Tribunal: CARF
Processo: 10480.724572/2017-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Sávio Salomão de Almeida Nobrega
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-08-05
Data de publicação: 2020-09-24

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2012
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. SÚMULA CARF N. 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INTIMAÇÃO PRÉVIA AO LANÇAMENTO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF N. 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. ENTREGA DA GFIP. FORMA. PRAZO. CONDIÇÕES. LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
As empresas também são obrigadas a declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos por esses órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do Conselho Curador do FGTS.
As GFIPs devem ser transmitidas até o dia sete do mês seguinte àquele em que a remuneração foi paga, creditada ou se tornou devida ao trabalhador e/ou tenha ocorrido outro fato gerador de contribuição ou informação à Previdência Social, sendo que nas hipóteses em que as referidas declarações são transmitidas com atraso, as empresas sujeitar-se-ão à aplicação das multas previstas na legislação de regência.
INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. CÁLCULO DA MULTA REALIZADO EM CONSONÂNCIA COM O ARTIGO 32-A DA LEI N. 8.212/91.
A aplicação da multa em decorrência do atraso na entrega de GFIPs deve ser realizada a partir de uma interpretação conjunta do artigo 32-A, inciso II e do seu parágrafo 3o, sendo que a norma ali constante é clara no sentido de que, quando as GFIPs indicam que houve a ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária, o montante mínimo da multa a ser aplicada será de R$ 500,00 para cada mês-calendário ou fração.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. ALEGAÇÕES DE VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE E RAZOABILIDADE. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE SÚMULA CARF N. 2.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10480.724572/2017-32
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-007.130 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
05 de agosto de 2020
Recorrente
PACHECHO E MARINHO ADVOGADOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2012
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
DECADÊNCIA.
INOCORRÊNCIA.
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
SÚMULA CARF N. 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a
aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que
se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta
tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INTIMAÇÃO
PRÉVIA
AO
LANÇAMENTO.
DESNECESSIDADE.
SÚMULA CARF N. 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário.
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. ENTREGA DA GFIP. FORMA. PRAZO.
CONDIÇÕES. LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. MULTA POR ATRASO NA
ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
As empresas também são obrigadas a declarar à Secretaria da Receita Federal
do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço -
FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos por esses órgãos, dados
relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores devidos da
contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS.
As GFIP’s devem ser transmitidas até o dia sete do mês seguinte àquele em
que a remuneração foi paga, creditada ou se tornou devida ao trabalhador e/ou
tenha ocorrido outro fato gerador de contribuição ou informação à Previdência
Social, sendo que nas hipóteses em que as referidas declarações são
transmitidas com atraso, as empresas sujeitar-se-ão à aplicação das multas
previstas na legislação de regência.
INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE.
SÚMULA CARF N. 49.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10480.724572/2017-32
Fl. 70
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
CÁLCULO DA MULTA REALIZADO EM CONSONÂNCIA COM O
ARTIGO 32-A DA LEI N. 8.212/91.
A aplicação da multa em decorrência do atraso na entrega de GFIP’s deve ser
realizada a partir de uma interpretação conjunta do artigo 32-A, inciso II e do
seu parágrafo 3o, sendo que a norma ali constante é clara no sentido de que,
quando as GFIP’s indicam que houve a ocorrência de fatos geradores de
contribuição previdenciária, o montante mínimo da multa a ser aplicada será de
R$ 500,00 para cada mês-calendário ou fração.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
ALEGAÇÕES
DE
VIOLAÇÃO
AOS
PRINCÍPIOS
DA
PROPORCIONALIDADE
E
RAZOABILIDADE.
ALEGAÇÕES
DE
INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE SÚMULA CARF N.
2.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fofano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração lavrado por descumprimento da
obrigação acessória prevista no artigo 32, inciso IV e parágrafo 9o da Lei n. 8.212/91, porquanto
a empresa autuada teria apresentado as GFIP’s das competências de 03.2012, 04.2012, 05.2012,
06.2012, 11.2012 e 12.2012 fora do prazo legal estabelecido para tanto. Com efeito, foi aplicada
Fl. 71
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

a multa prescrita no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, com redação dada pela Lei n. 11.941/2009, a
qual restou fixada em R$ 3.000,00 (fls. 21).
A empresa foi devidamente notificada da autuação e apresentou, tempestivamente,
Impugnação de fls. 2/10, alegando, em síntese, (i) a nulidade do auto de infração, (ii) que o
atraso na entrega das GFIP’s não causou qualquer prejuízo ao erário público, (ii) que não ocorreu
a intimação prévia da empresa para que pudesse prestar esclarecimentos nos termos do artigo 32-
A da Lei n. 8.212/91, (iii) que as multas deveriam ser excluídas em decorrência da configuração
do instituto da denúncia espontânea previsto no artigo 138 do CTN, (iv) que o valor da multa
aplicada é ilegal e inconstitucional e, por fim, (v) que houve violação aos princípios da
razoabilidade e proporcionalidade.
Com base em tais alegações, a empresa requereu que a impugnação fosse acolhida
e que a nulidade do auto de infração fosse declarada e, subsidiariamente, que a multa fosse
aplicada no montante de 2% sobre o valor do tributo devido, nos termos do artigo 32-A, inciso II
da Lei n. 8.212/91.
Os autos foram encaminhados para apreciação da peça impugnatória e, aí, em
Acórdão de fls. 25/31, a 3a Turma da DRJ Ribeirão Preto - SP entendeu por julgá-la
improcedente, conforme se pode observar dos trechos transcritos abaixo:
“A impugnante aduziu genericamente a nulidade do lançamento a qual deve ser
afastada, uma vez que o auto de infração foi lavrado seguindo as determinações do
Decreto no 70.235, de 1972, arts. 9o e 10, contendo a infração cometida (atraso na
entrega da GFIP), a data limite e a data efetiva de entrega, além do correto
enquadramento legal. Para infirmar essa constatação, caberia a ela comprovar eventual
entrega no prazo.
Quanto à alegação de falta de intimação prévia ao lançamento, no caso em tela, não
houve necessidade dessa intimação, pois a autoridade autuante dispunha dos elementos
necessários à constituição do crédito tributário devido. A prova da infração é a
informação do prazo final para entrega da declaração e da data efetiva dessa entrega, a
qual constou do lançamento.
[...]
As disposições insertas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, não
contrariam o entendimento manifestado acima. Em nenhum momento há imposição de
prévia intimação ao lançamento tributário. Apenas nos casos em que a intimação é
necessária, qual sejam a não apresentação da declaração e a apresentação com erros ou
incorreções é que a intimação deve ser realizada.
Portanto, a intimação que anteceda a constituição do crédito tributário somente será
realizada se necessária, visando suprir o lançamento daqueles elementos previstos em
lei e sem os quais ele poderia resultar ineficaz.
No tocante à alegação de ofensa a princípios constitucionais da sanção pecuniária,
afastar multa prevista expressamente em diploma legal sob tal fundamento implicaria
declarar a inconstitucionalidade de lei. Ademais os princípios de vedação ao confisco,
da proporcionalidade, da publicidade e da razoabilidade, previstos na Constituição
Federal (CF), são dirigidos ao legislador de forma a orientar a feitura da lei. Portanto,
uma vez positivada a norma, é dever da autoridade fiscal aplicá-la .
Sobre a denúncia espontânea, considerando a vinculação do julgador administrativo
prevista no art. 7o, V, da Portaria MF no 341, de 2011, e a Solução de Consulta Interna
(SCI) no 7 – Cosit, de 26 de março de 2014, publicada no sítio da Receita Federal em
28/03/2014, que vincula essa autoridade julgadora (...).
[...]
Fl. 72
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

