Tribunal: CARF
Processo: 10845.002909/2005-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-02-12
Data de publicação: 2020-03-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004, 01/08/2005 a 31/08/2005
COFINS NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. IMPOSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO COM OUTROS TRIBUTOS
O tratamento que deve ser dado ao crédito presumido da agroindústria é o do regime aplicável ao crédito ordinário relativo ao mercado interno que apenas pode ser aproveitado para redução da própria contribuição nos meses subsequentes e não o regime do crédito correspondente à exportação que pode ser objeto de restituição e compensação.
Pelos dispositivos da Lei no 12.350, de 2010, com a redação da Lei no 12.431, de 2011, a legislação inaugurou uma nova possibilidade e, apenas - inclusive nos termos da IN RFB no 1.300,de 2012, permitiu que no ano de 2012, fosse feito o Pedido de Ressarcimento, com o saldo acumulado dos 5 (cinco) anos anteriores e a Lei citada, restringiu para somente os créditos apurados nos anos-calendários seguintes ao ano de 2006.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10845.002909/2005-37
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-010.156 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
12 de fevereiro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
ALLCOFFEE EXPORTACAO E COMERCIO LTDA

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004, 01/08/2005 a 31/08/2005
COFINS
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITO
PRESUMIDO
DA
AGROINDÚSTRIA. IMPOSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO COM
OUTROS TRIBUTOS
O tratamento que deve ser dado ao crédito presumido da agroindústria é o do
regime aplicável ao crédito ordinário relativo ao mercado interno que apenas
pode ser aproveitado para redução da própria contribuição nos meses
subsequentes e não o regime do crédito correspondente à exportação que pode
ser objeto de restituição e compensação.
Pelos dispositivos da Lei no 12.350, de 2010, com a redação da Lei no 12.431,
de 2011, a legislação inaugurou uma nova possibilidade e, apenas - inclusive
nos termos da IN RFB no 1.300,de 2012, permitiu que no ano de 2012, fosse
feito o Pedido de Ressarcimento, com o saldo acumulado dos 5 (cinco) anos
anteriores e a Lei citada, restringiu para somente os créditos apurados nos
anos-calendários seguintes ao ano de 2006.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa
Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Redator Designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10845.002909/2005-37
Fl. 421
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen (suplente
convocado), Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini
Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional contra acórdão
3102-002.231, da 2a Turma Ordinária da 1a Câmara da 3a Seção de Julgamento que, por
unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário, consignando a seguinte ementa:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/09/2004 a 30/09/2004, 01/08/2005 a 31/08/2005
NORMA INFRALEGAL NÃO É VEÍCULO LEGÍTIMO PARA LIMITAR
DIREITOS.
A Lei n° 10.925/04 se resumiu a assegurar o crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o. Sendo assim,
a IN 606/06 não poderia limitar o presente direito. Isso fica ainda mais
evidente com a publicação da Lei no 12.350/10, que, no mínimo, se aplica
retroativamente ao presente caso.”

Insatisfeita, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial contra o r. acórdão,
trazendo, entre outros, que o art. 3o, § 4o, da Lei 10.925/04 estabelece que o crédito presumido
não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes, mas as opções de
compensação e/ou ressarcimento não foram previstas.

Em Despacho às fls. 385 a 388, foi dado seguimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

Contrarrazões ao recurso foram apresentadas pelo sujeito passivo, que trouxe,
entre outros:
 O art. 51-D da IN 1300/12, que estabelece que o saldo de créditos
presumidos apurados na forma do § 3o do art. 8o da Lei 10.925/04, em
relação à aquisição de café in natura, existentes em 1o de janeiro de
2010, poderá ser objeto de compensação;
Fl. 422
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

 Com o reconhecimento formal por parte da administração, dando por
correta a apuração dos créditos presumidos existentes anteriormente a
janeiro de 2012, como é o caso, estão esvaziadas as razões da
recorrente.

É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama – Relatora.

Depreendendo-se da análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, entendo que devo conhecê-lo – o que concordo com o exame de admissibilidade
constante em despacho às fls. fls. 385 a 388.

Para melhor transparecer a divergência, transcrevo as ementas do recorrido e
dos arestos indicados como paradigma:
 Acórdão recorrido:
“NORMA INFRALEGAL NÃO É VEÍCULO LEGÍTIMO PARA LIMITAR
DIREITOS.
A Lei n° 10.925/04 se resumiu a assegurar o crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o. Sendo
assim, a IN 606/06 não poderia limitar o presente direito. Isso fica ainda
mais evidente com a publicação da Lei no 12.350/10, que, no mínimo, se
aplica retroativamente ao presente caso. “
 Acórdãos paradigmas:
Acórdão no 3403-003.166
“[...]
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. CRÉDITO PRESUMIDO.
AGROINDÚSTRIA. CRÉDITO BÁSICO. DIFERENÇAS. CUMULAÇÃO.
RESSARCIMENTO. O crédito presumido de que trata o art. 8o da Lei no
10.925/2004 não se confunde nem é cumulável com o crédito básico
tratado no inciso II do caput do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2002. O regime jurídico do crédito presumido veda a possibilidade
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

de acumular saldo credor desse tipo de crédito, donde se conclui que tais
créditos não são passíveis de ressarcimento.”
Acórdão no 3202-000.826
“[...]
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. COMPENSAÇÃO.
FALTA DE PREVISÃO LEGAL. O valor do crédito presumido previsto no
art. 8o da Lei no 10.925/2004 somente pode ser utilizado para desconto do
valor devido das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS, não
podendo ser objeto de compensação ou de ressarcimento de que trata a
Lei no 10.637/2002.”

Vê-se que pelo simples confronto das ementas é possível se comprovar a
divergência suscitada pela Fazenda Nacional. O que, por conseguinte, conheço o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional.

