Tribunal: CARF
Processo: 15504.020607/2009-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ana Paula Fernandes
Data de julgamento: 2020-09-23
Data de publicação: 2020-11-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB No 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, antes de tudo, que as penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta.
O cálculo da penalidade deve ser efetuado de acordo com a Súmula/Carf N. 119.

Inteiro teor:
CSRF-T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
15504.020607/2009-59
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.076 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
23 de setembro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
RIO RANCHO AGROPECUARIA SA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE
BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP
449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. PORTARIA PGFN/RFB
No 14 DE 04 DE DEZEMBRO DE 2009.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a
verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples
comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, antes de
tudo, que as penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material,
portanto que sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta.
O cálculo da penalidade deve ser efetuado de acordo com a Súmula/Carf N.
119.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento.

(Assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente em exercício

(Assinado digitalmente)
Ana Paula Fernandes – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Paula Fernandes, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Cecília Lustosa da Cruz,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.020607/2009-59
Fl. 718
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial motivado pela Fazenda Nacional face ao acórdão
2403-002.640, proferido pela 3a Turma Ordinária / 4a Câmara / 2a Seção de Julgamento.
Conforme Relatório Fiscal, trata-se de débito no valor R$ 31.929,54 (trinta e um
mil, novecentos e vinte e nove reais e cinquenta e quatro centavos), relativo a contribuições
sociais previdenciárias de ônus dos segurados, incidentes sobre remuneração paga a empregados
a titulo de alimentação, no período de 01/2005 a 11/2005, sem que a autuada tivesse efetuado, no
período, a adesão ao programa de alimentação ao trabalhador; sobre remuneração paga a
contribuintes individuais (autônomos), nas competências 02/2005 e 10/2005; e, ainda, sobre
remunerações pagas a empresário a titulo de pró-labore, nas competências 01/2005 a 11/2005.
Em razão da ocorrência de falta de recolhimento de contribuição cumulada com
omissão de informação em GFIP; considerando a alteração da legislação que trata da aplicação
das multas de mora de das multas por infração à legislação previdenciária e considerando, ainda,
a possibilidade de aplicação da retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN, conforme
registrado no titulo IV do Relatório Fiscal e discriminativo de fls. 82/83, a autoridade lançadora
comparou" as multas, confrontando os valores apurados segundo a legislação vigente à época
dos fatos geradores (§5° do art. 32 da Lei 8.212/91) com os valores apurados segundo o art. 35-A
da Lei 8.212/91, acrescentado pela Medida Provisória 449/2008, convertida na Lei 1.941, de
27/05/2009. Para as competências que a multa mais benéfica foi aquela prevista na legislação
atualmente em vigor, aplicou-se a retroatividade benigna, lançando-se nestes autos a multa
conforme art. 35-A da Lei 8.212/91, acrescentado pela Medida Provisória 449/2008,convertida
na Lei 1.944 de 27/05/2009. Quanto às demais competências que a multa benéfica foi a prevista
na legislação vigente à época dos fatos geradores, a multa por descumprimento de obrigação
acessória foi lançada no Auto de Infração DEBCAD 37.238.029-8, o qual se encontra baixado
por pagamento.
Em 04/11/2010, a DRJ, no acórdão no 02-29.323, às fls. 452/466, julgou
procedente em parte a impugnação do Contribuinte, dele excluindo todo o levantamento “PRO-
RETIRADA PRO-LABORE”, uma vez que outra empresa já havia efetuado retenção da
contribuição do segurado em questão sobre o limite de salário de contribuição.
Em 16/07/2014, a 3a Turma Ordinária da 4a Câmara da 2a Seção de Julgamento, às
fls. 567/583, exarou o Acórdão no 2403-002.640, DANDO PARCIAL PROVIMENTO ao
Recurso Ordinário interposto pelo Contribuinte, (i) afastar a tributação do Levantamento "PAT
ALIMENTAÇÃO SEM PAT"; (ii) determinar o recálculo da multa de mora, de acordo com o
disposto no art. 35, caput, da Lei 8.212/91, na redação dada pela Lei 11.941/2009 (art. 61, da Lei
no 9.430/96), prevalecendo o valor mais benéfico ao contribuinte. A Decisão restou assim
ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
Fl. 719
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

