Tribunal: CARF
Processo: 16327.903210/2008-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE CARLOS PEDRO
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-30
Data de publicação: 2020-10-27

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Data do fato gerador: 12/03/2001
IOF. CONTRATO DE MÚTUO. PAGAMENTO INDEVIDO. PROVA.
A prova do pagamento indevido do IOF incidente sobre o contrato de mútuo se faz à vista dos documentos comprobatórios de que os recursos mutuados foram colocados e posteriormente mantidos à disposição do sujeito passivo, momento em que se constitui o fato gerador e a partir do qual, também, delimita-se a obrigação tributária.
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. PROVA TARDIAMENTE APRESENTADA. APRECIAÇÃO.
À luz do princípio da verdade material, pode-se apreciar prova tardiamente apresentada, desde que esta guarde vínculo com as razões de defesa e seja capaz de comprovar a liquidez e a certeza do crédito vindicado.
JUNTADA DE DOCUMENTOS APÓS PRAZO DE INTERPOSIÇÃO DO RECURSO VOLUNTÁRIO. CABÍVEL SOMENTE NAS EXCEÇÕES DO §4o DO ART. 16 DO DECRETO 70.235/1972.
O Decreto 70.235/1972 no seu art. 16, §4o leciona que toda a documentação probatória deverá ser juntada aos autos na peça de impugnação/manifestação de inconformidade, sob pena de preclusão.
COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. AUSÊNCIA DE CRÉDITO A COMPENSAR.
Em verificação fiscal da DCOMP transmitida, apurou-se que não existia crédito disponível para se realizar a compensação pretendida, vez que o pagamento indicado na DCOMP já havia sido utilizado para quitação de outro débito.
ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO RECAI SOBRE O CONTRIBUINTE.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito.

Inteiro teor:
S3-TE03
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.903210/2008-74
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-001.349 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
30 de setembro de 2020
Recorrente
BANCO CITIBANK S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO
E
SEGUROS
OU
RELATIVAS
A
TÍTULOS
OU
VALORES
MOBILIÁRIOS (IOF)
Data do fato gerador: 12/03/2001
IOF. CONTRATO DE MÚTUO. PAGAMENTO INDEVIDO. PROVA.
A prova do pagamento indevido do IOF incidente sobre o contrato de mútuo se
faz à vista dos documentos comprobatórios de que os recursos mutuados foram
colocados e posteriormente mantidos à disposição do sujeito passivo, momento
em que se constitui o fato gerador e a partir do qual, também, delimita-se a
obrigação tributária.
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. PROVA TARDIAMENTE
APRESENTADA. APRECIAÇÃO.
À luz do princípio da verdade material, pode-se apreciar prova tardiamente
apresentada, desde que esta guarde vínculo com as razões de defesa e seja
capaz de comprovar a liquidez e a certeza do crédito vindicado.
JUNTADA DE DOCUMENTOS APÓS PRAZO DE INTERPOSIÇÃO DO
RECURSO VOLUNTÁRIO. CABÍVEL SOMENTE NAS EXCEÇÕES DO
§4o DO ART. 16 DO DECRETO 70.235/1972.
O Decreto 70.235/1972 no seu art. 16, §4o leciona que toda a documentação
probatória deverá ser juntada aos autos na peça de impugnação/manifestação
de inconformidade, sob pena de preclusão.
COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. AUSÊNCIA DE CRÉDITO A
COMPENSAR.
Em verificação fiscal da DCOMP transmitida, apurou-se que não existia
crédito disponível para se realizar a compensação pretendida, vez que o
pagamento indicado na DCOMP já havia sido utilizado para quitação de outro
débito.
ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO RECAI SOBRE O CONTRIBUINTE.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da
prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo
do direito de crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser
detentor do crédito.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.903210/2008-74
Fl. 222
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida; acordam ainda, por maioria de votos, em não conhecer os documentos
probatórios juntados posteriormente ao Recurso Voluntário e, no mérito, em negar provimento
ao Recurso Voluntário. Vencida a Conselheira Lara Moura Franco Eduardo (Relatora) que
conhecia os documentos e, no mérito, dava provimento ao recurso. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Müller Nonato Cavalcanti Silva.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Antônio Borges - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Lara Moura Franco Eduardo – Relator

