifestação de
inconformidade.
COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. AUSÊNCIA DE CRÉDITO A
COMPENSAR.
Em verificação fiscal da DCOMP transmitida, apurou-se que não existia
crédito disponível para se realizar a compensação pretendida, vez que o
pagamento indicado na DCOMP já havia sido utilizado para quitação de outro
débito.
ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO RECAI SOBRE O CONTRIBUINTE.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da
prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo
do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser
detentor do crédito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo na parte relativa às receitas provenientes
das contribuições PIS/COFINS tributadas à alíquota zero por ser reconhecida a preclusão para
alegação de matéria nova em sede recursal e, no mérito, negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Marcos Antônio Borges – Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10480.909881/2009-71
Fl. 146
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Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-001.242 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10480.909881/2009-71

(documento assinado digitalmente)
Müller Nonato Cavalcanti Silva – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges
(presidente da turma), Lara Moura Franco Eduardo, Müller Nonato Cavalcanti Silva e Ariene
d'Arc Diniz e Amaral.

Relatório

Por bem relatar a narrativa dos fatos, adoto o relatório elaborado pela instância a
quo:

Em 15/01/2002, a empresa efetuou o pagamento do DARF no valor de R$
49.498,56 – Principal Código de receita – 2172 – COFINS –
CONTRIBUIÇÃO P/ FIN. SEG. SOCIAL, período de apuração 31/12/2001,
fl. 51. Em 13/09/2004, a empresa transmitiu a PER/DCOMP de no
10602.64701.130904.1.3.043136, utilizando o valor de R$ 535,74 do
pagamento no valor de R$ 49.498,56, efetuado em 15/01/2002, código de
receita 2172 – COFINS CONTRIBUIÇÃO P/ FIN. SEG. SOCIAL, período de
apuração 31/12/2001, citado acima, para compensação do débito no valor
original de R$ 802,38, correspondente ao Código de Receita 217201 – COFINS
– Demais empresas, período de apuração ago/2004, fls. 55 a 59.
Em 26/12/2005, a empresa transmitiu DIPJ RETIFICADORA 2002 – com
COFINS A PAGAR no mês de dezembro/2001 no valor de R$ 49.082,82, fls.
40, 41 e 44. Em 12/01/2006, a empresa transmitiu a PER/DCOMP de no
04683.50206.120106.1.3.047124, objeto da lide do presente processo,
utilizando o valor de R$ 7.046,28 do pagamento no valor de R$ 49.498,56,
efetuado em 15/01/2002, código de receita 2172 – COFINS CONTRIBUIÇÃO
P/ FIN. SEG. SOCIAL, período de apuração 31/12/2001, citado acima, para
compensação dos débitos nos valores originais de R$ 8.310,46 e R$ 3.649,90,
correspondentes aos Códigos de Receita 810902 – PIS Faturamento e 217201 –
COFINS – Demais empresas, períodos de apurações dez/2005 e dez/2005,
respectivamente, fls. 02 a 06.
Em
09/10/2006,
a
empresa
transmitiu
DCTF
RETIFICADORA
4o
Trimestre/2001 – com apuração da COFINS – CONTRIBUIÇÃO P/ FIN. SEG.
SOCIAL – DÉBITO APURADO no mês de dezembro/2001 no valor de R$
49.082,82, fls. 52 e 53.
Em 25/05/2009, a DRF/Recife – PE. emitiu Despacho Decisório eletrônico,
com postagem em 28/05/2009, fls. 07 e 31, não homologando a compensação
declarada na PER/DCOMP, citada acima, sob o argumento de que o pagamento
fora integralmente utilizado na quitação de débitos do contribuinte, não restando
crédito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-001.242 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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2. A contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade em 18/06/2009,
fls. 12 a 14, alegando, em síntese, que :
2.1.
“
DA
EXISTÊNCIA
DOS
PAGAMENTOS
A
MAIOR
RELACIONADOS NO PER/DCOMP — RETIFICACÕES DAS DIPJ:
De inicio havemos de discordar acerca da afirmação de os pagamentos
informados no PER/DCOMP terem sido integralmente utilizados para guitar os
débitos da empresa.
Tomando informações junto ao CAC da Delegacia da Receita Federal de
RECIFE, constatamos que tal afirmação decorre do fato de a empresa, ao
elaborar as declarações de compensação, ter realizado a retificação de suas DIPJ
