Tribunal: CARF
Processo: 13629.720012/2015-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA APARECIDA MARTINS DE PAULA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-29
Data de publicação: 2020-02-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2015
INSUMOS. DIREITO CREDITÓRIO. PRODUTOS E MATERIAIS REFRATÁRIOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. COMPROVAÇÃO TÉCNICA. IMOBILIZADO. NÃO ENQUADRAMENTO.
Entende-se como correto o enquadramento de produtos e materiais refratários no conceito de "produtos intermediários" ou assemelhados nos estritos termos do Parecer Normativo CST no 65/79, reconhecendo-se o correspondente direito ao creditamento de IPI como insumo quando foi apurado que: a) esses produtos não são partes e peças de máquinas; b) não podem ser classificados no ativo permanente (imobilizado) segundo as regras e os princípios contábeis aplicáveis aos lançamentos à época em que foram registrados; e c) conforme atesta Parecer Técnico, são consumidos no processo industrial da recorrente majoritariamente pelo desgaste em função do seu contato com o produto em elaboração.
Recurso Voluntário provido

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13629.720012/2015-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-007.295 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
29 de janeiro de 2020
Recorrente
USINAS SIDERÚRGICAS DE MINAS GERAIS S/A. USIMINAS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2015
INSUMOS.
DIREITO
CREDITÓRIO.
PRODUTOS
E
MATERIAIS
REFRATÁRIOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. COMPROVAÇÃO
TÉCNICA. IMOBILIZADO. NÃO ENQUADRAMENTO.
Entende-se como correto o enquadramento de produtos e materiais refratários
no conceito de "produtos intermediários" ou assemelhados nos estritos termos
do Parecer Normativo CST no 65/79, reconhecendo-se o correspondente direito
ao creditamento de IPI como insumo quando foi apurado que: a) esses produtos
não são “partes e peças de máquinas”; b) não podem ser classificados no “ativo
permanente” (imobilizado) segundo as regras e os princípios contábeis
aplicáveis aos lançamentos à época em que foram registrados; e c) conforme
atesta Parecer Técnico, são consumidos no processo industrial da recorrente
majoritariamente pelo desgaste em função do seu contato com o produto em
elaboração.
Recurso Voluntário provido

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
Recurso Voluntário. Vencido o Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maria Aparecida Martins de Paula – Relatora
Participaram do julgamento os Conselheiros: Silvio Rennan do Nascimento
Almeida, Maria Aparecida Martins de Paula, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne,
Rodrigo Mineiro Fernandes, Cynthia Elena de Campos, Marcio Robson Costa (Suplente
convocado) e Sabrina Coutinho Barbosa (Suplente convocada). Ausente a Conselheira Thais De
Laurentiis Galkowicz.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13629.720012/2015-11
Fl. 1957
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

Relatório
Trata-se de recurso voluntário contra decisão da Delegacia de Julgamento em
Ribeirão Preto que julgou improcedente a impugnação da contribuinte.
Versa o processo sobre auto de infração para a exigência de IPI, referente aos
períodos de apuração de junho de 2010 a junho de 2014, no valor de R$ 94.148.073,54, em face
de glosas de créditos considerados indevidos do imposto sobre materiais refratários, sob os
seguintes fundamentos, conforme consta no Relatório Fiscal:
- Os materiais refratários são tijolos, placas, massas e concretos feitos de material
muito resistente ao calor. Nos processos siderúrgicos, revestem internamente as panelas e canais
onde passa o ferro ou aço líquidos, por causa das altíssimas temperaturas.
- Os refratários são partes de máquinas, sendo elementos que compõem os fornos,
convertedores e recipientes semelhantes. Eles protegem e são imprescindíveis para o
equipamento, sendo, portanto, classificáveis no ativo imobilizado, nos termos da Norma
Brasileira de Contabilidade - NBC TG 27 (R1), §8. Tais itens, independentemente da durabilidade
ou do valor, devem ser ativados. Os insumos que devam ser classificados no ativo imobilizado
não geram direito ao crédito de IPI, nos termos do art. 25 da Lei no 4.502/64.
- Os materiais refratários não podem também gerar crédito de IPI, por serem
partes e peças de máquinas, e ainda, por não se assemelharem aos produtos intermediários,
conforme desenvolvimento argumentativo do Parecer Normativo CST 65/79.
A autuada impugnou o lançamento, alegando, em síntese: i) o auto de infração
está alicerçado em presunção de que os materiais refratários correspondem a partes de máquinas,
ou seja, a partes de ativos imobilizados; ii) há de se aplicar ao caso concreto o art. 112 do CTN;
iii) seu posicionamento está amparado por Parecer do INT; iv) na ação declaratória no 0014825-
38.2010.8.26.0053, o TJ/SP reconheceu o direito ao crédito de ICMS sobre a aquisição de
materiais refratários; v) existe coisa julgada sobre a possibilidade jurídica do crédito de IPI sobre
materiais refratários; e vi) o Auditor-Fiscal se estribou em presunções e na errônea interpretação
de pronunciamentos contábeis (NBC TG 27 - R1 e CPC no 27).
Foi realizada de diligência no sentido de distinguir os itens que teriam vida útil
superior a um ano, a qual foi cumprida. Após, a Delegacia de Julgamento proferiu decisão, não
acolhendo as razões de defesa da impugnante, sob os seguintes fundamentos principais:
- As compras para o ativo permanente, mesmo que sujeitas ao imposto, não dão
direito ao crédito do IPI, por expressa disposição legal (art. 147, I da Lei no 4.502, de 1964).
Também o crédito não deve ser contabilizado quando os produtos adquiridos não fizerem parte
do “processo de industrialização”.
- O conceito de “ativo permanente” deve ser analisado em consonância com a
legislação contábil e, a apropriação de seu custo/despesa, com o disposto no regulamento do
Imposto de Renda, artigo 301 e §§, aprovado pelo Decreto no 3.000/99 e PN no 100/78. Não
merece reparo o entendimento da autoridade fiscal quando inclui os materiais refratários no
conceito de bens do ativo imobilizado, segundo a NBC TG 27 (R1), de 2013.
Fl. 1958
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

