Tribunal: CARF
Processo: 10680.903284/2015-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-16
Data de publicação: 2021-02-18

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
CONCEITO DE INSUMOS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE.
São insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta ou indiretamente no processo produtivo, cuja subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo (considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem ou serviço, dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela pessoa jurídica) com o objeto social da empresa, para que se possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não cumulatividade,
Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, ao julgar o RE no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, ao qual está submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo 62 do Regimento Interno do CARF.
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. REVENDA. CRÉDITOS DE DEPRECIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A autorização para creditamento referente à depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado não se aplica à atividade de revenda, porquanto o dispositivo legal condicionou o direito à sua utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços
DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. AUTONOMIA DA DESPESA DE FRETE EM RELAÇÃO AO PRODUTO/MERCADORIA TRANSPORTADO
Já se pacificou na jurisprudência, judicial e administrativa, de que o frete é uma despesa autônoma, ou seja, incluí-se no rol de despesas com serviços próprios ou contratados de terceiros que são, dependendo de sua relação com a atividade da empresa, classificam-se como essenciais, pois sem tais serviços, a atividade estaria comprometida ou não seria possível de ser realizada.
Portanto, independe, para apropriação de créditos sobre o valor do frete, se o produto ou mercadoria transportada tenha sido tributada ou não pelo PIS/COFINS, o que realmente importa é que o frete foi tributado pelo PIS/COFINS e, em sendo, gera direito ao crédito sobre seu valor, apenas se distinguindo, para efeitos tributários, se frete na aquisição de insumos ou frete na venda,

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.903284/2015-24
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-009.487 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
16 de dezembro de 2020
Recorrente
COOPERATIVA CENTRAL DOS PRODUTORES RURAIS DE MINAS
GERAIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
CONCEITO DE INSUMOS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE.
São insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos
os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços
para a obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente,
podendo ser empregados direta ou indiretamente no processo produtivo, cuja
subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da
prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da
pessoa jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de
determinado bem ou serviço, dentro do processo produtivo, para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela pessoa jurídica)
com o objeto social da empresa, para que se possa aferir se o dispêndio
realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não cumulatividade,
Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho, ao julgar o RE no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, ao
qual está submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo 62 do Regimento
Interno do CARF.
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. REVENDA. CRÉDITOS DE
DEPRECIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A autorização para creditamento referente à depreciação de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado não se aplica à
atividade de revenda, porquanto o dispositivo legal condicionou o direito à sua
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços
DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. AUTONOMIA
DA DESPESA DE FRETE EM RELAÇÃO AO PRODUTO/MERCADORIA
TRANSPORTADO
Já se pacificou na jurisprudência, judicial e administrativa, de que o frete é uma
despesa autônoma, ou seja, incluí-se no rol de despesas com serviços próprios
ou contratados de terceiros que são, dependendo de sua relação com a atividade
da empresa, classificam-se como essenciais, pois sem tais serviços, a atividade
estaria comprometida ou não seria possível de ser realizada.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.903284/2015-24
Fl. 363
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

Portanto, independe, para apropriação de créditos sobre o valor do frete, se o
produto ou mercadoria transportada tenha sido tributada ou não pelo
PIS/COFINS, o que realmente importa é que o frete foi tributado pelo
PIS/COFINS e, em sendo, gera direito ao crédito sobre seu valor, apenas se
distinguindo, para efeitos tributários, se frete na aquisição de insumos ou frete
na venda,

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas efetuadas sobre valores de fretes na
aquisição do leite in natura e fretes na aquisição de produtos com alíquota zero. Este julgamento
seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no
3301-009.482, de 16 de dezembro de 2020, prolatado no julgamento do processo
10680.903269/2015-86, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lizane Angelotti Meira
(Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Semíramis de Oliveira Duro, Marco Antonio
Marinho Nunes, Salvador Cândido Brandão Junior, Breno do Carmo Moreira Vieira, José Adão
Vitorino de Morais e Ari Vendramini (Relator)
Relatório

O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma
do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) é
referente à CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS) do Regime Não Cumulativo - Mercado Interno.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos
da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido,
detalhados no voto: (1) a autorização para creditamento referente a insumos apenas se aplica às
atividades de prestação de serviços e produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, não se aplicando à atividade de revenda; (2) A autorização para creditamento referente à
depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado não se
aplica à atividade de revenda, porquanto o dispositivo legal condicionou o direito à sua utilização
na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (3) Os gastos com serviços
de transporte na compra de insumos e mercadorias para revenda não geram direito a crédito
quando o bem transportado não é passível de creditamento. Como esses gastos integram o custo
Fl. 364
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

