Tribunal: CARF
Processo: 10314.720458/2016-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-01-21
Data de publicação: 2020-02-27

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
PAF. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA.
Para que o recurso especial seja conhecido, é necessário que a recorrente comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em que, enfrentando questão fática equivalente, a legislação tenha sido aplicada de forma diversa.
Hipótese em que as decisões apresentadas a título de paradigma trataram de questões diferentes daquela enfrentada no acórdão recorrido.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10314.720458/2016-74
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-010.099 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
21 de janeiro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
AMBEV S.A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
PAF. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA.
Para que o recurso especial seja conhecido, é necessário que a recorrente
comprove divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão
paradigma em que, enfrentando questão fática equivalente, a legislação tenha
sido aplicada de forma diversa.
Hipótese em que as decisões apresentadas a título de paradigma trataram de
questões diferentes daquela enfrentada no acórdão recorrido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial, vencidos os conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal e Jorge Olmiro Lock
Freire, que conheceram do recurso. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Luiz
Eduardo de Oliveira Santos.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire – Relator
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Demes Brito, Jorge Olmiro Lock
Freire, Walker Araújo (suplente convocado), Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas
(Presidente em Exercício).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10314.720458/2016-74
Fl. 628
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.099 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.720458/2016-74

Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo Procurador (fls.
581/594), admitido pelo despacho de fls. 596/599, contra o Acórdão 3201-004.883 (fls.
560/579), de 30/01/2019, o qual restou assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
NULIDADE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. METODOLOGIA. VÍCIO MATERIAL
ÔNUS DA PROVA DA FISCALIZAÇÃO.
Considerando o ônus da prova da fiscalização, a ausência de base legal ao lançamento e
sua metodologia e cálculos estranhos à lei, implicam na sua conseqüente nulidade
material, para não haver conflito com o disposto nos Art. 10, 31, 59, 60 e 61 do Decreto
70.235/72 (Lei do Processo Administrativo Fiscal), no Art. 142, 145 e 146 do Código
Tributário Nacional, art. 93, inciso IX da Constituição Federal, bem como ao prescrito
no Art. 31 do Decreto n. 70.235/72 e art. 2o da lei 9.784/99.
Entende a Fazenda que a discussão cinge-se ao emprego adequado de alíquotas na
apuração do valor tributável. Acresce que a classificação de um ato jurídico como nulo decorre
do juízo sobre a gravidade do erro incorrido, e que, portanto, nem todo erro, irregularidade ou
vício constitui causa de nulidade. Averba que "as hipóteses de nulidade restringem-se àquelas
enumeradas no art. 59 do Decreto 70.235/72, que não contempla a hipótese de erro na apuração
do tributo", e que "eventual erro no procedimento de apuração da base de cálculo do tributo não
importou preterição do direito de defesa", sendo que o TVF descreveu a motivação fática e
explicou o cotejo efetuado entre os dados apresentados pela empresa por meio de declarações e
os arquivos magnéticos entregues por ocasião da fiscalização. Acresce que a revisão do
lançamento não constitui excepcionalidade, mas se compreende no regular curso do
procedimento de constituição do tributo.
Em conclusão, reitera "que sendo a atividade tributária estritamente vinculada,
todo e qualquer erro de interpretação ou de critérios jurídico importará ilegalidade mas
eventuais ilegalidades serão, em regra, sanadas pelo processo de revisão que tem lugar nas
instâncias de julgamento do contencioso tributário e importarão a adequação do lançamento às
interpretações e critérios jurídicos que prevalecerem na instância revisora". Alfim, pede o
provimento do recurso especial para "reformar o acórdão recorrido, restabelecendo-se o
lançamento, mediante os ajustes necessários ao correspondente crédito".
O contribuinte contra-arrazoou (fls. 608/621), postulando em preliminar o não
conhecimento do recurso especial de divergência ante a alegação de "ausência de similitude entre
o acórdão recorrido e os acórdãos supostamente paradigmas", pois aquele identificou que a
fiscalização adotou critério estranho aos métodos admitidos na legislação para a tributação de
receitas de bebidas frias no regime ad rem e por isso cancelou os autos de infração por vício
insanável. Entende que há ausência de similitude fática porque, em síntese, não se tratam de
mesmos tributos avaliados no recorrido, um paragonado tratando de contribuição previdenciária
e IRPJ, e outro sobre PIS e COFINS, ou seja, nenhum deles tratando da matéria em debate, o
REFRI, nos termos do art. 58-J da Lei 10.833/2003.