(documento assinado digitalmente)
Müller Nonato Cavalcanti Silva - Redator designado.
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Antônio Borges,
Ariene D'Arc Diniz e Amaral, Lara Moura Franco Eduardo e Muller Nonato Cavalcanti Silva.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário apresentado contra Acórdão da DRJ/CPS, que
julgou improcedente Manifestação de Inconformidade oposta em face da não homologação da
DCOMP no 20455.82064.260504.1.3.04-3530 pela DEINF/SPO.
Por meio da citada DCOMP (fls. 18 a 23/205), a Recorrente pretendia a quitação
de débito de IOF com crédito de pagamento indevido do mesmo tributo.
Despacho Decisório da DEINF/SP decidiu pela não-homologação da
compensação declarada (fl. 16/205), sob o fundamento de que “os pagamentos foram utilizados
para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito disponível para compensação”.
Ciência da decisão administrativa daquele unidade da RFB à fl. 133/205.
O sujeito passivo apresentou, então, Manifestação de Inconformidade (fls. 02 a
08/205) à DRJ/CPS, recurso este que traz a seguinte argumentação:
1. Sendo instituição financeira, efetuou operações de crédito com diversos
clientes pessoas jurídicas, para as quais há incidência de IOF, em
conformidade com o previsto no art. 7o, inc. I, “b”, “1”, do Decreto n°
4.494/2002;
Fl. 223
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

2. O ato normativo em referência, no seu art. 7°, § 1o, teria limitado a
incidência do IOF sobre as operações de crédito financiamento ao
resultado da aplicação da alíquota diária a cada valor de principal, prevista
para a operação, multiplicado por trezentos e sessenta e cinco dias (365
dias x 0,0041%), inclusive quando houvesse prorrogação da operação de
crédito;
3. O recolhimento a maior, no valor de R$ 4.674,00, corresponderia à
retenção e ao pagamento do IOF em montante superior à referida alíquota
máxima, tendo em seguida providenciado a devolução dos valores retidos
indevidamente ao cliente, com adição de juros e correção monetária,
assumindo, portanto, encargo financeiro do tributo;
4. Haveria ocorrido um “erro de fato”, que se configurou com o
preenchimento equivocado do campo “débito apurado” da DCTF relativa
ao 1o trimestre/2002, onde se incluiu incorretamente a quantia de R$
4.674,00 ao montante R$ 953.307,43, pago a titulo de IOF referente ao
período.

Quando da apreciação da defesa, a DRJ em Campinas julgou improcedente a
impugnação, sob os seguintes fundamentos, conforme se verifica no Acórdão no 05-31.256/3a
Turma/DRJ/CPS (fls. 81 a 87/205):
1. Tem-se como direito aplicável à controvérsia, na referida decisão, os
seguintes dispositivos: (1) fato gerador, art. 3°, § 1°, VI, do Decreto n°
4.494/2002; (2) a alíquota e limite legal à incidência do IOF sobre
operações de crédito, inclusive aquelas que sofrem renovação sem
modificação de devedor: art. 7o , §§ 1o e 7o, do mesmo Decreto;
2. Em relação às provas materiais da liquidez e certeza do crédito, os cálculos
demonstrados nas planilhas apresentadas pelo contribuinte foram tidos por
coerentes, sob o aspecto numérico, em relação às alegações feitas;
3. A reivindicação do crédito pela instituição financeira dependeria da
assunção do encargo financeiro do tributo, na forma do art. 166 do Código
Tributário Nacional – CTN, que foi entendido como satisfatório diante da
documentação apresentada;
4. Não se verificaria “erro de fato” no preenchimento da DCTF, havendo,
sim, falta de provas do direito alegado;
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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5. O conjunto probatório apresentado teria se mostrado inepto para provar
que o crédito decorreria de excesso na aplicação da alíquota às operações e
suas renovações, posto que restou ausente o extrato bancário que
apresentasse o depósito inicial dos recursos emprestados.