de aquisição dos bens adquiridos - e somente em decorrência disso há a possibilidade de crédito -
apenas quando permitido o creditamento em relação ao bem adquirido o custo de seu transporte
integrará, indiretamente, a base de cálculo para apuração do crédito.
Cientificado do acórdão recorrido, o Contribuinte interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo a integral ressarcimento da
compensação, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
I – TEMPESTIVIDADE
II – FATOS
III – DO DIREITO
III.1 – DA ADEQUADA COMPREENSÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS QUE DEVE NORTEAR A REVISÃO DAS GLOSAS
MANTIDAS PELA DRJ/BELO HORIZONTE
III.2 – AQUISIÇÕES DE BENS CONSIDERADOS COMO
INTEGRANTE DO ATIVO IMOBILIZADO E SUPOSTAMENTE
UTILIZADOS NA ATIVIDADE COMERCIAL – MOTIVO 1
-Do contexto narrado, tem-se que os estabelecimentos citados atuam
no recebimento do leite captado das cooperativas associadas à CCPR,
aplicando-se
os
procedimentos
logísticos
necessários
(armazenamento, resfriamento e transporte) para posterior revenda ou
nova transferência a posto revendedor. Há ainda a filial de CNPJ no
17.249.111/0014-53, que se destina a compra e revenda de insumos
agropecuários.
Em sendo assim, as unidades que tem como atividade o recebimento
de leite para posterior revenda caracterizam uma etapa do processo
produtivo da CCPR, que se inicia pela captação do insumo fornecido
pelos associados, passando pela sua preparação e transporte para
posterior revenda.
Ao adotar essas razões de decidir, tanto a DRJ quanto a DRF de Belo
Horizonte/MG afrontam o entendimento já pacificado pelo Superior
Tribunal de Justiça na ocasião do julgamento do REsp no
1.221.170/PR (submetido ao rito dos recursos repetitivos), deixando
de aplicar os critérios da essencialidade e relevância para fins de
qualificação de determinado bem como insumo.
Ademais, quanto ao motivo secundário da glosa, tanto a Fiscalização
quanto a DRJ não especificaram objetivamente o fundamento para
reclassificar as aquisições dos bens para “composição do ativo
imobilizado”. A DRF/BH limitou-se a afirmar que o tratamento seria
devido em razão do valor unitário de aquisição ou pela vida útil
superior a um ano. Mas não há, contudo, quaisquer elementos que
indiquem que o valor das partes e peças sejam próprios de
capitalização no ativo permanente, tampouco que incrementaram a
vida útil dos bens em mais de um ano.
III.3 – VINCULAÇÃO DO TRATAMENTO FISCAL DO FRETE
(aquisição de bens) AO PRODUTO TRANSPORTADO – MOTIVOS
3, 4 E 5.
- A Recorrente irá esclarecer adiante que as três glosas seguintes,
relacionadas a despesas com frete na aquisição de insumos, decorrem
Fl. 365
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

de uma premissa equivocada utilizada pela Fiscalização e corroborada
pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Belo
Horizonte/MG.
- FRETE DA COMPRA DE LEITE IN NATURA – MOTIVO 3
- FRETE NA COMPRA DE PRODUTOS COM ALÍQUOTA ZERO –
MOTIVO 4
- AUSÊNCIA DE VINCULAÇÃO DE FRETE – MOTIVO 5
III.3.1 – DA AUTONOMIA DA DESPESA DO FRETE EM
RELAÇÃO AO PRODUTO TRANSPORTADO
IV – DA NECESSIDADE DE REALOZAÇÃO DE DILIGÊNCIA
-Por todo o exposto, a Cooperativa Central dos Produtores Rurais de
Minas Gerais LTDA requer o conhecimento e provimento do seu
Recurso Voluntário, reformando-se o Acórdão da DRJ/BH para que
sejam revertidas as glosas mantidas.
Consequentemente, requer-se o deferimento integral do direito
creditório pleiteado no PER em referência, para que sejam
homologadas as compensações a ele vinculadas, cancelando-se
eventuais processos de cobrança expedidos e ressarcindo à Recorrente
o saldo credor porventura remanescente.
Caso este CARF entenda como necessário, requer-se que o feito administrativo
seja baixado em diligência para análise dos créditos pleiteados pela Recorrente, em observância
ao princípio da verdade material.
Ao final, pugna pelo provimento do recurso.

É o relatório.
Voto

Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:

O recurso voluntário é tempestivo, preenche os demais requisitos de admissibilidade,
portanto dele conheço.

DELIMITAÇÃO DA LIDE

5.
Deve-se, de antemão, delimitar o escopo da presente lide.
6.
O Termo de Verificação, de fls. 9/16, tratou do período janeiro /2013 –
dezembro/2014, compreendendo várias PER/DCOMP – Pedidos de Ressarcimento
Eletrônico/Declaração de Compensação, descritas na planilha de fls.9.
7.
A própria DRJ/BELO HORIZONTE assim delimitou a lide :
Para melhor clareza do objeto do presente processo, impende registrar que,
apesar de o procedimento de fiscalização amparado pelo TDPF no 06.1.01.00-
2015-00378-7 ter compreendido dois tributos (PIS e Cofins) e oito trimestres,
resultando em 16 processos distintos, foi elaborado apenas um Termo de
Verificação Fiscal em cujo texto não há individualização das glosas por
Fl. 366
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

trimestre (somente da análise dos anexos logra-se chegar aos tipos e aos
valores referentes a cada trimestre). Por essa razão, algumas glosas descritas
no Relatório abaixo podem não se aplicar ao processo em análise.

8.
Estes autos tratam do Despacho Decisório 1310/2015 – DRF/BHE (fls. 145-147)
, que é referente ao PER – Pedido de Ressarcimento Eletrônico de no
36287.54195.190713.1.1.11-8309, no valor de R$2.071.102,82, referente ao 1o trimestre
de 2013.

