Tribunal: CARF
Processo: 10940.903297/2011-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Diego Diniz Ribeiro
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-09
Data de publicação: 2021-01-12

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
RECURSO VOLUNTÁRIO. MATÉRIA NÃO CONTESTADA NA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. PRECLUSÃO.
Verificada a ocorrência da preclusão consumativa em relação ao argumentos relacionados ao tópico Materiais de uso geral, manutenção predial, conservação e limpeza nos termos do artigo 16 e 17 do Decreto-lei no 70.235/72.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS, imprescindível a sua essencialidade e relevância ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente.
Em observância ao disposto no art. 62, §2o do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no 152/2016, deve ser reproduzido no presente julgado o determinado na decisão preferida no Recurso Especial no 1.221.170/PR.
CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. CREDITAMENTO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
De acordo com o art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, e com a utilização do critério da essencialidade e relevância do bem ou serviço na atividade empresarial, os dispêndios com material de embalagem devem ser considerados como dedutíveis na apuração da base de cálculo das Contribuições para o PIS/PASEP e COFINS.
CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. CREDITAMENTO. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. FRETES DE PEÇAS PARA MANUTENÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA
A manutenção de máquinas, equipamentos e veículos empregados na extração do calcário e no seu armazenamento, bem como os combustíveis e lubrificantes neles utilizados, dariam direito a créditos se efetivamente comprovada a sua utilização no processo produtivo. A ausência de provas no emprego das máquinas, equipamento e veículos veda o aproveitamento de créditos no regime da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS/PASEP e COFINS. Neste mesmo sentido não podem ser aproveitadas as despesas com frete de peças para a referida manutenção.
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.

Inteiro teor:
S3-TE01
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.903297/2011-61
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3001-001.687 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
9 de dezembro de 2020
Recorrente
CALPAR COMÉRCIO DE CALCÁRIO LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
MATÉRIA
NÃO
CONTESTADA
NA
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. PRECLUSÃO.
Verificada a ocorrência da preclusão consumativa em relação ao argumentos
relacionados ao tópico “Materiais de uso geral, manutenção predial,
conservação e limpeza” nos termos do artigo 16 e 17 do Decreto-lei no
70.235/72.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na
sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS,
imprescindível a sua essencialidade e relevância ao processo produtivo ou
prestação de serviço, direta ou indiretamente.
Em observância ao disposto no art. 62, §2o do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343/2015, com redação dada pela Portaria MF no
152/2016, deve ser reproduzido no presente julgado o determinado na decisão
preferida no Recurso Especial no 1.221.170/PR.
CONCEITO
DE
INSUMO.
ESSENCIALIDADE
E
RELEVÂNCIA.
CREDITAMENTO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
De acordo com o art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, e com a utilização
do critério da essencialidade e relevância do bem ou serviço na atividade
empresarial, os dispêndios com material de embalagem devem ser
considerados como dedutíveis na apuração da base de cálculo das
Contribuições para o PIS/PASEP e COFINS.
CONCEITO
DE
INSUMO.
ESSENCIALIDADE
E
RELEVÂNCIA.
CREDITAMENTO. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. FRETES DE PEÇAS
PARA MANUTENÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVA
A manutenção de máquinas, equipamentos e veículos empregados na extração
do calcário e no seu armazenamento, bem como os combustíveis e lubrificantes
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.903297/2011-61
Fl. 866
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

neles utilizados, dariam direito a créditos se efetivamente comprovada a sua
utilização no processo produtivo. A ausência de provas no emprego das
máquinas, equipamento e veículos veda o aproveitamento de créditos no
regime da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS/PASEP e
COFINS. Neste mesmo sentido não podem ser aproveitadas as despesas com
frete de peças para a referida manutenção.
CONTRIBUIÇÕES
NÃO
CUMULATIVAS.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda
o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo da parte relacionada a “Materiais de uso
geral, manutenção predial, conservação e limpeza” e, no mérito, por dar parcial provimento ao
recurso voluntário para reverter as glosas relacionadas ao Material de Embalagens.

