Tribunal: CARF
Processo: 16682.720467/2013-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA MARINI CECCONELLO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-02-11
Data de publicação: 2020-04-09

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2004 a 31/12/2005
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da Nota Fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO.
Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu) financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se enquadram nesta categoria as decorrentes da atividade empresarial definida no objeto social da contribuinte, tais como os descontos e bonificações relativos ao comércio das mercadorias.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos, às mercadorias bonificadas e às recuperações com propaganda e marketing.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/03/2004 a 31/12/2005
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.720467/2013-19
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.101 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
11 de fevereiro de 2020
Recorrente
LOJAS AMERICANAS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/03/2004 a 31/12/2005
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas
quando constarem da Nota Fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e
não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
RECEITA FINANCEIRA. CONCEITO.
Receita financeira é aquela decorrente de uma aplicação (lato sensu)
financeira, sendo uma das formas o pagamento antecipado. Não se enquadram
nesta categoria as decorrentes da atividade empresarial definida no objeto
social da contribuinte, tais como os descontos e bonificações relativos ao
comércio das mercadorias.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período
observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu
objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os
aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos
proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a
fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos
descontos obtidos, às mercadorias bonificadas e às recuperações com
propaganda e marketing.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/03/2004 a 31/12/2005
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em
relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.720467/2013-19
Fl. 2282
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama e Érika Costa
Camargos Autran, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello – Relatora

(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen (suplente
convocado), Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini
Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte LOJAS
AMERICANAS S.A., com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF n.o 343/2015,
buscando a reforma do Acórdão n.o 3201-003.606, de 21 de março de 2018, proferido pela 1a
Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de Julgamento, que deu parcial provimento ao
recurso voluntário e parcial provimento ao recurso de ofício. O decisum foi assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2008
BASE DE CÁLCULO. CONCEITO DE RECEITAS. OPERAÇÕES COMERCIAIS
As operações comerciais com natureza de prestação de serviço, pelo sujeito passivo,
inserem-se no conceito de receitas, base de cálculo das contribuições, sem embargo da
forma de liquidação por compensação financeira.
APURAÇÃO. ERRO.
A apuração da base de cálculo deve ser corrigida para afastar as parcelas já oferecidas à
tributação.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2008
BASE DE CÁLCULO. CONCEITO DE RECEITAS. OPERAÇÕES COMERCIAIS.
Fl. 2283
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

As operações comerciais com natureza de prestação de serviços, pelo sujeito passivo,
inserem-se no conceito de receitas, base de cálculo das contribuições, sem embargo da
forma de liquidação por compensação financeira.
BASE DE CÁLCULO. DESCONTO FINANCEIRO. RECEITA FINANCEIRA.
REDUÇÃO DE ALÍQUOTA. ART. 1o DECRETO No 5.442/05.
Lançamento em conta cuja natureza é de desconto financeiro obtido caracteriza-se
remuneração financeira a ser incluída na base de cálculo das receitas financeiras sujeitas
à incidência de PIS/Cofins não-cumulativos.
O art. 1o do Decreto no 5.442/05 reduziu a zero das alíquotas das contribuições para o
PIS/Cofins não-cumulativos, que vigorou até sua revogação pelo Decreto no
8.426/2015.
APURAÇÃO. ERRO.
A apuração da base de cálculo deve ser corrigida para afastar as parcelas já oferecidas à
tributação.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE DO LANÇAMENTO.
Não está inquinado de nulidade o Auto de Infração lavrado por autoridade competente e
em consonância com o que preceituam os artigos 142, do CTN, e 10 e 59, do PAF,
especialmente se o sujeito passivo, em sua defesa, demonstra pleno conhecimento dos
fatos que ensejaram a lavratura do Auto de Infração.

Não resignado com o julgado na parte que lhe foi desfavorável, o Contribuinte
LOJAS AMERICANAS S.A. interpôs recurso especial suscitando divergência jurisprudencial
com relação aos seguintes pontos: (i) não incidência das contribuições sobre o ingresso de
valores na contabilidade a título de recuperação de despesas com propaganda e (ii) classificação
de receita decorrente de descontos obtidos. Para comprovar ambas as divergências, a Recorrente
indicou como paradigma o acórdão n.o 3402-002.210.
Em sede de julgamento de agravo interposto pelo Contribuinte, o recurso foi
admitido integralmente, nos termos do despacho s/no, de 22 de janeiro de 2019, por ter sido
comprovada a divergência jurisprudencial com relação às duas matérias: (i) não incidência das
contribuições sobre o ingresso de valores na contabilidade a título de recuperação de despesas
com propaganda (admitida em sede de despacho de exame de admissibilidade) e (ii)
classificação de receita decorrente de descontos obtidos (admitida em sede de despacho em
agravo).
A Fazenda Nacional, por sua vez, apresentou contrarrazões ao recurso especial,
requerendo a sua negativa de provimento.
O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e
submetido à análise desta Colenda 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.
É o Relatório.

Voto Vencido
Fl. 2284
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora.
1
Admissibilidade
O recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte LOJAS
AMERICANAS S.A. atende aos pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento.
2
Mérito

No mérito, a controvérsia posta nos presentes autos cinge-se à definição da
natureza dos valores relativos: (i) à recuperação de despesas ou redução de custos com despesas
de propaganda de produtos de seus fornecedores; e (ii) aos descontos obtidos (constantes das
contas: “desconto incondicional baixa de preço”, “desconto incondicional – quebra” e
“descontos obtidos fornecedores/outro”); para fins de composição da base de cálculo das
contribuições para o PIS e a COFINS no ano-calendário de 2008.
Por meio do recurso especial, o Contribuinte LOJAS AMERICANAS S.A.
insurge-se em face da decisão que deu parcial provimento ao recurso voluntário, alegando
divergência com relação à possibilidade de não incidência do PIS e COFINS sobre as receitas
decorrentes da recuperação de despesas de propaganda e dos descontos obtidos.
O ponto principal a ser verificado é se os valores relativos à recuperação de custos
de propaganda e dos descontos obtidos pelo Sujeito Passivo junto aos seus fornecedores,
integram ou não a base de cálculo do PIS e da COFINS não-cumulativas.
No Termo de Verificação Fiscal (fls. 1.759 e ss), restou consignado pela
Fiscalização que se constituem como receita da atividade empresarial, os valores das receitas
contratuais, apropriados nas contas contábeis “51150003 – Recuperação Propaganda-Cadastro,
51150007 – Propaganda – Cartas, 52010001 – Descontos Incondicional, 52010012 – Desconto
Incondicional Baixa de Preço, 52010015 – Desconto Incondicional-Quebra, 61030001 –
Descontos Obtidos Fornecedores/Outro”. Houve o lançamento pela Autoridade Fiscal dos
valores entendidos como devidos sobre as receitas não incluídas nas bases de cálculo, consoante
fundamentos lançados no Termo de Verificação Fiscal.
O entendimento da Fiscalização foi referendado pelas decisões de 1a e 2a
instâncias no presente processo administrativo, sendo agora objeto de análise por meio de
recurso especial.
Feitas essas ponderações, necessário se faz estabelecer conceitos e premissas que
nortearão o julgamento do tema, iniciando-se pelo tratamento que deve ser conferido aos
“descontos obtidos” e, na sequência, à “recuperação de custos com propaganda”.

1. Descontos obtidos (constantes das contas: “desconto incondicional baixa
de preço”, “desconto incondicional – quebra” e “descontos obtidos
fornecedores/outro”)

Fl. 2285
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Tendo em vista que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram como
base de cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS, respectivamente, o total das receitas
auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita". O Supremo Tribunal Federal, ao
analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I, b, da Constituição Federal, no julgamento
do recurso extraordinário no 606.107/RS, de relatoria da Ministra Rosa Weber, definiu que
receita é "o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e
positivo, sem reservas ou condições". Acrescentou, ainda, a Relatora que a contabilidade
constitui-se em ferramenta empregada para fins tributários, mas moldada por princípios e regras
próprios do Direito Tributário. Segue abaixo transcrita a ementa do referido julgado no que
interessa:

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE.
HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA.
TELEOLOGIA DA NORMA. EMPRESA EXPORTADORA. CRÉDITOS DE ICMS
TRANSFERIDOS A TERCEIROS.
I - Esta Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão da
hermenêutica constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a interpretação
teleológica do instituto, a emprestar-lhe abrangência maior, com escopo de assegurar à
norma supralegal máxima efetividade.
II - A interpretação dos conceitos utilizados pela Carta da República para outorgar
competências impositivas (entre os quais se insere o conceito de “receita” constante do
seu art. 195, I, “b”) não está sujeita, por óbvio, à prévia edição de lei. Tampouco está
condicionada à lei a exegese dos dispositivos que estabelecem imunidades tributárias,
como aqueles que fundamentaram o acórdão de origem (arts. 149, § 2o, I, e 155, § 2o,
X, “a”, da CF). Em ambos os casos, trata-se de interpretação da Lei Maior voltada a
desvelar o alcance de regras tipicamente constitucionais, com absoluta independência
da atuação do legislador tributário.
III – A apropriação de créditos de ICMS na aquisição de mercadorias tem suporte na
técnica da não cumulatividade, imposta para tal tributo pelo art. 155, § 2o, I, da Lei
Maior, a fim de evitar que a sua incidência em cascata onere demasiadamente a
atividade econômica e gere distorções concorrenciais.
IV - O art. 155, § 2o, X, “a”, da CF – cuja finalidade é o incentivo às exportações,
desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus econômico, de modo a permitir que
as empresas brasileiras exportem produtos, e não tributos -, imuniza as operações de
exportação e assegura “a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto
cobrado nas operações e prestações anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a
contribuição ao PIS sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal
violação do preceito constitucional.
V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição Federal, não
se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis
10.637/02 (art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da
contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a
contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento
das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação
das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A
contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas
moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o
específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso
financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem
reservas ou condições.
Fl. 2286
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

VI - O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o
exterior não gera receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus econômico
advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2o, X, “a”, da
Constituição Federal.
VII - Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS
anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor
acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1o, da LC
87/1996). Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da exportação, além
de vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as
verbas respectivas qualificam-se como decorrentes da exportação para efeito da
imunidade do art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal.
VIII - Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da incidência da
contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por
empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS.
IX - Ausência de afronta aos arts. 155, § 2o, X, 149, § 2o, I, 150, § 6o, e 195, caput e
inciso I, “b”, da Constituição Federal. (grifou-se)
Na definição consagrada pelo STF, portanto, receita é o ingresso no patrimônio
sem que haja reservas ou condições a serem implementadas, nitidamente não se enquadrando no
caso dos descontos pactuados pela Contribuinte e seus fornecedores.
De outro lado, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) aprovou o
Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1) - Receitas, em 19/10/2012, definindo receita como o
"aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada de
recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em aumentos do
patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de recursos dos
proprietários da entidade". O pronunciamento foi referendado pela CVM por meio da
Deliberação no 692/12.
Conforme consta no item 10 do CPC no 30, as bonificações ou os descontos
deverão ser deduzidos da receita pela sociedade no momento do registro contábil:

Mensuração da receita
9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação recebida ou a
receber.
10. O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente acordado entre
a entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor justo da
contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou
bonificações concedidos pela entidade ao comprador. (grifou-se)

Ainda no âmbito das normas contábeis, o Pronunciamento Técnico CPC 16
Estoques, aprovado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) em 08/05/2009, e
referendado pela CVM Deliberação no 575/09 alt. 624/10, ao tratar dos custos de aquisição do
estoque, estabelece que os "descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem
ser deduzidos na determinação do custo de aquisição", conforme se depreende da leitura dos seus
itens 9, 10 e 11:

Mensuração de estoque
Fl. 2287
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo
ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor.
Custos do estoque
10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de
transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua
condição e localização atuais.
Custos de aquisição
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os
custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de
produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição.
(grifou-se)

