Tribunal: CARF
Processo: 10660.902452/2010-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS HENRIQUE DE SEIXAS PANTAROLLI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-23
Data de publicação: 2020-08-10

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
IPI. CRÉDITOS BÁSICOS EXTEMPORÂNEOS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DEFERIMENTO.
É possível o ressarcimento de créditos básicos de IPI apurados extemporaneamente, nos termos do art. 11 da Lei n° 9.779/99.

Inteiro teor:
S3-C4T1
S3-C 4T1 MINISTÉRIO DA ECONOMIA
MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
10660.902452/2010-98 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3401-007.507 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
23 de junho de 2020 Recorrente
Recorrente
AEES POWER SYSTEMS DO BRASIL SISTEMAS ELÉTRICOS E
ELETRÔNICOS LTDA Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
IPI.
CRÉDITOS
BÁSICOS
EXTEMPORÂNEOS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO. DEFERIMENTO.
É possível o ressarcimento de créditos básicos de IPI apurados
extemporaneamente, nos termos do art. 11 da Lei n° 9.779/99.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
ao recurso, vencidos os conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares, Mara Cristina Sifuentes e
Tom Pierre Fernandes da Silva, que lhe negaram provimento. O Conselheiro Lázaro Antônio
Souza Soares manifestou intenção de apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Tom Pierre Fernandes da Silva – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Seixas Pantarolli - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carlos Henrique de
Seixas Pantarolli, Mara Cristina Sifuentes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Lázaro Antonio
Souza Soares, João Paulo Mendes Neto, Fernanda Vieira Kotzias, Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco e Tom Pierre Fernandes da Silva.
Relatório
Por medida de celeridade e eficiência processual, adoto parcialmente o relatório
constante do Acórdão recorrido:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10660.902452/2010-98
Fl. 258
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