(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(Presidente), Luis Felipe de Barros Reche e Maria Eduarda Alencar Câmara Simões.

Relatório
Por economia processual e por bem relatar a realidade dos fatos reproduzo o
relatório da decisão de piso:
Trata-se de pedido de ressarcimento de crédito de PIS/Pasep, no valor de R$ 23.296,68,
apurado sob a modalidade não cumulativa, decorrente de vendas no mercado interno
com alíquota zero, referente ao segundo trimestre de 2007.
A contribuinte apresentou declaração de compensação vinculada a esse pedido.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Ponta Grossa – PR, por meio do despacho
decisório de fls. 387/399, reconheceu em parte o direito creditório, no montante de R$
7.518,22, homologando as compensações efetuadas até esse limite, tendo em vista a
glosa dos seguintes itens:
a) Manutenção de Veículo Material: batente mola (Volvo), câmara de ar, correia do ar
condicionado, coxim case, cruzeta, filtro de combustível, pneu, quilometragem veículo
terceiros, diversas peças veículos, mão de obra veículos, volante, recape pneus, entre
outros, conforme fls. 322, 333, 336, 337, 346;
Fl. 867
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

b) Combustíveis e Lubrificantes: Gasolina, Óleo Diesel, gás, entre outros, conforme fls.
321, 328, 332, 341, 345;
c) Material de Construção: Areia, Cimento, Ferro Constr., Tinta Esmalte Sintético,
Pedra Britada, entre outros, conforme Anexo I;
d) Aquisições com Alíquota Zero: Corretivo de Acidez – Calcário Agrícola – Padrão
Calpar, conforme anexo I;
e) Material para Embalagem: Embalagem Poliproileno, Big bags, fls. 339, 340;
f) Outros itens: botina segur, Sola, Correia Transportadora, Disjuntor, Fita Crepe, Fita
Isolante, Parafuso, Prego, Torneira, Tubo Concreto, Cola, Lâmpada, Parafuso, Porca
Sext., conforme fls. 318, 320, 323, 324, 326, 326, 329, 330, 331, 334, 335, 338, 342, 343,
347.
(...)
(...) Os itens relacionados acima não se agregam aos produtos produzidos ou a nenhum
serviço que pudesse ser vendido pela empresa, não se configuram como aplicados ou
consumidos diretamente na produção ou fabricação dos produtos (ação direta sobre o
mesmo), Representam, na verdade, gastos normais inerentes ou não à atividade, não
sendo, todavia, computados como insumos, razão pela qual não geram direito ao crédito
da contribuição para o PIS/COFINS não cumulativo.
Itens como Material de Uso Geral, Manutenção Predial, Conservação e Limpeza, por
mais que sejam imposições da legislação trabalhista e de órgãos de vigilância sanitária,
não tem previsão legal para o creditamento na aquisição.
(...)
Na relação de notas fiscais de aquisições de mercadorias que geraram créditos de
PIS/COFINS, Anexo I, foram incluídas aquisições de insumos ou mercadorias sujeitas à
alíquota zero, os quais não dão direito a crédito, como: corretivo de acidez – calcário
agrícola (TIPI 25).
(...)
Em relação aos itens constantes na Linha 03 – Serviços utilizados como insumos, Anexo
II, verificamos que alguns serviços descritos referem-se na verdade a despesas de fretes
na operação de venda. Sendo computados como créditos de PIS/COFINS não cumulativo
os fretes entre estabelecimentos da empresa Calpar (produção/distribuição), conforme
fls. 348 a 380. Os referidos fretes não geram direito ao crédito PIS/COFINS não-
cumulativo por falta de expressa previsão legal, tratam-se na verdade de despesas
operacionais.
Cientificada do despacho decisório em 26/12/2011 (fl. 802), a contribuinte apresentou
manifestação de inconformidade em 23/01/2012 (fls. 419/433), na qual alega que:
• a verdade material é um dos princípios que norteiam o processo administrativo. No
caso, a verdade é que o crédito existe e é legítimo, sendo nada mais justo que ele seja
reconhecido para fins do pedido de ressarcimento e da compensação efetuada;
• em conformidade com o disposto no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, e no
art. 8o, § 4o, inciso I, da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004, resta claro que o
material de embalagem gera direito a créditos e, portanto, não há razão para sua glosa;
• as aquisições de serviços para manutenção de máquinas, equipamentos e veículos, bem
como as peças para manutenção deles geram direito a crédito, conforme dispõe a
própria RFB na Solução de Divergência no 14, de 31/10/2007, não havendo razão para
sua glosa;
Fl. 868
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

