Tribunal: CARF
Processo: 10880.728246/2012-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CRISTIANE SILVA COSTA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-01-15
Data de publicação: 2020-02-07

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008
LUCROS NO EXTERIOR. CONTROLADA INDIRETA. PAÍS COM TRIBUTAÇÃO FAVORECIDA. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO. MP 2.158/2001. STF. ADI 2588.
Os lucros auferidos por controlada indireta, localizada em país com tributação favorecida, são tributáveis, na forma do artigo 74, da Medida Provisória no 2.158/2001, conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal na Ação Direta de Inconstitucionalidade no 2.588.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.728246/2012-87
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-004.645 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
15 de janeiro de 2020
Recorrente
NACIONAL MINÉRIOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2008
LUCROS NO EXTERIOR. CONTROLADA INDIRETA. PAÍS COM
TRIBUTAÇÃO FAVORECIDA. POSSIBILIDADE DE TRIBUTAÇÃO. MP
2.158/2001. STF. ADI 2588.
Os lucros auferidos por controlada indireta, localizada em país com tributação
favorecida, são tributáveis, na forma do artigo 74, da Medida Provisória no
2.158/2001, conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal na Ação Direta
de Inconstitucionalidade no 2.588.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencida a
conselheira Lívia De Carli Germano, que lhe deu provimento. Votaram pelas conclusões os
conselheiros André Mendes de Moura, Edeli Pereira Bessa e Viviane Vidal Wagner.

(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Cristiane Silva Costa - Relatora

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura,
Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Lívia de Carli Germano, Viviane Vidal Wagner,
Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Andrea Duek Simantob, Caio Cesar Nader Quintella
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.728246/2012-87
Fl. 2014
DF CARF MF

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

(suplente convocado), Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Adriana Gomes
Rêgo (Presidente).

Relatório
Trata-se de processo originado por Auto de Infração de IRPJ e CSLL, quanto a
fatos ocorridos em 2008, com imposição de multa de 75%. Consta do Termo de Verificação
Fiscal (fls. 468):
2 – PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS NO EXTERIOR
1.5. Em atendimento à solicitação, a empresa apresentou documentação informando que
a NACIONAL MINÉRIOS S.A. possui as seguintes participações:
I – Direta:
100% na empresa Inversiones CSN Espanha SL, adquirida em 16/04/2008 e sediada em
Madri, no valor de R$ 459.296.063,58 (2008)
II – Indireta: 100% da empresa Namisa Europe Ltd., anteriormente denominada NMSA
Madeira Ltd, adquirida em 06/05/2008 e sediada na Zona Franca de Madeira,
subsidiária da empresa Inversiones CSN Espanha SL. (...)
2.6 Para todos os efeitos, a legislação societária brasileira não estabelece distinções
entre o controle direto e o indireto. Tampouco estabelece a prevalência de uma dessas
espécies de controle sobre a outra. De toda forma, aquele que detém, diretamente ou
através de outras controladas, a preponderância nas deliberações sociais e o poder de
eleger a maioria dos administradores é o controlador da sociedade. A legislação
societária torna manifesta a primazia do poder de controle sobre a própria propriedade,
porquanto o detentor do controle acionário fixa em assembleia as diretrizes a serem
seguidas na vida empresarial.
2.7 O contribuinte, em resposta ao item 13, da Intimação 001, realizada em 31/01/2011,
esclarece que a empresa “Inversiones CSN Espanha SL, no ano-calendário de 2007, não
teve qualquer operação e no ano-calendário de 2008 não apurou imposto de renda a
pagar no seu país de origem, não havendo qualquer compensação de valor na apuração
do Imposto de Renda a pagar pela NACIONAL MINÉRIOS S.A. no Brasil;
2.8. Portanto, ressaltamos que não foi recolhido imposto no exterior para ser
compensado com o imposto devido no Brasil”
3 – DA CONVENÇÃO BRASIL- ESPANHA PARA EVITAR A DUPLA
TRIBUTAÇÃO E DA INTERPOSIÇÃO DE SOCIEDADE COM FINALIDADE
ELISIVA
3.1 Em razão da controlada Inversiones CSN Espanha SL ter sua sede social localizada
na Espanha, país com o qual possui tratado para evitar a dupla tributação, vamos aqui
tecer algumas considerações a respeito do tema; (...)
3.5 A Convenção para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre a
Renda e o Capital celebrado entre o Brasil e a Espanha, como todo tratado internacional,
deve ser interpretada de boa fé e à luz do respectivo objeto e fim, descartando-se
interpretações que conduzam a resultados manifestamente absurdos ou despropositados
(seja fuga tributária, seja dupla tributação).
O contribuinte apresentou impugnação administrativa (fls. 504), decidindo a
Delegacia da Receita Federal de Julgamento por julgar procedente o lançamento (fls. 598):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2008
Fl. 2015
DF CARF MF

