Tribunal: CARF
Processo: 13896.002032/2008-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENATA DA SILVEIRA BILHIM
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-12-14
Data de publicação: 2021-01-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/07/2004
BASE DE CÁLCULO. COFINS. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS. INCIDÊNCIA.
As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo do PIS/COFINS valores repassados a empresas de rádio, televisão e jornais, por inexistência de previsão legal.
Apenas com a conversão da Medida Provisória n° 183, de 30/04/2004, na Lei n° 10.925, ocorrida em 23 de julho de 2004, foi previsto se excluir das bases de cálculos do PIS e da COFINS, pelas empresas de publicidade e propaganda, as importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de radio, televisão, jornais e revistas, nos termos do art. 13, da citada lei.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
null
BASE DE CÁLCULO. PIS/PASEP. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE. VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS. INCIDÊNCIA.
As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo do PIS/COFINS valores repassados a empresas de rádio, televisão e jornais, por inexistência de previsão legal.
Apenas com a conversão da Medida Provisória n° 183, de 30/04/2004, na Lei n° 10.925, ocorrida em 23 de julho de 2004, foi previsto se excluir das bases de cálculos do PIS e da COFINS, pelas empresas de publicidade e propaganda, as importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de radio, televisão, jornais e revistas, nos termos do art. 13, da citada lei.
Recurso Voluntário parcialmente provido.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13896.002032/2008-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-007.925 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
14 de dezembro de 2020
Recorrente
RNJ BRASIL PUBLICIDADE E COMUNICAÇÃO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/07/2004
BASE DE CÁLCULO. COFINS. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE.
VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS.
INCIDÊNCIA.
As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo
do PIS/COFINS valores repassados a empresas de rádio, televisão e jornais,
por inexistência de previsão legal.
Apenas com a conversão da Medida Provisória n° 183, de 30/04/2004, na Lei
n° 10.925, ocorrida em 23 de julho de 2004, foi previsto se excluir das bases de
cálculos do PIS e da COFINS, pelas empresas de publicidade e propaganda, as
importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de radio, televisão,
jornais e revistas, nos termos do art. 13, da citada lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
BASE DE CÁLCULO. PIS/PASEP. AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE.
VALORES PAGOS ÁS EMPRESAS VEÍCULOS DE ANÚNCIOS.
INCIDÊNCIA.
As agências de Publicidade e Propaganda não podem excluir da base de cálculo
do PIS/COFINS valores repassados a empresas de rádio, televisão e jornais,
por inexistência de previsão legal.
Apenas com a conversão da Medida Provisória n° 183, de 30/04/2004, na Lei
n° 10.925, ocorrida em 23 de julho de 2004, foi previsto se excluir das bases de
cálculos do PIS e da COFINS, pelas empresas de publicidade e propaganda, as
importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de radio, televisão,
jornais e revistas, nos termos do art. 13, da citada lei.
Recurso Voluntário parcialmente provido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para excluir do lançamento os fatos geradores ocorridos a partir de
23/07/2004. Vencidos os conselheiros Thais de Laurentiis Galkowicz e Rodrigo Mineiro
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13896.002032/2008-10
Fl. 510
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

Fernandes que davam total provimento ao recurso voluntário. A Conselheira Thais de Laurentiis
Galkowicz manifestou interesse em apresentar declaração de voto. Julgamento iniciado em
18/11/2020.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Pedro Sousa Bispo, Cynthia
Elena de Campos, Sílvio Rennan do Nascimento Almeida, Renata da Silveira Bilhim, Carlos
Alberto da Silva Esteves (suplente convocado), Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada),
Thais de Laurentiis Galkowicz e Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente). Ausente a Conselheira
Maysa de Sa Pittondo Deligne, substituída pela Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa (suplente
convocada).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 14-44.682 (e-fls.
422-430), proferido pela 14a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Ribeirão Preto/SP, que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação da
contribuinte.
A decisão recorrida possui a seguinte ementa, in verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2004
AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE E PROPAGANDA. EXCLUSÃO DA BASE DE
CÁLCULO. PAGAMENTOS A EMPRESAS DE RÁDIO, TELEVISÃO, JORNAIS E
REVISTAS.
Até 22/10/2004, as agências de publicidade e propaganda não podiam excluir da base de
cálculo da Cofins, importâncias transferidas para outra pessoa jurídica, por ausência de
previsão legal. Somente a partir de 23/10/2004, por força do art. 13 da Lei no 10.925, de
23 de julho de 2004, é cabível às agências de publicidade e propaganda a exclusão da
base de cálculo da Cofins das importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas
de rádio, televisão, jornais e revistas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2004
AGÊNCIAS DE PUBLICIDADE E PROPAGANDA. EXCLUSÃO DA BASE DE
CÁLCULO. PAGAMENTOS A EMPRESAS DE RÁDIO, TELEVISÃO, JORNAIS E
REVISTAS.
Até 22/10/2004, as agências de publicidade e propaganda não podiam excluir da base de
cálculo do PIS, importâncias transferidas para outra pessoa jurídica, por ausência de
Fl. 511
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

previsão legal. Somente a partir de 23/10/2004, por força do art. 13 da Lei no 10.925, de
23 de julho de 2004, é cabível às agências de publicidade e propaganda a exclusão da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep das importâncias pagas diretamente
ou repassadas a empresas de rádio, televisão, jornais e revistas.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Por bem retratar os fatos que gravitam em torno da presente demanda, reproduzo
o relatório desenvolvido pela DRJ e retratado no Acórdão recorrido, o que passo a fazer nos
seguintes termos:
Trata-se de autos de infração lançando falta de recolhimento/declaração de PIS e
Cofins, do período de janeiro a julho de 2004.
Crédito apurado:

Informa o Termo de Verificação e Encerramento da Ação Fiscal, que a contribuinte é
empresa prestadora de serviços, atuando como agência de propaganda e publicidade. E
que, no período de 01/01/2004 a 22/01/2004, indevidamente, excluiu da base de cálculo
do PIS e da Cofins valores pagos diretamente ou repassados a empresas de rádio,
televisão, jornais e revistas, sem que houvesse base legal permitindo tal exclusão.
Lembra que, somente a partir de 23/07/2004, por força do art. 13 da Lei no 10.925, de
23 de julho de 2004, tais exclusões passaram a ser permitidas.
Relata que as bases de cálculo corretas foram apuradas nas notas fiscais/faturas emitidas
pela contribuinte no período de 01/01/2004 a 22/10/2004, e as diferenças de PIS e
Cofins resultantes foram lançadas em auto de infração.
A contribuinte tomou ciência do auto de infração em 05/06/2008 e em 04/07/2008
apresentou a impugnação de fls 227/407.
Na impugnação, alega em caráter preliminar a nulidade do auto de infração da Cofins,
por cerceamento do direito de defesa, promovido pelo não apontamento da disposição
legal infringida pela impugnante.
No auto de infração da Cofins, foram apontados como fundamentos legais da infração
cometida, artigos do Decreto no 4.524/02. A impugnante defende que “não pode ter
constituída contra si uma infração enquadrada apenas em um Decreto regulamentador”,
quando deveriam ter sido apontados os artigos infringidos da lei por ele regulamentada.
Quanto ao mérito, diz a impugnante:
Fl. 512
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

Fl. 513
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

Cientificada dessa decisão em 10/02/2015, conforme Aviso de Recebimento de fl.
440, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário na data de 06/03/2015, conforme protocolo de
fls. 443, pugnando pelo provimento do recurso e cancelamento da exigência fiscal, com a
consequente extinção do crédito tributário exigido.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renata da Silveira Bilhim, Relator.
1. Pressupostos legais de admissibilidade
Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem
como o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.
2. Mérito
Trata-se o presente processo de Autos de Infração à legislação das contribuições à
COFINS, no valor total, incluindo juros e multa, de R$ 43.122,25 (fls. 214 a 218) e ao PIS, no
valor total, de R$ 9.343,07 (fls. 219 a 224) relativos ao período de 01/01/2004 a 31/07/2004, pela
insuficiência de recolhimento dessas contribuições no mencionado período.
Em resumo, a Recorrente, que atua como agência de propaganda e publicidade,
requer a insubsistência dos referidos Auto de Infração tendo em vista a não incidência das
contribuições ao PIS e à COFINS sobre os valores transferidos a outras empresas de rádio,
televisão e jornais, ao argumento de que, não ingressando em seu patrimônio, essas receitas não
podem ser consideradas receitas brutas para fins de incidência das aludidas contribuições. Junta
aos autos parecer do jurista Ives Gandra da Silva Martins.
Vejamos:
Como visto, versa o presente processo sobre a dedução da base de cálculo do PIS
e da COFINS das receitas transferidas a terceiros. A temática não é nova neste Tribunal e diz
respeito a (in)aplicabilidade imediata do inciso III, § 2o do art. 3o da lei 9.718. de 1998, que
assim prescreve:
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta da
pessoa jurídica.
(...).
§ 2o Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se refere o art.
2o, excluem-se da receita bruta:
(...)
III. os valores que, computados como receita, tenham sido transferidos para outra
pessoa jurídica, observadas normas regulamentadoras expedidas pelo Poder
Executivo;
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