- De acordo com a legislação do IPI, para o direito ao creditamento, os bens
adquiridos devem ter a essência de matérias-primas ou de produtos intermediários, ou seja,
exercerem na operação de industrialização função análoga a destes (caso que excluem as
ferramentas, partes e peças), devem entrar em "contato físico" com o produto em fabricação ou
com a matéria-prima e serem consumidos nesse processo. Além disto, esse consumo/desgaste
deve ser indispensável ao processo produtivo e não reflexo, isto é, circunstância acidental, ou,
mais apropriadamente, incidental. Para o direito ao crédito, os bens adquiridos terão que se
enquadrar em algum daqueles insumos citados no artigo 147 da Lei no 4.502, de 1964, e nos PN
CST nos 65/1979, 260/1971 e 181/1974.
- As partes e peças destinam-se à manutenção do parque produtivo da indústria,
das máquinas que vão produzir o produto industrializado e que não podem ser confundidas com
o próprio processo produtivo e o produto final a ser obtido. Para o desgaste dessas partes e peças
existe a depreciação contábil ou o custo operacional, fato que as exclui do crédito de IPI.
- Os materiais refratários utilizados no forno na fusão da carga metálica no
processo de aciaria, para que as chapas de aço e as sucatas não percam suas propriedades,
igualmente não geram direito a creditamento do IPI. Para tais materiais, se tem parecer
normativo específico indicando a não possibilidade de creditamento (PN CST no 260/71).
- Não há nenhuma dúvida acerca da impossibilidade do creditamento do imposto
e, por consequência, da aplicação do art. 112 do CTN.
A interessada foi cientificada dessa decisão em 18/05/2016, tendo apresentado
recurso voluntário em 16/06/2016, sob os seguintes argumentos, conforme síntese por ela própria
efetuada:
(a) Não merece prosperar o argumento de que os materiais refratários enquadram-se no
conceito de bens do ativo imobilizado. Nesse aspecto, destaca-se que não houve análise
da prova produzida após a baixa dos autos em diligência, que demonstra que a quase
totalidade dos refratários possuem prazo de vida útil inferior a 12 (doze) meses, sendo
contraditória a determinação de realização de diligência seguida da aparente adoção do
entendimento de que as informações requeridas são irrelevantes;
(b) O Acórdão Recorrido e o Auto de Infração contrariam o posicionamento vinculante
da Solução de Consulta COSIT no 16/2013 - que determina a análise do prazo de vida
útil das partes e peças para fins de enquadramento como bens do ativo imobilizado;
(c) Ainda que desconsiderada a referida vinculação funcional do i. Auditor Fiscal aos
atos da COSIT, de acordo com a doutrina contábil, os materiais refratários objeto da
glosa de crédito de IPI sequer podem ser equiparados com "sobressalentes, peças de
reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno", para fins de aplicação da norma
contábil que fundamentou o lançamento (item 8 do Pronunciamento Técnico CPC 27).
(d) Mesmo que admitida tal classificação realizada pelo i. Auditor Fiscal, que nem ao
menos procurou definir o conteúdo semântico de tais expressões (sobressalentes, peças
de reposição etc.), o que se admite só por argumentar, está comprovado nos autos,
inclusive por meio de prova técnica, que os materiais em questão exercem funções pró-
prias e independentes dos equipamentos nos quais eles são empregados (e.g., troca de
valor, proteção das camadas externas de revestimentos etc.), o que, por si só, também
impede a contabilização dos refratários analisados como bens do ativo imobilizado;
(e) O Acórdão recorrido pretendeu alterar o critério jurídico para o lançamento,
contrariamente ao disposto no art. 146 do Código Tributário Nacional ("CTN"), quando
também sustentou que os materiais refratários não possuiriam "contato físico" com o
produto em fabricação (fls. 12), critério este que foi expressamente considerado como
irrelevante pelo i. Auditor Fiscal;
Fl. 1959
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