Quanto ao mérito, entende que deve ser mantido o recorrido, pois a nulidade foi
declarada porque o Fisco para proceder ao lançamento constituiu as exigências por arbitramento,
baseado na presunção de que todos os produtos seriam do tipo sujeito aos maiores valores de
PIS/COFINS presentes nas suas DACON, como consta expressamente do TVF. Por outra forma,
optou por aplicar linearmente, a cada tipo de bebida, o maior valor encontrado na tabela para o
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.099 - CSRF/3a Turma
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respectivo produto, mesmo que o item específico constante da nota fiscal estivesse sujeito a
alíquota menor, em razão de sua marca ou tipo de embalagem, na forma do regulamento do
REFRI (Decreto 6.707/2008, com redação dada pelo Decreto 7.742/2012). Assim, consigna, foi
ilegal o método utilizado para quantificar o crédito tributário.
Dada a natureza desse vício, prossegue a empresa, não pode a DRJ, em sede de
julgamento da impugnação, refazer as autuações incluindo novo fundamento para a exação, qual
seja, a “necessidade de se computar, na nota fiscal de venda, a quantidade de mercadoria a ser
bonificada, como se tal mercadoria fosse vendida (mediante, inclusive, a fixação de preço) e,
concomitantemente, subtrair, na mesma nota fiscal, idêntico valor a título de desconto
incondicional. Somente agindo dessa forma é que a pretendida exclusão teria base legal [...]”.
Observa, ainda, que deveria ser cancelado o lançamento se a própria DRJ reconheceu que a
Fiscalização enquadrou incorretamente as mercadorias autuadas “dentro” dos grupos das tabelas
constantes do Decreto n. 6.904/2009 (que vigorou até 03/04/2011), que já havia sido
revogado pelo Decreto n. 7.455/2011, à época do período auditado. Entretanto, diante dessa
constatação, em vez de afastar as cobranças, decidiu “consertar os lançamentos” e quantificar,
ela própria, os tributos, de acordo com a legislação vigente à época, resultando na elaboração de
novos demonstrativos com dezenas de planilhas com o recálculo dos valores devidos.
E mais, continua, "provou-se que os valores adotados para 426 bebidas distintas
bonificadas (de um universo de 458 apontados nas planilhas que acompanharam a impugnação)
foram alteradas, evidenciando a existência de vício material no lançamento. Portanto, 93% das
exigências fiscais (426 de 458 itens) demandou reparo por ocasião do julgamento/diligência
(“relançamentos”) realizados pela DRJ". Conclui que havendo modificação do critério adotado
inicialmente pela fiscalização, deve o lançamento ser cancelado, vez caracterizado vício material,
e que "ante ao (sic) reconhecimento expresso da imprestabilidade do critério utilizado pela
Fiscalização nos autos de infração (vício material decorrente da aplicação de alíquotas
incorretas sobre os produtos autuados e de inúmeros erros na apuração da base de cálculo dos
tributos) e também em razão da indevida inclusão de “novos” motivos justificantes do
lançamento de ofício (ou critério), foi correta a conclusão do CARF no sentido de que a
exigência deveria ser integralmente cancelada". Pede, alfim, o improvimento do especial
fazendário.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire, Relator
CONHECIMENTO
Em que pese o contribuinte alegar que não há similitude fática dos paragonados
com o recorrido em razão destes não versarem sobre questão acerca da tributação de bebidas
frias nos termos do REFRI (Decreto 6.707/2008), entendo que a questão de fundo é similar.
Ocorre que o fundamento do julgado recorrido é a nulidade do lançamento por vício na exação,
fundamentalmente porque os valores adotadas pela fiscalização foram baseados em legislação
então já revogada e porque consideraram as maiores alíquotas entre os grupos de bebidas, sem a
devida individualização das mesmas. Em consequência, o que está sob julgamento é a decisão
recorrida, a qual tratou exclusivamente da nulidade do lançamento, no que se assemelha aos
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arestos trazidos à colação como paradigmas, uma vez que, sem embargo, ela não analisou o
mérito da atuação, quando, aí sim, teria que adentrar na questão do mencionado REFRI.
Deveras, conheço do recurso especial nos termos em que foi admitido.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire
Voto Vencedor
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Redator Designado.
Conhecimento do Recurso
O recurso é tempestivo, todavia entendo que não preencha os demais requisitos de
admissibilidade, justamente por conta da existência de diferenças fáticas essenciais entre a
discussão enfrentada no Acórdão recorrido e aquelas dos acórdãos indicados como paradigmas,
conforme a seguir é esclarecido.
Repara-se que, no relatório do Acórdão recorrido no 3201-004.883, de
30/01/2019, discute-se alegação do Contribuinte de que a DRJ teria inovado no fundamento do
lançamento, ao especificar requisitos para que as “bonificações” fossem consideradas como
“descontos incondicionais” e desse modo, excluídos os valores da base de cálculo.
