Tribunal: CARF
Processo: 10850.721106/2013-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-02-19
Data de publicação: 2020-04-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 28/02/2007
PER/DCOMP. PRAZO DE DECADÊNCIA PARA LANÇAMENTO. INAPLICABILIDADE.
As regras de decadência para a efetivação do lançamento tributário (art. 150, § 4o e art. 173, ambos do CTN) não se aplicam à análise administrativa que visa apurar a liquidez e certeza do crédito solicitado em pedido de restituição do contribuinte. Em se tratando de tributo não cumulativo, o exame compreende os créditos e os débitos gerados nos períodos a que se refere o pedido, podendo a autoridade fiscal reconstituir, com o propósito de atestar a autenticidade, ou não, do pedido, a apuração.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
Considera-se insumo, para fins de crédito das contribuições (PIS/COFINS) as aquisições de produtos e serviços essenciais ou relevantes para o desenvolvimento das atividades fins do contribuinte (produção, industrialização, comercialização e prestação de serviços), conforme decidido no REsp 1.221.170/PR julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho, não importando que sejam desempenhadas de forma verticalizada ou separadamente.
PIS/COFINS. SUSPENSÃO AGROPECUÁRIA. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004. EFEITOS A PARTIR DE 01/08/2004, NA SUA REDAÇÃO ORIGINAL, E A PARTIR DE 30/12/2004, EM RELAÇÃO ÀS ALTERAÇÕES DA LEI No 11.051/2004.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN/SRF no 636/2006, o art. 9o da mesma lei, que criou hipóteses de suspensão da incidência da Cofins na atividade agropecuária, produziu efeitos a partir de 01/08/2004, relativamente às atividades previstas na sua redação original, e a partir de 30/12/2004, em relação àquelas incluídas pela Lei no 11.051/2004, tendo exorbitado o poder regulamentar a IN/SRF no 660/2006 ao estabelecer que a eficácia só se daria a partir da data da publicação (04/04/2006) da IN/SRF no 636/2006, por ela revogada, e que já havia regulamentado o referido art. 9o (atendendo ao determinado no seu § 2o), com efeitos retroativos à primeira data legalmente prevista.
REGIME NÃO CUMULATIVO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. CICLO PRODUTIVO. FASES DE PRODUÇÃO E DE FABRICAÇÃO. BENS E SERVIÇOS APLICADOS NAS DUAS FASES. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O ciclo produtivo da atividade agroindustrial compreende a atividade de produção rural ou agropecuária e a atividade de fabricação ou industrialização do produto final comercializado. No âmbito da referida atividade, são considerados insumos de produção ou fabricação tanto os bens e serviços aplicados na fase de produção agropecuária, quanto os bens e serviços aplicados na fase de fabricação do bem final. Dada essa característica, se utilizada matéria prima agropecuária de produção própria, a empresa agroindustrial submetida ao regime não cumulativo da Cofins tem o direito de apropriar os créditos calculados sobre os valores de aquisição dos bens e serviços aplicados nas duas fases do ciclo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10850.721106/2013-16
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-008.254 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
19 de fevereiro de 2020
Recorrente
BUNGE ACUCAR E BIOENERGIA S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 28/02/2007
PER/DCOMP. PRAZO DE DECADÊNCIA PARA LANÇAMENTO.
INAPLICABILIDADE.
As regras de decadência para a efetivação do lançamento tributário (art. 150, §
4o e art. 173, ambos do CTN) não se aplicam à análise administrativa que visa
apurar a liquidez e certeza do crédito solicitado em pedido de restituição do
contribuinte. Em se tratando de tributo não cumulativo, o exame compreende
os créditos e os débitos gerados nos períodos a que se refere o pedido, podendo
a autoridade fiscal reconstituir, com o propósito de atestar a autenticidade, ou
não, do pedido, a apuração.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
Considera-se insumo, para fins de crédito das contribuições (PIS/COFINS) as
aquisições de produtos e serviços essenciais ou relevantes para o
desenvolvimento
das
atividades
fins
do
contribuinte
(produção,
industrialização, comercialização e prestação de serviços), conforme decidido
no REsp 1.221.170/PR julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja
decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho, não importando que
sejam desempenhadas de forma verticalizada ou separadamente.
PIS/COFINS. SUSPENSÃO AGROPECUÁRIA. ART. 9o DA LEI No
10.925/2004. EFEITOS A PARTIR DE 01/08/2004, NA SUA REDAÇÃO
ORIGINAL, E A PARTIR DE 30/12/2004, EM RELAÇÃO ÀS
ALTERAÇÕES DA LEI No 11.051/2004.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN/SRF no
636/2006, o art. 9o da mesma lei, que criou hipóteses de suspensão da
incidência da Cofins na atividade agropecuária, produziu efeitos a partir de
01/08/2004, relativamente às atividades previstas na sua redação original, e a
partir de 30/12/2004, em relação àquelas incluídas pela Lei no 11.051/2004,
tendo exorbitado o poder regulamentar a IN/SRF no 660/2006 ao estabelecer
que a eficácia só se daria a partir da data da publicação (04/04/2006) da
IN/SRF no 636/2006, por ela revogada, e que já havia regulamentado o referido
art. 9o (atendendo ao determinado no seu § 2o), com efeitos retroativos à
primeira data legalmente prevista.
REGIME NÃO CUMULATIVO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. CICLO
PRODUTIVO. FASES DE PRODUÇÃO E DE FABRICAÇÃO. BENS E
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10850.721106/2013-16
Fl. 2199
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

SERVIÇOS APLICADOS NAS DUAS FASES. APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O ciclo produtivo da atividade agroindustrial compreende a atividade de
produção rural ou agropecuária e a atividade de fabricação ou industrialização
do produto final comercializado. No âmbito da referida atividade, são
considerados insumos de produção ou fabricação tanto os bens e serviços
aplicados na fase de produção agropecuária, quanto os bens e serviços
aplicados na fase de fabricação do bem final. Dada essa característica, se
utilizada matéria prima agropecuária de produção própria, a empresa
agroindustrial submetida ao regime não cumulativo da Cofins tem o direito de
apropriar os créditos calculados sobre os valores de aquisição dos bens e
serviços aplicados nas duas fases do ciclo produtivo.

