Tribunal: CARF
Processo: 10680.726867/2011-00
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA MARINI CECCONELLO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-10-15
Data de publicação: 2021-01-18

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 31/05/2004
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA.
Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se afasta a exigência da multa de mora quando a extinção do crédito tributário confessado é efetuada por meio de declaração de compensação.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.726867/2011-00
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.865 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
15 de outubro de 2020
Recorrente
COMPANHIA ENERGÉTICA DE MINAS GERAIS - CEMIG
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 31/05/2004
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO.
MULTA DE MORA.
Para caracterizar a denúncia espontânea o art. 138 do CTN exige a extinção do
crédito tributário por meio de seu pagamento integral. Pagamento e
compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário. Não se
afasta a exigência da multa de mora quando a extinção do crédito tributário
confessado é efetuada por meio de declaração de compensação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen e
Érika Costa Camargos Autran, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello – Relatora

(documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.726867/2011-00
Fl. 456
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte CEMIG
GERAÇÃO E TRANSMISSÃO S/A, com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF n.o
343/2015, buscando a reforma do Acórdão no 3402-005.707, de 23 de outubro de 2018,
proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Terceira Seção de Julgamento, que negou
provimento ao recurso voluntário, recebendo a seguinte ementa:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Data do fato gerador: 31/05/2004
COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA. INCIDÊNCIA
A extinção do crédito tributário por compensação, efetuada após o vencimento do
débito, configura a mora do contribuinte, sendo cabível a aplicação de multa moratória.
COMPENSAÇÃO. MULTA DE MORA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO
CONFIGURAÇÃO
A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição
resolutória da sua homologação. Como a compensação ainda depende de homologação,
ela não se equipara ao pagamento para fins de aplicação do instituto da denúncia
espontânea, por serem formas distintas de extinção do crédito tributário. Portanto, não
se considera ocorrida a denúncia espontânea, quando o contribuinte compensa o débito
mediante apresentação de DCOMP.

Não resignado com o acórdão, o Contribuinte COMPANHIA ENERGÉTICA DE
MINAS GERAIS – CEMIG interpôs recurso especial alegando divergência jurisprudencial com
relação às seguintes matérias: (i) impossibilidade de aplicação da multa de mora em razão de esta
representar agravamento indevido diante da homologação da compensação; e (ii) configuração
de denúncia espontânea quando a quitação se dá mediante compensação. Para comprovar o
dissenso interpretativo, colacionou como paradigmas os acórdãos no 3802-001.580 e 2801-
002.951 (i); 3403-003.627 e 3401-003.240 (ii), respectivamente.
Foi dado seguimento parcial ao recurso especial, nos termos do despacho S/No, de
21 de março de 2019, proferido pelo Presidente da 4a Câmara da Terceira Seção de Julgamento,
por entender como comprovada a divergência jurisprudencial tão somente com relação à matéria
(ii) “configuração de denúncia espontânea quando a quitação se dá mediante compensação”.
O prosseguimento parcial do recurso especial do Contribuinte foi confirmado em
sede de exame de agravo, conforme despacho s/no, de 16 de agosto de 2019, que rejeitou o
agravo e confirmou a negativa de seguimento à matéria “impossibilidade de aplicação da multa
Fl. 457
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

de mora em razão de esta representar agravamento indevido diante da homologação da
compensação”.
De outro lado, a Fazenda Nacional apresentou contrarrazões ao recurso especial,
requerendo a sua negativa de provimento.
O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e
submetido à análise desta Colenda 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.