Conforme se depreende da leitura da referida SCI, o art. 476 da Instrução Normativa
(IN) RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, trata da aplicação das multas por
descumprimento da obrigação acessória prevista no inciso IV do art. 32 da Lei no 8.212,
de 1991 – relacionadas à GFIP – e, em seu inciso II, letra ‘b’, especificamente da multa
aplicável no caso de “falta de entrega da declaração [GFIP] ou entrega após o prazo”. O
§5o do referido art. 476 dispõe inclusive sobre os termos inicial e final para efeitos da
aplicação da multa por não entrega da GFIP ou entrega após o prazo, definindo como
termo final “a data da efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, a data da
lavratura do Auto de Infração ou da Notificação de Lançamento”. Portanto em caso de
entrega em atraso da GFIP, o termo final para cálculo da multa será a data em que
houve efetivamente a entrega da guia.
O art. 472 da IN RFB no 971, de 2009, apenas esclarece que não é aplicada multa por
descumprimento de obrigação acessória no caso de regularização da situação antes de
qualquer ação fiscal, isso porque, salvo quando houver disciplina específica que
disponha o contrário, eventual multa carecerá de amparo legal, já que, regra geral, as
infrações por descumprimento de obrigação acessória são caracterizadas pela falta de
entrega da obrigação e não pela entrega em atraso.
Assim há uma norma específica que regula a multa por atraso na entrega (art. 32-A da
Lei no 8.212, de 1991, e art. 476 da IN RFB no 971, de 2009), enquanto o art. 472 da IN
RFB no 971, de 2009, é geral, aplicável às outras infrações que sejam sanadas
espontaneamente pelo contribuinte e para as quais não haja disciplina específica que
preveja a aplicação de multa por atraso no cumprimento da obrigação acessória.
[...]
Esclareça-se que o entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(Carf) a respeito da matéria é o mesmo, já tendo sido, inclusive, objeto de Súmula, que
transcrevo:
Súmula CARF no 49: A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário
Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.
Assim, não assiste razão à impugnante ao pleitear a exclusão da multa com base na
denúncia espontânea, a qual – multa aplicada – é cabível por conseguinte,
independentemente de ter havido ou não os recolhimentos das contribuições devidas.
[...]
Também não procedem as alegações da impugnante quanto ao valor da multa, aduzindo
que estaria sujeita à multa de 2%, multiplicada pelo numero de meses em atraso (até o
limite de 20%), incidente sobre o valor da base de cálculo, e, assim, o valor total da
multa deveria ser de R$ 243,83 (duzentos e quarenta e três reais e oitenta e três
centavos), refutando os valores mínimos previstos na lei. Ora, como dito, tanto a
infração e a penalidade aplicadas o foram de acordo com dispositivo legal válido e
vigente, não podendo a autoridade administrativa escusar de aplicá-lo sob o risco de
responsabilidade funcional, em observância ao art. 142, parágrafo único, do CTN. Bem
como a autoridade julgadora administrativa de primeira instancia, por força de sua
vinculação ao texto da norma legal, e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo,
deve limitar-se a aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua
constitucionalidade ou outros aspectos de sua validade, conforme expressa disposição
da Portaria MF no 341/2011.”
Na sequência, a empresa autuada foi devidamente intimada da decisão de 1a
instância em 19.08.2019 (fls. 36/37) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 48/57,
protocolado 09.09.2019, sustentando, pois, as razões do seu descontentamento. E, aí, os autos
foram encaminhados para este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF para
apreciação do presente Recurso Voluntário.
É o relatório.
Fl. 73
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo em suas
alegações preliminares e meritórias.
Observo, de logo, que a empresa recorrente encontra-se por sustentar as seguintes
alegações:
(i)
Da decência:
- Que a autoridade julgadora de piso afirmou, em primeiro lugar, que o
prazo decadencial se inicia apenas no exercício seguinte e, em seguida,
aduziu que desde a data do vencimento das GFIP’s já possuía todos os
elementos necessários relativos ao lançamento, sendo que se o termo
inicial para o cálculo da multa é o primeiro dia seguinte ao término do
prazo fixado para a entrega das declarações, não há razão para impor que o
termo inicial do prazo decadencial inicia-se no primeiro dia do exercício
fiscal seguinte; e
- Que o prazo decadencial previsto no artigo 173 do CTN diz respeito ao
lançamento atinente ao descumprimento da obrigação principal, ou seja, às
hipóteses em que o contribuinte deixa de recolher o tributo devido aos
cofres públicos, sendo que no caso em tela a penalidade aplicada tem por
objeto descumprimento de obrigação acessória que, aliás, apenas
materializou-se no vencimento do prazo para a entrega das GFIP’s.
(ii)
Da ausência de notificação prévia:
- Que nos termos do artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, a penalidade
pecuniária apenas será aplicada se o contribuinte for previamente
notificado à lavratura do Auto de Infração, sendo que a Lei é clara ao
dispor que o contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que
trata o inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a
apresentar com incorreções ou omissões será intimado; e
- Que o atraso na entrega das GFIP’s não trouxe qualquer prejuízo ao
erário, todavia, ainda assim, a empresa acabou sofrendo a imposição da
penalidade pecuniária que, aliás, é de todo descabida e, também,
exacerbada tendo em vista a insignificância da infração cometida e a
inexistência de inadimplemento de tributos por ela devidos.
(iii)
Da denúncia espontânea:
- Que o artigo 138 do Código Tributário Nacional determina a exclusão da
responsabilidade do agente quando há a denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros
de mora;
Fl. 74
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

