Tribunal: CARF
Processo: 12898.002072/2009-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Sávio Salomão de Almeida Nobrega
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-10-08
Data de publicação: 2020-12-23

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2006
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL À DESCOBERTO. CONFIGURAÇÃO. ELEMENTOS PROBATÓRIOS INSUFICIENTES.
A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título, de modo que as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa física, apurado mensalmente, quando esse acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis, não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva.
A comprovação das alegações formuladas pelo sujeito passivo deve ser realizada a partir da juntada de documentos hábeis e idôneos que possam atestar com precisão a veracidade das informações, de acordo com a legislação que disciplina o processo administrativo fiscal no âmbito federal, de modo que não caberá às autoridades autuante ou julgadora fazê-lo em nome e a favor e do contribuinte, ainda que o processo administrativo fiscal seja regido pelo princípio da verdade material.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12898.002072/2009-60
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-007.656 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
08 de outubro de 2020
Recorrente
ITAMAR LEOCADIO GOMES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2006
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL À
DESCOBERTO.
CONFIGURAÇÃO.
ELEMENTOS
PROBATÓRIOS
INSUFICIENTES.
A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos
bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos,
bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por
qualquer forma e a qualquer título, de modo que as quantias correspondentes
ao acréscimo patrimonial da pessoa física, apurado mensalmente, quando esse
acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis, não tributáveis,
tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva.
A comprovação das alegações formuladas pelo sujeito passivo deve ser
realizada a partir da juntada de documentos hábeis e idôneos que possam
atestar com precisão a veracidade das informações, de acordo com a legislação
que disciplina o processo administrativo fiscal no âmbito federal, de modo que
não caberá às autoridades autuante ou julgadora fazê-lo em nome e a favor e do
contribuinte, ainda que o processo administrativo fiscal seja regido pelo
princípio da verdade material.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12898.002072/2009-60
Fl. 201
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

Kushiyama, Débora Fofano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem de Auto de Infração que tem por objeto crédito tributário de
Imposto sobre a Renda de Pessoa Física relativo ao ano-calendário 2006, constituído em
decorrência de apuração de omissão de rendimentos caracterizada pela variação patrimonial à
descoberto, do que resultou na exigência fiscal no montante total de R$ 100.689,86, sendo que
R$ 49.625,37 correspondem à cobrança do imposto, R$ 13.845,47 são relativos à incidência de
juros de mora e R$ 37.219,02 dizem respeito à aplicação da multa de ofício de 75% (fls.
148/153).
Conforme se pode verificar da leitura do Termo de Constatação Fiscal de fls.
154/156, o contribuinte havia sido intimado através do Termo de Início do Procedimento Fiscal
datado de 18.03.2009 (fls. 7/8) a apresentar todos os comprovantes dos pagamentos efetuados às
administradoras de cartões de créditos BankPar S.a. e Unicard Banco Múltiplo S.a e comprovar
a origem dos recursos utilizados para efetuar tais pagamentos, bem assim a comprovar, mediante
documentação hábil e idônea, todos os rendimentos isentos, não tributáveis, sujeitos à tributação
exclusiva na fonte, recebidos mensalmente pelo próprio contribuinte, cônjuge e dependentes.
A partir dos elementos disponíveis na ação fiscal e nos sistemas da Secretaria da
Receita Federal do Brasil, a autoridade elaborou o Demonstrativo de Variação Patrimonial em
que verificou que o contribuinte havia apresentado acréscimo patrimonial à descoberto nos
meses de janeiro, fevereiro, março, abril, maio, junho, julho, agosto, setembro, outubro e
dezembro nos valores, respectivamente, de R$ 52.152,21, R$35.902,66, R$82.382,10,
R$41.758,58, R$51.038,47, R$3.817,61, R$3.376,29, R$17.570,28, R$10.161,87, R$42.939,25,
R$32.828,24 e R$14.167,86.
Em 04.11.2009, a autoridade fiscal lavrou o Termo de Constatação Fiscal (fls.
138) por meio do qual constatou, de fato, que o contribuinte havia apresentado acréscimo
patrimonial à descoberto de acordo com as planilhas anexadas ao referido termo, razão pela qual
o contribuinte foi intimado a apresentar esclarecimentos sobre as discrepâncias entre os valores
constantes da Declaração de Operações com Cartão de Crédito – DECRED entregue pelo
UNICARD Banco Múltiplo S.a. e os extratos entregues pelo próprio contribuinte. Em resposta de
fls. 145/147, o contribuinte alegou que utilizou seus cartões de crédito para girar sua empresa,
Farmácia Cleomar Ltda, e, a propósito, acabou reconhecendo os valores constantes da DECRED,
tendo afirmado, pois, que havia utilizado os cartões para pagar dívidas da referida empresa,
sendo que o contribuinte não apresentou quaisquer documentos que pudessem atestar suas
alegações.
A autoridade também entendeu por dar início ao procedimento fiscalizatório
contra a Sra. Iclenice Rocha Souza Gomes, que, enquanto cônjuge do contribuinte, era
responsável por 50% da tributação do casal, pelo que deveria apresentar esclarecimentos acerca
das discrepâncias entre os valores constantes da DECRED entregues pelo UNICARD Banco
Múltiplo S.a e os extratos entregues pelo próprio contribuinte, sendo que, ao final, a Sra. Iclenice
não apresentou qualquer manifestação.
Com efeito, a autoridade lançadora entendeu pela configuração do acréscimo
patrimonial à descoberto, conforme se pode observar dos trechos transcritos abaixo:
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

