Tribunal: CARF
Processo: 10380.907954/2012-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Salvador Cândido Brandão Junior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-16
Data de publicação: 2021-02-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.907954/2012-13
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-009.488 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
16 de dezembro de 2020
Recorrente
AMENDOAS DO BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto
durante o transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, embalagens utilizadas para o
manuseio e transporte dos produtos acabados, por preenchidos os requisitos da
essencialidade ou relevância para o processo produtivo, enseja o direito à
tomada do crédito das contribuições.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Breno do
Carmo Moreira Vieira, Marco Antonio Marinho Nunes, José Adão Vitorino de Morais, Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
Trata-se de PER/DCOMP transmito para aproveitamento de crédito de Cofins não
cumulativa acumulada no 1o trimestre de 2008 por estarem vinculados às receitas de exportação.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.907954/2012-13
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.907954/2012-13

A compensação recebeu tratamento manual, no qual foi realizada intimação e a apresentação de
diversos documentos.
Conforme informação fiscal, fls. 35-40, a fiscalização realizou glosas de créditos
apurados sobre despesas com embalagens para transporte, por não se enquadrar no conceito de
insumos previsto na Instrução Normativa SRF no 404/2004, proferindo-se o despacho decisório
de fl. 41 para homologar parcialmente as compensações e indeferir o pedido de ressarcimento.
Por economia processual, adoto o relatório da r. decisão de piso, de fls. 84-85:
Trata-se de Manifestação de Inconformidade apresentada contra Despacho Decisório
048861698, emitido em 04.04.2013, que homologou parcialmente o pedido de
compensação referente ao PER/DCOMP no 10420.75505.300508.1.7.09-7806, não
homologou
os
PER/DCOMP
nos
05942.54632.300508.1.7.09-1067,
14781.83718.190808.1.3.09-3641,
17387.10577.070808.1.3.09-7514
e
28097.92593.250808.1.3.09-9420 e não deferiu o pedido de ressarcimento formalizado
por meio do PER 40668.15361.190408.1.1.09-3601.

O crédito objeto desses pedidos é decorrente do pagamento de COFINS não-cumulativa
exportação referente ao 1o trimestre de 2008. Porém, o crédito reconhecido foi
insuficiente para compensar integralmente os débitos informados pela contribuinte.
O despacho decisório em apreço é consubstanciado em Informação Fiscal da Delegacia
da Receita Federal do Brasil, de Fortaleza-CE, que trata do ressarcimento de créditos de
COFINS não-cumulativa exportação supostamente apurados pela interessada nos
trimestres de 2008, objetos dos seguintes pedidos de ressarcimento (PER):

A Fiscalização analisou o descritivo do processo industrial da contribuinte e observou
que após os procedimentos de pesagem, higienização e classificação, as castanhas de
caju são embaladas em sacos aluminizados de 22,68 kg ou de 11,34 kgs, e logo após são
acodicionadas em caixas de papelão para destinação final ao importador.
Portanto, são usados dois tipos de embalagens: primária (saco ou lata) e secundária
(caixas de papelão) que acomodam as castanhas já embaladas. Sobre esse assunto o
referido documento emitido pela Fiscalização descreve que:
9. Como anteriormente mencionado, o inciso II do art. 3 da Lei nu 10.833, de 2003,
possibilita à pessoa jurídica sujeita à apuração não cumulativa do PIS apurar créditos
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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sobre as aquisições de bens e serviços utilizados como insumos na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
10. O conceito de insumo na produção de bens destinados à venda encontra-se no
inciso I do § 4o do art. 8o da Instrução Normativa SRF n° 404, de 2004, que disciplina a
apuração da contribuição em comento.
11. Com base nos dispositivos supracitados, para ser considerado insumo o bem deve
sofrer alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
além de não estar incluído no ativo imobilizado da empresa.
12. O que se verifica da análise da descrição detalhada da atividade industrial da
interessada é que os insumos concernentes à embalagem primária (sacos metalizados,
saco 7081599, lata), e ainda, à gordura vegetal, e ao gás comprimido, enquadram-se
ao conceito de insumo regulamentado pela citada IN SRF n° 404/2004, pois tratam-se
de bens utilizados como insumos diretamente consumidos na elaboração dos produtos
destinados à comercialização (consumidor final), ou seja, incorporam-se ao bem
produzido. Bem assim, compatibiliza-se ao conceito de insumo o serviço de
beneficiamento despendido pela interessada por meio da contratação da Empesca
Alimentos.
