Tribunal: CARF
Processo: 11516.000197/2009-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARIENE D ARC DINIZ E AMARAL
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-15
Data de publicação: 2020-11-09

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
INSUMOS. PAGAMENTO NÃO INFORMADO. CRÉDITOS PROVENIENTES DE ESTOQUE DE ABERTURA. IMPOSSIBILIDADE. Na ocorrência de fraudes contábeis e crime contra a ordem tributária o aproveitamento de crédito de contribuição sobre os estoques de abertura só é possível quando comprovado o pagamento de sua aquisição.
INSUMOS. GLOSA. FALTA DE PROVAS. Correta a glosa de créditos oriundos da aquisição de insumos quando a escrituração é deficiente e o contribuinte não comprova os pagamentos realizados aos fornecedores.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. INSUMOS. Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com peças e serviços de manutenção, vinculados ao processo produtivo geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição calculada.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. DE INSUMOS. Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com combustíveis e gás dos veículos utilizados no transporte dos insumos e do produto final, vinculados ao processo produtivo, geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição calculada.
GASTOS COM EMBALAGEM. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. EMBALAGEM DE APRESENTAÇÃO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com embalagens para transporte do dos insumos e do produto final, vinculados ao processo produtivo, geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição calculada.

Inteiro teor:
S3-TE03
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.000197/2009-30
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-001.273 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
15 de setembro de 2020
Recorrente
INCOMARTE INDUSTRIA E COMERCIO DE MOLDURAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
INSUMOS.
PAGAMENTO
NÃO
INFORMADO.
CRÉDITOS
PROVENIENTES DE ESTOQUE DE ABERTURA. IMPOSSIBILIDADE. Na
ocorrência de fraudes contábeis e crime contra a ordem tributária o
aproveitamento de crédito de contribuição sobre os estoques de abertura só é
possível quando comprovado o pagamento de sua aquisição.
INSUMOS. GLOSA. FALTA DE PROVAS. Correta a glosa de créditos
oriundos da aquisição de insumos quando a escrituração é deficiente e o
contribuinte não comprova os pagamentos realizados aos fornecedores.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do
PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente
atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo
produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre
os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. INSUMOS. Na sistemática
da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a bens e
insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme
decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos. Gastos
incorridos com peças e serviços de manutenção, vinculados ao processo
produtivo geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição
calculada.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. DE INSUMOS. Na
sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a
bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância,
conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
repetitivos. Gastos incorridos com combustíveis e gás dos veículos utilizados
no transporte dos insumos e do produto final, vinculados ao processo
produtivo, geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição
calculada.
GASTOS COM EMBALAGEM. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
EMBALAGEM DE APRESENTAÇÃO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.000197/2009-30
Fl. 1108
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

POSSIBILIDADE. Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser
reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da
essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado
na sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com embalagens para
transporte do dos insumos e do produto final, vinculados ao processo
produtivo, geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição
calculada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer o direito ao crédito de insumos utilizados no
processo produtivo, quais sejam: i) aquisições de peças de reposição e serviços de manutenção,
exceto itens discriminados na Relação dos Insumos Glosados como Pátio. Conserto da bomba de
passar veneno no pátio NF 34508; ii) aquisições de gás e combustível; iii) aquisição de material
de embalagem. Vencida a Conselheira Ariene D Arc Diniz e Amaral (relatora) que dava
provimento em maior extensão. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Muller
Nonato Cavalcanti Silva.

