Tribunal: CARF
Processo: 10980.006422/2007-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLEBERSON ALEX FRIESS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-02-06
Data de publicação: 2020-03-17

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003
DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. RECIBOS. SOLICITAÇÃO DE ELEMENTOS DE PROVA ADICIONAIS. PROVA DO EFETIVO PAGAMENTO. EXISTÊNCIA DE DÚVIDA RAZOÁVEL.
Ainda que revestidos das formalidades, os recibos não constituem prova absoluta das despesas médicas. Quando há dúvida razoável no tocante à regularidade das deduções pleiteadas, considerando-se seu valor e natureza, é legítima a exigência de prova complementar para a confirmação dos pagamentos.
DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS EM ESPÉCIE. ÔNUS DA PROVA.
Inexiste vedação ao pagamento de despesas médicas em dinheiro; todavia fica o declarante com o ônus de comprovar a efetiva transferência dos recursos financeiros aos profissionais de saúde, quando instado a fazê-lo, mediante apresentação de documentação hábil e idônea. Para efeito de comprovação no contencioso administrativo, é insuficiente a simples apresentação dos extratos bancários quando não se estabelece qualquer correlação entre os saques realizados e os recibos de pagamento, compatível em datas e valores, de maneira a evidenciar a saída dos recursos das contas bancárias destinada ao pagamento das despesas médicas.

Inteiro teor:
S2-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.006422/2007-31
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-007.491 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
6 de fevereiro de 2020
Recorrente
ROBERTO ELIAS CURCIO SALOMÃO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003
DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. DEDUÇÃO DE DESPESAS
MÉDICAS. RECIBOS. SOLICITAÇÃO DE ELEMENTOS DE PROVA
ADICIONAIS. PROVA DO EFETIVO PAGAMENTO. EXISTÊNCIA DE
DÚVIDA RAZOÁVEL.
Ainda que revestidos das formalidades, os recibos não constituem prova
absoluta das despesas médicas. Quando há dúvida razoável no tocante à
regularidade das deduções pleiteadas, considerando-se seu valor e natureza, é
legítima a exigência de prova complementar para a confirmação dos
pagamentos.
DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS EM ESPÉCIE.
ÔNUS DA PROVA.
Inexiste vedação ao pagamento de despesas médicas em dinheiro; todavia fica
o declarante com o ônus de comprovar a efetiva transferência dos recursos
financeiros aos profissionais de saúde, quando instado a fazê-lo, mediante
apresentação de documentação hábil e idônea. Para efeito de comprovação no
contencioso administrativo, é insuficiente a simples apresentação dos extratos
bancários quando não se estabelece qualquer correlação entre os saques
realizados e os recibos de pagamento, compatível em datas e valores, de
maneira a evidenciar a saída dos recursos das contas bancárias destinada ao
pagamento das despesas médicas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.006422/2007-31
Fl. 195
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, dar provimento parcial
ao recurso voluntário para restabelecer a despesa médica no valor de R$ 700,00, relativa à
Ortopedia Gonzalez Ltda - ME. Vencidos os conselheiros Andréa Viana Arrais Egypto, Rodrigo
Lopes Araújo, Rayd Santana Ferreira e Virgílio Cansino Gil que davam provimento ao recurso.
Vencido em primeira votação o conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro que negava
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Cleberson Alex Friess - Relator
Participaram do presente julgamento os conselheiros: Miriam Denise Xavier,
Cleberson Alex Friess, Rayd Santana Ferreira, Andréa Viana Arrais Egypto, José Luís Hentsch
Benjamin Pinheiro, Matheus Soares Leite, Rodrigo Lopes Araújo e Virgílio Cansino Gil
(suplente convocado).

Relatório
Cuida-se de recurso voluntário interposto em face da decisão da 4a Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba (DRJ/CTA), por meio do
Acórdão no 06-24.431, de 17/11/2009, cujo dispositivo considerou improcedente a impugnação,
mantendo as alterações promovidas na declaração de rendimentos (fls. 59/63):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2003
DEDUÇÕES. ÓNUS DA PROVA.
Havendo dúvidas quanto à regularidade das deduções, cabe ao contribuinte o ônus da
prova.
DESPESAS MÉDICAS. DEDUÇÃO. COMPROVAÇÃO.
A dedução de despesas médicas na declaração de ajuste anual do contribuinte está
condicionada à comprovação hábil e idônea dos gastos efetuados, podendo ser exigida a
demonstração do efetivo pagamento e prestação do serviço.
Impugnação Improcedente
Em face do contribuinte foi lavrado Auto de Infração, relativo ao exercício de
2003, ano-calendário de 2002, decorrente de procedimento de revisão da Declaração de Imposto
sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF), em que a fiscalização apurou a dedução indevida de
despesas médicas, no montante de R$ 18.902,00 (fls. 19/24 e 45/51).
Fl. 196
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

