Tribunal: CARF
Processo: 10825.903221/2012-33
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-21
Data de publicação: 2020-11-11

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10825.903221/2012-33
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.653 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de setembro de 2020
Recorrente
SERVIMED COMERCIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS. COMPROVAÇÃO.
PREVISÃO LEGAL.
A utilização de créditos na apuração das contribuições não-cumulativas
pressupõe a comprovação da autenticidade das operações que os geraram e sua
adequação às disposições legais. Dada a influência da apuração de um período
em períodos seguintes, não poderia a Fiscalização deixar de considerar saldos
de créditos de períodos anteriores, mesmo que decorrentes de verificações em
outro procedimento fiscal, não se justificando a objeção da Recorrente.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Insumos são dispêndios para a efetivação da produção da mercadoria
(empresas produtoras) ou da prestação do serviços (empresas prestadoras de
serviço), não alcançando dispêndios cuja natureza seja gerencial, comercial ou
administrativa. Aplicação do REsp 1.221.170/PR.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os
custos, encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ALUGUÉIS. PAGAMENTOS A
PESSOA JURÍDICA COMODATÁRIA TRIBUTADOS EM PESSOA
FÍSICA COMODANTE.
Dispêndios com aluguéis em favor de pessoa física não são passíveis de gerar
crédito das contribuições no regime da não cumulatividade, ainda que em
contrato de locação figure como locadora pessoa jurídica, se esta não é a
proprietária, mas sim comodatária, do imóvel locado e os aluguéis pagos pela
locatária são tributados na pessoa física comodante, proprietária do imóvel e,
portanto, beneficiária dos pagamentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETES. CONHECIMENTOS DE
TRANSPORTE.
Em relação a créditos decorrentes de fretes glosados pela Fiscalização por não
identificação dos conhecimentos de transporte, cabe à Interessada a
comprovação da realização dos dispêndios.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10825.903221/2012-33
Fl. 318
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
PEDIDO DE RESSARCIMENTO, DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO.
COMPETÊNCIA PARA APRECIAÇÃO.
A decisão sobre ressarcimento e compensação cabe à DRF ou à Delegacia
Especial da RFB que, à data do Despacho Decisório, tenha jurisdição sobre o
domicílio tributário do sujeito passivo, inserindo-se na competência dessas
unidades, entre outras atividades, proceder à revisão de declarações
apresentadas pelo sujeito passivo.
Injustificável a alegação de incompetência da DRF para proceder verificações
de saldos de créditos informados em DACON, procedimento necessário para
análise de direito creditório informado em PER-DCOMP, mesmo porque o ato
de emissão do Despacho Decisório e a ação fiscal que o antecedeu foram
praticados por Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, autoridade prevista
na Lei no 10.593, de 2002, art. 6o, e no Decreto no 6.641, de 2008, para exercer
a competência indelegável e privativa, entre outras, de formalizar o
lançamento, prevista no art. 142 do CTN, executar procedimentos de
fiscalização e elaborar e proferir decisões ou delas participar em processos de
restituição ou compensação.
JUNTADA POSTERIOR DE NOVOS DOCUMENTOS. PRECLUSÃO.
A prova documental deve ser apresentada conjuntamente com a defesa do
contribuinte, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual,
salvo nas hipóteses excepcionais estabelecidas em lei.
INTIMAÇÕES AO ENDEREÇO DO PATRONO DO SUJEITO PASSIVO.
DESCABIMENTO. SÚMULA CARF No 110 (VINCULANTE).
No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço
de advogado do sujeito passivo.
PUBLICAÇÕES EM NOME DO PATRONO DA RECORRENTE. FALTA
DE PREVISÃO LEGAL. IMPOSSIBILIDADE.
Incabível a realização de publicações sobre os atos do Processo Administrativo
Fiscal (PAF) em nome do referido patrono, por falta de previsão legal.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3301-008.652, de 21 de setembro de 2020, prolatado no
julgamento do processo 10825.903218/2012-10, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Fl. 319
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(Presidente), Ari Vendramini, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Marco Antonio Marinho
Nunes, Salvador Cândido Brandão Júnior, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Breno
do Carmo Moreira Vieira e Semíramis de Oliveira Duro (Vice-Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, apresentada contra o
Despacho Decisório por intermédio do qual foi indeferido o Pedido de Ressarcimento objeto do
PER/DCOMP.
Por bem descrever os fatos, adota-se, como parte, o relatório constante da decisão
de primeira instância, que se reproduz a seguir:

Relatório
Conforme Despacho Decisório, o direito creditório não foi reconhecido em
razão dos fundamentos expostos no Termo de Verificação Fiscal, no qual, entre outras
informações iniciais, expõe a Fiscalização que :
5. A empresa contribuinte atua no ramo de comércio atacadista de produtos
farmacêuticos, de perfumaria, toucador e higiene pessoal, entre outros, estando a
maioria dos produtos comercializados incluídos no rol estabelecido na Lei
10.147/2000, art. 1o, inc. I, ou seja, produtos com incidência monofásica. De acordo
com o disposto no art. 2o da mesma Lei, para o comerciante destes produtos, as
alíquotas de contribuição de PIS e COFINS são reduzidas a ZERO. Também não há
direito à apuração de créditos de PIS e COFINS na aquisição destes produtos, de
acordo com a 10.637/2002, art. 3o, inc. I, “b” (PIS não cumulativo) e com a Lei
10.833/2003, art. 3o, inc. I, “b” (COFINS não-cumulativo). Nas planilhas de apuração
de contribuições e de créditos de PIS/COFINS, anexas a este Termo de Verificação
Fiscal – TVF, tais produtos são indicados com a classificação “MONOFÁSICO”.
Destaca que a vedação à apuração de créditos de PIS/COFINS por
comerciantes sujeitos ao regime não-cumulativo, em relação aos produtos
monofásicos, é restrita ao custo de aquisição destes produtos, sendo permitida a
apuração de créditos em relação aos demais custos, despesas e encargos vinculados à
receita obtida com a venda destes produtos.
E continua esclarecendo que a empresa também comercializa produtos não
incluídos no rol estabelecido na Lei 10.147/2000. Para estes produtos, tanto as
alíquotas de contribuição de PIS e COFINS quanto as alíquotas para apuração de
créditos, são as alíquotas normais de 1,65% (PIS) e de 7,6% (COFINS). Nas
planilhas de apuração de contribuições e de créditos de PIS/COFINS, anexas a este
TVF, tais produtos são indicados com a classificação “NORMAL”. E acrescenta:
Assim, para efeito de apuração de créditos de PIS/COFINS no caso específico, é
possível a apuração dos seguintes créditos:
• Produto “NORMAL” (tributado – alíquota normal): crédito sobre o custo de
aquisição dos produtos e em relação aos demais custos, despesas e encargos
Fl. 320
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