Marcos Antônio Borges - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ariene d’Arc Diniz e Amaral Relatora
(documento assinado digitalmente)
Muller Nonato Cavalcanti Silva - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges
(presidente), Lara Moura Franco Eduardo, Muller Nonato Cavalcanti Silva e Ariene d’Arc Diniz
e
Amaral
(relatora).
Relatório
Adoto o relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, que
narra bem os fatos:
“OBJETO
Trata o presente processo de manifestação de inconformidade apresentada por Indústria
de Molduras Moldurarte Ltda., CNPJ 86.429.834/0001-32, sucessora de Incomarte
Indústria e Comércio de Molduras Ltda., CNPJ 81.550.113/0001-62, contra o despacho
decisório de fls. 242 e seguintes, da Delegacia da Receita Federal do Brasil em
Florianópolis, que reconheceu em parte o direito creditório pleiteado pela interessada,
no valor de R$ 15.290,56, período de apuração 4° trimestre de 2006 (valor pleiteado: R$
57.139,40).
A Auditoria-Fiscal glosou os valores correspondentes a itens não enquadrados no
conceito de insumos e devoluções de compras, pagamentos não confirmados de madeira
Fl. 1109
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

serrada e devolução de compras, e pagamentos não confirmados dos estoques de
abertura.
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
Cientificada da decisão em 17/12/2010, a interessada apresentou manifestação de
inconformidade em 14/01/2011, alegando, em síntese, que: A Recorrente entende que a
decisão atacada não pode prosperar em relação à glosa do crédito (...) sobre as
aquisições de madeira, uma vez que não foi praticada nenhuma fraude na aquisição
dos insumos (...) . Além disso, não houve omissão de informações sobre a origem,
quantidade e valores dos insumos adquiridos e, principalmente, houve pagamento dos
produtos adquiridos, conforme demonstrará e provará na seqüência. Também restará
demonstrado nos itens seguintes que é indevida a glosa dos créditos referentes as
aquisições de peças de reposição e serviços de manutenção, gás e combustíveis e
material para embalagem, especialmente porque eram empregados no processo de
industrialização realizado pela Incomarte.”

A DRJ deu parcial provimento a manifestação de inconformidade em em acórdão
assim ementado:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
INSUMOS. PAGAMENTO NÃO INFORMADO. CRÉDITOS PROVENIENTES DE
ESTOQUE DE ABERTURA. IMPOSSIBILIDADE.
Na ocorrência de fraudes contábeis e crime contra a ordem tributária o aproveitamento
de crédito de contribuição sobre os estoques de abertura só é possível quando
comprovado o pagamento de sua aquisição.
INSUMOS. GLOSA. FALTA DE PROVAS.
Correta a glosa de créditos oriundos da aquisição de insumos quando a escrituração é
deficiente e o contribuinte não comprova os pagamentos realizados aos fornecedores.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. INSUMOS.
Para efeito da apuração de créditos na sistemática de apuração não cumulativa, o termo
insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para
a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente aqueles bens ou serviços intrínsecos à
atividade, adquiridos de pessoa jurídica e aplicados ou consumidos na fabricação do
produto ou no serviço prestado”.

Em recurso voluntário contribuinte reitera os fundamentos da manifestação de
inconformidade.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Ariene d’Arc Diniz e Amaral, Relatora.
O presente recurso contém matéria de competência desta E. Turma da 3a Seção do
Conselho Administrativo. O recurso é tempestivo. Presentes os demais requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.

Fl. 1110
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

Em suas razões recursais a contribuinte alega ter direito a fruição de (i) créditos
PIS sobre aquisições de madeira e sobre estoque inicial de madeira mesmo tendo cometido
equívocos contábeis; (ii) créditos PIS sobre aquisições de madeira e sobre estoque inicial de
madeira efetivamente pagos; (iii) créditos sobre aquisição de insumos usados no processo
produtivo, sendo peças e serviços de manutenção, gás e combustíveis, materiais de embalagem.