Quanto ao mérito, sem delongas, manifesto minha concordância com o
irretocável voto constante do acórdão – o que, peço licença para transcrever o voto da nobre ex-
conselheira Andréa Medrado Darzé – que foi seguido por unanimidade de votos:
“[...]
Conforme é possível perceber do relato acima, a presente lide se resume à
possibilidade ou não de o contribuinte pleitear a restituição ou compensação
com outros tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil o crédito presumido apurado com base no art. 8° da Lei n° 10.925, de
2004 (com as alterações posteriores).
Isso porque, conforme restou expressamente consignado já no despacho
decisório, a ação fiscal, empreendida pelo Serviço de Fiscalização desta DRF,
concluiu pela procedência dos créditos.
Pois bem. O crédito presumido da agroindústria foi instituído inauguralmente
pelo § 10 do artigo 3°, da Lei 10.637/2002, no que se refere à Contribuição ao
PIS, e pelo § 5°, do artigo 3°, da Lei 10.833/2003, em relação à Cofins.
À época, o legislador assegurava relativamente às receitas de exportação (e
sem fazer qualquer ressalva em relação às decorrentes de produtos
agroindustriais) a não incidência dessas contribuições, bem como o direito de
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

a pessoa jurídica exportadora utilizar os créditos apropriados em face da
aquisição de insumos para a compensação com os demais tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Art.5o A contribuição para o PIS não incidirá sobre as receitas decorrentes
das operações de:
I exportação de mercadorias para o exterior;
[...]
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art.3o, para fins de:
II compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
Art.6o.A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I exportação de mercadorias para o exterior;
[...]
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art.3o, para fins de:
II compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
Como se vê, neste cenário legislativo, o legislador instituiu, de um lado, o
crédito presumido da Contribuição ao PIS e da COFINS em favor da
agroindústria e, do outro, assegurou expressamente a possibilidade de o
contribuinte que realizar exportações compensar referidos créditos com as
próprias contribuições ou com outros tributos administrados pela Secretaria
da Receita Federal.
Posteriormente, o legislador entendeu por bem disciplinar inteiramente a
matéria do crédito presumido em um único diploma legal. Assim, editou a Lei
n° 10.925/2004, a qual, em seu artigo 8°, estabeleceu o seguinte:
Art. 8° As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4,8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos
03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.000702.00.00, 0706.10.00. 07.08,
0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e
0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins devidas em cada período de apuração. Crédito
presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3 das Leis 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833. de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado
pessoa física (...)
§6° Para os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em relação
aos produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício cumulativo
das atividades de padronizar, beneficiar. preparar e misturar tipos de café
para definição de aroma e sabor (blend) ou separar por densidade dos grãos,
com redução dos tipos determinados pela classificação oficial. (Incluído pela
Lei n° 11.051, de 2004);
§ 7° O disposto no § 6o deste artigo aplica-se também às cooperativas que
exerçam as atividades nele previstas.
Como é possível perceber, o enunciado normativo acima transcrito
praticamente reproduz as disposições do § 10 do artigo 3°, da Lei
10.637/2002, e do § 5° do artigo 3°, da Lei 10.833/2003. Entretanto, no que
diz respeito à forma de utilização desses créditos, em especial pelas empresas
exportadoras, que, por força da não incidência na saída, em regra, acumulam
esses créditos, se manteve silente.
E não havendo disposição nova em sentido contrário, a conclusão imediata é
que permanecia em vigor a regra geral que trata da forma de utilização desses
créditos.
De fato, não há Lei no 10.925/2004 qualquer passagem que possa sugerir que,
a partir daquele momento, o saldo acumulado de PIS e COFINS somente
poderia ser utilizado para compensação com débitos dessas próprias
contribuições.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