A norma acima destacada, embora vigente, não possui aplicação imediata, já que
sua eficácia depende de expedição de normas complementares expedidas pelo Poder Executivo,
as quais nunca foram editadas. Ocorre que tal dispositivo, mesmo antes de regulamentado, foi
expressamente revogado art. 47, inciso IV, alínea “b”, da Medida Provisória n° 1.99118, de 09
de junho de 2000, in verbis:
Art.47. Ficam revogados:
(...)
IV. a partir da publicação desta Medida Provisória:
(...)
b) o inciso III do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998.
(grifou-se).
Por esse motivo, a Secretaria da Receita Federal, inclusive, editou o Ato
Declaratório no 056, de 20 de julho de 2000, nos seguintes termos:
O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso de suas atribuições, e
considerando ser a regulamentação, pelo Poder Executivo, do disposto no inciso III do §
2o do art. 3o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, condição resolutória para sua
eficácia; considerando que o referido dispositivo legal foi revogado pela alínea b do
inciso IV do art. 47 da Medida Provisória n° 1.99118, de 9 de junho de 2000;
considerando, finalmente, que, durante sua vigência, o aludido dispositivo legal não foi
regulamentado, declara: não produz eficácia, para fins de determinação da base de
cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS, no período de 1° de
fevereiro de 1999 a 9 de junho de 2000, eventual exclusão da receita bruta que tenha
sido feita a título de valores que, computados como receita, hajam sido transferidos para
outra pessoa jurídica.
Com efeito, a norma do III, § 2o do art. 3o da lei 9.718. de 1998 tornou-se
inaplicável, seja por ausência de regulamentação, seja por seu revogação expressa pela MP n°
1.99118, de 09 de junho de 2000. Nesta esteira, importante destacar que não cabe a este órgão de
julgamento, ao alvedrio de norma regulamentadora específica, dada sua inexistência, usurpar
competência que não é a sua para fixar critérios, segundo seu juízo, dando eficácia ao dispositivo
legal.
Essa discussão, inclusive, já foi objeto de detida análise por esse Colegiado no
voto condutor do acórdão no 3402006.064 (Processo no. 11080.900002/200830) relatado pelo
ilustre Conselheiro Diego Diniz Ribeiro, na sessão de 29 de janeiro de 2019, cuja ementa abaixo
transcrevo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2002
RECURSO VOLUNTÁRIO NÃO CONHECIDO EM PARTE. MATÉRIA
DEDUZIDA SEM QUALQUER PERTINÊNCIA COM O CASO EM
JULGAMENTO.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

Não merece conhecimento o recurso voluntário interposto com base em discussão
que não apresenta qualquer substrato fático com o caso decidendo, ou seja, sem
qualquer pertinência com a autuação perpetrada.
COMPENSAÇÃO. CRÉDITO. PAGAMENTO A MAIOR. BASE DE CÁLCULO.
EXCLUSÕES. INEFICÁCIA DO DISPOSITIVO LEGAL.
Os valores que, computados como receita, tenham sido transferidos para outra
pessoa jurídica, não devem ser excluídos na determinação da base de cálculo da
COFINS sob o regime cumulativo, em virtude da ineficácia do dispositivo legal
(art. 3o inciso III, § 2o da Lei 9.718/98) que estabeleceu a sua previsão.
REVOGAÇÃO DO ART. 3o INCISO III, § 2o DA LEI 9.718/98 PELA
MEDIDA PROVISÓRIA No 1991-18, DE 09 DE JUNHO DE 2000. OFENSA
AO PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTÁRIA. INEXISTÊNCIA.
O disposto no art. 3o inciso III, § 2o da Lei 9.718/98 dependia de
regulamentação normativa, a qual nunca foi exercida. Logo, uma vez revogado
pela Medida Provisória no 1991-18, de 09 de junho de 2000, tal dispositivo da
lei 9.718/98 nunca surtiu efeitos no mundo jurídico, motivo pelo qual não há que
se falar em irretroatividade da MP n. 1991-18/2000.
(Grifou-se)
Inclusive, neste exato sentido entendeu o Superior Tribunal de Justiça, pela
sistemática dos Recursos Repetitivos no Resp no 1.144.469/PR, de relatoria do Ministro Mauro
Campbell Marques, publicado em 02/12/2016, de observância obrigatória por este Colegiado,
cuja tese firmada foi a seguinte – tema 313:
Tese firmada para efeito de recurso representativo da controvérsia: "O artigo 3o,
§ 2o, III, da Lei n.o 9718/98 não teve eficácia jurídica, de modo que integram o
faturamento e também o conceito maior de receita bruta, base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, os valores que, computados como
receita, tenham sido transferidos para outra pessoa jurídica".
(grifou-se)
Ainda sobre este ponto, importante destacar recente julgado do STJ, AgInt no
REsp 1560967/MG, publicado em 11/02/2020, que trata da temática semelhante a ora abordada,
no tocante às empresas de telecomunicação, acolhendo o repetitivo acima mencionado e
realizando a seguinte ponderação, conforme ementa abaixo transcrita:
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
INTERNO
NO
RECURSO
ESPECIAL.
CONTRIBUIÇÕES AO PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. RECEITA OU
FATURAMENTO. SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÕES. INCLUSÃO DE
VALORES A SEREM REPASSADOS A OUTRAS OPERADORAS, A TÍTULO DE
INTERCONEXÃO DE REDES. QUESTÃO ABRANGIDA PELO RESP 1.144.469-
PR, JULGADO SOB O RITO DOS RECURSOS REPETITIVOS. CONTROVÉRSIA
QUE DIFERE DAQUELA JULGADA PELO STF, SOB O REGIME DA
REPERCUSSÃO GERAL, NO RE 574.706 RG/PR, QUE DETERMINOU A
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS
E COFINS. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO.
I. Agravo interno aviado contra decisão que julgara Recurso Especial interposto contra
acórdão publicado na vigência do CPC/73.
II. Na origem, trata-se de ação ordinária, ajuizada por prestadoras de serviços de
telecomunicação, visando afastar a incidência das contribuições ao PIS e COFINS sobre
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

