Tribunal: CARF
Processo: 10510.006174/2007-64
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Marcelo Rocha Paura
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-23
Data de publicação: 2020-10-19

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos expressamente previstos em lei.
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo demonstrar o seu efetivo pagamento.

Inteiro teor:
S2-TE01
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10510.006174/2007-64
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-003.747 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
23 de setembro de 2020
Recorrente
JAIRO MENDONCA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada, não podendo a autoridade julgadora dela conhecer, salvo nos casos
expressamente previstos em lei.
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo
demonstrar o seu efetivo pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura - Relator
Participaram das sessões virtuais, não presenciais, os conselheiros Honório
Albuquerque de Brito (Presidente), André Luís Ulrich Pinto e Marcelo Rocha Paura.

Relatório
Do Lançamento
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10510.006174/2007-64
Fl. 161
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10510.006174/2007-64

Trata o presente de Notificação de Lançamento (e-fls. 5/10), lavrada em
12/11/2007, em desfavor do recorrente acima citado, no qual a autoridade fiscal, durante
procedimento de revisão de sua Declaração de Ajuste Anual – DAA, relativa ao exercício de
2004, formalizou o lançamento suplementar de ofício contendo as infrações de dedução indevida
de dependentes, no valor de R$ 1.272,00 e de despesas médicas, no valor de R$ 7.000,00.
Da Impugnação
O interessado apresentou a impugnação (e-fls. 2), alegando, em síntese, os
seguintes argumentos, extraídos do relatório do julgamento anterior:
O contribuinte, notificado do lançamento, impugna (fl. 01) apenas a glosa da
despesa médica, reapresentando o mesmo recibo (fl. 06) e também o orçamento (fl.
07). Requer o cancelamento da Notificação de Lançamento.
Do Julgamento em Primeira Instância
No Acórdão no 15-23.629 (e-fls. 63/65), os membros da 3a Turma de Julgamento,
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador (BA), por unanimidade de
votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário e, do voto da relatora a
quo, podemos destacar o seguinte:
No âmbito de despesas médicas, cabe registrar que o artigo 8° da Lei n° 9.250,
de 26 de dezembro de 1995, reproduzido no art. 80 do decreto n° 3.000, de 1999,
estabelece que sua dedutibilidade, na Declaração de Ajuste Anual limita-se a
pagamentos, especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e
número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser
feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.
Quanto às despesas médicas glosadas, o recibo apresentado pelo contribuinte no
procedimentos de revisão foi considerado insuficiente, porque não atendia aos
requisitos legais. Na impugnação, apresenta o orçamento (fl. 07) que também é
insuficiente, pois relaciona um único paciente, o contribuinte, enquanto no recibo há
menção do contribuinte e dependente (dois pacientes), assim como duas unidades de
um mesmo serviço, não identificável, porque ilegível, no valor total de R$7.000,00 e a
forma de pagamento: entrada de R$2.000,00, em 04/07/2003, com saldo a pagar em
três vezes. Apesar do recibo referir-se expressamente a orçamento, este não é
suficiente para complementar o recibo de modo a comprovar o atendimento dos
requisitos legais de dedutibilidade, e consequentemente da admissibilidade da despesa
médica.
Ressalta-se que recibo, em princípio, é uma declaração particular, com efeito
entre as partes, para fins de prova de quitação de débitos. Não é válido em si mesmo,
contra terceiros, como prova dos fatos que atesta, competindo ao interessado, em caso
de dúvida, comprová-los através de provas materiais. Adicionalmente, a apresentação
do segundo elemento não permite determinar os serviços prestados, apesar do elevado
valor do recibo.
E mais, cabe ao fisco, por imposição legal, tomar as cautelas necessárias a
preservar o interesse público implícito na defesa da correta apuração do tributo. A
dedutibilidade de despesas para apuração da base de cálculo está fundamentada no
consumo do rendimento tributável auferido no ano-calendário. A própria legislação
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10510.006174/2007-64

