Tribunal: CARF
Processo: 13433.721220/2011-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-18
Data de publicação: 2021-01-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Despesas consideradas como essenciais e relevantes, desde que incorridas no processo produtivo da Contribuinte, geram créditos de PIS e COFINS no regime não cumulativo, conforme entendimento em sede de recursos repetitivos do STJ, que sugere a aferição casuística da aplicação.
ÔNUS DA PROVA.
No processo administrativo fiscal o ônus da prova do crédito tributário é do contribuinte. Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu pretenso direito, a manutenção da decisão deve ser mantido.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13433.721220/2011-93
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-007.558 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de novembro de 2020
Recorrente
QUEIROZ GALVAO ALIMENTOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DEFINIÇÃO DO
CONCEITO
DE
INSUMOS
À
LUZ
DOS
CRITÉRIOS
DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
Despesas consideradas como essenciais e relevantes, desde que incorridas no
processo produtivo da Contribuinte, geram créditos de PIS e COFINS no
regime não cumulativo, conforme entendimento em sede de recursos
repetitivos do STJ, que sugere a aferição casuística da aplicação.
ÔNUS DA PROVA.
No processo administrativo fiscal o ônus da prova do crédito tributário é do
contribuinte. Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu
pretenso direito, a manutenção da decisão deve ser mantido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares suscitadas e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Roberto Duarte Moreira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Helcio Lafeta Reis,
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Mara Cristina Sifuentes, Laercio Cruz Uliana Junior,
Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)), Marcio Robson Costa, Pedro Rinaldi de
Oliveira Lima, Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13433.721220/2011-93
Fl. 904
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

Replico o relatório utilizado pela DRJ para retratar os fatos.
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep –
PER no 19126.03689.071206.1.1.08-2746, de 07/12/2006 – no valor de R$ 35.508,53,
referente ao primeiro trimestre de 2003.
Este
crédito
foi
utilizado
pela
contribuinte
nas
compensações
nos
07704.91923.071206.1.3-3219,
13481.24321.131206.1.3.08-3224,
30296.35349.151206.1.3.08-0733,
11041.10712.281206.1.3.08-9829,
08305.30402.100107.1.3.08-0135,
02920.56789.150107.1.3.08-6921,
42189.17467.240107.1.3.08-7981,
08534.68153.240107.1.3.08-1934,
03411.65741.250107.1.3.08-02101,
31773.02571.020207.1.7.08-0026,
42522.62503.230407.1.3.08-8310,
A Delegacia da Receita Federal (DRF) em Mossoró/RN reconheceu o crédito no valor
de R$ 9.238,97, deferindo parcialmente o Pedido de Ressarcimento, homologando
parcialmente a compensação 07704.91923.071206.1.3-3219, até o limite do crédito
reconhecido, e não homologando as demais compensações vinculadas.
Do relatório fiscal
Para fins de análise do Pedido de Ressarcimento, a DRF intimou a contribuinte a
apresentar a seguinte documentação:
. Contabilidade em meio magnético do período de 1o trimestre de 2003;
. Arquivo SINTEGRA, em meio digital, conforme convênio ICMS 57/95 e suas
alterações, recepcionado e validado pela Secretaria de Tributação do Estado do Rio
Grande do Norte (todos os estabelecimentos) – do 1o trimestre do ano de 2003;
. Memória de cálculo (1a memória de cálculo) da apuração dos créditos constantes do
pedido de ressarcimento objeto da análise, conforme planilhas de apuração constantes
de um CD-ROM fornecido pela fiscalização, onde foram informados através da planilha
“Fiscon_Crédito” todos os itens que compõem as Notas Fiscais de aquisição de insumos
com direito a crédito, bem como as operações referentes às saídas informadas na
planilha “Fiscon_Contribuição”;
. Memória de cálculo de apuração dos créditos (2a memória de cálculo) e as notas fiscais
de composição dos créditos;
. Dacon de janeiro/2003 a março/2003;
. Livros Fiscais (apuração do ICMS, Entradas e Saídas).
. Planilha de título Descrição do Processo Produtivo, apresentada para os períodos do 1o,
2o e 3o trimestres de 2003.
No Dacon, a empresa fiscalizada informou que apurou créditos decorrentes da aquisição
de bens utilizados como insumos (janeiro a março); de serviços utilizados como
insumos (janeiro); de despesas de energia elétrica (janeiro a março) e de despesas com
alugueis de máquinas e equipamentos locados de pessoas jurídicas e utilizados nas
atividades da empresa. Na análise dos valores pleiteados, foram confrontadas as
informações registradas na contabilidade e no Dacon com as contidas nos arquivos de
memória de cálculo e nas notas fiscais de entradas. A Autoridade Fiscal glosou os
créditos pleiteados em desacordo com a legislação de regência - Leis nos 10.637/2002
(Contribuição para o PIS/Pasep) e 10.833/2003 (Cofins) e nas Instruções Normativas
SRF nos 247/2002 (Contribuição para o PIS/Pasep) e 404/2004 (Cofins) – como segue.
Bens utilizados como insumo
Fl. 905
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

