Tribunal: CARF
Processo: 10111.001143/2007-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Mara Cristina Sifuentes
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-10-16

Ementa:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 28/11/2007
ACELERADOR LINEAR DE ELÉTRONS QUE PRODUZEM RAIO X.
Por possuir tubo gerador de raio X, conforme especificações descritas na NESH, deve ser classificado no código de Subposição 9022.14.90.
MULTA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA.
Aplica-se a multa por classificação fiscal incorreta, prevista no art. 84, I, da Medida Provisória no2.158-35/01, por força da Súmula CARF no 161.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10111.001143/2007-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-007.219 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
HOSPITAL SANTA LÚCIA S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 28/11/2007
ACELERADOR LINEAR DE ELÉTRONS QUE PRODUZEM RAIO X.
Por possuir tubo gerador de raio X, conforme especificações descritas na
NESH, deve ser classificado no código de Subposição 9022.14.90.
MULTA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA.
Aplica-se a multa por classificação fiscal incorreta, prevista no art. 84, I, da
Medida Provisória no2.158-35/01, por força da Súmula CARF no 161.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário apenas para manter a atuação fiscal no tocante à multa
prevista no art. 84, I da Medida Provisória no 2.158-35/01, por força da Súmula CARF no 161.
Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Laercio Cruz Uliana
Junior e Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafeta Reis,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Leonardo Correia Lima Macedo, Pedro Rinaldi de
Oliveira Lima, Mara Cristina Sifuentes, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson Costa,
Paulo Roberto Duarte Moreira
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10111.001143/2007-10
Fl. 554
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Por bem descrever os fatos adoto o relatório que consta no Acórdão recorrido:
Trata o presente processo de auto de infração, lavrado em 26/12/2007, em face do
contribuinte em epígrafe, formalizando a exigência de Imposto de Importação acrescido
de multa de ofício, Imposto sobre Produtos Industrializados na importação e
Contribuições PIS/COFINS - Importação além de multa proporcional ao valor
aduaneiro, no valor de R$ 549.475,31 em virtude dos fatos a seguir escritos.
O contribuinte, por meio da Declaração de Importação (Dl) n° 07/1654032-5, registrada
em 28/11/2007, submeteu a despacho aduaneiro 1 (um) acelerador linear radioterápico,
modelo Clinac 6EX, fabricado e exportado pela empresa norte-americana Varian
Medicai Systems, tendo-o classificado na Tarifa Externa Comum sob o código NCM
9022.21.90, o que resultou no não recolhimento do imposto de importação (II), uma vez
que a alíquota do II aplicada foi de 0 % (zero por cento), conforme estabelecido pela
Resolução Camex n° 43/2006.
A fiscalização entendeu que a mercadoria submetida a despacho deve ser classificada no
código NCM 9022.90.19, estando sujeito ao pagamento do imposto de importação à
aliquota de 14 % (catorze por cento), conforme estabelecido pela Resolução Camex n°
43/2006.
O presente Auto de Infração exige a diferença de tributos e demais acréscimos legais.
Cientificado do auto de infração, pessoalmente, em 27/12/2007 (fls.2), o contribuinte,
protocolizou impugnação, tempestivamente em 28/01/2008, na forma do artigo 56 do
Decreto no 7.574/2011, de fls. 83 à 94, instaurando assim a fase litigiosa do
procedimento.
O impugnante alegou que:
⊙ DO EQUIPAMENTO IMPORTADO O REQUERENTE importou um equipamento
e seus componentes denominado ACELERADOR LINEAR RADIOTERÁPICO
CLINAC 6EX, conforme descrição contida na Dl 07/16540332-5 (fls. 29 do Processo
Administrativo), fabricado pela exportadora norte-americana VARIAN MEDICAL
SYSTEMS, de acordo com a COMMERCIAL INVOICE n° 0601-0001788673, e seus
componentes, conforme se comprova pelo documento de fls. 31 do Processo
Administrativo.
⊙ PARECER TÉCNICO Junta parecer do Dr. HOMERO LAVIERI MARTINS,
FÍSICO ESPECIALISTA EM FÍSICA MÉDICA DA RADIOTERAPIA, da
ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE FÍSICA MEDICA.
⊙ ESPECIFICAÇÃO DO EQUIPAMENTO
O ACELERADOR LENEAR CLINAC 6EX importado pelo REQUERENTE é um
equipamento especialmente construído para produzir RAIO - X, e ele não tem nenhuma
outra função, conforme se comprova pelo Manual de Especificação da Exportadora
Norte-Americana, VARIAN MEDICAL SYSTEMS (doc. anexo).
O ACELERADOR LINEAR importado pelo REQUERENTE é um “Acelerador de
Partículas”, usado “na radioterapia do câncer”, conforme se comprova pela publicação
da WlKIPÉDIA. (doc. anexo).
O
ACELERADOR
LINEAR
importado
pelo
REQUERENTE
é
destinado
exclusivamente a RADIOTERAPIA, conforme se comprova pela publicação da
WIKIPÉDIA, a ENCICLOPÉDIA LIVRE (doc. anexo).
Fl. 555
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

O ACELERADOR LINEAR importado pelo REQUERENTE, é destinado:
“A RADIOTERAPIA é um método capaz de destruir células tumorais empregando
feixe de radiações ionizantes”, conforme se comprova pela publicação do INCA -
INSTITUTO NACIONAL DO CÂNCER, do MINISTÉRIO DA SAÚDE (doc. anexo).
O ACELERADOR LINEAR importado pelo REQUERENTE, tem o seu uso
estabelecido pelo REGULAMENTO TÉCNICO: FUNCIONAMENTO DE SERVIÇOS
DE RADIOTERAPIA, que estabelece no item 2.DEFINIÇÕES - 2.1 Acelerador Linear
Clinico: equipamento emissor de radiação X, com ou sem emissão de elétrons,
conforme publicação da ANVISA - AGÊNCIA NACIONAL DE VIGILÂNCIA
SANITÁRIA, do MINISTÉRIO DA SAÚDE (doc. anexo).
O ACELERADOR LINEAR importado pelo REQUERENTE tem o uso seguinte:
4. DEFINIÇÕES E SIGLÁRIO - 4.1 Acelerador Linear Clínico: equipamento com
finalidade médica que produz fótons com energia maior que IMeV a partir da
aceleração elétrons por radiofrequência. Pode, opcionalmente, produzir feixe de
elétrons, conforme RESOLUÇÃO DA DIRETORIA COLEGIADA - RDC N° 20 de
02/02/2006, da AGÊNCIA NACIONAL DE VIGILÂNCIA SANITÁRIA - ANVISA
do MINISTÉRIO DA SAÚDE (doc.anexo).
⊙ LAUDO TÉCNICO DA ALFÂNDEGA DO PORTO DE SUAPE - SEDAD,
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL, SUPERINTENDÊCIA REGIONAL DA 4a
REGIÃO FISCAL.
A VARIAN MEDICAL SYSTEMS, empresa norte-americana exportadora do
equipamento denominado ACELERADOR LINEAR, por nós importado, efetuou a
venda de um equipamento idêntico ao CEOC - CENTRO DE ONCOLOGIA DE
CARUARU LTDA.,da cidade de CARUARU - PERNAMBUCO.
A SUPERINTENDÊNCIA REGIONAL DA 4a REGIÃO FISCAL DA RECEITA
FEDERAL, da ALFSPE - ALFÂNDEGA DO PORTO DE SUAPE, PERNAMBUCO,
para efetuar a classificação na TEC, para o pagamento dos tributos federais, e
preenchimento da Declaração de Importação n° 07/0149029-7, efetuou uma
SOLICITAÇÃO DE LAUDO TÉCNICO (doc. anexo).
Reproduz respostas dos quesitos do laudo de assistência técnica fornecidas pelo Dr.
JOSÉ AUGUSTO CORRÊA DO PRADO - Engenheiro Mecânico, em 02/04/2007.
Ficou comprovado pela documentação acostada ao presente Recurso Administrativo e
acima analisada que o ACELERADOR LINEAR CLINAC 6EX, importado pelo
REQUERENTE é um equipamento de "Acelerador de Partículas" usado exclusivamente
para RADIOTERAPIA.
⊙ DO DEPÓSITO ADMINISTRATIVO Pelo AUTO DE INFRAÇÃO N°
0117600/00422/07, do Auditor Fiscal, HAROLDO BARROS GOMES, o qual entendeu
que houve DECLARAÇÃO INEXATA DE MERCADORIA, desclassificando a
Declaração de Importação (DI) n° 071654032-5 com o código NCM 9022.21.90, para a
classificação no código NCM 9022.90.19, autuou o REQUERENTE no VALOR DO
CRÉDITO TRIBUTÁRIO APURADO DE R$ 549.475,31.
Ao REQUERENTE, não restou outra alternativa, para discussão doentendimento do
Auditor Fiscal no Auto de Infração, e então em 28/12/2007, efetuou DEPÓSITOS
ADMINISTRATIVOS
na
CAIXA
ECONÔMICA
FEDERAL,
a
favor
da
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL (does. anexos).
Fl. 556
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

