Tribunal: CARF
Processo: 10882.720075/2019-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO COSTA MARQUES D OLIVEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-29
Data de publicação: 2020-03-03

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. REQUISITOS. INOBSERVÂNCIA.
É nulo o auto de infração que deixa de observar os requisitos de validade prescritos no artigo 142 do Código Tributário Nacional.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10882.720075/2019-02
Recurso
De Ofício
Acórdão no
3301-007.526 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
29 de janeiro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
INDUSTRIA E COMERCIO DE COSMETICOS NATURA LTDA

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. REQUISITOS. INOBSERVÂNCIA.
É nulo o auto de infração que deixa de observar os requisitos de validade
prescritos no artigo 142 do Código Tributário Nacional.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofício.
(assinado digitalmente)
Winderley Morais Pereira - Presidente
(assinado digitalmente)
Marcelo Costa Marques d'Oliveira - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Liziane Angelotti Meira,
Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior, Marco
Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen e Winderley Morais
Pereira (Presidente)
Relatório
Adoto o relatório da decisão de primeira instância:
“Trata-se o processo de Auto de Infração de Imposto sobre Produtos
Industrializados - IPI, fls. 2/8, referente aos períodos de apuração de janeiro a
dezembro de 2014, totalizando o crédito tributário de R$ 389.469.814,93 (juros de
mora calculados até 01/2019).
Consta do Auto de Infração a seguinte Infração:
PRODUTO
SAÍDO
DO
ESTABELECIMENTO
INDUSTRIAL
OU
EQUIPARADO COM EMISSÃO DE NOTA FISCAL
INFRAÇÃO: SAÍDA DE PRODUTOS SEM LANÇAMENTO DO IPI -
INOBSERVÂNCIA DO VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10882.720075/2019-02
Fl. 1606
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10882.720075/2019-02

Falta de Lançamento de imposto por ter o estabelecimento industrial ou
equiparado a industrial promovido a saída de produtos tributados com imposto
lançado a menor, não observando o valor tributável mínimo definido nos artigos 195,
I e 196, do Decreto n° 7.212/2010.
(...)
Do Termo de Verificação Fiscal, fls. 9/28, extraímos os seguintes excertos:
1. Em procedimento de verificação do cumprimento das obrigações tributárias
pelo sujeito passivo supracitado, efetuamos o presente lançamento de oficio, nos
termos dos arts. 509 a 516 do Decreto n° 7.212/2010 (Regulamento do Imposto sobre
Produtos Industrializados - IPI), em face da apuração das infrações aos dispositivos
legais mencionados nesta peça fiscal.
1 – DO CONTEXTO (...)
3. O contribuinte foi selecionado pela Seção de Programação, Avaliação e
Controle da Atividade Fiscal (Sapac), da Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Osasco, que, no âmbito de suas atribuições, constatou indicios de não aplicação do
Valor Tributável Mínimo - VTM - nas vendas para empresa com a qual a fiscalizada
tem relação de interdependência, acarretando recolhimento a menor do imposto
devido.
4. Cabe preliminarmente informar que o contribuinte fiscalizado é o
estabelecimento matriz da pessoa jurídica INDUSTRIA E COMERCIO DE
COSMÉTICOS NATURAL LTDA, doravante Natura Indústria, organizada sob a
forma de sociedade por quotas de responsabilidade limitada, que tem como objeto a
fabricação de cosméticos, produtos de perfumaria e de higiene pessoal com sede no
endereço supracitado.
(...)
2 – DO PROCEDIMENTO FISCAL
(...)
8. Em análise aos dados apresentados pela fiscalizada, restaram constatadas as
seguintes situações:
9. A atacadista Natura Cosméticos é controladora da Natura Indústria, detendo
99,99% do capital social da fiscalizada, e foi destinatária de 99,996% das vendas
realizadas pela indústria no ano de 2014;
(...)
19.No que tange às aquisições, a diligenciada informou ter comprado o
montante de 715.414.463,74 em produtos da fiscalizada Natura Indústria, no ano de
2014.
A Natura Cosméticos informou ainda que revendeu os produtos adquiridos da
Industrial, entre dezembro de 2013 e novembro de 2014 (12 meses), apurando o
montante de R$ 5.520.498.270,47, ou seja, mais 770% acima do valor de aquisição,
conforme arquivo "arq* nao pag.xlsx" apresentado pela diligenciada e anexo aos
autos.
(...)
20. Em conclusão, constatou-se claramente que a fiscalizada deu saida de seus
produtos para a comercial atacadista Natura Cosméticos a valores demasiadamente
inferiores ao determinado pela legislação, não observando o Valor Tributário
Fl. 1607
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Mínimo, o qual deve ser praticado em operações que envolvam empresas
interdependentes.
(...)
3 – DA RELAÇÃO DE INTERDEPENDÊNCIA
(...)