É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora.
1
Admissibilidade
O recurso especial de divergência interposto pela Contribuinte atende aos
requisitos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 e junho
de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento.
2
Mérito
Gravita a controvérsia em torno da possibilidade de equiparação dos
conceitos de "pagamento" e "compensação" para efeitos de aplicação do instituto da denúncia
espontânea, previsto no art. 138 do CTN. Pretende a Contribuinte ver excluída a aplicação da
multa de mora sobre o crédito tributário pois, alega, houve a extinção por meio
de compensação, anteriormente a qualquer procedimento fiscal.
Com relação à aplicação da denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do
CTN, na extinção de créditos tributários sujeitos a lançamento por homologação, foi objeto de
julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), sob o rito dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 16/03/2015, por meio do REsp no 1.149.022/SP, que decidiu não se
aplicar o instituto aos débitos declarados pelo contribuinte nas respectivas DCTF e liquidados
depois das datas de seus vencimentos. Os fundamentos do julgado foram sintetizados na
seguinte ementa, in verbis:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.
Fl. 458
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o
contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento
por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a
(antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a
existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a
consequente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a
lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de
vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer
procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção
submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS,
Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição
formal do crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa,
tornando-se exigível, independentemente de qualquer procedimento
administrativo ou de notificação ao contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel.
Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ
07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário
atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela
qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na
origem (fls. 127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou
diferenças de recolhimento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e
Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base 1995 e prontamente recolheu
esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea
em razão do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de
qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e
pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e pagamento
integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do
disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional."
6. Consequentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte.
8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e
da Resolução STJ 08/2008. (REsp 1149022/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 09/06/2010, DJe 24/06/2010)

Nos termos do art. 62, § 2o, do Anexo II, do RICARF, aplica-se ao presente caso
essa decisão do Superior Tribunal de Justiça (STJ), reconhecendo que o pagamento ou a
transmissão da Dcomp (como ocorreu no caso dos presentes autos, em que esta Relatora
entende compensação equivalente a pagamento) depois das datas de vencimentos dos débitos
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