Devidamente intimado da decisão da DRJ/CPS (“AR” à fl. 90/205), o BANCO
CITIBANK S/A interpôs Recurso Voluntário (fls. 93 a 110/205), alegando em síntese o que se
segue:
1. Preliminarmente, a recorrente postula pela reunião, para julgamento pela
mesma Câmara desse E. CARF, de 30 processos, além do presente, que
também tratariam de análise de créditos de IOF, a fim de se evitar que
sejam proferidas decisões distintas sobre a mesma matéria, nos termos dos
arts. 6° do Anexo II do Regimento Interno do CARF e 105 do Código de
Processo Civil - CPC;
2. No que concerne ao mérito, especificamente em relação à liquidez e
certeza do crédito, alega que a decisão da DRJ/CPS não merece prosperar,
considerando que a documentação juntada seria suficiente para demonstrar
a efetividade dos empréstimos e as renovações que geraram o indébito;
3. Afirma que o mútuo é contrato que, embora não solene, teria sua
existência e efetividade comprovada por contrato escrito, ressalvada prova
em contrário;
4. Alega que o mútuo bancário provar-se-ia com a demonstração do crédito
dos valores em conta corrente;
5. Refere que em 12/03/2001 teria celebrado contrato de mútuo, no valor de
R$ 2.000.000,00, com a General Mills, conforme estaria evidenciado em
planilha, contratos e extratos demonstrativos das retenções de IOF
apresentados;
6. Acrescenta que o mútuo original, no valor de R$ 2.000.000,00, foi objeto
de sucessivas prorrogações, de modo que, após 365 (trezentos e sessenta e
cinco) dias, não mais havia IOF a reter e recolher, motivo pelo qual seria
indevido parte do pagamento no valor de R$ 5.166,00, realizado em
12/01/2002;
7. Informa que consta declaração da pessoa jurídica contribuinte lhe
autorizando a obter a restituição dos valores indevidamente recolhidos;
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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8. Alega que a coincidência de datas e valores presentes nos contratos,
planilhas, declarações e extratos apresentados, somada aos cálculos,
demonstrariam a incorreção dos recolhimentos e o indébito, não sendo a
ausência dos extratos do depósito inicial causa suficiente para a
desconsideração de todo o negócio jurídico;
9. Observa que, em razão da data de ocorrência dos empréstimos, haveria
dificuldade de ordem prática na localização dos extratos das operações e
ainda que, sendo instituição financeira intensamente fiscalizada pelo
Banco Central, não haveria de se cogitar em mútuo fictício;
10. Afirma que caberia ao Fisco a prova de que os empréstimos seriam
simulados, conforme orientação já contida em decisão do CARF, e que
dúvidas acerca da liquidez do crédito e certeza dos contratos deveriam ser
sanadas através da realização de diligência junto aos seus clientes, por
determinação da DRJ;
11. Citando algumas posições doutrinárias, conclui que o ônus da prova, no
caso em questão, seria atribuição da autoridade fiscal;
12. Ainda no que concerne ao mérito, coloca que constitui afronta ao princípio
da razoabilidade por parte das autoridades de julgamento a exigência da
apresentação dos extratos com o aporte inicial na conta corrente dos
clientes como condição sine qua non para o deferimento do crédito,
citando doutrina e jurisprudência que fundamentariam sua argumentação
nesse sentido.
Na data de 14/02/2013, a Recorrente apresentou petição solicitando a juntada de
novos extratos da movimentação bancária do contribuinte aos autos (fls. 11 a 13/16).
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Lara Moura Franco Eduardo, Relatora.
Considerando que se encontram satisfeitos os requisito da tempestividade e, sob o
aspecto material, da competência deste Colegiado para a apreciação do Recurso Voluntário, dele
conheço.
Preliminarmente, o Recorrente postula pela reunião para julgamento de 31 (trinta
e um) processos, relacionados, por entender ser a discussão nos presentes autos comum aos
demais. Não se especificou o fundamento da questão preliminar, se o pleito de vinculação
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

