Tribunal: CARF
Processo: 10855.720847/2010-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO OGASSAWARA DE ARAUJO BRANCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-24
Data de publicação: 2020-08-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/01/2005 a 31/03/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. CARÊNCIA PROBATÓRIA.
No regime da não cumulatividade, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade. No entanto, há necessidade de comprovação do quanto alegado no sentido da demonstração da relevância, necessidade ou essencialidade de cada um dos insumos no processo produtivo, não cabendo a alegação ou defesa genérica no sentido de se estar diante de um insumo.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10855.720847/2010-97
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-007.600 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de junho de 2020
Recorrente
BRAVOX S A INDUSTRIA E COMERCIO ELETRONICO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/01/2005 a 31/03/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. CARÊNCIA
PROBATÓRIA.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens
destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade. No entanto, há
necessidade de comprovação do quanto alegado no sentido da demonstração da
relevância, necessidade ou essencialidade de cada um dos insumos no processo
produtivo, não cabendo a alegação ou defesa genérica no sentido de se estar
diante de um insumo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
documento assinado digitalmente)
Tom Pierre Fernandes da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mara Cristina Sifuentes,
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Lázaro Antônio Souza Soares, Fernanda Vieira Kotzias,
Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, João Paulo Mendes Neto, Leonardo Ogassawara de Araújo
Branco (Vice-Presidente) e Tom Pierre Fernandes da Silva (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10855.720847/2010-97
Fl. 743
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão que decidiu, por
unanimidade de votos, considerar improcedente a Manifestação de Inconformidade, não
reconhecer o direito creditório e não homologar a compensação declarada.
Com base na Informação Fiscal às folhas, o pedido de ressarcimento foi
indeferido e a compensação a ele vinculada não foi homologada. Irresignada, a interessada
apresenta Manifestação de Inconformidade:

Submetida a julgamento, a manifestação de inconformidade foi improvida, uma
vez que no regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas,
sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou
consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade, a
realização de diligências destina-se a resolver dúvidas acerca de questão controversa originada
da confrontação de elementos de prova trazidos pelas partes, mas não para permitir que seja feito
aquilo que a lei já impunha como obrigação, desde a instauração do litígio, às partes
componentes da relação jurídica e, dada a existência de determinação legal expressa em sentido
contrário, indefere-se o pedido de endereçamento das intimações ao escritório do procurador.
A recorrente apresentou Recurso Voluntário em que alega o cerceamento de
defesa pelo indeferimento de pedido de diligência e que o julgamento proferido pela r. DRJ
adotou como premissa de decidir a taxatividade dos insumos, não levando em consideração o
decidido pelo e. STJ nos autos do RESP n. 1.221.170/PR.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Relator
Impende destacar que o pedido de perícia realizado de maneira genérica e sem a
exposição dos motivos que a justificam ou seu objeto específico, e sem a necessária formulação
dos quesitos referentes aos exames desejados deve ser considerado não formulado nos termos do
§ 1o e do inciso IV do art. 16 do Decreto no 70.235/1972, não havendo, no presente caso,
necessidade de sua realização por determinação oficiosa do aplicador para a formação de seu
livre convencimento sobre as matérias devolvidas à cognição por meio do manejo do recurso
voluntário.
Nesse sentido o voto condutor do r. acórdão recorrido:
No que tange ao protesto por todos os meios de prova em direito admitidos,
inclusive a realização de diligência, deve-se também observar o Decreto no
Fl. 744
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

70.235, de 1972. O seu art.16, item IV – com redação do art. 1o da Lei no
8.748, de 9 de dezembro de 1993 – dispõe que os pedidos de diligências ou
perícias que o impugnante pretenda que sejam efetuadas devem expor os
motivos que as justifiquem, formulando os quesitos referentes aos exames
desejados. Os pedidos que não atenderem aos requisitos citados serão
considerados como não formulados.
Embora no caso em exame o pedido de diligência tenha sido feito de forma
genérica, esta deficiência apontada, por si só, não seria impeditiva para a sua
aceitação, se contribuísse para formar a convicção do julgador.
Entretanto, indefiro o pleito por considerá-la desnecessária.
Ao presente processo foram anexados pelo auditor fiscal todos os documentos
que suportaram suas constatações, detalhados nos Anexos que acompanham a
Informação Fiscal às folhas 41/51, que lastreou o Despacho Decisório ora em
litígio.
Por sua vez, a manifestante não anexou qualquer documento que levantasse
dúvidas quanto à pertinência dos valores apurados pelo agente do Fisco, e que
motivasse a realização de diligência para o deslinde do litígio.
O art. 18 do Decreto no 70.235, de 1972, dispõe:
Art. 18 - A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício
ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias,
quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis
ou impraticáveis, observado o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pelo
art. 1o da Lei no 8.748, de 1993).
Com relação à apresentação posterior pela autuada de novos elementos de
prova, observe-se o contido nos §§ 4o e 5o do art. 16 do PAF:
§ 4o - A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o
direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
(Parágrafo acrescido pelo art. 67 da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997)
§ 5o - A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com
fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do
parágrafo anterior. (Parágrafo acrescido pelo art. 67 da Lei no 9.532, de
1997)
Fl. 745
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

