Tribunal: CARF
Processo: 10980.910221/2008-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-10
Data de publicação: 2021-02-11

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/01/2003
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. IMPOSSIBILIDADE. MULTA DE MORA. CABIMENTO.
A compensação não equivale ao pagamento para fins de caracterização da denúncia espontânea do art. 138 do CTN, devendo ser mantida a exigência da multa de mora quando não há extinção do débito por meio do seu pagamento integral anteriormente ou até a confissão da dívida.

Inteiro teor:
S3-TE02
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.910221/2008-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3002-001.569 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
10 de novembro de 2020
Recorrente
VALMET SULAMERICANA CELULOSE PAPEL E ENERGIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/01/2003
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
IMPOSSIBILIDADE. MULTA DE MORA. CABIMENTO.
A compensação não equivale ao pagamento para fins de caracterização da
denúncia espontânea do art. 138 do CTN, devendo ser mantida a exigência da
multa de mora quando não há extinção do débito por meio do seu pagamento
integral anteriormente ou até a confissão da dívida.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencida a conselheira Mariel Orsi Gameiro (relatora), que lhe deu
provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Larissa Nunes Girard.
(documento assinado digitalmente)
Larissa Nunes Girard – Presidente e Redatora Designada
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carlos Alberto da Silva
Esteves, Mariel Orsi Gameiro, Sabrina Coutinho Barbosa, Larissa Nunes Girard.
Relatório
Trata-se o presente de processo administrativo de crédito, vinculado ao processo
administrativo fiscal no 10980.910.221/2008-11, tendo sido apresentado Recurso Voluntário face
ao Acórdão no 11-53.796, proferido pela DRJ, que manteve homologação parcial da
PERDCOMP no 15266.69769.111204.1.3.04-0810.
Por bem descrever os fatos, transcreve-se o relatório constante da decisão de
primeira instância administrativa:
Trata o presente processo de PER/DCOMP por meio do qual foi efetivada a
compensação de débito do contribuinte acima identificado, com suposto crédito
indicado como sendo correspondente a pagamento indevido ou a maior, no valor
original de R$139.706,64.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.910221/2008-11
Fl. 151
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

No aludido PER/DCOMP, transmitido eletronicamente em 11/12/2004 (cópia às fls.
06/10), o contribuinte indicou um débito de COFINS (2172), no valor de R$
139.706,64, relativo ao período de apuração 01/2003, vencido em 14/02/2003.
A verificação da legitimidade do crédito alegado foi efetuada pelo processamento
eletrônico, tendo sido, em 12/08/2008, exarado o Despacho Decisório de fl.021, do qual
entendo pertinente reproduzir as seguintes informações:
Analisadas as informações prestadas no documento acima identificado, constatou-se a
procedência do crédito original informado no PER/DCOMP, reconhecendo-se o valor
do crédito pretendido.
(...)
Entretanto, considerando que o crédito reconhecido revelou-se insuficiente para quitar
os débitos informados no PER/DCOMP, HOMOLOGO PARCIALMENTE a
compensação declarada.
Devidamente cientificado, o interessado apresentou, tempestivamente, manifestação de
inconformidade (fls. 11/27) na qual, em síntese, defende a tempestividade da mesma,
faz um relato sucinto dos fatos e alega que a compensação foi corretamente efetuada.
Sustenta a denúncia espontânea da infração e o descabimento da multa de mora. Cita e
transcreve jurisprudência e diz que foram preenchidos os requisitos caracterizadores da
denúncia espontânea, a teor do art. 138 do CTN. Aduz, em síntese, que: “É, portanto, o
Per/Dcomp (11/12/2004) anterior à declaração do débito de janeiro de 2003, pois
apresentado antes da DCTF retificadora (14/12/2004), não havendo dúvidas tratar-se
de denúncia espontânea”. Ao final, requer seja excluída a multa de mora exigida, para o
fim de reconhecer integralmente a compensação efetuada.
É o Relatório.
A Segunda Turma da DRJ/REC proferiu acórdão no 11-53.796, em 27 de julho de
2016 (e-fls. 83/86), o qual recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/01/2003
EXTINÇÃO DE TRIBUTO VIA COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA.
CABIMENTO.
Nos termos da legislação de regência, é cabível a incidência de multa de mora na
hipótese de extinção de tributo via compensação espontânea.
A recorrente foi notificada em 18 de maio de 2018 (e-fl. 89), e interpôs Recurso
Voluntário em 19 de junho de 2018 (e-fls. 05/61), no qual afirma, em síntese, que aplica-se ao
caso a denúncia espontânea – artigo 138, do Código Tributário Nacional, e que por tal razão não
deve incidir a multa de mora.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade
devendo, portanto, ser conhecido.
A controvérsia, tão quanto no processo principal a que se apensa o presente, diz
respeito à aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea – disposto no artigo 138, do Código
Tributário Nacional, na hipótese de quitação do tributo mediante compensação, e não
pagamento.
Fl. 152
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

