Tribunal: CARF
Processo: 11041.000377/2004-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-01-22
Data de publicação: 2020-03-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004
CUSTOS/DESPESAS. TRANSPORTE. VEÍCULOS. FROTA PRÓPRIA. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas de transporte com veículos de frota própria incorridos com o transporte de animais vivos para abate integram o custo da matéria-prima da atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte, processamento e industrialização de carnes destinadas à alimentação humana; assim tais custos/despesas se enquadram como insumos dessa atividade, gerando créditos passíveis de descontos da contribuição calculada sobre o faturamento mensal e/ ou de ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.
BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO. CONTABILIZAÇÃO EM RESERVA DE CAPITAL. EXCLUSÃO. POSSIBILIDADE.
Antes do advento do regime tributário de transição, não são tributadas pela contribuição para o PIS, regime não cumulativo, as subvenções para investimento devidamente contabilizadas em conta de reserva de capital.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11041.000377/2004-31
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.083 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
23 de janeiro de 2020
Recorrente
FRIGORIFICO MERCOSUL S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004
CUSTOS/DESPESAS. TRANSPORTE. VEÍCULOS. FROTA PRÓPRIA.
CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas de transporte com veículos de frota própria incorridos com
o transporte de animais vivos para abate integram o custo da matéria-prima da
atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte, processamento e
industrialização de carnes destinadas à alimentação humana; assim tais
custos/despesas se enquadram como insumos dessa atividade, gerando créditos
passíveis de descontos da contribuição calculada sobre o faturamento mensal e/
ou de ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.
BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. SUBVENÇÕES
PARA
INVESTIMENTO.
CONTABILIZAÇÃO
EM
RESERVA
DE
CAPITAL. EXCLUSÃO. POSSIBILIDADE.
Antes do advento do regime tributário de transição, não são tributadas pela
contribuição para o PIS, regime não cumulativo, as subvenções para
investimento devidamente contabilizadas em conta de reserva de capital.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama e Vanessa Marini Cecconello.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício e relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Demes Brito, Jorge Olmiro Lock
Freire, Walker Araújo (suplente convocado), Vanessa Marini Cecconello, Rodrigo da Costa Pôssas.
Ausente a conselheira Érika Costa Camargos Autran.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11041.000377/2004-31
Fl. 1248
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 11041.000377/2004-31

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto tempestivamente pelo contribuinte
contra o Acórdão no 3802-00.469, de 01/06/2011, proferido pela Segunda Turma Especial da
Terceira Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF).
O Colegiado da Câmara Baixa, pelo voto de qualidade, negou provimento ao
recurso voluntário do contribuinte, nos termos da ementa transcrita na parte que interessa ao
deslinde do litígio em discussão nesta fase recursal:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004
CRÉDITO FISCAL DO PROGRAMA FUNDOPEM. RECEITA DE SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO.
EXCLUSÃO
DA
BASE
DE
CÁLCULO
DA
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. IMPOSSIBILIDADE.
Integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa, o valor da
receita de subvenção para investimento, recebido a título de crédito fiscal presumido do
Programa Fundopem.
DESPESAS COM SERVIÇOS DE TRANSPORTE EM FROTA PRÓPRIA. NÃO
ATENDIMENTO DO CONCEITO DE INSUMO. DIREITO AO CRÉDITO DA
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. IMPOSSIBILIDADE.
Por não serem aplicados no processo de fabricação do produto final, não se enquadram
no conceito de insumo nem geram direito a crédito da Contribuição para o PIS/Pasep
não-cumulativa as despesas com os serviços de transporte realizados em frota da própria
pessoa jurídica.
Intimado daquele acórdão, o contribuinte apresentou recurso especial,
suscitando divergência, quanto às matérias seguintes: 1) exclusão da base de cálculo do PIS das
receitas auferidas com (Fundopem/RS; 2) comprovação de vendas de mercadorias à comercial
exportadora; e, 3) direito ao crédito do PIS sobre as despesas de transporte com veículos de frota
própria.
Por meio do Despacho de Admissibilidade às fls. 1209-e/1216-e, o Presidente
da 3a Seção admitiu, em parte, o recurso especial do contribuinte, dando-lhe seguimento apenas,
quanto às matérias dos itens 1 e 3.
No reexame da admissibilidade, então previsto no art. 71 do RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 256/2009, o Presidente da CSRF manteve, na íntegra, aquele
despacho.
Em relação às matérias admitidas, em seu recurso especial, o contribuinte
alegou, em síntese, que as receitas decorrentes de subvenções para investimentos não integram a
base de cálculo do PIS não cumulativo, conforme entendimento no CARF, esposado no
julgamento no Acórdão no 101-94.676, em que, além do IRPJ, foram também julgados os
lançamentos do PIS e da COFINS; já os custos/despesas de transporte com veículos próprios se
enquadram como insumos, nos termos do inciso II do art. 3o, da Lei no 10.637/2002, pelo fato de
terem sido incorridos para o transporte de animais vivos para abate, matéria-prima principal de
sua atividade econômica, processamento e industrialização de carnes.
Intimada do acórdão recorrido, do recurso especial do contribuinte e do
despacho da sua admissibilidade, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões, requerendo
o seu desprovimento e a manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos.
Fl. 1249
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 11041.000377/2004-31

Em síntese é o relatório.