PREVIDENCIÁRIO - CUSTEIO - IRREGULARIDADE NA LAVRATURA DO
AIOP - INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que
suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do
contraditório, bem como em observância aos pressupostos formais e materiais do
ato administrativo, nos termos da legislação de regência, especialmente artigo 142
do CTN, não há que se falar em nulidade do lançamento.
PREVIDENCIÁRIO
-
CUSTEIO
-
ALEGAÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE DA LEGISLAÇÃO ORDINÁRIA - NÃO
APRECIAÇÃO NO ÂMBITO ADMINISTRATIVO.
A legislação ordinária de custeio previdenciário não pode ser afastada em âmbito
administrativo por alegações de inconstitucionalidade, já que tais questões são
reservadas à competência, constitucional e legal, do Poder Judiciário.
Neste sentido, o art. 26-A, caput do Decreto 70.235/1972 e a Súmula no 2 do
CARF, publicada no D.O.U. em 22/12/2009, que expressamente veda ao CARF se
pronunciar acerca da inconstitucionalidade de lei tributária.
PREVIDENCIÁRIO
-
CUSTEIO
–
AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO
-
ALIMENTAÇÃO
IN NATURA
-
EMPRESA
NÃO
INSCRITA NO
PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR
- PAT -
POSICIONAMENTO DA PGFN NO ATO DECLARATÓRIO 03/2011 - NÃO
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
Conforme o Ato Declaratório PGFN no 03/2011, a PGFN, no uso da competência
legal que lhe foi conferida, nos termos do inciso II do art. 19 da Lei no 10.522, de
19 de julho de 2002, e do art. 5o do Decreto no 2.346, de 10 de outubro de 1997,
tendo em vista a aprovação do Parecer PGFN/CRJ/No 2117 /2011, desta
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, pelo Senhor Ministro de Estado da
Fazenda, conforme despacho publicado no DOU de 24.11.2011, DECLARA que
fica autorizada a dispensa de apresentação de contestação e de interposição de
recursos, bem como a desistência dos já interpostos, desde que inexista outro
fundamento relevante: “nas ações judiciais que visem obter a declaração de que
sobre o pagamento in natura do auxílio-alimentação não há incidência de
contribuição previdenciária”.
Desta forma, como o Ato Declaratório PGFN no 03/2011 se amolda ao disposto
no art. 62, parágrafo único, inciso II, alínea a do Anexo II do Regimento Interno
do CARF, tem-se então que a concessão de alimentação in natura aos segurados
a título de vale-alimentação não implica em incidência de contribuição
previdenciária.
PREVIDENCIÁRIO
–
CUSTEIO
-
NOTIFICAÇÃO
FISCAL
DE
LANÇAMENTO DE DÉBITO - ACRÉSCIMOS LEGAIS - JUROS E MULTA
DE MORA - ALTERAÇÕES DADAS PELA LEI 11.941/2009 - RECÁLCULO
DA MULTA MAIS BENÉFICA - ART. 106, II, C, CTN
Fl. 720
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