A contribuinte pleiteou créditos relativos à aquisição de produtos que caracteriza como
intermediários em seu processo de industrialização – a empresa informou a aplicação,
utilização, destinação ou emprego dos referidos produtos intermediários, em documento
anexo.
Inicialmente, foram glosados aqueles valores relativos a tais insumos constantes nas
planilhas de memória de cálculo (1o memória de cálculo apresentada), cuja
documentação não foi entregue pela empresa. Também foram glosados aqueles valores
relativos aos insumos intermediários cujas documentações apresentadas estavam
ilegíveis. Em relação aos demais produtos, cujas notas fiscais foram entregues, a
Fiscalização assim coloca:
(...) não são aptos a gerar créditos de PIS não-cumulativo, já que não sofrem
alteração decorrente da ação exercida diretamente sobre o produto final,
comumente o camarão, tendo sido glosados para efeito de apuração da base de
cálculo dos referidos créditos os valores decorrentes das aquisições dos
mencionados produtos, cujas notas fiscais estão relacionadas nas planilhas
NOTAS FISCAIS DE BENS INSUMOS GLOSADAS - 1o TRIMESTRE DE 2003
(JANEIRO – FEVEREIRO – MARÇO), docs em anexo.
Serviços utilizados como insumos
A Autoridade Fiscal relata os serviços adquiridos no trimestre e aplicados diretamente
na fabricação ou produção dos produtos destinados à venda e cuja documentação foi
entregue pela contribuinte foram considerados aptos a produzir créditos da contribuição,
independentemente de estarem reconhecidos no Dacon em sua linha específica de
Serviços Utilizados como Insumos.
Informa que, por outro lado, foram glosados todos os valores, discriminados nas
planilhas de memória de cálculo, referentes às notas fiscais entregues e relacionadas à
prestação de serviços não aplicados ou consumidos na fabricação de produtos
destinados à venda, como, por exemplo, transporte de areia e de madeiras e outros
materiais, confecção de postes, estrados e varas em madeira, transporte de máquinas,
etc. Os valores de todos os serviços, considerados pela empresa fiscalizada como
insumos no seu processo produtivo (serviços, energia, alugueis, fretes, etc), mas que
foram glosados pela fiscalização, estão discriminados na planilha NOTAS FISCAIS E
FATURAS DE SERVIÇOS, DE FRETES, DE ENERGIA, DE ALUGUEL GLOSADAS E
RELATIVOS AO 1o TRIMESTRE DE 2003 (JANEIRO – FEVEREIRO - MARÇO). Os
valores de todos os serviços, considerados pela empresa fiscalizada como insumos no
seu processo produtivo (serviços, energia, alugueis, fretes, etc), e que foram aceitos pela
fiscalização, estão discriminados na planilha NOTAS FISCAIS E FATURAS DE
SERVIÇOS, DE FRETES, DE ENERGIA, DE ALUGUEL ACEITAS E RELATIVAS AO
1o TRIMESTRE DE 2003 (JANEIRO – FEVEREIRO - MARÇO).
Despesas com energia elétrica
Foram glosadas as despesas com energia elétrica relacionadas no Dacon para as quais
não foram entregues as documentações comprobatórias.
Despesas com alugueis de máquinas e equipamentos locados de pessoas jurídicas e
utilizados nas atividades da empresa
Essas despesas foram glosadas pois a documentação comprobatória apresentada pelo
contribuinte demonstrou que as locações de máquinas e equipamentos efetuadas no
trimestre não se relacionam diretamente às atividades produtivas da empresa, que no
caso, é a produção e venda de camarão. Os valores das locações de máquinas e
equipamentos que foram glosados pela fiscalização estão discriminados na planilha
NOTAS FISCAIS E FATURAS DE SERVIÇOS, DE FRETES, DE ENERGIA, DE
Fl. 906
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