13. Quanto a embalagem secundaria (e seus acessórios - fitas e etiquetas), cumpre
analisarmos o art. 6o do Decreto n° 7.212, de 15 de junho de 2010 [Regulamento do
IPI - RIPI/2010):
Art. 6o Quando a incidência do imposto estiver condicionada à forma de embalagem do
produto, entender-se-á (Lei n° 4.502, de 1964, art. 3o, parágrafo único, inciso II):
I - como acondicionamento para transporte, o que se destinar precisamente a tal fim; e
II - como acondicionamento de apresentação, o que não estiver compreendido no inciso
I. (Grifo nosso)
14, De acordo com a descrição do processo produtivo (etapa PRO040 -Embalagem)
apresentado pela interessada, na produção da amêndoa da castanha de caju o
acondicionamento se dá da seguinte forma: "As amêndoas podem ser embaladas em 2
tipos de embalagem primária. 1)O saco metalizado é colocado dentro da caixa de
papelão (embalagem secundária) com a boca aberta para cima e em seguida é
acondicionado a balança para receber a produção oriunda do PRO039. 2)O balde é
acondicionado à balança para receber a produção do PRO039 e em seguida a
produção é colocada no funil cuja lata de 18 Kg fica acoplada a este. Após enchimento
da caixa ou lata o produto é destinado a etapa de vácuo. Em ambas as caixas de
papelão (para saco e lata) estão descritas informações tais como: tipo de amêndoa,
validade, fabricante, importador, peso líquido e bruto."
"São utilizadas dois tipos de caixa de papelão como embalagem secundária. A caixa de
50 e 25 ibs para saco aluminizado e a caixa de papelão para 2 latas de 18 litros."
15. Como se verifica na descrição apresentada pela empresa interessada, a caixa de
papelão é utilizada para acondicionar mais de uma embalagem primária (saco ou lata),
e, pelas informações que são descritas nas referidas caixas, compreende-se que tais
embalagens prestam-se ao transporte do produto (castanhas em sacos ou em latas) ao
importador.
16. Ante o exposto, evidencia-se que os sacos metalizados e as latas aluminizadas
empregados na embalagem primária compõem o processo produtivo da "embalagem de
apresentação". Já as caixas de papelão e seus acessórios integram a embalagem
secundária que tem a função de "embalagem de transporte".
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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17. Da inteligência do inciso II do art. 3o da Lei n° 10.833 de 2003, c/c o inciso I do §
4o do art. 8o da Instrução Normativa SRF n° 404, de 2004, e do art. 6o do Decreto n°
7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI - RIPI/2010), somente dão direito
ao crédito de PIS as embalagens que acondicionam diretamente os produtos. As
embalagens que se destinam apenas ao transporte de produtos não geram direito ao
crédito da contribuição.
18. Desta forma, as notas fiscais de insumos não consideradas na base de cálculo de
créditos do período pleiteado estão demonstradas na planilha "Relação de Notas
Fiscais Glosadas da Base de Créditos de Pis e Cofins" (às fls. 926/927). Os valores que
integraram a base de créditos a descontar no período de 2008 estão detalhados na
planilha "Demonstrativo de Apuração dos Créditos a Descontar da Cofins Não
Cumulativa" (às fls. 928).
19. Por fim, do cotejo dos valores informados nos pedidos de ressarcimento sob análise
com os constantes das fichas 16A e 16B dos respectivos DACONs do período, verificou-
se ainda que a empresa interessada inseriu nos referidos PERs valores correspondentes
a créditos da Cofins - Importação, vinculados a receitas de exportação. Tais valores,
embora passíveis de ressarcimento, conforme previsão do art. 16 da Lei n°
11.116/2004, deverão ser solicitados por meio do pedido de ressarcimento da Cofins
Não Cumulativa - Mercado Interno, conforme entendimento previsto no § 4o do art. 21
da Instrução Normativa SRF n° 600, de 2005 e no § 3o do art. 27 da Instrução
Normativa RFB n° 900, de 2008, em vigor, respectivamente, nas datas do envio dos
pedidos objeto desta Informação Fiscal. Por esta razão, o valor total de R$ 2.256,59,
correspondente ao montante de créditos da Cofins - Importação apurado em 2008 e
inserido nos PERs adiante referenciados, não serão legitimados na presente
Informação Fiscal.
