Tribunal: CARF
Processo: 13888.000948/2007-53
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO JOSE LUZ DE MACEDO
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-16
Data de publicação: 2020-03-02

Ementa:

Inteiro teor:
0
S1-TE02
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13888.000948/2007-53
Recurso
Voluntário
Resolução no
1002-000.152 – 1a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
16 de janeiro de 2020
Assunto
DENÚNCIA ESPONTÂNEA
Recorrente
BOM PEIXE IND E COM LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência à Unidade de Origem, para que informe a data do pagamento e a
data em da retificação da DCTF, de modo a tornar possível o enquadramento ou não do caso ao
instituto da denúncia espontânea.
(documento assinado digitalmente)
Ailton Neves da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Jose Luz de Macedo - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ailton Neves da Silva
(Presidente), Marcelo Jose Luz de Macedo e Thiago Dayan da Luz Barros. Ausente
justificadamente o conselheiro Rafael Zedral.
Relatório
Por retratar os fatos de maneira sintética e objetiva, reproduz-se em um primeiro
momento o relatório elaborado pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Ribeirão Preto (“DRJ/RPO") constante às fls. 66 do e-processo, veja-se:
Em decorrência de auditoria interna de Declaração de Débitos e Créditos Tributários
Federais (DCTF), contra a contribuinte acima qualificada lançou-se multa moratória, no
total de R$ 2.843,43, que incidiu sobre recolhimentos extemporâneos de Contribuição
Social sobre Lucro Líquido (CSLL) relativa a retenção de pagamentos de pessoa
jurídica a pessoa jurídica, código de receita 5987 e retenção de contribuições relativas a
pagamento de pessoa jurídica a pessoa jurídica, código de receita 5952, relativos aos
períodos de apuração de:
a) fevereiro de 2004-01 (5987), com vencimento em 11/02/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 233,67, multa lançada de R$ 46,73;
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 13888.000948/2007-53
Fl. 129
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Fl. 2 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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b) maio de 2004-01 (5952), com vencimento em 05/05/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 1.175,30, multa calculada de R$ 235,06;
c) junho de 2004-01 (5952), com vencimento em 09/06/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 1.966,69, multa calculada de R$ 393,33;
d) junho de 2004-02 (5952), com vencimento em 16/06/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 104,67, multa calculada de R$ 14,50 que após dedução de recolhimento
de R$ 1,04, situou-se em R$ 13,46;
e) junho de 2004-03 (5952), com vencimento em 23/06/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 3.317,96, multa calculada de R$ 663,59;
f) julho de 2004-01 (5952), com vencimento em 07/07/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 1.117,26, multa calculada de R$ 223,45;
g)julho de 2004-16 (5987), com vencimento em 06/08/2004, que incidiusobre o
principal de R$ 293,22, multa calculada de R$ 45,47;
h)julho de 2004-16 (5952), com vencimento em 06/08/2004, que incidiusobre o
principal de R$ 314,76, multa calculada de R$ 48,81;
i)agosto de 2004-16 (5987), com vencimento em 10/09/2004, que incidiusobre o
principal de R$ 93,62, multa lançada de R$ 11,73, ressalvando-se o pagamento de
jurosefetuado a maior, pelo valor de R$ 2,11, quando o calculado fora de R$ 0,93,
remanescendoR$1,18;
j) outubro de 2004-01 (5987), com vencimento em 22/10/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 3.091,97, multa calculada de R$ 618,39 que após o aproveitamento de
R$ 218,39 de outros pagamentos, reduziu-se para R$ 400,00;
1) outubro de 2004-16 (5987), com vencimento em 12/11/2004, que incidiu sobre o
principal de R$ 800,11, multa calculada de R$ 137,29;
m) dezembro de 2004-16 (5952), com vencimento em 07/01/2005, que incidiu sobre o
principal de R$ 3.122,59, multa lançada de R$ 624,51.
Descrição dos fatos, bem assim da base legal que sustentou a imposição tributária
acham-se registrados no auto de infração respectivo (fls. 20/37).