as receitas a serem repassadas a outras prestadoras de serviços de telecomunicação, por
força de contratos de interconexão de redes. Após o regular processamento do feito,
sobreveio a sentença de improcedência da demanda. Interposta Apelação, o Tribunal de
origem negou provimento ao aludido recurso, pelos fundamentos assim sintetizados na
ementa do acórdão recorrido: a) "Nos termos do artigo 111 do Código Tributário
Nacional: 'Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I -
suspensão ou exclusão do crédito tributário; II - outorga de isenção; III - dispensa do
cumprimento de obrigações tributárias acessórias'. Assim, vedada toda interpretação
tendente a reduzir a base de cálculo de qualquer tributo sem expressa previsão legal"; b)
"o disposto no art. 3o, § 2o, III, da Lei 9.718/98, que assegurava a exclusão das receitas
transferidas a terceiros da base de cálculo da COFINS e do PIS, jamais produziu efeitos,
ante a inexistência de regulamentação, requerida pela própria norma. Com sua
revogação pela Medida Provisória 1.991-18/2000, o que já era ineficaz, deixou de
existir"; c) "A vigência da norma, ou seja, a aptidão para produzir efeitos jurídicos, não
confere ao contribuinte o direito de proceder ao abatimento dos valores repassados a
terceiros, na forma preconizada pelo art. 3o, § 2o, III, da Lei 9.718/98, porque este
apenas incide no mundo fático à medida que a norma respectiva passa a ter eficácia
plena, o que nunca ocorreu, na hipótese, enquanto vigente". No Recurso Especial, sob
alegação de violação aos arts. 111 do CTN e 3o da Lei 9.718/98, a parte ora agravante
sustenta, uma vez mais, a não incidência das contribuições ao PIS e COFINS sobre os
valores cobrados por conta e ordem de outras operadoras de serviços de
telecomunicação e repassados, a elas, em virtude de contratos de interconexão de redes.
III. Não há falar, na hipótese, em afronta aos arts. 111 do CTN e 3o da Lei 9.718/98. Ao
contrário, o acórdão recorrido está em consonância com a orientação firmada pela
Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento, sob o rito dos recursos
repetitivos, do REsp 1.144.469/PR (Rel. p/ acórdão Ministro MAURO
CAMPBELL MARQUES, DJe de 02/12/2016), no sentido de que "o artigo 3o, § 2o,
III, da Lei 9.718/98 não teve eficácia jurídica, de modo que integram o
faturamento e também o conceito maior de receita bruta, base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, os valores que, computados como receita,
tenham sido transferidos para outra pessoa jurídica".
IV. A Segunda Turma do STJ, ao julgar o AgInt no REsp 1.734.244/RJ (Rel. Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe de 03/10/2018), enfrentou questão idêntica à
dos presentes autos, ocasião em que considerou legítima a incidência das contribuições
ao PIS e COFINS sobre os valores a serem repassados a outras empresas telefônicas,
por força de contratos de interconexão de redes, ao fundamento de que a orientação
firmada no supracitado Recurso Especial repetitivo não se restringe à análise da
aplicação do art. 3o, § 2o, III, da Lei 9.718/98, mas parte dessa análise (caso concreto)
para afirmar a tese (regra de aplicação - ratio decidendi) de que "integram o
faturamento e também o conceito maior de receita bruta, base de cálculo das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, os valores que, computados como receita,
tenham sido transferidos para outra pessoa jurídica".
V. No referido julgamento da Segunda Turma ficou claro que, diferentemente do
primeiro dos dois entendimentos adotados pela Primeira Seção, no supracitado REsp
1.144.469/PR, qual seja, aquele objeto do Recurso Especial do particular e referente à
questão em torno da inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS), o segundo entendimento, objeto do Recurso Especial da
Fazenda Nacional, no sentido de que "integram o faturamento e também o conceito
maior de receita bruta, base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, os
valores que, computados como receita, tenham sido transferidos para outra pessoa
jurídica", não sofreu qualquer derrogação pelo posterior julgamento do RE 574.706
RG / PR (STF, Rel. Ministra CÁRMEN LÚCIA, TRIBUNAL PLENO, julgado em
15/03/2017) - construído, pelo STF, para a não inclusão dos débitos de ICMS na base de
cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS -, de vez que, em se tratando de
valor repassado a outra operadora de telefonia, a título de interconexão de redes, não se
Fl. 517
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