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso
para reconhecer a vigência do benefício da suspensão de que trata o art. 9o da Lei no 10.925/2004
a partir de 1o de agosto de 2004, bem como reconhecer o direito a apropriação de créditos de
bens e serviços utilizados na fase agrícola. O julgamento deste processo seguiu a sistemática dos
recursos repetitivos, aplicando-se o decidido no julgamento do processo 10850.721137/2013-77,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg
Filho (presidente substituto), Larissa Nunes Girard (Suplente Convocada), Jorge Lima Abud,
Vinicius Guimarães, Raphael Madeira Abad, Walker Araujo, José Renato Pereira de Deus e
Denise Madalena Green. Ausente o conselheiro Corintho Oliveira Machado.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos, prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015, e, dessa forma, adoto neste relatório excertos do
relatado no Acórdão no 3302-008.251, de 19 de fevereiro de 2020, que lhe serve de paradigma.
Trata-se de Declarações de Compensação de crédito de COFINS não cumulativa,
referente a pagamento efetuado indevidamente ou ao maior no período de apuração em questão.
Por bem retratar os fatos remete-se e adota-se, como se aqui transcrito fosse, o
Relatório elaborado pela DRJ quando da análise do processo, aqui sintetizado:.
a) Com base no Relatório Fiscal, foi proferido o despacho decisório através do qual o
direito creditório não foi reconhecido, sendo que a compensação não foi
homologada.
b) Cientificado o interessado apresentou a manifestação de inconformidade para
requerer o apensamento e o julgamento conjunto dos presentes autos com os
Fl. 2200
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

processos de PER/Dcomps de pagamento indevido de PIS e Cofins dos períodos em
questão.
c) O contribuinte alegou que os créditos tributários "lançados" pela fiscalização ao
reconstituir sua escrita estariam decaídos, por decurso de prazo superior a cinco
anos.
d) Alegou que como o Fisco não teria revisto a apuração das contribuições no prazo
previsto na legislação, restaria impedido de recompor a base de cálculo do PIS e da
Cofins.
e) O mesmo raciocínio seria aplicável às glosas referentes aos insumos adquiridos com
alíquota zero, pois o prazo para a glosa e lançamento de ofício teria expirado em
10/2009.
f) O interessado alegou que a fiscalização não poderia glosar créditos devidamente
escriturados, pois a suposta constituição do crédito tributário teria ocorrido somente
com a ciência do Relatório Fiscal.
g) Afirmou que o valor apurado no Dacon estaria extinto por homologação tácita do
auto-lançamento e por tal motivo, o crédito tributário acrescido em decorrência da
majoração da receita tributável estaria extinto por decadência.
h) O contribuinte discorreu sobre as glosas decorrentes de bens e insumos não
classificados como insumos e exarou o entendimento de que o conceito de insumo
abrangeria: "a soma de todas as despesas incorridas, necessárias para o
desenvolvimento das atividades comerciais do contribuinte, ou seja, essenciais para
a geração da receita a ser tributada, não podendo sofrer limitações".
i) Alegou que não se poderia adotar a legislação restritiva do IPI e que com a
incorporação teria ocorrido apenas a ampliação das atividades da empresa, mas que
todas as atividades e itens contribuiriam para a composição da receita de PIS e de
Cofins, inclusive, os materiais de reparo e serviços vinculados ao centro de custo
compras e estação de tratamento de águas, pois diretamente relacionados com a
produção de cana-de-açúcar.
j) O interessado alegou que haveria isenção fiscal de PIS e Cofins em relação às
receitas decorrentes da venda de cana-de-açúcar destinada à fabricação do açúcar,
conforme arts. 8o, 9o e 17o, da Lei no 10.925/2004.
k) A autoridade fiscal teria exarado entendimento de que o § 2o, art. 9o, Lei no
10.925/2004, incluído pela Lei no 11.051/2004 teria condicionado a fruição do
benefício às condições a serem estabelecidas pela RFB, o que só teria ocorrido com
a edição da IN SRF no 636/2006. Por tal motivo, teria sido desconsiderada a
suspensão da incidência do PIS e da Cofins sobre tais receitas entre 01/08/2004 e
04/04/2006.
l) O contribuinte afirmou que haveria confusão de conceitos entre a IN SRF no
636/2006 e a Lei no 10.925/2004, pois a primeira trataria de suspensão da
exigibilidade e a segunda, suspensão da incidência.
m) Defendeu, ainda, que a Instrução Normativa poderia apenas interpretar a lei, não
podendo inovar ou modificar o texto da lei originária, em respeito aos princípios
constitucionais.
n) Citou a hierarquia das leis e alegou que a IN teria extravasado a competência
regulamentar. Afirmou que a lei seria autoaplicável e teria eficácia plena.
o) Defendeu que, de qualquer forma, a anulação da isenção estaria abrangida pela
decadência, conforme § 4o, art. 150 do CTN, pois a fiscalização teria realizado
Fl. 2201
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

lançamento de ofício de receita tributável, após decorridos mais de cinco anos entre
o fato gerador e a data da "constituição do crédito tributário.
p) Alegou que tal procedimento anularia a segurança jurídica.
q) Afirmou, ainda, que mesmo tendo retificado o Dacon, o valor da receita isenta
decorra) ente da venda de cana-de-açúcar destinada à fabricação do açúcar teria
permanecido o mesmo.
r) Concluiu, para requerer o provimento de seu recurso, o reconhecimento integral do
direito creditório, com a consequente homologação integral das compensações.
s) Requereu também a juntada de documentação adicional, conversão do julgamento
em diligência e o endereçamento das intimações ao advogado da empresa.