Até a edição da Lei 11.941/2009, os acréscimos legais previdenciários eram
distintos dos demais tributos federais, conforme constavam dos arts. 34 e 35 da
Lei 8.212/1991. A Lei 11.941/2009 revogou o art. 34 da Lei 8.212/1991 (que
tratava de juros moratórios), alterou a redação do art. 35 (que versava sobre a
multa de mora) e inseriu o art. 35-A, para disciplinar a multa de ofício.
Visto que o artigo 106, II, c do CTN determina a aplicação retroativa da lei
quando, tratando-se de ato não definitivamente julgado, lhe comine penalidade
menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática, princípio da
retroatividade benigna, impõe-se o cálculo da multa de mora com base no artigo
61 da Lei 9.430/96 para compará-la com a multa aplicada com base na redação
anterior do artigo 35 da Lei 8.212/91 (presente no crédito lançado neste processo)
para determinação e prevalência da multa de mora mais benéfica.
Ressalva-se a posição do Relator, vencida nesta Colenda Turma, na qual se deve
determinar o recálculo dos acréscimos legais na forma de juros de mora (com base
no art. 35, Lei 8.212/1991 c/c art. 61, § 3o Lei 9.430/1996 c/c art. 5o, § 3o Lei
9.430/1996) e da multa de ofício (com base no art. 35-A, Lei 8.212/1991 c/c art.
44 Lei 9.430/1996), com a prevalência dos acréscimos legais mais benéficos ao
contribuinte.
Recurso Voluntário Provido em Parte
Em 20/11/2014, às fls. 585/596, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial,
arguindo divergência jurisprudencial acerca da seguinte matéria: dispositivo legal a ser
aplicado no cálculo da multa mais benéfica ao contribuinte para os fatos geradores
ocorridos antes da Medida Provisória (MP) no 449/2008, atualmente convertida na Lei
11.941/2009. Aduziu a União haver nítida divergência entre o acórdão recorrido e os acórdãos
ora adotados como paradigmas, proferidos pela 1a Turma da Quarta Câmara da 2a Seção do
CARF (Acórdão no 2401-002.740) e pela 3a Turma da 4a Câmara da 2a Seção do CARF
(Acórdão no 2403-00.035). Nos paradigmas, consignou-se que havendo lançamento do tributo,
juntamente com a multa por descumprimento de obrigação acessória, o dispositivo legal a ser
aplicado passa a ser o art. 35-A da Lei 8.212/91, que nos remete ao art. 44, I, da Lei 9.430/96.
Esta norma deve ser comparada com a soma das multas aplicadas nos moldes do art. 35, inciso II
e do art. 32, inciso IV, da lei no 8.212/91, na redação anterior, para fins de aferição da
retroatividade benigna. Verifica-se, portanto, clara divergência jurisprudencial, pois o acórdão
recorrido aplicou o art. 35 na redação vigente à época dos fatos geradores para o período anterior
à MP no 449/2008, sem considerar a comparação das multas feita pala fiscalização, que procedeu
da mesma forma preconizada pelos acórdãos paradigmas.
Ao realizar o Exame de Admissibilidade do Recurso Especial interposto pela
União, às fls. 599/608, a 4a Câmara da 2a Seção de Julgamento, DEU SEGUIMENTO ao
recurso, restando admitida a divergência em relação à seguinte matéria: dispositivo legal a ser
aplicado no cálculo da multa mais benéfica ao contribuinte para os fatos geradores
ocorridos antes da Medida Provisória (MP) no 449/2008, atualmente convertida na Lei
11.941/2009.
Cientificado do Acórdão e da admissibilidade do Recurso Especial da União, à fl.
613, o Contribuinte interpôs Recurso Especial às fls. 614/626, alegando divergência
Fl. 721
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

jurisprudencial acerca sobre a matéria relativa à “Retroatividade Benigna: fatos geradores
anteriores à MP no 449/08, de 2008”, tendo, porém, NEGADO SEU PROVIMENTO,
conforme Exame de Admissibilidade às fls. 699/708.
O Contribuinte foi cientificado, conforme fl. 713.
Os autos vieram conclusos para julgamento.
É o relatório.
Voto
Conselheira Ana Paula Fernandes - Relatora

DO CONHECIMENTO
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende aos
demais pressupostos de admissibilidade, portanto, merece ser conhecido.