procederia de conexão, decorrência ou se seriam casos de processos reflexos. Tendo sido
apontado o art. 105 do CPC (Lei no 5.869/1973), a dedução é que se trata de conexão.
As normas processuais relacionadas à vinculação de processos administrativos no
CARF estão dispostas no art. 6o, Anexo II, do seu Regimento Interno - RICARF1.
Em relação à alegada vinculação, observa-se que a conexão somente ocorre entre
processos fundamentados em fato idêntico, situação que não se verifica ao analisarmos o conteúdo
dos processos listados pelo Recorrente, nos quais o crédito pleiteado deriva da mesma matéria, mas
não de fato idêntico.
Também não há que se falar aqui em decorrência, porque os atos do sujeito passivo
que seriam capazes de gerar direito creditório em seu favor são totalmente independentes e
autônomos entre si.
Afasta-se também a possibilidade dos processos relacionados pela Recorrente
serem reflexos, uma vez que não derivam de um mesmo procedimento fiscal, como também não
possuem os mesmos elementos de prova.
No que toca ao mérito, o cerne da divergência gira em torno da comprovação da
existência do indébito, manifestando-se a autoridade julgadora de primeira instância no sentido
de que o conjunto probatório não seria suficiente para provar o excesso na aplicação da alíquota
sobre as operações de empréstimo e suas renovações. Em sentido contrário, a Recorrente afirma
que o acervo anexado (declarações, contratos, extratos e cálculos), demonstraria a incorreção dos
recolhimentos e o indébito.
Não divergem a DRJ e o Recorrente em relação aos valores apontados para o
crédito, tendo aquele Órgão entendido como satisfatórios e coerentes os cálculos e
demonstrativos anexados aos autos, sob o ponto de vista intrínseco.
O fundamento da decisão de primeira instância administrativa reside na ausência
dos extratos que comprovem o aporte dos valores mutuados na conta do contribuinte, em outras
palavras, faltaria, assim, o elemento extrínseco à comprovação.

1 Art. 6o Os processos vinculados poderão ser distribuídos e julgados observando-se a seguinte disciplina:
§ 1o Os processos podem ser vinculados por:
I - conexão, constatada entre processos que tratam de exigência de crédito tributário ou pedido do contribuinte
fundamentados em fato idêntico, incluindo aqueles formalizados em face de diferentes sujeitos passivos;
II - decorrência, constatada a partir de processos formalizados em razão de procedimento fiscal anterior ou de atos
do sujeito passivo acerca de direito creditório ou de benefício fiscal, ainda que veiculem outras matérias autônomas;
e
III - reflexo, constatado entre processos formalizados em um mesmo procedimento fiscal, com base nos mesmos
elementos de prova, mas referentes a tributos distintos.
(...)
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

De fato, analisando os valores contidos especificamente na planilha de fl. 74/205,
em conjunto com os demais itens do acervo probatório, verifica-se que há consistência numérica
em relação às alegações do que teria sido pago a maior.
Também não se constata divergência em relação ao fato da Recorrente ter
assumido o ônus financeiro consistente no pagamento do tributo, à vista da declaração
apresentada pela General Mills (contribuinte), atendendo, assim, a instituição financeira, ao
requisito prescrito no art. 166 do CTN2.
Igualmente, não há contraposição quanto ao direito aplicável, considerando que
tanto a decisão recorrida quanto o Recurso Voluntário fazem menção ao Decreto n° 4.494/2002
como sendo a legislação de regência para a matéria.
Todavia, quanto às normas aplicáveis, deve ser observado que (1o) o lançamento
se reporta à data do fato gerador, bem como à legislação vigente à época da ocorrência deste; (2o)
o pagamento do indébito teria se dado em 12/01/2002, data anterior à vigência do Decreto n°
4.494, de 03 de dezembro de 2002; (3o) o lançamento que gerou o pagamento em discussão
consta da DCTF do 1o Trimestre de 2002, período de apuração também anterior à publicação do
Decreto n° 4.494, de 03 de dezembro de 2002.
Sendo assim, tenho como direito aplicável à situação os arts. 63, I, e 64, I, do
CTN, dispositivos que, à época dos empréstimos em menção, eram regulamentados pelo Decreto
no 2.219/1997, arts. 3o, § 1o, “a” e “f”, e 7o, I, “b”, 1, e § 1o. Tais disposições, em relação à
tributação do IOF sobre mútuo, não sofreram sensíveis alterações, quando comparadas ao novel
regramento (Decreto n° 4.494/2002), conforme se depreende da transcrição a seguir feita:
Art. 3o O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o
objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei no 5.172/66, art.
63, inciso I).
§ 1o Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o IOF sobre operação de crédito:
a) na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da
obrigação ou sua colocação à disposição do interessado;
b) no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito,
contratualmente, a liberação parcelada;
c) na data do adiantamento a depositante, assim considerado o saldo a descoberto em
conta de depósito;
d) na data do registro efetuado em conta devedora por crédito liquidado no exterior;
e) na data em que se verificar excesso de limite, assim entendido o saldo a descoberto
ocorrido em operação de empréstimo ou financiamento, inclusive sob a forma de
abertura de crédito;

