Tribunal: CARF
Processo: 12571.720034/2012-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO PAULO MENDES NETO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-24
Data de publicação: 2020-11-04

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12571.720034/2012-71
Recurso
Voluntário
Resolução no
3401-002.005 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
24 de junho de 2020
Assunto
IPI
Recorrente
CALPAR COMÉRCIO DE CALCÁRIO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento do recurso em
diligência, para que a Recorrente detalhe quais itens dentre, manutenção de veículos,
combustíveis e lubrificantes, material de construção e peças, equipamentos e materiais para
manutenção ou ampliação de instalações, máquinas ou equipamentos são utilizados no processo
produtivo e de que forma fazendo um cotejo limitado com a documentação já apresentada,
vencido o conselheiro Carlos Henrique de Seixas Pantarolli.
(documento assinado digitalmente)
Tom Pierre Fernandes da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
João Paulo Mendes Neto - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Tom Pierre Fernandes da Silva
(Presidente, Mara Cristina Sifuentes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Lázaro Antônio Souza
Soares, Fernanda Vieira Kotzias, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, João Paulo Mendes Neto
e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente).

Relatório

Para fins de relato do ocorrido até então nestes autos, reproduz-se o relatório
produzido pela DRJ de origem:
Trata-se de pedido de ressarcimento de crédito de PIS/Pasep, no valor
de R$ 16.514,72, apurado sob a modalidade não cumulativa, decorrente
de vendas no mercado interno com alíquota zero, referente ao terceiro
trimestre de 2005.
A contribuinte apresentou declaração de compensação vinculada a esse
pedido.
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 12571.720034/2012-71
Fl. 738
DF CARF MF
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Fl. 2 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Ponta Grossa – PR, por
meio do despacho decisório de fls. 591/602, reconheceu em parte o
direito creditório, no montante de R$ 7.867,29, homologando as
compensações efetuadas até esse limite, com o seguinte fundamento:
Entretanto, na tabela de notas fiscais de aquisições de
mercadorias que geraram créditos de PIS/COFINS, foram
incluídos bens e serviços que não encontram enquadramento
no referido inciso [inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002]. Tratam-se,
na
verdade,
de
despesas
gerais
necessárias às operações industriais e comerciais normais de
qualquer estabelecimento industrial/comercial, sem direito a
crédito das contribuições relativas ao Pis e à Cofins.
Abaixo, relacionamos alguns itens glosados em virtude ao
não enquadramento como “insumos” como prediz a
legislação. A relação completa se encontra no Anexo único a
este despacho, o qual foi elaborado a partir das tabelas
entregues pelo interessado em atendimento ao item 01 do
Termo de Intimação Fiscal no 48/2012:
a) Manutenção de Veículos: Baterias, mão-de-obra veículos,
câmara de ar, cruzeta, filtro de combustível, bobina, pneus,
retentores, batente do amortecedor, diversas peças veículos,
mão de obra veículos, reparo cilindro embreagem, disco da
embreagem, barra de direção, cremalheira, conserto de
pneu, rolamentos, farol completo, terminal de direção molas,
entre outros;
qual não geram direito ao crédito da contribuição para o
PIS/COFINS não cumulativo.
Itens como Material de Uso Geral, Manutenção Predial,
Conservação e Limpeza, por mais que sejam imposições da
legislação trabalhista e de órgãos de vigilância sanitária,
não tem previsão legal para o creditamento na aquisição.
(...)
O interessado também se creditou de aquisições de insumos
ou mercadorias sujeitas à alíquota zero, os quais não dão
direito a crédito, como corretivo de acidez – calcário
agrícola (TIPI 25). De fato, a vedação do crédito está muito
clara no disposto no Art. 3o, § 2o, II da Lei no 10.833/2003,
conjuntamente com o inciso IV do Art. 1o da Lei
10.925/2004.
Em relação aos itens constantes na Linha 03 – Serviços
utilizados como insumos na DACON, verificamos que tais
serviços, conforme tabelas apresentadas pelo interessado,
foram “PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TERCEIROS –
(MÃO DE OBRAS DIVERSAS)” e “MÁQUINA DE CORTAR
GRAMA A GASOLINA”. Tais serviços também não se
Fl. 739
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Fl. 3 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