“Embora os contribuintes ITAMAR LEOCADIO GOMES e ICLENICE ROCHA DE
SOUZA GOMES nada tenham apresentado em resposta ao Termo de Constatação e de
Intimação Fiscal, a presente fiscalização incluiu, com base na DIRPF 2006/2007 de
ITAMAR
LEOCADIO
GOMES,
OS
RENDIMENTOS
DE
PESSOA
FÍSICA/EXTERIOR no valor de R$ 8500,00 ano, o que fez com que acréscimo
patrimonial a descoberto nos meses de Janeiro, fevereiro, março, abril, maio, junho,
julho, agosto, setembro, outubro e dezembro do ano-calendário de 2006;
respectivamente,
nos
valores
de
R$51.443,87;
R$35.194,32;
R$81.673,76;
R$41.050,24; R$50.330,13; R$3.109,27; R$2.667,95; R$16.861,94; R$9.453,53;
R$42.230,91; R$32.119,94; R$13.459,56; conforme planilhas anexas a este Termo de
Constatação fiscal e parte integrante do auto de infração.
A presente fiscalização também incluiu como dedução, em virtude do aumento dos
rendimentos tributáveis, diminuindo portanto o crédito tributário apurado, a diferença
de valor do desconto simplificado de R$5.687,80.
Logo, configurou-se de forma definitiva o acréscimo patrimonial a descoberto do casal,
no ano-calendário de 2006, conforme acima relatado. Ficando, portanto, cada cônjuge
responsável por 50% do crédito tributário ora constituído.”
Na sequência, o contribuinte foi devidamente notificado da autuação fiscal e
apresentou, tempestivamente, Impugnação de fls. 167/169 por meio da qual suscitou os motivos
de fato e direito, os pontos de discordância e as razões que fundamentavam sua defesa.
Os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora pudesse apreciar a
peça impugnatória e, aí, em Acórdão de fls. 177/184, a 19a Turma da DRJ do Rio de Janeiro – RJ
entendeu por julgá-la improcedente, conforme se pode observar da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2006
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
A quantia correspondente a acréscimo patrimonial não justificado pelos rendimentos
auferidos pelo contribuinte sujeita-se à tributação do Imposto de Renda.
Impugnação Improcedente.
Crédito Tributário Mantido”.
O contribuinte foi intimado do resultado da decisão de 1a instância em 28.09.2012
(fls. 185) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 189/192, protocolado em
22.10.2012, sustentando, pois, as razões do seu descontentamento. E, aí, os autos foram
encaminhados para este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF para apreciação
do presente Recurso Voluntário.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo em suas
alegações meritórias.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