DO MÉRITO
Conforme Relatório Fiscal, trata-se de débito no valor R$ 31.929,54 (trinta e um
mil, novecentos e vinte e nove reais e cinquenta e quatro centavos), relativo a contribuições
sociais previdenciárias de ônus dos segurados, incidentes sobre remuneração paga a empregados
a titulo de alimentação, no período de 01/2005 a 11/2005, sem que a autuada tivesse efetuado, no
período, a adesão ao programa de alimentação ao trabalhador; sobre remuneração paga a
contribuintes individuais (autônomos), nas competências 02/2005 e 10/2005; e, ainda, sobre
remunerações pagas a empresário a titulo de pró-labore, nas competências 01/2005 a 11/2005.
Em razão da ocorrência de falta de recolhimento de contribuição cumulada com
omissão de informação em GFIP; considerando a alteração da legislação que trata da aplicação
das multas de mora de das multas por infração à legislação previdenciária e considerando, ainda,
a possibilidade de aplicação da retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN, conforme
registrado no titulo IV do Relatório Fiscal e discriminativo de fls. 82/83, a autoridade lançadora
comparou" as multas, confrontando os valores apurados segundo a legislação vigente à época
dos fatos geradores (§5° do art. 32 da Lei 8.212/91) com os valores apurados segundo o art. 35-A
da Lei 8.212/91, acrescentado pela Medida Provisória 449/2008, convertida na Lei 1.941, de
27/05/2009. Para as competências que a multa mais benéfica foi aquela prevista na legislação
atualmente em vigor, aplicou-se a retroatividade benigna, lançando-se nestes autos a multa
conforme art. 35-A da Lei 8.212/91, acrescentado pela Medida Provisória 449/2008,convertida
na Lei 1.944 de 27/05/2009. Quanto às demais competências que a multa benéfica foi a prevista
na legislação vigente à época dos fatos geradores, a multa por descumprimento de obrigação
acessória foi lançada no Auto de Infração DEBCAD 37.238.029-8, o qual se encontra baixado
por pagamento.
Fl. 722
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

O Acórdão recorrido deu parcial provimento Recurso Ordinário.
O Recurso Especial, apresentado pela Fazenda Nacional trouxe para análise a
seguinte divergência: dispositivo legal a ser aplicado no cálculo da multa mais benéfica ao
contribuinte para os fatos geradores ocorridos antes da Medida Provisória (MP) no
449/2008, atualmente convertida na Lei 11.941/2009.
Cinge-se a controvérsia às penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias,
previstas na Lei no 8.212/1991, com as alterações promovidas pela MP no 449/2008, convertida
na Lei no 11.941/2009, quando mais benéfica ao sujeito passivo.
A solução do litígio decorre do disposto no artigo 106, inciso II, alínea “a” do
CTN, a seguir transcrito:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática. (grifos acrescidos)
De inicio, cumpre registrar que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF),
de forma unânime pacificou o entendimento de que na aferição acerca da aplicabilidade da
retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco
a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as
penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo
tipo de conduta. Assim, a multa de mora prevista no art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, não é
aplicável
quando
realizado
o
lançamento
de
ofício,
conforme
consta
do
Acórdão no 9202-004.262 (Sessão de 23 de junho de 2016), cuja ementa transcreve-se:
AUTO DE INFRAÇÃO - OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA - MULTA - APLICAÇÃO
NOS LIMITES DA LEI 8.212/91 C/C LEI 11.941/08 - APLICAÇÃO DA MULTA
MAIS FAVORÁVEL - RETROATIVIDADE BENIGNA NATUREZA DA MULTA
APLICADA.
A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal lavrados após a MP
449/2008, convertida na lei 11.941/2009, mesmo que referente a fatos geradores
anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E ACESSÓRIA -
COMPARATIVO
DE
MULTAS
-
APLICAÇÃO
DE
PENALIDADE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a
Fl. 723
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as
multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em
procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art.
32-A, da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, eis que
esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas
condutas.
A legislação vigente anteriormente à Medida Provisória n° 449, de 2008,
determinava, para a situação em que ocorresse (a) recolhimento insuficiente do tributo e (b) falta
de declaração da verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício,
acrescido das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991,
respectivamente. Posteriormente, foi determinada, para essa mesma situação (falta de
pagamento e de declaração), apenas a aplicação do art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991, que faz
remissão ao art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Portanto, para aplicação da retroatividade benigna, resta necessário comparar (a) o
somatório das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e (b) a
multa prevista no art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991.
A comparação de que trata o item anterior tem por fim a aplicação da
retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN e, caso necessário, a retificação dos valores
no sistema de cobrança, a fim de que, em cada competência, o valor da multa aplicada no AIOA
somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP não exceda o percentual de 75%.
Prosseguindo na análise do tema, também é entendimento pacífico deste
Colegiado que na hipótese de lançamento apenas de obrigação principal, a retroatividade benigna
será aplicada se, na liquidação do acórdão, a penalidade anterior à vigência da MP 449, de 2008,
ultrapassar a multa do art. 35-A da Lei n° 8.212/91, correspondente aos 75% previstos no art. 44
da Lei n° 9.430/96. Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991,
em sua redação anterior à dada pela MP 449 (convertida na Lei 11.941, de 2009), tenham sido
aplicadas isoladamente - descumprimento de obrigação acessória sem a imposição de penalidade
pecuniária pelo descumprimento de obrigação principal - deverão ser comparadas com as
penalidades previstas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 1991, bem assim no caso de competências
em que o lançamento da obrigação principal tenha sido atingida pela decadência. Neste sentido,
transcreve-se excerto do voto unânime proferido no Acórdão no 9202-004.499 (Sessão de
29 de setembro de 2016):