Fl. 367
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

9.
Outra importante informação para a análise do caso é atividade exercida pela
recorrente :

A CCPR tem como objetivo em seu Estatuto Social a captação de leite
produzido por seus associados, a industrialização, comercialização e
distribuição do leite e seus derivados ao mercado consumidor; a
industrialização e comercialização de sucos e produtos alimentares em geral;
a fabricação de ração para fornecimento a seus associados; a comercialização
e distribuição de produtos agrícolas em geral.
Para tal, é responsável também pela logística de transporte na captação e na
distribuição dos produtos e pelo seu armazenamento (art. 15 Estatuto Social,
registros JUCEMG no 4338727 de 12/05/10 e no 5207774 de 09/01/14).
Contudo, conforme esclarecimentos solicitados (Termo de Intimação 01), o
Contribuinte declarou que as atividades de processamento de leite, produção
e venda de laticínios foi transferida em 01/12/12, a título de integralização de
capital, para a empresa Itambé Alimentos S/A. Em relação ao leite in natura,
manteve apenas a sua captação para revenda (Resposta Intimação 01, anexa).
Em resumo, no período sob fiscalização, o Contribuinte atuou,
principalmente, em três áreas: a captação e revenda de leite in natura, a
indústria e comércio de rações e a revenda de produtos agrícolas.
Estas informações foram confirmadas em entrevistas aos representantes do
Contribuinte.

O Contribuinte efetua vendas no mercado interno de produtos tributados
pelas contribuições de PIS e COFINS, mas principalmente, produtos com
suspensão, alíquota zero, não incidência e até isentos.
Conforme art. 17 da Lei 11.033/04 e art. 16 da lei 11.116/05, para tais
produtos é permitida a manutenção dos créditos auferidos nos moldes do art.
3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03, os quais após dedução dos valores devidos
dessas contribuições e, seguindo regras específicas, são passíveis de
compensação ou ressarcimento. Há também a apuração de créditos
presumidos de PIS e COFINS conforme inciso III § 3o do art. 8o da Lei
10.925/04 que têm sua destinação definida nos art. 56A e 56B da Lei
12.350/10.

A Manifestante alega tempestividade e informa que em agosto de 2012, por
meio de uma reestruturação societária, as suas áreas de atuação foram
modificadas, de modo que a parcela de seu patrimônio utilizada na
industrialização e beneficiamento de leite foi transferida à Itambé Alimentos
S/A, sociedade anônima de capital fechado constituída àquela época e da qual
a Cooperativa tornou-se acionista.
Após a versão parcial de seu patrimônio à referida Companhia, em relação ao
leite, a Manifestante manteve apenas a sua captação, para posterior transporte
e revenda. Ou seja, a Cooperativa não mais promove o beneficiamento e
industrialização de lácteos, mas tão somente adquire o leite cru para revenda.
Conservou-se, ainda, a atividade de industrialização de rações e outros
insumos agrícolas destinados aos associados, mantendo-se também a
atividade de armazéns.

No período a que se refere a fiscalização, o Contribuinte atuou,
principalmente, em três áreas: captação e revenda de leite in natura, indústria
e comércio de rações e revenda de produtos agrícolas.

10.
Por derradeiro, para delimitação da lide, a DRJ deixou de apreciar os
seguintes, por não terem sido impugnados :

3. Produtos com Alíquota Zero
Fl. 368
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

A Autoridade fiscal informou que vários produtos listados pela Manifestante
como bens para revenda ou utilizados como insumos têm suas alíquotas de
PIS e Cofins reduzidas a zero pela Lei no 10.925, de 2004, não havendo
direito a aproveitamento de crédito em sua aquisição, por força do § 2o do art.
3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003. Apesar disso, foram
encontrados na base de cálculo dos créditos pleiteados valores de compra
desses produtos, tais como: adubos e fertilizantes; defensivos agropecuários;
sementes; milho nas formas de farelo, glúten ou em grãos; máquinas e peças;
pneus e câmaras de ar.
Aduz que foram encontrados na base de cálculo dos créditos, sob a rubrica
“Devolução de vendas sujeitas à alíquota” de PIS e Cofins, valores de notas
fiscais de devolução de vendas cujos produtos devolvidos foram
originalmente vendidos com alíquota zero das contribuições.
Acrescenta a Fiscalização que a Cooperativa não promoveu ajustes em
valores suficientes nesses itens para compensar sua inclusão na base de
cálculo das contribuições, razão pela qual realizou as exclusões necessárias
nas bases de cálculo.
A Manifestante não se insurgiu contra a realização dessas exclusões,
incidir, em decorrência, sobre essa parte do procedimento fiscal o
disposto no art. 17 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972: Art. 17.
Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.

4. Créditos na Produção de Ração
4.1 Ração para Suínos e Aves
A Autoridade fiscal informa que o PIS e a Cofins incidentes sobre as rações
destinadas a suínos e aves encontram-se suspensos, assim como essas
contribuições incidentes sobre os insumos de origem vegetal das posições
1201 e 1001 a 1008 (exceto as 1006.20 e 1006.30), necessários à sua
fabricação (alínea "b" do inciso I e inciso II do art. 54 da Lei no 12.350, de
2010). Por esse motivo, não há direito à apuração de crédito da não
cumulatividade sobre as aquisições dos referidos insumos quando utilizados
na fabricação de ração para suínos e aves. Acrescenta que, como a
Cooperativa utiliza esses mesmos insumos na fabricação de rações para
bovinos e equinos (sobre as quais há incidência das contribuições), ela teria
informado que realiza a quantificação dos créditos via campo de ajustes e por
meio de rateio proporcional às receitas de vendas de cada tipo de ração
produzida. Entretanto, esses estornos não foram realizados nos valores
mensais corretos, motivo pelo qual a Fiscalização excluiu, da base de cálculo
dos créditos, os valores relativos aos estornos não realizados referentes às
aquisições de insumos utilizados na produção de ração destinada a suínos e
aves.
A Manifestante não se insurgiu contra a realização desses estornos,
fazendo incidir sobre essa parte do procedimento fiscal o disposto no art.
17 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972: Art. 17. Considerar-se-á
não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
pelo impugnante.