Trata-se de pedido de ressarcimento de crédito de IPI referente ao 1o
trimestre/2006, no valor de RS 915.628,81, utilizado na compensação de
débitos
próprios
da
empresa
(DCOMPs
nos
01931.64681.120406.1.3.011303,
05341.61617.120506.1.3.018888,
06687.22880.140606.1.3.018871,
22353.17504.130706.1.3.010607,
11162.10245.141106.1.7.010028,
42033.14234.141106.1.3.010019
e
12462.49761.141206.1.3.010406).
O Auditor Fiscal designado para examinar a legitimidade do pleito,
elaborou o Relatório de Fiscalização ( fls. 54/62), do qual extraímos os
excertos abaixo:
1.2. DOS DÉBITOS BÁSICOS:
As notas fiscais verificadas estavam (na amostra pesquisada) dentro dos
requisitos exigidos com as alíquotas e destaques de IPI e em acordo com a
classificação fiscal e tabela de incidência do IPI, exceções são as notas
fiscais "complementares de IPI", que traziam a informação de natureza da
operação de "venda de mercadoria adquirida de terceiros" e que na
realidade não houve tal operação (na emissão da nota fiscal e sim em
período anterior) e o correto seria a emissão de cartas de correção,
modificando os vários campos da nota fiscal original ou mesmo notas fiscais
complementares identificando corretamente o fato e possibilitando que a
fiscalização tributária assim o identificasse.
A empresa TYCO ELETRONICS BRASIL LTDA empregou artifício doloso -
emissão de nota fiscal complementar e sem a correta identificação do fato
como forma de ocultação da operação originária e com a conivência da
fiscalizada, dificultando a detecção por parte do Estado (Receita Federal do
Brasil), e escondendo a postergação do imposto e suas conseqüências
(recolhimento sem os acréscimos legais obrigatórios — multa e juros de
mora incorrendo em mcrime na postergação de imposto, s.m.j., previsto na
legislação penal). A empresa cobrou da fiscalizada o IPI e recolheu o
principal, mas não recolheu juros e multa de mora pelos atrasos, conforme
diligência empreendida na empresa em Bragança Paulista, por esse Auditor
Fiscal.
2. DAS GLOSAS DE VALORES:
A verificação física das notas e a análise de seus emitentes proporcionou a
descoberta de apropriações indevidas de créditos de IPI, para
ressarcimento, baseados em operações comerciais que não possibilitavam
tal uso. As glosas foram motivadas pela apropriação de valores lançados em
notas fiscais complementares e que na realidade tiveram seus fatos
geradores em trimestres anteriores, portanto, não permitido pela legislação
seu ressarcimento, conforme artigo 11 da Lei 9.779, de 19/01/1999, (...).
Utilizando manobra contábil, não autorizada pela legislação do IPI, a
empresa TYCO ELETRONICS BRASIL LTDA, CNPJ 00.907.845/001560,
emitiu notas fiscais complementares de fatos geradores ocorridos entre
janeiro de 2003 (três anos antes) e junho de 2005, escriturando as saídas
como operações de "venda de mercadoria adquirida de terceiros", e a
fiscalizada apropriou nos seus registros como operação nova e como tal
solicitou o ressarcimento.
Ha que se destacar, ainda, que a empresa TYCO ELETRONICS BRASIL
LTDA, CNPJ 00.907.845/001560, emitiu 371 (trezentos e setenta e uma)
Fl. 259
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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notas fiscais complementares de IPI, quando, se não houvesse o intuito de
dispersar os valores, bastaria uma única nota complementar se essa fosse a
maneira correta e límpida de retificar os atos anteriores, mas ficaria claro
aos controles da Receita Federal do Brasil, que alguma anomalia ocorrera
no processo da referida empresa. Há, ainda, que se esclarecer que tal
procedimento foi realizado para outras empresas (clientes) do ramo
automotivo pela TYCO ELETRONICS BRASIL LTDA.
Em decorrência do exposto foram glosadas todas as apropriações de crédito
referentes as notas fiscais "complementares de IPI" emitidas pela empresa
TYCO ELETRONICS BRASIL LTDA, CNPJ 00.907.845/001560, no dia 18
de janeiro de 2006, por não pertencerem ao trimestre e, conseqüentemente,
impossibilitado o ressarcimento e compensação nos termos solicitados.
Com base no Parecer DRF/VAR/SAORT n° 0123/2011, fls. 65/67, a DRFB
em Varginha –MG indeferiu o pleito e considerou não homologadas as
compensações. Cientificada do Parecer DRF/VAR/SAORT n° 0123/2011,
Despacho Decisório e Relatório de Fiscalização em 29/03/2011 (AR à fl.
72), a interessada apresentou manifestação de inconformidade (fls. 75/86)
na qual aduz, em síntese:
a) Durante o período de outubro/2002 a outubro/2005, adquiriu produtos da
empresa Tyco EletroEletrônica Ltda. que, em razão de entendimento
vigorante à época, emitiu as respectivas notas fiscais de saída destes
produtos com suspensão do IPI, fazendo constar no campo próprio de todas
elas a informação quanto suspensão do imposto.
b) Posteriormente, a empresa Tyco EletroEletrônica Ltda , em virtude de
fiscalização sofrida, percebeu o equívoco do seu procedimento ao
considerar as saídas de determinados produtos como hipóteses de suspensão
do IPI, pelo que enviou missiva (doc.o7) à Requerente, informando-a acerca
da necessidade de emissão de novos documentos fiscais, a fim de que
pudesse proceder ao recolhimento do imposto devido.
c) Para correção deste equivoco comunicou à Requerente, ato contínuo, a
medida a ser adotada.
d) Feito o comunicado, foram emitidas pela Tyco EletroEletrônica Ltda
notas fiscais complementares, fazendo constar a natureza correta das
operações realizadas anteriormente, qual seja, "venda de mercadoria
adquirida de terceiros" (revenda) e destacado o valor IPI, nascendo, neste
momento, o direito ao crédito pela Requerente, em estrita observância ao
principio da não-cumulatividade, que orienta a apuração deste imposto.
e) Ocorre que, a i. Autoridade Administrativa, além de confundir as relações
jurídicas envolvendo o creditamento de IPI a que faz jus a Requerente — em
razão da sua incidência em operações anteriores e as obrigações principal e
acessória atinentes ao crédito tributário do IPI, tendo por sujeito passivo a
Tyco EletroEletrônica Ltda, entendeu por bem glosar os créditos apurados
pela Requerente, ao singelo argumento de tais créditos não pertenciam ao
trimestre referido no pedido de ressarcimento.
f) A incidência do IPI em operações anteriores confere ao contribuinte o
direito subjetivo ao creditamento do valor pago a título de imposto nas
operações anteriores para abatimento com o imposto devido nas operações
subseqüentes. E se é verdade que as normas infraconstitucionais
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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estabelecem determinadas obrigações no que diz respeito à escrituração e
aproveitamento deste crédito de IPI, também é verdade que não podem estas
restringir o direito do contribuinte, sob pena de tornar cumulativa a
incidência do IPI.
g) Tem-se que a regra geral para utilização dos créditos do IPI escriturados
pelos estabelecimentos industriais em razão da incidência do imposto na
entrada do produto é a confrontação entre débitos e créditos, em um mesmo
período de apuração (trimestral), nos termos do art. 195, do Decreto no
4.544/02.
h) Havendo saldo credor de IPI acumulado em cada trimestre que não possa
ser compensado com o IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser
objeto de pedido de ressarcimento, para compensação com outros tributos
administrativos pela Receita Federal do Brasil, conforme prescreve o art.
11, da Lei no 9.779199.
i) O direito ao crédito de IPI nasce em razão da incidência deste imposto em
operações anteriores o momento de escrituração de tal crédito ou eventuais
erros no cumprimento de obrigações acessórias não atribui ao Fisco o
direito à glosa de créditos, sob pena de violado o princípio da não
cumulatividade, bem assim a legalidade e moralidade que devem reger a
atuação da Administração Pública, sob pena de enriquecimento ilícito do
Fisco.
j) Havendo alguma irregularidade no cumprimento da obrigação tributária
principal por parte da empresa emitente da nota fiscal de saída,
consubstanciada no recolhimento do IPI aos cofres públicos, deverá o Fisco
realizar o lançamento do tributo, com multa e juros, se for o caso, por meio
da lavratura do competente auto de infração.
k) Em situação distinta, repita-se, encontra-se a Requerente que, tendo
sofrido o destaque do IPI nas notas fiscais, em razão da aquisição de
produtos industrializados da Tyco Eletronics Brasil Ltda., faz jus à
apropriação do credito de IPI, o qual é perfeitamente legitimo, sendo
indevida, destarte, a glosa realizada e nulo o despacho decisório ora
impugnado, eis que desprovido de qualquer fundamentação legal.
l) Como relatado acima, a decisão administrativa ora recorrida glosou o
credito apurado pela Requerente ao argumento de que os referidos créditos
de IPI não dizem respeito a fatos geradores ocorridos durante o trimestre
indicado no PER/DCOMP, qual seja, o 1o trimestre de 2006.
m) Nada obstante os fatos geradores da obrigação tributária relativa ao
pagamento do IPI terem ocorrido em anos anteriores, o direito ao crédito
apenas surgiu no momento em que, emitidas as notas fiscais
complementares, foi destacado e recolhido o IPI devido (ainda que sem a
incidência de juros e multa de mora).
n) Não havia que se falar em qualquer crédito de IPI em momento anterior,
independentemente do erro ou acerto na emissão dos documentos fiscais de
saída pela empresa revendedora dos produtos industrializados (Tyco
Eletronics Brasil Ltda). Apenas neste momento, ou seja, ao final do primeiro
1o trimestre de 2006, em virtude da emissão das respectivas notas fiscais
complementares, nasceu para a Requerente o direito ao credito de IPI.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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o) Este, por sua vez, não tendo sido passível de utilização para dedução do
imposto devido nas operações subseqüentes neste mesmo período, foi objeto
do Pedido de Ressarcimento, conforme autoriza o art. 11o, da Lei 9779/99,
c/c os arts. 73 e 74, da Lei n° 9.430/96.
p) Não há nada de errado no procedimento adotado pela Requerente, donde
resulta a legitimidade do credito de IPI apurado, objeto do PER/DCOMP no
40818.36234.120406.1.1.01.7873, razão pela qual há de ser reformado
integralmente o Despacho Decisório ora impugnado.
q) Entretanto, ainda que assim não entenda essa i. Delegacia de
Julgamento, no que não acredita, eventual erro na indicação do período de
ocorrência dos fatos geradores e, por conseqüência, de apuração dos
créditos de IPI não é suficiente para que seja glosado o direito creditório da
Requerente, desde que devidamente comprovada origem do credito pela
documentação hábil.
r) Não é licito ao Fisco conformar-se com informações/preenchimentos
equivocados do contribuinte, nem tampouco tomar como base de seus
apontamentos tais informações equivocadamente apuradas. Ao contrario,
compete à autoridade fiscal desconsiderar erros materiais cometidos pelo
contribuinte para, em atenção ao principio da verdade material,
fundamentar sua decisão em dados efetivamente corretos.
s) Em cumprimento ao principio da verdade material, não há qualquer
razão que justifique a procedência e manutenção do r. Despacho Decisório
ora combatido, o qual deverá ser parcialmente reformado, já que a
Requerente efetivamente possui saldo credor de IPI, no valor de Rs
915.628,81, suficiente, portanto, homologação integral das compensações
declaradas, na forma do artigo 74 da Lei no 9.430/96.
Por fim, requer:
a) a reforma do Despacho Decisório,
b) juntada de outros documentos que se façam necessários.