- Que, ao tratar das infrações tributárias, o CTN dispensa tratamento mais
benéfico ao contribuinte que, muito embora inadimplente, arrependido,
promove a quitação de todo o tributo devido acrescidos dos jutos antes de
qualquer notificação, o tratamento dispensado à recorrente deveria ser
apenas mais benéfico, uma vez que apenas diz respeito ao atraso na
entrega das GFIP’s em que não houve prejuízo ao erário público; e
- Que as normas infralegais não podem afastar a incidência do artigo 138
do CTN, já que tal dispositivo tem natureza de lei complementar e,
portanto, enquanto tal, não pode ser contrariada por mera Instrução
Normativa, bem assim que o referido artigo não faz qualquer distinção
entre o descumprimento das obrigações acessórias ou principais.
(iv)
Do valor da penalidade aplicada:
- Que, de início, vale lembrar que o Auto de Infração tem por objeto a
aplicação de penalidade pecuniária por descumprimento de obrigação
acessória, daí por que os princípios que dispõem sobre uma interpretação
mais benevolente concedida ao contribuinte devem ser aplicadas ao caso,
nos termos dos artigos 106 e 112 do CTN;
- Que ao contrário do que dispôs a autoridade julgadora de piso, os
princípios encampados no artigo 37 da Constituição Federal não se
dirigem apenas ao legislador, mas, sim, à administração tributária, a qual,
aliás, está sujeita aos princípios da legalidade, impessoalidade, publicidade
e proporcionalidade;
- Que a empresa atrasou a entrega das GFIP’s por apenas poucos meses e,
portanto, estaria sujeita à multa de 2%, multiplicada pelo número de meses
em atraso (até o limite de 20%), incidente sobre o valor da base de cálculo,
sendo que, no caso, a multa deveria ter sido aplicada no montante total de
R$ 248,83, de modo que o valor cobrado pela Fazenda Pública ultrapassa
em muito o montante calculado pela empresa;
- Que é sabido que a aplicação de uma penalidade pecuniária deve guardar
proporcionalidade e razoabilidade com a magnitude da infração cometida e
com a capacidade econômica do contribuinte e, ainda, de acordo com a
lesividade causada aos cofres públicos, mesmo nos casos de
descumprimento de obrigações acessórias, sendo que nenhum desses
pontos justificam o valor da penalidade lançada; e
- Que não há como justificar o abandono da regra estabelecida no inciso II
do artigo 32-A da Lei n. 8.212/91 para, ao final, aplicar as disposições do
§ 3o, que, sem qualquer motivo ou razão, agrava em muito a situação da
empresa, sendo que a interpretação realizada pela autoridade fiscal não
encontra guarida no artigo 112 do CTN, que determina que no campo das
penalidades a interpretação deve ser realizada de forma mais benigna ao
contribuinte.
Com base em tais alegações, a empresa recorrente requer que o presente recurso
seja provido e que a nulidade do auto de infração seja declarada , uma vez que apresentou as
Fl. 75
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

GFIP’s antes do início de qualquer procedimento fiscal, e, subsidiariamente, que a multa seja
aplicada no montante de 2% sobre o valor do tributo devido, nos termos do artigo 32-A, inciso II
da Lei n. 8.212/91, afastando-se, assim, a aplicação da penalidade mínima estabelecida no artigo
32-A, § 3o da Lei n. 8.212/91.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados. A
propósito, antes de adentrar na análise das alegações propriamente formuladas, impende destacar
que alegação de decadência não havia sido suscitada em sede de impugnação. Todavia, é bem
verdade que a decadência é considerada como matéria de ordem pública e tanto pode ser
suscitada em qualquer tempo e grau de jurisdição quanto pode ser conhecida e examinada
inclusive de ofício por parte do julgador, não se operando aí os efeitos do instituto jurídico da
preclusão processual.
Passemos, então, ao exame das alegações propriamente formuladas.

1. Da alegação preliminar de decadência e da aplicação da Súmula CARF
n. 148

De início, note-se que o crédito tributário aqui discutido decorre da aplicação de
penalidade por descumprimento de obrigação acessória. A empresa recorrente deveria ter
apresentado GFIPs na forma, prazo e condições tais quais previstos na legislação tributária,
conforme bem preceitua o artigo 32, inciso IV da Lei n. 8.212/91, sendo que, ao deixar de fazê-
lo, acabou descumprindo a obrigação acessória a que estava submetido. E, aí, o próprio artigo
32-A da referida Lei dispõe que nas hipóteses em que o contribuinte apresenta a GFIPs fora do
prazo legal sujeitar-se-á às multas ali previstas.
A regra decadencial aplicável em casos tais é aquela prevista no artigo 173, inciso
I do Código Tributário Nacional, que dispõe que “o direito de a Fazenda Pública constituir o
crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado”. É nesse sentido que há muito
vem se manifestando este Tribunal, conforme se pode observar das ementas transcritas abaixo:
“OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DESCUMPRIMENTO.
PENALIDADE.
DECADÊNCIA.
A contagem do prazo decadencial para lançamento de obrigação tributária decorrente do
descumprimento de obrigação acessória tem início no primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
[...]
(Processo n. 10.680.725178/2010-99. Acórdão n. 2201-003.798. Conselheiro(a)
Relator(a) Dione Jesabel Wasilewski. Publicado em 30.08.2007).
***
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DECADÊNCIA.
INOCORRÊNCIA.
APLICAÇÃO DO ART. 173, INC. I, DO CTN.
[...]
2. O prazo decadencial para constituição de obrigações tributárias acessórias é de cinco
anos e deve ser contado nos termos do art. 173, inciso I, do CTN, vez que, nesta
hipótese, não há pagamento a ser homologado pela Fazenda Pública.
Fl. 76
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