A recorrente sustentou ainda que os ajustes efetuados pela decisão recorrida
comprovariam a iliquidez do lançamento, maculando-o de nulidade. Aponta os seguintes
supostos erros no lançamento: 1) os valores de PIS/COFINS adotados pela Fiscalização se
basearam em legislação já revogada; 2) houve erro no enquadramento de mercadorias nos grupos
da tabela adotada pela Fiscalização; 3) foram consideradas quantidades de mercadorias
incompatíveis com os produtos comercializados; e 4) não poderiam ter sido autuadas as saídas
promovidas por estabelecimentos comerciais (“CDDs”), na medida em que, se o PIS/COFINS
incidisse sobre essas operações, a alíquota aplicável seria de 0%, cf. art. 58-B, caput, da Lei no
10.833, de 2003.
Confira-se a ementa do Acórdão recorrido:
NULIDADE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. METODOLOGIA. VÍCIO MATERIAL
ÔNUS DA PROVA DA FISCALIZAÇÃO.
Considerando o ônus da prova da fiscalização, a ausência de base legal ao lançamento e
sua metodologia e cálculos estranhos à lei, implicam na sua consequente nulidade
material, para não haver conflito com o disposto nos Art. 10, 31, 59, 60 e 61 do
Decreto 70.235/72 (Lei do Processo Administrativo Fiscal), no Art. 142, 145 e 146 do
Código Tributário Nacional, art. 93, inciso IX da Constituição Federal, bem como ao
prescrito no Art. 31 do Decreto n. 70.235/72 e art. 2o da lei 9.784/99.
Abaixo reproduzido alguns trechos do Voto vencedor:
“(...) Contudo, ao calcular o lançamento, a fiscalização deixou de observar o
disposto no Decreto 6.707/08, Anexo III, onde estão determinados os valores e formas
de cálculos a serem adotados na apuração da base de cálculo”.
“(...) Constatado isto pela própria DRJ, além de reapurar o lançamento, a DRJ incluiu
novo fundamento para a sua manutenção, uma vez que distinguiu bonificações de
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descontos incondicionais, quando a fiscalização considerou equivalente a natureza
jurídica dos descontos incondicionais com as bonificações.
Em adição ao já registrado, também é possível verificar que a fiscalização não apurou
créditos e não considerou os pagamentos antecipados do SICOBE.
Ou seja, outro lançamento se configurou ao longo do processo, situação que não é
permitida nos moldes expostos na legislação própria processo administrativo federal,
conforme art. 10 do Decreto 70.235/72 e no CTN, conforme disposto no art. 142 e 146”.
Em conclusão, a decisão da Turma julgadora declarou nulo o lançamento
tributário, por vício material, em decorrência de ausência de base legal ao lançamento e sua
metodologia e cálculos estranhos à lei.
a) Já no primeiro Acórdão indicado como paradigma, a situação fática
verificada foi substancialmente diferente, discutindo-se o arbitramento (Contribuições
Previdenciárias) levado a efeito na apuração do crédito previdenciário, com adoção do percentual
de 60% do valor da Nota Fiscal, em detrimento dos valores individuais constantes das NF's, na
forma que estabelece a legislação de regência.
Veja-se ementa (na parte que interessa ao deslindo da questão aqui tratada):
“NULIDADE-ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO
Erros na apuração da base de cálculo, ainda que ocorram, não inquinam de
nulidade o lançamento.
(...).
Trecho reproduzido do Voto Vencedor:
“Não vislumbro a nulidade apontada pelo ilustre conselheiro relator. Não se
trata de mudança de critério jurídico. Trata-se, ao meu ver, da adoção da
base de cálculo proposta pelo contribuinte em sede de impugnação (fls. 111).
Os valores propostos pelo fisco para a retificação da base de cálculo (fls. 163 e
164) nada mais são do que a adoção da base proposta pela recorrente (fls.
111). Jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes têm sido no sentido de que
erros na apuração da base de cálculo não acarretam a nulidade do
lançamento. O que deve ocorrer á a retificação do lançamento para adequá-lo à
realidade fálica ou jurídica”: (...).
Nesse Acórdão, em resumo, o Colegiado entendeu que uma vez constatado que
houve erro na apuração da base de cálculo por parte da Fiscalização, deve-se retificar o
lançamento para excluir da base de cálculo os valores que não correspondem aos montantes
apurados pela empresa.
b) Quanto ao segundo Acórdão indicado como paradigma, a situação fática
verificada foi a de que a diligência requerida pela autoridade a quo (DRJ) foi oportuna e
esclarecedora, retificando equívocos ocorridos na elaboração do Demonstrativo de Fluxo
Financeiro (verificação de omissão de receitas/IRPJ), como se pode ver no Relatório de
Fiscalização.