ALUGUEL GLOSADAS E RELATIVAS AO 1o TRIMESTRE DE 2003 (JANEIRO –
FEVEREIRO - MARÇO).
Da manifestação de inconformidade
Preliminarmente a recorrente defende que o Despacho Decisório é nulo devido a
ausência de motivação clara e precisa das glosas, suficiente para que o contribuinte
exerça seu direito à ampla defesa e contraditório. Alega que não foram apresentadas as
razões da "glosa dos créditos relativos aos insumos por não integrar o processo
produtivo" e da "glosa por falta de documentação probatória dos créditos de
energia elétrica e frete".
Aduz que tal omissão impossibilitou-lhe ter ciência das razões da negativa do crédito,
impedindo à ampla defesa e contraditório.
Passa as razões de mérito, antes pontuando que os argumentos apresentados tratam de
“presunção dos fundamentos fáticos e legais supostamente utilizados pelo despacho
decisório para não homologação dos créditos”.
Alega, em síntese, que as leis que instituíram a Contribuição para o PIS/Pasep e a
Cofins, não cumulativas, não definiram o que são "insumos" e nem obrigam à utilização
subsidiária de outras legislações para se extrair tal conceito e que, desse modo, o
legislador quis utilizar o sentido comum desse vocábulo na linguagem, desde que em
consonância com sua regra-matriz de incidência tributária. Aduz que o conceito de
"insumos" deve ser interpretado à luz da atividade econômica de cada contribuinte, sob
pena de descumprimento da previsão do art. 195, § 12, da CF/88 e aplicação de
tratamento antiisonômico. Afirma que o termo "insumos" tem o mesmo sentido e
significado na linguagem comum em todo o território nacional, isto é, representa cada
um dos elementos, diretos e indiretos, necessários à produção de bens e serviços.
Reclama que, apesar disso, a Receita Federal, ao "interpretar e aplicar" a legislação
fiscal, editando os atos normativos e as instruções necessárias à sua execução,
disciplinou ilegalmente sobre "insumos" nas Instruções Normativas no 247/2002 e no
404/2004, porquanto extrapolou os limites de sua competência, ao fixar uma
interpretação restritiva a esse termo.
Alega que, entretanto, o entendimento adotado pelo despacho decisório recorrido, com
base nas Instruções Normativas citadas, está sendo alterado pelo CARF que em recentes
julgados tem afastado completamente os critérios do IPI, decidindo-se pela aplicação do
conceito de despesas necessária para fins de apuração dos créditos. Defende que, desse
modo, restou decidido que o conceito de insumo aplicável à Contribuição para o
PIS/Pasep e à Cofins deve ser o mesmo aplicável ao imposto de renda, visto que, para
se auferir lucro, é necessário antes se obter receita.
No mais, considerando que a “motivação reside no argumento do despacho decisório de
que os créditos apresentados em Planilha e informações prestadas são inconsistentes”,
requer a realização de perícia; indica o perito e coloca como único quesito:
1. Identifique o perito contábil com base nas Notas Fiscais de aquisição qual o
valor dos créditos do PIS/PASEP não cumulativo - exportação do 1o
trimestre/2003, observando o critério de despesas e custo operacional do
Regulamento do Imposto de Renda, em conformidade com o entendimento do
CARF, levando em consideração todos os documentos anexados à presente
impugnação.
Requer o reconhecimento do crédito e homologação das compensações.
Fl. 907
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento de Florianópolis (SC)
julgou improcedente a manifestação de inconformidade, no acórdão de fls. 832/844, e a decisão
foi assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003
DILIGÊNCIA. PERÍCIA.
Em estando presentes nos autos do processo os elementos necessário e
suficientes ao julgamento da lide estabelecida, prescindíveis são as
diligências e perícias requeridas pelo contribuinte, cabendo a autoridade
julgadora indeferi-las.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003
PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES
DE CREDITAMENTO.
As hipóteses de crédito no âmbito do regime não cumulativo de apuração
da Contribuição para o PIS/Pasep são somente as previstas na legislação
de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos
passíveis de creditamento, não estando suas apropriações vinculadas à
caracterização de sua essencialidade na atividade da empresa ou à sua
escrituração na contabilidade como custo operacional.
PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO.
CONCEITO DE INSUMO.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, somente
são considerados como insumos, para fins de creditamento de valores: os
combustíveis e lubrificantes, as matérias primas, os produtos
intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que
sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função de sua aplicação direta na
prestação de serviços ou no processo produtivo de bens destinados à
venda; e os serviços prestados por pessoa jurídica, aplicados ou
consumidos na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de
bens destinados à venda.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Insatisfeita com a decisão a empresa contribuinte apresentou Recurso Voluntário
(fls. 852/880) com os seguintes argumentos:

III- NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO — CERCEAMENTO DE DEFESA
Fl. 908
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93


IV -POSSIBILIDADE DE AVERIGUAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO –
VERDADE MATERIAL;

V -DO CONCEITO DE INSUMO;

VI — DO NECESSÁRIO CONHECIMENTO DO PROCESSO PRODUTIVO DO
CAMARÃO: A ESSENCIALIDADE DOS BENS E SERVIÇO DECLARADOS COMO
INSUMOS;

VII - DA NECESSÁRIA CONVERSÃO DO FEITO EM DILIGÊNCIA;

VIII — DA NECESSÁRIA CORREÇÃO MONETÁRIA.
Observo ainda que o Relatório Fiscal esta nas fls. 692/702, o despacho decisório
esta nas fls. 750/753 e a manifestação de inconformidade esta nas fls. 764/782.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os pressupostos e requisitos de
admissibilidade.
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep, com base no art. 3o da Lei n° 10.637/2003 – PER no 19126.03689.071206.1.1.08-
2746, de 07/12/2006 – no valor de R$ 35.508,53, referente ao primeiro trimestre de 2003, que foi
parcialmente homologado.
I - DO CONCEITO DE INSUMOS
Inicialmente, importa destacar que, a jurisprudência recente do CARF tem
afastado a interpretação restritiva consolidada no âmbito do IPI e rejeitado a aplicação do
conceito mais amplo de insumos consagrado na legislação do Imposto sobre a Renda, posto que
o judiciário também tem entendido que cabe a relativização do conceito de insumos analisando
caso a caso, conforme veremos.
Nesse sentido o conceito de insumos, no âmbito do PIS/PASEP e COFINS,
pressupõe que os bens ou serviços sejam consumidos durante o processo produtivo (ou de
prestação de serviços) e dentro de seu espaço, salvo expressas disposições legais, como é o caso
das despesas com frete e armazenagem nas operações de comercialização, as quais se dão após o
término do processo produtivo, mas geram direito a crédito de PIS/PASEP e da COFINS por
inequívoca previsão normativa: das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003.
Sobre o tema é importante destacar os ensinamentos de Marco Aurélio Greco com
o seguinte posicionamento:
"Por outro lado, nas contribuições, o §11 do artigo 195 da CF não fixa parâmetros para
o desenho da não cumulatividade o que permite às Leis mencionadas adotarem a técnica
Fl. 909
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

de mandar calcular o crédito sobre o valor dos dispêndios feitos com a aquisição de
bens e também de serviços tributados, mas não restringe o crédito ao montante cobrado
anteriormente. Vale dizer, a não cumulatividade regulada pelas Leis não tem o mesmo
perfil da pertinente ao IPI, pois a integração exigida é mais funcional do que apenas
física.
Assim, por exemplo, no âmbito do IPI o referencial constitucional é um produto (objeto
físico) e a ele deve ser reportada a relação funcional determinante do que poderá, ou
não, ser considerado "insumo". Por outro lado, no âmbito de PIS/COFINS a
referência explícita é a "produção ou fabricação", vale dizer às ATIVIDADES e
PROCESSOS de produzir ou fabricar, de modo que a partir deste referencial
deverá ser identificado o universo de bens e serviços reputados seus respectivos
insumos. (grifei)
Por isso, é indispensável ter em mente que, no âmbito tributário, o termo "insumo" não
tem um sentido único; a sua amplitude e seu significado são definidos pelo contexto em
que o termo é utilizado, pelas balizas jurídico normativas a aplicar no âmbito de
determinado imposto ou contribuição, e as conclusões pertinentes a um, não são
automaticamente transplantáveis para outro.
(...)
No caso, estamos perante contribuições cujo pressuposto de fato é a receita ou o
faturamento, portanto, sua não cumulatividade deve ser vista como técnica voltada a
viabilizar a determinação do montante a recolher em função deles (receita/faturamento).
Enquanto o processo formativo de um produto aponta no sentido de eventos a ele
relativos, o processo formativo da receita ou do faturamento aponta na direção de todos os
elementos (físicos ou funcionais) relevantes para sua obtenção. Vale dizer, por mais de urna
razão, o universo de elementos captáveis pela não-cumulatividade de PIS/COFINS é mais amplo
que o do IPI." 1
A jurisprudência majoritária do CARF se orienta, portanto, no sentido de vincular
o conceito de insumos à relação de pertinência ou inerência da despesa incorrida com o limite
espaço-temporal do processo produtivo (ou de prestação de serviços).
Tal matéria foi levada ao poder judiciário e, em decisão recente, o Superior
Tribunal de Justiça, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), vejamos a decisão:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN

1 GRECO, Marco Aurélio. Conceito de Insumo à luz da legislação de PIS/COI1NS. Revista I Fórum de Direito
Tributário, v. 34, jul./ago. 2008.
Fl. 910
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentamse as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o
1.221.170 PR (2010/02091150), Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Conforme se verifica, o STJ relativizou o conceito, atribuindo a análise do caso
concreto a responsabilidade por decidir a essencialidade e a relevância, afastando, desse modo,
aquele conceito restritivo de insumos enunciado pelas IN ́s no 247/2002 e 404/2004. Assim, o
STJ assimilou uma concepção de insumos que é intermediária, distinta daquelas albergadas pela
legislação do IPI e do Imposto de Renda.
O conceito formulado pelo STJ, baseado na essencialidade e relevância é de
grande abrangência e não esta vinculado a conceitos contábeis (custos, despesas, imobilizado,
intangíveis e etc), de forma que a modalidade de creditamento sobre a aquisição de insumos deve
ser vista como regra geral de apuração de créditos para as atividades de produção de bens e de
prestação de serviços, sem prejuízo das demais hipóteses previstas em lei.
Em suma, o REsp 1.221.170 consignou dois importantes posicionamentos acerca
do conceito de insumo contrário ao que constava nas instruções normativas 247/02 e 404/04: (i)
a possibilidade de creditamento para insumos do processo de produção de bens destinados à
venda ou prestação de serviços, e não apenas insumos do próprio produto ou serviço
comercializados, assim como (ii) o afastamento expresso de qualquer necessidade de contato
físico, desgaste ou alteração química do bem para que se permita o creditamento.
Por oportuno e não menos relevante, é importante trazer o que foi proposto pelo
ilustre Ministro Mauro Campbell em relação ao “Teste de Subtração” 2 no julgamento do REsp
1.221.170, pois muito embora não conste na tese firmada pelo STJ, a Receita Federal entendeu
que corresponde a uma importante ferramenta para identificar a essencialidade ou relevância de
determinado item para o processo produtivo, quando publicou o Parecer Normativo COSIT 5/18

2 Segundo o voto do ministro Mauro Campbell, seriam considerados insumos os bens e serviços "cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade
da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes".
Fl. 911
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

