Tribunal: CARF
Processo: 10860.722199/2011-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Pedro Paulo Pereira Barbosa
Data de julgamento: 2020-09-23
Data de publicação: 2020-10-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. NÃO INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado de previdência complementar, a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade de seus empregados e dirigentes.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, poderá o empregador eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria, desde que a vantagem não seja caracterizada como instrumento de incentivo ao trabalho e não esteja vinculada a produtividade.

Inteiro teor:
CSRF-T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10860.722199/2011-15
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.070 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
23 de setembro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
PILKINGTON BRASIL LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. NÃO INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado
de previdência complementar, a empresa está obrigada a oferecer o benefício à
totalidade de seus empregados e dirigentes.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, poderá o
empregador eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes
pertencentes a determinada categoria, desde que a vantagem não seja
caracterizada como instrumento de incentivo ao trabalho e não esteja vinculada
a produtividade.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Pedro Paulo Pereira Barbosa – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Paula Fernandes, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Cecilia Lustosa da Cruz,
Mauricio Nogueira Righetti, Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).
Relatório
Cuida-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional em face do
Acórdão no 2402-004.445, proferido na Sessão de 02 de dezembro de 2014, que deu provimento
ao Recurso Voluntário, nos termos do dispositivo a seguir reproduzido:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10860.722199/2011-15
Fl. 3724
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.070 - CSRF/2a Turma
Processo no 10860.722199/2011-15

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar as preliminares
suscitadas e, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, vencido o
conselheiro Thiago Taborda Simões que votou pela não incidência sobre a terceira
parcela relativa ao levantamento PLR por entender se tratar de pagamento eventual.
O Acórdão foi assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
JUSTIÇA DO TRABALHO. COMPETÊNCIA.
A partir da Emenda Constitucional no 20, de 15/12/98 a Justiça do Trabalho passou a ser
exercer a competência para executar de ofício as contribuições previdenciárias
decorrentes de suas sentenças ou homologação de acordos trabalhistas.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS.
Incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a titulo de participação nos
lucros e resultados da empresa quando em desacordo com a Lei no 10.101/2000.
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR.
Após o advento da LC n° 109/2001, somente no regime fechado, a empresa está
obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos segurados empregados e dirigentes. No
caso de plano de previdência complementar em regime aberto, poderá eleger como
beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria,
mas não como instrumento de incentivo ao trabalho, eis que flagrantemente o
caracterizaria como uma gratificação.
Considera-se disponível aos segurados e dirigentes o programa de previdência
complementar cuja adesão seja permitida a todos os segurados efetivos da empresa,
ainda que os planos de benefícios e custeio sejam mais favoráveis a algumas categorias
de segurados.
O Recurso visava rediscutir as seguintes matérias: Competência da Justiça do
Trabalho para execução de contribuições previdenciárias e Previdência Complementar.
Em exame preliminar de admissibilidade, contudo, a presidência da Câmara de origem deu
seguimento ao apelo apenas em relação à segunda matéria: Previdência Complementar.
Em suas razões recursais, quanto à matéria devolvida ao Colegiado, a Fazenda
Nacional aduz, em síntese, que a interpretação conjunta dos artigos 195 e 201, § 11o da
Constituição é de que o termo “folha de salário” para fins de cálculo da contribuição para a
Seguridade Social abrange a totalidade dos créditos efetivamente pagos, devidos ou creditados
ao empregado em razão do contrato de trabalho; que em consonância com a Constituição, a Lei
no 8.212, de 1.991 define a base de cálculo da contribuição como sendo o total da remuneração,
paga, creditada ou devida a qualquer título; que, por sua vez, o art. 28, da Lei no 8.212, de 1.991
define o conceito de salário-de-contribuição também de forma abrangente; que o § 9o do mesmo
artigo 28 exclui do conceito da salário de contribuição os pagamentos relativos a programa de
previdência complementar, aberto ou fechado, desde que disponível à totalidade dos empregados
e dirigentes; que na hipótese dos autos é cristalino que o programa implantado pela empresa não
é ofertado a todos aqueles que compõem o quadro funcional; que, portanto, não se enquadra na
hipótese de exclusão do conceito de salário de contribuição.
