Tribunal: CARF
Processo: 10950.003270/2008-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MINEIRO FERNANDES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-10-20

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo A para a obtenção da Tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo A para a obtenção da Tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10950.003270/2008-52
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-007.717 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
ART PETRO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso
II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero
a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta
auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o
creditamento.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso
II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero
a alíquota da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta
auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o
creditamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento
ao recurso voluntário. Vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos, Renata da Silveira
Bilhim, Sabrina Coutinho Barbosa e Thais de Laurentiis Galkowicz.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10950.003270/2008-52
Fl. 78
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-007.717 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.003270/2008-52

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Pedro Sousa Bispo, Cynthia
Elena de Campos, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Renata da Silveira Bilhim, Marcos
Antonio Borges (suplente convocado), Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada), Thais de
Laurentiis Galkowicz e Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente). Ausente a Conselheira Maysa
de Sá Pittondo Deligne.
Relatório
Trata o presente processo de contestação contra Despacho Decisório que indeferiu
pedido de ressarcimento de PIS e COFINS apurada na sistemática não cumulativa, apresentada
por meio de formulário papel, por falta de previsão legal. Transcrevo a ementa do referido ato:
PIS/COFINS. A aquisição de álcool anidro não gera créditos passíveis de
aproveitamento/ressarcimento, em razão da exclusão, do álcool para fins carburantes, do
regime da não-cumulatividade das contribuições para o PIS e para a COFINS, e por
expressa vedação legal (alínea “a”, inciso VII, do art. 10, da Lei n° 10.833, de 2003 -
COFINS; alinea “a”, inciso VII, do art. 8°, da Lei n° 10.637, de 2002).
Inconformada com a decisão proferida, a interessada apresentou Manifestação de
Inconformidade, alegando a existência de créditos sobre aquisições de álcool anidro utilizados
como insumos na produção de combustível gasolina "c", conforme o disposto no art. 3o, II, da
Lei 10. 637/2002 e Lei 10.833/2003. Segundo seu entendimento, a Lei n° 10.865/2004 restringiu
a proibição de creditamento das contribuições recolhidas de forma concentrada (monofásica)
exclusivamente para as operações de revenda de álcool hidratado. O seu direito teria sido
ratificado pela Lei 11.033/2004, art. 17 e Medida Provisória 413/2008, art. 14.
Por meio do acórdão no 06-29.398, de 29 de novembro de 2010, a 3a Turma da
DRJ em Curitiba, por unanimidade de votos, não reconheceu o direito creditório pleiteado,
mantendo o indeferimento de restituição. O referido acórdão recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
RESTITUIÇÁO CRÉDITOS DE PIS E COFINS. ÁDCOOL ANIDRO - PARA
ADICAO A GASOLINA.
Até 30 de setembro de 2008, não havia direito a crédito do PIS e da Cofins, no sistema
de não-cumulatividade, para distribuidora de combustíveis sobre aquisição de álcool
anidro para fins carburantes adicionado à gasolina “A” para obtenção da gasolina “C”.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Regularmente cientificado, o contribuinte apresentou seu Recurso Voluntário
repisando os argumentos trazidos em sua manifestação de inconformidade.
Fl. 79
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-007.717 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.003270/2008-52

O processo foi encaminhado a este Conselho para julgamento e posteriormente
distribuído a este Relator.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes, Relator.
O Recurso Voluntário
é
tempestivo e
atende aos
demais
requisitos
de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
A questão trazida a julgamento centra-se na possibilidade de crédito do PIS e
Cofins, no período de agosto de 2003 a abril de 2008, sobre aquisições de álcool anidro
utilizados como insumos na produção de combustível gasolina "c", conforme o disposto no art.
3o, II, da Lei 10. 637/2002 e Lei 10.833/2003.
A Recorrente alega seu direito à restituição dos créditos sobre aquisições de álcool
anidro utilizados como insumos na produção de combustível gasolina "c", conforme o disposto
no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e Lei 10.833/2003. Segundo seu entendimento, a Lei n°
10.865/2004 restringiu a proibição de creditamento das contribuições recolhidas de forma
concentrada (monofásica) exclusivamente para as operações de revenda de álcool hidratado. O
seu direito teria sido ratificado pela Lei 11.033/2004, art. 17 e Medida Provisória 413/2008, art.
14.
Incialmente, passo a transcrição do dispositivo legal da Lei no10.833/2003 que
trata da possibilidade de creditamento em relação às aquisições de bens para revenda:
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727,
de 2008) (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de
2008) (Vide Lei no 9.718, de 1998)
[...]
§ 2o. Não dará direito a crédito o valor:
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
O art. 3o, I, da Lei 10.833/2003 dispõe que a pessoa jurídica poderá descontar do
valor apurado na forma do art. 2o créditos calculados em relação a bens adquiridos para revenda,
com as seguintes exceções: (a) em relação às mercadorias e produtos referidos no inciso III do §
Fl. 80
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-007.717 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.003270/2008-52