enquadram como insumos, pois, no primeiro, sequer é
possível saber do que se trata. No segundo, evidentemente
corte de grama não pode se enquadrar como insumo na
atividade do interessado. Assim, tais serviços também foram
glosados, conforme ANEXO ÚNICO.
(...)
Conforme consulta aos sistemas da RFB, constatou-se que o
interessado havia optado pelo Lucro Presumido como regime
de tributação até o ano calendário de 2004. Ao optar, a
partir do ano calendário de 2005, para o Lucro Real, o
interessado passou a ter direito a se creditar de valores de
PIS referentes ao estoque de abertura, conforme Art. 11 da
Lei no 10.837/2002. Este valor de crédito presumido deve ser
utilizado em 12 parcelas iguais e sucessivas na apuração do
valor do PIS mensal.
Conforme constatado no DACON, o interessado, no ano
calendário de 2005, se creditou do valor de R$ 931,93 por
mês a título de crédito presumido relativo a estoque de
abertura. Em atendimento ao termo de intimação no
48/2012, o interessado apresentou o livro de registro de
inventário e uma tabela contendo a memória de cálculo do
crédito presumido (...):
(...)
Ocorre que o valor referente ao estoque de abertura também
se sujeita a regras semelhantes aos bens adquiridos já no
regime da não cumulatividade. No caput do Art. 11 da Lei no
10.837/2002, há seguinte redação “A pessoa jurídica
contribuinte do PIS/Pasep, submetida à apuração do valor
devido na forma do art. 3o, terá direito a desconto
correspondente ao estoque de abertura dos bens de que
tratam os incisos I e II desse artigo...”. O citado inciso II do
Art. 3o trata de bens e serviços utilizados como insumos. Ou
seja, somente aquilo que for considerado como insumo dá
direito ao crédito presumido, sendo a definição de insumo já
exposta anteriormente. No entanto, o interessado se creditou
de peças e a acessórios, combustíveis e lubrificantes e
material de perfuração.
Além disso, o interessado se creditou do estoque de calcário,
cujo alíquota para o PIS é zero e, portanto, não permite o
desconto dos créditos, conforme Art. 3o, § 2o, II da Lei no
10.833/2003, conjuntamente com o inciso IV do Art. 1o da
Lei 10.925/2004.
Assim, somente geram direito a compor o estoque de
abertura os valores de sacarias e explosivos e detonantes, o
que perfazem o valor total de R$ 62.709,44. Valor este que,
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Fl. 4 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

submetido à alíquota de 0,65 %, gera o crédito presumido
total de R$ 407,61. Portanto, considerando a divisão por 12,
o valor mensal que o interessado tem direito como crédito
presumido relativo ao estoque de abertura é R$ 33,97 por
mês.
No despacho decisório, é ressaltado ainda que foram considerados os
valores totais que a contribuinte informou em tabelas fornecidas em
resposta ao Termo de Intimação no 48/2012, os quais refletem a
realidade das entradas, apesar de serem um pouco diferentes dos valores
informados no Dacon. Além disso, o interessado teve débitos de
PIS/Pasep referentes a saídas, sendo, então, tais valores descontados dos
créditos apurados.
Cientificada do despacho decisório em 14/11/2012 (fl. 617), a
contribuinte apresentou manifestação de inconformidade em 10/12/2012
(fls. 621/634), na qual alega que:
• a verdade material é um dos princípios que norteiam o
processo administrativo. No caso, a verdade é que o crédito existe e é
legítimo, sendo nada mais justo que ele seja reconhecido para fins do
pedido de ressarcimento e da compensação efetuada;
• as aquisições de serviços para manutenção de máquinas,
equipamentos e veículos, bem como as peças para manutenção deles
geram direito a crédito, conforme dispõe a própria RFB na Solução de
Divergência no 14, de 31/10/2007, não havendo razão para sua glosa;
• foram glosados créditos relativos a aquisições de
combustíveis e lubrificantes utilizados em caminhões e pás carregadeiras
que efetuam o transporte interno de materiais, que consiste na carga,
transporte e descarga das pedras até o setor de britagem. Os
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos que efetuem
transporte interno dos produtos que fazem parte da produção geram
direito a créditos, por fazerem parte do conceito de insumo, não havendo
razão para sua glosa. Citam-se a Solução de Consulta no 85, de
07/04/2008, e o Acórdão do Superior Tribunal de Justiça no REsp
919363/DF;
• o auditor fiscal, sob o fundamento de ausência de
previsão legal ou permissão judicial levou a efeito a glosa de créditos
apropriados em relação à entrada de produtos sujeitos à alíquota zero.
Esse entendimento não merece subsistir. Para evitar o pagamento futuro
da contribuição nas hipóteses de isenção e alíquota zero, a contribuinte
tem o direito de se creditar do que seria cobrado na operação anterior,
cujo montante deixou de ser pago devido à alíquota zero. Assim, o
direito aos créditos oriundos de aquisição de insumos ou material de
revenda sujeitos à alíquota zero merece ser reconhecido, sob pena de
violação ao princípio da não cumulatividade, como é o caso no IPI.
Citam-se decisões do Supremo Tribunal Federal sobre essa questão para
o IPI;
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Fl. 5 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