Voto
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator.
O recurso do contribuinte atende aos pressupostos de admissibilidade previstos
no art. 67, do Anexo II, do RICARF; assim, deve ser conhecido.
As matérias opostas nesta fase recursal restringem-se ao direito de o
contribuinte (i) excluir da base de cálculo do PIS não cumulativo as receitas decorrentes de
subvenções recebidas por meio do Fundopem/RS e (ii) descontar créditos sobre os
custos/despesas de transporte com veículos de frota própria.
A Lei no 10.637/2002, que instituiu o regime não cumulativo para a
Contribuição para o PIS/PASEP, vigente na data dos fatos geradores, objetos do PER/DCOMP
em discussão, assim dispunha:
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal,
assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta
da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais
receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2o A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o valor do faturamento,
conforme definido no caput.
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;
II -(VETADO)
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação
às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta
tributária;
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis no 9.990, de 21 julho de 2000, no
10.147, de 21 de dezembro de 2000, e no 10.485, de 3 de julho de 2002, ou quaisquer
outras submetidas à incidência monofásica da contribuição;
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não
representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como
receita.
VI – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado.
(...);
X - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e de doações feitas pelo poder público; (Incluído pela Lei no 12.973, de
2014).
Fl. 1250
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 11041.000377/2004-31

Art.3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...);
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...);
No presente caso, o contribuinte é uma empresa industrial que tem como
objetivo, as atividades econômicas de abate, industrialização, comercialização, importação e
exportação de gado bovino, suíno, ovino, equino e aves em geral, para si e para terceiros, bem
como a armazenagem e estocagem e o transporte rodoviário de cargas em geral, para si e para
terceiros, em territórios intermunicipal, interestadual e internacional.
Assim, os custos/despesas com veículos de frota própria incorridas para o
transporte da matéria-prima de sua atividade econômica, animais vivos destinados ao abate para
processamento e industrialização de carnes destinadas à alimentação humana, integram o custo
dessa matéria-prima e, portanto, geram créditos da contribuição, nos termo do inciso II do art. 3o
da Lei no 10.637/2002, citados e transcritos acima.
Quanto à tributação das subvenções, exclusão das receitas auferidas com o
Fundopem/RS da base de cálculo da contribuição, ressalto que o acórdão recorrido firmou o
entendimento de que se trata de subvenções para investimento recebido do setor público e que se
caracterizam como receitas.
No presente caso, os fatos geradores abrangem o período de 01/04/2004 a
30/06/2004. Parto ainda do pressuposto que elas foram contabilizadas em contas de reserva de
capital, pois o contribuinte faz essa afirmação desde sua manifestação de inconformidade e tal
assertiva nunca foi combatida pelas instâncias de julgamento.
Assim, utilizo como razão de decidir, parte do voto vencedor do ilustre
conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, no acórdão no 9303-007622, de 20/11/2018, em
processo desse mesmo contribuinte, no qual fez uma abordagem completa da tributação das
subvenções em amplo arcabouço normativo.
Abaixo transcrevo a parte do seu voto que interessa ao deslinde dessa matéria:
Contextualização do Problema
Trata-se da discussão acerca do tratamento tributário dado a subvenções deferidas pelo
Poder Público Estadual a contribuintes sujeitos a tributos federais. Resumidamente, é
discutido se o valor recebido integra, ou não, a base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep e a Cofins.
Para deslinde da questão, é necessário conhecer os conceitos de subvenção para custeio
e para investimento e seu tratamento fiscal ao longo do tempo. Assim, de forma
resumida, encontram-se apresentados, a seguir, separadamente o referido tratamento em
três períodos distintos:
(a) durante a vigência da redação original da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/A) até o
advento da Lei n° 11.638, de 2007, lembrando que nesse período, a partir do biênio
2003/2004 conviveram, durante esse período, as sistemáticas cumulativa e não
cumulativa das contribuições sob análise;
(b) durante a vigência do Regime Tributário de Transição, instituído pela Lei n° 11.941,
de 2009, de 2008 a 2014; e
Fl. 1251
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 11041.000377/2004-31

