Tribunal: CARF
Processo: 13056.000144/2009-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SILVIO RENNAN DO NASCIMENTO ALMEIDA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-02-19
Data de publicação: 2020-03-09

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
CONCEITO DE INSUMOS. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. NOTA TÉCNICA PGFN No 63/2018. PARECER NORMATIVO COSIT N.o 5/2018
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 ­ PR (2010/0209115­0), pelo rito dos recursos representativos de controvérsias, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância. Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele que diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço, constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço ou b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por outro lado, o critério de relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja: a) pelas singularidades de cada cadeia produtiva b) seja por imposição legal.
CRÉDITOS. GASTOS COM COMBUSTÍVEIS. AQUISIÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DE MATÉRIA PRIMA.
Na sistemática de apuração não cumulativa do PIS e da COFINS, os gastos com combustíveis para abastecimento da frota essencial para o transporte das matérias primas utilizadas na atividade principal da pessoa jurídica propiciam a dedução de crédito como insumo.
PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS.
Na não cumulatividade do PIS/COFINS, a pessoa jurídica pode descontar créditos sobre os valores dos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, relativos a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos no País para utilização na produção de bens destinados à venda, desde que observadas as disposições normativas que regem a espécie.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e certeza. Em se tratando de pedido de restituição, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
TAXA SELIC. RESSARCIMENTO PIS/COFINS. SÚMULA CARF 125.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de 2003.
Recurso Voluntário Parcialmente Provido.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13056.000144/2009-17
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-007.336 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
19 de fevereiro de 2020
Recorrente
AGRO LATINA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
CONCEITO DE INSUMOS. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU
RELEVÂNCIA.
NOTA
TÉCNICA
PGFN
No
63/2018.
PARECER
NORMATIVO COSIT N.o 5/2018
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 -
PR (2010/0209115-0), pelo rito dos recursos representativos de controvérsias,
decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância. Os critérios de essencialidade e relevância estão
esclarecidos no voto da Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se
entende como critério da essencialidade aquele que “diz com o item do qual
dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”, “constituindo
elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada
cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
CRÉDITOS.
GASTOS
COM
COMBUSTÍVEIS.
AQUISIÇÃO
E
MOVIMENTAÇÃO DE MATÉRIA PRIMA.
Na sistemática de apuração não cumulativa do PIS e da COFINS, os gastos
com combustíveis para abastecimento da frota essencial para o transporte das
matérias primas utilizadas na atividade principal da pessoa jurídica propiciam a
dedução de crédito como insumo.
PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS
DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS.
Na não cumulatividade do PIS/COFINS, a pessoa jurídica pode descontar
créditos sobre os valores dos encargos de depreciação e amortização,
incorridos no mês, relativos a máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos no País para utilização na
produção de bens destinados à venda, desde que observadas as disposições
normativas que regem a espécie.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13056.000144/2009-17
Fl. 290
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E
CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez
e certeza. Em se tratando de pedido de restituição, o contribuinte possui o ônus
de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
TAXA SELIC. RESSARCIMENTO PIS/COFINS. SÚMULA CARF 125.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas
não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da
Lei no 10.833, de 2003.
Recurso Voluntário Parcialmente Provido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para: (i) reverter as glosas dos créditos referentes: (i.1) às
despesas com combustíveis aplicados em veículos próprios na aquisição e na movimentação de
matéria prima; (i.2) aos serviços de tratamento e remoção de resíduos industriais; (i.3) aos
materiais de segurança e (ii) reconhecer que caminhões são bens que integram o ativo
imobilizado da pessoa jurídica, utilizados no processo produtivo, para que seja realizada a
análise do crédito de encargos de depreciação do ativo imobilizado (art. 3o, VI, da Lei no
10.833/2003) e das despesas realizadas com manutenção dos caminhões, como insumos ou
encargos de depreciação (art. 3o, II e VI, da Lei no 10.833/2003).
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sílvio Rennan do Nascimento Almeida – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Maria Aparecida Martins
de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Cynthia Elena de Campos, Silvio
Rennan do Nascimento Almeida, Renata da Silveira Bilhim e Rodrigo Mineiro Fernandes
(Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente a conselheira Thais de
Laurentiis Galkowicz.
Relatório
Traz-se a exame Pedido de Ressarcimento Eletrônico (PER) de crédito de Cofins
não cumulativa vinculado a exportação relativo ao 4o trimestre de 2008. Do valor total solicitado,
foi realizada a glosa de R$ 72.620,47, conforme Despacho Decisório DRF/NHO/2010 (fl. 133).
De acordo com o Relatório Fiscal, foram realizadas glosas dos créditos referentes
a (i) aquisições de pessoa física, (ii) despesas administrativas, (iii) despesas com vendas, (iv)
Fl. 291
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