⊙ DA NESH - NOTAS EXPLICATIVAS DO SISTEMA HARMONIZADO DE
DESIGNAÇÃO E DE CODIFICAÇÃO DE MERCADORIAS.
Transcreve textos da NESH, relativa a posição 9022.
O Auditor conclui: “finalmente, considerando que o Acelerador Linear Clinac 6EX é
um aparelho distinto geradores de tensão e de telas radiológicas, temos que ele se
classifica sob o código NCM 9022.90.19, destaque NCM 001 (destinados a teleterapia,
radiografia, indltec, analíticas e medidor nuclear, estando sujeito a anuência dos
mesmos órgãos anuentes dos produtos classificados sob o código NCM erroneamente
utilizado pelo contribuinte (9022.21.90) a saber Ministério da Saúde e CNEN”.
⊙ IMPUGNAÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO O equipamento importado
ACELERADOR NUCLEAR pode perfeitamente ser enquadrado em outro código,
como assim o fez o REQUERENTE na Dl n° 07/1654032-5, com a classificação na
Subposição, código NCM 9022.21.90 - outros, corretamente, vez que a TEC na posição
9022.2 se refere expressamente; “Aparelhos que utilizam radiações alfa, beta ou gama,
mesmo para uso médicos, odontológicos ou veterinários, incluído os aparelhos de
radiofotografía ou de radioterapia (grifo nosso), e na Subposição 9022.21,
expressamente destaca: “Para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários”
(grifo nosso), cuja alíquota tributária é de I.I. 0% e IPI 5%, recolhidas pelo
REQUERENTE.
Ad argumentandum, o equipamento importado ACELERADOR, LINEAR, também
poderia ser classificado na posição, código NCM 9022.14.90 - outros, na Subposição
9022.14.90, que expressamente consigna: “Destaque das NCM 01. - Apar. raio X. inc.
apar, radiofotog. / radioterap. Destinados a teleterapia, cuja alíquota tributária de II. é
0% e IPI é 5%, iguais as que foram recolhidas pelo REQUERENTE.
⊙ IMPORTAÇÃO EFETUADA POR OUTROS HOSPITAIS
O HOSPITAL DE CLÍNICAS DE PORTO ALEGRE/RS importou também o
ACELERADOR LENEAR 6EX da VARIAN, tendo efetuado a Declaração de
Importação, junto a Alfândega de Porto Alegre, com a classificação no Código NCM
9022.21.90, aceita pela Receita Federal, declaração essa que corresponde a mesma
efetuada pelo REQUERENTE (doc. anexo).
⊙ CONCLUSÃO O REQUERENTE analisou profundamente a fundamentação do
Auditor Fiscal, colocada no Auto de Infração, concordou com a descrição do
equipamento importado, ACELERADOR LINEAR, e impugnou a classificação
pretendida pelo agente fiscal, de classificar a mercadoria no código NCM 9022.90.19, a
qual é totalmente errada e improcedente.
O REQUERENTE, ao final, comprova e demonstra, pelas abundantes provas juntadas
ao presente RECURSO ADMINISTRATIVO, que a sua classificação, no código NCM
9022.21.90 é correta, e, podería também ter efetuado a classificação no código NCM
9022.14.90, cujas alíquotas tributárias desses dois códigos é de I.I. 0% e IPI 5%, não
tendo então concorrido para qualquer prejuízo à Receita Federal.
⊙ DO PEDIDO O REQUERENTE, diante das abundantes provas juntadas ao presente
RECURSO ADMINISTRATIVO e demonstradas nas especificações técnicas e
jurídicas acima mencionadas, requer que seja julgado improcedente o Auto de Infração
n° 0117600/00422/07, por absoluta falta de amparo fático e legal, considerando a
classificação, no código NCM 9022.21.90 efetuada na DI n° 07/1654032-5 como a
correta.
Fl. 557
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Se assim não entender, que seja efetuada a reclassificação para o código NCM
9022.14.90 por tratar-se o equipamento importado ACELERADOR LINEAR CLINAC
6EX, de equipamento destinado exclusivamente a uso em RADIOTERAPIA para
tratamento de tumores malignos.
Regularmente intimada em 26/11/2015 a empresa apresentou Recurso Voluntário
em 23/12/2015, datas do processo eletrônico, em que alega ser correta a classificação da
mercadoria utilizada, apresentando laudo técnico de engenheiro e parecer da Anvisa; requer
alternativamente a utilização da NCM 9922.14.90.
Submetido a julgamento no CARF, em 28/08/2018, foi convertido em diligência,
Resolução no 3401-001.460, para que o perito esclarecesse as seguintes dúvidas:
Verificar se o aparelho em análise - Acelerador Linear Radioterápico Varian Clinac 6EX
possui:
(i) bloco radiógeno, onde se encontram os tubos geradores de raios X;
(ii) Caso positivo para o item (i), o bloco é suspenso ou montado sobre uma coluna ou outro
suporte com mecanismo de orientação e de elevação;
(iii) Caso positivo para o item (i), o bloco recebe alimentação externa?
(iv) Caso positivo para o itens (i) e (iii), o aparelho possui conjunto de transformadores,
inversores, retificadores, etc., para adequar a energia recebida externamente para a voltagem
adequada para o funcionamento do bloco radiógeno?
Em 22/05/2019, foi efetuado despacho CARF s/n, devolvendo o processo para a
unidade preparadora, já que foi dada ciência à empresa sobre o teor da Resolução mas não foi
tomada nenhuma providência em relação à perícia determinada pelo CARF.
Cumprindo a diligência foi designado pela RFB perito ad hoc, Professor José
Antônio Huamani Coaquira, vinculado ao Instituto de Física da Universidade de Brasília – UNB.
E por parte da recorrente foram indicados a Sra. Kátia Cristina da Silva Caballero e Sr. Luciano
Coelho de Freitas , para acompanhar os trabalhos de perícia.
Posteriormente a recorrente indica o Dr. Homero Lavieri Martins, como perito
assistente, físico especialista em Física Médica da Radioterapia e Presidente da Associação
Brasileira de Física Médica. Na ocasião apresentou quesitos suplementares a serem esclarecidos
no laudo técnico:
Fl. 558
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Em 06/11/2019 o perito designado apresentou Laudo, efl. 336 e sgs, onde
responde aos quesitos:
Fl. 559
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Fl. 560
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Fl. 561
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Fl. 562
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Fl. 563
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 564
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 565
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

As efls. 509 e sgs. consta informação da recorrente a respeito do resultado da
perícia, concluindo que:
- o perito assistente conclui que as resposta do perito aos quesitos formulados não
deixam dúvidas quanto ao fato de que o fiscal autuante se equivocou ao classificar o acelerador
linear radioterápico na subposição 9022.90.19 da NCM/SH;
- com efeito, de acordo com o referido parecer , “a descrição imposta pelos
quesitos, confirmada pelo laudo técnico (...) leva à classificação do acelerador linear como um
aparelho de Raio X, posição 9022.1 – aparelhos de raios X, mesmo para usos médicos,
cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluindo os aparelhos de radiofotografia ou de
radioterapia (...), pois cumpre todos os requisitos descritos na Nesh Item I – aparelhos de Raios
X.”;
- além disso, o parecer esclarece que “uma vez feita a opção pela posição 9022.1,
não há outra alternativa senão a subposição 9022.14.90 – outros, pois é impossível classificar o
equipamento em qualquer outra subposição (...)”;
- cita o acórdão no 9303-005.501;
Fl. 566
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

- os produtos contemplados na NCM 9022.14.90 possuem alíquotas de IPI de 5%
e II 0%, as mesmas recolhidas pela recorrente.
É o relatório.
Voto
Conselheira Mara Cristina Sifuentes , Relatora.
O presente recurso é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade por isso dele tomo conhecimento.
A questão central do contencioso é relativo a correta classificação fiscal da
mercadoria.
A empresa importou 1 (um) acelerador linear radioterápico, modelo Clinac 6EX,
fabricado e exportado pela empresa norte-americana Varian Medicai Systems, classificando-a na
NCM 9022.21.90, assim descrita na Declaração de Importação:

A fiscalização entendeu ser aplicável a NCM 9022.90.19.
As duas classificações estavam assim descritas na TEC, vigente à época do fato:
90.22 - Aparelhos de raios x e aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou
gama, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários,
Fl. 567
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia, os tubos de raios x e
outros dispositivos geradores de raios x, os geradores de tensão, as mesas de
comando, as telas de visualização, as mesas, poltronas e suportes semelhantes
para exame ou tratamento.
9022.1- Aparelhos de raios X, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou
veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia.
9022.14
--Outros, para usos médicos, cirúrgicos ou veterinários
9022.14.1
De diagnóstico
9022.14.11 Para mamografia
9022.14.12 Para angiografia
9022.14.13 Para densitometria óssea, computadorizados
9022.14.19 Outros
9022.14.90 Outros
9022.19
--Para outros usos
9022.19.10 Espectrômetros ou espectrógrafos de raios X
9022.19.90 Outros
9022.2
-Aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou gama, mesmo para
usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos os aparelhos de
radiofotografia ou de radioterapia
9022.21
--Para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários
9022.21.10 Aparelhos de radiocobalto (bombas de cobalto)
9022.21.20 Outros, para gamaterapia
9022.21.90 Outros
9022.29.00 --Para outros usos
9022.30.00 -Tubos de raios X
9022.90
-Outros, incluídos as partes e acessórios
9022.90.1
Aparelhos
9022.90.11 Geradores de tensão
9022.90.12 Telas radiológicas
9022.90.19 Outros
9022.90.80 Outros
9022.90.90 Partes e acessórios de aparelhos de raios X

Faço um parênteses para prestar alguns esclarecimentos básicos a respeito da
Classificação de Mercadorias no Brasil e no mundo, e que servirão para criar a base normativa
aplicável.
O Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, ou
simplesmente Sistema Harmonizado (SH), é um método internacional de classificação de
mercadorias, baseado em uma estrutura de códigos e respectivas descrições.
Este Sistema foi criado para promover o desenvolvimento do comércio
internacional, assim como aprimorar a coleta, a comparação e a análise das estatísticas,
particularmente as do comércio exterior. Além disso, o SH facilita as negociações comerciais
internacionais, a elaboração das tarifas de fretes e das estatísticas relativas aos diferentes meios
de transporte de mercadorias e de outras informações utilizadas pelos diversos intervenientes no
comércio internacional.
A composição dos códigos do SH, formado por seis dígitos, permite que sejam
atendidas as especificidades dos produtos, tais como origem, matéria constitutiva e aplicação, em
Fl. 568
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

um ordenamento numérico lógico, crescente e de acordo com o nível de sofisticação das
mercadorias.
O Sistema Harmonizado (SH) abrange uma Nomenclatura de mercadorias,
composta por 96 capítulos, além das Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição, Regras
Gerais para a Interpretação do Sistema Harmonizado e as Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado (NESH).
O Sistema Harmonizado (SH) tem 6 regras gerais que regem a classificação de
mercadorias. As cinco primeiras são utilizadas para determinar a posição. A 6a Regra determina
que as 5 Regras anteriores devem ser utilizadas para a classificação nas subposições de 1o e 2o
nível sucessivamente.
A classificação das mercadorias na Nomenclatura Comum do Mercosul, tem por
base a Nomenclatura do SH - Sistema Harmonizado. As Regras Gerais para interpretação do SH
- Sistema Harmonizado, aprovadas pelo Decreto Legislativo no 71/88, promulgadas pelo Decreto
no 97.409/88, é regida por determinadas regras a serem seguidas.
A nomenclatura do Sistema Harmonizado foi incorporada pelo Brasil e a partir
dela criada a NCM - Nomenclatura Comum do Mercosul, com o acréscimo de mais dois dígitos.
A NCM também é a base da criação da TEC - Tabela externa comum e da TIPI - tabela do IPI,
ambas tabelas com a determinação das alíquotas dos impostos aplicáveis.
Após essas digressões voltemos ao caso concreto. Não existe dúvidas quanto à
posição aplicável, já que contribuinte e fiscalização utilizaram a NCM 9022.
90.22 - Aparelhos de raios x e aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou gama,
mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos os
aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia, os tubos de raios x e outros dispositivos
geradores de raios x, os geradores de tensão, as mesas de comando, as telas de
visualização, as mesas, poltronas e suportes semelhantes para exame ou tratamento.
Definida a posição, e utilização as RGI do SH devemos partir para a definição da
subposição.
Estamos diante de duas subposições possíveis:
9022.2
-Aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou gama, mesmo para usos médicos, cirúrgicos,
odontológicos ou veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia
9022.21
--Para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários
9022.90
-Outros, incluídos as partes e acessórios
Para correto enquadramento da mercadoria devemos primeiro verificar se estamos
diante de um aparelho que utilize radiações alfa, beta ou gama, se estamos diante de outro tipo de
aparelho ou mesmo se estamos diante de aparelhos de raio X.
Podemos buscar auxílio nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH).
Elas foram introduzidas no ordenamento jurídico nacional pelo Decreto n.o 435, de 27 de janeiro
de 1992. Trata-se de material extenso e pormenorizado, que estabelece, detalhadamente, o
alcance e conteúdo da Nomenclatura abrangida pelo SH. A base legal para isso foi o Decreto no
Fl. 569
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

