Tribunal: CARF
Processo: 10280.003108/2005-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAPHAEL MADEIRA ABAD
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-14
Data de publicação: 2021-02-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2004
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II (norma equivalente à existente na Lei no 10.637/2002, que trata do PIS/Pasep), veda o direito a créditos da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO. NOTAS FISCAIS.Para pleitear os créditos faz-se indispensável a apresentação das notas fiscais, documentos que podem, efetivamente, comprovar a existência ou não dos mesmos e sua quantificação. Se tais documentos não contem qualquer destaque das contribuições, indicando claramente que sua aquisição foi realizada sem a incidência destes tributos, não é devido o creditamento, independentemente do emitente não ter feito constar tal fato no campo Observações.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.003108/2005-21
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-010.211 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
14 de dezembro de 2020
Recorrente
PESQUEIRA MAGUARY LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2004
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II (norma equivalente à
existente na Lei no 10.637/2002, que trata do PIS/Pasep), veda o direito a
créditos da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO. NOTAS FISCAIS.Para pleitear
os créditos faz-se indispensável a apresentação das notas fiscais, documentos
que podem, efetivamente, comprovar a existência ou não dos mesmos e sua
quantificação. Se tais documentos não contem qualquer destaque das
contribuições, indicando claramente que sua aquisição foi realizada sem a
incidência destes tributos, não é devido o creditamento, independentemente do
emitente não ter feito constar tal fato no campo “Observações”.”

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso para reverter as glosas referentes a óleo diesel utilizado nas embarcações,
redes, manzuás, linhas, cabos e demais apetrechos de pescas consumidos nas operações dos
pescados e gases refrigerantes, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad - Relator
Participaram do julgamento os conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg Filho
(Presidente), Larissa Nunes Girard, Walker Araujo, Vinícius Guimarães, Jose Renato Pereira de
Deus, Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad e Denise Madalena Green.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.003108/2005-21
Fl. 2529
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

Relatório
Trata-se de processo administrativo fiscal no bojo do qual discute-se pedido de
ressarcimento dos saldos credores de PIS e COFINS não cumulativos.
Por retratar com precisão os fatos até então ocorridos no presente processo, adoto
e transcrevo o Relatório elaborado pela DRJ quando da sua análise do processo.
Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de créditos de PIS/PASEP Não-
Cumulativo, no valor de R$ 1.247.741,33, referente a todos os trimestres de 2003 e
2004, com fundamento no § 1° do art. 5° da Lei n° 10.637/2002, e créditos de COFINS
Não-Cumulativa no valor de R$ 988.701,82, referente aos 1° e 2° trimestres de 2004,
com fundamento no § 1° do art. 6° da Lei n° 10.833/2003. Também constam do
presente processo declarações de compensação.
O Serviço de Fiscalização da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Belém -
DRF/BEL, após procedimento fiscal que visou à comprovação e aferição dos valores
pleiteados pela contribuinte, manifestou-se pelo reconhecimento parcial de sua
pretensão, após análise das notas fiscais apresentadas, constante do Relatórios Fiscais de
fls. 172/174 (relativo ao PIS) e 175/177 (relativo a COFINS), concluindo que:
a) COMPRAS COM DIREITO AO CRÉDITO BÁSICO: foram aceitas, como
geradoras de crédito, as compras relacionadas na planilha “PIS NÃO CUMULATIVO -
COMPRAS DE PESSOAS JURÍDICAS GERADORAS DE CRÉDITO”, por terem
sido, na fase anterior, tributadas pelo PIS/PASEP e/ou por se enquadrarem no conceito
de insumo. As notas fiscais referentes a essas compras correspondem, basicamente, a:
materiais de embalagem (caixas, sacos, fitas, etiquetas etc.); metabissulfito de sódio e
tripolifosfato de sódio (aditivos alimentares); Energia elétrica consumida nos
estabelecimentos da empresa e serviços de beneficiamento.
b) COMPRAS COM DIREITO A CRÉDITO PRESUMIDO (AGROINDÚSTRIAS):
foram aceitas, como geradoras de crédito presumido decorrente do exercício de
atividades agroindustriais, as compras efetuadas pela empresa junto a pessoas físicas,
conforme planilha denominada “PIS NÃO CUMULATIVO - COMPRAS DE
PESSOAS FÍSICAS GERADORAS DE CRÉDITO PRESUMIDO”.
c) COMPRAS SEM DIREITO Ao CRÉDITO BÁSICO.
* COMPRAS DE CAMARÃO: todas as notas fiscais alusivas a aquisição de
camarão de pessoas jurídicas trazem, no seu corpo, uma das seguintes
informações: “REMESSA COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO”,
“MERCADORIA EXCLUSIVA PARA EXPORTAÇÃO ‹ ISENTO DE PIS E
COFINS”, “MERCADORIA DESTINADA COM FINS ESPECÍFICOS DE
EXPORTAÇÃO”, “VENDA COM FIM ESPECÍFICO' DE EXPORTAÇÃO”,
“REMESSA PARA EXPORTAÇÃO”, etc. O certo é que, em todos os casos, os
fomecedores julgaram-se isentos e não calcularam nem recolheram o PIS/PASEP
sobre as vendas. Observe-se que, de fato, as vendas efetuadas com o “fim
específico de exportação” para o exterior são isentas do PIS/PASEP. Logo, essas
aquisições não foram oneradas por esta contribuição na fase anterior, não
havendo, por conseguinte, nenhum valor a ser ressarcido;
* AQUISIÇÕES QUE NÃO SE ENQUADRAM NO CONCEITO DE INSUMO
E/OU PQR ESTAREM SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA, como
por exemplo: óleo diesel marítimo, óleos lubrificantes, materiais destinados ao
Fl. 2530
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

