Tribunal: CARF
Processo: 16682.723012/2015-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-01-21
Data de publicação: 2020-02-27

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011
CONTRATO DE AFRETAMENTO. ARTIFICIALIDADE DA BIPARTIÇÃO DOS CONTRATOS DE EXPLORAÇÃO DE PETRÓLEO. EXISTÊNCIA DE UM CONTRATO ÚNICO.
Na existência de dois contratos, um de afretamento de embarcação marítima e outro de prestação de serviços de exploração de petróleo, necessário, para fins tributários, verificar qual a natureza dos pagamentos, tendo em vista a realidade fática, e não a formalidade dos contratos, uma vez que o fornecimento dos equipamentos é parte integrante e indissociável aos serviços contratados.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011
CONTRATO DE AFRETAMENTO. ARTIFICIALIDADE DA BIPARTIÇÃO DOS CONTRATOS DE EXPLORAÇÃO DE PETRÓLEO. EXISTÊNCIA DE UM CONTRATO ÚNICO.
Na existência de dois contratos, um de afretamento de embarcação marítima e outro de prestação de serviços de exploração de petróleo, necessário, para fins tributários, verificar qual a natureza dos pagamentos, tendo em vista a realidade fática, e não a formalidade dos contratos, uma vez que o fornecimento dos equipamentos é parte integrante e indissociável aos serviços contratados.

Inteiro teor:
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Fl. 2

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MINISTÉRIO DA FAZENDA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS
CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
16682.723012/2015­17
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9303­010.058 – 3a Turma
Sessão de
21 de janeiro de 2020
Matéria
PIS/COFINS ­ Importação
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
PETRÓLEO BRASILEIRO S/A PETROBRÁS

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano­calendário: 2011
CONTRATO
DE
AFRETAMENTO.
ARTIFICIALIDADE
DA
BIPARTIÇÃO DOS CONTRATOS DE EXPLORAÇÃO DE PETRÓLEO.
EXISTÊNCIA DE UM CONTRATO ÚNICO.
Na existência de dois contratos, um de afretamento de embarcação marítima
e outro de prestação de serviços de exploração de petróleo, necessário, para
fins tributários, verificar qual a natureza dos pagamentos, tendo em vista a
realidade fática, e não a formalidade dos contratos, uma vez que o
fornecimento dos equipamentos é parte integrante e indissociável aos
serviços contratados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL ­ COFINS
Ano­calendário: 2011
CONTRATO
DE
AFRETAMENTO.
ARTIFICIALIDADE
DA
BIPARTIÇÃO DOS CONTRATOS DE EXPLORAÇÃO DE PETRÓLEO.
EXISTÊNCIA DE UM CONTRATO ÚNICO.
Na existência de dois contratos, um de afretamento de embarcação marítima
e outro de prestação de serviços de exploração de petróleo, necessário, para
fins tributários, verificar qual a natureza dos pagamentos, tendo em vista a
realidade fática, e não a formalidade dos contratos, uma vez que o
fornecimento dos equipamentos é parte integrante e indissociável aos
serviços contratados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar­lhe provimento, vencidos os

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.723012/2015-17
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DF CARF MF
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conselheiros Tatiana Midori Migiyama, Demes Brito, Walker Araújo (suplente convocado) e
Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento.
(assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício.
(assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire ­ Relator.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa
Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire, Walker Araújo (suplente convocado) e
Vanessa Marini Cecconello. Ausente a conselheira Érika Camargos Autran.
Relatório
Trata­se de recurso especial de divergência oposto pela Fazenda Nacional
(fls. 36.583/36.647), admitido, apenas com arrimo no paragonado 3402­005.853, pelo
despacho de fls. 36.650/36.655, insurgindo­se contra o acórdão 3401­005.808 (fls.
36.535/36.581), de 29/01/2019, o qual proveu o recurso voluntário, restando assim ementado:
REPETRO.
BIPARTIÇÃO
DOS
CONTRATOS
DE
"AFRETAMENTO" DE PLATAFORMA E DE PRESTAÇÃO DE
SERVIÇOS
DE
EXPLORAÇÃO
DE
PETRÓLEO.
POSSIBILIDADE.
Não há qualquer ilegalidade ou artificialidade no simples fato
da empresa habilitada ao REPETRO contratar, separadamente,
o afretamento de plataforma e a prestação do serviço de
exploração de petróleo. Se existe planejamento tributário
abusivo, este deve ser plenamente demonstrado na autuação.
BIPARTIÇÃO DOS CONTRATOS DE "AFRETAMENTO" DE
PLATAFORMA E DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE
EXPLORAÇÃO DE PETRÓLEO. PLANEJAMENTO ABUSIVO.