(c) a partir da vigência da Lei n° 12.973, de 2014
Ainda será necessário analisar os efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017, que
alterou o art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para considerar todas as subvenções
relativas ao ICMS como sendo subvenções para investimento, inclusive de forma
retroativa, aplicando-se essa definição a processos administrativos e judiciais ainda não
definitivamente julgados.
Primeiro Período, até 2007
Até 2007, período da vigência da redação original do art. 183 da Lei das S/A,
encontrava-se disposto em seu § 1o, que deveriam ser classificados como reservas de
capital as doações e subvenções recebidas para investimento. A seguir, para fins de
esclarecimento, encontra-se reproduzido o referido dispositivo:
Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a
parcela ainda não realizada.
§ 1o Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem:
a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do
preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à
formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou
partes beneficiárias;
b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
c) o prêmio recebido na emissão de debêntures;
d) as doações e as subvenções para investimento.
...
(grifos na transcrição)
A característica da Reserva de Capital é a de ser composta por valores oriundos da
contribuição de proprietários ou outros interessados no resultado da companhia, sem
característica de exigibilidade, ou seja, a título definitivo.
À época, a Lei das S/A entendeu que subvenções para investimento enquadrar-se-iam
nessa categoria, por serem contribuições do Poder Público para a atividade da
companhia, o que é de interesse para o Estado. Por outro lado, diferente era o conceito
de subvenção para custeio, composta por contribuições do Estado cujos valores eram
utilizados para fazer frente aos custos da atividade e, assim, poderiam influir nos lucros
da companhia, que poderia ser distribuído aos proprietários.
Nesse sentido, é importante referir que o valor registrado como reserva de capital não
pode ser distribuído aos proprietários, sob pena de perder sua natureza, nos termos do
art. 200 da Lei das S/A, até hoje vigente na redação original, conforme a seguir
reproduzido:
Art. 200. As reservas de capital somente poderão ser utilizadas para:
I - absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros
(artigo 189, parágrafo único);
...
Assim, vemos que uma subvenção para investimento era reconhecida diretamente como
reserva de capital, sem transitar pelo resultado, conforme lançamento contábil a seguir:
D = Tributos e Recolher (recolhimento dispensado)
C = a Reserva de Capital (aumento do Patrimônio Líquido) XXX,XX
O lançamento contábil acima e a respectiva legislação antes referida deixam claro
que a subvenção para investimento reconhecida como reserva de capital não
caracteriza nem receita nem faturamento. Portanto, não integra a base de cálculo
da Cofins ou da Contribuição para o PIS/Pasep, nem na sistemática cumulativa,
nem na sistemática não-cumulativa.
Fl. 1252
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 11041.000377/2004-31

Ora, na sistemática cumulativa, temos a base de cálculo das contribuições sob análise
formada pelo faturamento, nos termos da redação original dos arts. 2o e 3o da Lei n°
9.718, de 1999, aplicáveis aos fatos geradores ocorridos no período em análise, a seguir
reproduzidos:
Art. 2° As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas
jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, observadas a
legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei.
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta da
pessoa jurídica.
Portanto, como uma subvenção recebida para investimento caracterizava reserva de
capital, não compunha o faturamento e, consequentemente, não integrava a base de
cálculo das contribuições na sistemática cumulativa, desde que cumpridos os requisitos
para seu reconhecimento como reserva de capital e que não tenha sido dado destino
diverso aos correspondentes valores.
Da mesma forma, na sistemática não-cumulativa, temos a base de cálculo das
contribuições sob análise formada pelas receitas, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637,
de 2002, e do art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003, ambos reproduzidos a seguir, em sua
redação original, aplicável a fatos geradores no período sob análise:
- Lei n° 10.637, de 2002
Art. 1o A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o faturamento mensal,
assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
- Lei n° 10.833, de 2003
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, com a
incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
(Grifos na transcrição)
Portanto, como uma subvenção recebida para investimento caracterizava reserva
de capital, não caracterizava receita e, consequentemente, não integrava a base de
cálculo das contribuições na sistemática não-cumulativa, desde que cumpridos os
requisitos para seu reconhecimento como reserva de capital e que não tenha sido
dado destino diverso aos correspondentes valores.
Diferente é o tratamento dado às subvenções que não se enquadravam no conceito de
subvenção para investimento, no período. Tais subvenções, denominadas subvenções
para custeio eram reconhecidas no resultado das companhias e, compondo o lucro, não
tinham qualquer restrição em relação a sua distribuição aos proprietários. O lançamento
correspondente a essas subvenções para custeio era o seguinte:
D = Tributos e Recolher (recolhimento dispensado)
C = a Receita (aumento do resultado) XXX,XX
O lançamento acima deixa claro que, em que pese a receita de subvenção para custeio
não caracterizar faturamento, ela se enquadra no conceito de receita e, assim:
- não compunha a base de cálculo das contribuições na sistemática cumulativa;
- porém compunha a base de cálculo das contribuições na sistemática não-cumulativa,
nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do art. 1o da Lei n° 10.833, de 2003,
em sua redação original, aplicável a fatos geradores no período sob análise, ambos já
reproduzidos anteriormente nesse voto.
(...).
Em face do exposto, DOU PROVIMENTO ao recurso especial do contribuinte.
Fl. 1253
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.083 - CSRF/3a Turma
Processo no 11041.000377/2004-31

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas

Fl. 1254
DF CARF MF
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