preparo (armação) de barcos para a pesca (cabos, redes, etc), gases refrigerantes,
energia elétrica, hipoclorito de sódio (desinfetante), iscas (cabeças de peixes),
materiais e instrumentos de limpeza, peças para embarcações, etc.
A planilha denominada “APURAÇÃO DO CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE
- PIS”, em anexo, demonstra, a cada trimestre, os valores do ressarcimento a que o
contribuinte tem direito.
a) COMPRAS COM DIREITO AO CRÉDITO BÁSICO foram. aceitas, como
geradoras de crédito, as compras relacionadas na planilha “COFINS NÃO
CUMULATIVO - COMPRAS DE PESSOAS JURÍDICAS GERADORAS DE
CRÉDITO”, por terem sido, na fase anterior, tributadas pela COFINS e/ou por se
enquadrarem no conceito de insumo. As notas fiscais referentes a essas compras
correspondem, basicamente, a: materiais de embalagem (caixas, sacos, fitas,
etiquetas etc.); metabissulfito de sódio e tripolifosfato de sódio (aditivos
alimentares); Energia elétrica consumida nos estabelecimentos da empresa e
serviços de beneficiamento.
b)
COMPRAS
COM
DIREITO
A
CRÉDITO¬
PRESUMIDO
(AGROINDUSTRIAS): foram aceitas, como geradoras de crédito presumido
decorrente do exercício de atividades agroindustriais, as compras _efetuadas pela
empresa junto a pessoas físicas, conforme planilha denominada “COFINS NAO
CUMULATIVO - COMPRAS DE PESSOAS FÍSICAS GERADORAS DE
CREDITO PRESUMIDO”.
c) COMPRAS SEM DIREITO AO CRÉDITO PRESUMIDO:
* COMPRAS DE CAMARÃO: todas as notas fiscais alusivas 1.
aquisição de camarão de pessoas jurídicas (quase que a totalidade delas
apresentadas pelo estabelecimento 0002 - Camocim) trazem, no seu
corpo, uma das seglintes informações: “REMESSA COM O FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO”, “MERCADORIA EXCLUSIVA
PARA
EXPORTAÇÃO
-
ISENTO
DE
PIS
E
COFINS”,
“MERCADORIA DESTINADA COM FINS ESPECÍFICOS DE
EXPORTAÇÃO”,
“VENDA
COM
FIM
ESPECÍFICO
DE
EXPORTAÇÃO”, “REMESSA PARA EXPORTAÇÃO”, etc. O certo é
que, em todos os casos, os fornecedores julgaram-se isentos e não
calcularam nem recolheram a COFINS sobre as vendas. Observe-se que,
de fato, as vendas efetuadas com O “fim específico de exportação” para
o exterior são isentas da COFINS. Logo, essas aquisições não foram
oneradas por esta contribuição na fase anterior, não havendo, por
conseguinte, nenhum valor a ser ressarcido;
* AQUISIÇÕES QUE NÃO SE ENQUADRAM NO CONCEITO DE
INSUMO E/OU POR ESTAREM SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO
MONOFÁSICA, como por exemplo: MONOFÁSICA, como por
exemplo: óleo diesel marítimo, óleos lubrificantes, materiais destinados
ao preparo (armação) de barcos para a pesca (cabos, redes, etc.), gases
refrigerantes, energia elétrica, hipoclorito de sódio (desinfetante), iscas
(cabeças de peixes), materiais e instrumentos de limpeza, peças para
embarcações, etc.
A planilha denominada “APURAÇÃO DO CREDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE
- COFINS”, em anexo, demonstra, a cada trimestre, os valores do ressarcimento a que o
contribuinte tem direito.
A Delegacia da Receita Federal em Belém reconheceu parcialmente o direito creditório
no valor total de R$ 928.010,66 (R$ 394.513,52 relativo ao PIS e R$ 533.497,14
relativo a COFINS), homologando, assim, até o limite do direito creditório reconhecido,
Fl. 2531
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