1
Créditos PIS sobre aquisições de madeira e sobre estoque inicial de madeira mesmo
tendo cometido equívocos contábeis
Sobre esse ponto do recurso entendo que não tem razão a contribuinte. Saliento
que tais argumentos foram fundamentadamente afastados em primeira instância, pelo que peço
vênia para transcrever abaixo os principais trechos do voto condutor do acórdão recorrido,
adotando-os desde já como razões de decidir, em cumprimento aos ditames do §1o do art. 50 da
Lei no 9.784/1999 e em atenção ao disposto no §3o do art. 57 do RICARF:

“CRÉDITO SOBRE ESTOQUE DE ABERTURA
Conforme relatado pela Auditoria-Fiscal, a interessada sofreu procedimentos de
fiscalização dos quais resultaram a formalização de diversos processos administrativos
fiscais, dentre eles o de n° 11516.002223/2010-06, em nome da Indústria de Molduras
Moldurarte Ltda.
Nesse processo consta Termo de Verificação Fiscal, que foi trazido por cópia ao
processo 11516.000194/2009-04, e no qual se concluiu pela existência de fraudes
contábeis no pagamento de matérias-primas, irregularidades estas que resultaram em
completa falta de certeza quanto à efetividade das transações envolvendo aquisições de
madeira, realizadas pelas empresas do grupo econômico do qual fazia parte o sujeito
passivo.
Em síntese, os créditos oriundos das aquisições de matéria-prima, foram objeto de
fiscalização. Disso resultou a glosa de parte dos créditos constantes dos pedidos de
ressarcimento efetuados pelo contribuinte e manutenção das decisões proferidas em
sede de manifestação de inconformidade.
Os trabalhos realizados pela fiscalização, durante a análise das aquisições de matéria
prima efetuadas pela empresa nos anos de 2003 a 2005, foram fundamentados em
pesquisas e sobretudo documentos apresentados pelo próprio sujeito passivo: De acordo
com as informações constantes no item IV do Termo de Verificação Fiscal (fls. 329-
verso/336) relativo a aquisição irregular de madeira, considerando a inexistência de
controles de entrada e de consumo de madeira, porém sendo existente e razoável o
controle dos demais materiais, e ainda levando em conta que os adiantamentos para
pagamento de madeira e os próprios pagamentos eram realizados com cheques nominais
à própria contribuinte, foi solicitada Requisição de Movimentação Financeira aos
bancos Bradesco, Banco do Brasil, e Banco do Estado de Santa Catarina (fls. 190/193),
conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal (fls. 264/338) relativo ao grupo de
empresas formado por INCOMARTE INDUSTRIA E COMÉRCIO DE MOLDURAS
LTDA, INDUSTRIA DE MOLDURAS MOLDURARTE LTDA, INDUSTRIA DE
MOLDURAS H. EFFTING LTDA e INDÚSTRIA DE MOLDURAS CATARINENSE
LTDA, onde se constatou terem praticado reiterada e continuamente, durante anos a fio,
fraudes contábeis que se constituem indubitavelmente em crimes contra a ordem
tributária, irregularidades previstas no artigo 1°, incisos I e II, da Lei 8.137/90 e no
artigo 59 da Lei 9.069/95 (trecho da Informação Fiscal, constante do Processo
11561.006131/2008-72. Ademais, os Acórdãos proferidos pela Delegacia de
Julgamento, quando da apreciação dos pedidos de ressarcimento em sede de
manifestação de inconformidade, apenas corroboraram o que fora proferido nos
Fl. 1111
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

respectivos despachos decisórios: houve irregularidade na contabilização dos
pagamentos a fornecedores efetuados pelo contribuinte.
Abaixo, transcrevo excerto do Acórdão 15-35.424, proferido pela 4 a Turma da
DRJ/SDR: Estando os fatos descritos e os documentos que constam dos autos
demonstrado de maneira inequívoca que a Interessada praticou atos com finalidade de
majorar seu direito a crédito presumido de IPI, de forma a quitar irregularmente, por
meio de declarações de compensação, tributos e contribuições federais, tem-se que não
há o que se reformar no despacho decisório.
Resta claro que os créditos oriundos dos estoques de abertura de matéria-prima
informados pelo contribuinte, não estão revestidos dos requisitos de liquidez e certeza,
conforme preconizado no artigo 170, do Código Tributário Nacional:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.
Assim, deve ser mantida a glosa com relação a esse ponto”.