a fim de demonstrar os seus créditos e, no entanto, não ter realizado a
retificação das respectivas DCTFs, para ajustá-las aos novos valores dos débitos
apurados.
Assim, demonstra-se que o que ocorreu, na verdade, foi apenas uma falha de
procedimento da empresa em não retificar as DCTFs onde constavam as
informações dos débitos cujas DIPJs foram retificadas. Tal erro de
procedimento não anula a existência dos créditos, vez que estes decorrem da
realização de pagamentos a maior de IRPJ nos anos de 2000, 2001 e 2002.
A existência destes pagamentos a maior é constatada pela simples verificação
das DIPJs retificadora apresentadas pela empresa, que seguem em anexo,
quando foram realizadas as seguintes alterações de valores:
a) Com relação ao IRPJ, as declarações originais apresentadas pela empresa não
consideraram os valores relativos ao IRPJ retido ha fonte quando dos
recebimentos da empresa, assim, ao se incluírem nas DIPJ as deduções relativas
ao IRPJ retido na fonte, a conseqüência imediata é a redução dos valores do
IRPJ a pagar o que gerou a existência dos pagamentos a maior realizados;
Demonstra-se, do acima exposto, que os créditos relativos a pagamentos a
maior de IRPJ relativos As apurações dos anos de 2000, 2001 e 2002, foram
gerados em conseqüência das retificações das declarações originais, conforme
demonstraremos com exatidão abaixo. O fato de a empresa não ter realizado as
respectivas retificações das DCTFs que poderiam "liberar" os pagamentos para
as compensações, constitui mero erro de procedimento que, em nenhum
momento, caracteriza a inexistência do crédito apurado pela empresa, posto que
inexiste na legislação qualquer norma que exija a necessidade de retificação da
DCTF da empresa como regra para aceitação dos créditos relativos a
pagamentos indevidos.
Por fim, devemos informar que as DIPJ retificadoras foram corretamente
apresentadas a Receita Federal antes da entrega das declarações de
compensação e, nestas, constam os corretos valores de retenções na fonte e
compensações de COFINS que poderão ser confirmados pela própria Delegacia
em seus sistemas informatizados.”;
2.2. “DA DEMONSTRACÃO DOS VALORES DOS CRÉDITOS:
Não apenas o presente despacho decisório, mas outros que foram emitidos em
relação a outras DCOMP, tiveram decisão igual em função dos mesmos
motivos acima apresentados. Assim, para facilitar a analise e apreciação dos
recursos informamos que segue em anexo a presente manifestação uma planilha
demonstrativa dos valores dos créditos de IRPJ apurados em cada período de
apuração onde ocorreu a realização de pagamentos a maior. Ratificamos, após a
apresentação da planilha demonstrativa dos créditos. Que todos os créditos se
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-001.242 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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originaram por falhas na apuração dos débitos de IRPJ da declaração original,
conforme relatados no item precedente. Assim, pelo demonstrado na planilha
acima, verifica-se que os créditos relativos a pagamentos a maior de IRPJ são
efetivamente, corretos, posto que se basearam em valores não aproveitados à
época da apresentação das DIPJ originais.
Resta plenamente demonstrada a realização da hipótese do art. 165, 1, do CTN,
qual seja a realização de pagamentos a maior por parte da empresa. Em tal
hipótese, a simples falha procedimental da empresa em não ter retificado as suas
DCTF dos mesmos períodos não pode ter o condão de invalidar a existência de
créditos que estão plenamente demonstrados acima.. “.
2.3. “DO PEDIDO De todo o exposto e demonstrado nesta, restando provada a
existência dos créditos relativos a pagamentos 'a maior de IRPJ, conforme
planilha acima, requer que seja processada regularmente a presente
manifestação de inconformidade, na forma do Decreto n° 70.235/72, de acordo
com os mandamentos do art. 74, da Lei n° 9.430/96 e, ao final, julgado
integralmente procedente para reconhecer o direito de crédito da empresa
relativo aos pagamentos a maior realizado e, conseqüentemente homologar as
compensações realizadas nas PER/DCOMP relacionadas a este processo que
utilizaram tais créditos.”.