• os valores referentes a fretes pagos a terceiros nas aquisições de peças, quando
suportados pelo comprador, como é aqui o caso, integra o custo de aquisição dos
insumos. Com esse entendimento, cita-se a Solução de Consulta no 234, de 13/08/2007,
da RFB. Desse modo, se as aquisições de peças de reposição de máquinas, equipamentos
e veículos geram direito a crédito, então os fretes das aquisições delas também geram,
não existindo razão para sua glosa;
• foram glosados créditos relativos a aquisições de combustíveis e lubrificantes utilizados
em caminhões e pás carregadeiras que efetuam o transporte interno de materiais, que
consiste na carga, transporte e descarga das pedras até o setor de britagem. Os
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos que efetuem transporte interno dos
produtos que fazem parte da produção geram direito a créditos, por fazerem parte do
conceito de insumo, não havendo razão para sua glosa. Citam-se a Solução de Consulta
no 85, de 07/04/2008, e o Acórdão do Superior Tribunal de Justiça no REsp 919363/DF;
• o auditor fiscal, sob o fundamento de ausência de previsão legal ou permissão judicial
levou a efeito a glosa de créditos apropriados em relação à entrada de produtos sujeitos
à alíquota zero. Esse entendimento não merece subsistir. Para evitar o pagamento futuro
da contribuição nas hipóteses de isenção e alíquota zero, a contribuinte tem o direito de
se creditar do que seria cobrado na operação anterior, cujo montante deixou de ser pago
devido à alíquota zero. Assim, o direito aos créditos oriundos de aquisição de insumos ou
material de revenda sujeitos à alíquota zero merece ser reconhecido, sob pena de
violação ao princípio da não cumulatividade, como é o caso no IPI. Citam-se decisões do
Supremo Tribunal Federal sobre essa questão para o IPI;
• conforme entendimento manifestado pelo Carf no Acórdão no 3202-00.226, o conceito
de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos na modalidade não cumulativa
do PIS/Pasep e da Cofins deve ser entendido como todo e qualquer custo ou despesa
necessária à atividade da empresa. Cita-se, também, o Acórdão do TRF da 4a Região na
Apelação Civil no 0029040-40.2008.404.7100/RS. Também por essa razão, fica
demonstrada a improcedência do despacho decisório;
• não procede a glosa efetuado em relação aos fretes na operação de venda, sob a
alegação de que se referem a fretes entre estabelecimentos da empresa. Isso porque,
conforme documentação anexada aos autos, tais fretes referem-se, de fato, a transporte
de produtos vendidos pela autuada a seus clientes, não se tratando de fretes de
transferências entre seus estabelecimentos.
A DRJ em São Paulo I/SP julgou procedente em parte a manifestação de
inconformidade, reconhecendo em parte o direito creditório conforme Acórdão no 16-53.199 a
seguir transcrito:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2007
JULGAMENTO ADMINISTRATIVO. ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE.
ATOS NORMATIVOS.
É dever dos julgadores que compõem as turmas das DRJs observar as normas legais e
regulamentares, bem como o entendimento da RFB expresso em atos normativos, não
cabendo discutir, em sede de contencioso, alegações que remetam a questões de suposta
ilegalidade e inconstitucionalidade desses atos.
INSUMO. CONCEITO.
Fl. 869
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

