Tribunal: CARF
Processo: 10850.720621/2015-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MINEIRO FERNANDES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-14
Data de publicação: 2021-03-03

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10850.720621/2015-41
Recurso
Voluntário
Resolução no
3402-002.815 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
14 de dezembro de 2020
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrente
USINA VERTENTE LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do relator. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na decisão no 3402-002.814,
de 14 de dezembro de 2020, prolatado no julgamento do processo 10850.720586/2015-60,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Pedro Sousa Bispo,
Cynthia Elena de Campos, Sílvio Rennan do Nascimento Almeida, Renata da Silveira Bilhim,
Carlos Alberto da Silva Esteves (suplente convocado), Sabrina Coutinho Barbosa (suplente
convocada), Thais de Laurentiis Galkowicz, Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente). Ausente a
Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, substituída pela Conselheira Sabrina Coutinho
Barbosa.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado na
resolução paradigma.
Trata-se de Processo Administrativo decorrente da apresentação de Declarações
de Compensação eletrônicas (DCOMP) relativas a Pagamento Indevido ou a Maior (PGIM) de
Cofins referente ao período de apuração novembro/2010.
O contribuinte retificou suas Declarações de Débitos e Créditos Tributários
(DCTF) e Demonstrativos de Apuração das Contribuições Sociais (Dacon) reduzindo o valor de
contribuição devida, liberando saldo de crédito nos pagamentos anteriormente realizados.
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10850.720621/2015-41
Fl. 691
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 da Resolução n.o 3402-002.815 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.720621/2015-41

Conforme Despacho Decisório, constatou-se que o aumento dos créditos do
período decorreu da inclusão de aquisição de bens e serviços, inclusive combustíveis e
lubrificantes, utilizados como insumos em outro processo (processo agrícola), e aquisição ou
depreciação de bens do imobilizado utilizados para transporte de matéria-prima.
Segundo a fiscalização, o creditamento nas operações realizadas foi indevido,
visto que relacionados ao processo agrícola, conforme abaixo se transcreve:
“1. a aquisição ou fabricação ou construção de bens do imobilizado utilizados em
processo produtivo distinto (processo agrícola), ou seja. não relacionados à produção
de açúcar e álcool, isto é. não aplicados na fabricação dos produtos destinados à venda,
não gera direito de crédito por falta de previsão legal (vide "Modelo Analítico Dinâmico
- Créditos Indevidos Referentes à Aquisição de Bens. Serviços. Imobilizado e ao
Transporte de Matéria Prima ou de Produto Acabado do Processo Agrícola.
2. o pagamento de frete no transporte de matéria-prima em operação de venda, ou
seja. não relacionado à operação de venda dos produtos fabricados (açúcar e álcool),
não gera direito de crédito por falta de previsão legal (vide "Modelo Analítico Dinâmico
— Créditos Indevidos Referentes à Aquisição de Bens. Serviços. Imobilizado e ao
Transporte de Matéria Prima ou de Produto Acabado do Processo Agrícola.
3. a aquisição de bens e serviços utilizados como insumos em processo produtivo
distinto, ou seja. não aplicados na fabricação dos produtos destinados à venda, bem
como destinados à manutenção de máquinas e equipamentos de processo produtivo
distinto, inclusive processo agrícola, não gera direito de crédito por falta de previsão
legal (vide "Modelo Analítico Dinâmico - Créditos Indevidos Referentes à Aquisição de
Bens. Serviços. Imobilizado e ao Transporte de Matéria Prima ou de Produto Acabado
do Processo Agrícola - em Outubro de 2010" — em anexo: "Modelo Analítico
Dinâmico - Créditos Indevidos referentes à Aquisição de Bens. Serviços e Imobilizado
de Outros Processos.
Acompanhando o Despacho Decisório, o Auditor-Fiscal fez constar planilha com
as glosas realizadas, efetuando o recálculo das contribuições devidas, apurando crédito de
pagamento a maior, portanto, deferiu parcialmente o direito creditório com homologação parcial
das compensações declaradas.
Ciente da decisão, o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade à
Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Ribeirão Preto – SP, que, por unanimidade,
entendeu pela sua improcedência, nos termos da ementa que segue (trechos suprimidos):
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
(...)
PROVA.
A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um
dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do Decreto n° 70.235, de 1972, o que não se
logrou atender neste caso.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
(...)

