Tribunal: CARF
Processo: 10680.010952/2005-04
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Marcelo Costa Marques d'Oliveira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-30
Data de publicação: 2020-09-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2002
BASE DE CÁLCULO. OPERADORAS DE PLANO DE SAÚDE. DEDUÇÕES. INDENIZAÇÕES EFETIVAMENTE PAGAS AOS BENEFICIÁRIOS DA PRÓPRIA OPERADORA.
De acordo com o §9oA do artigo 3o da Lei no 9.718/1998, o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III do § 9o corresponde ao total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo os custos dos beneficiários da própria operadora e de outra operadora, atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.010952/2005-04
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.414 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
30 de julho de 2020
Recorrente
UNIHOSP - ASSISTÊNCIA MÉDICO-HOSPITALAR LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2002
BASE DE CÁLCULO. OPERADORAS DE PLANO DE SAÚDE.
DEDUÇÕES.
INDENIZAÇÕES
EFETIVAMENTE
PAGAS
AOS
BENEFICIÁRIOS DA PRÓPRIA OPERADORA.
De acordo com o §9oA do artigo 3o da Lei no 9.718/1998, o valor referente às
indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III do
§ 9o corresponde ao total dos custos assistenciais decorrentes da utilização
pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo os
custos dos beneficiários da própria operadora e de outra operadora, atendidos a
título de transferência de responsabilidade assumida.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar a reversão da glosa da exclusão das
bases de cálculo da COFINS dos custos assistenciais efetivamente pagos e relativos aos
beneficiários do plano operado pela própria recorrente.
(assinado digitalmente)
Winderley Morais Pereira - Presidente
(assinado digitalmente)

Marcelo Costa Marques d'Oliveira - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Liziane Angelotti Meira,
Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Ari Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior, Marco
Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Breno do Carmo Moreira Vieira e
Winderley Morais Pereira (Presidente).
Relatório
Adoto o relatório da decisão de primeira instância:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.010952/2005-04
Fl. 165
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.010952/2005-04

“Lavrou-se contra o contribuinte acima identificado o presente Auto de Infração
(fls. 03/09), relativo à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins, totalizando um crédito tributário de R$ 379.410,91, incluindo multa de oficio e
juros de mora, correspondente aos períodos de janeiro a dezembro de 2002 (fls.
06/07).
A autuação ocorreu em virtude de falta/insuficiência de recolhimento da
contribuição nos períodos acima identificados, conforme o Termo de Verificação
Fiscal (TVF),
de fls. 10/14, cuja apuração encontra-se discriminada no demonstrativo de fls.
15/16.
A Fiscalização apurou que o contribuinte deduziu indevidamente da base de
cálculo da Cofins e do PIS os pagamentos feitos a todos os conveniados,
médicos/hospitais, por ele atendidos. No entanto, apenas os pagamentos a
médicos/hospitais, decorrentes de transferências de responsabilidades de outras
operadoras podem ser excluídos da base de cálculo, nos termos do §9° do art. 3° da
Lei n°9.718, de 1998.
Os dispositivos legais infringidos constam na Descrição dos Fatos e
Enquadramento(s) Legal(is) do referido Auto de Infração (fls. 04/05).
Irresignado, tendo sido cientificado em 05/08/2005 (fl. 03), o autuado
apresentou, em 02/09/2005, acompanhadas dos documentos de fls. 125/127, as suas
razões de defesa (fls. 112/124), a seguir resumidas:
Narrando os fatos considerados pelo fisco na formalização do presente Auto de
Infração, entende, pela leitura do §9° do art. 30 da Lei n° 9.718, de 1998, ser permitido
que as operadoras de planos de saúde (OPSs) excluam da base de cálculo da Cofins e
do PIS os valores relativos a todos os eventos indenizados. Isso porque não há como
se admitir que o valor das indenizações pagas relativas aos eventos ocorridos seja
tributado como receita da OPS, pois tais valores referem-se tão-somente à receita dos
profissionais da saúde, que prestam serviço para os segurados e não para a seguradora,
e já são tributadas nesses profissionais.