está a falar de valor correspondente a tributo arrecadado pela empresa para repasse ao
Fisco, mas, sim, de valor pago pelo usuário à empresa de telefonia, que esta usa para
pagar o contrato que firmou com outra empresa de telefonia (subcontratação de
serviços). Assim, os temas são conexos, porém, não são idênticos: um trata do repasse
de receitas públicas/tributárias; o outro trata do repasse de receitas privadas/contratadas.
VI. À toda evidência - conforme assentado pela Segunda Turma, no aludido julgamento
-, excluir os valores repassados a outras operadoras de telefonia, a título de interconexão
de redes, do conceito de receita/faturamento da empresa, equivaleria a permitir a todas
as empresas que deduzissem, da base de cálculo de todas as exações incidentes sobre a
receita/faturamento, os valores referentes à contratação particular de terceiros para
auxiliar ou viabilizar a sua prestação de serviços, ou seja, permitiria a dedução das
despesas e custos em geral com a contratação de terceiros, sem previsão legal para isso,
descaracterizando as referidas contribuições e as aproximando perigosamente do
Imposto de Renda, já que o conceito de receita/faturamento acabaria se identificando
com o conceito mais restrito de "renda". Tal não foi o alcance do julgado do STF. Cabe
registrar que essa supressão somente pode ser feita por lei expressa, tal como
ocorre no art. 13 da Lei 10.925/2004, que permite, às agências de publicidade e
propaganda, a exclusão dos valores repassados a empresas de rádio, televisão,
jornais e revistas.
VII. Para corroborar a conclusão no sentido da incidência das contribuições ao PIS e
COFINS sobre os valores referentes a serviços de interconexão de redes, basta observar
que, na Comissão de Finanças e Tributação da Câmara dos Deputados, foi arquivado o
substitutivo ao Projeto de Lei 5.285, de 2013 - em que se propunha afastar a incidência
das alíquotas de PIS/PASEP e COFINS sobre o montante das despesas de interconexão
de redes incluídas nas receitas das operadoras de telecomunicações -, arquivamento que
se deu motivado pelo entendimento de que a referida proposição envolvia a concessão
de benefício tributário, sem que tivessem sido apresentadas as estimativas de renúncia
de receita e sem que tivessem sido atendidos os demais requisitos exigidos pelo art. 14
da Lei de Responsabilidade Fiscal.
VIII. Agravo interno improvido.
(AgInt no REsp 1560967/MG, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 04/02/2020, DJe 11/02/2020)
(grifou-se)
Por fim, resta mencionar que somente com a conversão da Medida Provisória n°
183, de 30/04/2004, na Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, é que restou de forma expressa
regulamentada a questão, possibilitando que as empresas de serviços de propagando e
publicidade pudessem excluir da base de cálculo do PIS e da COFINS as importâncias pagas ou
creditadas a outras pessoas jurídicas. Confira o permissivo legal:
Art. 13. O disposto no parágrafo único do art. 53 da Lei no 7.450, de 23 de dezembro
de 1985, aplica-se na determinação da base de cálculo da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS das agências de publicidade e propaganda, sendo vedado o
aproveitamento do crédito em relação às parcelas excluídas.
(grifou-se)
Por sua vez, a Lei no 7.450/85, assim prescreve:
Art. 53 - Sujeitam-se ao desconto do imposto de renda, à alíquota de 5% (cinco por
cento), como antecipação do devido na declaração de rendimentos, as importâncias
pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas: (Vide Lei no 9.064
de 1995)
Fl. 518
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

I - a título de comissões, corretagens ou qualquer outra remuneração pela representação
comercial ou pela mediação na realização de negócios civis e comerciais;
II - por serviços de propaganda e publicidade.
Parágrafo único - No caso do inciso Il deste artigo, excluem-se da base de cálculo as
importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de rádio, televisão,
jornais e revistas, atribuída à pessoa jurídica pagadora e à beneficiária
responsabilidade solidária pela comprovação da efetiva realização dos serviços.
(grifou-se)
Nessa linha de raciocínio, friso que o STJ tem igual entendimento, como ficou
consignado em julgado abaixo colacionado publicado em 07/06/2019, in verbis:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. SERVIÇOS DE
PROPAGANDA E PUBLICIDADE. IMPORTÂNCIAS PAGAS DIRETAMENTE OU
REPASSADAS A OUTRAS EMPRESAS. DEDUÇÃO PREVISTA PARA O
IMPOSTO DE RENDA. EXTENSÃO ÀS CONTRIBUIÇÕES. LEI NOVA.
NATUREZA
INTERPRETATIVA.
INEXISTÊNCIA.
IRRETROATIVIDADE.
IMPOSSIBILIDADE.
1. "O agravo poderá ser julgado, conforme o caso, conjuntamente com o recurso
especial ou extraordinário, assegurada, neste caso, sustentação oral, observando-se,
ainda, o disposto no regimento interno do tribunal respectivo" (art. 1.042, § 5o, do
CPC/2015).
2. O art. 13 da Lei n. 10.925/2004 não tem natureza interpretativa e, por isso, o
desconto contábil na base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS das
importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de comunicação
responsáveis pela veiculação da publicidade (rádio, televisão, jornais, revistas) só é
possível após o início de sua vigência.
3. O faturamento é a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, conceito que
se entende como o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, "independentemente
de sua denominação ou classificação contábil" (v.g.: Lei n. 10.833/2003 e Lei n.
10.637/2002).
4. Hipótese em que o recurso fazendário deve ser provido para julgar improcedente a
pretensão autoral relacionada aos fatos geradores ocorridos antes do início da vigência
do referido dispositivo, tendo em vista as instâncias ordinárias terem decidido pela
aplicação retroativa do art. 13 da Lei n. 10.925/2004.
5. Agravo conhecido. Recurso especial provido.
(AREsp 283.712/PB, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA,
julgado em 14/05/2019, DJe 07/06/2019)
(grifou-se)
Desta feita, como o art. 13, da Lei no 10.925, entrou em vigor na data de sua
publicação em 23/07/2004, apenas para os fatos geradores ocorridos a partir de 23 de julho
de 2004, é que as empresas de publicidade e propaganda poderiam excluir da base de cálculo do
PIS e da Cofins, as importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de rádio, televisão,
jornais e revistas.
Assim, como os autos de Infração impugnados tratam do de fatos geradores
ocorridos no período compreendido entre 01/01/2004 a 31/07/2004, assiste parcial razão a
Fl. 519
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