BASE DE CÁLCULO.
Caso comprovada a ocorrência de um planejamento tributário
abusivo, a base de cálculo do lançamento não pode exceder ao
valor comprovadamente desviado, de forma simulada, de um
contrato para o outro.
A Fazenda Nacional, irresignada com a r. decisão, interpôs o presente
recurso. Entende a recorrente, em síntese, que "houve um artificialismo na contratação entre a
Petrobrás e as prestadoras e as afretadoras visando encobrir a realidade fática de um único
negócio jurídico de prestação de serviços de prospecção, perfuração, completação e workover,
considerando­se que a prestação do serviço de perfuração é a atividade­fim, para a qual o
afretamento é atividade­meio".
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Acresce que a bipartição do contrato em afretamento e serviço é puramente
formal, eis que os serviços prestados absorvem o afretamento, sendo este mera atividade meio
para prestação daqueles. Para a recorrente a contratação envolvia uma única atividade de
pesquisa e exploração de petróleo e gás, sendo desenvolvida por apenas um grupo econômico,
e, dada a complexidade de uma plataforma marítima, seus operadores são preparados e já
designados durante a fase de construção, sendo certo, continua, "que a empresa estrangeira era
detentora não só dos equipamentos, mas também do know­how para utilizá­los". Logo,
conclui, não existe aluguel autônomo, mas apenas a prestação do serviço. Consigna que a
bipartição dos contratos em serviço e afretamento confirma a intenção da recorrida em apenas
reduzir a carga tributária, bastando para isso verificar que este foi beneficiado com 90% dos
pagamentos, enquanto aqueles, a prestação de serviços, ficou com apenas 10%. E pontua:
...não se pode olvidar que o serviço prestado envolvia uma gama
de operações complexas, com equipamentos de tecnologia
específica para exploração em alto mar, com profundidade de
até 7.000 metros. Tal tecnologia envolve não só equipamentos de
valor elevado, mas também sua manutenção e pessoal
especializado para prestar os serviços contratados. É evidente
que os 10% destinados à atividade de exploração de petróleo e
gás é insuficiente para cobrir os custos decorrentes de tal
operação.
E essa linha de raciocínio é fortalecida pelas autuações em face
das empresas brasileiras, conforme noticiou o auditor fiscal, em
função de valores recebidos das empresas estrangeiras. Nesses
autos de infrações, chegou­se a conclusão de que esses aportes
eram utilizados para fazer frente aos custos dos serviços
prestados pela empresa brasileira à estrangeira, relacionados à
prospecção, perfuração, completação e “workover”.
Em sequência, analisando o aresto recorrido, assevera que a Lei 13.043/2014,
que deu nova redação ao art. 1o da Lei 9.481/1997, não poderia ser aplicada ao caso concreto,
pois estaria retroagindo seus efeitos sem amparo legal, e que, por isso, "aplicando­se esta
noção ao caso concreto, apenas seria viável se considerar a Lei 13.043/2014 como sendo
interpretativa se a legislação até então em vigor permitisse a conclusão de que não haveria
incidência do das Contribuições de PIS/COFINS­Importação, incidente sobre remessa de
valores ao exterior, nos contratos de prestação de serviços e de afretamento, o que não condiz
com a realidade dos fatos, tal como esclarecido pela fiscalização". Entende que a Lei
13.043/2017 não possui conteúdo interpretativo, mas sim, modificativo, "inovando no plano
normativo e conferindo novo arquétipo jurídico, o que não traz juridicidade aos atos jurídicos
anteriores formalizados sem esse supedâneo legal".
Sobre o aresto recorrido, tece as seguintes considerações:
O entendimento exarado no v. acórdão recorrido pretende que a
fiscalização fique restrita a uma análise meramente formal dos
contratos realizados, sem perscrutar a operação econômica
subjacente, que é a essência do negócio jurídico. Sob o
argumento de que teria liberdade para contratar, a operação
ficaria ‘blindada’ de qualquer análise do Fisco.
As premissas do raciocínio da v. decisão recorrida, apesar de
encontrarem eco em respeitáveis posições doutrinárias,
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representam, data maxima venia, um entendimento que não é
mais compatível com a forma de análise e interpretação da lei
estabelecida a partir do advento da Constituição Federal de
1988.
Por fim, afirma que os critérios adotados na seara do REPETRO não têm o
condão de produzir efeitos na determinação da ocorrência do fato gerador dos tributos ora em
análise, postulando a reforma do recorrido, restabelecendo na íntegra o lançamento.
Em
contrarrazões
(fls.
