Tribunal: CARF
Processo: 10925.002968/2007-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-03-11
Data de publicação: 2020-05-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
CUSTOS/DESPESAS. PRODUTOS. EMBALAGENS. TRANSPORTE. PRODUTOS PROCESSADO-INDUSTRIALIZADOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com produtos utilizados em embalagens para transporte e apresentação dos produtos processado-industrializados pelo contribuinte enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
CRÉDITOS. INSUMOS TRIBUTADOS. UTILIZAÇÃO. PROCESSAMENTO/INDUSTRIALIZAÇÃO. DEDUÇÃO. CONTRIBUIÇÃO. FATURAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os créditos calculados sobre os custos dos insumos tributados pela contribuição e utilizados no processamento/industrialização dos produtos comercializados com alíquota zero são passíveis de dedução do valor da contribuição devida sobre o faturamento mensal.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.002968/2007-87
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.246 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
11 de março de 2020
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL E

POMI FRUTAS S/A

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
CUSTOS/DESPESAS.
PRODUTOS.
EMBALAGENS.
TRANSPORTE.
PRODUTOS
PROCESSADO-INDUSTRIALIZADOS.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com produtos utilizados em embalagens para
transporte e apresentação dos produtos processado-industrializados pelo
contribuinte enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior
Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de
recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II,
do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte
aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
CRÉDITOS.
INSUMOS
TRIBUTADOS.
UTILIZAÇÃO.
PROCESSAMENTO/INDUSTRIALIZAÇÃO.
DEDUÇÃO.
CONTRIBUIÇÃO. FATURAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os créditos calculados sobre os custos dos insumos tributados pela
contribuição e utilizados no processamento/industrialização dos produtos
comercializados com alíquota zero são passíveis de dedução do valor da
contribuição devida sobre o faturamento mensal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em negar-lhe provimento. Acordam,
ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por
maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Tatiana Midori Migiyama,
Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe deram provimento.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas- Presidente em exercício e relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.002968/2007-87
Fl. 682
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.246 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002968/2007-87

Relatório
Trata-se de recursos especiais interpostos tempestivamente pela Fazenda
Nacional e pelo contribuinte contra o Acórdão no 3301-01.286, de 26/01/2012, proferido pela
Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção de Julgamento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF).
O Colegiado da Câmara Baixa, por unanimidade de votos, deu provimento
parcial ao recurso voluntário do contribuinte, nos termos da ementa transcrita na parte que
interessa ao litígio, nesta fase recursal:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2004
CONCEITO DE INSUMO. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem descontados
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve levar em consideração o seu
principal pressuposto que é a receita, cujas restrições legalmente impostas cingem-se
àquelas previstas nas Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, as quais preveem não
gerar crédito o valor de mão de obra paga a pessoa física e quanto às aquisições de bens
e/ou serviços não sujeitos ao pagamento das aludidas contribuições.
AQUISIÇÕES DE INSUMOS EMPREGADOS EM PRODUTOS SUBMETIDOS À
ALÍQUOTA 0 (ZERO). ANTERIORES A 09 DE AGOSTO DE 2004.
IMPOSSIBILIDADE.
O referido benefício fiscal somente pode ser utilizado nos termos do art. 17, da Lei no
11.033, de 21.12.2004, resultante da conversão em lei da MP n° 206 de 2004 (DOU de
09 de agosto de 2004) c/c art. 16, da Lei no 11.116, de 2005, dispondo que as vendas
efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações, em vigor a partir de 09 de agosto de 2004.
AQUISIÇÕES DE EMBALAGENS DE APRESENTAÇÃO DESTINADAS AO
TRANSPORTE. POSSIBILIDADE DE GERAÇÃO DE CRÉDITOS.
As aquisições de embalagens de apresentação, ainda que destinadas ao transporte dos
produtos industrializados, por se constituir em elemento necessário à identificação do
produtor, passa a ser elemento integrante do produto, ensejando a manutenção dos
respectivos créditos.
Intimada daquele acórdão, a Fazenda Nacional apresentou recurso especial,
suscitando divergência, quanto ao conceito de insumos, em relação a outras decisões do CARF,
para fins de aproveitamento de créditos sobre os custos/despesas com produtos utilizados em
embalagens com transporte dos produtos processados-industrializados.
Por meio do Despacho de Admissibilidade às fls. 591-e/595-e, o Presidente da
1a Câmara da 3a Seção de Julgamento admitiu o recurso especial da Fazenda Nacional.
No recurso especial, a Fazenda Nacional defendeu o conceito de insumos, nos
termos da legislação do IPI, alegando, em síntese, que apenas os bens e serviços utilizados
diretamente no processo produtivo dos produtos industrializados geram créditos da contribuição.
Segundo seu entendimento, as embalagens destinadas para o transporte e apresentação dos
Fl. 683
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.246 - CSRF/3a Turma
Processo no 10925.002968/2007-87