despesas com combustíveis não utilizados como insumo, (v) gastos gerais de fabricação que não
se enquadram no conceito de insumo, (vi) creditamento indevido referente ao ativo imobilizado e
(vii) aquisições com fim específico de exportação.
Ciente da pretensão fiscal, o contribuinte apresentou Manifestação de
Inconformidade à Delegacia da Receita Federal de Julgamento – PA que, nos termos da ementa
abaixo, entendeu pela sua improcedência:
“Assunto: Contribuição para o Pis/Pasep
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
ATO
NORMATIVO.
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE.
À autoridade fiscal não é dado. em face de sua estrita vinculação à legislação tributária,
apreciar questões vocacionadas ao cotejo entre os textos legais e constitucional, como
também entre os infralegais e legais, competindo-lhe aplicar o direito positivo,
conforme inteligência do ait. 142 do Código Tributário Nacional (CTN). Normas
jurídicas, quando emanadas do órgão legiferante competente, gozam de presunção de
constitucionalidade e legalidade, bastando sua mera existência para inferir a
correspondente validade.
PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. DIREITO CREDITÓRIO.
Para efeito do creditamento a título de Pis/Pasep Não-Cumulativa, consoante art. 8o,
§4°, da Instrução Normativa SRF n. 404, de 2004, entende-se como insumos utilizados
na fabricação ou produção de bens destinados à venda, a matéria-prima, o produto
intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em fruição
da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado, como também os serviços prestados por pessoa jurídica
domiciliada no país. aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto.
PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE
PESSOAS FÍSICAS. DIREITO CREDITÓRIO.
Nos termos do art. 3o, §3°, I, da Lei n. 10.637, de 2002, o direito ao crédito aplica-se.
exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas
domiciliadas no país.
PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO. MERCADORIAS RECEBIDAS COM FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO.
À luz do art. 6o, §4o, da Lei no 10.833, de 2003, extensível à Contribuição para o
Pis/Pasep por meio do art. 15, III, da Lei no 10.833, de 2003, o direito de utilizar o
crédito não beneficia a empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias
com o fim específico de exportação, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de
créditos vinculados à receita de exportação.
PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO. FRETE. DIREITO CREDITÓRIO.
Conforme prescreve o art. 3o. IX. da Lei no 10.833. de 2003 (aplicável à Contribuição
para o Pis/Pasep por força do art. 15, II, da mesma lei), a pessoa jurídica somente pode
descontar créditos calculados em face do frete na operação de venda, desde que o ônus
seja suportado pelo vendedor.
Fl. 292
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

PIS/PASEP NÃO-CUMULATIVO. ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO.
Na não-cumulatividade da Contribuição para o Pis/Pasep. a pessoa jurídica pode
descontar créditos sobre os valores dos encargos de depreciação e amortização,
incorridos no mês. relativos a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado, adquiridos no país para utilização na produção de bens destinados à
venda, desde que observadas as disposições normativas que regem a espécie.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”

Inconformada, apresentou Recurso Voluntário ao Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (CARF), alegando, em síntese, a essencialidade das aquisições efetuadas, o que
demonstra o seu direito ao crédito, apontando sua peça para os seguintes tópicos:
a) Créditos de serviços pagos a pessoas físicas;
b) Créditos de despesas administrativas e com vendas;
c) Aquisição de óleo diesel para caminhões;
d) Manutenção de caminhões, creditamento sobre o ativo imobilizado e despesas
com pedágios;
e) Créditos calculados sobre custos com remoção de resíduos industriais e gastos
gerais de fabricação;
f) Aplicação da taxa Selic sobre os créditos.
Em 26/11/2019, por meio de Mandado de Notificação e Intimação, foi
determinado ao CARF o sorteio e inclusão em pauta deste processo.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Sílvio Rennan do Nascimento Almeida, Relator.
O recurso é tempestivo e deve ser conhecido.
Como já exposto em Relatório, traz-se a julgamento a possibilidade do desconto
de crédito de Cofins sobre os bens e serviços adquiridos e classificados pela recorrente como
essenciais e relevantes ao seu processo produtivo.
De início, vale destacar que vários processos alvo da mesma decisão judicial já
foram julgados por esta Turma Ordinária em sessão anterior, de forma que, visando a eficiência
Fl. 293
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

administrativa, me utilizo do voto da i. Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne para expor o
contexto processual:
“Acórdão no 3402-007.231, de 29/01/2020:
[...]
A única questão sob litígio na seara administrativa é quanto à extensão do conceito de
insumo, com a possibilidade da tomada do crédito do PIS não cumulativo sobre os
valores glosados pela fiscalização. Antes de adentrar em cada item, cabe fazer uma
consideração geral quanto ao conceito de insumo à luz dos arts. 3o, II, das Leis n.o
10.637/2002 e n.o 10.833/2003.
As contribuições do PIS e da COFINS não cumulativas foram instituídas por diplomas
legais ordinários, quais sejam, a Lei n.o 10.637/2002 (conversão da MP 66/2002 que
instituiu o PIS não cumulativo - vigência a partir de 01/12/2002) e a Lei n.o 10.833/2003
(conversão da MP 135/2003 que instituiu a COFINS não cumulativa - vigência a partir
de 01/02/2004). No art. 3o das referidas leis o legislador identificou a forma como seria
operacionalizada a não cumulatividade dessas contribuições, identificando os créditos
suscetíveis de serem deduzidos do valor do tributo apurado na forma do art. 2o. Esses
créditos são calculados pela aplicação da alíquota do tributo sobre determinadas
despesas, dentre as quais os "bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes" (inciso II), ora sob análise.
Este Conselho Administrativo, de forma majoritária e à luz de uma interpretação
histórica e teleológica dos referidos diplomas legais, adotava a interpretação do conceito
de insumos considerando a sua essencialidade/necessidade para o processo produtivo da
empresa ou para a prestação de serviço, em uma aproximação intermediária que não é
tão ampla como da legislação do Imposto de Renda, nem tão restritiva como aquela
veiculada pelas Instruções Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004. 12
Cumpre mencionar que uma corrente de interpretação intermediária do aproveitamento
do crédito, admitindo que a legislação identificou apenas um rol exemplificativo de
créditos de insumos, foi adotada pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento em
curso na sistemática dos recursos repetitivos do Recurso Especial no 1.221.170,
entendendo que o "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da

