Tribunal: CARF
Processo: 16327.720719/2019-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROBERTO SILVA JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-02-11
Data de publicação: 2020-03-09

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012
MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO.
A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não pode ser exigida cumulativamente com a multa de ofício, aplicável aos casos de falta de pagamento do tributo, devendo subsistir, nesses casos, apenas a multa de ofício.
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia-SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
PREJUÍZO FISCAL. BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. COMPENSAÇÃO.
É cabível a compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de CSLL em lançamento de ofício.

Inteiro teor:
S1-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.720719/2019-36
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
1301-004.378 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
11 de fevereiro de 2020
Recorrentes
INDIANA SEGUROS S/A

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012
MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO.
A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas
mensais de IRPJ ou de CSLL, mas não pode ser exigida cumulativamente com
a multa de ofício, aplicável aos casos de falta de pagamento do tributo,
devendo subsistir, nesses casos, apenas a multa de ofício.
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia-SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
PREJUÍZO FISCAL. BASE DE CÁLCULO NEGATIVA DA CSLL.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. COMPENSAÇÃO.
É cabível a compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa de
CSLL em lançamento de ofício.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, na parte devolvida ao colegiado em razão de
decisão da 1a Turma da CSRF, em: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao
recurso de ofício; e (ii) por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário
para afastar a incidência de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, vencidos os
Conselheiros Ricardo Antonio Carvalho Barbosa, Giovana Pereira de Paiva Leite e Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, que votaram por manter essa exigência..

(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Roberto Silva Junior – Relator

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.720719/2019-36
Fl. 2028
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1301-004.378 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720719/2019-36

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Roberto Silva Junior, José
Eduardo Dornelas Souza, Ricardo Antonio Carvalho Barbosa, Rogério Garcia Peres, Giovana
Pereira de Paiva Leite, Lucas Esteves Borges, Bianca Felícia Rothschild e Fernando Brasil de
Oliveira Pinto (Presidente).

Relatório

Este processo veio ao CARF para julgamento do recurso interposto por
INDIANA SEGUROS S/A, já qualificada nos autos, e também para o reexame da decisão da
DRJ naquilo que excluiu em parte o crédito tributário lançado.
Na sessão de 22 de março de 2017, esta Turma, no Acórdão no 1301-002.239, deu
provimento integral ao recurso voluntário e deixou de examinar as demais matérias, tidas como
prejudicadas, inclusive o recurso de ofício.
A controvérsia residia na glosa das deduções de ágio, o qual foi considerado não
dedutível pela autoridade lançadora em razão do uso de “empresa veículo”. Havia também uma
parcela do crédito tributário, excluída por decisão da DRJ, que procedeu à compensação de
prejuízo fiscal acumulado e da base de cálculo negativa de CSLL.
Como se disse, no Acórdão no 1301-002.239, esta Turma, entendendo que o ágio
era dedutível, deu provimento ao recurso voluntário, restabelecendo as deduções. Ao fazê-lo,
deixou de examinar os demais pontos, tidos por prejudicados, inclusive o recurso de ofício. Não
foram julgadas as alegações de impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de
ofício e impossibilidade da incidência de juros de mora sobre a multa, além da compensação de
prejuízo e base de cálculo negativa.
Contra a decisão, a Procuradoria da Fazenda Nacional – PFN interpôs recurso
especial, que foi admitido e acolhido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF.
A CSRF reformou o Acórdão no 1301-002.239, considerando o ágio não dedutível
e restabelecendo as glosas. Na mesma decisão, determinou-se o retorno do processo a esta
Turma, para que fossem julgadas as demais questões suscitadas no recurso voluntário, bem como
para examinar o recurso de ofício.
É o relatório.

Fl. 2029
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1301-004.378 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720719/2019-36

Voto

Conselheiro Roberto Silva Junior, Relator

Três são os pontos que devem ser examinados: 1) a cumulação de multa isolada
com multa de ofício; 2) a incidência de juros de mora sobre multa; e 3) a compensação de
prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa em lançamento de ofício.