Portanto, em consonância com as definições jurídica e contábil de receita e a
regulação de estoques, os descontos comerciais, por estarem vinculados às operações de
aquisições, constituem-se em redutores de custos do estoque para o adquirente, sendo incabível o
seu enquadramento como receitas.
Nessa esteira, uma vez que também se deve identificar a natureza jurídica das
vantagens obtidas pela Recorrente nas concessões feitas pelos seus fornecedores no cumprimento
dos acordos comerciais, importa estabelecer o conceito de "bonificações", as quais possuem
rigorosamente o mesmo regime jurídico dos descontos comerciais. A matéria foi tratada com
propriedade pelo ilustre Conselheiro João Carlos Cassuli Junior, ao proferir o acórdão recorrido
no 3402002.210, o qual se reproduz em parte, passando a integrar as razões deste voto:

[...] as bonificações, sejam elas veiculadas mediante abatimento de preço, em moeda
com objetivo de “rebache de preço” ou em mercadoria, serão sempre descontos
condicionais ou incondicionais. Ou seja, têm sempre natureza jurídica de desconto, e
como tal deve ser tratadas pelo Direito, seja Privado seja Tributário, cabendo, então,
aprofundar a investigação do conceito, conteúdo e alcance do que venha a ser
bonificação ou desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo
ordenamento pátrio, para se aquilatar os efeitos tributários que deles devam emanar.
[...]
Conhecidas as regras contábeis vigentes no Brasil segundo os CPC nos 16 e 30, de
2009 e Deliberações CVM nos 575 e 597, de 05 de junho e 15 de Setembro de 2009,
respectivamente, assim como as regras internacionais contábeis, às quais o Brasil está
em convergência especialmente após a edição da Lei no 11.638/07 (que promoveu
significativas alterações na Lei no 6.404/76 – LSA ́s.), resta claro que as bonificações e
descontos comerciais obtidos têm tratamento contábil de redução de custos, sendo que
devem ser reconhecidos à conta de resultado ao final do período, se o desconto
corresponder a produtos já efetivamente comercializados, ou à conta redutora de
estoques, se o desconto referir-se a mercadorias ainda não comercializadas pela
entidade. Não podem ser reconhecidas como receita pelo vendedor assim como não
são custos pelo comprador. A pretensão de reconhecer as bonificações ou descontos
como receita pelo comprador, contrariaria inteiramente os princípios contábeis
geralmente aceitos, pois ao mesmo tempo seria receita do vendedor (que não a pôde
deduzir por proibição fiscal – já que não trata-se de “desconto incondicional) e do
comprador.
Fl. 2288
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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Essas são, portanto, as regras que devem ser observadas no tocante aos efeitos
contábeis, e, consequentemente, a nível de Direito Societário e na relação da sociedade
com seus sócios e com terceiros, para fins de análise das demonstrações financeiras
das entidades, decorrendo daí uma gama imensa de efeitos que permeiam todo o
mercado. Ou seja, segundo as melhores práticas contábeis, os registros das
bonificações e descontos comerciais devem ser tratados com redutores de custos,
excluídos que estão das receitas.
[...] (grifou-se)

O entendimento da Ciência Contábil de que a bonificação ou desconto comercial
devem ser classificados como redução de custo, exerce influência no Direito Tributário, em
especial no tema quanto à incidência das contribuições para o PIS e a COFINS. Essa
interpretação decorre das normas contidas nos artigos 109 e 110 do Código Tributário Nacional
(CTN), in verbis:

Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição,
do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição
dos respectivos efeitos tributários.
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente,
pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do
Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

Portanto, o conteúdo dos institutos custo e receita, grandezas de natureza
econômica, devem ser interpretados pelas regras que lhes são próprias, não podendo ser alteradas
para o único fim da incidência tributária. Nessa senda, é do Direito Privado, por meio da
Legislação Societária, a competência para dar a definição de custo e receita, para isso sendo
ainda relevante o disposto no Decreto-Lei no. 1.598/77, in verbis:

Art 6o Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou
compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária.
§ 1o O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos
resultados não operacionais, do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das
participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei
comercial.” (grifou-se)

Por sua vez, a legislação comercial ou societária, para a definição, conteúdo e
alcance de seus institutos, conceitos e formas dos elementos componentes das demonstrações
financeiras, ampara-se nos Princípios e Normas Contábeis, nos termos do art. 177 da Lei no
6.404/76 Lei das Sociedades Anônimas:

Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com
obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis
uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de
competência.
Fl. 2289
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

§ 1o As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos
ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses
efeitos.
§ 2o A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem
qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta
Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que
constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos
ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a
elaboração de outras demonstrações financeiras. (Redação dada pela Lei no 11.941, de
2009)
I – (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
II – (revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
§ 3o As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as
normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e serão obrigatoriamente
submetidas a auditoria por auditores independentes nela registrados. (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009)
§ 4o As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por
contabilistas legalmente habilitados.
§5o As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários a que se refere o § 3o
deste artigo deverão ser elaboradas em consonância com os padrões internacionais de
contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobiliários. (Incluído pela
Lei no 11.638,de 2007)
§ 6o As companhias fechadas poderão optar por observar as normas sobre
demonstrações financeiras expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários para as
companhias abertas. (Incluído pela Lei no 11.638,de 2007)
§ 7o (Revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)

Ainda, no exercício da competência que lhe foi outorgada pela legislação
societária, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) editou as Deliberações CVM nos 575 e
597/2009, que aprovaram os CPC ́s nos 16 e 30, respectivamente, estabelecendo normas sobre a
definição, o conteúdo e o alcance dos institutos de direito societário de sua competência, dentre
eles o custo e a receita, e determinando que as bonificações e/ou descontos comerciais não
integram a receita da entidade societária, pois se trata de redução de custos dos estoques.
Portanto, as bonificações e/ou descontos comerciais obtidos pela entidade não
compõem a receita da pessoa jurídica, devendo, inclusive, ser deduzidas da mesma para fins de
composição das demonstrações financeiras.
Nessa linha relacional, importa consignar que os artigos 1os das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, ao regularem as bases de cálculo do PIS e da COFINS, elegeram-na
como a totalidade das receitas de pessoa jurídica, independentemente de sua classificação
contábil. Isso significa dizer que a tributação recairá sobre o que efetivamente se constitui como
receita, e não sobre outra grandeza que a ela não se amolde em termos de definição, conteúdo e
forma, interpretação esta que se faz em consonância com as diretrizes estabelecidas nos artigos
195, inciso I, alínea "a" e 239, ambos da Constituição Federal.
Se, de um lado, a determinação contida nos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e
10.833/03 de que a incidência das contribuições para o PIS e a COFINS dar-se-á sobre a receita,
independente da classificação contábil, visa inibir fraudes eventualmente praticadas pelos
Fl. 2290
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Contribuintes para mascarar valores tributáveis, de outro também se presta a impedir que haja a
tributação de valores que não sejam efetivamente receita nos termos da Legislação Comercial.
Na análise jurídica de cada lançamento da sociedade deverá prevalecer a essência
sobre a forma, que, em outras palavras, significa averiguar-se se aquela grandeza é ou não
receita.
A matéria vem sendo enfrentada no âmbito do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais CARF, fazendo-se pertinente trazer a ementa e alguns trechos de decisão
proferida em caso análogo ao dos presentes autos:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/1999 a 30/06/2004
COFINS. MERCADORIAS RECEBIDAS EM BONIFICAÇÃO. NÃO-INCIDÊNCIA.
O recebimento de mercadorias em bonificação implica mera redução do respectivo
custo unitário de aquisição. Redução de custo não equivale a receita e, portanto, não
pode ser fato gerador da COFINS, nem mesmo após a vigência da EC no 20/98.
Recurso Provido.

Trechos do acórdão de relatoria do nobre Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz,
que embora trate apenas de bonificações recebidas em mercadorias, deixa claro que o tratamento
jurídico equipara-se ao fenômeno dos descontos obtidos pelo comprador do fornecedor, também
discutido nos presentes autos:

[...]
A questão reside em saber se mercadorias recebidas como bonificação consideram-se
receitas para os fins das Leis n as 9318/98 e 10,833/03.
A bonificação consiste em uma política de relacionamento comercial pela qual o
fornecedor entrega ao adquirente uma quantidade de itens do produto vendido maior
do que a quantidade contratada, sem acréscimo do preço total. Tal se dá como forma
de estimular a fidelização entre as partes, de reconhecer a relevância da compra
realizada pelo adquirente, enfim, de cultivar e fomentar a relação com um parceiro
comercial qualquer.
Trata-se, a meu ver, de fenômeno de idêntica natureza jurídica a do desconto obtido.
Neste, o fornecedor mantém a quantidade vendida, mas reduz o preço total (portanto,
ajusta-se o fator "preço"). Nas bonificações, o fornecedor mantém o preço, mas
aumenta a quantidade vendida (portanto, ajusta-se o fator "quantidade").
Numa e noutra hipóteses, a ocorrência relevante é a mesma: a redução do valor
unitário do produto adquirido no âmbito de um mesmo negócio jurídico.
E — eis o fundamental — redução de custo não equivale a geração de receita.
A confusão conceitual entre redução de custo e receita não trazia maiores distorções
quando apenas o resultado da pessoa jurídica era tributado. Nesse ambiente, era
mesmo indiferente considerar um desconto obtido como receita ou como estorno de
custo, pois qualquer desses lançamentos — receita e estorno — repercutiria igualmente
na apuração do resultado tributável.
Fl. 2291
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Contudo, no momento em que, com a edição da EC n° 20/98, a receita passa a ser uma
grandeza econômica elegível como base imponível autônoma, então a distinção
rigorosa entre esses dois fenômenos torna-se imperiosa.
Nesse sentido, o alerta de Hugo de Brito Machado:
"Agora, porém, como existem contribuições que incidem sobre a receita bruta, tornou-
se da maior relevância a adequada identificação dos descontos obtidos dos
fornecedores de bens ou serviços, posto que se escriturar esses descontos como redução
de custos evita que os valores respectivos integrem a base de cálculo daquelas
contribuições" (Os descontos obtidos e a base de cálculo das contribuições Pis/Cofins,
in RDDT n" 134, p.45).
Marco Aurélio Greco também enfatiza a necessidade de distinção teórica entre redução
de custo e receita, considerando que apenas a segunda materialidade constitui base
possível das contribuições securitárias:
"Ou seja, não está abrangido pela competência constitucional o conjunto formado por
aquelas figuras que digam respeito a despesas da pessoa jurídica (.) O conceito
constitucional também não alcança aquelas eventualidades que interfiram com as
despesas para diminuí-las"
(Cofins na Lei 9.718/98 — Variações cambiais e regime de alíquota acrescida, in
RDDT no 50, p. 130)
Ainda se disputa na doutrina o alcance semântico do termo receita, por exemplo, se o
ganho deve ou não decorrer da atividade produtiva do sujeito.
Mas não parece haver dúvida quanto à necessidade de que o sujeito perceba um
ingresso de recursos, financeiros em sua esfera patrimonial. Nesse sentido, as
definições concebidas, respectivamente, por Geraldo Ataliba, José Souto Maior Borges
e José Antonio Minatel:
"O conceito de receita refere-se a uma entrada. Entrada é todo dinheiro que ingressa
nos cofres de determinada entidade. Nem toda entrada é receita. Receita é a entrada
que passa a pertencer à entidade" (in ISS — Base Imponível. Estudos e pareceres de
direito tributário, 1' vol. São Paulo: RT, 1978, p. 85)"
"Para a receita total vigora, então, um critério material e substancial
infraconstitucional — é o ingresso efetivo de dinheiro ou 'variações positivas' no
patrimônio das empresas, é dizer: decorrentes ou não dos seus resultados
operacionais" (As contribuições sociais (Pis/Cofins) e a jurisprudência do STF, in
RDDT n" 118, p. 80).
"Anunciamos ser receita [_] o ingresso de recursos financeiros no patrimônio da
pessoa jurídica, em caráter definitivo proveniente dos negócios jurídicos que envolvam
o exercício da atividade empresarial, que corresponda à contraprestação pela venda de
mercadorias. " (in Conteúdo do conceito jurídico de receita. São Paulo -MP Editora,
200,5, p, 124).
Pois os eventos redutores de custos se afastam do conceito de receita já por lhes
faltarem esse requisito essencial à figura. [...]
Enfim, as mercadorias recebidas em bonificação não repercutem na base imponível da
contribuição ao PIS e da COFINS no momento em que são recebidas, mas sim quando,
posteriormente, são vendidas, proporcionando o ingresso de recursos financeiros
representado pelo preço da venda.
[...]
Por tudo isso, entendo que as mercadorias recebidas como bonificações não integram a
base de cálculo de PIS e de COFINS. [...]