1 A título de exemplo, vejam-se manifestação da Câmara Superior de Recursos Fiscais entendendo pela corrente
intermediária que já prevalecia neste Conselho antes do julgamento do processo pelo Superior Tribunal de Justiça,
exigindo a necessidade de relação com a atividade desenvolvida pela empresa e a relação com as receitas tributadas:
"Considera-se como insumo, para fins de registro de créditos básicos, observados os limites impostos pelas Leis n°
10.637/02 e 10.833/03, aquele custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de serviços ou
na produção ou fabricação de produto destinado à venda, que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas,
dependendo, para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo. Nesta linha, deve ser
reconhecido o direito ao registro de créditos em relação a custos com fretes em compras de insumos. (...)" (Número
do Processo 10983.721444/2011-81 Data da Sessão 12/12/2017 Relator Andrada Márcio Canuto Natal No Acórdão
9303-006.108 - grifei)
2 Como bem esclarece o Acórdão no 3403-002.656, julgado em 28/11/2013, Relator Conselheiro Rosaldo Trevisan,
ementado nos seguintes termos: "ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/04/2004 a 30/06/2004 CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO. O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS não
guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR
(excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo
produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final." (grifei)
Fl. 294
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte" (grifei). Referido julgado foi
ementado nos seguintes termos:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(STJ, REsp 1221170/PR, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018 - grifei)
Passa-se, por conseguinte, a ser necessário avaliar os critérios da essencialidade ou
relevância do item para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte. A Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018
em análise deste julgado, dispensando os procuradores de recorrerem quanto a esta tese.
Naquela Nota, foram identificados o que são esses critérios em conformidade com o
voto da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da
Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da
essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou serviço”, a)”constituindo elemento
essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ou
“b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”.
Fl. 295
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas
singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
(grifei)
Nessa mesma toada foi editado o Parecer Normativo COSIT n.o 5/2018, igualmente
buscando identificar os critérios da essencialidade e da relevância em conformidade
com o julgamento do STJ:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
À luz deste conceito, cabe primeiramente apontar que a Recorrente se dedica à atividade
de industrialização, curtimento, beneficiamento e comercialização de couros e gorduras
animal e vegetal, bem como outras atividades correlatas identificadas em seu objeto
social (e-fl. 95):
Fl. 296
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Diante deste cenário, passa-se a análise de cada item glosado pela fiscalização.”
Antes de adentrar aos tópicos, importante destacar que a recorrente silenciou
quanto às glosas relativas às aquisições com fim específico de exportação, portanto, permanecem
as glosas efetuadas relacionadas ao tema.
I – Créditos calculados sobre serviços pagos a pessoas físicas:
Não é tema controverso e dispensa maiores discussões. As Leis no 10.833, de
2003 e 10.637, de 2002, foram expressas ao prever a impossibilidade de desconto de créditos não
cumulativos nas aquisições realizadas de pessoas físicas:
“Lei no 10.883, de 2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...]
§3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação a:
I – aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no país.”
Percebe-se clara vedação legal expressa, sem espaço para discussões doutrinárias
e jurisprudenciais. Cabe destacar ainda a impossibilidade do CARF discutir a constitucionalidade
de dispositivo legal e sua vinculação às leis vigentes, motivo pelo qual resta clara a
impossibilidade da reversão das glosas dos créditos decorrentes de aquisições de pessoas físicas.
A recorrente tenta ainda firmar seu posicionamento trazendo ementa de Solução
de Consulta da 2a Região Fiscal sobre a possibilidade do desconto de crédito mesmo quando
inexiste a incidência das contribuições na aquisição do bem.
Fl. 297
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Porém, seu argumento não merece acolhimento. Como acima exposto, não se está
discutindo nesse ponto a incidência ou não sobre as aquisições realizadas, mas a simples vedação
expressa do desconto de créditos quando relacionado a aquisições de pessoas físicas.
Traz ainda Acórdão do Conselho de Contribuintes, de 1997, sobre a possibilidade
do desconto de crédito presumido sobre a aquisição de pessoas físicas, que também não se
enquadra ao caso, visto tratar-se de créditos básicos da não cumulatividade.
Por fim, vale constar nos autos recente decisão do CARF, Acórdão no 3201-
006.369 que sedimenta o atual posicionamento deste Tribunal Administrativo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/05/2004 a 30/06/2004
COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei n° 10.637/2002 e da Lei
n.° 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou
relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte.
Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do
REsp n.° 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
COFINS.
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
CRÉDITO
SOBRE
COMBUSTÍVEIS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE PESSOAS E PRODUTOS
ACABADOS.
Geram créditos os combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos que são
empregados no transporte de trabalhadores e de produtos acabados.
No caso concreto, faz jus o contribuinte aos créditos da COFINS não-cumulativa sobre
os dispêndios com combustíveis e lubrificantes utilizados nos veículos, após a
industrialização para seus compradores e portos onde serão exportados, por serem tais
serviços de transporte essenciais para a produção e atividade do sujeito passivo -
industrialização e exportação.
COFINS.
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
ARRENDAMENTO
AGRÍCOLA. TERRA. PESSOA JURÍDICA. PRODUÇÃO. MATÉRIA-PRIMA.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com arrendamento rural/agrícola de terras, de pessoas
jurídicas, para produção da matéria-prima destinada à produção/fabricação dos produtos
objetos da atividade econômica explorada pelo contribuinte, geram créditos das
contribuições.
COFINS. BENS E SERVIÇOS. AQUISIÇÃO DE PESSOA FÍSICA.
É vedada a apropriação de créditos sobre aquisições de bens e de serviços
efetuadas de pessoas físicas.”
(grifou-se)
II – Despesas Administrativas e com vendas:
Fl. 298
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Neste ponto, traz a recorrente que devem ser incluídas no conceito de insumos as
despesas administrativas e comerciais como por exemplo os dispêndios realizados no setor de
compra, abastecimento dos materiais, almoxarifado, departamento de pessoal, faturamento,
vendas, entregas, etc., “pois é impossível organizar a produção de qualquer bem sem efetuar
dispêndios com setores administrativos e de vendas [...]”, e conclui que “se os funcionários do
escritório de uma empresa entrarem em greve, a produção dessa empresa parará em poucos
dias [...]” (fl. 209).
Percebe-se que o contribuinte ignora o fato de que os insumos fazem parte do
processo produtivo da empresa, não de sua área meio, esta, apesar de ser inegavelmente
importante nas atividades empresarias (ou não existiriam), não está incluída no processo de
produção, portanto, deve ser rechaçada qualquer inclusão de tais despesas no desconto de
créditos não cumulativos do Pis e da Cofins.
Vale ressaltar que a impossibilidade de desconto de créditos relativos às despesas
comerciais e administrativas é pacífica no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais. De acordo com vários acórdãos deste Tribunal Administrativo3, tem sido unânime que as
despesas realizadas na área meio não se encaixam nas previsões das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003:
“Lei no 10.833, de 2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...]
II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
Tipi;”
(grifo do relator)
Ora, é patente a inexistência de previsão legal para desconto de créditos relativos
às despesas efetuadas na área meio. Despesas do setor de almoxarifado e de marketing, ao menos
nesse caso concreto, estão completamente desvinculadas da área produtiva, não tendo o
legislador previsto a possibilidade de creditamento sobre essas despesas.

