Tribunal: CARF
Processo: 10805.903570/2012-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS ALBERTO DA SILVA ESTEVES
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-09
Data de publicação: 2021-01-26

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 20/09/2007
ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa aduzidos apenas em sede de Voluntário, pois a autoridade julgadora de primeira instância não se manifestou quanto a eles. Configurada a preclusão processual.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 20/09/2007
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA.
A apresentação de DCTF retificadora anteriormente à prolação do Despacho Decisório não é condição para a homologação das compensações. Contudo, a referida declaração não tem o condão de, por si só, comprovar o crédito. É do contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito pleiteado através de documentos contábeis e fiscais revestidos das formalidades legais.
Recurso Voluntário Negado.

Inteiro teor:
S3-TE02
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10805.903570/2012-93
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3002-001.660 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
09 de dezembro de 2020
Recorrente
CONTEMP INDUSTRIA COMERCIO E SERVICOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 20/09/2007
ARGUMENTOS
DE
DEFESA.
INOVAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
PRECLUSÃO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa aduzidos apenas em sede de
Voluntário, pois a autoridade julgadora de primeira instância não se manifestou
quanto a eles. Configurada a preclusão processual.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 20/09/2007
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO. ÔNUS DA PROVA.
A apresentação de DCTF retificadora anteriormente à prolação do Despacho
Decisório não é condição para a homologação das compensações. Contudo, a
referida declaração não tem o condão de, por si só, comprovar o crédito. É do
contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito pleiteado
através de documentos contábeis e fiscais revestidos das formalidades legais.
Recurso Voluntário Negado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo os argumentos de defesa não apresentados na
Manifestação de Inconformidade, e, na parte conhecida, em negar provimento ao Recurso
Voluntário.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10805.903570/2012-93
Fl. 147
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

(assinado digitalmente)
Carlos Alberto da Silva Esteves – Relator e Presidente.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Sabrina Coutinho Barbosa,
Mariel Orsi Gameiro e Carlos Alberto da Silva Esteves (Presidente).

Relatório
Por bem retratar as vicissitudes do presente processo, reproduz-se o relatório do
Acórdão recorrido:

“Contra o contribuinte acima identificado foi emitido o Despacho Decisório de
fl. 14, através do qual a RFB não homologou a compensação realizada através
do PER/DCOMP no 39578.56747.240310.1.3.04-8200.
Referido PER/DCOMP teve como suporte um crédito declarado a título de
pagamento indevido ou a maior de Cofins, código 5856, do período de
apuração – PA ago/07, no valor de R$ 8.976,85, tendo como origem um DARF
no valor total de R$ 38.788,87, pago em 20/09/2007.
O Despacho Decisório fundamentou a não homologação sob a justificativa de
que o pagamento referente ao DARF indicado no PER/DCOMP foi
parcialmente utilizado para a quitação de débitos do contribuinte, não restando
saldo suficiente para a compensação pleiteada.
Ciente do Despacho Decisório em 13/09/2012(fl. 41), o contribuinte apresentou
em 03/10/2012a Manifestação de Inconformidade de fls. 18 a 28, na qual alega,
em síntese, que o crédito existe e que houve apenas a ausência de sua
materialização nas obrigações acessórias (DACON e DCTF|).
Argumenta o contribuinte que levantou créditos sobre insumos não creditados
em períodos anteriores e que não foram materializados no DACON e que, com
isso, apurou pagamento a maior e que, entretanto, não foi apresentada DCTF
retificadora reduzindo o débito, tendo sido o crédito de pagamento a maior
pleiteado diretamente em PER/DCOMP.
De acordo com o contribuinte, não foi possível proceder à retificação da
DCTF, porque o sistema da RFB teria bloqueado a transmissão da retificadora
por estar sendo apresentada após o inicio do procedimento fiscal que não
homologou a compensação.”