Fl. 2292
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

O precedente acima corrobora os argumentos expendidos nesse voto. Embora
trate de bonificação em mercadorias, o regime jurídico aplicável é o mesmo dos descontos
comerciais, pois ambos são tratados nos CPC ́s nos 16 e 30, referendados pelas Deliberações
CVM nos 575 e 597/2009, respectivamente, além de conterem na sua essência o fato do vendedor
oferecer vantagem ao comprador para incrementar as vendas, preenchendo o conceito de
bonificação.
Tal conceito foi reconhecido pela própria Administração Tributária no Parecer
CST/SIPR no 1.386/1982 e na IN SRF no 51/78, nos quais está consignado que as bonificações e
os descontos comerciais são vantagens ofertadas pelo vendedor ao comprador.
Independente da forma como se der a vantagem (bonificação ou desconto
comercial) entrega de mercadoria, em moeda para rebaixe de preço ou em desconto na duplicata
a vencer está-se diante de redução de custos de aquisição de produtos, não havendo de se
falar em ingresso de recursos novos no caixa da pessoa jurídica. Assim, nos termos da
legislação comercial, não se constituem em receita, mas apenas reduzem o custo de aquisição do
estoque naquela relação comercial que o varejista mantém com o fornecedor, possibilitando ao
adquirente adotar medidas que fomentem a venda daqueles bems, sendo atrativo também ao
fornecedor que terá maior volume de vendas.
Nesse diapasão, os contratos celebrados entre a ora Recorrida e os seus
fornecedores, que preveem regras para aumento das vendas, atendem a objetivos mútuos das
partes. São nítidos acordos comerciais que estabelecem regaras para o preenchimento de
condições (ou não) para a obtenção de descontos e/ou bonificações (ou não) em operações
comerciais, não havendo prestação de serviços de uma parte a outra, ou mesmo previsão de
penalidade do Sujeito Passivo a ser aplicada ao fornecedor se cometer alguma infração. São
instrumentos jurídicos que tratam de redução de custos, não se enquadrando no conceito de
receitas.
Prosseguindo-se, dos termos contratuais, nota-se haver a concessão dos descontos
comerciais e/ou bonificações se atendidos os requisitos ali estabelecidos. A sistemática adotada
nos contratos enquadra-se no conceito de bonificações ou descontos comerciais, os quais não
estão abrangidos pelo conceito de receitas, mas delas devem ser deduzidos por serem redutores
de estoque, tudo conforme disposto no art. 177 da Lei no. 6.404/76, nos CPC ́s nos 16 e 30 e nas
Deliberações CVM nos 575 e 597/2009.
De outro lado, é sabido que somente os descontos incondicionais são excluídos
por lei das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e não há pretensão de que ali também sejam
incluídas as bonificações e/ou descontos comerciais. Pretende-se, outrossim, afastar da tributação
pelo PIS e COFINS grandezas que não são definidas como receitas pela própria legislação
comercial, estando, inclusive, excluídas do seu âmbito de incidência pelo próprio caput dos arts.
1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, pela sua natureza de redução de custos do estoque.
Sob o ponto de vista econômico, o registro contábil das bonificações e/ou
descontos comerciais como redutores de custo não acarreta prejuízos à arrecadação tributária,
importando apenas na postergação da tributação sobre a vantagem comercial que o comerciante
obteve junto ao fornecedor, isso porque quando se der a venda das mercadorias, pelo preço final,
a diferença entre a compra por um preço mais baixo e o preço de venda, aumentará o valor
agregado, sobre o qual se dará a tributação.
Conclui-se que: (i) os contratos entabulados pela Recorrente com os seus
fornecedores, por serem lícitos e livremente pactuados pelas partes, devem ter seus efeitos
Fl. 2293
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

preservados pelo ordenamento jurídico; (ii) o conteúdo econômico dos referidos pactos consiste
na redução de custos dos produtos adquiridos pelo Sujeito Passivo em decorrência dos acordos,
não podendo subsistir a autuação para incidência de PIS e COFINS sobre montantes que não são
receitas da pessoa jurídica e (iii) as bonificações e os descontos comerciais não possuem
natureza jurídica de receita e, por isso, não devem ser tributados pelo PIS e pela COFINS na
sistemática não-cumulativa.
Na eventualidade de não se admitir os descontos e/ou bonificações pactuados pelo
Sujeito Passivo com seus fornecedores como simples redutores de custo de estoque, a autuação
não subsiste, pois os mesmos caracterizar-se-iam como descontos incondicionais.
Nesse ponto, pertinente transcrever-se parte do bem lançado voto da Ilustre
Conselheira Tatiana Midori Migiyama, proferido nos autos do processo administrativo no
10480720722201062, que passa a integrar as presentes razões de decidir:

[...]
Eis que, no que tange aos descontos incondicionais, tem-se em síntese que, se assim
forem considerados, devem ser registrados como parcelas redutoras do preço de
vendas:
Não compondo, portanto, a receita bruta da pessoa jurídica vendedora;
Constituindo redutor do custo de aquisição para a pessoa jurídica adquirente dos bens.
Dessa forma, a correta conceituação dos descontos como condicionais ou
incondicionais torna-se crucial para o direcionamento tributário.
Nessa seara, nota-se que, para que seja definido o desconto como desconto
incondicional, deve-se observar se a sua concessão é dependente de evento posterior,
sendo concedido independentemente de qualquer condição ou situação.
Ou seja, se para a sua concessão, não houve obrigatoriedade de o adquirente praticar
qualquer ato subsequente ao da compra dos bens.
Ademais, é de se insurgir também, independentemente de os descontos incondicionais
não comporem a receita bruta da pessoa jurídica, de que os descontos incondicionais
não integram a base de cálculo das contribuições, nos termos do art. 1o, § 3o, inciso V,
alínea “a”, da Lei 10.637/02 e art. 1o, §3o, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.833/03, da
pessoa jurídica vendedora.
E, por conseguinte, para a pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços,
constituiriam parcela redutora do custo de aquisição, não configurando em sua
natureza como receita.
Nesse sentido, cabe destacar o entendimento da Solução de Consulta no 130, de 3 de
maio de 2012, da SRRF 8a Região Fiscal/SP (D.O.U. de 26.06.2012):

“Assunto: Contribuição para o PIS/PASEP
BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. BONIFICAÇÕES EM
MERCADORIAS VINCULADAS A OPERAÇÃO DE VENDA.
As bonificações em mercadorias, quando vinculadas à operação
de venda, concedidas na própria Nota Fiscal que ampara a venda,
e não estiverem vinculadas à operação futura, por se
caracterizarem como redutoras do valor da operação, constituem-
se em descontos incondicionais, previstos na legislação de
regência do tributo como valores que não integram a sua base de
Fl. 2294
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

cálculo e, portanto, para sua apuração, podem ser excluídos da
base cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep.
BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS A
TÍTULO GRATUITO, DESVINCULADAS DE OPERAÇÃO DE
VENDA.
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e definida
legalmente como o valor do faturamento, entendido este como o
total
das
receitas
auferidas
pela
pessoa
jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
Nos casos em que a bonificação em mercadoria é concedida por
liberalidade da empresa vendedora, sem vinculação a operação de
venda e tampouco vinculada a operação futura, não há como
caracterizá-la como desconto incondicional, pois não existe valor
de operação de venda a ser reduzido. Por não haver atribuição de
valor, pois que a Nota Fiscal que acompanha a operação tem
natureza de gratuidade, natureza jurídica de doação, não há
receita e, portanto, não há que se falar em fato gerador do tributo,
pois a receita bruta não será auferida.
Dessa forma, a bonificação em mercadorias, de forma gratuita,
não integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep.
Dispositivos Legais: Artigo 195 da CF/88; Artigo 1o Lei no 10.637,
de 2002 e Parecer CST/SIPR no 1.386, de 1982.”
Não obstante aos critérios jurídicos a serem observados para o enquadramento do
desconto como incondicional, proveitoso trazer que a Receita Federal do Brasil
condiciona o referido enquadramento, à descrição desse desconto na nota fiscal de
venda dos bens ou fatura de serviços independentemente de serem concedidos sem a
dependência de evento posterior à emissão de nota fiscal.
Tal condicionamento ao enquadramento como desconto incondicional está refletido na
IN SRF 51/78 que traz expressamente que “são considerados descontos ou abatimentos
incondicionais as parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota
fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem, para sua
concessão, de evento posterior à emissão desses documentos.”
Porém, independentemente do condicionamento dado pela Receita Federal do Brasil de
que, para serem enquadrados como incondicionais deverão descrever os descontos em
notas fiscais, é de se constatar que o evento jurídico puro, sem contaminação, outorga
a caracterização do desconto como condicional ou não – sem a remissão da vinculação
e descrição do desconto em nota fiscal do bem adquirido, apenas refletindo a não
dependência a evento posterior à emissão desses documentos.
Tanto é assim, que a própria legislação – Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02 também são
omissas quanto à observância dessa condição ao disporem que o desconto
incondicional está excluído da base de cálculo do PIS e da Cofins.
É de se lembrar ainda que a LC 87/96 – que dispõe sobre o ICMS, traz somente que
não seria base de cálculo desse imposto os descontos concedidos sob condição – não
fazendo nenhuma vinculação à descrição da nota fiscal. Tanto é assim que em 2010, a
1a turma do STJ havia aprovado súmula determinando que os descontos incondicionais
concedidos nas atividades comerciais não se incluem na base de cálculo do ICMS –
não trazendo também qualquer condição à descrição na nota fiscal para exclusão da
base de cálculo desse tributo.
Sabe-se que os dizeres da Súmula 57 contempla expressamente que “Os descontos
incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS”.
Fl. 2295
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