É certo que o tema é centro de grande debate desse tribunal administrativo,
inclusive e especialmente na Câmara Superior, e sem delongas, entendo que as modalidades de
extinção do crédito tributário compensação e pagamento são equiparadas a efeito da
aplicabilidade da denúncia espontânea, e consequente afastamento da multa de mora.
Nesse sentido, adoto como razões de decidir voto proferido pela Conselheira
Erika Autran, ainda que vencido no caso concreto tratado, no Acórdão 9303-010.228 –
CSRF/3a Turma:
Do Mérito
No mérito, a divergência suscitada pelo Contribuinte diz respeito a aplicação
dadenúncia espontânea.
Sem muitas delongas, essa matéria já foi objeto de debate nessa turma e se refere ao
mesmo Contribuinte. Cito três julgados recentes, uma da ilustre Conselheira Vanessa
Marini Cecconello (voto vencido), um da ilustre Conselheira Tatiana Midori Migiyama
(voto vencido) e por fim do Ilustre Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, a seguir
respectivamente as emendas:
Processo no 10680.724372/201057
Recurso no Especial do Contribuinte
Acórdão no 9303008.642 – 3a Turma
Sessão de 16 de maio de 2019
Recorrente CEMIG GERAÇÃO E TRANSMISSÃO S/A
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
INOCORRÊNCIA. MULTA DE MORA DEVIDA.
A declaração de compensação não equivale a pagamento, para fins de caracterização da
denúncia espontânea o art. 138 do CTN, devendo ser mantida a exigência da multa de
mora quando não há extinção do crédito tributário confessado por meio de pagamento
anterior, ou pelo menos concomitante, à confissão da dívida.
Processo no 10680.909604/201045
Recurso no Especial do Procurador
Acórdão no 9303008.795 – 3a Turma
Sessão de 14 de junho de 2019
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Interessado CEMIG GERAÇÃO E TRANSMISSÃO S/A.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 15/06/2006, 15/07/2006, 15/08/2006
MULTA DE MORA. DÉBITOS. PAGAMENTOS A DESTEMPO. DCOMP.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INOCORRÊNCIA.
O pagamento de débitos fiscais declarados nas respectivas DCTF, mediante a
transmissão de Declaração de Compensação (Dcomp), em data posterior à dos seus
respectivos vencimentos, não configura denúncia espontânea, incidindo multa de mora
sobre débitos compensados a destempo.
Processo no 10680.724380/201001
Recurso no Especial do Contribuinte
Fl. 153
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