• conforme entendimento manifestado pelo Carf no
Acórdão no 3202-00.226, o conceito de insumo dentro da sistemática de
apuração de créditos na modalidade não cumulativa do PIS/Pasep e da
Cofins deve ser entendido como todo e qualquer custo ou despesa
necessária à atividade da empresa. Cita-se, também, o Acórdão do TRF
da 4a Região na Apelação Civil no 0029040-40.2008.404.7100/RS.
Desse modo, fica claro que todos os custos e despesas necessários para a
atividade da empresa geram direito a crédito de PIS/Pasep e Cofins,
como é o caso dos materiais de construção, alimentação de funcionários,
uniforme, material de consumo, EPIs e todos os outros acima citados
(peças de reposição, combustíveis, serviços de manutenção, etc) e, dessa
forma, fica demonstrada a improcedência do presente despacho
decisório;
• os mesmos argumentos acima expostos demonstram a impropriedade
da glosa quanto ao crédito calculado sobre o estoque de abertura
A DRJ de origem decidiu, de forma unânime, indeferir a manifestação de
inconformidade segundo a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2005
JULGAMENTO
ADMINISTRATIVO.
ILEGALIDADE
E
INCONSTITUCIONALIDADE. ATOS NORMATIVOS.
É dever dos julgadores que compõem as turmas das DRJs observar as
normas legais e regulamentares, bem como o entendimento da RFB
expresso em atos normativos, não cabendo discutir, em sede de
contencioso, alegações que remetam a questões de suposta ilegalidade e
inconstitucionalidade desses atos.
INSUMO. CONCEITO.
Insumo é a matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem
e qualquer outro bem adquirido de terceiros, não contabilizado no ativo
imobilizado, que sofra alteração em função da ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação, ou então seja aplicado ou consumido na
prestação de serviços. Consideram-se insumo também os serviços
prestados por terceiros aplicados na produção do produto ou prestação de
serviço.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PARTES E PEÇAS DE
REPOSIÇÃO.
SERVIÇOS
DE
MANUTENÇÃO.
VEÍCULOS.
MÁQUINAS.
EQUIPAMENTOS.
EMPREGO
DIRETO
NA
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS OU NA PRODUÇÃO DE BENS
DESTINADOS À VENDA.
As despesas efetuadas com a aquisição de partes e peças de reposição e
com serviços de manutenção em veículos, máquinas e equipamentos,
pagas a pessoa jurídica domiciliada no País, somente geram direito a
crédito para desconto na apuração do PIS/Pasep, na modalidade não
cumulativa, se comprovado o emprego direto na prestação de serviços e
Fl. 742
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Fl. 6 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, desde
que as partes e peças de reposição não estejam incluídas no ativo
imobilizado.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
COMBUSTÍVEIS.
LUBRIFICANTES. EMPREGO DIRETO NA PRESTAÇÃO DE
SERVIÇOS OU NA PRODUÇÃO DE BENS DESTINADOS À
VENDA.
As despesas efetuadas com combustíveis e lubrificantes pagas a pessoa
jurídica domiciliada no País somente geram direito a crédito para
desconto na apuração do PIS/Pasep na modalidade não cumulativa se
comprovado o emprego direto na prestação de serviços ou na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
ALÍQUOTA
ZERO.
ESTOQUE DE ABERTURA. INEXISTÊNCIA.
Não dá direito a crédito a ser descontado na apuração do PIS/Pasep na
modalidade não cumulativa o valor da aquisição de bens ou serviços
sujeitos à alíquota zero, aplicando-se esse entendimento inclusive no que
diz respeito ao crédito presumido referente ao estoque de abertura.
Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não
Reconhecido
Irresignada, a sociedade empresária interpôs o presente recurso voluntário,
alegando que os valores glosados correspondem ao conceito de insumo previsto na legislação,
razão pela qual deveria ser dado provimento ao recurso.
É o relatório