20. Sendo assim, os valores legitimados a título de ressarcimento da Cofins Não
Cumulativa - Exportação nos trimestres de 2008 são os discriminados nas tabelas a
seguir:

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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ciente do despacho decisório em 18.04.2013, a contribuinte manifestou inconformidade
em 07.05.2013, afirmando que a glosa dos referidos créditos não merece prosperar,
afirmando que deve ser adotada uma interpretação extensiva do inciso II do art. 3o das
Leis nos 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003.
Em sua defesa a requerente afirma que a embalagem de transporte integra o custo de
venda do produto e faz parte do processo industrial, que só termina com a aquisição do
produto pelo consumidor final. Pois, segundo ela, essa embalagem visa à conservação e
a proteção do produto durante o trajeto, evitando assim a ação de agentes externos e
indesejáveis.
A contribuinte destaca que o produto fabricado por ela é destinado à exportação, de
forma que o despacho da mercadoria deve ocorrer de forma a resguardar a segurança do
consumo, objetivo esse que só seria alcançado com uma adequada embalagem externa.
Transcreve-se parte da manifestação de inconformidade a seguir:
Nesse sentido, especificamente a INSTRUÇÃO NORMATIVA MAPA N° 36, DE 10
DE NOVEMBRO DE 2006, versa sobre as regras de transporte de alimentos. E prevê a
amêndoa como alimento inserido na categoria 2, classe 10, razão pela qual deve ser
feito a utilização de embalagem para que seja realizada o seu transporte, tanto na
importação quanto na exportação, de forma adequada de modo a resguardar a
integridade do alimento, sob pena de não recebimento da mercadoria no mercado
externo, conforme se demonstra da simples leituras dos seguintes artigos:
c) Produtos Categoria 2: São considerados produtos Categoria 2 os produtos vegetais
semi-processados (submetidos a secagem, limpeza, separação, descascamento, etc.) que
podem abrigar pragas. São destinados ao consumo, ao uso direto ou transformação.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.907954/2012-13

Classe 10: Compreende qualquer outra mercadoria que não se ajuste às classes
anteriores: algodão prensado sem semente; arroz integral (descascado); cacau em
amêndoa; derivados de cereais, oleaginosas e leguminosas (farelos, resíduos industriais,
etc); especiarias em grãos secos ou folhas secas; frutas secas naturalmente: passas de
uva, figos < tâmara; frutos de natureza seca sem casca (amêndoa, avelã, etc); grãos
descascados, limpos, picados, separados (arroz, palhas e cascas) materiais e fibras
vegetais semiprocessadas (linho, sisal, juta, cana, bambu, junco, vime, ráfia, sorgo
vassoura, etc);
FISCALIZAÇÃO
DE
EMBALAGENS
E
SUPORTES
DE
MADEIRA
3.
PROCEDIMENTOS 3) Inspeção física das embalagens e suportes de madeira; o exame
é realizado macroscopicamente, observando a existência de sinais ou sintomas que
indiquem a presença de pragas;
Portanto, deve ser feita uma interpretação extensiva do art. 3 o, inciso II, da Lei
n°10.637/02 e 10.833/03, considerando-se o material de transporte como insumo sempre
que a operação de venda incluir o transporte de mercadorias, in verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata.
Com relação às contribuições sociais, a própria lei mais recente, ao dar a efetividade ao
princípio da não cumulatividade, expresso no art. 195 §12 da Constituição Federal, visa
diminuir os custos finais do produto, pelo não repasse a este destes tributos cobrados em
toda cadeia produtiva, considerando a situação de o próprio produtor arcar com os
custos de armazenagem e de frete, descontando-se os créditos de PIS e COFINS destes
serviços da base de calculo das contribuições sociais, com precedentes, inclusive, no
Superior Tribunal de Justiça, se não vejamos:
EDcl no AgRg no RECURSO ESPECIAL N° 1.125.253 (2009/O034488-
8)PROCESSUAL CIVIL – TRIBUTÁRIO PISCOFINS - NÃO CUMULATIVIDADE -
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA - POSSIBILIDADE - EMBALAGENS DE
ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS
DE BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM
O CUSTO - INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N. 10.637/2002 E
10.833/2003.
