Tribunal: CARF
Processo: 13603.002169/2007-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Ana Claudia Borges de Oliveira
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-01
Data de publicação: 2021-01-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2005
RECURSO VOLUNTÁRIO. CONHECIMENTO. ALEGAÇÕES. PREQUESTIONAMENTO. IMPUGNAÇÃO.
O conhecimento das alegações trazidas no recuso voluntário exige o seu prequestionamento em sede de impugnação.
REMUNERAÇÃO. NATUREZA DA VERBA. CONTRATO DE MÚTUO.
As operações de mútuo, para serem opostas ao Fisco, requerem o registro do instrumento de manifestação de vontades. Operações de mútuo entre partes relacionadas, especialmente entre pessoa jurídica e respectivos sócios, requerem formalidades mínimas.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13603.002169/2007-31
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-009.265 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
1 de dezembro de 2020
Recorrente
CONCRETA SERVIÇOS DE VIGILÂNCIA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2005
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
CONHECIMENTO.
ALEGAÇÕES.
PREQUESTIONAMENTO. IMPUGNAÇÃO.
O conhecimento das alegações trazidas no recuso voluntário exige o seu
prequestionamento em sede de impugnação.
REMUNERAÇÃO. NATUREZA DA VERBA. CONTRATO DE MÚTUO.
As operações de mútuo, para serem opostas ao Fisco, requerem o registro do
instrumento de manifestação de vontades. Operações de mútuo entre partes
relacionadas, especialmente entre pessoa jurídica e respectivos sócios,
requerem formalidades mínimas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Denny Medeiros da Silveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Denny Medeiros da Silveira (Presidente), Francisco Ibiapino Luz, Gregório
Rechmann Junior, Luís Henrique Dias Lima, Márcio Augusto Sekeff Sallem, Rafael Mazzer de
Oliveira Ramos e Renata Toratti Cassini.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da decisão (fls. 361 a 369), que julgou
improcedente a impugnação e manteve o crédito constituído por meio da Notificação Fiscal de
Lançamento de Débito no 37.028.913-7 (fls. 2 a 21), emitido em 14/12/2006, no valor total de R$
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13603.002169/2007-31
Fl. 404
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-009.265 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.002169/2007-31

240.365,91, referente às contribuições previdenciárias, parte da empresa, incidentes sobre
remuneração pagas a segurados contribuintes individuais no período de 07/2003 a 12/2005.
A DRJ julgou a impugnação improcedente nos termos da ementa abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2003 a 31/12/2005
CRÉDITO
PREVIDENCIÁRIO.
INCIDÊNCIA
DE
CONTRIBUIÇÃO.
PAGAMENTOS A CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS. RETIRADA PRO LABORE.
SALÁRIOS INDIRETOS.
São devidas contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a contribuintes
individuais, retiradas pró-labore, inclusive na forma de benefícios indiretos, como, por
exemplo, contas de aluguéis, condomínios, telefone, água, luz etc., de responsabilidade
dos sócios cotistas.
Lançamento Procedente
A contribuinte foi cientificada da decisão em 02/06/2008 (fl. 371) e apresentou
recurso voluntário em 1o/07/2008 (fls. 380 a 388) sustentando: a) preliminar de nulidade do
lançamento e; b) no mérito, que os valores tidos como omissos referem-se a contrato de mutuo.
Sem contrarrazões.

Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo, no entanto, dele conheço em parte, nos
termos da fundamentação abaixo.
Das alegações recursais
1. Alegação de Nulidade do Lançamento
A recorrente sustenta a nulidade do lançamento por ter incluído na base de cálculo
das contribuições previdenciárias os valores pagos a título de ajuda de custo à sócia Júnia
Cristina de Souza Marques.
Nos termos do art. 16, III, do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972 - PAF, a
impugnação mencionará os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir.
Necessário ao conhecimento do recurso, o requisito do prequestionamento estará
preenchido se as alegações constantes do voluntário foram suscitadas na impugnação, em vista
da ocorrência da preclusão processual, nos termos do art. 17 do PAF:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
A matéria atinente à inclusão ter incluído na base de cálculo das contribuições
previdenciárias de valores pagos a título de ajuda de custo à sócia Júnia Cristina de Souza
Marques, não foi alegada na impugnação e não se trata de matéria de ordem pública possível de
Fl. 405
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-009.265 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.002169/2007-31