Insumo é a matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e qualquer
outro bem adquirido de terceiros, não contabilizado no ativo imobilizado, que sofra
alteração em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou
então seja aplicado ou consumido na prestação de serviços. Consideram-se insumo
também os serviços prestados por terceiros aplicados na produção do produto ou
prestação de serviço.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
O conceito de insumo abrange somente a embalagem incorporada ao produto durante o
processo de industrialização, agregando-lhe valor. Não gera crédito a despesa com
material de embalagem utilizada apenas para transporte do produto pronto.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. SERVIÇOS
DE MANUTENÇÃO. VEÍCULOS. MÁQUINAS. EQUIPAMENTOS. EMPREGO DIRETO
NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS OU NA PRODUÇÃO DE BENS DESTINADOS À
VENDA.
As despesas efetuadas com a aquisição de partes e peças de reposição e com serviços de
manutenção em veículos, máquinas e equipamentos, pagas a pessoa jurídica domiciliada
no País, somente geram direito a crédito para desconto na apuração da Cofins, na
modalidade não cumulativa, se comprovado o emprego direto na prestação de serviços
ou na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, desde que as
partes e peças de reposição não estejam incluídas no ativo imobilizado.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
COMBUSTÍVEIS.
LUBRIFICANTES.
EMPREGO DIRETO NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS OU NA PRODUÇÃO DE BENS
DESTINADOS À VENDA.
As despesas efetuadas com combustíveis e lubrificantes pagas a pessoa jurídica
domiciliada no País somente geram direito a crédito para desconto na apuração da
Cofins, na modalidade não cumulativa, se comprovado o emprego direto na prestação de
serviços ou na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. FRETE. VENDA.
Na apuração da Cofins pela modalidade não cumulativa, a pessoa jurídica pode
descontar créditos calculados sobre o frete na operação de venda de mercadorias
quando o ônus for suportado pelo vendedor.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA.
Não dá direito a crédito a ser descontado na apuração da Cofins, na modalidade não
cumulativa, o valor da aquisição de bens ou serviços sujeitos à alíquota zero.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Inconformada com a decisão da DRJ, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário
contra a decisão de primeira instância apresentado inicialmente os conceitos da não-
cumulatividade e de insumos para fins da legislação do PIS e da COFINS, entendendo ser
aplicado o conceito utilizado na legislação do imposto de renda para fins de creditamento em
relação a tudo o que se incorpora ao custo de produção (todas as despesas operacionais da
empresa). Neste sentido, busca reverter as glosas procedidas pela fiscalização e mantidas pela
decisão recorrida: 1) Materiais de Embalagens; 2) Serviços de manutenção de máquinas,
equipamentos e veículos, bem como combustíveis e lubrificantes; 3) Fretes na aquisição de
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

peças; 4) Materiais de uso geral, manutenção predial, conservação e limpeza. Apresenta também
argumentos para reverter as glosas relacionadas a aquisições sujeitas à alíquota zero.
Dando-se prosseguimento ao feito o presente processo foi objeto de sorteio e
distribuição à minha relatoria.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Marcos Roberto da Silva, Relator.

Da competência para julgamento do feito
O presente colegiado é competente para apreciar o presente feito, em
conformidade com o prescrito no artigo 23B do Anexo II da Portaria MF no 343, de 2015, que
aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais RICARF, com
redação da Portaria MF no 329, de 2017.

Conhecimento
O recurso voluntário atende aos requisitos formais de admissibilidade, portanto,
dele tomo conhecimento.
No que concerne aos pressupostos materiais, o tema será abordado em tópico
específico do Recurso Voluntário apresentado.