36.724/36.771),
pugna
o
sujeito
passivo,
preliminarmente, pelo não conhecimento do recurso, ao fundamento de que "como o acórdão
recorrido assenta­se em vários fundamentos distintos, autônomos e suficientes para
fundamentar toda a decisão, deveria a recorrente ter impugnado todos eles, especificamente,
porquanto a existência de fundamento não atacado confere ao acórdão recorrido condições
suficientes para subsistir autonomamente". Acresce que o recurso não acostou a cópia do
inteiro teor dos acórdão paradigmas. No mérito, em apertado resumo, averba não haver
artificialidade na bipartição dos contratos de afretamento e de prestação de serviços de
exploração de petróleo, pugnado pelo improvimento do recurso especial, "mantendo­se
integralmente o acórdão recorrido".
É o breve relatório.
Voto
Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire ­Relator
CONHECIMENTO
Conheço do recurso nos termos em que admitido.
A recorrida entende que o recurso não devesse ser conhecido porque a
recorrente não teria afrontado todas as razões do voto vencedor da câmara baixa. Discordo. A
questão nodal a ser decidida é a natureza da bipartição contratual que redundou em
recolhimento muito a menor de tributos, dentre os quais os sob exação nestes autos. Enquanto
o recorrido entendeu, a grosso modo, que essa bipartição é legítima, o paragonado decidiu que
tal bipartição foi artificial, ilegítima, com fim único de buscar a redução de tributos, inclusive
com criação de estrutura empresarial para esse objetivo específico. Esse é o ponto a ser
decidido, e o recurso sobre esta quaestio nuclear está sobejamente fundamentado. Portanto,
afasto tal argumento.
Quanto ao outro ponto levantado pela contra­arrazoante para o não
conhecimento do recurso especial, ela mesma aponta a solução. Alega que não foi juntado ao
mesmo cópias de inteiro teor dos paragonados. Contudo, ela mesma anota que a Portaria MF no
329/2017 passou a permitir, alternativamente (...ou), cópia da ementas nos seguintes termos:
RICARF, art. 67
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso
especial interposto contra decisão que der à legislação tributária
interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara,
turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
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...
§ 11. As ementas referidas no § 9o poderão, alternativamente, ser
reproduzidas, na sua integralidade, no corpo do recurso,
admitindo­se ainda a reprodução parcial da ementa desde que o
trecho omitido não altere a interpretação ou o alcance do trecho
reproduzido. (Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
As ementas estão devidamente reproduzidas no corpo do recurso, este
anexado aos autos em 27/03/2019, em plena vigência do texto acima reproduzido. Assim,
despropositada a pretensão da recorrida.
Dessarte, conheço do recurso especial de divergência da Fazenda Nacional.
FATOS
No curso do procedimento fiscal (TVF fls. 36.002/36.135) foi constatado que
diversos contratos firmados pela Petrobrás para obtenção de unidades de pesquisa e exploração
de petróleo/gás, inserem­se numa estrutura complexa de contratos interligados envolvendo
empresas nacionais e estrangeiras, assumindo diferentes formas, de um caso para outro, seja
em função do interesse das empresas envolvidas, seja em função de exigências da legislação.
Afirma que, no curso de fiscalizações anteriores, constatou­se que durante a
execução dos contratos, a receita atribuída à “prestação de serviços” não era suficiente sequer
para fazer frente aos custos dos serviços prestados, razão pela qual parte do valor pago à
controladora estrangeira retornava, na forma de aportes em favor da controlada nacional.
Igualmente, averba a fiscalização que as contratações de serviços de
sondagem, perfuração ou exploração de poços, bem como de outros serviços técnicos ligados
ao setor do petróleo, "foram artificialmente bipartidas em dois contratos: um de afretamento e
outro de serviços, tendo de um lado a contratante Petrobrás e, de outro, empresas
pertencentes a um mesmo grupo econômico, as quais atuam em conjunto, de forma
interdependente, com responsabilidade solidária". Os serviços são prestados no Brasil,
mediante a utilização de plataforma ou de embarcação (unidade) fornecida pelo grupo
econômico. A maior parte do preço pago pela Petrobrás é atribuída ao afretamento da unidade
e destinada ao exterior, sem retenção do imposto de renda na fonte e sem o recolhimento
PIS/Cofins Importação, enquanto parcela muito inferior é atribuída aos serviços, paga no
Brasil, e tributada na fonte.
Conclui a fiscalização que, embora exista a repartição formal em dois
contratos, "não há que se falar em afretamento autônomo", pois o fornecimento da unidade é
apenas parte integrante e instrumental dos serviços contratados; a unidade de
perfuração/sondagem/exploração e outros serviços técnicos ‘pertence’ à própria empresa
contratada ou à sua controladora estrangeira –seja a título de propriedade, seja por detenção do
direito de exploração comercial da unidade.