4.2 Ração para Bovinos e Equinos
No 1o trimestre de 2013 não houve glosa de valores relativos a este item.

11.
Assim, ao final, delimitou a lide a DRJ/BELO HORIZONTE :

Por todo o exposto, voto no sentido de:

a) considerar não instaurado litígio relativamente às
exclusões, da base de cálculo dos créditos, dos valores
relativos:
Fl. 369
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

a.1) aos produtos adquiridos para revenda ou utilizados
como insumos com incidência de alíquota zero, bem
como às devoluções de vendas de produtos vendidos com
alíquota zero (tópico 3); e
a.2) aos estornos não realizados referentes às aquisições
de insumos utilizados na produção de ração destinada a
suínos e aves (tópico 4.1); e

b) na parte em litígio, julgar improcedente a manifestação
de inconformidade e não reconhecer o direito creditório
pleiteado.

12.
Há que se esclarecer que, diante da nova conceituação de insumo adotada por
este CARF, deve-se, preliminarmente, definir este novo conceito, que desconsidera os
conceitos trazidos pelas Instruções Normativas SRF no 24/2002 e 404/2003, por já
ultrapassados.

O
CONCEITO
DE
INSUMOS
NA
SISTEMÁTICA
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE PARA A CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP E A COFINS.

13.
Tema polêmico que vem sendo enfrentado desde o surgimento do Princípio da
Não Cumulatividade para as contribuições sociais, instituído no ordenamento jurídico
pátrio pela Emenda Constitucional no 42/2003, que adicionou o § 12 ao artigo 95 da
Constituição Federal, onde se definiu que os setores de atividade econômica que seriam
atingidos pela nova e atípica sistemática da não cumulatividade seriam definidos por
legislação infraconstitucional, diferentemente da sistemática de não cumulatividade
instituída para os tributos IPI e ICMS, que já está definida no próprio texto
constitucional. Portanto, a nova sistemática seria definida por legislação ordinária e não
pelo texto constitucional, estabelecendo a Carta Magna que a regulamentação desta
sistemática estaria a cargo do legislador ordinário.

14.
Assim, a criação da sistemática da não cumulatividade para a Contribuição para
o PIS/Pasep se deu pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no
10.637/2002, onde o Inciso II do seu artigo 3o autoriza a apropriação de créditos
calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados á venda.

15.
Mais tarde, muitos textos legais surgiram para instituir novos créditos, inclusive
presumidos, para serem utilizados sob diversas formas : dedução do valor das
contribuições devidas, apuradas ao final de determinado período, compensação do saldo
acumulado de créditos com débitos titularizados pelo adquirente dos insumos e até
ressarcimento, em, espécie, do valor do saldo acumulado de créditos, na impossibilidade
ser utilizados nas formas anteriores.

16.
Por ser o órgão governamental incumbido da administração, arrecadação e
fiscalização da Contribuição ao PIS/Pasep, a Secretaria da Receita Federal expediu a
Instrução Normativa de no 247/2002, onde informa o conceito de insumos passíveis de
creditamento pela Contribuição ao PIS/Pasep, sendo que a definição de insumos
adotada pelo ato normativo foi considerada excessivamente restritiva, pois aproximou-
se do conceito de insumo utilizado pela sistemática da não cumulatividade do IPI –
Imposto sobre Produtos Industrializados, estabelecido no artigo 226 do Decreto no
7.212/2010 – Regulamento do IPI , pois definia que o creditamento seria possível
apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo produtivo de
fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, sofrendo desgaste pelo
contato com o produto a ser atingido ou com o próprio processo produtivo, ou seja, para
que o bem seja considerado insumo ele deve ser matéria-prima, produto intermediário,
material de embalagem ou qualquer outro bem que sofra alterações tais como o
desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.
Fl. 370
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

17.
Consideram-se, também, os insumos indiretos, que são aqueles não envolvidos
diretamente no processo de produção e, embora frequentemente também sofram
alterações durante o processo produtivo, jamais se agregam ao produto final, como é o
caso dos combustíveis.

18.
Mais tarde, evoluiu-se no estudo do conceito de insumo, adotando-se a definição
de que se deveria adotar o parâmetro estabelecido pela legislação do Imposto de Renda
da Pessoa Jurídica, que tem como premissa os artigos 290 e 299 do Decreto no
3.000/1999 – Regulamento do Imposto de Renda, onde se poderia inserir como insumo
todo e qualquer custo da pessoa jurídica com o consumo de bens e serviços integrantes
do processo de fabricação ou da prestação de serviços como um todo. A doutrina e a
jurisprudência concluíram que tal procedimento alargaria demais o conceito de insumo,
equiparando-o ao conceito contábil de custos e despesas operacionais que envolve todos
os custos e despesas que contribuem para atividade da empresa, e não apenas a sua
produção, o que provocaria uma distorção na legislação instituidora da sistemática.