Mérito
A discussão de mérito objeto da presente demanda versa sobre o direito aos
créditos da não-cumulatividade das contribuições para o PIS/COFINS relacionados a despesas e
aquisições (listadas no relatório e detalhadas mais adiante) nas quais foram glosadas pela
autoridade fiscal quando da análise do pedido de ressarcimento transmitido pela Recorrente.
Antes de adentrarmos na discussão propriamente dita da presente controvérsia,
importante tecer alguns comentários a respeito da conceituação de insumos que vem
prevalecendo na jurisprudência deste Conselho.
A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da COFINS
foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no
Fl. 871
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória no 135/2003, convertida na Lei no 10.833/2003
(COFINS). O art. 3o, inciso II de ambas as leis autoriza a apropriação de créditos calculados em
relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos destinados à venda.
A Emenda Constitucional no 42/2003 estabeleceu no §12o, do art. 195 da
Constituição Federal o princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais, consignando a
sua definição por lei dos setores de atividade econômica. Portanto, a constituição deixou a cargo
do legislador ordinário a regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS e da
COFINS.
A Secretaria da Receita Federal apresentou nas Instruções Normativas nos 247/02
e 404/04 uma interpretação sobre o conceito de insumos passíveis de creditamento pelo PIS e
pela COFINS um tanto restritiva, semelhante ao conceito de insumos empregado para a
utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, previsto no art. 226 do
Decreto no 7.212/2010 (RIPI). Este entendimento extrapolou as disposições previstas nas Leis
nos 10.637/02 e 10.833/03, contrariando o fim a que se propõe a sistemática da não-
cumulatividade das referidas contribuições.
Nesta mesma linha de entendimento, igualmente incorre em erro quando se utiliza
a conceituação de insumos conforme estabelecido na legislação do Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica, visto que esta seria demasiadamente ampla. Segundo o RIR/99, aprovado pelo Decreto
no 3.000/99, poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica, ou
seja, seria insumo na sistemática da não cumulatividade das contribuições sociais todos os bens
ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços.
Portanto, este Conselho já vinha apresentando entendimento intermediário na
conceituação de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
os quais deveriam estar intimamente ligados ao critério da essencialidade. Este critério busca
uma posição "intermediária" construída pelo CARF na definição insumos, com vistas a alcançar
uma relação existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo e a atividade realizada pelo
Contribuinte.
O Superior Tribunal de Justiça, em julgamento do recurso especial no 1.246.317
MG realizado em 16/06/2011, decidiu pela ilegalidade do art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução
Normativa SRF n. 247/2002 Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e do
art. 8o, §4o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 Cofins. Nesta mesma decisão,
o STJ adotou um conceito de insumo específico e diferenciado quando comparado aos conceitos
estabelecidos na legislação do IPI e do Imposto de Renda. Veja a seguir a ementa do referido
julgado:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535, DO
CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INCIDÊNCIA DA
SÚMULA
N.
98/STJ.
CONTRIBUIÇÕES
AO
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃOCUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA
LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
Fl. 872
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas
e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo únic o, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos
de declaração interpostos notadamente com o propósito de prequestionamento. Súmula
n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com notório propósito de
prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002
Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o, I, "a" e
"b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 Cofins, que restringiram indevidamente o
conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003,
respectivamente, para efeitos de creditamento na sistemática de não-cumulatividade das
ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em vigor, a
conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II,
da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação do
Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, posto que excessivamente restritiva. Do
mesmo modo, não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas
Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda IR, por que
demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n.
10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios sujeita,
portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence, as exigências
de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na própria
impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do produto resultante.
A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não
houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na
maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornando-os
impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a abrangência do termo
"insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem
como os serviços de dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de empresa
fabricante de gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido. (REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL
MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015)
Diante desta decisão, o CARF passou a adotar este mesmo entendimento na
maioria dos seus julgados. Destaco trecho do Acórdão no 9303-003.069, proferido em
13/08/2014, no qual utilizou um conceito de insumo que vem servindo de base para os
julgamentos dos processos relacionados a conceito de insumos neste Conselho:
Fl. 873
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