A decisão de primeira instância foi unânime pela improcedência da
Manifestação de Inconformidade, conforme ementa abaixo transcrita:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO.
Incabível a decretação de nulidade do despacho decisório, quando nele
contidas as informações necessárias e suficientes para justificar a não
homologação das compensações declaradas.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
São improfícuos os julgados administrativos trazidos pelo sujeito passivo,
pois tais decisões não constituem normas complementares do Direito
Tributário, já que foram proferidas por órgãos colegiados sem, entretanto,
uma lei que lhes atribuísse eficácia normativa, como é exemplo a edição de
súmula administrativa, na forma do artigo 26a do Decreto 70.235/1972
(incluído pela Lei no 11.196/2005).
RESSARCIMENTO. SALDO CREDOR. TRIMESTRE DE APURAÇÃO.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conforme disposições normativas da Receita Federal, somente é passível de
ressarcimento/compensação o saldo credor apurado no próprio trimestre de
apuração objeto do pedido. O saldo credor oriundo de períodos anteriores,
ainda que legítimo, tem sua utilização limitada à amortização de débitos
escriturais do imposto.
DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO.
Considera-se não homologada a declaração de compensação apresentada
pelo sujeito passivo quando não reste comprovada a existência do crédito
apontado como compensável, bem como sua oponibilidade à Receita
Federal do Brasil.

Cientificada do acórdão de piso, a empresa interpôs Recurso Voluntário em que
repisa os argumentos da Manifestação de Inconformidade.
Encaminhado ao CARF, o presente foi distribuído, por sorteio, à minha relatoria.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Relator.

Da admissibilidade
O presente Recurso Voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade e,
portanto, dele tomo conhecimento.

Do mérito
A controvérsia que chega ao conhecimento deste Colegiado por meio do presente
Recurso Voluntário diz respeito à possibilidade de ressarcimento/compensação de créditos
extemporâneos. Isto porque os créditos glosados pela fiscalização se referem a notas fiscais
complementares emitidas por fornecedor da Recorrente para faturar o valor do IPI não destacado
à época do fornecimento, dado que a operação tinha sido erroneamente enquadrada como venda
com suspensão do IPI. Como este reenquadramento se deu por força de fiscalização empreendida
pela RFB no fornecedor, por certo que as notas fiscais complementares são extemporâneas,
assim como a apuração de créditos realizada pela Recorrente, razão porque foram glosados.
A decisão de piso endossou o fundamento de glosa da fiscalização, como se
verifica do seguinte trecho do voto condutor:
Os créditos do IPI, escriturados na forma da legislação específica, poderão
ser utilizados pelo estabelecimento que os escriturou na dedução, em sua
escrita fiscal, dos débitos de IPI decorrentes das saídas de produtos
tributados, observando-se que os créditos do IPI que, ao final de um
período de apuração, remanescerem da dedução poderão ser mantidos na
escrita fiscal do estabelecimento, para posterior dedução de débitos do IPI
relativos a períodos subsequentes de apuração. Remanescendo, ao final de
cada trimestre-calendário, créditos do IPI passíveis de ressarcimento após
efetuadas as deduções, o estabelecimento matriz da pessoa jurídica poderá
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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requerer à RFB o ressarcimento de referidos créditos ou utilizá-los na
compensação de débitos. Ou seja, somente são passíveis de ressarcimento,
relativamente ao trimestre de referência, apenas os créditos escriturados
neste trimestre. O saldo credor acumulado de trimestres anteriores não é
passível de ressarcimento no trimestre de referência, somente podendo ser
utilizado para deduzir, escrituralmente, débitos de IPI.
Parece-me que andou mal a decisão de piso. Não se pode negar o aproveitamento
de crédito escriturado extemporaneamente, para fins de ressarcimento/compensação, se o
contribuinte se desincumbiu do ônus de elucidar os pressupostos fáticos e jurídicos da existência
do crédito e dos motivos que o levaram à escrituração a destempo. O estabelecimento de
condições para o ressarcimento e compensação de créditos por parte da Administração Tributária
não pode inviabilizar a aplicação do princípio da não-cumulatividade, reafirmado em toda a
moldura legislativa do IPI:
Constituição Federal
Art. 153 – Compete à União, instituir impostos sobre:
(...)
IV – produtos industrializados;
(...)
§ 3o O imposto previsto no inciso IV:
(...)
II- será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores;

Código Tributário Nacional
Art. 49 - O imposto é não-cumulativo dispondo a lei de forma que o
montante devido resulte da diferença a maior, em determinado período,
entre o imposto referente aos produtos saídos do estabelecimento e o pago
relativamente aos produtos nele entrados.
Parágrafo único. O saldo verificado, em determinado período, em favor do
contribuinte, transfere-se para o período ou períodos seguintes.

Decreto no 4.544/2002 - Regulamento do IPI (Ripi)
Art. 163. A não-cumulatividade do imposto é efetivada pelo sistema de
crédito, atribuído ao contribuinte, do imposto relativo a produtos entrados
no seu estabelecimento, para ser abatido do que for devido pelos produtos
dele saídos, num mesmo período, conforme estabelecido neste Capítulo (Lei
no 5.172, de 1966, art. 49).
(...)
Art. 195. Os créditos do imposto escriturados pelos estabelecimentos
industriais, ou equiparados a industrial, serão utilizados mediante dedução
do imposto devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos
(Constituição, art. 153, § 3o, inciso II, e Lei no 5.172, de 1966, art. 49).
§ 1o Quando, do confronto dos débitos e créditos, num período de apuração
do imposto, resultar saldo credor, será este transferido para o período
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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seguinte, observado o disposto no § 2o (Lei no 5.172, de 1996, art. 49,
parágrafo único, e Lei no 9.779, de 1999, art. 11).
§2o O saldo credor de que trata o § 1o, acumulado em cada trimestre-
calendário, decorrente de aquisição de MP, PI e ME, aplicados na
industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero
ou imunes, que o contribuinte não puder deduzir do imposto devido na
saída de outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o
disposto nos arts. 207 a 209, observadas as normas expedidas pela SRF
(Lei no 9.779, de 1999, art. 11). (grifo nosso)

Lei no 9.779, de 1999
Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI,
acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de
matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados
na industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero,
que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de
outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto
nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas
normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da
Fazenda.

