Tribunal: CARF
Processo: 13837.000216/2005-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Salvador Cândido Brandão Junior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-11-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 28/02/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
Devem ser revertidas as glosas de créditos relacionadas com dispêndios considerados essenciais ao processo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13837.000216/2005-05
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.826 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
ITALTRACTOR LANDRONI LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 28/02/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
Devem ser revertidas as glosas de créditos relacionadas com dispêndios
considerados essenciais ao processo produtivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário, revertendo-se as glosas sobre os serviços de manutenção de
empilhadeiras, bem como os gastos na contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços de
locação de mão-de-obra alocada no processo produtivo.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Breno do
Carmo Moreira Vieira, Marco Antonio Marinho Nunes, Marcos Roberto da Silva (Suplente), Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
Trata-se de declaração de compensação para utilização de crédito da contribuição
para o PIS não cumulativa, referente aos meses de janeiro e fevereiro de 2005, homologada
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13837.000216/2005-05
Fl. 374
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000216/2005-05

parcialmente, conforme despacho decisório de fls. 64-70 em razão de diversas glosas realizadas
pela fiscalização, em relação aos insumos. Os créditos glosados decorrem das seguintes rubricas:
a) estoque de abertura
b) consultoria de produção
c) mão-de-obra temporária contratada
d) serviços de manutenção
Por bem sintetizar a controvérsia, adoto o relatório da r. decisão de piso:
Trata-se de Declarações de Compensação com aproveitamento de direito de crédito
apurado em janeiro e fevereiro de 2005 decorrente do regime da não cumulatividade da
PIS vinculado a operações no mercado externo.
Instaurou-se ação fiscal com o objetivo de verificar o procedimento da contribuinte. Em
informação fiscal de fls. 46, o Serviço de Fiscalização da unidade de origem discrimina
as glosas que levaram à redução do crédito aproveitado pela contribuinte, das quais
resultou o reconhecimento de crédito no total de R$ 262.039,67, relativamente ao PIS
no referido período, tendo sido glosados R$ 7.228,44.
Em Despacho Decisório de fls. 51/57, o Serviço de Orientação e Análise Tributária da
Delegacia de origem, tendo em vista o resultado do procedimento fiscal, reconheceu
parcialmente o direito credit6rio referente a janeiro e fevereiro de 2005 e homologou, no
limite do crédito reconhecido, as compensações declaradas.
Noticiada da decisão em 27/07/2010, em 26/08/2010 a contribuinte protocolou a
Manifestação de inconformidade de fls. 61/89 contestando as glosas praticadas pela
fiscalização.
O detalhamento das glosas e das razões de oposição da contribuinte serão apresentados
em conjunto com o voto..
Em 22 de agosto de 2011 a 3a Turma da DRJ/CPS proferiu o acórdão no 0534.832,
fls. 300-310, para julgar improcedente a manifestação de inconformidade e manter as glosas
realizadas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 28/02/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE MÃO DE
OBRA.
Os valores despendidos com locação de mão de obra não geram créditos no regime da
não cumulatividade.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. GERAÇÃO DE CRÉDITOS. GASTOS
NÃO CARACTERIZADOS COMO INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram créditos no regime da não cumulatividade os dispêndios com bens e serviços
que não se enquadram no conceito de insumo definido na legislação.
Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido
Fl. 375
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Notificada do resultado do julgamento, a contribuinte apresentou seu recurso
voluntário, fls. 316-358, para repisar os argumentos de sua manifestação de inconformidade,
conforme síntese abaixo:
- O conceito de insumo estabelecido pela legislação de IPI não pode ser aplicado
às apurações não cumulativas das contribuições sociais para o PIS e da COFINS;
- Por incidir sobre as receitas, deve-se aplicar o mesmo critério aplicável ao
imposto de renda;
- Cita os artigos 290, 291 e 299 do Regulamento de Imposto de Renda;
- A conceituação de insumos para fins de PIS e COFINS deve se pautar pelos
dispositivos constantes do Regulamento de IRPJ relativos aos custos e despesas operacionais das
empresas e não pelos limites trazidos pelas Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004
fundamentadas na legislação do IPI;
- Com essa concepção de insumos a Recorrente expõe seus argumentos para
reversão das glosas em relação às despesas com contratação de mão-de-obra temporária,
consultoria de produção e serviços de manutenção de máquinas e equipamentos, incluídas a
manutenção de empilhadeiras, as quais serão melhor debatidas na análise do mérito de cada item.