Observo, de logo, que o recorrente encontra-se por sustentar basicamente as
seguintes alegações:
(i)
Dos fatos:
- Que ratifica que os fatos realizados com o uso dos cartões de crédito
durante o ano-calendário de 2006 foram considerados como variação à
descoberto, quando, na verdade, não se enquadram em tal definição, uma
vez que tais operações não acrescentaram em nada ao seu patrimônio, mas,
ao contrário, transformaram-se em dívidas e ônus reais pelas quais o
recorrente vem sofrendo as consequências, tendo em vista sua
incapacidade de arcar com as obrigações contraídas junto às operadoras de
cartão de crédito e às diversas instituições financeiras; e
- Que tais recursos foram sacados nas operadoras juntamente para evitar
execuções de títulos e promissórias, pelas quais era responsável e principal
pagador diante de sua responsabilidade enquanto sócio majoritário da
pequena empresa, bem assim que, devido ao pequeno porte da empresa,
sempre enfrentou dificuldades na captação de recursos financeiros junto às
redes bancárias e, portanto, não restando outra alternativa, utilizou-se,
então, de modo mais prático, dos cartões de crédito em decorrência das
facilidades concedidas, tais como prazos para utilização do cartão sem
juros e a possibilidade de rolar a dívida, através de pagamento mínimo, o
que fez com que conseguisse tempo e prazo para tentar reverter o quadro
de insolvência, evitando, pois, eventuais execuções e protestos por parte
de seus fornecedores, os quais poderiam inviabilizar totalmente as
operações da empresa.
(ii)
Preliminarmente:
- Que devido às sucessivas variações e abalos da economia em geral, as
obrigações e os encargos da dívida foram se tornando insuportáveis, razão
pela qual se constata a enorme quantidade de pagamentos informados
pelas administradoras dos Cartões, que, aliás, são verdadeiros, mas
alcançam altos valores em razão da incidência dos juros e encargos;
- Que, em atitude desesperada, conseguiu, embora à custa de encargos
mais altos, sucessivas operações de empréstimos bancários e, portanto,
conseguiu obter recursos para suportar os ônus das obrigações;
- Que os valores apurados no Quadro Demonstrativo de Variação
Patrimonial não correspondem, na prática, a nenhum acréscimo
patrimonial, mas representam, isso, sim, dívidas reais, sendo que as cifras
destacadas representam um acúmulo de suas dívidas, de modo que a
utilização dos cartões não gerou riqueza ou acréscimo patrimonial e
demonstram, pura e simplesmente, o resultado funesto de uma rolagem de
dívidas a partir do acréscimo dos valores devidos a título de encargos,
juros e refinanciamentos junto às instituições financeiras;
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

- Que além das altas somas de pagamentos devidos pela utilização dos
cartões de crédito, viu-se obrigado a recorrer a instituições financeiras,
tendo obtido junto ao UNIBANCO S.A. e através das contas 107122-5 e
107207-4 financiamentos de R$ 18.000,00 em 10.08.2006 e R$ 74.800,00
em 10.08.2006, bem assim que encerrou o ano de 2006 com dívidas no
Unibanco nos valores de R$ 17.138,40 e R$ 71.883,81; e
- Que tais valores estão sendo rolados há tempos e por conta da incidência
dos juros e correções e, atualmente, o saldo está girando em
aproximadamente R$ 350.000,00, não havendo se falar, pois, em
acréscimo patrimonial, já que, na verdade, encontra-se insolvente e em
estado de pré-falência, pois não está mais conseguindo honrar com os
compromissos assumidos.
(iii)
Do mérito:
- Que discorda e considera equivocado o enfoque aplicado na autuação,
bem como a interpretação posterior conferida pela turma julgadora, que,
aliás, manteve a autuação pela tese da configuração do acréscimo
patrimonial, quando, na verdade, o que se tem são dívidas altíssimas e,
além disso, a autoridade fiscal está na verdade por puni-lo, pois é certo que
os recursos aplicados não lhe pertencem, já que são oriundos dívidas de
grande porte junto às instituições financeiras, não havendo falar, portanto,
em acréscimo patrimonial à descoberto, porquanto o imposto não incide
sobre dívidas contraídas.
Com base em tais alegações, o recorrente aduz que a Receita Federia poderia
checar a veracidade de suas alegações junto às respectivas instituições financeiras, de modo que,
só assim, a insubsistência e improcedência restariam demonstradas, cujo lançamento baseou-se,
equivocadamente, em valores de dívidas e ônus reais, as quais foram confundidas como valores
recebidos sem comprovação ou acréscimo patrimonial à descoberto, bem assim que, ao final,
aguarda que o presente recurso seja julgado procedente e que o auto de infração seja cancelado.
Pelo que se pode notar da leitura das alegações acima, o recorrente não apresentou
novas razões de defesa em comparação com aquelas que já haviam sido suscitadas em sua peça
impugnatória de fls. 167/169 e, uma vez mais, não apresenta quaisquer elementos probatórios
que pudessem atestar com precisão suas alegações. Por outro lado, verifique-se que as alegações
realizadas preliminarmente acabam se confundido e se replicando na parte das alegações
meritórias, razão pela qual devem ser analisadas em conjunto.
Passemos, então, à análise das alegações tais quais formuladas.

