Tribunal: CARF
Processo: 10650.902228/2017-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO ROBERTO DUARTE MOREIRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-21
Data de publicação: 2021-12-06

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10650.902228/2017-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-009.200 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de setembro de 2020
Recorrente
DELTA SUCROENERGIA S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
PERÍODO DE APURAÇÃO: 01/01/2013 A 31/03/2013
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITO.
INSUMOS. CONCEITO JURÍDICO. PRECEDENTE JUDICIAL DE
APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não-cumulativo das contribuições o conteúdo jurídico e semântico
de insumo deve ser mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais
restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 /
STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou o conceito jurídico intermediário
de insumo criado na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no
Art. 62 do regimento interno, o conceito jurídico intermediário tem aplicação
obrigatória.
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITO.
AGROINDÚSTRIA.
PRODUÇÃO DE CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL.
Havendo insumos dos insumos no processo de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das
contribuições. A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que
produz o açúcar e álcool (etanol) deve gerar crédito.
BENS
E
SERVIÇOS.
AQUISIÇÃO.
NÃO
PAGAMENTO
DA
CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Como regra geral do regime não-cumulativo, é vedado o desconto de crédito
calculado sobre bens e serviços não sujeito ao pagamento das contribuições,
sob qualquer uma de suas formas: não incidência, alíquota 0 (zero), isenção,
suspensão ou exclusão da base de cálculo.
FRETES NA COMPRA DE INSUMOS COM ALÍQUOTA ZERO.
POSSIBILIDADE.
Nos moldes firmados no julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, se o frete em sí
for
relevante
e
essencial
à
atividade
econômica
do
contribuinte,
independentemente da alíquota do produto que o frete carregou, deve gerar o
crédito.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10650.902228/2017-91
Fl. 2157
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

CRÉDITO. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. OPERAÇÕES DE
COMPRA E DE VENDA. POSSIBILIDADE.
Há previsão legal para a apuração de créditos da não-cumulatividade das
contribuições sociais em relação aos gastos com fretes entre estabelecimentos,
assim como dos fretes realizados nas operações de transferências, de compras e
de vendas. Essas despesas integram o conceito de insumo e geram direito à
apuração de créditos. Fundamento: Art. 3.o, incisos II e IX, da Lei 10.833/03.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. TRANSPORTE DE
CARGA. FRETE NA REMESSA DA PRODUÇÃO PARA FORMAÇÃO DE
LOTE DE EXPORTAÇÃO. DIREITO AO CRÉDITO.
Estão aptos a gerarem créditos das contribuições os bens e serviços aplicados na
atividade de transporte de carga e remessa da produção, passíveis de serem
enquadrados como custos de produção. Fundamento: Art. 3.o, IX, da Lei
10.833/03.
FRETE. LOGÍSTICA. MOVIMENTAÇÃO CARGA. REMESSA PARA
DEPÓSITO OU ARMAZENAGEM.
Os serviços de movimentação de carga e remessas para depósito ou
armazenagem, tanto na operação de venda quanto durante o processo produtivo
da agroindústria, geram direito ao crédito. Fundamento: Art. 3.o, IX, da Lei
10.833/03.
CRÉDITO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS. ÁREAS DE CULTIVO.
POSSIBILIDADE.
O transporte de funcionários até as áreas de cultivo são equiparados ao
conceito jurídico intermediário de insumo e também configuram hipótese de
aproveitamento de crédito da não-cumulatividade das contribuições sociais.
Fundamento: Art. 3.o, inciso II da Lei 10.833/03.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO.
CRÉDITO. SACOLAS BIG BAGS. POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as
características do produto durante a sua realização, é descartada ao final da
operação, vale dizer, para o casos em que não podem ser reutilizadas em
operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com
fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as
embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade, e no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário nos
termos que segue. I. Por unanimidade de votos, reverter as glosas sobre (i) frete na compra ou
transferência de material (“Peças para implementos agrícolas, peças de reposição de frota
automotiva pesada (caminhões), peças para materiais de irrigação, rádios de comunicação e
peças de agricultura de precisão, material elétrico industrial; materiais para empacotamento de
açúcar, insumos industriais, peças e equipamentos em geral para manutenção industrial”); e (ii)
frete na compra para industrialização ou produção rural. II. Por maioria de votos, reverter as
glosas sobre (a) frete na remessa da produção para formação de lote de exportação; (b) frete na
Fl. 2158
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