(f) O direito de crédito de IPI sobre os materiais refratários deve ser autonomamente
reconhecido no caso concreto, pelo atendimento aos requisitos da legislação de
regência, devidamente comprovados por provas técnicas juntadas aos autos;
(g) Não houve análise da coisa julgada alegada em sede de Impugnação, relativa aos
materiais refratários utilizados pela "Aciaria"; e (h) Deixou-se de analisar a alegada
aplicação do art. 112 do CTN ao casoem análise, especialmente no que tange às
penalidades.
Mediante a Resolução no 3402-001.679, de 13/12/2018, este Colegiado
determinou a realização de diligência, nos seguintes termos:
Assim, em face de todo o exposto, voto no sentido de determinar a realização de
diligência, nos termos do art. 18 do Decreto no 70.235/72 e dos arts. 35 a 37 e 63 do
Decreto no 7.574/2011, para que a Unidade de Origem intime a recorrente a, dentro de
prazo razoável:
a) Apresentar Certidão de Objeto e Pé da Ação Declaratória no 2444/1972, para a qual
alega a recorrente que teria coisa julgada a seu favor relativamente aos créditos sobre os
refratários utilizados na fabricação do aço (Aciaria);
b) Apresentar Parecer ou Laudo Técnico, preferencialmente elaborado pelo Instituto
Nacional de Tecnologia ou por outros órgãos federais congêneres, no qual seja
informado o que se segue:
b.1) Quais itens dos materiais refratários objeto das glosas poderiam ser qualificados
como "partes e peças de máquinas"?
b.2) Sob o aspecto técnico (não contábil), esses materiais, ou parte deles, poderiam ser
qualificados no processo produtivo da recorrente como "Sobressalentes, peças de
reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno", referidos na Norma Brasileira de
Contabilidade - NBC TG 27 (R1), de 11 de dezembro de 2013, item 81?
b.3) Para cada item glosado, descreva como ocorre o "desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas" dentro do seu tempo de vida útil, em especial, se o
consumo ou inutilização do material refratário é decorrente do contato direto com o
produto em fabricação (vide Parecer Normativo CST no 65/79). Nesse ponto, é
importante que se especifique a causa real do desgaste de cada material refratário, se
decorre naturalmente pelo seu mero uso normal no processo industrial ou se decorre
efetivamente do contato com o produto sob industrialização.
c) Apresentar Laudo ou Parecer Pericial Contábil, preferencialmente, elaborado por
reconhecida Instituição nessa área do conhecimento, no qual seja demonstrado: c.1) as
contas em que a contribuinte registra os materiais refratários glosados em sua
contabilidade, em especial, se estão incluídos em contas do Ativo permanente; c.2)
quais são as regras e princípios contábeis eram aplicáveis ao caso na época; c.3) se os
referidos registros da contribuinte para os materiais refratários respeitam as regras e os
princípios geralmente aceitos em contabilidade (vide item 10.4 do Parecer Normativo
CST no 65/792); c.4) A Norma Brasileira de Contabilidade - NBC TG 27 (R1), de 11 de

1 NBC TG 27 (R1), de 11 de dezembro de 2013:
(...)
8. Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno são classificados como ativo
imobilizado quando a entidade espera usá-los por mais de um período. Da mesma forma, se puderem ser utilizados
somente em conexão com itens do ativo imobilizado, também são contabilizados como ativo imobilizado.
(...)
2 Parecer Normativo CST no 65/79:
(...)
10.4 Note-se, ainda, que a expressão "compreendidos no ativo permanente" deve ser entendida faticamente, isto é, a
inclusão ou não dos bens, pelo contribuinte, naquele grupo de contas deve ser "juris tantum" aceita como legítima,
somente passível de impugnação para fins de reconhecimento, ou não, do direito ao crédito quando em desrespeito
aos princípios contábeis geralmente aceitos.
Fl. 1960
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

dezembro de 2013, item 8, seria aplicável para a contabilização dos itens glosados e de que
forma?
Após, solicita-se a elaboração de Relatório Conclusivo com a manifestação da
fiscalização acerca dos fatos, provas e fundamentos trazidos aos autos na diligência.
E, por fim, depois da intimar a recorrente do resultado da diligência, concedendo-lhe o
prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto no
7.574/2011, devolva o processo a este Colegiado para prosseguimento.
A fiscalização concluiu a diligência mediante o Relatório Fiscal das fls.
1886/1891, em face do qual a interessada apresentou a manifestação das fls. 1896/1906.
Posteriormente, a interessada requereu a juntada dos Acórdãos no 3003-000.263 e
no 3201-004.300, em razão da pertinência temática com a discussão instaurada nos presentes
autos.
É o relatório.