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

CONTROLADA INDIRETA NO EXTERIOR. LUCRO OBTIDO NECESSIDADE DE
OFERECIMENTO À TRIBUTAÇÃO
Conforme previsto na Instrução Normativa SRF 213/ 2002, os lucros obtidos por
intermédio de outra pessoa jurídica no exterior, na qual a controlada ou coligada, no
exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária, devem também ser
oferecidos à tributação no Brasil.
TRATADOS INTERNACIONAIS PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO.
CONTROLADA INDIRETA SITUADA EM TERCEIRO PAÍS
Os lucros auferidos por controlada indireta situada em país diferente daquele com o qual
o Brasil firmou tratado internacional não se sujeitam às regras desse tratado que
excluem a competência tributária do Brasil, ainda que a controladora direta da
sociedade que gerou os lucros esteja sediada no país com o qual se firmou o tratado.
Além disso, a aplicação do disposto no art. 74 da Medida Provisória n° 2.158-35, de
2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação.
LANÇAMENTO DECORRENTE CSLL
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que com ele
compartilha o mesmo fundamento factual e para os quais não há nenhuma razão de
ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso.
O contribuinte apresentou recurso voluntário (fls. 624), tendo a Procuradoria
apresentado contrarrazões (fls. 711). A 2a Turma Ordinária da 4a Câmara negou provimento ao
recurso (acórdão 1402-002.338), destacando-se ementa do acórdão:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
Não configurada qualquer inovação no julgamento de 1o Piso e não tendo havido
desobediência da Autoridade Fiscal em relação a atos administrativos, especialmente a
IN (SRF) no 213/2002, descabe falar-se em nulidade.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ LUCROS
OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Para fim de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, os lucros auferidos
por controlada ou coligada no exterior são considerados disponibilizados para a
controladora no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, regra aplicável
inclusive aos casos em que os lucros tenham sido auferidos por controlada indireta
situada em país diferente daquele com o qual o Brasil firmou tratado internacional.
O contribuinte foi intimado em 30/12/2016 (fls. 920), opondo embargos de
declaração em 31/01/2017 (fls. 923). Nos embargos suscita irregularidade na sua intimação. Os
embargos foram admitidos em parte pelo então Presidente de Turma (fls. 1.056).
O Colegiado a quo acolheu os embargos, sem efeitos infringentes (acórdão 1402-
002.750):
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Acolhem-se os embargos de declaração, sem efeitos infringentes, para suprir a omissão
apontada pela embargante e ratificar a decisão embargada em seu inteiro teor e
prolatada no Acórdão 1402002.338, de 05 de outubro de 2016.
Fl. 2016
DF CARF MF