No que toca especificamente aos créditos de IPI, verifico que a própria Receita
Federal, por meio da Solução de Consulta Interna COSIT n° 22, de 30/09/2014, já reconheceu a
possibilidade de ressarcimento e compensação com créditos extemporâneos, senão vejamos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
UTILIZAÇÃO EXTEMPORÂNEA DE CRÉDITO DE IPI. CABIMENTO
INDEPENDENTEMENTE DE EVENTUAL INFLUÊNCIA NA APURAÇÃO
DO
IRPJ
E
DA
CSLL.
Eventual influência na apuração do IRPJ e da CSLL causada pela não
utilização de crédito de IPI no momento oportuno, não prejudica,
observados os prazos de prescrição, o direito à escrituração do crédito do
IPI a destempo, bem assim o direito ao ressarcimento ou a compensação
do saldo credor, observadas as regras gerais aplicáveis à matéria.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, art. 153, IV, e § 3o; Lei no 5.172,
de 25 de outubro de 1966, art. 49; Decreto no7.212, de 15 de junho de 2010,
arts. 225, 256 e 257; Parecer Normativo CST no 515, de 1971. (grifo nosso)

Veja-se ainda uma das questões formuladas no pedido da consulta acima, a
demonstrar a pertinência do ali decidido a este caso concreto:
Assim, indaga a Consulente:
a) É cabível o ressarcimento ou a compensação, nos termos dos arts. 73 e
74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, quando o contribuinte
escritura como custo o valor do IPI incidente sobre os insumos adquiridos,
transferindo para seus clientes, dessa forma, o ônus pelo pagamento
correspondente?

Fl. 265
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Na espécie, as notas complementares foram emitidas justamente com o fim de
transferir aos clientes, no caso a Recorrente, o custo do IPI incidente sobre os insumos por ela
adquiridos. E não se pode olvidar a particularidade de que a emissão das notas fiscais
complementares se deu como corolário de erro constatado em auditoria fiscal realizada em
pessoa jurídica diversa, a fornecedora dos insumos, que não deveria ter enquadrado as operações
de venda realizadas à Recorrente como sujeitas à suspensão do imposto.
O suposto óbice ao aproveitamento do crédito apurado extemporaneamente
advém de interpretação restritiva conferida à parte grifada da Instrução Normativa n° 600/2005,
com alterações promovidas pela IN/SRF n° 728/2007, in verbis:
Art. 16. Os créditos do IPI, escriturados na forma da legislação específica,
serão utilizados pelo estabelecimento que os escriturou na dedução, em sua
escrita fiscal, dos débitos de IPI decorrentes das saídas de produtos
tributados.
§ 1o Os créditos do IPI que, ao final de um período de apuração,
remanescerem da dedução de que trata o caput poderão ser mantidos na
escrita fiscal do estabelecimento, para posterior dedução de débitos do IPI
relativos a períodos subseqüentes de apuração, (...):
§ 4o Somente são passíveis de ressarcimento: (Redação dada pela IN SRF no
728, de 20 de março de 2007) (Vide art. 2o da IN SRF no 728, de 2007)
(...)
II - os créditos relativos a entradas de matérias-primas, produtos
intermediários e material de embalagem para industrialização, escriturados
no trimestre-calendário.
(Redação dada pela IN SRF no 728, de 20 de março de 2007) (Vide art. 2o
da IN SRF no 728, de 2007) (grifo nosso)

Advoga-se a tese de que os créditos ressarcíveis seriam apenas aqueles
correspondentes
ao
trimestre-calendário
imediatamente
anterior,
restringindo-se
o
aproveitamento dos saldos anteriores ao abatimento de débitos escriturais. Perceba-se que,
embora os fatos geradores se refiram a trimestres-calendários passados, fato é que sua
escrituração só se deu no trimestre em questão, por razões que restaram plenamente justificadas
nos autos, não se cogitando da possibilidade destes mesmos créditos já terem sido anteriormente
aproveitados. Não obstante, o ponto que me parece insuperável reside no que dispõe o texto
do art. 11 da Lei n° 9.779/99, norma que garante ao contribuinte o direito de utilizar o
saldo credor do IPI em conformidade com os arts. 73 e 74 da Lei n° 9.430/96. Significa
dizer: a lei garante ao contribuinte do IPI o direito de aproveitar o saldo credor para fins de
ressarcimento ou compensação, sem distinção.
Sob a vigência do dispositivo legal acima referido, não vislumbro possibilidade de
quaisquer atos administrativos, sob pretexto regulamentador, criarem impedimento à
ressarcibilidade do saldo credor do IPI, inclusive para fins de compensação. Ao fixar critério
distintivo para o aproveitamento do saldo credor que, ao fim e ao cabo, inviabiliza o próprio
direito de ressarcimento/compensação previsto na Lei n° 9.799/99, as normas infralegais
extrapolaram o poder regulamentar, devendo ser afastadas. Não se tratando de créditos
prescritos, a mera extemporaneidade de sua escrituração não pode implicar a restrição do seu
Fl. 266
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

aproveitamento apenas ao abatimento de débitos escriturais, posto que isto significaria
verdadeira supressão do direito de ressarcimento/compensação previsto em lei.
A jurisprudência deste Conselho coleciona inúmeros precedentes unânimes no
sentido de se admitir não só a escrituração, mas a possibilidade de ressarcimento/compensação
de créditos extemporâneos, com fundamento no art. 11 da Lei n° 9.779/99, em observância à
não-cumulatividade, a despeito dos óbices introduzidos por normativas da Receita Federal:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/07/1999 a 30/09/1999
RESSARCIMENTO.
HOMOLOGAÇÃO
TÁCITA.
CARÊNCIA
DE
DISPOSIÇÃO
LEGAL.
O § 5o, do art. 74, da Lei no 9.430/96 estabelece o prazo limite de 5 anos
para a homologação de declarações de compensação, contudo, tal
dispositivo não se aplica aos pedidos de ressarcimento ou de restituição.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. POSSIBILIDADE. ESCRITURAÇÃO
RETROATIVA.
VEDAÇÃO.
O contribuinte tem o direito de se apropriar a destempo de créditos ainda
não
escriturados,
desde
que
acompanhados
dos
documentos
comprobatórios e dentro do prazo prescricional de 5 anos. Contudo, é
vedada a escrituração retroativa de tais créditos extemporâneos, por
impedimento legal ao refazimento do LRAIPI.
CERTEZA
E
LIQUIDEZ
DO
CRÉDITO.
ÔNUS
DA
PROVA.
É do contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito
pleiteado.
(Acórdão n° 3002-000.872, sessão de 18/09/2019, Rel. Cons. Carlos Alberto
da Silva Esteves)

Assunto:
Imposto
sobre
Produtos
Industrializados
-
IPI
Período
de
apuração:
01/04/1999
a
30/06/1999
IPI.
RESSARCIMENTO.
INSUMOS.
PRESCRIÇÃO.
CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO.
O prazo para pleitear o ressarcimento de créditos de IPI decorrentes da
aquisição de insumos é de cinco anos contados da data da entrada dos
insumos
no
estabelecimento
industrial.
Recurso Voluntário Provido
(Acórdão n° 3301-005.073, sessão de 30/08/2018, Rel. Cons. Valcir Gassen)