A contribuinte foi cientificada do Acórdão de Recurso Voluntário, do Recurso
Especial da Procuradoria e do Despacho que lhe deu seguimento em 19/05/2016 (e-fls. 3702), e,
em 02/06/2016 (e-fls. 3.721), apresentou as Contrarrazões de e-fls. 3704 a 3720 na quais
propugna pelo não conhecimento do recurso; que sobre a matéria Previdência Complementar, o
Acórdão Recorrido adotou dois fundamentos de decidir distintos: a) desnecessidade de
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.070 - CSRF/2a Turma
Processo no 10860.722199/2011-15

disponibilidade dos planos de previdência complementar aberto a todos os empregados e b)
ainda que se superasse esse obstáculo, o plano foi disponibilizado à totalidade dos empregados; o
recurso, portanto, não teria atacado todos os fundamentos autônomos do Recorrido; que não
haveria divergência entre o recorrido e o paradigma. Quanto ao mérito, sustenta a manutenção do
Recorrido, com base, em síntese, nos seus próprios fundamentos.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa, Relator.
O recurso foi interposto tempestivo. Quando às objeções feitas pelo contribuinte
em sede de contrarrazões, estas não procedem. Com efeito, os fato apresentados pelo
contribuinte, mesmo que admitidos como verdadeiros, o que aqui se faz apenas para argumentar,
não impediriam o conhecimento do recurso, podendo, eventualmente, influenciar na decisão
quanto ao mérito. O fato é que, do cotejo entre o recorrido e o paradigma, fica patente a
divergência de interpretação: enquanto no recorrido se entendeu que, após a LC no 109/2001, a
obrigatoriedade de que o benefício seja oferecido à totalidade dos empregados e dirigentes
restringe-se aos plano de previdência em regime fechado, no paradigma prevaleceu o
entendimento de que, independentemente do regime, aberto ou fechado, o benefício seja
extensível à totalidade dos empregados e dirigentes. E é quanto a esse ponto, precisamente, que
reside a divergência. Conheço pois, do recurso.
Quanto ao mérito, tratando-se de previdência complementar aberta (ITAUPREV,
contratos e-fls. 954 a 978), como neste caso, consolidou-se na jurisprudência administrativa o
entendimento de que, observados os requisitos exigidos pela Lei Complementar no 109/2001, nos
termos do caput do art. 68 e § 1o do art. 69 fica afastada a incidência de Contribuição Social
Previdenciária sobre essa vantagem, aplicando-se a alínea “p”, do § 9o, do art. 28, da Lei no
8.212/1991 somente naquilo que não contraria o disposto na Lei Complementar. Cito, como
exemplo, o recente julgado, proferido na Sessão de 20 de agosto de 2019, de Relatoria da
Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, Acórdão no 9202-008.087:
PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. NÃO INCIDÊNCIA. REQUISITOS.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado de
previdência complementar, a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade
de seus empregados e dirigentes.
No caso de plano de previdência complementar em regime aberto, poderá o empregador
eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a
determinada categoria, desde que a vantagem não seja caracterizada como instrumento
de incentivo ao trabalho e não esteja vinculada a produtividade.
É que, a partir da Emenda Constitucional no 20, a própria Constituição criou a
possibilidade de que esses pagamentos deixassem de integrar a remuneração dos trabalhadores.