as DCOMP retificadoras em formulário papel, fls. 83 e 89, e as DCOMP eletrônicas
relacionadas no “Quando 1” da fl. 393, e, não homologou as DCOMP eletrônicas
relacionadas no “Quadro 2” da fl. 393, por inexistência de crédito.
Cientificada do Despacho Decisório em 05/07/2010 (AR de fl. 397v) a interessada
apresentou, tempestivamente, a manifestação de inconformidade de fls. 40,0/425, na
qual alegou em síntese:
a) O crédito presumido de IPI para ressarcimento do PIS/Cofins, instituído pela Lei n°
9.363, de 1996, destina-se a incentivar as exportações, desonerando-as de- tributos. Por
sua vez, a apuração de tal crédito é de fácil interpretação e aplicação.
b) É de fundamental importância que se conheça, mesmo que superficialmente, o seu
processo produtivo, principalmente por se tratar de atividade com características de
agroindústria do ramo alimentício.
c) Assim, para obtenção do seu produto final (pescado congelado), a matéria-prima
utilizada é o pescado fresco (“in natura”) do grupo 0306.20.00 da NCM, oriundo de
produção própria (captura) e da aquisição desse pescado junto a terceiros - pessoas
físicas ou jurídicas, que atuam na pesca marítima ou no cultivo de pescado.
d) Pelo relato sintetizado, parte da produção da manifestante passa por dois processos
produtivos distintos: (i) a captura do pescado e (ii) o beneficiamento do pescado
capturado.
e) O processo de captura se dá através da utilização de embarcações especiais
frigorificadas, utilizadas para a pesca do camarão marítimo e para a pesca da lagosta.
f) A operação de captura, por definição legal, trata-se de atividade industrial.
Transcreveu o art. 18 do Decreto-Lei n° 221/1967.
g) Da mesma forma, o art. 1° da Lei Complementar n° 55, de 1987, corrobora com o art.
18 do Decreto-Lei n° 221, ao declarar que as empresas de pesca não se sujeitam ao
custeio do Prorural, por serem consideradas indústrias.
h) As aquisições de camarão a que se refere o d. Fiscal são aquisições de camarão “in
natura” (vide notas anexas), isto é camarão que foram despescados (...) Esse tipo de
camarão, no estado “in natura” nunca foi exportado pela Manifestante.
i) As aquisições de camarão “in natura” adquiridos pela contribuinte são aquisições de
matéria prima básica do produto por ela fabricado e comercializado. Portanto, a
manifestante tem direito ao crédito, tanto do PIS/Pasep como da Cofins não-
cumulativos sobre tais compras.
g) Não é porque o fornecedor informa em sua nota fiscal que seu produto é destinado à
exportação , que esse produto tenha sido exportado.
h) Não é porque o fornecedor indica no corpo de sua nota fiscal que o produto é isento
de determinados tributos, que tal afirmação seja verdadeira. Para a Manifestante é
irrelevante se os fornecedores de matérias-primas pagaram ou não os tributos devidos.
Tal tarefa é da competência da Receita Federal.
i) Não basta constar na nota fiscal, como sugere o d. Fiscal, qualquer tipo de expressão
informando que a mercadoria vendida tem “fim específico de exportação”, para que o
fornecedor do produto a ser exportado se beneficie dos incentivos de exportação, como
é o caso da isenção de tributos. É imprescindível, para tal beneficio, a comprovação da
exportação - cópia da RE, do SD, do BL, além do Memorando de Exportação. O d.
Fiscal não juntou ao processo um único destes documentos.
Fl. 2532
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

