Tribunal: CARF
Processo: 10920.001676/2010-72
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DA COSTA POSSAS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-02-12
Data de publicação: 2020-03-26

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 17/09/2009 a 08/12/2009
INFRAÇÃO . CESSÃO DO NOME. MULTA DE 10% DO VALOR DA OPERAÇÃO. PREJUÍZO EFETIVO. DEMONSTRAÇÃO. DESNECESSIDADE. INFRAÇÃO DE CONDUTA.
A cessão do nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros, com vistas ao acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários, sujeita o infrator à multa de dez por cento do valor da operação.
A penalidade decorrente da infração por cessão do nome coibi a conduta do administrado; não depende da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10920.001676/2010-72
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.178 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
13 de fevereiro de 2020
Recorrente
D&A COMÉRCIO SERVIÇOS IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 17/09/2009 a 08/12/2009
INFRAÇÃO . CESSÃO DO NOME. MULTA DE 10% DO VALOR DA
OPERAÇÃO.
PREJUÍZO
EFETIVO.
DEMONSTRAÇÃO.
DESNECESSIDADE. INFRAÇÃO DE CONDUTA.
A cessão do nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos
próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros, com
vistas ao acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários, sujeita o
infrator à multa de dez por cento do valor da operação.
A penalidade decorrente da infração por cessão do nome coibi a conduta do
administrado; não depende da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do
ato.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício e relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen (suplente
convocado), Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini
Cecconello, Rodrigo da Costa Pôssas.

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo sujeito passivo
contra decisão tomada no acórdão no 3302-003.724, de 28 de março de 2017 (e-folhas 544 e
segs), que recebeu a seguinte ementa:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10920.001676/2010-72
Fl. 695
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.178 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.001676/2010-72

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 17/09/2009 a OS/12/2009
MULTA
POR
CESSÃO
DO
NOME.
INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA
COMPROVADA. RESPONSABILIDADE DO IMPORTADOR. POSSIBILIDADE.
E devida a aplicação da multa de 10% (dez por cento) do valor da operação de
importação se comprova a interposição fraudulenta e que o importador ostensivo cedeu
o nome, com vista à ocultação do real comprador das mercadorias importadas.
MULTA POR OMISSÃO DE INFORMAÇÃO NECESSÁRIA À DETERMINAÇÃO
DO PROCEDIMENTO DE CONTROLE ADUANEIRO. FALTA DE INFORMAÇÃO
DO CNPJ NO CAMPO PRÓPRIO DA DECLARAÇÃO DE IMPORTAÇÃO (DI).
CABIMENTO.
A ausência da informação do número de inscrição no CNPJ do suposto encomendante
predeterminado no campo próprio da DI descaracteriza a operação de importação por
encomenda e altera o procedimento de controle aduaneiro apropriado a real operação de
importação, circunstância que configura a prática da correspondente infração.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 17/09/2009 a
OS/12/2009
MANADO DE PROCEDIMENTO FISCAL (MPF). DESCUMPRIMENTO DO
PRAZO EMISSÃO. CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. NULIDADE DO
AUTO DE INFRAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Eventual irregularidade do Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) não se constitui
hipótese legal de nulidade do auto de infração, quando este atende todos os requisitos
estabelecidos no art. 142 do CTN e no art. 10 do Decreto 70.235/1972.
A divergência suscitada no recurso especial (e-folhas 579 e segs) está
relacionada (i) à ilegitimidade passiva do apenado para suportar a multa alternativa da pena de
perdimento e (ii) aplicabilidade da multa alternativa à pena de perdimento sem comprovação do
dano ao Erário.
O Recurso especial foi parcialmente admitido, apenas em relação à segunda
matéria, conforme despacho de admissibilidade de e-folhas 642 e segs, decisão confirmada pelo
Despacho em Agravo às e-folhas 669 e segs.
Contrarrazões da Fazenda Nacional às e-folhas 680 e segs. Requer que seja
negado provimento ao recurso especial.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator.
Depreende-se do exame de admissibilidade do recurso interposto pelo sujeito
passivo, assim como das considerações por ele trazidas em sua defesa, que a discussão travada
Fl. 696
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.178 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.001676/2010-72