Multa isolada
A cumulação da multa isolada com a multa de ofício deve ser afastada.
A multa isolada não se destina a apenar omissão de receitas e tampouco infrações
como dedução indevida de despesas, exclusão não autorizada ou falta de adição ao lucro líquido.
Para tais infrações aplica-se a multa de ofício, cobrada juntamente com o tributo, do qual ela é
acessório. Trata-se, portanto, de multa vinculada ao tributo, diferente da outra que se exige de
forma isolada.
A multa isolada, diferentemente da multa de ofício, foi instituída para punir os
contribuintes que, tendo optado pelo lucro real anual para cálculo do IRPJ e da CSLL, deixam de
recolher as estimativas mensais. Isso porque, encerrado o ano base, já não é juridicamente viável
exigir as estimativas, pois elas têm natureza de antecipação do tributo apurado no final do
período. Encerrado o período de apuração, o Fisco só pode exigir o valor efetivamente devido, e
não mais as antecipações apuradas por estimativa.
Nesse sentido a Súmula CARF 82:

Após o encerramento do ano calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou
CSLL para exigir estimativas não recolhidas.

As estimativas só podem ser cobradas no curso do respectivo período de
apuração.
Até o advento da multa isolada, a norma que determinava o recolhimento das
estimativas mensais àqueles que optassem pelo lucro real anual não era, na prática, obrigatória,
pois destituída de sanção específica para seu descumprimento. Por isso, o recolhimento das
estimativas se tornara mera recomendação, a qual o contribuinte atendia se lhe conviesse, porque
o descumprimento não tinha qualquer consequência.
É nesse contexto que surgiu a figura da multa isolada, cujo propósito específico é
apenar o descumprimento da norma que impõe, aos que optaram pelo lucro real anual, o
recolhimento mensal por estimativa ou, opcionalmente, o levantamento de balancete de
verificação, visando suspender ou reduzir a estimativa do mês.
Fl. 2030
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1301-004.378 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720719/2019-36

Essa, em linhas gerais, é a finalidade da multa isolada. Para tais situações foi
concebida. Aplicá-la a casos de omissão de receita ou de glosa de despesas, além de ser um
desvio, é uma forma de exacerbar a penalidade sem previsão legal para tanto.
A par dessas razões, existe ainda um entendimento de que a aplicação da multa
vinculada afastaria, pelo princípio da consunção, a multa isolada. O E. Superior Tribunal de
Justiça - STJ tem decisões nesse sentido, das quais é exemplo a proferida no Agravo Regimental
no Recurso Especial no 1.576.289/RS. Do voto condutor da decisão, da lavra do eminente
Ministro Herman Benjamin, se pode extrair o trecho abaixo:

Conforme assentado na decisão agravada, a Segunda Turma do STJ tem
posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e
de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996. Confiram-se:
TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N.
9.430/96
(REDAÇÃO
DADA
PELA
LEI
N.
11.488/07).
EXIGÊNCIA
CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTE.
1. A Segunda Turma desta Corte, quando do julgamento do REsp no
1.496.354/PR, de relatoria do Ministro Humberto Martins, DJe 24.3.2015, adotou
entendimento no sentido de que a multa do inciso II do art. 44 da Lei n° 9.430/96
somente poderá ser aplicada quando não for possível a aplicação da multa do inciso I
do referido dispositivo.
2. Na ocasião, aplicou-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a
infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente, de
forma que não se pode exigir concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício
por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta
de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta de
recolhimento de tributo.
3. Agravo regimental não provido.
(AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES,
SEGUNDA TURMA, DJe 28/9/2015).
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC.
DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E
DE
OFÍCIO.
ART.
44
DA
LEI
N.
9.430/96
(REDAÇÃO
DADA
PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO
CASO.
1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas
dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do
tributo.
2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula
284 do Supremo Tribunal Federal.
3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430 96 aplica-se aos casos
de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de
pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata".
4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do
pagamento mensal: "a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de
1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar
na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei n° 11.488, de
2007) e b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
Fl. 2031
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1301-004.378 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720719/2019-36

sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
(Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)".
5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas
concomitantemente com o valor total do tributo devido.
6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de
ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade.
Princípio da consunção.
Recurso especial improvido.
(REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA
TURMA, DJe 24/3/2015).
A natureza de cada uma das multas e o entendimento pela prevalência do
princípio da consunção foram suficientemente debatidos no REsp 1.496.354/PR, de
relatoria do Ministro Humberto Martins. Transcrevo, por oportuno, os fundamentos
declinados por Sua Excelência:
Não prospera a pretensão recursal, na medida em que não reconheço a
possibilidade de exigência cumulativa de tais multas.
A multa do inciso I é aplicável nos casos de "totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata".
A multa do inciso II, entretanto, é cobrada isoladamente sobre o valor do
pagamento mensal: "a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de
1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar
na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei n° 11.488, de
2007) e b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
(Incluída pela Lei n° 11.488, de 2007)".
Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente
poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I.
Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de
renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido.
Os recolhimentos mensais, ainda que configurem obrigações de pagar, não
representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do
ano calendário, quando ocorrer o fato gerador.
As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas hipóteses de
cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas
apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos
caso ali descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária
principal.
As chamadas "multas isoladas", portanto, apenas servem aos casos em que não
possam ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida
em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput.
Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que
pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a
infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de
recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por
Fl. 2032
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1301-004.378 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720719/2019-36

eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor
dos tributos, e que dê azo, assim, a cobrança da multa de forma conjunta.
Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a
lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange
aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente.
O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção) é
aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com existência de um
nexo de dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve
aquelas de menor gravidade.
Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a
multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e
também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de
oficio pela falta de recolhimento de tributo.

Firmado nesses dois fundamentos, afasta-se a exigência da multa isolada, no caso
em exame.

Juros de mora sobre multa de ofício
A matéria já foi examinada diversas vezes, com decisão invariavelmente no
sentido da possibilidade de incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. O fundamento
legal está no art. 61 da Lei no 9.430, e nos artigos 161 e 139 ambos do CTN. Nessa linha de
interpretação, empresta-se um sentido amplo à expressão "débitos para com a União,
decorrentes de tributos e contribuições", constante do referido art. 61, de forma a abarcar nessa
categoria tanto o tributo propriamente dito, quanto a multa.
O mesmo entendimento prevalece na Câmara Superior de Recursos Fiscais -
CSRF, do qual é exemplo o Acórdão no 9101-003.369, cuja ementa, na parte relativa aos juros
de mora, foi assim redigida:

JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
As multas proporcionais aplicadas em lançamento de ofício, por descumprimento a
mandamento legal que estabelece a determinação do valor de tributo administrado
pela Receita Federal do Brasil a ser recolhido no prazo legal, estão inseridas na
compreensão do § 3o do artigo 61 da Lei no 9.430/1996, sendo, portanto, suscetíveis à
incidência de juros de mora à taxa SELIC.

A matéria tornou-se incontroversa no âmbito administrativo, com a edição da
Súmula CARF 108, cujo enunciado se encontra redigido nos seguintes termos:

Súmula CARF 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício.

Fl. 2033
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1301-004.378 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720719/2019-36

Com esses fundamentos, indefere-se a pretensão da recorrente de impedir a
exigência de juros de mora calculados sobre a multa de ofício.

Compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da CSLL
O art. 247 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR, aprovado pelo Decreto no
3.000/1990, assim define lucro real:

Art. 247. Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 6o).

A utilização de prejuízos fiscais de períodos anteriores faz parte da apuração do
lucro real. Portanto, em tese, no lançamento de ofício (mediante auto de infração), a base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, apuradas pelo lucro real, deve considerar a existência de prejuízo
fiscal acumulado, pertinentes a períodos de apuração anteriores, e proceder à compensação,
observado o limite de 30% do lucro líquido ajustado.
Idêntico entendimento adotou-se no Acórdão no 1102-00.127, cuja ementa, no
ponto que diz respeito à matéria aqui tratada, foi assim redigida:

LANÇAMENTO DE OFÍCIO. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS DE PERÍODOS
ANTERIORES.
Na constituição do crédito tributário mediante lançamento de oficio, deve feita a
compensação de prejuízos de períodos anteriores. A compensação prejuízos das
demais atividades com lucros da atividade rural deve observar o limite de 30%.

Portanto, não há reparo a fazer à decisão da DRJ.

Conclusão
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso de ofício, afastar a multa
isolada e admitir a incidência de juros de mora sobre a multa, observando que a glosa das quotas
de amortização de ágio foi mantida pelo Acórdão no 9101-003.468 da Câmara Superior de
Recursos Fiscais.

(documento assinado digitalmente)
Roberto Silva Junior

Fl. 2034
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