(...)
Voto
Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, Relatora
O recurso voluntário foi conhecido pelo Colegiado por ocasião da Resolução no
3402-001.679.
Sobre a alegada coisa julgada em favor da recorrente, o Colegiado solicitou a
juntada de Certidão de Objeto e Pé da Ação Declaratória no 2444/1972, relativamente aos
créditos sobre os refratários utilizados na fabricação do aço (Aciaria). Diante de tal documento
assim se posicionou a fiscalização na diligência:
DA AÇÃO DECLARATÓRIA COM TRÂNSITO EM JULGADO
Em resposta ao Termo de Intimação de Diligência Fiscal, o contribuinte apresentou à
fiscalização Certidão da Justiça Federal de 1° Grau em Minas Gerais, acerca da Ação
Ordinária/Tributária n° 00.00.59175-0 (numeração única: 902-16.1972.4.01.3800),
ajuizada por USIMINAS contra a UNIÃO FEDERAL. O Acordão da referida Ação, que
transitou em julgado em 08/11/1982, conforme Certidão anexa, referendou a decisão de
1° Grau em relação ao direito creditório do IPI sobre materiais refratários, declarando
que assiste a Autora, com referência aos refratários utilizados na fabricação do aço, que
são os relacionados no laudo do perito à fl. 135, com exceção dos refratários usados nos
fornos de cal, o direito de continuar se valendo do crédito de IPI pago na aquisição dos
mesmos.
O laudo do perito à fl. 135, mencionado no referido Acordão, o qual relaciona os
refratários utilizados na fabricação do aço, não consta da documentação apresentada à
fiscalização. Assim, não temos como atestar com exatidão sobre quais refratários foi
concedido o direito de se valer do crédito de IPI pago na aquisição.
Fl. 1961
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

De outra parte, em sua manifestação, requereu a recorrente a juntada de cópia do
laudo mencionada na decisão judicial (doc. no 01), no qual restou consignado que:

Assim, em face da coisa julgada, têm a interessada direito creditório do IPI sobre
materiais refratários referidos no item 1 acima do Laudo do perito com exceção daqueles
produtos mencionados no seu item 2, que seriam destinados ao forno de cal. Contudo, para a
aplicação da referida decisão judicial transitada ao presente caso concreto, restaria ainda
demonstrar a correspondência de tais produtos com alguns daqueles sob julgamento.
Mas vejamos se no mérito assistiria razão à recorrente, eis que, em caso
afirmativo, esta questão poderia restar superada.
A matéria de mérito sob discussão neste processo já foi delimitada nessa
Resolução, nos seguintes termos:
Sobre o direito aos créditos básicos de IPI, assim dispõe o art. 226, I do Regulamento do
IPI de 2010:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
Fl. 1962
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

I-do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se,
entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo
se compreendidos entre os bens do ativo permanente;
(...)
O Parecer Normativo CST no 65/79, transcrito abaixo, que é um ato normativo expedido
por uma autoridade administrativa, nos termos do art. 100, I do CTN, auxilia na
determinação do conteúdo e alcance do art. 226, I do RIPI/20103, acerca de quais seriam
os insumos que ensejam aproveitamento de créditos do IPI:
Parecer Normativo CST no 65/79 (DOU de 6/11/79)
Imposto sobre Produtos Industrializados.
4.18.01.00 - Crédito do imposto - Matérias-primas, Produtos Intermediários e Material
de Embalagem.
A partir da vigência do RIPI/79, ex vi do inciso I de seu art. 66, geram direito ao
crédito ali referido, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas e
produtos intermediários stricto sensu, e material de embalagem), quaisquer outros
bens, desde que não contabilizados pelo contribuinte em seu Ativo Permanente, que
sofram, em função de ação exercida diretamente sobre o produto em fabricação,
alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas. Inadmissível a retroação de tal entendimento aos fatos ocorridos na vigência
do RIPI/72 que continuam a se subsumir ao exposto no PN CST no 181/74.
1 - Em estudo o inciso I do artigo 66 do Regulamento do Imposto sobre Produtos
Industrializados, aprovado pelo Decreto no 83.263, de 9 de março de 1979 (RIPI/79).
2 - O artigo 25 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, com a redação que lhe foi
dada pela alteração 8a do artigo 2o do Decreto-lei no 34, de 18 de novembro de 1966,
repetida “ipsis verbis” pelo artigo 1o do Decreto-lei no 1.136, de 7 de setembro de
1970, dispõe:
‘Art. 25 A importância a recolher será o montante do imposto relativo aos produtos
saídos do estabelecimento, em cada mês, diminuindo do montante do imposto relativo
aos produtos nele entrados no mesmo período, obedecidas as especificações e normas
que o regulamento estabelecer’.
- Como se vê, trata-se de norma não auto-aplicável, de vez que ficou atribuído ao
regulamento especificar os produtos entrados que geram o direito à subtração do
montante de IPI a recolher.
3 - Diante disto, ressalte-se serem ‘ex nunc’ os efeitos decorrentes da entrada em
vigência do inciso I do artigo 66 do RIPI/79, ou seja, usando da atribuição que lhe foi
conferida em lei, o novo Regulamento estabeleceu as normas e especificações que a
partir daquela data passaram a reger a matéria, não se tratando, como há quem
entenda, de disposição interpretativa e, por via de conseqüência, retroativa, somente
sendo, portanto, aplicável a norma em análise, a seguir transcrita, aos fatos ocorridos
a partir da vigência do RIPI/79:
‘Art. 66 - Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados, poderão
creditar-se (Lei no 4.502/64 arts. 25 a 30 e Decreto-lei no 3.466, art. 2o, alt. 8a):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.’ 4 - Note-
se que o dispositivo está subdividido em duas partes, a primeira referindo-se às
matérias-primas, aos produtos intermediários e ao material de embalagem; a segunda
relacionada às matérias-primas e aos produtos intermediários que, embora não se
integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo de industrialização.
4.1 - Observe-se, ainda, que enquanto na primeira parte da norma ‘matérias-primas’ e
‘produtos intermediários’ são empregados ‘stricto sensu’, a segunda usa tais