Regularmente cientificada, a autuada ingressou com a impugnação de fls.01/17,
declarada tempestiva conforme termo de fl. 61 e instruída com cópia do contrato social,
em que alega seu direito aos benefícios do instituto da denúncia espontânea, prevista no
art. 138 do Código Tributário Nacional (CTN) em face de que os recolhimentos foram
efetuados voluntariamente. Escorou-se em jurisprudência administrativa e jurisdicional.
Por fim, requereu cancelamento do auto de infração ou alternativamente fosse a
imposição tributária mitigada no percentual máximo permitido, nos moldes do acórdão
n° 14-13.865 - 5a Turma da DRJ/RPO, prolatado no julgamento do processo
13888.001561/2003-91, que anexou por cópia (fls. 40/46).
Trata-se de analisar a imposição tributária que resultou do procedimento de
auditoria das informações declaradas em DCTF relativas a períodos do ano-calendário de 2004,
consubstanciada no cotejo entre os valores informados pela contribuinte a título de obrigações
tributárias e os créditos vinculados às rubricas de pagamento, parcelamento, compensação ou
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Fl. 3 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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suspensão de exigibilidade, exigindo-se as diferenças entre o que fora declarado e o recolhido,
bem assim acréscimos (juros e/ou multa, de mora) nas situações em que o recolhimento deu-se a
depois do prazo de vencimento.
No caso presente o lançamento refere-se à imposição de multa moratória pelo
recolhimento a destempo.
Não há controvérsia no que diz respeito ao fato de o tributo ter sido recolhido
extemporaneamente, que a contribuinte expressamente reconhece devido.
O contribuinte, inclusive, reconheceu a incidência de juros de mora, haja vista
terem sido recolhidos, com a ressalva de que, relativamente ao período de agosto de 2004 foi
pago inclusive um valor a maior a título de juros de mora, veja-se como consta da planilha
elaborada pela própria Receita Federal às fls. 26 do e-processo:

Dessa forma, cinge-se a discussão a questão unicamente de direito, a saber, o
afastamento da multa de mora em face da denúncia espontânea versada no artigo 138 do Código
Tributário Nacional (“CTN”).
Em sessão de 25/11/2008, a DRJ/RPO julgou improcedente a Impugnação do
contribuinte para manter o lançamento da multa de mora, conforme ementa abaixo transcrita:
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO
DA
MULTA
DE
MORA.
INAPLICABILIDADE. O instituto da denúncia espontânea não exclui a multa de mora
estipulada na legislação tributária, porquanto o seu pagamento é expressamente previsto
para os casos em que o recolhimento do tributo ocorre espontaneamente após o
vencimento da obrigação, sendo irrelevante à questão a distinção doutrinária entre
caráter indenizatório ou punitivo da sua exigência.
Lançamento Procedente
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Fl. 4 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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Irresignado, o contribuinte apresentou o presente Recurso Voluntário no qual
requer o reconhecimento da denúncia espontânea para que seja excluída a multa de mora e os
juros incidentes sobre a mesma.
É de se destacar que o contribuinte informa no Recurso Voluntário ter realizado o
depósito do montante devido, o qual tem a função tão somente de evitar a cobrança dos juros
moratórios, finda a demanda, tendo em vista que a suspensão da exigibilidade já ocorre devido
ao curso normal do presente processo administrativo.
Ao final, caso saia o contribuinte vencedor, é imprescindível a imediata devolução
do montante depositado, o qual não pode ser sequer objeto de procedimento de compensação de
ofício por parte da Administração Tributária.
É o relatório.
Voto
Embora seja tempestivo e atenda aos demais requisitos de admissibilidade,
entendo que o presente Recurso Voluntário não se encontra em condições de julgamento.
O cerne da questão aqui discutida diz respeito à possibilidade de reconhecimento
dos efeitos da denúncia espontânea, estabelecida pelo artigo 138 do CTN, a pagamento feito
anterior a retificação da DCTF, corrigindo o crédito tributário constituído em processo de
lançamento por homologação.