Consigna o Fisco que as contratadas são empresas pertencentes ao mesmo
grupo econômico, que assumem direitos e obrigações recíprocos, com responsabilidade
solidária, dividindo receitas e custos segundo a sua conveniência, ou segundo a conveniência
da contratante, não importa, pois o que de fato importa é que a contratante PETROBRÁS está
perfeitamente ciente da vinculação entre as contratadas e de sua atuação conjunta no
desempenho dos contratos, pois "a intenção da primeira e das segundas é a mesma: firmar
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contrato de prestação de serviços com o menor impacto tributário". Além de ligadas, a
empresa estrangeira e a empresa nacional atuam sempre de forma conjunta, interdependente e
com responsabilidade solidária.
E mais, que as contratações analisadas obedecem a verdadeiro modelo de
contratação adotado pela PETROBRÁS, minuciosamente delineado nos Convites, em seus
procedimentos licitatórios, ou mesmo em negociação direta, sem licitação. Foram analisados os
contratos (fls. 36.011/36.072) de modo a comprovar que o "contrato de afretamento" vincula­se
ao de prestação de serviço, restando demonstrado a vinculação entre as empresas prestadoras
de serviço e as fretadoras. Conclui que "não se pode atribuir os pagamentos a simples
afretamento, visto que o fornecimento da unidade é parte integrante e indissociável dos
serviços contratados".
Assim, após discorrer sobre o conceito de ‘rendimentos de residentes ou
domiciliados no exterior’ e sobre os serviços de natureza técnica, bem como a legislação
aplicável à matéria e suas alterações, a autoridade tributária esclarece que os tributos lançados
de ofício foram calculados sobre os pagamentos, com as características descritas na inferência
fiscal, ou seja, que o suposto afretamento é parte integrante e indissociável dos serviços
contratados pela Petrobrás, razão pela qual sujeitam­se à incidência do PIS/Pasep – Importação
e Cofins ­ Importação, objeto do lançamento em voga.
DECIDO
Preambularmente, cabe gizar que não se discute aqui da possibilidade de
contratação segmentada, mas, sim, que, para tal, a essas devem subjazer de fato o negócio
jurídico ao qual se vinculam. E essa, em suma, foi a acusação fiscal. Tal matéria já foi
enfrentada por esta C. Turma em relação ao mesmo contribuinte, porém em exação de tributo
distinto, no aresto 9303­008.340, cujo contexto fático e motivação do lançamento são análogos
ao caso em testilha.
1­ LEGISLAÇÃO DO REPETRO
A decisão recorrida afirmou que "o modelo construído pelo legislador visa a
promover a desoneração tributária através da separação das operações de afretamento e de
prestação de serviços, permitindo a dispensa total dos tributos incidentes sobre aquela,
havendo a incidência apenas sobre esta", e que "a Lei no 13.043, de 2014, ao alterar a Lei no
9.481/97, para tratar da execução simultânea dos contratos de afretamento e de prestação de
serviços, admitiu expressamente a possibilidade de que estes contratos sejam celebrados com
pessoas jurídicas vinculadas entre si", acrescendo que "os limites percentuais lá estabelecidos,
inclusive, só são aplicáveis justamente quando existir tal vinculação.”
Essa conclusão é de ser afastada, com fundamento nas razões do voto
vencedor no referido acórdão testa Turma, cujo voto vencedor foi da lavra do i. Conselheiro
Andrada Márcio Canuto Natal, ao qual peço vênia para reproduzir sua motivação no ponto.
A possibilidade jurídica de bipartição de contratos de afretamento e de
prestação de serviços e de sua execução simultânea jamais esteve em questão. Ainda que fosse
essa a matéria da divergência a ser solucionada, não me parece que a melhor exegese dos
dispositivos referidos pela Relatora permita a conclusão a que chegou, sobretudo diante da
exceção estabelecida no § 12 do mesmo art. 1° da Lei no 9.481, de 1997, introduzido pela Lei
n° 13.586, de 28 de dezembro de 2017:
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(...)