24. Verifica-se, no caso em tela, que a empresa fiscalizada possui uma relação
interdependente com as duas empresas comerciais, Natura cosméticos e Natura
Biosphera.
(...)
28. Nesse sentido, provado nos autos a relação de interdependência, nos termos
do art. 612, I, do RIPI/2010, há de ser observado o valor tributável minimo, previsto
no mesmo regulamento. 0 valor tributável não poderá ser inferior ao preço corrente
no mercado atacadista da praça do remetente, quando o produto for destinado a
estabelecimento
distribuidor
interdependente
do
estabelecimento
industrial
fabricante.
(...)
- DO VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO
(...)
33. Do apurado e dos atos normativos correlacionados nesta peça, verifica-se
que, no período auditado, a fiscalizada promoveu as saídas de seus produtos
industrializados para sua comercial atacadista interdependente - Natura Cosméticos,
com indevida inobservância do art. 195, inciso I, do RIPI/10, para fixação da base de
cálculo naquelas suas operações de saída, uma vez que tinha plena condição de
identificar, para cada produto, o respectivo "preço corrente no mercado atacadista da
praça do remetente", independentemente da amplitude que se dê ao conceito de
praça, o que se detalhará com os argumentos ventilados mais adiante.
4 – DO ENQUADRAMENTO DA BASE DE CÁLCULO
(...)
40. Porém, a fiscalizada, embora conhecendo os preços no mercado atacadista
praticados pelo seu distribuidor interdependente, Natura Cosméticos, não cumpriu os
referidos comandos normativos, tendo utilizado valor de base de cálculo muito abaixo
do valor tributável mínimo que deveria observar.
41. Partindo, então, esta fiscalização, dos preços praticados pela Natura
Cosméticos, segundo cada produto perfeitamente caracterizado e identificado,
apurou-se o valor tributável mínimo, por produto especifico, por meio da sistemática
de cálculo prevista no art. 196, caput, do RIPI/2010, conforme arquivo
"apurações.xlsx", planilha "Revenda por Produto".
42. Os preços médios de revenda ínformados pela Natura Cosméticos foram
utilizados para a aplicação das regras previstas no artigo 196, caput, do RIPI/2010,
ou seja, para a determinação dos valores de cada produto vendido nos meses
precedentes ou anteriores (arquivo "apurações.xlsx", planilha "Resposta Inicial,
colunas I e J) .
(...)
47. Com todos os dados necessários "em mão", partiu-se para a determinação
da base de cálculo complementar (Coluna K, da planilha "Resposta Inicial"),
seguindo esta sistemática: nos casos em que o preço médio da revenda (mês
Fl. 1608
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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precedente ou anterior) foi maior que o preço médio de saida da indústria, apurou-se
essa diferença e multiplicou-se o valor pela quantidade comercializada;
48. Com a base de cálculo complementar apurada, bastou multiplica la pelas
respectivas alíquotas e chegou-se ao montante de IPI Lançar por espécie de produto
(coluna L).
(...)
5 - DA CONCLUSÃO
51. Por todo o exposto ao longo desta peça fiscal, restou comprovada a
inobservância por parte da fiscalizada do mandamento disposto no artigo 195, I, do
RIPI/2010, na medida que o valor tributável praticado pela Natura Indústria se deu a
menor que o valor tributável mínimo exigido para esse tipo de operação.
(...)
ENCERRAMENTO
(...)
Cientificada através de Caixa Postal, fl. 143, em 21/01/2019, a interessada
apresentou a impugnação, fls.1406/1578, alegando inicialmente a tempestividade.
Adiante, sintetiza, seus argumentos:
(1o) é patente a ocorrência de decadência parcial do crédito tributário
constituído, relativamente às operações (fato geradores do IPI) ocorridas entre
1°/01/2014 e 20/01/2014, eis que as diferenças exigidas são anteriores a 5 (cinco)
anos da data de intimação do auto de infração (21/01/2019), conforme, inclusive,
jurisprudência pacificada em âmbito judicial e administrativo, no sentido da
aplicação do art 150, §4°, do CTN;
(2o) o auto de infração simplesmente é desprovido de motivação idônea,
porquanto ignora as exigências estampadas no artigo 195, I, do RIPI/2010, para fins
de aplicação dessa técnica de apuração do VTM, a saber:
(2°.a) conquanto a regra do RIPI/2010 veicule expressamente a expressão
“mercado atacadista da praça do remetente”, para fins da própria aplicação da regra
de VTM, as autoridade fiscais, absurdamente, consignaram no Termo de Verificação
Fiscal que o lançamento está sendo lavrado “independentemente da amplitude que se
dê ao conceito de praça” (fl. 17);
(2°.b) não bastasse, além de ignorar o conceito de praça, a fiscalização não se
deu ao trabalho nem mesmo de indicar a localidade do estabelecimento industrial,
do(s) estabelecimento(s) interdependente(s) atacadistas, considerados para efeito de
coleta dos valores tomados como base de cálculo do IPI;e (2°.c) além disso, não
consignou sequer qual(is) o(s) estabelecimento(s) atacadista(s) tiveram seus preços
praticados considerados para fins de apuração do VTM.