2 Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro
somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar
por este expressamente autorizado a recebê-la.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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f) na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios
assemelhados, observado o disposto nos §§ 5o e 8o do art.7o;
g) na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas
que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem
como operações de crédito.
(...)
Art. 7o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF é (Lei no 8.894/94, art.
1o, parágrafo único, e Lei no 5.172/66, art. 64, inciso I):
BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA
I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito:
(...)
b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, o principal
entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o
valor do principal de cada uma das parcelas:
1.mutuário pessoa jurídica:. ................................................... 0,0041 % ao dia;
2.mutuário pessoa física: ....................................................... 0,0411 % ao dia;
(...)
§ 1o O IOF, cuja base de cálculo não seja apurada por somatório de saldos devedores
diários, não excederá o valor resultante da aplicação da alíquota a cada valor de
principal, prevista para a operação, multiplicada por 365 dias, se diária, ou por doze, se
mensal, ainda que a operação seja de pagamento parcelado.
A verificação da ocorrência de pagamento indevido ou a maior, a princípio, não se
mostra um procedimento complexo, realizando-se através da comparação entre o valor do tributo
efetivamente devido e o valor antes recolhido para a exação.
A apuração do “quantum debeatur” se dá por meio do procedimento de
lançamento, a partir do qual se definem os elementos da obrigação tributária imposta ao sujeito
passivo. Esta, por seu turno, requer a ocorrência do fato gerador, que no caso do IOF, repousa no
ato de entrega ou de colocação de quantia à disposição do contribuinte.
Assim, assiste, “a priori”, razão ao julgador de primeira instância, quando este
reclama a apresentação do elemento que comprove a ocorrência do fato gerador, em outras
palavras, de documentos que comprovem a colocação dos recursos à disposição da General
Mills, porque só estes são capazes de evidenciar que ocorreu a situação apta a dar início ao
procedimento de lançamento e à delimitação do valor devido. Isso posto, havendo pagamento
feito em montante superior ao objeto da obrigação tributária principal, haveria também, por
conseguinte, direito à restituição do indébito e especificação do valor do crédito.
Acrescente-se que a celebração no negocio jurídico, por si só, não possui o efeito
de iniciar o procedimento de lançamento, por meio do qual o imposto devido é apurado.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Outrossim, evidenciar a liquidez e certeza dos créditos em favor de pessoa física ou jurídica é
atribuição do sujeito passivo, a quem compete o ônus da prova do direito vindicado.
Ocorre que, em momento posterior à apresentação do Recurso Voluntário, a
recorrente acostou aos autos novo extrato bancário com os depósitos iniciais, feitos em
12/03/2001, na conta de seu cliente General Mills, nos valores de R$ 2.000.000,00 (fl. 15/16).
Em regra, os elementos de prova devem ser apresentados em conjunto com a
impugnação, sob pena de preclusão do direito de fazê-lo, conforme dispõe o art. 16, § 4o, do
Decreto no 70.235/19723. A juntada de documentos posteriormente à impugnação deve encontrar
amparo nas exceções descritas nas alíneas “a” a “c” do citado § 4o.
Contudo, a jurisprudência do CARF inclina-se no sentido de que, em se tratando
de Despacho Decisório de emissão eletrônica, o princípio da verdade material é capaz de
relativizar a formalidade do § 4o, quando a prova trazida tardiamente possa dar solução ao
processo, encerrando a “verdade” dos fatos, como se pode verificar das Ementas dos Acórdão
das 3a e 1a Turmas da CSRF, a seguir reproduzidos:
Acórdão no 9303-009.835
Seção 10/12/2019
Relator LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Data
do
Fato
Gerador:
30/10/2003
PER/DCOMP. APRESENTAÇÃO DE NOVOS ELEMENTOS DE PROVA APÓS A
APRECIAÇÃO
DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA.
POSSIBILIDADE.
Novos elementos de prova apresentados no âmbito do recurso voluntário, após o
julgamento de primeira instância administrativa, podem excepcionalmente serem
apreciados nos casos em que fique prejudicado o amplo direito de defesa do
contribuinte
ou
em
benefício
do
princípio
da
verdade
material.
Situação que se apresenta comum quando o indeferimento da compensação é efetuado
por meio de Despacho decisório eletrônico no qual não são apresentados ao contribuinte
orientações completas quanto aos documentos necessários à comprovação do direito de
crédito.