Acórdão no 9303009.273 – 3a Turma
Sessão de 13 de agosto de 2019
Recorrente CEMIG GERAÇÃO E TRANSMISSÃO S/A
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/12/2005 a 28/02/2006
MULTA DE MORA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO APRESENTADA EM
ATRASO, MAS ANTES DO INÍCIO DO PROCEDIMENTO FISCAL. CABIMENTO,
POIS AFASTADA SOMENTE EM CASO DE PAGAMENTO DE VALOR NÃO
PREVIAMENTE CONFESSADO.
A compensação é forma distinta da extinção do crédito tributário pelo pagamento, cuja
não homologação somente pode atingir a parcela que deixou de ser paga (art. 150, § 6o,
do CTN), enquanto, na primeira, a extinção se dá sob condição resolutória de
homologação do valor compensado. Como o instituto da denúncia espontânea do art.
138 do CTN e a jurisprudência vinculante do STJ demandam o pagamento, stricto sensu
ainda anterior ou concomitantemente à confissão da dívida (condição imposta somente
por força de decisão judicial) , cabe a cobrança da multa de mora sobre o valor
compensado em atraso.
Apesar do entendimento acima, me manifestei neste julgados que a compensação deve
se equiparar ao pagamento para efeitos da aplicação da denúncia espontânea, prevista
no art. 138 do CTN. Assim, faço meus os argumentos da ilustre Conselheira Tatiana
Midori Migiyama que em seu voto condutor, analisou a mesma matéria, e por isso peço
vênia para abaixo reproduzi-lo:
Vê-se que o cerne da lide se resume a equiparação das modalidades de extinção do
crédito tributário, especificamente compensação com pagamento, para fins de aplicação
da tese da denúncia espontânea ao presente caso. Eis o art. 138 do CTN: “Art. 138. A
responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for
o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da
importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo
dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia
apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados com a infração.”
Para melhor direcionar o meu entendimento, importante recordar:
. Trata-se de despacho decisório que homologou em parte a compensação dos débitos
tributários declarados na DCOMP;
. A homologação parcial decorreu da falta de recolhimento de multa de mora, vez que o
contribuinte adotou a tese da denúncia espontânea nesse caso – eis que entregou a
DCOMP antes da apresentação da DCTF retificadora.
Resta assim, inegável, que houve a extinção de parte do débito com a homologação
parcial, vez que a Receita Federal do Brasil homologou parcialmente a declaração de
compensação, considerando que faltava o recolhimento da multa. Inegável, assim, que
houve a quitação total do débito, com a homologação, se adotarmos a tese da denúncia
espontânea. Tal informação é relevante, considerando o decidido pelo STJ, em sede de
Recurso Repetitivo (Grifos meus):
"PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.
Fl. 154
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação)
acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a
maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente exclusão
da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação
declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou
parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula
360/STJ)
(Precedentes da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543C, do CPC: REsp
886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe
28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em
22.10.2008, DJe 28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do
crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível,
independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao
contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado
em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário
atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual
aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls.
127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento
do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base
1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver
reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso,
antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a
declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e
pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos termos
do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional."
6. Consequentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte.
8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC, e
da Resolução STJ 08/2008. (REsp 1149022/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 09/06/2010, DJe 24/06/2010)
Vê-se que o STJ traz que quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado
a menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito
tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela
qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
O STJ traz o termo recolhido integralmente, e não pago integralmente, além mencionar
a palavra quitação. Por óbvio, vez que o que se deve considerar para a aplicação do art.
18 do CTN é a quitação – extinção do débito. E, no presente caso, ocorreu.
A compensação tem o mesmo efeito prático e jurídico do recolhimento: ambos surtem o
efeito imediato de extinção do crédito tributário e estão sujeitos, igualmente, à
homologação pela autoridade fiscal. Frise-se tal entendimento a Nota Técnica Cosit 1 –
que aplico, ainda que “extinta”:
“[...]Aplicabilidade da denúncia espontânea no caso de compensação 18. Com relação a
Fl. 155
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