Recorrente, de modo que os fatos geradores ocorridos a partir de 23 de julho de 2004 devem ter
o lançamento fiscal cancelado, mantendo-se a autuação para o período de 01/01/2004 a
22/07/2004, haja vista a ausência de previsão legal para exclusão nas bases de cálculo do PIS e
da Cofins das importâncias pagas diretamente ou repassadas a empresas de rádio, televisão,
jornais e revistas.
Por fim, cabe frisar que não se cogita atribuir retroatividade ao comando do art.
13, da Lei no 10.925/04, uma vez que não se verifica o enquadramento em qualquer das hipóteses
previstas no art. 106, do CTN.
3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou parcial provimento ao Recurso Voluntário para
excluir do lançamento os fatos geradores ocorridos a partir de 23/07/2004.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim

Declaração de Voto
Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz
No Termo de verificação fiscal fica clara a motivação do lançamento: as receitas
de terceiros, repassadas pela agência de publicidade (ora Recorrente) para rádio, televisão, etc,
não são passíveis de exclusão da base de cálculo da Contribuição ao PIs e da COFINS, por falta
de amparo legal, antes de 23/07/2004. Vejamos o seguinte trecho do relatório nesse sentido:
Informa o Termo de Verificação e Encerramento da Ação Fiscal, que a contribuinte é
empresa prestadora de serviços, atuando como agência de propaganda e publicidade. E
que, no período de 01/01/2004 a 22/01/2004, indevidamente, excluiu da base de cálculo
do PIS e da Cofins valores pagos diretamente ou repassados a empresas de rádio,
televisão, jornais e revistas, sem que houvesse base legal permitindo tal exclusão.
Lembra que, somente a partir de 23/07/2004, por força do art. 13 da Lei no 10.925, de
23 de julho de 2004, tais exclusões passaram a ser permitidas.
Na impugnação (fls. 227), a Contribuinte defendeu a não incidência das
Contribuições sobre as materialidades alavancadas pela autoridade fiscal. Afirma que os valores
autuados só transitam pela sua contabilidade, e nunca poderiam ser considerados como de sua
Fl. 520
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

propriedade. Esses argumentos são reiterados no recurso voluntário por meio da jurisprudência
desse Conselho nele colacionada.
Eis ai o ponto fulcral da minha discordância, com a devida vênia, a solução ao
caso dado pela i. Relatora. A questão aqui levantada e que deve ser respondida pelo Colegiado, é
sobre a “não incidência” das Contribuições, independentemente da existência de previsão legal
para a exclusão da base de cálculo.
Inclusive, desde já destaco que esse é o ponto de distinguishing do presente caso
com aquele julgado por esse Colegiado, em sua anterior composição, no Acórdão 3402-006.064.
Da leitura do relatório deste último, percebe-se que o contribuinte pautou sua defesa
administrativa na contestação do conceito de receita bruta na Lei n. 9.718/98, bem como na
insistência da aplicação da hipótese de exclusão da base de cálculo posta no artigo 3o, §2o, inciso
III da mesma Lei. Não apresentou o argumento da não incidência das contribuições, o que deve
ter sido o motivo de o Colegiado não ter enfrentado a questão.
Pois bem. Como é consabido, a não incidência tributária consiste na não
ocorrência de fato algum ou na ocorrência de fato irrelevante juridicamente em face da norma
jurídica tributária, ou seja, o fato verificado no mundo econômico não se encontra dentro daquele
campo descrito como hipótese de incidência tributária. Logo, não nasce a relação jurídica
tributária com o respectivo dever do contribuinte de levar determinado montante a título de
tributo aos cofres públicos. É o contrário, certamente, do fenômeno da incidência tributária, onde
há a perfeita subsunção do fato econômico à lei tributária, gerando o dever do contribuinte levar
os devidos tributos aos cofres públicos.
Desse modo, a não incidência não se confunde com a exclusão da base de cálculo
de tributo, a qual diz respeito ao quantum devido a título de tributo. Nas palavras de Paulo de
Barros Carvalho, a redução da base de cálculo opera “traduzindo singela providência
modificativa que reduz o quantum de tributo que deve ser pago.”1 Verdadeiramente, trata-se de
situação em que legislação traz valores que devem ser retirados da base de cálculo do tributo, de
modo que a alíquota será aplicada sobre um valor menor, pois sem uma parte que foi excluída
pela lei, resultando em montante apurado menos gravoso para o contribuinte.
Relembrados tais conceitos, passamos a tratar da questão inicial que o presente
processo coloca: a receita tributada pelo auto de infração sob análise (valores pagos diretamente
ou repassados a empresas de rádio, televisão, jornais e revistas) é de fato hipótese de da
contribuição ao PIS e da COFINS pela Recorrente?
Segundo a mais abalizada doutrina jurídica, entende-se por “receita” os ingressos
financeiros ocorridos de forma individual que integram de forma definitiva o patrimônio da
pessoa jurídica2.
Efetivamente, tal conceito de receita é sustentado de longa data pela doutrina, da
qual destacamos a seguinte lição de Geraldo Ataliba:3