(3o) além do gritante vício de motivação, o lançamento afronta impiedosamente
o artigo 142 do Código Tributário Nacional, porquanto variadas e profundas falhas
na determinação da matéria tributável estampam a absoluta precariedade do trabalho
fiscal, a saber
(3°.a) a fiscalização, de forma impressionante, ignorou que existiam milhões de
reais de saldo credor de IPI no período autuado, deixando de observar regra basilar
da apuração do imposto, que exige a recomposição da escrita fiscal, por expressa
determinação do artigo 252 do RIPI/2010;
Fl. 1609
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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(3°.b) a fiscalização "esqueceu" até mesmo de considerar as devoluções de
mercadorias, procedimento também básico, para estornar o lançamento de IPIem
operações frustradas; e
(3°.c) ainda, não teve o cuidado de levar em conta Notas Fiscais
Complementares emitidas no período autuado, apurando diferenças de IPI
claramente indevidas, o que seria facilmente aferido se examinados tais documentos
fiscais.
(4°) adentrando às questões de fundo, importante registrar que a fiscalização
não imputou qualquer conduta ilícita (dolo, fraude ou simulação), nem mesmo
invocou “abuso de direito” ou “planejamento tributário abusivo”, sendo certo,
ademais, que a estrutura do Grupo Natura - constituída por unidades autônomas e
independentes de unidade industrial (faccionista) e comercial (distribuidora) - são
notoriamente reais, efetivas e revelam a presença de inquestionável propósito
negocial, como, aliás, atestado em estudos econômicos das renomadas LCA
Auditores e Tendências Consultoria.
(5°) ingressando propriamente à questão de fundo, e a despeito da carência de
motivação do auto de infração, o fato é que foi aplicado indevidamente a técnica de
apuração do VTM prevista no artigo 195,1, do RIPI/2010, uma vez que, no caso
concreto, não existe o “mercado atacadista da praça do remetente”.
(6°) ainda que a fiscalização tenha desconsiderado a localização física das
unidades industrial (Impugnante) e comercial (distribuidor), o fato é que não estão
na mesma praça, a saber, não se encontram - indústria e distribuidora - no mesmo
Município.
(7o) a rigor, a própria invocação, no auto de infração, da Solução de Consulta
Interna COSIT n° 08, de 2012, é incorreta, tendo em vista que o pressuposto de sua
aplicação é que o estabelecimento industrial esteja, necessariamente, na mesma praça
do atacadista interdependente - algo que não foi demonstrado no auto de infração, e
muito menos comprovado, até por não estarem efetivamente na mesma praça.
(8o) a aplicação da regra de VTM pretendida pela fiscalização somente teria
cabimento, neste caso concreto, se a Impugnante (indústria) e atacadistas
interdependentes estivessem no mesmo Município - isto é, na mesma praça -,
conforme, a propósito, estabelecido pela própria Receita Federal do Brasil, ainda no
ano de 1981, no Parecer Normativo CST n° 44, até hoje plenamente válido e eficaz.
(9o) essa mesma interpretação acerca do conceito de praça, que desde “tempos
imemoriais” (despacho de admissibilidade de recurso especial do ex-Conselheiro
ANTONIO CARLOS ATULEVI nos autos do Processo Administrativo n°
16682722461/2015-30) fora adotada pela Receita Federal, constou também,
expressamente, do Ato Declaratório CST n° 5/1982 e da Solução de Consulta n° 97 -
SRRF/63 RF/Disit, de 26 de junho de 2008.
(10°) o conceito de praça - limitado ao território de, no máximo, um Município
- é também reconhecido pela mais abalizada doutrina pátria, cabendo mencionar,
dentre outros, o que leciona o indisputável Professor FÁBIO ULHOA COELHO, em
parecer acerca especificamente desse tema.
(11°) a legislação do IPI (e durante muito tempo, também do ICM e do ICMS)
adotou, para fins de apuração de base de cálculo do imposto o modelo atinente ao
preço praticado no mercado atacadista da praça do remetente e, quando foi decidido
por alterar esse modelo, o legislador o fez expressamente para o ICMS, mediante a
edição de lei complementar, substituindo o termo mercado atacadista da praça do
remetente por mercado atacadista regional.