2
Créditos PIS sobre aquisições de madeira e sobre estoque inicial de madeira
efetivamente pagos
Também nesse ponto do recurso entendo que não tem razão a contribuinte.
Saliento que tais argumentos foram fundamentadamente afastados em primeira instância, pelo
que peço vênia para transcrever abaixo os principais trechos do voto condutor do acórdão
recorrido, adotando-os desde já como razões de decidir, em cumprimento aos ditames do §1o do
art. 50 da Lei no 9.784/1999 e em atenção ao disposto no §3o do art. 57 do RICARF:

“PAGAMENTO DE AQUISIÇÕES DE MADEIRA NÃO COMPROVADOS
Conforme relato fiscal, fls. 264 a 279, a interessada foi intimada a comprovar os
pagamentos relativos a aquisição de madeira, deixando de fazê-lo com referência ao
valor de R$ 2.472.519,77. Por essa razão, o valor não comprovado foi glosado a título
de insumo que proporcionasse crédito da contribuição.
Em sua defesa, a interessada admite a existência de irregularidades contábeis, que
decorreriam de peculiaridades de seu ramo de negócio, que depende de aquisição de
“madeira mole” e de dificuldades burocráticas, mas entende ser indevida a glosa, pois
daquelas não teria decorrido qualquer falta de recolhimento de tributos. Afirma também
que a partir de 2007 tais irregularidades não mais ocorreram e junta documentos com a
finalidade de comprovar o pagamento das aquisições.
No caso em exame, em que se analisa a procedência de direito creditório postulado pelo
contribuinte, o ônus da prova sobre ele recai, e não deve restar dúvida quanto à sua
certeza e liquidez como dispõe o art. 170 da Lei n° 5.172 – Código Tributário Nacional
(CTN), de 25 de outubro de 1966.
É certo que a contabilidade faz prova a favor de quem a escriturou, porém essa força
probatória é condicionada à apresentação dos documentos que deram suporte aos
lançamentos, como se infere do art. 226 da Lei n° 10.406, de 2002 (Código Civil
Brasileiro) e Código de Processo Civil, art. 378, notadamente no caso presente, em que
admitidamente a escrituração da aquisição de insumos é irregular.
A interessada fez acompanhar sua manifestação de inconformidade de cópias dos livros
de registro de entradas e de inventário. Entretanto, a existência das notas fiscais e até
mesmo de sua escrituração não são os fatos controvertidos que levaram à glosa. Esta foi
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DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

motivada pela falta de comprovação do pagamento dessas aquisições e a esse respeito
nenhum documento foi juntado.
Assim, por falta de comprovação, deve ser mantida a glosa”.