A DRJ julgou, por unanimidade de votos, improcedente a manifestação de
inconformidade, com fundamentos abaixo sintetizados, extraídos da menta do acórdão prolatado:
a) O prazo decadencial do direito de lançar tributo não rege os institutos da
compensação e do ressarcimento e não é apto a obstaculizar o direito de
averiguar a liquidez e certeza do crédito do sujeito passivo e a obstruir a
glosa de créditos indevidos tomados pelo contribuinte, nem a recomposição
da base de cálculo por exclusões indevidas.
b) Na definição de insumos utilizados na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda somente serão incluídos
quaisquer serviços e bens que sofram alterações, tais como: consumo;
desgaste; dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da
ação diretamente exercida sobre o serviço que está sendo prestado e no bem
ou produto que está sendo fabricado.
c) O termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou
serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim,
tão somente aqueles adquiridos de pessoa jurídica que efetivamente sejam
aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na
prestação do serviço da atividade.
d) A suspensão da exigibilidade da contribuição prevista no artigo 9o da Lei
10.925/2004 só se aplica a partir de 4 de abril de 2006, após a sua
regulamentação pela Instrução Normativa SRF 636/2006, posteriormente
revogada pela Instrução Normativa SRF 660/2006.
Irresignada com a decisão recorrida, a Recorrente interpôs recurso voluntário,
reproduzindo, em síntese apertada, suas alegações de defesa.
É o relatório.
Fl. 2202
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator

Como já destacado, o presente julgamento segue a sistemática dos recursos
repetitivos, nos termos do art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do RICARF, desta forma reproduzo o
voto consignado no Acórdão no 3302-008.251, de 19 de fevereiro de 2020, paradigma desta
decisão.
I – Admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.
II - Mérito
A matéria trazida à discussão não é nova nesta Turma e já foi alvo de
julgamento nos processos 10850.721139/2013-66 (acórdão 3302-
007.450) e 10850.721466/2013-18 (acórdão 3302-007.468), de relatoria
dos i. julgadores Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg
Filho, respectivamente, envolvendo o mesmo contribuinte, razão pela
qual, peço vênia para adotar suas razões de decidir, a saber:
II – DA IMPOSSIBILIDADE DE RECONSTITUIÇÃO DA ESCRITA
FISCAL PARA MAJORAÇÃO DA RECEITA MEDIANTE A GLOSA
DE CRÉDITOS ESCRITURAIS DE NOVEMBRO DE 2007 EM
PROCEDIMENTO DE DILIGÊNCIA FINALIZADO EM ABRIL DE
2013
EM
VIRTUDE
DO
TRANSCURSO
DO
LAPSO
DECADENCIAL:
Preliminarmente, argumenta a Recorrente com fundamento no § 4o do
artigo 150 do CTN, cumulado com artigo 156, inciso V, do mesmo codex,
que o crédito tributário resultado da glosa de insumos adquiridos com
alíquota zero e gastos outrora não considerados insumos, aproveitados
por ela a título de créditos básicos em novembro de 2007, estão
absolutamente decaídos, haja vista o transcurso de lapso temporal
superior ao quinquênio legalmente previsto entre a data da ocorrência
dos fatos geradores e a constituição do crédito tributário, que ocorreu
em abril de 2013 com a intimação da Recorrente do encerramento da
diligência.
Contudo, esse entendimento não merece prosperar.
Cumpre relembrar que, como relatado, o presente processo se refere à
pedido de compensação (DCOMP), criado em 09/03/2010 (fls. 01/04),
relativo à competência de novembro de 2007, respaldada no suposto
pagamento indevido ou a maior de Cofins – não cumulativa no montante
de R$ 524.986,69 (quinhentos e vinte e quatro reais, novecentos e quatro
mil e oitenta e seis reais e sessenta e nove centavos), por meio de DARF
recolhido em 30/11/2007 valor total de R$ 876.820, 23 (oitocentos e
setenta e seis mil, oitocentos e vinte reais e vinte e três centavos), com
código de receita 5856.
Fl. 2203
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Os créditos pleiteados são alusivos a insumos empregados no processo
produtivo, relativos às contribuições PIS/COFINS, que não teriam sido
utilizados nos períodos de apuração respectivos. Às fls. 18 e seguintes,
constam os demonstrativos relacionando os documentos fiscais referentes
às aquisições dos insumos cujo crédito foi pleiteado.
Após análise da autoridade fiscal dos documentos relacionados pela
Contribuinte, bem como auditoria pela mesma efetuada nos períodos
respectivos, culminando com a proposição de não aprovação do pedido
de compensação, em face das inconsistências verificadas, as quais
evidenciam que não ocorreu o indébito fiscal (fls. 3472/3499). O
despacho decisório (fls. 3509/3512), consta a seguinte conclusão:
“Tendo em vista que na verificação fiscal não foi constatado pagamento indevido
ou a maior no recolhimento da COFINS relativa ao mês de novembro de 2007,
deduz-se que o interessado não tem direito aos créditos informados nas
declarações de compensação e as compensações declaradas devem ser
consideradas não homologadas.”
A ciência do despacho se deu em 11/04/2014 (fl.3520), antes de
transcorridos os cinco anos da transmissão dos PER/DCOMP. Não há,
pois, falar em decadência.
Irrepreensível, neste aspecto, o posicionamento do Acórdão recorrido
sobre a distinção entre a decadência, regida pelo § 4o, do art. 150, do
CTN, e a compensação de que trata a Lei 9.430, art. 742. Como sustentou,
com propriedade, o Acórdão recorrido, apesar do procedimento de
fiscalização ter sido aberto em 2012 e da norma do § 4o, do art. 150, do
CTN dispor que somente poderiam ter sido revistos os lançamentos
preliminares efetuados pela própria contribuinte nos 5 (cinco) anos
anteriores, a regra em questão está inserida no contesto do procedimento
de revisão do lançamento provisório a que se refere o art. 150, do mesmo
diploma, ao passo que a resolução do presente pleito se insere no
contexto de instituto diverso, embora semelhante, que é o da
compensação.
O dispositivo do CTN, acima citado, trata do poder jurídico que tem o
Fisco de revisar os lançamentos efetuados pelo sujeito passivo, com o
propósito de exigir eventual diferença, ou seja, de constituir o crédito
tributário nos termos do art. 142 do mesmo diploma legal.
Já a compensação é regulada pela Lei 9.430/96, combinada com o art.
168, do CTN. Efetuado o pagamento indevido, o contribuinte tem 5
(cinco) anos, contados da data em que ocorreu o evento, para pleitear a
restituição. Esta última norma (direito à repetição) é do CTN. A Lei
9.430/96, regula a forma de restituição, no âmbito dos tributos federais,
tendo estabelecido a possibilidade do próprio sujeito passivo auto
concretizá-la, mediante compensação. A partir da compensação, o Fisco
dispõe do prazo de 5 anos para averiguar a sua licitude. Dentro deste
último prazo, se constatar que o valor compensado é indevido, pode
efetuar a cobrança. Não se trata de um lançamento tributário
propriamente dito, mas da simples e singela cobrança do que fora
declarado pelo sujeito passivo e extinto sob condição resolutória da
ulterior homologação. Resta induvidoso, neste caso, que a autoridade
fiscal não só pode como deve verificar todos os períodos compreendidos
no pedido de restituição/compensação. É da própria recorrente a
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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informação de que os pedidos de compensação aludem aos exercícios de
2004/2005.
Nos tributos não cumulativos, a dedução dos créditos faz parte da norma
de incidência, integrando o que os autores chamam da base de incidência.
Quando tais tributos são objeto de auditoria, por parte das autoridades
fiscais, elas não podem calcular os créditos isoladamente dos débitos,
pois o confronto entre ambos é que gera o dever de pagar ou de transferir
eventual saldo para o período seguinte. Essa diretriz rege eventual pedido
de restituição, mediante o qual o sujeito passivo afirma ter pago tributo a
maior que o devido. Para apurar se a pretensão tem, ou não, fundamento
legal, a autoridade fiscal encarregada da revisão tem o poder/dever de
investigar as atividades do sujeito passivo no contexto da legislação de
regência: o fim último é apurar se o valor a restituir está, ou não, de
acordo com a legislação.
O argumento da recorrente envolveria dissociar, no procedimento de
fiscalização dos pedidos de restituição, o débito do crédito. Demais disso
implicaria em que, toda vez que o sujeito passivo deixar para pleitear a
restituição perto do fim do prazo estabelecido pelo art. 168 do CTN, uma
parte do seu pleito já estaria acobertado pelo manto da preclusão do
direito do Fisco de constituir eventual crédito tributário.
A jurisprudência invocada pela Recorrente é alusiva ao IR e a prejuízos
fiscais advindos de exercícios anteriores. É óbvio que se, por exemplo, ao
fiscalizar o ano/base de 2010, em 2015, a autoridade fiscal se louva em
erro no prejuízo fiscal acumulado, advindo de exercícios anteriores, já
atingidos pela preclusão, a alteração do respectivo valor, para fins de
cobrança do imposto de 2015, envolve revisão de períodos já atingidos
pelo decurso do prazo decadencial.
Não
é
esse,
todavia,
o
caso
dos
autos.
Os
pedidos
de
restituição/compensação encetados pela Recorrente envolvem indébitos
fiscais alusivos aos anos de 2004 a 2008. Nestes termos, a atuação da
autoridade fiscal revisora tem que, necessariamente, envolver as
atividades desenvolvidas pelo sujeito passivo nesses períodos, não sendo
de mais lembrar que na repetição do indébito o ônus da prova é de quem
alega. A rigor caberia ao contribuinte demonstrar, cabalmente, que o
imposto então pago foi maior do que o devido, seja por questões atinentes
à geração dos débitos pelas vendas, seja por questões atinentes aos
créditos derivados das aquisições dos insumos. O certo é que em se
tratando de tributo não cumulativo, o valor a pagar, ou a creditar, sempre
e necessariamente envolve um e outro, ou seja, os créditos e os débitos
incorridos. O montante a pagar é indissolúvel, sempre e necessariamente,
do cotejo entre créditos e débitos. A assertiva vale para o imposto
eventualmente pago a maior e a restituir/compensar.
Descabe, assim, a invocação da jurisprudência trazida à colação, entre
outras, alusiva ao IRPJ.
Não se pode confundir análise de pedido de restituição/compensação com
exigência de crédito tributário de ofício, por iniciativa da autoridade
fiscal. O procedimento fiscalizatório, no caso de pedido de restituição,
envolve, necessariamente, o exame dos fatos e documentos relativos no
suposto indébito fiscal. O objetivo é confirmar se houve, ou não,
pagamento indevido ou a maior do que o devido. Em se tratando de
Fl. 2205
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