vinculados à receita obtida com a venda destes produtos (todos os incisos do art. 3o das
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003);
• Produto “MONOFÁSICO” (não tributado para comerciante – alíquota ZERO):
crédito somente em relação aos demais custos, despesas e encargos vinculados à
receita obtida com a venda destes produtos (todos os incisos do art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, exceto o inc. I), não sendo permitido crédito sobre o custo
de aquisição destes produtos (inc. I do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003).
Quanto ao tipo de utilização de tais créditos, esclarece a Fiscalização:
9. E, também no caso específico, para efeito de utilização dos créditos de PIS/COFINS
apurados, a legislação permite as seguintes modalidades:
• Produto “NORMAL” (tributado – alíquota normal): desconto das contribuições
apuradas de PIS/COFINS (DACON), no próprio mês ou em meses subsequentes;
• Produto “MONOFÁSICO” (não tributado para comerciante – alíquota ZERO):
desconto das contribuições apuradas de PIS/COFINS (DACON), no próprio mês ou em
meses
subsequentes,
compensação
com
outros
tributos
(PER/DCOMP)
ou
ressarcimento (PER/DCOMP), sendo a compensação e o ressarcimento permitidos
somente no encerramento do trimestre civil.
Esclarece também que:
10. Durante a ação fiscal foi constatada a ocorrência de saldo de crédito de
PIS/COFINS insuficiente para o desconto efetuado pelo contribuinte na modalidade de
Crédito de aquisição no Mercado Interno vinculado a Receita Não Tributada no
Mercado Interno. No entanto, não houve lavratura de Auto de Infração em razão da
Decadência.
11. O resultado da análise dos valores pleiteados nos PER/DCOMP acima
relacionados, relativos ao PIS e COFINS – Mercado Interno – vinculados a Receita
Não Tributada no Mercado Interno, referentes ao 2o Trimestre/2007, deve ser
informado no Sistema de Controle de Créditos – SCC para prosseguimento no fluxo
automático de processamento destes documentos, inclusive com emissão de Despacho
Decisório.
12. Por este motivo, este Termo e seus anexos deve ser incluído no Sistema de Controle
de Créditos para os respectivos PER/DCOMP.
Na sequência reporta-se a Fiscalização a Documentos e Esclarecimentos
Prestados pelo Contribuinte, relacionando Termos de Início e de Intimação e
respostas e documentos apresentados.
Reporta-se também a Declarações e Documentos apresentados antes do Início
da Ação Fiscal (DACON, PER/DCOMP) e, ao abordar, no tópico IV, a Apuração das
Contribuições (PIS e COFINS), consigna a consistência da documentação digital e sua
utilização na análise fiscal e descreve que:
26. Preliminarmente, verificou-se que a empresa em 2007 não seguiu corretamente o
rol de produtos sujeitos à incidência monofásica estabelecido na Lei 10.147/2000.
Apesar de a empresa ter classificado corretamente a maioria dos NCM (Nomenclatura
Comum do Mercosul) como sujeito ou não à incidência monofásica, verificou-se que
uma parcela dos NCM foi classificada incorretamente.
27. O erro na classificação interferiu tanto no cálculo das contribuições de
PIS/COFINS quanto no cálculo dos respectivos créditos, repercutindo também no
percentual de rateio entre produtos monofásicos e produtos normais. O que se observou
neste período foi que a empresa apurou base de cálculo de produtos monofásicos (não
tributatos – alíquota ZERO) inferior à real e, consequentemente, base de cálculo de
produtos normais (tributados – alíquota normal) maior do que a real. Procedendo
desta forma, a empresa acabou calculando contribuições a maior, mas, por outro lado,
também calculou créditos a maior.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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28. Além disso, observou-se que a empresa não considerou as receitas contabilizadas
na conta “30091 – Outras Receitas Operacionais” como base de cálculo de
PIS/COFINS. Conforme apurado durante a auditoria fiscal, tais receitas referem-se a
vendas de produtos e, assim, o percentual referente à venda de produtos normais,
obtido por rateio, é base de cálculo destas contribuições.
29. O ANEXO .... – “Apuração de CONTRIBUIÇÕES de PIS/COFINS” demonstra a
apuração feita para o 2o Trimestre/2007, sendo composto pelas seguintes planilhas:
• Planilha 1 – “VENDAS Mercado Interno”, que apura a base de cálculo de
PIS/COFINS referente às vendas de produtos, apurada nas notas fiscais de venda,
conforme adiante relatado;
• Planilha 2 – “Outras Receitas Operacionais”, a qual apura a base de cálculo de
PIS/COFINS não apurada em notas fiscais, mas contabilizada e também vinculada a
vendas, conforme esclarecido adiante;
• Planilha 3 – “BASE DE CÁLCULO de Contribuições de PIS/COFINS”, que apura a
base de cálculo mensal de PIS/COFINS, por meio do simples somatório dos valores
obtidos nas Planilhas 1 e 2;
• Planilha 4 – “CONTRIBUIÇÕES de PIS/COFINS”, com o objetivo de demonstrar o
cálculo das referidas contribuições, com a aplicação das respectivas alíquotas de
contribuição.
Sobre as Vendas no Mercado Interno, descreve no tópico IV.1:
30. Considerando o erro na classificação de uma parcela dos NCM como sujeitos ou
não à incidência monofásica, a auditoria fiscal, tomando por base os arquivos digitais
de notas fiscais (compras e vendas), reclassificou os NCM corretamente, alterando o
percentual de rateio entre produtos monofásicos e produtos normais e refez os cálculos
de contribuições e de créditos de PIS/COFINS.
31. A Planilha 1 – “VENDAS Mercado Interno” do ANEXO .... demonstra a apuração
da base de cálculo de contribuições de PIS/COFINS referente às vendas.
32. Para apuração dos valores, os produtos vendidos foram reclassificados, de acordo
com o NCM, como “MONOFÁSICO” ou “NORMAL”, sendo gerados anexos em meio
magnético contendo a listagem completa dos produtos, bem como totalização da receita
ao final.
33. Somente a receita de venda dos produtos classificados como “NORMAL” é base de
cálculo de contribuição de PIS/COFINS, abatido o valor do ICMS – Substituição
Tributária incidente na venda.
34. Os anexos em meio magnético citados na Planilha 1 – “VENDAS Mercado Interno”
são arquivos digitais que não podem ser anexados no Sistema de Controle de Créditos
– SCC, em razão do tamanho dos arquivos, devendo ser fornecidos ao contribuinte em
CD não-regravável, mediante Recibo de Entrega de Arquivos Digitais.
35. A Planilha 1 – “VENDAS Mercado Interno” também demonstra o rateio entre as
receitas obtidas com a venda de produto “MONOFÁSICO” e as receitas obtidas com a
venda de produto “NORMAL”, cálculo que é feito pela receita bruta de vendas e cujo
percentual é utilizado como critério de rateio para apuração de créditos de
PIS/COFINS, separando os créditos que podem ser utilizados por compensação e
ressarcimento (vinculados à receita de venda de produto “MONOFÁSICO” – não
tributado) daqueles que somente podem ser utilizados por desconto (vinculados à
receita de venda de produto “NORMAL” – tributado).
No tópico IV.2, a Fiscalização justifica a inclusão, na Base de Cálculo, de
Outras Receitas Operacionais, esclarecendo que, intimado a apresentar documentos
comprobatórios de lançamentos contábeis, separados por amostragem no mês
05/2007, lançados a crédito na conta “30091 – Outras Receitas Operacionais”, o
contribuinte não apresentou os documentos solicitados mas, por outro lado, em
documento de 07/02/2013 esclareceu que os lançamentos a crédito nesta conta
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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“referem-se a reembolso de verba promocional promovida pela indústria, em
contrapartida à concessão de descontos a nossos clientes em percentuais superiores
aos originalmente concedidos em Nota Fiscal de compra.”.
E continua:
38. Portanto, incentivada pelos seus fornecedores (indústria), a SERVIMED fornece
aos seus clientes (farmácias, supermercados, etc) descontos maiores, cujos valores são
ressarcidos pela indústria fornecedora. Assim, são valores que não constam nas notas
fiscais de venda da SERVIMED, mas tratam-se de receita operacional obtida com a
venda dos produtos, portanto, base de cálculo das contribuições PIS e COFINS, nos
termos das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
39. A Planilha 2 – “Outras Receitas Operacionais” do ANEXO .... demonstra a
apuração da base de cálculo de contribuições de PIS/COFINS referente aos valores
contabilizados na conta “30091 – Outras Receitas Operacionais”.
40. Considerando que o valor total lançado a crédito refere-se a venda de produtos,
não sendo possível identificar se referem-se a venda de produto “MONOFÁSICO” ou
“NORMAL”, este valor é rateado seguindo os mesmos percentuais obtidos com as
vendas de tais produtos apurados nas notas fiscais, cujo cálculo é demonstrado na
Planilha 1 do mesmo ANEXO.
41. Somente a parcela da receita referente a produtos classificados como
“NORMAL”,obtida por rateio, é base de cálculo de PIS/COFINS.
42. O ANEXO .... – “Conta Contábil 30091 – Outras Receitas Operacionais” relaciona
todos os lançamentos a crédito nesta conta no 2o Trimestre/2007, além de calcular a
totalização mensal.
No tópico V, a Fiscalização aborda a Glosa de Créditos, descrevendo
inicialmente a análise efetuada, a validação da Memória de Cálculo apresentada pelo
contribuinte quanto ao efetivo custo incorrido, a disponibilização desses arquivos em
processo administrativo físico, a informação da base de cálculo dos créditos e a
apuração dos créditos nas Fichas 06A e 16A do DACON, e as constatações de que:
49 .... mesmo tendo a empresa incorrido nos custos informados, vários deles não dão
direito a crédito, porque em desacordo com a legislação supra-citada [art. 3oda Lei
10.637/2002 e no art. 3o da Lei 10.833/2003], não podendo ser informados nas Fichas
06A e 16A do DACON, devendo então ser glosados.
50. Além disso, o contribuinte utiliza as linhas 22 – “Ajustes Positivos de Crédito” e 23
–“Ajustes Negativos de Créditos” para transferir todos os créditos vinculados à receita
Tributada no Mercado Interno para a coluna referente aos créditos vinculados à
receita Não Tributada no Mercado Interno. Tal procedimento não encontra respaldo
legal e culmina com a classificação de todos os créditos mensais como vinculados à
receita Não Tributada no Mercado Interno, o que permitiria que todo o crédito
calculado fosse passível de utilização por compensação com outros tributos. No
entanto, questionado sobre o motivo do procedimento, o próprio contribuinte
reconheceu o erro e esclareceu tratar-se de equívoco, o que fez em documento de
07/02/2013.
Reporta-se à elaboração do ANEXO ... – “Apuração de CRÉDITOS de
PIS/COFINS”, para o 2o Trimestre/2007, contendo a análise dos itens de custos e
despesa e a apuração dos respectivos valores, bem como informação sobre o que foi
glosado pela auditoria fiscal. As planilhas deste ANEXO corrigem a distorção dos
ajustes positivos e negativos feitos pelo contribuinte sem respaldo legal, citados
anteriormente, como também, em relação ao citado anexo, informa sua organização
em função da origem do crédito a que se refere (qual linha das Fichas 06A e 16A do
DACON) e relaciona as planilhas que o compõe. Passa, então, a descrever a análise
feita em relação a cada item de crédito.
Fl. 323
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