tributários compensados, e já declarados previamente em DCTF, visando suas
extinções, não configura denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN.
No caso dos autos, tem-se que os débitos objeto do PER/DCOMP
foram confessados em DCTFs retificadoras apresentadas em 04/11/2009, sendo que o pedido de
compensação foi transmitido em 31/08/2007. Portanto, conforme também assentado
no acórdão recorrido, a extinção do crédito tributário pela apresentação da compensação foi
efetuada concomitantemente com sua confissão, neste caso, confessados por meio
da apresentação do próprio PER/DCOMP.
Quando da realização da compensação, em 31/08/2007, portanto, os débitos
confessados já se encontravam vencidos, sendo indubitável que o contribuinte os
confessou naquela data. Na divergência apresentada pela Contribuinte, o que se
verificará é a possibilidade de a realização da compensação equiparar-se ao
pagamento para efeitos da aplicação da denúncia espontânea, prevista no art. 138 do CTN.
No acórdão recorrido, prevaleceu o entendimento da Ilustre Relatora
no sentido da impossibilidade de configuração de denúncia espontânea no caso em que o
adimplemento deu-se por compensação. Assim, restou afastada a aplicação do instituto
da denúncia espontânea que excluiria a multa de mora da cobrança do crédito
tributário em questão.
Com a devida vênia, entende-se que referido julgado merece reforma.
A compensação também é forma de extinção da obrigação tributária,
nos termos do art. 156, inciso II, do CTN, equivalente a pagamento, atraindo a
aplicação do instituto da denúncia espontânea do art. 138 do CTN. Nesse sentido, pode ser
citado o acórdão n.o 9101-003.687, proferido pela 1a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, que reconheceu a equivalência entre os institutos da compensação
e do pagamento. Os fundamentos da decisão, de Relatoria do Ilustre Ex-Conselheiro
Luís Flávio Neto, deram-se nos seguintes termos:
[...]
O presente caso exige que se compreenda a hipótese de incidência do art. 138
do CTN, especialmente quanto à exigência de extinção do crédito tributário por meio
de “pagamento” ou de “compensação”.
O art. 138 do CTN possui a seguinte redação
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da
infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,
quando o montante do tributo dependa de apuração.
arágrafo único. ão se considera espontânea a denúncia apresentada ap s o in cio de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscali ação, relacionados com a
infração.
O núcleo da presente discussão consiste em saber se o termo “pagamento”,
adotado pelo art. 138 do CTN (acima sublinhado), tem o sentido restritíssimo de
Fl. 460
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
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“quitação em dinheiro” ou se contempla acepção mais ampla de
adimplemento, abarcando, no caso, a compensação tributária.
De início, é necessário observar que o legislador nem sempre
utiliza o vocábulo “pagamento” no sentido de quitação em dinheiro, valendo­se deste
em sua acepção mais ampla de adimplemento. É o que se verifica em
variados exemplos colhidos tanto de leis ordinárias como de leis
complementares, conforme se passa a analisar antes de adentrar ao mérito em si do art.
138 do CTN.
Primeiramente, note-se a redação do art. 150 do CTN:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos
cu a legislação atribua ao su eito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, operase pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
ote­se que o utili ou a dicção “antecipar o pagamento” no sentido de
antecipar o adimplemento sem prévio exame da autoridade administrativa.
Não há dúvidas que o contribuinte, mediante declaração e
compensação regularmente levadas a termo, irá consumar o típico
“lançamento por homologação” tutelado pelo art. 150 do .
Nesse sentido, merecem destaque os seguintes julgados, proferidos
pela Primeira e Segunda Turma do STJ, que consideram indiferente o
adimplemento dar-se mediante pagamento em dinheiro ou compensação
tributária para a incidência do art. 150 do CTN:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PEDIDO DE
COMPE S O. ART. 74 DA LEI 9.430/96. O ES
LEGISLATIVAS: LEI 10.637/02 E LEI 10.833/03. O S O DO
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. NOV/1998. INDEFERIMENTO ADMINISTRATIVO
DA O E S O. MAI/05. TRANSCURSO DE PRAZO SUPERIOR AO
O LEGAL. ART. 150, §4o, DO . O O O O
TÁCITA. PAGAMENTO ANTECIPADO.
1. o caso concreto, o crédito tributário foi constitu do na data do protocolo do pedido
de compensação 10/11/1998), por força do §4o do art. 74 da Lei n. 9.430/96. Logo,
como até maio de 2005, a dministração não havia se manifestado sobre o
referido pleito, ocorreu a homologação tácita prevista no §4o do art. 150 do CTN.