3 Exemplo: Acórdão no 3302-007.774, de 20 de novembro de 2019:
[...]
COFINS NÃO CUMULATIVA. DESPESAS COM BENS E SERVIÇOS NÃO INCLUÍDOS NO CONCEITO DE
INSUMOS DO ART. 3o DA LEI N° 10.833/03. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
DESPESAS ADMINISTRATIVAS E DESPESAS COMERCIAIS.
Não há que e reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as despesas administrativas - atividades meio,
até mesmo aplicando ao teste de subtração. Vê-se que o teste de subtração deve ser direcionado aos itens aplicados
diretamente e indiretamente para a produção e atividade do sujeito passivo - que possa acarretar substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço objeto da empresa. Quanto às despesas comerciais, não há como se reconhecer o
direito ao crédito das contribuições, considerando o contribuinte não ter trazido descrição ou referência aos itens
para a vinculação a sua atividade.
Fl. 299
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Apesar de desnecessário prosseguir com a desconstrução dessa tese, o Parecer
Normativo Cosit no 5/2018 foi preciso ao interpretar a decisão do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial no 1.221.170/PR, motivo pelo qual o transcrevo parcialmente:
“15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
“atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto essa expressão, por
sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos geradores de crédito da não
cumulatividade das contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa
jurídica (administrativa, jurídica, contábil, etc.), a verdade é que todas as discussões e
conclusões buriladas pelos Ministros circunscreveram-se ao processo de produção de
bens ou de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do art. 3o
da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a apuração de
créditos das contribuições em relação a “bens e serviços, utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que adotaram a
tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem ser considerados
insumos itens relacionados com a produção de bens destinados à venda ou com a
prestação de serviços a terceiros, o que não abarca itens que não estejam sequer
indiretamente relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que os Ministros
acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente pretendia creditar-se. Por
ser a recorrente uma indústria de alimentos, os Ministros somente consideraram
passíveis de enquadramento no conceito de insumos dispêndios intrinsecamente
relacionados com a industrialização (“água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e (...) equipamentos de proteção individual – EPI”),
excluindo de plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta
atividade (“veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas
a representantes, fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões”).”
(grifou-se)
Diante da clara explicação realizada pelo Parecer Normativo, demonstra-se que,
apesar da ampliação do conceito de insumos realizada pelo STJ, a decisão judicial previu o
creditamento somente em relação aos bens e serviços direta e indiretamente relacionadas ao
processo produtivo, o que exclui de plano as despesas administrativas e comerciais ora em
discussão.
Pelo exposto, devem permanecer as glosas realizadas.
III – Aquisição de Óleo Diesel para caminhões (frota própria):
Como explicado em Recurso Voluntário, o contribuinte utiliza-se de frota própria
de caminhões no transporte de seus insumos e produtos, tendo em vista características
particulares de seu processo produtivo (fl. 202):
“Para transportar estes produtos são necessários veículos especiais, com carrocerias
adaptadas para o acondicionamento do produto. Na mesma forma, para o transporte do
couro salgado ou em sangue são necessários caminhões com carroceria aberta de
madeira e forrada com fibra de vidro, semelhante a uma piscina. No transporte das
Fl. 300
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