Fl. 1610
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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(12°) também a jurisprudência pátria corrobora a defesa da ora Impugnante, a
exemplo:
(12°.a) de diversos precedentes no âmbito do contencioso administrativo
federal, quer em 1a instância administrativa, quer no antigo Conselho de
Contribuintes, quer, hoje ainda, no CARF (v.g. Acórdão n° 3402-005.599, sessão de
julgamentos de 17/10/2018);
(12°.b) a própria Impugnante, em autos de infração contra si lavrados, obteve
pronunciamentos administrativos favoráveis, em 1a e 2a instância, sempre em votações
unânimes, reconhecendo que o conceito de praça não desborda os limites de uma
Cidade ou Município (Acórdãos n°s 204- 02.706 e 204-02.707); e
(12°.c) em âmbito judicial, também é uníssono o entendimento, conforme
acórdão do E. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, de longa década (Recurso
Extraordinário n° 71.253), decisões do E. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA,
de diversos TRIBUNAIS DE JUSTIÇA estaduais e, também, de TRIBUNAL
REGIONAL FEDERAL (quadro de precedentes judiciais anexo -doc. 02).
(13°) a pretensão da autoridade fiscal de alcançar, via “interpretação” da
regra de VTM do IPI, o preço praticado por comerciais atacadistas (não industriais)
é uma mal-ajambrada tentativa de aplicar uma espécie de equiparação, claramente
ao arrepio da legislação.
(14°) a propósito, para alcançar pelo IPI o preço da empresa comercial
interdependente (não industrial), o legislador se valeu precisamente de instrumento
legislativo para tanto, tendo editado a Lei n° 7.798/89 e, mais recentemente, levado a
efeito a cobrança por equiparação por meio da edição do Decreto n° 8.393, de 2015.
(15°) a cobrança por equiparação, notadamente com a edição do Decreto n°
8.393/2015, é a prova, à evidência irrefutável, de que foi imprescindível alterar a
legislação federal para alcançar, pelo IPI, o preço praticado pelo comercial
atacadista interdependente.
(16°) ainda nesta toada, cumpre enfatizar que a Exposição de Motivos da
Medida Provisória n° 69 (posteriormente convertida na Lei n° 7.798/89), deixava
cristalina a intenção do Poder Executivo de, mediante lei específica, alcançar por
equiparação o chamado “preço real” da comercialização realizada pelos atacadistas,
para cobrança do IPI.
(17°) essa interpretação histórica da legislação do IPI, aliás, é sustentada pela
própria Procuradoria da Fazenda Nacional, em processos judiciais, inclusive de
empresa do Grupo Natura, a fim de procurar justificar a validade da cobrança do IPI
por equiparação de comerciais atacadistas, sendo inaceitável que a Receita Federal
do Brasil contrarie o que defendido em Juízo pelo órgão de representação da União.
(18°) é completa e lamentavelmente descabida as ilações constantes do Termo
de Verificação Fiscal no sentido de que a Impugnante, ao não calcular o IPI como
pretende a fiscalização, estaria prejudicando a livre concorrência e a livre iniciativa.
Além da ausência de qualquer prova nesse sentido, essa absurda alegação não se
sustenta juridicamente, faticamente e economicamente como, a propósito, reconheceu
o próprio CADE, ao consignar a ausência de concentração no mercado em que atua a
Impugnante, quando examinou operação de aquisição realizada pelo próprio Grupo
Natura.
(19°) ainda acerca do conceito de praça, eventual mutação jurisprudencial que
venha a ser implementada, destruindo o histórico doutrinário e revertendo
jurisprudência de longuíssima data, mesmo que o faça a E. CSRF, por óbvio, evidente
Fl. 1611
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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e por exigência legal, somente poderá produzir efeitos prospectivos, conforme arts. 23
e 24 da LINDB.
(20°) não bastasse tudo isso, o próprio cálculo do VTM foi realizado de forma
patentemente ilegal, eis que, ao aferir a média ponderada, foram singelamente
ignorados, sem qualquer justificativa, os preços praticados por outros atacadistas, a
exemplo dos preços praticados pela própria Impugnante e por outros fabricantes dos
produtos, os chamados “terceiristas”.
(21°) a exigência de apuração da média ponderada também considerando os
preços do próprio industrial foi, de há muito, expressamente prevista em ato
normativo expedido pela própria Receita Federal - portanto, orientação oficial -,
conforme textualmente consignado no Ato Declaratório Normativo CST n° 5/82.
(22°) por óbvio, se é vedado alcançar, por meio de VTM, apenas os preços
praticados pela comercial atacadista, torna-se impositivo, como já mencionado, que
sejam incluídos no cálculo da média ponderada os preços praticados pela própria
indústria, conforme, aliás, precedentes do Conselho de Contribuintes (Acórdãos n°s
202-18.215 e 203-10.133).
(23°) por último, e pelo princípio da eventualidade, deve ser implementado, no
mínimo, o recálculo da exigência fiscal, considerando-se (I) o saldo credor de IPI;
(II) as devoluções; (III) as notas fiscais complementares; e (IV) os pagamentos a
maior reconhecidos pela própria fiscalização. Ainda, devem ser afastada a aplicação
dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Anexa aos autos, documentos às fls. 149/1405.