Note-se que a manifestante não logrou comprovar a impossibilidade de
apresentação, por motivo de força maior, de qualquer documentação adicional
ao contido nos autos, no prazo previsto para Manifestação de Inconformidade,
ou qualquer outro motivo elencado no citado § 4o. Com isso, tem-se
prejudicada a aplicação do disposto no §5o do art. 16 acima transcrito, em face
da preclusão nele prevista.
É ônus da interessada juntar aos autos os elementos de prova que possuir, não
podendo dele se eximir mediante protesto, no final da Manifestação de
Inconformidade, por todas as provas em direito admitidas (documentais,
periciais e testemunhais).
Há de se destacar que, de acordo com o artigo 65 da IN RFB no 900, de 2008,
cabe ao contribuinte o ônus da prova quanto à comprovação da veracidade dos
valores declarados relativos à apuração de créditos a descontar referentes à
contribuição para o PIS e à Cofins apurados no regime não-cumulativo.
Ao albergue do que dispõe o art. 373, I, do CPC, cumpre ao autor o ônus da
prova, quanto ao fato constitutivo do seu direito, que deveria ser produzida,
então, in casu, pela manifestante. No caso específico de pedidos de restituição,
compensação ou ressarcimento de crédito tributário, a contribuinte deve
cumprir o ônus que a legislação lhe atribui, trazendo os elementos de prova que
demonstrem a existência do crédito.
Nesse sentido a jurisprudência dessa e. Turma, comforme, por exemplo, assentado
no acórdão n. 3401-005.772, de minha relatoria:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/1994 a 31/12/1996
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
INCOMPETÊNCIA MATERIAL. SÚMULA CARF No 2. O CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. FALTA DE MOTIVAÇÃO.
INOCORRÊNCIA. Não ocorre a nulidade do auto de infração quando forem
observadas as disposições do artigo 142 do Código Tributário Nacional e os
requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal.
PEDIDO GENÉRICO DE PERÍCIA. INOBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS
LEGAIS. O pedido genérico de perícia, sem a observância dos requisitos
previstos no inciso IV do art. 16 do Decreto 70.235/72, não deve ser acolhido.
FALTA DE RECOLHIMENTO DE TRIBUTO DECLARADO E NÃO
PAGO.
LANÇAMENTO
DE
OFÍCIO.
ART.
149
DO
CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL. Tributos devidos e não recolhidos de forma
espontânea devem ser exigidos de oficio pela autoridade administrativa nas
hipóteses previstas no Art. 149 do Código Tributário Nacional.
Assim, é de se afastar a preliminar suscitada.
Fl. 746
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

De outro lado, no mérito, assiste razão à recorrente.
Com efeito, em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170
definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404,
ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.

No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância. O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende seja
considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal
desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se
deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS,
observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao
desconto de créditos. Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis
impede o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos
valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já
como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o desconto
de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de
pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a
pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
A tese firmada pelo STJ restou pacificada – “o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em setembro de
2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota orienta o órgão internamente quanto à dispensa de contestação e recursos nos
processos judiciais que versem sobre a tese firmada no REsp no 1.221.170, consoante o disposto
no art. 19, IV, da Lei n° 10.522/2002, bem como clarifica a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional (Grifos nossos):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito
de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua
aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do
serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou
do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
Fl. 748
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo.
É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto
do Ministro Mauro Campbell Marques.”

Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da
atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço
ou produto inútil.
Nesse contexto, verifica-se que não se sustentaria a premissa adotada pela r. DRJ
em seu julgamento relativa à taxatividade do conceito de insumo. Não é, contudo, este o caso,
vez que a autoridade julgadora a quo adotou o conceito próprio das contribuições:

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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-007.600 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10855.720847/2010-97

De fato, nas escassas páginas das razões do recurso voluntário interposto, a
contribuinte não dedica sequer uma única linha para discorrer acerca do processo produtivo da
empresa, e tampouco envida qualquer esforço para explicitar o uso de cada um dos insumos
glosados em seu processo produtivo.
Trata-se, portanto, o presente, de caso de carência probatória, motivo pelo qual
voto por conhecer e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário interposto.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator

Fl. 750
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