gorduras são utilizados caminhões com tanques cilíndricos com serpentina interna para
aquecimento do produto.”
Visualizando a citação acima, percebe-se que o transporte realizado, pelas
características intrínsecas da atividade empresarial, está diretamente ligado ao processo
produtivo.
Sendo o transporte etapa essencial ao processo de produção, por óbvio, as
despesas realizadas nessa atividade se enquadram perfeitamente no conceito de insumo,
especialmente se analisadas à luz da essencialidade e relevância (ou mesmo pela Tese da
Subtração), visto que o transporte realizado constitui elemento estrutural inseparável do processo
produtivo ou, quando menos, a sua falta lhe priva da qualidade esperada.
Nesse mesmo sentido decidiu a i. Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, em
Acórdão recente do mesmo contribuinte:
“Acórdão no 3402-007.231, de 29/01/2020:
Observe-se que para os dois itens a fiscalização não questiona ou coloca em dúvida
como esses combustíveis eram utilizados pela pessoa jurídica, apenas indicando que a
forma como foram utilizados não autorizaria o crédito das contribuições não
cumulativas.
Com isso, tratando-se de despesas arcadas pela própria empresa para a aquisição e
movimentação de matérias primas, necessitando de veículos próprios e especiais para o
transporte do couro em sangue e de outros insumos de sua produção de seus
fornecedores e dentro de seu estabelecimento, os combustíveis utilizados para o
transporte das matérias primas são despesas essenciais e relevantes para a sua produção,
enquadrando-se no conceito de insumo desenvolvido acima.
Nesse sentido é o entendimento deste Conselho, ao tratar do transporte de matéria prima
por veículo próprio entre os estabelecimentos da pessoa jurídica:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2004 a
31/12/2004 (...) COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE
INSUMO. COMBUSTÍVEL PARA TRANSPORTE DE MATÉRIA-PRIMA.
Os combustíveis e lubrificantes aplicados em veículos próprios, utilizados para o
transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou acabados, entre
estabelecimentos do sujeito passivo. (...) (Processo 10930.000026/2005-23
Sessão 14/08/2019 Relator Luiz Eduardo de Oliveira Santos No Acórdão 9303-
009.340 - grifei)
Inclusive, o reconhecimento do crédito sobre o combustível utilizado no transporte de
matéria prima do fornecedor à empresa é um raciocínio semelhante às despesas com
serviços de frete na aquisição de insumos, amplamente admitido neste Conselho,
inclusive por esta turma (a título de exemplo, vide Acórdão 3402-007.204. Relatora
Maria Aparecida Martins de Paula. Data da Sessão 17/12/2019).”
Destaca-se, assim como no trecho do Acórdão transcrito, que o Auditor-Fiscal não
questiona a utilização do combustível declarada pelo contribuinte, desta forma, sendo este
insumo utilizado na aquisição de matéria prima, não há como se questionar sua essencialidade
nem a sua inclusão no processo produtivo.
Fl. 301
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Portanto, deve ser revertida a glosa realizada quanto aos combustíveis utilizados
em frota própria.
IV – Manutenção de caminhões, creditamento sobre o ativo imobilizado e
despesas com pedágios:
Inicialmente, quanto à manutenção de caminhões e crédito sobre o ativo
imobilizado, importante destacar a previsão legal que trata do desconto de créditos sobre
insumos e bens incorporados ao ativo imobilizado:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...]
II – bens e serviços, utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda [...]
[...]
VI – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
[...]
§1o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
[...]
III – dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI,
VII e XI do caput, incorridos no mês;”
Em análise ao Relatório Fiscal, verifica-se que o Auditor realizou a glosa dos
créditos vinculados ao ativo imobilizado e manutenção por entender que os caminhões utilizados
no transporte da matéria prima não estavam vinculados à atividade produtiva desenvolvida pela
empresa.
Ocorre que, como demonstrado no tópico anterior, à luz inclusive do novo
entendimento do conceito de insumos no processo produtivo, a atividade de transporte realizada
por frota própria do contribuinte, ainda que de forma indireta, é sim parte integrante de seu
processo de produção, devendo os veículos serem admitidos como integrantes do ativo
imobilizado utilizado na produção de bens destinados à venda.
Explicando melhor. O que antes, com fundamento nas Instruções Normativas SRF
no 247/2002 e 404/2004, não poderiam ser considerados como parte do processo produtivo,
agora, pelo entendimento exposto na ampliação do conceito de insumos pelo STJ (inciso II),
demonstra inclusive a necessidade da admissão da participação de ativos imobilizados no
processo produtivo que antes não eram aceitos, como ocorre com os caminhões ora em discussão
(inciso VI).
Fl. 302
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Desta feita, a inclusão do transporte (e dos caminhões) dentro do processo
produtivo, necessário discutir sobre a possibilidade de desconto de crédito sobre as despesas
realizadas com a manutenção desse ativo.
Pois bem, objetivando aclarar o entendimento ora adotado, inicio pela didática
explicação do Parecer Normativo Cosit no 5/2018:
7.1. MANUTENÇÃO PERIÓDICA E SUBSTITUIÇÃO DE PARTES DE ATIVOS
IMOBILIZADOS
81. Questão importantíssima a ser analisada, dada a grandeza dos valores envolvidos,
versa sobre o tratamento conferido aos dispêndios com manutenção periódica dos
ativos produtivos da pessoa jurídica, entendendo-se esta como esforços para que se
mantenha o ativo em funcionamento, o que abrange, entre outras: a) aquisição e
instalação no ativo produtivo de peças de reposição de itens consumíveis
(ordinariamente se desgastam com o funcionamento do ativo); b) contratação de
serviços de reparo do ativo produtivo (conserto, restauração, recondicionamento,
etc.) perante outras pessoas jurídicas, com ou sem fornecimento de bens.
82. Consoante dispõe o art. 48 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
"Art. 48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas com
reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los em
condições eficientes de operação.
Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes
resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as
despesas correspondentes, quando aquele aumento for superior a um ano,
deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras."
83. Portanto, a legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas estabelece
que os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de partes de bens e
instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica: a) podem ser deduzidos diretamente
como custo do período de apuração caso da operação não resulte aumento de vida útil
do bem manutenido superior a um ano; b) devem ser capitalizadas no valor do bem
manutenido (incorporação ao ativo imobilizado) caso da operação resulte aumento de
vida útil do bem manutenido superior a um ano.
84. Como visto acima, a incorporação ou não ao ativo imobilizado determina as
regras a serem aplicadas para definição da modalidade de creditamento da não
cumulatividade das contribuições aplicável (inciso II ou VI do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003). Neste Parecer Normativo são discutidos
apenas os dispêndios que permitem a apuração de créditos das contribuições na
modalidade aquisição de insumos (inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
85. Desde há muito a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem considerado que
os bens e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado
diretamente responsáveis pelo processo de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços a terceiros podem ser considerados insumos, mesmo
enquanto vigentes as disposições restritivas ao conceito de insumos da Instrução
Normativa SRF no 247, de 2002, e da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004,
vergastadas pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento em
tela.”
Como bem destacado no tópico 84 do Parecer Normativo, a incorporação ou não
ao ativo imobilizado das substituições de peças ou reparos realizados determina se o desconto do
Fl. 303
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