É a síntese do necessário.

Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos da legislação.
Como exposto, cinge a controvérsia na apuração do conceito de insumos de PIS e
COFINS e sua aplicação aos créditos apurados sobre as despesas incorridas pela Recorrente.
As
compensações
receberam
tratamento
manual
e,
após
análise
de
demonstrativos, notas fiscais, escrita contábil e fiscal, a fiscalização concluiu pela glosa dos
créditos apurados sobre os dispêndios relacionados com (i) estoque de abertura; (ii) contratação
de mão-de-obra temporária; (iii) consultoria de produção; (iv) serviços de manutenção de
máquinas e equipamentos.
Com referidas glosas, a DRF decidiu por homologar parcialmente a compensação,
reconhecendo-se o montante de R$ 262.040,67 de créditos, realizando a glosa de um montante
de R$ 7.228,44, conforme tabela abaixo:
Fl. 376
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000216/2005-05

A matéria controvertida nestes autos restringe-se apenas às glosas pela
contratação de mão-de-obra temporária e despesas com serviços de manutenção, na medida em
que a Recorrente não apresentou recurso sobre às glosas relacionadas com contratação de
consultoria e estoque de abertura.
Antes de analisar o mérito das glosas, convém fixar o entendimento de insumos a
ser aplicado para fins de nortear a análise das glosas.
GLOSAS DE CRÉDITO
Verifica-se do termo de verificação fiscal de fls. 280-284, que a Recorrente é
fabricante de esteiras e componentes para tratores, os quais, em sua maioria, são autopeças
referidas na Lei 10.485/2002, anexos I e II.
A fiscalização realizou intimações para apresentação de documentos e após a
análise realizou intimações para explicações e complementação de documentos. Auditou os
livros contábeis, fiscais e demais documentos, como planilhas, juntadas pela Recorrente durante
o procedimento.
Toda documentação foi auditada e conferida pela fiscalização, analisando
cada item para fins de constatar se a despesa incorrida pode compor a base de cálculo dos
créditos das contribuições, analisando se tal dispêndio corresponde ao conceito de insumos
previsto no artigo 3o, II das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
O conceito de insumos adotado pela fiscalização estava alinhado com as INs SRF
no 247/2002 e 404/2004, vinculando-se à concepção de matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem e prestação de serviços utilizados na produção, devendo-se integrar ao
produto final ou ser utilizado diretamente no produto produzido.
Assim, as glosas efetuadas foram levadas a efeito em decorrência de uma questão
jurídica: a adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais restrito, inspirado na
legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da ação diretamente
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000216/2005-05

exercida sobre o produto ou serviço, desde que os mesmos não estejam incluídos no ativo
imobilizado da empresa.
Este conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça
quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou
como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O
conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
O Ministro Mauro Campbell Marques, acrescenta um critério que denomina de
“teste de subtração”, assim entendido como uma despesa relacionada com a imprescindibilidade
e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, devendo ser considerados, no conceito de insumo,
todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o
processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o
resultado final do produto.
Aliás, entendo que entre meu voto e o voto da Min. Regina Helena há apenas uma
incongruência entre signos e significados, pois dentro do critério da relevância
(defendido pela Min. Regina Helena) compreendo estar (somente os trechos grifados)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes" (transcrição do item "4" da ementa que propus).
Já dentro do critério da essencialidade está (somente os trechos grifados) "a aquisição
de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes"
(transcrição do item "4" da ementa que propus).
Por fim, no critério da pertinência está (somente os trechos grifados) "a aquisição de
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes" (transcrição do
item "4" da ementa que propus).