3o do art. 1o, ou seja, mercadorias sujeitas à substituição tributária; e (b) nos §§ 1o e 1o-A do
art. 2o, ou seja, na aquisição das mercadorias sujeitas à incidência monofásica. O texto legal é
expresso na impossibilidade de crédito na aquisição das mercadorias sujeitas à incidência
monofásica, inclusive combustíveis adquiridos pela recorrente.
A recorrente alega que o artigo 17 da Lei 11.033/2004, regulou a situação,
permitindo a manutenção dos créditos vinculados às saídas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência.
Transcrevo o referido dispositivo legal:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Entendo que tal dispositivo legal não trouxe nenhuma nova regra à apuração das
contribuições,
mas
apenas
esclareceu
situações
porventura
controversas,
conforme
expressamente dispõe a exposição de motivos da MP 206/2004, que originou tal norma. Trata-se
apenas da manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados às operações com saídas não
sujeitas ao pagamento da contribuição. Não se trata de permissão para creditamento de
aquisições de produtos que não se sujeitaram ao pagamento das contribuições, ou em outras
situações excepcionadas (como a monofasia e a substituição tributária), mas permitir a
manutenção do crédito das contribuições que efetivamente foram pagas nas aquisições daqueles
produtos que se sujeitarão a saídas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência.
Ou seja, os créditos vinculados às vendas são mantidos, não criados. Trata-se daqueles créditos
já previstos pela norma, com as exclusões impostas, não novas possibilidades de créditos.
Não se trata de restringir o direito ao crédito das contribuições na não-
cumulatividade, mas permiti-la apenas naquelas situações determinadas pelo legislador, sem
qualquer ofensa ao princípio da não-cumulatividade. Destaca-se que o legislador, ao criar tal
sistemática de apuração, já considerou as etapas da cadeia produtiva, as margens estimadas, e a
vedação para o crédito nas aquisições. Permitir o creditamento nas situações sujeitas à
sistemática monofásica é desvirtuar todo o sistema de apuração das contribuições, permitindo um
ganho indevido por parte do sujeito passivo, afrontando a concorrência e outros setores
econômicos que não teriam tal possibilidade.
A melhor doutrina não diverge de tal entendimento. Assim leciona o professor
André Mendes Moreira, com a clareza que lhe é peculiar:
"Quando a não-cumulatividade do PIS/COFINS entrou a viger, os contribuintes
sujeitos à monofasia (produtores e importadores) foram mantidos na sistemática
cumulativa. Dessa forma, essa categoria e empresas não adquiriu o direito -
concedido a todos os que foram sujeitos à não-cumulatividade - de descontar
créditos sobre suas aquisições.
Entretanto, quando o PIS e a COFINS incidentes na importação foram criados
pela Lei no 10.865/04, a carga tributária sobre todos os contribuintes sujeitos ao
regime cumulativo foi majorada. Isso porque as contribuições devidas na
importação só geram créditos se a pessoa jurídica estiver sujeita à apuração
não-cumulativa do PIS/COFINS.
Fl. 81
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-007.717 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.003270/2008-52