1 Curso de Direito Tributário, São Paulo: Saraiva, 24a ed., p. 492.
2 MINATEL, José Antonio. O conceito de receita, para feitos de incidência do PIS e da COFINS in COÊLHO, Sacha
Calmon Navarro (org.). Contribuições para a Seguridade Social. São Paulo: Ed. Quartier Latin. 2007. p. 531
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

O conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada. Entrada é todo o dinheiro que
ingressa nos cofres de uma entidade. Nem toda entrada é uma receita. Receita é a
entrada que passa a pertencer à entidade. Assim, só se considera receita o ingresso de
dinheiro que venha a integrar o patrimônio da entidade que a recebe.
Dessa forma, não é suficiente o simples reconhecimento de entrada em dinheiro
na pessoa jurídica para que se esteja caracterizada uma receita tributável, pois receita não é a
mesma coisa que ingresso financeiro. Na realidade, apesar de toda receita representa um ingresso
financeiro, nem todo ingresso financeiro constituirá uma receita.
Explicamos.
Para que um ingresso financeiro caracterize uma receita da pessoa jurídica, devem
estar presentes quatro requisitos: i) sua definitividade4 no patrimônio da pessoa jurídica; ii) a
titularidade desses valores pela pessoa jurídica; iii) a disponibilidade desses valores pela pessoa
jurídica; iv) ser uma contraprestação de negócio jurídico inerente ao exercício das atividades
empresariais, mesmo que tais atividades não constem do objeto social da empresa ou de suas
atividades típicas.
Não poderia ser diferente, sob pena de ferir-se o princípio da capacidade
contributiva.5
Disto já se conclui que só podem ser considerados como receitas os ingressos
destinados a remunerar algum tipo de atividade exercida pela própria empresa, e não aqueles
que se destinam a ser transferidos a terceiros, sendo, portanto, receitas destes últimos e não do
contribuinte que os recebem e repassam.
No caso ora sob julgamento, como delineado acima, não há dúvidas que os
valores que foram objeto de autuação constituem receita de terceiros. Trata-se de premissa da
qual partiu a fiscalização no TVF, a partir de toda a documentação juntada aos autos durante a
auditoria.
Analisando casos que muito se aproximam ao ora avaliado, este Conselho proferiu
decisões que esclarecem a aplicação do conceito de “receita bruta”, “receita própria” e “receita
de terceiro” para fins tributários.
Na hipóteses dos ingressos recebidos pelas agências de publicidade para
remunerar veículos de divulgação, em breve síntese, trata-se negócio jurídico a contratação da

3 ISS e Base Imponível, in "Estudos e Pareceres de Direito Tributário, São Paulo, RT, 1978, 1o vol., p. 81/85 e
91.
4 Na lição de Paulo de Barros Carvalho “para a existência de receita tributável, o ingresso de dinheiro deve
integrar definitivamente o patrimônio de quem a auferiu, havendo alteração de riqueza. Neste sentido, receita
é a entrada que, integrando-se ao patrimônio sem quaisquer reservas ou condições, vem acrescer o seu vulto,
como elemento novo positivo” (Direito Tributário – Linguagem e Método. 3a ed. São Paulo: Noeses. 2009. p.
811).
5 Tal princípio está consagrado no sistema constitucional no art. 145 § 1o, nos seguintes termos:
"§ 1o. Sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade
econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a
esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os
rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte". (grifamos)
Fl. 522
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13896.002032/2008-10