Analisando as argumentações e os documentos apresentados pela contribuinte, a
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Fortaleza (DRJ/FOR) julgou a
Manifestação de Inconformidade improcedente, por Acórdão que possui a seguinte ementa:
Fl. 148
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/08/2007 a 31/08/2007
COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO A MAIOR. AUSÊNCIA DE RETIFICAÇÃO
DE DCTF.
O débito declarado em DCTF, tendo em vista seu efeito constitutivo, subsiste
válido e eficaz enquanto não retificado pelo contribuinte. A retificação da
DCTF é ato unilateral do contribuinte, com efeito lançamento tributário, não
podendo ser suprido pela DRJ, sob pena de incorrer indevidamente em revisão
de ofício de lançamento.
ÔNUS DA COMPROVAÇÃO DA LIQUIDEZ DO CRÉDITO.
Ainda que se aceitasse a redução do débito, independentemente de DCTF
retificadora, o ônus da comprovação da certeza e liquidez do crédito de
pagamento a maior caberia ao contribuinte, cujas provas não foram trazidas
aos autos juntamente com a manifestação de inconformidade.

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Cientificada dessa decisão, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fl.
54/77), no qual requereu a reforma do Acórdão recorrido, alegando fazer jus ao crédito e que
este decorreria de créditos de insumos não materializados na Dacon, da exclusão do ICMS e
receitas não operacionais da base de cálculo da COFINS e do PIS. Discorreu sobre a
manutenção do alargamento da base de cálculo das contribuições pelas Leis no 10.637/2002 e
10.833/03, sobre ser indevida a inclusão do ICMS, sobre o erro formal praticado e sobre a
jurisprudência dos tribunais superiores. Não juntou nenhum documento probatório.

É o relatório, em síntese.

Fl. 149
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

Voto
Conselheiro Carlos Alberto da Silva Esteves - Relator
O direito creditório envolvido no presente processo encontra-se dentro do limite
de alçada das Turmas Extraordinárias, conforme disposto no art. 23-B do RICARF.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de
admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento. Contudo, como será demonstrado, apenas
parcial.
Primeiramente, é imperioso observa que, claramente, o recurso interposto suscitou
novos argumentos e, portanto, inovou quanto a sua defesa. Por óbvio, as teses defendidas neste
momento processual sobre a manutenção do alargamento da base de cálculo das contribuições
pelas Leis no 10.637/2002 e 10.833/03 e sobre ser indevida a inclusão do ICMS, não foram
objeto de exame pela Delegacia de Julgamento, assim, restando impossível a sua apreciação por
esta Turma, sob pena de incorrer em vedada supressão de instância. Por outro lado, conforme o
disposto no art. 16 do Decreto no 70.235/72, a Impugnação/Manifestação de Inconformidade
deve conter todos os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, ficando precluso, a
partir daí, o direito de o fazer.
Já pude manifestar-me nesse sentido em outros julgados, como, por exemplo, no
Acórdão no 3002-000.792:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 20/01/2003
ARGUMENTOS
DE
DEFESA.
INOVAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
PRECLUSÃO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa aduzidos apenas em sede de
Voluntário, pois a autoridade julgadora de primeira instância não se
manifestou quanto a eles. Configurada a preclusão processual.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Data do fato gerador: 20/01/2003
PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. MERO ERRO NO PREENCHIMENTO DE
DECLARAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
Demonstrado, na diligência determinada pela primeira instância, que as
informações prestadas na DCTF retificadora encontram-se em harmonia com
os valores registrados no LRAIPI, fica comprovada a não ocorrência do erro
alegado.
Recurso Voluntário Negado.
(grifo não original)

Ressalte-se que, no caso sob análise, não se trata apenas de novas razões de
defesa, mas também de nova argumentação sobre a origem do suposto pagamento indevido ou a
maior. A explicação contida no recurso inicial dava conta que o crédito reivindicado decorreria
de pagamento a maior, devido, unicamente, a não terem sido considerados alguns créditos de
insumos no momento do cálculo da contribuição.
Fl. 150
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

Deste modo, não tomo conhecimento dos novos argumentos trazidos apenas em
sede de Voluntário.
Seguindo na análise dos autos, entendo que a questão fundamental a ser decidida
no presente julgamento se refere ao direito probatório em processos administrativos fiscais.
O art. 373 do Código de Processo Civil (CPC) estabelece que o ônus da prova
incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito, e ao réu, quanto à existência de fato
impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Ou seja, em regra, incumbe à parte
fornecer os elementos de prova das alegações que fizer, visando prover o julgador com os meios
necessários para o seu convencimento, quanto à veracidade do fato deduzido como base da sua
pretensão.
Seguindo essa mesma linha, o art. 36 da Lei no 9.784, de 1999, que regula os
processos administrativos federais, dispõe que cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha
alegado.
Quanto ao processo administrativo fiscal, o art. 16 do Decreto 70.235/72 assim
estabelece:

Art. 16. A impugnação mencionará:
I - omissis
.........................................................................................................
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Inciso com redação dada pela
Lei no 8.748, de 9/12/1993)
.........................................................................................................
§ 1° omissis
.........................................................................................................
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluíndo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira - se a fato ou a direito superveniente;
c) destine - se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
(Parágrafo acrescido pela Lei no 9.532, de 10/12/1997)
.........................................................................................................