[...]
Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,
partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias normas
instituidoras de tais tributos (Lei no. 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido
como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de
serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e
que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo,
para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo. (grifos da
reprodução)
Sintetizando, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado
insumo na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS,
imprescindível a sua essencialidade e relevância ao processo produtivo ou prestação de serviço,
direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova.
Em julgamento do Resp. no 1.221.170-PR realizado em 22 de fevereiro de 2018, o
Superior Tribunal de Justiça proferiu nova decisão, sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts.
1.036 e seguintes do CPC/2015), estabelecendo o conceito de insumo bem como adotando
diretrizes para os critérios da essencialidade e/ou relevância. Reproduzo a seguir a ementa do
referido julgado:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA
PELAS INSTRUÇÕES
NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Neste mesmo ano de 2018, a COSIT emitiu o Parecer Normativo no 5/2018
apresentando as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil
decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR. A seguir, a ementa do referido Parecer Normativo:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ESTABELECIDA
NO
RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003, art.
3o, inciso II.
Diante da decisão judicial vinculante aos integrantes deste Conselho, nos termos
do art. 62, §2o do Anexo II do Regimento Interno do CARF, no qual o REsp. 1.221.170/PR
consolidou o entendimento a respeito da conceituação de insumos na sistemática da não-
cumulatividade das Contribuições para o PIS e para a COFINS, adentremos nas circunstâncias
fáticas que regem a presente controvérsia.

1) Materiais de Embalagens
A decisão recorrida negou direito a crédito neste item segundo os seguintes
fundamentos:
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

De fato, para ser considerado insumo o material de embalagem deve exercer ação direta
sobre o produto em fabricação. O material de embalagem simplesmente para transporte
somente tem função após o produto pronto e, por essa razão, não gera créditos.
De acordo com o relato feito pela contribuinte das etapas de seu processo produtivo, ela
não trabalha com estoque de calcário ensacado, só embalando o produto quando do
pedido de compra (fl. 22). Infere-se, pois, que o material de embalagem não é
incorporado ao produto, mas utilizado apenas para transporte.
Já a Recorrente alega que não há como promover a venda do calcário sem utilizar-
se do uso das embalagens. Dispõe que o procedimento de creditamento adotado encontra-se em
consonância com a Lei no 10.833/03 e com a IN SRF no 404/04.
Concordo com o entendimento exarado pela Recorrente. É notória a
impossibilidade de realização da venda e da entrega do calcário sem que se utilize a embalagem
na sua entrega, mesmo que esta ocorra após o pedido de compra. Entendo que a quantidade de
calcário a ser vendido será determinante para se saber como o produto deve ser embalado.
Destaco ainda que estamos diante de situação atípica de uma linha de processo produtivo
convencional no qual já se sabe a quantidade padrão a ser embalada e posteriormente vendida.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso neste particular.