Descrevendo as suas atividades, ressalta que, se optar por assumir a
responsabilidade do atendimento dos segurados de outra OPS, normalmente o fará
com objetivo de lucro, mas isso não impede que acabe tendo prejuízo. E esse é mais
um equívoco do TVF, que diz que tal resultado deverá ser sempre positivo.
Explica que foi concedido às OPSs tratamento fiscal diferenciado porque elas
atuam na complementação de serviço indispensável, que deveria ser fornecido pelo
Estado, funcionando como uma benesse ao serviço que presta, merecendo tal
tratamento a exemplo das instituições financeiras ou mesmo a Zona Franca de
Manaus, sem que isso afronte sequer o princípio da isonomia. Sobre o assunto,
transcreve julgados dos Tribunais.
Aduz que inciso III do §9° do art. 3° da Lei n° 9.718, de 1998, autoriza a
dedução de todos os eventos indenizados, somando-se em contrapartida o valor
recebido de outra OPS à título de co-responsabilidade assumida, sob pena do referido
valor deixar de ser tributado, já que como receita já estaria incluso na dedução. O que
pretendeu o legislador foi dar tratamento diferenciado e evitar que o permissivo legal
pudesse criar situação de elisão fiscal com o crescente número de contratações de
responsabilidade assumida, vez que a responsabilidade cedida também pode ser
deduzida (inciso I). De modo contrário, nenhuma OPS iria atender seus próprios
segurados, mas só os de outras, com a finalidade de gerar valores passíveis de
dedução. Desse modo, tanto o valor que ela cedeu quanto o que recebeu poderia ser
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.010952/2005-04

abatido da base de cálculo, mas com a segunda parte do inciso III o legislador
conseguiu evitar isso. Assim, está equivocado o entendimento da Fiscalização, porque
o texto da lei é bastante claro, prevendo em sua primeira parte que a OPS poderá
deduzir os valores relativos aos eventos indenizados - independentemente de se
referirem aos próprios segurados ou àqueles de responsabilidade pelo atendimento que
assumiu -, não fazendo qualquer exceção além da exigência de que tenham sido
efetivamente pagos.
Acrescenta que da forma como o cálculo foi feito no TVF está ocorrendo
bitributação das receitas advindas da co-responsabilidade assumida, vez que tal valor
será acrescentado duas vezes na base de cálculo, pois já compõe a receita bruta e
estará sendo adicionado novamente com a dedução permissiva do inciso III, ou seja, o
valor recebido de outra OPS na assunção de responsabilidade integra a base de cálculo
original por ser receita e depois irá novamente ser acrescentada nela, no momento em
que se fizer a redução que o Fisco entende ser necessária. Ou o citado inciso III se
refere a todos os eventos indenizados ou todo o cálculo do TVF estaria equivocado, já
que os valores das receitas assumidas em co-responsabilidade não poderiam integrar a
receita bruta. Com isso, pode ocorrer inclusive de ao final das deduções, ter-se por
base de cálculo das contribuições um valor superior ao da receita atual no mês,
mormente quando houver prejuízo.
Ressalta ainda que o direito à dedução se iguala à isenção e, dessa forma, o
citado inciso III deve ser interpretado literalmente, nos termos do art. 111 do CTN,
não se admitindo que o beneficio concedido pelo texto legal seja colocado à míngua
por interpretação pendente ao que mais interessa ao Fisco.
Argumenta que a multa aplicada configura verdadeira cobrança de tributo
disfarçado sob a roupagem de multa, que adquire caráter confiscatório, extrapola sua
função primária e onera em demasia o contribuinte, devendo ser reduzida a patamares
razoáveis.
Nesse sentido, cita entendimentos dos Tribunais.
Insurge-se contra a possibilidade de aplicar-se a Selic como índice de
atualização de tributos, por ela possuir caráter estritamente remuneratório de capital,
colidindo com a jurisprudência dos Tribunais e ferindo ainda os mandamentos
contidos no art. 161, §1°, do Código Tributário Nacional (CTN), e no §3° do art. 192
da Constituição Federal.
Por fim, requer seja declarada a insubsistência/nulidade do Auto de Infração.
É o relatório.”