§ 12. A aplicação dos percentuais estabelecidos nos §§ 2o, 9o e
11 deste artigo não acarreta a alteração da natureza e das
condições do contrato de afretamento ou aluguel para fins de
incidência da Contribuição de Intervenção de Domínio
Econômico (Cide) de que trata a Lei no. 10.168, de 29 de
dezembro de 2000, e da Contribuição para os Programas de
Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor
Público incidente na Importação de Produtos Estrangeiros ou
Serviços (PIS/PasepImportação) e da Contribuição Social para
o Financiamento da Seguridade Social devida pelo Importador
de
Bens
Estrangeiros
ou
Serviços
do
Exterior
(CofinsImportação), de que trata a Lei no 10.865, de 30 de abril
de 2004. (Incluído pela Lei no 13.586, de 2017)
A Lei no 13.586, de 2017, e sua exposição de motivos fazem questão de
esclarecer que os percentuais estabelecidos, assim como os anteriormente fixados, são
limitados à aplicação de alíquota zero do IRRF, não acarretando alteração da natureza e das
condições do contrato de afretamento ou aluguel para fins de incidência ... da Contribuição
para o PIS/PASEPimportação e da COFINSimportação".
Disso, há que se concluir que:
(a) nos casos de contratos de afretamento de embarcação estrangeira
vinculados a contratos de prestação de serviços, incumbe ao Fisco, mediante solicitação de
informações à empresa, apurar se a proporção da remuneração pactuada entre os distintos
contratos, entre outros aspectos, reflete a realidade da operação, efetuando, em caso negativo,
o lançamento correspondente, no que se refere aos tributos federais incidentes (e.g..
Contribuição para o PIS/PASEP, inclusive importação, COFINS, inclusive importação, CIDE
e IRRF);
(b) a partir de 01/01/2015, para o IRRF, o legislador, na Lei no 13.043, de
2014, estabeleceu limites percentuais a partir dos quais sequer é necessária apuração de
eventual desproporção, por parte do Fisco. Tais percentuais, referentes ao IRRF, foram
alterados a partir de 01/01/2018, conforme Lei no 13.586, de 2017; e (c) a edição da Leis no
13.043, de 2014, e da Lei n°13.586, de 2017, não trata de tributos diversos do IRRF, nem
impede a Fiscalização de apurar se a proporção da remuneração pactuada entre os distintos
contratos, entre outros aspectos, reflete a realidade da operação.
Tais observações se prestam para confirmar a impossibilidade de aplicação
dos percentuais fictícios estabelecidos das disposições legais supervenientes às espécies
tributárias distintas de IRRF, e, por outro, para revelar que as conclusões a que chegou a
Relatora, no sentido de que a legislação superveniente teria reconhecido “...a normalidade da
contratação simultânea de empresas vinculadas de afretamento de embarcação destinada à
prospecção e exploração de petróleo, e de prestação de serviços relacionados à prospecção de
petróleo e gás”, não têm amparo na própria legislação.
É que, se o art. 1° da Lei no 9.481, da 1997, cria a ficção jurídica de que,
independentemente da idade e da complexidade do equipamento; do local de operação; da
profundidade da lámina d’água; da eficiência da prestadora de serviços e de outros tantos
fatores materiais que efetivamente influenciam no custo do afretamento de embarcação
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destinada à prospecção e exploração de petróleo, e de prestação de serviços relacionados à
prospecção de petróleo e gás, os contratos terão seus custos distribuídos segundo os
percentuais fixados nos §§ 2°, 9° e 11 daquele artigo, para fins de incidência de IRRF, essa
ficção jurídica não desnatura a materialidade dos contratos que forem celebrados, sendo
cabível portanto a investigação de sua natureza, em se tratando, no caso concreto, de
incidência de CIDE.
Portanto, afasta­se a aplicação dessa legislação pois seu alcance foi para fins
de incidência de IRPF.
2 ­ CONTRATOS
Os contratos celebrados seguem natureza semelhante, até porque em
atendimento aos convites/licitações feitos pela recorrida, os quais, em juízo argumentativo,
parecem­me bastante direcionados para o fim de reduzir os custos tributários com a contratação
dos serviços de pesquisa e exploração de petróleo/gás. Basicamente, os fatos pontuados pela
fiscalização ("modelo de contratação da Petrobrás") em sua análise dos contratos foram as
seguintes:
I. As contratadas são empresas pertencentes ao mesmo grupo econômico;
II. As contratadas assumem direitos e obrigações recíprocos, com
responsabilidade solidária, dividindo receitas e custos (i.é, há cláusula que estabelece a
possibilidade de a fretadora retirar a plataforma do campo caso a Petrobrás deixe de pagar
pelos serviços prestador);
III. Os contratos são celebrados simultaneamente;
IV. Os contratos são executados simultaneamente e a prorrogação ou a
rescisão de um implica a prorrogação ou a rescisão do outro (tivessem existência
autônoma, a rescisão do contrato de serviços não acarretaria, necessariamente, a rescisão do
afretamento, pois a PETROBRÁS poderia simplesmente contratar outra prestadora de
serviços);
V. Cláusulas do contrato de afretamento prevêem obrigações inerentes
aos contratos da prestação de serviço (e.g., a elaboração de relatórios diários de controle da
prestação dos serviços segundo instruções contidas no contrato de prestação de serviços;
fornecimento de pessoal especializado para a prestação de serviço como de operadores de
equipamentos de perfuração, sondadores, torristas, tool pushers etc.; penalidades para a
fretadora em caso de falhas inerentes à prestação de serviço, como, por exemplo,
derramamento de óleo ao mar; comprovar certificação em controle de poço de determinados
profissionais e até, em alguns casos, atribuição da responsabilidade pela prestação do serviço
exclusivamente à fretadora);
VI. Cláusulas do contrato de prestação de serviços prevêem obrigações que
são típicas do contrato de afretamento (e.g., armação da embarcação, regularização da presença
da embarcação perante a Capitania dos Portos, contratar o seguro da embarcação etc.).