crédito será realizado como insumo ou depreciação. Para tal classificação, o art. 48 da Lei no
4.506/64 definiu que os reparos ou substituição de peças, quando aumentarem a vida útil do ativo
em mais de 1 (um) ano, deverão ser incorporados ao ativo, sendo o desconto de crédito realizado
no momento da depreciação do bem principal (inciso VI). De outro lado, não resultando em
aumento de vida útil acima do período de 1 (um) ano, serão diretamente realizados os descontos
de crédito como insumos utilizados na atividade produtiva (inciso II).
Ocorre que a autoridade fiscal sequer aceitou a empilhadeira, os caminhões e os
transportes realizados como vinculados ao processo produtivo, realizando a glosa das despesas
vinculadas a esses ativos, assim, se mostrou desnecessária uma maior análise dos dispêndios
efetuados.
Dessa forma, é necessário que se remeta o processo à Unidade de Origem para
que realize nova apreciação do direito creditório, agora, aceitando os caminhões como
vinculados ao processo produtivo, verificando se as despesas realizadas se enquadram (ou não)
no conceito de insumo (se não resultar aumento de vida útil superior a um ano), ou ativo
imobilizado (se resultar em aumento de vida útil superior a um ano), apurando o crédito a que
faz jus a recorrente.
Também deverão ser analisados pela Unidade de Origem os créditos descontados
sobre os encargos de depreciação dos caminhões, visto a admissão desses bens ao ativo
imobilizado utilizado no processo produtivo.
Por fim, quanto aos créditos descontados sobre despesas de pedágios, assim como
me posicionei no julgamento do Acórdão no 3402-007.231, de relatoria da i. Conselheira Maysa
de Sá Pittondo Deligne, ante a ausência de provas, não é possível realizar a vinculação das
despesas de pedágios com o processo produtivo da empresa, como bem relatado naquela
oportunidade:
“Quanto às despesas com pedágio, observa-se que a empresa não anexou aos autos
qualquer elemento de prova concreto para demonstrar quando essa despesa foi
efetivamente incorrida. Com efeito, não é possível precisar pelos documentos anexados
aos autos se o pedágio foi pago somente quando do transporte de matérias primas, ou
igualmente em simples atividades administrativas. Em sua defesa a empresa somente
alega, de forma geral, que a despesa com pedágio é essencial para o transporte, sem
qualquer elemento de prova concreto demonstrando quando essa despesa é paga pela
empresa.
Ora, essencial novamente4 firmar que o contribuinte figura como titular da pretensão
nas Declarações de ressarcimento e de compensação e, como tal, possui o ônus de prova
quanto ao fato constitutivo de seu direito. Em outras palavras, o sujeito passivo possui o
encargo de comprovar, por meio de documentos hábeis e idôneos, a existência do
direito creditório, demonstrando que o direito invocado existe.
Assim, caberia ao sujeito passivo trazer aos autos os elementos aptos a comprovar a
existência de direito creditório, capazes de demonstrar, de forma cabal, que a