19.
Reforçam estes argumentos na medida em que, ao se comparar a sistemática da
não cumulatividade para o IPI e o ICMS e a sistemática para a Contribuição ao
PIS/Pasep, verifica-se que a primeira tem como condição básica o destaque do valor do
tributo nas Notas Fiscais de aquisição dos insumos, o que permite o cotejo destes
valores com os valores recolhidos na saída do produto ou mercadoria do
estabelecimento adquirente dos insumos, tendo-se como resultado uma conta
matemática de dedução dos valores recolhidos na saída do produto ou mercadoria contra
os valores pagos/compensados na entrada dos insumos, portanto os valores dos créditos
estão claramente definidos na documentação fiscal dos envolvidos, adquirentes e
vendedores.

20.
Em contrapartida, a sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep criou créditos, por intermédio de legislação ordinária, que tem alíquotas
variáveis, assumindo diversos critérios, que, ao final se relacionam com a receita
auferida e não com o processo produtivo em si, o que trouxe a discussão de que os
créditos estariam vinculados ao processo de obtenção da receita, seja ela de produção,
comercialização ou prestação de serviços, trazendo uma nova característica desta
sistemática, a sua atipicidade, pois os créditos ou valor dos tributos sobre os quais se
calculariam os créditos, não estariam destacados nas Notas Fiscais de aquisição de
insumos, o que dificultaria a sua determinação.

21.
Portanto, haveria que se estabelecer um critério para a conceituação de insumo,
nesta sistemática atípica da não cumulatividade das contribuições sociais.

22
Há algum tempo vem o CARF pendendo para a idéia de que o conceito de
insumo, para efeitos os Inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, deve ser interpretado
com um critério próprio : o da essencialidade, ou seja, para a definição de insumo
busca-se a relação existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo, e a
atividade realizada pelo seu adquirente.

23.
Desta forma, para que se verifique se determinado bem ou serviço adquirido ou
prestado possa ser caracterizado como insumo para fins de geração de crédito de
PIS/Pasep, devem ser levados em consideração os seguintes aspectos :

- pertinência ao processo produtivo, ou seja, a aquisição do bem ou serviço para
ser utilizado especificamente na produção do bem ou prestação do serviço ou,
para torná-lo viável.
- essencialidade ao processo produtivo, ou seja, a produção do bem ou a
prestação do serviço depende diretamente de tal aquisição, pois, sem ela, o bem
não seria produzido ou o serviço não seria prestado.
Fl. 371
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

- possibilidade de emprego indireto no processo de produção, ou seja, não é
necessário que o insumo seja consumido em contato direto com o bem
produzido ou seu processo produtivo.

24.
Por conclusão, para que determinado bem ou prestação de serviço seja definido
como insumo gerador de crédito de PIS/Pasep, é indispensável a característica de
essencialidade ao processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita
da atividade econômica do adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável a
comprovação de tal essencialidade em relação á obtenção da respectiva receita.

25.
Pondo um fim á controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça assumiu a mesma
posição, refletida no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR, que se tornou emblemático para a doutrina e a
jurisprudência, ao definir insumo, na sistemática de não cumulatividade das
contribuições sociais, sintetizando o conceito na ementa, assim redigida :

TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA
PELAS
INSTRUÇÕES
NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b)
o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.

26.
Neste contexto histórico, a Secretaria da Receita Federal, vinculada a tal decisão
por força do disposto no artigo 19 da lei no 10.522/2002 e na Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 1/2014, expediu o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, tendo
como objetivo analisar as principais repercussões decorrentes da definição de insumos
adotada pelo STJ, e alinhar suas ações á nova realidade desenhada por tal decisão.

Fl. 372
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

27.
Interessante destacar alguns trechos do citado Parecer :

9. Do voto do ilustre Relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho,
mostram-se relevantes para este Parecer Normativo os seguintes
excertos:

“39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de
insumo, para efeito do creditamento relativo às contribuições
usualmente denominadas PIS/COFINS, deve compreender todas as
despesas diretas e indiretas do contribuinte, abrangendo, portanto, as
que se referem à totalidade dos insumos, não sendo possível, no nível da
produção, separar o que é essencial (por ser físico, por exemplo), do que
seria acidental, em termos de produto final.

40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser
dos seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das
coisas, mas a essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente
será tudo o que participa da sua formação; deste modo, penso,
respeitosamente, mas com segura convicção, que a definição restritiva
proposta pelas Instruções Normativas 247/2002 e 404/2004, da SRF,
efetivamente não se concilia e mesmo afronta e desrespeita o comando
contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir'.