[...]
(Processo n. 10805.003553/2007-97. Acórdão n. 2402-006.520. Conselheiro Relator
João Victor Ribeiro Aldinucci. Publicado em 22.10.2018).”
Corroborando essa linha de raciocínio, colaciono entendimento sumulado no
âmbito deste Tribunal:
“Súmula CARF no 148
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição
da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique
pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada
pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.”
Na hipótese dos autos, verifique-se que a autuação tem por objeto as
competências de 03.2012, 04.2012, 05.2012, 06.2012, 11.2012 e 12.2012 (fls. 21), de modo a
contagem do prazo decadencial começou a fluir em 1o de janeiro de 2013 e findar-se-ia apenas
em 31.12.2017. Com efeito, considerando que a empresa recorrente foi devidamente notificada
da autuação em 22.05.2017 (fls. 40/41), não há que se falar na ocorrência da decadência.
O lançamento aqui discutido foi realizado dentro do prazo de cinco anos a que
alude o artigo 173, inciso I do Código Tributário Nacional, daí por que a preliminar de
decadência deve ser rejeitada.

2. Da desnecessidade de intimação prévia do sujeito passivo e da aplicação
da Súmula CARF n. 46

É sabido que compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, conforme bem estabelece o
artigo 142 do Código Tributário Nacional, cuja redação transcrevo abaixo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”
A despeito de o Código prescrever que o lançamento é o procedimento tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, a doutrina costuma tecer críticas
à locução “tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente”,
porque, de fato, o lançamento não tende para coisa nenhuma, mas é o próprio resultado da
verificação da ocorrência do fato gerador. Sem que tenha previamente sido verificado a
realização desse fato, o lançamento será descabido, já que tal ato jurídico administrativo
pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias já tenham sido realizadas e que
o fato gerador da obrigação tributária já tenha sido identificado nos seus vários aspectos1.

1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 77
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

Quer dizer, se a autoridade não dispõe de todas as informações que levam à
conclusão da ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, a qual, no caso em tela,
consubstancia-se no descumprimento de obrigação acessória é que haverá, aí, sim, a necessidade
de intimação do sujeito passivo para que os elementos necessários à constituição do crédito seja
realizada.
O próprio artigo 9o do Decreto n. 70.235/72 dispõe que os autos de infração
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito2. Do contrário, haverá a necessidade de abertura de
procedimento fiscal para que os auditores possam coletar dados e informações relacionados ao
fato gerador e possam comprovar, portanto, a efetiva subsunção do fato à norma jurídica,
conforme dispõem os artigos 7o do Decreto n. 70.235/72 e 196 do Código Tributário Nacional3.
Seguindo essa linha de raciocínio, note-se que a redação do artigo 32-A da Lei n.
8.212/91 é bastante clara ao prescrever que aquele que deixar de apresentar a declaração a que se
refere o artigo 32, inciso IV da referida Lei no prazo fixado sujeitar-se-á às sanções cabíveis,
sendo que a intimação prévia ao lançamento será realizada apenas nas hipóteses em que o
contribuinte não tenha apresentado a declaração ou tenha apresentado com incorreções ou
omissões. Confira-se:
“Lei n. 8.212/91
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas: (Incluído
pela Lei no 11.941, de 2009).
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

2 Cf. Decreto n. 70.235/72, Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.
3 Cf. Lei n. 5.172/66, Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de
fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação
aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.
Fl. 78
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).”
A intimação que antecede a lavratura do Auto de Infração apenas deve ser
realizada nas hipóteses em que a autoridade autuante não dispõe de elementos suficientes à
comprovação da infração tributária ou, ainda, nas hipóteses em que o contribuinte não tenha
apresentado a declaração ou tenha apresentado com incorreções ou omissões, de acordo com o
que prescreve artigo 32-A da Lei n. 8.212/91. No caso em tela, perceba-se que a infração restou
comprovada a partir da efetiva entrega fora do prazo das GFIPs.
A jurisprudência deste Tribunal é uníssona quanto a desnecessidade de intimação
prévia do sujeito passivo nos casos em que a autoridade dispõe de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. Esse o teor da Súmula CARF n. 46, cuja redação transcrevo
abaixo:
“Súmula CARF no 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos
casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito
tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).
Por fim, a apresentação das GFIP’s fora do prazo legal estabelecido para tanto não
enseja a intimação prévia do sujeito passivo. Apenas nas hipóteses em que a autoridade autuante
não dispõe de elementos suficientes relativos à comprovação da efetiva subsunção do fato
infracional à norma jurídica é que a referida intimação se faz necessária, não sendo essa,
portanto, a hipótese dos autos.