O auto de infração alterou o resultado da sua Declaração de Ajuste Anual (DAA),
exigindo-se imposto suplementar, juros de mora e multa de ofício.
Cientificado da autuação em 08/05/2007, o contribuinte impugnou a exigência
fiscal no prazo legal (fls. 02/05 e 58).
Intimado por via postal em 26/11/2009 da decisão do colegiado de primeira
instância, o recorrente apresentou recurso voluntário no dia 23/12/2009, no qual aduz, em
síntese, os seguintes argumentos de fato e direito com a finalidade de restabelecer as despesas
médicas (fls. 66/67 e 194/195):
(i) os recibos de pagamento revestidos das formalidades
legais, acompanhados de declaração de cada profissional,
confirmando o serviço prestado, são provas hábeis para
comprovar o efetivo dispêndio das despesas médicas declaradas
pelo contribuinte; e
(ii) os pagamentos foram realizados em dinheiro, através
de moeda corrente no país, exceto para a empresa Ortopedia
Gonzalez Ltda, que foi pago com o cheque no 535882, no dia
27/02/2002.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Cleberson Alex Friess, Relator
Juízo de admissibilidade
Uma vez realizado o juízo de validade do procedimento, verifico que estão
satisfeitos os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário e, por conseguinte, dele tomo
conhecimento.
Mérito
Neste recurso voluntário, cinge-se a matéria controvertida à glosa das seguintes
despesas médicas, por falta de comprovação do efetivo pagamento, totalizando a quantia de R$
18.902,00 (fls. 19/24 e 25/43):
(i) Cláudia Regina Czelusniak, fonoaudióloga, no importe
de R$ 5.200,00 (fls. 25/32);
(ii) Tatiana Chamecki Rigler, psicóloga, no valor de R$
7.000,00 (fls. 33/36);
Fl. 197
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

(iii) Fabíola Bacilla Kowalewski de Souza, odontóloga, no
montante de R$ 6.002,00 (fls. 37/41); e
(iv) Ortopedia Gonzalez Ltda – ME, prótese em silicone,
no valor de R$ 700,00 (fls. 42/43).
Nos termos da decisão de primeira instância, os recibos não possuem valor
probante absoluto, de maneira que é facultado à autoridade fiscal, na hipótese de dúvidas sobre
os dispêndios, exigir elementos adicionais de prova que confirmem a realização dos serviços
e/ou os pagamentos das despesas médicas.
Em relação à aquisição de prótese em silicone, além da falta de comprovação do
desembolso, o acórdão de primeira instância concluiu que a nota fiscal foi emitida no dia
27/02/2001 e, portanto, não dedutível como despesa médica no exercício de 2003, ano-
calendário de 2002.
Pois bem. Para o recorrente a lei prevê a forma de comprovação das deduções
médicas mediante apresentação de recibos de pagamento, revestidos de certas formalidades
essenciais. Exibido o comprovante, como determina a lei, corroborado por declaração do
prestador de serviço, restará cumprida a obrigação fiscal do contribuinte.
Minha interpretação, contudo, é distinta. Com respeito à dedução de despesas
médicas, confira-se o que prescreve a legislação tributária, por intermédio do Regulamento do
Imposto de Renda, veiculado pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99), vigente à
época dos fatos geradores:
(...)
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
(...)
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
(...)
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...)
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