E por fim, requer:
576. Ante todo o exposto, é a presente para acolhimento da impugnação, para
cancelar integralmente o auto de infração.
É o relatório.”
Em 03/06/2019, a DRJ em Belém (PA) julgou procedente a impugnação e o
Acórdão no 01-36.700 foi assim ementado:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. REQUISITOS. INOBSERVÂNCIA.
É nulo o auto de infração que deixa de observar os requisitos de validade prescritos no
artigo 142 do Código Tributário Nacional.
Impugnação Procedente Crédito Tributário Exonerado”
O crédito tributário exonerado, na data da autuação, montava a R$
386.469.814,93, sendo R$ 174.622.700,11, de principal, R$ 80.880.089,80, de juros de mora, e
R$ 130.967.025,02, de multa de ofício proporcional.
Foi interposto recurso de ofício.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Relator.
Fl. 1612
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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O recurso de ofício preenche os requisitos legais de admissibilidade e deve ser
conhecido.
A DRJ cancelou o auto de infração, pois detectou vício material no lançamento de
ofício, qual seja, erro no cálculo do IPI, no qual não foram computados os créditos devidamente
escriturados.
Ratifico a decisão de primeira instância, cujo voto condutor, da lavra da i.
julgadora Claudia Görresen Mello, abaixo reproduzo:
“Requisitos de Admissibilidade
A impugnação é tempestiva e se reveste dos demais requisitos de
admissibilidade previstos no Decreto no 70.235/1972. Assim sendo, dela tomo
conhecimento.
Nulidade do Lançamento
A exigência de ofício refere-se a inobservância do Valor Tributável Mínimo na
apuração de IPI nas operações de saídas para Estabelecimento com o qual, o
Estabelecimento fiscalizado, tem relação de interdependência. Nesse sentido, a
Fiscalização, identificou os Valores Tributáveis Mínimos, com base nos preços
praticados pelo Estabelecimento Interdependente, apurou uma Base de Cálculo e
posteriormente, o montante de IPI a Lançar.
Dentre os múltiplos argumentos coligidos pelo contribuinte encontra-se a
alegação de que o lançamento afronta o art. 142 do Código Tributário Nacional –
CTN, Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966, por falha na determinação da matéria
tributável e falta de Reconstituição da Escrita Fiscal, no termos do art. 252 do
Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados - RIPI/2010, Decreto no
7212, de 15 de junho de 2010.
Vejamos.
A Constituição Federal de 1988, reproduzindo o texto da Carta Magna anterior,
assegurou aos contribuintes do IPI o direito a creditarem-se do imposto cobrado nas
operações antecedentes para abater nas seguintes. Tal princípio está insculpido no art.
153, § 3o, inc. II, verbis:
“Art. 153. Compete à União instituir imposto sobre:
.......
IV - produtos industrializados.
........
§ 3o O imposto previsto no inc. IV:
......
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
com o montante cobrado nas anteriores;
........” (grifo não constante do original)
Para atender à Constituição, o CTN define no art. 49, parágrafo único, as
diretrizes desse princípio e remete à lei a forma dessa implementação:
“Art. 49. O imposto é não-cumulativo, dispondo a lei de forma que o montante
devido resulte da diferença a maior, em determinado período, entre o imposto
referente aos produtos saídos do estabelecimento e o pago relativamente aos produtos
nele entrados.
Fl. 1613
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10882.720075/2019-02

Parágrafo único. O saldo verificado, em determinado período, em favor do
contribuinte, transfere-se para o período ou períodos seguintes.”
O legislador ordinário, consoante tais diretrizes, criou o sistema de créditos que,
regra geral, confere ao contribuinte o direito a creditar-se do imposto cobrado nas
operações anteriores (o IPI destacado nas Notas Fiscais de aquisição dos produtos
entrados em seu estabelecimento) para ser compensado com o que for devido nas
operações de saída dos produtos tributados do estabelecimento contribuinte, em um
mesmo período de apuração, sendo que, caso em determinado período os créditos
excederem os débitos, o excesso será transferido para o período seguinte.
Ou seja, a lógica da não-cumulatividade do IPI, prevista no art. 49 do CTN,
reproduzida pelo art. 225 do RIPI/2010, é compensar, do imposto a ser pago na
operação de saída do produto tributado do estabelecimento industrial ou equiparado, o
valor do IPI que fora cobrado relativamente aos produtos nele entrados (na operação
anterior).
Assim, o direito ao crédito do tributo está ligado, salvo norma expressa
contrária, ao trato sucessivo das operações de entrada e saída que, realizadas com os
insumos tributados e o produto com eles industrializado, compõem o ciclo tributário.