aplicabilidade da denúncia espontânea na compensação de tributos, não se pode perder
de vista que pagamento e compensação se equivalem, ambos apresentam a mesma
natureza jurídica, seus efeitos são exatamente os mesmos: a extinção do crédito
tributário. Como consequência, a compensação também é instrumento apto a configurar
a denúncia espontânea. [...]”Cabe considerar ainda o decidido pelo STJ que decidiu que
“compensação” se equiparava a “pagamento” – Resp 1.122.131/SC:
“TRIBUTÁRIO. INTERPRETAÇÃO DE NORMA LEGAL. ART. 9°. DA MP 303/06,
CUJA ABRANGÊNCIA NÃO PODE RESTRINGIR-SE AO PAGAMENTO PURO E
SIMPLES, EM ESPÉCIE E À VISTA, DO TRIBUTO DEVIDO. INCLUSÃO DA SSP
- 1669290v7 12 HIPÓTESE DE COMPENSAÇÃO, COMO ESPÉCIE DO GÊNERO
PAGAMENTO, INCLUSIVE PORQUE O VALOR DEVIDO JÁ SE ACHA EM
PODER DO PRÓPRIO CREDOR. PLETORA DE PRECEDENTES DO STJ QUE
COMPARTILHAM DESSA ABORDAGEM INTELECTIVA. NECESSIDADE DA
ATUAÇÃO JUDICIAL MODERADORA, PARA DISTENCIONAR AS RELAÇÕES
ENTRE O PODER TRIBUTANTE E OS SEUS CONTRIBUINTES. RECURSO
ESPECIAL A QUE SE DÁ PROVIMENTO.
[...]Considerando-se a compensação uma modalidade que pressupõe credores e
devedores recíprocos, ela, ontologicamente, não se distingue de um pagamento no qual,
imediatamente depois de pagar determinados valores (e extinguir um débito), o sujeito
os recebe de volta (e assim tem extinto um crédito). Por essa razão, mesmo a
interpretação positivista e normativista do art. 9°. da MP 303/06, deve conduzir o
intérprete a albergar, no sentido da expressão pagamento, a extinção da obrigação pela
via compensatória, especialmente na modalidade ex officio, como se deu neste caso
(2/6/16)” (REsp 1122131/SC, relator: ministro Napoleão Nunes Maia Filho, primeira
turma, data do julgamento: 24/5/16, data da publicação/fonte: DJe 2/6/16, g.n.).”
No presente caso, a Contribuinte ao ter constatado erro na apuração da base de cálculo
do COFINS, efetuou nova apuração dessa contribuição e constatou-se o recolhimento a
maior do débito correspondente. Dessa forma, após efetuar e pagamento e constatando
erro foi pleiteada a Compensação, por meio da PER/DCOMP em 18.10.2007 para
quitação do débito relativo à competência de maio de 2004, sem, entretanto, realizar a
retificação das DCTF do 2o trimestre de 2004. Em 2009, a empresa fez a retificação da
DCTF do 2o trimestre de 2004, informando o crédito e o débito. O débito foi apenas
confessado após a apresentação da DCOMP, como afirmado pelo próprio i. Relator do
Acórdão recorrido no relatório:
(...)Assim, deve ser considerado perfeitamente cabível o benefício da denúncia
espontânea, pois, quando da realização da compensação, portanto, os débitos
confessados já se encontravam vencidos, sendo indubitável que o contribuinte os
confessou naquela data. Na divergência apresentada pela Contribuinte, o que se
verificará é a possibilidade de a realização da compensação equiparar-se ao pagamento
para efeitos da aplicação da denúncia espontânea, prevista no art. 138 do CTN.
A compensação também é forma de extinção da obrigação tributária, nos termos do art.
156, inciso II, do CTN, equivalente a pagamento, atraindo a aplicação do instituto da
denúncia espontânea do art. 138 do CTN. ale observar que a compensação efetuada pelo
contribuinte possui efeito de pagamento, sob condição resolutória. Significa dizer que,
se porventura a compensação não vier a ser homologada, perderá a eficácia a denúncia
espontânea, com a exigência do débito tributário com a multa. Não obstante tratar-se de
matéria controversa, seja neste Conselho ou no e. STJ, é importante observar as
decisões deste Tribunal que se alinham ao entendimento que acolho no presente voto. A
Primeira e a Segunda Turma do STJ apresentam precedentes em que aplicam a norma
do art. 138 do CTN de forma que o termo “pagamento” assuma a acepção de
“adimplemento”. Conforme a interpretação levada a termo nos julgados a seguir,
denúncia espontânea mediante o adimplemento integral do débito tributário antes da
ação fiscal, independentemente deste se dar mediante pagamento em dinheiro ou
compensação:
Fl. 156
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