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

O contribuinte, intimado em 21/11/2017, com intimação do Minérios Nacional em
24/11/2017. Nesse contexto, interposto recurso especial em 06/12/2017 (fls. 1087). No recurso
qual alega divergência quanto às seguintes matérias:
(i)
Impedimento à tributação de lucros de controladas no exterior por
força do artigo 7o do Tratado Brasil Espanha, que segue Convenção
Modelo da OCDE, com acórdão paradigma 101-95.802
(ii)
Impossibilidade de tributação do lucro de controladas indiretas, sendo
admissível apenas a tributação das controladas diretas, entendimento que
teria sido manifestado nos acórdãos paradigmas 1302-002.039 e 1401-
000.832
(iii)
Necessária consolidação de lucros de controladas indiretas em
controlada direta, com acórdão paradigma no 1301-002.443;
(iv)
O lucro disponibilizado, na forma do artigo 74, da MP 2158, seria
dividendo ficto, implicando na aplicação do artigo 23, §4o, do Tratado com
a Espanha, identificando-se como paradigma o acórdão 1101-00.365;
(v)
Impossibilidade de alteração de critério jurídico do lançamento, divergindo
o acórdão recorrido dos acórdãos 1401-001.041 e 1301-001.436.
O recurso especial foi admitido em parte pelo então Presidente da 4a Câmara (fls.
1.491), verbis:
Com fundamento nas razões acima expendidas, nos termos dos arts. 18, inciso III, c/c
68, § 1o, ambos do Anexo II do RI/CARF aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015,
ADMITO, EM PARTE, o Recurso Especial interposto, no que se refere à matéria: (1)
“impossibilidade de tributação dos lucros da controlada indireta”.
O contribuinte, intimado, apresentou agravo contra a citada decisão (fls. 1.505 e
1.636), acolhido, em parte, pela Presidente da CSRF:
ACOLHO o agravo e DOU seguimento ao recurso especial relativamente à matéria “(2)
necessária consolidação dos lucros da controlada indireta”.
O contribuinte foi intimado desta decisão em 1/10/2018 (fls. 1973). A
Procuradoria apresentou contrarrazões ao recurso especial (fls. 2.011), no mérito, pleiteando a
manutenção do acórdão recorrido.
É o Relatório.

Voto
Conselheira Cristiane Silva Costa, Relatora

Adoto as razões do Presidente de Câmara e da Presidente da CSRF para
conhecimento do recurso especial do contribuinte quanto às matérias: (i) impossibilidade de
tributação dos lucros da controlada indireta; (ii) necessária consolidação dos lucros da controlada
indireta. Passo à análise do mérito quanto às duas matérias.

Fl. 2017
DF CARF MF

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

Mérito – Impossibilidade de tributação dos lucros da controlada indireta
Antes de adentrar ao mérito, ressalto que não foi admitido o recurso especial do
contribuinte quanto à alegação de aplicabilidade do artigo 7o do Tratado Brasil Espanha. Assim,
a análise efetuada ao longo do voto restringe-se às matérias devolvidas, sem que possa esta
Relatora se pronunciar a respeito da alegada aplicação do Tratado Internacional.
Com efeito, a respeito da possibilidade de tributação da controlada indireta,
decidiu o Colegiado a quo, conforme voto condutor:
Antes, porém, impendem algumas considerações acerca do conceito de “controlada”,
e sua subdivisão em “direta” e “indireta”.
Começando pela identificação do que seria “acionista controlador”, nas palavras da
Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976:
Art. 116. Entende-se por acionista controlador a pessoa, natural ou jurídica, ou o
grupo de pessoas vinculadas por acordo de voto, ou sob controle comum, que:
a) é titular de diretos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, a maioria dos
votos nas deliberações da assembleia-geral e o poder de eleger a maioria dos
administradores da companhia; e
b) usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o
funcionamento dos órgãos da companhia.
Para completar e complementar, no artigo 243, parágrafo segundo:
§ 2o Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou
através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de
modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a
maioria dos administradores.
E, na sequência, para fins de mensuração do investimento, por ocasião do
levantamento das Demonstrações Financeiras, incluindo Balanço Patrimonial:
Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os investimentos em coligadas
sobre cuja administração tenha influência significativa, ou de que participe com
20% (vinte por cento) ou mais do capital votante, em controladas e em outras
sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum
serão avaliados pelo método da equivalência patrimonial, de acordo com as
seguintes normas: (Redação dada pela Lei no 11.638,de 2007)
Pelo Código Civil (Lei no 10.402, de 10 de janeiro de 2002):
Art. 1.098. É controlada:
I - a sociedade de cujo capital outra sociedade possua a maioria dos votos nas
deliberações dos quotistas ou da assembléia geral e o poder de
eleger a maioria dos administradores;
II – a sociedade cujo controle, referido no inciso antecedente, esteja em poder de
outra, mediante ações ou quotas possuídas por sociedades ou sociedades por esta já
controladas.
A conjunção destes dispositivos leva à conclusão – inevitável de que,
“aquele que detém o controle acionário está, de fato e direito, no comando da
companhia e, destarte, assume o bônus e o ônus decorrentes. Bônus, pois tem condições
indispensáveis para determinar o destino da sociedade, incluindo determinar quem irá
administrá-la. (...)
Resumidamente, INDIRETAMENTE, a NAMISA EUROPE LTDA., localizada na Ilha
da Madeira, “dependência com tributação favorecida” À época dos fatos aqui tratados
(2008) era CONTROLADA INTEGRALMENTE pela Nacional Minérios, empresa
Fl. 2018
DF CARF MF