j) Como já informado anteriormente, parte dos produtos industrializados pela
Manifestante (lagosta e camarão congelado), tem como matéria-prima o pescado
(lagosta e camarão frescos) de captura própria (outra fase da indústria), isto é, a empresa
utiliza suas embarcações para realizar a captura, em alto mar, de tais crustáceos.
k) A lagosta e o camarão fresco (não congelado) são produtos industrializados,
devidamente tipificados na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados. Esses crustáceos, uma vez capturados, sem qualquer outro processo
industrial, ainda frescos, são produtos industrializados, resta evidente que os custos
desses produtos. correspondem àqueles insumos utilizados para a sua captura. Assim,
resta evidente que os materiais (insumos diretos) da pesca marítima são aqueles
aplicados na captura do pescado, ou seja, as linhas de pesca, as redes, cabos, munzuás,
combustível (óleo diesel) etc, que são alocados a cada viagem da embarcação e que
foram consumidos durante o processo produtivo (industrial) da captura do pescado,
como, inclusive, posicionou-se o Ministério da Pesca (Secretaria Especial de
Aqüicultura e Pesca da Presidência da República), através do Oficio 224/2006, em
atendimento à consulta da Manifestante.
j) É importante considerar que a fiscalização não fez uma única glosa de documentos
fiscais ou apontou qualquer falha nos controles internos de estoques e produção ou
mesmo qualquer inconsistência nos registros fiscais e contábeis da manifestante. '
Por último, requereu que a decisão da unidade de origem seja refom1ada, deferindo-se
em sua totalidade o crédito pleiteado, atualizado pela taxa Selic, bem como que sejam
homologadas as compensações vinculados ao presente processo.
É o relatório.
Como resultado da análise do processo pela DRJ foi lavrada a seguinte ementa
abaixo transcrita.
Assumo: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2004
Ementa:
AQUISIÇÕES COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. APURAÇÃO DE
CRÉDITOS.
Empresas exportadoras que efetuem aquisições com o fim específico de exportação não
podem calcular créditos sobre tais aquisições.
PIS/PASEP. DIREITO AO CRÉDITO. AÇÃO DIRETAMENTE EXERCIDA SOBRE
O PRODUTO.
Geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas
e produtos intermediários, “stricto senso”, e material de embalagem), quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como o desgaste, O dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação ou, vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em
industrialização, desde que não devam ser incluídos no ativo permanente.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA o FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/OI/2004 a,30/06/2004
Fl. 2533
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

AQUISIÇÕES COM O FIM ESPECIFICO DE EXPORTAÇÃO. APURAÇÃO DE
CRÉDITOS.
Empresas exportadoras que efetuem aquisições com O fim especifico de exportação não
podem calcular créditos sobre tais aquisições.
COFINS DIREITO AO CREDITO. AÇÃO DIRETAMENTE EXERCIDA SOBRE O
PRODUTO.
Geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao produto final (matérias-primas
e produtos intermediários, “stricto senso”, e material de embalagem), quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como O desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação ou vice-versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em
industrialização, desde que não devam ser incluídos no ativo permanente.
Assumo: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 31/01/2003 a 31/12/2004
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
QUANTUM
RECONHECIDO
DE
CREDITO.
A declaração de compensação depende da existência de um crédito, razão pela qual
deve ser homologada na exata medida do direito creditório reconhecido.
JUROS COMPENSATÓRIOS. RESSARCIMENTO.
Não incidirão juros compensatórios no ressarcimento de créditos do IPI, da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como na compensação db referidos
créditos.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Irresignada com a decisão prolatada pela DRJ a ora Recorrente interpôs Recurso
Voluntário por meio do qual reitera os argumentos já trazidos e submete a questão ao CARF.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Raphael Madeira Abad, Relator.
1.
Admissibilidade.
O Recurso Voluntário é tempestivo e a matéria é de competência deste Colegiado,
razão pela qual deve ser conhecido.
2.
Mérito.
2.1.
Conceito de insumos.
Fl. 2534
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