nos autos diz respeito à possibilidade de que seja imposta a multa alternativa à pena de
perdimento sem a comprovação do efetivo dano ao Erário.
Contudo, ainda que isso não esteja suficientemente claro no corpo da peça
recursal, a multa sobre a qual recai a presente controvérsia é tipificada como cessão de nome da
pessoa jurídica, com vistas ao acobertamento dos reais intervenientes ou beneficiários, no
percentual de 10% do valor da mercadoria, prevista no art. 727 do RA/2009 – Decreto no
6.759/2009, com a seguinte redação.
Art.727 - Aplica-se a multa de dez por cento do valor da operação à pessoa jurídica que
ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a
realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas ao acobertamento
de seus reais intervenientes ou beneficiários (Lei no 11.488, de 2007, art. 33, caput).
§ 1o A multa de que trata o caput não poderá ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil
reais) (Lei no 11.488, de 2007, art. 33, caput).
§ 2o Entende-se por valor da operação aquele utilizado como base de cálculo do
imposto de importação ou do imposto de exportação, de acordo com a legislação
específica, para a operação em que tenha ocorrido o acobertamento.
§ 3o A multa de que trata o caput não prejudica a aplicação da pena de perdimento às
mercadorias na importação ou na exportação.(Redação dada pelo Decreto no 7.213, de
2010).
Ou seja, com a devida vênia, não nos parece que estejamos tratando de multa
substitutiva da pena de perdimento.
E, com efeito, o excerto que segue, extraído do relatório do acórdão recorrido,
não deixa dúvida de que a multa equivalente ao valor da mercadoria, por consumir ou entregar a
consumo mercadoria importada irregular ou fraudulentamente, que substitui (pelo menos por
critério de equivalência) a pena de perdimento, foi exonerada já em primeira instância de
julgamento, sem interposição de recurso de ofício.
Sobreveio a decisão de primeira instância (fls. 466/481), em que, por unanimidade de
votos, o lançamento foi considerado procedente em parte e exonerado o crédito
tributário no valor de R$ 717.666,66, referente à multa regulamentar do IPI por entregar
a consumo ou consumir mercadoria de procedência estrangeira importada irregular ou
fraudulentamente, com base nos fundamentos resumidos nos enunciados das ementas
que seguem transcritos.
Isto posto, penso que seja oportuno, ab initio, rememorar a jurisprudência já
consolidada nesta instância especial acerca da desnecessidade de que seja comprovado o efetivo
dano ao Erário, mesmo nos casos em que são aplicadas as penas decorrentes de infrações assim
qualificadas. Para tanto, me socorro do voto proferido pelo i. Conselheiro Andrada Márcio
Canuto Natal, no acórdão no 9303-006.002, de 03/02/2018, que a seguir transcrevo em parte:
Com base nisso, parece-me despropositada a discussão acerca da qualificação do ato ou
da extensão dos efeitos dele decorrentes. O regramento definido para operações com
esta formatação deixa nítido a intenção de coibir a forma de agir do administrado,
potencialmente lesiva ao interesse coletivo, sem a necessidade que se aponte o prejuízo
causado ou que se comprove a presença do elemento volitivo nos atos praticados.
E, de fato, há muito as operações triangulares no âmbito do comércio exterior afetam
decisivamente a condição da fiscalização tributária na identificação da pessoa com
Fl. 697
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.178 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.001676/2010-72