Confira-se:
Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar e organizado de
forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, será facultativo,
baseado na constituição de reservas que garantam o benefício contratado, e regulado por
lei complementar.(Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998) (Vide
Emenda Constitucional no 20, de 1998)
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.070 - CSRF/2a Turma
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§ 1° A lei complementar de que trata este artigo assegurará ao participante de planos de
benefícios de entidades de previdência privada o pleno acesso às informações relativas à
gestão de seus respectivos planos.(Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de
1998)
§ 2° As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais previstas
nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de previdência privada
não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim como, à exceção dos
benefícios concedidos, não integram a remuneração dos participantes, nos termos da
lei. (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 3o É vedado o aporte de recursos a entidade de previdência privada pela União,
Estados, Distrito Federal e Municípios, suas autarquias, fundações, empresas públicas,
sociedades de economia mista e outras entidades públicas, salvo na qualidade de
patrocinador, situação na qual, em hipótese alguma, sua contribuição normal poderá
exceder a do segurado.(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998) (Vide
Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 4o Lei complementar disciplinará a relação entre a União, Estados, Distrito Federal ou
Municípios, inclusive suas autarquias, fundações, sociedades de economia mista e
empresas controladas direta ou indiretamente, enquanto patrocinadoras de entidades
fechadas de previdência privada, e suas respectivas entidades fechadas de previdência
privada.(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 5o A lei complementar de que trata o parágrafo anterior aplicar-se-á, no que couber, às
empresas privadas permissionárias ou concessionárias de prestação de serviços
públicos, quando patrocinadoras de entidades fechadas de previdência privada.
(Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
§ 6o A lei complementar a que se refere o § 4° deste artigo estabelecerá os requisitos
para a designação dos membros das diretorias das entidades fechadas de previdência
privada e disciplinará a inserção dos participantes nos colegiados e instâncias de decisão
em que seus interesses sejam objeto de discussão e deliberação. (Incluído pela Emenda
Constitucional no 20, de 1998)
Ou seja, o regime de previdência privada é regulado por lei complementar (art.
202, caput) e as condições para que as contribuições ao custeio dos planos de benefícios deixem
de integrar a remuneração dos trabalhadores fica reservado a lei ordinário.
Antes mesmo da Emenda Constitucional no 20/1998, a Lei no 8.212/1991 já previa
que as contribuições destinadas à previdência complementar, pagas pela empresa em benefícios
de empregados e dirigentes a regimes abertos e fechados, não integravam a base de cálculo das
exações destinadas ao custeio do Regime Geral de Previdência Social, desde que atendidos os
requisitos previstos na alínea “p” do § 9o de seu art. 28. Vejamos:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
[...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
[...]
p) o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a programa
de previdência complementar, aberto ou fechado, desde que disponível à totalidade de
seus empregados e dirigentes, observados, no que couber, os arts. 9o e 468 da
CLT;(Incluída pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
Sobreveio, todavia, a Lei Complementar no 109, de 2001, que também estabeleceu
condições para que as contribuições pagas a regimes privados de previdência deixassem de estar
incluídas entre as hipóteses de incidência das contribuições destinadas à previdência oficial,
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.070 - CSRF/2a Turma
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derrogando a alínea “p” do § 9o do art. 28 naquilo que não lhe é compatível. Vejamos o que reza
o os artigos 68 e 69 da Lei Complementar no 109, de 2001:
Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais
previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de
previdência complementar não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim
como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos
participantes.
§ 1o Os benefícios serão considerados direito adquirido do participante quando
implementadas todas as condições estabelecidas para elegibilidade consignadas no
regulamento do respectivo plano.
§ 2o A concessão de benefício pela previdência complementar não depende da
concessão de benefício pelo regime geral de previdência social.
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar,
destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são
dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições
fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e contribuições
de qualquer natureza.
§ 2o Sobre a portabilidade de recursos de reservas técnicas, fundos e provisões entre
planos de benefícios de entidades de previdência complementar, titulados pelo mesmo
participante, não incidem tributação e contribuições de qualquer natureza. (Grifou-se)
E neste ponto, é importante frisar que a Lei Complementar no 109, de 2001
distingue a Previdência Privada Complementar fechada da aberta. O art. 16 dessa lei, ao tratar
especificamente da Previdência Complementar Fechada reza o seguinte:
CAPÍTULO II
DOS PLANOS DE BENEFÍCIOS
[...]
Seção II
Dos Planos de Benefícios de Entidades Fechadas
[...]
Art. 16. Os planos de benefícios devem ser, obrigatoriamente, oferecidos a todos os
empregados dos patrocinadores ou associados dos instituidores.