remessa para depósito ou armazenagem; (c) despesas com armazenagem na operação de venda;
(d) frete na aquisição não sujeita ao pagamento das contribuições; (e) transporte de funcionários
para as áreas de cultivo; e (f) sacolas big bags (embalagens). Vencidos, quanto aos itens (a), (b) e
(c), os conselheiros Mara Cristina Sifuentes e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles que lhes
negavam provimento. Vencida no item (d) a conselheira Mara Cristina Sifuentes que lhe negava
provimento. Vencido nos itens (e) e (f) o conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles que lhes
negava provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3201-009.199, de 21 de setembro de 2020, prolatado no
julgamento do processo 10650.902230/2017-61, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Substituto e Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Hélcio Lafetá Reis, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima (Vice-Presidente), Mara Cristina Sifuentes, Leonardo Vinicius Toledo
de Andrade, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, Laercio Cruz Uliana Junior, Marcio Robson
Costa, Paulo Roberto Duarte Moreira (Presidente).
Relatório

O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no
acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o
Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a crédito de
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS).
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos
da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. A
Ementa deste Acórdão de primeira instância administrativa fiscal foi publicada, em síntese, da
seguinte forma:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de Apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não se configura cerceamento do direito de defesa se o conhecimento
dos atos processuais pelo interessado e o seu direito de resposta ou de
reação se encontraram plenamente assegurados.
Fl. 2159
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de Apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO
ESTABELECIDA
NO
RESP
1.221.170/PR.
ANÁLISE
E
APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para
fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa
jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa,
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação
do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
08-49.434 DRJ/FOR Fls. 2 2 Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, inciso II.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
AGROINDÚSTRIA.
PRODUÇÃO DE CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL.
Havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das
contribuições em relação a insumos necessários à produção de um bem
insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação
de serviço a terceiros (insumo do insumo).
A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que produz o
açúcar e álcool (etanol) também pode ser levada em consideração para
fins de apuração de créditos da contribuição não cumulativa.
Fl. 2160
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

CONCEITO DE INSUMO. MOMENTO PRODUTIVO.
O processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização
das etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços
geralmente se encerra com a finalização da prestação ao cliente,
excluindose do conceito de insumos itens utilizados posteriormente à
finalização dos referidos processos, salvo exceções justificadas.
Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a
terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.,
bem como itens relacionados à atividade de revenda de bens.
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO, REPARO DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS DO PROCESSO PRODUTIVO.
Os custos/despesas incorridos com serviços de manutenção e reparo de
máquinas e equipamentos do processo produtivo do contribuinte, por
força da decisão do Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, constituem
insumos do processo industrial do contribuinte, para efeitos de
aproveitamento de créditos da contribuição.
BENS E SERVIÇOS. AQUISIÇÃO. NÃO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Como regra geral, é vedado o desconto de crédito calculado sobre bens e
serviços não sujeito ao pagamento da contribuinte, sob qualquer uma de
suas formas: não incidência, alíquota 0 (zero), isenção, suspensão ou
exclusão da base de cálculo.
Contudo, há duas exceções: 1a. no caso especial de aquisição de bens ou
serviços com isenção da contribuição, terá direito a crédito apenas
quando revendidos ou utilizados como insumos em produtos ou serviços
com saída tributada pelas contribuições; 2a. aquisição de bens com
crédito presumido.
CONCEITO DE INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
O conceito de insumo abrange somente a embalagem incorporada ao
produto durante o processo de industrialização, que agregue valor
comercial ao produto através de sua apresentação ou que objetive
valorizar o produto em razão da qualidade do material nele empregado,
da perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. FRETE. COMPRA E VENDA.
Inexiste previsão legal expressa para o cálculo de crédito sobre o valor do
frete na aquisição. Esse é permitido apenas quando o bem adquirido for
passível de creditamento, e na mesma proporção em que se der esse
Fl. 2161
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