41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente
Ministra REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as
quais passo a expor:(...)” (fls 24 a 26 do inteiro teor do acórdão)
.........................................
10. Por sua vez, do voto da Ministra Regina Helena Costa, que
apresentou a tese acordada pela maioria dos Ministros ao final do
julgamento, cumpre transcrever os seguintes trechos:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da
não-cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade
representa autêntica aplicação do princípio constitucional da
capacidade contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do
sistema de não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de
insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da
essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a importância
de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz
com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto
ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de
insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de
cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se,
nessa
medida,
da
acepção
de
pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na
Fl. 373
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se
mais abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra
do acórdão)
............................
11. De outra feita, do voto original proferido pelo Ministro Mauro
Campbell, é interessante apresentar os seguintes excertos:
“Ressalta-se, ainda, que a não-cumulatividade do Pis e da Cofins não
tem por objetivo eliminar o ônus destas contribuições apenas no
processo fabril, visto que a incidência destas exações não se limita às
pessoas jurídicas industriais, mas a todas as pessoas jurídicas que
aufiram receitas, inclusive prestadoras de serviços (...), o que dá maior
extensão ao contexto normativo desta contribuição do que aquele
atribuído ao IPI. Não se trata, portanto, de desonerar a cadeia
produtiva, mas sim o processo produtivo de um determinado produtor
ou a atividade-fim de determinado prestador de serviço.
(...)
Sendo assim, o que se extrai de nuclear da definição de "insumos" (...) é
que: 1o - O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na
prestação do serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência
ao processo produtivo); 2o - A produção ou prestação do serviço
dependa daquela aquisição (essencialidade ao processo produtivo); e 3o
- Não se faz necessário o consumo do bem ou a prestação do serviço em
contato direto com o produto (possibilidade de emprego indireto no
processo produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria
aquisição do bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente,
na prestação do serviço ou na produção, surge daí o conceito de
essencialidade do bem ou serviço para fins de receber a qualificação
legal de insumo. Veja-se, não se trata da essencialidade em relação
exclusiva ao produto e sua composição, mas essencialidade em relação
ao próprio processo produtivo. Os combustíveis utilizados na
maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do
mesmo modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de
produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no
processo produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja
essencial. É preciso que a sua subtração importe na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, obste a atividade
da empresa, ou implique em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultante.
(...)
Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3°, II, da
Lei n. 10.637/2002, e art. 3°, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens
e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a
prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do
produto ou serviço daí resultantes.” (fls 50, 59, 61 e 62 do inteiro teor do
acórdão)
...........................................
12. Já do segundo aditamento ao voto lançado pelo Ministro Mauro
Campbell, insta transcrever os seguintes trechos:
“Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena,
sensibilizei-me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao
processo produtivo não abarcariam as situações em que há imposição
Fl. 374
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

legal para a aquisição dos insumos (v.g., aquisição de equipamentos de
proteção individual - EPI). Nesse sentido, considero que deve aqui ser
adicionado o critério da relevância para abarcar tais situações, isto
porque se a empresa não adquirir determinados insumos, incidirá em
infração à lei. Desse modo, incorporo ao meu as observações feitas no
voto da Min. Regina Helena especificamente quanto ao ponto,
realinhando o meu voto ao por ela proposto.
Observo que isso em nada infirma o meu raciocínio de aplicação do
"teste de subtração", até porque o descumprimento de uma obrigação
legal obsta a própria atividade da empresa como ela deveria ser
regularmente exercida. Registro que o "teste de subtração" é a própria
objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
contribuinte.” (fls 141 a 143 da íntegra do acórdão)
.............................................................................
13. De outra banda, do voto da Ministra Assusete Magalhães, interessam
particularmente os seguintes excertos:
“É esclarecedor o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA, no
sentido de que o critério da relevância revela-se mais abrangente e
apropriado do que o da pertinência, pois a relevância, considerada
como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de
pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.(...)
Sendo esta a primeira oportunidade em que examino a matéria,
convenci-me - pedindo vênia aos que pensam em contrário - da posição
intermediária sobre o assunto, adotada pelos Ministros REGINA
HELENA COSTA e MAURO CAMPBELL MARQUES, tendo o último e
o Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO realinhado seus votos,
para ajustar-se ao da Ministra REGINA HELENA COSTA.” (fls 137,
139 e 140 da íntegra do acórdão)
......................................................
19. Prosseguindo, verifica-se que a tese acordada pela maioria dos
Ministros foi aquela apresentada inicialmente pela Ministra Regina
Helena Costa, segundo a qual o conceito de insumos na legislação das
contribuições deve ser identificado “segundo os critérios da
essencialidade ou relevância”, explanados da seguinte maneira por ela
própria (conforme transcrito acima):
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa,
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de
prestação de serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais
Fl. 375
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

atividades (elementos estruturais e inseparáveis do processo) quanto os
que, mesmo não sendo essenciais, integram o processo por
singularidades da cadeia ou por imposição legal.
.....................................................................
25. Por outro lado, a interpretação da Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça acerca do conceito de insumos na legislação das
contribuições
afasta
expressamente
e
por
completo
qualquer
necessidade de contato físico, desgaste ou alteração química do bem-
insumo com o bem produzido para que se permita o creditamento, como
preconizavam a Instrução Normativa SRF no 247, de 21 de novembro
de 2002, e a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de 2004,
em algumas hipóteses.
( grifos deste relator)

28.
No âmbito deste colegiado, aplica-se ao tema o disposto no § 2o do
artigo 62 do Regimento Interno do CARF – RICARF :

Artigo 62 - (......)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal
e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036
a 1.041 da Lei No 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.

29.
Assim, são insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no
10.637/2002, todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e
á prestação de serviços para a obtenção da receita objeto da atividade
econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta ou
indiretamente no processo produtivo, e cuja subtração implica a
impossibilidade de realização do processo produtivo ou da prestação do
serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa
jurídica

30.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do
insumo

(considerando-se
a
imprescindibilidade
e
a
relevância/importância de determinado bem ou serviço, dentro do
processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pela pessoa jurídica) com a atividade desenvolvida pela
empresa, para que se possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não
gerar créditos na sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep e da COFINS.