3
Aproveitamento de créditos decorrente de insumos no processo produtivo da
Contribuinte
A contribuinte reitera em suas razões recursais que o conceito de insumo utilizado
na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS é mais amplo que o utilizado na
legislação do IPI e ICMS, devendo-se observar cada insumo sob o critério da essencialidade ou
relevância ao processo produtivo, de forma que pede a reforma do acórdão para afastar a glosa
de créditos (i) das aquisições de peças de reposição e serviços de manutenção; (ii) aquisições de
gás e combustível; (iii) aquisição de material de embalagem.
O conceito de insumos no sistema da não cumulatividade das contribuições
sociais foi objeto de larga discussão tanto neste tribunal administrativo quando no Poder
Judiciário. Comungo e adoto respeitosamente como razão de decidir, nos termos regimentais, o
entendimento do Ilustre Conselheiro Marcos Antônio Borges, muito bem posto no Acórdão no
3003-000.424, abaixo transcrito:
“I - Do conceito de insumos
A discussão travada no cenário jurídico acerca das contribuições para o PIS e para
COFINS se refere aos créditos passíveis de aproveitamento para fins de apuração das
contribuições ante o teor do inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e
10.833/2003.
A discussão tem se balizado na amplitude do conceito de insumo expresso na norma
como fundamento para fins de creditamento de PIS/Pasep e da Cofins.
O dispositivo em exame é o inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e
10.833/2003, assim expresso (os destaques são nossos):
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
A partir do exame dos julgados do CARF, identificaram-se três correntes de
entendimento quanto ao termo “insumo” ou “bens e serviços, utilizados como insumo”:
a) O termo insumo (na verdade bens e serviços, utilizados como insumos...) referido na
legislação do PIS e da COFINS deve ser interpretado de acordo com a legislação do IPI;
b) O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela não
cumulatividade de PIS e Cofins deve ser entendido como toda e qualquer custo ou
despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ;
c) Os bens e serviços que geram os insumos previstos na legislação do PIS e da
COFINS não podem ser assumidos como similares ao da legislação do IPI e, tampouco,
estãoinseridos nos conceitos de custos ou despesas previstos na legislação do IRPJ. Tais
insumos (bens e serviços classificáveis como insumos) devem ser definidos por critérios
próprios.
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DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

Não obstante o meu entendimento pessoal, o que é certo que a terceira corrente tem sido
amplamente vencedora nas deliberações da Câmara Superior desse Conselho, pela
análise de cada caso, independentemente das legislações do IPI ou do IRPJ.
Nesse contexto, afastando as correntes doutrinárias tradicionais, a jurisprudência
majoritária do CARF tem assentado que o conceito de insumos, no âmbito do
PIS/COFINS não-cumulativos, pressupõe que os bens ou serviços sejam consumidos
durante o processo produtivo (ou de prestação de serviços) e dentro de seu espaço, salvo
expressas disposições legais, como é o caso das despesas com frete e armazenagem nas
operações de comercialização, as quais se dão após o término do processo produtivo,
mas geram direito a crédito de PIS/COFINS por inequívoca previsão normativa: art. 3o,
inciso IX, e art. 15, inciso II, ambos da Lei 10.833/03.
A jurisprudência majoritária do CARF se orienta, portanto, no sentido de vincular o
conceito de insumos à relação de pertinência ou inerência da despesa incorrida com o
limite espaço-temporal do processo produtivo (ou de prestação de serviços).
Não obstante a discussão acerca da conceituação do termo “insumos” na doutrina e da
jurisprudência administrativa, sobreveio a decisão do STJ, no REsp 1.221.170, em sede
de recurso repetitivo, que definiu que o conceito de insumo, para fins de constituição de
crédito de PIS e de Cofins, devendo observar o critério da essencialidade e relevância –
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o
desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na produção de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços.
O acórdão proferido foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o
1.221.170 PR (2010/02091150), Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Fl. 1114
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

Do julgamento acima, restou decidido que o conceito de insumos, no âmbito do regime
não-cumulativo, abarca todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou
de prestação de serviços e que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da
empresa, afastando-se, desse modo, aquele conceito restritivo de insumos enunciado
pelas IN ́s no 247/2002 e 404/2004. Observa-se, portanto, que o STJ assimilou uma
concepção de insumos que é intermediária, distinta daquelas albergadas pela legislação
do IPI e do Imposto de Renda.
Da posição firmada pelo STJ, em especial da leitura de seu voto condutor, exsurge, de
forma clara, a necessidade de aferição casuística da aplicação do conceito de insumos a
determinado gasto, tendo sempre em vista a atividade desempenhada pelo contribuinte.
Em outras palavras, saber se determinado dispêndio integra o conceito de insumos para
fins de direito creditório no regime das contribuições não-cumulativas passa pela análise
de sua essencialidade ou relevância em face das particularidades da atividade que
determinada empresa desempenha.
Nesse contexto, a instrução probatória ganha sensível importância, pois, em cada caso e
para cada despesa, deverão ser demonstradas a relevância e a essencialidade dos gastos
para atividade empresarial desenvolvida. Em cada caso concreto, a subsunção de um
determinado gasto ao conceito de insumos deverá ser pautada pela análise da sua
essencialidade e/ou relevância para a atividade produtiva ou de prestação de serviços,
levando-se em consideração a natureza da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”.

