Tribunal: CARF
Processo: 10865.000449/2008-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-02-05
Data de publicação: 2020-03-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2001 a 30/06/2007
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO.
A declaração de nulidade depende da efetiva demonstração de prejuízo à defesa do contribuinte, atraindo a incidência do princípio pas de nullité sans grief.
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE ANTECIPAÇÃO DE PAGAMENTO. PRAZO DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN).
Ausente o pagamento antecipado a contagem do prazo decadencial em relação às contribuições previdenciárias dá-se pela regra do art. 173, I, do CTN.
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. CONTRATO DE MÚTUO CELEBRADO COM PESSOA FÍSICA. FALTA DE COMPROVAÇÃO.
É certo que a lei não exige formalidade especial para o contrato de mútuo. Porém, tratando-se de matéria de prova, o ônus de demonstrar de maneira convincente a existência do mútuo pertence a quem alega tal fato.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10865.000449/2008-17
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-008.119 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
5 de fevereiro de 2020
Recorrente
SINDICATO DOS EMPREGADOS NO COMÉRCIO DE SÃO JOÃO DA
BOA VISTA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2001 a 30/06/2007
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO.
A declaração de nulidade depende da efetiva demonstração de prejuízo à
defesa do contribuinte, atraindo a incidência do princípio pas de nullité sans
grief.
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE ANTECIPAÇÃO DE PAGAMENTO.
PRAZO DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN).
Ausente o pagamento antecipado a contagem do prazo decadencial em relação
às contribuições previdenciárias dá-se pela regra do art. 173, I, do CTN.
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. CONTRATO DE MÚTUO CELEBRADO
COM PESSOA FÍSICA. FALTA DE COMPROVAÇÃO.
É certo que a lei não exige formalidade especial para o contrato de mútuo.
Porém, tratando-se de matéria de prova, o ônus de demonstrar de maneira
convincente a existência do mútuo pertence a quem alega tal fato.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Denny Medeiros da Silveira (Presidente), Francisco Ibiapino Luz, Gregório
Rechmann Junior, Luís Henrique Dias Lima, Márcio Augusto Sekeff Sallem, Rafael Mazzer de
Oliveira Ramos e Renata Toratti Cassini.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10865.000449/2008-17
Fl. 370
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da Decisão da 9a Turma da DRJ/RPO,
consubstanciada no Acórdão n° 14-21.325 (fls. 338 a 342), que julgou procedente em parte a
impugnação apresentada.
Por bem registrar o andamento do processo até a fase recursal, adoto o relatório da
Decisão recorrida:
Trata-se, de Notificação Fiscal de Lançamento de Débito – NFLD DEBCAD
37.075.986-9, lavrada em 27/02/2008 e cientificada ao sujeito passivo em 04/03/2008,
relativa às contribuições dos segurados empregados e contribuintes individuais - não
descontadas - contribuições da empresa, inclusive para financiamento dos benefícios
concedidos em razão da incapacidade laborativa « RAT, e contribuições destinadas a
outras entidades e fundos - Terceiros (Salário-educação e INCRA), no montante de R$
201.156,21 (duzentos e um mil, cento e cinqüenta e seis reais e vinte e um centavos).
Esclareceu a fiscalização que as contribuições lançadas incidem sobre pagamentos
efetuados a título de contraprestação em contrato de mútuo oneroso a segurados
empregados do notificado e outras pessoas fisicas sem vínculo empregatício com o
mesmo, não tendo o sujeito passivo apresentado documentos que comprovassem a
formalização dos contratos em questão.
O notificado apresentou impugnação formulando, em síntese, as seguintes
considerações:
- ocorreu a decadência até janeiro de 2003;
- os documentos referidos pela fiscalização demonstram a natureza da operação de
mútuo realizada e os respectivos pagamentos, tratando-se de contratos civis que não
necessitam ser instrumentados por escrito. Comprovou-se a existência dos contratos em
tela, cabendo o ônus da prova, no caso, à Administração;
- necessária a apuração das “12 (doze) ações fiscais relatadas”, a fim de se evitar o bis in
idem.
Finaliza pugnando pelo acolhimento de seus requerimentos, decretação da nulidade da
NFLD, vista dos autos, reabertura do prazo de defesa procedendo a juntada dos
documentos de fls. 270/300.
Mediante o despacho de fls. 305 os autos foram encaminhados para o órgão de origem
com vistas à regularização da representação processual do notificado, a qual se deu com
o instrumento de mandato de fls. 310.
A DRJ/RPO julgou a impugnação procedente em parte por meio do Acórdão n°
14-21.325 (fls. 338 a 342), nos termos da ementa abaixo:
Assunto: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2001 a 30/06/2007
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. CONTRATO DE MÚTUO CELEBRADO COM
PESSOA FÍSICA. NÃO COMPROVAÇÃO.