Como se percebe dos dispositivos citados, o dever de provar incumbe a quem
alega. Assim, creio que o ônus da prova atua de forma diversa em processos decorrentes de
lançamento tributário e processos decorrentes de pedido de restituição, ressarcimento e
compensação. Nestes, cabe ao contribuinte provar a liquidez e a certeza do seu crédito,
naqueles, cabe ao fisco provar a ocorrência do fato gerador.
Por certo, não se pode olvidar do Princípio da Verdade Material, que norteia o
processo administrativo, devendo o julgador buscar o esclarecimento dos fatos, adotando as
providências necessárias no sentido de firmar sua convicção quanto a verdade real. Contudo, a
Fl. 151
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

atuação do julgador somente pode ocorrer de forma subsidiária à atividade probatória, que deve
ser desempenhada pelas partes.
Assim, não pode o julgador usurpar a competência da autoridade fiscal e intentar
produzir provas, que validem um lançamento fiscal fracamente instruído, assim como, lhe é
vedado desincumbir, pela sua atuação ativa no processo, o sujeito passivo de trazer aos autos o
conjunto probatório mínimo necessário para comprovar o seu direito creditório.
Dessa forma, a busca pela verdade material não pode ser entendida como
ilimitada. Em realidade, nenhum Princípio é soberano e outros também regem o processo
administrativo, tais como: os Princípios da Celeridade, Imparcialidade, Eficiência, Moralidade,
Legalidade, Segurança Jurídica, dentre outros. Por conseguinte, será lastreado nas circunstâncias
fáticas do caso concreto, que o julgador deverá ponderar e sopesar a influência de cada um dos
diversos Princípios, visando a maior justeza em seu julgamento.
Outro ponto nodal sobre a mesma matéria refere-se ao momento para a
apresentação de provas. Como é cediço, a autoridade fiscal tem como limite temporal para a
juntada de provas, usualmente, a lavratura do Auto de Infração. Em contrapartida, o sujeito
passivo está limitado, em regra, ao momento de instauração da fase litigiosa do processo, isto é,
quando da apresentação de sua Impugnação/Manifestação de Inconformidade, sob pena de
preclusão, conforme o § 4o do art. 16 do Decreto 70.235/72.
Entretanto, o próprio dispositivo citado enumera três circunstâncias, as quais
permitiriam ao contribuinte carrear provas aos autos em outro momento processual: a) fique
demonstrado a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b)
refira-se a fato ou a direito superveniente e c) destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos.
Considerando-se os Princípios da Igualdade, Moralidade, Imparcialidade e o da
Verdade Material, entendo, data venia, que as exceções dispostas só podem ser validamente
consideradas se estendidas a ambas as partes.
A jurisprudência desse Conselho mostra que, em várias ocasiões, tem-se admitido
a juntada de provas em fase posterior àquela definida na legislação e em circunstâncias diversas
daquelas exceções legais, que afastam a preclusão. Tudo em nome do Princípio da Verdade
Material. Creio que isso é possível, legal, justo e desejável. Entretanto, somente em condições
bastante específicas. Entendo que somente deve-se admitir tais provas, quando no momento
oportuno, o sujeito passivo já tenha carreado aos autos provas mínimas do que alega. Importante
frisar que não basta ter apresentado documentos, que não guardam nenhum valor probatório no
caso concreto analisado, há que ter sido juntado na Impugnação/Manifestação de
Inconformidade um conjunto probatório mínimo. Assim, as provas excepcionalmente juntadas
de forma extemporâneas são aceitáveis, quando apenas reforçam o valor probatório do material
já anteriormente apresentado.
Agir de forma diversa, aceitando qualquer tipo de prova, em qualquer
circunstância, sem que tenha sido apresentado um conjunto probatório no momento fatal
definido em lei, a fim de privilegiar a verdade material, significaria, data venia, se emprestar
uma força absoluta e soberana a um Princípio em detrimento aniquilar dos outros. Ademais,
estaria-se diante de uma verdadeira derrogação do § 4o do art. 16 do Decreto 70.235, realizada
pelo intérprete e aplicador da norma, pois, na prática, o seu disposto não seria aplicado em
hipótese alguma, excluindo-o do ordenamento jurídico, fato que somente poderia ser realizado
por lei.
Fl. 152
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