Temos ainda, a Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, regra-matriz do IPI,
que remeteu ao Regulamento do Imposto a definição dos modelos e a indicação dos
contribuintes obrigados a escriturar e manter o Livro de Registro de Apuração do IPI -
RAIPI:
Art. 56. Os contribuintes e outros sujeitos passivos que o regulamento indicar
dentre os previstos nesta lei, são obrigados a possuir, de acordo com a atividade que
exercerem e os produtos que industrializarem, importarem, movimentarem, venderem,
adquirirem ou receberem, livros fiscais para o registro da produção, estoque,
movimentação, entrada e saída de produtos tributados ou isentos, bem como para
controle de imposto a pagar ou a creditar e para registro dos respectivos documentos.
(grifo não constante do original)
§ 1o O regulamento estabelecerá os modelos dos livros e indicará os que
competem a cada contribuinte ou pessoa obrigada.
Atendendo ao comando legal, o RIPI/1998, aprovado pelo Decreto n.o 2.637, de
25 de junho de 1998, determinou:
Art. 171. Os créditos serão escriturados pelo beneficiário, em seus livros
fiscais, à vista do documento que lhes confira legitimidade:
(...)
Art. 178. Os créditos do imposto escriturados pelos estabelecimentos
industriais, ou equiparados a industrial, serão utilizados mediante dedução do
imposto devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos (Constituição,
art. 153, § 3o, inciso II, e Lei no 5.172, de 1966, art. 49).
§ 1o Quando, do confronto dos débitos e créditos, num período de apuração do
imposto, resultar saldo credor, será este transferido para o período seguinte (Lei no
5.172, de 1966, art. 49, parágrafo único).
§ 2o O direito à utilização do crédito está subordinado ao cumprimento das
condições estabelecidas para cada caso e das exigências previstas para a sua
escrituração, neste Regulamento. (grifo não constante do original)
(...)
Fl. 1614
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10882.720075/2019-02

Art. 289. O documentário fiscal obedecerá aos modelos anexos a este
Regulamento, bem assim àqueles aprovados ou que vierem a ser aprovados pelo
Secretário da Receita Federal, em atos administrativos ou em convênio com as
Unidades Federativas (Lei no 4.502, de 1964, arts. 48 e 56, § 1o, e Decreto-lei no 400,
de 1968, art. 17).
(...)
Art. 345. Os contribuintes manterão, em cada estabelecimento, conforme a
natureza das operações que realizarem, os seguintes livros fiscais:
(...)
VIII - Registro de Apuração do IPI, modelo 8.
Tais disposições foram mantidas no RIPI/2002, artigos 190, 196, 311 e 369, e
no RIPI/2010, artigos 251, 257, 382 e 444.
Mesmo que a Lei no 4.502, de 1964, não fizesse referência ao RIPI, este ainda
seria instrumento hábil à instituição de obrigações acessórias, ao teor do § 2o do art.
113 do CTN, que, quando usa o termo “legislação”, faz alusão às normas infralegais:
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
(...)
§ 2o A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos. (grifou-se)
A escrituração do RAIPI é obrigação acessória instituída legalmente e é o único
documento hábil apto a registrar a apuração do IPI e a demonstrar o saldo credor ou
devedor resultante em cada trimestre-calendário. É na escrituração fiscal que se efetiva
o princípio constitucional da não-cumulatividade, consubstanciando-se a regra do art.
49 do CTN. Em decorrência, e para atender ao disposto no art. 11 da Lei no 9.779, de
1999, o aproveitamento dos créditos de IPI se dá primeiramente na escrita fiscal, para
dedução dos débitos decorrentes das saídas de produtos industrializados e após poderá
ser concedido, de forma subsidiária, o ressarcimento.
No caso concreto, verifica-se a título exemplificativo que, para o IPI lançado de
ofício no mês de janeiro de 2014, foram apurados os seguintes valores (Auto de
Infração, fl. 5):
A dinâmica de apuração do imposto descrito no Termo de Verificação Fiscal
indica, fl.26, o valor do IPI Calculado no Auto de infração, como “IPI Total”; o
Débito Apurado, como “IPI a Lançar” e ainda IPI Lançado, como segue:

Fl. 1615
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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No que diz respeito ao IPI a Lançar a Autoridade Fiscal detalha no tópico “Do
Enquadramento da Base de Cálculo”, fl. 17, o cálculo utilizado para chegar a Base de
Calculo Complementar – BC do IPI Complementar, e conseqüentemente o IPI a
Lançar, utilizando o preço médio da Empresa Interdependente.
41 . Partindo, então, esta fiscalização, dos preços praticados pela Natura
Cosméticos, segundo cada produto perfeitamente caracterizado e identificado,
apurou-se o valor tributável minimo, por produto especifico, por meio da sistemática
de cálculo prevista no art. 196, caput, do RIPI/2010, conforme arquivo
"apurações.xlsx", planilha "Revenda por Produto".
42.Os preços médios de revenda informados pela Natura Cosméticos foram
utilizados para a aplicação das regras previstas no artigo 196, caput, do RIPI/2010,
ou seja, para a determinação dos valores de cada produto vendido nos meses
precedentes ou anteriores (arquivo "apurações.xlsx", planilha "Resposta Inicial,
colunas I e J).