97.409, de 23/12/1988 (DOU de 28/12/1988), que promulgou a Convenção Internacional sobre o
Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, bem como alterações
posteriores.
As NESH constituem elemento subsidiário de caráter fundamental para a correta
interpretação do conteúdo das posições e subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo,
posições e subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado, anexas à Convenção
Internacional de mesmo nome.
Consultando a NESH relativa à posição 9022, páginas 1.817 a 1.821 da versão
luso-brasileira - aprovada pelo Decreto n° 435/1992 e com texto consolidado pela IN SRF n°
157/2002, encontramos:
I.- APARELHOS DE RAIOS X :
O elemento fundamental destes aparelhos é o bloco radiógeno, onde se encontram os
tubos geradores de raios X. Este bloco, geralmente suspenso ou montado sobre uma
coluna ou outro suporte com mecanismo de orientação e de elevação, é equipado com
um dispositivo especial de alimentação que consiste num conjunto de transformadores,
retificadores, etc., os quais, captando a energia de uma fonte qualquer, geralmente da
rede geral, levam a corrente à voltagem apropriada.
- APARELHOS QUE UTILIZAM AS RADIAÇÕES ALFA, BETA OU GAMA
As radiações alfa, beta ou gama provêm uma de substância radioativa com a
propriedade de emitir radiações por transformação espontânea dos seus átomos. Esta
substância radioativa é colocada em um recipiente, geralmente de aço, guarnecido de
chumbo (bomba) que comporta uma abertura disposta de forma a deixar passar as
radiações apenas em uma determinada direção. As radiações gama são susceptíveis de
usos muito semelhantes aos dos raios X.
Conforme as radiações que utilizem e o uso a que se destinem, podem citar-se,
especialmente:
1) Os aparelhos de terapia, em que a fonte radioativa consiste em uma carga, quer de
rádio (curieterapia), quer de radiocobalto ou de um outro isótopo (gamaterapia).
- TUBOS DE RAIOS X E OUTROS DISPOSITIVOS GERADORES DE RAIOS X,
GERADORES DE TENSÃO, MESAS DE COMANDO, TELAS (ÉCRANS) DE
VISUALIZAÇÃO, MESAS, POLTRONAS E SUPORTES SEMELHANTES PARA
EXAME OU TRATAMENTO.
Este grupo compreende:
A) Os tubos de raios X .
B) _Os outros dispositivos geradores de raios X. Trata-se de dispositivos especiais, tais
como os que comportam um betatron para acelerar fortemente o feixe de elétrons, o que
permite produzir raios X muito mais penetrantes. Mas os betatrons e outros aceleradores
de elétrons, não especialmente adequados para produzir raios X, classificam-se na
posição 85.43.
(...)
D) Os geradores de tensão, ...
Fl. 570
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Com a finalidade de esclarecer detalhes sobre o equipamento a fiscalização
intimou a empresa Varian Medicai Systems Brasil LTDA, que representada por seu Responsável
Técnico Eng. Antônio Carlos Vieira Swerts, respondeu que o Acelerador Linear Clinac, destina-
se ao uso médico, conforme descrito no manual de utilização, e tem como resultado final o
mesmo efeito biológico dos equipamentos de Gamaterapia, porém não utiliza fonte radioativa, e
estão sendo substituídos por aceleradores lineares, por não apresentarem risco de contaminação
radioativa.
A empresa envia juntamente com os esclarecimentos o catálogo do Clinac 6EX e
Manual de Segurança. No manual consta que o equipamento não possui fonte radioativa, ele
produz radiação do tipo "*Raio-X" com potência de “GMeV” somente quando for acionado o
mecanismo eletro-eletrônico.
Conforme a carta do representante no Brasil do fabricante do aparelho e o
catálogo contendo especificações técnicas do equipamento, o acelerador linear radioterápico,
modelo Clinac 6EX não utiliza radiações alfa, beta ou gama, mesmo para usos médicos,
cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de
radioterapia.
Também foi anexado aos autos junto com a impugnação o parecer do Dr. Homero
Lavieri Martins, físico especialista em física médica da radioterapia, da associação brasileira de
física médica, em que o especialista afirma que o tubo acelerador usa ondas eletromagnéticas
para que o feixe de elétrons a ser acelerado atinja a energia máxima de 6 MeV, o que produz um
feixe de raios X com espectro amplo e altamente penetrante no tecido humano. A interação dos
raios X com o tecido irradiado produzirá os efeitos terapêuticos hoje largamente usados na área
oncológica e ao final afirma que o equipamento não possui fonte radioativa.
E a conclusão a que chegou a fiscalização foi de que para que se enquadrasse na
subposição de 1o nível 9022.2 seria necessária a presença de fonte radioativa:
De pronto, verifica-se que para o Acelerador Linear submetido a despacho ser
classificado sob o código de subposição de 1° nível 9022.2 (Aparelhos que utilizem
radiações alfa, beta ou gama, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou
veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia), é necessário
que este utilize uma fonte radioativa.
Porem, ele não a utiliza, produz radiação do tipo "Raio X", conforme carta do
representante no Brasil do fabricante do aparelho, em anexo As fls. 36 e -37, e catálogo
contendo especificações técnicas do equipamento, em anexo As fls. 30 a 416 do
correspondente processo, entregues pelo contribuinte.
Como esses esclarecimentos não foram convincentes para a maioria da turma
julgadora, houve a conversão do julgamento em diligência e foram respondidos os quesitos, no
Laudo Técnico efl. 336 e sgs:
1) O referido equipamento possui bloco radiógeno, onde se encontram os tubos
geradores de raio X?
Resposta: SIM, o equipamento em questão possui bloco radiógeno. Este bloco
radiógeno é composto pelo conjunto canhão de elétrons, o sistema de
aceleração linear de elétrons e guia de ondas e alvo metálico no qual os
Fl. 571
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

elétrons colidem. Como resultado destas colisões que são gerados os raios X.
Todo este conjunto se encontra na parte superior do módulo “GANTRY”,
como mostrado na figura 2-3 da ref.1.
2) Caso positivo para o item 1) o bloco é suspenso ou montado sobre uma coluna
ou outro suporte com mecanismo de orientação e de elevação?
Resposta: o bloco radiógeno é montado sobre o braço superior do módulo
GANTRY. Este módulo GANTRY possui um mecanismo de rotação
(GANTRY ROTATION) no eixo central afixado num outro módulo do
equipamento chamado de DRIVE STAND (ver figura 3.5 da Ref. 1). Segundo
especificações do manual, o range de rotação vai desde -5 a 365 graus. Como
o bloco radiógeno esta fixo no módulo GANTRY do equipamento não é
possível mudar a elevação do bloco radiógeno com respeito ao eixo de giro
(isocentro), ver figura 3.5 da ref.1.
3) Caso positivo para o item 1), o bloco recebe alimentação externa?
Resposta:
SIM,
o
bloco
radiógeno
recebe
alimentação
para
seu
funcionamento, segundo o descrito na Figura 4.2 do manual do equipamento
(ref. 1).
4) Caso positivo para os itens 1) e 3) o aparelho possui conjunto de
transformadores, inversores, retificadores, etc., para adequar a energia
recebida externamente para a voltagem adequada para o funcionamento do
bloco radiógeno?
Resposta: SIM. O equipamento possui uma série de componentes eletrônicos
usados para adequar a voltagem para o adequado funcionamento do bloco
radiógeno. Esta alimentação é realizada pelo sistema de distribuição de
energia elétrica do equipamento que é composta por: uma fonte de
alimentação de alta voltagem, um regulador de voltagem, uma válvula de alta
potência chamada de THYRATRON, um transformador de pulso que alimenta
um gerador de micro-ondas de alta potência chamado de MAGNETRON,
além de retificadores (ver figura 3.2 do manual, ref.1).
5) O equipamento possui bloco radiógeno, ou seja, estrutura rígida que produz
radiação?
Resposta: SIM, em conformidade com o exposto no quesito 1).
6) Caso positivo, a radiação produzida são raios x?
Resposta: SIM, a finalidade do equipamento é produzir radiação de raios X,
como descrito nas especificações do equipamento (página 2.2 do manual,
ref.1) e descrito na ref. 2. O mecanismo de funcionamento é o seguinte: os
elétrons acelerados pelo acelerador linear são direcionados para colidir contra
um alvo metálico, produzindo-se raios X (ver figura 2.3 da ref. 1, na resposta
ao quesito 1).
Fl. 572
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