Voto

Conselheiro João Paulo Mendes Neto, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre com as demais formalidades
exigidas no ordenamento, razão pela qual dele conheço.
Inicialmente é necessário firmar que tanto o acórdão recorrido quanto o
instrumento que o desafia foram, respectivamente, proferido e interposto em momento posterior
a decisão do Recurso Especial 1.221.170/PR. O recurso mencionado fora julgado pelo Superior
Tribunal de Justiça sob o rito dos recursos especiais repetitivos (artigo 1.036 e ss. do CPC), razão
pela qual devem servir de base para julgamento deste caso, como determina o próprio regimento
interno deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (artigo 62, §1o, II, b)
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional,
lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.§ 1o O disposto
Fl. 743
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Fl. 7 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou
ato normativo:
II-que fundamente crédito tributário objeto de:
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041
da Lei no 13.105, de 2015 -Código de Processo Civil, na forma
disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
Por essa razão, cumpre destacar, desde logo, que antes de conhecer dos elementos
que o recorrente reclama a exclusão da glosa anteriormente imposta, serão expostas as premissas
que se adotará. A régua normativa adequada para aplicar nos fatos deste processo é extraída de
imediata do conteúdo decisório do STJ no processo mencionado e, de forma mediata, do Parecer
Normativo COSIT/RFB n. 05, de 17 de dezembro de 2018 e da Nota SEI n.
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Inicialmente, destaca-se a ementa do julgado:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES
NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE
LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE
CONHECIDO,
E,
NESTA
EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS
e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na
IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita
o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente
conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o
retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em
cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos
créditos realtivos a custo e despesas com: água, combustíveis e
lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
Fl. 744
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Fl. 8 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como
definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.
(Grifou-se)
Dois pontos são importantes para esta decisão, os quais coincidem com as teses
fixadas: os critérios fornecidos pelo julgado (mais ligado com os fundamentos da decisão, com
sua ratio) e o próprio reconhecimento da ilegalidade das Instruções Normativas SRF n. 247/2002
e 404/2004. A ilegalidade dos atos administrativos normativos produzidos, à época pela
Secretaria da Receita Federal, fundamentaram o acórdão atacada, razão que por si só ensejam a
necessária revisão da conclusão que se chegou naquela oportunidade.
Se por um lado o reconhecimento da ilegalidade pelo STJ das Instruções
Normativas desagua na necessidade de revisitação das glosas realizadas, por outro o julgado
fornece os critérios que devem ser instrumentalizados por este Conselho Administrativo na
reanálise das questões debatidas pelo Recurso Voluntário.
Naquela oportunidade, o voto vencedor (de lavra da Ministra Regina Helena
Costa) destacou os seguintes pontos, os quais servirão de base para análise das glosas realizadas
pelo Despacho inicial e pela DRJ:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da
não-cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade
representa autêntica aplicação do princípio constitucional da capacidade
contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do
sistema de não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de
insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da
essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a importância
de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz
com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto
ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Fl. 745
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Fl. 9 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo,
é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa
medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, 79-81 da íntegra do
acórdão)
A Nota SEI n. 63 da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional tem por objetivo
concretizar a litigância responsável da advocacia pública federal com relação ao assunto, a fim
de evitar, por exemplo, a interposição de recursos em matérias que, segundo a Nota, devem ser
aceitas pelo fisco federal no que tange o creditamento de insumos de PIS e COFINS (como
indica o artigo 19 da Lei 10.522/2002). Nesse sentido, ela também fornece instrumentos
interpretativos importantes para este voto:
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada
processo produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer
parte de vários processos produtivos, porém, com diferentes níveis de
importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por
meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a
revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item
– bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração
implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial
ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o
serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de
insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do
processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da
empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal
processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração”
a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.
18. Convém destacar desde já que, se, por um lado, a decisão do STJ,
no recurso repetitivo ora examinado, afastou o critério mais
restritivo adotado pelas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e
404/2004, por outro lado, igualmente, repeliu que fosse adotado
critério demasiado elastecido, o qual iria desnaturar a hipótese de
incidência das contribuições do PIS e da COFINS. Destarte, entendeu
o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-cumulatividade
aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos
conceitos de “custos e despesas operacionais” utilizados na legislação do
Imposto de Renda.
Fl. 746
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Fl. 10 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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(Grifou-se)
Em primeiro lugar, a Nota destacada acima indica algo que há muito já era de
conhecimento da prática fiscal quando o assunto versava sobre insumo nas contribuições de PIS
e COFINS, mas que com o novo julgado do STJ se tornou ainda mais imprescindível: análise das
glosas deve se dar sempre com base no processo produtivo da sociedade empresária contribuinte,
de acordo com suas estritas peculiaridades.
No caso em tela, o julgado apresenta teor argumentativo que não foi considerado
tanto pelo acórdão da DRJ (ao fundamentar nas instruções normativas ilegais) quanto pelo
contribuinte no Recurso Voluntário, o qual considerou aplicação da legislação do IR ao
PIS/COFINS, hipótese esta expressamente afastada pela fundamentação do STJ. Senão vejamos:
Dessa forma, o critério mais apropriado seria aquele aplicável ao
Imposto de Renda, seja porque a natureza e materialidade do PIS e da
COFINS é muito mais próxima do Imposto de Renda do que do IPI, seja
pela fato de que para se alcançar o lucro obtido, primeiramente é
preciso se aferir a receita da empresa.
Nesta esteira, oportuno transcrever o teor dos arts. 290 e 299 do Decreto
n° 3.000/1999 - Regulamento do Imposto de Renda:
Art. 290. O custo de produção dos bens ou serviços vendidos
compreenderá, obrigatoriamente (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 13,
§ 1o ):
i - o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou
serviços aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto no
artigo anterior;
II - o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão
direta, manutenção e guarda das instalações de produção;
III - os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de
depreciação dos bens aplicados na produção;
IV - os encargos de amortização diretamente relacionados com a
produção;
V - os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na
produção. Parágrafo único. A aquisição de bens de consumo eventual,
cujo valor não exceda a cinco por cento do custo total dos produtos
vendidos no período de apuração anterior, poderá ser registrada
diretamente como custo (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 13, § 2o ).
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte
produtora (Lei n° 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1° São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização
das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei n°
4.506, de 1964, art. 47, § 1o).
§ 2° As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no
tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei n° 4.506, de
1964, art. 47, § 2o).
Fl. 747
DF CARF MF
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Fl. 11 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