Em 24/10/08, a DRJ em Belo Horizonte (MG) julgou improcedente a impugnação
e o Acórdão no 02-19.619 foi assim ementado:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2002
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas, para fins de
determinação da base de cálculo da Cofins devida por operadora de plano de assistência
à saúde, não implicam que sejam excluídos ou deduzidos os custos relativos aos eventos
ocorridos, sem que esses sejam vinculados a associados de outras operadoras.
No caso de lançamento de oficio, o autuado está sujeito ao pagamento de multa sobre os
valores do tributo devido, nos percentuais definidos na legislação de regência.
As normas reguladoras dos juros de mora que determinam a aplicação do percentual
equivalente à taxa Selic encontram-se disciplinadas em lei.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Lançamento Procedente”
Inconformado, o contribuinte interpôs recurso voluntário, em que repete os
argumentos apresentados na manifestação de inconformidade.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Relator.
O recurso voluntário preenche os requisitos legais admissibilidade e deve ser
conhecido.
Trata-se de auto de infração para cobrança de diferenças de COFINS do ano de
2002.
O Fisco glosou a exclusão da base de cálculo relativa aos custos assistenciais dos
beneficiários do plano de saúde da própria recorrente, fruto de sua interpretação do inciso III do
§ 9o do art. 3o da Lei no 9.718/98 (redação vigente em 05/08/05, data da lavratura do auto de
infração):
“§ 9o Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e COFINS,
as operadoras de planos de assistência à saúde poderão deduzir: (Incluído pela Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001)
I - co-responsabilidades cedidas; (Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35, de
2001)
II - a parcela das contraprestações pecuniárias destinada à constituição de provisões
técnicas; (Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
III - o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos,
efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de
responsabilidades. (Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)”
Extraio trechos do Termo de Verificação Fiscal (fls. 13 e 14):
“(. . .)
Pelo demonstrativo, documentos e esclarecimentos apresentados, depreende-se
que entendeu o contribuinte que tem o direito de exclusão dos pagamentos feitos a
todos os conveniados, médicos/hospitais, por ele atendidos. No entanto, o inciso III
trata apenas da exclusão da diferença positiva entre os desembolsos efetivamente
realizados para indenizar seus conveniados por eventos realizados em associados
de outra operadora e as quantias recebidas desta outra operadora a título de
ressarcimento
por
aqueles
desembolsos.
Assim,
só
os
pagamentos
a
médicos/hospitais, decorrentes de transferências de responsabilidades de outras
operadoras podem ser excluídas da base.
Este entendimento, que se deve dar ao inciso III, decorre do fato de que as
operadoras de planos de assistência à saúde associam-se entre si, vezes por razões de
áreas geográficas onde estão estabelecidas, para que os associados de uma possam ser
atendidos por conveniados da outra. Estas transferências de responsabilidades é que
são alcançadas por este inciso.
Infere-se daí que o inciso III trata do 'valor dos desembolsos efetivamente
realizados por uma operadora de planos de saúde para indenizar seus
conveniados, profissionais e empresas de saúde, por eventos (consultas, exames,
internações, etc) realizados em associados de outra operadora' menos 'as quantias
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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recebidas, oriundas da outra operadora, a quem caberia a responsabilidade pelos
eventos que se transferiram, para ressarci-la por aqueles desembolsos' (da
Solução de Consulta SRRF/3a RF/DISIT n° 110 20, de 23/10/2003).
(. . .)”
BASE DE CÁLCULO DA COFINS
DEDUÇÃO DOS CUSTOS ASSISTENCIAIS DE BENEFICIÁRIOS DO
PLANO PRÓPRIO
A controvérsia acerca da interpretação do referido dispositivo legal foi encerrada
com a inclusão do § 9oA no art. 3o da Lei 9.718/98 pela Lei no 12.873/2013, publicada em
25/10/13, isto é, em data posterior à da lavratura do auto de infração, que se deu em 05/08/05.
Como tem caráter interpretativo, produz efeitos retroativos, nos termos do inciso I do art. 106 do
CTN:
§ 9o A. Para efeito de interpretação, o valor referente às indenizações
correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III do § 9o entende-se o
total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura
oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da
própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de
transferência de responsabilidade assumida. (Incluído pela Lei no 12.873, de 2013)”
(g.n.)