7) Caso positivo, o acelerador linear tem capacidade para produzir outros tipos
de radiação?
Resposta: apesar do equipamento ser capaz de produzir elétrons altamente
acelerados no bloco radiógeno, estes elétrons, que podem ser considerados
como radiação beta (para consulta, ver página 17 da ref. 3) são usados para
produzir unicamente raios X ao colidir com o alvo metálico. A presença deste
alvo metálico fixo no equipamento impede que estes elétrons saiam do bloco
radiógeno e somente é produzida radiação de raios X.
8) Caso positivo, o acelerador linear tem capacidade para produzir outros tipos
de radiação para uso clínico?
Resposta: NÃO. O equipamento (CLINAC 6EX) não é capaz de produzir
outros tipos de radiação além da radiação de raios X (ver ref. 2) uma vez que o
equipamento não permite remover o alvo metálico do bloco radiógeno
(segundo o manual, ref. 1, não existe descrição de remoção do alvo metálico
do bloco radiógeno). Este alvo metálico blinda a saída dos elétrons acelerados
e como resultado das colisões se produz unicamente raios X.
9) Dentro do bloco radiógeno existe um “tubo gerador de raios X”, ou seja, uma
estrutura rígida em forma aproximadamente cilíndrica, cuja função é a de
acelerar elétrons em direção a um alvo metálico, gerando raios X?
Resposta: SIM, o equipamento possui uma estrutura rígida de forma
aproximadamente cilíndrica, segundo o descrito no manual (ver figura 2.3 da
ref. 1, resposta ao quesito 1), a função desta estrutura (acelerador linear) é de
acelerar os elétrons na direção do alvo metálico para gerar raios X.
10) Caso positivo, o bloco radiógeno esta montado em estrutura que permite
mudar sua posição e orientação?
Resposta: o bloco radiógeno está montado numa estrutura rígida (módulo
GANTRY) que permite mudar sua posição através da rotação de todo o
módulo GANTRY, como descrito na figura 3.5 da ref.1 (ver resposta a
pergunta 2). A orientação do bloco vai depender do ângulo de rotação do
módulo GANTRY, mas a saída do feixe de raios X que passam pelo
colimador sempre estará orientada para o centro de giro, também chamado de
isocentro.
11) Caso positivo, essa estrutura permite mudar a elevação do bloco radiógeno, ou
seja, sua distância em relação ao piso?
Resposta: por ser o módulo GANTRY uma estrutura rígida, no qual o bloco
radiógeno está montado, este bloco não tem o grau de liberdade para mudar a
distância ao isocentro. Mas, devido à rotação de todo o GANTRY, a distância
do bloco em relação ao piso pode mudar, sem mudar a orientação da saída do
feixe de raios X do bloco, o qual sempre apontará para o isocentro (ver figura
3.5 da ref. 1, na resposta ao quesito 2).
Fl. 573
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

12) O bloco radiógeno é alimentado por energia elétrica oriunda da rede externa,
ou seja, recebe energia elétrica da rede comum que alimenta a instituição?
Resposta: SIM. A alimentação do bloco radiógeno é oriunda da rede externa,
como pode ser conferido na figura 4.2 da ref. 1, na resposta ao quesito 3.
13) Caso positivo, se essa alimentação for interrompida o acelerador será capaz de
emitir raios X?
Resposta: SIM. Se a alimentação for interrompida, será interrompida também
a emissão de raios X, uma vez que cessará a produção de elétrons acelerados
contra o alvo metálico.
14) Para acelerar os elétrons dentro do tubo gerador de raios X o acelerador linear
trabalha com diferença de potencial elétrico disponível na rede de
alimentação?
Resposta: a diferença de potencial elétrico é produzido pelos sistemas
eletrônicos do próprio equipamento e Não pela rede de alimentação externa
(ver figura 4.2 da ref. 1 na resposta ao quesito 3).
15) Caso negativo, para conseguir a diferença de potencial elétrico o acelerador
necessita de transformador, inversor e retificador para alcançar as condições
ideais de funcionamento?
Resposta: SIM. Para conseguir a diferença de potencial elétrico, o
equipamento conta com transformador de pulso, retificadores e outros
componentes eletrônicos (ver resposta ao quesito 4) que permitem que o
equipamento obtenha a diferença de potencial adequada para o bom
funcionamento.
O laudo técnico foi confirmado pelo perito assistente indicado pela recorrente,
efls. 511 e sgs., somente fazendo uma observação quanto ao item 13, para qual a resposta
correta seria NÃO, para prevalecer a clareza da argumentação. O que merece ser considerado,
já que parece ter havido confusão entre a resposta e a explicação logo a seguir, fazendo mais
sentido para a explicação fornecida que a resposta seja NÃO.
Quanto as outras considerações efetuadas pelo perito assistente deixo de
apresentar e trazer ao debate já que adentram em aspectos da classificação fiscal de mercadoria,
tentando identificar qual a NCM aplicada, e essa não é a tarefa do perito, que deve se restringir
à identificação da mercadoria somente.
Como já esclarecido a empresa Varian Medicai Systems Brasil LTDA, foi
intimada a prestar esclarecimentos sobre o equipamento e seu Responsável Técnico Eng.
Antônio Carlos Vieira Swerts, respondeu que o Acelerador Linear Clinac não utiliza fonte
radioativa.
No catálogo do Clinac 6EX e Manual de Segurança, enviados pela fornecedora do
equipamento, consta que ele não possui fonte radioativa, e produz radiação do tipo "*Raio-X"
com potência de “GMeV” somente quando for acionado o mecanismo eletro-eletrônico.
Fl. 574
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Além disso informa que o equipamento não utiliza radiações alfa, beta ou gama,
mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos os aparelhos de
radiofotografia ou de radioterapia.
O parecer inicial do Dr. Homero Lavieri Martins, o mesmo que foi nomeado
perito assistente, afirma que o tubo acelerador usa ondas eletromagnéticas para que o feixe de
elétrons a ser acelerado atinja a energia máxima de 6 MeV, o que produz um feixe de raios X
com espectro amplo e altamente penetrante no tecido humano, e ao final afirma que o
equipamento não possui fonte radioativa.
Portanto, fica claro a partir da leitura dos documentos técnicos acostados aos
autos, e confirmado pelo laudo técnico produzido na diligência, que o equipamento não cumpre a
função de utilizar radiações alfa, beta ou gama para seu funcionamento, já que informado pela
representante do fabricante do aparelho no país que "não utiliza fonte radioativa" e conforme a
NESH da posição 9022 acima reproduzido "As radiações alfa, beta ou gama provêm uma de
substância radioativa".
Assim não é possível a utilização da NCM 9022.21.90, indicada pela recorrente.
Superada a classificação fornecida pela empresa, devemos verificar se a
classificação identificada pela fiscalização é a adequada.
Não estando diante de aparelhos enquadrados nas subposição 9022.2 temos que
avaliar as outras subposições disponíveis:
9022.1- Aparelhos de raios X, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou
veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia.
9022.90
-Outros, incluídos as partes e acessórios
Antes é importante fazermos uma pausa para verificarmos a construção da
posição 9022, e como deve ser interpretada o texto nela exposto.
A posição 9022 refere-se a:
90.22 - Aparelhos de raios x e aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou gama,
mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos os
aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia, os tubos de raios x e outros
dispositivos geradores de raios x, os geradores de tensão, as mesas de comando, as
telas de visualização, as mesas, poltronas e suportes semelhantes para exame ou
tratamento.

Podemos verificar pelas subposições de primeiro nível que o texto da posição
foi dividido em partes, conforme a subposição aplicável:

90.22 – (1) (Aparelhos de raios x) e (2) (aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou
gama, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos
os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia), (9)(os tubos de raios x e outros
dispositivos geradores de raios x, os geradores de tensão, as mesas de comando, as
telas de visualização, as mesas, poltronas e suportes semelhantes para exame ou
tratamento)

Fl. 575
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Os grifos e números foram colocados para melhor visualização, resultando nas
seguintes subposições:

9022.1- Aparelhos de raios X, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou
veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia.

9022.2
-Aparelhos que utilizem radiações alfa, beta ou gama, mesmo para usos
médicos, cirúrgicos, odontológicos ou veterinários, incluídos os aparelhos de
radiofotografia ou de radioterapia

9022.90
-Outros, incluídos as partes e acessórios
É claro, pela distribuição efetuada no Sistema Harmonizado, dentro das
subposições que na subposição 9022.90 estão incluídos os:
os tubos de raios x e outros dispositivos geradores de raios x, os geradores de tensão,
as mesas de comando, as telas de visualização, as mesas, poltronas e suportes
semelhantes para exame ou tratamento
Voltando a análise das subposições remanescentes, após eliminação da 9022.2
temos que de acordo com a NESH já apresentada acima para um aparelho ser considerado
aparelho de raios X é fundamental que possua o bloco radiógeno onde se encontram os tubos
geradores de raio X.
E mais adiante na NESH ele explica o que são outros dispositivos geradores de
raios X, como sendo dispositivos especiais tais como os que comportam um betatron para
acelerar fortemente o feixe de elétrons, o que permite produzir raios X.
No esclarecimento adicional prestado pela representante do fabricante ela
esclarece que "ele produz radiação do tipo Raio X ... somente quando for acionado o mecanismo
eletro-eletrônico..."
No parecer Técnico do Dr. Homero Lavieri, inicialmente, consta a seguinte
informação:
O acelerador linear importado pela requerente é um acelerador e partículas....
... equipamento com finalidade médica que produz fótons com energia maior que 1MeV
a partir da aceleração de elétrons por radiofrequência....
A empresa apresenta também, junto a sua impugnação, laudo técnico solicitado
pela Alfândega do Porto de Suape, para o mesmo equipamento, em que o Engenheiro Mecânico,
Dr. José Augusto Correa do Prado assim respondeu aos quesitos submetidos a parecer:
Este acelerador linear tem uma fonte de alimentação trifásica de alta tensão como
gerador de elétrons. Estes atravessam tubos de vidro polarizados e em ambiente de
vácuo, e ficam sob efeito de poderosos campos elétricos que promovem um
aumento gradativo da aceleração e energia (em torno de 6MV), estes elétrons ao
colidirem com um anteparo rígido, parte de sua energia cinética transformam-se nos
raios X. e que devidamente direcionados irão bombardear células e tecidos com
neoplasia (câncer) (grifo nosso).
Fl. 576
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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No manual técnico do equipamento apresentado pela recorrente observamos a
partir do desenho esquemático que o aparelho possui um canhão de elétrons e um acelerador
resultando na produção de raio X.