A respeito do assuntos, vejamos o que estabelece o mencionado artigo 138 do
CTN:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Analiticamente, constata-se que o parágrafo único estabelece uma condição de
impossibilidade absoluta para a denúncia espontânea: o início de qualquer procedimento
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Fl. 5 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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administrativo ou medida de fiscalização, relacionados à infração. Essa premissa se encontra fora
de discussão, no presente caso, por não haver qualquer questionamento sobre isso.
Desse modo, passando ao caput, verifica-se que o dispositivo exige: (A) a
denúncia espontânea da infração acompanhada, se for o caso, do (B) pagamento do tributo
devido e dos juros de mora.
Há, claramente, uma dupla exigência, devendo o contribuinte realizar ato próprio
para constituir juridicamente em linguagem competente, perante a fiscalização, o crédito
tributário no montante correto, acompanhado do seu pagamento integral.
Não basta, portanto, que haja apenas o pagamento, ou apenas denúncia da infração
por meio da retificação da DCTF, é preciso que ambos estejam presentes antes que se inicie
qualquer procedimento fiscalizatório da infração, para que se verifiquem os efeitos do artigo 138
do CTN.
Caso o contribuinte apenas recolha em atraso um montante de tributo já declarado
e constituído, este contribuinte não fruirá do benefício da denúncia espontânea, pois, não há
denúncia, apenas um pagamento a destempo. Este é o entendimento do Superior Tribunal de
Justiça STJ, aplicável para os casos em que o tributo é sujeito ao lançamento por homologação,
mas já declarado em obrigação acessória constitutiva do crédito tributário. O pagamento
intempestivo, neste caso, não enseja a denúncia espontânea, sob pena de se deixar ao arbítrio do
sujeito passivo o melhor momento para o recolhimento.
Este entendimento, inclusive, resta sumulado no STJ, como se percebe do
enunciado no 360, segundo o qual o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos
sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo.
A divergência no caso remete à interpretação da expressão regularmente
declarados. Se valendo do acórdão prolatado no processo n° 10855.003068/2005-66, o qual foi
objeto de transcrição no acórdão a quo, a DRJ/RPO exige que o tributo a ser confessado não
tenha sido informado em qualquer documento fiscal ou contábil.
Veja-se o que diz a DRJ/RPO (fls. 68 do e-processo):
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Fl. 6 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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Com efeito, não há falar na aplicação da excludente no caso em que o fato gerador do
tributo encontra-se regularmente consignado nos livros comercias e fiscais da
contribuinte, ou então, quando a hipótese de incidência do tributo esteja retratada em
documentos fiscais ou de compra e venda no caso de se tratar de microempresas e
empresas de pequeno porte dispensadas de escrituração, independentemente dessas
ocorrências serem ou não trazidas ao conhecimento do Fisco mediante as declarações de
cunho obrigatório (DCTF, DIRPJ, SIMPLES, etc).
Significa dizer, pois, que ainda inexistentes as declarações, o simples fato da operação
econômica praticada pela contribuinte constar em sua escrituração ou em documentos
por ela emitidos, suficientes, portanto, para caracterizar o fato gerador do tributo,
já se encontra nascida a obrigação tributária, embora pendente de corporificação em
forma de crédito público que se deu, na hipótese, com o voluntário pagamento, daí
aflorando, inclusive, o primeiro ato tendente ao lançamento por homologação a que
alude o artigo 150 do CTN. (grifamos)
O que a DRJ/RPO acabou fazendo foi criando nova hipótese de “lançamento
tributário”.
Isso porque para que reste caracterizada a denúncia espontânea, o tributo ainda
não tenha sido constituído, o que, na hipótese, verifica-se por meio da DCTF, mas para a
DRJ/RPO, o simples fato de o valor devido constar da escrituração ou de qualquer outro
documento do contribuinte, seria suficiente para falar em constituição, e, portanto, em
lançamento tributário, o que, nesse sentido, afastaria a denúncia espontânea.