IMPOSTO
SOBRE
PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS
-
IPI
Período
de
apuração:
01/01/1999
a
31/12/2002
RESSARCIMENTO
IPI.
INSUMOS.
CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO.
Conforme comprovado na Diligência Fiscal realizada, o crédito pleiteado
se refere aos créditos extemporâneos de insumos (matérias primas,
produtos intermediários e materiais de embalagens) utilizados e consumidos
no processo de produção, todos tendo origem comprovada dentro do
período de 01/01/1999 a 31/12/2002. Ressarcimento garantido em
conformidade
com
o
art. 11, da Lei n.o 9.779/1999.
Fl. 267
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

(Acórdão n° 3402-003.483, sessão de 29/11/2016, Rel. Cons. Maysa De Sa
Pittondo Deligne)

Com base nos argumentos supra e prestigiando-se a não cumulatividade do IPI
assim como prevista no arcabouço constitucional e legal do imposto e o direito expressamente
previsto no art. 11 da Lei n° 9.779/99, bem como consignaram acertadamente a Solução de
Consulta Interna COSIT n° 22, de 30/09/2014, e os precedentes aqui colacionados, entendo ser
indevida a vedação imposta ao ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos..

Da conclusão
Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário e, no mérito, DAR
PROVIMENTO ao mesmo.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Seixas Pantarolli

Declaração de Voto
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares.

Com as vênias de estilo, em que pese o como de costume muito bem
fundamentado voto do Conselheiro Relator Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, ouso dele
discordar quanto à possibilidade de admitir o creditamento extemporâneo referente a vários
períodos de apuração em um único PER/DCOMP.
Com efeito, a legislação tributária não prevê a utilização de créditos de forma
acumulada em um único mês. O dispositivo legal que se utilizam os contribuintes para justificar
tal possibilidade de creditamento extemporâneo é o art. 3o, § 4o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003:

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.

Fl. 268
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

Esse “transporte de saldo”, permitido pela legislação tem como único objetivo
possibilitar que o saldo de crédito seja utilizado para dedução do próprio tributo, no período
subsequente, como previsto pela sistemática da não-cumulatividade. Vejamos.
Trata-se de conhecida regra hermenêutica a que afirma que os incisos devem ser
interpretados dentro do parágrafo ou do artigo em que estão inseridos, bem como os parágrafos
de acordo com o caput do seu artigo. Essa vinculação de preceitos normativos segundo uma
hierarquia representa o método (ou critério) de interpretação topográfico, pelo qual os
dispositivos, em sua interpretação, devem levar em conta o contexto em que estão inseridos. É
uma vertente do método de interpretação sistemático. Pois bem.
Com base nessa regra hermenêutica, a correta interpretação para este § 4o do art.
3o é no sentido de que o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes através de desconto do valor apurado na forma do art. 2o (dedução do tributo
devido), e não fazendo seu acúmulo para fins de realizar compensação com outros tributos.
Se assim fosse, tal regra deveria constar em algum dispositivo da Lei no 9.430/96,
cujos artigos 73 e 74 tratam especificamente de “Restituição e Compensação de Tributos e
Contribuições”, ou possuir dispositivo autorizativo expresso, assim como o inciso II do § 1o do
art. 5o das leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:

Art. 5o A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas decorrentes das
operações de:
(...)
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a
legislação específica aplicável à matéria.

O presente processo trata de pedido de ressarcimento cumulado com declaração
de compensação, o que só pode ser feito com o crédito acumulado no próprio trimestre a que se
refere o pedido ou a declaração. Assim, como o contribuinte está apresentando Pedido de
Ressarcimento referente a crédito de determinado trimestre, somente o crédito acumulado neste
trimestre poderá ser objeto do pedido. O crédito acumulado nos períodos de apuração anteriores
deveria ter sido solicitado em Pedido de Ressarcimento ou Declaração de Compensação
específico para cada trimestre respectivo. É a regra estabelecida pela legislação, cuja Lei no
9.430/96 confere à Receita Federal a competência para disciplinar como deverão ser
efetuados os procedimentos de restituição, compensação e ressarcimento:

Lei no 9.430/1996
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
Fl. 269
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

(...)
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo,
para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de
restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor
compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição.

Instrução Normativa RFB no 900, de 30/12/2008
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo
administrado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), a restituição e a
compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de
Arrecadação de Receitas Federais (Darf) ou Guia da Previdência Social (GPS) e o
ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados conforme o disposto
nesta Instrução Normativa.
(...)
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
(...)
§ 1o A restituição de que trata o inciso I do caput será requerida pelo sujeito passivo
mediante utilização do programa Pedido de Restituição, Ressarcimento ou Reembolso e
Declaração de Compensação (PER/DCOMP).
(...)
SEÇÃO III - DO RESSARCIMENTO DE CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO
PARA O PIS/PASEP E DA COFINS
Art. 27. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do
art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos das
respectivas contribuições, poderão ser objeto de ressarcimento, somente após o
encerramento do trimestre-calendário, se decorrentes de custos, despesas e encargos
vinculados:
I - às receitas resultantes das operações de exportação de mercadorias para o exterior,
prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior,
cujo pagamento represente ingresso de divisas, e vendas a empresa comercial
exportadora, com o fim específico de exportação; ou
II - às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não-incidência.
§ 1o À empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim
específico de exportação é vedado apurar créditos vinculados a essas aquisições.
(...)
Art. 28. O pedido de ressarcimento a que se refere o art. 27 será efetuado pela pessoa
jurídica vendedora mediante a utilização do programa PER/DCOMP ou, na
impossibilidade de sua utilização, mediante petição/declaração em meio papel
acompanhada de documentação comprobatória do direito creditório.
(...)
§ 2o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário; e
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre-calendário, líquido
das utilizações por desconto ou compensação.
(...)
Fl. 270
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