produtos industrializados não se enquadram no conceito de insumos, nos termos do inciso II do
art. 3o da Lei no 10.833/2002; assim, não dão direito a créditos.
Intimado do acórdão recorrido, do recurso especial da Fazenda Nacional e do
despacho da sua admissibilidade, o contribuinte apresentou recurso especial, suscitando
divergência, quanto ao direito de aproveitar créditos calculados sobre os custos dos insumos
adquiridos antes de 9 de agosto de 2004, utilizados no processamento/industrialização de
produtos comercializados com alíquota de 0,0 % (zero por cento).
No recurso especial, alegou, em síntese que utilizou integramente o crédito
anterior a 09/08/2004 para deduzir do valor da contribuição devida no próprio mês e/ ou nos
meses subsequentes e não para a compensação com outros débitos tributários nem está sendo
objeto de pedido de ressarcimento, conforme consta equivocadamente das decisões precedentes,
primeira e segunda instâncias administrativas. O inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/2003, prevê
o aproveitamento de crédito sobre o custo do insumo tributado; já o § 4o desse mesmo artigo
prevê que o crédito não aproveitado no próprio mês, poderá sê-lo nos meses subsequentes. Com
o advento da Lei no 10.865/2004, em vigor a partir de maio de 2004, a venda de seus produtos no
mercado interno, maçãs in natura, passou a ser tributada à alíquota zero por cento. O art. 17 da
Lei no 11.033/2004, publicada em 22/12/2004, apenas esclareceu que as vendas efetuadas com
alíquota zero não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas
operações. Já com o advento da Lei no 11.116/2005, art. 16, com vigência a partir de 18/05/2005,
o saldo credor dos créditos sobre insumos utilizados em produtos vinculados a vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição, passou a ser passível de
compensação com débitos tributários vencidos e/ ou de ressarcimento.
Por meio do Despacho de Admissibilidade às fls. 673-e/675-e, o Presidente da
3a Seção de Julgamento admitiu o recurso especial do contribuinte.
Tanto a Fazenda Nacional como o contribuinte apresentaram contrarrazões aos
recursos especiais interpostos por cada um deles, ambos pugnando pela manutenção do acórdão
recorrido, na parte que beneficiou um e outro, respectivamente.
Em síntese é o relatório.