Referida compreensão não poderia soar mais absurda. O “regularmente
declarado” está associado à constituição da obrigação tributária, quer dizer, ao lançamento do
tributo, o que se verifica, no caso, pela transmissão da DCTF, oportunidade na qual será possível
concluir pela existência do tributo para o Fisco.
Para mais, cumpre ressaltar que o presente caso envolve hipótese de cobrança de
multa de mora, a qual também deve ser excluída.
É que o CTN não fez diferença entre multas de mora e multa de ofício, possuindo
ambas natureza punitiva. A prevalecer o entendimento de que a denúncia espontânea só serve
para afastar a multa de ofício torna letra morta o art. 138 do CTN, na medida em que este
instituto só merece guarida se o contribuinte se antecipa e declara um tributo ainda não
constituído, com seu recolhimento, antes do início da fiscalização.
Sabe-se que a multa de ofício só é aplicada após um procedimento de fiscalização
em que se realiza um lançamento de ofício. Logo, se multa de ofício só é aplicada em auto de
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Fl. 7 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
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infração e a denúncia espontânea só tem cabimento se o contribuinte age antes do início da
própria fiscalização, entender que a denúncia espontânea somente afasta a multa de ofício é uma
contradição insuperável.
Ademais, já é entendimento consolidado no STJ, inclusive sob o rito dos
repetitivos, ao qual este Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais deve respeitar, de
que a denúncia espontânea afasta, também, a multa de mora:
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1. A denúncia espontânea
resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial
do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do
respectivo pagamento integral, retificada (antes de qualquer procedimento da
Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação
se dá concomitantemente. (STJ. RECURSO ESPECIAL No 1.149.022SP .RELATOR
MINISTRO LUIZ FUX, VOTAÇÃO UNÂNIME. DJE. 24/06/2010)
Em seu voto, o Relator Ministro Luiz Fux deixou consignado que as multas de
mora são também multa punitivas:
Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte,
Também convém destacar que este Conselho já tem decisões no mesmo sentido,
senão vejamos:
TRIBUTO RECOLHIDO FORA DO PRAZO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA
MORATÓRIA. O instituto da denúncia espontânea, previsto no artigo 138 do Código
Tributário Nacional, exclui a responsabilidade pela infração e impede a exigência de
multa de mora. Para tanto, nos termos do REsp no 1.149.022 (STJ), de observância
obrigatória pelo CARF conforme o art. 62, §2o, do Anexo II ao seu RICARF, é
necessário que o tributo devido seja pago, com os respectivos juros de mora, antes do
início do procedimento fiscal e em momento anterior à entrega de DCTF, de GIA, de
GFIP, entre outros. (Acórdão no 1201002.230. Relatora Conselheira Ester Marques Lins
de Sousa. Sessão de 11/06/2018)
Diante do até então aduzido, conclui-se ser plenamente (A) possível a aplicação
do instituto da denúncia espontânea na hipótese de o contribuinte realizar o pagamento do tributo
a destempo, mas antes da retificação da sua DCTF para fazer constar tais valores; e (B) a sua
aplicação pressupõe a exclusão tanto da multa de ofício como da multa de mora.
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Fl. 8 da Resolução n.o 1002-000.152 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13888.000948/2007-53

Nada obstante, em que pese o até então aduzido, cumpre ressaltar que não consta
dos autos documentação suficiente para se concluir que o contribuinte realizou o pagamento
antes ou até mesmo em conjunto com a retificação da sua DCTF, razão pela qual a Unidade de
Origem deve proceder a análise necessária. Constatando-se o pagamento prévio ou em paralelo,
cumpre reconhecer a denúncia espontânea para que seja excluída a multa de mora.
Assim, entendo que existe a necessidade de baixar o processo em diligência para
que a Unidade de Origem informe a data do pagamento e a data em da retificação da DCTF, de
modo a tornar possível o enquadramento ou não do caso ao instituto da denúncia espontânea.
Por todo o exposto, voto por converter o julgamento em diligência, nos termos do
voto acima transcrito.
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Jose Luz de Macedo
Fl. 136
DF CARF MF
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