Para o somatório das três situações dei o signo de "pertinência e essencialidade", que
agora a Min. Regina Helena batizou de "essencialidade e relevância", mas o conteúdo
é idêntico, de modo que não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade
"pertinência, essencialidade e relevância", a abarcar as situações em que há imposição
legal para a aquisição dos insumos. (grifos do original)
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR a RFB publicou o Parecer
Normativo no 05/2018 para consolidar alguns pontos do conceito de insumo fixado pelo
entendimento jurisprudencial.
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito, o
presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de insumos
fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos, das provas e das questões fáticas
debatidas pelas partes no relatório fiscal e no recurso voluntário.
Saliente-se que o caso se trata de pedido de ressarcimento e declaração de
compensação, onde cabe à Recorrente o ônus da demonstração da correção da apuração dos
créditos requeridos, bem como a aplicação dos insumos, ativos e equipamentos no processo
produtivo.
A ordem de análise das glosas será de acordo com a disposição realizada no TVF.
CONTRATAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA
A fiscalização realizou glosas sobre a contratação de serviços relacionados com a
locação de mão-de-obra temporária, por entender que estariam desvinculados do processo
produtivo, não sendo possível considera-los como insumo, pois não se tratavam de serviços
utilizados na produção, conforme mandamento das instruções normativas julgadas ilegais:
Nas planilhas "Créditos a Descontar — PIS" e "Créditos a Descontar — COFINS",
apresentadas pelo contribuinte, constam base de cálculo de créditos aproveitados sob a
rubrica "Serviços utilizados como insumos — M.O. Temporária" no período de janeiro
e fevereiro/2005 respectivamente de R$76.989,17 e R$73.001,70.
Em 18/05/2010 o contribuinte apresentou planilhas "Mão de Obra Temporária", por
mês, e notas fiscais emitidas por pessoas jurídicas relativas a despesas de contratação de
mão-obra temporária do período agosto a dezembro/2004. Entendemos que os serviços
de janeiro e fevereiro de 2005 são semelhantes aos do período anterior. Apresentou
cópias de contrato de fornecimento de mão-de-obra de operadores de máquinas. As
notas fiscais foram emitidas por empresas prestadoras de serviços de locação de mão de
obra, tais como, por exemplo: Team Leasing Brasil Parceria em Solução de Mao de
Obra Ltda; Difference Sistemas, Serviços Temporários Ltda; Meta Melhores Talentos
Recursos Humanos Ltda; lnovak Serviços Temporários Ltda; e Mega Serv Recursos
Humanos Ltda.
(...)
O serviço prestado pela empresa de contratação de trabalho temporário diferencia-se do
trabalho realizado pelos empregados temporários ou por empresas prestadoras de
serviços. Para estes, o serviço contratado é o próprio serviço aplicado diretamente sobre
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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a fabricação de produtos; por exemplo, contrata-se um operador de máquina que operará
máquinas de fabricação dos produtos, ou então, contrata-se uma empresa especializada
para executar determinado serviço da fabricação do produto. Já na contratação da
empresa de trabalho temporário, o serviço contratado é o agenciamento e a locação de
mão-de-obra, e não a prestação de um serviço aplicado nas atividades produtivas. Nesta,
o objeto não 15 a prestação de serviços na atividade produtiva, mas sim a locação
temporária de trabalhadores; apenas num segundo momento o trabalho executado pelo
empregado temporário é que será consumido ou aplicado na produção dos bens, não
havendo aplicação ou consumo dos custos indiretos da contratação (transporte,
alimentação, saúde, previdência, FGTS, ISS, remuneração da contratação e locação,
etc.).
Ante o exposto, excluimos da base de cálculo dos créditos de PIS e COFINS dos meses
de janeiro e fevereiro de 2005 os gastos com contratação de mão de obra temporária
antes referidos, e glosamos créditos de PIS e COFINS As aliquotas de 1,65% e 7,6%
respectivamente, por falta de previsão legal para seu aproveitamento.