Veja-se ementa (parte que interessa à lide):
IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA - OMISSÃO DE RECEITA
OPERACIONAL - ERRO NA DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA
TRIBUTÁVEL - Comprovado, por meio de diligência fiscal, equívocos na
determinação da matéria tributável, sua revisão pela autoridade julgadora é
medida que se impõe.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.099 - CSRF/3a Turma
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(...).
Abaixo, reproduz-se trecho do voto condutor:
“O demonstrativo do fluxo financeiro é instrumento legitimo para demonstrar eventual
omissão de receitas das pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido,
conforme consagrado na jurisprudência administrativa. A existência de escrituração
contábil não impede a reconstituição do fluxo financeiro, para verificar a
movimentação de ingressos e saídas de recursos. Tal procedimento, bem como, a
indicação dos artigos do RIR/94 que embasaram o lançamento, não ensejaram
qualquer óbice à ampla defesa do contribuinte, que em sua impugnação
demonstrou perfeito entendimento da infração imputada. (Grifei)
Ao final conclui que deve ser rejeitada a alegação de falta de indicação do
dispositivo infringido no Auto de Infração, tendo em vista que encontra-se discriminado os
dispositivos legais que fundamentaram o lançamento.
Como se vê, ao analisar as matérias discutida nos 2 paradigmas, as Turmas
julgadoras entenderam que, de fato, erros na apuração da base de cálculo não acarretam a
nulidade do lançamento, uma vez que sanados pela Fiscalização após diligências solicitadas e os
dispositivos legais que fundamentaram o lançamento restaram preservados. Levando-se em conta
ainda que os valores reapurados foram com base na proposta apresentada pelo Contribuinte.
As reapurações foram tratados, no caso específico daquelas infrações, como erro
suscetível de revisão no exercício do controle de legalidade que tem lugar no curso do processo
administrativo fiscal.
Já no Acórdão recorrido, as infrações e tributos discutidos foram diferentes
daquelas enfrentadas nos paradigmas, com requisitos próprios de validade e possibilidades
específicas de revisão, no exercício do controle de legalidade.
Com efeito, a discussão foi que a DRJ teria inovado no fundamento do
lançamento. Ou seja, além de reapurar o lançamento, a DRJ incluiu novo fundamento para a sua
manutenção, uma vez que distinguiu bonificações de descontos incondicionais, quando a
fiscalização considerou equivalente a natureza jurídica dos descontos incondicionais com as
bonificações. Isto ocorreu porque, ao calcular o lançamento, a Fiscalização deixou de observar o
disposto no Decreto 6.707, de 2008, Anexo III, onde estão determinados os valores e formas de
cálculos a serem adotados na apuração da base de cálculo.
Na apuração do lançamento, considerou, de forma abstrata e não realista, as
maiores alíquotas dos produtos comercializados pelo Contribuinte.
Frente a esse fato, o Colegiado asseverou que “não há previsão legal para tal
procedimento e, inclusive, há previsão que determina um procedimento diferente do utilizado no
lançamento para a apuração, conforme disposto nos artigos 49 e 52 da Lei no 10.833, de 2003 e
10.637, de 2002”.
Em que pese a nulidade do lançamento consistir em norma geral, para
estabelecimento da divergência, é necessário que os paradigmas indicados tratem de infração
semelhante àquela enfrentada no recorrido. Somente assim é possível verificar se os critérios
jurídicos utilizados para determinação de erro foram diferentes.
No que pertine aos pressupostos materiais do Recurso Especial, deve-se ter
sempre em conta que o dissídio jurisprudencial consiste na interpretação divergente da mesma
norma aplicada a fatos iguais ou semelhantes, o que implica a adoção de posicionamento distinto
Fl. 633
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.099 - CSRF/3a Turma
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para a mesma matéria versada em hipóteses semelhantes na configuração dos fatos embasadores
da questão jurídica.
Dentro desse contexto, entendo que não restou demonstrado interpretação
divergente da lei federal, e sim apreciação de situações fáticas distintas, o que justifica a negativa
de seguimento do presente recurso. Veja-se o que dispõe art. 67 do RI-CARF:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária
interpretada de forma divergente. (Redação Portaria MF no 39, de 2016).
(...).
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos
específicos no acórdão recorrido.
Posto isto, pela diversidade do quadro fático no qual proferido o acórdão indicado
como paradigmas e a decisão recorrida, o Recurso Especial manejado pela contribuinte não
merece seguimento.
Diante do exposto, com fulcro no art. 67, do Regimento do CARF, é de se negar
conhecimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.
Conclusão
Em vista do exposto, voto no sentido de não conhecer do Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 634
DF CARF MF
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