V.1 – Bens para Revenda (Linha 01), item em, entre outras informações, que reprisa a
constatação de erro na classificação de parte dos NCM como sujeita ou não à
incidência monofásica e sua correção;
V.2 - Despesas de Energia Elétrica (Linha 04) item em que consigna não haver glosa
na base de cálculo de créditos, mas apenas utilização dos percentuais de rateio
recalculados, em razão da reclassificação dos NCM citada anteriormente;
V.3 – Despesas de Aluguéis de Prédios de Pessoa Jurídica (Linha 05) item em que
descreve as despesas de aluguel e, reportando-se a auditoria fiscal anteriormente
realizada, registra:
67. Com relação ao contrato de aluguel do prédio da matriz, em Bauru-SP, verificou-se
que:
• A empresa locadora Pedra Azul Empreendimentos é representada neste contrato pelo
sócio-gerente Sr. Antonio Iachel Marques, CPF 217.035.668-15;
• A empresa locatária SERVIMED, cujo sócio majoritário é o próprio Sr. Antonio
Iachel Marques (sócio-gerente também desta empresa) é representada neste contrato
por dois procuradores.
68. Na auditoria fiscal anteriormente realizada na SERVIMED, também relativa às
contribuições PIS/COFINS conforme Mandado de Procedimento Fiscal – MPF
n.0810300.2009.01265, além dos fatos constatados no contrato de aluguel, a auditoria
fiscal também identificou que:
• O imóvel é de propriedade do Sr. Antonio Iachel Marques e da Sra. Célia Vicente
Iachel Marques, que o cedem em comodato por dois anos a partir de 1996 para a
empresa Pedra Azul Empreendimentos que, por sua vez, o aluga à SERVIMED;
• Ambos os contratos, de comodato e de aluguel, foram assinados no mesmo dia, a
saber, dia 01/08/1996, ambos válidos por dois anos.
69. Portanto, considerando as informações verificadas na presente auditoria fiscal,
acrescidas das informações prestadas pela auditoria fiscal anterior, tendo em vista que
as empresas pertencem a mesma pessoa, Sr. Antonio Iachel Marques, e que este é o
proprietário de fato do imóvel, a auditoria fiscal considera que as transações não
podem ser consideradas para alterar a natureza do aluguel, cujo locador de fato é o
proprietário pessoa física.
70. Assim, sendo considerado aluguel de prédio de pessoa física, não há direito ao
cálculo de crédito de PIS/COFINS sobre as despesas pagas a tal título, devendo ser
glosadas.
....
V.4 – Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda (Linha 07)
item em que consigna não haver glosa na base de cálculo de créditos no mês 04/2007:
Neste mês, houve coincidência entre o valor da despesa de frete declarado em DACON
e o valor total dos Conhecimentos de Transporte apurado nos arquivos digitais de
notas fiscais (ADE 15/2001) fornecidos pelo contribuinte.
76. Entretanto, verificou-se que nos meses de 05/2007 e 06/2007 os valores de
despesas de frete informados na Memória de Cálculo e na Linha 07 das Fichas
06 A e 16 A do DACON são superiores àqueles encontrados nos arquivos
digitais de notas fiscais.
Reporta-se aos CFOP pesquisados e aos anexos em que relacionados os
Conhecimentos de Transportes encontrados.
Também registra a Fiscalização a utilização dos percentuais de rateio
recalculados.
Fl. 324
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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V.5 – Despesas de Contraprestações de Arrendamento Mercantil (Linha 08) item em
que também consigna não haver glosa na base de cálculo de créditos, mas apenas
utilização dos percentuais de rateio recalculados;
V.6 – Outras Operações com Direito a Crédito (Linha 13), diz:
88. De acordo com a Memória de Cálculo apresentada pelo contribuinte, o mesmo
apurou crédito de PIS/COFINS em relação a diversos itens incluídos na Linha 13 –
“Outras Operações com Direito a Crédito” das Fichas 06A e 16A do DACON.
89. Após análise, a auditoria fiscal concluiu que nenhum deles tem direito à apuração
de créditos, em razão de não se enquadrarem em qualquer dos itens permitidos pela
legislação, especificamente relacionados nos incisos do art. 3o das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003.
90. São os seguintes os itens de despesas incluídos na Memória de Cálculo do
contribuinte e informados na Linha 13 das Fichas 06A e 16A do DACON, todos eles
glosados por falta de fundamentação legal para apuração de crédito:
• Comissões sobre vendas;
• Assessoria e consultoria;
• Despesas com veículos;
• Despesas com segurança da frota;
• Despesas com combustíveis e lubrificantes;
• Despesas com pedágios;
• Bens de pequeno valor;
• Convenções e eventos;
• Cursos e treinamentos;
• Marketing;
• Consultoria advocatícia;
• Consultoria de informática;
• Serviços jurídicos;
• Estadas;
• Impressos e formulários;
• Seguros;
• Serviços de terceiros PJ;
• Suprimentos de informática;
• Viagens.
91. Com relação às despesas com combustíveis e lubrificantes há direito ao cálculo de
crédito apenas na atividade industrial e de prestação de serviços, mesmo assim desde
que utilizado na produção ou fabricação de produtos ou na prestação do serviço. Não é
o caso da SERVIMED.
92. Com relação às despesas com serviços de terceiros PJ, verificou-se na
contabilidade que tratam-se de despesas efetuadas com prestações de serviços que não
dão direito ao cálculo de créditos de PIS/COFINS, sendo serviços prestados por
empresas de saúde no trabalho, legião mirim, promoção de eventos, estacionamentos,
recursos humanos, marketing, propaganda, entre outros.
93. Considerando que a glosa das despesas incluídas na Linha 13 – “Outras Operações
com Direito a Crédito” foi total, não foi elaborada a respectiva planilha no ANEXO ....
, bastando as informações prestadas no presente Termo.
Fl. 325
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Aborda no tópico VI o Controle de Saldos de Créditos de PIS e COFINS ,
descrevendo a necessidade de recomposição dos saldos de créditos uma vez que
alterações ocorridas em um mês refletem nos meses seguintes, pois a legislação do
PIS/COFINS permite que o crédito não aproveitado em determinado mês seja
descontado da contribuição devida nos meses subseqüentes (Leis 10.637/2002 e
10.833/2003, art. 3o, §4o). Registra também :
95. Além disso, existe também diferença nos saldos iniciais de crédito do período
fiscalizado (....), entre os saldos de créditos de meses anteriores controlados pelo
contribuinte em DACON e aqueles apurados em ação fiscal anterior realizada na
empresa, o que, em adição às diferenças apuradas na presente ação fiscal, também leva
à necessária recomposição dos saldos de crédito.
96. Na análise referente ao 1o Trimestre/2007, realizada sob o mesmo Mandado de
Procedimento Fiscal – MPF, segundo o Termo de Verificação Fiscal lavrado, não
restaram saldos de crédito de PIS e COFINS vinculados à Receita Não Tributada no
Mercado Interno.
Descreve a elaboração das planilhas de controle (recomposição) dos saldos,
seus objetivos e anexos que a compõem e conclui:
99. Conforme se verifica nestes ANEXOS, foi constatada a ocorrência de saldo de
crédito de PIS/COFINS insuficiente para o desconto efetuado pelo contribuinte (coluna
“Auto de Infração – Saldo Insuficiente”) na modalidade de Crédito de aquisição no
Mercado Interno vinculado a receita Não Tributada no Mercado Interno. No entanto,
não houve lavratura de Auto de Infração em razão da Decadência.
Informa que o resultado da análise dos créditos é incluído no Sistema de
Controle de Créditos – SCC para os PER/DCOMP sob análise, de maneira a permitir
o prosseguimento no fluxo automático de processamento destes documentos, inclusive
com emissão de Despacho Decisório. Relaciona os anexos ao Termo de Verificação e
reporta-se a mídias magnéticas e anexos em meio magnético que ficam arquivados em
processo administrativo física vinculado aos processos PER/DCOMP sob análise.
A contribuinte foi cientificada do Despacho Decisório, por via postal, foi
recebido na DRF arquivo de Manifestação de Inconformidade com as razões de defesa
a seguir sintetizadas.
Ao expor os fatos a Interessada reporta-se às atividades da empresa de
distribuição de produtos farmacêuticos, de perfumaria, toucador e higiene pessoal , à
incidência monofásica de PIS e COFINS sobre a maior parte dos produtos, à apuração
não cumulativa das contribuições e assevera que, apesar de ter confirmado a maior
parte dos dispêndios indicados pela contribuinte como passíveis de geração de
créditos, a decisão discordou das seguintes hipóteses de apropriação:
a) Serviços e despesas essenciais ao desenvolvimento da atividade de distribuição de
produtos farmacêuticos, de perfumaria, toucador e higiene pessoal; e
b) Despesas de aluguéis de Prédios de Pessoa Jurídica;
c) Parte dos valores gastos com fretes nas operações de vendas.
Acrescenta que, além da indicação da base de cálculo das referidas
Contribuições em valor inferior ao declarado pela Contribuinte, foram utilizados na
recomposição da apuração das Contribuições “Saldo de Créditos dos Meses
Anteriores” diverso do declarado no DACON pela Contribuinte, levando em
consideração valores levantados e discutidos em outros processo administrativo que
se encontra pendente de julgamento.
E argumenta não prosperar o procedimento que resultou no indeferimento do
direito creditório, uma vez que:
Fl. 326
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

- ao recompor o saldo de créditos dos meses anteriores (Contribuições ao PIS e à
COFINS referentes ao final do exercício de 2006); a ilustre autoridade da DRF, além
de se pronunciar matéria que está em análise em outro processo (Processo
Administrativo no 13827.000616/2010-99), adentrou em análise de matéria fora de sua
competência, alterando o valor declarado em DACON pela Contribuinte sem se utilizar
do instrumento apropriado para tanto (prévia emissão de Mandado de Procedimento
Fiscal);
- os fundamentos utilizados como causa de decidir quanto aos créditos do período não
prosperam, uma vez que as despesas e custos indicados e comprovado pela
Contribuinte guardam absoluta interação com a atividade desenvolvida pela mesma,
sendo hipótese expressa para apropriação de créditos relativos às Contribuições ao
PIS e à COFINS.
Sob o título “Dos Limites da Competência da Delegacia da Receita Federal
para Análise de Saldo de Créditos de Períodos Anteriores Declarado em DACON”
reporta-se ao Regimento Interno aprovado pela Portaria MF no 203, de 2012, e ao art.
57 da IN RFB no 900 de 2008, para expor e defender que:
- a DRF é responsável pela análise dos ressarcimentos efetuados pelo contribuinte,
sendo responsável por verificar se todas as informações constantes nos PER/DCOMPs
estão de acordo com as informações prestadas em outras Declarações apresentadas
pelo contribuinte;
- quanto à análise de DACON para fins de alterar o valor declarado pela Contribuinte
a título de “Saldo de Crédito de Meses Anteriores”, a competência é exclusiva da
DEFIS, conforme expressamente prevê o Artigo 227, do Regimento Interno da Receita
Federal do Brasil,
- a competência da DEFIS se limita à fiscalização e eventual revisão dos valores e
saldos (positivos ou negativos) informados no Demonstrativo de Apuração de
Contribuições Sociais – DACON.
- Especificamente em relação à análise da DACON, a competência da DRF é limitada
ao cotejo dos valores e saldos (positivos ou negativos) constantes no DACON, com
aqueles informados nos PER/DCOMPs.
Exemplifica expondo que se apurado em DACON um saldo positivo de crédito
de PIS no valor de R$ 200.000,00 e informado em PER/DCOMP um saldo positivo do
mesmo crédito de R$ 250.000,00, será de competência da DRF a análise e eventual
indeferimento da diferença informada a maior no PER/DCOMP. Já se existe dúvida
com relação à composição do saldo (seja ele positivo ou negativo), ... a competência
para alteração de tais informações é exclusiva da DEFIS.
E argumenta que no presente caso, verifica-se que a DRF, ao proceder à
análise do PER/DCOMP entregue pela Contribuinte, além de analisar o
ressarcimento efetuado, culminou expressamente em alterar o valor declarado a título
de “Saldo de Crédito de Meses Anteriores” pela Contribuinte em sua DACON, em
flagrante violação aos dispositivos legais supra mencionados, pelo que entende não
poder ser mantido o despacho decisório.
No mérito, defende a Impossibilidade de se desconsiderar em processo
posterior, o “saldo de créditos de meses anteriores” devidamente declarado em
DACON, e que é objeto de análise em outro processo administrativo, por existência
de causa suspensiva da exigibilidade de tais valores, expondo que:
- ainda que a DRF possuísse competência para revisão dos saldos declarados em
DACON, no presente caso, tais valores não poderiam ser desconsiderados, tendo em
vista a existência de processo administrativo pendente de julgamento discutindo
exatamente os mesmos saldos.
Reporta-se ao Processo Administrativo no 13827.000616/2010-99 e alega que:
Fl. 327
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