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

brasileira, ora recorrente, mesmo que mpor meio de sua controlada integral, a Namisa
International (Espanha).
Até porque, além de inexistir conceituação diferencial entre os dois tipos (controle
direto ou indireto) a participação de 100% entre as companhias afasta qualquer
possibilidade de que o controle possa ser difuso. Antes, é concentrado (...)
Ou seja, a decisão tomada na Ilha da Madeira é fruto da decisão tomada na Espanha
que a recebeu do Brasil, pelos mesmos controladores (ou seus prepostos). (...)
No caso dos autos, entendo irretocável o acórdão recorrido, quando reconhece a
possibilidade de tributação da controlada indireta.
Com efeito, a legislação societária não distingue entre controle direto ou indireto.
Nesse sentido, preciso o acórdão recorrido ao apontar os artigos da Lei no 6.404/1976, em
especial os artigos 116 e 248, como também o Código Civil (art. 1.098). A falta de expressa
menção ao controle indireto não afasta o reconhecimento deste controle, notadamente em
subsidiárias integrais, como é o caso destes autos.
O artigo 74, da Medida Provisória no 2.158, com redação vigente ao tempo dos
fatos em discussão no processo, tampouco distingue controlada indireta das diretas:
Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL,
nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta
Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão
considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. (Vide Lei no
9.532, de 1997) (Vide ADI no 2588, 2001) (Vide Medida Provisória no 627, de
2013) (Vigência) (Vide Medida Provisória no 627, de 2013)
Em que pese não conste distinção de tratamento (societário ou fiscal) entre
controlada direta e indireta, plenamente aplicável o regramento societário e tributário a
controladas indiretas ao tempo dos fatos em discussão, devendo ser mantido o acórdão recorrido.
Novamente ressalvo que não analiso no voto a eventual aplicação de Tratado
Internacional firmado com a Espanha que, segundo o contribuinte seria aplicável na
consolidação dos lucros. Apenas analiso a matéria devolvida a esta Turma da CSRF atinente à
possibilidade de tributação dos lucros da controlada indireta, concluindo pelo acerto do acórdão
recorrido e pelo indistinto tratamento na legislação de controladas diretas e indiretas.
É pertinente, ainda, destacar que aquela controlada indireta estaria estabelecida
em local com tributação favorecida, como também identificado pelo acórdão recorrido, verbis:
Da possibilidade da tributação dos lucros auferidos por controlada indireta de
empresa brasileira localizada no exterior (Ilha da Madeira); (...)
Contestada por inúmeros contribuintes, referida norma foi objeto da ação direta de
inconstitucionalidade (ADI) no 2.588DF, havendo o STF decido o seguinte, em caráter
erga omnes e com efeito vinculante: (...)
Pelo exame da decisão acima é possível concluir, relativamente àquilo que interessa,
que o STF julgou o caput do art. 74 da Medida Provisória no 2.15835/ 2001, dando-lhe
interpretação que pode ser sintetizada no quadro abaixo:
Investida
Localização
Art. 74 da MP
2.158
Eficácia erga omnes
e efeito vinculante
Coligadas
País SEM tributação
favorecida
Inconstitucional
Sim
Fl. 2019
DF CARF MF

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

País
COM
tributação
favorecida
Constitucional
(Não alcançada a
maioria)
Não
Controlada
País SEM tributação
favorecida
Constitucional
(Não alcançada a
maioria)
Não