Como se observa, a legislação tributária faculta ao contribuinte proceder à
dedução de despesas médicas e/ou de hospitalização relacionadas ao seu tratamento ou de seus
dependentes para fins fiscais.
As despesas médicas devem estar especificadas e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea. Para efeito de dedução dos rendimentos, é pressuposto a prestação
de serviço na área de saúde ao declarante e/ou seu dependente, além do pagamento ao
profissional no respectivo ano-calendário.
Por via de regra, o recibo de quitação e/ou a nota fiscal foram eleitos pelo
legislador como documentos hábeis para a comprovação da realização da despesa médica, os
quais devem conter, pelo menos, a indicação do nome, endereço e número de inscrição no
Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem
recebeu o pagamento.
Entretanto, tais documentos não constituem uma prova absoluta da despesa
médica, podendo a autoridade fiscal solicitar a exibição de elementos específicos de convicção a
respeito da efetiva prestação do serviço e/ou do desembolso financeiro da importância neles
registrada.
Com efeito, a declaração particular prova a declaração, mas não o fato nela
declarado. Além do que a presunção de veracidade da declaração opera-se somente em relação às
partes diretamente envolvidas na operação, não alcançado terceiros, entre os quais o Fisco, o
qual pode decidir pela intimação do contribuinte para mostrar elementos adicionais ao recibo
e/ou a nota fiscal.
A legislação tributária outorga competência à autoridade fiscal para que exerça
um juízo sobre a necessidade e a pertinência de apresentação de prova complementar pelo
declarante, como forma de dar efetividade à sua atribuição legal de fiscalizar o cumprimento das
obrigações tributárias, buscando a constatação da veracidade da declaração de rendimentos da
pessoa física.
A partir da avaliação do caso concreto, incumbe ao agente fiscal determinar o
grau de aprofundamento da auditoria quanto à comprovação da efetividade da prestação de
serviços e/ou pagamento das despesas médicas como condição para a aceitação das deduções,
com base em critérios objetivos, tais como perfil e histórico do contribuinte, valores das
deduções pleiteadas, individualmente ou em conjunto, natureza das despesas médicas e
somatório dos rendimentos declarados no ano-calendário.
A negativa de tal permissão significa avançar indevidamente sobre a condução da
ação fiscalizadora estatal, restringindo o dever legal de investigação dos fatos, devidamente
autorizado pela norma regulamentar.
De modo algum a determinação de prova adicional da efetividade do pagamento
conflita com a presunção de boa-fé do contribuinte, porquanto não se cogita, naquele momento,
da existência de má-fé, mediante a prática de atos de falsidade, que levaria à aplicação de
penalidade majorada.
Fl. 199
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

À vista disso, a exigência de comprovação do efetivo desembolso associado às
despesas médicas, mesmo diante da apresentação de recibos referentes ao pagamento, é um ônus
probatório que pode ser atribuído a todo contribuinte que faz uso de deduções na sua declaração
anual de rendimentos, na medida em que a despesa médica reduz a base de cálculo do imposto
de renda.
Nesse sentido, tem decidido a 2a Turma do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, conforme ementa do julgado a seguir copiado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2006
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. APRESENTAÇÃO DE
RECIBOS. SOLICITAÇÃO DE ELEMENTOS DE PROVA ADICIONAIS.
POSSIBILIDADE
A apresentação de recibo, por si só, não exclui a possibilidade de exigência de
elementos comprobatórios adicionais, tais como provas da efetiva prestação do serviço e
de seu pagamento.
(Acórdão no 9202-008.311, de 24/10/2019, da relatoria do conselheiro Pedro Paulo
Pereira Barbosa).
Sendo assim, não é lícito ao contribuinte simplesmente eximir-se do ônus
probatório com a afirmação de que o recibo de pagamento é apto por si só para a comprovação
da despesa médica. Consequência disso é que uma vez insatisfatórios os documentos
apresentados e/ou esclarecimentos prestados pelo contribuinte, não há óbice à realização do
lançamento de ofício para desconsiderar as deduções que o declarante não logrou êxito em
comprová-las.
Não se cuida de inversão do ônus probatório, porque a prova continua na
incumbência de quem tem interesse em fazer prevalecer o fato afirmado, segundo a distribuição
tradicional do ônus probante.
Realmente, é o contribuinte que pretende utilizar pagamentos de despesas médicas
como dedução da base de cálculo do imposto de renda, pertencendo-lhe o ônus quanto à
comprovação e justificação das deduções, a partir do momento que demandado para tal, de
maneira que não pairem dúvidas sobre o direito subjetivo reivindicado. Caso não cumpra suas
atribuições, arcará com as consequências do próprio descumprimento, isto é, terá a despesa
médica glosada.
No presente caso, o contribuinte apresentou os recibos de pagamento das despesas
médicas durante o procedimento fiscal, além de declarações assinadas pelos prestadores dos
serviços, nas quais é confirmado o tratamento de saúde, em valores indicados nos recibos, pagos
em dinheiro (fls. 25/43).
A fiscalização não consignou os motivos pelos quais condicionou a dedutibilidade
das despesas médicas à comprovação do efetivo pagamento. Não obstante, submetida a questão
ao contencioso administrativo fiscal, cabe a avaliação pelo julgador da adequação da exigência
de prova adicional das despesas.
Fl. 200
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