Fl. 692
DF CARF MF
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Fl. 3 da Resolução n.o 3402-002.815 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.720621/2015-41

INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação
tributária.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96
e 100 do Código Tributário Nacional.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CRÉDITOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos,
encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da
Contribuição para o PIS Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e
qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão
somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros, desde que não estejam
incluídos no ativo imobilizado.
Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se classificam como
insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se tratarem de processos produtivos
diversos. As despesas com aqueles itens não geram direito à apuração de créditos na
determinação da contribuição devida sobre as receitas auferidas com vendas de açúcar e
de álcool produzidos.
CRÉDITO. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES.
Os combustíveis e lubrificantes utilizados ou consumidos no processo de produção de
bens e serviços destinados à venda geram créditos do regime de apuração não-
cumulativa.
CRÉDITO. PARTES E PECAS UTILIZADAS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS
E EQUIPAMENTOS.
Somente dão direito a crédito no regime da não cumulatividade as partes e peças
utilizadas na manutenção de máquinas e equipamentos que sejam diretamente utilizados
na produção ou fabricação de bens ou serviços destinados à venda, e que não sejam
incorporados ao ativo imobilizado.
CRÉDITO. SERVIÇO DE TRATAMENTO DE EFLUENTES.
Dispêndio com tratamento de efluentes não é considerado insumo na fabricação de bens
destinados à venda, pois não utilizado diretamente na produção destes.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM E FRETE. CRÉDITOS.
O estabelecimento industrial somente poderá descontar créditos calculados em relação à
armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ónus for suportado
pelo vendedor.
Fl. 693
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Fl. 4 da Resolução n.o 3402-002.815 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.720621/2015-41

NÃO-CUMULATIVIDADE. ATIVO IMOBILIZADO.
No regime da não cumulatividade. apenas os bens incorporados ao ativo imobilizado
que estejam diretamente associados ao processo produtivo é que geram direito a crédito
calculado sobre os encargos de depreciação ou calculado com base no valor de
aquisição.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”
Insatisfeito com a decisão de primeira instância, recorreu ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), defendendo, inicialmente a apuração do conceito de
insumos de acordo com os critérios da essencialidade e relevância admitidos no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, alegando equívoco no entendimento acerca da atividade agrícola do
contribuinte.
Especificamente, alegou que:
a) Bens e serviços utilizados como insumos, bem como destinados à Manutenção
de Máquinas e Equipamentos do Processo Agrícola: Não são apenas os itens empregados
diretamente da indústria que ensejam direito ao desconto dos créditos, mas também os utilizados
na produção agrícola, no plantio da cana-de-açúcar, vez que é matéria-prima essencial na
produção de açúcar e álcool;
b) Créditos sobre Aquisição, fabricação ou construção de bens do imobilizado do
processo agrícola: Os imobilizados utilizados no plantio da cana-de-açúcar geram direito ao
crédito da mesma forma que os utilizados no processo industrial do açúcar e do álcool;
c) Créditos de frete de Matéria-Prima: Fretes contratados para o transporte de
matéria-prima (cana-de-açúcar) para outro estabelecimento da recorrente – Constituem serviço
envolvido com a produção, equivalendo a frete sobre a aquisição de insumos, portanto, com
direito ao crédito da contribuição;
Posteriormente, o contribuinte realizou a juntada de Laudo Técnico e Planilha
contendo descrição do seu processo produtivo e dos itens utilizados, com a finalidade de
demonstrar a essencialidade e relevância das despesas e materiais utilizados no processo
agroindustrial.
Por fim, solicita provimento.
É o Relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do
Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como
razões de decidir:
O recurso é tempestivo e dele tomo conhecimento.
Fl. 694
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Fl. 5 da Resolução n.o 3402-002.815 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.720621/2015-41