uniformizando o seu entendimento sobre o conceito de insumos para fins da apuração de créditos
da não cumulatividade da contribuição para o PIS e COFINS.
Entendo que andou bem o STJ, em especial da leitura de seu voto condutor, que
de forma clara determina a necessidade de aferição casuística da aplicação do conceito de
insumos a determinado gasto, tendo sempre em vista a atividade desempenhada pelo
contribuinte. Sendo de relevante importância a fase instrutória do processo administrativo.
II- QUESTÕES PROCESSUAIS
Esclarecido o posicionamento desta relatoria, passamos a analisar o caso concreto
posto em julgamento acerca das glosas que foram objeto de recurso.
Inicialmente cabe esclarecer as questões processuais pertinentes ao que envolve o
processo administrativo fiscal, sendo imperioso destacar que independente do conceito de
insumos para crédito do PIS e da COFINS adotado por esta relatoria, a ausência de provas ou a
ausência de impugnação especifica terá como resultado a manutenção da glosa.
No caso em tela cabe a análise da dinâmica processual que envolve o pedido feito
pelo contribuinte, a fiscalização realizada pela Receita Federal para análise do pedido, o
Despacho Decisório acerca do pedido, a impugnação ao Despacho decisório, o julgamento da
DRJ acerca da impugnação realizada e o Recurso Voluntário dirigido a 2a instância – CARF.
No que se referem as matérias processuais que deve ser levada em consideração
no julgamento do caso há as questões relacionadas a produção das provas e a impugnação
específica das glosas realizadas pela fiscalização, sendo certo que a ausência de impugnação
específica envolve, preclusão processual, ausência de contraditório e supressão de instâncias.
Sobre as provas a serem produzidas, nos casos em que a fiscalização alegou
ausência de informações previamente solicitadas e a empresa contribuinte não as apresentou
junto com a Manifestação de Inconformidade, prevalece o entendimento de que o ônus da prova
é do contribuinte.
A oportunidade de apresentar as provas aqui discutidas esta prevista na legislação
do processo administrativo fiscal, Decreto n.o 70.235 que assim determina:
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que
se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados
da data em que for feita a intimação da exigência.
Parágrafo único. (Revogado pela Lei no 11.941, de 2009)
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
Fl. 912
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
A comprovação do seu direito ao ressarcimento, com a apresentação de toda a
documentação necessária a dar respaldo ao pedido é ônus do contribuinte sendo esse o
entendimento amplamente abordado pela jurisprudência do CARF. Nesse sentido foi julgado o
acórdão n.o 3302-006.926, de relatoria do conselheiro Raphael Madeira Abad, com a seguinte
ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/01/2013
ÔNUS
DA
PROVA.
PRECLUSÃO.
RETIFICAÇÃO
DE
DCTF
DESACOMPANHADA DE PROVAS CONTÁBEIS E DOCUMENTAIS QUE
SUSTENTEM A ALTERAÇÃO. MOMENTO PROCESSUAL.
No processo administrativo fiscal o ônus da prova do crédito tributário é do contribuinte
(Artigo 373 do CPC). Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu
pretenso direito, a manutenção do despacho decisório que não homologou o pedido de
restituição deve ser mantido, sendo que o momento legalmente previsto para a juntada
dos documentos comprobatórios do direito da Recorrente, especialmente notas fiscais
ou documentos contábeis, é o da apresentação da Impugnação ou Manifestação de
Inconformidade, salvo as hipóteses legalmente previstas que autorizam a sua
apresentação extemporânea, notadamente quando por qualquer razão era impossível que
ela fosse produzida no momento adequado.
Conforme acima já mencionado, cabe ao contribuinte impugnar e especificar as
suas razões que justificariam a reforma do Despacho Decisório. O diploma legal, Decreto n.o
70.235 de 1972, é claro ao estabelecer que a ausência de impugnação induz a preclusão,
vejamos:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
Feitos esses esclarecimentos passo agora ao julgamento dos pontos que foram
objeto do recurso, na ordem em que foram expostos no recurso para uma melhor didática.
III- NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO — CERCEAMENTO DE DEFESA
O recorrente alega nulidade do acórdão por ausência de fundamentação para as
glosas e requer que:
Diante do exposto, requer-se seja reconhecida a nulidade do despacho decisório, com a
consequente homologação das declarações de compensação vinculadas ao processo
administrativo em referência.
Entendo que não há nulidade por ausência de fundamentação da decisão atacada
de modo que tenha prejudicado o direito de defesa. Isso porque o Despacho Decisório é claro em
suas fundamentações e indica inclusive as fls. do processo onde consta o relatório produzido pela
fiscalização pormenorizando as razões da decisão.
Outrossim, a decisão administrativa teve a fundamentação legal apontada no
próprio Despacho decisório não incorrendo em nenhuma das hipóteses do artigo 59 do Decreto
n.o 70.235 de 1972, abaixo reproduzido:
Fl. 913
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Nesse sentido, rejeito a preliminar de nulidade das decisões porque não houve
dificuldade de acesso aos autos ou ausência de fundamentação que prejudicasse o direito de
defesa e passo a análise do mérito.
IV -POSSIBILIDADE DE AVERIGUAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO –
VERDADE MATERIAL;
Sobre esse ponto a recorrente alega que deveria a fiscalização buscar dentre os
documentos apresentados as comprovações necessárias ao que foi glosado por ausência de
provas em respeito ao princípio da verdade material, conforme se verifica nos destaque:
Desse modo, a reforma da decisão se justifica diante da aplicação do princípio
danverdade material, isto é, apesar dos equívocos cometidos ou ausência de documentos
no procedimento de fiscalização, a realidade dos fatos demonstra que as despesas foram
efetivamente incorridas, tendo em vista os documentos fornecidos quando do
atendimento ao Termo de Intimação Fiscal.
Assim, cabe ao contribuinte comprovar as despesas e custos, e, caso não concorde o
fisco, provar o contrário.
Entendo que a argumentação é genérica e deixa de demonstrar de forma específica
em que ponto cabe a análise e em quais documentos estão as comprovações das despesas
glosadas, pois conforme já relatado, o ônus da prova é do contribuinte que pleiteia ressarcimento
de despesas, para isso durante o procedimento de fiscalização o fisco realiza inúmeras
intimações.
Caberia ao recorrente em sua defesa apontar a despesa que pretende comprovar e
a presença da comprovação de referida despesa dentro dos autos, indicando ao julgador de qual
ponto específico esta recorrendo da decisão de piso atendendo assim a regra de devolver para o
CARF a revisão de matéria especificada.
A busca pela verdade material não substitui a obrigação do recorrente de
demonstrar em que consistem as suas provas, também não transfere o ônus da prova ao fisco e
por essa razão mantenho a decisão de piso.
V -DO CONCEITO DE INSUMO;
Sobre o conceito de insumos já me manifestei acima quanto ao posicionamento da
minha relatoria que esta em consonância com as jurisprudências dos Tribunais Superiores e do
CARF e é dentro do conceito de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Conforme já destacado, os insumos que geram direito a crédito, devem estar
abrangidos pelos critérios:
Fl. 914
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

