Tribunal: CARF
Processo: 16349.000048/2009-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Salvador Cândido Brandão Junior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2022-02-03

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004
CRÉDITOS EXPORTAÇÃO. FRETE INTERNO. CUSTO DE PRODUÇÃO. POSSIBILIDADE
O frete incorrido na aquisição dos insumos, bem como na transferência de insumos ou mesmo produtos acabados entre os estabelecimentos ou para armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16349.000048/2009-63
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.740 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
COMERCIAL INDUSTRIAL BRANCO PERES DE CAFE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004
CRÉDITOS EXPORTAÇÃO. FRETE INTERNO. CUSTO DE PRODUÇÃO.
POSSIBILIDADE
O frete incorrido na aquisição dos insumos, bem como na transferência de
insumos ou mesmo produtos acabados entre os estabelecimentos ou para
armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o
custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por
representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis
10.833/2003 e 10.637/2002.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Votou pelas conclusões o Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira.
Divergiu o Conselheiro Marcos Roberto da Silva, que negava provimento ao recurso voluntário.
Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 3301-008.738, de 22 de setembro de 2020, prolatado no julgamento do processo
16349.000040/2009-05, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Breno do
Carmo Moreira Vieira, Marco Antonio Marinho Nunes, Marcos Roberto da Silva (Suplente), Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.000048/2009-63
Fl. 420
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000048/2009-63

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma
do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a ressarcimento de créditos
de PIS/COFINS não cumulativos – Exportação.
Após fiscalização, com diversas intimações para apresentação de documentos,
demonstrativos, notas fiscais, conhecimentos de transporte, dentre outros, a autoridade
administrativa proferiu o despacho decisório para glosar os créditos apurados sobre despesas de
frete incorridas na aquisição de insumos e na remessa para armazém ou filiais, fretes estes
desvinculados das operações de venda. Assim, reconheceu parcialmente os créditos pleiteados.
A contribuinte apresentou manifestação de inconformidade para fins de reverter as
glosas, sob o argumento de que os fretes representam insumos de seu processo produtivo,
apresentando jurisprudência administrativa nesse sentido.
No julgamento da manifestação de inconformidade, a DRJ proferiu o Acórdão,
para julgar improcedente a manifestação de inconformidade e manter as glosas:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO.
Somente dá direito a crédito, no regime de incidência não cumulativa, o frete na
aquisição cujo valor esteja incluído no preço dos bens para os quais a legislação também
preveja igualmente o direito a crédito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Notificada da r. decisão, a contribuinte apresentou recurso voluntário para repisar
os argumentos de sua defesa inicial.
É o que basta para relatar.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor no acórdão paradigma
como razões de decidir:
Fl. 421
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000048/2009-63

O recurso voluntário é tempestivo.
Cinge a controvérsia na discussão sobre a possibilidade de apuração dos créditos de
COFINS não cumulativa sobre as despesas de frete na aquisição de insumos utilizados
em seu processo produtivo, bem como nas remessas de produtos produzidos pela
Recorrente para armazéns. A fiscalização realizou as glosas, admitindo o crédito apenas
nas despesas com armazéns e fretes nas operações de venda, verbis:
Dos créditos das despesas de armazenagens e fretes na operação de venda
30.Para apurar a base de cálculo do crédito a descontar decorrente das despesas de
armazenagens e fretes na operação de venda, foram utilizados os arquivos digitais
apresentados pelo interessado conforme a IN SRF no 86/2001 e o Ato Declaratório
Executivo Cofis no 15, de 23 de outubro de 2001, alterado pelo Ato Declaratório Cofis
no 55, de 11 de dezembro de 2009 (Anexo n° 12585.000003/2012-41 do presente
processo).
31.Utilizando esses arquivos, foi elaborado relatório no Contágil. A partir deste relatório
e utilizando-se de técnicas de auditoria, selecionou-se uma série de conhecimentos de
transporte (fls. 36 a 269) para corroborar as informações dos aquivos digitais - 3°
Intimação Fiscal (fls. 33 e 34).
32.Os valores informados nos arquivos digitais foram comprovados por essa seleção de
notas e estão de acordo com os valores informados no DACON. Mas detectou-se que
parte dos fretes que compõem a base de cálculo dos créditos referentes a essa
rubrica não se referem a frete na operação de venda. Esta condição é necessária para
que o contribuinte possa se creditar, segundo o art. 3°, inciso IX, da Lei n° 10.833/2003,
in verbis:
“Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o, a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”
33.Sendo assim, a parte do crédito referente aos fretes ligados a outras operações, que
não a operação de venda, foi glosada por esta fiscalização, de acordo com planilha à fl.
667.
34.Resumo da glosa: (grifei)