3. Das
obrigações
acessórias
como
obrigações
autônomas
e
da
obrigatoriedade de apresentação de GFIP’s

A palavra obrigação deriva do latim obligatio, do verbo obligare (atar, ligar,
vincular), que exprime, literalmente, a ação de se mostrar atado, ligado ou vinculado a alguma
coisa. Em sentido amplo, a palavra obrigação é empregada em Direito para designar o vínculo
jurídico que liga dois sujeitos de direitos e obrigações.
Como ocorre no direito das obrigações em geral, as obrigações tributárias
consistem em um vínculo que prende o direito de crédito do sujeito ativo ao dever do sujeito
passivo. Há, pois, em toda obrigação um direito de crédito, que pode referir-se a uma ação ou
omissão a que está submetido o sujeito passivo, sendo que o objeto da obrigação é o
comportamento de fazer alguma coisa. Mais comumente, entende-se por objeto da obrigação
aquilo que o devedor deve entregar ao credor ou também, é óbvio, o que deve fazer ou deixar de
fazer4.
O Código Tributário Nacional estabelece que a obrigação tributária é principal ou
acessória e que a obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o

4 BASTOS, Celso Ribeiro. Arts. 113 a 118. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva. (Coord.). Comentários ao Código
Tributário Nacional. Vol. II. 7. ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 174.
Fl. 79
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

pagamento de tributo ou penalidade pecuniária, enquanto que a obrigação acessória decorre da
legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, realizadas no
interesse da fiscalização tributária. Confira-se:
“Lei n. 5.172/66
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito
dela decorrente.
§ 2o A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos.”
Pelo que se pode observar, quando o Código fala em obrigação principal está se
referindo à obrigação de pagar o tributo, à obrigação tributária de dar, a qual, aliás, revela-se
como obrigação de caráter patrimonial ou pecuniário. Ao lado da obrigação de dar ou de pagar o
tributo, o Código elenca as obrigações acessórias. As obrigações acessórias têm como objeto um
fazer, um não fazer ou um tolerar alguma coisa, diferente, obviamente, da conduta de levar
dinheiro aos cofres públicos.
A propósito, note-se que a natureza acessória não deve ser compreendida no
sentido de ligação a determinada obrigação outra da qual dependa. Por isso mesmo que a
obrigação acessória subsiste ainda quando a obrigação principal de pagar tributo à qual se liga ou
parece ligar-se imediatamente é inexistente em face de imunidade, não incidência ou de isenção
tributária. O caráter da acessoriedade há de ser entendido, portanto, no sentido próprio que tem a
obrigação no campo do Direito Tributário. Acessoriedade no sentido de se tratar de uma
obrigação que é instrumento da outra, quer dizer, que apenas existe para instrumentalizá-la5. É
nesse sentido que dispõe Luciano Amaro6:
“A acessoriedade da obrigação dita “acessória” não significa (como se poderia supor, à
vista do princípio geral de que o acessório segue o principal) que a obrigação tributária
assim qualificada dependa da existência de uma obrigação principal à qual
necessariamente se subordine. As obrigações tributárias acessórias (ou formais ou,
ainda, instrumentais) objetivam dar meios à fiscalização tributária para que esta
investigue e controle o recolhimento de tributos (obrigação principal) a que o próprio
sujeito passivo da obrigação acessória, ou outra pessoa, esteja, ou possa estar,
submetido. Compreendem as obrigações de emitir documentos fiscais, de escriturar
livros, de entregar declarações, de não embaraçar a fiscalização etc.”
Celso Ribeiro Bastos7 também tem se manifestado de igual modo:
“A obrigação acessória é uma normatividade auxiliar que torna possível a realização da
principal. É acessória no sentido de que desempenha um papel auxiliar. Não se quer
dizer com essa denominação que a obrigação acessória esteja subordinada ou mesmo
dependente da principal. A obrigação acessória visa a fiscalização de tributos,
objetivando o pagamento destes (obrigação principal). Note-se que ela é fundamental
para a efetivação do pagamento do tributo. Sem a obrigação acessória, o Poder Público

5 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Vol. II. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2008, p.
289-290.
6 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
7 BASTOS, Celso Ribeiro. Arts. 113 a 118. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva. (Coord.). Comentários ao Código
Tributário Nacional. Vol. II. 7. ED. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 181.
Fl. 80
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

não teria meios de exigir o tributo. São tidas por obrigações acessórias, também
denominadas formais ou instrumentais: a emissão de notas, escrituração de livros etc.”
De fato, a obrigação acessória de “X” não supõe que “X” (ou “Y”) possua,
necessariamente, alguma obrigação principal, bastando, para tanto, que haja a probabilidade de
existir obrigação principal de “X” ou de “Y”. Mas não se dispensa essa probabilidade, já que as
obrigações ditas “acessórias” são instrumentais e só há obrigações instrumentais na medida da
possibilidade de existência das obrigações para cuja fiscalização aquelas sirvam de instrumento.
É nesse sentido que as obrigações tributárias formais são apelidadas de “acessórias”. E muito
embora não dependam da efetiva existência de uma obrigação principal, elas se atrelam à
possibilidade ou probabilidade de existência de obrigações principais, não obstante se alinhem,
em grande número de situações, com uma obrigação principal efetiva8.
As obrigações acessórias decorrem diretamente da legislação tributária e são
realizadas no interesse da administração fiscal, de modo que sua observância independe da
existência da obrigação principal correlata. É por isso mesmo que ainda que o contribuinte
cumpra com as suas respectivas obrigações principais de pagar tributos não estará livre ou
desobrigado de cumprir com as obrigações acessórias de, por exemplo, emitir documentos
fiscais, escriturar livros ou mesmo apresentar GFIPs na forma, prazo e condições tais quais
previstos na legislação de regência.
No campo das obrigações tributárias acessórias, existe aquela em que a empresa é
obrigada a declarar na forma, prazo e condições os dados relacionados a fatos geradores, base de
cálculo e valores devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do
INSS ou do Conselho Curador do FGTS. Confira-se:
“Lei n. 8.212/91
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
[...]
IV – declarar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo
de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, na forma, prazo e condições estabelecidos
por esses órgãos, dados relacionados a fatos geradores, base de cálculo e valores
devidos da contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS.”
Com efeito, se a empresa não apresenta a GFIP ou não o faz no prazo estabelecido
na legislação de regência ou, ainda, de acordo com as condições pré-estabelecidas, decerto que
estará por descumprir a obrigação acessória constante no artigo 32, inciso IV da Lei n. 8.212/91
e, portanto, sujeitar-se-á à aplicação das penalidades tributárias cabíveis. É aí que entra a
aplicação da multa constante do artigo 32-A da referida Lei n. 8.212/91, o qual prescreve que
aquele que deixar de apresentar a GFIP na forma, prazo e condições pré-fixadas sujeitar-se-á à
aplicação de multas, conforme se pode observar da norma transcrita abaixo:
“Lei n. 8.212/91
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).