SEÇÃO I - DAS DISPOSIÇÕES GERAIS SOBRE A COMPENSAÇÃO EFETUADA
MEDIANTE DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO
Art. 34. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive o reconhecido por decisão
judicial transitada em julgado, relativo a tributo administrado pela RFB, passível de
restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios,
vencidos ou vincendos, relativos a tributos administrados pela RFB, ressalvadas as
contribuições previdenciárias, cujo procedimento está previsto nos arts. 44 a 48, e as
contribuições recolhidas para outras entidades ou fundos.
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada pelo sujeito passivo mediante
apresentação à RFB da Declaração de Compensação gerada a partir do programa
PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante a apresentação à RFB
do formulário Declaração de Compensação constante do Anexo VII, ao qual deverão ser
anexados documentos comprobatórios do direito creditório.
(...)
SEÇÃO III - DA COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO PARA
O PIS/PASEP E DA COFINS
Art. 42. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, que não
puderem ser utilizados no desconto de débitos das respectivas contribuições, poderão
sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
de que trata esta Instrução Normativa, se decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas resultantes das operações de
exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de
divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não-incidência; ou
III - aquisições de embalagens para revenda pelas pessoas jurídicas comerciais a que se
referem os §§ 3o e 4o do art. 51 da Lei no 10.833, de 2003, desde que os créditos tenham
sido apurados a partir de 1o de abril de 2005.
§ 1o A compensação a que se refere este artigo será efetuada pela pessoa jurídica
vendedora na forma prevista no § 1o do art. 34.
(...)
§ 6o A compensação dos créditos de que tratam os incisos II e III do caput e o § 4o
somente poderá ser efetuada após o encerramento do trimestre-calendário.
§ 7o Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a que se refere o inciso I
do caput, remanescentes do desconto de débitos dessas contribuições em um mês de
apuração, embora não sejam passíveis de ressarcimento antes de encerrado o
trimestre do ano-calendário a que se refere o crédito, podem ser utilizados na
compensação de que trata o caput do art. 34.
(...)
§ 11. O crédito utilizado na compensação deverá estar vinculado ao saldo apurado
em um único trimestre-calendário.

Nos casos em que não há tributo a ser compensado em determinado período de
apuração, o crédito pode ser objeto de Pedido de Ressarcimento (a depender da natureza do
crédito) ou ser transportado para os períodos seguintes, passando a ser tratado como “crédito
não-ressarcível”, ou seja, aquele que os sistemas de compensação da Receita Federal (e também
o contribuinte) irão inicialmente deduzir do tributo devido no período para, somente no caso
Fl. 271
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

deste se esgotar, iniciar a dedução do crédito acumulado no próprio trimestre, que é um “crédito
ressarcível” (para aquele trimestre).
Nesse sentido, as seguintes decisões da Câmara Superior de Recursos Fiscais
(CSRF) e do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF):

i) Acórdão no 9303-010.080, Sessão de 22/01/2020. CSRF.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos
Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais,
bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais
(DCTF) retificadoras.

ii) Acórdão no 9303-009.739, Sessão de 11/11/2019. CSRF.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneo no sistema não-cumulativo de apuração das
Contribuições requer que sejam observadas as normas editadas pela Receita
Federal, que exigem a retificação do Demonstrativo de Apuração de Contribuições
Sociais DACON sempre que forem apurados novos débitos ou créditos ou aumentados
ou reduzidos os valores já informados nas Declaração original. Assim, os créditos
extemporâneos devem ser pleiteados em procedimentos repetitórios referentes aos
períodos específicos a que pertencem.

iii) Acórdão no 9303-009.658, Sessão de 16/10/2019. CSRF.
ENERGIA
ELÉTRICA.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos
Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem
como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF)
retificadoras.
(...)
II – energia elétrica de períodos anteriores.
O aproveitamento de créditos sobre os custos/despesas com energia elétrica está
previsto no inc. III do art. 3o da Lei no 10.833/2003. Contudo, conforme consta
expressamente do inc. II do § 1o, deste mesmo artigo, os créditos devem ser descontados
sobre os gastos incorridos no mês em que a energia foi consumida.
O art. 74 da Lei no 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação:
(...)
Por
sua
vez
a
IN
SRF
no
600,
de
28/12/2005,
que
disciplinou
o
ressarcimento/compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS,
ambas com incidência não cumulativa, assim dispõe:
(...)
Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados
mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento
mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo no meses seguintes, sendo
Fl. 272
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante
a transmissão de PER/DCOMP.
O instrumento legal para se apurar os créditos da contribuição é o Dacon mensal que
deve ser preenchido e transmitido à RFB pelo contribuinte.
Já a IN SRF no 590, de 22 de dezembro de 2005, assim dispõe:
(...)
Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados
meses, ou seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao
período em que o crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A
apuração extemporânea de créditos só é admitida mediante retificação das
declarações e demonstrativos correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon.
No presente caso, foram glosados créditos aproveitados indevidamente sobre
custos/despesas com energia elétrica incorridos em meses anteriores, sem a devida
retificação dos Dacon.
O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde
que retificados os respectivos Dacon e as DCTF.

iv) Acórdão no 3302-007.885, Sessão de 16/12/2019.
CREDITAMENTO
EXTEMPORÂNEO.
DACON.
RETIFICAÇÕES.
COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a não
utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações
correspondentes, ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não utilização.

v) Acórdão no 3401-007.091, Sessão de 19/11/2019.
CRÉDITOS DE PERÍODOS ANTERIORES. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO.
CONDIÇÕES DE APROVEITAMENTO.
O crédito acumulado nos períodos de apuração anteriores ao que se analisa devem
ser solicitados em Pedidos de Compensação/Ressarcimento específicos para cada
trimestre respectivo. É a regra estabelecida pela legislação, cuja Lei no 9.430/96
confere à Secretaria da Receita Federal a competência para disciplinar como
deverão ser efetuados os procedimentos de restituição, compensação e ressarcimento,
nos termos da Instrução Normativa RFB no 900/2008.

vi) Acórdão no 3402-007.057, Sessão de 23/10/2019.
Quanto aos créditos extemporâneos, as turmas do CARF tem entendido que, além da
forma indicada pela Receita Federal, no sentido da correção de erros na apuração da
contribuição, por meio da realização de retificação do DACON, com a conseqüente
apuração de contribuição paga a maior, se houver, ou alteração do saldo do trimestre a
ser repassado para o trimestre seguinte, existe outra possibilidade aceita, sem a
necessidade de retificação desses demonstrativos, desde que a empresa comprove, por
meio de documentação hábil, a existência do crédito e o não aproveitamento anterior do
mesmo (entre o mês da aquisição do bem ou serviço e o mês de aproveitamento
extemporâneo), assegurando-se, dessa forma, a não ocorrência do duplo aproveitamento
de créditos pelo contribuinte.
(...)
No caso concreto, percebe-se que a recorrente não efetuou a retificação das
DACONs e DCTFs e tampouco trouxe aos autos comprovação inequívoca de que
não aproveitou os referidos créditos extemporâneos em períodos anteriores à
utilização. Apenas as cópias das DACONs juntadas, desacompanhadas dos respectivos
Fl. 273
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

registros contábeis, não se mostram suficientes para comprovar que o crédito pleiteado
não foi anteriormente utilizado pela empresa.
(...)
Em consequência, deve ser mantida a decisão recorrida.