Assim, também admite-se a exclusão dos custos assistenciais referentes aos
beneficiários do próprio plano e não apenas dos planos de outros operadoras.
Há diversas decisões recentes neste sentido, das quais destaco o Acórdão no 3301-
004.666, de 22/05/18, proferido por esta turma, e os da Câmara Superior de Recursos Fiscais no
9303-008.558, de 14/05/19, e no 9303-009.506, de 18/09/19
Assim, voto pela reversão da glosa da dedução das bases da COFINS dos custos
assistenciais dos beneficiários do plano próprio da recorrente, os quais tenham sido efetivamente
pagos.
DEDUÇÃO DOS CUSTOS ASSISTENCIAIS DOS BENEFICIÁRIOS DOS
PLANOS DE OUTRAS OPERADORAS E CÔMPUTO DA RECEITA DE CO-
RESPONSABILIDADE ASSUMIDA
A recorrente apontou dois supostos erros cometidos no cálculo do lançamento
(recurso voluntário, fls. 151 e 154).
Contudo, antes de examiná-los, de pronto, cumpre mencionar que a única
diferença entre as bases de cálculo que a recorrente apresentou à fiscalização (fl. 44) e as que
originaram o lançamento (fls. 15 e 16) é a dedução relativa aos custos assistenciais dos seus
próprios conveniados, tratada no tópico anterior.
Portanto, se tais erros de fato ocorreram, foram também cometidos pela
recorrente. E se pretende retificá-los, por óbvio, não pode fazê-lo por intermédio do presente
processo.
Tais motivos já seriam suficientes para que este colegiado negasse provimento aos
argumentos ou mesmo deixasse de conhecê-los, por impertinência ao objeto do litígio.
Contudo, para evitar acusação de omissão, examinarei as alegações.
Primeiro suposto erro (fl. 151):
Fl. 169
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10680.010952/2005-04

“(. . .)
16. Na realização da sua atividade, por motivos de localização ge rede
conveniada e de seus segurados, ela tanto pode (1) atender através credenciada os seus
próprios segurados, quanto (2) ceder a responsabilidade do dos seus segurados à rede
credenciada de outra OPS, remunerando-a pelo responsabilidade cedida), ou até (3)
atender em sua rede conveniada os segura OPS, sendo remunerada pelo serviço (co-
responsabilidade assumida).
17. Note-se que se ela optar por assumir a responsabilidade do atendimento dos
segurados de outra OPS, normalmente o fará com objetivo de lucro, mas isso não
impede que acabe tendo prejuízo. E este é mais um equívoco do TVF, que diz que
tal resultado deverá ser sempre positivo.
18. Assim, para fins de cálculo da base de cálculo final do PIS e COFINS
deveremos discriminar as verbas: (1) receita bruta, (2) valores pagos a título de
responsabilidade cedida, (3) variação da provisão técnica, assim definida na legislação
aplicável, (4) eventos indenizados da sua rede de segurados, (5) valores recebidos a
título de co-responsabilidade assumida, e (6) eventos indenizados da rede de
segurados da OPS que lhe cedeu a responsabilidade do atendimento.
(. . .)” (g.n.)
A recorrente não identificou o (s) mês (s) em que houve tal discrepância e
tampouco o correspondente impacto nos valores devidos.
Assim, há que se realizar leitura de todas as bases de cálculo do ano de 2002 (fls.
15 e 16 e 44), à luz das informações prestadas ao Fisco sobre as rubricas que constituíram
exclusões (fls. 45 e 46)
“1) Grupo / Cta.: 1442 / 2211: Eventos Indeniz. Ocorr. Pg / Demais
Prestadores:
São os Eventos Ocorridos e Pagos a todos os Prestadores (hospitais, clínicas,
laboratórios, médicos), referentes atendimentos aos beneficiários de nosso plano de
saúde (Custos / Sinistralidade).
2) Grupo / Cta.: 1442 / 2211: Eventos Indeniz. Ocorr. Pg / Prest. Co-
Resp.Ass.:
São os Eventos Ocorridos e Pagos a todos os Prestadores (hospitais, clínicas,
laboratórios, médicos), referentes atendimentos aos beneficiários de outros planos de
saúde, os quais assumimos em regime de Co-Responsabilidade (Custos /
Sinistralidade / Riscos).