Acórdão no 9303-007.855
Sessão 22/01/2019
Relator(a) VANESSA MARINI CECCONELLO

3 Art. 16. A impugnação mencionará:
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.

Fl. 230
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

PROVAS.
VERDADE
MATERIAL.
Admite-se a relativização do princípio da preclusão, tendo em vista que, por força do
princípio da verdade material, podem ser analisados documentos e provas trazidos aos
autos posteriormente à análise do processo pela autoridade de primeira instância, ainda
mais quando comprovam inequivocamente a certeza e liquidez do direito creditório
declarado na Declaração de Compensação (Dcomp) transmitida.
Acórdão no 9101-004.513
Sessão 06/11/2019

Relator(a) ANDREA DUEK SIMANTOB
ASSUNTO:
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL
Exercício:
2007
RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. DISTINÇÃO ENTRE FATOS,
FUNDAMENTOS
E
CAUSA
DE
PEDIR.
Não se conhece de Recurso Especial quando a causa de pedir destoa totalmente dos
fatos
e
fundamentos
jurídicos
discutidos
nos
autos.
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. DOCUMENTO ESSENCIAL PARA O
DESLINDE DO CASO. APRESENTAÇÃO SOMENTE COM O RECURSO
VOLUNTÁRIO.
POSSIBILIDADE.
O princípio da verdade material, no âmbito do processo administrativo fiscal, permite a
apreciação de documento essencial para o deslinde do caso, ainda que este tenha sido
apresentado após a fase de impugnação.

A propósito do princípio da verdade material no processo administrativo, ensina
ainda Hely Lopes Meirelles4:
O princípio da verdade material, também denominado de liberdade na prova, autoriza a
administração a valer-se de qualquer prova que a autoridade julgadora ou processante
tenha conhecimento, desde que a faça trasladar para o processo. É a busca da verdade
material em contraste com a verdade formal. Enquanto nos processos judiciais o Juiz
deve cingir-se às provas indicadas no devido tempo pelas partes, no processo
administrativo a autoridade processante ou julgadora pode, até o julgamento final,
conhecer de novas provas, ainda que produzidas em outro processo ou decorrentes de
fatos supervenientes que comprovem as alegações em tela.

Portanto, em que pese o Recorrente ter apresentado o extrato comprobatório da
disponibilização dos valores mutuados posteriormente ao Acórdão da DRJ/CPS, cabe, neste
caso, uma interpretação mais flexível do § 4o do art. 16, à luz do princípio da verdade material,
desde quando as provas apresentadas guardam vínculo com a outras já existentes nos autos,
como também estão em acordo com as razões manejadas pela defesa em momento precedente à
juntada.