vii) Acórdão no 3002000.625, Sessão de 20/02/2019.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO. CONDIÇÕES.
O aproveitamento de créditos extemporâneo de PIS não cumulativo está
condicionado a apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das
respectivas DCTF retificadoras.
Estamos diante de matéria controversa, para a qual há decisões que defendem a
necessidade de retificação de Dacon e DCTF para fins de tornar viável o
aproveitamento do crédito extemporâneo, enquanto em outras prescindese dessa
formalidade. De toda sorte, não creio que exista alguma decisão em que se aceite o
crédito extemporâneo se o contribuinte não houver providenciado a prova da certeza e
liquidez do que alega.
No nosso caso, desde a Manifestação de Inconformidade as alegações do
contribuinte são apenas no sentido de ser possível o aproveitamento, sem qualquer
providência no sentido de retificar as declarações ou de trazer provas da não
utilização dessas despesas anteriormente, de modo que, ainda que se superasse a
exigência de correção das declarações, faltaria a demonstração do direito que, como é
cediço, é ônus do sujeito passivo nos pedidos de restituição, ressarcimento e
compensação.
(...)
Em suma, nestes autos não foi providenciada a devida retificação das declarações
pertinentes, nem trazida qualquer prova, devendo, por isso, ser mantida a glosa aos
créditos extemporâneos.

A necessidade de retificação dos DACONs e DCTFs respectivos não é mera
formalidade. O primeiro fator a exigir essa conduta é a óbvia possibilidade de que o
contribuinte esteja pedindo o mesmo crédito 2 vezes, tanto no período original, quanto no
período posterior, no qual esteja sendo feito o creditamento extemporâneo. Somente com o
levantamento da base de cálculo de ambos os períodos seria possível realizar essa determinação,
somado à demonstração de que, caso tivesse sido creditado no período correto, o valor
extemporâneo:
i) não estaria prescrito;
ii) não teria sido consumido na própria escrita fiscal, no período correspondente
entre a data em que o creditamento deveria ter sido feito e a data em que foi apresentado o
pedido de ressarcimento ou a declaração de compensação. Destacando que esta apuração é feita
automaticamente pelos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal, a partir,
justamente, das informações extraídas dos DACONs e DCTFs, daí a necessidade de sua
retificação, ou que o contribuinte refaça, manualmente, todo a apuração deste período.
Essa última opção exigiria do Fisco que também realizasse toda a fiscalização
manualmente, e implicaria no desperdício de milhões de reais dos contribuintes, que são
investidos anualmente no desenvolvimento e manutenção de soluções de tecnologia para
aprimorar e automatizar as fiscalizações, além de torná-las menos suscetíveis a erros humanos.
Fl. 274
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

Nesse contexto, não me parece razoável deixar ao sabor do contribuinte
decidir se será fiscalizado automaticamente, por um programa de computador que fará este
trabalho em segundos, ou manualmente, implicando o deslocamento físico de um servidor para
realizar este procedimento em dias, intimando o contribuinte a apresentar sua escrita fiscal
(prazo em lei de 05 dias, prorrogáveis), preenchendo manualmente planilhas de cálculos que, a
depender do porte do contribuinte, pode consumir dias, etc., simplesmente pelo fato que o
contribuinte não quis se dar ao trabalho de fazer as retificações devidas na forma
determinada na legislação. Ao que se demonstra, o contribuinte busca transferir para o Fisco um
trabalho que lhe incumbe.
Em segundo lugar, exige-se a segregação dos créditos por períodos de apuração
devido ao fato de que, neste regime, estes créditos são passíveis de ressarcimento/compensação
segundo requisitos que só são aferíveis dentro do próprio período de apuração. É preciso que, em
cada período de apuração, exista uma perfeita definição da natureza dos créditos e de que forma
o sujeito passivo chegou aos saldos passíveis de repetição por qualquer uma das formas previstas
(compensação ou ressarcimento, por exemplo).
A possibilidade de compensação ou ressarcimento tem a ver com a natureza dos
créditos apurados e com o período em que foram gerados. Em síntese, as opções de compensação
ou ressarcimento estão assim delineadas pela legislação:
i) créditos associados a receitas tributadas no mercado interno: dedução na escrita
fiscal (crédito escritural);
ii) créditos associados a receitas não tributadas no mercado interno (custos,
despesas e encargos, inclusive estoque de abertura, vinculados às vendas efetuadas com
suspensão isenção, alíquota zero ou não-incidência, inclusive no caso de importação):
compensação ou ressarcimento no próximo trimestre;
iii) créditos associados a receitas de exportação (custos, despesas e encargos
vinculados às receitas decorrentes das operações de exportação de mercadorias, prestação de
serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento
represente ingresso de divisas, e vendas a comercial exportadora , com o fim específico de
exportação): compensação no próximo mês ou ressarcimento no próximo trimestre.
Como a apuração dos créditos depende da prévia confrontação entre créditos e
débitos dentro do período de apuração, o reconhecimento do direito creditório deva se dar por
períodos de apuração. Importa destacar que o trimestre de apuração tem influência no percentual
de rateio dos custos passíveis de creditamento (para os casos em que o contribuinte está sujeito a
ambos os regimes, cumulativo e não-cumulativo; bem como como para os que tem custos
vinculados a receita do mercado interno e externo simultaneamente). Tais disposições são
encontradas de forma clara nas instruções normativas que regulam a matéria (IN SRF 600/05, IN
RFB 900/08 e IN RFB 1.300/12).
Nesse sentido, o Acórdão no 3302005.188, unânime nesta matéria, prolatado na
Sessão de 31/01/2018:
Acontece que, embora o CFOP fosse perfeitamente compatível com operações de
venda, o motivo da mencionada glosa não foi a incompatibilidade do CFOP, mas
impertinência do período de apuração do crédito, posto que se tratava de despesa com
frete de meses anteriores ao período de apuração em que
informados/registrados e a recorrente não logrou demonstrar que tais créditos
não foram apropriados nos meses ou períodos de apuração pertinentes, o que era
necessário, conforme a seguir demonstrado.
Fl. 275
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