País
COM
tributação
favorecida
Constitucional
Sim
Assim, de plano, há que se definir se a Ilha da Madeira, domicílio da “Namisa Europe
Ltd” (NAMISA) controlada indireta da recorrente (NACIONAL MINÉRIOS), que a
domina através de sua controlada direta, “Inversiones CSN Espanha S.L” (NAMISA
INTERNATIONAL) com sede em Madri, em ambos os casos com participação integral
de 100% no Capital Social, estaria incluída no rol de “dependência com tributação
favorecida” fixada pela legislação brasileira.
Para tal fim, vigia à época dos fatos geradores (2008), a IN (SRF) no 188/2002 que
INCLUÍA a Ilha da Madeira neste grupo. (...)
Ora,
como
o
STF
só
se
manifestou
acerca
de
constitucionalidade
ou
inconstitucionalidade de lucros disponibilizados a empresas brasileiras por suas
coligadas no exterior domiciliadas em países cuja tributação sobre a renda não seja
qualificada por lei como favorecida (neste caso, INCONSTITUCIONAL item 2.1 da
ementa) e por suas controladas, domiciliadas em países cuja tributação sobre a renda
seja qualificada por lei Como favorecida (neste aspecto, CONSTITUCIONAL item 2.2
da ementa), resta claro que a incidência tributária sobre os lucros disponibilizados por
controladas sediadas em países SEM tributação favorecida não foi alcançada pela
decisão.
Sendo assim, tal incidência é CONSTITUCIONAL, até que outra decisão neste sentido
venha a se prolatada, se for o caso. (...)
Portanto, não remanescem dúvidas de que a tributação dos resultados auferidos por
controlada “indireta”, localizada em “dependência com tributação favorecida”
(paraíso fiscal) é perfeitamente válida, cabendo, de ora em diante, verificar as demais
premissas presentes nos autos e os argumentos sustentados pelas partes para se aferir
se existiriam “outros” empecilhos para que a imposição tributária em território
brasileiro se consumasse.
Assim, por força da decisão do STF – obrigatoriamente aplicável – também não
merece reforma o acórdão recorrido ao admitir a tributação constitucional dos lucros de
controlada indireta sediada em país com tributação favorecida.
Sobreleva destacar a ementa da ADI 2.588, com efeitos vinculantes para a
Administração Pública Federal, nos termos constitucionais (CF, art. 102, §2o) e da Lei no
9.868/1999 (art. 28, parágrafo único):
TRIBUTÁRIO. INTERNACIONAL. IMPOSTO DE RENDA E PROVENTOS DE
QUALQUER NATUREZA. PARTICIPAÇÃO DE EMPRESA CONTROLADORA OU
COLIGADA NACIONAL NOS LUCROS AUFERIDOS POR PESSOA JURÍDICA
CONTROLADA OU COLIGADA SEDIADA NO EXTERIOR. LEGISLAÇÃO QUE
CONSIDERA DISPONIBILIZADOS OS LUCROS NA DATA DO BALANÇO EM QUE
TIVEREM SIDO APURADOS (“31 DE DEZEMBRO DE CADA ANO”). ALEGADA
VIOLAÇÃO DO CONCEITO CONSTITUCIONAL DE RENDA (ART. 143, III DA
CONSTITUIÇÃO). APLICAÇÃO DA NOVA METODOLOGIA DE APURAÇÃO DO
TRIBUTO PARA A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS APURADA EM 2001. VIOLAÇÃO
Fl. 2020
DF CARF MF

