Tribunal: CARF
Processo: 13116.001392/2006-72
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-06-24
Data de publicação: 2020-08-06

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2002, 2003, 2004, 2005
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO APD. FATO GERADOR ANUAL.
Rendimentos apurados a partir de Acréscimo Patrimonial a Descoberto são classificados como rendimentos tributáveis e, neste sentido, sujeitam-se à declaração de ajuste anual, possuindo fato gerador complexivo que se perfaz em 31 de dezembro de cada ano.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13116.001392/2006-72
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-008.802 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
24 de junho de 2020
Recorrente
CARLOS AUGUSTO DE ALMEIDA RAMOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2002, 2003, 2004, 2005
IRPF. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO APD. FATO
GERADOR ANUAL.
Rendimentos apurados a partir de Acréscimo Patrimonial a Descoberto são
classificados como rendimentos tributáveis e, neste sentido, sujeitam-se à
declaração de ajuste anual, possuindo fato gerador complexivo que se perfaz
em 31 de dezembro de cada ano.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Paula Fernandes, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Cecília Lustosa da Cruz,
Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
Maria Helena Cotta Cardozo.
Relatório
Trata-se de lançamento por meio do qual é exigido Imposto de Renda de Pessoa
Física – IRPF decorrente, entre outras imputações, da omissão de rendimentos caracterizada pela
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13116.001392/2006-72
Fl. 1600
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-008.802 - CSRF/2a Turma
Processo no 13116.001392/2006-72

variação patrimonial a descoberto, onde se verificou excesso de aplicações sobre origens, não
respaldado por rendimentos declarados/comprovados.
Após o trâmite processual a 1a Câmara / 1a Turma Ordinária deu provimento
parcial ao Recurso Voluntário, entretanto manteve a decisão da DRJ que afastou a preliminar de
decadência, concluindo que o fato gerador do imposto de renda exigido a partir da caracterização
de acréscimo patrimonial a descoberto é complexivo e se concretiza em 31 de dezembro. O
acórdão 2101-00.480 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2002, 2003, 2004, 2005
IRPF - DECADÊNCIA - ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
Nos casos de lançamento por homologação, o prazo decadencial para a constituição do
crédito tributário expira após cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador. Devem
ser apurados em base mensal e tributados anualmente, razão pela qual o fato gerador se
perfaz em 31 de dezembro de cada ano-calendário. Não ocorrendo a homologação
expressa, o crédito tributário é atingido pela decadência após cinco anos da ocorrência
do fato gerador (art. 150, § 4° do CTN).
FORMA DE APURAÇÃO - TRIBUTAÇÃO MENSAL.
A partir do ano-calendário 1989, o acréscimo patrimonial não justificado deve ser
apurado mensalmente, confrontando-se os rendimentos do respectivo mês, com
transporte para os períodos seguintes dos saldos positivos de recurso, conforme
determina o artigo 2° da Lei n° 7.713, 1988.
PROVAS.
Não tendo o contribuinte logrado comprovar integralmente a origem dos recursos
capazes de justificar o acréscimo patrimonial, através de rendimentos tributáveis,
isentos ou tributáveis exclusivamente na fonte, é de se manter o lançamento de oficio.
Acórdão de embargos de declaração de no 2402-005.911 prolatado em 05 de julho
de 2017, sem efeitos infringentes, apenas para fazer constar o teor do voto vencedor no acórdão
no 2101-00.480 e o qual implicou, já no primeiro lançamento, a exclusão de parte dos valores
exigidos.
Intimado dos acórdãos, o contribuinte apresenta recurso especial, o qual foi
parcialmente admitido. Com base no acórdão paradigma no 102-45.906 (único aceito pelo exame
de admissibilidade), defende o recorrente que o fato gerador do IRPF no caso é mensal: “o fato
gerador do lançamento em tela, em sendo possível, ocorreria na data do suposto acréscimo
patrimonial a descoberto, ou seja, no último dia do mês em que foi alegado o acréscimo.”
Contrarrazões da Fazenda Nacional pelo não provimento do recurso.
É o relatório.
Voto
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Fl. 1601
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-008.802 - CSRF/2a Turma
Processo no 13116.001392/2006-72