- caso a Impugnação discutida no citado Processo Administrativo venha a ser julgada
favorável à Contribuinte, todo o “Saldo de Crédito de Meses Anteriores” será
convalidado, validando, definitivamente, os créditos que foram excluídos na
recomposição da apuração das Contribuições pelo r. Despacho Decisório ora
impugnado.
- caso a decisão proferida naquele processo venha a ser eventualmente desfavorável à
Contribuinte, o referido saldo será cobrado naquele processo, não podendo, em
hipótese alguma, influenciar no referido “Saldo de Créditos de Meses Anteriores”
utilizado no ressarcimento em tela;
- conforme consta do próprio despacho decisório foi utilizado o “Saldo de Créditos dos
Meses Anteriores” apurado no Processo administrativo no 13827.000616/2010-90
relativamente ao final de 2006 para fins de recomposição da apuração da Contribuinte
relativamente aos trimestres de 2007;
- o despacho decisório ora atacado fundamenta-se em documentação que atesta não só
que a discussão travada no presente caso é atinente a processo administrativo em fase
de julgamento, como também informa a existência de causa suspensiva da exigibilidade
do crédito tributário atinente ao referido “Saldo de Créditos dos Meses
Anteriores”relativo as Contribuições no final de 2006.
- na medida em que o referido “saldo de créditos” está sendo discutido e controlado em
processo autônomo, não considerar esse valor na consolidação do saldo devidamente
apurado em DACON, implica numa dupla e indevida exigência fiscal.
Destaca que em consequência o despacho decisório deve ser reformado com
deferimento integral do ressarcimento pleiteado.
Como segunda razão de mérito, aborda a apropriação de créditos obre os
serviços e as despesas essenciais ao desenvolvimento da atividade da contribuinte,
discorrendo acerca de suas atividades e alegando que a atividade de distribuição
desenvolvida pela Contribuinte é muito mais do que a simples revenda de produtos,
figurando como verdadeira operadora logística da indústria, responsável pela
colocação e manutenção dos produtos no mercado;
Menciona o recebimento dos produtos em seus Centros de Distribuição, a
existência de estabelecimentos filiais e a responsabilidade de suprir o mercado
varejista com mais de 15.000 (quinze mil) itens e alega que para tanto a contribuinte
encontra-se obrigada a incorrer em inúmeras despesas necessárias para a
estruturação da referida operação comercial, tais como despesas com veículos,
segurança, combustível, pedágio, seguro, dentre outras;
Menciona também atividades que a Contribuinte deve desenvolver para a
promoção e alocação dos produtos da indústria no mercado, citando a necessidade de
contratação de serviços de assessoria e consultoria voltados à capacitação
profissional de seu corpo administrativo e, especialmente de vendedores e
representantes comerciais.
E questiona a glosa de créditos decorrentes de despesas necessárias à
estruturação da operação logística da Contribuinte e de dispêndios com serviços e
promoção de eventos, convenções, propaganda, defendendo que :
- dentro da sistemática não cumulativa das Contribuições ao PIS e à COFINS verifica-
se que, considerando que as mesmas incidem sobre todas as receitas auferidas, em
contrapartida há que se considerar como conceito de insumo todos os dispêndios
essenciais ao desenvolvimento da atividade fim do Contribuinte.
- insumo será todo o produto ou serviço utilizado como “fator de produção “ ou “fator
de desenvolvimento” ou seja, essencial à atividade fim do Contribuinte, conforme
doutrina que cita;
Fl. 328
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

- as despesas e os serviços desconsiderados pela Autoridade Administrativa são
imprescindíveis e indissociáveis do desenvolvimento da atividade fim da Contribuinte,
qual seja, a distribuição de produtos farmacêuticos, de perfumaria, toucador e higiente
pessoal;
- a posição restritiva exteriorizada no despacho decisório não se sustenta, merecendo
ser acolhida a presente Manifestação de Inconformidade.
Discorda também da glosa de créditos decorrentes de parte das despesas com
aluguel, alegando que:
- foi glosada a despesa com aluguel do imóvel onde se encontra estabelecida a Matriz
da Contribuinte, ao argumento de que o imóvel objeto da locação seria de propriedade
de pessoa física;
- a empresa locatária (Pedra Azul Empreendimentos e Participações S/C Ltda..) não
seria proprietária do imóvel locado à Contribuinte, mas sim exercia os direitos sobre o
imóvel através de Contrato de Comodato firmado com pessoa física;
- o Contrato de Comodato de bens imóveis figura como um “empréstimo”, passando ao
comodatário a posse direta do imóvel, ou seja a possibilidade do exercício de poderes
de proprietário tal como fosse, ressalvada apenas a impossibilidade de disposição do
bem;
- considerando que a Contribuinte locou o referido imóvel da pessoa jurídica Pedra
Azul Empreendimentos e Participações S/C Ltda, e, ainda, que a empresa locatária
figurava, à época, como detentora da posse direta do imóvel, plenamente válido o
Contrato firmado, sendo hipótese de despesa passível de apropriação de créditos de
PIS/COFINS, como devidamente realizado pela Contribuinte.
Opõe-se também à desconsideração do creditamento dos dispêndios com fretes
nas operações de vendas, alegando que:
- foi glosada da base de cálculo dos créditos parte das despesas com fretes nas
operações de vendas;
- a fiscalização não contesta a hipótese de apropriação, mas sim a base de cálculo
utilizada para a apuração dos valores;
- as bases de cálculo utilizadas para apropriação dos créditos guardam plena
correspondência com os gastos incorridos;
- tais informações também estão disponíveis à fiscalização nos arquivos digitais da
Contribuinte que podem servir de base para referida análise;
- caso os documentos constantes nos autos não se mostrem suficientes para
demonstração do integral reconhecimento do direito creditório, protesta a Contribuinte
por prazo suplementar de 30 (trinta) dias para a juntada de documentos adicionais.
Finaliza formulando pedido de reconhecimento do direito creditório e
convalidação das compensações já realizadas e, subsidiariamente, requer que seja
aguardado o julgamento do processo administrativo 13827.000616/2010-99 ou que o
presente processo seja julgado conjuntamente com aquele.
Requer, ainda:
- na hipótese de necessidade de verificação da liquidez e certeza do crédito, a
conversão do julgamento em diligência, para exame da escrituração e documentação a
fim de que seja examinada a sua escrituração e documentação contábil e fiscal, para a
confirmação da regularidade, suficiência e real quantificação do valor passível de
apropriação;
- concessão de prazo suplementar de 30 (trinta) dias para juntada dos documentos
comprobatórios dos créditos decorrentes das despesas de fretes nas operações de
venda que foram desconsiderados pela Fiscalização;
Fl. 329
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

- com fundamento no art. 74, § 11, da Lei no 9.430, de 1996, c/c art. 151, III, do CTN,
seja assegurada a suspensão da exigibilidade relativamente aos tributos eventualmente
compensados com os créditos discutidos, e
- que todas as publicações e/ou intimações sejam efetuadas exclusivamente em nome
dos advogados que indica.
Relaciona como documentos que instruem a Manifestação de Inconformidade:
Contrato
Social,
Procuração,
Substabelecimento,
Cópia
do
processo
13827.000616/2010-99 (AIIM, impugnação, decisão, extrato).
Devidamente processada a Manifestação de Inconformidade apresentada, a DRJ
julgou improcedente o recurso, para não reconhecer o direito creditório em litígio, conforme
Acórdão, cuja ementa transcreve-se a seguir:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
PEDIDO
DE
RESTITUIÇÃO,
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
COMPETÊNCIA PARA APRECIAÇÃO.
A decisão sobre ressarcimento e compensação cabe à DRF ou à Delegacia Especial da
RFB que, à data do Despacho Decisório, tenha jurisdição sobre o domicílio tributário do
sujeito passivo, inserindo-se na competência dessas unidades, entre outras atividades,
proceder à revisão de declarações apresentadas pelo sujeito passivo.
Injustificável a alegação de incompetência da DRF para proceder verificações de saldos
de créditos informados em DACON, procedimento necessário para análise de direito
creditório informado em PER-DCOMP, mesmo porque o ato de emissão do Despacho
Decisório e a ação fiscal que o antecedeu foram praticados por Auditor Fiscal da
Receita Federal do Brasil, autoridade prevista na Lei no 10.593, de 2002, art. 6o, e no
Decreto no 6.641, de 2008, para exercer a competência indelegável e privativa, entre
outras, de formalizar o lançamento, prevista no art. 142 do CTN, executar
procedimentos de fiscalização e elaborar e proferir decisões ou delas participar em
processos de restituição ou compensação.
PROVAS. MOMENTO.
A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um
dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235, de 1972, o que não se
logrou atender neste caso.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
CRÉDITOS.
COMPROVAÇÃO.
PREVISÃO LEGAL.
A utilização de créditos na apuração das contribuições não-cumulativas pressupõe a
comprovação da autenticidade das operações que os geraram e sua adequação às
disposições legais. Dada a influência da apuração de um período em períodos seguintes,
não poderia a Fiscalização deixar de considerar saldos de créditos de períodos
anteriores, mesmo que decorrentes de verificações em outro procedimento fiscal, não se
justificando a objeção da manifestante.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos,
encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da
Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e
qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão
somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros.
Fl. 330
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

ALUGUÉIS.
PAGAMENTOS
A
PESSOA
JURÍDICA
COMODATÁRIA
TRIBUTADOS EM PESSOA FÍSICA COMODANTE.
Dispêndios com aluguéis em favor de pessoa física não são passíveis de gerar crédito
das contribuições no regime da não cumulatividade, ainda que em contrato de locação
figure como locadora pessoa jurídica, se esta não é a proprietária, mas sim comodatária,
do imóvel locado e os aluguéis pagos pela locatária são tributados na pessoa física
comodante, esta sim proprietária do imóvel e, portanto, beneficiária dos pagamentos.
FRETES. CONHECIMENTOS DE TRANSPORTE.
Em relação a créditos decorrentes de fretes glosados pela Fiscalização por não
identificação dos conhecimentos de transporte, cabe à Interessada a comprovação da
realização dos dispêndios.

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Cientificada do julgamento de primeiro grau, a contribuinte apresenta Recurso
Voluntário, onde repisa suas alegações constantes da Manifestação de Inconformidade.
Segue a estrutura do Recurso Voluntário.
I -
DOS FATOS
II -
DAS QUESTÕES PRELIMINARES
II.1 -
DA INCOMPETÊNCIA DA DRF PARA PROCEDER À ANÁLISE DE
SALDO DE CRÉDITOS DE PERÍODOS ANTERIORES DECLARADOS
EM DACON
III -
DO DIREITO
III.1 -
DA IMPOSSIBILIDADE DE SE DESCONSIDERAR EM PROCESSO
POSTERIOR, O "SALDO DE CRÉDITO DE MESES" ANTERIORES
DEVIDAMENTE DECLARADO EM DACON, E QUE É OBJETO DE
ANÁLISE
EM
OUTRO
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
—
EXISTÊNCIA DE CAUSA SUSPENSIVA DA EXIGIBILIDADE DE TAIS
VALORES
III.2 -
DO DIREITO CREDITÓRIO SOBRE OS CUSTOS E DESPESAS
VINCULADOS ÀS OPERAÇÕES COM PRODUTOS MONOFÁSICOS
III.3 -
DA APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AS DESPESAS DE
ALUGUEL DE PRÉDIO DE PESSOA JURÍDICA
III.4 -
DA
DESCONSIDERAÇÃO
DO
CREDITAMENTO
DOS
DISPENDÊND1OS COM FRETES NAS OPERAÇÕES DE VENDA
IV -
DO PEDIDO
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:

I
ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido.
Fl. 331
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