creditamento, já que o frete compõe o custo de aquisição devidamente
comprovado, integra o valor de aquisição dos insumos e deve seguir o
regime de crédito desses.
Somente o frete na operação de venda, pago a pessoa jurídica
domiciliada no país, confere direito a crédito, desde que suportado pelo
vendedor.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
FRETE
NA
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA.
Inexiste previsão legal para apuração de crédito a descontar das
contribuições não-cumulativas sobre valores relativos a fretes de
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
FRETE
NA
TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA EMPRESA.
Inexiste previsão legal para apurar crédito na transferência de insumos
(frete interno), pois possui natureza diversa da venda (transferência de
propriedade), uma vez que as mercadorias continuam em propriedade da
empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA COMPRA.
A natureza dos créditos originados de despesas de frete, pagas na
operação de compra, segue a natureza dos créditos provenientes da
aquisição do bem transportado. Não são passíveis de creditamento as
despesas de fretes pagas na aquisição de bens não abrangidos pelo
conceito de insumo. Fretes pagos na aquisição de insumos passíveis de
gerar créditos presumidos, quando pagos pelo comprador, integram o
custo de aquisição e, neste caso, geram crédito presumido.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte”
Após o protocolo do Recurso Voluntário, que reforçou as argumentações da
Impugnação, os autos foram devidamente distribuídos e pautados.
Relatório proferido.

Fl. 2162
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

Voto

Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Conforme a legislação, o Direito Tributário, as provas, os fatos, documentos e petições
apresentados aos autos deste procedimento administrativo e, no exercício dos trabalhos
e atribuições profissionais concedidas aos Conselheiros, conforme Portaria de condução
e Regimento Interno, apresenta-se este voto.
Por conter matéria preventa desta 3.a Seção do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, o tempestivo Recurso Voluntário
deve ser conhecido.
Da análise do processo, verifica-se que o centro da lide envolve a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não cumulativo e a
consequente análise sobre o conceito de insumos, dentro desta sistemática.
De forma majoritária este Conselho segue a posição intermediária entre aquela posição
restritiva, que tem como referência a IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, normalmente
adotada pela Receita Federal e aquela posição totalmente flexível, normalmente adotada
pelos contribuintes, posição que aceitaria na base de cálculo dos créditos das
contribuições todas as despesas e aquisições realizadas, porque estariam incluídas no
conceito de insumo. Situação que retrata a presente lide administrativa.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda.
O julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, veio de encontro
à posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto
no Art. 62 de seu regimento interno, tem aplicação obrigatória.
Portanto, é condição sem a qual não haverá solução de qualidade à lide, nos parâmetros
atuais de jurisprudência deste Conselho no julgamento dessa matéria, definir quais
produtos e serviços estão sendo pleiteados, identificar a relevância, essencialidade e em
qual momento e fase do processo produtivo e atividades da empresa estão vinculados.
Importante registrar que a decisão antecedente aplicou o mencionado conceito
intermediário de insumos, aplicou o entendimento firmado no REsp 1.221.170 / STJ, no
Parecer Normativo Cosit n.o 5, nota CEI/PGFN 63/2018 e reverteu algumas das glosas,
conforme trecho conclusivo transcrito a seguir:

“103. Do quanto expendido, voto por julgar procedente em parte a
manifestação de inconformidade, no sentido de reconhecer o crédito de
ressarcimento da Cofins, referente ao 2o trimestre de 2013, no valor de R$
6.106,79, homologando-se as compensações declaradas até o limite do valor
creditício.”