3 Dispunham no mesmo sentido os arts. 66, I do RIPI/79; 82, I do RIPI/82; 147, I do RIPI/98 e 164, I do RIPI/2002.
Fl. 1963
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

expressões em seu sentido lato: quaisquer bens que, embora não se integrando ao
produto em fabricação se consumam na operação de industrialização.
4.2 - Assim, somente geram direito ao crédito os produtos que se integrem ao novo
produto fabricado e os que, embora não se integrando, sejam consumidos no processo
de fabricação, ficando definitivamente excluídos aqueles que não se integrem nem
sejam consumidos na operação de industrialização.
5 - No que diz respeito à primeira parte da norma, que se refere a matérias-primas e
produtos intermediários ‘stricto sensu’, ou seja, bem dos quais, através de quaisquer
das operações de industrialização enumeradas no Regulamento, resulta diretamente um
novo produto, tais como, exemplificadamente, a madeira com relação a um móvel ou o
papel com referência a um livro, nada há que se comentar de vez que o direito ao
crédito, diferentemente do que ocorre com os referidos na segunda parte, além de não
se vincular a qualquer requisito, não sofreu alteração com relação aos dispositivos
constantes dos regulamentos anteriores.
6 - Todavia, relativamente aos produtos referidos na segunda parte, matérias-primas
e produtos intermediários entendidos em sentido amplo, ou seja, aqueles que embora
não sofram as referidas operações são nelas utilizados, se consumindo em virtude do
contato físico com o produto em fabricação, tais como lixas, lâminas de serra e
catalisadores, além da ressalva de não gerarem o direito se compreendidos no ativo
permanente, exige-se uma série de considerações.
6.1 - Há quem entenda, tendo em vista tal ressalva (não gerarem direito ao crédito os
produtos compreendidos entre os bens do ativo permanente), que automaticamente
gerariam o direito ao crédito os produtos não inseridos naquele grupo de contas, ou
seja, que a norma em questão teria adotado como critério distintivo, para efeito de
admitir ou não o crédito, o tratamento contábil emprestado ao bem.
6.2 - Entretanto, uma simples exegese lógica do dispositivo já demonstra a
improcedência do argumento, uma vez que, consoante regra fundamental de lógica
formal, de uma premissa negativa (os produtos ativados permanentemente não geram o
direito) somente conclui-se por uma negativa, não podendo, portanto, em função de tal
premissa, ser afirmativa a conclusão, ou seja, no caso, a de que os bens não ativados
permanentemente geram o direito de crédito.
(...)
10 - Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deve entender como
produtos ‘que embora não se integrando no novo produto, forem consumidos, no
processo de industrialização’, para efeito de reconhecimento ou não do direito ao
crédito.
10.1 - Como o texto fala em ‘incluindo-se entre as matérias primas e os produtos
intermediários’, é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as matérias-
primas e os produtos intermediários ‘stricto sensu’, semelhança esta que reside no fato
de exercerem na operação de industrialização função análoga a destes, ou seja, se
consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação
diretamente exercida sobre o produto de fabricação, ou por este diretamente sofrida.
10.2 - A expressão ‘consumidos’ sobretudo levando-se em conta que as restrições
‘imediata e integralmente’, constantes do dispositivo correspondente do Regulamento
anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo,
exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas
ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo sobre o produto em
fabricação, ou deste sobre o insumo.
10.3 - Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorria em face
da norma anterior, as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como quaisquer
outros bens que, não sendo partes nem peças de máquinas, independentemente de
suas qualificações tecnológicas, se enquadrem no que ficou exposto na parte final do
subitem 10.1 (se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor
dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por
este diretamente sofrida).
10.4 - Note-se, ainda, que a expressão “compreendidos no Ativo Permanente” deve ser
entendida faticamente, isto é, a inclusão ou não dos bens, pelo contribuinte, naquele
grupo de contas deve ser juris tantum aceita como legítima, somente passível de
Fl. 1964
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