§ 1o Para os efeitos desta Lei Complementar, são equiparáveis aos empregados e
associados a que se refere o caput os gerentes, diretores, conselheiros ocupantes de
cargo eletivo e outros dirigentes de patrocinadores e instituidores.
§ 2o É facultativa a adesão aos planos a que se refere o caput deste artigo.
§ 3o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos planos em extinção, assim
considerados aqueles aos quais o acesso de novos participantes esteja vedado. (Grifou-
se)
Como se vê, o art. 16 da Lei Complementar no 109/2001 reproduz, quanto ao
ponto, aquilo que já constava da alínea “p” do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/1991.
Já sobre a Previdência Complementar Aberta, a questão é tratada no art. 26.
Confira-se:
CAPÍTULO II
DOS PLANOS DE BENEFÍCIOS
[...]
Fl. 3728
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.070 - CSRF/2a Turma
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Seção III
Dos Planos de Benefícios de Entidades Abertas
Art. 26. Os planos de benefícios instituídos por entidades abertas poderão ser:
I - individuais, quando acessíveis a quaisquer pessoas físicas; ou II - coletivos, quando
tenham por objetivo garantir benefícios previdenciários a pessoas físicas vinculadas,
direta ou indiretamente, a uma pessoa jurídica contratante.
§ 1o O plano coletivo poderá ser contratado por uma ou várias pessoas jurídicas.
§ 2o O vínculo indireto de que trata o inciso II deste artigo refere-se aos casos em que
uma entidade representativa de pessoas jurídicas contrate plano previdenciário coletivo
para grupos de pessoas físicas vinculadas a suas filiadas.
§ 3o Os grupos de pessoas de que trata o parágrafo anterior poderão ser constituídos por
uma ou mais categorias específicas de empregados de um mesmo empregador, podendo
abranger empresas coligadas, controladas ou subsidiárias, e por membros de associações
legalmente constituídas, de caráter profissional ou classista, e seus cônjuges ou
companheiros e dependentes econômicos.
§ 4o Para efeito do disposto no parágrafo anterior, são equiparáveis aos empregados e
associados os diretores, conselheiros ocupantes de cargos eletivos e outros dirigentes ou
gerentes da pessoa jurídica contratante.
§ 5o A implantação de um plano coletivo será celebrada mediante contrato, na forma,
nos critérios, nas condições e nos requisitos mínimos a serem estabelecidos pelo órgão
regulador.
§ 6o É vedada à entidade aberta a contratação de plano coletivo com pessoa jurídica cujo
objetivo principal seja estipular, em nome de terceiros, planos de benefícios coletivos.
(Grifou-se)
Note-se que, embora o art. 26 refira-se a grupos de pessoas constituídos por uma
ou mais categorias específicas, em momento algum exige que o benefício seja estendido a todos
os empregados ou dirigentes da empresa, diferenciando-se neste ponto da Lei no 8.212/1991.
Cuidando-se agora do caso em apreço, o fundamento da autuação neste ponto foi
o de que o plano de previdência privada complementar não foi disponibilizado à totalidade dos
empregados e dirigentes. Já o recorrido afastou a exigência por entender que somente nos casos
de previdência complementar fechada o requisito de que o plano seja disponibilizado a todos os
empregados é exigido.
Portanto, a partir da edição da Lei Complementar no 109, de 2001, para que os
benefícios conferidos a empregados e dirigentes não se sujeitassem à incidência da contribuição,
tratando-se de planos de entidades fechadas, a empresa deverá oferecê-lo à totalidade de seus
empregados, diretores, conselheiros ocupantes de cargo eletivo e outros dirigentes; tratando-se
de planos de entidades abertas, esse pode ser destinado a grupos de empregados ou dirigentes
pertencentes a determinada categoria.
Ora, no presente caso, o único fundamento da autuação e do Recorrido para a
incidência da contribuição foi o de que o benefício não era oferecido à totalidade dos
empregados.
Ante o exposto, conheço do recurso da Fazenda Nacional e, no mérito, nego-lhe
provimento.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Paulo Pereira Barbosa
Fl. 3729
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.070 - CSRF/2a Turma
Processo no 10860.722199/2011-15

Fl. 3730
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