2. Recurso especial provido.
S , REsp 132099 /RS, Rel. inistro E E O O ES, R E R
TURMA, julgado em 14/10/2014, DJe 22/10/2014)
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. S.
E O SUPLEMENTAR. CREDITAMENTO INDEVIDO.
PAGAMENTO PARCIAL. E . TERMO INICIAL. FATO
GERADOR. ART. 150, § 4o, DO CTN. 1. O prazo decadencial para o
lançamento suplementar de tributo su eito a homologação recolhido a menor em face de
creditamento indevido é de cinco anos contados do fato gerador, conforme a regra
prevista no art. 150, § 4o, do CTN. Precedentes: AgRg nos EREsp 1.199.262/MG,
Rel. Ministro Benedito onçalves, Primeira Seção, e 07/11/2011; AgRg no
REsp 1.238.000/MG, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, SEGUNDA
TURMA, DJe 29/06/2012. 2. Agravo regimental não provido. (AgRg no
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
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REsp 1318020/RS, Rel. inistro E E O O ES, R E R
TURMA, julgado em 15/08/2013, DJe 27/08/2013)
Prosseguindo a análise ora empreendida, verifica-se que o mesmo se verifica,
por exemplo, em relação ao art. 9o , § 2o, da Lei n. 9.532/97. Esse enunciado
prescritivo estabelece, em seu caput, que, “à opção da pessoa jurídica, o
saldo do lucro inflacionário acumulado, existente no último dia útil dos meses de
novembro e dezembro de 1997, poderá ser considerado realizado
integralmente e tributado à al quota de de por cento”.
Para que essa opção fosse exercida, o legislador requereu a sua manifestação
mediante o adimplemento do tributo correspondente, em quota única. Não há sinais
de que o legislador procurou se referir a quitação em dinheiro, mas sim às
hipóteses que legitimamente conduzam ao adimplemento da obrigação, como é o caso
da compensação.
Esse foi precisamente o entendimento adotado por esta 1a Turma da
CSRF, em julgamento recente sobre o tema:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2003, 2004
SALDO ACUMULADO DE LUCRO INFLACIONÁRIO. REALIZAÇÃO
INTEGRAL EM COTA ÚNICA. COMPENSAÇÃO.
À opção da pessoa jurídica, o saldo do lucro inflacionário acumulado,
existente no último dia útil dos meses de novembro e dezembro de 1997,
poderia ser considerado realizado integralmente e tributado à alíquota de dez por cento
(Lei n. 9.532/1997, art. 9o). Exercício da opção mediante o adimplemento do
valor correspondente. A regular compensação, assim como a regular quitação em
dinheiro, era meio hábil para o exercício da opção.
DECADÊNCIA. SÚMULA CARF n. 10
O prazo decadencial para constituição do crédito tributário relativo ao lucro
inflacionário diferido é contado do período de apuração de sua efetiva
realização.
(CSRF, 9101-002.352, 14/06/2016)
Adentrando no mérito do presente recurso, verifica-se que, tal como
se dá com os outros dispositivos citados, incluindo o art. 150 do CTN,
embora o art. 138 do CTN, textualmente adote o termo “pagamento”, não
procura restringir o instituto da denúncia espontânea às hipóteses de
quitação em dinheiro, requerendo o adimplemento em sentido amplo, o que
inclui a compensação tributária.
A Nota Técnica n. 1 COSIT, de 18.01.2012, posteriormente cancelada
pela Nota Técnica no 1 COSIT, de 12.06.2012, chegou a reconhecer de ofício, com o
propósito de colocar fim aos litígios sobre a matéria, o sentido amplo de
“pagamento”, para abranger hipóteses de adimplemento como a
“compensação”, in verbis
“18. om relação à aplicabilidade da denúncia espontânea na compensação de
tributos, não se pode perder de vista que pagamento e compensação se
equivalem; ambos apresentam a mesma natureza jurídica, seus efeitos são
Fl. 462
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
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e atamente os mesmos a e tinção do crédito tributário. omo consequ ncia, a
compensação também é instrumento apto a configurar a denúncia espontânea.
18.1 Tanto é assim que o art. 28 da Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, ao dar nova
redação ao art. 6° da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991, conferiu à
compensação o mesmo tratamento dado ao pagamento para efeito de redução das multas
de lançamento de of cio.
18.2 Essa equiparação do pagamento e compensação na denúncia espontânea
resulta da aplicação da analogia, prevista como método de integração da
legislação pelo art. 108, , do .
18.3 essa forma, respondendo às indagaç es formuladas nas letras h e i do item 3
desta Nota Técnica:
a) se o contribuinte não declara o débito na DCTF, porém efetua a
compensação desse débito na Dcomp, sendo os atos de confessar e
compensar concomitantes, aplicasse o mesmo raciocínio previsto no item 10, ou seja,
neste caso resta configurada a denúncia espontânea prevista no art. 138 do ”
O entendimento esposado pela Nota Técnica n. 1 COSIT, de 18.01.2012 não
merece reparo.