E que tal Súmula teve como motivação o decidido, sob o rito de recurso repetitivo, em
REsp 1.111.156/SP de relatoria do Ministro Humberto Martins assim ementado (Grifos
Meus):
“TRIBUTÁRIO – ICMS – MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO – ESPÉCIE
DE DESCONTO INCONDICIONAL – INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO MERCANTIL
– ART. 13 DA LC 87/96 – NÃO INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO.
1. A matéria controvertida, examinada sob o rito do art. 543-C do Código de Processo
Civil, restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas operações que envolvem
mercadorias dadas em bonificação ou com descontos incondicionais; não envolve
incidência de IPI ou operação realizada pela sistemática da substituição tributária.
2. A bonificação é uma modalidade de desconto que consiste na entrega de uma maior
quantidade de produto vendido em vez de conceder uma redução do valor da venda.
Dessa forma, o provador das mercadorias é beneficiado com a redução do preço médio
de cada produto, mas sem que isso implique redução do preço do negócio.
3. A literalidade do art. 13 da Lei Complementar n. 87/96 é suficiente para concluir que
a base de cálculo do ICMS nas operações mercantis é aquela efetivamente realizada,
não se incluindo os "descontos concedidos incondicionais".
4. A jurisprudência desta Corte Superior é pacífica no sentido de que o valor das
mercadorias dadas a título de bonificação não integra a base de cálculo do ICMS.
5. Precedentes: AgRg no REsp 1.073.076/RS, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda
Turma, julgado em 25.11.2008, DJe 17.12.2008; AgRg no AgRg nos EDcl no REsp
935.462/MG, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJe 8.5.2008; REsp
975.373/MG, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 15.5.2008, DJe
16.6.2008; EDcl no REsp 1.085.542/SP, Rel. Min. Denise Arruda, Primeira Turma,
julgado em 24.3.2009, DJe 29.4.2009.
Recurso especial provido para reconhecer a não-incidência do ICMS sobre as vendas
realizadas em bonificação. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do Código de
Processo Civil e da Resolução 8/2008 do Superior Tribunal de Justiça.”
Frise-se ainda o resultado da discussão acerca da natureza dos descontos envolvendo
PIS e Cofins no STJ, dado em Agravo em Recurso Especial 556050 - RS
2014/01878520 sob a relatoria do Ministro Herman Benjamin (Grifos meus):
“DECISÃO
Trata-se de Agravo contra inadmissão de Recurso Especial (art. 105, III, "a", da CF)
interposto contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4a Região assim
ementado:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXCLUSÃO DA
BASE DE CÁLCULO. PERÍCIA CONTÁBIL.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição
futura, ou seja, não é necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de
compra para a fruição do benefício.
A exclusão dos descontos incondicionais concedidos a seus clientes da base de cálculo
do PIS e da COFINS tem previsão legal tanto no regime comum de apuração do PIS e
da COFINS, quanto na sistemática da não-cumulatividade (art. 3o, § 2o, inc. I, da Lei no
9.718/98 e art. 1o, § 3o, inc. V, a, das Leis no 10.637/03 e 10.833/03). No caso, restou
demonstrado, por intermédio de perícia contábil, que as vendas realizadas pela parte
autora foram abrangidas pela concessão de descontos, bem como a inexistência de
imposição de condição para concessão da bonificação ora discutida aos seus clientes.
Logo, os valores relativos aos descontos incondicionais concedidos aos seus clientes
merecem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS.
Fl. 2296
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Os Embargos de Declaração foram acolhidos em parte, somente para fins de
prequestionamento (fl. 1834).
A recorrente, nas razões do Recurso Especial, sustenta que ocorreu violação do art.
535, II, do CPC, do art. 123 do CTN, do art. 3o, § 2o, I, da Lei 9.718/98, do art. 1o, § 3o,
V, alínea "a", das Leis 10.637/2003 e 10.833/2003.
Alega, em síntese:
Todavia, entende a Fazenda Nacional, com base na IN SRF 51/78, que se faz
necessário o preenchimento de dois requisitos para a configuração de “descontos
incondicionais”, a saber: a) que o desconto conste na nota fiscal e b) que não dependa
de evento posterior à emissão desta.
(...)
Ora, relativamente ao requisito de constar o desconto concedido pela autora. Nesse
sentido, vale, inclusive, destacar trecho do que consta da petição inicial:
(...)
Os fatos no caso em apreço são claros: a autora não destacou os referidos descontos
incondicionais nas notas fiscais; celebrou contratos com os seus clientes para a
concessão de tais descontos, ficando estes, obviamente, vinculados à pontualidade dos
pagamentos das duplicatas emitidas na negociação, caso contrário não incidiriam.
Bem observadas as respostas do perito judicial, é exatamente essa a conclusão que se
extrai. (fls. 1843-1850, e-STJ)
Contraminuta apresentada às fls. 18971906, e-STJ.
É o relatório.
Decido.
Constato que não se configura a ofensa ao art. 535 do Código de Processo Civil, uma
vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou a controvérsia,
tal como lhe foi apresentada.
Não é o órgão julgador obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos trazidos
pelas partes em defesa da tese que apresentaram. Deve apenas enfrentar a demanda,
observando as questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução. Nesse sentido:
REsp 927.216/RS, Segunda Turma, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ de 13/8/2007;
e REsp 855.073/SC, Primeira Turma, Relator Ministro Teori Albino Zavascki, DJ de
28/6/2007.
O acórdão recorrido consignou:
A parte autora sustenta que, inobstante conceda desconto incondicional no preço dos
produtos, emite as notas fiscais de venda das mercadorias com seu valor integral,
constando tais descontos nos documentos de cobrança por ela emitidos (duplicatas de
compra e venda mercantil, boletos bancários, etc.).
Defende que os valores constantes nesses últimos documentos de cobrança são os que
correspondem aos ingressos de receitas ao seu patrimônio e, consequentemente, base
de cálculo para cobrança do PIS e da Cofins.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição
futura, ou seja, não é necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de
compra para a fruição do benefício.
A exclusão dos descontos incondicionais concedidos a seus clientes da base de cálculo
do PIS e da COFINS tem previsão legal tanto no regime comum de apuração do PIS e
da COFINS, quanto na sistemática da não-cumulatividade (art. 3o, § 2o, inc. I, da Lei no
9.718/98 e art. 1o, §3o, inc. V, a, das Leis no 10.637/03 e 10.833/03).
Fl. 2297
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Frisa-se que, como bem observado pela magistrada a quo, inexiste controvérsia acerca
do direito material, qual seja, a possibilidade de exclusão da base de cálculo da
contribuição ao PIS e da COFINS dos valores relativos aos descontos incondicionais.
O Fisco, valendo-se da legislação aplicável ao imposto de renda (IN n.o 51/78), entende
necessário o preenchimento de dois requisitos: que o desconto conste na nota fiscal e
que não dependa de evento posterior à emissão desta.
Importante ressaltar que não há qualquer óbice a que se utilize, subsidiariamente, a
referida legislação, uma vez que compatível com as contribuições ora discutidas.
Relativamente ao requisito de constar o desconto concedido expressamente na nota
fiscal, tenho que a questão restou superada quando do julgamento da apelação
anterior, na qual se anulou a sentença para possibilitar a apresentação de outras
provas para demonstrar a concessão dos descontos incondicionais, tais como
duplicatas, boletos bancários, etc., nas quais se pudesse aferir os valores efetivamente
cobrado nas operações de compra e venda.
Com efeito, o preenchimento incorreto ou lacunoso das notas fiscais não obsta o
reconhecimento dos descontos em questão, bastando a comprovação de que estão
vinculados a uma operação onerosa. Nesse sentido leciona Roque Antônio Carraza
(CARRAZA, Roque Antônio. ICMS. 8a. ed. São Paulo: Malheiros, 2002, p.110) em caso
análogo: Podem, portanto, as empresas recuperar os créditos de ICMS
correspondentes ao valor das mercadorias bonificadas ainda que a vantagem dada aos
adquirentes tenha sido documentada em notas fiscais em separado.
Basta, apenas, que tenham como comprovar que as bonificações estão vinculadas a
operações de vendas mercantis efetivamente realizadas.
[..]
Logo, impõe-se a reforma da sentença para reconhecer o direito da parte autora de
excluir da base de cálculo do PIS e da COFINS os valores relativos aos descontos
incondicionais concedidos aos seus clientes, bem como para reconhecer o seu direito à
restituição dos valores recolhidos indevidamente nos 5 (cinco) anos que precederam o
ajuizamento da ação. (Fls. 18071.809, eSTJ)
[...]”
Com efeito, essa decisão clarificou que a caracterização do desconto como
incondicional, inclusive para fins de PIS e Cofins, não deve estar condicionada, tal
como entende a autoridade fazendária, a descrição do referido desconto na nota fiscal
de aquisição dos bens, vez que considerou ilegal a IN 51/78.
Sendo assim, se os descontos incondicionais juridicamente se enquadrarem como tais,
independentemente da descrição na nota fiscal, é de se permitir a exclusão da base de
cálculo das contribuições para a pessoa jurídica vendedora e, por conseguinte,
considerar como parcela redutora do custo de aquisição para a adquirente.
Para o adquirente deve-se considerar o desconto incondicional como parcela redutora
do custo de aquisição, em respeito também ao item 11 da Resolução CFC no
1170/2009:
“O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis perante o fisco), bem como os
custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de
produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição”.

Em linha eventual, para a hipótese de ser interpretar que os descontos obtidos ou
as bonificações recebidas como crédito em conta seriam receitas, o que destoa da legislação
comercial e tributária, deve-se abordar se podem ser considerados como receitas financeiras e,
Fl. 2298
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições do PIS e da COFINS. Nesse raciocínio, são
compreendidos somente os descontos comerciais veiculados sob a forma de "descontos obtidos",
não sendo possível a aplicação para as mercadorias bonificadas.
Se os descontos obtidos fossem receitas, deveriam ser enquadrados como receitas
financeiras, sujeitas à alíquota zero das contribuições ao PIS e à COFINS. Para serem
caracterizados os descontos como receitas financeiras basta que seja concedido um abatimento
no preço a pagar de uma obrigação futura, independentemente do motivo, não sendo necessário
que decorra de uma obtenção de desconto pelo cálculo de um "juro negativo".
A legislação do imposto de renda pessoa jurídica, por meio do art. 373 do RIR/99,
conceitua receita financeira nos seguintes termos:

Receita
Art. 373. Os juros, o desconto, o lucro na operação de reporte e os rendimentos de
aplicações financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no lucro
operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior ao
encerramento do período de apuração, poderão ser rateados pelos períodos a que
competirem.

Nos termos do dispositivo legal citado, não só os juros, mas também os descontos
são considerados como receitas financeiras, e assim para aqueles que entenderem se constituírem
os descontos obtidos em receitas, no caso devem-se qualificar os abatimentos recebidos como
receitas financeiras, e, como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições conforme Decreto no
5.146/2004, vigente no período de 30.7.04 até 9.5.05 e no Decreto no 5.442/05 (que revogou o
Decreto 5.164/04) – vigente no período de 9.5.05, produzindo efeitos até 1o.7. 15.
Ora, tendo em vista que o presente caso envolve o período de apuração de
01/01/2008 a 31/12/2008, deve-se considerar as disposições dos Decretos acima referidos.
Segue abaixo transcrição dos termos do Decreto 5.164/04, publicado no DOU de
30.7.04:

“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência
não-cumulativa das referidas contribuições.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica às receitas financeiras oriundas de
juros sobre capital próprio e as decorrentes de operações de hedge.
Art. 2o O disposto no art. 1o aplica-se, também, às pessoas jurídicas que tenham apenas
parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não-cumulativa.
Art. 3o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a
partir de 2 de agosto de 2004.
Brasília, 30 de julho de 2004; 183o da Independência e 116o da República.
Este texto não substitui o publicado no DOU de 30.7.2004 Edição Extra”

Transcreve-se, ainda, o teor do Decreto no 5.442/05, que revogou o Decreto
5.164/04:
Fl. 2299
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
COFINS incidentes sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de
operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas
sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das referidas contribuições.
Parágrafo único. O disposto no caput:
I - não se aplica aos juros sobre o capital próprio;
II - aplica-se às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas
submetidas ao regime de incidência não-cumulativa da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS.
Art. 2o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo
efeitos a partir de 1o de abril de 2005.
Art. 3o Fica revogado o Decreto no 5.164, de 30 de julho de 2004, a partir de 1o
de abril de 2005.
Brasília, 9 de maio de 2005; 184o da Independência e 117o da República.
LUIZ INÁCIO LULA DA SILVA
Antonio Palocci Filho
Este texto não substitui o publicado no DOU de 9.5.2005 Edição extra.”

Com tais dispositivos, torna-se claro também que se não fossem enquadrados
como desconto incondicional – deveriam ser tratados, a rigor, como receita financeira. O que, em
respeito à sistemática do PIS e Cofins observada pelo sujeito passivo, no presente caso,
considerando o período em discussão, deve-se aplicar a alíquota zero dessas contribuições às
referidas receitas financeiras.
No entanto, no caso em concreto, as vantagens obtidas pela Recorrente
caracterizam-se como “redução de custos”, devendo assim ser tratadas pelo Direito Tributário.