Até a edição da MP 449/2008, quando realizado um procedimento fiscal, em que se
constatava a existência de débitos previdenciários, lavrava-se em relação ao montante
da contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito - NFLD. Caso
constatado que, além do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação
acessória, ou seja, obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem
correlação direta com o fato gerador), a empresa era autuada também por
descumprimento de obrigação acessória.
Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa - art. 35 para a NFLD (24%,
que sofria acréscimos dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100% da
contribuição devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o Auto de
infração de obrigação acessória.
Fl. 724
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu o art. 32-A, o qual
dispõe o seguinte:
“Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo.
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”
Entretanto, a MP 449, Lei 11.941/2009, também acrescentou o art. 35-A que dispõe o
seguinte,
“Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996.”
O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o seguinte:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata “
Com a alteração acima, em caso de atraso, cujo recolhimento não ocorrer de forma
espontânea pelo contribuinte, levando ao lançamento de ofício, a multa a ser aplicada
passa a ser a estabelecida no dispositivo acima citado, ou seja, em havendo lançamento
da obrigação principal (a antiga NFLD), aplica-se multa de ofício no patamar de 75%.
Essa conclusão leva-nos ao raciocínio que a natureza da multa, sempre que existe
lançamento, refere-se a multa de ofício e não a multa de mora referida no antigo art. 35
da lei 8212/91.
Fl. 725
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de "multa de ofício" não
podemos isoladamente aplicar 75% para as Notificações Fiscais - NFLD ou Autos de
Infração de Obrigação Principal - AIOP, pois estaríamos na verdade retroagindo para
agravar a penalidade aplicada.
Por outro lado, com base nas alterações legislativas não mais caberia, nos patamares
anteriormente existentes, aplicação de NFLD + AIOA (Auto de Infração de Obrigação
Acessória) cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a multa passa a ser
exclusivamente de 75%.
Tendo identificado que a natureza da multa, sempre que há lançamento, é de multa de
ofício, considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art. 106. inciso II,
alínea “c”, do Código Tributário Nacional, há que se verificar a situação mais favorável
ao sujeito passivo, face às alterações trazidas.
No presente caso, foi lavrado AIOA julgada, e alvo do presente recurso especial,
prevaleceu o valor de multa aplicado nos moldes do art. 32-A.
No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito no relatório a multa
aplicada ocorreu nos termos do art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/1991 também
revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem por cento) da contribuição
não declarada, limitada aos limites previstos no § 4o do mesmo artigo.
Face essas considerações para efeitos da apuração da situação mais favorável, entendo
que há que se observar qual das seguintes situações resulta mais favorável ao
contribuinte:
· Norma anterior, pela soma da multa aplicada nos moldes do art. 35, inciso II com a
multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, observada a limitação imposta pelo § 4o do
mesmo artigo, ou
· Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco por cento sobre os valores não
declarados, sem qualquer limitação, excluído o valor de multa mantido na notificação.
Levando em consideração a legislação mais benéfica ao contribuinte, conforme dispõe o
art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o órgão responsável pela execução do
acórdão deve, quando do trânsito em julgado administrativo, efetuar o cálculo da multa,
em cada competência, somando o valor da multa aplicada no AI de obrigação acessória
com a multa aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 75%,
previsto no art. 44, I da Lei n° 9.430/1996. Da mesma forma, no lançamento apenas de
obrigação principal o valor das multa de ofício não pode exceder 75%. No AI de
obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode exceder as penalidades
previstas no art. 32A da Lei no 8.212, de 1991.
Observe-se que, no caso de competências em que a obrigação principal tenha sido
atingida pela decadência (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150, § 4o,
do CTN), subsiste a obrigação acessória, isoladamente, relativa às mesmas
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173, I, do CTN,
e que, portanto, deve ter sua penalidade limitada ao valor previsto no artigo 32-A da Lei
no 8.212, de 1991.
Cumpre ressaltar que o entendimento acima está em consonância com o que dispõe a
Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, alterada pela Instrução
Normativa RFB no 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão do que estabelece a
Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla tanto os
lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação acessória, em conjunto ou
isoladamente.
Fl. 726
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