O recurso preenche os pressupostos para sua admissibilidade, razão pela qual,
ratificando o despacho de fls. 1557/1565, passo a analisar a parte conhecida.
Conforme exposto, devolve-se a este Colegiado a discussão acerca da data da
ocorrência do fato gerado do Imposto de Renda Pessoa Física nos casos em que restar
caracterizada omissão de rendimentos em razão da caracterização de acréscimo patrimonial a
descoberto – APD.
Referida matéria não é nova neste tribunal e nossa jurisprudência já se sedimentou
no sentido de ser tal fato gerador complexivo, assim embora a apuração para fins de
caracterização do APD seja mensal, considerando tratar-se de exigência que somente será
efetivada a partir do ajuste anual, é pacifico o entendimento de o fato gerador ocorrer no dia 31
de dezembro do referido ano-calendário, nos exatos termos em que ocorre com a omissão de
rendimentos decorrentes de depósitos bancários com origem não comprovada.
Para ilustrar, cito entendimento da Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva
Vieira, que analisando a exigência de APD sobre outro enfoque, assim esclarece sobre o fato
gerador do IRPF.
Acórdão no 9202-004.274
A Legislação Tributária estabeleceu hipótese iuris tantum de omissão de rendimentos
sempre que o acréscimo patrimonial declarado for superior à soma dos rendimentos
líquidos. O Acréscimo Patrimonial a Descoberto – APD decorre, pois, de presunção
lógica no sentido de que, se o patrimônio do Contribuinte aumentou em montante além
dos rendimentos declarados ao Fisco, esse aumento decorreu, necessariamente, de
rendimentos omitidos pelo Obrigado em sua Declaração de Ajuste Anual DAA.
Registre-se que outra não é a razão de ser da Declaração de Bens e Direitos integrante
da DAA que não o controle, pelo Fisco, da situação patrimonial do Contribuinte Pessoa
Física.
É certo que, em muitos casos, a parcela do acréscimo patrimonial a descoberto é apenas
aparente, eis que, em regra, decorrem de erros de preenchimento da Declaração de
rendimentos ou da Declaração de Bens e Direitos integrantes da DAA, competindo ao
Contribuinte a retificação da Declaração, no caso de erro de preenchimento da DAA, ou
a comprovação da origem do patrimônio não declarado, mediante documentos hábeis e
idôneos.
...
Ora, tratando-se como de fato se trata de lançamento de ofício decorrente de Acréscimo
Patrimonial a Descoberto APD, avulta que tal patrimônio tributável somente passa a ser
do conhecimento da Administração Tributária quando da entrega pelo Contribuinte ao
Fisco da competente Declaração de Ajuste Anual, ocasião em que a totalidade dos
rendimentos auferidos pelo Obrigado são informados e se terão, então, calculados tanto
a base de cálculo do tributo quanto o montante devido a título de Imposto de Renda. Tal
situação decorre da circunstância de o fato gerador do Imposto de Renda da pessoa
física qualificar-se como espécie de fato gerador complexivo, apurado no ajuste anual,
assim considerado aquele cujo aspecto material se completa após o transcurso de um
determinado lapso de tempo, conglobando um conjunto de fatos jurígenos tributários e
circunstâncias materiais que, isoladamente considerados, são destituídos de capacidade
para gerar a obrigação tributária exigível.
Fl. 1602
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-008.802 - CSRF/2a Turma
Processo no 13116.001392/2006-72

Nesse contexto, a matéria tributável informada na DAA abrange toda a disponibilidade
econômica ou jurídica adquirida pelas pessoas físicas em determinado ciclo, o qual se
completa no último dia do ano civil, considerando-se nascida a obrigação tributária no
dia imediatamente seguinte, 1o de janeiro.
Nada obstante, por uma questão de política tributária, o fato jurídico tributário somente
se considera consumado por ocasião da entrega da Declaração de Ajuste Anual, ainda
que compreenda somente os rendimentos recebidos no ano-calendário findo em 31 de
dezembro e que o imposto seja devido à medida que os rendimentos forem percebidos e
que as despesas tenham sido pagas no ano correspondente.
Não por outra razão, o lançamento e/ou qualquer outro pronunciamento por parte da
Fazenda Pública só poderão ocorrer após a data em que se instaure a possibilidade
jurídica de assim se proceder, ou seja, após a efetiva entrega da Declaração de Ajuste
Anual ou após o prazo limite estipulado para a sua entrega. Somente após esse prazo é
que se tem como verificado o descumprimento da obrigação tributária principal,
pressuposto jurídico para a lavratura do lançamento de ofício.
Escapa, portanto, à lógica da estrutura jurídica montada pela Legislação Tributária a
possibilidade de se exigir do Contribuinte o tributo supostamente devido antes da sua
manifestação, via Declaração de Ajuste Anual, oferecendo à tributação toda a
disponibilidade econômica ou jurídica adquirida no transcorrer do ano-calendário e
oportunizando-lhe a dedução de eventuais despesas, bem como o gozo das isenções
cabíveis.
Observamos que o entendimento acima reflete exatamente a regra construída a
partir da interpretação conjunta dos artigos 55, inciso XIII, 83 e 85 do Decreto no 3.000/99 -
RIR/99, regulamento vigente quando da ocorrência dos fatos geradores:
Seção V
Outros Rendimentos
Art. 55. São também tributáveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 26, Lei no 7.713, de 1988,
art. 3o, § 4o, e Lei no 9.430, de 1996, arts. 24, § 2o, inciso IV, e 70, § 3o, inciso I):
...
XIII - as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa física, apurado
mensalmente, quando esse acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis,
não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva;
...
Art. 83. A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre
as somas (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, e Lei no 9.477, de 1997, art. 10, inciso I):
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II - das deduções relativas ao somatório dos valores de que tratam os arts. 74, 75, 78 a
81, e 82, e da quantia de um mil e oitenta reais por dependente.
...
TÍTULO VII
CÁLCULO DO SALDO DO IMPOSTO
Fl. 1603
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-008.802 - CSRF/2a Turma
Processo no 13116.001392/2006-72

Art. 85. Sem prejuízo do disposto no § 2o do art. 2o, a pessoa física deverá apurar o
saldo em Reais do imposto a pagar ou o valor a ser restituído, relativamente aos
rendimentos percebidos no ano-calendário (Lei no 9.250, de 1995, art. 7o).
Assim, o acréscimo patrimonial é apurado mensalmente, mas é tributado apenas
na declaração anual de ajuste, em conjunto com os demais rendimentos, ou seja, trata-se de fato
gerador que só se aperfeiçoa em 31 de dezembro do ano-calendário.
Diante do exposto, nego provimento ao recurso.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

Fl. 1604
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