(...) (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o 1.221.170 PR (2010/02091150), Relator
Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Ocorre que diferente do que foi tratado no tópico anterior, aqui não trata de glosas
de despesas por ausência de comprovação, mas sim pelo entendimento relativo ao conceito de
despesas operacionais do Imposto de Renda que não são suficientes para a reforma do julgado
posto que a recorrente não apontou os itens que pretende obter o crédito, bem como a sua
participação na atividade.
Desta forma a apresentação do processo produtivo se torna inócua se não há o
detalhamento das rubricas que se inserem no contexto alegado, impossibilitando o julgador aferir
a luz do que dispõe o REsp 1.221.170 a análise do insumo diante a sua imprescindibilidade ou
importância para o desenvolvimento da atividade econômica da empresa.
Em sede de Recurso Voluntário, cabe ao recorrente apontar o insumo que
pretende se creditar e que por óbvio foi objeto da glosa, o que não foi feito nesse caso.
Sendo assim, mantenho a decisão de piso.
VII - DA NECESSÁRIA CONVERSÃO DO FEITO EM DILIGÊNCIA;
A recorrente requer que seja realizada diligência e/ou perícia, ocorre que no caso
dos autos, tal medida mostra-se desnecessária, visto que há nos autos todos os elementos
necessários e suficientes ao julgamento.
Nesse sentido ainda que não haja um entendimento pacífico nas turmas de
julgamento, trago decisão análoga ao que coaduno como forma de decidir:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
(...)
PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA.
Deve ser indeferido o pedido de perícia/diligência, quando tal providência se revela
prescindível
para
instrução
e
julgamento
do
processo.”
(Processo
no
10880.653302/2016-46; Acórdão no 3201-004.221; Relator Conselheiro Charles Mayer
de Castro Souza; sessão de 25/09/2018)
Assim, rejeito o pedido de diligência, pelos motivos acima expostos.

VIII — DA NECESSÁRIA CORREÇÃO MONETÁRIA.
Sobre o pedido de incidência de correção monetária o CARF já se pronunciou por
súmula a qual me filio, vejamos:
Súmula CARF no 125 No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI,
da Lei no 10.833, de 2003.
Fl. 915
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-007.558 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13433.721220/2011-93

Desse modo, não há respaldo legal que justifique o deferimento de correção
monetária no Ressarcimento de PIS e CONFINS em regime não cumulativo.
Dispositivo
Diante do exposto rejeito as preliminares suscitadas e no mérito nego provimento
ao Recurso Voluntário.
É o meu entendimento.
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 916
DF CARF MF
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