tributária especifica a inversão do ônus da prova, do fisco para o contribuinte,
transferindo para o sujeito passivo, contribuinte, o ônus de comprovação e justificação
das os gastos efetivos com as deduções de despesas pleiteadas em DIRPF. O ônus da
prova cabe a quem alega determinado fato, no caso, consumo de renda com o
pagamento de despesas médicas realizadas consigo ou com dependente. Não o
fazendo, deve assumir as consequências legais, ou seja, o não cabimento das
deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar implica trazer elementos que não
deixem nenhuma dúvida quanto ao fato questionado. Não cabe à RFB, neste caso,
obter provas da veracidade das despesas declaradas, mas, sim, ao sujeito passivo
apresentar elementos que dirimam quaisquer dúvidas a respeito da efetividade das
despesas.
A simples anexação de recibo e orçamento não permite presumir a efetividade
das despesas médicas declaradas e glosadas, especialmente porque intimado a
comprovar os pagamentos dos serviços - entrada de R$2.000,00, em 04/07/2003, com
saldo a pagar em três vezes, como especificado no orçamento -, limitou-se reafirmar a
existência da despesas, alegando a impossibilidade de indicar os pagamentos em
espécie, porque decorrido cerca de oito anos desde a prestação dos serviços.
Configurada portanto a indedutibilidade das despesas médicas glosadas, de
R$7.000,00, assim como do dependente, voto no sentido de julgar improcedente a
impugnação e manter lançamento.
Do Recurso Voluntário
Inconformado com o resultado do julgamento de 1a instância e amparado pelo
contido no artigo 33 do Decreto no 70.235/72, o interessado interpôs o recurso tempestivo (e-fls.
69/80), arguindo acerca da manutenção da glosa sobre suas despesas médicas.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Marcelo Rocha Paura, Relator.
Da Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele conheço e passo à sua análise.
Da Matéria Não Impugnada
Inicialmente registramos que pela observação da decisão de piso (e-fls. 64) nota-
se que o interessado não se insurgiu contra a dedução indevida de dependentes, no valor de R$
1.272,00, como segue:
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10510.006174/2007-64