II
PRELIMINAR
II.1
Incompetência da DRF para analisar saldo de créditos e períodos anteriores
declarados em Dacon
Em preliminar, a Recorrente suscita ser a DRF incompetente para analisar valores e
saldos informados no Dacon.
Para a Recorrente, a DRF seria responsável pela análise dos ressarcimentos efetuados
pelos contribuintes, sendo responsável por verificar se todas as informações constantes
tão somente nos PER/DCOMPSs estariam de acordo com as informações prestadas em
outras declarações por eles apresentadas. Já quanto à análise do Dacon, para fins de
alterar o valor declarado a título de “Saldo de Crédito de Meses Anteriores”, a
competência seria exclusiva da Defis, conforme leitura dos art. 57 da Instrução
Normativa RFB no 900, de 30/12/2008, e arts. 224, X, e 227 do Regimento Interno da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, instituído pela Portaria MF no 203, de
14/05/2012.
Aduz, portanto, que a competência da Defis se limita à fiscalização e eventual revisão
dos valores e saldos (positivos ou negativos) informados no Dacon. E, especificamente
em relação a esse demonstrativo, a competência da DRF é limitada ao cotejo dos
valores e saldos (positivos ou negativos) constantes no Dacon com aqueles informados
nos PERD/DCOMPs. Logo, havendo dúvida com relação à composição do saldo (seja
ele positivo ou negativo) no Dacon, a competência para alteração de tais informações é
exclusiva da Defis.
Encerra esta parte do recurso afirmando que o acórdão recorrido não se pronunciou
sobre a incompetência da DRF para alterar valores em Dacons, limitando-se apenas a
mencionar que tal órgão tem competência para deliberar sobre o pedido de restituição
formulado em sede de PER/DCOMP.
Analiso.
Vejamos a manifestação da DRJ quanto ao assunto:
Acerca da preliminar de incompetência da DRF, cumpre esclarecer que,
tratando-se de Pedido de Ressarcimento cumulado com Declaração de
Compensação, a sua apreciação sempre esteve sob a competência da unidade
jurisdicionante do domicílio tributário do sujeito passivo. É o que já refletiam as
Instruções Normativas SRF no 460 de 2004, RFB no 600 de 2005, RFB no 900, de
2008, e que, no mesmo sentido, dispunha a Instrução Normativa RFB no 1.300,
de 2012, desde sua redação original, vigente à época do Despacho Decisório ora
em litígio:
Instrução Normativa RFB no 1.300, de 2012 (redação original)
Art. 69. A decisão sobre o pedido de restituição de crédito relativo a
tributo administrado pela RFB, o pedido de ressarcimento de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins, relativo ao Reintegra e o
pedido de reembolso, caberá ao titular da Delegacia da Receita Federal
do Brasil (DRF), da Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de
Administração Tributária (Derat), da Delegacia Especial da Receita
Federal do Brasil de Maiores Contribuintes no Rio de Janeiro
(Demac/RJ) ou da Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de
Instituições Financeiras (Deinf) que, à data do reconhecimento do direito
creditório, tenha jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito
passivo, ressalvado o disposto nos arts. 70 e 72.
...
Art. 75. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a
compensação é o titular da DRF, da Derat, da Demac/RJ ou da Deinf
que, à data do despacho decisório, tenha jurisdição sobre o domicílio
tributário do sujeito passivo.
Fl. 332
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

...
Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de
documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos
estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações
prestadas.
...
Referida IN 1.300 foi alterada pela IN RFB no 1.661, de 2016,
sendo mantida a atribuição de apreciação de e restituição compensação à
unidade da RFB que, à data do despacho decisório, tenha jurisdição sobre
o domicílio tributário do sujeito passivo:
IN RFB no 1.661 de 2016
Art. 2o O Capítulo VI da Instrução Normativa RFB no 1.300, de 2012,
passa a vigorar acrescido das Seções I, II, III, IV, V, VI e VII:
“Seção I
Das Regras Gerais
Art. 76-A. A decisão sobre o pedido de restituição, sobre o pedido de
ressarcimento e sobre o pedido de reembolso, caberá à Delegacia da
Receita Federal do Brasil (DRF) ou à Delegacia Especial da Receita
Federal do Brasil (Delegacia Especial da RFB) que, à data do despacho
decisório, tenha jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito
passivo.
Art. 76-C. A decisão sobre a compensação caberá à DRF ou à Delegacia
Especial da RFB que, à data do despacho decisório, tenha jurisdição
sobre o domicílio tributário do sujeito
...
Art. 3o A Instrução Normativa RFB no 1.300, de 2012, passa a vigorar
acrescida dos arts. 107-A e 107-B:
“Art. 107-A. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente
para decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a
compensação poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório:
I - à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos; e
II - à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame
da escrituração contábil e fiscal do interessado.
...
Atualmente encontra-se em vigor a IN RFB no 1.717, de 2017, que
dispõe no mesmo sentido:
DA COMPETÊNCIA
Seção I
Das Regras Gerais
Art. 117. A decisão sobre o pedido de restituição, sobre o pedido de
ressarcimento e sobre o pedido de reembolso, caberá à DRF ou à
Delegacia Especial da RFB que, à data do despacho decisório, tenha
jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo.
Fl. 333
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Art. 118. A restituição, o ressarcimento e o reembolso caberão à DRF ou à
Delegacia Especial da RFB que, à data da restituição, do ressarcimento e
do reembolso, tenha jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito
passivo.
Art. 119. A decisão sobre a compensação caberá à DRF ou à Delegacia
Especial da RFB que, à data do despacho decisório, tenha jurisdição sobre
o domicílio tributário do sujeito passivo.
Art. 120. A compensação de ofício do crédito do sujeito passivo e a
restituição ou o ressarcimento do saldo credor porventura remanescente da
compensação caberão à DRF ou à Delegacia Especial da RFB que, à data
da compensação, tenha jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito
passivo, observado o disposto no art. 130.
CAPÍTULO XIII
DAS DISPOSIÇÕES FINAIS
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para
decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação
poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório:
I - à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos; e
II - à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame
da escrituração contábil e fiscal do interessado.
Como se vê, além de determinar que a apreciação de pedidos que
envolvam reconhecimento de direito creditório se dê no âmbito da
unidade da Receita Federal que jurisdiciona o domicílio tributário do
contribuinte, as Instruções Normativas citadas também contêm previsão
de que o Auditor Fiscal competente para a decisão verifique as
informações prestadas mediante exame da escrituração contábil e fiscal.
Portanto, tal verificação não se restringe à análise de compatibilidade
entre valores informados em DACON e aqueles informados em PER-
DCOMP como alega a Manifestante.
Ademais, o reconhecimento de direito creditório passível de
compensação exige a verificação da certeza e liquidez do crédito a teor do
art. 170 do CTN.
A forma como está estruturada a Secretaria da Receita Federal em
seu Regimento Interno em nada altera ou impede tal verificação. Mesmo
porque as atividades previstas para a DEFIS (Delegacia Especial de
Fiscalização) no art. 227, inciso X, da Portaria MF 203 de 2012, citado
pela Manifestante, estão igualmente previstas para as DRF (entre as quais a
DRFBauru) no inciso XXII do art. 224 da mesma Portaria :
Portaria MF 203 de 2012:
Art. 227. À Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de
Fiscalização - Defis, quanto aos tributos administrados pela RFB, inclusive
os destinados a outras entidades e fundos, excetuados os relativos ao
comércio exterior, compete, no âmbito da respectiva jurisdição,
desenvolver as atividades de fiscalização, de tecnologia e segurança da
informação, de programação e logística e de gestão de pessoas, e,
especificamente:
...
Fl. 334
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