Da configuração do acréscimo patrimonial à descoberto e da ausência de
elementos comprobatórios que pudessem atestar a veracidade das alegações
formuladas

De início, verifique-se que o Imposto sobre a Renda tem como fato gerador a
aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou dos proventos de qualquer
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

natureza, conforme dispõe o artigo 43 do Código Tributário Nacional, cuja redação segue
transcrita abaixo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de
ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais
não compreendidos no inciso anterior.
§ 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de
percepção. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001)
§ 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do
imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp no 104, de 2001).”
Muitos doutrinadores têm se debruçado sobre o conceito de rendas e proventos de
qualquer natureza. Não se trata de questão irrelevante, já que, a partir da rígida repartição de
competências adotada pelo nosso sistema constitucional, a União não pode ultrapassar a esfera
que lhe foi assegurada constitucionalmente. Decerto que a mera leitura do artigo 43 do CTN
revela que o legislador não optou por uma ou outra teoria econômica da renda-produto ou da
renda-acréscimo patrimonial, tendo admitido, antes, que qualquer delas seja suficiente para
permitir a renda tributável.
É nesse sentido que dispõem Luís Eduardo Schoueri e Roberto Quiroga
Mosquera1:
“Ambas as teorias, isoladamente, podem apresentar algumas falhas. Afinal, adotada a
teoria da renda-produto, dois problemas se apresentam:
– Não seria possível explicar a tributação dos ganhos eventuais (windfall gains),
como o caso das loterias e jogos: não se trataria de renda, por inexistir uma “fonte
permanente”;
– Não seria possível explicar a tributação quando a própria fonte da renda sai da
titularidade do contribuinte (i.e.: ganho de capital apurado na venda de um bem do
ativo).
Tampouco escapa às críticas a teoria da renda-acréscimo, apresentando, do mesmo
modo, dois problemas:
– Não explica a tributação do contribuinte que, durante o próprio intervalo temporal,
gasta tudo o que tenha auferido, daí restando sua situação patrimonial final idêntica
à inicial;
– Não explica a tributação sobre os rendimentos brutos auferidos pelo não residente
(que, via de regra, é tributado de maneira definitiva mediante retenção na fonte, sem
avaliar o efetivo acréscimo patrimonial entre dois períodos).

1 SCHOUERI, Luís Eduardo; MOSQUERA, Roberto Quiroga. Manual da Tributação Direta da Renda. São Paulo:
Instituto Brasileiro de Direito Tributário - IBDT, 2020, p. 14-15.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

Como o art. 146, III, “a”, do texto constitucional, remete à Lei Complementar a
definição do fato gerador, da base de cálculo e dos contribuintes dos impostos
discriminados na Constituição, podemos examinar como o CTN posicionou-se sobre o
assunto. A mera leitura do caput do art. 43 revela que o CTN não optou por uma ou por
outra teoria, admitindo, antes, que qualquer delas seja suficiente para permitir a aferição
de renda tributável (...).
[...]
Revela-se, assim, que o legislador constitucional buscou ser bastante abrangente em sua
definição de renda e proventos de qualquer natureza: em princípio, qualquer acréscimo
patrimonial poderá ser atingido pelo imposto; ao mesmo tempo, mesmo que não se
demonstre o acréscimo, será possível a tributação pela teoria da renda-produto.
Uma leitura atenta do dispositivo, por outro lado, leva-nos à conclusão de que não basta
a existência de uma riqueza para que haja a tributação; é necessário que haja
disponibilidade sobre a renda ou sobre o provento de qualquer natureza.”
Fixadas essa premissas iniciais, registre-se que, no caso concreto, a apuração de
omissão de rendimentos caracterizada pelo acréscimo patrimonial à descoberto restou
fundamentada, basicamente, nos artigos 1o a 3o da Lei n. 7.713/88, 1o e 2 da Lei n. 8.134/90 e,
por fim, artigos 55, inciso XIII, parágrafo único e 806 e 807 do RIR/99, aprovado pelo Decreto
n. 3.000/99, vigente à época dos fatos aqui discutidos2. Confira-se:
“Lei n. 7.713/1998
Art. 1o Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1o de janeiro de 1989,
por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados pelo imposto
de renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por esta Lei.
Art. 2o O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em
que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.
Art. 3o O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado
o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei. (Vide Lei 8.023, de 12.4.90)
§ 1o Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais
não correspondentes aos rendimentos declarados.
[...]
§ 4o A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores
da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência
do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
[...]
***
Lei n. 8.134/1990
Art. 1° A partir do exercício financeiro de 1991, os rendimentos e ganhos de capital
percebidos por pessoas físicas residentes ou domiciliadas no Brasil serão tributados pelo