(...)E, nesse sentido, necessário também diferenciar a aplicação da denúncia espontânea
para uma e para outra, de modo que, não se aplica no caso de compensação.
Contudo, não embaso tal entendimento na interpretação restrita dos vocábulos
utilizados, especialmente porque o termo “pagamento” é utilizado no decorrer do
Código Tributário Nacional com o sentido de adimplemento, e não o sentido rígido que
poderia ser utilizado.
Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro

Voto Vencedor
Conselheira Larissa Nunes Girard, Redatora Designada.
Com a devida vênia, divirjo da ilustre conselheira sobre a possibilidade de
equiparação da compensação ao pagamento para fins de aplicação da denúncia espontânea, pelas
razões que se seguem.
Iniciemos pelo texto do CTN que dispõe sobre a denúncia espontânea:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou
do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração. (grifado)
Por ele vemos que o legislador foi bastante preciso ao elencar quais as formas de
extinção do crédito tributário, dentre as previstas em seu art. 156, estariam aptas a serem
consideradas para fins de aplicação do Instituto: pagamento ou depósito administrativo, somente.
Vejamos o artigo:
Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
I - o pagamento;
II - a compensação;
III - a transação;
IV - remissão;
V - a prescrição e a decadência;
VI - a conversão de depósito em renda;
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto
no artigo 150 e seus §§ 1o e 4o;
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2o do artigo 164;
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita
administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória;
X - a decisão judicial passada em julgado.
Fl. 157
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

XI - a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em
lei. (grifado)
De fato, sendo mais precisa, o mero depósito não extingue o crédito, mas sim a
sua conversão em renda, como se vê no texto do inciso VI. Observando melhor as duas hipóteses
escolhidas, constatamos que apenas as situações em que a Administração dispõe do dinheiro
(pagamento) ou detém a competência para definir o levantamento do depósito (depósito
extrajudicial) foram consideradas como adequadas para a aplicação da denúncia espontânea.
Destaco que nem a consignação judicial do pagamento foi incluída no minúsculo rol do art. 138,
tanto pela incerteza deste crédito tributário, ainda em discussão, quanto pelos custos envolvidos.
É lógico e compreensível que o legislador tenha decidido exonerar a penalidade,
uma redução do crédito tributário, apenas quando o montante devido esteja plena e
definitivamente disponível para a Fazenda, sem qualquer condição futura que possa vir a
demonstrar a sua inexistência ou indisponibilidade. Ou seja, quando for certa a extinção do
crédito.
Da mesma forma, é igualmente lógico e compreensível que esse incentivo à
autorregularização seja concedido desde que não haja necessidade de movimentar a máquina
administrativa para assegurar a disponibilidade integral dos valores, seja por meio das atividades
de fiscalização, de constituição, de cobrança ou de execução do crédito tributário. Não faz
sentido conceder essa benesse e ainda ter de apreciar a liquidez e certeza do crédito que o
contribuinte alega ter contra a Fazenda ou desenvolver procedimentos fiscais que podem resultar
na conclusão de que se exonerou a penalidade por nada.
Na sistemática instituída pelo CTN, o contribuinte precisa mostrar que entregou o
tributo de forma definitiva à Fazenda. E apenas as modalidades de pagamento integral ou
depósito administrativo atendem a essa condição.
Ressalto que a posição adotada, no sentido de que a compensação não substitui o
pagamento para fins de configuração da denúncia espontânea, está sedimentada há quase dez
anos no STJ e que, portanto, a referência a pagamento que consta, por exemplo, da ementa do
REsp no 1.149.022/SP, refere-se exclusivamente ao inciso I do art. 156 do CTN, acima
reproduzido. Transcrevo decisões de Turmas diversas, ordenadas em ordem cronológica, para
que não reste dúvida sobre a uniformidade desse entendimento ao longo do tempo:
 AgRg no AgInt no 1.303.103/RS, julgado em 08/2010:
TRIBUTÁRIO - PROCESSO CIVIL - DENÚNCIA ESPONTÂNEA - AUSÊNCIA DE
PAGAMENTO DO PRINCIPAL E DOS JUROS DE MORA DEVIDOS - NÃO-
CONFIGURAÇÃO.
1. A configuração da denúncia espontânea pressupõe o pagamento do principal da
dívida acompanhado dos juros de mora devidos antes de qualquer procedimento
fiscal, o que não ocorreu na espécie, na qual houve mero pedido de compensação.
2. Agravo regimental não provido. (grifado)
 AgRg no AREsp no 1.745.514/CE, julgado em 09/2012:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO
EM RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. PRETENSÃO QUE
ENCONTRA ÓBICE NA SÚMULA N. 7 DO STJ. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO
ART. 535 DO CPC.
1. A revisão da conclusão do acórdão recorrido, no sentido da ausência de direito
líquido e certo a ser amparado pelo mandamus, importaria em novo exame do conjunto
Fl. 158
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