impugnação para fins de reconhecimento, ou não, do direito ao crédito quando em
desrespeito aos princípios contábeis geralmente aceitos.
11 - Em resumo, geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto
final (matérias-primas e produtos intermediários, “stricto senso”, material de
embalagens), quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação; ou vice-versa, proveniente de ação exercida
diretamente pelo bem em industrialização, desde que não devam, em face dos
princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo permanente. [grifos e
negritos desta Relatora]
Ao que se observa do Parecer Normativo CST no 65/79, a partir da vigência do
RIPI/1979, o conceito de insumo para fins de creditamento do IPI foi alterado, não se
exigindo mais que o consumo se desse "imediata e integralmente"4 no processo de
industrialização, ou seja, o consumo do bem pode se dar após vários ciclos produtivos; e
de outra parte, impedindo o creditamento aos bens classificados no Ativo Permanente. 5
A decisão proferida no Resp 1.075.508/SC, submetido à sistemática de que trata o
artigo 543-C do CPC/73, cujos termos vincula este Colegiado, acolhe a tese, veiculada
pelo Parecer Normativo CST no 65/79, do contato físico e do desgaste direto em
contraposição ao desgaste apenas indireto, tendo sido assim ementada:
EMENTA PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO.
AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E
CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E
2.637/98.
1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de insumos que
não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e
integral durante o processo de industrialização não gera direito a creditamento de IPI,
consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (Precedentes das
Turmas de Direito Público: AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel.Ministro Humberto
Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp
1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em
16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira
Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007; REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori
Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp
497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em 17.06.2003,
DJ 08.09.2003).
2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do
revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os que
lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto relativo a
matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para
emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se ‘aqueles que, embora
não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização,
salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente’.
3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos ‘que não são consumidos no processo de

4 RIPI/72, vigente anteriormente:
Art. 32. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se do imposto;
I - Relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, importados ou de fabricação
nacional, recebidos para emprego na industrialização de produtos tributados, por estabelecimento industrial ou pelo
estabelecimento a que se refere o inciso III do § 1o do artigo 3o, compreendidos, entre as matérias-primas e produtos
intermediários, aqueles que, embora não se integrando no novo produto, forem consumidos, imediata e
integralmente, no processo de industrialização;
(...)
5 Em face da alteração das normas relativas ao direito de creditamento, deixa-se aqui de mencionar os Pareceres
Normativos CST n°s 260/1971 e 181/1974, referidos na decisão recorrida, eis que foram proferidos anteriormente à
vigência do RIPI/79 e, não tendo sido localizado o inteiro teor desses atos normativos, não se pode verificar se ainda
vige os pressupostos de suas conclusões.
Fl. 1965
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já
integra a planilha de custos do produto final’, razão pela qual não há direito ao
creditamento do IPI.
4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do CPC,
e da Resolução STJ 08/2008. [negritei]
No caso, a fiscalização sustentou as glosas de créditos nas aquisições de materiais
refratários nos seguintes pontos: i) classificação no ativo imobilizado; ii) são partes e
peças de máquinas e iii) o não enquadramento no conceito de assemelhados a produtos
intermediários para fins de creditamento de IPI (Parecer Normativo CST no 65/79),
conforme resumo constante no Relatório Fiscal:

Ao se analisar a planilha das fls. 1598/1693 (doc. no 08 da diligência da DRJ), verifica-
se que os materiais refratários objeto das glosas são os mais variados itens,
essencialmente: argamassa, blocos, cadinhos, caixa de refrigeração, cimento, concreto,
lanças, luvas, manilhas, massas, placas, plugs, potes, refratário aluminoso moldado,
tampas, tampões, tijolos e válvulas.
Dessa forma, para a reforma da decisão recorrida como pretende a recorrente, far-
se-ia necessário demonstrar, que os itens adquiridos enquadrar-se-iam no conceito de insumo
previsto na legislação para fins de creditamento de IPI, bem como que não se classificariam no
ativo permanente.
Analisemos primeiramente a questão da contabilização dos produtos, vez que,
conforme consta no art. 226, I do Regulamento do IPI de 2010 e no Parecer Normativo CST no
65/79, o direito ao creditamento de determinado produto é obstado pela sua eventual inclusão,
“em face dos princípios contábeis geralmente aceitos”, entre os itens do “ativo permanente”.
O Colegiado solicitou esclarecimentos sobre essa questão, mediante “Laudo ou
Parecer Pericial Contábil, preferencialmente, elaborado por reconhecida Instituição nessa área do
conhecimento”. Em atendimento, a interessada apresentou Termo de Constatação elaborado pela
KPMG para responder aos quesitos formulados pelo Colegiado, no seguinte sentido de que:
Adicionalmente, por meio das análises realizadas, pode-se concluir que não foram
efetuados lançamentos em contas contábeis integrantes do grupo Ativo Imobilizado das
Demonstrações Financeiras da Usiminas.
(...)
Importa mencionar que as normas aplicáveis para o reconhecimento de um item de
Ativo Imobilizado devem ser interpretadas nos limites do conceito estabelecido pela
própria NBC TG 27. Nesse sentido, caso as condições expressamente previstas no
conceito de Ativo Imobilizado definido pela norma para a caracterização do bem não
estejam presentes, não se faz necessária a aplicação dos critérios para reconhecimento.
Considerando de que tais itens não possuem vida útil superior a 12 (doze) meses, sendo
consumidos no processo produtivo da entidade e objeto de reposição contínua, é
constatado que não estão presentes os requisitos previstos na norma contábil para
classificação dos materiais refratários adquiridos e consumidos pela Usiminas, ora
analisados no presente Termo de Constatação, como bens do Ativo Imobilizado.
De modo distinto, verifica-se que o procedimento adotado pela Usiminas, que
corresponde ao registro contábil dos referidos materiais como itens de Estoque e/ou
Custo, encontra fundamento na norma contábil que disciplina o tema. A NBC TG 16 -
Estoques define o conceito de estoques da seguinte forma:
Fl. 1966
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