Neste ponto, as glosas pela contratação de fornecimento de mão de obra utilizada
no processo produtivo merecem ser revertidas. A própria RFB já tratou do assunto do Parecer
Normativo no 05/2018:
9.1. TERCEIRIZAÇÃO DE MÃO DE OBRA
123. Certamente, a vedação de creditamento estabelecida pelo citado inciso I do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, alcança apenas o
pagamento feito pela pessoa jurídica diretamente à pessoa física.
124. Situação diversa é o pagamento feito a uma pessoa jurídica contratada para
disponibilizar mão de obra à pessoa jurídica contratante (terceirização de mão de
obra), o que afasta a aplicação da mencionada vedação de creditamento.
125. Neste caso (contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra), desde que
os serviços prestados pela pessoa jurídica contratada sejam considerados insumo nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça e aqui explanados
e inexistam outros impedimentos normativos, será possível a apuração de créditos em
relação a tais serviços.
126. Deveras, na hipótese de contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de
obra (terceirização de mão de obra) somente se vislumbra que o serviço prestado
por esta pessoa jurídica (disponibilização de força de trabalho) seja considerado
insumo se a mão de obra cedida for aplicada diretamente nas atividades de
produção de bens destinados à venda (ou na produção de insumos utilizados na
produção de tais bens – insumo do insumo) ou de prestação de serviços
desempenhadas pela pessoa jurídica contratante.
127. Como cediço, sempre houve grande discussão jurídica acerca da possibilidade de
terceirização da atividade-fim da pessoa jurídica. Exatamente por isso, a Solução de
Consulta Cosit no 105, de 31 de janeiro de 2017, publicada no DOU de 23 de março de
2017, somente reconhecia como enquadrada no conceito de insumos a contratação, em
conformidade com a Lei no 6.019, de 3 de janeiro de 1974, de empresa de trabalho
temporário para disponibilização de mão de obra temporária utilizada na atividade-fim
da pessoa jurídica contratante.
128. Entretanto, o Supremo Tribunal Federal decidiu na Arguição de Descumprimento
de Preceito Fundamental (ADPF) 324 e no Recurso Extraordinário 958252/MG que “é
lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas
jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas,
mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante”. 129. Nesses termos,
Fl. 381
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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pode-se concluir que, na hipótese de contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão
de obra, somente haverá a subsunção ao conceito de insumos geradores de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica
contratada atuar diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços protagonizadas pela pessoa jurídica contratante.
Diferentemente, não haverá insumos: a) se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica
contratada atuar em atividades-meio da pessoa jurídica contratante (setor administrativo,
vigilância, preparação de alimentos para funcionários da pessoa jurídica contratante,
etc.); b) se, por qualquer motivo, for declarada irregular a terceirização de mão de obra e
reconhecido vínculo empregatício entre a pessoa jurídica contratante e as pessoas
físicas. (grifei)
Desta feita, devem ser tratados como insumos os casos de contratação de pessoa
jurídica fornecedora de mão de obra, desde que os serviços prestados pela pessoa jurídica
contratada estejam relacionados com as atividades de produção ou na prestação de serviços
desempenhadas pela pessoa jurídica contratante.
Da leitura do TVF, a própria fiscalização afirma que as contratações estavam
relacionadas com mão-de-obra para operação de máquinas. Assim, deve ser reconhecido como
insumo os gastos relacionados com a contratação de pessoa jurídica pelo fornecimento de mão-
de-obra utilizadas no processo produtivo da Recorrente.
Analisando-se os contratos, é possível identificar que os trabalhadores
temporários desempenharam a função de operador de máquina e empilhadeira, havendo também
a contratação para mecânico de manutenção, fls. 114-145.
Diante disso, reverte-se as glosas.
SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS — MANUTENÇÃO E REPAROS
De acordo com o termo de verificação fiscal, a Recorrente apresentou planilhas
que listam notas fiscais e de serviços de manutenção, com a apresentação de cópias das notas de
serviços, inclusive de peças de consumo utilizadas na manutenção de equipamentos.