2. Recuperação de custos com propaganda.

Noutro giro, com relação aos valores com “recuperação de custos com
propaganda cadastro (conta 51150003) e propaganda-cartas (51150007)”. Quanto à recuperação
de custos com propaganda-cadastro, o acórdão recorrido negou provimento ao recurso
voluntário entendendo tratar-se de ingresso de receita, pois haveria um nítido caráter de
prestação de serviços de marketing pela Recorrente. Entendeu o Colegiado a quo que “o fato de
que o pagamento desses serviços seja feito por meio de desconto da fatura das mercadorias não
desnatura seu caráter de prestação de serviços de marketing, muito menos a forma, equivocada,
de contabilizá-los como redutores de custo, o que evidentemente não são. O custo da
mercadoria não foi alterado pelas ações de marketing efetivadas pela recorrente, o que houve é
remuneração dessas ações de marketing, por parte dos fornecedores. Em outras palavras, há
duas operações comerciais consecutivas, e não a liquidação beneficiada de uma única operação
comercial”.
Fl. 2300
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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De outro lado, com relação aos custos com propaganda-cartas, “também, de
natureza credora, são registradas as recuperações de gastos com a contratação de serviços de
propaganda e marketing, junto a seus fornecedores”, decidiu o acórdão recorrido por dar
provimento parcial para “exonerar do lançamento os valores de base de cálculo já informados
em Dacon, ou seja, os valores da linha “grupo propaganda” da planilha de fls. 305/313,
também convergentes com a soma das contas referidas, quando resultou em valores negativos
(excesso de receitas sobre despesas, isto é, o saldo já tributado)”. O resultado foi de
provimento parcial, pois constatou o Colegiado que se tratam igualmente de receitas decorrentes
da prestação de serviços de marketing, como a anterior, e a empresa tributou referidas contas,
porém pelo saldo, quando deveria tributar pelo valor total, já que as despesas não geram
créditos.
Embora efetuada referida diferenciação no acórdão de recurso voluntário, em sede
de recurso especial a discussão deverá se ater à natureza de receita (ou não) dos valores relativos
à recuperação de custos com propaganda, a qual abrangerá a parte sucumbente com relação às
duas contas contábeis. Pelas mesmas razões delineadas no tópico anterior, não devem ser
consideradas como receitas sujeitas à tributação do PIS e da COFINS.
Acrescente-se, ainda, que os valores repassados como recuperação de custos com
propaganda não se consubstanciam em receitas, porque não há uma prestação de serviços
realizada em contrapartida aos valores recebidos, pois os mesmos são mera reposição. Não se
está diante de uma rubrica consistente em preço de um serviço (custo de produção e margem de
lucro), mas apenas de uma recomposição do patrimônio.
Assim, também com relação a esse item, deve ser dado provimento ao recurso
especial do Contribuinte para afastar a rubrica da incidência das contribuições.