Fl. 371
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

Integram o salário-de-contribuição os valores pagos pelo sujeito passivo a pessoas
físicas quando não comprovada a existência de contrato de mútuo alegado pelo sujeito
passivo como sendo a origem desses pagamentos.
DECADÊNCIA. INÍCIO DA CONTAGEM DO PRAZO. PAGAMENTO PARCIAL
DA OBRIGAÇÃO.
Sujeitam-se ao prazo decadencial de cinco anos contados a partir da ocorrência do fato
gerador as contribuições relativas às competências em que se verifique o pagamento
parcial da obrigação.
DECADÊNCIA. INICIO
DA CONTAGEM Do PRAZO.
AUSÊNCIA
DE
PAGAMENTO PARCIAL DA OBRIGAÇÃO.
Inexistindo o pagamento parcial da obrigação, o direito de a Fazenda Pública constituir
o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Lançamento Procedente em Parte
O contribuinte foi cientificado da decisão exarada em 13/03/2009 (fl. 344) e
apresentou Recurso Voluntário em 03/04/2009 (fls. 348 a 354) sustentando: a) decadência; b)
cerceamento de defesa; c) que provou a existência dos contratos de mútuo.
É o relatório.

Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço.
Das alegações recursais
1. Preliminar de Nulidade – Cerceamento de defesa
No âmbito do Processo Administrativo Fiscal, o direito ao contraditório e à ampla
defesa devem ser plenamente garantidos ao contribuinte desde a ciência do lançamento, sob pena
de nulidade.
Nos termos dos arts. 59 do Decreto no 70.235/72 e 12 do Decreto no 7.574/11,
serão nulas as decisões proferidas com preterição do direito de defesa.
O recorrente alega ausência de tempo hábil para apresentar sua defesa e que não
teve acesso aos autos fora do cartório.
Fl. 372
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

O princípio do contraditório se traduz de duas formas: por um lado, pela
necessidade de se dar conhecimento da existência dos atos do processo às partes e, de outro, pela
possibilidade das partes reagirem aos atos que lhe forem desfavoráveis no processo
administrativo fiscal.
É invalida a decisão administrativa proferida em desobediência ao ditame
constitucional do contraditório.
O auto de infração deve conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos formais,
a capitulação legal e a descrição dos fatos. Somente a ausência total dessas formalidades é que
implicará na invalidade do lançamento, por cerceamento do direito de defesa.
Verifica-se do Acórdão da DRJ os seguintes esclarecimentos (fl. 342):
Oportuno frisar que a NFLD e' composta pelos inúmeros relatórios, de modo que a
remessa ao sujeito passivo dos mesmos permite-lhe o amplo conhecimento daquilo que
lhe é imputado e viabiliza o exercício de seu direito de defesa, o qual não fica
condicionado a vistas dos autos.
Com isso, não se quer dizer que o notificado tenha negado o direito à vista dos autos,
apenas que não se justifica a reabertura de prazo para apresentação de impugnação
condicionado a concessão de vistas.
Assim, não há que se falar em reabertura de prazo para apresentação de defesa.
Por fim, a apuração das 12 “ações fiscais relatadas” (aqui entendida a expressão em
destaque como as 12 lavraturas decorrentes da ação fiscal) uma vez concluídos os
trabalhos fiscais, e' providência a cargo do notificado, que além de ter acompanhado
através de seu presidente todos os trabalhos desenvolvidos pela fiscalização, recebeu
todos os elementos necessários às análises cabíveis, sendo-lhe oportunizado o exercício
do seu direito de defesa, cabendo-lhe, portanto, apontar especificamente, qualquer
duplicidade cometida pela fiscalização ao invés de requerer de forma genérica a
conferência pela Administração Pública dos trabalhos realizados pela fiscalização.
Ademais, se o contribuinte revela conhecer plenamente as acusações que lhe
foram imputadas, rebatendo-as, uma a uma, de forma meticulosa, mediante impugnação,
abrangendo não só outras questões preliminares como também razões de mérito, descabe a
proposição de nulidade do lançamento por cerceamento do direito de defesa.
Se o ato alcançou os fins postos pelo sistema, sem que se verifique prejuízo as
partes e ao sistema de modo que o torne inaceitável, ele deve permanecer válido. O cerceamento
do direito de defesa deve se verificar concretamente, e não apenas em tese.
A declaração de nulidade de qualquer ato do procedimento administrativo
depende da efetiva demonstração de prejuízo à defesa do contribuinte, o que, no presente caso,
verifica-se não ter ocorrido, atraindo a incidência do princípio pas de nullité sans grief.
Do exposto, rejeito a preliminar de nulidade por cerceamento de defesa.