Veja que a motivação da glosa é tão somente esta. A partir de todas as notas fiscais e
contabilidade, a fiscalização constatou que parte dos fretes não estão vinculados às
operações de venda.
Assim, não têm pertinência ao caso concreto os argumentos da d. DRF desenvolvidos
no acórdão recorrido, no sentido de que a Recorrente não comprovou ter assumido o
ônus desses custos para que passassem a integrar o custo de aquisição dos insumos.
Fl. 422
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000048/2009-63

A discussão sobre o conceito de insumos resta superada pela jurisprudência deste
Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior
Tribunal de Justiça quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no
1.221.170/PR, que julgou como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e
404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O conceito de insumo deve ser aferido a luz dos
critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a importância de
determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(grifei)
Trata-se o insumo, portanto, de uma despesa incorrida para a aquisição de um bem ou
de um serviço essencial ou relevante para a produção ou para a prestação de serviço,

não se incluindo aí uma essencialidade para o comércio ou para a administração da
empresa. Veja que são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta
também a consideração como insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos,
como publicidade, representante comercial e que tais, já que esta despesa não é
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000048/2009-63

incorrida NA produção ou NA prestação de um serviço. Ou se produz um serviço ou se
produz um produto, assim é possível verificar quais foram os insumos desta produção.
Este é o teor do quanto previsto no artigo 3o, II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 ao
estabelecer que os créditos serão apurados sobre bens e serviços utilizados como insumo
na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados
à venda.
Art. 3o (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes
Quando a despesa de transporte é incorrida pelo adquirente do insumo, separado do
valor da operação, este frete é tributado pelas contribuições e deve ser considerado
insumo para compor a base de cálculo dos créditos. Especificamente: se o adquirente do
produto contrata um serviço de frete para o prestador do serviço buscar a mercadoria
(insumos) onde quer que ela esteja para trazer até seu estabelecimento, esse frete é
insumo, com direito à crédito, independentemente do produto em si não ser tributado.
Neste sentido, se os fretes sobre as compras correram por conta do comprador, tais
despesas não integram o custo de aquisição dos bens, consistindo em um serviço que
onera o processo produtivo, sendo cabível a apuração dos créditos.
Acórdão no 3402-006.999. Relator Pedro Sousa Bispo. Sessão de 25/09/2019
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
(...)
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO PRODUTOS TRIBUTADOS À
ALÍQUOTA ZERO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero,
geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não
cumulativos.
---
Acórdão no 3402-007.189. Relatora Maria Aparecida Martins de Paula. Sessão
de 17/12/2019
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
PIS/COFINS. FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado. O serviço de transporte do insumo
até o estabelecimento da recorrente, onde ocorrerá efetivamente o processo