Não foi este, todavia, o entendimento do Fisco. Com efeito, após a edição da
Lei n° 10.925/2004, passou-se a questionar se o silêncio do legislador na
regulamentação desta específica matéria no diploma legal que disciplinava
atividade agroindustrial não equivaleria à vedação implícita à restituição e
compensação de saldos credores acumulados, mesmo na exportação. Outro
ponto suscitado era o de que, como o arts. 5o e 6o das Leis. 10.637/2002 e
10.833/03 se referem aos créditos acumulados nos termos dos arts. 3o dessas
mesmas leis e, a partir de então, o crédito presumido passou a ser regulado
pela Lei n° 10.925/2004, não mais existiria fundamento para permanecer lhe
alcançando tais permissões. Olvidaram-se, todavia, que o próprio art. 8o da
Lei n° 10.925/2004 faz expressa remissão ao art. 3o dessas leis.
Vale registrar, todavia, que era possível, mesmo à época, identificar
manifestações expressas da Secretaria da Receita Federal do Brasil no sentido
de que permanecia em vigor o direito de as exportadoras agroindustriais
compensar/restituir o saldo acumulado de crédito presumido de PIS/COFINS.
É o que fica bem evidente na Solução de Consulta no 59/05:
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/PASEP
EMENTA: CRÉDITO PRESUMIDO. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO.
COMPENSAÇÃO.
As pessoas jurídicas sujeitas à sistemática de não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep que produzirem mercadorias relacionadas no
caput do a/t. 8° da Lei n° 10.925, de 2004, na nova redação que lhe foi dada
pela Lei n° 11.051, de 2004, desde que atendidos todos os requisitos exigidos
pela legislação tributária, poderão usufruir de crédito presumido, na forma
disposta nesse artigo e respectivos parágrafos, calculado sobre bens
adquiridos de pessoa física ou de outros fornecedores descritos no § do
mencionado artigo.
Em quaisquer dessas hipóteses, somente os créditos presumidos vinculados às
receitas de exportações auferidas no mesmo período de apuração podem ser
utilizados na forma dos §§ 1o e 2o do art. 5o da Lei n° 10.637, de 2002, para
fins de compensação com débitos próprios relativos a tributos e contribuições
administrados pela SRF, ou para ressarcimento em dinheiro, observadas as
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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disposições contidas nos dispositivos legais referidos e na legislação
pertinente.
Muito provavelmente por conta da consolidação daquele primeiro
entendimento na Receita Federal, passados quase dois anos, foi editada a
Instrução Normativa no 660, de 17 de julho de 2006 que, em seu artigo 8o, §3o,
determinava o seguinte:
§ 3oO valor dos créditos apurados de acordo com este artigo:
I não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo
somente para dedução do valor devido de cada contribuição; e
II não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de
ressarcimento.
Ora, não se pode aceitar, sob qualquer color, que uma Instrução Normativa
possa limitar comandos legais. Como visto, a Lei n° 10.925/04 se resumiu a
assegurar o crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no
inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física, nada dispondo a
respeito da sua forma de utilização nas operações de exportação, que
permaneceu regulada pelo art. 5o Leis nos 10.637/02 e pelo art. 6o da Lei no
10.833/03. Já a IN SRF no 660/06 prescreveu que o crédito presumido da
agroindústria instituído pelo art. 8o, da Lei n° 10.925/2004 não poderá ser
objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de ressarcimento.
Ocorre que, como regra, o veículo introdutor de comandos inaugurais e
autônomos no sistema de direito positivo há de ser sempre a lei em sentido
formal (artigo 5°, II, CF). Essa máxima, conquista do Estado Democrático de
Direito, afasta a possibilidade de se cogitar o estabelecimento de direitos e
deveres senão em decorrência da manifestação de vontade do povo,
concretizada em comandos legais.
Ao dispor sobre o princípio da legalidade, nos ensina Paulo de Barros
Carvalho:
Também explícito em nosso sistema — art. 5.o, II — esse princípio assume o
papel de absoluta preponderância. Ninguém será obrigado a fazer ou deixar
de fazer alguma coisa senão em virtude de lei. Efunde sua influência por todas
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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as províncias do direito positivo brasileiro, não sendo possível pensar no
surgimento de direitos subjetivos e de deveres correlatos sem que a lei os
estipule. Como o objetivo primordial do direito é normar a conduta, e ele o faz
criando direitos e deveres Correlativos, a relevância desse cânone transcende
qualquer argumentação que pretenda enaltece-lo.
A diretriz da legalidade está naquela segunda acepção, isto é, a de norma
jurídica de posição privilegiada que estipula limites objetivos. (Curso de
direito Tributário, Ed. Saraiva, 22a edição, 2010, p. 199)
Neste ponto, é importante esclarecer que para este doutrinador as instruções
normativas se amoldam à definição do conceito “legislação tributária”,
presente no art. 96, do CTN. A despeito disso, não se lhes autoriza introduzir
direitos ou deveres novos no sistema, vez que se tratam de veículos normativos
secundários, estando por esta razão, subordinados ao que estabelece a lei. Sua
função se resume a complementar as lei , não contrariá-las ou substituí-las.
Esta conclusão pode ser extraída do próprio trecho transcrito na decisão
recorrida:
Tirante as leis, os decretos e, entre as normas complementares, os atos
normativos expedidos pelas autoridades administrativas e as decisões dos
órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa a que a lei atribua
eficácia normativa (art. 100, I e II), que são instrumentos introdutórios,
primários ou secundários, no ordenamento positivo brasileiro, todos os
outros, tratados e convenções internacionais, bem como as práticas
reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas e os convênios
que entre si celebram a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios,
esses últimos, na qualidade de normas complementares, são vazios de força
jurídica vinculante, não integrando o complexo normativo.
Ademais, ciente das confusões interpretativas que a redação do art. 96 do CTN
poderia causar, por colocar lado a lado, instrumentos introdutórios primários
e secundários, acrescenta Paulo de Barros Carvalho:
Insere o legislador, no mesmo quadro, indiscriminadamente, atos normativos
inaugurais, como as leis, ao lado dos tratados e convenções internacionais,
que valem na ordem jurídica interna se e somente se acolhidos no conteúdo de
Fl. 429
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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decreto legislativo, como tivemos oportunidade de ver. Coloca, ombro a
ombro, instrumentos introdutórios primários com entidades que não podem ser
tidas sequer como instrumentos primários de introdução de regras tributárias.
E, como se não bastasse, faz referência expressa às normas complementares e,
dentro delas, às práticas reiteradamente observadas pelas autoridades
administrativas e aos convênios que entre si celebram a União, os Estados, o
Distrito Federal e os Municípios. (Curso de direito Tributário, Ed. Saraiva,
22a edição, 2010, p. 109)
A jurisprudência dos Tribunais Superiores também é pacífica no sentido de
que as normas regulamentares, como é o caso das Instruções Normativas, não
podem inovar:
LEI 8.212/91. CONTRIBUIÇÃO SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS
DESNECESSIDADE
DE
DECRETO
REGULAMENTADOR.
AUTOAPLICABILIDADE. VIGÊNCIA.
(...)
3. No que concerne à contribuição sobre a folha de salários, a Lei 8.212/91
não tem sua eficácia subordinada à vigência de Decreto Regulamentador, já
que trouxe a definição de todos os aspectos do fato gerador. Qualquer
inovação trazida pela norma regulamentar, importaria violação ao princípio
da legalidade estrita.
4. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, não provido. (REsp
470198 / RS; Rel. Min. Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, DJ 31.05.04,
p. 180 – destacou-se)
Tecidas essas considerações e tendo em vista que Instrução Normativa não é
lei nem pode ser a ela equiparada, não merece prosperar o argumento de que
a disposição do art. 8o, § 3o, I, da IN SRF no 660/06 poderia servir de
fundamento jurídico para a não homologação da compensação declarada.
Ademais, mesmo que se ultrapasse o presente vício, o que se admite apenas em
esforço argumentativo, é importante registrar que, especificamente em relação
às operações com exportação não podem prevalecer, com ainda mais vigor, as
restrições à utilização do crédito estabelecidas pela Instrução Normativa no
660/06.
Fl. 430
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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E a razão desta assertiva é singela, mas decisiva: os parágrafos do art. 8o da
Lei 10.925/04, introduzidos pelas MP 552 e 556 deixaram claro que esta é
correta interpretação da lei ao estabeleceram amplo direito à utilização do
crédito para o exportador:
§ 8o É vedado às pessoas jurídicas referidas no caput o aproveitamento do
crédito presumido de que trata este artigo quando o bem for empregado em
produtos sobre os quais não incidam a Contribuição para o PIS/PASEP e a
COFINS, ou que estejam sujeitos a isenção, alíquota zero ou suspensão da
exigência dessas contribuições.
§ 9o O disposto no § 8o não se aplica às exportações de mercadorias para o
exterior.
E nem poderia ser diferente, pois o exportador, como regra geral, não apura
PIS e COFINS a pagar tendo em vista a imunidade para as operações de
venda para o exterior.
Assim vedar a utilização do crédito via compensação ou ressarcimento
equivaleria, em muitos casos, a excluir as únicas formas de aproveitado do
crédito de PIS e COFINS pelas empresas exportadoras, esvaziando por
completo de sentido a regra que que outorga o crédito presumido, o que não se
deve admitir.
Também foi este o entendimento adotado no Acórdão no 3402002.187:
Esse objetivo legislativo desponta claro, qual seja: buscam as Leis a
desoneração tributária das contribuições ao PIS e COFINS, para os
produtos nacionais destinados ao exterior.
Assim sendo, ao entender que os créditos apurados sobre as aquisições feitas a
pessoas físicas ou cooperativas desde que vinculadas às receitas de
exportação, só poderiam ser utilizados para fins de compensação com débitos
das próprias contribuições sociais, tornariam inócuo o benefício pretendido
pelo legislador ordinário.
Interpretar o contrário, como pretende a IN no 660/06 e a decisão recorrida,
seria permitir que convivam no ordenamento jurídico duas situações
antagônicas: agroindústrias que produzem e exportam um dado produto, terão
o direito de compensar e de ressarcir o crédito presumido de IPI, como
Fl. 431
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