Voto
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator.
Os recursos apresentados atendem aos pressupostos de admissibilidade
previstos no art. 67, do Anexo II, do RICARF; assim, devem ser conhecidos.
A Fazenda Nacional suscitou divergência, quanto ao direito de o contribuinte
aproveitar créditos os custos/despesas com produtos utilizados em embalagens para transporte e
apresentação dos produtos processados-industrializados.
A Lei no 10.833/2003 que instituiu o regime não cumulativo para a COFINS,
vigente à época dos fatos geradores do PER/DCOMP em discussão, assim dispunha, quanto ao
aproveitamento de créditos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...).
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.246 - CSRF/3a Turma
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II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...);
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § 1o do art. 52 desta Lei, o crédito
será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei
sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
(...).
Segundo o inc. II do art. 3o, os bens e serviços utilizados como insumos na
prestação de serviços ou na fabricação de bens e produtos destinados à venda geram créditos das
contribuições.
No julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em 22 de fevereiro de 2018, o
Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, sob o rito de recurso repetitivo, que devem ser
considerados insumos, nos termos do inc. II do art. 3o, de ambas as leis, os custos/despesas que
direta e/ ou indiretamente são essenciais ou relevantes para o desenvolvimento da atividade
econômica explorada pelo contribuinte.
Consoante à decisão do STJ "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a impossibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte".
Em face do entendimento do STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170, a
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-
MF, autorizando seus procuradores à dispensa de contestar e de recorrer contra decisão
desfavorável à União Federal, quanto ao conceito de insumos e respectivo direito de se
aproveitar créditos sobre insumos, nos termos definidos naquele julgamento, observada a
particularidade do processo produtivo de cada contribuinte.
No presente caso, o contribuinte é uma empresa agroindustrial que tem como
objetivo social, dentre outras, as atividades econômicas seguintes: a) fruticultura, apicultura a
agricultura; b) industrialização de frutas; c) comércio, exportação e importação de frutas,
verduras e seus derivados, insumos e embalagens; e, d) prestação de serviços na área de
classificação e armazenagem de produtos vegetais, seus subprodutos e resíduos de valor
econômico.
Assim, os custos/despesas incorridos com produtos utilizados em embalagens
para transporte e apresentação dos produtos processados-industrializados pelo contribuinte
geram créditos da contribuição, passíveis de desconto do valor calculado sobre o faturamento
mensal e/ ou de ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.
Também, por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II, do RICARF,
adota-se, para os referidos custos/despesas, o mesmo entendimento do STJ no julgamento do
REsp no 1.221.170, para reconhecer o direito de o contribuinte apurar créditos sobre eles.
Quanto ao recurso especial do contribuinte, a matéria impugnada nesta fase
recursal restringe-se ao direito de aproveitar créditos calculados sobre os custos dos insumos
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.246 - CSRF/3a Turma
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adquiridos antes de 9 de agosto de 2004, utilizados no processamento/industrialização de
produtos comercializados com alíquota de 0,0 % (zero por cento).
A Lei no 10.833/2003 que instituiu o regime não cumulativo para a COFINS,
vigente à época dos fatos geradores do PER/DCOMP em discussão, assim dispunha, quanto ao
aproveitamento de créditos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...).
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...);
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § 1o do art. 52 desta Lei, o crédito
será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei
sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
(...).
Já a Lei no 11.033/2004, com vigência a partir de 21 de dezembro de 2004,
assim dispunha:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Posteriormente, com o advento da Lei no 11.116/2005, com vigência a partir de
18 de maio de 2005, o saldo credor trimestral decorrente dos créditos de insumos onerados pela
contribuição e utilizados no processamento/industrialização de produtos comercializados com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência, passou a ser passível de compensação
com débitos tributários vencidos e/ ou de ressarcimento, conforme disposto no art. 16:
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002,e10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004,acumulado ao final de
cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de
21 de dezembro de 2004,poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a
legislação específica aplicável à matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei.
Portanto vamos à análise do caso concreto com fulcro na legislação vigente à
época.

O CTN somente prevê retroatividade de lei EXPRESSAMENTE interpretativa
Fl. 686
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.246 - CSRF/3a Turma
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Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a
aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
No caso, a lei em questão não é expressamente interpretativa, Na verdade,
apenas na exposição de motivos, é que foi referida a possibilidade de pacificação de
interpretação. E, conforme, LINDB, a exposição de motivos (mens legislatori) não integra o
conteúdo normativo do texto.
E, ainda que fosse, no texto da lei, dito que ela seria EXPRESSAMENTE
interpretativa, temos o entendimento vinculante (STF, Ministra Ellen Gracie, no julgamento do
prazo para repetição de indébito) de que, caso já houvesse um entendimento anteriormente
expresso do órgão julgador (naquele caso, do STJ e, no nosso caso, da própria turma), seus
efeitos seriam EX NUNC.
Assim, apesar da farta legislação permitir o aproveitamento dos créditos, tal
legislação tem apenas efeito EX NUNC, por não conter expressamente ou não, norma que
permita que possa haver a retroatividade das leis. Não há como, sem o devido amparo legal,
conceder os créditos pleiteados antes de calculados sobre os custos dos insumos adquiridos antes
de 9 de agosto de 2004, utilizados no processamento/industrialização de produtos
comercializados com alíquota de 0,0 % (zero por cento).
Em face do exposto, NEGO PROVIMENTO ao recurso especial da Fazenda
Nacional e NEGO PROVIMENTO ao recurso especial do contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas

Fl. 687
DF CARF MF
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