Cumpre ressaltar que a IN SRF 358 de 2003, ao incluir nos conceitos de insumos o
material de embalagem utilizado no processo produtivo não faz qualquer distinção
quanto a utilidade do produto, da mesma forma que o art. 8o §4°. I da N SRF 404/04
autoriza o creditamento de qualquer material de embalagem quando utilizado no
processo de produção do bem.
Em que pese o alegado, tal entendimento vêm sido adotado em diversas decisões
administrativas conforme se demonstra nos seguintes acórdãos:
Processo 10925,000914/2010-82 Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-
calendário:
2007 INSUMOS. TERMO. ALCANCE. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da
Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam, processo produtivo e a prestação de serviços, que
neles possam ser diretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade
da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes.
EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO Se
o serviço de transporte das mercadorias fizer parte da operação de venda, e tiver seus
custos suportados pelo produtor, as embalagens de transporte serão necessárias pan a
preservação da integridade dos bens durante o transporte e gerarão direito a crédito.
ENCARGOS COM DEPRECIAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO.
CREDITAMENTO.
A pessoa jurídica poderá descontar créditos da base de cálculo do PIS/Pasep e da
COFINS relativos aos encargos com depreciação de bens e equipamentos incorporados
ao ativo imobilizado que efetivamente participem ao processo produtivo da empresa.
PER/DCOMP.PAGAMENTO A MAIOR OU INDEVIDO. COMPROVAÇÃO.
Compete ao contribuinte a apresentação de livros de escrituração comercial e fiscal ou
de documentos hábeis e idôneos à comprovação do alegado sob pena de acatamento do
ato administrativo realizado.
Em síntese, a contribuinte não concorda com a glosa dos créditos relacionados às
embalagens de transporte e por essa razão pleiteia a reforma do referido despacho
decisório.
A controvérsia foi analisada pela 5a Turma da DRJ/FOR que proferiu Acórdão 08-
045.732, fls. 84-95. Apesar da r. decisão ter considerado o REsp 1.221.170/PR e o Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05/2018, julgou improcedente a manifestação de inconformidade sob o
argumento de que os gastos com embalagens de transporte são despesas necessárias para o
desenvolvimento da atividade e dedutível para fins de IRPJ, no entanto, sem efeitos para fins de
PIS e COFINS.
Assim, concluiu que os gastos com bens e serviços serão compreendidos no
conceito de insumos de acordo com o critério da essencialidade ou relevância para a produção ou
prestação de serviços. As embalagens para transporte são gastos com venda, após o processo
produtivo, portanto, fora do conceito de insumos.
Isso posto, faz-se necessário, levando-se em conta as particularidades do processo
produtivo, no caso concreto, avaliar se os itens em discussão são considerados insumos
à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, de maneira que se entende como
critério da essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou serviço”, “a) constituindo elemento essencial e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ou “b) quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”. Por outro lado, o critério
de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção”, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por
imposição legal.”
Em ambos os casos, a essencialidade e a relevância são aferidos, em relação ao processo
de produção em si, ainda que em suas diversas fases (permitindo-se o insumo do
insumo, que mantém essa natureza), mas não em relação à própria existência da
empresa como ente econômico. Assim, embora muitas despesas sejam absolutamente
essenciais para a sobrevivência empresarial, elas não podem ser consideradas como
insumos de produção, sendo antes classificadas como despesas operacionais dedutíveis
apenas na legislação do Imposto de Renda.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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No caso concreto a fiscalização procedeu à glosa de créditos apurados sobre as
embalagens de transporte, por não estarem incorporadas ao produto durante o processo
de produção, mas apenas depois que o produto esta acabado e por essa razão não
gerariam direito ao crédito como insumos.
De fato, com o advento do novo conceito de insumo trazido pela decisão do STJ acima
referenciada, somente serão considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do
conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas. (grifei)
Notificada da decisão, a contribuinte apresentou recurso voluntário de fls. 102-
108 para repisar os argumentos de sua defesa inicial.