A 1a Turma da DRJ de Recife julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, de modo a manter na íntegra o despacho decisório, com fundamento na
ausência de prova da certeza e liquidez do crédito pleiteado. Inconformada, a Recorrente interpôs
recurso voluntário alegando ser detentora do crédito e, ainda, argumenta que a existência do
crédito se dá em razão da inclusão indevida de receitas nas prestações de serviço nas quais houve
uso de medicamentos, que nos termos do art. 2o da Lei 10.147/2000 sujeitam-se à alíquota zero.
Ao fim pugna pelo provimento do presente recurso.
São os fatos.
Voto
Conselheiro Müller Nonato Cavalcanti Silva, Relator.

O Presente Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos formais de
admissibilidade. Portanto, dele tomo conhecimento.

1
Sobre a alíquota zero das contribuições ao PIS/COFINS

À inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria de defesa deve
ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há preclusão para
elencar novos elementos fáticos em sede recursal.

Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-001.242 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Neste passo, as alegações trazidas em recurso voluntário que não foram
expressamente deduzidas na manifestação de inconformidade não podem ser conhecidas, pois
opera-se a preclusão.
No caso dos autos, a Recorrente traz somente em sede de Recurso Voluntário o
argumento de que houve equívoco no cálculo das contribuições ao PIS/COFINS no período de
apuração em debate, sobre as receitas relativas às prestações de serviço nas quais foram usados
medicamentos. Conforme argumentos da Recorrente, essas receitas sujeitam-se à alíquota zero,
pelo teor do art. 2o da Lei 10.147/2000:

Lei 10.147/2000 - Art. 2o São reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda dos produtos
tributados na forma do inciso I do art. 1o, pelas pessoas jurídicas não enquadradas na
condição de industrial ou de importador.

Por nitidamente tratar-se de inovação recursal, o mérito destes argumentos não
pode ser conhecido por este Colegiado por operar-se a preclusão.
Haja vista a inovação recursal, não conheço das alegações sobre alíquota zero das
contribuição ao PIS/COFINS pelo argumento da aplicabilidade da Lei 10.147/2000.

2
Sobre Compensação De Créditos Tributários

A compensação - uma das modalidades de extinção do crédito tributário, prevista
no art. 156, II, do Código Tributário Nacional - pressupõe a existência de créditos e débitos
tributários de titularidade do contribuinte.
Conforme o art. 170 do CTN, a lei poderá atribuir, em certas condições e sob
garantias determinadas, à autoridade administrativa autorizar a compensação de débitos
tributários com créditos líquidos e certos do sujeito passivo:

Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.

A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja
compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a existência do
crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível. Ausentes os
elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela Recorrente, não há outro caminho
que não seja seu não reconhecimento.

Trata-se de regra replicada no inciso VII, §3o do art. 74 da Lei 9.430/1996:
Fl. 150
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Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito
em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
§ 3oAlém das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela
sujeito passivo, da declaração referida no § 1o:
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito
informado em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e
certeza esteja sob procedimento fiscal; - Grifado.