Pesquisando na literatura técnica para buscar esclarecimento sobre o que é um
"tubo
gerador
de
raio
X"
encontramos
a
seguinte
definição
em
http://rle.dainf.ct.utfpr.edu.br/hipermidia/index.php/radiologia-intervencionista/tecnologias-
funcionamento-e-formacao-de-imagens-inter/gerador-de-raios-x/211-radiologia-
intervencionista/tecnologias-e-funcionamento-dos-equipamentos-e-de-formacao-de-imagens-
inter#o-tubo-de-raios-x:
O tubo de raios X consiste de dois eletrodos metálicos, o catodo e o anodo, contidos
dentro de um encapsulamento de vidro a vácuo. Um tubo de raios X é um conversor de
energia. Ele recebe energia elétrica e converte-a em duas formas: radiação X e calor. Os
tubos de raios X são construídos visando a maior produção de raios X e a dissipação do
calor de forma tão rápida quanto o possível. O catodo emite elétrons por emissão
termoiônica. Estes elétrons são acelerados até o anodo e atingem um ponto denominado
ponto focal do alvo, onde as interações destes elétrons com o material do alvo resultam
na produção dos raios X e em uma grande quantidade de calor.
Fl. 577
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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No laudo técnico produzido na diligência é respondido que o equipamento
possuiu bloco radiógeno, onde se encontram os tubos geradores de raios X. E este bloco
radiógeno é composto pelo conjunto canhão de elétrons, o sistema de aceleração linear de
elétrons e guia de ondas e alvo metálico no qual os elétrons colidem. Como resultado destas
colisões que são gerados os raios X. Todo este conjunto se encontra na parte superior do módulo
“GANTRY”, como mostrado na figura 2-3 da ref.1.
No item 5 responde afirmativamente que o equipamento possui bloco radiógeno,
ou seja, estrutura rígida que produz radiação. E que a radiação produzida são raios x, já que a
finalidade do equipamento é produzir radiação de raios X, como descrito nas especificações do
equipamento. O mecanismo de funcionamento é o seguinte: os elétrons acelerados pelo
acelerador linear são direcionados para colidir contra um alvo metálico, produzindo-se raios X.
Quando questionado se o acelerador linear teria capacidade de produzir outros
tipos de radiação respondeu que apesar do equipamento ser capaz de produzir elétrons altamente
acelerados no bloco radiógeno, estes elétrons, que podem ser considerados como radiação beta
são usados para produzir unicamente raios X ao colidir com o alvo metálico. A presença deste
alvo metálico fixo no equipamento impede que estes elétrons saiam do bloco radiógeno e
somente é produzida radiação de raios X. E o equipamento não tem capacidade de produzir
outros tipos de radiação para uso clínico, uma vez que o equipamento não permite remover o
alvo metálico do bloco radiógeno.
O mais esclarecedor consta na resposta ao item 9 sobre a existência dentro do
bloco radiógeno de um “tubo gerador de raios X”, ou seja, uma estrutura rígida em forma
aproximadamente cilíndrica, cuja função é a de acelerar elétrons em direção a um alvo metálico,
gerando raios X. A resposta foi afirmativa, sendo que o equipamento possui uma estrutura rígida
de forma aproximadamente cilíndrica, segundo o descrito no manual, a função desta estrutura
(acelerador linear) é de acelerar os elétrons na direção do alvo metálico para gerar raios X.
Sendo assim é possível confirmar o atendimento a parte inicial da NESH, onde
está descrito que os aparelhos de raios X devem ter como elemento fundamental um bloco
radiógeno onde se encontram os tubos geradores de raios X.
Fl. 578
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Também na NESH consta que este bloco, geralmente suspenso ou montado sobre
uma coluna ou outro suporte com mecanismo de orientação e de elevação, é equipado com um
dispositivo especial de alimentação que consiste num conjunto de transformadores, retificadores,
etc., os quais, captando a energia de uma fonte qualquer, geralmente da rede geral, levam a
corrente à voltagem apropriada, o que precisa ser verificado se foi identificado no laudo técnico.
No item 2 do laudo técnico é informado que o o bloco radiógeno é montado sobre
o braço superior do módulo GANTRY. Este módulo GANTRY possui um mecanismo de rotação
(GANTRY ROTATION) no eixo central afixado num outro módulo do equipamento chamado
de DRIVE STAND (ver figura 3.5 da Ref. 1). Segundo especificações do manual, o range de
rotação vai desde -5 a 365 graus. Como o bloco radiógeno esta fixo no módulo GANTRY do
equipamento não é possível mudar a elevação do bloco radiógeno com respeito ao eixo de giro
(isocentro).
No item 3 é esclarecido que o bloco recebe alimentação externa para seu
funcionamento, e no item 4 que ele possui uma série de componentes eletrônicos usados para
adequar a voltagem para o adequado funcionamento do bloco radiógeno. Esta alimentação é
realizada pelo sistema de distribuição de energia elétrica do equipamento que é composta por:
uma fonte de alimentação de alta voltagem, um regulador de voltagem, uma válvula de alta
potência chamada de THYRATRON, um transformador de pulso que alimenta um gerador de
micro-ondas de alta potência chamado de MAGNETRON, além de retificadores.
As mesmas respostas são confirmadas em outros itens do laudo técnico.
Podemos concluir a partir de todas os laudos, manuais e explicações que o
aparelho importado possui um bloco radiógeno onde se encontram os tubos geradores de raio X,
e esta de acordo com o que esta definido na NESH como Aparelhos de raios X .
Também não é demais recordar que o aparelho é descrito pela fabricante como um
acelerador de partículas que são descritos como equipamentos que fornecem energia a feixes de
partículas subatômicas eletricamente carregadas.
Assim o equipamento pode ser enquadrado na subposição de primeiro nível
9022.1 Aparelhos de raios X, mesmo para usos médicos, cirúrgicos, odontológicos ou
veterinários, incluídos os aparelhos de radiofotografia ou de radioterapia.
Logo esta descartada a subposição 9022.90 – outros, incluídos as partes e
acessórios, já que segundo as regras gerais de interpretação do sistema harmonizado a posição
específica deve prevalecer sobre a genérica, regra RGI 3a e RGI 6.
Poderíamos parar nossa análise aqui, já que foi demonstrado que tanto a
classificação proposta pela empresa quanto a classificação efetuada pela fiscalização estão
equivocadas. Entretanto prosseguimos nossa análise para dar segurança na identificação da
classificação e demonstração de que só é possível uma classificação fiscal para a mercadoria.
Na subposição de primeiro nível 9022.1 é possível o desdobramento em duas
subposições de segundo nível:
9022.14
--Outros, para usos médicos, cirúrgicos ou veterinários
Fl. 579
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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9022.19
--Para outros usos
Já foi dito que o equipamento, de acordo com as especificações constantes na
documentação técnica é utilização na área médica, o que permite o enquadramento na
subposição 9022.14.
Dentro da subposição 9022.14 temos o desdobramento nos seguintes itens:
9022.14.1 De diagnóstico
9022.14.90 Outros
Necessário se verificar se o equipamento é para diagnóstico ou outros usos.
A empresa informa que o acelerador Linear Clinac 6EX é um equipamento
especialmente construído para produzir RAIO – X, sendo um “Acelerador de Partículas”, usado
“na radioterapia do câncer”. E também tem finalidade médica para produzir fótons com energia
maior que IMeV a partir da aceleração elétrons por radiofrequência.
E a fiscalização afirma ter ficado comprovado pela documentação acostada
aos autos e analisada que o ACELERADOR LINEAR CLINAC 6EX, é um equipamento de
"Acelerador de Partículas" usado exclusivamente para RADIOTERAPIA.
Portanto, podemos concluir que não é um equipamento para diagnóstico, já
que o diagnóstico é o processo analítico de que se vale o especialista ao exame de uma doença
ou de um quadro clínico, para chegar a uma conclusão, sendo mais propício para identificação
como equipamento para tratamento.
Assim é que a NCM 9022.14.90 é a adequada para o equipamento, pela
aplicação das regras RGI 3a e RGI 6 do SH.
Quanto a multa aplicada por erro na classificação fiscal da mercadoria, não
merece grandes comentários já que o assunto foi pacificado no CARF com a edição da súmula
no 161:
Súmula CARF no 161
O erro de indicação, na Declaração de Importação, da classificação da mercadoria na
Nomenclatura Comum do Mercosul, por si só, enseja a aplicação da multa de 1%, prevista no
art. 84, I da MP no 2.158-35, de 2001, ainda que órgão julgador conclua que a classificação
indicada no lançamento de ofício seria igualmente incorreta.
Por todo exposto voto por conhecer do Recurso Voluntário e no mérito dar
parcial provimento para manter a multa prevista no art. 84, I da MP no 2.158-35/2001, por força
da aplicação da súmula CARF no161.
(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes
Fl. 580
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Declaração de Voto
Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior.
Em razão do voto proferido pela Conselheira Mara Cristina Sifuentes, que em seu
voto condutor compreendeu que tanto a classificação fiscal adota pela contribuinte e fiscalização
estavam equivocadas, sendo a correta a NCM 9022.14.90, resultou na aplicação do art. 771 de
Regulamento Aduaneiro, faço a presente declaração de voto.
Ocorre com o advento da súmula no 161 CARF restou consignado a imposição de
multa de 1% sobre o erro de classificação dos contribuintes, vejamos:
Súmula CARF no 161
O erro de indicação, na Declaração de Importação, da classificação da mercadoria na
Nomenclatura Comum do Mercosul, por si só, enseja a aplicação da multa de 1%,
prevista no art. 84, I da MP no 2.158-35, de 2001, ainda que órgão julgador conclua que
a classificação indicada no lançamento de ofício seria igualmente incorreta.