ressarcimento de PIS e COFINS, provenientes das aquisições feitas junto a
pessoas físicas e cooperativas, pelo fato de estarem no regime cumulativo
dessas contribuições; por outro lado, agroindústrias que exportem produtos
iguais, mas que estiverem no regime não cumulativo poderão apenas
compensar o crédito presumido com a própria contribuição, em regime de
conta gráfica.
É de se observar que, no segundo caso, exatamente por ocuparem posição de
“preponderantemente exportadoras” jamais conseguirão “gastar” seus
créditos diante da, praticamente, inexistência de saldo devedor dessas
contribuições, redundando a concessão dos créditos em aumento real dos
custos dos produtos exportados.
Com efeito, tenho que a função interpretativa das Leis mencionadas (Leis ns.
10.637/2002, 10.833/2003 e 10.925/2004, em um comparativo com a Lei n.
9.363/96), além de conferir a aplicabilidade de tais normas às relações sociais
que lhe deram origem, é de, igualmente, temperar o alcance do preceito
normativo, para fazê-lo corresponder às necessidades reais e atuais, ou seja,
aos seus fins sociais e aos valores que pretende garantir.
É certo que se deve buscar interpretar a norma de forma atribuir a algum
sentido, algum efeito prático e, no caso do crédito em referência, cujo objetivo
primordial declarado na “Exposição De Motivos” da Lei que o disciplina),é a
desoneração tributária das exportações, não se pode admitir a concessão de
um crédito visando ressarcir o exportador pelas incidências de contribuições
em etapas anteriores e, ato contínuo, impedir que esse ressarcimento se
concretize.
Art. 10. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma do
art. 8o, as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou
vegetal classificadas nos capítulos 2 a 4, 8 a 12 e 23, e nos códigos 01.03,
01.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, 15.07 a 15.14, 1515.2, 1516.20.00, 15.17, 1701.11.00,
1701.99.00, 1702.90.00, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e
2209.00.00, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), destinados à
Fl. 432
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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alimentação humana ou animal, podem deduzir da Cofins não cumulativa,
devida em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o
valor dos bens e serviços referidos na alínea "b" do inciso I do caput do art.
8o, adquiridos, no mesmo período, de pessoas físicas residentes no País.
§ 1o Na apuração do crédito presumido de que trata este artigo aplica-se,
sobre o valor das mencionadas aquisições, a alíquota de 6,08%. § 2o O valor
dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui receita bruta da
pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da
contribuição. (Atenção: art. 10 tornou-se inaplicável em função da revogação
dos §§ 5o e 6o do art. 3o da Lei no 10.833/03 pela Lei no 10.925/04
Art. 11. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma dos
arts. 8o a 10, as pessoas jurídicas que adquiram diretamente de pessoas físicas
residentes no País produtos in natura de origem vegetal, classificados nas
posições 10.01 a 10.08 e 12.01, todos da NCM, que exerçam cumulativamente
as atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar tais
produtos, podem deduzir da Cofins não cumulativa devida, relativamente às
vendas realizadas às pessoas jurídicas mencionadas no art. 10, em cada
período de apuração, crédito presumido calculado à alíquota 6,08%,
equivalente a 80% da alíquota prevista no art. 7o, sobre o valor de aquisição
dos referidos produtos in natura.
§ 1o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui
receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor
devido da contribuição.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se ao PIS/Pasep não cumulativo de que
trata a Lei no 10.637, de 2002, a partir de 1o de fevereiro de 2004.
(Atenção: art. 10 tornou-se inaplicável em função da revogação dos §§ 11 e 12
do art. 3o da Lei no 10.833/03 pela Lei no 10.925/04)
Quanto a este ponto, deve-se evocar, ainda, que na Coletânea elaborada pela
própria Receita Federal do Brasil sobre a regulamentação da incidência não
cumulativa dessas contribuições, é realizada, à margem dos dispositivos da
legislação, anotações sobre a sua revogação por normas posteriores, inclusive
pela Lei 10.925/2006. Ocorre que dentre os dispositivos com a anotação
Fl. 433
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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“tornou-se inaplicável em função de revogação” da IN SRF 404/04, estão
apenas os arts. 10 e 11, os quais tratam apenas dos saldos credores apurados
no ordinário regime da não cumulatividade, não, porém, daqueles decorrentes
de exportações, que está disciplinado pelo art. 20, no qual não consta
qualquer anotação.
Art. 10. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma do
art. 8o, as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou
vegetal classificadas nos capítulos 2 a 4, 8 a 12 e 23, e nos códigos 01.03,
01.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, 15.07 a 15.14, 1515.2, 1516.20.00, 15.17, 1701.11.00,
1701.99.00, 1702.90.00, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e
2209.00.00, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), destinados à
alimentação humana ou animal, podem deduzir da Cofins não cumulativa,
devida em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o
valor dos bens e serviços referidos na alínea "b" do inciso I do caput do art.
8o, adquiridos, no mesmo período, de pessoas físicas residentes no País.
§ 1o Na apuração do crédito presumido de que trata este artigo aplica-se,
sobre o valor das mencionadas aquisições, a alíquota de 6,08%. § 2o O valor
dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui receita bruta da
pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido da
contribuição.
(Atenção: art. 10 tornou-se inaplicável em função da revogação dos §§ 5o e 6o
do art. 3o da Lei no 10.833/03 pela Lei no 10.925/04)
Art. 11. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma dos
arts. 8o a 10, as pessoas jurídicas que adquiram diretamente de pessoas físicas
residentes no País produtos in natura de origem vegetal, classificados nas
posições 10.01 a 10.08 e 12.01, todos da NCM, que exerçam cumulativamente
as atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar tais
produtos, podem deduzir da Cofins não cumulativa devida, relativamente às
vendas realizadas às pessoas jurídicas mencionadas no art. 10, em cada
período de apuração, crédito presumido calculado à alíquota 6,08%,
Fl. 434
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