Parece-me implícito que a autoridade fiscal solicitou a apresentação de prova da
efetividade dos pagamentos em virtude de possível incompatibilidade nas deduções,
considerando os valores e a natureza das despesas médicas declaradas.
Com efeito, para o ano-calendário de 2002, os pagamentos pelos serviços
declarados, no total de R$ 18.202,00, distribuídos entre fonoaudióloga, psicóloga e odontóloga,
mostram-se expressivos, o que, por si só, justifica o aprofundamento da investigação das
despesas médicas.
A legislação tributária não prevê um meio de pagamento pré-definido para as
despesas médicas, admitindo-se, entre outros, cheques, transferências bancárias, depósitos em
conta e quitação em espécie. Em qualquer caso, as operações estão sujeitas à comprovação
perante o Fisco, caso solicitada, cabendo ao declarante suportar o ônus da prova quando instado
a fazê-lo.
Mesmo na hipótese de pagamento em espécie é viável apresentar elementos
adicionais de prova, tais como saques em datas e valores compatíveis, não configurando prova
inexequível.
Para fins de comprovação, não se impõe a obrigatoriedade de coincidência entre
datas e valores, apenas a existência de correlação com os dispêndios atribuídos aos serviços
realizados pelos profissionais de saúde, com base em seriedade e convergência do conjunto
probatório.
Segundo as palavras do recorrente, os pagamentos foram realizados em dinheiro,
corroborado pela declaração de cada prestador de serviços. Na fase recursal, o contribuinte
providenciou a juntada aos autos de cópias de seus extratos das contas do Banco Itaú S/A, do
Banco do Brasil S/A e da Caixa Econômica Federal (fls. 70/84 e 92/133).
Reconheço, desde já, o esforço do recorrente para desincumbir-se do ônus
probatório, com a pretensão de demonstrar a saída dos recursos financeiros de suas contas
bancárias para o pagamento das despesas médicas.
Todavia, o ato de provar não é sinônimo de colocar à disposição do julgador
administrativo uma massa de documentos, como fez o recorrente, sem a mínima preocupação em
correlacionar a movimentação bancária com os recibos de pagamento das despesas médicas,
compatível em datas e valores.
Além disso, quando há divergências entre datas e valores, é responsabilidade do
contribuinte prestar os esclarecimentos. É incabível o julgador fazer a vinculação entre saques
em dinheiro e recibos de pagamento das despesas médicas, assumindo, desta maneira, este ou
aquele motivo.
Pela lucidez na abordagem da temática da prova, é pertinente reproduzir as
palavras de Fabiana Del Padre Tomé: 1
Provar algo não significa simplesmente juntar um documento aos autos. É preciso
estabelecer relação de implicação entre esse documento e o fato que se pretende
provar, fazendo-o com o 'animus' de convencimento.

1 TOMÉ, Fabiana Del Padre. A prova no direito tributário. 3 ed. São Paulo : Editora Noeses, 2011, p. 369.
Fl. 201
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-007.491 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.006422/2007-31

As declarações subscritas pelos profissionais de saúde reforçam a aparência de
verdade na prestação dos serviços de fonoaudiologia, psicologia e odontologia, mas não provam
a irrefutabilidade dos pagamentos das despesas médicas, com origem nos rendimentos auferidos
e declarados pelo contribuinte (fls. 32, 36 e 41).
Nesse cenário, portanto, há dúvida razoável que enseja, necessariamente,
elementos adicionais para a comprovação das despesas médicas incorridas pelo contribuinte no
valor de R$ 18.202,00. À míngua da prova do efetivo pagamento dessas despesas, mantenho a
glosa de dedução a esse título.
No que tange à despesa médica de R$ 700,00, referente à Ortopedia Gonzalez
Ltda, para a aquisição de prótese ortopédica, melhor sorte assiste ao recorrente.
Apesar da falta de clareza no preenchimento a mão da nota fiscal no 000217, a
data de emissão é 27/02/2002, e não 27/02/2001 (fls. 42/43). Além disso, é plausível reputar feito
o pagamento da despesa por meio do cheque no 535882, do Banco do Brasil, compensado na
mesma data de emissão da nota fiscal (fls. 71).
Destarte, cabe restabelecer a despesa médica declarada, no importe de R$ 700,00,
com a Ortopedia Gonzalez Ltda.
Conclusão
Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário e DOU-LHE PROVIMENTO
PARCIAL para restabelecer a despesa médica no valor de R$ 700,00, relativa à Ortopedia
Gonzalez Ltda - ME.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Cleberson Alex Friess

Fl. 202
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