ser conhecida de ofício. A impugnação da recorrente estabeleceu os limites da lide e balizou, em
função disto, a matéria devolvida para conhecimento deste Conselho.
Nesse sentido é o entendimento do CARF:
ARGUMENTOS DE DEFESA. EFEITO DEVOLUTIVO. INOVAÇÃO EM SEDE DE
RECURSO. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO. O efeito devolutivo do recurso
s m n p d d z sp àqu qu f d c d d p gã “a quo” qu , p
c ns gu n , p d á s bj d v sã p gã “ d qu m” O qu nã f
"decidido" porque sequer foi impugnado, não pode ser objeto de apreciação em sede de
recurso. (Acórdão no 2402-008.776, Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Segunda Seção, Relatora Conselheira Renata Toratti Cassini, Sessão de 04/08/2020,
Publicado 21/09/2020).
Com o manejo do recurso voluntário, a parte impugna a decisão da DRJ e provoca
o reexame da causa pelo órgão administrativo de segundo grau, almejando a sua reforma total ou
parcial.
No sistema brasileiro – seja em âmbito administrativo ou judicial –, a finalidade
do recurso é única, qual seja, devolver ao órgão de segunda instância o conhecimento das
mesmas questões suscitadas e discutidas no juízo de primeiro grau. Justamente por isso é
inadmissível, em grau de recurso, modificar a decisão de primeiro grau baseada em novos
fundamentos que não foram objeto da defesa – e que, por óbvio, sequer foram discutidos na
origem.
Do cotejo analítico das razões deduzidas em primeira e em segunda instância,
afigura-se evidente a inovação recursal, não merecendo, por esta razão, ser o pleito da recorrente,
nesse ponto, apreciado por este Conselho.
Assim, o recurso não deve ser conhecido nesse ponto, por tratar-se de matéria
preclusa na esfera processual administrativa.
2. Da base de cálculo das contribuições previdenciárias
A recorrente sustenta que os incluídos no lançamento como base de cálculo das
contribuições previdenciárias se referem a empréstimo de mútuo e despesas pessoais dos sócios,
e não são pro-labores.
A Constituição Federal prevê a instituição de contribuições sociais a serem pagas
pelo trabalhador e demais segurados da previdência social e pelo empregador, empresa ou
entidade a ela equiparada; incidindo sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho
pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício – arts. 149 e 195.
No plano infraconstitucional, a Lei no 8.212, de 24/07/1991, instituiu as
contribuições à seguridade social a cargo do empregado e do trabalhador avulso com alíquotas
de 8%, 9% ou 11% (art. 20); e a cargo do contribuinte individual e facultativo com alíquota de
20% (art. 21) - ambas sobre o salário-de-contribuição.
Outrossim, instituiu as contribuições a cargo da empresa com alíquota de 20%
sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos
segurados empregados, trabalhadores avulsos e contribuintes individuais, que lhe prestem
serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os
ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial; e
para o financiamento dos benefícios previstos nos arts. 57 e 58 da Lei no 8.213/91 e aqueles
concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos
Fl. 406
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-009.265 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.002169/2007-31

ambientais do trabalho, sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês,
aos segurados empregados e trabalhadores avulsos, tendo alíquotas de 1%, 2% ou 3% (art. 22).
A empresa, portanto, é obrigada a recolher as contribuições a seu cargo incidentes
sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados, trabalhadores
avulsos e contribuintes individuais.
Do art. 195, I, a, da Constituição Federal extrai-se que apenas os rendimentos do
trabalho podem servir de base de cálculo para as contribuições sob comento1. Cabe, então,
perquirir a natureza jurídica da verba paga para concluir pela composição, ou não, da base de
cálculo da exação.
O art. 28 da Lei no 8.212/91 aponta a composição do salário-de-contribuição:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa;
II - para o empregado doméstico: a remuneração registrada na Carteira de Trabalho e
Previdência Social, observadas as normas a serem estabelecidas em regulamento para
comprovação do vínculo empregatício e do valor da remuneração;
III - para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou mais empresas
ou pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite
máximo a que se refere o § 5o;
IV - para o segurado facultativo: o valor por ele declarado, observado o limite máximo a
que se refere o § 5o.
É certo que a lei não exige formalidade especial para o contrato de mútuo. Porém,
tratando-se de matéria de prova, o ônus de demonstrar de maneira convincente a existência do
mútuo pertence a quem alega tal fato, no caso o recorrente.
Nos termos do art. 373 do CPC, o ônus da prova incumbe àquele que alega:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
Sobre os contratos de mútuo, assim dispõe o Código Civil:
Art. 586. O mútuo é o empréstimo de coisas fungíveis. O mutuário é obrigado a restituir
ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade.
(...)

1 Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei,
mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das
seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe
preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
Fl. 407
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-009.265 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.002169/2007-31