Como já amplamente abordado em relatório, discute-se crédito de Cofins de pagamento
a maior originado da retificação de Dacon e DCTF, quando foram reduzidos os valores
de débito apurados originalmente.
O crédito glosado pelo Fisco decorre de itens utilizados no processo agrícola da
recorrente, que se destina tanto ao cultivo da cana-de-açúcar, como à produção do
açúcar e do álcool.
Entendeu a autoridade fiscal que parte dos créditos eram improcedentes, conforme
abaixo transcrito:
“1. a aquisição ou fabricação ou construção de bens do imobilizado utilizados em
processo produtivo distinto (processo agrícola), ou seja. não relacionados à
produção de açúcar e álcool, isto é. não aplicados na fabricação dos produtos
destinados à venda, não gera direito de crédito por falta de previsão legal (vide
"Modelo Analítico Dinâmico - Créditos Indevidos Referentes à Aquisição de
Bens. Serviços. Imobilizado e ao Transporte de Matéria Prima ou de Produto
Acabado do Processo Agrícola - em Outubro de 2010" - em anexo).
2. o pagamento de frete no transporte de matéria-prima em operação de
venda, ou seja. não relacionado à operação de venda dos produtos fabricados
(açúcar e álcool), não gera direito de crédito por falta de previsão legal (vide
"Modelo Analítico Dinâmico — Créditos Indevidos Referentes à Aquisição de
Bens. Serviços. Imobilizado e ao Transporte de Matéria Prima ou de Produto
Acabado do Processo Agrícola - em Outubro de 2010" - em anexo).
3. a aquisição de bens e serviços utilizados como insumos em processo
produtivo distinto, ou seja. não aplicados na fabricação dos produtos destinados
à venda, bem como destinados à manutenção de máquinas e equipamentos de
processo produtivo distinto, inclusive processo agrícola, não gera direito de
crédito por falta de previsão legal (vide "Modelo Analítico Dinâmico - Créditos
Indevidos Referentes à Aquisição de Bens. Serviços. Imobilizado e ao
Transporte de Matéria Prima ou de Produto Acabado do Processo Agrícola - em
Outubro de 2010" — em anexo: "Modelo Analítico Dinâmico - Créditos
Indevidos referentes à Aquisição de Bens. Serviços e Imobilizado de Outros
Processos - em outubro de 2010" - em anexo).”
Também em decisão de primeira instância foi mantido o entendimento pela
impossibilidade de apuração de crédito das despesas efetuadas no processo agrícola
(cultivo de cana-de-açúcar) da agroindústria de produção de açúcar e álcool.
Percebe-se que, tanto a fiscalização como a Delegacia de Julgamento, adotaram como
balizadores as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004, que estabeleciam
conceitos restritos de insumos para fins de apuração dos créditos de PIS e Cofins.
Ocorre que, posteriormente, com o julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR, o
Superior Tribunal de Justiça, declarando a ilegalidade das já citadas INs, estabeleceu
conceito amplo de insumos para fins de desconto dos créditos das contribuições, agora
com base nos critérios da “essencialidade” e “relevância”.
A própria Receita Federal do Brasil, por meio do Parecer Normativo Cosit no 5/2018,
adotou os conceitos previstos na decisão do STJ, como abaixo se demonstra de sua
ementa:
“Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na
legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso
Especial 1 221.170/PR
Fl. 695
DF CARF MF
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Fl. 6 da Resolução n.o 3402-002.815 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.720621/2015-41

Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP COFINS. CRÉDITOS DA
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221 170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o "critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço":
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço"; a.2) "ou, quando menos, a sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência";
b) já o critério da relevância "é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou á prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja":
b.1) pelas singularidades de cada cadeia produtiva"; b.2) "por imposição legal'”
Pois bem, diante da apreciação inicial, tanto da autoridade fiscal, como pela DRJ, ainda
à luz dos conceitos de insumos estabelecidos nas Instruções Normativas SRF no
247/2002 e 404/2004, a ausência de apreciação dos critérios da essencialidade e
relevância, bem como da vinculação específica dos itens glosados ao processo produtivo
agrícola, me fazem decidir pela necessidade de conversão do julgamento em diligência,
como passo a expor.
A planilha juntada pela fiscalização (fls. 195 e seguintes), elenca uma série de itens
glosados, desde claros serviços de manutenção agrícola de tratores, até diversas partes e
peças adquiridas e imobilizados, como Manômetro, clipadeira portátil, etc.
Na análise da planilha, não foi possível a vinculação específica de todos os itens ao
processo produtivo do contribuinte, bem como a ausência de detalhes relativos a
determinadas notas fiscais dificultam o convencimento pelo cumprimento dos critérios
da essencialidade e relevância.
Vale destacar que, quando da análise inicial pela autoridade fiscal, os critérios da
essencialidade e relevância, expressos no REsp no 1.221.170/PR e Parecer Normativo
Cosit no 5/2018 ainda não eram admitidos pela Receita Federal do Brasil, motivo pelo
qual a análise do Fisco não traz clara o atendimento de tais critérios.
Ainda, necessário deixar claro que, apesar da juntada do Laudo Técnico e da Planilha
“não paginável” (Anexo A do Laudo), fica patente a necessidade da vinculação dos
itens especificados na Planilha de glosa da autoridade fiscal ao processo produtivo do
contribuinte, e este será o objeto da diligência que passo a propor.

Conclusão
Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que, as razões de decidir
Fl. 696
DF CARF MF
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Fl. 7 da Resolução n.o 3402-002.815 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.720621/2015-41

nela consignadas, são aqui adotadas não obstante os dados específicos do processo paradigma
citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de converter o julgamento
em diligência para que a unidade de origem:
(i)
Intime a recorrente a apresentar demonstrativo vinculando os itens
glosados pelo Fisco ao processo produtivo, bem como demais documentos
que julgar necessários;
(ii)
Elabore Relatório de Diligência analisando o Laudo Técnico e demais
documentos juntados, analisando a existência de vinculação dos itens ao
processo produtivo, bem como se atendem aos critérios de essencialidade
e/ou relevância, destacando eventuais alterações ao direito creditório;
(iii)
Dar ciência à recorrente do Relatório de Diligência, facultando-lhe prazo
de 30 (trinta) dias para manifestação, ao final do qual deverão os autos
retornar ao CARF para julgamento.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente Redator

Fl. 697
DF CARF MF
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