III - proceder à revisão de ofício de lançamentos e de declarações
apresentadas pelo sujeito passivo e ao cancelamento ou reativação de
declarações a pedido do sujeito passivo;
...
Art. 224. Às Delegacias da Receita Federal do Brasil - DRF, Alfândegas da
Receita Federal do Brasil - ALF e Inspetorias da Receita Federal do Brasil
- IRF de Classes “Especial A”, “Especial B” e “Especial C”, quanto aos
tributos administrados pela RFB, inclusive os destinados a outras
entidades e fundos, compete, no âmbito da respectiva jurisdição, no que
couber, desenvolver as atividades de arrecadação, controle e recuperação
do crédito tributário, de análise dos dados de arrecadação e
acompanhamento dos maiores contribuintes, de atendimento e interação
com o cidadão, de comunicação social, de fiscalização, de controle
aduaneiro, de tecnologia e segurança da informação, de programação e
logística, de gestão de pessoas, de planejamento, avaliação, organização,
modernização, e, especificamente: (redação original)
...
X - executar as atividades relacionadas à restituição, compensação,
reembolso, ressarcimento, redução e reconhecimento de imunidade e
isenção tributária, inclusive as relativas a outras entidades e fundos;
...
XXII - proceder à retificação de declarações aduaneiras, à revisão de
ofício de lançamentos e de declarações apresentadas pelo sujeito passivo, e
ao cancelamento ou reativação de declarações a pedido do sujeito passivo;
...
Ou seja, distintamente do alegado pela Interessada, além de executar
as atividades relacionadas à restituição, compensação, reembolso,
ressarcimento, redução e reconhecimento de imunidade e isenção
tributária, inclusive as relativas a outras entidades e fundos, também
compete às DRF, entre outras atividades, proceder à revisão de ofício de
lançamentos e de declarações apresentadas pelo sujeito passivo.
Ademais, o ato de emissão do Despacho Decisório foi praticado por
Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil e Titular da Unidade de
Jurisdição do Sujeito Passivo que apresentou PER/DCOMP e,
especificamente no presente caso, tal Despacho foi precedido de ação
fiscal que redundou em Termo de Verificação por Auditor Fiscal da
Receita Federal do Brasil, autoridade prevista na Lei no 10.593, de 2002,
art. 6o, e no Decreto no 6.641, de 2008, para exercer a competência
indelegável e privativa, entre outras, de formalizar o lançamento, prevista
no art. 142 do CTN, executar procedimentos de fiscalização e elaborar e
proferir
decisões
ou
delas
participar
em
processos
de
restituição/ressarcimento ou compensação.
Injustificável, pois, a alegação de incompetência da DRF para
proceder verificações de saldos de créditos informados em DACON,
procedimento necessário para análise de direito creditório informado em
PER-DCOMP.
Pelo exposto acima, verifica-se que a DRJ procedeu a uma análise minuciosa
quanto a esta alegação da Recorrente, onde deixou claro que a decisão sobre o
pedido de ressarcimento compete à DRF com jurisdição sobre o domicílio
tributário do sujeito passivo, conforme obedecido nestes autos.
Fl. 335
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Não tem procedência a diferenciação colocada pela Recorrente de que a
competência da DRF seria apenas para confrontar dados entre PER/DCOMP e
Dacon, visto que a decisão sobre o reconhecimento (ou não) de pleito creditório
referente à Cofins Não-Cumulativa necessariamente demanda a análise do
Dacon, tornando-se impraticável à DRF decidir diante de uma hipótese como a
ventilada pela Recorrente (sem mexer nos dados de créditos anteriores
declarados), mormente porque as verificações de saldos de créditos informados
em Dacon representam procedimentos necessários para análise de direito
creditório informado em PER-DCOMP.
Por fim, cumpre ressaltar não haver competência exclusiva da Defis para
“proceder à revisão de ofício de lançamentos e de declarações apresentadas pelo
sujeito passivo e ao cancelamento ou reativação de declarações a pedido do
sujeito passivo” (art. 227, III, do Regimento Interno da RFB/2012). Isso porque
tais competência foram também atribuídas às DRFs, conforme art. 224, XXII,
do mesmo Regimento.
Dessa forma, não houve omissão na decisão recorrido quanto à preliminar
suscitada pela Recorrente e, pelas razões acima, voto pela sua improcedência.
III
MÉRITO
III.1 Considerações iniciais
Assim como na Manifestação de Inconformidade, a Recorrente contesta, no Recurso
Voluntário, os seguintes pontos pertinentes ao mérito da contenda:
Desconsideração de saldos de créditos objeto de processos administrativos anteriores;
Glosas de créditos de “outras operações” (linha 13);
Glosas relativas a aluguéis (linha 05); e
Glosas com fretes nas operações de vendas (linha 07)
Seguirei a estrutura exposta no Recurso Voluntário, para a análise das alegações da
Recorrente.
III.2 Da impossibilidade de se desconsiderar em processo posterior, o “saldo de
crédito de meses” anteriores devidamente declarado em Dacon, e que é objeto de
análise em outro processo administrativo – Existência de causa suspensiva da
exigibilidade de tais valores
A Recorrente entende que o Fisco não poderia desconsiderar os saldos declarados em
Dacon, tendo em vista a existência de processo administrativo pendente de julgamento,
discutindo exatamente os mesmos saldos.
Aduz que a decisão recorrida, ao manter o indeferimento sobre o ressarcimento objeto
do processo administrativo em discussão, culminou em adentrar no mérito relativo ao
“Saldo de Crédito de Meses Anteriores” no final do exercício de 2006, o qual, por sua
vez, encontra-se em discussão nos autos do Processo Administrativo no
13827.000616/2010-99.
Portanto, para a Recorrente, a discussão relativa ao “Saldo de Crédito de Meses
Anteriores” já é objeto de outro processo administrativo, no qual foi apresentada a
competente defesa administrativa e há a pendência de julgamento final administrativo.
Pontua que, caso a defesa administrativa apresentada no processo administrativo venha
a ser-lhe julgada favorável, todo o “Saldo de Crédito de Meses Anteriores” será
convalidado, validando, definitivamente, os créditos que foram excluídos na
recomposição da apuração das contribuições pelo acórdão impugnado. Por outro lado,
caso a decisão proferida naquele processo venha a ser-lhe eventualmente desfavorável,
o referido saldo será cobrado e controlado naquele processo, não podendo, em hipótese
alguma, influenciar no referido “Saldo de Créditos de Meses Anteriores” utilizado no
ressarcimento em tela.
Fl. 336
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Afirma que, na medida em que o referido “saldo de créditos” está sendo discutido e
controlado em processo autônomo, não considerar esse valor na consolidação do saldo
devidamente apurado em Dacon, implica em uma dupla e indevida exigência fiscal.
Conclui que o acórdão recorrido deve ser integralmente reformado, a fim de reconhecer
a existência do “Saldo de Créditos dos Meses Anteriores referente à dezembro/2006, e o
consequente deferimento integral do ressarcimento pleiteado através do PER/DCOMP
destes autos.
Passo a analisar.
A DRJ analisou este assunto nos seguintes termos (principais trechos):
Também alega a Manifestante Impossibilidade de se desconsiderar
em processo posterior, o “saldo de créditos de meses anteriores”
devidamente declarado em DACON, e que é objeto de análise em outro
processo administrativo, que ainda estaria em discussão, invocando o
processo administrativo no 13827.000616/2010-99.
Tal alegação não se sustenta pois, como esclarece a Fiscalização
em seu Termo de Verificação, diante de diferenças entre as apurações
feitas pela empresa contribuinte (Memória de Cálculo / DACON) e as
apurações feitas pela Auditoria Fiscal, tanto em relação ao cálculo das
contribuições (débitos) quanto em relação à apuração de créditos,
demonstradas nos anexos próprios, necessária a recomposição dos
saldos de crédito, uma vez que alterações ocorridas em um mês refletem
nos meses seguintes, pois a legislação do PIS/COFINS permite que o
crédito não aproveitado em determinado mês seja descontado da
contribuição devida nos meses subsequentes (Leis 10.637/2002 e
10.833/2003, art. 3o, §4o). E a existência de diferença nos saldos iniciais
de crédito do período fiscalizado (...), entre os saldos de créditos de
meses anteriores controlados pelo contribuinte em DACON e aqueles
apurados na análise da auditoria fiscal referente ao trimestre anterior, o
que, em adição às diferenças apuradas na presente ação fiscal, também
leva à necessária recomposição dos saldos de crédito.
Portanto, dada a influência da apuração de um período em períodos
seguintes, não poderia a Fiscalização deixar de considerar saldos de
créditos de períodos anteriores em consonância com auditorias neles
realizadas.
Registre-se que a certeza e liquidez do crédito são requisitos
obrigatórios para o reconhecimento do valor a ressarcir ou compensar.
Cabe ressaltar, ainda, quanto à menção da Manifestante acera da
necessidade de Mandado de Procedimento Fiscal (MPF), que este se trata
de mero instrumento de controle da administração fiscal, e eventual
irregularidade na sua emissão ou complementação não invalida o
procedimento fiscal e nem o eventual lançamento ou despacho decisório
dele decorrente. Ademais, os procedimentos referentes a 2006 e 2007
foram regularmente amparados por MPF.
Observe-se, ainda, que somente no Termo de Verificação referente
ao 1o trimestre de 2007 é que a Fiscalização reportou-se expressamente a
ação fiscal anterior, realizada sob o Mandado de Procedimento Fiscal –
MPF no 0810300.2009.01265.
De todo modo, pesquisas aos sistemas informatizados indicam que
o processo mencionado pela Manifestante, de no 13827.000616/2010-99,
Fl. 337
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

referente a Auto de Infração abrangendo períodos de 2006, já foi julgado
e mantido tanto pela DRJ como pelo Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF), conforme ementas a seguir reproduzidas:
[...]
Acrescente-se também não prosperar a alegação de que caso a
decisão proferida naquele processo [13827.000616/2010-99] venha a ser
eventualmente desfavorável à Contribuinte, o referido saldo será
cobrado naquele processo, não podendo, em hipótese alguma, influenciar
no referido “Saldo de Créditos de Meses Anteriores” utilizado no
ressarcimento em tela.
Embora o que decidido no processo de Auto de Infração referente a
períodos de 2006 pudesse interferir no montante de eventual saldo de
crédito de PIS COFINS não cumulativo passível de utilização em
períodos de 2007 (períodos esses em análise no presente processo), no
primeiro processo foi lavrado Auto de Infração para exigência de débitos
de PIS e COFINS de períodos mensais de 2006 e, no segundo processo
(ora em discussão), foi emitido Despacho Decisório para análise do
direito creditório indicado em PER-DCOMP, com intimação para
pagamento de débitos indevidamente compensados que remanesceram
não amortizados pelo crédito indicado, não se configurando a
ocorrência de dupla e indevida exigência fiscal dos mesmos débitos.
[...]
Como visto acima, a sistemática de apuração do PIS/Cofins - não cumulativos permite
que o crédito não aproveitado em determinado mês seja descontado da contribuição
devida nos meses subsequentes, consoante Leis nos 10.637, de 30/12/2002, e 10.833, de
29/12/2003, art. 3o, §4o.
Ainda, conforme o Termo de Verificação Fiscal, foram detectadas diferenças entre as
apurações feitas pela Recorrente (Memória de Cálculo / DACON) e as apurações
realizadas pelo Fisco, tanto em relação ao cálculo das contribuições (débitos) quanto em
relação à apuração de créditos, demonstradas nos anexos próprios, fazendo-se
necessária a recomposição dos saldos de crédito, uma vez que as alterações de créditos
ocorridas em um mês repercutem nos meses seguintes.
Dessa forma, não houve qualquer irregularidade no procedimento fiscal, bem como não
há que se falar em duplicidade de cobrança, notadamente porque, para o processo
indicado pela Recorrente, 13827.000616/2010-99, foi lavrado auto de infração para
exigência de débitos de PIS e Cofins Não–Cumulativos de períodos mensais de 2006, e
nos presentes autos, Pedido de Ressarcimento, houve a correspondente análise fiscal e a
emissão do respectivo Despacho Decisório, no qual, em vez de saldo creditório, apurou-
se débitos indevidamente compensados, de acordo com o exposto na decisão recorrida.
Portanto, irretocável a decisão de piso.
III.3 Do direito creditório sobre os custos e despesas vinculados às operações com
produtos monofásicos
De início, cumpre esclarecer que a Recorrente trouxe para este tópico de seu Recurso
Voluntário as mesmas alegações constantes do tópico “III.2 — DA APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS
SOBRE
OS
SERVIÇOS
E
AS
DESPESAS
ESSENCIAIS
AO
DESENVOLVIMENTO DA ATIVIDADE DA CONTRIBUINTE” de sua Manifestação de
Inconformidade. Em sede de Recurso Voluntário, a Recorrente manteve as
correspondentes alegações, mas modificou o título do tópico do recurso para “III.2 - DO
DIREITO CREDITÓRIO SOBRE OS CUSTOS E DESPESAS VINCULADOS ÀS
OPERAÇÕES COM PRODUTOS MONOFÁSICOS”.
Fl. 338
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Pois bem. Nesta parte do recurso, a Recorrente contesta o conceito de insumo usado no
acórdão recorrido, para o qual só se classificariam como tal, para fins de tomada de
crédito de PIS e Cofins Não-Cumulativos, apenas os bens e serviços diretamente
utilizados na produção de bens destinados à venda ou prestação de serviços a terceiros.
Entende que a classificação de um bem ou serviço como insumo deve ser analisada à
luz das especificidades de sua atividade social (distribuição de medicamentos), que diz
ser muito mais do que a simples revenda de produtos, figurando como verdadeira
operadora logística da indústria, responsável pela colocação e manutenção dos produtos
no mercado.
Aduz que, para atender às obrigações pactuadas com os fabricantes e atingir a sua
atividade fim de distribuição, necessita fixar filiais em pontos estratégicos do território
nacional (com o objetivo de pulverizar a distribuição dos produtos da indústria) e, ainda,
realizar dispêndios com serviços para capacitação profissional/pessoal, realização de
eventos e campanhas de marketing internas e externas (para promoção e alocação dos
produtos no mercado), considerando tais serviços e despesas essenciais ao
desenvolvimento de suas atividades.
Prossegue narrando que, para a estruturação a operação comercial através da fixação de
estabelecimentos filiais em diversos Entes Federados, ela recebe em seus Centros de
Distribuição (como exemplo, suas filiais sediadas em Goiás e no Espírito Santo) as
mercadorias provenientes do fornecedor industrial, com a posterior remessa em
transferência para as demais filiais que são responsáveis por suprir o mercado varejista
com mais de 15.000 (quinze mil) itens, o que a faz incorrer em inúmeras despesas
necessárias para a estruturação da referida operação comercial, tais como despesas com
veículos, segurança, combustíveis, pedágio, seguro, dentre outras.
Diz que o mesmo ocorre com relação às atividades que deve desenvolver para a
promoção e alocação dos produtos da indústria no mercado, tendo em vista a necessária
contratação de serviços de assessoria e consultoria voltados à capacitação de seu corpo
administrativo e, especialmente, seu corpo de vendedores e representantes comerciais.
Para a consecução de tal objetivo, afirma necessitar, ainda, promover eventos,
convenções e campanhas de propaganda e marketing internas e externas, o que o faz
através da contratação de empresas especializadas para tanto.
Dessa forma, conclui que a simples análise de toda a operação comercial acima indicada
evidencia a relação intrínseca das despesas com a atividade de distribuição por ela
desenvolvida, sendo desta indissociável e essenciais.
Ressalta que, dentro da sistemática da não cumulatividade das contribuições ao PIS e
Cofins e considerando que essas contribuições incidem sobre todas as receitas auferidas,
em contrapartida há que se considerar como conceito de insumo todos os dispêndios
essenciais ao desenvolvimento da atividade fim da Contribuinte.
Enfim, encerra ao argumento de que é incontestável que as despesas e os serviços
desconsiderados pelo acórdão recorrido são imprescindíveis e indissociáveis do
desenvolvimento de sua atividade fim, a saber, a distribuição de produtos farmacêuticos,
de perfumaria, toucador e higiene pessoal.
Passo a analisar.
Verifica-se que a irresignação da Recorrente compreende o conceito de insumo, para
fins de tomada de crédito das contribuições para o PIS e Cofins Não-Cumulativos,
especificamente quanto aos créditos pleiteados na rubrica “Outras Operações com
Direito a Crédito” (Linha 13 do Dacon), integralmente glosados pelo Fisco.
A Recorrente entende que o referido conceito deve ser amplo, englobando praticamente
todos os custos e despesas que ela considera essenciais à sua atividade (atividade de
distribuição).
A Fiscalização, por seu turno, entendeu que nenhuma das operações da mencionada
rubrica dão direito a crédito, em razão de nãos se enquadrarem em qualquer dos itens
Fl. 339
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