tributo sujeito ao princípio da não cumulatividade, isso só é possível
mediante a reconstituição da conta gráfica, como feito no presente
processo. Quem provocou a atividade fiscalizadora foi a alegação do
contribuinte de que pagou imposto indevido, incumbindo-lhe, em
princípio, o ônus da prova.
Afasto, assim, a prejudicial de decadência.
III – DA VIGÊNCIA, OU NÃO, DO BENEFÍCIO FISCAL PARA A
RECEITA PROVENIENTE DAS VENDAS DE CANA-DE-AÇÚCAR
DESTINADA À FABRICAÇÃO DE AÇÚCAR ENTRE ABRIL A
DEZEMBRO DE 2005, PREVISTO NOS ARTIGOS 8o, 9o E 17, DA
LEI N.o 10.925/2004:
De acordo com o entendimento da autoridade fiscal, secundado pelo
despacho decisório e pelo Acórdão recorrido, o benefício discal previsto
na Lei no 10.925/2004 não tinha eficácia plena, dependendo de Instrução
Normativa definidoras das condições que condicionam o seu uso. Desse
modo, no período de abril a dezembro de 2005 não poderia ter produzido
efeitos jurídicos.
A recorrente sustenta, com base no inciso III, do art. 17, da lei citada,
que, por expressa previsão legal, a dispensa do imposto vigorou a partir
de 1o de agosto de 2004, de modo que as operações realizadas no período
referido pelas decisões administrativas, acima citadas, estariam
compreendidas na suspensão da incidência.
A discussão traz à baila a IN RFB 636/2006 a qual foi revogada logo
depois por outro ato normativo da mesma natureza.
Neste caso assiste razão à Recorrente, tendo em vista que este Colegiado
vem decidindo no sentido de que a referida Instrução Normativa
exorbitou do poder regulamentar, como por ela sustentado.
O
Conselheiro
Rodrigo
da
Costa
Pôssas,
no
processo
no
10680.921286/201171 - Acórdão no 9303007.852 – 3a Turma, enfrentou
o tema com maestria, profundidade e didática, de sorte que reproduzo seu
voto para embasar minha razão de decidir, in verbis:
No mérito, a discussão restringe-se à determinação da data a partir da qual
passou a ter eficácia o art. 9o da Lei no 10.925/2004 (e alterações da Lei no
11.051/2004, publicada em 30/12/2004), que criou hipóteses de suspensão da
incidência PIS/Cofins nas vendas de produtos e insumos da atividade
agropecuária, nos termos e condições estabelecidos pela Receita Federal.
Vejamos a evolução legislativa de interesse:
Lei no 10.925/2004
Art. 9o A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS fica
suspensa na hipótese de venda dos produtos in natura de origem vegetal,
classificados nas posições 09.01, 10.01 a 10.08, 12.01 e 18.01, todos da NCM,
efetuada pelos cerealistas que exerçam cumulativamente as atividades de secar,
limpar, padronizar, armazenar e comercializar os referidos produtos, por pessoa
jurídica e por cooperativa que exerçam atividades agropecuárias, para pessoa
jurídica tributada com base no lucro real, nos termos e condições estabelecidas
pela Secretaria da Receita Federal.
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa
no caso de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 2206
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