Com a devida vênia, entendo de maneira diversa do conteúdo da referido súmula,
explico.
Ao passo quando a fiscalização realiza a revisão aduaneira, ela tem o condão de
aplicar ou afastar o critério estabelecimento pela contribuinte, em discordando, deve se atribuir a
classificação correta.
A fiscalização divergindo da classificação adotada pela contribuinte, por dever de
ofício deve ser apontado qual é a motivação da revisão aduaneira o auto de infração passando a
carregar consigo um o “correto critério jurídico” sobre a classificação da mercadoria declarada
na importação.
Diante disso, passa lavra o auto de infração, trata-se de um ato administrativo
vinculado no qual estabelece um critério jurídico sobre a classificação e o debate acerca (tese
“A” da contribuinte e “B” da fiscalização), se reconhece que a fiscalização adotou de
determinado critério do Sistema Harmonizado, as quais estabelecem os padrões de classificação
para que se aplique a correta regra.
Nesse passo, devemos rememorar as lições de Ruy Barbosa Nogueira, que
descreve sobre a tridimensionalidade do direito “fato-norma-valor”:
Fl. 581
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Quando se diz que o Direito é tridimensional, quer-se esclarecer que o jurídico se
compõe de fato-norma-valor, indissociavelmente: valor corresponde à demonstração da
ligação, vínculo, "tensão" ou subjunção da norma ao fato ou subsunção do fato à norma.
(...)
Sem a ocorrência ou realização dos elementos de fato (fonte real), não súrge a obrigação
tributária, ainda que ela já esteja prevista in abstracto na lei. Sem a previsão legal
também não nasce o fato gerador: é a realização em concreto da situação de fato
previamente descrita na lei que dá nascimento à obrigação tributária.
Por isso que na interpretação científica do Direito Tributário não se pode ter em conta
.apenas o texto da lei, o sentido puramente gramatical, mas para se chegar ao sentido
completo é preciso fazer-se a apreciação também do estado de fato ou, em outras
palavras, compreender a "situação" descrita pela lei como "necessária e suficiente" para
a ocorrência do fato gerador. É exatamente neste sentido que a legislação alemã,
dispondo sobre a interpretação, manda se faça a "apreciação" não só da legislação (fonte
formal), como dos "estados de fato" (fonte real) descritos na lei.

No entanto, para que seja mantida a autuação com as suas respectivas infrações
sanções, o auto deve estar lastreado pela dicção do art. 2o, parágrafo único, I, da Lei 9.784/99,
quais sejam, estando dentro da legalidade e motivação.
O fato do auto de infração apontar qual a ilicitude que a contribuinte teria
incorrida, não afasta o dever da fiscalização estar motivando com “fato-norma-valor” sobre a
tese correta a ser aplicada, carregando consigo os conceitos legais, no caso as regras do Sistema
Harmonizado.
Com isso, na dicção do art. 50, da Lei 9.784/99, a motivação ela tem de ser
explicita, assim, se a fiscalização alega que a classificação adotada pela contribuinte é errada, ela
tem de demonstrar que por ela adotada – fiscalização – é a correta, assim, para que se possa
apresentar sua defesa. Nesse sentido Sérgio André Rocha leciona:
Como dito, a principal função da exigência de motivação dos atos administrativos
decisórios praticados no âmbito do processo e do procedimento administrativos consiste
na possibilidade de controle da legalidade das decisões proferidas pelos seus
destinatários, isso por intermédio da verificação dos fundamentos externados pela
Administração Publica, a justificar a sua pratica.
(...)
No âmbito do processo administrativo federal encontra-se o principio da motivação
estabelecido, como regra geral, no art. 2o, VII , da Lei no 9.784/99, que determina a
obrigatoriedade da “indicação dos pressupostos de fato e de direito que determinarem a
decisão”.
Estabelece o art. 50 do citado diploma legal, de forma explicita, a tipologia dos atos que
devem, necessariamente, ser motivados, prevendo ainda, em seu § 1o, que “a motivação
deve ser explicita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância
com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que,
neste caso, serão parte integrante do ato.

Fl. 582
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

De tal perspectiva, se a fiscalização ao aplicar o Sistema Harmonização de forma
equivocada, trata-se de aparente vício, devendo o auto ser anulado por sua integridade:

Ademais, são igualmente nulos os atos administrativos em geral praticados em
desconformidade com os princípios que regem a atuação da Administração Publica e,
no âmbito dos processos administrativos, aqueles atos que não se coadunem com os
princípios processuais que decorrem do clausulado devido processo legal.
Note‐se que a nulidade relativa não representa faculdade da Administração em anular
seus atos dotados de tal vicio, mas sim a possibilidade de que a anulação seja evitada,
por intermédio da convalidação.
Nessa esteira, é notório que a fiscalização ao realizar o lançamento o ato por ela
praticado deve demonstrar e comprovar qual seria a hipótese correta, caso contrário, estaríamos
diante de um vício formal, que impactaria em nulidade do auto de infração:
Isso porque o erro sempre resulta do contraste com o caso correto. Assim, a indicação
da classificação fiscal aplicável é inerente ao dever de motivação dos atos
administrativos. Se o Auditor-Fiscal indica uma NCM igualmente equivocada, o auto de
infração é nulo por falta de fundamentação adequada.
Nessa mesma esteira em declaração de proferida no Acórdão CSRF n.o 9303-
006.331 pelo Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza:

“Declaração de Voto
Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza
No presente caso, segundo o acórdão recorrido, o Fisco, no ato lançamento, e a
contribuinte, quando da importação, igualmente equivocaram-se ao promover a
classificação fiscal do produto importado.
Donde a integral exoneração dos valores lançados, inclusive da multa de um por cento
em face do erro de classificação fiscal, entendimento contra a qual, especificamente
quanto ao cancelamento desta última, insurgiu-se a Recorrente, a douta Procuradoria da
Fazenda Nacional.
(...)
Segundo o il. Conselheiro LUÍS EDUARDO BARBIERI, a "autoridade fiscal, ao
efetuar o lançamento, deve demonstrar e comprovar que a situação fática (fato jurídico
relatado) se enquadrou perfeitamente no pressuposto de direito (dispositivo legal).
Deve-se, portanto, demonstrar a subsunção entre o evento, ocorrido no mundo
fenomênico e relatado na linguagem competente – fato jurídico, à hipótese de incidência
tributária" (BARBIERI, Luís Eduardo Gorrossino, Lançamento tributário: vícios e seus
defeitos, São Paulo: Novas Edições Acadêmicas, 2015, p. 226).
Um dos equívocos apontados, na mesma obra, quanto à motivação do lançamento, e
com a qual concordamos, é a ausência, insuficiência ou o erro na descrição dos fatos do
auto de infração (p. 227), erro como o que ora constatamos no presente lançamento,
uma vez que, na sua motivação, a autoridade fiscal deveria ter demonstrado, como antes
defendemos, o equívoco em que laborou a contribuinte, mediante a análise das regras de
Fl. 583
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

interpretação que seriam aplicáveis ao caso e a indicação, em face dessas mesmas
regras, da classificação correta.
A nosso juízo, portanto, a autoridade fiscal cometeu um vício de motivação no
lançamento, do qual resulta, pura e simplesmente, a sua nulidade por vício material.
Ainda que persista o erro de classificação – e isso não está em discussão –, há um
defeito no ato administrativo que não admite convalidação. Ante o exposto, somos por
negar provimento ao recurso especial da PFN.”
Ademais a mais, ao passo que é reconhecida que a classificação utilizada pela
contribuinte e fiscalização estão equivocada, não se pode manter tal multa diante da alteração de
critério jurídico, encontrando limite nos termos dos artigos 146 e 149 do CTN. Nesse sentido:
Tem-se, no artigo 146 do Código Tributário Nacional, um mesmo valor jurídico - a
segurança jurídica - que agasalha tanto a legalidade tributária como a proteção da boa-fé
do contribuinte37.
Como já foi visto no Capítulo II, regular as limitações constitucionais ao poder de
tributar inclui-se entre as incumbências da lei complementar (artigo 146 da Constituição
Federal). Daí que se essa tensão é resolvida pela lei complementar, que dá prevalência à
proteção à boa-fé, não se pode invocar a legalidade para a revisão do lançamento por
erro de direito. Afinal, o Principio da Legalidade foi inserido entre as limitações ao
poder de tributar, sendo acertado, daí, não o fazer prevalecer em prejuízo do próprio
contribuinte que se quis proteger.
Em que pese meu entendimento pessoal sobre a aplicação do art. 711 do
Regulamento Aduaneiro, aplico o enunciado da súmula 161 CARF.
Diante do exposto, voto em acompanhar a relatora pelas conclusões.
(assinatura digital)
Laércio Cruz Uliana Junior

Declaração de Voto
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima
Venho por desta declaração de voto registrar que observo e aplico a Súmula n.o
161 do CARF somente em razão da responsabilidade que tenho como Conselheiro perante o
regimento interno deste Conselho e demais dispositivos que regulam a obrigatoriedade da
observação de tais súmulas nos julgamentos do processo administrativo fiscal.
Pessoal e academicamente não concordo com seu conteúdo.
Portanto, apesar de aplicar e observar a Súmula n.o 161, como determina a
legislação, pessoalmente entendo que a Multa de 1% (Art. 84, I da MP no 2.158-35, de 2001) por
“erro” de indicação da classificação do produto na Declaração de Importação deveria ser
cancelada junto com o Auto de Infração e os tributos cancelados.
A multa não deveria prosperar de forma autônoma e apartada dos tributos.
Fl. 584
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Também, tanto a reclassificação fiscal de produto quanto a aplicação da
mencionada multa não deveriam ser realizadas por negativa, mas somente por assertiva.
O Art. 142 do Código Tributário Nacional, amparado por outros dispositivos do
Decreto 70.235/72 e dentro de uma hierarquia infra constitucional, em perfeita consonância com
regras constitucionais de limitação ao Poder do Estado, determinou que os lançamentos de ofício
devem ser acompanhados da prova da ocorrência da infração fiscal.
Não existindo prova no Auto de Infração, o lançamento não deve prosperar como
um todo, por ausência de provas, fatos e, portanto, materialidade.
Caso contrário, ao permitir que lançamentos sejam realizados pela “negativa” ou
pela “tentativa” de erros e acertos, bastaria que o fisco autuasse os contribuintes sem quaisquer
critérios para “ver se acerta” pelo menos a multa de 1% (Art. 84, I da MP no 2.158-35, de 2001)
por “erro” de indicação da classificação do produto na Declaração de Importação.
Peço vênia para fazer uma breve metáfora.
Imagina-se que em um torneio de arco e flecha o primeiro arqueiro acerta a flecha
no centro do alvo, na esfera central pintada de amarelo, sendo que o segundo arqueiro não
acertou a esfera central pintada de amarelo, pois sua flecha distanciou-se da esfera central e
atingiu a esfera vermelha, a segunda mais próxima do centro.
A regra do torneio, antes de seu início, era a seguinte: ganha quem acertar na
esfera central pintada de amarelo. No meio do torneio, antes da proclamação do resultado esta
regra do torneio foi alterada para a seguinte: ganha quem acertar na esfera vermelha. Com a nova
regra, o arqueiro menos talentoso ganhou o torneio e toda a torcida perdeu interesse no evento,
assim como o arqueiro mais talentoso.
Tal metáfora serve para o presente caso pois, comparando o “processo
administrativo fiscal” com o “torneio” e o “alvo” com o “Auto de Infração”, aplicar a multa de
1% sobre uma classificação que era equivocada para a fiscalização de uma forma e manter a
aplicação dessa multa de outra forma ou por fato diferente, que não o apontado pela fiscalização,
deveria configurar uma inovação no lançamento, situação vedada pelo disposto no Art. 146 do
CTN. 1
As razões do Auto de Infração configuraram o meio pelo qual decidiu-se cobrar
determinados tributos ou multas, assim como a regra do torneio de arco e flecha configurou o
meio pelo qual o vencedor será definido.
Alterar a regra do torneio, assim como modificar as razões de decidir da cobrança
fiscal, deveriam configurar inovação. Uma regra que não estava presente desde o início.
É razoável acreditar que não deveria ser possível dissociar a aplicação de
quaisquer multas que sejam, das razões inicialmente apresentadas no Auto de Infração que
originou a cobrança.