AQUISIÇÕES DE BENS CONSIDERADOS COMO INTEGRANTES
DO ATIVO IMOBILIZADO E SUPOSTAMENTE UTILIZADOS NA
ATIVIDADE COMERCIAL – MOTIVO 1

31.
Alega a autoridade fiscal glosou créditos apropriados pela
recorrente sobre aquisições de partes e peças de máquinas e
equipamentos, os quais foram classificados na categoria “bens utilizados
como insumos”. A autoridade fiscal entendeu que, diversamente, os bens
deveriam compor o ativo imobilizado, seja em razão do valor unitário, ou
pela vida útil superior a um ano. Afirmou ainda que, mesmo que mantida
Fl. 376
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

a classificação fiscal conferida às entradas pela recorrente, o
creditamento seria indevido, já que permitido apenas para aquisições de
“bens utilizados como insumos” na produção ou fabricação de outros
bens destinados à venda, ao passo que os itens glosados foram adquiridos
por estabelecimentos estritamente comerciais da cooperativa.

32.
Os itens objeto da glosa são os seguintes :

33.
Já a recorrente alega que tais itens foram adquiridos por unidades suas que
caracterizam-se como estabelecimentos que atuam no recebimento do leite captado das
cooperativas associadas à recorrente, aplicando-se os procedimentos logísticos
necessários (armazenamento, resfriamento e transporte) para posterior revenda ou nova
transferência a posto revendedor. Há ainda a filial de CNPJ no 17.249.111/0014-53, que
se destina a compra e revenda de insumos agropecuários. Em sendo assim, as unidades
que tem como atividade o recebimento de leite para posterior revenda caracterizam uma
etapa do processo produtivo da recorrente, que se inicia pela captação do insumo
fornecido pelos associados, passando pela sua preparação e transporte para posterior
revenda. Considerando que as despesas que ensejaram a composição do saldo credor em
apreço decorrem da necessidade de viabilizar o procedimento logístico da atividade
desenvolvida pela Recorrente, assim entendido como o armazenamento, resfriamento e
transporte do leite adquirido, dúvidas não remanescem acerca da legitimidade do crédito
pleiteado.

34.
Examino.

35.
Em se tratando de pedido de ressarcimento de créditos, o ônus da prova do seu
direito recai sobre a recorrente. Não existem nos autos, comprovação trazida pela
recorrente, de que tais peças e componente foram adquiridas para utilização em
atividades essenciais e relevantes para o desempenho de suas atividades ou mesmo um
detalhamento que vincule unitariamente as peças glosadas á atividade desempenhada,
podendo, por hipótese, tais peças terem sido adquiridas para outra atividade que não a
essencial desenvolvida pela recorrente.

36.
Diante desta lacuna na comprovação do direito por parte da recorrente, é de se
manter a glosa efetuada pela autoridade fiscal.

VINCULAÇÃO DO TRATAMENTO FISCAL DO FRETE (AQUISIÇÃO DE
BENS) AO PRODUTO TRANSPORTADO
- FRETE NA COMPRA DE LEITE IN NATURA, FRETE NA COMPRA DE
PRODUTOS COM ALÍQUOTA ZERO
37.
Alega a autoridade fiscal, opinião avalizada pela DRJ/BHE que As Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, somente tratam expressamente dos gastos com
frete na operação e venda quando suportados pelo vendedor, silenciando-se acerca do
Fl. 377
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

frete suportado pelos adquirentes. Entretanto, há entendimento pacífico no âmbito da
Receita Federal do Brasil (RFB) no sentido de que os gastos com serviços de transporte
integram o custo de aquisição dos bens adquiridos. Assim, não há que se falar em
creditamento em relação ao custo do transporte (frete) dos produtos adquiridos, mas sim
da possibilidade de creditamento em relação à aquisição dos bens (cujos custos
englobam os custos de transporte). Desse modo, quando permitido o creditamento em
relação ao bem adquirido, o custo de seu transporte (incluído em valor de aquisição)
integrará, indiretamente, a base de cálculo para apuração do crédito. Por outro lado, se
não for permitido o creditamento em relação ao bem transportado, também não haverá
direito em relação ao custo do frete relativo ao seu transporte.

38.
Já se pacificou na jurisprudência, judicial e administrativa, de que o frete é uma
despesa autônoma, ou seja, incluí-se no rol de despesas com serviços próprios ou
contratados de terceiros que são, dependendo de sua relação com a atividade da
empresa, classificam-se como essenciais, pois sem tais serviços, a atividade estaria
comprometida ou não seria possível de ser realizada.

39.
Portanto, independe, para apropriação de créditos sobre o valor do frete, se o
produto ou mercadoria transportada tenha sido tributada ou não pelo PIS/COFINS, o
que realmente importa é que o frete foi tributado pelo PIS/COFINS e, em sendo, gera
direito ao crédito sobre seu valor, apenas se distinguindo, para efeitos tributários, se
frete na aquisição de insumos ou frete na venda.

40.
Assim, as glosas referentes a fretes na aquisição de Leite in Natura e de produtos
com alíquota zero devem se revertidas.

VINCULAÇÃO DO TRATAMENTO FISCAL DO FRETE (AQUISIÇÃO DE
BENS) AO PRODUTO TRANSPORTADO
- AUSÊNCIA DE VINCULAÇÃO DE FRETE

41.
Alega a autoridade fiscal que, ainda com base nas informações prestadas pelo
Contribuinte (Vinculação de Fretes), não foram encontradas as correspondentes notas
fiscais de bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumo para a necessária
vinculação do gasto com frete a seu respectivo item. Sem esta correspondência não há
como confirmar a legitimidade dos créditos pleiteados a título de despesas com frete na
compra como parcela integrante do custo de aquisição do bem, caso este fosse tributado.