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

DAS REGRAS DA IRRETROATIVIDADE E DA ANTERIORIDADE. MP 2.158-
35/2001, ART. 74. LEI 5.720/1966, ART. 43, § 2o (LC 104/2000).
1. Ao examinar a constitucionalidade do art. 43, § 2o do CTN e do art. 74 da MP
2.158/2001, o Plenário desta Suprema Corte se dividiu em quatro resultados: 1.1.
Inconstitucionalidade incondicional, já que o dia 31 de dezembro de cada ano está
dissociado de qualquer ato jurídico ou econômico necessário ao pagamento de
participação nos lucros; 1.2. Constitucionalidade incondicional, seja em razão do
caráter antielisivo (impedir “planejamento tributário”) ou antievasivo (impedir
sonegação) da normatização, ou devido à submissão obrigatória das empresas
nacionais investidoras ao Método de de Equivalência Patrimonial – MEP, previsto na
Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/1976, art. 248); 1.3. Inconstitucionalidade
condicional, afastada a aplicabilidade dos textos impugnados apenas em relação às
empresas coligadas, porquanto as empresas nacionais controladoras teriam plena
disponibilidade jurídica e econômica dos lucros auferidos pela empresa estrangeira
controlada; 1.4. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade do texto
impugnado para as empresas controladas ou coligadas sediadas em países de
tributação normal, com o objetivo de preservar a função antievasiva da normatização.
2. Orientada pelos pontos comuns às opiniões majoritárias, a composição do resultado
reconhece: 2.1. A inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais
coligadas a pessoas jurídicas sediadas em países sem tributação favorecida, ou que não
sejam “paraísos fiscais”; 2.2. A aplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas
nacionais controladoras de pessoas jurídicas sediadas em países de tributação
favorecida, ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados (“paraísos
fiscais”, assim definidos em lei); 2.3. A inconstitucionalidade do art. 74 par. ún., da MP
2.158-35/2001, de modo que o texto impugnado não pode ser aplicado em relação aos
lucros apurados até 31 de dezembro de 2001. Ação Direta de Inconstitucionalidade
conhecida e julgada parcialmente procedente, para dar interpretação conforme ao art.
74 da MP 2.158-35/2001, bem como para declarar a inconstitucionalidade da clausula
de retroatividade prevista no art. 74, par. ún., da MP 2.158/2001. (grifamos)
A única ressalva quanto ao entendimento manifestado pelo Conselheiro Relator
do Colegiado a quo é sobre a abrangência da decisão do Supremo Tribunal Federal quando
analisou a constitucionalidade do artigo 74. Entendeu o Ilustre Relator do Colegiado a quo que:
“igualmente, constitucionalidade do dispositivo no que concerne aos lucros fictamente disponibilizados
em 31 de dezembro de cada ano a pessoas jurídicas domiciliadas no país por suas controladas
domiciliadas em países cuja tributação sobre a renda NÃO SEJA qualificada por lei como favorecida –
caso da NAMISA INTERNATIONAL – Madri – Espanha.”. A despeito de tal ressalva, este trecho do
voto do acórdão recorrido é irrelevante ao julgamento do caso dos autos, em que se aponta uma
controlada indireta em país com tributação favorecida. De toda forma, para evitar futuros
questionamentos e eventuais embargos de declaração, apenas ressalvo que não comungo, na
integralidade, do entendimento do D. Relator da Turma a quo, embora mantenha o acórdão
recorrido pelas razões acima.
Por estas razões, voto por negar provimento ao recurso especial do
contribuinte quanto à primeira matéria admitida pelo recurso especial, mantendo o acórdão
recorrido para admitir a tributação da controlada indireta.

Mérito - A consolidação dos lucros da controlada indireta
O tema foi julgado pelo Colegiado a quo em acórdão de embargos (acórdão 1402-
002.750), do qual se extrai:
(...) O reclamo da embargante é que deveria ser observado o § 6o, do artigo 1o, da IN
213/2002 que exprime: “Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa
Fl. 2021
DF CARF MF