O ínclito Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, em seu voto no aresto
9303­008.340, ao qual me referi alhures, discorre longamente sobre os conceitos embarcações
e estruturas flutuantes, ao qual me remeto. E conclui que a par dessas acepções técnicas, há
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definições de ordem legal no art. 2o da Lei 9.537/1997, cuja redação dos incisos V e XIV,
merecem transcrição. Veja­se:
...
V ­ Embarcação qualquer construção, inclusive as plataformas
flutuantes e, quando rebocadas, as fixas, sujeita à inscrição na
autoridade marítima e suscetível de se locomover na água, por
meios próprios ou não, transportando pessoas ou cargas;
...
XIV Plataforma instalação ou estrutura fixa ou flutuante,
destinada às atividades direta ou indiretamente relacionadas
com a pesquisa, exploração e explotação dos recursos oriundos
do leito das águas interiores e seu subsolo ou do mar, inclusive
da plataforma continental e seu subsolo;
Daí, concluo, com arrimo no referido voto, que as definições legais deixam
evidente que os conceitos de embarcação e de plataforma não se confundem, e são mutuamente
excludentes, já que, topologicamente, constam de incisos diferentes de um mesmo artigo. As
embarcações, conforme definidas no inciso V, devem necessariamente conter três
características fundamentais: serem uma construção; estarem sujeitas à inscrição na autoridade
marítima; serem suscetíveis de se locomover na água, transportando pessoas ou cargas.
Considerada a essência do conceito, a definição do inciso V não criou algo que não estivesse
contido na definição dos dicionários que consolidam o entendimento lingüístico do termo: ou
seja, devem ter a propriedade de flutuar e devem ter a finalidade de transportar cargas e/ou
pessoas. Isso fica ainda mais patente quando se lê o inciso XIV da referida norma legal, que
define as plataformas. Apesar de se admitir nelas a propriedade de flutuar, a finalidade a que se
destinam não se relaciona com transporte ou navegação, mas apenas com pesquisa, exploração
e explotação de recursos marítimos, fluviais e do subsolo.
Embarcações são destinadas ao transporte de pessoas e/ou carga sobre ou sob
a água. As plataformas são instalações ou estruturas marítimas para as atividades relacionadas
com a pesquisa, exploração e explotação de recursos petrolíferos. Eventualmente, até se
locomovem na água, mas jamais se destinarão ao transporte de pessoas ou coisas.
O Fisco não defende ser formalmente inválido ou inexistente um ou outro
contrato, apenas informa que deve ser observada a realidade da operação, perante o Fisco. E
não poderia ser diferente. As disposições do REPETRO reconhecem a possibilidade de haver
dois contratos, um referente ao arrendamento dos equipamentos admitidos no regime e outro
relacionado à prestação de serviço. A legislação civil também ampara tal reconhecimento, uma
vez que em havendo efetivamente afretamento e prestação de serviços, os respectivos
contratos podem ser bipartidos e executados simultaneamente.
O presente processo, como já se ressaltei, não teve como alicerce a
impossibilidade formal de contratação bipartida, mas, ultrapassando tal discussão, a
fiscalização buscou verificar a realidade da operação, e se esta estava refletida na contratação
formalmente bipartida.