8 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 81
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas: (Incluído
pela Lei no 11.941, de 2009).
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).”
Consoante dispõe o item 3 – Quem deve recolher e informar – do Capítulo I –
Orientações Gerais – do Manual GFIP/SEFIP 8.4., as pessoas físicas e jurídicas e os
contribuintes equiparados a empresa sujeitos ao recolhimento do FGTS devem apresentar
declarações GFIP’s e ainda que não haja recolhimento para o FGTS. É ver-se:
“Manual GFIP/SEFIP 8.4
[...]
2 - QUEM DEVE RECOLHER E INFORMAR
Devem recolher e informar a GFIP/SEFIP as pessoas físicas ou jurídicas e os
contribuintes equiparados a empresa sujeitos ao recolhimento do FGTS, conforme
estabelece a Lei no 8.036, de 11/05/1990, e legislação posterior, bem como à prestação
de informações à Previdência Social, conforme disposto na Lei no 8.212, de 24/07/1991,
e alterações posteriores.
Ainda que não haja recolhimento para o FGTS, é necessária a informação de todos os
dados cadastrais e financeiros para a Previdência Social e para o FGTS.
[...]
Caso não haja o recolhimento para o FGTS, o empregador doméstico fica dispensado da
entrega da GFIP/SEFIP apenas com informações declaratórias.
A prestação das informações, a transmissão do arquivo NRA.SFP, bem como os
recolhimentos
para
o
FGTS
são
de
inteira
responsabilidade
do
empregador/contribuinte.”
A empresa é obrigada a apresentar as GFIP’s mesmo nas hipóteses em que não
possua funcionários, de acordo com o que estabelece o item 4 – O que deve ser informado – do
Capítulo I – Orientações gerais – do referido Manual GFIP/SEFIP 8.4.:
Fl. 82
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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“Manual GFIP/SEFIP 8.4
[...]
4 - O QUE DEVE SER INFORMADO
a) Dados cadastrais do empregador/contribuinte, dos trabalhadores e tomadores/obras.
b) Bases de incidência do FGTS e das contribuições previdenciárias, compreendendo:
- remunerações dos trabalhadores;
- comercialização da produção;
- receita de espetáculos desportivos/patrocínio;
c) Outras informações:
- movimentação de trabalhador (afastamentos e retornos);
- salário-família; salário-maternidade;
- compensação; retenção sobre nota fiscal/fatura;
- exposição a agentes nocivos/múltiplos vínculos;
- valor da contribuição do segurado, nas situações em que não for calculado pelo SEFIP
(múltiplos vínculos/múltiplas fontes, trabalhador avulso, código 650).
***
5 – AUSÊNCIA DE FATO GERADOR (SEM MOVIMENTO)
Inexistindo recolhimento ao FGTS e informações à Previdência Social, o
empregador/contribuinte deve transmitir pelo Conectividade Social um arquivo
SEFIPCR.SFP com indicativo de ausência de fato gerador (sem movimento) (...).
[...]
Devem apresentar GFIP/SEFIP com o indicativo de ausência de fato gerador:
a) as empresas que, mesmo em atividade, não tiverem fatos geradores a declarar à
Previdência Social ou FGTS a recolher, nem sofreram retenção sobre nota fiscal/fatura
(Lei 9.711/98);
b) todas as empresas cujos números de inscrição (CNPJ e CEI) não estejam
devidamente encerrados junto à Previdência Social, como por exemplo, firma
individual, obras de construção civil, produtor rural ou contribuinte individual com
segurados que lhe tenham prestado serviço, caso estejam com suas atividades
paralisadas;
c) as empresas que, em 01/1999, estavam com suas atividades paralisadas ou sem fatos
geradores relativos ao FGTS e à Previdência Social.
d) o MEI quando houver ausência de fato gerador (sem movimento) na competência
subsequente àquela para a qual entregou GFIP com fatos geradores.”
Pelo que se pode observar, ainda que não possua empregados e não haja
recolhimento para o FGTS, a empresa estará obrigada a entregar as GFIP’s contendo todas as
informações cadastrais e financeiras de interesse da Previdência Social. Além do mais, a empresa
também está obrigada a transmitir as referidas declarações à Previdência Social mesmo nas
hipóteses em que inexista recolhimento ao FGTS ou inexista informações à Previdência, sendo
que aí a empresa deverá transmitir uma arquivo pelo Conectividade Social com indicativo de
ausência de fato gerador (sem movimento).
A propósito, o próprio artigo 32, inciso IV da Lei , 8.212/91 dispõe que as GFIP’s
devem ser apresentadas ou transmitidas dentro de determinado prazo fixado pela legislação de
Fl. 83
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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regência. E, aí, o item 6 – Prazo para entregar e recolher – do Capítulo I – Orientações gerais –
do Manual SEFIP/GFIP 8.4 dispõe que tais declarações devem ser transmitidas até o 7o (sétimo)
dia do mês seguinte ao mês de competência. Confira-se:
“Manual GFIP/SEFIP 8.4
[...]
6 - PRAZO PARA ENTREGAR E RECOLHER
A GFIP/SEFIP é utilizada para efetuar os recolhimentos ao FGTS referentes a qualquer
competência e, a partir da competência janeiro de 1999, para prestar informações à
Previdência Social, devendo ser apresentada mensalmente, independentemente do
efetivo recolhimento ao FGTS ou das contribuições previdenciárias, quando houver:
a) recolhimentos devidos ao FGTS e informações à Previdência Social;
b) apenas recolhimentos devidos ao FGTS;
c) apenas informações à Previdência Social.
O arquivo NRA.SFP, referente ao recolhimento/declaração, deve ser transmitido pelo
Conectividade Social até o dia sete do mês seguinte àquele em que a remuneração foi
paga, creditada ou se tornou devida ao trabalhador e/ou tenha ocorrido outro fato
gerador de contribuição ou informação à Previdência Social. Caso não haja expediente
bancário, a transmissão deve ser antecipada para o dia de expediente bancário
imediatamente anterior.
O arquivo NRA.SFP, referente à competência 13, destinado exclusivamente à
Previdência Social, deve ser transmitido até o dia 31 de janeiro do ano seguinte ao da
referida competência.
NOTA:
1. No caso de recolhimento ao FGTS o arquivo NRA.SFP deve ser transmitido com
antecedência mínima de dois dias úteis da data de recolhimento.”
Em senda conclusiva, destaque-se, portanto, que as alegações de que a empresa
recorrente não possui quaisquer débitos tributários e de que o descumprimento de obrigação
acessória não causou qualquer prejuízo ao Fisco são de todo irrelevantes. A despeito da infração
pelo descumprimento de obrigação acessória não ter causado prejuízo ao Fisco, isso não
significa que a penalidade tributária não deva ser aplicada, porque a exigência da multa aí
independe da capacidade financeira do sujeito passivo ou da existência de danos causados à
Fazenda.
O que deve restar claro é que as obrigações acessórias são autônomas e subsistem
ainda que a obrigação principal de pagar tributo inexista ou tenha sido cumprida. Por essas
razões, entendo que as alegações da empresa recorrente nesse ponto não devem ser acolhidas.