agência de publicidade por determinado cliente envolvendo a criação de material publicitário - o
que ocorre internamente -, para posterior divulgação em veículo de comunicação - o que ocorre
por serviço prestado por outra empresa.
Esta espécie de contratação pode acontecer de duas formas distintas. Na primeira
delas, a agência de publicidade é contratada para a criação do material publicitário, cuja
contraprestação será um valor discriminando expressamente (i) a remuneração do veículo de
divulgação e (ii) o valor de comissão para a agência. Situação diversa ocorre com a simples
contratação da agência de propaganda sem qualquer discriminação sobre quanto será destinado à
sua remuneração e quanto será destinado à remuneração do veículo de divulgação.
Com relação à primeira hipótese, o CARF já proferiu decisões favoráveis aos
contribuintes,6 afirmando que não incidem a Contribuição ao PIS e a COFINS sobre os valores
destacados nas faturas emitidas pela agência de publicidade, mas que são repassados aos
veículos de divulgação.
Nesse sentido destacamos o seguinte voto do Conselheiro Ivan Allegretti:
Com efeito, a contribuinte-recorrente apenas agencia a contratação do Veículo de
Divulgação, que presta serviço diretamente ao cliente da agência de propaganda.
(...) Ora, apenas se poderia falar de receita de terceiro se houvesse terceirização do
serviço. Ocorre que a agência não pode terceirizar um serviço que não pode prestar, que
está fora do seu contrato social, fora do contrato de prestação de serviços e que de fato
não realizou. (...) O fato de estes valores terem transitado na contabilidade da
agência de publicidade não os transforma em receita da prestação de serviços,
porquanto, de fato, não remuneram qualquer prestação de serviço realizada pela
agência! (...) Para que se tratasse de receita própria transferida para terceiro — hipótese
em que os valores repassados seriam tributados em ambas as pessoas jurídicas — seria
necessário demonstrar que o serviço contratado, o qual deveria ser prestado pela
empresa contratada, na verdade foi realizado uma terceira empresa em nome (ou no
lugar) da empresa contratada, por subcontratação (ou terceirização). Isto não ocorre,
porém, quando a prestação de serviços for de agenciamento ou intermediação de
negócios, hipótese em que a receita própria do prestador é o valor de sua comissão.
Como visto, definir se houve repasse de receita própria para o terceiro ou se houve mero
repasse de valores que não configuram receita própria (mas exclusivamente receita do
terceiro) não se trata de conclusão que se pode extrair apenas da análise da
contabilidade. (Acórdão n° 202-17.862. CARF. 2a Câmara do 2° Conselho de
Contribuintes. DOU 18.12.2008 – destaques do Relator) (g.n.)
Já em relação à segunda forma de contratação, qual seja, sem discriminação sobre
quanto será destinado à remuneração do veículo de divulgação, a maioria dos julgados do CARF
reconhece haver a incidência do PIS e da COFINS sobre referidos valores, pois classificam-se
juridicamente como receita bruta.7

6 Neste sentido Acórdão no 330200.962 da 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do
CARF. Julgado em 04.05.2011; Acórdão 201-77.363 da 1a Câmara do 2o Conselho de Contribuintes. Julgado
em 02.12.2003; Acórdão 3401-00.401 da 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do
CARF. Julgado em 16.11.2009.
7 “Destarte, uma agência pode realizar os contratos mais diversos, tanto com os seus anunciantes quanto com
os veículos, a depender de cada situação específica. Na situação dos autos, a recorrente, ao emitir a nota
fiscal/fatura pelo valor total dos serviços, deixa caracterizado um contrato em que é remunerada de forma
global pelos anunciantes. Trata-se de um "pacote fechado", nos quais dentre outros serviços encontra-se o de
Fl. 523
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-007.925 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Disto, podemos concluir que a grande diferença entre as duas situações descritas
acima é que, na primeira, a fatura emitida discrimina a titularidade das receitas e quantifica os
valores destinados a cada um dos serviços prestados – criação de material publicitário, comissão,
e divulgação do material. Vale dizer, sabe-se prévia e claramente que a titularidade da receita é
do veículo de divulgação, e não da agência de publicidade, razão pela qual o anunciante não
possui nenhuma disponibilidade sobre os valores que transitam por seu patrimônio.
A seu turno, na segunda hipótese, a fatura é emitida indicando remuneração global
de todos os serviços pela anunciante, sem discriminação dos valores destinados à remuneração
do veículo de divulgação. “Assim, não há indicação da titularidade da receita nem quantificação
dos valores a serem destinados ao veículo de divulgação. Justamente por isso, a empresa
anunciante tem sobre esta receita plena disponibilidade, sendo, portanto, receita tributável.” 8
Realmente, nessa hipótese, não há como afirmar que estes valores apenas transitaram pelo
patrimônio da empresa anunciante.
As lições retiradas da jurisprudência do CARF sobre os ingressos recebidos pelas
agências de publicidade para remunerar veículos de divulgação aplicam-se com perfeição ao
presente caso, por todas as características de suas atividades elencadas alhures. Aqui é de fato
incontroverso que os valores eram destinados aos veículos de comunicação, de modo que a
jurisprudência relativa à primeira situação acima aventada (discriminação expressa da
remuneração do veículo de divulgação) deve ser aplicada.
Portanto, efetivamente, a Recorrente possui ingressos que não caracterizam receita
própria, mas sim de terceiros, as quais não são hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da
COFINS. Dessa forma, só resta a este Colegiado cancelar a cobrança sobre tais valores
pretendida pelo auto de infração ora sob julgamento,
Por tais razões, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Thais De Laurentiis Galkowicz

veiculação, a ser contratado junto a emissoras de televisão, rádios, editoras, etc. Daí os pagamentos aos
veículos serem custos, e não meros repasses financeiros.” (Acórdão n° 203-13.079 da 3a Câmara do 2o
Conselho de Contribuintes. Julgado em 03.07.2008)
8 DARZÉ, Andréa Medrado. Contribuição ao PIS e COFINS e os ingressos que não configuram receitas próprias.
Fl. 524
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