As disposições contratuais destacadas pela fiscalização estabelecem, por
exemplo, que os contratos de afretamento, entre recorrente e a empresa estrangeira, e de
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prestação de serviços, entre a recorrente e empresa nacional do mesmo grupo da estrangeira,
são vinculados (com execução simultânea e interdependência), e que a rescisão no contrato de
serviços ocasiona o direito de rescisão do contrato de afretamento (diga­se, entre pessoas
jurídicas distintas, inclusive de nacionalidade distinta). Há diversas outras cláusulas que
demonstram a imbricação de um contrato no outro. Essa mescla entre os contratos se converte
em prova do artificialismo da bipartição quando se percebe que a própria execução dos
contratos obedece a critérios pouco compatíveis com os seus objetos. Por exemplo: como se
pode atribuir ao afretador a culpa civil por derramamento de óleo decorrente de imperícia na
prestação de serviços? Como se pode atribuir ao dono da embarcação (fretador) a
responsabilidade excluiva pela operação da unidade, isso é, pela própria prestação do serviço
contratado?
As idiossincrasias das cláusulas dos contratos apontadas pela Fiscalização
levam à conclusão de que os pagamentos efetuados ao amparo dos contratos de afretamento
não poderiam ser atribuídos, exclusivamente, ao aluguel das unidades porque a sua utilização
era parte integrante indissociável aos serviços contratados. Os pagamentos efetuados em favor
das empresas estrangeiras correspondiam, de fato, à remuneração pelos serviços de perfuração
e produção de petróleo prestados, causa econômica última da contratação.
Note­se que os ditos contratos de afretamento, de contratos típicos não se
tratam, pois não têm como objeto a embarcação. Ademais, as unidades de perfuração e de
produção de petróleo offshore, objeto dos contratos de afretamento, não são meras estruturas
metálicas, sobre as quais desembarcam e atuam os operadores da companhia prestadora de
serviço contratada. Em absoluto. As unidades são, justamente, os equipamentos que serão
operados para a consecução do objetivo último da Petrobrás, que é a perfuração ou produção
do poço de petróleo. Evidente que se tratam de equipamentos sofisticados, construídos sob
encomenda, com projeto único, que incorpora, em geral, o último estágio de desenvolvimento
da tecnologia. Nesse sentido, seus operadores são designados já durante a fase de construção,
no estaleiro, tamanha é a intimidade com os equipamentos requerida para operá­los.
Ainda que se considere a natureza genérica dos contratos, como contrato de
aluguel de bens, o que sobressai é que tal contratação é absolutamente dispensável. Bastaria
que a Petrobrás celebrasse contrato único, de prestação de serviços, fosse com a nacional ou
com a empresa estrangeira, ainda assim as unidades seriam fornecidas, simplesmente, porque
não há como prestar os serviços sem elas. Aliás, esse é exatamente o modelo de contratação
para a perfuração e produção de petróleo em terra. A Petrobrás, em terra, não se dá ao trabalho
de contratar o aluguel de uma sonda de perfuração de terra SPT e, simultaneamente, contratar a
prestação do serviço, pois é ilógico, desnecessário, antieconômico. E, se ainda assim, por
qualquer razão que se nos escape, a Petrobrás insistisse nesse modelo de contratação, a
hipotética locatária dos equipamentos jamais admitiria que eles fossem operados por terceiros.
Também improcede a menção quanto à violação aos artigos 109 e 110 do
CTN, bem como ao artigo 170 da Constituição Federal, ao desconsiderar a dualidade contratual
e considerar como um único contrato de prestação de serviços. Não houve desrespeito aos
institutos próprios do direito privado, ou ao direito de livre iniciativa ou exercício de atividade
econômica, mas apenas definir a verdadeira natureza dos pagamentos realizados pela empresa
no exterior e imputar os efeitos tributários decorrentes de tal pagamento.
O que ocorreu foi a constatação de que os contratos firmados, bipartidos,
teriam uma só natureza com o objetivo de regular a contratação de serviços técnicos para
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garantir a funcionalidade da plataforma para o cumprimento de sua finalidade, a
perfuração/exploração de gás e petróleo. Comprovou­se que o fornecimento da plataforma
seria apenas meio para alcançar a verdadeira atividade pretendida pela empresa.
A autoridade fiscal, na análise da situação fática e da hipótese de incidência
da contribuição, ao dar efeitos tributários diversos daquele esperado pela recorrida, não apenas
considerou os aspectos formais da operação, mas buscou a essência dos atos praticados, de
forma a afastar uma interpretação literal que considera apenas os aspectos formais dos atos.
O que se constata, mesmo em perfunctória análise, é que o negócio jurídico
subjacente aos contratos efetivamente não era o afretamento, mas sim a prestação de serviço de
prospecção e perfuração de petróleo, desta forma evidenciando, sem embargo, que os contratos
não eram interligados, mas unos. Nesse sentido há vários julgados, além do mencionado,
dentre os quais destaco os arestos 3201­003.022, 3302­004.822, 3302­003.095 e 2202­063.