1 Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada,
em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
Fl. 585
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Diante de critério novo, a defesa do contribuinte pode restar prejudicada, pois, o
fundamento pelo qual se concluiu que houve “erro” na indicação da classificação é outro.
Vejamos: inicialmente a fiscalização concluiu que houve erro na classificação fiscal de um
produto porque tal classificação deveria ser “X” e não “Y”, contudo, em um segundo momento
decide-se que houve erro na classificação porque esta deveria ser “Z” e não “Y”.
É fácil perceber que o auto de infração descreve a infração de um jeito e a decisão
em segunda instância administrativa fiscal descreve de outro jeito quando mantém a multa por
fatos e razões diversas.
Como ensinado por diversos autores notáveis da área tributária, administrativa e
processual, o Poder Público somente pode fazer aquilo que está determinado em Lei e o
contribuinte pode fazer tudo, menos aquilo que está proibido em Lei. Essa é a máxima
fundamental que norteia a aplicação do princípio da legalidade no Direito. Ou seja, todos os atos
administrativos estão estritamente vinculados ao Auto de Infração e tudo que ele contém
(materialidade e autoria). A lide deve estar restrita aos termos, fundamentos e razões do Auto de
Infração, nada a mais e nada a menos.
Além de inovação no fundamento do lançamento, diante de tais medidas, o
processo administrativo fiscal poderá criar apenas uma obediência passageira (vide Beccaria,
Cesare. "Dos Delitos e das Penas", fls. 107) na sociedade, o que, com certeza, não é um dos
objetivos da administração pública.
Ao analisar os acórdãos que foram objeto de análise para a criação da Súmula
Carf n.o 161, observei que esta possui somente três Acórdãos paradigmas proferidos no âmbito
da CSRF, sendo que todos os três (9303008.194, 9303006.474 e 9303006.331) foram
desempatados pelo “voto de qualidade”, antes de sua metamorfose jurídica ocasionada pelo Art.
19 da Lei n.o 10.522/02.
Esta pequena quantidade de paradigmas e na forma como foram decididos no
âmbito da CSRF, demonstra somente a falta de solidez e a existência de controvérsia sobre a
matéria, como pode ser observado na declaração de voto proferida no citado Acórdão CSRF n.o
9303006.331 pelo nobre Ex-Presidente desta Turma de julgamento, Charles Mayer de Castro
Souza, à época conselheiro integrante da 3.a Turma da CSRF/CARF:

“Declaração de Voto
Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza
No presente caso, segundo o acórdão recorrido, o Fisco, no ato lançamento, e a
contribuinte, quando da importação, igualmente equivocaram-se ao promover a
classificação fiscal do produto importado.
Donde a integral exoneração dos valores lançados, inclusive da multa de um por cento
em face do erro de classificação fiscal, entendimento contra a qual, especificamente
quanto ao cancelamento desta última, insurgiu-se a Recorrente, a douta Procuradoria da
Fazenda Nacional.
Consoante o mesmo acórdão recorrido, a exoneração da multa aplicada, decorrente do
erro de classificação, deveu-se ao fato de o lançamento não estar bem fundamentado
Fl. 586
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

("ausência de laudo técnico por parte da fiscalização, impossibilitando inclusive a
análise comparativa com o laudo técnico produzido pela recorrente justifica a
exoneração da multa por classificação fiscal incorreta").
Já para o il. relator, bastaria, para a aplicação da mesma penalidade isolada, ser
necessário apenas comprovar a errônea classificação fiscal do produto importado, sendo
absolutamente irrelevante o fato de o Fisco também ter se equivocado em sua
classificação fiscal, porque, acredita, o erro de classificação persistiu, bem como as
consequências deste erro decorrentes.
Discordamos.
Primeiro, o fato de o erro de classificação fiscal persistir, ou seja, o fato de a
classificação fiscal correta não ser a adotada pela contribuinte (classificação "A"),
tampouco ser a indicada pelo Fisco (classificação "B"), mas, sim, uma terceira
classificação (classificação "C"), não autoriza, só por isso, a manutenção da multa
isolada.
Se assim fosse, também se deveria manter a exigência do crédito tributário lançado, no
caso em que, não obstante o erro de classificação da contribuinte e do Fisco, a terceira
classificação fiscal, a classificação "C", se apresentasse com as mesmas alíquotas de II e
de IPI vinculado que aquela indicada pelo Fisco no lançamento, a classificação "B".
Afinal, neste caso, também continuaria a haver a falta de recolhimento de tributos na
importação, assim como, é o que se defende, o erro de classificação ("Onde há a mesma
razão, há de se aplicar o mesmo direito").
Segundo, porque, para apontar um erro de classificação fiscal, o Fisco deve indicar as
regras de classificação não observadas e a classificação fiscal correta. E assim é porque,
não fosse pelo caráter norteador das Regras de Interpretação do Sistema Harmonizado –
as quais se direcionam a apontar como chegar à correta classificação fiscal do produto
importado, não à errada! –, a Administração Tributária deve informar ao administrado
(no caso, o importador) não apenas o erro que cometera, mas, também, como deveria ter
agido, a fim de que o erro não venha a se repetir, com todas as consequências daí
advindas (o art. 2o, parágrafo único, da Lei no 9.784, de 1999, impõe que, nos processos
administrativos, a atuação da Administração Pública se dê segundo padrões éticos de
probidade, decoro e boa-fé).
Não se pode afirmar errada uma classificação, senão indicando a correta e apontando as
regras que autorizam esta nova classificação.
Terceiro, o lançamento tributário, como se sabe, é um ato administrativo e, como tal,
como outros de mesma natureza, apresenta requisitos cuja não observância enseja a
declaração de sua nulidade. Um desses requisitos é a motivação, consistente no relato,
em linguagem adequada, do motivo do ato – o fato do mundo fenomênico que autoriza
o lançamento. Noutras palavras, é a exposição, por escrito e em forma inteligível, de
que os seus pressupostos de fato realmente ocorreram.
Segundo o il. Conselheiro LUÍS EDUARDO BARBIERI, a "autoridade fiscal, ao
efetuar o lançamento, deve demonstrar e comprovar que a situação fática (fato jurídico
relatado) se enquadrou perfeitamente no pressuposto de direito (dispositivo legal).
Deve-se, portanto, demonstrar a subsunção entre o evento, ocorrido no mundo
fenomênico e relatado na linguagem competente – fato jurídico, à hipótese de incidência
tributária" (BARBIERI, Luís Eduardo Gorrossino, Lançamento tributário: vícios e seus
defeitos, São Paulo: Novas Edições Acadêmicas, 2015, p. 226).
Um dos equívocos apontados, na mesma obra, quanto à motivação do lançamento, e
com a qual concordamos, é a ausência, insuficiência ou o erro na descrição dos fatos do
auto de infração (p. 227), erro como o que ora constatamos no presente lançamento,
Fl. 587
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

uma vez que, na sua motivação, a autoridade fiscal deveria ter demonstrado, como antes
defendemos, o equívoco em que laborou a contribuinte, mediante a análise das regras de
interpretação que seriam aplicáveis ao caso e a indicação, em face dessas mesmas
regras, da classificação correta.
A nosso juízo, portanto, a autoridade fiscal cometeu um vício de motivação no
lançamento, do qual resulta, pura e simplesmente, a sua nulidade por vício material.
Ainda que persista o erro de classificação – e isso não está em discussão –, há um
defeito no ato administrativo que não admite convalidação. Ante o exposto, somos por
negar provimento ao recurso especial da PFN.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Charles Mayer de Castro Souza.”

O entendimento de que a multa de 1% não deve prosperar na hipótese da
fiscalização ter se equivocado na reclassificação do produto possui diversos precedentes nas
turmas ordinárias, como pode ser observado na ementa e trechos reproduzidos do Acórdão n.o
3201003.039 (desta turma de julgamento):

“ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2009
DECADÊNCIA OCORRÊNCIA LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
Aplica-se o § 4o do Art. 150 do Código Tributário Nacional CTN, aos impostos
lançados por homologação, quando não evidenciado casos de dolo, fraude ou simulação.
Ultrapassado o prazo quinquenal extingue-se o crédito tributário, sendo irregular a
formalização de lançamento tributário após o termo ad quem.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL COMPOSIÇÃO DO PRODUTO NECESSIDADE DE
PROVA.
Nos casos em que a reclassificação fiscal efetuada pelo fisco levar em consideração a
composição de produto, esta deve estar irremediavelmente provada nos autos do
processo, de modo a categorizar a situação de fato, sob pena da insubsistência da
exigência fiscal.”
(...)
Em votação unânime, esta DRJ/SP aplicou o Art. 112 do CTN, interpretando a lide
administrativa em favor do contribuinte, uma vez que o lançamento criou dúvida com
relação à reclassificação. E diante desta premissa, não foi necessário sequer analisar a
classificação do produto, se estaria correta a do contribuinte ou não.
Assim, ainda que a Receita Federal do Brasil, representada pelo Auditores Fiscais da
Receita, tenha competência para reclassificar os produtos de acordo com as posições das
Nomenclaturas Comuns do Mercosul e com as regras gerais do sistema harmonizado de
classificação, tal reclassificação deve ser acompanhada da verossimilhança e de alguma
Fl. 588
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

prova, que convença de forma suficiente os julgadores administrativos, seja de primeira
ou de segunda instância.
Neste caso, a fiscalização não juntou nenhuma prova que poderia dar reforço à
reclassificação e, ao seu favor, o contribuinte apresentou provas e verossimilhança
suficiente para comprovar que a reclassificação apresentada pela fiscalização não
deveria prosperar.
Nos documentos anexos à impugnação o contribuinte juntou declaração do fornecedor
do produto reclassificado com a afirmação de que não havia malte no produto, assim
como juntou os rótulos do produto, que apontam somente substâncias químicas
diversas, sendo que nenhuma era malte.
Ainda, apesar deste produto ter o nome de "Concentrado de Malte Natural", o
contribuinte explicou que a nomenclatura é utilizada de acordo com a destinação que
será dada ao produto adquirido, se para o "Concentrado de Malte Natural", se para o
"Concentrado de Malte com Limão" ou para o "Concentrado de Malte Zero", por
exemplo.
Todas as alegações e provas favoráveis ao contribuinte fazem sentido e merecem
provimento, ao mesmo tempo que o lançamento não comprovou a divergência na
classificação do produto e, portanto, em razão da dúvida que paira sobre o lançamento,
este não deve prosperar.”