Passo à análise das glosas na sequência referida no Recurso Voluntário:
4
Das aquisições de peças de reposição e serviços de manutenção:

Afirma a contribuinte que os dispêndios com itens como abraçadeira, bucha,
contator, correia, disjuntor, mangueiras, parafuso, pinos, retentor, rolamentos, etc, bem como os
serviços a eles relacionados foram glosados pela fiscalização, por não se amoldarem ao conceito
de insumos perfilado pela legislação. Além disso as ferramentas adquiridas para utilização em
máquinas da linha de produção, a contratação de mão-de-obra de pessoas jurídicas para operação
e manutenção de equipamentos da linha de produção e a contratação de serviços de pessoas
jurídicas aplicados diretamente sobre o produto em transformação ou sobre as ferramentas
utilizadas nas máquinas pertencentes à linha de produção são considerados insumos, para fins de
creditamento da Cofins. Estes serviços e peças são utilizados na reposição de peças já
desgastadas nas máquinas e equipamentos utilizados no processo de industrialização, pois estas
sofrem um grande desgaste no processo produtivo da empresa.
Vale lembrar o precedente da CSRF, consubstanciado no Acórdão no 9303-
008.645:
Assunto:
Contribuição
para
o
PIS/Pasep
Período
de
apuração:
31/01/2010
a
31/12/2010
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL - EPI, DESCARGA DE
CARVÃO, ARMAZENAGEM E CAPATAZIA. CUSTOS/DESPESAS. CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com equipamentos de proteção individual, descarga de
carvão, armazenagem e capatazia, vinculados ao escoamento dos insumos do porto, por
força da decisão do Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, e do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo
II, do RICARF, constituem insumos do processo industrial do contribuinte, para efeitos
de
aproveitamento
de
créditos
da
contribuição.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO, REPARO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
Fl. 1115
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

DO
PROCESSO
PRODUTIVO.
Os custos/despesas incorridos com serviços de manutenção e reparo de máquinas e
equipamentos do processo produtivo do contribuinte, por força da decisão do Superior
Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso
repetitivo, e do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, constituem
insumos do processo industrial do contribuinte, para efeitos de aproveitamento de
créditos da contribuição.

No mesmo sentido o entendimento do PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No
05, DE 17 DE DEZEMBRO DE 2018:
“Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção
de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os
bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção do
insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do
insumo)”.

Tendo em vista o conceito de insumos acima delineado, que permite
aproveitamento de crédito de todo item que está relacionado a atividade da empresa e seu
processo produtivo, bem como a comprovação da função/necessidade de cada item na
manutenção da atividade por meio do detalhamento anexado ao recurso voluntário, considero
que a contribuinte tem razão, devendo ser afastada a glosa sobre os créditos das aquisições de
peças de reposição e serviços de manutenção.

5
Aquisições de gás e combustível:
A contribuinte recorre contra a glosa do crédito das aquisições de gás utilizado
como combustível em empilhadeira e combustível utilizado em veículo próprio para transporte
de insumos. Argumenta que o combustível é utilizado nos caminhões próprios que transportam
as matérias-primas (madeiras) adquiridas principalmente na regido norte do Brasil, sendo assim,
fazem parte do custo de aquisição, ou seja, devem ser consideradas como insumos. No que se
refere ao gás, utilizado como combustível para empilhadeiras, aduz a contribuinte que o mesmo
fora usado no parque fabril, para movimentação tanto de matéria-prima quanto de produtos em
elaboração ou acabados, e que por isso merece ser enquadrado como insumo.
Tendo em vista o conceito de insumos acima delineado, que permite
aproveitamento de crédito de tudo aquilo que está relacionado a atividade da empresa e seu
processo produtivo, bem como a comprovação da função/necessidade de cada item na
manutenção da atividade por meio do detalhamento autos, mediante apresentação de notas de
aquisição, juntados na MI e no recurso voluntário, considero que a contribuinte tem razão,
devendo ser afastada a glosa sobre os créditos das aquisições de gás e combustível.