Fl. 424
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000048/2009-63

produtivo de interesse. Embora anteceda o processo produtivo da adquirente,
trata-se de serviço essencial a ele. A subtração desse serviço privaria o processo
produtivo do próprio bem essencial (insumo) transportado.
Se o frete aplicado na aquisição de insumos pode ser também considerado
essencial ao processo produtivo da recorrente, cabível é o creditamento das
contribuições em face de tais serviços, independentemente do efetivo direito de
creditamento relativo aos insumos transportados.
Apreciando esta matéria, esta colenda 1a Turma Ordinária, no acórdão 3301-006.035 de
relatoria do i. Conselheiro Winderley Morais Pereira, proferiu o entendimento de que o
dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para
transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de
produtos destinados à venda, gera direito ao crédito das contribuições.
O mesmo raciocínio se aplica ao frete do produto acabado, após a produção realizada
pela contribuinte, para as remessas entre estabelecimentos ou para transferência ao
armazém geral, ainda antes da operação de venda.
Isso porque o serviço de frete interno dos insumos e produtos acabados entre
estabelecimentos, ou mesmo serviço de frete entre estabelecimento e armazém,
incluindo aí próprio serviço de armazenamento, em que pese após a produção do
produto em si, ainda fazem parte do processo produtivo e integram o custo de produção,
já que não estão vinculados à operação de venda.
É por isso que o crédito, nessa hipótese, se faz na modalidade de insumo, previsto no
artigo 3o, II, e não na modalidade de frete e armazém na operação de venda, previsto no
artigo 3, IX, todos da Lei 10.833/2003. Estes custos de frete interno e armazém irão
compor o custo de produção e farão parte do valor agregado ao produto produzido pela
indústria. Daí sua configuração como insumo.
As turmas ordinárias e a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais possuem
entendimento consolidado na matéria:
Acórdão no -3201-006.152. Relator Hélcio Lafetá Reis. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2013 a 31/12/2015
(...)
CRÉDITO.
FRETES.
TRANSPORTE
DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA E PARA ARMAZÉNS GERAIS.
POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito os dispêndios com fretes na transferência de mercadorias
entre estabelecimentos da empresa ou destinados a armazéns gerais, observados
os demais requisitos da lei, dentre os quais tratar-se de serviço tributado pela
contribuição e prestado por pessoa jurídica domiciliada no País.
---
Acórdão 9303-009.736. Relator Rodrigo da Costa Pôssas. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/10/2006 a 31/12/2006
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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CUSTOS/DESPESAS.
FRETES
ENTRE
ESTABELECIMENTOS,
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE, FERRAMENTAS E MATERIAIS.
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. LIMPEZA E INSPEÇÃO SANITÁRIA
CRÉDITOS. DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com fretes entre estabelecimentos para transporte
de produtos acabados, com embalagens para transporte dos produtos acabados,
com ferramentas e materiais utilizados nas máquinas e equipamentos de
produção/fabricação e com limpeza e inspeção sanitária enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por
força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa
decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais
custos/despesas.
Note que esse raciocínio se presta a permitir o tratamento do frete como insumos se
vinculado ao processo produtivo. Melhor dizendo, o frete incorrido na aquisição de
insumos para seu processo produtivo, bem como o frete incorrido para a transferência
interna do produto que acabou de ser produzido, deve ser considerado insumo.
Importante sopesar um argumento do v. acórdão recorrido em relação à aquisição de
produtos acabados para revenda, no sentido de que a Recorrente não fez prova de que
suportou a despesa do frete nessa aquisição, situação que justificaria a glosa da despesa
como insumo porque não houve prova de que o frete faz parte do custo da aquisição.
Realmente, não se trata de insumo, mas isso não foi objeto de glosa. Não será insumo o
frete incorrido na aquisição de produtos produzidos por terceiros para realizar uma
revenda. Isso porque, nessa operação, a contribuinte atua como comerciante/revendedor,
nada produzindo, não havendo que se falar em insumos para o processo produtivo. Até
porque, se assim for, o frete na aquisição do produto para revenda integra o valor da
operação nessa aquisição, se suportado pelo adquirente, mas debitado em sua conta pelo
fornecedor do produto. Assim, já compõe a base de cálculo da apuração do crédito por
fazer parte do custo de aquisição da mercadoria adquirida para revenda.
Portanto, o caso trata de crédito no artigo 3o, II da Lei 10.833/2003.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições sobre
as despesas incorridas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa e para armazenamento.
Isto posto, voto por conhecer do recurso voluntário para dar provimento.

Informe-se que o crédito se refere à Cofins ou PIS. Assim, as referências a Cofins
constantes no voto condutor do acórdão paradigma retro transcrito devem ser aplicadas, nos
mesmos termos, ao crédito de PIS.

Fl. 426
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.740 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000048/2009-63

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Fl. 427
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