equivalente a 80% da alíquota prevista no art. 7o, sobre o valor de aquisição
dos referidos produtos in natura.
§ 1o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui
receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor
devido da contribuição.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se ao PIS/Pasep não cumulativo de que
trata a Lei no 10.637, de 2002, a partir de 1o de fevereiro de 2004.
(Atenção: art. 10 tornou-se inaplicável em função da revogação dos §§ 11 e 12
do art. 3o da Lei no 10.833/03 pela Lei no 10.925/04)
Art. 20. Nas hipóteses dos incisos I, II e III do art. 6o, a pessoa jurídica
vendedora pode utilizar os créditos, apurados na forma dos arts. 8o, 10 e 11,
para fins de:
I dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais
operações no mercado interno; e
II compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela SRF, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 1o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano calendário, não
conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no caput, pode
solicitar o seu ressarcimento, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
§ 2o O disposto no caput e no § 1o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observados os métodos de apropriação previstos no art. 21.
§ 3o O direito de utilizar o crédito de acordo com o caput não beneficia a
empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim de
exportação, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados
à receita de exportação.
§ 4o O aproveitamento de crédito na forma deste artigo deve ser efetuado sem
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.
5o O disposto nos §§ 2o a 4o aplica-se ao PIS/Pasep não cumulativo de que
trata a Lei no 10.637, de 2002.
Fl. 435
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

Esses argumentos são mais do que suficientes para assegurar o direito de a
ora Recorrente pleitear a restituição/compensação do crédito presumido de
PIS/COFINS prescrito do art.8o,da Lei no 10.925/2004, haja vista que
mantenho firme a convicção que não há qualquer fundamento legal para
sustentar a posição de que esse direito teria sido revogado, seja porque (i) não
há qualquer disposição da Lei no 10.925/2004 em sentido contrário; (ii) seja
porque a interpretação sistemática das normas que tratam dos créditos
acumulados pela exportadoras sinalizam sempre para a sua plena utilização;
(iii) seja ainda porque Instrução Normativa não é veículo idôneo para revogar
comandos legais.
Mas não é só. Mesmo na remota hipótese de não prevalecer o argumento (iii).
o que se admite apenas para argumentar, o que se verifica é que restrição
estabelecida pela IN no 600/06 jamais poderia alcançar especificamente as
operações realizadas pela Recorrente, por que lhe são anteriores (setembro de
2004 e agosto de 2005), em face do seu nítido caráter inaugural.
Com efeito, como expressão do imperativo da segurança do direito, as normas
jurídicas
voltam-se
para
frente,
para
o
porvir.
Há
ocasiões
excepcionalíssimas, entretanto, em que se concede ao legislador a
possibilidade de atribuir às leis sentido retroativo.
O Código Tributário Nacional discorre sobre o assunto, ao prescrever, no art.
106 e seus incisos, as hipóteses em que a lei se aplica a fato pretérito.
Interessa-nos, nesta oportunidade, o teor do inciso I, que alude às chamadas
leis interpretativas. Segundo tal dispositivo, assumindo a lei expressamente
esse caráter, pode ser aplicada a fatos passados, excluindo-se a aplicação de
penalidades à infração dos dispositivos interpretados.
As leis interpretativas exibem um traço bem peculiar, na medida em que não
visam à criação de novas regras de conduta, circunscrevendo seus objetivos ao
esclarecimento de dúvidas levantadas em razão da dubiedade dos vocábulos
constantes da lei interpretada.
Encaradas sob esse ângulo, despem-se da natureza inovadora que acompanha
a atividade legislativa, retrotraindo ao início da vigência da lei interpretada,
explicando com fórmulas elucidativas sua mensagem antes obscura.
Fl. 436
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