I de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando efetuada
por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
II de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso
II do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art.
8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no
inciso III do § 1o do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica tributada
com base no lucro real; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam os §§
6o e 7o do art. 8o desta Lei. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal SRF. (Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
(...)
Art. 17. Produz efeitos:
(...)
III a partir de 1o de agosto de 2004, o disposto nos arts. 8o e 9o desta Lei;
Instrução Normativa no 636/2006 (Publicada em 04/04/2006)
Art. 1o Esta Instrução Normativa disciplina a comercialização de produtos
agropecuários na forma dos arts. 8o, 9o e 15 da Lei no 10.925, de 2004.
(...)
Art. 5o Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação,
produzindo efeitos a partir de 1o de agosto de 2004.
Instrução Normativa no 660/2006 (Publicada em 17/07/2006)
Art. 1o Esta Instrução Normativa disciplina a comercialização de produtos
agropecuários na forma dos arts. 8o, 9o e 15 da Lei no 10.925, de 2004.
(...)
Art. 11. Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação,
produzindo efeitos:
I em relação à suspensão da exigibilidade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins de que trata o art. 2o, a partir de 4 de abril de 2006, data da publicação
da Instrução Normativa no 636, de 24 de março de 2006, que regulamentou o art.
9o da Lei no 10.925, de 2004; e
II em relação aos arts. 5o a 8o, a partir de 1o de agosto de 2004.
Art. 12. Fica revogada a Instrução Normativa SRF no 636, de 2006.
É maciça (eu diria, praticamente toda no mesmo sentido) a jurisprudência do
CARF no sentido de inadmitir que norma administrativa (no caso a IN/SRF no
660/2006), pudesse limitar a eficácia a partir de uma data bem posterior à
prevista na própria lei instituidora do regime suspensivo – ainda mais quando
outra norma do mesmo Órgão, revogada pouco depois, atribuía seus efeitos
retroativamente à data estabelecida no diploma legal, como está retratado em
recentíssimo Acórdão, unânime (3402005.118, de 17/04/2018, que serviu
inclusive de paradigma para diversos outros julgados naquela Sessão da 2a
Turma Ordinária da 4a Câmara):
Fl. 2207
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
SUSPENSÃO. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004. EFICÁCIA DESDE 1o DE
AGOSTO DE 2004.
Em conformidade com o disposto no art. 17, III da Lei no 10.925/2004, aplicase
desde 1o de agosto de 2004 a suspensão da incidência do PIS e da Cofins prevista
no art. 9o da Lei no 10.925/2004.
A ementa prende-se exclusivamente ao que dispõe a lei, e no Voto Condutor não
é muito diferente, dada à clareza da norma legal e à vasta jurisprudência
administrativa a que me referi:
"A matéria não comporta maiores digressões, eis que a própria Lei no
10.925/2004 determinou que o referido benefício produziria efeitos a partir de 1o
de agosto de 2004. Estando perfeitamente definida a data do início da suspensão
pela Lei, é certo que a regulamentação reservada à Secretaria da Receita Federal,
nos termos do § 2o do art. 9o da referida Lei, não dizia respeito a esse aspecto.
Nesse sentido, a primeira regulamentação da suspensão, dada pela Instrução
Normativa SRF no 636/2006, já tinha reconhecido a sua produção de efeitos
retroativa, a partir de 1o de agosto de 2004.
A matéria já foi objeto de análise por esse CARF no Acórdão no 3401002.078 da
4a Câmara / 1a Turma Ordinária desta 3a Seção, j. 28.11.2012..."
Do Voto Condutor do citado Acórdão de 2012, extraio o seguinte excerto:
"Se por um lado é certo que “os termos e condições” estabelecidos pela RFB
pode limitar a suspensão da incidência das duas Contribuições, na hipótese do
art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, por outro, tal limitação não pode impedir por
completo a suspensão da incidência das duas Contribuições, a começar
necessariamente em 1o de agosto de 2004. Muitos menos pode a RFB, ao deixar
de regulamentar a norma, tornar nulos seus efeitos a partir do momento em que
já tem alguma eficácia, segundo a Lei no 10.925, de 2004."
Naquele julgado é evocada decisão do STJ (não vinculante, é verdade, mas bem
incisiva a respeito), qual seja, o Acórdão no REsp no 1.160.835/RS, sendo que,
em pesquisas no site daquele Tribunal Superior na Internet, encontrei o de no
1.143.568/SC (trazido no Voto Condutor do Acórdão Recorrido – fls. 2.245 e
2.246), que remete ao primeiro e cuja ementa transcrevo parcialmente a seguir (e
que adoto como razões de decidir):
PROCESSUAL
CIVIL.
TRIBUTÁRIO.
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃOCUMULATIVOS. ARTS. 97, VI, 99 e 111, I, DO CTN E INÍCIO DA
POSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO
AMBOS COM EFEITOS A PARTIR DE 1o/8/2004. INTERPRETAÇÃO DO
ART. 17, III, DA LEI No 10.925/2004. LEGALIDADE DO ART. 5o DA IN SRF
N. 636/2006.
ILEGALIDADE DO ART. 11, I, DA IN SRF N. 660/2006 QUE FIXOU A
DATA EM 4/4/2006.
1. Discute-se nos autos a possibilidade de aproveitamento simultâneo de crédito
ordinário da sistemática não cumulativa de PIS/PASEP e de COFINS, prevista
no art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, com o crédito presumido
previsto no art. 8o, § 1o, da Lei no 10.925/2004, referente às aquisições feitas
junto a pessoas jurídicas cerealistas, transportadoras de leite e agropecuárias que
funcionam como intermediárias entre as pessoas físicas produtoras agropecuárias
e as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal,
para o período de 1o/08/2004 a 03/04/2006.
(...)
Fl. 2208
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