fático-probatório dos autos. Precedentes: AgRg no AREsp 144.012/MA, Rel. Ministro
Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 15/05/2012; AgRg no AREsp 98.066/MG,
Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 23/04/2012; REsp 1206178/DF,
Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 17/11/2011; AgRg no
Ag 1378589/DF, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 13/09/2011.
2. A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição
resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se
efetive, tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de
consequência, dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda
depende de homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou
responsável tenha, espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e
realizado seu pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a
hipótese do art. 138 do CTN.
3. Agravo regimental não provido. (grifado)

AgInt no REsp no 1.568.857/PR, julgado em 05/2017:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. DEFICIÊNCIA NA ALEGAÇÃO DE CONTRARIEDADE AO ART. 535
DO
CPC/73.
INCIDÊNCIA
DA
SÚMULA
284/STF.
COMPENSAÇÃO
TRIBUTÁRIA.
ART.
138
DO
CTN.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA
NÃO
CARACTERIZADA.
1. É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa ao art.
535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos pelos
quais o acórdão incorreu em omissão, contradição ou obscuridade. Aplica-se, na
hipótese, o óbice da Súmula 284 do STF.
2. A compensação tributária não se equipara a pagamento de tributo para fins de
aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea regido pelo art. 138 do CTN.
Precedentes: EDcl nos EDcl no AgRg no REsp 1.375.380/SP, Rel. Ministro Herman
Benjamin, Segunda Turma, DJe 30/11/2016; AgRg no REsp 1.461.757/RS, Rel.
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 17/9/2015; AgRg no AREsp
174.514/CE, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 10/9/2012.
3. Agravo interno a que se nega provimento. (grifado)
E, por fim, no julgamento do Agravo de Instrumento nos Embargos de Declaração
no REsp no 1.704.799/PR, ocorrido em 06/2019, a decisão foi assim ementada:
TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. REQUISITOS. INOCORRÊNCIA. AÇÃO DECLARATÓRIA.
IMPROCEDÊNCIA.
1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça consolidou-se no sentido de
que é incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art.
138 do CTN, aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa
hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua
homologação pelo fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito
tributário, havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios.
Precedentes.
2. A ação declaratória proposta pelos contribuintes deve ser julgada improcedente, com
a inversão dos ônus sucumbenciais, já que a questão controvertida posta nos autos diz
respeito unicamente à aplicação do benefício da denúncia espontânea quando o crédito
tributário for pago via compensação.
3. Agravo interno desprovido. (grifado)
Corroborando esse entendimento, mas aplicado a outra forma de extinção do
crédito tributário, o depósito judicial (inciso VIII do art. 156 do CTN), temos a seguinte nota no
Informativo de Jurisprudência STJ no 576/2016:
Fl. 159
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