3
Dispositivo
Diante do exposto, dá-se provimento ao recurso especial do Contribuinte.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Voto Vencedor
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Redator designado.
Em que pese o alentado e bem fundamentado voto da Conselheira relatora, peço
vênia para dela divergir com relação à incidência do PIS e da COFINS sobre as seguintes
receitas: (i) decorrentes de ingresso de valores na contabilidade a título de recuperação de
despesas com propaganda; (ii) classificação de receita decorrente de descontos obtidos.
Como relatado, consta dos autos que o lançamento das Contribuições ao PIS e à
COFINS, ocorreu por ter a Fiscalização entendido que são receitas da atividade empresarial, os
valores apropriados nas contas 51150003 - Recuperação Propaganda - Cadastro, 51150007 -
Propaganda – Cartas, 52010001: Descontos Incondicional, 52010012: Desconto Incondicional
Fl. 2301
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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Baixa de Preço, 52010015: Desconto Incondicional - Quebra, 61030001: Descontos Obtidos
Fornecedores/Outro, incluindo-as nas bases de cálculo das contribuições (PIS/COFINS).
A Contribuinte alega que os valores registrados nas contas contábeis 51150003:
Recuperação de Propaganda - Cadastro e 51150007: Propaganda - Cartas, efetivamente
representam recuperação de custos, ingresso e/ou arrecadação de recursos no seu patrimônio,
contudo, não concorda com os critérios de apuração nem com os valores apurados, pois os
mesmos encontram-se materialmente incorretos.
Quanto às contas 52010001, 52010012, 52010015 e 61030001, alega que não há
auferimento de receita, mas sim, novação ou renegociação de obrigações, fato econômico que
não se encontra dentro da hipótese de incidência tributária das Contribuições ao PIS e da
COFINS. Além disso, argumenta que as pretensas "receitas" meramente contábeis apuradas em
tais contas possuem natureza financeira e que desde a publicação do Decreto no 5.442, de 2005,
todas as receitas financeiras auferidas, com base em regime não cumulativo, encontram-se
tributadas com alíquota zero.
Passo, então, a analisar a natureza das referidas contas perquiridas.
(i) Da incidência das contribuições sobre o “ingresso de valores na contabilidade a título de
recuperação de despesas com propaganda”.
Segundo a Contribuinte a receita auferida diz respeito à recuperação de custos e
despesas com propagandas na TV, jornais, revistas, panfletos e encartes que estão refletidas nas
contas contábeis 51150003 - Recuperação de Propaganda - Cadastro e 51150007 - Propaganda -
Cartas, pois no entendimento da Fiscalização os valores não guardam correspondência direta
com os custos de confecção do material publicitário.
Informa que oferece à tributação somente a diferença entre o custo com
propaganda e Marketing e o valor recuperado, informando, em caso de saldo positivo, o
respectivo valor na linha “TOTAL DEMAIS RECEITAS” constante da DACON, adicionada na
base de cálculo da Ficha 17B. No presente feito, a empresa não incluiu, na base de cálculo de
PIS e COFINS, as bonificações por considerá-las como indenização ou ressarcimento de
propaganda.
No entanto, como pode ser observado, da descrição elaborada pela própria
empresa (doc, à fl. 289), percebe-se o nítido o caráter de prestação de serviços pela
Contribuinte em relação a esta conta. Em troca de ações de marketing dentro da loja, recebe um
percentual fixo em relação ao valor das mercadorias. O fato de que o pagamento desses
serviços seja feito por meio de desconto da fatura das mercadorias não desnatura seu
caráter de prestação de serviços de marketing, muito menos a forma, equivocada, de
contabilizá-los como redutores de custo, o que evidentemente não são. O custo da mercadoria
não foi alterado pelas ações de marketing efetivadas, o que houve é remuneração dessas ações de
marketing, por parte dos fornecedores.
Nesse diapasão, o Acórdão recorrido assentou que os valores recebidos a título
de custeio dos gastos de propaganda com a exposição dos produtos de cada fornecedor dentro
das lojas, consistem em receitas de prestação de serviços e, por isso, devem compor a base de
cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS.
(ii) Da classificação de receita decorrente de descontos obtidos
Fl. 2302
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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A discussão travada refere-se às seguintes Contas: 52010001 – Desconto
Incondicional, 52010012 – Desconto Incondicional – Baixa de preço, 52010015 – Desconto
Incondicional – Quebra e 6103001 – Descontos Obtidos Fornecedores/outros.
A Contribuinte sustenta que em todos esses casos não haveria receita, mas sim
“novação” das obrigações e que essa novação não seria base de cálculo das contribuições.
Todavia, intimada diversas vezes pela Fiscalização, não logrou esclarecer a materialidade dessas
receitas. No caso de descontos financeiros, as receitas financeiras decorrentes, por força do
Dectreto, tem alíquota zero de PIS e COFINS no período em foco.
Sobre a natureza dessas contas, vejamos o que restou consignado no Acórdão
recorrido:
“(...) Observo que em todos os casos em foco trata-se de operações sucessivas,
com contrapartida em bens ou serviços (nova operação comercial) por parte da
recorrente, e não têm, como contrapartida, desconto financeiro. Vejamos:
52010001 - DESCONTOS INCONDICIONAL – contrapartida: não esclarecida,
mas se trata de bonificações, e não de descontos.
52010012
DESCONTO
INCONDICIONAL
BAIXA
DE
PREÇO
–
Contrapartida: promoções efetivadas pela recorrente.
52010015 DESCONTO INCONDICIONAL-QUEBRA– contrapartida :
destinação de mercadorias inutilizadas.
61030001
DESCONTOS
OBTIDOS
FORNECEDORES/OUTRO
-
contrapartida: entre outras contrapartidas, encontra-se a remuneração da
coligada da recorrente B2W. Outras contrapartidas dessa conta poderiam ser
consideradas como descontos financeiros, porém a recorrente não apresentou,
tendo sido intimada, detalhamento para distinção das contrapartidas desta conta,
portanto, não pode obter benefício em relação à sua totalidade, somente sobre a
parcela que fosse comprovadamente pertinente a desconto financeiro.
No voto, assenta o Colegiado que ficou comprovado que tais contas registram
receitas, porque aumentam o patrimônio em operações comerciais, assim está contabilizado e
contabilidade faz prova contra a empresa, art. 226 do Código Civil. Todas as explicações dadas
referem a operações em que a receita se constitui em remuneração por algum serviço ou
permissão, e não como desconto meramente financeiro. A empresa não se desincumbe de
demonstrar, documentalmente, aquelas operações que se refiram especificamente a descontos
financeiros, e a maioria, conforme a própria explicação dada, não se refere a descontos
financeiros, por se constituírem em remuneração de operações sucessivas, e não meramente
liquidação de uma única operação.
Análise de Mérito
Pois bem. Essas mesmas matérias similares (i) não incidência das contribuições
sobre o ingresso de valores na contabilidade a título de recuperação de despesas com
propaganda (Contas 51150003 – Recuperação Propaganda - Cadastro e 51150007 – Propaganda
– Cartas), e (ii) classificação de receita decorrente de descontos obtidos (Contas 52010001 –
Desconto Incondicional, 52010012 – Desconto Incondicional – Baixa de preço, 52010015 –
Desconto Incondicional – Quebra e 6103001 – Descontos Obtidos Fornecedores/outros), já
foram alvos de debates por esta 3a Turma da CSRF, em que tal julgamento teve recente decisão
prolatada no Acórdão no 9303-007.403, de 18/09/2018, oportunidade em que fui designado a
Fl. 2303
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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redigir o Voto Vencedor. Por conta disso, passo a transcrever os referidos argumentos
apresentados, os quais adoto-os como fundamentos e razões para decidir neste voto:
“(...) 3.1. Da tributação dos descontos e bonificações concedidos pelos
fornecedores da recorrida, em razão de serviços por ela prestados.
Segundo a sistemática não-cumulativa, introduzida pelas Leis 10.637/2002 e
(PIS não cumulativo) e 10.833/2003 (COFINS não cumulativa), as
contribuições incidem sobre o faturamento mensal, assim entendido como a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
A norma está em consonância com a alteração do art. 195, inc. I da CF/88 pela
Emenda Constitucional n° 20 de 1998, que acrescentou a incidência de
contribuições sociais sobre receita, conceito este mais abrangente que o de
faturamento, pois faturamento alberga somente as receitas operacionais,
atinentes ao objeto social descrito no contrato social da empresa1. Portanto, sob
a égide do regime não-cumulativo, a base de cálculo das contribuições é a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, compreendendo a receita
da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo permitido exclusões da
base de cálculo e abatimento de créditos apurados.
1.O
STF
recentemente,
através
de
controle
difuso,
declarou
a
inconstitucionalidade do art. 3o, §1o, da Lei no 9.718/98, bem como acabou por
consolidar orientação no sentido de que faturamento (base de cálculo do
PIS/COFINS) abrange não só o produto da venda de mercadorias e de serviços,
mas o produto de “todo rol das demais atividades que integram o objeto social da
empresa”1. Assim, o conceito de faturamento é, precisamente, o conceito de
receita operacional, intrinsecamente relacionadas às atividades exercidas
segundo o objeto social da empresa. Nesse sentido, vale conferir pronunciamento
do Ministro Cézar Peluso, no julgamento do RE 357.950/RS, no qual a
inconstitucionalidade do §1o do art. 3o da Lei no 9.718/98 foi declarada pela
primeira vez em controle difuso, e também no mais recente RE – AgR no
4004798, julgado em 10/10/2006. No entanto, sob a égide das Lei 10.833/2003
e 10.637/2002, houve o alargamento da base de cálculo das contribuições
(PIS e COFINS), nos termos do permissivo constitucional disposto no art.
195, inc. I alterado pela EC 20/98.
2. Já decidiu o STJ: “(...). Se a lide envolve fatos imponíveis realizados na égide
das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 (cuja elisão da higidez, no âmbito do STJ,
demandaria a declaração incidental de inconstitucionalidade, mediante a
observância da cognominada "cláusula de reserva de plenário"), a base de
cálculo da COFINS e do PIS abrange qualquer receita (até mesmo os custos
suportados na atividade empresarial) que não constar do rol de deduções
previsto no § 3o, do artigo 1o, dos diplomas legais citados.
9. Agravo regimental desprovido.” (AgRg no Ag 1239175 / RJ AGRAVO
REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 2009/01945045 Relator(a)
Ministro LUIZ FUX (1122) Órgão Julgador T1 PRIMEIRA TURMA Data do
Julgamento 11/05/2010 Data da Publicação/Fonte DJe 25/05/2010)”. (Grifos
nossos).
No intuito de evitar a tributação dos valores auferidos em razão de descontos e
bonificações obtidos junto a fornecedores, a recorrida defende que para
caracterizar receita deve haver o efetivo ingresso de determinado recurso
financeiro ou econômico, que venha a integrar o patrimônio do sujeito passivo.
Antes de prosseguir na análise do acórdão recorrido, é necessário trazer o
conceito de receita.
Fl. 2304
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Francisco Velter e Luiz Roberto Missagia, na obra Manual de Contabilidade (Editora
Impetus, Rio de Janeiro, 2003) ensinam que receitas:
São os ingressos de elementos para o ativo, sejam de disponibilidades ou de direitos,
geralmente correspondentes a um esforço produtivo da empresa, ou ainda de redução de
obrigações com terceiros. Provocam o aumento da situação líquida.
Exemplo 1: A empresa vende mercadorias à vista para um cliente. Com isso, haverá
uma entrada de dinheiro no caixa da empresa, que corresponde a um bem (dinheiro).
Há, então, um aumento no ativo que teve como origem uma receita gerada pela venda
de um produto ou mercadoria. É o que chamamos de receita de vendas.
Exemplo 2: a empresa recebe um perdão de uma dívida com um fornecedor. Neste
caso, haverá uma redução do passivo exigível (obrigações com terceiros), oriunda do
perdão da dívida. Também é considerada uma receita.
José Luiz Bulhões Pedreira (Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia,
Editora Forense, Rio de Janeiro, 1989) explica que:
Receita é quantidade de valor financeiro, originário de outro patrimônio, cuja
propriedade é adquirida pela sociedade empresária ao exercer as atividades que
constituem as fontes do seu resultado.
O recebimento da receita, em regra, ocorre mediante entrada no patrimônio de um fluxo
que compreende a transferência de valor financeiro positivo, do objeto de direito que
contém esse valor e do respectivo direito patrimonial. O processo de recebimento da
receita consiste, portanto, na aquisição de um direito patrimonial e de poder sobre o
objeto desse direito, que tem valor financeiro.
A receita pode, entretanto, ser recebida sob a forma de extinção de obrigação
previamente assumida pela sociedade empresária, se esta dá em pagamento bem do
patrimônio ou serviço, compensa crédito de receita com obrigação, ou liberase de
obrigação sem pagamento ou com pagamento inferior ao valor da obrigação extinta.
(...)
A) Classificação – As receitas podem ser classificadas segundo tenham origem no
exercício da função empresarial ou nas demais fontes de resultado da sociedade
empresária, ou como recuperação de custo – que é a quantidade de valor financeiro em
reposição, no patrimônio, de valor que anteriormente havia perdido como custo.
Pelos conceitos trazidos acima, já é possível afastar a tese defendida pela
contribuinte, pois a receita pode ser gerada não só pela efetiva entrada de
dinheiro, mas também por outras formas, como por exemplo, a redução do
passível exigível (obrigação com terceiros). Deve-se, ainda, guardar a ideia de
que a receita equivale a um aumento da situação líquida da empresa, decorrente
do seu esforço produtivo.
Pois bem. No caso, todas as contas incluídas na base de cálculo das
contribuições refletem exatamente valores que a empresa auferiu, ainda que
mediante compensação de suas obrigações, em razão da exploração da sua
atividade econômica. O termo de verificação fiscal analisou cada uma das
contas, esclarecendo a origem dos valores contabilizados:
32.11.00.17 BONIFICAÇÃO PROMOÇÃO PARA ABERTURA DE LOJA: a
recorrente cobra de seus fornecedores uma verba destinada à campanha de
abertura de uma loja de reinauguração de uma loja. Conforme consta do
contrato celebrado pela SONAE e seus fornecedores, eles são compelidos a
pagar uma taxa ou pedágio, para que possam participar de tais eventos.
32.11.00.21
BONIFICAÇÕES
PARA
PROMOÇÕES
e
32.11.00.46
BONIFICAÇÕES
PARA
RECUPERAÇÃO
DE
MERCADORIAS:
A
fiscalizada descreve que as contas acima se destinam a apropriar valores
Fl. 2305
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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cobrados do fornecedor a título de promoções e reposições na área de venda de
mercadorias. Ou seja, a Sonae (WMS) cede seus repositores e promotores de
mercadorias e por este serviço cobra do fornecedor um percentual previamente
acordado. Caso o fornecedor não disponibilize para as lojas da fiscalizada
pessoas para realizar as tarefas de reposição ou promoção de seus produtos, o
SONAE cobra uma remuneração em decorrência dessa atividade.
32.11.02.10
DESCONTO
DE
FIDELIDADE
BÁSICO,
32.11.02.11
DESCONTO
FIDELIDADE
ESCALÃO
e
32.11.02.20
DESCONTO
FIDELIDADE ESCALÕES: a própria recorrente traz a descrição de tais contas
(planilha explicativa e Anexos 1 de 2004 e 2005): “Em reconhecimento ao fato
de que a SONAE representa uma garantia de escoamento de pelo menos uma
parte da produção do fornecedor, em decorrência do volume de compras da
Sonae e fluxo de clientes nos estabelecimentos comerciais da Sonae, que pode
proporcionar crescimento de vendas do fornecedor, este concederá à Sonae,
conforme o volume total de compras efetuadas pela Sonae apuradas no ano
civil, os percentuais estabelecidos no item 4 do quadro sintético deste anexo
(objetivo de crescimento), incidentes sobre o valor total das vendas de cada
período”.
A fiscalização destacou que “(...) essas receitas não são redução de custo, mas
sim uma remuneração cobrada dos fornecedores (...)”.
32.11.02.21 DESCONTO DE COMPRAS ATENDIDAS: no item b.1 do Anexo
3 (referente ao ano de 2005) lê-se: “a Sonae apurará mensalmente o nível de
serviço realizado por fornecedor, considerando o prazo de entrega negociado
por Região/Unidade de Negócio, com base nas datas de entrega, itens e
quantidades constantes dos pedidos emitidos e nas datas de apresentação das
respectivas notas fiscais, itens e quantidades entregues e aceites e de acordo
com a definição do Anexo 3, cláusula b). Caso o nível de serviço negociado não
seja cumprido, sobre a diferença, em valor, entre realizado e negociado incidirá
uma multa de 10%”. No mesmo anexo, também está prevista a incidência de
outra multa no montante de 5% que incidirá caso as mercadorias destinadas a
campanhas promocionais não forem entregues na data do pedido.
32.14.00.11 BONIFICAÇÕES CONTRATOS DE MERCADORIAS: mais uma
prática de Rappel descrita na planilha explicativa da fiscalizada como
“visibilidade e escoamento das mercadorias”. Citamos anteriormente que a
fiscalizada disciplina de antemão, no acordo de fornecimento, a entrega de
mercadorias que serão exigidas em decorrência de imposições que advirão
quando do aniversário de lojas, abertura e inaugurações de lojas e outros
eventos. A conta aqui analisada também se enquadra nesta previsão constante
do acordo.
32.17.00.13 DESCONTO NÃO DEVOLUÇÃO: A fiscalizada descreve como
valor recebido do fornecedor para deixar de devolver produto avariado ou que
perdeu a validade, ficando sem condição de venda e o custo assumido pela
WMS. A apuração é feita nota a nota. Como o desconto contratado não é
PROPORCIONAL às avarias detectadas (inclusive delas independe), os valores
percebidos a este título não podem ser caracterizados como recuperação de
custos como tenta fazer parecer a fiscalizada.
32.17.00.14 DESCONTO SUBSÍDIO: a planilha explicativa fornecida pela
recorrente descreve como “valor recebido do fornecedor para recuperar perdas
desconhecidas no processo operacional de compra e venda”. Temse aqui mais
uma cobrança que faz parte de toda uma série de exigências da fiscalizada
Fl. 2306
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

relativamente a seus fornecedores. É cobrada independentemente de uma efetiva
apuração das perdas mencionadas.
32.17.00.18 DESCONTO PROMOÇÃO ANIVERSÁRIO: extrai-se dos
contratos celebrados que os fornecedores são compelidos a pagar um pedágio
ou taxa, com a finalidade de poder participar dos eventos de aniversário de cada
insígnia.
32.17.00.20 DESCONTO DE CENTRALIZAÇÃO: consta dos acordos de
fornecimento: “Quanto à entrega das mercadorias fica acordado que as partes
especificarão por escrito o local, podendo determinar que sejam entregues de
forma centralizada, no centro de distribuição da SONAE, ou diretamente nos
estabelecimentos da mesma, ou poderá ficar acordado que a SONAE retire as
mercadorias no estabelecimento do fornecedor. No ANEXO 3 verifica-se que
existe a possibilidade do fornecedor utilizar o centro de distribuição e frota de
caminhões da SONAE ficando compelido, porém, ao pagamento da
contraprestação pela centralização de entregas: uso do CD (centro de
distribuição) e frota de caminhões e veículos da SONAE. Este é o chamado
DESCONTO DE CENTRALIZAÇÃO apurado de acordo com um percentual
definido no item 4 do ANEXO 3 aplicado sobre todas as Notas Fiscais
entregues no CD."
42.00.00.50
PROPAGANDA
(RECUPERAÇÃO),
42.00.00.51
PROPAGANDA RECUPERAÇÃO EXTRA e 42.00.00.53 RECUPERAÇÃO
EXTRA COM EVENTOS MK: nas planilhas explicativas da recorrente constou
que: “Propaganda (recuperação): valor recebido do fornecedor para recuperar
custos com fotos e material de publicidade de produtos, em encartes ou
anúncios em jornal, folheto, tv, etc,(promoções cooperadas)”; “Propaganda
recuperação extra: valor recebido do fornecedor referente a participação de
produto do mesmo em publicidade excedente da WMS”; “Recuperação extra
com eventos MKT: coparticipação do fornecedor nos investimentos de grande
destaque fora do calendário promocional”.
Uma leitura das contas incluídas na base de cálculo das contribuições permite
concluir que todas elas caracterizam receita, pois geram um ganho para a
empresa, decorrente da exploração da atividade econômica. Aliás, em muitos
casos tem-se o nítido pagamento dos serviços prestados pelo sujeito passivo.
Porém, em vez do fornecedor efetuar o pagamento do percentual estipulado no
contrato diretamente ao WMS, ele é obrigado a conceder um desconto no preço
das mercadorias entregues.
De fato, conforme Relatório Fiscal, nos Acordos e Contratos firmados entre as
partes, são fixados valores em percentuais das Notas Fiscais e abatidos do
montante pago pela WMS Supermercados do Brasil aos seus fornecedores.
Assim, no caso dos autos, o valor do desconto equivale ao “ganho” auferido
pela contribuinte decorrente da exploração da atividade econômica. Assim,
ainda que o recurso correspondente não tenha, fisicamente, ingressado nos
cofres do contribuinte, não há como negar que há um “crédito” em seu
benefício.
Ressalte-se que, segundo afirmou a fiscalização no relatório, as quantias
incluídas na base de cálculo das contribuições não podem ser consideradas
diminuição de custos. Cite-se trecho de fl. 737, verbis:
“De uma forma geral, podemos dizer que fossem tais descontos redução no
custo das mercadorias compradas, as notas fiscais retratariam tal situação
consignando ali os respectivos valores. No caso, não se pactua a redução no
Fl. 2307
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