capacidade contributiva para responder pelos tributos devidos; na indicação, com
segurança, do enquadramento da operação nas regras de incidência não-cumulativa de
impostos e contribuições; na definição da base de cálculo desses gravames; na avaliação
da pertinência da aplicação de preço de transferência; determinação do valor aduaneiro
das transações etc.
Pelo menos em tese, há inúmeras vantagens na prática de operações comércio exterior
mediante a interposição ilícita de pessoas como: (i) burla ao controles da habilitação
para operar no comércio exterior; (ii) blindagem do patrimônio do real adquirente ou
encomendante, no caso de eventual lançamento de tributos ou infrações; (iii) quebra da
cadeia do IPI; (iv) sonegação de PIS e Cofins relativamente ao real adquirente, (v)
lavagem de dinheiro e ocultação da origem de bens e valores, (vi) aproveitamento
indevido de incentivos fiscais do ICMS. Isoladamente, para cada uma dessas situações
há normas jurídicas aptas a sancionar o ato ilícito; contudo, o mais das vezes, a
demonstração da finalidade pretendida pelo infrator ou mesmo do dano efetivo é
improvável ou mesmo impossível, até porque a modalidade negocial de que se trata é
particularmente suscetível à orquestração de papeis. Foi por essa razão que as regras de
conduta foram definidas com o rigor que se observa.
(...)
Cumpre mencionar que não há inovação na graduação da pena associada à conduta do
agente. A observação das demais hipóteses de infração por dano ao Erário previstas na
legislação aduaneira evidencia essa prática.
CAPÍTULO II
DO PERDIMENTO DA MERCADORIA
Art. 689 Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses, por
configurarem dano ao Erário (Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 105; e Decreto-Lei no
1.455, de 1976, art. 23, caput e § 1o, este com a redação dada pela Lei no 10.637, de
2002, art. 59):
(...)
II-incluída em listas de sobressalentes e de provisões de bordo quando em desacordo,
quantitativo ou qualitativo, com as necessidades do serviço, do custeio do veículo e da
manutenção de sua tripulação e de seus passageiros;
III-oculta, a bordo do veículo ou na zona primária, qualquer que seja o processo
utilizado;
IV-existente a bordo do veículo, sem registro em manifesto, em documento de efeito
equivalente ou em outras declarações;
V-nacional ou nacionalizada, em grande quantidade ou de vultoso valor, encontrada na
zona de vigilância aduaneira, em circunstâncias que tornem evidente destinar-se a
exportação clandestina;
VI-estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, se qualquer documento
necessário ao seu embarque ou desembaraço tiver sido falsificado ou adulterado;
VII-nas condições do inciso VI, possuída a qualquer título ou para qualquer fim;
VIII-estrangeira, que apresente característica essencial falsificada ou adulterada, que
impeça ou dificulte sua identificação, ainda que a falsificação ou a adulteração não
influa no seu tratamento tributário ou cambial;
(...)
Fl. 698
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.178 - CSRF/3a Turma
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XI-estrangeira, já desembaraçada e cujos tributos aduaneiros tenham sido pagos
apenas em parte, mediante artifício doloso;
XII-estrangeira, chegada ao País com falsa declaração de conteúdo;
(...)
XVII-estrangeira, em trânsito no território aduaneiro, quando o veículo terrestre que a
conduzir for desviado de sua rota legal, sem motivo justificado;
(...)
XIX-estrangeira, atentatória à moral, aos bons costumes, à saúde ou à ordem públicas;
XX-importada ao desamparo de licença de importação ou documento de efeito
equivalente, quando a sua emissão estiver vedada ou suspensa, na forma da legislação
específica;
XXI-importada e que for considerada abandonada pelo decurso do prazo de
permanência em recinto alfandegado, nas hipóteses referidas no art. 642; e
XXII-estrangeira ou nacional, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.
Como é fácil perceber, grande parte das infrações identificadas como dano ao Erário
tem pouca ou nenhuma relação direta com o efetivo prejuízo aos cofres públicos. São
infrações de conduta, se não vejamos: mercadoria (i) Em listas de sobressalentes (...)
quando em desacordo com as necessidades do serviço; (ii) oculta, a bordo do veículo;
(iii) destinadas à exportação clandestina; (iv) quando o documento necessário ao seu
embarque ou desembaraço tiver sido falsificado; (v) em trânsito no território
aduaneiro, quando o veículo terrestre (...) for desviado de sua rota legal (vi)
estrangeira, atentatória à moral, aos bons costumes, à saúde ou à ordem públicas; (vii)
importada ao desamparo de licença de importação ou documento de efeito equivalente,
quando a sua emissão estiver vedada ou suspensa (...) e outras.
O saudoso Ministro Teori Zavascki, quando ainda Ministro do Superior Tribunal de
Justiça, proferiu relevante manifestação sobre o tema, em decisão tomada nos autos do
recurso especial no 954.526 - PR (2007/0116642-0):
No que diz respeito ao dano, destaco que a pena de perdimento, visa resguardar não
apenas o interesse financeiro do Fisco, mas também regular as relações de comércio
exterior e proteger a indústria nacional. Se o perdimento não prescinde da
demonstração do dano para sua aplicação, não é menos verdade que, por vezes, o dano
está caracterizado pela dificuldade imposta pela conduta do importador à fiscalização
aduaneira, cuja incumbência é, por norma constitucional, da Receita Federal.
Convém destacar, ainda, que, não embarcado o restante da mercadoria, poderia ela ser
vendida no mercado interno, sem a incidência de tributos, propiciando riquíssimo ganho
às apelantes. O dano ao erário, assim, seria inconteste, porque, com os benefícios fiscais
(através da simulação de exportação), a apelante deixaria de recolher os tributos devidos
(II, ICMS, dentre outros), fato que repercutiria na formação dos preços ao consumidor.
(grifos meus)
Percebe-se na conjugação dos verbos grifados no texto especial atenção ao dano
potencial das circunstâncias descritas. Não há menção a prejuízo causado, mas ao risco
que a conduta em si representa.
Fl. 699
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.178 - CSRF/3a Turma
Processo no 10920.001676/2010-72