As leis tributárias ditas interpretativas, assim como qualquer outra lei que
pretensamente assuma esse caráter, devem ser examinadas com particular
cautela. Não pode o legislador, sob o pretexto de esclarecer pontos obscuros
de uma lei ou de revelar seu verdadeiro sentido, utilizar-se de outros diplomas,
especialmente os instrumentos secundários, supostamente interpretativos, para
estabelecer aos destinatários os rigores de uma retroatividade ilimitada.
Vale anotar que, ainda que o fato de lei se denominar interpretativa não é
suficiente para qualifica-la como tal. Somente quando se verificar o escopo de
elucidar os termos de dispositivo legal cujo conteúdo gere controvérsia, pode
falar-se em natureza interpretativa da norma. Ainda assim, é preciso ter
cuidado com a significação conferida por esse veículo, que não pode se
distanciar do foco das dúvidas existentes, quer dizer, é lhe vedado alterar
entendimentos já consolidados, restringir ou ampliar direitos.
Além disso, nos termos do próprio art. 106, I, do CTN, para poder retroagir é
necessário que o comando interpretado seja introduzido no sistema via lei: ato
normativo primário.
Assim, fica evidente a circunstância de que, a despeito do disposto no art. 106,
I, do Código Tributário Nacional, não basta que a lei seja expressamente
interpretativa: é preciso que esta se caracterize, materialmente, como
interpretativa, objetivando tão somente esclarecer controvérsias existentes,
sem que isso implique restrição a direitos e garantias constitucionais ou legais
conferidos aos destinatários. Ademais disso, exige-se instrumento introdutor
primário, lei ou ato legislativo a ela equiparado, para que se possa falar de
“lei interpretativa”. São requisitos de ordem formal e material, sem cuja
presença simultânea afasta por completo qualquer pretensão de lograr efeitos
retroativos.
Tecidos estes breves comentários, resta evidente que os comandos da IN SRF
no 600/06 jamais poderiam retroagir, seja por porque não introduzidos por ato
legal, seja em face do seu nítido caráter inovador. Afinal, conforme já
demonstrado, anteriormente à edição da referida instrução normativa era
possível identificar manifestações da própria Secretaria da Receita Federal no
sentido de que permanecia em vigor o direito de as exportadoras
Fl. 437
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

agroindustriais compensar/restituir o saldo acumulado de crédito presumido
de PIS/COFINS.
Mais um fundamento que milita em favor do reconhecimento direito da ora
Recorrente.
Por fim, tem-se ainda um último argumento: a aplicação retroativa das
disposições do art. 56A, da Lei no 12.350/2010, com a redação dada pela Lei
no 12.431/2011, que assim dispõe:
Art. 56A. O saldo de créditos presumidos apurados a partir do ano calendário
de 2006 na forma do § 3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004,
existentes na data de publicação desta Lei, poderá:
I ser compensado com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
observada a legislação específica aplicável à matéria;
II ser ressarcido em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
§ 1o O pedido de ressarcimento ou de compensação dos créditos presumidos
de que trata o caput somente poderá ser efetuado:
I relativamente aos créditos apurados nos anos calendário de 2006 a 2008, a
partir do primeiro dia do mês subsequente ao da publicação desta Lei;
(Incluído pela Lei no 12.431, de 2011).
II relativamente aos créditos apurados no ano calendário de 2009 e no período
compreendido entre janeiro de 2010 e o mês de publicação desta Lei, a partir
de 1o de janeiro de 2012.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se aos créditos presumidos que tenham sido
apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de
exportação, observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.637,
de 30 de dezembro de 2002, e nos §§ 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003.
simples leitura deste dispositivo legal deixa evidente que o legislador
reconheceu expressamente o direito à compensação/restituição do saldo de
crédito
presumido
acumulado
de
PIS/COFINS
pelas
exportadoras
agroindustriais, estabelecendo apenas procedimento e prazo para o exercício
Fl. 438
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
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desses direitos, relativamente aos créditos apurados nos anos calendários
seguintes a 2006.
Por outro lado, como a Lei no 12.350/2010 não foi expressa ao regular os
créditos acumulados anteriormente a janeiro de 2006 (como por exemplo,
setembro de 2004 a agosto de 2005, que é o caso dos autos), deve-se perquirir
se o direito à compensação/restituição desses valores preexistiria à sua
edição? E mais, em não preexistindo, poderiam ser aplicados tais efeitos
retroativos?
[...]”

Vê-se que, desde os primórdios das Leis 10.833/03 e Lei 10.637/02, era
possível se compensar e solicitar ressarcimento dos créditos presumidos apurados pela pessoa
jurídica exportadora sobre a aquisição de insumos para a compensação com os demais tributos
administrados pela RFB.

A Lei 10.925/04, em seu art. 8o, não vedou tal possibilidade, tampouco trouxe
restrição expressa às exportadoras de compensar ou solicitar ressarcimentos desses créditos, mas
apenas esclareceu que tal crédito seria passível também de dedução do PIS e da Cofins devidas
em cada período. Tanto é assim que a própria Receita Federal do Brasil emitiu a Solução de
Consulta 59/05 esclarecendo que os créditos presumidos vinculados às receitas de exportações
auferidas podem ser utilizados para compensação com débitos próprios ou para ressarcimento
em dinheiro.

A IN 660/06 ao vedar a compensação e o pedido de ressarcimento desses
débitos contrariou as Leis 10.833/03 e 10.637/02. Tanto é assim, que a IN RFB 1300/12
esclareceu a possibilidade de se compensar ou pedir ressarcimentos dos créditos em discussão
(destaques meus):
“Artigo 29-D. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do
art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação à aquisição de café in natura,
existentes em 1o de janeiro de 2012, poderá ser objeto de ressarcimento.
Fl. 439
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

Parágrafo único. O ressarcimento do saldo de créditos presumidos de que
trata o caput poderá ser solicitado somente para créditos apurados até 5
(cinco) anos anteriores, contados da data do pedido."
"Artigo 51-D. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do
art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação à aquisição de café in natura,
existentes em 1o de janeiro de 2012, poderá ser objeto de compensação.
§ 1o A compensação do saldo de créditos presumidos de que trata o caput
poderá ser declarada somente para créditos apurados até 5 (cinco) anos
anteriores, contados da data do pedido.
§ 2o A compensação do saldo de créditos de que trata este artigo deverá ser
precedida do pedido de ressarcimento formalizado de acordo com o disposto
no art. 32."