4 Hely Lopes Meirelles, "Direito Administrativo Brasileiro", Malheiros Editores, 27a Edição, p. 656.
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

Pesa também em favor do acolhimento das provas o fato de que os elementos
juntados são, além de muito elucidativos, capazes de alterar o julgamento que se fará do Recurso
Voluntário “sub oculis”, motivos que militam definitivamente pelo conhecimento do acervo.
Sendo assim, ao examinar o extrato bancário de fl. 15/16 em conjunto com os
contratos de mútuo, demais extratos e demonstrativos, entendo como satisfeito o elemento que
faltava para a configuração da liquidez e certeza do crédito em favor do contribuinte.
Em conclusão, diante de todo o exposto, voto por (1o) conhecer do Recurso, na
sua integralidade; (2o) rejeitar a preliminar arguida e, (3o) no mérito, dar provimento ao Recurso
Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Lara Moura Franco Eduardo

Voto Vencedor
Conselheiro Müller Nonato Cavalcanti Silva, Redator designado.
Não obstante a acuidade peculiar à ilustre Relatora, meu entendimento perfilha
por caminho diverso, que com a devida venia ao voto vencido, transcrevo as razões da
divergência.
1
Da prova extemporânea
Antes de adentrar a controvérsia que exsurge dos autos, insta tecer breves
comentários sobre a produção de provas em sede de Recurso Voluntário.
O Decreto 70.235/1972 no seu art. 16, §4o leciona que toda a documentação
probatória deverá ser juntada aos autos na peça de impugnação/manifestação de inconformidade,
sob pena de preclusão:
Art. 16. A impugnação mencionará:
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:

Sabe-se que, por determinação do art. 16, §4o do Decreto 70.235/1972 todas as
provas devem ser produzidas no momento da impugnação/manifestação de inconformidade,
precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual:

Art. 16. A impugnação mencionará:
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força
maior;
refira-se a fato ou a direito superveniente;
destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.

Vale mencionar que trata-se de processo administrativo que teve origem na
transmissão de declaração de compensação (DCOMP), declaração na qual a Recorrente informa
o seu direito creditório, o período de apuração, a origem do crédito e a prova de sua existência.
Lembrando que a DRJ julga improcedente a manifestação de inconformidade justamente
por falta de provas.
Ainda assim, mesmo que se estivéssemos em uma das exceções do art. 16, §4o do
Decreto 70.235/1972, há de se recordar que seria necessário que a Recorrente, por meio de
petição a este Tribunal Administrativo, formulasse requerimento para produção de prova
juntamente com a demonstração das razões que não pudera fazê-lo em momento anterior:
Art. 16 (...)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
É de se destacar que a Recorrente, mais uma vez, ignora as normas que regem o
rito processual e sequer apresenta justificativa pela juntada de documentos a destempo,
A Recorrente sequer discrimina quais documentos trouxe aos autos, tampouco
apresenta razões por não tê-los trazido no momento processual adequado.
Há de se sustentar que este Tribunal Administrativo presta-se a revisar as decisões
prolatadas pelo Fisco Federal no exercício da autotutela, sob o princípio da legalidade e, de igual
forma, guiado pelo rito processual. O rito processual não abre margem a estes julgadores para
que, sem autorização legal, aceitem provas produzidas a destempo.
Por fim, insta destacar que as normas que regem os atos processuais no tempo
existem por razões que objetivam garantir a segurança jurídica, o princípio da eficiência e
razoável duração dos processos. Como se sabe, este Conselho é instância revisora e não atua na
instrução processual. Sendo a prova juntada a destempo, sem requerimento específico, sem
justificativas que permitam sua aceitação em fase recursal e, ainda, sem qualquer discriminação
de quais são os documentos que deseja apreciação, não ocorreu nenhuma hipótese capaz de
impedir a preclusão. Sendo assim, não podem ser conhecidos os documentos juntados após o
exaurimento do prazo para interposição de Recurso Voluntário.