Ainda sobre o mesmo tema, deve-se tecer alguns comentários sobre o valor
probatório do material eventualmente apresentado. Como consignei acima, não basta a juntada
de documentos, estes devem possuir valor probatório, mínimo que seja, considerando-se as
vicissitudes do caso concreto posto em análise. Assim, determinado documento pode guardar
conteúdo probatório das alegações em um processo e, em outro, não se configurar prova.
Por certo, em regra, as declarações fiscais transmitidas pelo contribuinte, assim
como, seus registros contábeis, fazem prova em seu favor. Porém, esses elementos, para
possuírem algum valor probatório, devem ter sido elaborados segundo os ditames legais e em
época apropriada.
Vejamos, por exemplo, a DCTF retificadora. Como vem se manifestando,
reiteradamente, este Conselho, a apresentação da DCTF retificadora antes da transmissão do
pedido de compensação, em casos de pagamento indevido ou a maior, ou mesmo antes da
ciência do Despacho Decisório, não é condição para a homologação da compensação pleiteada,
pois o direito creditório não surge com a declaração, mas com o efetivo pagamento indevido ou a
maior. Entretanto, a mera apresentação da DCTF retificadora não tem o condão de, por si só,
comprová-lo.
Nessa linha, outras declarações prestadas à RFB, tais como DIPJ e Dacon,
poderiam fazer prova da veracidade dos dados registrados na DCTF retificadora, desde que
transmitidas antes do Despacho Decisório e se possuíssem informações compatíveis com o
conteúdo da retificadora. Então, nesse caso, a juntada de outras declarações ao processo se
constituiria num conjunto com força probatória, ainda que relativa e, por isso mesmo, não
afastaria a discricionariedade do julgador perquirir sobre outros elementos, visando firmar sua
convicção. De forma diversa, deveriam ser consideradas essas mesmas declarações se fossem
transmitidas extemporaneamente, pois não passariam de documentos sem nenhum valor
probatório.
Assim, registros contábeis, que não estejam revestidos das formalidades legais ou
que não se possa confirmar tais requisitos, não se constituem prova.
Essas considerações são de crucial importância para avaliação da caracterização
de determinada prova como reforço da anteriormente apresentada e, consequentemente, da
possibilidade de sua aceitação. Mormente, a análise das especificidades de cada caso concreto é
o que deve pautar o julgador nesse desiderato, não obstante, sem se afastar do norte lógico-
jurídico que deve alicerçar sua decisão.
No presente caso em análise, a ora recorrente anexou à sua Manifestação de
Inconformidade apenas cópias do Despacho Decisório, dos atos constitutivos da empresa e do
representante legal, ou seja, não carreou nenhum documento com valor probatório. Dessa forma,
não há reparo a ser feito na decisão de primeira instância que considerou, corretamente, que o
sujeito passivo não se desincumbiu do seu ônus de comprovar a liquidez e a certeza do suposto
crédito pleiteado, pois não apresentou nenhuma prova da existência desse crédito.
Após a ciência dessa decisão, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário e não
juntou novos documentos.
De fato, a contribuinte não ter trazido provas mais robustas com seu Voluntário
torna-se inexplicável, tendo em vista ter ficado claramente consignado na decisão de piso que o
indeferimento do pleito se devia, justamente, a falta de comprovação do crédito pretendido
Fl. 153
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3002-001.660 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 10805.903570/2012-93

Dessa maneira, quanto ao suposto crédito, a recorrente não se desincumbiu do
ônus de prová-lo, seja por não cumprir sua obrigação antes da emissão do Despacho Decisório,
seja pela ausência da apresentação de provas hábeis e suficientes da sua liquidez e certeza com o
recurso inaugural da lide.
Assim, por todo o exposto, voto no sentido de conhecer parcialmente do recurso e,
na parte conhecida, negar provimento ao Recurso Voluntário.

(assinado digitalmente)
Carlos Alberto da Silva Esteves

Fl. 154
DF CARF MF
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