PREÇO DAS MERCADORIAS, mas sim no valor a ser pago
POSTERIORMENTE. A fiscalizada, após adquirir as mercadorias pelo
valor total fixado nas notas, ao invés de liquidar a dívida por este valor
total, paga um valor REDUZIDO, extinguindo, assim, o passivo por um
valor menos que o da dívida original sem a extinção concomitante de ativo,
tendo-se assim uma RECEITA realizada.
Cabe ainda ressaltar que alguns descontos contratados não são proporcionais às
avarias detectadas, ou a perdas desconhecidas no processo, ou a outras situações
análogas, destes eventos, inclusive, tais descontos independem, ou seja, a
fiscalizada é remunerada de qualquer forma. Assim, a percepção de tais valores
não pode ser considerada uma recuperação de custo, como tentou fazer parecer
a WMS.
(...) O fornecedor pode, ainda, pagar os referidos valores através de
fornecimento de mercadorias, as chamadas bonificações (ver planilha
explicativa, na coluna ‘forma de recebimento’)”.
3.2. Base de cálculo das contribuições segundo a sistemática não-
cumulativa: totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica –
Inexistência de autorização legislativa para as exclusões efetuadas pela
recorrida.
Segundo a sistemática não-cumulativa, introduzida pelas Leis 10.637/2002 e
(PIS não cumulativo) e 10.833/2003 (COFINS não cumulativa), as
contribuições incidem sobre o faturamento mensal, assim entendido como a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil.
De acordo com a legislação da COFINS não cumulativa, sem alterações
relevantes em relação à Lei 10.637/2002 (PIS não cumulativo) para o caso dos
autos:
Lei 10.833/2003 (COFINS não cumulativa)
“Art. 1° A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
§ 1° Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a
receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou
alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2° A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme
definido no caput.
§ 3° Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
I- isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota
0 (zero);
II- não operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
III- (...)
V- referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
Fl. 2308
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos
derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido
computados como receita”. (Grifos nossos)
Em regra, deve ser oferecida à tributação a totalidade das receitas auferidas pela
empresa, admitindo-se apenas aquelas exclusões trazidas pela lei (art. 1o, § 3o
das Leis 10.637/02 e 10.833/2003).
Como ficou demonstrado acima, todas as contas objeto da autuação
caracterizam receita, pois decorrem do esforço produtivo da empresa. Resta,
então, verificar se existia autorização legal para que o montante fosse excluído
da tributação.
Segundo consta da Lei, no que concerne aos descontos, é permitida a exclusão
daqueles concedidos em caráter incondicional, os quais não ocorreram nos
presentes autos, apesar da denominação contábil utilizada pela contribuinte de
“descontos”.
Os descontos incondicionais são os aqueles concedidos por razões
comerciais, não sujeitos a evento futuro e incerto, mediante liberalidade do
vendedor, no caso, a contribuinte. Ocorre que, na hipótese, quem suporta o
desconto é o próprio FORNECEDOR, por disposição unilateral da
autuada, conforme consta dos contratos de fornecimento, em virtude de
penalidades pelo descumprimento dos acordos, pela prestação de serviços
ou como imposição para que os fornecedores possam colocar seus produtos
nas lojas da contribuinte. Ressalte-se que a exclusão da base de cálculo é para
o bonificador, não tendo qualquer efeito o desconto ser incondicional para o
recebedor. Para este, qualquer desconto recebido, condicional ou incondicional,
é tributável pelo PIS e COFINS.
Registre-se que a fiscalizada, sob a denominação anterior de SONAE
DISTRIBUIÇÃO BRASIL S.A foi autuada pelo não oferecimento à tributação
de receitas semelhantes às do presente processo, tendo sido mantida
parcialmente a autuação pelo CARF no processo 11080.013954/200226
(COFINS); e em sua integralidade, em relação ao de n° 11080.013955/200271
(PIS).
Registre- se que a fiscalizada, sob a denominação anterior de SONAE
DISTRIBUIÇÃO BRASIL S.A foi autuada pelo não oferecimento à tributação
de receitas semelhantes às do presente processo, tendo sido mantida
parcialmente a autuação pelo CARF no processo 11080.013954/200226
(COFINS); e em sua integralidade, em relação ao de n° 11080.013955/200271
(PIS).
Logo, já decidiu o CARF pela inclusão dos ‘descontos e bonificações’ na base
de cálculo do PIS e da COFINS, em processo da SONAE DISTRIBUIÇÃO
BRASIL S.A, cuja denominação foi posteriormente alterada em razão de
incorporação. Citese trecho do voto relatório e voto do ilustre Conselheiro
Gustavo Kelly Alencar proferido no Acórdão 20215.617 (processo
11080.013955/200271), relativo ao PIS (31/01/1995 a 31/12/1999), verbis:
“(...)
Tais receitas são, em síntese, as seguintes:
- receitas de locação de lojas de conveniência, situados dentro dos
estabelecimentos do Contribuinte, aí englobados o aluguel, encargos e valores
cobrados a título de "res esperata", correspondente à localização privilegiada de
tais estabelecimentos;
Fl. 2309
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
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- valores cobrados dos fornecedores, classificados como cobrança de "pedágio",
ou tarifa (aqui entendida não em seu sentido técnico mas lato), a fim de expor os
produtos em seus estabelecimentos;
- "pedágios" que têm como contraprestação serviços prestados pelo
Contribuinte a seus próprios fornecedores, a estes impostos a fim de colocar os
produtos à venda — em outras palavras, o Contribuinte adquire os produtos do
fornecedor, mas cobra um valor para comercializá-los;
- locação de espaços especiais de venda no interior das lojas; espaços físicos
privilegiados, tais como gôndolas, ilhas de vendas e outros, têm sua utilização
condicionada ao pagamento de valores pelos próprios fornecedores;
- receitas decorrentes da atividade de distribuição de mercadorias; o fornecedor
tem a escolha de distribuir seus produtos nos diversos estabelecimentos do
Contribuinte, ou simplesmente na "Central de Distribuição", efetuando o
próprio
contribuinte
a
distribuição
das
mercadorias
pelos
diversos
estabelecimentos. Tal serviço é cobrado, mas não é oferecido à tributação
sequer é contabilizado ou amparado por qualquer documento fiscal;
- receita decorrente da atividade de reposição ou promoção de produtos no
interior das lojas — caso o fornecedor não disponibilize pessoal para reposição
ou promoção dos produtos fornecidos dentro das lojas do Contribuinte, será
cobrado do mesmo tal serviço;
- receita decorrente de propaganda — os fornecedores são compelidos pelo
Contribuinte a pagar uma remuneração para que os produtos ou mercadorias
constem dos anúncios publicitários veiculados pelo supermercado.
Receitas que não têm como contraprestação um serviço prestado pelo
Contribuinte — tributados a partir da Lei n° 9.718/98:
- aniversário, abertura de lojas ou reinauguração - valores cobrados dos
fornecedores a fim de que estes participem de promoções especiais realizadas
pelo Contribuinte;
- rappel, prêmio de fidelidade e objetivo de crescimento — o Contribuinte cobra
de seus fornecedores valores a titulo do suposto crescimento que estes terão ao
comercializar seus produtos nos estabelecimentos daquele;
- desconto não devolução valores cobrados dos fornecedores pela não emissão
de notas de devolução para aqueles produtos avariados dentro do
estabelecimento do Contribuinte;
- bonificações de mercadorias valores cobrados dos fornecedores a titulo de
compensação de estoque por compras realizadas com preços superiores
àqueles praticados pelos concorrentes ou reações a preços de promoções
realizadas pelos mesmos.
Ressalte-se que diversas, senão a imensa maioria das receitas acima elencadas,
configuram-se estranhas às operações comumente praticadas entre produtores e
comerciantes atacadistas e varejistas. As mesmas são objeto de repulsa pelos
órgãos competentes, sendo inclusive objeto de diversas Comissões
Parlamentares de Inquéritos, tendo em vista o manifesto abuso de poder
econômico decorrente das mesmas. Farta documentação foi acostada aos autos
comprovando tanto o ingresso das receitas, como os fatos que as cercam. (...)
SUPOSTOS DESCONTOS
Fl. 2310
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

O contribuinte insiste em afirmar que concede descontos aos fornecedores,
devendo estes descontos ser excluídos da base de cálculo da contribuição.
Não nos parece ser esta a hipótese, senão vejamos:
Desconto é um abatimento do preço, concedido por liberalidade ou como
consequência de determinada condição. Em qualquer dos casos, é efetivo
abatimento do preço, não havendo diferenciação se o desconto é concedido
como abatimento do valor bruto da mercadoria, ou como devolução de
numerário após o pagamento do preço/valor bruto.
(...)
Os descontos passíveis de exclusão da base de cálculo da contribuição são
aqueles denominados incondicionais, ou seja, concedidos mediante
liberalidade do vendedor.
Ocorre que na hipótese, quem na verdade concede o desconto é o próprio
FORNECEDOR, como se viu pela análise do contrato de fornecimento.
Por exemplo, caso determinado fornecedor tivesse boa saída de seus produtos,
as compras posteriores seriam efetuada por preços cada vez menores, aplicáveis
retroativamente.
Sem dúvida, um beneficio auferido pela SONAE, e não pelo
FORNECEDOR - que tão somente teria o montante de suas vendas
aumentado, mas seu valor, reduzido.
Assim, não há que se falar em exclusão dá base de cálculo da contribuição,
razão pela qual dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para:
(...).
Seguem
os
trechos
das
ementas
de
julgados
dos
processos
11080.013954/200226 (COFINS) e 11080.013955/200271 (PIS) de 2002,
segundo a Lei 9.718/98, cujos lançamentos foram mantidos pelo CARF, exceto
no julgado da COFINS, no que tange às bonificações de mercadorias recebidas
dos fornecedores ante a constatação de que preços inferiores estão sendo
praticados por concorrentes:
Cofins: 11080.013954/200226:
“RECUPERAÇÃO
DE
CUSTOS.
PROPAGANDA.
REPOSIÇÃO
E
PROMOÇÃO DE PRODUTOS. RATEIO DE DESPESAS. CONFIGURAÇÃO
DE RECEITA. TRIBUTAÇÃO.
O critério utilizado para se realizar o rateio de despesas deve encontrar respaldo
em razões econômicas, preservando a proporcionalidade dos valores pagos
pelas empresas envolvidas.
DESCONTOS
RECEBIDOS.
CONTRAPARTIDA.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS. TRIBUTAÇÃO.
Mesmo antes da Lei no 9.718/98, e consoante a LC no 70/91, caracterizavamse
como faturamento, base de cálculo da COFINS, os descontos recebidos de
fornecedores em contrapartida a serviços de transporte e distribuição.
OUTRAS
RECEITAS.
DESCONTOS
CONDICIONAIS
RECEBIDOS.
REDUÇÃO DO PASSIVO SEM CONTRAPARTIDA NO ATIVO. PERÍODO
A PARTIR DE FEV/99. LEI No 9.718/98. TRIBUTAÇÃO.
Nos termos da Lei no 9.718/98, a receita bruta, base de cálculo da COFINS a
partir de fevereiro de 1999, inclui os descontos condicionais recebidos de
Fl. 2311
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