43. Convém explicitar que:
- Na coluna I "Preço Médio (Art.196, Ia Parte)" apuramos o preço médio por
produto no mês precedente ao verificado na planilha da fiscalizada;
- Na coluna J "Preço Médio (Art.196, 2 a Parte)", apuramos o preço médio por
produto no mês anterior ao mencionado no item acima, nos casos em que não houve
sucesso na busca pelo produto no mês precedente;
44. Nos casos em que não encontramos a revenda dos produtos nos meses
precedentes ou anteriores (colunas I e J com valor "0") , partiu-se para a apuração
com base no inciso II, do parágrafo único, do artigo 196, ou seja, apuramos através
do custo de fabricação, acrescido dos custos financeiros e dos de venda,
administração e publicidade, bem como do seu lucro normal (todos os dados
utilizados foram fornecidos pela fiscalizada). Os preços médios apurados por esta
sistemática encontram-se dispostos na coluna M, da planilha "Custos de Produção").
45.Frisa-se, de antemão, que o montante relativo aos produtos cujos preços
médios foram apurados com base nos custos acrescidos dos lucros (conforme art.
196, parágrafo único, II), corresponde a 19% do total apurado. Em todos esses casos,
o resultado dessa somatória (custo + lucro) resultou em valores inferiores aos
praticados pela fiscalizada (coluna H) , não havendo, para esses casos, valor
tributável mínimo a ser apurado.
Por conseguinte, esta fiscalização utilizou somente a aplicação do contido no
artigo 196, caput, do RIPI/2010, para apuração do valor tributável mínimo.
47. Com todos os dados necessários "em mão", partiu-se para a determinação
da base de cálculo complementar (Coluna K, da planilha "Resposta Inicial"),
seguindo esta sistemática: nos casos em que o preço médio da revenda (mês
precedente ou anterior) foi maior que o preço médio de saída da indústria, apurou-se
essa diferença e multiplicou-se o valor pela quantidade comercializada;
48. Com a base de cálculo complementar apurada, bastou multiplicá-la pelas
respectivas alíquotas e chegou-se ao montante de IPI a Lançar por espécie de produto
(coluna L).
49. Ato continuo, esta fiscalização fez o somatório mensal de IPI a Lançar,
resultando no valor mensal de IPI devido.
Em seguida, quantifica os valores na planilha Apurações, fl. 140 (arquivo não
paginável). Neste planilha, na aba Resposta Inicial constam por código de produto,
entre outras variáveis, o Valor Tributável do IPI, BC do IPI – complementar e
Fl. 1616
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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ainda, valores do IPI a Lançar por código de produto. Transcrevo aqui parte da aba
Resposta Inicial, linhas 842/868, referente ao mês de janeiro de 2014, aqui sendo
exemplificado, e ainda o somatório das colunas G – IPI; Valor do Tributo e coluna L
– IPI a Lançar.

Observa-se na planilha acima, o sistemática de cálculo transcrita em tópico
precedente. E mais, que em alguns produtos (coluna B) foi identificado que o Valor
Tributável Mínimo (coluna I) seria superior ao Valor utilizado pela indústria (coluna
H), resultando em valor de IPI a Lançar (coluna L).
Na mesma planilha Apurações, fl. 140 (arquivo não paginável), na aba Dados
Sintéticos são totalizados mensalmente os valores do IPI a Lançar e do IPI
Lançado, que a somatória resulta no IPI Apurado. Estes valores são oriundos da aba
Resposta Inicial, coluna G e coluna L, como observado acima para o mês de janeiro
de 2014, e tal fato repete-se para todos os períodos de apuração objeto da exigência de
ofício.

Tais valores, IPI a Lançar, correspondem exatamente aos valores lançados de
ofício, fl. 5. Em outros dizeres, a base de cálculo adotada no lançamento de ofício é,
pois, a diferença do IPI (Valor do IPI que deveria ter sido destacado, menos o Valor
do IPI que foi destacado nas Notas Fiscais) .
Fl. 1617
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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No caso do IPI, esse procedimento é equivocado. Como já vimos, o IPI é um
imposto regido pelo princípio da não-cumulatividade e sua apuração é realizada por
meio do confronto, por período, dos débitos relativos às saídas de produtos com os
créditos originados das aquisições de insumos empregados na industrialização.
Somente existe obrigação do sujeito passivo perante a Fazenda Nacional quando o
saldo resultante do encontro destas contas for devedor. Além disso, o saldo credor do
imposto remanescente em um determinado período de apuração pode ser utilizado
para abater débitos no período seguinte, além de existirem outros créditos passíveis de
serem usados para abatimento do débito de IPI em conta gráfica, como o crédito
presumido e os créditos transferidos de outro estabelecimento.