PRIMEIRA SEÇÃO
DIREITO TRIBUTÁRIO. DEPÓSITO JUDICIAL INTEGRAL DOS TRIBUTOS
DEVIDOS E DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
O depósito judicial integral do débito tributário e dos respectivos juros de mora,
mesmo antes de qualquer procedimento do Fisco tendente à sua exigência, não
configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN).
....................................................................................................................................
Segundo entendimento doutrinário, a denúncia espontânea opera-se sob a ótica da
relação custo-benefício para a Administração Tributária, tendo em vista que a
antecipação do pagamento do tributo pelo contribuinte, sem o prévio exame da
autoridade, somando-se à obrigação tributária acessória de entregar documento no
qual é feita a declaração e a confissão de débito, tendo por consequência a
constituição do crédito tributário, substitui, nessa medida, o lançamento que deveria
ser realizado pela autoridade administrativa. O referido procedimento identifica-se
como política tributária que diminui o custo administrativo (custo da Administração
Tributária) e impõe um novo custo de conformidade ao contribuinte, aumentando seu
custo total. Ademais, após a análise do julgamento do REsp 962.379-RS (DJe
28/10/2010), julgado conforme o rito do art. 543-C do CPC, e do exame da Súmula n.
360 do STJ ("O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a
lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo"), a
doutrina aponta que o STJ somente admite a denúncia espontânea quando o Fisco
é preservado dos custos administrativos de lançamento.
....................................................................................................................................
Por fim, observe-se que o atual entendimento de ambas as Turmas de Direito
Público desta Corte (AgRg nos EDcl no REsp 1.167.745-SC, Primeira Turma, DJe
24/5/2011- e AgRg no AREsp 13.884-RS, Segunda Turma, DJe 8/9/2011) é no sentido
de que apenas o pagamento integral do débito que segue à sua confissão é apto a
dar ensejo à denúncia espontânea. Precedente citado: REsp 1.340.174-PR, Segunda
Turma, DJe 28/9/2015. EREsp 1.131.090-RJ, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 28/10/2015, DJe 10/2/2016. (grifado)
Destaco que o REsp no 1.122.131/SC citado no voto da conselheira Erika Autran
discute a equiparação entre pagamento e compensação no contexto do parcelamento de débitos
promovido pela Medida Provisória no 303/2006, não representando posição do STJ para a
matéria, conforme acima demonstrado.
Na 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais não é diferente o
entendimento. A título de ilustração, seguem ementas de julgamentos realizados em 2020:
 Acórdão no 9303-010.736, conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/12/2005 a 28/02/2006
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE
MORA.
Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do
crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação
são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se afasta a exigência da multa
de mora quando a extinção do crédito tributário confessado é efetuada por meio de
declaração de compensação. (grifado)
 Acórdão no 9303-010.863, relator Jorge Olmiro Lock Freire
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2009
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3002-001.569 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10980.910221/2008-11

DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE
MORA.
Pagamento e compensação são modalidades distintas de extinção do crédito
tributário. A denúncia espontânea, para que se configure, requer o pagamento do tributo.
Assim, no caso em que o contribuinte promove a extinção do débito pela via da
compensação, a denúncia espontânea não resta caracterizada, e, em consequência, a
multa moratória é devida estando o débito em atraso na data da compensação. (grifado)
Acredito que não estamos diante de lacuna legal que nos permita nos socorrermos
da analogia e, menos ainda de interpretação extensiva, para o alcance do termo “pagamento”
contido no art. 138 do CTN. Há quem defenda a tese de que poderia ser aplicado esse sentido
largo ao termo pagamento porque por vezes o próprio CTN assim o faz. Contudo, tal argumento
não se sustenta no presente caso pela construção lógica do artigo 138: quando o legislador pinça
tão somente duas, entre as onze formas de extinção previstas no art. 156 do CTN, por certo que
se refere a cada uma individualmente. Por certo também que uma não pode ser tomada por outra.
Caso assim o desejasse, pela forma como foi redigido o art. 138, haveria referência expressa à
compensação.
Considero igualmente que não se encontra na competência de um julgador da
esfera administrativa incluir outras hipóteses para além daquelas que a lei instituiu, devendo ser
consideradas como formas de extinção aptas a configurar a denúncia espontânea apenas o
pagamento stricto sensu e o depósito arbitrado pela autoridade administrativa, como definiu o
legislador e reafirmou o STJ em sólida e já consolidada jurisprudência.
Por todo o exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Larissa Nunes Girard

Fl. 161
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