4 Como já consigando por esta Turma em outras oportunidade como, por exemplo, no Acórdão n.o 3402-004.763, de
25/10/2017, de minha relatoria.
Fl. 304
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Fiscalização incorreu em erro ao reconhecer o crédito pleiteado, em conformidade com
os arts. 15 e 16 do Decreto no 70.235/19725.”
Desta forma, ficam mantidas as glosas relativas às despesas com pedágios.
V – Créditos calculados sobre custos com remoção de resíduos industriais e
gastos gerais de fabricação (GLP para empilhadeiras, indumentária e material de trabalho,
material de segurança, assistência médica e sistemas de tratamento de água):
Importante iniciar a discussão do tema pelo exposto em Relatório Fiscal (fl. 130):
“III.6 – Gastos Gerais de Fabricação que Não se enquadram no Conceito de
Insumo:
Dentre os gastos gerais de fabricação, o contribuinte incluiu na composição da base de
cálculo para apuração dos créditos despesas que não se enquadram no conceito de
insumos, tais como; custos com mão de obra, despesas com veículos, despesas com
importação, combustível para empilhadeira, sistema de tratamento de água. resíduos
industriais, indumentária e material de trabalho, material de segurança, assistência
médica, pedágios, etc... Geram direito ao crédito como insumos, além das matérias-
primas e produtos intermediários que se integrem ao produto final, também aqueles que,
embora não se integrando a tal produto, sejam consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente. Considera-
se "consumo" o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em
função de uma ação diretamente exercida pelo insumo sobre o produto em fabricação ou
deste sobre aquele. O que não é o caso de nenhuma das despesas relacionadas nos
demonstrativos a seguir, as quais foram integralmente glosadas.”
Sobre os gastos com tratamento e remoção de resíduos industriais, o tema foi
amplamente debatido neste Conselho, bem como no âmbito do Recurso Especial no
1.221.170/PR, quando se consolidou o entendimento pela possibilidade do desconto de crédito
vinculado a despesas realizadas por imposição legal.
Como bem destacado pelo STJ e pela própria Receita Federal em seu Parecer
Normativo no 5/2018, o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto, integra o seu processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva, ou por imposição legal.
Destaca-se trecho do citado Parecer Normativo:
“4. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS POR IMPOSIÇÃO LEGAL
[...]
53. São exemplos de itens utilizados no processo de produção de bens ou de prestação
de serviços pela pessoa jurídica por exigência da legislação que podem ser considerados
insumos para fins de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins: a) no
caso de indústrias, os testes de qualidade de produtos produzidos exigidos pela
legislação ; b) tratamento de efluentes do processo produtivo exigido pela legislação c)

5 “Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar, será
apresentada ao órgão preparador no prazo de 30 (trinta) dias, contados da data em que for feita a intimação da
exigência.
Art. 16. A impugnação mencionará: (...) III- os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir;"
Fl. 305
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

