Tribunal: CARF
Processo: 15892.720041/2012-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO DAYAN DA LUZ BARROS
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-04
Data de publicação: 2020-06-29

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
COMPROVAÇÃO. OBRIGATORIEDADE. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao contribuinte o ônus de demonstrar a certeza e liquidez do crédito alegado para compensação, restituição ou pedido de ressarcimento veiculado mediante PER/DCOMP, pela via administrativa. Inteligência do art. 170 do CTN.

Inteiro teor:
S1-TE02
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15892.720041/2012-38
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1002-001.345 – 1a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
04 de junho de 2020
Recorrente
UNIMED DE AVARÉ COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
COMPROVAÇÃO. OBRIGATORIEDADE. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao contribuinte o ônus de demonstrar a certeza e liquidez do crédito
alegado para compensação, restituição ou pedido de ressarcimento veiculado
mediante PER/DCOMP, pela via administrativa. Inteligência do art. 170 do
CTN.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Aílton Neves da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Thiago Dayan da Luz Barros - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aílton Neves da Silva,
Rafael Zedral, Marcelo José Luz de Macedo e Thiago Dayan da Luz Barros
Relatório
Em atenção aos princípios da economia e celeridade processual, transcrevo o
relatório produzido no Acórdão no 16-58.992 da 5a Turma da DRJ/SPO, de 27/06/2014 (fls. 1761
a 1769):
Trata-se de manifestação de inconformidade apresentada em face de despacho decisório
de fls. 48/53, mediante o qual a DRF/Bauru/SP reconheceu parcialmente o crédito
pleiteado e, conseqüentemente, não homologou as compensações declaradas mediante
apresentação
dos
PER/DCOMP
no 17043.29849.050508.1.3.05-8642,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15892.720041/2012-38
Fl. 1843
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Fl. 2 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

23215.00597.210707.1.3.05-8233 e 04669.29046.070512 .1.7.05-9053,
referentes a compensação de créditos de IRRF incidente sobre pagamentos efetuados a
cooperativa de trabalho relativos ao período de janeiro/2008 a setembro/2008 com
débitos de IRRF sobre valores pagos aos cooperados ou associados.

A autoridade administrativa não acolheu a pretensão da interessada pelos seguintes
motivos:

•
a contribuinte tem como atividade a operação de planos de saúde que,
segundo o inciso 11 do art. 1o da Lei n° 9.656, de 1998, com a redação dada
pelo art. 1° da MP n° 2.177-44, de 2001, que define como Operadora de Plano
de Assistência à Saúde a pessoa jurídica constituída sob a modalidade de
sociedade civil ou comercial , cooperativa, ou entidade de autogestão, que opere
produto, serviço ou contrato de que trata o inciso I daquele artigo, ou seja,
Plano Privado de Assistência à Saúde;

•
conforme Resolução Normativa da Agencia Nacional de Saúde
Suplementar no 100, de 3 de junho de 2005, o preço pago às Operadoras de
Planos Privados de Assistência à Saúde pode ser pós-estabelecido ou pré-
estabelecido;

•
No caso de o preço do contrato ser pré-estabelecido, o pagamento é
realizado independentemente do efetivo uso do serviço, ou seja, paga-se a
prestação mensal pré-estabelecida mesmo que nenhum beneficiário do contrato
receba atendimento médico no período ou, ainda, que o custo efetivo dos
serviços de medicina executados em determinado mês seja maior do que a
mensalidade devida. Não há vinculação entre o desembolso financeiro e as
atividades executadas, ou seja, o valor da contraprestação pecuniária é efetuado
antes da utilização das coberturas contratadas;

•
Desse modo, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas
jurídicas a Cooperativas de Trabalho Médico, na condição de Operadoras
de Planos de Assistência à Saúde, decorrentes de contratos pactuados na
modalidade de pré-pagamento, que estipulem o pagamento mensal de valores
fixos pelo contratante, independentemente da efetiva utilização dos serviços pelo
segurado, da natureza dos serviços prestados, do número de procedimentos
realizados etc., não se confundem com as receitas decorrentes da prestação de
serviços profissionais de medicina ou correlatos, não estando sujeitas, portanto,
as primeiras, à retenção na fonte do imposto de renda, prevista no art. 652 do
RIR/99 (artigo 45 da Lei n° 8.981/95);