Em relação aos créditos registrados em períodos posteriores, a recorrente ainda
alegou que havia apenas dois requisitos para a apropriação de tais créditos, ou seja:
a) que os créditos fossem apropriados dentro do prazo de cinco anos contados da data
do ato ou fato do qual se originaram; e b) que os créditos fossem apropriados sem
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores,
consoante dispõe o art. 13 da Lei n° 10.833/2003.
A recorrente confunde regime de apuração com regime de aproveitamento de créditos.
Inequivocamente, tratamse de situações distintas que submetem a tratamento
diferentes na legislação. Ambos os regimes encontramse disciplinados no art.
3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, porém, enquanto o regime de apuração
é determinado no § 1o o regime aproveitamento é disciplinado no § 4o e no
art. 13 da Lei 10.833/2003, que seguem transcritos:
(...)
O disposto no § 1o art. 3o, expressamente, determina que a apuração dos
créditos será feita mensalmente, com base (i) nos custos dos bens e serviços
adquiridos no mês, (ii) nas despesas/gastos com energia, aluguéis, arrendamento
mercantil e armazenagem e frete incorridos no mês, (iii) encargos de depreciação e
amortização incorridos no mês e (iv) os bens devolvidos no mês. E a fixação desse
procedimento de apuração mensal tem por finalidade assegurar o controle e a
verificação da correta apuração do crédito, especialmente, a natureza/tipo de
crédito e valor apropriado. Em suma, esse procedimento visa a
confirmação/comprovação dos requisitos da certeza e liquidez do crédito,
condição indispensável para o aproveitamento sob as diversas modalidades
prevista na legislação (dedução, ressarcimento ou compensação).
E a segregação dos créditos por períodos de apuração também se justifica
pelo fato de a forma passível/admitida de aproveitamento depender da composição
do crédito no respectivo período de apuração, especialmente, nos casos de
aproveitamento mediante ressarcimento e compensação, para os quais existem
específicas restrições legais. Em outras palavras, é indispensável, sob pena de burla
indireta às vedações legais, que, para cada período de apuração, exista uma perfeita
definição da natureza dos créditos e de que forma o sujeito passivo chegou aos
saldos passíveis de ressarcimento ou compensação. Dada essa exigência legal, o
ressarcimento ou compensação de eventuais saldos de créditos não aproveitados
(deduzidos) no período de apuração pertinente (créditos extemporâneos),
necessariamente, deve ser precedida da revisão da apuração (confronto entre
créditos e débitos) dos correspondentes períodos de apuração. Sem esse prévio e
indispensável procedimento, não há como saber se o saldo de crédito era ou não
passível de ressarcimento ou compensação.
Portanto, a segregação da apuração dos créditos por período de apuração,
inequivocamente, não se trata de mera exigência formal, sem efeito prático. Ao
contrário, trata-se de procedimento determinado por lei, que visa o controle
e a verificação do estrito cumprimento dos requisitos legais. A relevação ou a
desconsideração dessa formalidade, além da impossibilidade da verificação da
legitimidade do crédito por parte da autoridade fiscal, inequivocamente,
poderá resultar no descumprimento das condições legais estabelecidas para o
ressarcimento ou a compensação dos saldos de créditos das referidas contribuições.
Além da obrigatória apuração dos créditos nos respectivos meses do período de
apuração, determinado no referido preceito legal, antes da utilização do Sistema Publico
de Escrituração Digital (SPED) e da entrega do arquivo digital EFDContribuições,
a apuração extemporânea de créditos deveria ser seguida da obrigatória retificação do
Dacon e, se alterado o valor débito, da respectiva DCTF, conforme expressamente
determinava o art. 11 da Instrução Normativa SRF 590/2005, a seguir reproduzido:
(...)
Fl. 276
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

Assim, na vigência do referida legislação que disciplinava o Dacon, apurada a
existência de créditos não apropriados/registrados (créditos extemporâneos), além da
obrigatória apuração nos pertinentes períodos de apuração, o contribuinte deveria
informar a alteração dos valores dos créditos informados nos demonstrativos
anteriores mediante apresentação do Dacon retificador e, se fosse o caso, acompanhada
da DCTF retificadora.

Observe-se também que a alegação de restrição ao direito do contribuinte de
utilizar os créditos é absolutamente desvinculado da verdade dos fatos. Um exemplo pode
ilustrar melhor as diferenças.
A Receita Federal expediu a Instrução Normativa no 23/97 com o seguinte texto:
Art. 2o Fará jus ao crédito presumido a que se refere o artigo anterior a empresa
produtora e exportadora de mercadorias nacionais.
(...)
§ 2o O crédito presumido relativo a produtos oriundos da atividade rural, conforme
definida no art. 2o da Lei no 8.023, de 12 de abril de 1990, utilizados como matéria-
prima, produto intermediário ou embalagem, na produção bens exportados, será
calculado, exclusivamente, em relação às aquisições, efetuadas de pessoas jurídicas,
sujeitas às contribuições PIS/PASEP e COFINS.
Conforme restou decidido no Recurso Especial no 993.164 – MG, a RFB, ao
editar este dispositivo normativo, criou, expressamente, uma restrição à dedução do crédito
presumido do IPI, limitando a base de cálculo às aquisições, no mercado interno, efetuadas de
pessoas jurídicas sujeitas às contribuições destinadas ao PIS/PASEP e à COFINS, o que acabou
por excluir as aquisições de cooperativas e de pessoas físicas.
Nesse contexto, o STJ decidiu pela ilegalidade da IN no 23/97, a qual extrapolou
os limites impostos pela Lei 9.363/96 ao excluir, da base de cálculo do benefício do crédito
presumido do IPI, as aquisições (relativamente aos produtos oriundos de atividade rural) de
matéria-prima e de insumos de fornecedores não sujeito à tributação pelo PIS/PASEP e pela
COFINS.
No presente caso, contudo, os dispositivos normativos já citados em momento
algum interferem no cálculo ou no montante do valor do crédito pleiteado pelo Recorrente,
pois se destinam unicamente a disciplinar A FORMA PELA QUAL O CONTRIBUINTE
DEVERÁ EXERCER O SEU DIREITO, em estrita obediência aos limites da competência
conferida pelo § 12 do art. 74 da Lei no 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo,
para fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de
restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor
compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição.

Fl. 277
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-007.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.902452/2010-98

Por fim, devo ressaltar, com a devida vênia, que a alegação exposta na sessão de
julgamento, durante os debates, de que este dispositivo normativo conferia à RFB unicamente a
competência para “fixar critérios de prioridade em função: (i) do valor compensado ou a ser
restituído ou ressarcido e (ii) dos prazos de prescrição” não é minimamente razoável, estando
totalmente dissociada do que conta no texto.
A redação é de enorme simplicidade, ao estabelecer que “a Secretaria da Receita
Federal disciplinará o disposto neste artigo”, e apenas acrescenta que, dentre as possibilidades
de disciplinamento, se inclui a fixação de “critérios de prioridade em função do valor
compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição”, para a finalidade de
“apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento”.
Caso a intenção do legislador fosse realmente conferir à Receita Federal
UNICAMENTE a competência para fixar critérios de prioridade, a redação do dispositivo
deveria ser:
§ 12. A Secretaria da Receita Federal poderá, para fins de apreciação das declarações de
compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de
prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos
prazos de prescrição.
São estas as considerações que gostaria de apresentar nesta Declaração de Voto.
Meu entendimento, entretanto, restou vencido na turma.

(assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 278
DF CARF MF
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