2) Serviços de manutenção de máquinas, equipamentos e veículos, bem como
combustíveis e lubrificantes
Novamente reproduzo o disposto na decisão recorrida a respeito deste tema:
Em conformidade com o conceito de insumo, já acima tratado a partir da análise do
disposto no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, e no art. 8o, inciso I, alínea b, e §
4o, inciso I, da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004, essa Solução de Divergência
afirma que apenas as despesas efetuadas com a aquisição de partes e peças de reposição
e com serviços de manutenção em veículos empregados diretamente na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda é que podem gerar créditos a serem
descontados na apuração da contribuição devida.
No caso concreto, os valores glosados dizem respeito à manutenção de veículos que de
forma alguma podem ser de antemão considerados como empregados diretamente no
processo produtivo da interessada.
Por essa razão, a alegação da manifestante somente poderia ser aceita se ela tivesse
trazido aos autos documentos que comprovassem o emprego dos veículos exclusivamente
e diretamente no processo produtivo da interessada, o que, diga-se, ela não fez.
De igual modo, as despesas com combustíveis e lubrificantes só geram crédito a
descontar se forem empregados diretamente no processo produtivo. A contribuinte
afirma que esses combustíveis e lubrificantes teriam sido utilizados em caminhões e pás
carregadeiras que efetuam o transporte interno de materiais ainda durante o processo
produtivo. Todavia, ela também não trouxe aos autos nenhum documento que
corroborasse essa alegação.
Em contrapartida, a Recorrente afirma o seguinte:
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Com efeito, as atividades desenvolvidas pela recorrente compreendem a extração de
calcário, com o seu posterior armazenamento em silos, antes da remessa do produto aos
adquirentes.
Desse modo, utiliza-se de vasta gama de maquinário, equipamentos e veículos para
exercer sua atividade, e por esta razão devem ser realizadas frequentes manutenções,
que abrangem a reposição de peças avariadas, bem como constantes trocas de
lubrificantes e combustíveis.
Frisa-se: a continuidade das atividades desenvolvidas pela contribuinte restaria
prejudicada sem as providências acima descritas, razão pela qual é evidente que estas
compõem o processo produtivo da contribuinte.
Segundo o conceito de insumos exposto acima, os argumentos apresentados pela
Recorrente poderiam perfeitamente se enquadrar como essenciais ao processo produtivo. A
manutenção de máquinas, equipamentos e veículos empregados na extração do calcário e no seu
armazenamento bem como os combustíveis e lubrificantes neles utilizados dariam direito a
créditos se efetivamente comprovada a sua utilização no processo produtivo, entretanto,
conforme disposto na decisão recorrida, a Recorrente não logrou comprovar com documentos
suas alegações, nem mesmo foi capaz de trazê-los em sede de Recurso Voluntário.
Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso neste particular.

3) Fretes na aquisição de peças
Vejamos o disposto na decisão recorrida no que concerne aos fretes na aquisição
de peças:
A própria manifestante assevera que o frete pago a terceiros nas aquisições de peças
integra o custo de aquisição dos insumos. Dessa forma, o procedimento normal é ela
contabilizar o frete na aquisição no custo da mercadoria comprada e, consequentemente,
ao aproveitar o crédito referente às peças adquiridas já aproveita, de forma englobada,
o crédito referente ao frete.
No caso concreto, a autoridade administrativa não glosou nenhum valor especificamente
por ser frete na compra. Com efeito, apenas constam fretes glosados em relação a
algumas peças nos demonstrativos do Anexo I. Assim, se a glosa das peças foi correta,
como acima dito, correta também a glosa do frete.
Vale esclarecer que só é possível o desconto do crédito especificamente calculado sobre
o frete de compra se restar comprovado que ele não tenha integrado o custo da peça
adquirida e não tenha o crédito já sido aproveitado, o que não é aqui o caso.
Entretanto a Recorrente alega que este frete concerne a aquisição de peças
destinadas a manutenção de suas máquinas, equipamentos e veículos descritos no item 2 acima, e
que, havendo o crédito a favor do contribuinte naquele item, naturalmente também haverá crédito
do frete pago na aquisição das peças destinadas àquela manutenção.
De fato, se houvesse sido concedido o crédito referente à manutenção de
máquinas, equipamento e veículos do item 2, por via de consequência o frete na aquisição das
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

mencionadas peças também geraria direito a crédito da não-cumulatividade das contribuições
para o PIS/COFINS. Entretanto, tendo em vista que não houve a concessão do direito creditório
daqueles dispêndios, também não cabe o direito ao crédito dos fretes discutidos neste tópico.
Devendo, portanto, manter a glosa efetuada pela autoridade fiscal.
Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso neste particular.