•
A interessada não atendeu à intimação para discriminar as retenções
decorrentes de contratos firmados na modalidade de pagamento pela efetiva
prestação dos serviços prestados por seus associados, nos termos do artigo 45
da Lei n° 8.541/92, comprovando a natureza das operações por meio de
documentos hábeis e idôneos (como contratos, faturas, etc), bem como as
retenções sofridas mediante apresentação dos "Comprovantes de Rendimentos e
Imposto de Renda Retido na Fonte, nos termos do artigo 55 da Lei 7.450, de 23
de dezembro de 1985;

•
A autoridade administrativa invocou o artigo 333 do CPC e artigo 40
da Lei n° 9.784/99 para destacar que cabe à interessada o ônus de provar fato
constitutivo do seu direito, no caso, o alegado crédito decorrente de IRRF
sobre pagamentos efetuados a cooperativa de trabalho e que o não
atendimento a intimação enseja o arquivamento do processo;

Fl. 1844
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

•
Não comprovadas a certeza e a liquidez de que o valor apurado seria
passível de utilização a titulo de crédito de IRRF sobre cooperativa de trabalho,
não foram homologadas as Declarações de Compensação analisadas.

Inconformada com a mencionada decisão, da qual teve ciência em 22/05/2012 (AR a
fl. 69), a interessada apresentou manifestação de inconformidade em 22/06/2012, a fls.
103/111, alegando, em apertada síntese:

•
A autoridade administrativa não homologou o pedido de compensação
sob o argumento de que a recorrente não comprovou as retenções sofridas,
fundamentando-se no entendimento de que apenas mediante comprovação do
recolhimento pelas contratantes dos serviços é que as compensações poderiam
ser homologadas;

•
Contudo, a não apresentação dos comprovantes de recolhimentos feitos
pelas fontes pagadoras jamais poderia ser motivo suficiente para a não
homologação da compensação dos PER/DCOMP 17043.29849.050508.1.3.05-
8642 , 23215.00597.210707.1.3.05-8233 e 04669.29046.070512.1.7.05-9053.

•
Devem ser homologados, ao menos, os valores alusivos a pagamentos
realizados diante de contratos de pré-pagamento, nos quais não incide o IRRF
nos termos do artigo 45 da Lei n° 8.541/92, conforme esclarecido na Solução de
Consulta n° 55 da SRRF08/DISIT, direcionada a uma co-irmã à qual a
recorrente é filiada, em idêntica situação.

A 5a Turma da DRJ/SPO, por sua vez, indicou (fl. 1764) que o indeferimento
inicial do pleito por parte da DRF se deu por dois motivos, a saber:
(i)
não apresentação por parte da contribuinte dos Comprovantes de
Rendimentos e Imposto de Renda Retido na Fonte, e
(ii)
não comprovação pela contribuinte da natureza das operações
correspondentes ao IRRF informado no PER/DCOMP (para que a
autoridade pudesse averiguar o enquadramento no artigo 45 da
Lei n° 8.541/92).
Fl. 1845
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

Por fim, referida DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade da
cooperativa contribuinte, por entender que a apresentação dos Comprovantes de Rendimentos e
de Retenção de IRRF seria o meio probatório adequado para comprovar a retenção do imposto
incidente sobre rendimentos pagos ou creditados (fl. 1767), nos termos do art. 929, art. 942 e
art. 943 do Regulamento do Importo de Renda vigente à época (Decreto no 3000/99), e também
por conta da não demonstração da natureza das operações relativas aos pagamentos sobre os
quais incidiu o referido IRRF (fl. 1768).
A DRJ entendeu ainda, fl. 1768, equivocada a alegação da contribuinte de que
poderiam ser constituídos como crédito aqueles decorrentes de IR retido pela remuneração de
contratos sob o regime de pré-pagamento, já que contratos dessa natureza, por não terem por
base serviços previamente prestados, não estarei sujeitos ao IRRF, ou seja, não seriam créditos
por não serem objeto de incidência do IRRF, nos termos do artigo 45 da Lei n° 8.541/92.
A empresa contribuinte, por sua vez, apresentou Recurso Voluntário (fls. 1775 a
1785), em 07/08/2014, alegando:
a)
que seria aplicável à recorrente o regime do “pré-pagamento”, fl. 1776,
não sendo aplicável o art. 45 da Lei 8.541/92;
b)
que teria havido por parte do Fisco a desconsideração da documentação
acostada aos autos (faturas das empresas, cujos valores de retenção teriam sido
indicados nas PER/DCOMPs), não havendo dúvidas de que se trataria de
contratos sob regime de “pré-pagamento”, fls. 1777 a 1779;
c)
que seria inaplicável o art. 40 da Lei Federal no 9.784/1999 (fl. 1779);
d)
que não poderia, fl. 1784, ser apenada pelo não cumprimento adequado do
dever de pagamento atribuído a terceiro (erro no código do DARF, por parte da
fonte pagadora);
e)
que a obrigação que se dirigiu à contribuinte, na verdade, seria obrigação
acessória da fonte pagadora, cujo cumprimento seria medida impossível, na
medida em que não haveria meios legais de compelir a fonte pagadora em fazê-lo,
fl. 1781;
Fl. 1846
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