"Estoques são ativos:
(a)mantidos para venda no curso normal dos negócios;
(b)em processo de produção para venda; ou
(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados
no processo de produção ou na prestação de serviços.”
(...)
Assim, (i) tendo em vista que os materiais refratários não cumprem as condições
previstas para registro como Ativo Imobilizado, e (ii) os referidos itens são consumidos
no processo produtivo e (iii) atendem os requisitos necessários para definição de
estoques, pode-se concluir que o procedimento contábil adotado pela Usiminas respeita
as regras e princípios geralmente aceitos em contabilidade à época dos fatos.
(...)
Também ao estabelecer o tratamento contábil a ser observado na aquisição de
sobressalentes e peças de reposição de uso interno, a NBC TG 27, em seu item 8 (citado
acima), definiu que tais itens somente serão classificados como Ativo Imobilizado
quando é esperada a sua utilização por mais de um período.
Em igual sentido, estabelece a norma contábil que a aquisição de materiais que somente
puderem ser utilizados em conexão com itens do Ativo Imobilizado, também poderá ser
contabilizada como Ativo Imobilizado, desde que estejam observadas as condições
previstas para a sua classificação.
Vale ressaltar que os itens 7 a 10 da NBC TG 27 dispõe acerca dos critérios para
reconhecimento de um Ativo Imobilizado, sendo aplicáveis quando o bem em questão
possa ser classificado no conceito de Ativo Imobilizado. Frente ao exposto,
considerando que os materiais refratários adquiridos e consumidos pela Usiminas, ora
analisados no presente Termo de Constatação, não possuem vida útil superior a 12
(doze) meses, sendo consumidos no processo produtivo da empresa e objeto de
reposição contínua, o item 8 da NBC TG 27 (RI) não se aplica para a contabilização dos
itens glosados.

A fiscalização da diligência discorda do entendimento acima, ratificando o
entendimento do autuante no sentido de que seria aplicável ao caso a segunda parte do item 8 da
NBC TG 276, na qual, segundo interpreta, teria havido uma flexibilização com relação ao
período de vida útil do produto.
Embora pareça até verossímil o raciocínio da fiscalização acerca da flexibilização
da questão temporal na segunda parte desse dispositivo, cabe ainda investigar se tais produtos
poderiam ser considerados os referidos "Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e
equipamentos de uso interno", o que foi objeto de questionamento pelo Colegiado no item b.2)
da Resolução.
Como já mencionado na Resolução, os materiais refratários objeto das glosas são
essencialmente: argamassa, blocos, cadinhos, caixa de refrigeração, cimento, concreto, lanças,
luvas, manilhas, massas, placas, plugs, potes, refratário aluminoso moldado, tampas, tampões,
tijolos e válvulas.

6 NBC TG 27:
Reconhecimento....
8. Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno são classificados como ativo
imobilizado quando a entidade espera usá-los por mais de um período. Da mesma forma, se puderem ser utilizados
somente em conexão com itens do ativo imobilizado, também são contabilizados como ativo imobilizado.

Fl. 1967
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

De um lado, a fiscalização autuante meramente afirmou que esses produtos da
mais variada natureza seriam "Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos
de uso interno", sem apresentar qualquer justificativa para tal entendimento.
De outro lado, foi juntado aos autos o Parecer Técnico elaborado pelo
Departamento de Tecnologia em Mineração e Metalurgia da Fundação GORCEIX, que assim
respondeu a esse quesito:

Dessa forma acata-se o entendimento de que os produtos refratários sob análise
não podem ser considerados como "Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e
equipamentos de uso interno", conforme constou em Parecer Técnico da Fundação GORCEIX,
não havendo que se falar em aplicação do item 8 da NBC TG 27 segunda parte, como pretendeu
a fiscalização.
Assim, concorda-se com a análise efetuada pela KPMG no sentido de que: a)
relativamente aos materiais refratários, não foram efetuados lançamentos em contas contábeis
integrantes do grupo Ativo Imobilizado das Demonstrações Financeiras da Usiminas; e b) o
procedimento contábil adotado pela Usiminas respeita as regras e princípios geralmente aceitos
em contabilidade à época dos fatos; o que se adequa ao comando contido no item 10.4 do
Parecer Normativo CST no 65/79:
10.4 - Note-se, ainda, que a expressão “compreendidos no Ativo Permanente” deve ser
entendida faticamente, isto é, a inclusão ou não dos bens, pelo contribuinte, naquele
grupo de contas deve ser juris tantum aceita como legítima, somente passível de
impugnação para fins de reconhecimento, ou não, do direito ao crédito quando em
desrespeito aos princípios contábeis geralmente aceitos.
Ultrapassada essa questão, resta saber se os produtos refratários sob análise
poderiam ser considerados como “quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o
desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação; ou vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente
pelo bem em industrialização”, referidos no item 11 do Parecer CST, conforme delineamentos
dados nos seus itens 10.1 a 10.3, abaixo transcritos:
10.1 - Como o texto fala em ‘incluindo-se entre as matérias-primas e os produtos
intermediários’, é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as matérias-
primas e os produtos intermediários ‘stricto sensu’, semelhança esta que reside no fato
de exercerem na operação de industrialização função análoga a destes, ou seja, se
consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação
diretamente exercida sobre o produto de fabricação, ou por este diretamente
sofrida.
Fl. 1968
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