Fl. 2163
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

Considerando que não houve Recurso de Ofício e que, mesmo se houvesse, tal recurso
não alcançaria o valor de alçada previsto nas normas regentes, restou em litígio somente
as glosas que restaram mantidas após a decisão a quo: preliminar de nulidade,
dispêndios realizados nas atividades administrativas e comerciais, aquisições não
sujeitas ao pagamento das contribuições, fretes nas aquisições não sujeitas ao
pagamento
das
contribuições,
despesas
com
armazenagem,
fretes
entre
estabelecimentos, fretes de produtos finais entre filiais e armazéns, logística, transporte
de funcionários, assessoria aduaneira e embalagens big bags.

- Preliminar de Nulidade.

O contribuinte alegou que há nulidade tanto na decisão de primeira instância quanto no
despacho decisório, em razão das rubricas utilizadas como referência pela autoridade
fiscal.
Que teria prejudicado
Contudo, como bem explicado na decisão a quo, as rubricas utilizadas como referências
nas glosas foram fornecidas pelo próprio contribuinte em sua escrita contábil e fiscal,
razão pela qual verifica-se que o devido processo legal foi respeitado e que nenhuma
das nulidades previstas no Art. 59 do Decreto 70.235/72 restou configurada.
Deve ser negado provimento.

- Dispêndios realizados nas atividades administrativas, comerciais e jurídicas;

Os dispêndios realizados nas atividades administrativas e comerciais são comuns à toda
e qualquer atividade econômica e, portanto, não possuem nenhuma singularidade com a
atividade econômica da empresa.
Conforme exposto no livro “Aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-cumulativos
sobre os dispêndios realizados nas aquisições de insumos pandêmicos1”, ainda que o
presnete caso não trate de aquisições de “insumos pandêmicos”, ficou evidente que os
dispêndios administrativos e comerciais não devem gerar o crédito de Pis e Cofins não-
cumulativos:

“Tais dispêndios são comuns a toda e qualquer empresa e não são considerados
insumos, justamente por não possuírem relação com a singularidade da atividade
econômica da empresa.
Esta diferenciação, sobre o que é realmente um insumo que possui relação com a
singularidade da atividade econômica da empresa e o que é um dispêndio
relacionado às atividades administrativas possui muitos precedentes no CARF e,
de certa forma, é uma razão que é utilizada até hoje para separar os insumos que

1 Lima, Pedro Rinaldi de Oliveira. BB Editora. 2021. 1.a Edição. "Aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-
cumulativos sobre os dispêndios realizados nas aquisições de insumos pandêmicos".
Fl. 2164
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