Assim, para que o PIS/COFINS-importação fosse melhor absorvido pelos
contribuintes monofásicos (sujeitos até então à cumulatividade), a Lei no
10.865/04 revogou o dispositivo que excepcionava a monofasia do regime não-
cumulativo. Essa medida resultou na subsunção dos contribuintes monofásicos às
regras da não-cumulatividade, desde que apurassem o seu IRPJ pelo lucro real e
não se enquadrassem em nenhuma das demais exceções ao novel regime
previstas na legislação.
Com essa modificação, as pessoas jurídicas obrigadas ao recolhimento
monofásico do PIS/COFINS foram autorizadas a descontar não somente os
créditos previstos no art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, mas também os
relativos às contribuições pagas na importação.
Por outro lado, os distribuidores, atacadistas e varejistas que adquirirem bens
tributados no sistema monofásico - e que têm, portanto, as vendas desses
produtos gravadas à alíquota zero do PIS/COFINS - foram proibidos de se
creditar do PIS/COFINS monofásico recolhido na etapa anterior.
Obviamente, se esses distribuidores, atacadistas ou varejistas auferirem receitas
com a venda de produtos sujeitos à apuração regular (não-monofásica) do
PIS/COFINS, poderão se creditar normalmente, bastando proporcionalizar suas
despesas, consoante reconhece a própria RFB" (A Não-Cumulatividade dos
Tributos, 2a edição revista e ampliada, Editora Noeses, 2012, p. 453/455).
O pedido de restituição apresentado pela contribuinte, como visto, objetiva a
restituição de créditos de PIS e de Cofins, do período de agosto/2003 a abril/2008, sobre álcool
anidro, utilizado como insumo na produção da gasolina “C”, tendo por fundamento o art. 3°, II,
da Lei n° 10.637/2002 e Lei n° 10.833/2003.
Destaca-se que a recorrente é revendedora de combustível e não produtora
ou fabricante de tais produtos. Por tal razão, revendo minha posição anterior, entendo que
o álcool anidro não se enquadra no conceito de insumo previsto no artigo 3o, inciso II, das
Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, que expressamente vincula os referidos créditos e o
conceito de insumo à prestação de serviços e à produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda. O setor comercial foi contemplado com os créditos relativos aos bens
adquiridos para revenda, conforme disposto no inciso I das referidas leis. Dessa forma, não
se aplica os critérios de essencialidade e/ou relevância trazidos pelo REsp 1.221.170.
Reproduzo excerto do voto condutor do acórdão recorrido que explorou a questão
da atividade exercida pela recorrente, cujos fundamentos adoto como minhas razões de decidir,
com fulcro no artigo 50, §1o da Lei no9.784/99:
No caso, é evidente que a distribuidora não fabrica ou produz bens, de forma que possa
considerar, para efeitos tributários, o álcool anidro e a gasolina “A” como insumo do
produto, a gasolina “C”, destinado à venda. Diferentemente de produzir, a distribuidora
apenas realiza a mistura da gasolina “A” com o álcool etílico anidro, para obtenção da
gasolina “C”, em atendimento às normas baixadas pela Agência Nacional do Petróleo,
que define essa mistura em sua Portaria n° 309, de 2001, artigo 2°, in verbis:
Art. 2°Para efeitos desta Portaria as gasolinas automotivas classificam-se em:
(....)
II - gasolina C - é aquela constituída de gasolina A e álcool etílico anidro
combustível, nas proporções e especificações definidas pela legislação em vigor
e que atenda ao Regulamento Técnico.
Fl. 82
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-007.717 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.003270/2008-52