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Fl. 13 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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2
Sobre Compensação De Créditos Tributários

A compensação - uma das modalidades de extinção do crédito tributário, prevista
no art. 156, II, do Código Tributário Nacional - pressupõe a existência de créditos e débitos
tributários de titularidade do contribuinte.
Conforme o art. 170 do CTN, a lei poderá atribuir em certas condições e sob
garantias determinadas, à autoridade administrativa autorizar a compensação de débitos
tributários com créditos líquidos e certos do sujeito passivo:

Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda pública.

A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja
compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a existência do
crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível. Ausentes os
elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela Recorrente, não há outro caminho
que não seja seu não reconhecimento.

Trata-se de regra replicada no inciso VII, §3o do art. 74 da Lei 9.430/1996:

Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão.
§ 3oAlém das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição,
não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito passivo, da
declaração referida no § 1o:
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado
em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob
procedimento fiscal; - Grifado.

De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Declaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez. A
regra é harmônica com a disposição do CTN sobre o instituto da compensação, conforme asserta
o artigo 170.
Fl. 234
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.903210/2008-74

Nesse contexto, o direito à compensação existe na medida exata da certeza e
liquidez do crédito em favor do sujeito passivo. Assim, a comprovação da certeza e liquidez do
crédito tributário mostra-se fundamental para a efetivação da compensação.
Em análise dos autos afere-se que a Recorrente não trás elementos probatórios que
conduzam à compreensão de que exista de fato direito creditório líquido e certo apto a revelar
equívoco no despacho decisório.
Há de se recordar o que aduz o art. 967 do Decreto 9.580/2018:

Art. 967. A escrituração mantida em observância às disposições legais faz prova a favor
do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, de
acordo com a sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.– grifado.

Caberia à Recorrente, portanto, trazer ao conhecimento deste Conselho sua
escrituração contábil, com as demonstrações dos lançamentos do período de apuração em debate,
lastreadas por notas fiscais e/ou documentos idôneos que comprovem a liquidez e certeza do
crédito alegado em PER/DCOMP.

3
Do Ônus da Prova

Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da
prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de
crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações
extremas, demonstrar indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são
verossímeis. Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da 3a
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão
de no 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:
"...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade probatória
já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo atuar na
produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a Contribuinte não
demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente alegações."
No caso concreto, já em sua impugnação perante o órgão a quo, a Recorrente deveria ter
reunido todos os documentos suficientes e necessários para a demonstração da certeza e
liquidez do crédito pretendido.

A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Fl. 235
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1o Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput ou
à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o ônus
da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso em que
deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2o A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3o A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4o A convenção de que trata o § 3o pode ser celebrada antes ou durante o processo.

O dispositivo transcrito é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a
quem dela se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o
processo administrativo fiscal, vez que a obrigação de provar está expressamente atribuída à
Autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de compensação.
As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar convencimento
daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve ser elevado ao
patamar de prova são quaisquer elementos aptos a dissuadir o julgador a tomar como verdadeira
as alegações enunciadas nos autos.
Regressando aos autos, não existem elementos, provas ou indícios aptos a
contrapor a atividade do Fisco ao não homologar o crédito pleiteado. A Recorrente não traz aos
autos elementos hábeis a provar certeza e liquidez do crédito alegado.
Tenho por entendimento que se o contribuinte consegue apurar em sua
contabilidade o valor do crédito para transmissão da Dcomp e litigar administrativamente por sua
homologação, não há dúvidas que poderia ou pode comprová-lo documentalmente nos autos.
Contudo, mesmo com as oportunidades dadas à Recorrente no contencioso administrativo, não
trouxe aos autos a certeza e liquidez exigidas tanto pelo CTN quanto pela Lei 9.430/1996.
Vale destacar que a Recorrente não participou ativamente da instrução processual,
quedando-se inerte quanto à produção de provas cujo ônus lhe incumbia, trazendo aos autos
documentos sem teor probatório.

Fl. 236
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3003-001.349 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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4
Conclusão

Por tudo que nos autos consta e pelas razões aqui expostas, entendo que andou
bem a instância primeira e, por ausência de provas da existência do crédito, o acórdão recorrido
deve ser mantido na sua integralidade.
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar
arguida e, no mérito, negar-lhe provimento.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Müller Nonato Cavalcanti Silva

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