Além disse, o IPI, sendo um imposto escritural, há créditos e débitos apurados
em um mesmo período, o que pode não implicar falta de recolhimento, ainda que haja
uma infração, quando os créditos superam os débitos, após devidamente reconstituída
a escrita fiscal. É certo que a infração (falta de lançamento do imposto), ainda que
coberta por créditos, não pode deixar de sofrer sanção, daí a razão de haver duas
multas previstas em um mesmo artigo, art. 80 da Lei 4.502/64: uma quando os débitos
superam os créditos (multa por falta de recolhimento) e outra quando os créditos ainda
superam os débitos (multa com cobertura de créditos).
A Base de cálculo do lançamento de ofício deve levar em conta a
Reconstituição da Escrita Fiscal no Livro RAIPI.
A Fiscalização baseou toda a apuração do IPI em informações fornecidas pelo
contribuinte, apresentadas em meio magnético. Nenhum documento de escrituração
fiscal referente ao IPI (Livro de Registro e Apuração do IPI, Livro de Registro de
Entradas e Livro de Registro de Saídas) foi anexado aos autos pelo Fisco. Como já
visto apenas o Livro Registro de Apuração de IPI traz os subsídios necessários para a
definição do IPI devido (saldo credor de períodos anteriores, débitos, créditos, crédito
presumido, transferências) e, no entanto, a fiscalização não faz referência a esse livro
em sua autuação.
Retornando ao mês de apuração de janeiro de 2014, no qual foi apurado pela
Fiscalização o IPI a Lançar de R$ 8.881.168,77, confrontando com o Livro de
Registro de Apuração anexado pelo impugnante, fl. 583, o Saldo Credor de IPI é de
R$ 9.085.580,05, o que, em breve análise, portanto, assiste razão ao impugnante ao
afirmar que teria Saldo Credor de IPI suficiente para, na Reconstituição da Escrita
Fiscal, abater os valores apurados pela Fiscalização.
Por oportuno, devo aqui observar que em consulta aos sistema RFB- SIEF,
somente constam até a presente data, 8 (oito) Pedidos de Ressarcimento, sendo estes
relativos ao períodos de apuração 1o a 4o trimestre de 2014 e 1o a 4o trimestre de 2015,
e transmitidos em 20 de janeiro de 2016, data em que deve ocorrer o estorno dos
Créditos da Escrituração Fiscal.
Fl. 1618
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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E, no plano da delimitação legal conferida ao lançamento de ofício, tem-se que
o 142 do Código Tributário Nacional – CTN e o artigo 10 do Decreto no 70.235/1972
–Processo Administrativo Fiscal – PAF estipulam os seguintes elementos essenciais
de tal ato administrativo:
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o
sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.” (destacou-
se)
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
“Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
(...)
III - a descrição do fato;
(...)
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la
no prazo de 30 (trinta) dias;” (destacou-se)
O artigo 142 do CTN e o art. 10 do PAF, ao delimitarem os requisitos do
lançamento de ofício, impõem que haja a demonstração de que o fato gerador ocorreu,
com a perfeita identificação do sujeito passivo e a correta indicação do cálculo do
montante devido, remetendo à liquidez e certeza do crédito tributário, assim definido,
com precisão, quanto à sua extensão e limites.
Nesse sentido, verifica-se, como condição de existência, que os requisitos
inarredáveis do lançamento de ofício devem-se encontrar validamente presentes. Em
sendo assim, a descrição dos fatos (imprescindível, posto que é por meio dela que se
demonstra a consonância da matéria de fato constatada na ação fiscal e a hipótese
Fl. 1619
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-007.526 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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abstrata constante da norma jurídica) e a correta determinação da matéria
tributável e do cálculo do montante de tributo devido representam elementos
cuja ausência ou absoluta imperfeição tornam nulo o auto de infração.
No caso concreto, conforme preambularmente antecipado, o lançamento teve
como Base de Cálculo, o IPI a lançar, ou Débito Apurado, (Valor do IPI que deveria
ter sido destacado, menos o Valor do IPI que foi destacado nas Notas Fiscais), porém
antes da devida Reconstituição da Escrita Fiscal no Livro RAIPI, resultando em
metodologia que desatendeu à sistemática de débitos e créditos, essencial para a
apuração do referido imposto, violando o princípio da não-cumulatividade.
Adotado, portanto, como critério material e critério quantitativo de incidência,
base de cálculo dissonante de legislação aplicável.
Confrontado o auto de infração com as delimitações legais acima expostas,
impõe-se concluir, pois, pela nulidade da exigência de ofício. Desta feita, deixa-se de
apreciar as outras alegações constante da impugnação opostas aos autos de infração
Conclusão
Assim, voto no sentido de julgar procedente a impugnação, para declarar
nulo o lançamento de ofício.”
Com base na acima exposto, nego provimento ao recurso de ofício.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Costa Marques d'Oliveira

Fl. 1620
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