realmente possam ser enquadrados no conceito médio, daqueles dispêndios
administrativos que são comuns a toda e qualquer empresa.
Para exemplificar, podemos citar o mesmo Acórdão n.o 9303008.257 da CSRF
da 3.a Turma do CARF, nos seguintes trechos selecionados e reproduzidos a
seguir:
“PIS E COFINS. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO.
CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A
CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM SERVIÇOS DE SEGUROS,
VIGILÂNCIA E TELEFONIA. IMPOSSIBILIDADE.
No que tange a manutenção de créditos referente as despesas com serviços de
seguros, vigilância e telefonia, não estão relacionados de forma direta à atividade
de prestação de serviços da Contribuinte, e não se incluem no conceito de
insumos para direito ao desconto de créditos do PIS e da COFINS.”
Nas Turmas ordinárias podemos citar o Acórdão n.o 3201-004.298, relatado pelo
nobre colega e ex-conselheiro, Marcelo Giovani Vieira, que, ao votar por negar o
aproveitamento de crédito sobre os dispêndios com “call center”, fez os
seguintes apontamentos:
“Exemplificativamente, nenhum gasto com marketing, contabilidade,
sistemas, pesquisa de viabilidade, qualificação, gastos ativáveis, nenhum
desses é permitido para empresas comerciais, e portanto, não o será também
para empresas industriais e de serviços, no que se refere ao inciso II do Art.
3.o da Lei, isto é, sob o conceito de insumos. Por outro lado, despesas com
manutenção de equipamentos de produção, despesas ambientais e semelhantes,
que são necessários, em ambiente de produção ou prestação de serviços, para o
alcance do produto acabado em estoque, ou para conclusão do serviço, geram
direito a crédito.”
O conceito de essencialidade e relevância é um conceito complexo que pode ser
aplicado por meio de um entendimento macro da decisão do STJ e dos
precedentes do CARF. A decisão do STJ explica, por exemplo, que o dispêndio
acidental não é o dispêndio essencial. Parece óbvio e realmente possui uma
lógica simples, mas dada a complexidade da questão como um todo, o tema
ganha relevância, na medida em que é preciso entender as nuances do
aproveitamento de crédito das contribuições dentro desse conceito médio.
Por dispêndio acidental, entende-se que é um dispêndio que não possui relação
com a singularidade da atividade da empresa, pois é um dispêndio não essencial
e oblíquo à atividade econômica da empresa.
Os dispêndios administrativos que são comuns a toda e qualquer empresa, para
exemplificar, em geral são aqueles dispêndios com publicidade, telefonia,
internet, mão de obra, limpeza do escritório, despesas comercias, comissões de
vendas e taxas municipais.
As empresas que apuram o IRPJ no lucro real, em sua maioria, são empresas de
tamanho médio ou grande (conforme parâmetros das juntas comerciais, Sebrae e
Receita Federal) e irão, muito provavelmente, possuir um ou mais escritórios,
locais que abrigam os funcionários que colaboram para a administração e gestão
geral da empresa.”

Fl. 2165
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

No presente caso a decisão anterior descreveu quais seriam os itens que estariam dentro
desse grupo de dispêndios administrativos e comerciais, conforme trechos selecionados
e transcritos a seguir:

“62. Quanto aos demais itens de glosa (1.25, 1.26, 1.27, 1.28, 2.5 e 2.7),
referentes a gastos com lanches, refeições, produtos de higiene e limpeza, bem
como despesas com serviços ambientais e manutenção de equipamento de
escritório, a despeito de relacionados à motivação “área ou atividade agrícola”,
tais bens ou serviços não podem ser considerados insumos, por não integrarem o
processo produtivo agrícola.
(...)
65. Com efeito, na área administrativa como um todo, inclusive à relativa à
industrial, deparamo-nos com gastos com combustíveis (óleo diesel, gasolina,
GLP) empregados em veículos da diretoria e de serviços gerais; ventiladores
usados em departamento administrativo; EPIs nos departamentos de serviços
gerais e segurança patrimonial; alicates e enxadas utilizados no serviço geral;
flores adquiridas pelos departamento de comunicação e marketing; água,
refrigerante, suco, bolo e demais alimentos consumos pela diretoria e setores
administrativos; medicamentos para serem aplicados pelo departamento
administrativo; materiais elétricos como lâmpadas, reatores etc, para ser
utilizados em setores administrativos etc.
66. Da mesma forma quanto aos serviços tomados pela área administrativa, tais
como serviços de manutenção e revisão de equipamentos administrativos, de
central etc.
67. Na área comercial como um todo, encontramos igualmente itens de despesas
ligados à logística, tais como rolamento, ventilador, pá quadrada, combustíveis
(óleo diesel, gasolina, GLP); lanches, refeições, material de higiene, consumidos
pelo pessoal do departamento comercial; materiais de construção (brita, cimento
etc) e de limpeza (veja multiuso, desinfetante, papel toalha), papel, lápis, tinta,
carimbo, mouse, utilizados no setor comercial.”