no caso de produtores rurais, as vacinas aplicadas em seus rebanhos exigidas pela
legislação , etc.”
Esta Turma Ordinária teve a possibilidade recente de discutir o tema e entendeu
pela possibilidade do desconto de crédito sobre essas despesas, conforme se extrai de trecho do
Acórdão no 3402-007.231:
“Primeiramente, quanto aos serviços de recolhimento e de depósito de resíduos
industriais, a Recorrente bem pontua que se trata de uma exigência ambiental. Com
efeito, a Resolução CONAMA no 313/2002 traz uma disciplina normativa sobre
inventário Nacional de Resíduos Sólidos industriais. Como uma obrigação legal a ser
cumprida pelas empresas, cabe ser garantido o crédito sobre essas despesas como
insumo, como garantido por este Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/01/2007 a 31/03/2007 (...) BENS E SERVIÇOS APLICADOS NA
REMOÇÃO
E
TRATAMENTO
DE
RESÍDUOS
INDUSTRIAIS.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Em razão de sua relevância, os itens
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, por imposição legal, tais
como o tratamento de efluentes, ensejam direito ao creditamento na apuração das
contribuições não-cumulativas. (...) (Processo 16349.000282/2009-91 Data da
Sessão 16/10/2019 Relator Rodrigo da Costa Possas No Acórdão 9303-009.655 -
grifei)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/01/2010 a 31/10/2010 (...) REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE
INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE. DIREITO A CRÉDITO.
TRATAMENTO DE RESÍDUOS INDUSTRIAIS. POSSIBILIDADE De acordo
com o art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e com a utilização do critério da
essencialidade e relevância do bem ou serviço na atividade empresarial, despesas
com tratamento de resíduos industriais são capazes de gerar créditos de PIS.
(Processo 11065.100548/2010-09 Data da Sessão 18/09/2019 Relator Luis Felipe
de Barros Reche No Acórdão 3001-000.939)”
Pelo exposto, devem ser revertidas as glosas realizadas sobre as despesas com
tratamento e remoção de resíduos industriais.
Quanto aos “gastos gerais de fabricação”, a recorrente não teve a preocupação de
descrever os itens utilizados e sua participação no processo produtivo, com exceção do GLP
utilizado na movimentação dos insumos.
Foram citados pela recorrente a indumentária e material de trabalho, material de
segurança, assistência médica e sistemas de tratamento de água, colacionando jurisprudência
desse Conselho quanto a possibilidade do desconto de créditos de indumentária e tratamento de
água no processamento de alimentos (indústria avícola).
Diante da absoluta ausência de descrição da utilização desses itens no processo
produtivo, fica este colegiado impossibilitado da apreciação da essencialidade e relevância
dentro do processo de produção da empresa. Em esforço para atendimento ao Princípio da
Verdade Material, pela possibilidade de entendimento de sua inclusão no processo produtivo,
mesmo diante da ausência de provas, entendo que cabe somente a reversão das glosas realizadas
em relação às despesas com “material de segurança”, visto que, assim como o tratamento de
resíduos industriais, decorrem de imposição do próprio poder público.
Fl. 306
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

Quanto aos demais itens, não é possível visualizar sua participação na produção
do couro sem que a recorrente demonstre a essencialidade ou relevância de cada um, motivo pelo
qual devem permanecer as glosas efetuadas.
Em relação ao GLP utilizado nas empilhadeiras, a recorrente trouxe aos autos
informação suficiente para verificação de sua vinculação à produção empresarial, conforme se
extrai de seu recurso (fls. 214-215):
“[...] o gás GLP que é utilizado como combustível da empilhadeira é um insumo
indispensável à produção de bens e geração de receitas da empresa.
Uma empilhadeira é utilizada basicamente dentro dos pavilhões da indústria,
movimentando materiais no almoxarifado, na linha de produção e também na carga e
descarga de materiais nos caminhões.”
Evitando alongar em raciocínio já exposto na apreciação do óleo diesel utilizado
em frota própria, entendo que aqui cabe o mesmo entendimento, devendo ser revertida a glosa
efetuada em virtude da participação das empilhadeiras (e do combustível indiretamente) no
processo de produção.
VI – Aplicação da Taxa Selic sobre o crédito:
De observância obrigatória aos Conselheiros, neste tópico, deve ser seguida a
literalidade do disposto na Súmula CARF no 125:
“Súmula CARF no 125
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no
10.833, de 2003.
Acórdãos Precedentes: 203-13.354, de 07/10/2008; 3301-00.809, de 03/02/2011; 3302-
00.872, de 01/03/2011; 3101-01.072, de 22/03/2012; 3101-01.106, de 26/04/2012;
3301-002.123, de 27/11/2013; 3302-002.097, de 21/05/2013; 3403-001.590, de
22/05/2012; 3801-001.506, de 25/09/2012; 9303-005.303, de 25/07/2017; 9303-
005.941, de 28/11/2017.”
(grifou-se)
Portanto, improcedente o recurso neste tópico.
CONCLUSÃO
Pelo exposto, VOTO por dar PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso Voluntário
para:
a) Reverter as glosas dos créditos referentes a despesas com (i) óleo diesel
utilizado em frota própria, (ii) GLP utilizado nas empilhadeiras, (iii) tratamento e remoção de
resíduos industriais e (iv) materiais de segurança;
b) Reconhecer que caminhões são bens que integram o ativo imobilizado da
pessoa jurídica, utilizados no processo produtivo, para que seja realizada a análise do crédito de
encargos de depreciação do ativo imobilizado (art. 3o, VI, da Lei no 10.833/2003) e das despesas
Fl. 307
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-007.336 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13056.000144/2009-17

realizadas com manutenção dos caminhões, como insumos ou encargos de depreciação (art. 3o, II
e VI, da Lei no 10.833/2003).

(documento assinado digitalmente)
Sílvio Rennan do Nascimento Almeida

Fl. 308
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