6. O crédito presumido e a suspensão da incidência das contribuições produziram
efeitos conjuntamente a partir de 1o/8/2004, nos termos do art. 17, III, da Lei no
10.925/2004, de forma que as INs SRF nos 636/2006 e 660/2006, ainda que sob o
pálio do § 2o do art. 9o da referida Lei no 10.925/2004, não poderiam alterar a
data de concessão da suspensão da incidência das contribuições, mas tão
somente disciplinar sua aplicação mediante a instituição de obrigações tributárias
acessórias. Nesse sentido, está conforme a lei o art. 5o da IN SRF 636/2006, que
fixou a data do início do crédito presumido e da suspensão em 1o/8/2004, e ilegal
o art. 11, I, da IN SRF 660/06, que revogou o artigo anterior e, de forma
equivocada, fixou a data do início do crédito presumido e da suspensão em
4/4/2006.
7. Esta Corte já enfrentou o tema da revogação da IN SRF n. 636/2006 pela IN
SRF n. 660/2006 e concluiu que tal revogação não teve o condão de alterar de
1o/8/2004 para 4/4/2006 o início dos efeitos da suspensão da incidência das
contribuições ao PIS e à COFINS prevista no art. 9o, da Lei no 10.925/04.
Precedente: REsp no 1.160.835/RS, Rel. Min. Herman Benjamin, Segunda
Turma, DJe 23/4/2010.
8. Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN SRF
636/2006, tanto o direito ao crédito presumido de que trata o art. 8o, da Lei no
10.925/2004, quanto a suspensão da incidência das contribuições ao PIS e à
COFINS prevista no art. 9o, da Lei no 10.925/2004, produziram efeitos a partir de
1o/8/2004, relativamente às atividades previstas na redação original da Lei no
10.925/2004, e a partir de 30/12/2004 em relação às atividades incluídas pela Lei
no 11.051/2004.
À vista do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional.
Assim, há de ser considerado vigente o benefício da suspensão pleiteado
no período do presente pedido, reformando-se a decisão recorrida nesta
parte.
IV – DO CONCEITO DE INSUMO:
Acerca do conceito de insumo, adoto e transcrevo o recente voto
proferido pelo Ilustre Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède no
processo 13656.721092/201597:
"Relativamente à definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições,
embora estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI,
foi operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do
auferimento de receitas e o desconto de créditos apurados em relação a
determinados custos, encargos e despesas estabelecidos em lei. A apuração de
créditos básicos foi dada pelos artigos 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, cujas atuais redações seguem abaixo:
Lei no 10.637/2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
Produção de efeito (Vide Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Vide
Medida Provisória no 497, de 2010) (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727,
de 2008). (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o - A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de
2008) (Vide Lei no 9.718, de 1998)
Fl. 2209
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei o10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - VETADO)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
X - vale transporte, vale refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009)
XI – bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na
produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela
Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória
no 497, de 2010) (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727,
de 2008) (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o - A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de
2008) (Vide Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
Fl. 2210
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados
nas atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X - vale transporte, vale refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na
produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela
Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo
66 da IN SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais
adotaram um entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI,
especialmente quanto à expressão de bens utilizados como insumos:
Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota
prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação
da mesma alíquota, sobre os valores:
[...]
§ 5o Para os efeitos da alínea " b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no
ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na prestação do serviço.
Fl. 2211
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

Art. 8o Do valor apurado na forma do art. 7o, a pessoa jurídica pode descontar
créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
[...]
§ 4o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria prima, o produto intermediário, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no
ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado; e b) os serviços prestados por pessoa
jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela
Receita Federal, corroborada em julgamentos deste Conselho, que utiliza a
definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos Pareceres
Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas
necessários à obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas
dedutíveis para o IRPJ, dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99.
Por fim, uma terceira corrente, que defendeu, com variações, um meio
termo, ou seja, que a definição de insumos não se restringe à definição dada
pela legislação do IPI e nem deve ser tão abrangente quanto a legislação do
imposto de renda.
Todavia, o STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo,
no REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual
restou decidido com a seguinte ementa:
EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
Fl. 2212
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF nos. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS
e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas
taquigráficas a seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o
realinhamento feito, conhecer parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte,
dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator, que
lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães
(votovista), Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a
votar) votaram com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr.
Ministro Francisco Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
O Ministro-relator adotou as razões expostas no voto da Ministra Regina Helena
Costa: "Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz
com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com atuação
específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se
sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de
Fl. 2213
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e
exames laboratoriais, equipamentos de proteção individual EPI, materiais de
limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais"
("Despesas com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos
com veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços PJ, promoções e
propagandas, seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos
pela jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao pagamento
de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual EPI,
em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito de creditamento,
assim compreendido num sistema de não-cumulatividade cuja técnica há de ser
a de "base sobre base".
Todavia, a aferição da essencialidade ou da relevância daqueles elementos na
cadeia produtiva impõe análise casuística, porquanto sensivelmente
dependente de instrução probatória, providência essa, como sabido,
incompatível com a via especial.
Logo, mostra-se necessário o retorno dos autos à origem, a fim de que a Corte a
quo, observadas as balizas dogmáticas aqui delineadas, aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a
custos e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames
laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual EPI."
As teses propostas pelo Ministro relator foram: 43. Sob o rito do art. 543C do
CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso
extraordinário. Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a
PGFN emitiu a Nota SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do
repetitivo, nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
Fl. 2214
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e
7o do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil
deverá observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003;e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade
de reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada
enquadra-se na previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de
2002[5] (incluído pela Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN
no 502, de 2016, os quais autorizam a dispensa de contestação e de interposição
de recursos, bem como a desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria
Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19,
da Lei no10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação
dos atos normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01,
de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu
abstratamente o conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e
recorrer, no âmbito da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, como a
vinculação da Secretaria da Receita Federal do Brasil estão adstritas ao conceito
de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a definição anteriormente
adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções Normativas da SRF no
247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o
Procurador da Fazenda Nacional como o Auditor Fiscal que atuam nos processos
nos quais se questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou
não para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão
obrigados a adotar o conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas
contidas no RESP no 1.221.170/PR, mas não obrigados a, necessariamente,
aceitar o enquadramento do item questionado como insumo. Deve-se, portanto,
Fl. 2215
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