De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Declaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez. A
regra é harmônica com a disposição do CTN sobre o instituto da compensação, conforme asserta
o artigo 170.
Nesse contexto, o direito à compensação existe na medida exata da certeza e
liquidez do crédito em favor do sujeito passivo. Assim, a comprovação da certeza e liquidez do
crédito tributário mostra-se fundamental para a efetivação da compensação.
Em análise dos autos afere-se que a Recorrente não trás qualquer elemento
probatório que conduza à compreensão de que exista de fato direito creditório líquido e certo
apto a revelar equívoco no despacho decisório de e-fl. 7.
Há de se recordar o que aduz o art. 967 do Decreto 9.580/2018:

Art. 967. A escrituração mantida em observância às disposições legais faz
prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, de acordo com a sua natureza, ou assim definidos em
preceitos legais. – grifado.

Caberia à Recorrente, portanto, trazer ao conhecimento deste Conselho sua escrita
contábil com as demonstrações dos lançamentos do período de apuração em debate, lastreadas
por notas fiscais e/ou documentos idôneos que comprovem a liquidez e certeza do crédito
alegado em PER/DCOMP. Não o fazendo, restam inócuas as alegações aventadas neste Apelo.

3
Do Ônus da Prova

Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da
prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de
crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações
extremas, demonstrar indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são
verossímeis. Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da 3a
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-001.242 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão
de no 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:

"...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é
do contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente
comprovado nos autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos
complementares que possam formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de
forma subsidiária à atividade probatória já desempenhada pelo contribuinte.
Não pode o julgador administrativo atuar na produção de provas no processo,
quando o interessado, no caso, a Contribuinte não demonstra sequer indícios de
prova documental, mas somente alegações."
No caso concreto, já em sua impugnação perante o órgão a quo, a Recorrente
deveria ter reunido todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido.

A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:

Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.
§ 1o Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa
relacionadas à impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo
nos termos do caput ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato
contrário, poderá o juiz atribuir o ônus da prova de modo diverso, desde que o
faça por decisão fundamentada, caso em que deverá dar à parte a oportunidade
de se desincumbir do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2o A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente
difícil.
§ 3o A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por
convenção das partes, salvo quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4o A convenção de que trata o § 3o pode ser celebrada antes ou durante o
processo.

O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o
processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à
Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de compensação.
Fl. 152
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-001.242 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 10480.909881/2009-71

As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar convencimento
daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve ser elevado ao
patamar de prova são quaisquer elementos, aptos a dissuadir o julgador a tomar como verdadeira
as alegações enunciadas nos autos.
Regressando aos autos, não existem elementos, provas ou indícios aptos a
contrapor a atividade do Fisco ao não homologar a integralidade do crédito pleiteado. A
Recorrente não traz aos autos elementos hábeis a provar certeza e liquidez do crédito
alegado, tais como notas fiscais e escrita contábil apta a apurar a base de cálculo da
contribuição Cofins do período de apuração discutido.
Tenho por entendimento que se o contribuinte consegue apurar em sua
contabilidade o valor do crédito para transmissão da Dcomp e litigar administrativamente por sua
homologação, não há dúvidas que poderia ou pode comprová-lo documentalmente nos autos.
Contudo, mesmo com as oportunidades dadas à Recorrente no contencioso administrativo, não
trouxe aos autos a certeza e liquidez exigidas tanto pelo CTN quanto pela Lei 9.430/1996. Vale
destacar que a Recorrente não participou ativamente da instrução processual, quedando-se inerte
quanto à produção de provas cujo ônus lhe incumbia, trazendo aos autos documentos sem teor
probatório.
Por tudo que nos autos consta e pelas razões aqui expostas, entendo que andou
bem a instância primeira e por ausência de provas da existência do crédito, o acórdão recorrido
deve ser mantido na sua integralidade.

Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário e na parte
conhecida negar-lhe provimento.

É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Müller Nonato Cavalcanti Silva

Fl. 153
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