f)
que é a RFB que possui que possui meios para requisitar da fonte pagadora
as informações relativas ao pagamento dos tributos, fl. 1781.

Vale ressaltar que o presente processo foi apensado ao processo administrativo
no 10825721227201294, constando neste último o relatório intitulado “Extrato do Processo”, o
qual indica os débitos objeto de análise no presente processo.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Thiago Dayan da Luz Barros, Relator.
Admissibilidade

Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário, na forma do art. 2o e do art. 23-B do Anexo II da Portaria MF no 343/2015
(Regimento Interno do CARF), atualizada pela Portaria MF n.o 329/2017, na medida em que a
análise do presente processo se refere ao pedido de compensação de crédito oriundo de IRRF,
ano-calendário 2008.
Observo ainda que o recurso é tempestivo (interposto em 07/08/2014, conforme
protocolo da RFB, fl. 1775, face à intimação dos Correios com recebimento pela empresa
contribuinte datado de 10/07/2014, fl. 1773) e atende aos demais requisitos de admissibilidade,
portanto, dele conheço.
Mérito
Acerca das argumentações de mérito da empresa Recorrente, que defende praticar
a modalidade do “pré-pagamento” (mensalidade não associada a uma prestação efetiva dos
serviços), não há prova cabal de que a mesma somente teria praticado o “pré-pagamento” nas
operações que deram ensejo a referidos valores objeto de crédito.
Fl. 1847
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

Isso, porque, a título de exemplo, verificou-se que ora foram prestados serviços de
pré-pagamento, ora de pós-pagamento, a exemplo dos seguintes:
PÓS-PAGAMENTO
(PAGAMENTO
POR
EFETIVOS
SERVIÇOS
PRESTADOS), fl. 115., BASE PARA IRRF

PRÉ-PAGAMENTO
(PAGAMENTO
POR
MENSALIDADE
INDEPENDENTEMENTE DE SERVIÇOS PRESTADOS), fl. 146, BASE
PARA IRRF

Nas fls. 148 e 163, constam outros contratos sob regime de pós-pagamento, e nas
fls. 156 e 175 constam outros contratos sob regime de pré-pagamento.
Referidas diversidades de regime contratual persistiram em relação aos demais
contratos que instruem o presente processo (fl. 114 até a fl. 494).
Nas fls. 495 a 790 constam “relatórios”/faturas de produção da própria
contribuinte sem qualquer assinatura da pessoa responsável, de tomador ou prestador do
Fl. 1848
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