42.
A recorrente alega que deve-se esclarecer, por oportuno, que a vinculação de
Conhecimentos de Transporte (fretes) às Notas Fiscais dos produtos adquiridos não é
exigida em qualquer declaração fiscal, obrigação acessória ou mesmo em escriturações
contábeis. Até mesmo porque, na visão da Manifestante, como se verá logo mais, não há
qualquer propósito em registrar esse vínculo já que se tratam de duas despesas
autônomas em todos os aspectos. No entanto, durante o procedimento fiscalizatório, em
atendimento à intimação expedida pela DRF/BHE e no intuito de colaborar com a
auditoria do órgão, a CCPR apresentou a relação com vinculação em referência. De um
total de aproximadamente 4.800 (quatro mil e oitocentos) fretes, a cooperativa apenas
não conseguir efetuar a vinculação de 145 (cento e quarenta e cinco) operações. Os
dados foram obtidos por meio da utilização de parâmetros em seus sistemas contábeis
para geração de relatórios. Porém, ainda assim, não foi possível obter a informação para
essa parcela.

43.
Examino.

44.
A autoridade fiscal assevera que não pôde, diante das provas apresentadas,
encontrar Notas Fiscais correspondentes aos insumos para sua necessária vinculação.
45.
Apesar da afirmação da recorrente de que não pôde comprovar apenas 145
operações de fretes, o que se concluí é que a autoridade fiscal esta correta em sua
afirmação, uma vez que esta não ofereceu quantidade, como a recorrente.
Fl. 378
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

46.
Entretanto, a recorrente não logrou comprovar quais as operações que não pôde
identificar, o que pressupõe que sejam as mesma as que se refere autoridade fiscal.

47.
Diante da falta de comprovação pela recorrente, tais glosas devem ser mantidas.

NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA

48.
Sustenta a recorrente que Caso esse eg. CARF entenda que os documentos
apresentados no curso do procedimento fiscalizatório não são suficientes à comprovação
do direito postulado pela Recorrente, deve ser reconhecida a necessidade de realização
de diligência nesse sentido, haja vista que cabe ao Fisco fiscalizar e verificar as
alegações do contribuinte. É dever do contribuinte apresentar as provas que entende
necessárias à comprovação do seu direito e, caso a Fiscalização não se dê por
convencida, os autos devem ser baixados para realização de diligências in loco, ou
solicitação de juntada de documentos. O art. 28 do Decreto no 7.574/2011 prevê que
cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever
atribuído ao órgão competente para a instrução do processo administrativo, O citado
artigo 28 deixa evidente que o dever de instruir o processo administrativo também cabe
à autoridade competente, quando entender não estarem devidamente comprovados todos
os fatos pertinentes à causa. Isso, até mesmo em respeito ao princípio da verdade
material. Afigura-se nula, pois, toda e qualquer decisão da esfera administrativa que
deixar de apreciar esclarecimentos e demonstrativos documentais relacionados à matéria
em discussão, apresentados pelo contribuinte, por ferir o princípio da verdade material,
já que é dever da autoridade administrativa atentar para todas as provas e fatos de que
tenha conhecimento. Assim, caso se entenda não estarem devidamente comprovadas
todas as alegações da Recorrente, deve ser determinada a baixa dos autos em diligência,
oportunizando à Empresa a apresentação de outros esclarecimentos e/ou documentos
que se entender necessários.

49.
Engana-se a recorrente, as diligências e perícias devem ser solicitadas, pelo
julgador, a seu critério e para instruir o seu livre convencimento diante dos elementos
constantes dos autos.

50.
As diligências se prestam a esclarecimentos sobre pontos obscuros encontrados
pelo julgador, sejam eles de qualquer natureza, a seu critério. Já as perícias, por serem
complexas, se prestam a pareceres ou esclarecimentos a serem produzidos por técnicos
especializados, elaborando laudos ou pareceres referentes a matérias técnicas
específicas, da quis estes técnicos possuem a devida expertise.

51.
No presente caso, a recorrente teve a oportunidade de apresentar os documentos
que comprovassem seu direito alegado, ao solicitar o ressarcimento de créditos, quando
da ação fiscal desenvolvida pela autoridade fiscal, ao intimar a recorrente e dar-lhe as
reais oportunidades de apresentação das devidas provas, em respeito ao Princípio da
Verdade Material.

52.
Não vejo, no caso em exame , necessidade de realização de diligências, pois não
vislumbro obscuridades a serem esclarecidas, diante do cuidadoso e detalhado trabalho
da autoridade fiscal.

53.
Desta forma, indefiro a solicitação de realização de diligência.

54.
Por todo o exposto, dou parcial provimento ao recurso para reverter as glosas
efetuadas sobre valores de FRETES NA AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA e
FRETES NA AQUISIÇÃO DE PRODUTOS COM ALÍQUOTA ZERO.

Fl. 379
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-009.487 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.903284/2015-24

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento
ao recurso voluntário, para reverter as glosas efetuadas sobre valores de fretes na aquisição do
leite in natura e fretes na aquisição de produtos com alíquota zero.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente Redatora

Fl. 380
DF CARF MF
Documento nato-digital