A fiscalização analisou as notas fiscais apresentadas apenas tratou das notas
fiscais relacionadas com os serviços. Melhor explicando, a fiscalização detectou que parte das
notas era de produtos, ou de produtos junto com serviços. Para estas notas, a fiscalização
detectou que parte dos produtos constantes destas notas fiscais já estavam escriturados no Livro
de Entradas da empresa, seja como material de consumo, seja como retorno de conserto.
Com isso, a fiscalização concluiu que esses produtos eram peças de reposição
utilizadas em serviços de manutenção, como já estavam no livro de entradas, já foram
consideradas como insumo, com apuração dos créditos das contribuição.
Assim, a glosa desses produtos teve como motivação dois argumentos: 1) ou já
foram considerados na apuração dos créditos como partes e peças, vez que escriturados no livro
de entrada; 2) ou o produto não era considerado insumo, por ser de consumo indireto na
produção.
Fl. 382
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000216/2005-05

Quanto aos serviços em si, apenas reconheceu direito a crédito quando aplicados
ou consumidos na fabricação de produtos. A glosa foi realizada em relação aos serviços que a
fiscalização entendeu não terem sido aplicados na produção.
Elaborou uma planilha com a indicação dos serviços com direito à crédito e os
que estariam fora do conceito de insumos. Na mesma planilha, assinalou os produtos utilizados
na manutenção que não dariam direito a crédito, seja porque não são insumos, seja porque já
foram apurados com tais. Lembrando que essa análise fiscal se restringe à análise dos créditos
apurados sobre os serviços, excluindo os créditos sobre produtos, pois já apurados em outra
rubrica.
A planilha está em fls. 291-299, e contém breve descrição dos serviços prestados.
Segue as observações da fiscalização:
Intimado, o contribuinte apresentou planilha "Manutenção e reparos 2005", anexa, que
lista notas fiscais e de serviços somando R$ 481.171,79 e R$410.572,10 em janeiro e
fevereiro, e na qual incluímos as colunas "descrição" e "IND". Apresentou cópias de
parte das notas fiscais listadas na planilha, num total de R$ 334.812,77 em janeiro e R$
238.505,79. O contribuinte não indicou quais notas foram efetivamente aproveitadas.
Parte das notas era de serviço, outras de produtos, outras de serviço e produtos.
Constatamos que muitos produtos constantes das notas fiscais já foram
escriturados no Livro de Entradas da empresa, ora classificados como material de
consumo, ora como retorno de material enviado para conserto. Por exemplo, as
notas da empresa Bassetto, relativas a manutenção de motores, cujas peças constam do
livro de entradas como material de consumo (rolamentos, fios, vedação) e as da
Sandvik, que constam como retorno. Os produtos não registrados no livro de entradas
referem-se a material de consumo indireto, despesa não passível de aproveitamento de
crédito.
Concluímos que as peças de reposição utilizadas em serviços de manutenção que dão
direito a crédito das contribuições são aquelas já consideradas como insumos no Livro
Registro de Entradas. Desconsideramos as peças listadas na planilha do contribuinte
porque ou já foram registradas no livro de entradas, e, portanto consideradas na
apuração dos créditos, ou porque não são insumos.
Já quanto aos serviços, dão direito a crédito aqueles aplicados ou consumidos na
fabricação dos produtos. Como o contribuinte não indicou entre as notas apresentadas
quais compuseram seus cálculos, excluímos serviços que entendemos não foram
aplicados ou consumidos na fabricação de produtos, como por exemplo: de transporte;
em motobombas; não especificados; prestados pela empresa Romaq e relativos a
manutenção de empilhadeiras; recarga de extintores; manutenção de automóveis;
manutenção de bateria; supervisão; bomba hidráulica; industrialização por
encomenda já considerada no livro de entradas; não especificados prestados
juntamente com fornecimento de produtos de elétrica predial.
Na planilha "Manutenção e reparos 2005" a coluna "descrição" contém um resumo dos
itens da nota fiscal e a coluna "IND" indica se aceitamos (s) ou não (n) a nota
apresentada como despesa de manutenção passível de aproveitamento de crédito das
contribuições. Aceitamos despesas de serviços de manutenção nos valores de
R$130.211,60 e R$98.745,62, nos meses de janeiro e fevereiro, e recusamos as demais
notas fiscais.