diante de questionamento de tal ordem, verificar se o item discutido se amolda
ou não na nova conceituação decorrente do Recurso Repetitivo ora examinado.
V - Encaminhamentos
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e
recursos sobre o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522,
de 2002, c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos
seguintes:"
Por seu turno, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem
ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação
de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de
produção como um todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo
(item 3 do parecer), EPI, testes de qualidade de produtos, tratamento de efluentes
do processo produtivo, vacinas aplicadas em rebanhos (item 4 do parecer),
instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o transporte para tanto (item
5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos à exaustão,
despesas do imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de
manutenção dos ativos responsáveis pela produção do insumo e o do produto,
moldes e modelos, inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da
produção, materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos
produtivos (item 7 do parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em
ativo intangível que efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à
venda ou em prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
combustíveis e lubrificantes em a) veículos que suprem as máquinas produtivas
com matéria prima em uma planta industrial; b) veículos que fazem o transporte
de matéria prima, produtos intermediários ou produtos em elaboração entre
estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por funcionários de
uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes; d)
Fl. 2216
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

veículos utilizados na atividade fim de pessoas jurídicas prestadoras de serviços
de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de matérias primas,
produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na prestação
de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento não daria margem à tomada de
créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer), alvará
de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de
serviços (item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de
distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito
como frete em operações de venda), embalagens para transporte de produtos
acabados, combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer), ferramentas (item
7 do parecer), despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis
malsucedidos ou que não se vinculem à produção ou prestação de serviços (item
8.1 do parecer), dispêndios com pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços
etc de recursos minerais ou energéticos que não resultem em produção (esforço
malsucedido), contratação de pessoa jurídica para exercer atividades
terceirizadas no setor administrativo, vigilância, preparação de alimentos da
pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus funcionários, à
exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do parecer),
combustíveis e lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de
serviços, exemplificando a) pelo setor administrativo; b) para transporte de
funcionários no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores
da pessoa jurídica; e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança
de valores contra clientes (item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas,
testes de qualidade não relacionados com a produção ou prestação de serviços
(item 11 do parecer).
Destarte, embora ainda pendente de julgamento de embargos de declaração, dada
a edição da Nota SEI no 63/2018, adoto a decisão proferida no REsp
1.221.170/PR, nos termos do §2o do artigo 62 do Anexo II do RICARF.
Assim, as premissas estabelecidas no voto do Ministro relator foram:
1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos,
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Com base nestas premissas, o julgado afastou a tese restritiva da Fazenda
Nacional, bem como a tese ampliativa lastreada no IRPJ, como sendo todas os
custos e despesas necessárias às atividades da empresa. Ainda, no caso concreto
analisado, foram afastados os creditamentos sobre alguns gastos gerais de
fabricação e sobre as despesas comerciais.
Considero que o critério da essencialidade não destoou significativamente do
entendimento que vinha sendo por este relator, especificamente no que concerne
a afastar o creditamento sobre as despesas operacionais das empresas como
inseridas na definição de insumo. Por outro lado, o critério da relevância abre
espaço para que determinados custos, ainda que não essenciais (intrínsecos,
inerentes ou fundamentais ao processo) possam gerar créditos por integrar o
Fl. 2217
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

processo de produção, seja por singularidades da cadeira produtiva, seja por
imposição legal.
A partir das considerações acima, afasto a tese da recorrente de que todos os
custos e despesas necessários à obtenção das receitas gerariam créditos das
contribuições, o que equivaleria, em outros termos, à tese do IRPJ, ou seja, todos
os custos e despesas operacionais dedutíveis para o IRPJ gerariam créditos da
contribuições. Assim, despesas operacionais, como as administrativas e de
vendas, embora necessárias à recorrente para exercer suas atividades em geral,
não se enquadram no normativo de que trata o inciso II do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, nos termos da decisão proferida no REsp
1.221.170/PR."
Estabelecidas estas premissas, é de se iniciar a análise dos pontos
controvertidos.
ATIVIDADE AGRÍCOLA
Segundo o Acórdão recorrido, a partir do momento em que passou a ser
agroindustrial, os insumos consumidos na atividade rural não poderiam
mais gerar créditos, porque não relacionados com a produção dos
produtos vendidos (açúcar e álcool). A fiscalização considerou que
devido a mudança da atividade da empresa de agrícola para agroindustrial
os insumos empregados na atividade rural deixaram de ser aproveitáveis.
É o que se constata do seguinte trecho do acórdão:
A fabricação de açúcar e álcool e a produção de cana-de-açúcar são dois
processos diferentes e que não se confundem para fins de apuração de PIS e
Cofins no regime não-cumulativo. Eventuais custos e despesas com a cultura de
cana-de-açúcar e seu transporte até a unidade de fabricação do açúcar e do
álcool, não se enquadram no conceito legal de insumo para a fabricação de tais
produtos.
A Recorrente discorda dos fundamentos da decisão recorrida, em que o
Fisco defende que os itens glosados não se enquadravam no conceito de
insumo crivado nas Instruções Normativas SRF 247/02 e 404/04,
partindo da equivocada premissa de que todo o processo realizado na fase
agrícola de produção não deve ser considerado como parte do processo
produtivo da Recorrente. Por não concordar com a fiscalização, cita
julgados administrativos do CARF, bem como jurisprudência Judicial
(STJ).
No caso específico, a fiscalização aplicou o conceito mais restritivo de
insumos, aquele que se extrai dos atos normativos expedidos pela RFB,
também utilizado no acórdão recorrido. O Fisco defende que os itens
glosados não se enquadram no conceito de insumo crivado nas citadas
Instruções Normativas, valendo-se do conceito de matéria-prima da
legislação do IPI, que não vem sendo mais adotado.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o
PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da
legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente
alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser
necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção
do produto final. Nesse sentido, segue o Acórdão no 3402003.169,
julgado em 20/07/2016, Relator Conselheiro Antonio Carlos Atulim:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
Fl. 2218
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo”
é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que
integram o custo de produção.
A meu ver, o argumento desenvolvido pelo Acórdão recorrido contraria a
própria origem do denominado princípio da não cumulatividade, que foi o
de tornar mais neutra a tributação das atividades econômicas dedicadas
ao processo produtivo. Implicaria em que as empresas que não
verticalizem a produção se submetessem a uma carga tributária menor do
que aquelas que desdobrassem os seus investimentos em mais de uma
pessoa jurídica.
Tratando-se de uma empresa que se dedica ao cultivo da cana de açúcar
para a fabricação do açúcar e do álcool, portanto agroindustrial, aliás, em
conformidade com o seu contrato social trazido aos autos, os bens e
serviços da fase agropecuária devem ser admitidos como custos da
atividade produtiva.
Atualmente, este Conselho Administrativo (CARF), na maior parte de
suas decisões, tem adotado, para fins de aproveitamento de créditos do
PIS/Pasep e da Cofins, os créditos relativos a bens e serviços utilizados
como insumos que são pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou
à prestação de serviços, conforme bem esclarece o Acórdão no 3201-
005.488, julgado em 24/07/2019, Relator Presidente Charles Mayer de
Castro Souza, cuja ementa ora se transcreve:
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
OBSERVÂNCIA
DOS
CRITÉRIOS
DA
ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA. Conforme decidido pelo Superior
Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR,
interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de
insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço
para a produção de bens destinados à venda, nele se enquadrando as despesas
com frete de matérias primas entre estabelecimentos.
Na fundamentação do seu voto, o eminente Relator transcreve trechos de
outro julgamento no qual foi sustentado:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial
1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à
luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa
jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o "critério
da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço": a.1) "constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço"; a.2)
"ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência"; b) já o critério da relevância "é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja": b.1) "pelas singularidades de cada
cadeia produtiva"; b.2) "por imposição legal". Dispositivos Legais. Lei n°
10.637, de 2002, art. 3°, inciso II; Lei n° 10.833, de 2003, art. 3°, inciso II.
Fl. 2219
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