Art. 590. O mutuante pode exigir garantia da restituição, se antes do vencimento o
mutuário sofrer notória mudança em sua situação econômica.
Art. 591. Destinando-se o mútuo a fins econômicos, presumem-se devidos juros, os
quais, sob pena de redução, não poderão exceder a taxa a que se refere o art. 406,
permitida a capitalização anual.
Por meio do contrato escrito do mútuo é possível verificar: o prazo, os valores
envolvidos, as datas que serão disponibilizados os valores emprestados ao mutuário, a
comprovação da quitação do empréstimo e os juros envolvidos no contrato.
Assim, conforme jurisprudência estabelecida no âmbito do CARF2, para
comprovar o contrato de mútuo, é imprescindível que alguns requisitos sejam cumpridos:
1. C mp v n d f v ng ss d num á n p môn d c n bu n ;
2. A nf m çã d dív d d v c ns n d c çã d nd m n s;
3. D m ns çã d qu mu uá p ssu cu s s suf c n s p sp d mp és m ;
4. A devolução dos valores envolvidos;
5. Registro público para que o contrato seja oposto a terceiros (mormente quando este
terceiro é a Fazenda Pública e a finalidade é a comprovação de operação sobre a qual não
incide tributo).
O último requisito – o registro público do contrato – é extraído da redação do art.
221 do Código Civil, que assim dispõe:
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
conv nc n s d qu qu v ;, m s s s us f s, b m c m s d c ssã , nã s
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público.
Todavia, de fato a jurisprudência desse Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais flexibiliza a necessidade de registro público do contrato de mútuo quando por outros
meios é possível verificar a verossimilhança das informações.
Não basta, para comprovar a origem dos valores depositados, declinar a pessoa do
depositante e/ou apresentar justificativas desacompanhadas de documentação comprobatória dos

2 ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. DINHEIRO EM ESPÉCIE.
(...)
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL. COMPROVAÇÃO DE ORIGEM EMPRÉSTIMOS.
A comprovação de empréstimo exige provas específicas, não bastando a apenas a juntada de contratos particulares.
P ss c mp v çã é mp sc ndív qu : (1) s j p s n d c n d mú u ss n d p s p s; (2)
mp és m nh s d nf m d mp s v m n n d c çã d jus ; (3) mu u n nh d sp n b d d
f n nc ; (4) s j evidenciada a transferência do numerário entre credor e devedor (na tomada do empréstimo),
com indicação de valor e data coincidentes como previsto no contrato firmado e o pagamento do mutuário para
mutuante no vencimento do contrato.
(Acórdão no 2401-007.231, Relator Conselheiro Cleberson Alex Friess, Primeira Turma Ordinária da Quarta
Câmara da Segunda Seção, Data da Sessão 3/12/2019) (grifei).
CONTRATO DE MUTUO. CONDIÇÕES DE VALIDADE.
Para que seja comprovada a relação obrigacional estabelecida em um contrato de mútuo é necessário que esse
contrato esteja amparado em determinadas condições que atestem a sua efetividade, dentre elas a existência de
contrato escrito com definição do valor mutuado e da data da sua disponibilidade, previsão de cobrança de juros e de
prazo de vencimento do mútuo e prova do pagamento dos juros e da quitação do valor do empréstimo, pelo
mutuário, ao final do contrato. Contratos meramente verbais desprovidos de elementos probatórios não possuem
validade frente à administração tributária.
(...)
(Acórdão no 2202-004.891, Relator Conselheiro Cleberson Alex Friess, Primeira Turma Ordinária da Quarta
Câmara da Segunda Seção, Data da Sessão 3/12/2019) (grifei).
Fl. 408
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-009.265 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.002169/2007-31

fatos, eis que a comprovação a que se refere a lei deve ser entendida como a explicitação do
negócio jurídico ou do fato que motivou o depósito, além, obviamente, da pessoa do depositante.
Por comprovação de origem, aqui, há de se entender a apresentação de
documentação hábil e idônea que possa identificar não só a fonte (procedência) do crédito, mas
também a natureza do recebimento, a que título o beneficiário recebeu aquele valor, de modo a
poder ser identificada a natureza da transação, se tributável ou não.
O Relatório Fiscal (fls. 39 a 45) explica que, da análise dos livros razões, no
período de 2003 a 2005, constatou-se que a empresa remunerou mediante lançamentos mensais e
sucessivos em contas do ativo circulante:
Conta 00114 - Devedores diversos - ano de 2003;
Conta 12103 - Crédito de diretores - ano de 2004;
Conta 00125 -Júnia Cristina de Souza Marques - ano de 2005; e
Conta 00440 - Devedores diversos - ano de 2005.
A DRJ manteve o lançamento sob o fundamento de que a empresa não
comprovou que os pagamentos referem-se a despesas necessárias à administração da empresa e
não houve a apresentação de qualquer contrato de mútuo.
No processo administrativo fiscal, tal qual no processo civil, o ônus de provar a
veracidade do que afirma é do interessado, in casu, do recorrente.
A autoridade fiscal se desincumbiu do ônus de comprovar a ocorrência do fato
gerador do tributo, restando ao contribuinte demonstrar que os pagamentos concedidos aos seus
segurados não possuem natureza remuneratória, o que não se vislumbra no caso.
Operações de mútuo entre partes relacionadas, especialmente entre pessoa jurídica
e respectivos sócios, requerem formalidades mínimas. A ausência de cláusula de devolução do
valor mutuado e a falta de comprovação do pagamento do empréstimo descaracterizam a
operação de mútuo.
Portanto, sem razão a recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 409
DF CARF MF
Documento nato-digital