E, posteriormente, foi publicada a IN SRF 1557:
“Art. 2o A Instrução Normativa RFB no 1.300, de 2012, passa a vigorar
acrescida dos arts. 29-D, 51-D, 82-A e 106-A:
“Art. 29-D. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do art.
8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação à aquisição de café in natura,
existentes em 1o de janeiro de 2012, poderá ser objeto de ressarcimento.
Parágrafo único. O ressarcimento do saldo de créditos presumidos de que
trata o caput poderá ser solicitado somente para créditos apurados até 5
(cinco) anos anteriores, contados da data do pedido.”
“Art. 51-D. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do art.
8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação à aquisição de café in natura,
existentes em 1o de janeiro de 2012, poderá ser objeto de compensação.
§ 1o A compensação do saldo de créditos presumidos de que trata o caput
poderá ser declarada somente para créditos apurados até 5 (cinco) anos
anteriores, contados da data do pedido.
§ 2o A compensação do saldo de créditos de que trata este artigo deverá ser
precedida do pedido de ressarcimento formalizado de acordo com o disposto
no art. 32.”

Fl. 440
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

Em vista de todo o exposto, por se tratar o presente caso de créditos
presumidos anteriores a 1.1.2012, independentemente do momento do pedido, vê-se que sempre
o sujeito passivo teve esse direito. O que, por conseguinte, é de se negar provimento ao Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional.

É o meu voto.

(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Voto Vencedor

Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Redator designado.

Em que pese o alentado e bem fundamentado voto da Conselheira relatora, peço
vênia para dela divergir com relação ao direito do crédito presumido (da agroindústria) apurado
com base no art. 8° da Lei n° 10.925, de 2004, com as alterações posteriores.
A presente lide se resume à possibilidade ou não de o contribuinte pleitear a
restituição ou compensação com outros tributos administrados pela RFB o crédito presumido
apurado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Referente ao crédito presumido da agroindústria, no Acórdão recorrido no 3102-
002.231, de 23/07/2014, o Colegiado assentou ser possível o ressarcimento ou compensação dos
saldos acumulados dos créditos presumidos com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos administrados pela RFB, conforme interpretação dada pela Lei no 10.925, de 2004, da IN
SRF no 660, de 2006, bem como por entender que a aplicação retroativa das disposições do art. 56-A,
da Lei no 12.350, de 2010, com a redação dada pela Lei no 12.431, de 2011, permitia a conclusão pela
possibilidade de compensação/ressarcimento com outros tributos administrados pela RFB.
Por outro lado a Fazenda Nacional assevera que o crédito presumido de que trata o
art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, não se confunde nem é cumulável com o crédito básico tratado no
inciso II do caput do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2002, e que o regime jurídico do
crédito presumido veda a possibilidade de acumular saldo credor desse tipo de crédito, donde se
conclui que tais créditos não são passíveis de ressarcimento.
A forma de utilização do crédito presumido em tela está prevista no caput dos arts. 8o
e 15 da Lei no 10.925, de 2004, abaixo transcritos.
“Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos Capítulos 2 a 4, 8 a
12, 15, 16 e 23, e nos códigos 01.03, 01.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00,
0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos
0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 09.01, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e
Fl. 441
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-010.156 - CSRF/3a Turma
Processo no 10845.002909/2005-37