10.2 - A expressão ‘consumidos’ sobretudo levando-se em conta que as restrições
‘imediata e integralmente’, constantes do dispositivo correspondente do
Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo
sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
10.3 - Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorria em
face da norma anterior, as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como
quaisquer outros bens que, não sendo partes nem peças de máquinas,
independentemente de suas qualificações tecnológicas, se enquadrem no que ficou
exposto na parte final do subitem 10.1 (se consumirem em decorrência de um
contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida).
Para o presente caso, tais questões foram analisadas no Parecer Técnico da
Fundação GORCEIX no seguinte sentido:

A fiscalização na diligência não contestou a resposta ao quesito 2- acima, mas
discorda do entendimento de que os produtos objeto das glosas não poderiam ser qualificados
como partes e peças de máquinas (quesito 3-), sob os seguintes fundamentos:
* Análise Fiscal: Discordamos da posição dos engenheiros por entendermos que os
materiais refratários, no caso em questão, devem ser qualificados como partes e peças
de máquinas e equipamentos, pelas razões já mencionadas no quesito 17, supra.
Ademais, entendemos que a classificação específica na NESH distinta daquela dos
equipamentos que eles compõem, não os descredencia como partes e peças de reposição
que, uma vez utilizados somente em conexão com itens do ativo imobilizado, também
devem ser contabilizados como ativo imobilizado.

7 - Quesito n° 1 – (...)
* Análise Fiscal: Na análise técnica dos engenheiros os refratários são qualificados no mesmo patamar da matéria
prima utilizada no processo produtivo, tais como minério de ferro, fundentes e carvão. Data máxima vênia,
discordamos do nivelamento de refratários com matéria prima, posto que essa integra o produto final, sendo que
aqueles são materiais utilizados nas máquinas e equipamentos de produção. Ademais, não obstante os engenheiros
afirmarem que os refratários possuem funções próprias e independentes das estruturas às quais se agregam,
verificamos que na atividade industrial do contribuinte são utilizados como revestimento térmico nos equipamentos
utilizados no processo produtivo (vide figuras 1 a 20, fls. 47 a 57 do Parecer Técnico), sendo, portanto, utilizados
somente em conexão com tais equipamentos.
Fl. 1969
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

É verdade, como diz a fiscalização, que é irrelevante a questão da classificação
fiscal, eis que, em determinadas situações, as partes e peças podem eventualmente receber a
mesma classificação fiscal da máquina que integram, mas nem por isso deixariam de ser “partes
e peças”.
Não obstante isso, não parece nada verossímil classificar, como pretende a
fiscalização, como “partes e peças de máquinas”, os produtos descritos como argamassa, blocos,
cadinhos, caixa de refrigeração, cimento, concreto, lanças, luvas, manilhas, massas, placas,
plugs, potes, refratário aluminoso moldado, tampas, tampões, tijolos e válvulas, ora sob análise.
Dessa forma, tendo em vista que os produtos refratários objeto das glosas não
podem ser considerados como “partes e peças de máquinas” e nem podem ser classificados no
ativo permanente (imobilizado), bem como, conforme atesta o Parecer Técnico, são consumidos
no processo industrial da recorrente majoritariamente pelo desgaste em função do seu contato
com o produto em elaboração, entende-se como correto o seu enquadramento no conceito de
"produtos intermediários" ou assemelhados nos estritos termos do Parecer Normativo CST no
65/79, reconhecendo-se o correspondente direito ao creditamento de IPI como insumo.
Nessa linha cabe transcrever a ementa de outro julgado mencionado pela
Recorrente que tratou de matéria semelhante:
Acórdão no 3201-004.300 – 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 23 de outubro de 2018
Relator: Marcelo Giovani Vieira
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: 01/06/2012 a 31/12/2013
INSUMOS. REQUISITOS PARA CREDITAMENTO. PEÇAS, PARTES DE
EQUIPAMENTOS
E
MATERIAIS
REFRATÁRIOS.
ITENS
NÃO
CONTABILIZADOS EM ATIVO IMOBILIZADO. POSSIBILIDADE.
As peças, partes de equipamentos e materiais refratários que revestem os fornos e
equipamentos das indústrias siderúrgicas, que se consumam em contato direito com o
produto e que não devam ser contabilizados em Ativo Imobilizado, podem gerar crédito
de IPI. Aplicação vinculante do Resp 1075508/SC.
Recurso Voluntário Provido.
Dessa forma, em face do entendimento acima, favorável à recorrente no mérito,
deixa-se de analisar os demais pontos por ela levantados.
Assim, pelo exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Maria Aparecida Martins de Paula

Fl. 1970
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-007.295 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720012/2015-11

Fl. 1971
DF CARF MF
Documento nato-digital