6
Aquisição de material de embalagem
Argumenta a contribuinte que as embalagens mesmo que possam ser consideradas
como utilizadas apenas para transporte de produtos industrializados e não como elementos
Fl. 1116
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

promocionais são insumos consumidos na fase final da industrialização (acondicionamento), ou
seja, utilizados na linha de produção da Incomarte. Tais embalagens utilizadas no
acondicionamento dos produtos não serão passíveis de reutilização. Da mesma forma que a
matéria prima, onera o custo final do produto.
De fato mesmo no caso o material de embalagem (paletes, prego eletrosoldado,
tampa de papelão, etc.) que é utilizado apenas para transporte do produto acabados há direito ao
creditamento pois constituem custo de aquisição de insumos. Entendo que assiste razão a
contribuinte devendo ser afastada a glosa sobre os créditos de material de embalagens.

Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e para no mérito dar
parcial provimento, reconhecendo o direito ao crédito de insumos utilizados no processo produtivo,
quais sejam aquisições de peças de reposição e serviços de manutenção; aquisições de gás e
combustível; aquisição de material de embalagem, mantendo o entendimento da DRJ nos
demais itens recorridos.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Ariene d’Arc Diniz e Amaral
Voto Vencedor
Conselheiro Müller Nonato Cavalcanti Silva, Redator designado.

Não obstante a acuidade peculiar à ilustre Relatora, meu entendimento perfilha
por caminho diverso, que com a devida venia ao voto vencido, transcrevo as razões da
divergência.

1
Das glosas de insumos
As Contribuições ao PIS e COFINS, em razão da não-cumulatividade prevista no
texto constitucional do artigo 195, §12, autoriza a tomada de crédito com insumos e despesas que
compõem o processo produtivo da contribuinte. Portanto, há de se fazer um juízo sobre quais
gastos são geradores de crédito.
A avaliação deve ser feita individualmente, à luz do que decidiu a Primeira Seção
do STJ no Recurso Especial 1.221.170-PR, na sistemática de representativo de controvérsia
geral, que vincula este julgamento por força do art. 36, VII do RICARF:

O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.(REsp 1.221.170-PR. Primeira
Seção. Min. Rel. Napoleão Nunes Maia Filho. DJe 24/04/2018). – grifado.
Fl. 1117
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

Por essencial ou relevante deve ser entendido as aquisições sem as quais o
desenvolvimento da atividade empresarial ficaria prejudicada.
Por mais que o aresto vergastado tenha sido publicado em data anterior ao
julgamento do STJ e, da mesma forma, antes do Parecer Normativo Cosit 5/2018, ainda é
necessária a comprovação, por meios de provas que ilustrem o processo produtivo da Recorrente,
que os itens listados como insumo afigurem-se como relevante/essenciais a consecução do objeto
social da Recorrente. Portanto, há de se apreciar o mérito recursal sob a orientação do novel
entendimento sobre créditos das contribuições PIS/COFINS.
Há de se destacar que o direito a crédito emerge das aquisições e gastos no curso
do processo produtivo, admitidas ressalvas quando determinado gasto é de tamanha relevância
que, mesmo após o processo produtivo, deve ser incorporado aos créditos de PIS/COFINS, desde
a prova da relevância e/ou essencialidade esteja devidamente comprovada nos autos.
O entendimento encampado pela maioria do Colegiado ao julgar a matéria seguiu
pela devida comprovação da relevância/essencialidade dos gastos no processo produtivo, de
modo que foram mantidas as glosas dos itens e gastos não devidamente comprovados.
Nesse sentido é relevante destacar o Parecer Normativo Cosit no 5 de 2018, que
embora não vinculante, presta-se como orientação para a análise da contenda:

81. Questão importantíssima a ser analisada, dada a grandeza dos valores envolvidos,
versa sobre o tratamento conferido aos dispêndios com manutenção periódica dos
ativos produtivos da pessoa jurídica, entendendo-se esta como esforços para que se
mantenha o ativo em funcionamento, o que abrange, entre outras: a) aquisição e
instalação no ativo produtivo de peças de reposição de itens consumíveis
(ordinariamente se desgastam com o funcionamento do ativo); b) contratação de
serviços de reparo do ativo produtivo (conserto, restauração, recondicionamento,
etc.) perante outras pessoas jurídicas, com ou sem fornecimento de bens.
82. Consoante dispõe o art. 48 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
“Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas com
reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los em
condições eficientes de operação. Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da
substituição de partes resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do
respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um
ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras.”
83. Portanto, a legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas estabelece
que os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de partes de bens e
instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica: a) podem ser deduzidos
diretamente como custo do período de apuração caso da operação não resulte
aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano; b) devem ser
capitalizadas no valor do bem manutenido (incorporação ao ativo imobilizado)
caso da operação resulte aumento de vida útil do bem manutenido superior a um
ano.
84. Como visto acima, a incorporação ou não ao ativo imobilizado determina as regras a
serem aplicadas para definição da modalidade de creditamento da não cumulatividade
das contribuições aplicável (inciso II ou VI do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei
no 10.833, de 2003). Neste Parecer Normativo são discutidos apenas os dispêndios que
permitem a apuração de créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos
(inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
(...)
Fl. 1118
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3003-001.273 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 11516.000197/2009-30

87. Perceba-se que, em razão de sua interpretação restritiva acerca do conceito de
insumos, esta Secretaria da Receita Federal do Brasil somente considerava insumos
geradores de créditos das contribuições os bens e serviços utilizados na manutenção dos
ativos diretamente responsáveis pela produção dos bens efetivamente vendidos ou pela
prestação dos serviços prestados a terceiros.
88. Ocorre que, conforme demonstrado acima, a aludida decisão judicial passou a
considerar que há insumos para fins da legislação das contribuições em qualquer etapa
do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, e não
somente na etapa-fim deste processo, como defendia a esta Secretaria.
89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção
de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos
os bens e serviços utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção
do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda
(insumo do insumo). – grifado.

O próprio fisco, ao interpretar o posicionamento do STJ, esclarece que a
manutenção de maquinário que compõe o ativo imobilizado são geradores de crédito. Contudo,
quando se fala em reparos de maquinários que não estão vinculados ao objeto social da empresa,
o tratamento é diferenciado, razão pela qual não estão listados no PN Cosit n. 5 de 2018.
Neste sentido, entendo que somente são hábeis a gerar crédito como insumo as
aquisições de peças de reposição e os serviços de manutenção vinculados ao processo
produtivo, excetuando-se aqueles não cuja prova da essencialidade/relevância não constarem
nos autos e por estarem fora do processo produtivo da Recorrente.
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para
reconhecer o direito ao crédito de insumos utilizados no processo produtivo, quais sejam: i)
aquisições de peças de reposição e serviços de manutenção, exceto itens discriminados na
Relação dos Insumos Glosados como Pátio. Conserto da bomba de passar veneno no pátio NF
34508; ii) aquisições de gás e combustível; iii) aquisição de material de embalagem.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Muller Nonato Cavalcanti Silva

Fl. 1119
DF CARF MF
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