Inclusive, cito, obter dictum, o voto vencedor do acórdão 3402­005.849, de
27/11/2018, relatado pelo Conselheiro Rodrigo Mineiro, que entendeu que essa mesma
empresa, com esse artificialismo contratual, praticou uma clara simulação, ligado à causa do
negócio jurídico. Veja­se:
É cristalino o fato que o negócio aparente (dois contratos) é
divergente do negócio real (única contratação de fato). A causa
típica do negócio (contratação para pesquisa e exploração de
petróleo e gás, com o fornecimento da unidade) diverge da causa
aparente, que artificialmente repartiu a contratação através de
um contrato autônomo de afretamento. Nesse caso, haveria um
vício na causa, pois as partes usaram determinada estrutura
negocial (contratos bipartidos) para atingir um resultado
prático, que não correspondeu à causa típica do negócio posto
em prática. Destaca­se, mais uma vez, que a única contratação
existente seria de pesquisa e exploração de petróleo e gás, sendo
o fornecimento da unidade apenas parte integrante e
instrumental dos serviços contratados.
...
No caso, não havia contrato autônomo real de afretamento, mas
apenas uma única contratação pesquisa e exploração de
petróleo e gás, com o fornecimento da unidade.
Dessa forma, a pessoa a quem foi conferido o direito no contrato
de afretamento foi diversa daquela que efetivamente se conferiu,
configurando a simulação conforme o Código Civil.
No presente caso a própria bipartição dos contratos, no
percentual de 90/10 já se revela artificial, configurando a
simulação praticada. A própria contratante dos serviços
determinou a repartição dos contratos em duas, delimitando que,
do valor global a ser desembolsado pela companhia estatal, 90%
(noventa por cento) seria destinado ao fretamento e 10% para a
remuneração
da
prestação
de
serviços.
Portanto,
a
artificialidade da repartição dos contratos foi um ato consciente
e intencional da recorrente, configurando o intuito doloso da
simulação praticada.
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Por derradeiro, sem qualquer fundamento jurídico o pedido da empresa, em
sede de contrarrazões, para que, em caso de sucumbir no julgamento por voto de qualidade,
seja excluída a multa de ofício com arrimo no art. 112 do CTN. Ora, o que temos em
julgamentos colegiados é um resultado uno que se traduz no acórdão o julgamento. Caso seja
por unanimidade, por maioria relativa ou por voto de qualidade, o resultado do julgamento é
que produz seus efeitos jurídicos, consubstanciando, regimentalmente, no que restou decidido.
Se por ventura o resultado seja desfavorável à empresa por voto de qualidade, o que produz
eficácia jurídica é a decisão final apregoada, qual seja provendo ou desprovendo o recurso
da(s) parte(s). Assim, não há que falar­se em dúvida a que se refere o julgamento. Aliás, o
resultado do julgamento é justamente para espancá­las com a entrega daquele.
Demais disso, esse argumento foi trazido em sede de contrarrazões, portanto
não tendo sido submetido ao exame de admissibilidade. Em tais casos, deveria a empresa ter
interposto recurso especial para vincular este Colegiado ao seu necessário julgamento, caso
conhecida a postulação, atendidos os pressupostos recursais. O objeto das contrarrazões é
contrapor o recurso especial da outra parte, e não inovar matérias de mérito.
Assim, afasta­se, por falta de previsão legal e/ou regimental, essa postulação.
Com efeito, de todo o exposto, concordo com as conclusões apontadas pelo
preclaro Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal no acórdão 9303­008.340 (em votação que
participei e o acompanhei quando este abriu a dissidência em relação ao voto da relatora
original), quanto à precariedade do modelo de contratação da Petrobrás. Ei­las:
a) Quanto ao aspecto temporal, revela­se a simultaneidade da
celebração dos pares de contratos;
b) A interdependência das partes contratantes é nota
característica: a prestadora dos serviços nacional é controlada
pela “fretadora” estrangeira;
c) Ausência de coerência: a Petrobrás não reproduz o modelo de
contratação bipartida, mutatis mutandis, nas suas operações
terrestres;
d) Deslocamento da base tributável para o exterior: a Petrobrás
atribui ao contrato de afretamento, celebrado com a empresa
estrangeira, 90% do valor total da causa dos contratos (a
exploração dos poços de petróleo);
e) Montagem jurídica: a bipartição de contrato que tem causa
unitária – a exploração de poços de petróleo – é artificial e
despropositada.
Dessarte, a mim resta evidente que o recurso fazendário deve ser provido.
DISPOSITIVO
Ante o exposto, conheço e dou provimento ao recurso especial de divergência
do Procurador, desta forma tornando hígido o lançamento encartado nestes autos.
(assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire
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