O contribuinte, notificado do lançamento, impugna (fl. 01) apenas a glosa da
despesa médica, reapresentando o mesmo recibo (fl. 06) e também o orçamento (fl.
07)...
Vê-se que o contribuinte não apresentou, em sede impugnatória, motivos de fato
ou direito contra aquela infração do lançamento, condição esta imprescindível para a instauração
da lide administrativa, conforme dispõe o inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/72:
Art. 16. A impugnação mencionará:
...
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
...
Por seu turno, o artigo 17 do mesmo diploma legal é no sentido de que será
considerada não impugnada a matéria que não tenha sido objeto de contestação quando da
apresentação da peça impugnatória:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
A consequência do exposto é que considera-se definitiva a decisão proferida pela
instância de piso, tudo em conformidade com o insculpido no parágrafo único do artigo 42 do
Decreto 70.235/72:
Art. 42. São definitivas as decisões:
...
Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na parte
que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício.
Acrescentamos que o art. 141 do Código de Processo Civil, norma de aplicação
supletiva e subsidiária ao processo administrativo, estabelece que julgadores devem decidir nos
limites da lide, sendo-lhes defeso conhecer de questões cuja lei exige iniciativa do litigante, in
verbis:
Art. 141. O juiz decidirá o mérito nos limites propostos pelas partes, sendo-lhe vedado
conhecer de questões não suscitadas a cujo respeito a lei exige iniciativa da parte.
Da Matéria em Julgamento
A matéria constante na presente autuação devolvida a este Conselho para reanálise
por meio de Recurso Voluntário é a dedução indevida de despesas médicas, no valor de R$
7.000,00.
Do Mérito
Da Glosa sobre Deduções com Despesas Médicas
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Em síntese o recorrente diz que o cerne da questão reside em saber se o
comprovante de pagamento dos serviços tomados, somados aos orçamentos servem para
comprovar as despesas médicas objeto deste processo fiscal.
Afirma que que a dedução realizada atendeu a legislação de regência, bem como
as instruções de preenchimento da declaração do imposto, demonstrando que sua dedução
encontra-se na estrita legalidade e que, diante destes fatos, restará aos agentes públicos
homenagearem o princípio da legalidade, já que a eles cumpre fazer tão somente o que a lei
permite.
De início, convém reproduzir trecho constante da descrição dos fatos e
enquadramento legal e seu complemento (e-fls. 9):
Glosa do valor de R$ *********7.000,00, indevidamente deduzido a titulo de
Despesas Médicas, por falta de comprovação, ou por falta de previsão legal para sua
dedução.
Glosado o valor correspondente a dedução de despesa médica do profissional
RICARDO WAGNER MILET, por não estar de acordo com o estabelecido no art. 80
do RIR/80.
Após verificar que o prestador de serviços médicos não havia relacionado, em sua
DIRPF relativa ao exercício de 2004, qualquer rendimento recebido de pessoa física a i. Relatora
de piso retornou o processo à origem para que intimasse o sujeito passivo a apresentar
comprovantes da efetividade dos serviços prestados (e-fls. 56/57).
Em atendimento ao disposto pela Delegacia de Julgamento, foi emitido, em
18/03/2010, o Termo de Intimação Fiscal no 03/2010 (e-fls. 58), essencialmente solicitando o
seguinte ao contribuinte:
Apresentar comprovantes dos pagamentos efetuados ao Dr. RICARDO
WAGNER MILET, CPF n° 103.159.005-63, durante o ano-calendário de 2003, no
valor total de R$ 7.000,00 (sete mil reais), a exemplo de cópia de cheques nominativos
utilizados ou de extratos bancários, no caso de pagamentos em espécies, identificando
os saques por data e valor.
Da intimação resultou o relatório de diligência (e-fls. 61), com o seguinte teor:
Em atendimento o contribuinte esclarece que os pagamentos foram em espécie,
porém não juntou qualquer documento que corrobore a informação prestada.
Após o procedimento de diligência, o julgamento de piso manteve a glosa sobre a
referida dedução, fundamentando sua decisão (e-fls. 65) da seguinte forma:
A simples anexação de recibo e orçamento não permite presumir a efetividade
das despesas médicas declaradas e glosadas, especialmente porque intimado a
comprovar os pagamentos dos serviços - entrada de R$2.000,00, em 04/07/2003, com
saldo a pagar em três vezes, como especificado no orçamento -, limitou-se reafirmar a
existência da despesas, alegando a impossibilidade de indicar os pagamentos em
espécie, porque decorrido cerca de oito anos desde a prestação dos serviços.
Fl. 165
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10510.006174/2007-64

Bem, o ponto de discordância resume-se, pode-se assim dizer, à necessidade de o
contribuinte comprovar, após regularmente intimado, a transferência do numerário em função
das despesas com profissionais da área médica de que pretendeu se valer por meio de recibos e
declarações apresentados à Fiscalização.
Antes de iniciarmos a análise deste caso concreto, recomendável a transcrição da
base legal para dedução de despesas dessa natureza que está na alínea "a" do inciso II do artigo
8o da Lei 9.250/95, regulamentada no artigo 80 do RIR/99:
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...) (grifou-se)
Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe que:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o). (grifou-se)
Veja que a legislação estabeleceu a hipótese de a autoridade lançadora requerer
documentos adicionais para a comprovação da efetiva realização dessas despesas, se assim
entender necessário. Numa correta interpretação dos dispositivos legais, pode-se inferir a
necessidade da especificação e comprovação não só dos serviços prestados, bem como do seu
efetivo pagamento.
A apresentação de recibos como forma de comprovação das despesas médicas, a
teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do RIR/1999, pode ser considerada suficiente, mas não
restringe a ação fiscal apenas a esse exame.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10510.006174/2007-64