serviços, e sem valor oficial, sem que tenham sido devidamente e individualmente explicados
por parte da empresa contribuinte, inviabilizando a influência no convencimento das
argumentações da empresa contribuinte.
Entre as fls. 792 e 1733, constam contratos e “relatórios”/faturas sobre os quais
não há explicações individuais por parte da empresa contribuinte acerca de cada documento que
instrui o processo.
Nesse sentido, diante de documentos juntados ao processo sem explicações
adicionais, vale indicar o seguinte julgado do CARF:
Acórdão CARF: 2301-004.832 ; Número do Processo: 10880.721251/2012-69
Data de Publicação: 10/10/2016
Contribuinte: RAIZEN ENERGIA S.A
Relator(a): FABIO PIOVESAN BOZZA
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração:
01/01/2009 a 31/12/2010 PRODUÇÃO DA PROVA. Provar algo não significa
simplesmente juntar um documento aos autos. É preciso estabelecer relação de
implicação entre esse documento e o fato que se pretende provar, fazendo-o com o
“animus” de convencimento.
Do exposto, quanto ao argumento da empresa contribuinte de que seria
aplicável à recorrente o regime do “pré-pagamento”, fl. 1776, e de que não lhe seria aplicável a
retenção de IRRF na forma do art. 45 da Lei 8.541/92, verificou-se que não há demonstração
cabal nesse sentido, sendo as provas dos autos insuficientes para tal demonstração, na medida em
que foram apresentados diversos contratos sob regime de “pós-pagamentos”, conforme
anteriormente indicado.
Ademais, quando a empresa contribuinte afirma que não haveria dúvidas que
referidas retenções teriam ocorrido, ao simplesmente instruir no processo o que denominou de
“faturas”, fls. 1777 a 1779, não há como não haver dúvida diante de faturas, já que as mesmas, se
desacompanhadas dos comprovantes de retenção, nada provam.
Não há em todo o processo qualquer comprovante de IRRF das fontes
pagadoras, capazes de atestar o direito ao crédito pretendido.
Em relação à discussão sobre a aplicabilidade ou não do art. 40 da Lei Federal
no 9.784/1999, referido argumento não merece prosperar, na medida em que a própria Lei
Federal no 9.784/99 expressamente prevê sua aplicação subsidiária ao processo tributário, ao
Fl. 1849
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

definir em seu art. 69 que os procedimentos administrativos específicos "continuarão a reger-se
por lei própria, aplicando-lhes apenas subsidiariamente os preceitos dessa Lei".
Em relação ao argumento da empresa contribuinte, fl. 1784, de que estaria
sendo apenada em decorrência do não recolhimento que deveria ser atribuído a terceiro, vale
ressaltar a responsabilidade da própria empresa prestadora em exigir das tomadoras do serviços
por ela prestados os seus comprovantes de retenção a fim de se certificar se a tomadora tem
cumprido ou não suas obrigações acessórias, em atendimento à legislação atinente à matéria,
conforme dispositivos a seguir:
LEI FEDERAL No 8981/1995
Art. 86. As pessoas físicas ou jurídicas que efetuarem pagamentos com retenção do
Imposto de Renda na fonte, deverão fornecer à pessoa física ou jurídica
beneficiária, até o dia 31 de janeiro, documento comprobatório, em duas vias, com
indicação da natureza e do montante do pagamento, das deduções e do Imposto de
Renda retido no ano-calendário anterior, quando for o caso.
§ 1o No documento de que trata este artigo, o imposto retido na fonte, as deduções e os
rendimentos, deverão ser informados por seus valores em Reais.
§ 2o As pessoas físicas ou jurídicas que deixarem de fornecer aos beneficiários, dentro
do prazo, ou fornecerem com inexatidão, o documento a que se refere este artigo,
ficarão sujeitas ao pagamento de multa de cinqüenta Ufirs por documento.
§ 3o A fonte pagadora que prestar informação falsa sobre rendimentos pagos, deduções
ou imposto retido na fonte, será aplicada multa de trezentos por cento sobre o valor que
for indevidamente utilizável, como redução do Imposto de Renda a pagar ou aumento
do imposto a restituir ou compensar, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais.
§ 4o Na mesma penalidade incorrerá aquele que se beneficiar da informação, sabendo ou
devendo saber da sua falsidade.

LEI FEDERAL No 7.450/1985

Art 55 - O imposto de renda retido na fonte sobre quaisquer rendimentos somente poderá ser
compensado na declaração de pessoa física ou jurídica, se o contribuinte possuir
comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos.

DECRETO FEDERAL No 3000/1999 (VIGENTE À ÉPOCA)

Art. 733. É responsável pela retenção do imposto (Decreto-Lei no 2.394, de 21 de dezembro de
1987, art. 6o, e Lei no 8.981, de 1995, art. 65, § 8o):
[...]
Parágrafo único. As pessoas jurídicas que retiverem o imposto de que trata este Subtítulo deverão
(Decreto-Lei no 2.394, de 1987, art. 6o, parágrafo único):
I - fornecer aos beneficiários comprovante dos rendimentos pagos e do imposto retido na fonte;
[...]