permitidos pela legislação, especificamente nos incisos do art. 3o das Leis nos 10.637, de
30/12/2002, e 10.833, de 29/12/2003.
As operações cujo crédito foi glosado pelo Fisco são as seguintes:
• Comissões sobre vendas;
• Assessoria e consultoria;
• Despesas com veículos;
• Despesas com segurança da frota;
• Despesas com combustíveis e lubrificantes;
• Despesas com pedágios;
• Bens de pequeno valor;
• Convenções e eventos;
• Cursos e treinamentos;
• Marketing;
• Consultoria advocatícia;
• Consultoria de informática;
• Serviços jurídicos;
• Estadas;
• Impressos e formulários;
• Seguros;
• Serviços de terceiros PJ;
• Suprimentos de informática;
• Viagens.
Quantos aos dispêndios decorrentes de “Despesas com combustíveis e lubrificantes” e
“Serviços de terceiros PJ”, a Fiscalização acrescentou os seguintes esclarecimentos:
91. Com relação às despesas com combustíveis e lubrificantes há
direito ao cálculo de crédito apenas na atividade industrial e de prestação
de serviços, mesmo assim desde que utilizado na produção ou fabricação
de produtos ou na prestação do serviço. Não é o caso da SERVIMED.
92. Com relação às despesas com serviços de terceiros PJ,
verificou-se na contabilidade que tratam-se de despesas efetuadas com
prestações de serviços que não dão direito ao cálculo de créditos de
PIS/COFINS, sendo serviços prestados por empresas de saúde no
trabalho, legião mirim, promoção de eventos, estacionamentos, recursos
humanos, marketing, propaganda, entre outros.
De minha parte, concordo com as conclusões da Fiscalização acima expostas. E neste
ponto, a reforçar o entendimento aqui firmado, destaco os pertinentes trechos do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018, elaborado para apresentar as principais
repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil decorrentes da
definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento
do Recurso Especial 1.221.170/PR:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos
geradores de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
Fl. 340
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços a terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há
insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta
atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos
geradores de créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de
revenda de bens: a) combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos
próprios de entrega de mercadorias; b) transporte de mercadorias entre
centros de distribuição próprios; c) embalagens para transporte das
mercadorias; etc.
43. Sem embargo, cumpre frisar que, na esteira das disposições do
inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003, as considerações anteriores versam sobre as
“atividades” de “produção de bens ou prestação de serviços” e de
“revenda de bens”, e não sobre as “pessoas jurídicas” que desempenham
uma ou outra atividade.
44. Assim, nada impede que uma mesma pessoa jurídica desempenhe
atividades distintas concomitante, como por exemplo “revenda de bens”
e “produção de bens”, e possa apurar créditos da não cumulatividade
das contribuições na modalidade aquisição de insumos em relação a esta
atividade, conquanto lhe seja vedada a apuração de tais créditos em
relação àquela atividade.
Portanto, voto pela manutenção da glosa fiscal.
III.4 Da apropriação de créditos sobre as despesas de aluguel de prédio de pessoa
jurídica
A Recorrente esclarece que, no presente caso, foi mantida a glosa das despesas com o
aluguel do imóvel onde se encontra estabelecido seu estabelecimento matriz, ao
argumento de que o imóvel objeto da locação seria de propriedade de pessoa física,
razão pela qual não seria possível a apropriação de créditos sobre tais despesas. Para o
acórdão recorrido, a pessoa jurídica não detém a condição de locadora, mas, sim, de
mera comodatária do imóvel.
Contesta tal conclusão ao argumento de que Contrato de Comodato de bens imóveis
figura como um “empréstimo”, passando ao comodatário a posse direta do imóvel, ou
seja, a possibilidade de exercício de poderes de proprietário tal como fosse, ressalvada
apenas a impossibilidade de disposição do bem.
Assim, prossegue a Recorrente, ao receber o referido bem imóvel em comodato a
pessoa jurídica Pedra Azul Empreendimentos e Participações S/C Ltda passou a exercer
todos os direitos inerentes à posse direta sobre o mesmo, tal como se proprietário fosse,
locando-o à pessoa jurídica Servimed Comercial Ltda, não havendo que se cogitar a
interferência de qualquer pessoa física no negócio jurídico realizado.
Destaca a Recorrente que locou o referido imóvel da pessoa jurídica Pedra Azul
Empreendimentos e Participações S/C Ltda. e, ainda, que a empresa locatária tenha
figurado, à época, como detentora da posse direta do imóvel, plenamente válido o
Contrato de Locação firmado, sendo hipótese de despesa passível de apropriação de
créditos de PIS/Cofins, como devidamente por ela realizado.
Analiso.
As alegações aqui são similares àquelas postas na Manifestação de Inconformidade da
Interessada. E, quanto a essas alegações, a DRJ foi bastante cuidadosa em sua análise.
Assim, por concordar com as razões da decisão de piso, adoto-as neste voto para decidir
Fl. 341
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