A pedra angular do litígio posta neste capítulo recursal se restringe à interpretação
das leis que instituíram o PIS e a Cofins não-cumulativos. A controvérsia que embasa a maior
parte dos processos envolvendo o tema diz respeito ao alcance do termo “insumo” para fins de
obtenção do valor do crédito das exações a serem compensadas/ressarcidas.
O Conselheiro José Renato Pereira de Deus, no processo no 13502.720849/2011-
55 de sua relatoria, enfrentou o tema com maestria, profundidade e didática, de sorte que
reproduzo seu voto para embasar minha opinião sobre o conceito, e por consequência, minhas
razões de decidir, in verbis:
II.2.2 - Conceito de Insumo
No mérito, inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da definição do
termo "insumos" para a legislação da não-cumulatividade das contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições, embora
estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de
receitas e o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e
despesas estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da IN
SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um
entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão
de bens utilizados como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos
Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários à
obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas dedutíveis para o IRPJ,
dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. E, uma terceira corrente, que
defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição de insumos não se
restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão abrangente quanto a
legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de PIS/COFINS, o
STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no REsp 1.221.170/PR,
em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso repetitivo, no
REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou
decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
Fl. 2535
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a
seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos
do voto do Sr. Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-vista),
Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram
com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco
Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso extraordinário.
Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a PGFN emitiu a Nota
SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
Fl. 2536
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do repetitivo,
nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com
a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a
definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
Fl. 2537
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão proferida no
REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um
todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de
qualidade de produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas
em rebanhos (item 4 do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o
transporte para tanto (item 5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos
à exaustão, despesas do imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de
manutenção dos ativos responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e
modelos, inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e
serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos produtivos (item 7 do
parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível que
efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a)
Fl. 2538
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta
industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários
ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos
utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao
domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas
prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de
matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na
prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem caráter
definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não daria margem à
tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer),
alvará de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de
servilos (item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de
distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito como frete
em operações de venda), embalagens para transporte de produtos acabados,
combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer), ferramentas (item 7 do parecer),
despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis mal-sucedidos ou que não
se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos minerais ou energéticos
que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação de pessoa jurídica
para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância, preparação de
alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus
funcionários, à exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do
parecer), combustíveis e lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de
serviços, exemplificando a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários
no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica;
e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes
(item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de qualidade não relacionados
com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do
Parecer Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1. Essencialidade, que diz respeito ao item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência; 2. Relevância, considerada como
critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de
pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Portanto, para análise da subsunção do bem ou serviço ao conceito de insumo,
mister se faz a apuração da sua essencialidade e relevância ao processo produtivo da sociedade.
Com essas considerações, passa-se à análise do caso concreto.
2.2.
Análise das atividades da Recorrente.
A Recorrente é uma indústria de pescados especializada na venda de camarões e
lagosta congelados e, para o desempenho de sua atividade, utiliza embarcações para capturar o
Fl. 2539
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