Havendo qualquer dúvida quanto às deduções declaradas pelo contribuinte, a
autoridade lançadora, tem não só o direito mas também o dever de exigir provas adicionais da
efetividade da prestação dos serviços.
No que concerne ao ônus da prova, é regra geral no direito que cabe a quem alega.
Entretanto, a lei também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado
fato. É o que ocorre no caso das deduções. A legislação tributária estabeleceu expressamente que
o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justifica-las, deslocando para ele o ônus
probatório.
Nesse sentido destaque-se os ensinamentos do mestre Antônio da Silva Cabral,
em Processo Administrativo Fiscal, Ed. Saraiva, p. 298 (documento assinado digitalmente)
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se frequentemente: “a quem alega alguma coisa,
compete prova-la”. [...] Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações
sobre omissão de rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações
que importem redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário
competem ao contribuinte.(g.n.)
A inversão legal do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este a obrigação de comprovar e justificar as deduções e, não o fazendo, sofre as consequências
legais, ou seja, o não cabimento dessas deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não deixem qualquer
dúvida quanto ao fato questionado.
Por conseguinte, o ônus da prova das deduções é do contribuinte, pois foram por
ele pleiteadas. Se a prova da dedução incumbe a quem interessa e este não a faz na forma legal
exigida, se sujeita a sua desconsideração, e foi o que ocorreu nos autos.
Cabe esclarecer que os recibos, porquanto manifestações unilaterais, não se
prestam à comprovação inequívoca da ocorrência dos fatos neles descritos, como pretende o
recorrente.
Os recibos e as declarações de pagamento contêm uma declaração de fato, o que
faz com que tenham aptidão para provar a declaração, mas não o fato declarado, conforme
dicção do parágrafo único do art. 408 do CPC:
“Art. 408. As declarações constantes do documento particular, escrito e
assinado, ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato.”
Esse dispositivo legal também esclarece que os recibos e as declarações de
pagamento presumem-se verdadeiros somente em relação àqueles que participaram do ato.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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O vigente Código Civil (CC - Lei n.o 10.406, de 10 de janeiro de 2002) também
disciplina o limite da presunção de veracidade dos documentos particulares e seus efeitos sobre
terceiros:
“Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com
a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em
sua veracidade do ônus de prová-las.
(...)
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. (grifos nossos)
Em síntese, como não há presunção de veracidade do recibo, perante o Fisco, a
este documento atribui-se ordinário valor probatório.
Desta forma, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e/ou de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços comprovadamente realizados
quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir de dúvida razoável, bem como a
pagamentos especificados e comprovados.
No presente caso não se afigura irregular, nem desarrazoada a exigência, por parte
da autoridade fiscal, da comprovação de pagamento das despesas médicas.
Constam deste processo recibo (e-fls. 11) e orçamento (e-fls. 12), apresentados
juntamente com a peça impugnatória, com os quais o interessado tenciona fazer prova da
prestação dos serviços médicos.
Acrescentamos que em sede recursal o interessado colacionou aos autos recibo (e-
fls. 86) e orçamentos (e-fls. 87/88), porém referentes a ano-calendário diverso do constante
desta lide.
Da análise de toda a documentação acostada, entendo que somente o recibo e
orçamento apresentados, por si só, neste caso particular, não são suficientes para comprovar a
efetividade da prestação de serviços odontológicos constantes nesta autuação.
Ressalto que o interessado não apresentou ou especificou qualquer outro
elemento, diretamente vinculado àquele profissional que pudessem dar convicção a este
julgador da efetiva prestação dos serviços por ele prestado, como por exemplo cópias de
cheques, exames laboratoriais ou de imagens realizados, prontuários e/ou fichas de
acompanhamento médico, entre outros possíveis.
Considerando as especificidades desta autuação fiscal, especialmente a diligência
realizada, entendo que o recorrente não logrou êxito em comprovar a efetividade da prestação
dos serviços odontológicos e, neste caso, mantenho as glosas sobre as respectivas deduções,
alinhando-me à conclusão da decisão de piso.
Fl. 168
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-003.747 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10510.006174/2007-64

Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, NEGO-LHE
PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura

Fl. 169
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