esta parte do recurso, conforme art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 29/01/1999, e trechos a
seguir:
[...]
Também discorda a Interessada da glosa de créditos decorrentes
dispêndios com aluguel do imóvel ocupado pela matriz.
Nesse aspecto, recorde-se que as Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de
2003, admitem que sejam calculados créditos em relação a aluguéis de prédio,
pagos a pessoa jurídica, utilizados na atividade da empresa. Mas, no caso, a
Fiscalização descreve em relação ao contrato de aluguel do prédio da matriz,
em Bauru-SP que:
- A empresa locadora Pedra Azul Empreendimentos é representada neste
contrato pelo sócio-gerente Sr. Antonio Iachel Marques, CPF 217.035.668-15;
- A empresa locatária SERVIMED, cujo sócio majoritário é o próprio Sr. Antonio
Iachel Marques (sócio-gerente também desta empresa) é representada neste
contrato por dois procuradores
- O imóvel é de propriedade do Sr. Antonio Iachel Marques e da Sra. Célia
Vicente Iachel Marques, que o cedem em comodato por dois anos a partir de
1996 para a empresa Pedra Azul Empreendimentos que, por sua vez, o aluga à
SERVIMED;
- Ambos os contratos, de comodato e de aluguel, foram assinados no mesmo dia,
a saber, dia 01/08/1996, ambos válidos por dois anos.
- as empresas pertencem a mesma pessoa, Sr. Antonio Iachel Marques, e que este
é o proprietário de fato do imóvel.
E, em consequência, a auditoria fiscal concluiu que as transações não
podem ser consideradas para alterar a natureza do aluguel, cujo locador de fato
é o proprietário pessoa física, não sedo, portanto, passível de gerar crédito das
contribuições.
A Interessada alega que a Contribuinte locou o referido imóvel da pessoa
jurídica Pedra Azul Empreendimentos e Participações S/C Ltda, e que a empresa
locatária figurava, à época, como detentora da posse direta do imóvel em função
do contrato de comodato podendo exercer o direito de locá-lo.
Contudo a Manifestante não comprova, e sequer menciona, que
rendimentos de aluguel pagos pela Servimed beneficiaram a pessoa jurídica
locadora e que esta é que deveria incluir tais rendimentos em seu patrimônio,
oferecendo-os à tributação.
Pelo contrário, pesquisas aos sistemas informatizados da Receita Federal
indicam que o rendimento de aluguel foi atribuído à Pessoa Física proprietária do
imóvel, tanto que dela foi exigido, entre outros, imposto devido em razão dos
rendimentos de aluguel pagos pela ora Interessada (Servimed).
É o que reflete o acórdão CARF no 2102-002.424 no qual decidiram os
membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em AFASTAR AS
PRELIMINARES de nulidade da decisão de primeira instância e de nulidade do
lançamento, ACOLHER a alegação de decadência, no que se refere aos créditos
tributários ocorridos no ano-calendário 2005 e, no mérito, DAR PARCIAL
provimento ao recurso para reduzir o percentual da multa de ofício de 150%
para 75%, por meio de Acórdão assim ementado:
Processo no 10825.720825/201165
Fl. 342
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Recurso no Voluntário
Acórdão no 2102002.424 – 1a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de 23 de janeiro de 2013
Matéria IRPF Rendimentos de aluguel
Recorrente ANTONIO IACHEL MARQUES
Recorrida FAZENDA NACIONAL
Assunto: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010
...
RENDIMENTOS DE ALUGUEL. CONTRATO DE COMODATO.
Os rendimentos de aluguel devem ser oferecidos à tributação pelo proprietário do
imóvel. A existência de contrato de comodato entre o proprietário e a pessoa
jurídica, da qual é sócio o contribuinte, não altera a sujeição passiva, mormente,
se a pessoa jurídica aluga o imóvel a outra empresa, da qual o contribuinte
também é sócio. (destaque incluído)
Do voto do Relator extrai-se:
(...)
... o contribuinte afirma no recurso que todos os atos jurídicos que embasaram as
operações de comodato e de aluguel do imóvel estão amparados em
documentação hábil e idônea e que uma vez transmitida a posse do imóvel,
através de comodato, a empresa Pedra Azul Empreendimentos e Participações
Ltda detém toda a liberdade para locá-lo a Servimed Comercial Ltda, tudo de
forma perfeita, contratada e legalmente aceita, destacando-se que tudo foi
devidamente escriturado e declarado ao Fisco.
(....)
Na verdade, o que ocorreu foi um entendimento diverso do que determina a
legislação. O contribuinte achou que poderia tributar os rendimentos de aluguel
na pessoa jurídica, dada a existência do contrato de comodato, por outro lado, a
autoridade fiscal entendeu que tais rendimentos eram da pessoa física.
(...)
Dos dispositivos, acima transcrito, verifica-se que os rendimentos de aluguéis são
tributáveis na DAA [declaração anual de ajuste] do proprietário do imóvel,
ressalvado apenas os casos em que o imóvel seja ocupado por seu proprietário ou
cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau.
No presente caso, os imóveis foram cedidos em comodato pelo recorrente para a
pessoa jurídica Pedra Azul Empreendimentos e Participações Ltda, sendo certo
que tal situação não se amolda ao disposto no art. 39, inciso IX, do RIR/1999.
Frise-se que a pessoa jurídica, recebeu o imóvel em comodato, e o alugou a uma
outra pessoa jurídica, da qual o contribuinte também é sócio, destacando-se que
o contrato de comodato e de aluguel datam de agosto de 1996 e a pessoa
jurídica, inquilina do imóvel, já estava ali instalada desde a data de sua criação,
no ano de 1973. E mais, conforme disposto no art. 123 do CTN, as convenções
particulares não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a
definição do sujeito passivo das obrigações tributárias.
Ou seja, o sujeito passivo do imposto de renda incidente sobre os rendimentos de
aluguéis é o proprietário do imóvel, de sorte que o contrato de comodato
celebrado entre o contribuinte e Pedra Azul Empreendimentos e Participações
Ltda não pode alterar a relação tributária. Ressalte-se que não se está aqui
dizendo que o contribuinte não poderia ceder seu imóvel em comodato, o que se
Fl. 343
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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exige é que os rendimentos de aluguel sejam tributados na pessoa do proprietário
do imóvel.
Ainda quanto ao mérito, o contribuinte afirma que o imóvel em questão foi
integralizado no capital da empresa Servimed Comercial Ltda em 27/12/2007,
conforme Ata anexada à 52a Alteração Contratual, de modo que entende que não
pode prosperar o lançamento de omissão de rendimentos de aluguel
correspondente a fatos geradores posteriores a esta data.
Ocorre que, muito embora a integralização do capital tenha sido registrada em
dezembro de 2007, na Junta Comercial, a transferência do imóvel, junto ao
Cartório do Registro de Imóveis competente, somente se deu em 07/12/2009,
conforme cópia da certidão do imóvel, fls. 1089/1091.
E mais, entre a data da integralização e a data da transferência do imóvel, junto
ao Registro de Imóveis, a pessoa jurídica Servimed Comercial Ltda permaneceu
pagando o aluguel do imóvel, conforme recibos, fls. 1065/1088 e livro Diário da
Pedra Azul, fls. 236/248. Logo, não pode prosperar a tese da defesa de que o
imóvel foi transferido para a pessoa jurídica Servimed Comercial Ltda em
dezembro de 2007.
...
Ante o exposto, voto por afastar as preliminares de nulidade da decisão de
primeira instância e de nulidade do lançamento, acolher a alegação de
decadência, no que se refere aos créditos tributários ocorridos no ano-calendário
2005 e, no mérito, DAR PARCIAL provimento ao recurso para reduzir o
percentual da multa de ofício de 150% para 75% (destaques incluídos)
Ora, se os aluguéis pagos pela Manifestante Servimed são tributados na
pessoa física do proprietário do imóvel, tal pessoa física é considerada
beneficiária dos pagamentos, de modo que os dispêndios da Locatária, ora
Interessada, com referidos aluguéis não são passíveis de gerar crédito das
contribuições no regime da não cumulatividade.
Do mesmo modo como decidido pelo CARF no processo de autuação em
face da pessoa física proprietária do imóvel locado, também nesse julgamento
não se nega a possibilidade de a pessoa física do sócio ceder seu imóvel em
comodato à pessoa jurídica da qual participa, mas se conclui apenas inexistir
permissão legal para que a pessoa jurídica Locatária calcule créditos de PIS e
COFINS referentes aos dispêndios com aluguel que beneficiam a pessoa física e
são nela tributados.
[...]

Pelas razões acima, improcedentes também as alegações deste tópico.
III.5 Da apropriação de créditos com fretes nas operações de venda
A Recorrente alega não prosperar a glosa da base de cálculo dos créditos decorrente das
despesas com frete nas operações de venda, mantida pela decisão recorrida sob
argumentação de falta de comprovação da realização dos dispêndios.
Segundo a Recorrente, conforme se afere de farta documentação já carreada aos autos,
as bases utilizadas para a apropriação dos créditos guardam plena correspondência com
os gastos incorridos, estando tais informações disponíveis nos arquivos digitais da
Contribuinte.
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Dessa forma, conclui a Recorrente, não prospera a alegação exteriorizada pelo v.
acórdão no sentido de que ela não teria comprovado a realização dos dispêndios com os
fretes.
Aprecio.
A fiscalização glosou em parte os dispêndios com fretes nas operações de venda,
conforme as seguintes razões:
V.4 – Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda (Linha 07)
75. Não houve glosa na base de cálculo de créditos de PIS/COFINS apresentada
na Memória de Cálculo do contribuinte no mês 04/2007. Neste mês, houve
coincidência entre o valor da despesa de frete declarado em DACON e o valor
total dos Conhecimentos de Transporte apurado nos arquivos digitais de notas
fiscais (ADE 15/2001) fornecidos pelo contribuinte.
76. Entretanto, verificou-se que nos meses 05/2007 e 06/2007 os valores de
despesas de frete informados na Memória de Cálculo e na Linha 07 das Fichas
06A e 16A do DACON são superiores àqueles encontrados nos arquivos digitais
de notas fiscais.
77. Os arquivos digitais de notas fiscais foram pesquisados em busca dos
seguintes Códigos Fiscais de Operações e Prestações – CFOP:
•
CFOP 1353 – Aquisição de serviço de transporte por estabelecimento
comercial (dentro do Estado);
•
CFOP 2353 – Aquisição de serviço de transporte por estabelecimento
comercial (Outros Estados).
78. Apesar de improvável, também foram pesquisados os seguintes CFOP, que
não seriam os corretos:
•
CFOP 1352 – Aquisição de serviço de transporte por estabelecimento
indusrial (dentro do Estado);
•
CFOP 2352 – Aquisição de serviço de transporte por estabelecimento
industrial (Outros Estados).
79. Os Conhecimentos de Transporte encontrados nos arquivos digitais de notas
fiscais estão relacionados nos seguintes ANEXOS para os meses 05/2007 e
06/2007, com totalização do valor do frete ao final dos mesmos:
•
ANEXO 2T2007.2a – Base de Cálculo de Créditos sobre Frete – mês
05/2007;
•
ANEXO 2T2007.2b – Base de Cálculo de Créditos sobre Frete – mês
06/2007.
80. Desta forma, mantém-se como base de cálculo de crédito, a título de despesa
de frete na operação de venda, nos meses 05/2007 e 06/2007, o valor do frete
encontrado nos arquivos digitais de notas fiscais, conforme listagem de
Conhecimentos de Transporte e totalização nos ANEXOS acima citados.
[...]
Conforme Termo de Verificação Fiscal, a glosa parcial de despesas com fretes nas
operações de vendas (apenas para os meses 05/2007 e 06/2007) decorreu de divergência
apurada pelo Fisco entre os valores declarados em DACON e os valores totais dos
Conhecimentos de Transporte apurados nos arquivos digitais de notas fiscais (ADE
15/2001) fornecidos pela Contribuinte.
Em outras palavras, a glosa originou-se de falta de amparo em documentação fiscal
(arquivos digitais das notas fiscais) da Contribuinte de parte do valor do dispêndio
informado em Dacon para os meses 05/2007 e 06/2007.
Fl. 345
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Em sede de Manifestação de Inconformidade e de Recurso Voluntário, a Recorrente não
carreou aos autos quaisquer documentos adicionais a desqualificar o trabalho fiscal
nesta parte.
Pelo contrário, limitou-se ela, em Recurso Voluntário, a afirmar que os documentos
carreados aos autos justificariam os gastos incorridos, sem, no entanto, discriminar que
documentos seriam esses.
Ora, na apuração do PIS e Cofins Não-Cumulativos, a prova da existência do direito de
crédito indicado no Pedido de Ressarcimento/Compensação incumbe à Contribuinte, de
maneira que, não havendo a correta demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas.
Portanto, correta a ação fiscal e, consequentemente, improcedente o Recurso Voluntário
neste ponto.
III.6 Da juntada de documentos posteriores e intimações ao patrono
A Recorrente, ao final de seu recurso, pleiteia a juntada de eventuais documentos e
informações que possam corroborar os fatos aqui narrados, bem como que todas as
intimações relativas ao presente feito, realizadas via Diário Oficial, sejam expedidas
exclusivamente em nome de dois de seus patronos, ficando ressalvada a possibilidade
de intimação pessoal dos demais advogados substabelecidos, sob pena de nulidade.
Aprecio.
Quanto ao pedido para juntada posterior de novos documentos, esclareço que é na
defesa inaugural o momento processual adequado para a apresentação das provas que a
contribuinte entender cabíveis, à luz do art. 16, §4o, do Decreto no 70.235/1972.
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Incluído
pela Lei no 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos
autos.(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos,
a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
(Incluído pela Lei no 9.532, de 1997)
Em outras palavras, a prova documental deve ser apresentada conjuntamente com a
defesa da Contribuinte, precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual,
salvo nas hipóteses excepcionais previstas em lei, acima transcritas, e não verificadas no
caso sob análise.
No que diz respeito ao pleito para envio/publicação de intimações ao patrono da
Recorrente, este assunto encontra-se sumulado no CARF, conforme a seguir:
Súmula CARF no 110
No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço
de advogado do sujeito passivo. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de
01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Como visto, incabível a intimação dirigido ao endereço dos patronos do sujeito passivo.
De igual modo, incabível a realização de publicações sobre os atos do Processo
Administrativo Fiscal (PAF) em nome dos referidos patronos, por falta de previsão
legal.
Fl. 346
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3301-008.653 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10825.903221/2012-33

Diante de todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Fl. 347
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