Em recurso o contribuinte se limitou a reforçar a manifestação de inconformidade e não
juntou aos autos elementos que pudessem comprovar a singularidade, a relevância e a
essencialidade da utilização de tais dispêndios nas atividades da empresa.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72,
Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito
fiscal, o ônus da prova é do contribuinte ao solicitar seu crédito.
Portanto, tais glosas devem ser mantidas.

- Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições;

Conforme determinação do inciso I, §3.o, do Art. 1.o da legislação correlata, os bens
sujeitos à alíquota zero ou não sujeitos ao pagamento das contribuições, estão foram do
âmbito de incidência de toda a sistemática, inclusive das possibilidade de
aproveitamento de créditos:
Fl. 2166
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

“Art. 1oA Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa,
incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 3oNão integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;”

O dispêndio com o insumo em si, que tenha alíquota zero ou não esteja sujeito ao
recolhimento das contribuições, não deve gerar o crédito, porque, apesar de serem
essenciais e relevantes à atividade econômica do contribuinte, estão fora do campo de
incidência da sistemática não cumulativa.
O relator do Acórdão proferido no âmbito da delegacia regional de julgamento,
acertadamente, também apontou como fundamento o Art. 3.o, §2.o, II das Leis 10.637/02
e 10.833/032:

“71. A quinta glosa (itens 1.2 do TVF) alcançou o crédito sobre aquisições não
sujeitas ao pagamento das contribuições (itens 1.2 e 1.3 do Anexo I), como
nos casos de antibiótico (não-incidência) e de cana-de-açúcar (suspensão), por
força do art. 3o, §2o, II, das Leis no 10.367/2002 e 10.833/20032, que veda o
creditamento sobre itens adquiridos não submetidos ao pagamento das
contribuições.”

Logo, este tópico não merece provimento.

- Fretes nas aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições;

A fiscalização entende que as aquisições de insumos sujeitos à alíquota zero ou as
aquisições de insumos para fabricação de bens com alíquota zero não devem gerar o
crédito de Pis e Cofins não-cumulativos, por não cumprirem com a sistemática não
cumulativa e com as regras inerentes ao seu modo de funcionamento.
O dispêndio realizado com o frete, no entanto, não está vinculado à alíquota do insumo
adquirido ou à alíquota do bem produzido, pois é um dispêndio independente.

2 Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
Produção de efeito (Vide Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Vide Medida Provisória
no 497, de 2010) (Regulamento)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos
ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)

Fl. 2167
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

Nos moldes firmados no julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, é necessário analisar se o
frete, como um dispêndio em si, é relevante e essencial à atividade econômica do
contribuinte, independentemente da alíquota do produto que o frete carregou.
Frete sobre aquisições de insumos com alíquota zero ou frete sobre aquisições de
insumos para produção de produtos com alíquota zero, se relevantes e essenciais,
configuram dispêndio sobre aquisições de insumos e devem gerar o crédito.
O Recurso Voluntário merece provimento neste ponto para reconhecer o crédito sobre
os dispêndios realizados com fretes nas aquisições de insumos com alíquota zero, desde
que observados os demais requisitos objetivos da legislação, como terem sido pagos à
empresa nacional e terem sido pagas as contribuições sobre tais serviços.

- Despesas com armazenagem, fretes, logística, assessoria aduaneira e transporte
de funcionários (à áreas de cultivo);

A alegação do contribuinte a respeito dos créditos tomados sobre os custos com Fretes
entre Estabelecimentos merece provimento, nos mesmos moldes consubstanciados nos
Acórdãos CARF n.o 3302-002.974 e 9303-006.218.
A importância, essencialidade e pertinência dos fretes entre estabelecimentos para a
atividade e produção do contribuinte é cristalina, uma vez que possui uma estrutura
logística sem a qual não poderia sequer finalizar seu ciclo de produção sem os fretes
entre estabelecimentos.
Dentro desta linha de raciocínio, é importante registrar que há precedente nesta Turma
de julgamento, exposto a seguir:

"CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE. MOVIMENTAÇÃO INTERNA DE
PRODUTOS EM FABRICAÇÃO OU ACABADOS.
As despesas com fretes para transporte interno de produtos em elaboração e, ou
produtos acabados, de forma análoga aos fretes entre estabelecimentos do
contribuinte, pagas e/ ou creditadas a pessoas jurídicas, mediante conhecimento
de transporte ou de notas fiscais de prestação de serviços, geram créditos básicos
de Cofins, a partir da competência de fevereiro de 2004, passíveis de dedução da
contribuição devida e/ ou de ressarcimento/compensação. Precedentes. (CARF –
Processo
no
13116.000753/2009-14,
Acórdão:
3201-002.638,
Relator:
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, 1a Turma Ordinária, 2a Câmara, 3a
Seção de Julgamento, Sessão de 29/03/2017)."

Sobre a possibilidade de apuração de créditos, as despesas com logística e armazenagem
também foram previstas de forma específica pela legislação, conforme o Art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003:

“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
Fl. 2168
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”

No presente caso em concreto, como resumido na decisão de primeira instância e
transcrito a seguir, o contribuinte pretende aproveitar crédito sobre os seguintes
dispêndios com fretes, que foram objeto de glosa:

“84. Em sua defesa, que contempla o tema frete nos dois itens de glosa, a
impugnante identifica as seguintes modalidades de frete:
(i) Frete na compra ou transferência de material (“Peças para implementos
agrícolas, peças de reposição de frota automotiva pesada (caminhões), peças para
materiais de irrigação, rádios de comunicação e peças de agricultura de precisão,
material elétrico industrial; materiais para empacotamento de açúcar, insumos
industriais, peças e equipamentos em geral para manutenção industrial”);
(ii) Frete na compra para industrialização ou produção rural;
(iii) Frete na remessa da produção para formação de lote de exportação;
(iv) Frete na remessa para depósito ou armazenagem;
(v) Frete de outras saídas não especificadas.”

A singularidade, essencialidade e pertinência dos fretes entre estabelecimentos e dos
demais fretes, como o transporte dos funcionários até a área de cultivo, para a atividade
e produção do contribuinte é cristalina, com exceção dos “fretes de outras saídas não
especificadas”, justamente em razão da ausência da especificação da finalidade e
natureza do frete.
A glosa também deve ser mantida sobre os dispêndios realizados com “assessoria
aduaneira”, em razão da ausência de definição e identificação da essencialidade e
relevância de tais dispêndios nas atividades do contribuinte. Em que pese ser possível
deduzir que tais custos sejam essenciais e relevantes para a exportação dos produtos, é
ônus do contribuinte comprovar exatamente a natureza de tal assessoria aduaneira, pois,
caso contrário, poder-se-ia permitir o crédito sobre uma assessoria aduaneira mais
ligada ao setor administrativo da empresa, um tipo de dispêndio que não deve gerar o
crédito, como explicitado anteriormente.
Pelo exposto, sejam para os fretes entre estabelecimentos ou sejam para a
movimentação de mercadorias, devem ser revertidas as glosas sobre os dispêndios com
logística, armazenagem, transporte de funcionários às áreas de cultivo e também sobre
os seguintes fretes: “(i) Frete na compra ou transferência de material (“Peças para
implementos agrícolas, peças de reposição de frota automotiva pesada (caminhões),
peças para materiais de irrigação, rádios de comunicação e peças de agricultura de
precisão, material elétrico industrial; materiais para empacotamento de açúcar, insumos
industriais, peças e equipamentos em geral para manutenção industrial”);(ii) Frete na
compra para industrialização ou produção rural; (iii) Frete na remessa da produção para
formação de lote de exportação e (iv) Frete na remessa para depósito ou armazenagem.