É o relatório
Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos da legislação,
passando-se à análise do mérito, fixando a controvérsia na análise da glosa de crédito sobre
despesas com embalagens para transporte de produtos acabados realizada pela fiscalização em
razão do conceito de insumo adotado, pautado na Instrução Normativa no 404/2004.
Verifica-se do relatório fiscal que a fiscalização analisou o processo produtivo da
Recorrente, auditou a escrita fiscal como DACONS, DIPJ e informações registradas no sistema
de comércio exterior – Siscomex. Também demonstrativos de bens e serviços utilizados como
insumos, demonstrativos de exportações, notas fiscais, documentos contábeis e etc. Como
conclusão, afirmou que não há inconsistências em todos os valores auditados.
Portanto, como não houve divergências ou inconsistências na escrituração
contábil e fiscal da Recorrente, as glosas efetuadas foram levadas a efeito em decorrência
de uma questão jurídica: a adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais
restrito, inspirado na legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto
intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em
função da ação diretamente exercida sobre o produto ou serviço, desde que os mesmos não
estejam incluídos no ativo imobilizado da empresa.
Este conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça
quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou
como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O
conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
Fl. 122
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.907954/2012-13

DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
Fl. 123
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.907954/2012-13

laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito,
considerando a inexistência de inconsistências nas bases de cálculo dos créditos informadas no
DACON, o presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de
insumos fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos debatidos no recurso voluntário.
Ressalte-se que a discussão em voga se refere, tão somente, às apurações de
crédito correspondente ao 1o trimestre de 2008.
DAS EMBALAGENS PARA TRANSPORTE
Neste ponto, a fiscalização realizou a glosa de créditos apurados sobre despesas
com embalagens para transporte utilizadas para acomodar os produtos quando do seu transporte
até o adquirente no exterior.
Concluiu o agente fiscal, com base na IN SRF 404/2004, que tais embalagens não
são insumos, na medida em que não sofrem alterações, como desgaste ou perda de propriedades
físicas ou químicas. A partir da análise do processo produtivo da Recorrente, concluiu que a
embalagem para transporte ora em comento, como caixa de papelão, fitas e etiquetas, é utilizada
para acondicionar as embalagens individuais de seus produtos (em embalagens de saco ou lata),
não sendo possível o seu tratamento como insumo.
Como fundamento dessa argumentação, cita o artigo 6o do RIPI/2010 e artigo 3o,
II da Lei 10.833/2003, além da IN 404/2004, para concluir que somente dão direito ao crédito da
Cofins as embalagens que acondicionam diretamente os produtos. Com isso, as embalagens que
se destinam apenas ao transporte de produtos não geram direito ao crédito da contribuição.
A d. DRJ, mesmo sob a orientação do Parecer Normativo 5/2018, manteve a glosa
sob o argumento de que deve ser excluído do conceito de insumos os dispêndios realizados após
a finalização do aludido processo.
Em sede de defesa, a Recorrente sustenta que estas embalagem visam assegurar a
qualidade e integridade dos produtos no transporte internacional, seguindo orientação da
Instrução Normativa MAPA no 36/2006, que versa sobre as regras de transporte de alimentos,
razão pela qual deve ser feito a utilização de embalagem para que seja realizada o seu transporte,
tanto na importação quanto na exportação, de forma adequada de modo a resguardar a
integridade do alimento, sob pena de não recebimento da mercadoria no mercado externo.
As glosas devem ser revertidas.
Fl. 124
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-009.488 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10380.907954/2012-13

Trata-se, a meu ver, de despesas essenciais para a manutenção da qualidade do
produto, em que pese não integre fisicamente o produto produzido e tenha sido adicionado para
acondicionamento no transporte do produto acabado.
O processo produtivo não se encerra com a industrialização. Assim, mesmo que
após a produção do produto em si, trata-se de um gasto que integra o processo produtivo. Com
isso, não há como negar a natureza de insumos para tais dispêndios
Portanto, a aquisição destes produtos são custos relacionados ao seu processo
produtivo, essenciais para o desenvolvimento desta atividade e transporte de sua produção. Com
isso, é possível a apuração de créditos de PIS e COFINS sobre tais gastos, nos termos do artigo
3o, II das leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
Reverte-se as glosas com embalagens para transporte.
Isto posto, conheço do recurso voluntário para dar provimento.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 125
DF CARF MF
Documento nato-digital