No mesmos sentido, conforme ementa e trechos transcritos a seguir, por
unanimidade de votos, no Acórdão de n.o 3201003.670, proferido no âmbito desta Turma de
julgamento, decidiu-se pelo cancelamento integral do Auto de Infração:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2008
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. CARDIOSCÓPIO.
A mercadoria denominada “cardioscópio”, quando se constitui em aparelho de
eletrodiagnóstico endoscópico, classifica-se na NCM 9018.19.10.
LANÇAMENTO. IMPROCEDÊNCIA.
O lançamento decorrente de reclassificação fiscal de mercadorias deve ser
declarado improcedente, na hipótese de não apontar a classificação correta da
mercadoria.”
(...)
“Considerando que o Fisco não apontou corretamente a classificação fiscal,
prejudicando a defesa do contribuinte, o lançamento deve ser declarado
improcedente.
Conselheiro - Marcelo Giovani Vieira.”

Fl. 589
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Outras turmas de julgamento também adotaram o mesmo critério ao longo de anos
julgando a matéria, conforme pode se extrair dos Acórdãos de n.o 3302002.930, 380200.148 e
3201002.152, reproduzidos parcialmente a seguir:

“ACÓRDÃO N.o 3302002.930:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 15/12/2008 a 26/10/2009
NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM). PLACAS DE
MICROPROCESSAMENTO COM DISSIPADOR DE CALOR. CÓDIGO NCM.
As placas de microprocessamento com dispositivo de dissipação de calor e de proteção
do processador (placa de metal IHS Integrated Heat Spreader), especialmente
concebida para utilização em uma máquina automática de processamento de dados,
classificam-se no código NCM 8473.30.43.
ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL DO CONTRIBUINTE E DA
FISCALIZAÇÃO. TERCEIRO CÓDIGO NCM CONTENDO AS MESMAS
ALÍQUOTAS DO CÓDIGO INFORMADO PELO CONTRIBUINTE.
IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO DOS TRIBUTOS E CONSECTÁRIOS
LEGAIS. CABIMENTO.
Se autuação foi fundamentada em código NCM não pertencente ao produto
importado, cujo código NCM contém as mesmas alíquotas do código NCM errado
declarado pelo contribuinte, inexiste diferença de tributos e respectivos
consectários legais (juros moratórios e multa de ofício), por ausência da diferença
de alíquotas que fundamentava o lançamento.
ERRO NA FUNDAMENTAÇÃO FÁTICA DA AUTUAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA
DA COBRANÇA DOS TRIBUTOS E CONSECTÁRIOS LEGAIS LANÇADOS.
POSSIBILIDADE.
Se código NCM correto do produto importado não corresponde ao código NCM
declarado pelo importador nem ao utilizado na autuação pela fiscalização, por erro
na fundamentação da autuação, não procede a cobrança dos tributos e consectários
legais lançados.
MULTA POR CLASSIFICAÇÃO FISCAL INCORRETA. DESCABIMENTO.
AUSÊNCIA DE LAUDO TÉCNICO PARA A PERFEITA IDENTIFICAÇÃO DA
MERCADORIA

NA

AUTUAÇÃO.

INTERPRETAÇÃO

BENIGNA
AUTORIZADA PELO ARTIGO 112 DO CTN.
Restando demonstrado nos autos que a fiscalização não se utilizou de assistência
técnica para identificar a mercadoria importada na autuação, requisito
indispensável no caso da espécie dos autos pela especificidade técnica, aplica-se a
interpretação benigna autorizada pelo artigo 112 do CTN.
Recurso Voluntário Provido.
Crédito Tributário Exonerado.”
(...)
Assim a ausência de laudo técnico por parte da fiscalização, impossibilitando inclusive
a análise comparativa com o laudo técnico produzido pela recorrente justifica a
Fl. 590
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

exoneração da multa por classificação fiscal incorreta, estabelecida no art. 84, I, da
Medida
Provisória2.15835/2001,comescoponoartigo112doCódigoTributárioNacional-
CTN. Ressalte-se que a interpretação benigna autorizada pelo art. 112 do CTN norteia-
sepeloquedispõemseusincisos[Art.112.Aleitributáriaquedefineinfrações,oulhe
comina
penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de
dúvidaquanto:Iàcapitulaçãolegaldofato;IIànaturezaouàscircunstânciasmateriaisdo
fato,ouànaturezaouextensãodosseusefeitos;IIIàautoria,imputabilidade,oupunibilidade;
IV à natureza da penalidade aplicável ou à sua graduação.].
No presente caso existindo dúvida razoável quanto à precisa identificação
técnicadoprodutoimportadocomrelaçãoasuacaracterísticaprincipal,vistoqueprejudicadaa
perfeita identificação desta pela ausência de laudo técnico, dado o grau de
especificidade
técnicadoreferidoprodutoimportando,impossibilitandoinclusiveaanálisecomparativacom
olaudotécnicoproduzidopelocontribuinte,aplicaseainterpretaçãobenignaautorizadapelo
art.112,IIdoCTN,paraexonerarocréditoreferenteàmultaporclassificaçãofiscalincorreta.
Por todo o exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao Recurso
Voluntárionotocanteàmultadeumporcentosobreovaloraduaneirodamercadoria.

ACÓRDÃO N.o 380200.148:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 19/04/1999, 12/ll/1999, 02/12/1999, 22/08/2000, 16/05/2000,
24/01/2001, 20/06/2001, 12/07/2002, 28/08/2003, 04/11/2003, 13/07/2004
IMPORTAÇÃO

.DE

MERCADORIAS.

CLASSIFICAÇÃO

NA
NOMENCLATURA COMUM DO MERCOSUL (NCM) INCORRETA PELO
IMPORTADOR. APLICAÇÃO DA MULTA PREVISTA No ART. 84, I, DA
MEDIDA PROVISÓRIA N° 2.158 35/2001. IMPOSSIBILIDADE NO CASO
CONCRETO; RECURSO PROVIDO PARA ANULAR O LANÇAMENTO POR
VÍCIO MATERIAL.
No acórdão recorrido, a DRJ cancelou todos os tributos lançados, mantendo
apenas a multa do Art. 84, I, da Medida Provisória n° 2.15835/2001, por
entender que a recorrente classificou incorretamente, na Nomenclatura Comum do
Mercosul (NCM), a mercadoria que importou. No caso em foco, tanto a
importadora, quanto a fiscalização equivocaramse na classificação da mercadoria,
empregando ambos códigos distintos da NCM. O tema somente restou
esclarecido a partir das provas realizadas, inclusive laudos técnicos, quando foi
possível promover o adequado enquadramento num outro código.
Ausente, portanto, deliberada intenção de fraudar ou impor prejuízo ao Fisco.
Ademais, consoante revelam os documentos encartados nos autos (fls. 68 e ss.), houve
descrição detalhada e completa da mercadoria, tomando possível a identificação sem
margem de dúvidas. Presentes o comportamento transparente e de boafé da
importadora, inclusive com recolhimento do tributo devido na importação, a
multa do Art. 84, I, da Medida Provisória n° 2.15835/2001 deve ser afastada, nesta
hipótese. Recurso voluntário a que se dá provimento.

ACÓRDÃO N.o 3201002.152:
"Note-se, inicialmente, que o fundamento utilizado pela DRJ para manter a exigência
da penalidade isolada é diverso daquele registrado no campo “Descrição dos
Fl. 591
DF CARF MF
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Fl. 39 do Acórdão n.o 3201-007.219 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10111.001143/2007-10

Fatos” do auto de infração. Com efeito, a fiscalização alegou que a classificação
fiscal correta do produto importado seria 3809.91.90 (“preparação química à base
de poliéster do ácido tereftálico, em meio aquoso, apta para uso na indústria
têxtil”), com base em que promoveu a cobrança do II, acrescido de multa e
juros, e da penalidade por erro de classificação fiscal. Não sendo correta a
classificação fiscal utilizada pela fiscalização para proceder ao lançamento, não
poderia a instância de origem, considerando correta uma terceira classificação,
manter a penalidade isolada, pois esse fato caracteriza cerceamento ao direito de
defesa, uma vez que à Recorrente não se conferiu oportunidade de se pronunciar,
em sua impugnação, sobre esta terceira classificação fiscal. Abraçando esse
entendimento, transcreve-se a seguinte ementa de decisão do CARF:
FUNDAMENTOS DO LANÇAMENTO. PREJUÍZO AO DIREITO DE DEFESA
DO SUJEITO PASSIVO. NULIDADE.
É nula, por prejuízo ao direito de defesa do sujeito passivo, a decisão de primeira
instância que apresenta fundamentos fáticojurídicos ao lançamento impugnado não
constantes da peça de ataque.
(CARF/Segunda Seção/4a Câmara/1a Turma Ordinária, Acórdão n.o 2401002.593, de
14/08/2012).
Assim, a instância de origem nada mais fez do que promover uma alteração na
fundamentação do ato administrativo (lançamento), visto que o motivo de fato do
qual resultou a exigência da penalidade foi que a classificação fiscal adotada
pela Recorrente estava errada porque correta era a indicada pela fiscalização.
Configurado prejuízo ao direito de defesa, é de se declarar nula decisão proferida pela
DRJ, com fulcro no art. 59, II, do Decreto n.o 70.235, de 1972.
Pelo exposto, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso voluntário,
para anular a decisão proferida pela DRJ.
É como voto.
Charles Mayer de Castro Souza"

Registrada a divergência pessoal no entendimento da matéria, apenas para cumprir
e observar o regimento interno deste Conselho, acompanho o relator na aplicação da Súmula
Carf n.o 161.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima

Fl. 592
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