- Sacolas Big Bags (embalagem);
Fl. 2169
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

Existem inúmeros precedentes neste Conselho que reconhecem a essencialidade e
relevância das sacolas Big Bags nas atividades das empresas. Por exemplo, no resultado
do julgamento consubstanciado no Acordão n.o 3201-005.564, esta turma, em outra
composição, por unanimidade de votos, votou por permitir o crédito:

“Pallets e Big Bags
Os pallets são amplamente aplicados dentro do processo produtivo da requerente,
sendo essenciais. São relevantes e participam do processo produtivo, uma vez
que são utilizados na: (i) - industrialização (emprego para movimentar as
matérias-primas e os produtos em fase de industrialização a serem utilizados);
(ii) –armazenagem de matérias-primas em condições de higiene para serem
utilizadas no processo fabril; (iii) – armazenagem de produto industrializado a
ser comercializado; (iv) – armazenagem durante o ciclo de industrialização; (v) –
embalagem e transporte de mercadorias. (e-fl. 926)
Sob essa categoria foram glosados valores referentes a aquisições de pallets
utilizados na organização da produção em unidades transportáveis e
armazenáveis.
Ainda dentro desse item observo que também devem ser considerados os "SC
big bag" utilizado para o transporte da farinha.
Neste caso, os requisitos para a tomada do crédito do PIS/COFINS são atendidos
tendo em vista: i) a importância deles para a preservação dos produtos, uma vez
que são utilizados para movimentar cargas; ii) o fato de tais pallets e big bags
serem muitas vezes descartados, não mais retornando para o estabelecimento da
Recorrente.
Existe jurisprudência do CARF nesse sentido.
CRÉDITOS. INSUMOS. PALLETS
Os pallets são utilizados para proteger a integridade dos produtos, enquadrando-
se no conceito de insumos. Acórdão no 3301-004.056 do Processo
10983.911352/2011-91 Data 27/09/2017
As despesas listadas nos autos nessa categoria me parecem essenciais a
produção/fabricação da agroindústria. Assim, entendo que atendem aos
parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Voto por reverter a glosa dos pallets e dos big bags.”

Diante do exposto, a glosa sobre as sacolas Big Bags deve ser revertida.
Diante de todo o exposto e fundamentado, vota-se para que a preliminar de nulidade
seja rejeitada e, no mérito, para que seja DADO PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso
Voluntário, para reverter as glosas sobre:
- frete na compra ou transferência de material (“Peças para implementos agrícolas,
peças de reposição de frota automotiva pesada (caminhões), peças para materiais de
irrigação, rádios de comunicação e peças de agricultura de precisão, material elétrico
industrial; materiais para empacotamento de açúcar, insumos industriais, peças e
equipamentos em geral para manutenção industrial”);
Fl. 2170
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-009.200 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10650.902228/2017-91

- frete na compra para industrialização ou produção rural;
- frete na remessa da produção para formação de lote de exportação;
- frete na remessa para depósito ou armazenagem;
- despesas com armazenagem na operação de venda;
- frete na aquisição não sujeita ao pagamento das contribuições;
- transporte de funcionários para as áreas de cultivo;
- sacolas big bags (embalagens).

CONCLUSÃO

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma citados
neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo
II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar
de nulidade, e no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para: reverter as
glosas sobre (i) frete na compra ou transferência de material (“Peças para implementos agrícolas,
peças de reposição de frota automotiva pesada (caminhões), peças para materiais de irrigação,
rádios de comunicação e peças de agricultura de precisão, material elétrico industrial; materiais
para empacotamento de açúcar, insumos industriais, peças e equipamentos em geral para
manutenção industrial”); (ii) frete na compra para industrialização ou produção rural; (iii) frete
na remessa da produção para formação de lote de exportação; (iv) frete na remessa para depósito
ou armazenagem; (v) despesas com armazenagem na operação de venda; (vi) frete na aquisição
não sujeita ao pagamento das contribuições; (vii) transporte de funcionários para as áreas de
cultivo; e (viii) sacolas big bags (embalagens).
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Substituto e Redator

Fl. 2171
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