O produto continua sendo gasolina desde o momento em que é vendido pela refinaria
até sua venda pela distribuidora; esta apenas adiciona álcool etílico anidro à gasolina,
para a obtenção de um tipo especifico do produto: gasolina “C”. Nesse ponto, vale
observar que na própria Portaria CNP-DIRAB n° 209, de 11/06/1981, do Presidente do
Conselho Nacional do Petróleo, transcrita pela interessada, ao estabelecer o Método de
Ensaio para verificação do teor do álcool anidro carburante existente na gasolina
automotiva, sempre faz referência à “mistura de álcool anidro gasolina” ou “mistura
álcool-gasolina automotivo tipo “A'”, demonstrando tratar-se simplesmente de uma
mistura e não um novo produto elaborado a partir dos insumos: álcool-gasolina.
Portanto, não se cogitando tratar-se de insumo, tanto em relação à gasolina “A”
quanto ao álcool anidro carburante, não há que se falar em direito a crédito dos
bens assim adquiridos.
Esse é o entendimento que norteia a legislação tributária. Senão veja-se. O inciso II do
artigo 42 da MP n° 2.158-35, de 2001, na redação vigente no período relativo ao pedido
em análise, determinava que seria igual a zero a alíquota da contribuição para o
PIS/Cofins incidente sobre a receita bruta auferida por distribuidores decorrente da
venda de álcool para fins carburantes, quando adicionado à gasolina. Portanto, o álcool
etílico anidro era tratado como um produto vendido pela distribuidora, sujeito à
alíquota zero e não um insumo. A seguir transcreve-se o inciso Il do artigo 42 da MP
n° 2.158-35, de 2001, vigente à época:
Art. 42. Ficam reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda
de:
I - gasolinas, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e GLP, auferida por
distribuidores c comerciantes varejistas;
II - álcool para fins carburantes, quando adicionado à gasolina, auferida por
distribuidores;
Além do mais, é sabido que, pela lógica tributária inerente ao PIS/Pasep e à Cofins
incidente sobre os produtos com tributação concentrada, as alíquotas são diferenciadas
de acordo com o papel do contribuinte na cadeia de produção e comercialização do
produto.
Como visto, no caso da gasolina e suas correntes a tribulação ficou concentrada no
produtor (refinaria) e importador, aplicando-se ao distribuidor e ao varejista a alíquota
zero. Caso viesse a ser acatada a tese da interessada de produção da gasolina “C”,
considerando a gasolina “A” e o álcool anidro como insumos, a mesma não seria
considerada distribuidora, mas fabricante do produto, o que remeteria à
imposição sobre suas receitas das alíquotas de 5,08% para o PIS e de 23,44% para
a Cofins. No entanto, como já se observou, isso não ocorre, pois as receitas por ela
auferidas estão sujeitas à alíquota zero.
Dessa forma, a adição de álcool anidro à gasolina “A” feita pela contribuinte e por todas
as demais distribuidoras, para obtenção da gasolina C, que é por elas vendida e
posteriormente comercializada pelos varejistas (postos de gasolina) não é considerada,
para fins de apuração das contribuições do PIS e da Cofins, fabricação ou produção de
bem ou produto. Por conseguinte, não se permite a caracterização como insumo do
álcool anidro a ela agregado, restando afastada a possibilidade do creditamento nas suas
aquisições.
[...]
Portanto, o aproveitamento de créditos sobre aquisição de álcool anidro para adição à
gasolina, para contribuinte sujeito ao regime de apuração não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, somente tem vigência a partir de
01/10/2008, quando entrou em vigor a previsão contida no § 13 do art. 5° da Lei n°
9.718, de 1998, conforme previsto no inciso IV do art. 41 da Lei n° 11.727, de 2008.
Nesses termos, até 30 de setembro de 2008, a sujeição do álcool anidro à alíquota zero
Fl. 83
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-007.717 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.003270/2008-52

do PIS e da Cofins estabelecia, de modo concreto, uma “não-tributação” desse produto
na operação de venda da distribuidora para o consumidor final ou posto de revenda. O
valor dessas contribuições quando da aquisição, pela distribuidora, integrava o custo do
produto e não gerava direito a crédito, como pretende a interessada.
Esse entendimento foi confirmado pela 3a turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais em um recente acórdão, bem como em outras decisões das turmas baixas do CARF:
Acórdão no 9303-010.327, de 17 de junho de 2020
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da
Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela
legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP
no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição
para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no
11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.
Acórdão no 3201-005.800, de 22 de outubro de 2019
CRÉDITO DE COFINS. ÁLCOOL ANIDRO PARA FINS CARBURANTES
A aquisição de álcool anidro para fins carburantes e de gasolina A com a intenção de
obtenção de gasolina C não gera crédito de COFINS para distribuidora de combustíveis.
Acórdão no 3301-003.050, de 21/07/2016
CRÉDITO DE PIS. COMPRA DE ÁLCOOL E GASOLINA.
A compra de álcool anidro para fins carburantes e a compra de gasolina "A" com a
intenção de obtenção de gasolina "C" não geram crédito de PIS para distribuidora de
combustíveis.
Ante o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário do sujeito
passivo.
É como voto.
(assinado com certificado digital)
Rodrigo Mineiro Fernandes

Fl. 84
DF CARF MF
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