4. Da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea e da aplicação
da Súmula CARF n. 49

Pois bem. Penso que a questão da aplicação do instituto da denúncia espontânea
previsto tanto no artigo 138 do Código Tributário Nacional quanto no artigo 472 da Instrução
Normativa n. 971/2009, em sua redação original, não comporta maiores digressões ou
complexidades. A propósito, confira-se o que dispõem os referidos artigos:
“Lei n. 5.172/66
Fl. 84
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.724572/2017-32

Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Instrução Normativa RFB n. 971/2009
Art. 472. Caso haja denúncia espontânea da infração, não cabe a lavratura de Auto de
Infração para aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação acessória.
Parágrafo único. Considera-se denúncia espontânea o procedimento adotado pelo
infrator que regularize a situação que tenha configurado a infração, antes do início de
qualquer ação fiscal relacionada com a infração, dispensada a comunicação da correção
da falta à RFB.”
De fato, boa parte da doutrina tem afirmado que o instituto em apreço seria de
todo aplicável às sanções por descumprimento de obrigações acessórias ou deveres
instrumentais. O entendimento é o de que a expressão “se for o caso” constante do artigo 138 do
Código Tributário Nacional deixa fora de qualquer dúvida razoável que a norma abrange
também o inadimplemento de obrigações acessórias, porque, em se tratando de obrigação
principal descumprida, o tributo é sempre devido, sendo que, para abranger apenas o
inadimplemento de obrigações principais, a expressão seria inteiramente desnecessária9. É nesse
sentido que Hugo de Brito Machado tem se manifestado10:
“Como a lei diz que a denúncia há de ser acompanhada, se for o caso, do pagamento do
tributo devido, resta induvidoso que a exclusão da responsabilidade tanto se refere a
infrações das quais decorra o não pagamento do tributo como a infrações meramente
formais, vale dizer, infrações das quais não decorra o não pagamento do tributo.
Inadimplemento de obrigações tributárias meramente acessórias.
Como não se deve presumir a existência, na lei, de palavras ou expressões inúteis,
temos de concluir que a expressão se for o caso, no art. 138 do Código Tributário
Nacional, significa que a norma nele contida se aplica tanto para o caso em que a
denúncia espontânea da infração se faça acompanhar do pagamento do tributo devido,
como também no caso em que a denúncia espontânea da infração não se faça
acompanhar do pagamento do tributo, por não ser o caso. E com toda certeza somente
não será o caso em se tratando de infrações meramente formais, vale dizer, mero
descumprimento de obrigações tributárias acessórias.”
Aliás, há muito que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça vem
rechaçando esse posicionamento sob o entendimento de que o artigo 138 do CTN abrange
apenas as obrigações principais, uma vez que as obrigações acessórias são autônomas e,
portanto, consubstanciam deveres impostos por lei os quais se coadunam com o interesse da
arrecadação e fiscalização dos tributos, bastando que a obrigação acessória não seja cumprida no

9 Nesse mesmo sentido, confira-se o posicionamento de Ives Gandra da Silva Martins [MARTINS, Ives Gandra da
Silva. Arts. 128 a 138. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Comentários ao Código Tributário Nacional.
7. ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 302-303], Leandro Paulsen [PAULSEN, Leandro. Direito Tributário:
Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado,
2014, Não paginado] e Luciano Amaro [AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva,
2014, Não paginado].
10 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume II. 2. ed. São Paulo: Atlas,
2008, p. 662-663.
Fl. 85
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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prazo previsto em lei para que reste configurada a infração tributária, a qual, aliás, não poderia
ser objeto da denúncia espontânea. A título de informação, registre-se que quando do julgamento
do AgRg no REsp n. 1.466.966/RJ, Rel. Min. Humberto Martins, a Corte Superior entendeu que
a denúncia espontânea não é capaz de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da DCTF,
ainda que o sujeito passivo seja beneficiário de imunidade e isenção.
A jurisprudência deste E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF
também tem se manifestado no sentido da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea
no âmbito das sanções por descumprimento de obrigações acessórias tal como ocorre nos casos
de atraso na entrega das declarações, incluindo-se, aí, as GFIPs. Esse o teor da Súmula
Vinculante CARF n. 49, conforme transcrevo abaixo:
“Súmula CARF no 49
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade
decorrente
do
atraso
na
entrega
de
declaração.
(Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”
Portanto, no âmbito deste Tribunal predomina o entendimento de que a denúncia
espontânea prevista nos artigos 138 do Código Tributário Nacional e 472 da Instrução Normativa
RFB n. 971/2009 não alcança a penalidade decorrente do atraso da entrega da declaração,
incluindo-se, aí, as GFIP’s.