Extrai-se do regulamento acima transcrito que para a apuração da
receita é preciso que todo e qualquer gasto relacionado com as
atividades operacionais da empresa seja excluído.
Feitos os esclarecimentos acima, passa-se à análise de cada glosa realizada,
segundo a seguinte ordem (utilizada pelo Termo de Intimação Fiscal no 48/2012, pelo
contribuinte quando da Manifestação de Inconformidade e Recurso Voluntário, bem como pela
DRJ de origem):
a) Manutenção de Veículos: Baterias, mão-de-obra veículos, câmara de ar,
cruzeta, filtro de combustível, bobina, pneus, retentores, batente do amortecedor, diversas peças
veículos, mão de obra veículos, reparo cilindro embreagem, disco da embreagem, barra de
direção, cremalheira, conserto de pneu, rolamentos, farol completo, terminal de direção molas,
entre outros;
b) Combustíveis e Lubrificantes: Gasolina, óleo diesel, óleo de freio, óleos
lubrificantes, gás GLP, graxa, entre outros;
c) Material de Construção: Cimento, ferro constr., materiais de pintura, arame
liso, pedra britada, fios e cabos, tomadas, materiais diversos para construção, parafusos, tábuas,
vigote, telhas, tubos, mangueiras, material elétrico, materiais hidráulicos diversos, entre outros;
d) Peças, equipamentos e materiais para manutenção ou ampliação de
instalações, máquinas ou equipamentos: Abraçadeiras, anéis, aço, arruelas, tubos, mão-de-obra
máquinas, chapas, pastilha para torno, correias, porcas, cantoneira, materiais diversos para
instalação elétrica, eletrodos, brocas, kit de vedação, fretes (peças), vidro temperado, serra para
máquina, diversas peças para máquinas, retentores, unha escarificador, lâminas, bico inox,
capacitores, engrenagens, serra manual, ventiladores, cofres, cadeados, pára-raio, entre outros; e
e) Aquisições com Alíquota Zero: Corretivo de Acidez – Calcário Agrícola –
Padrão Calpar; e
f) Outros itens: Alimentação de funcionários, calças brim, vassouras, canetas,
botina segurança compras diversas supermercado, colas, lâmpadas, corda branca, luvas, faixas
Calpar, medicamentos diversos, entre outros.
Dos itens de manutenção de veículos, combustíveis e lubrificantes, material de
construção e peças, equipamentos e materiais para manutenção ou ampliação de instalações,
máquinas ou equipamentos
Os itens a, b, c e d mencionados acima possuem em comum tanto a conclusão de
julgamento que este voto assumirá, quanto pelas razões que fundamentarão o objeto da decisão.
Com relação aos gastos com manutenção de veículos, mesmo o REsp mencionado
acima não tendo reconhecido a natureza de insumo para os gastos com veículos, bem como dos
combustíveis utilizados nestes, a situação em apreço se distingue e muito do caso julgado sob
recurso repetitivo. Naquela oportunidade, os veículos eram utilizados para transporte (frete) de
produtos acabados (mercadorias) da produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica.
Nesse sentido, o próprio Parecer Normativo/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018
reconheceu que mesmo no caso piloto o STJ tenha mantido a glosa quanto aos custos com
veículos (inclusive os custos com combustíveis), o caso deve ser analisado sob cautela, ou seja, à
luz das nuances próprias daquele julgado, de forma não generalizante. Senão vejamos:
Fl. 748
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Fl. 12 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