2. Decadência
O lançamento se aperfeiçoou em 04/03/2008 (data da cientificação do sujeito
passivo, fl. 261) e se refere ao período de apuração 01/2001 a 06/2007.
Fl. 373
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

A DRJ concluiu que as competências 01/2001 a 02/2003 foram atingidas pela
decadência, com exceção da competência 02/2003 referente às contribuições destinadas a outras
entidades e fundos (Terceiros) por ausência de recolhimento parcial. Confira-se (fls. 341):
As contribuições relativas às competências 01/2001 a 11/2002 encontram-se fulminadas
pela decadência não importando para se chegar a tal conclusão qual das regras do CTN
seja aplicada.
As contribuições relativas às competências 12/2002 a 02/2003 também restaram
atingidas pela decadência, vez que se verificam no conta corrente do notificado
recolhimentos de contribuições efetuados nestas competências (tela impressa e juntada
às fls. 313), dando ensejo, por conseguinte, à aplicação da regra contida no artigo 150,
parágrafo 4° do CTN, com a contagem dos cinco anos a partir da ocorrência do fato
gerador.
Para o período em questão, a única exceção refere-se às contribuições destinadas a
outras entidades e fundos (Terceiros) na competência 02/2003, para as quais não houve
qualquer recolhimento parcial (tela de fls. 314) de modo que em relação às mesmas se
aplica a regra do artigo 173, I, do CTN não se verificando a decadência.
A análise em separado das contribuições destinadas a outras entidades e fundos
(Terceiros) se justifica por tratarem-se de exações diversas das contribuições
previdenciárias.
As contribuições lançadas concernentes às competências 03/2003 a 06/2007 não foram
alcançadas pela decadência vez que a contagem do prazo quinquenal não as alcança,
quer se aplique a regra do artigo 150, parágrafo 4°, quer se utilize o disposto no artigo
173, I, ambos do CTN.
Isto posto, devem ser excluídas do presente lançamento as contribuições previdenciárias
relativas às competências 01/2001 a 02/2003 e as contribuições destinadas a outras
entidades e fundos referentes às competências 01/2001 a 01/2003.
Para o emprego do instituto da decadência previsto no CTN é preciso verificar o
dies a quo do prazo decadencial de 5 (cinco) anos aplicável ao caso: se é o estabelecido pelo art.
150, §4o ou pelo art. 173, I, ambos do CTN.
O critério de determinação da regra decadencial (art. 150, § 4o ou art. 173, I) é a
existência de pagamento antecipado do tributo, ainda que parcial, mesmo que não tenha sido
incluída na sua base de cálculo a rubrica ou o levantamento específico apurado pela fiscalização.
Nos casos em que há pagamento antecipado, o termo inicial é a data do fato
gerador, na forma do § 4o, do art. 150, do CTN. Por outro lado, na hipótese de não haver
antecipação do pagamento, o dies a quo é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, conforme prevê o inciso I, do art. 173, do mesmo Código.
Essa questão foi definitivamente pacificada com a edição da Súmula CARF 99:
Súmula CARF no 99: Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, §
4°, do CTN, para as contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na
competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido
incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica
especificamente exigida no auto de infração.
De fato, as competências 03/2003 a 06/2007 não foram atingidas pela
decadência, quer se aplique a regra do art. 150, § 4°, quer se utilize o art. 173, I, ambos do CTN.
Fl. 374
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

No tocante às contribuições destinadas a outras entidades e fundos (Terceiros) na
competência 02/2003, de fato não houve recolhimento parcial conforme se observa do
Discriminativo Analítico do Débito Retificado (fl. 323).
Pelo exposto, nesse ponto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
3. Dos contratos de mútuo
A Constituição Federal, ao tratar do financiamento da seguridade social a cargo
do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada, atribui à União competência para
criar contribuições sociais sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados à pessoa física que lhe preste serviços, mesmo sem vínculo empregatício, o
faturamento ou a receita, e o lucro, nos termos do artigo 195, I, com a redação dada pela Emenda
Constitucional no 20/98.
Com efeito, extrai-se do art. 195, I, a, da Lei Maior, que apenas os rendimentos
do trabalho podem servir de base de cálculo para a contribuição previdenciária sob comento,
vale dizer, o total das remunerações pagas ou creditadas ao segurado empregado e trabalhador
avulso como retribuição pelo trabalho prestado, o que de resto vem explicitado no art. 22, I, da
Lei no 8.212/91.
Assim, apenas a remuneração oriunda do trabalho submete-se à incidência da
contribuição previdenciária a que alude o art. 195, I, a, da CF/88 e art. 22, I, da Lei no 8.212/91,
cabendo, então, perquirir qual a natureza jurídica da verba em discussão.