Desconsideramos itens listados para os quais não foram apresentadas as notas fiscais.
(grifei)
Fl. 383
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000216/2005-05

Note que dentre os serviços glosados estão os serviços de manutenção de
empilhadeiras, prestados pela empresa Romaq.
A glosa realizada, como afirmado pela própria DRJ na decisão de piso, teve como
fundamento o argumento de que empilhadeiras são máquinas que não fazem parte da produção
dos produtos, relacionando-se com a produção de forma indireta, para o transporte interno de
insumos e produtos.
Diante da sua pertinência com o processo produtivo, deve-se reverter as glosas
desses dispêndios. Quanto aos demais serviços, como recarga de extintor, manutenção de bateria
e demais serviços especificados no TVF, não há que se reverter a glosa, diante da falta de
demonstração de sua relação com a produção dos produtos.
Quanto às partes e peças para reposição nas máquinas e equipamentos já
registrados no livro de entradas, a fiscalização realizou as glosas, mas não por entender que não
se trata de insumos, mas sim porque a Recorrente já havia aproveitado como produtos utilizados
como insumos.
A Recorrente realiza uma demonstração, nota por nota, fornecedor por fornecedor
das partes e peças, demonstrando a utilização destes produtos em máquinas e equipamentos
utilizadas no processo produtivo, o que, ao meu ver, demonstra a possibilidade de crédito por se
tratar de insumo. A título de exemplo, comenta quais produtos foram comprados e em quais
máquinas foram utilizadas e onde se insere no processo produtivo em relação às notas fiscais
emitidas por Bosseto Bosseto, Okuma, Mestra, JSL comercial, Festo, BUSAK, dentre outras.
Entretanto, não combateu os argumentos da conclusão fiscal de que trais produtos
já foram escriturados como insumos e aproveitados, não havendo que se falar em reversão de
glosas nesse caso.
A mesma conclusão pode ser vista na r. decisão de piso:
A autoridade fiscal conta que muitos produtos constantes da listagem já teriam
sido apropriados na base de cálculo de créditos não cumulativos por via do registro
no Livro de Entrada, sob a rubrica material de consumo e portanto não foram
admitidos como formadores de crédito por serviços de manutenção. Esse é um
ponto importante para a análise do litígio, na medida em que a autoridade focou
seu trabalho sobre os serviços de manutenção, em coerência com o nome que a
contribuinte deu à rubrica sobre a qual calculou os créditos. A por essa razão que para
uma mesma nota fiscal, a auditoria admite apenas a parcela faturada relativa aos
serviços de manutenção e reparos propriamente prestados para fins de apuração de
crédito.
Veja-se, por exemplo, a nota fiscal de n° 1516, emitida por Basseto & Basseto. A nota
consta da listagem de fl. 277, havendo a fiscalização admitido (indicador IND marcado
como "s") a apuração de crédito sobre serviços no montante de R$ 3.150,75. Por outro
lado, a mesma nota consta da lista à fl. 278, havendo a auditoria negado a inclusão das
peças como geradoras de crédito. A vista da própria nota fiscal A fl. 207, elucida de vez
a questão, havendo a clara separação entre produtos e serviços. Repita-se que a ação
da fiscalização limita-se a negar a apuração de créditos sobre as peças no âmbito
da rubrica Serviços de reparo e manutenção, já que algumas peças de reposição
tiveram o crédito correspondente devidamente calculado no âmbito da conta
material de consumo, via Livro de Entrada. (grifei)
Fl. 384
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-008.826 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000216/2005-05

Não há glosas a reverter em relação a esse ponto.
Portanto, deve-se reverter as glosas realizadas sobre os serviços de manutenção
das máquinas empilhadeiras.
CONCLUSÃO
Isto posto, voto por conhecer do recurso voluntário para dar parcial provimento,
revertendo-se as glosas sobre os serviços de manutenção de empilhadeiras, bem como os gastos
na contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços de locação de mão-de-obra alocada no
processo produtivo.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 385
DF CARF MF
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