fornecedores e não informados nas notas fiscais, por implicarem em redução do
passivo sem contrapartida no ativo.
BONIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. NÃOINCIDÊNCIA.
Não se subsumem ao conceito de faturamento, nem no conceito de receita, a
obtenção de descontos mediante a bonificação de mercadorias, eis que tais
vantagens não se originam da venda de mercadorias nem da prestação de
serviços, mas estão ligados essencialmente a operações que ensejam custos e
não receitas.”
PIS: 11080.013955/200271:
“BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. RECEITA.
Antes mesmo da EC/20 a base de cálculo do PIS incluía todos os valores
entrados como receita, ainda que escriturados de forma diversa e
independentemente da sua classificação contábil.”
Inobstante julgado supra, os denominados “descontos e bonificações de
mercadorias” devem ser incluídos na base de cálculo das contribuições do PIS e
COFINS, pois não se caracterizam como desconto incondicional.
O valor da bonificação de produtos oferecida em cada venda poderá ser
considerado desconto incondicional, desde que represente parcela redutora do
valor da venda, constando na nota fiscal de venda tanto a quantidade que o
cliente deseja comprar, como a quantidade que o vendedor deseja ofertar a título
de bonificação, transformando-se, em reais, o total das unidades, como se
vendidas fossem. Após, subtrai-se a título de desconto incondicional a parcela
em reais, que corresponde à quantidade que se pretende ofertar a título de
bonificação, chegando-se, assim, ao valor líquido das mercadorias.
No caso dos autos, não foi esse o procedimento adotado. As notas fiscais sequer
especificam as bonificações, ao contrário, a fiscalização apurou que “é
importante mencionar que todos os valores cobrados, os quais fizemos
referência ao longo da narrativa deste item, não são suportados por
documentação fiscal alguma, sendo recebidos em carteira, mediante a emissão
de cobrança bancária, ou ainda, através de desconto no pagamento”.
Sobre o assunto, eis o seguinte acórdão:
Acórdão 20403.304 “CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL –COFINS Período de apuração:
01/02/1999
a
31/10/2003
BASE
DE
CÁLCULO.
BONIFICAÇÕES
RECEBIDAS.
DESCARACTERIZAÇÃO.
Somente
se
configura
o
recebimento de bonificação em mercadorias, cujo valor não é computado
como receita para fins de apuração da base de cálculo do PIS e da Cofins
na forma definida na Lei n° 9.718/98, quando constem discriminadas na
própria nota fiscal de venda das mercadorias sobre a qual se concedeu a
bonificação. Mercadorias recebidas gratuitamente, em nota fiscal própria,
configuram doações, cuja contrapartida é obrigatoriamente registrada a
conta de receita e tributada pelas contribuições na vigência daquela Lei.
Recurso Voluntário Negado” (Destaque nosso)
Finalmente, defende a contribuinte que as receitas oriundas das contas objeto do
lançamento consistem em receitas financeiras sujeitas à alíquota zero nos
termos do Decreto 5.442/2005, o que não merece guarida.
Fl. 2312
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Primeiramente, ainda que fossem receitas financeiras, são incluídas na base
de cálculo do PIS e da COFINS não cumulativo, pois, como visto, a base de
cálculo é a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica. Assim,
como o lançamento se refere a fatos geradores apurados sob o regime não-
cumulativo do PIS e COFINS, é prescindível a classificação dos descontos,
inclusive na forma de bonificações, como receita típica da empresa, uma vez
que a Lei n° 10.637/2002 e 10.833/2003, editadas sob a égide da EC n° 20/98,
permitem a inclusão na base de cálculo da contribuição ao PIS do total das
receitas auferidas, independentemente da fonte (art. 1°).
Ademais, as receitas financeiras sujeitas à alíquota zero nos termos do Decreto
5.442/2005 são as advindas de empréstimos e financiamentos, nos termos
do caput do art. 27 da Lei 10.865/04, o que não é o caso dos autos, pois se
referem a receitas relativas à atividade empresarial definida no objeto
social da empresa, não se confundido sequer com receita financeira. Nesse
sentido, esclareceu o e. STJ. Cite-se:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS E COFINS. ENCARGOS
COBRADOS NAS VENDAS A PRAZO. NATUREZA. ACRÉSCIMO DE
PREÇO QUE NÃO SE CONFUNDE COM RECEITAS FINANCEIRAS.
TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA ZERO COM BASE NOS DECRETOS
5.164/04 E 5.442/05. IMPOSSIBILIDADE. 1.
Recurso especial no qual se discute a natureza jurídica dos "encargos" cobrados
nas vendas a prazo; se caracterizam, ou não, receitas financeiras passíveis de
tributação à alíquota zero, nos moldes autorizados pelos Decretos 5.164/04 e
5.442/05 (que regulamentaram o art. 27, § 2o, da Lei 10.865/04). 2. O
diferencial de preço decorrente da venda realizada de forma parcelada é
livremente pactuado com o comprador como condição à realização do negócio,
integrando, pois, o preço final da mercadoria.
Assim, por decorrer esse acréscimo de um ajuste prévio para a consecução da
venda, não há falar em juros, quer compensatórios, que pressupõem
remuneração de capital, quer moratórios, que pressupõem atraso no
cumprimento de obrigação. 3. O argumento de que esses encargos "são
adicionados ao valor da operação em razão do credor ficar privado do seu
capital" não desnatura o negócio entabulado, na medida que essas práticas
derivam de estratégias empresariais tendentes a viabilizar o incremento das
vendas. O fato de a recorrente denominar esse aumento de preço pelas
vendas a prazo de juros ou de encargos financeiros é irrelevante para fins
de tributação, na medida em que para esse mister, o que importa é a
essência do negócio jurídico existente à luz do Direito Privado. Essa é a
inteligência do art. 110 do CTN. 4. O caput do art. 27 da Lei 10.865/04, cujo
§ 2o é regulado pelos decretos supramencionados, autoriza, pelo Poder
Executivo, o desconto de crédito relativamente às despesas financeiras
decorrentes de empréstimos e financiamentos. Em uma interpretação
sistemática, tem-se que receitas financeiras referidas no parágrafo segundo
são da mesma natureza daquelas despesas referidas no caput, que, como
visto, restringem-se a empréstimos e financiamentos. Essa atividade, no
entanto, constitui o objeto social dos lojistas, não sendo possível conceber
para fins tributários que essas pessoas jurídicas possam obter receitas
financeiras típicas de operações realizadas junto a instituições financeiras.
5. Recurso especial não provido. REsp 1120199 / SC, Relator(a) Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Turma, Data do Julgamento 22/06/2010, Data da
Publicação/Fonte, 01/07/2010)
Fl. 2313
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

Transcrevem-se os dispositivos legais em questão:
Lei 10.865/04
Art. 27. O Poder Executivo poderá autorizar o desconto de crédito nos
percentuais que estabelecer e para os fins referidos no art. 3o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
relativamente às despesas financeiras decorrentes de empréstimos e
financiamentos, inclusive pagos ou creditados a residentes ou domiciliados no
exterior.
§ 1o(...) § 2o O Poder Executivo poderá, também, reduzir e restabelecer, até os
percentuais de que tratam os incisos I e II do caput do art. 8o desta Lei, as
alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de não-
cumulatividade das referidas contribuições, nas hipóteses que fixar.
Decreto 5.442, de 9 de maio de 2005.
Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
COFINS incidentes sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de
operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas
sujeitas
ao
regime
de
incidência
não-cumulativa
das
referidas
contribuições.
Parágrafo único. (...)
Diante de todo o exposto, merece reforma o acórdão recorrido.
(Destaques do original) (...)”
Saliente-se ainda que em outro julgado, esta 3a Turma também se posicionou no
mesmo sentido, quanto a esta mesma matéria, no Acórdão no 9303-005.977, de 28/11/2017, de
relatoria do Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza, que teve a seguinte ementa:
BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. COFINS.
As
bonificações
concedidas
em
mercadorias
configuram
descontos
incondicionais, podendo ser excluídas da receita bruta, para efeito de apuração
da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, apenas quando
constarem da própria nota fiscal de venda dos bens e não dependerem de
evento posterior à emissão desse documento. (Grifei)
Dentro desse contexto, as Contas 51150003 – Recuperação Propaganda-Cadastro
e 51150007 – Propaganda – Cartas, em resumo representam prestação de serviços de marketing
e, portanto, devem ser tributadas.
Ressalta-se que todas as contas incluídas pela Fiscalização na base de cálculo das
contribuições refletem exatamente valores que a empresa auferiu, ainda que mediante
compensação de suas obrigações, em razão da exploração da sua atividade econômica.
Portanto, o valor dos abatimentos financeiros ou descontos equivale ao “ganho”
auferido pela contribuinte decorrente da exploração da atividade econômica. Assim, ainda que o
recurso correspondente não tenha, fisicamente, ingressado nos cofres do contribuinte, não há
como negar que há um “crédito” em seu benefício.
Quanto aos descontos (Contas 52010001 – Desconto Incondicional, 52010012 –
Desconto Incondicional – Baixa de preço, 52010015 – Desconto Incondicional – Quebra e
6103001 – Descontos Obtidos Fornecedores/outros), é permitida a exclusão daqueles concedidos
Fl. 2314
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9303-010.101 - CSRF/3a Turma
Processo no 16682.720467/2013-19

em caráter incondicional, os quais não se verificou comprovado nos presentes autos. Os
descontos incondicionais cujas receitas são excluídas da base de cálculo das contribuições são os
descontos concedidos por razões comerciais, não sujeitos a evento futuro e incerto, mediante
liberalidade do vendedor, no caso, a contribuinte. Ocorre que, na hipótese, quem concede o
desconto é o próprio fornecedor.
Por fim, a contribuinte aduz que as receitas oriundas das contas objeto do
lançamento consistem em receitas financeiras sujeitas à alíquota zero nos termos do Decreto
5.442, de 2005, o que não merece guarida. Essas receitas financeiras (sujeitas à alíquota zero)
são as advindas de empréstimos e financiamentos, nos termos do caput do art. 27 da Lei no
10.865, de 2004, o que não é o caso sob discussão, pois se referem a receitas relativas à atividade
empresarial definida no objeto social da empresa, não se confundido sequer com receita
financeira.
Por fim, veja-se o que restou assentado no voto condutor do Acórdão recorrido,
“(...) Todas as explicações dadas referem a operações em que a receita se constitui em
remuneração por algum serviço ou permissão, e não como desconto meramente financeiro. A
empresa não se desincumbe de demonstrar, documentalmente, aquelas operações que se refiram
especificamente a descontos financeiros, e a maioria, conforme a própria explicação dada, não
se refere a descontos financeiros, por se constituírem em remuneração de operações sucessivas,
e não meramente liquidação de uma única operação”. (Grifei)
Isto posto, não é possível excluir da base de cálculo das contribuições, os valores
referentes a “recuperação de despesas com propaganda” e os “descontos obtidos”, por tratarem-se
de receitas relativas à atividade empresarial definida no objeto social da empresa.
Ante todo o exposto, deve ser negado provimento ao Recurso Especial interposto
pelo contribuinte, mantendo-se o Acórdão recorrido nos pontos em que foi questionado, bem
como com fundamento nas razões expendidas neste voto.
Conclusão
Em vista das razões acima expostas, voto no sentido de negar provimento ao
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, mantendo-se o acórdão recorrido.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

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