Aliás, em análise análoga foi realizada por este colegiado no dia
25.09.2018 quando do julgamento do processo 10880.723245/2014-16 –
Acórdão 3302-006.736, julgado em 27/03/2019, de Relatoria do Ilustre
Conselheiro Raphael Madeira Abad, na ocasião na qual foi reconhecido o
direito a crédito relativo a fase agrícola da industrialização do açúcar e do
álcool, in verbis:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Exercício: 2010
CRÉDITOS DA NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO
DE CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL.
A fase agrícola do processo produtivo de cana de açúcar que produz o açúcar e
álcool (etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração
de créditos para a Contribuição em destaque. Precedentes deste CARF.
O mesmo entendimento foi compartilhado Pela 4a Câmara da 2a Turma
Ordinária, como se observa da ementa abaixo transcrita e extraída do
voto da Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula o qual, digase de
passagem, tratou de questão afeta a empresa com a mesmíssima atividade
da Recorrente (produção de açúcar e álcool):
Ementa Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
AGROINDÚSTRIA. FASE AGRÍCOLA.
Insumos, para fins de creditamento da contribuição social não cumulativa do
PIS/Pasep ou da Cofins, são todos aqueles bens e serviços que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que sejam
neles empregados indiretamente.
No caso da agroindústria, admite-se o creditamento não só dos bens e
serviços qualificados como insumos na própria industrialização, mas
também daqueles insumos utilizados na fase agrícola que lhe precede. (...).
(CARF; 2a Turma da 4a da 3a Seção; Processo no 16004.720550/201371;
Acórdão no 3402003.041. j. em 27/04/2016.) (Grifei)
Assim, os gastos realizados na fase agrícola para o cultivo de cana-de-
açúcar a ser utilizado na produção do açúcar e do álcool também podem
ser levados em consideração para fins de apuração de créditos para o
PIS/Cofins.
Em face dos precedentes citados, não pode prevalecer a assertiva do
respeitável Acórdão recorrido, quanto á ampliação da atividade da
Recorrente de empresa rural para agroindústria, com o escopo de glosar
os créditos pretendidos. Na falta de outro suporte para tal exigência,
deve-se afastar o óbice para fins de apuração de crédito para a
Contribuição em destaque.
Fl. 2220
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-008.254 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721106/2013-16

Ante o exposto, vota-se pela rejeição da prejudicial de decadência e no
mérito dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a
vigência do benefício da suspensão de que trata o art. 9o da Lei no
10.925/2004 a partir de 1o de agosto de 2004, bem como reconhecer o
direito de apropriação de créditos utilizados na fase agrícola.
Em razão do reconhecimento do benefício da suspensão, resta
prejudicado as alegações suscitadas pela Recorrente no tópico “DA
DECADÊNCIA PARA ACRESCER RECEITA EM FUNÇÃO DA
ANULAÇÃO DA ISENÇÃO FISCAL DA VENDA DA CANA-DE-
AÇÚCAR DESTINADA A FABRICAÇÃO DE AÇÚCAR OPERADA
PELA RECORRENTE ENTRE ABRIL E DEZEMBRO DE 2005.”
Diante do exposto, vota-se pela rejeição da prejudicial de decadência e
no mérito dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer
a vigência do benefício da suspensão de que trata o art. 9o da Lei no
10.925/2004 a partir de 1o de agosto de 2004, bem como reconhecer o
direito de apropriação de créditos utilizados na fase agrícola.
É como voto.

Conclusão

Importa registrar que nos autos em exame a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que, as razões de decidir
nela consignadas, são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar
arguida. No mérito, em dar provimento parcial ao recurso para reconhecer a vigência do
benefício da suspensão de que trata o art. 9o da Lei no 10.925/2004 a partir de 1o de agosto de
2004, bem como reconhecer o direito a apropriação de créditos de bens e serviços utilizados na
fase agrícola.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 2221
DF CARF MF
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