Com base em todas as considerações precedentes, conclui-se que as regras de conduta
definidas pelo Poder Público para a atuação de empresa importadora por conta e ordem
ou por encomenda e a própria infração por interposição fraudulenta, que as integra,
constituem elemento essencial de controle das operações de comércio exterior.
Condicionar a imputação de pena à demonstração do efetivo prejuízo ou a demonstração
do elemento volitivo subtrar-lhe-ia a própria essência instrumental, como meio apto a
viabilizar o monitoramento fiscal.
Portanto, fica evidente que este o Colegiado não considera necessário que seja
comprovado o efetivo dano ao erário nem mesmo quando discute-se a aplicação da penalidade
de conversão da pena de perdimento, na ocorrência de infração qualificada como dano ao Erário.
No caso concreto, contudo, nem é disso que se trata.
Com efeito, como esclarecido linhas acima, a infração ora controvertida não se
qualifica como infração por dano ao Erário, como pode ser facilmente confirmado pela leitura do
caput do art. 23 do Decreto-Lei 1.455/1976 e art. 105 do Decreto-Lei 37/1966 (art. 689 do
RA/20091), debaixo dos quais encontram-se as infrações assim qualificadas e, dentre as quais,
não aparece a infração do art. 33 da Lei no 11.488/2007, de que aqui se cuida.
À luz de todas essas considerações e da jurisprudência deste Tribunal
Administrativo, creio que seja incogitável reconhecer a necessidade de que tenha havido e/ou
que tenha sido comprovado o efetivo dano ao erário na ocorrência de infração que não está
identificada na legislação tributária/aduaneira como sendo infração por dano ao erário.
Voto por negar provimento ao recurso especial do contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas

1 Art. 689. Aplica-se a pena de perdimento da mercadoria nas seguintes hipóteses, por configurarem dano ao Erário
(Decreto-Lei no 37, de 1966, art. 105; e Decreto-Lei no 1.455, de 1976, art. 23, caput e § 1o, este com a redação
dada pela Lei no 10.637, de 2002, art. 59):

Fl. 700
DF CARF MF
Documento nato-digital