A NFLD DEBCAD no 37.075.986-9 refere-se às contribuições dos segurados
empregados e contribuintes individuais - não descontadas - contribuições da empresa, inclusive
para financiamento dos benefícios concedidos em razão da incapacidade laborativa - RAT, e
contribuições destinadas a outras entidades e fundos - Terceiros (Salário-educação e INCRA),
incidentes sobre pagamentos efetuados a título de contraprestação em contrato de mútuo oneroso
a segurados empregados do notificado e outras pessoas físicas sem vínculo empregatício.
O recorrente alega que o contrato de mútuo não precisa ser escrito e pode ser
ajustado de forma tácita, cabendo à Fiscalização o ônus de comprovar a sua inexistência.
Valores de mútuo não fazem parte da hipótese de incidência de contribuição
previdenciária, por não compor o salário de contribuição e é certo que a lei não exige
formalidade especial para o contrato de mútuo. Porém, tratando-se de matéria de prova, o ônus
de demonstrar de maneira convincente a existência do mútuo pertence a quem alega tal fato, no
caso o recorrente.
Para que os contratos de empréstimos sejam oponíveis a terceiros, mormente
quando este terceiro é a Fazenda Pública e a finalidade é a comprovação de operação sobre a
qual não incide tributos, os contratos de empréstimos devem ser escritos e registrados.
É o que dispõe o art. 221 do Código Civil:
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
Fl. 375
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público.
Somente por meio do contrato escrito é possível verificar: o prazo do contrato, os
valores envolvidos no empréstimo, as datas que serão disponibilizados os valores emprestados ao
Mutuário, expirado o prazo contratual, a comprovação da quitação do empréstimo, os juros
envolvidos no contrato.
Não basta, para comprovar a origem dos valores depositados, declinar a pessoa do
depositante e/ou apresentar justificativas desacompanhadas de documentação comprobatória dos
fatos, eis que a comprovação a que se refere a lei deve ser entendida como a explicitação do
negócio jurídico ou do fato que motivou o depósito, além, obviamente, da pessoa do depositante.
Por comprovação de origem, aqui, há de se entender a apresentação de
documentação hábil e idônea que possa identificar não só a fonte (procedência) do crédito, mas
também a natureza do recebimento, a que título o beneficiário recebeu aquele valor, de modo a
poder ser identificada a natureza da transação, se tributável ou não.
Para ser comprovado o contrato de mútuo entre pessoas físicas é necessário
cumprir alguns requisitos: (i) comprovante do efetivo ingresso do numerário no patrimônio do
contribuinte; (ii) a informação da dívida deve constar nas declarações de rendimentos do
mutuário e mutuante; (iii) demonstração de que o mutuário possuía recursos próprios suficientes
para respaldar o empréstimo; e (iv) a devolução dos valores envolvidos.
Nesse sentido é o entendimento desse Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, conforme verifica-se do Acórdão no 2401-005.984, Primeira Turma Ordinária da Quarta
Câmara da Segunda Seção, publicado em 02/04/2019:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Ano-calendário: 2012
(...) EMPRÉSTIMOS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. FATO GERADOR DE
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Os pagamentos registrados na contabilidade da empresa devem ser demonstrados
mediante a exibição dos comprovantes dos respectivos lançamentos de modo a provar
que se tratam efetivamente de empréstimos, bem como deve ser comprovado que os
mesmos foram devidamente quitados pelos beneficiários.
CONTRATO DE MÚTUO. COMPROVAÇÃO.
Para ter eficácia perante terceiros o contrato de mútuo deve atender aos requisitos da
legislação civil, estar devidamente contabilizado e registrado. Caso contrário os
pagamentos devem ser considerados como remuneração paga aos sócios e contribuintes
individuais pelos serviços prestados, passível de incidência de contribuições
previdenciárias. (...)
No caso, o recorrente não trouxe aos autos qualquer documento comprobatório da
operação de mútuo. Confira-se trecho do Acórdão proferido pela DRJ (fl. 341):
Durante a ação fiscal, o notificado não apresentou à fiscalização os contratos que
correspondem à situação alegada, mesmo tendo sido regularmente intimado pela
fiscalização a assim proceder (fls. 64).
Fl. 376
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-008.119 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10865.000449/2008-17

De igual maneira, ao exercer seu direito de defesa, impugnando a exigência fiscal, o
sujeito passivo não trouxe aos autos os contratos em questão, sendo certo que não se
presta a demonstrar a existência dos contratos apenas os recibos de pagamentos
efetuados.
Diante da omissão do recorrente, os valores apontados como originários de
contratos de mútuo devem ser considerados como salário-de-contribuição e assim passíveis da
incidência de contribuições previdenciárias.
Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer e negar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 377
DF CARF MF
Documento nato-digital