Vale observar que a compensação efetuada pelo contribuinte possui efeito de
pagamento, sob condição resolutória. Significa dizer que, se porventura a
compensação não vier a ser homologada, perderá a eficácia a denúncia
espontânea, com a exigência do débito tributário com a multa.
Não obstante tratar-se de matéria controversa, seja neste Conselho ou no e. STJ,
é importante observar as decisões deste Tribunal que se alinham ao
entendimento que acolho no presente voto. A Primeira e a Segunda Turma do STJ
apresentam precedentes em que aplicam a norma do art. 138 do CTN de forma que
o termo “pagamento” assuma a acepção de “adimplemento”.
onforme a interpretação levada a termo nos ulgados a seguir, há denúncia
espontânea mediante o adimplemento integral do débito tributário antes da
ação fiscal, independentemente deste se dar mediante pagamento em dinheiro ou
compensação
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RESE DE O SS O.
EMBARGOS DE E R O ACOLHIDOS COM EFEITOS
INFRINGENTES. DENÚNCIA ES O E . RECONHECIMENTO.
TRIBUTO PAGO SEM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO ANTERIOR E
ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE AO IMPOSTO DEVIDO.
1. decisão embargada afastou o instituto da denúncia espontânea, contudo se omitiu
para o fato de que a hipótese dos autos, tratada pelas instâncias ordinárias,
refere­se a tributo su eito a lançamento por homologação, tendo os ora embargantes
recolhido o imposto no prazo, antes de qualquer procedimento fiscalizatório
administrativo.
2. Verifica-se estar caracterizada a denúncia espontânea, pois não houve
constituição do crédito tributário, se a mediante declaração do contribuinte, se a
mediante procedimento fiscalizatório do Fisco, anteriormente ao seu respectivo
pagamento, o que, in casu, se deu com a compensação de tributos. demais, a
compensação efetuada possui efeito de pagamento sob condição resolut ria, ou
seja, a denúncia espontânea será válida e eficaz, salvo se o Fisco, em
procedimento homologatório, verificar algum erro na operação de compensação.
Fl. 463
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
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Nesse sentido, o seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel.
Ministro HAMILTON CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010.
3. Ademais, inexistindo prévia declaração tributária e havendo o pagamento do tributo
antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das multas
moratórias e punitivas.
. Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos.
(STJ, EDcl no AgRg no REsp 1375380/SP, Rel. Ministro HERMAN
BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2015, DJe 11/09/2015)
AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL. E
ES O E . O E S O. R ER O. O O DO
ARTIGO 557 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. O ORR .
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA OU PUNITIVA. POSSIBILIDADE.
IMPROVIMENTO.
1. undada a decisão na urisprud ncia dominante do ribunal, não há falar em óbice
para que o relator julgue o recurso especial com fundamento no artigo 557
do Código de Processo Civil.
2. Caracterizada a denúncia espontânea, quando efetuado o pagamento do
tributo em guias DARF e com a compensação de vários créditos, mediante
declaração à Receita Federal, antes da entrega das DCTFs e de qualquer
procedimento fiscal, as multas moratórias ou punitivas devem ser excluídas.
3. Agravo regimental improvido.
(STJ, AgRg no REsp 1136372/RS, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/05/2010, DJe 18/05/2010)
O mesmo entendimento tem sido adotado por este Tribunal
administrativo, como se observa desta recente decisão da 1 urma Ordinária da
âmara da 3a Seção
CRÉDITO TRIBUTÁRIO NÃO DECLARADO. DCOMP. O E S O
HOMOLOGADA. DENÚNCIA ES O E CARACTERIZADA.
EXCLUSÃO DA MULTA DE MORA. STJ. RECURSO RE E O.
RE RO O NO CARF . Extinto, por meio de eclaração de
ompensação homologada, Crédito tributário antes não declarado à
administração tributária, resta caracteri ada a denúncia espontânea prevista no art. 138
do Código Tributário Nacional, com exclusão da multa de mora segundo interpretação
do Superior Tribunal de ustiça em julgamento de recursos repetitivos, de
aplicação obrigat ria no âmbito do R . c rdão 3 01002.706, Sessão de
21/08/2014)
Nesse cenário, a norma do art. 138 do CTN não se aplica apenas às hipóteses de
pagamento em dinheiro: a norma de denúncia espontânea incide igualmente
em face de outras hipóteses em que haja equivalente adimplemento, como
é o caso da regular compensação tributária. Não se trata de interpretação
ampliativa ou restrintiva, mas de reconhecimento do âmbito de incidência
prescrito pelo legislador. Não há que se falar, por conseguinte, em ofensa ao
art. 111 do CTN.
[...]
Fl. 464
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