Art. 943 [...]
[...]
§ 2o O imposto retido na fonte sobre quaisquer rendimentos ou ganhos de capital somente poderá
ser compensado na declaração de pessoa física ou jurídica, quando for o caso, se o contribuinte
possuir comprovante da retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora, ressalvado o disposto
nos §§ 1o e 2o do art. 7o, e no § 1o do art. 8o (Lei no 7.450, de 1985, art. 55).
Fl. 1850
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

Deste modo, o presente processo não tratou da responsabilização de terceiros, não
sendo aplicável, portanto, as regras acerca da responsabilização de terceiros, valendo-se ressaltar
que a prestadora, caso estivesse ciente da não retenção ou retenção equivocada à luz da
legislação aplicável, ou diante do não recebimento do devido comprovante, restou conivente com
o descumprimento da fonte pagadora, sendo-lhe passível inclusive de incidir no art. 86, §4o, da
Lei Federal no 8981/1995, na medida em que teria intenção de se utilizar de créditos não retidos/
recolhidos/informados na forma da legislação pela fonte pagadora.
Nesse sentido, a própria empresa contribuinte contribui para a causa da sua
impossibilidade de reconhecimento do crédito, na medida em que não atuou diligentemente
exigindo o comprovante de retenção legalmente previsto, não lhe sendo cabível, portanto, alegar
que estaria sendo apenada pelo não cumprimento adequado do dever de pagamento atribuído a
terceiro.

Sobre a informação da contribuinte de que não dispunha de meios legais para
exigir o que lhe seria de direito (o comprovante), vale ressaltar que, mesmo diante de toda a
legislação que lhe garante o direito de ter o comprovante de retenção por parte das empresas
tomadoras (fontes pagadoras), a mesma não apresentou no presente processo qualquer
documento administrativo ou notificação extrajudicial ou judicial para que as fontes pagadoras
lhe apresentassem os devidos comprovantes de retenção.
Sendo objeto do presente processo, portanto, a análise da possibilidade ou não de
reconhecimento de crédito tributário, para fins de compensação, necessário indicar que o Código
Tributário Nacional determina que a compensação depende da existência de crédito líquido e
certo, nos seguintes termos:
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL

Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de
Fl. 1851
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito
passivo contra a Fazenda pública.
[...]
(grifos nossos)

Em outras palavras, a empresa contribuinte não apresentou meios de prova hábeis
à caracterização da certeza do crédito pleiteado, o que impossibilita, portanto, a validação dos
valores apresentados em PER/DCOMP.
Caberia à empresa contribuinte demonstrar o direito de crédito alegado, conforme
reiterados entendimentos do CARF, a exemplo do seguinte:
Acórdão CARF no: 3003-000.717
Número do Processo: 10880.915344/2008-76
Data de Publicação: 19/12/2019
Contribuinte: EBF INVESTIMENTOS LTDA
Relator(a): MULLER NONATO CAVALCANTI SILVA
Ementa: ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Data do fato gerador: 15/10/2002 CRÉDITO.
CERTEZA E LIQUIDEZ. COMPROVAÇÃO. OBRIGATORIEDADE. ÔNUS DA
PROVA. Cabe ao contribuinte o ônus de demonstrar a certeza e liquidez do
crédito alegado para compensação, restituição ou pedido de ressarcimento
PER/DCOMP pela via administrativa. Inteligência do art. 170 do CTN.
(grifos nossos)
Não houve, portanto, demonstração, por meio de provas hábeis, do direito alegado
pelo Recorrente, no curso do processo, o que enseja a incerteza do valor alegado pelo
contribuinte como crédito passível de compensação, sendo, a negação da compensação
requerida, medida que se impõe.
Dispositivo
Dessa forma, havendo incerteza quanto à demonstração do alegado crédito objeto
de pedido de compensação, torna-se inviável o reconhecimento de referido crédito pleiteado nos
autos, não havendo motivos para a reforma do Acórdão da DRJ.
Considerando-se, portanto, o disposto no art. 170 do CTN, pelos motivos
anteriormente expostos, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso, mantendo integralmente
a decisão de piso.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 1852
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1002-001.345 - 1a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 15892.720041/2012-38

Thiago Dayan da Luz Barros

Fl. 1853
DF CARF MF
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