4) Materiais de uso geral, manutenção predial, conservação e limpeza
A Recorrente trouxe os seguintes argumentos no que concerne este tópico:
A Receita Federal do Brasil negou o direito ao crédito sobre aqueles materiais de uso
geral (item " f objeto de glosa), materiais empregados na manutenção predial (item "c"
da glosa), e aparato destinado à conservação e limpeza (item " f ) , sob o fundamento de
que inexiste permissivo legal que reconheça o direito ao crédito.
Contudo, referidos materiais mostram-se imprescindíveis à continuidade das atividades
da empresa (como a manutenção predial), bem como decorrem de obrigações que
possuem o desígnio de assegurar ambiente de trabalho seguro ao trabalhador (materiais
de uso geral, manutenção e limpeza).
Destaque-se que estes itens constam no relatório proferido pela unidade de origem
quando da edição do despacho decisório, entretanto, quando da apresentação da Manifestação de
Inconformidade nada foi mencionado a respeito deste tema e, por conseguinte, não foi abordado
pela decisão recorrida.
Portanto, verifica-se a ocorrência da preclusão consumativa nos termos do artigo
16 e 17 do Decreto-lei no 70.235/72:
Art. 16. A impugnação mencionará:
I - a autoridade julgadora a quem é dirigida;
II - a qualificação do impugnante;
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; r; (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993)
(...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei no 9.532,
de 1997)”(grifei)
Diante do exposto, voto por não conhecer do recurso neste particular.

Fl. 878
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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5) Glosas relacionadas a aquisições sujeitas à alíquota zero
Como último item argumentado pela Recorrente, vejamos primeiro o disposto na
decisão recorrida:
Quanto aos créditos apropriados em relação aos produtos sujeitos à alíquota zero, não é
verdade que a autoridade administrativa tenha fundamentado a glosa na ausência de
previsão legal ou permissão judicial. Pelo contrário, ela deixou expresso no despacho
decisório que a vedação do crédito está muito clara no disposto no art. 3o, § 2o, inciso II,
da Lei no 10.833, de 2003, que dispõe que não dá direito a crédito o valor da aquisição
de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição:
(...)
Portanto, não se trata de uma ausência de previsão legal para o desconto desses
créditos, mas sim de uma vedação expressa na legislação, diante da qual não há que se
fazer analogia com o IPI.
Assim, novamente conclui-se pela correção da glosa efetuada no despacho decisório,
nesse ponto em relação aos bens sujeitos à alíquota zero.
A Recorrente entende que este fundamento da decisão recorrida não deve
prosperar pelos seguintes motivos:
Com efeito, para evitar o pagamento do PIS e da CONFIS nas hipóteses de aquisição à
alíquota zero, o contribuinte possui o direito de se creditar do que seria cobrado na
operação anterior, cujo montante deixou de ser pago.
Como já exposto no presente recurso, isso ocorre em respeito ao princípio constitucional
da não-cumulatividade.
Entendo que a decisão recorrida está com a razão.
Vejamos o artigo 3o, §2o, II da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04,
dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) II - da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no
caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos
Fl. 879
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3001-001.687 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10940.903297/2011-61

ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
(Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Apesar de estarmos diante de um regime da não-cumulatividade, tal qual citado
pela Recorrente, necessário se proceder da forma como estatuído na norma de regência. A
legislação supra reproduzida é clara no sentido de ser vedado o aproveitamento de crédito em
relação ao valor de aquisição de bens e serviços que não estejam sujeitos ao pagamento da
contribuição. Portanto, correta a glosa de crédito proferida no despacho decisório e mantida pelo
Acórdão da DRJ em São Paulo.
Diante do exposto, voto por negar provimento neste particular.

Conclusão
Diante do exposto, voto conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo da parte relacionada a “Materiais de uso geral, manutenção predial, conservação e
limpeza” e, no mérito, por dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas
relacionadas ao Material de Embalagens.

(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva

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