139. Daí, considerando que combustíveis e lubrificantes são consumidos
em máquinas, equipamentos ou veículos de qualquer espécie, e, em
regra, não se agregam ao bem ou serviço em processamento, conclui-se
que somente podem ser considerados insumos do processo produtivo
quando consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados
pela pessoa jurídica no processo de produção de bens ou de prestação
de serviços.
Sob tal condição, parece não ter sido esclarecido pela Contribuinte dois elementos
fundamentais para se concluir pelo direito ou não de crédito: (1) quais os veículos destinatários
dos itens constantes no tópico ̈a ̈ exposto acima; (2) de que forma eles trabalham no processo
produtivo da empresa recorrente, visto que ela se volta para fabricação de corretivo de acidez.
Por essa razão, em tese parece haver indícios de direito creditório, sob a condição
de confirmação do caráter eminentemente essencial e/ou relevante dos veículos que são
utilizados os elementos ̈a ̈e ̈b. Por esses motivos, uma análise puramente abstrata levaria a
conclusão quanto a necessidade de provimento do recurso para exclusão das glosas mencionadas.
Porém, em virtude da insuficiência probatória (que envolve também o fato de o recurso ter sido
anterior aos parâmetros fixados pelo STJ), tornar-se-ia precipitada tanto a decisão pelo
provimento quanto pelo improvimento integral dos pedidos formulados neste Recurso
Voluntário.
Na hipótese, portanto, mostra-se necessário baixar em diligência para que sejam
apurados os elementos mencionados acima.
Já com relação aos custos referentes aos materiais de construção (cimento,
materiais de pintura, arame liso, pedra britada...) e peças/equipamentos/materiais para
manutenção ou ampliação de instalações, máquinas e equipamentos (aço, tubos, chapas, correias,
porcas, serras manuais...), a mesma ratio decidendi exposta acima deve ser igualmente aplicada,
visto que em tese aqueles gastos parecem ser imprescindíveis, tendo por base o nicho de atuação
da sociedade empresária. Porém, não houve esforço probatório suficiente (como fotos do
processo produtivo, lista de bens e suas instrumentalizações dentro do processo produtivo, entre
outros meios) para que este Conselho Administrativo pudesse concluir de forma cabal sobre a
natureza essencial ou imprescindível daqueles elementos para o processo produtivo.
Por isso, também revela-se necessária a diligência mencionada anteriormente para
que os elementos fáticos sejam melhor detalhados e a cognição deste Conselho seja
verticalizada.
Os demais itens possuem condições para se proferir um voto.
Assim, tendo em vista as alegações da Recorrente, converte-se o julgamento em
diligência para que a contribuinte:
1- Detalhe quais itens dentre, manutenção de veículos, combustíveis e
lubrificantes, material de construção e peças, equipamentos e materiais para
manutenção ou ampliação de instalações, máquinas ou equipamentos são
utilizados no processo produtivo e de que forma fazendo um cotejo
limitidado com a documentação já apresentada.
2- Intime a SRFB de piso para, caso queira, se manifestar sobre a referida
juntada de documentos a faça no prazo de 30 (trinta dias) e, esgotado esse
Fl. 749
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Fl. 13 da Resolução n.o 3401-002.005 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12571.720034/2012-71

prazo, com ou sem manifestação, sejam os autos remetidos a este Conselho
para reinclusão em pauta e prosseguimento do julgamento.

(documento assinado digitalmente)
João Paulo Mendes Neto

Fl. 750
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