Neste passo, para os fatos geradores ocorridos até 03/12/2008, a autoridade
responsável pela execução do acórdão, quando do trânsito em julgado administrativo, deverá
observar a Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009 - que se reporta à aplicação do
princípio da retroatividade benigna previsto no artigo 106, inciso II, alínea “c”, do CTN, em face
das penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias nos lançamentos de obrigação
principal e de obrigação acessória, em conjunto ou isoladamente, previstas na Lei no 8.212/1991,
com as alterações promovidas pela MP 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009. De fato, as
disposições da referida Portaria, a seguir transcritas, estão em consonância com a jurisprudência
unânime desta 2a Turma da CSRF sobre o tema:
Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009
Art. 1o A aplicação do disposto nos arts. 35 e 35-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de
1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, às prestações de
parcelamento e aos demais débitos não pagos até 3 de dezembro de 2008, inscritos ou
não em Dívida Ativa, cobrados por meio de processo ainda não definitivamente julgado,
observará o disposto nesta Portaria.
Art. 2o No momento do pagamento ou do parcelamento do débito pelo contribuinte, o
valor das multas aplicadas será analisado e os lançamentos, se necessário, serão
retificados, para fins de aplicação da penalidade mais benéfica, nos termos da alínea "c"
do inciso II do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário
Nacional (CTN).
§ 1o Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito, a análise do valor das multas
referidas no caput será realizada no momento do ajuizamento da execução fiscal pela
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN).
§ 2o A análise a que se refere o caput dar-se-á por competência.
§ 3o A aplicação da penalidade mais benéfica na forma deste artigo dar-se-á:
I - mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido à autoridade administrativa
competente, informando e comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou
II - de ofício, quando verificada pela autoridade administrativa a possibilidade de
aplicação.
§ 4o Se o processo encontrar-se em trâmite no contencioso administrativo de primeira
instância, a autoridade julgadora fará constar de sua decisão que a análise do valor das
multas para verificação e aplicação daquela que for mais benéfica, se cabível, será
realizada no momento do pagamento ou do parcelamento.
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
Fl. 727
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação
da Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.

Recentemente o Conselho Pleno do Carf Sumulou a questão:

Súmula CARF no 119:
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Em face ao exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda
nacional para no mérito dar-lhe provimento.

É como voto.
(assinado digitalmente)
Ana Paula Fernandes

Fl. 728
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-009.076 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.020607/2009-59

Fl. 729
DF CARF MF
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