2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal,
poderão deduzir da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, devidas
em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos
bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa
física ou recebidos de cooperado pessoa física.
[...]
Art. 15. As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem vegetal, classificadas no código 22.04, da NCM,
poderão deduzir da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, devidas
em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos
bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa
física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Grifei).
Entendo que o contribuinte não tem direito de utilizar os créditos presumidos da
agroindústria para a compensação com outros tributos. Isto porque, foi editada a Instrução Normativa
no 660, de 17 de julho de 2006 que, em seu artigo 8o, §3o, determinava o seguinte:
§ 3o O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo:
I- Não constitui receita bruta da pessoa jurídica agroindustrial, servindo
somente para dedução do valor devido de cada contribuição; e
II- Não poderá ser objeto de compensação com outros tributos ou de pedido de
ressarcimento. (Grifei)
Como se vê acima, a Lei n° 10.925, de 2004, assegura o crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 2002 e
10.833, de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física, nada dispondo
a respeito da sua forma de utilização nas operações de exportação.
Já a IN SRF no 660, de 2006, prescreveu expressamente que o crédito presumido da
agroindústria instituído pelo art. 8o, da Lei n° 10.925, de 2004, não poderá ser objeto de
compensação com outros tributos ou de pedido de ressarcimento.
Nesta toada, resta concluir que os dispositivos da IN RFB no 660, de 2006,
esclarecem bem a interpretação do dispositivo legal, sendo taxativos e possibilitando, unicamente, o
desconto ou abatimento dos débitos da contribuição para o PIS e da COFINS. Claramente não
autorizam, na existência de saldo credor, o ressarcimento em espécie ou a compensação com outros
tributos administrados pela RFB.
Portanto, o contribuinte não tem direito de utilizar os créditos presumidos da
agroindústria para a compensação com outros tributos, uma vez que o art. 8o, § 3o, II da IN 660, de
2006, não deixa margem de dúvida ao estipular que o crédito presumido “Não poderá ser objeto de
compensação com outros tributos ou de pedido de ressarcimento”. Tal previsão parece ser
consequência necessária do disposto no art. 8o, § 2o da Lei no 10.925, de 2004:
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só se
aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o do art.
3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003.
Não obstante, pode ser observado no art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833, de 2003, resume o
rito de aproveitamento dos créditos ordinários da COFINS não-cumulativos, dispondo que “O
crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Assim, o
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tratamento que deve ser dado ao crédito presumido é o do regime aplicável ao crédito ordinário
relativo ao mercado interno - que apenas pode ser aproveitado para redução da própria contribuição -
e não o do crédito correspondente à exportação - que pode ser objeto de restituição e compensação.
Verifica-se que o contribuinte se esforça ao pretender que se aplicasse isoladamente a
regra de geração e aproveitamento dos créditos correspondentes às receitas de exportação, quando a
interpretação conjunta dos dispositivos envolvidos deixa claro que a exportação conduz à repartição
proporcional entre as regras do mercado interno e externo, mas apenas em relação às hipóteses
ordinárias de geração de crédito, pois em relação ao crédito presumido da agroindústria houve
previsão expressa (Ato da Administração Tributária) de que não poderia ser compensado.
Para não deixar margem de dúvidas, no mesmo sentido, a RFB prolatou o Ato
Declaratório Interpretativo SRF no 15/2005, segundo o qual assim dispõe:
“O valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004, arts. 8o e 15,
somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas
no regime de incidência não-cumulativa.” (Grifei)
No tocante ao alegado disposto no art. 56-A da Lei no 12.350, de 2010 (na redação da
Lei no 12.431, de 2011), a mesma não foi expressa ao regular os créditos acumulados anteriormente
a janeiro de 2006 (como por exemplo, setembro de 2004 a agosto de 2005, que é o caso dos autos),
devendo, então, ser perquirido se o direito à compensação/restituição desses valores preexistiria à sua
edição. E mais, em não preexistindo, se poderiam ser aplicados tais efeitos retroativos.
A resposta é simples: NÃO pode retroagir. Isto porque a lei não teria sido expressa
nesse sentido, ou porque estariam limitando cronologicamente o direito de pleitear as compensações.
Vale lembrar que no ordenamento jurídico pátrio, a regra é a aplicação imediata,
devendo a retroatividade, como exceção que é, ser expressa, clara, limitada a casos específicos.
O que não ocorreu no caso sob análise.
Então, veja-se o que dispõe expressamente o Art. 56-A da Lei no 12.350, de 2010:
Art. 56-A. O saldo de créditos presumidos apurados a partir do ano-calendário de 2006
na forma do§ 3odo art. 8o da Lei no10.925, de 23 de julho de 2004, existentes na data de
publicação desta Lei, poderá: (Incluído pela Lei no 12.431, de 2011).
I - ser compensado com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação
específica aplicável à matéria;(Incluído pela Lei no 12.431, de 2011).
II - ser ressarcido em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
(Incluído pela Lei no 12.431, de 2011).
§ 1o O pedido de ressarcimento ou de compensação dos créditos presumidos de que
trata o caput somente poderá ser efetuado: (Incluído pela Lei no 12.431, de 2011).
I - relativamente aos créditos apurados nos anos-calendário de 2006 a 2008, a
partir do primeiro dia do mês subsequente ao da publicação desta Lei; (Incluído
pela Lei no 12.431, de 2011).
II - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2009 e no período
compreendido entre janeiro de 2010 e o mês de publicação desta Lei, a partir de 1ode
janeiro de 2012.(Incluído pela Lei no 12.431, de 2011). Grifei
A simples leitura deste dispositivo legal deixa evidente que o legislador
reconheceu expressamente o direito à compensação/restituição do saldo de crédito presumido
acumulado de PIS/COFINS pelas exportadoras agroindustriais, estabelecendo procedimento e
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prazo para o exercício desses direitos, relativamente aos créditos apurados nos anos-
calendários seguintes a 2006.
No mesmo sentido, objetivando regulação da lei, o art. 2o, da Instrução Normativa
RFB no 1.300, de 2012, passou a vigorar acrescida dos arts. 29-D, 51-D, dada pela IN RFB no 1.557,
de 2015, conforme abaixo reproduzido:
“Art. 29-D. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do art. 8o da Lei
no 10.925, de 2004, em relação à aquisição de café in natura, existentes em 1o de janeiro
de 2012, poderá ser objeto de ressarcimento.
Parágrafo único. O ressarcimento do saldo de créditos presumidos de que trata o caput
poderá ser solicitado somente para créditos apurados até 5 (cinco) anos anteriores,
contados da data do pedido.”
“Art. 51-D. O saldo de créditos presumidos apurados na forma do § 3o do art. 8o da Lei
no 10.925, de 2004, em relação à aquisição de café in natura, existentes em 1o de janeiro
de 2012, poderá ser objeto de compensação.
§ 1o A compensação do saldo de créditos presumidos de que trata o caput poderá ser
declarada somente para créditos apurados até 5 (cinco) anos anteriores, contados da data
do pedido.
§ 2o A compensação do saldo de créditos de que trata este artigo deverá ser precedida do
pedido de ressarcimento formalizado de acordo com o disposto no art. 32.”
Como se vê, pelos dispositivos acima a legislação inaugurou uma nova possibilidade
e, apenas - inclusive nos termos dos arts. 29-D, 51-D da IN RFB no 1.300,de 2012 - permitiu que no
ano de 2012, fosse feito o Pedido de Ressarcimento, com o saldo acumulado dos 5 (cinco) anos
anteriores a 2012 e, a Lei no 12.350, de 2010, restringiu (expressamente) para somente os créditos
apurados nos anos-calendários seguintes a 2006.
Verifica-se que no caso dos autos, a Declaração de Compensação requerida é anterior
a 2012, qual seja, foi protocolada em 09/11/2005 (fls. 2/7) e, refere-se a PA de 08/2004 a 09/2005.
Portanto, no caso vertente, resta claro e evidente, que os créditos aqui discutidos
(setembro de 2004 a agosto de 2005), transcorreram há mais de 5 anos da data do “pedido” que
poderia ter sido efetuado, uma vez que o § 1o do art, 51-D, da Lei no 12.350, de 2010, regulamentado
pela IN RFB no 1.300, de 2012, a solicitação do pedido poderá ser solicitado somente para créditos
apurados até 05 (cinco) anos anteriores, contados da data do pedido, que seria, no caso, créditos
apurados até o ano de 2007.
Desta forma, assiste razão à Fazenda Nacional e deve ser dado total provimento ao
presente Recurso Especial, para reformar o Acórdão recorrido, indeferindo-se o pleito do
contribuinte e, portanto, mantendo a decisão da DRJ de origem.
Conclusão
Em vista das razões acima expostas, voto no sentido de dar provimento ao
Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

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