3) Grupo / Cta.: 2625 /3113: Faturamento CP Co-Resp. Assumidas Méd-
hos.:
São as Receitas Brutas / Faturas / Contraprestações emitidas contra as outras
operadoras de planos de saúde, referentes à valores fixos pré-contratados; para
que possamos, por nossa conta e risco, assumir seus beneficiários (o risco é o item 2
acima).”
A situação relatada pela recorrente somente se verifica em janeiro e novembro,
quando a rubrica “1442/2211 - Eventos Indeniz. Ocorr. Pg /Prest.Co-Resp.Ass.” é maior do que
a “2625/3113 - Faturamento CP Co-Resp.Assumidas Méd-hos”.
Os cômputos parecem-me corretos, pois de acordo o inciso II do § 9o do art. 3o da
Lei no 9.718/98. E, com efeito, produzem impacto fiscal favorável à recorrente.
Fl. 170
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A diferença positiva denota que os valores recebidos foram inferiores ao
desembolsado com custos assistenciais, pelo que sua exclusão se mostra benéfica, pois reduz o
valor da COFINS incidente sobre as demais receitas.
Isto posto, o primeiro argumento não procede, pois está de acordo com a
legislação, além de não ter acarretado aumento do valor lançado de ofício. Destaco que esta
alegação também foi afastada pela DRJ.
Sobre o segundo erro no cálculo do crédito tributário:
(. . .)
30. Além disso, da forma em que o cálculo foi feito no TVF, está sofrendo
bitributação das receitas advindos da co-responsabilidade assumida. Isso porque tal
valor, será acrescentado duas vezes na base de cálculo, vez que já compõe a receita
bruta e estará sendo adicionado novamente com a dedução permissiva do inciso III.
Ou seja, o valor recebido de outra OPS na assunção de responsabilidade integra a base
de cálculo original por ser receita e depois irá novamente ser acrescentada nela, no
momento em que se fizer a redução que o Fisco entende ser necessária.
31. Ou o referido valor não integra a receita bruta ou não deve ser abatido. E
nesse caso, entendimento diverso não pode haver, senão o de que o citado inciso III se
refere a todos os eventos indenizados. Ou então, todo o cálculo do TVF estaria
equivocado já que os valores das receitas assumidas em co-responsabilidade, não
poderiam integrar a receita bruta.
(. . .)”
Nego provimento ao pleito, adotando como razão de decidir trecho da decisão da
DRJ sobre o tema:
“(. . .)
Também não assiste razão ao autuado, quando aduz que estaria havendo
bitributação das receitas advindas da co-responsabilidade assumida, ou seja, tais
valores estariam sendo acrescentados duas vezes na base de cálculo, pois já compõem
a receita bruta.
Analisando-se as planilhas elaboradas pela Fiscalização (fls. 15/16) e a DIPJ do
ano-calendário 2002 apresentada pelo impugnante (fls. 94/105), verifica-se que os
valores contabilizados a título de "Faturamento CP Co-Resp. Assumidas
Méd/Hospitais", que devem compor a receita bruta, foram adicionados apenas uma
vez na base de cálculo, já que não estão incluídos na conta "Faturamento CP Emitidas
Médica-hospitais". Assim, não está correta a afirmação do contribuinte, e, ao contrário
do que argumenta, pode-se constatar que em nenhum período a base de cálculo das
contribuições, obtida após as deduções, foi superior ao da receita bruta, que é
composta dos valores registrados a título de "Faturamento CP Co-Resp. Assumidas
Méd/Hospitais" juntamente com os valores contabilizados na conta "Faturamento CP
Emitidas Médica-hospitais".
(. . .)”
CONCLUSÃO
Dou provimento parcial ao recurso voluntário, para determinar a reversão da glosa
da exclusão das bases de cálculo da COFINS dos custos assistenciais efetivamente pagos e
relativos aos beneficiários do plano operado pela própria recorrente.
É como voto.
Fl. 171
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.414 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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(documento assinado digitalmente)
Marcelo Costa Marques d'Oliveira

Fl. 172
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