pescado e, na mesma embarcação, inicializar a industrialização, eis que ela passa até 90 dias no
mar, que consiste em beneficiar e congelar os animais.
Afirma que os principais insumos para captura dos crustáceos são óleo diesel,
instrumentos de pesca (redes, paragens, portas de madeira, munzuás) e iscas.
A Recorrente insurge-se contra as seguintes glosas:
2.2.1. Aquisição de camarão in natura “para fins de exportação” de pessoas jurídicas.
A Recorrente insurge-se contra as glosas apostas sobre o “camarão in natura” que
ela adquiriu de pessoas jurídicas para utilizar como matéria prima dos produtos “camarão
congelado, inteiros ou em parte.” após processo de classificação, descabeçamento,
acondicionamento e congelamento.
Sinteticamente, o motivo da glosa foi o fato de que o camarão foi adquirido com a
menção expressa de que era um bem destinado à exportação, e que, portanto, não foi tributado
pelo PIS e pela COFINS.
A Recorrente alega que o camarão, embora possa ter sido adquirido “para
exportação”, não foi exportado, mas sim utilizado como matéria prima para a produção do
camarão congelado, razão pela qual faria jus ao crédito.
O cerne da questão é saber se o camarão in natura adquirido “para fins de
exportação” como matéria prima para o “camarão congelado” é capaz de gerar os pretendidos
créditos.
Neste aspecto, cumpre destacar o fato de que não há provas de que o camarão
adquirido com o fim específico de exportação foi tributado na operação anterior, aliás, havendo
fortes indícios de que não foi, sendo ônus da Recorrente provar o fato constitutivo do seu direito.
Acerca do fundamento jurídico da glosa, qual seja a impossibilidade de que
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento de contribuição sejam aptos a gerar
créditos, transcrevo o artigo da Lei 10.833/2003, que repete o que dispõe a Lei 10.637/2002 do
PIS.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
...
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
...
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive
no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição (incluído pela Lei no 10.865, de 2004).
Assim, por tratar-se de insumos que não foram tributados na operação de compra,
não podem gerar créditos por expressa determinação legal.
Fl. 2540
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

Este mesmo entendimento já foi esposado no Acórdão n. 3401-007.464, de
Relatoria do Conselheiro Lazaro Antônio Souza Soares.
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II (norma equivalente à existente na
Lei no 10.637/2002, que trata do PIS/Pasep), veda o direito a créditos da não-
cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
DIREITO
CREDITÓRIO.
COMPROVAÇÃO.
NOTAS
FISCAIS.
Para pleitear os créditos faz-se indispensável a apresentação das notas fiscais,
documentos que podem, efetivamente, comprovar a existência ou não dos mesmos e sua
quantificação. Se tais documentos não contem qualquer destaque das contribuições,
indicando claramente que sua aquisição foi realizada sem a incidência destes tributos,
não é devido o creditamento, independentemente do emitente não ter feito constar tal
fato no campo “Observações”
Por estes motivos, voto por negar provimento a este capítulo recursal.
2.2.2. Aquisição de material para a pesca oceânica.
A Recorrente pleiteia crédito sobre o material que alega utilizar para a pesca
oceânica, tanto no que diz respeito à captura do pescado (redes, por exemplo) como o
combustível da embarcação e os produtos químicos necessários à preservação dos crustáceos.
Na Manifestação de Inconformidade a Recorrente limita-se a estabelecer (e-fls.
942 e seguintes) uma relação entre a isca, óleo diesel, redes, portas, manzuás, cabos e iscas ao
produto final.]
“3. Dessa forma, os insumos dessa indústria, são definidos de acordo com a sua atividade.
Exemplificativamente, podemos citar as atividades de captura de camarão e lagosta, a saber:
Principais insumos na captura de camarão
d) óleo diesel;
e) redes garagens);
f) portas de madeiras, dentre outros.
Principais insumos na captura da lagosta
d) óleo diesel;
e) munzuas;
f) iscas, dentre outros. " (destacamos)
A Recorrente expos a utilidade dos bens por meio de um diagrama relacionando
os itens “óleo diesel, redes, portas, cabos e iscas, à captura dos animais.
Fl. 2541
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-010.211 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10280.003108/2005-21

No Recurso Voluntário de e-fls. 980 e seguintes a Recorrente afirma que os bens
são essenciais e relevantes à pesca, uma vez que ela não poderia ocorrer sem o uso de óleo
diesel, redes, portas, manzuás, cabos s e que não se pode imaginar que os crustáceos pulem
voluntariamente nos barcos pesqueiros, que por sua vez devem ser dotados de equipamentos
necessários à captura e conservação dos mesmos.
Este Colegiado possui entendimento consolidado no sentido de que é vedado o
emprego do senso comum como meio de estabelecer uma relação entre aquilo que denomina por
insumo e a sua relação com o que foi produzido, sendo necessário que a Recorrente estabeleça
alegações e provas neste sentido.
No caso concreto entendo que a Recorrente provou a essencialidade e relevância
do óleo diesel utilizado nas embarcações, das redes de pesca, manzuás, linhas, cabos e demais
apetrechos de pescas consumidos nas operações dos pescados, assim como gases refrigerantes.
(documento assinado digitalmente)
Raphael Madeira Abad

Fl. 2542
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