Também no sentido de reconhecer a equivalência entre a compensação
e o pagamento, decidiu esta 3a Turma da CSRF, no Acórdão no 9303-004.985, de 11/04/2017,
de relatoria da Nobre Conselheira Tatiana Midori Migyiama, cuja ementa foi vazada
com o seguinte enunciado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/1998 a 30/06/1998
DECADÊNCIA. PRAZO 05 (CINCO) ANOS. ARTIGO 150, § 4o CTN.
É de se aplicar para fins de contagem do prazo decadencial a regra preceituada o
art. 150, § 4o, do CTN, vez que a compensação extingue o crédito tributário, sob
condição resolutória de sua ulterior homologação, conforme reza o art. 74, § 1o,
da Lei 10.637/02, tal como o pagamento antecipado de tributos sujeitos a
lançamento por homologação, que, de acordo com o art. 150, § 1o, do CTN extingue o
crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.

Diante do exposto, dá-se provimento ao recurso especial da Contribuinte para
excluir a incidência da multa de mora do crédito tributário, por aplicação do
instituto da denúncia espontânea do art. 138 do CTN.

3
Dispositivo
Diante do exposto, dá-se provimento ao recurso especial do Contribuinte.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Voto Vencedor
Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado.
Com o devido respeito ao voto da ilustre relatora, discordo de seu entendimento
em relação à possibilidade de aplicação da denúncia espontânea, nas situações em que houve
compensação do débito a ser extinto. Como veremos mais embaixo, não se equivalem os
institutos da compensação com o pagamento.
Fl. 465
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

Ressalte-se que no acórdão no 9303-004.985, citado no voto da ilustre relatora, fui
voto vencido e destaco ainda que a composição da 3a turma de julgamento da CSRF era diferente
da atual.
Essa matéria é recorrente nas instâncias de julgamento administrativo do CARF.
Existe entendimentos divergentes inclusive no âmbito das turmas da CSRF. Como veremos a
seguir, compartilho do entendimento de que para configurar a denúncia espontânea a legislação
exige a quitação do débito por meio de pagamento.
Como é de sabença, o Superior Tribunal de Justiça, na pessoa do então Ministro
Teori Albino Zavascki, decidiu, nos autos do processo no 2007/0142868-9, sobre a aplicação do
instituto da denúncia espontânea nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação
previamente declarados pelo contribuinte e pagos a destempo, nos seguintes termos.
EMENTA
1. Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se aplica
aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas
pagos a destempo". É que a apresentação de Declaração de Débitos e Créditos
Tributários Federais - DCTF, de Guia de Informação e Apuração do ICMS - GIA, ou de
outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito
tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o
crédito foi assim previamente declarado e constituído pelo contribuinte, não se
configura denúncia espontânea (art. 138 do CTN) o seu posterior recolhimento
fora do prazo estabelecido.
(REsp 962379 RS, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA SEÇÃO,
julgado em 22/10/2008, DJe 28/10/2008)
Mais tarde, no REsp 1149022, da relatoria do Ministro Luiz Fux, ficou
consignado o entendimento de que a denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que
o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do tributo sujeito a lançamento por
homologação, acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica a declaração.
A intelecção induvidosa da decisão acima transcrita é no sentido de que o
pagamento que não fora previamente declarado em DCTF está albergado pela denúncia
espontânea quando pago antes de qualquer procedimento fiscal.
Fl. 466
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

Noutro giro, é translúcido o entendimento de que a sanção premial contida no
instituto da denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte (item 7 da ementa a seguir transcrita).
EMENTA
1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação)
acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a
maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente exclusão
da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação
declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou
parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula
360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC:
REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe
28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em
22.10.2008, DJe 28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do
crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível,
independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao
contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado
em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário
atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual
aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls.
127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento
do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base
1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver
reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso,
antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a
declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e
Fl. 467
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos termos
do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional."
6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte.
(REsp 1149022 SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
09/06/2010, DJe 24/06/2010)
O artigo 62, § 2o, do Anexo II do Regimento Interno deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria 343/2015 e alterações, determina que
as matérias de Repercussão Geral sejam reproduzidas no julgamento do recurso apresentado pela
contribuinte.
Ressalta-se que ambas as Turmas que compõem a Primeira Seção do STJ
entendem, de maneira pacífica, que, ainda que se trate de tributo sujeito a lançamento por
homologação, se o crédito não foi previamente declarado pelo contribuinte, mas foi pago, pode-
se configurar a denúncia espontânea, desde que ocorram as demais hipóteses do art. 138 do
CTN.
Portanto, conclusão inequívoca dos citados julgados é que não havendo
declaração prévia do tributo e tendo o contribuinte efetuado o seu pagamento sem qualquer ação
prévia do ente tributante, deve ser aplicado ao caso a denúncia espontânea, inclusive em relação
à multa de mora.
No presente processo, inequívoco que a quitação do débito foi realizada por meio
de declaração de compensação.
No caso, trata-se de efetivamente efetuar a leitura correta do que dispõe o art. 138
do CTN:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora,
ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apuração.
Fl. 468
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-010.865 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.726867/2011-00

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Da leitura do dispositivo legal acima transcrito resta claro que a denúncia
espontânea só é valida se vier acompanhada do pagamento do tributo. No presente caso apesar
do contribuinte ter confessado o débito por meio das declarações de compensação, esta confissão
não veio acompanhada do pagamento e sim de uma pretensa compensação que dependerá
sempre de sua homologação posterior, expressa ou tácita.
Pagamento e compensação são formas distintas de extinção do crédito tributário,
pois para o pagamento a extinção do crédito tributário não está vinculada a nenhuma condição e
o art. 74, § 2o da Lei no 9.430/96 estabelece que a compensação extingue o crédito tributário sob
condição resolutória de sua ulterior homologação.
Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso especial do contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal

Fl. 469
DF CARF MF
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