2 Confira-se que nos termos do artigo 144 da Lei n. 5.172/66 (Código Tributário Nacional), "O lançamento reporta-
se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente
modificada ou revogada".
Fl. 207
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Imposto de Renda na forma da legislação vigente, com as modificações introduzidas por
esta lei.
Art. 2° O Imposto de Renda das pessoas físicas será devido à medida em que os
rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste estabelecido
no art. 11.
***
Decreto n. 3000/99
Seção V - Outros Rendimentos
Art. 55. São também tributáveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 26, Lei no 7.713, de 1988,
art. 3o, § 4o, e Lei no 9.430, de 1996, arts. 24, § 2o, inciso IV, e 70, § 3o, inciso I):
XIII - as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa física, apurado
mensalmente, quando esse acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis,
não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva;
Parágrafo único. Na hipótese do inciso XIII, o valor apurado será acrescido ao valor
dos rendimentos tributáveis na declaração de rendimentos, submetendo-se à aplicação
das alíquotas constantes da tabela progressiva de que trata o art. 86.
Subseção III - Origem dos Recursos
Art. 806. A autoridade fiscal poderá exigir do contribuinte os esclarecimentos que
julgar necessários acerca da origem dos recursos e do destino dos dispêndios ou
aplicações, sempre que as alterações declaradas importarem em aumento ou diminuição
do patrimônio (Lei no 4.069, de 1962, art. 51, § 1o).
Art. 807. O acréscimo do patrimônio da pessoa física está sujeito à tributação quando a
autoridade lançadora comprovar, à vista das declarações de rendimentos e de bens, não
corresponder esse aumento aos rendimentos declarados, salvo se o contribuinte provar
que aquele acréscimo teve origem em rendimentos não tributáveis, sujeitos à tributação
definitiva ou já tributados exclusivamente na fonte.” (grifei).
A propósito, verifique-se que a linha de defesa sustentada pelo recorrente desde a
apresentação da peça impugnatória é no sentido de que a omissão de rendimentos caracterizada
pelo acréscimo patrimonial à descoberto não existe, uma vez que os valores objeto da autuação
dizem respeito, por um lado, a créditos rotativos dos cartões de créditos em que a incidência de
juros e correções monetárias foram elevadíssimas e, por outro, a dívidas contraídas junto à
instituições financeiras.
O fato que deve ser aqui destacado é que o recorrente não colacionou aos autos
quaisquer elementos probatórios que pudessem atestar a veracidade de suas alegações, quando,
na verdade, deveria fazê-lo por força da própria legislação de regência que disciplina o processo
administrativo fiscal no âmbito federal, sendo que a própria autoridade julgadora de 1a instância
já havia levantado essa linha de entendimento, conforme se pode observar dos trechos transcritos
abaixo, extraídos das fls. 184 do acórdão recorrido:
“13 Observe-se, ainda, que o interessado, embora alegue que tenha contraído
empréstimos junto a instituições financeiras, o que seria admissível como origens de
recursos no fluxo de variação patrimonial, não juntou aos autos qualquer documento
comprobatório dessa alegação. Dessa forma, considerando, ainda, que a impugnação
deve ser instruída com os documentos aptos a comprovar as alegações, ex vi do art. 15
do Decreto no 70.235, de 1972, deixa-se de acolher essa tese, por falta de provas.
Fl. 208
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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14. Por oportuno, registre-se o presente lançamento imputou ao interessado apenas 50%,
da infração de omissão de rendimentos, caracterizada por variação patrimonial a
descoberto, no valor tributável de R$ 189.797,74 (montante devido no ajuste anual), do
valor total de R$ 379.595,42, apurado no demonstrativo de fls. 157/162, sob o
argumento de que o cônjuge do impugnante responderia pela metade da tributação do
casal. Dessa forma, foi efetuado um único demonstrativo de variação patrimonial, que
deu ensejo ao lançamento do crédito tributário apurado no presente processo; e o
lançamento do crédito tributário, em face do cônjuge, apurado no processo no
12898.002438/200909. Com efeito, não se vislumbra nos autos suporte fático-jurídico
para a argumentação de que o cônjuge do impugnante responderia por 50% da
tributação do casal, quando ambos apresentaram DIRPF em separado. Registre-se,
ainda, que o demonstrativo fls. 157/162 apurou variação patrimonial a descoberto
exclusivamente em face de dispêndios/aplicações, decorrentes do pagamento de cartões,
de crédito, cujos responsável pelo pagamento, na qualidade de sacado, era o próprio
contribuinte, e não o seu cônjuge. Dessa forma, diante da inexistência nos autos de
qualquer elemento a indicar que o cônjuge tenha efetuado tais pagamentos, ainda que
em parte, estes deveriam ter sido imputados, na sua totalidade ao impugnante. Não
obstante, esse fato não trouxe efetivo prejuízo à defesa, vez que esse critério, adotado no
lançamento, implicou tributação mais benéfica ao impugnante.”
Nesse contexto, verifique-se que o artigo 16 do Decreto n. 70.235/72 dispõe que
o sujeito passivo deve apresentar documentos hábeis e idôneos que possam comprovar suas
alegações no momento do oferecimento da impugnação, sob pena de não poder fazê-lo
posteriormente em razão da ocorrência da preclusão processual, a menos que fique demonstrada
a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior, refira-se a fato ou a
direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
III-os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões

[...]
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.”
Com a introdução do parágrafo 4o no artigo 16 do Decreto n. 70.235/72, o
momento processual para juntada de prova documental foi restringido à ocasião da impugnação
sob pena de preclusão, o que significa dizer que o contribuinte, em princípio, não poderá juntar
qualquer outro documento posteriormente a menos que comprove quaisquer das hipóteses
excepcionais ali elencadas.
Competindo à própria administração impulsionar o processo até seu ato-fim por
força do princípio da oficialidade, é de se reconhecer que o processo administrativo fiscal
corresponde a uma sequência ordenada de atos que são desenvolvidos com vistas à decisão final.
Fl. 209
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

Para impedir que este caminho se prolongue por tempo indeterminado a lei fixa o espaço
máximo dentro dos quais os atos processuais devem ser validamente praticados, quer seja em
relação à autoridade fazendária, quer seja quanto aos contribuintes. Com ou sem colaboração
das partes, a relação processual segue sua marcha procedimental em razão de imperativos
jurídicos lastreados precipuamente no mecanismo dos prazos. É por isso mesmo que o Decreto n.
70.235/72 prescreve que a concentração dos atos probatórios deve ocorrer em momentos pré-
estabelecidos.
Aliás, o próprio princípio do devido processo legal manifesta-se por meio de
princípios outros que vão além do princípio da verdade material. Porque o processo requer
andamento, desenvolvimento, marcha e conclusão. A segurança e a observância das regras
previamente estabelecidas para a solução das lides constituem valores igualmente relevantes para
o processo. É aí que o instituto da preclusão apresenta-se como figura indispensável ao devido
processo legal, diferentemente dos que querem alguns quando afirmam que a preclusão revela-se
incompatível com o Estado de Direito ou com o direito de ampla defesa ou, ainda, com o
princípio da verdade material.
E nem se diga que a apresentação de alegações e documentos pode ser realizada
até a tomada da decisão administrativa por força do artigo 38 da Lei n. 9.784/99 (Lei Geral do
Processo Administrativo Federal), porque ainda que tal dispositivo normativo estabeleça um
prazo mais amplo do que aquele prescrito pelo Decreto n. 70.235/72, a lei geral apenas será
aplicada subsidiariamente aos processos regulados por lei específica3. E, aí, considerando que o
Decreto n. 70.235/72 é lei específica, decerto que prevalecerá sobre a norma geral, já que nos
quadrantes da hermenêutica um dos critérios que visa eliminar conflitos aparentes de normas é
que a lei especial anula uma lei mais geral ou, ao menos, subtrai uma parte material da norma
para submetê-la a uma regulamentação diferente.
O próprio artigo 16, § 4o do Decreto n. 70.235/72 elenca hipótese em que a norma
ali prescrita é flexibilizada, de modo que a prova documental poderá ser apresentada após a
formalização da peça impugnativa quando (i) o contribuinte tenha demonstrado a
impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior, (ii) refira-se a fato ou a
direito superveniente ou (iii) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos. Observe-se que a pretensão da recorrente não se enquadra em quaisquer das hipóteses
normativas elencadas.
Em comentários ao artigo 16, § 4o, “c” do Decreto n. 70.235/72, Marcos Vinicius
Neder e Maria Teresa Martínez López4 dispõem o seguinte:
“É também possível legalmente apresentar provas que se destinem a contrapor fatos ou
razões, posteriormente, trazidos aos autos. É muito comum serem apresentados novos
elementos de convicção apurados em decorrência de diligências ou perícias promovidas
após a impugnação, tanto na primeira como na segunda instância. Cabe ressaltar que as
diligências solicitadas, na maioria pelos julgadores, visam esclarecer dúvidas suscitadas
nos autos ou esclarecer pontos obscuros. Há quem afirme que, se o julgador pode
solicitar documentos a qualquer momento, o contribuinte, por essa mesma razão,

3 É nesse sentido que prescreve o próprio artigo 69 da Lei n. 9.784/99: "Os processos administrativos específicos
continuarão a reger-se por lei própria, aplicando-se-lhes apenas subsidiariamente os preceitos desta Lei."
4 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 210
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-007.656 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002072/2009-60

também poderia espontaneamente juntá-los a qualquer tempo sem a ocorrência da figura
da preclusão. Se, inclusive de ofício, o julgador administrativo pode determinar a
produção da prova até o julgamento do processo, com muito mais razão deveria acolher
qualquer requerimento probatório até a tomada da decisão.
Não nos parece acertado esse entendimento. A um porque, para o julgador não se
aplicam as regras de preclusão previstas para o contribuinte, a quem - julgador - as
regras do PAF lhe confere o direito de converter o julgamento em diligência quando
houver necessidade de introduzir novos elementos formadores de convicção. A dois
porque o resultado de uma diligência fiscal pode produzir o efeito de convencer,
sensibilizar ou colocar em dúvida, a autoridade aplicadora da lei tributária, com
competência legal para reexaminar o lançamento tributário. A três porque a autoridade
julgadora deve, nos termos do RICARF/09, artigo 49, dentre outras coisas, observar o
devido processo legal, assegurando às partes igualdade de tratamento e zelando pela
rápida solução do litígio.”
Com efeito, é de se reconhecer, portanto, que em momento algum o recorrente
colacionou aos autos elementos probatórios hábeis que pudessem atestar a veracidade de suas
alegações no sentido de que a omissão de rendimentos caracterizada pelo acréscimo patrimonial
à descoberto não existe, uma vez que os valores objeto da autuação dizem respeito, por um lado,
a créditos rotativos dos cartões de créditos em que a incidência de juros e correções monetárias
foram elevadíssimas e, por outro, a dívidas contraídas junto às instituições financeiras, de modo
que suas alegações não merecem prosperar em virtude da ausência de provas que possam
ampará-las.
A rigor, registre-se, por oportuno, que a comprovação das alegações formuladas
pelo sujeito passivo deve ser realizada a partir da juntada de documentos hábeis e idôneos que
possam atestar com precisão a veracidade das informações, de acordo com a legislação que
disciplina o processo administrativo fiscal no âmbito federal, de modo que não caberá às
autoridades autuante ou julgadora fazê-lo em nome e a favor e do contribuinte, ainda que o
processo administrativo fiscal seja regido pelo princípio da verdade material.

Conclusão

Por todas essas razões e por tudo que consta nos autos, conheço do recurso
voluntário e, no mérito, voto por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 211
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