5. Da aplicação da multa e da interpretação do artigo 32-A da Lei n.
8.212/91

De fato, toda multa exerce a função de apenar o sujeito a ela submetido tendo em
vista o ilícito praticado. É na pessoa do infrator que recai a multa, isto é, naquele a quem
incumbia o dever legal de adotar determinada conduta e que, tendo deixado de fazê-lo, deve
sujeitar-se à sanção cominada pela lei.
Seguindo essa linha de raciocínio, note-se que a redação do artigo 32-A da Lei n.
8.212/91 é bastante clara ao prescrever que aquele que deixar de apresentar a declaração a que se
refere o artigo 32, inciso IV da referida Lei no prazo fixado sujeitar-se-á às sanções cabíveis.
Confira-se:
“Lei n. 8.212/91
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
[...]
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
Fl. 86
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
[...]
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).” (grifei).
Pelo que se pode notar, a entrega de GFIP’s fora do prazo fixado na legislação de
regência enseja a aplicação de multa correspondente a 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou
fração, incidente sobre o montante das contribuições informadas, respeitados aí o percentual
máximo de 20% (vinte por cento) e os valores mínimos de R$ 200,00 nas hipóteses em que as
respectivas declarações informam a ausência de fato gerador (sem movimento) e de R$ 500,00
em relação aos demais casos.
Conforme se pode observar do Auto de Infração juntado às fls. 12, a base de
cálculo da multa relativa a cada uma das competências objeto da autuação foi de R$ 248,80 para
as competências de 03.2012 a 06.2012 e R$ 385,64 no que diz com as competências de 11.2012
e 12.2012. Considerando o teor do artigo 32-A, inciso II da Lei n. 8.212/91, a multa aplicada em
concreto resultaria no montante mínimo de R$ 4.98 (2% de R$ 248,80) para cada mês-calendário
ou fração e estaria limitada a R$ 49,76 (20% de R$ 248,80) no que diz respeito às competências
03.2012 a 06.2012, enquanto que no que tange às competências de 11.2012 e 12.2012 a multa
seria aplicada no valor mínimo de R$ 7.71 (2% de 385,64) para cada mês-calendário ou fração e
estaria limitada a R$ 77.127 (20% de 385,64)
A rigor, tendo em vista que o próprio artigo 32-A, inciso II da Lei n. 8.212/91 faz
menção ao parágrafo § 3o, o qual, aliás, estabelece que a multa mínima a ser aplicada será de R$
500,00 nas hipóteses em que as GFIP’s apresentadas fora do prazo informam que houve a
ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária – essa a hipótese dos autos -, como
o valor da multa com base nos limites mínimo de 2% e máximo de 20% resultou em montante
inferior a R$ 500,00, a autoridade entendeu pela aplicação do § 3o, inciso II do artigo 32-A da
Lei n. 8.212/91, que, como cediço, prescreve que o valor da multa mínima será de R$ 500,00.
A aplicação da multa em decorrência do atraso na entrega de GFIP’s deve ser
realizada a partir de uma interpretação conjunta do artigo 32-A, inciso II e do seu parágrafo 3o. A
norma ali constante é clara no sentido de que, quando as GFIP’s indicam que houve a ocorrência
de fatos geradores de contribuição previdenciária, o montante mínimo da multa a ser aplicada
será de R$ 500,00 para cada mês-calendário ou fração. Quer dizer, não há como interpretar a
regra do inciso II do artigo 32-A da Lei n. 8.212/91 de forma separada da regra do § 3o do
referido artigo.
Por essas razões, deve-se concluir que a autoridade fiscal agiu em consonância
com o ordenamento jurídico pátrio e a multa foi aplicada corretamente com fundamento no
artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, não havendo se cogitar de qualquer vício ou ilegalidade do Auto
de Infração, sem contar que à autoridade administrativa judicante é defeso emitir qualquer juízo
sobre a inconstitucionalidade ou ilegalidade de dispositivos legais ou infralegais até então
vigentes e, sob tal justificativa, afastá-los da aplicação ao caso concreto, uma vez que a atividade
de lançamento é vinculada e obrigatória nos termos do artigo 142, caput e parágrafo único do
Código Tributário Nacional.
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Por fim, considerando que a penalidade objeto da presente autuação foi aplicada
em consonância com os ditames do artigo 32-A da Lei n. 8.212/91 e de acordo com o artigo 142
do Código Tributário Nacional, entendo que as alegações da empresa recorrente não merecem
prosperar.

6. Das alegações de que a multa viola os princípios da proporcionalidade e
razoabilidade e da aplicação da Súmula CARF n. 2

É de se reconhecer que a multa aqui analisada foi aplicada com base no artigo 32-
A da Lei n. 8.212/91, restando-se concluir, portanto, que a autoridade fiscal agiu em consonância
com o ordenamento jurídico pátrio, ainda mais quando se sabe que lhe é defeso emitir qualquer
juízo sobre a inconstitucionalidade ou ilegalidade de dispositivos legais ou infralegais até então
vigentes e, sob tal justificativa, afastá-los da aplicação ao caso concreto, uma vez que a atividade
de lançamento é vinculada e obrigatória nos termos do artigo 142, caput e parágrafo único do
Código Tributário Nacional
E ainda que assim não fosse, note-se que a alegação do caráter confiscatório da
multa fundamenta-se no artigo 150, inciso IV da Constituição Federal e tem por escopo a
inconstitucionalidade ou ilegalidade da medida, sendo que o próprio Decreto n. 70.235/72 veda
que os órgãos de julgamento administrativo fiscal possam afastar aplicação ou deixem de
observar lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade. Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.”
Em consonância com o artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72, o artigo 62 do
Regimento Interno - RICARF, aprovado pela Portaria MF n. 343 de junho de 2015, também
prescreve que é vedado aos membros do CARF afastar ou deixar de observar quaisquer
disposições contidas em Lei ou Decreto:
“PORTARIA MF No 343, DE 09 DE JUNHO DE 2015.
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.”
A Súmula CARF n. 2 também dispõe que este Tribunal não tem competência para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Veja-se:
“Súmula CARF n. 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
Tendo em vista que a fiscalização agiu em consonância com a legislação de
regência e que, por outro lado, não cabe a este E. CARF se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade ou ilegalidade das normas tributárias vigentes, reafirmo que a multa
aplicada com fundamento no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, com redação dada pela Lei n.
11.941/2009, não pode ser afastada ou reduzida tal como pretende a empresa recorrente.
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-007.130 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do presente recurso
voluntário e entendo por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

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