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

jurídica, na qual a filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha
qualquer tipo de participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados
no balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil”.
Para a embargante, em razão deste dispositivo, resultados de controladas e coligadas
indiretas “não podem ser apurados diretamente pela pessoa jurídica no Brasil”,
impondo sua “consolidação na controlada direta (NAMISA INTERNATIONAL) dos
resultados por ela obtidos por intermédio de outras empresas em que participa
(NAMISA EUROPE), nos termos do § 6o do art. 1o da IN no 213/02”.
Já o acórdão embargado sustentou-se na legislação pertinente ao tema, como se vê no
Ac. embargado (fls. 898): “Como antes estudado, o art. 74 da MP no 2.15835, de 2001,
uniformizou o conceito de disponibilização dos lucros apurados no exterior para
coligadas e controladas, considerando os como disponibilizados para a empresa
brasileira na data do balanço no qual forem apurados, seguindo o modelo previsto na
Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, para as filiais e sucursais. Em suma, não há
dúvidas de que a conjugação do artigo 25, da Lei no 9.249, de 1995, com o artigo 74,
da MP no 2.158-35/2001 estampa, de forma clara, hipótese de incidência de IRPJ e
CSLL, quando presentes os pressupostos fáticos para tal”.
Nessa linha, no entendimento do voto condutor, os lançamentos tiveram sustentáculo na
legislação já citada e no artigo art. 16, da Lei no 9.430/1996 (ver AI – fls. 456) que
determina que “os lucros auferidos por filiais, sucursais, controladas e coligadas, no
exterior, serão: I considerados de forma individualizada, por filial, sucursal,
controlada ou coligada”. Isto é, seguiram-se os comandos legislativos do inciso I do
art. 16 da Lei no 9.430, de 1996 em comunhão com os incisos I e II do § 2o do art. 25 da
Lei no 9.249, de 1995, e artigo 74, da MP no 2.158-35/ 2001.
Assim, inexistem motivos para se questionar a validade dos lançamentos, ou pretender
sua nulidade, já que não houve erro algum na indicação do critério material e
quantitativo do fato gerador, tendo em vista que a autoridade fiscal pontificou
corretamente toda a legislação aplicável à tributação de lucros auferidos por intermédio
de controladas no exterior. Implica dizer que a discussão quanto a esse ponto reside
apenas na forma de apurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, isto é, envolve tão
somente critérios matemáticos.
E, neste aspecto, a leitura dos autos e de todos os documentos que o suportam mostram
claramente que os valores tomados pelo Fisco para consecução dos lançamentos são
IDÊNTICOS ao que estampa o balanço consolidado da controlada na Espanha
(Namisa International), já incluindo os resultados da Namise Europe (Ilha da
Madeira), EXATAMENTE COMO RECLAMA A EMBARGANTE. (...)
Atente-se: são os “resultados consolidados” da Namisa International (Espanha) já com
os resultados vindos a Namisa Europe (Ilha da Madeira), EXTAMENTE como
pretendido pela embargante, sem que haja qualquer distorção, e por um motivo bem
singelo: os lucros da controlada indireta da Ilha da Madeira formaram a única fonte de
receita da sua controla Namisa Espanha (por sua vez controlada pela Nacional Minérios
no Brasil que acabou, no final, por usufruir deste resultado).
Tudo demonstrando, como já visto por ocasião do julgamento, que a controlada na
Espanha não tinha finalidade alguma que não ser a receptora dos lucros da controlada na
Ilha da Madeira e, ao albergue do Tratado Brasil-Espanha, tentar deixar ao largo da
tributação os resultados obtidos em “dependência com tributação favorecida – Ilha da
Madeira”. (...)
Em suma, ainda que o Acórdão embargado não tenha se referido – expressamente ao
que suscita a embargante (IN e dispositivos já citados), restou claro que não só os
aspectos formais e materiais dos lançamentos foram atendidos como os valores tomados
estão em plena correspondência com o que consta nos autos (fornecidos, recorde-se,
pela própria recorrente) e, mais ainda, atendem explicitamente ao questionamento feito
pela embargante, posto que assumidos a partir da consolidação feita na Espanha dos
Fl. 2022
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

resultados da Ilha da Madeira e, a partir daí, trazidos para tributação na empresa
brasileira, procedimento em plena consonância com as normas vigentes e entendido
como correto pelo Colegiado, de forma unânime, quando da prolação do Acórdão no
1402-002.338, objeto destes Embargos de Declaração.
Em precedentes deste Colegiado, pronunciei-me sobre a necessária consolidação
de lucros da controlada indireta na controlada direta, por força do artigo do artigo 1o § 6o, da IN
SRF 213/2002 (vg. 9101-003.829, dentre outros), restando vencida neste Colegiado.
No entanto, por duas razões não aplico o citado entendimento ao caso dos autos:
admito a tributação dos lucros da controlada indireta, quando vislumbrar interposição de
sociedade com finalidade elisiva, devidamente identificada pelo Auditor Fiscal autuante. No
caso destes autos, a contribuinte informou que “a Inversiones CSN Espanha SL, no ano-calendário
de 2007, não teve qualquer operação e no ano-calendário de 2008 não apurou imposto de renda a pagar
no seu país de origem”, como consta do TVF.
A finalidade elisiva – com a interposição de sociedade em país distinto - foi
mencionada no lançamento tributário, verbis:
2 – PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS NO EXTERIOR
1.5. Em atendimento à solicitação, a empresa apresentou documentação informando que
a NACIONAL MINÉRIOS S.A. possui as seguintes participações:
I – Direta:
100% na empresa Inversiones CSN Espanha SL, adquirida em 16/04/2008 e sediada em
Madri, no valor de R$ 459.296.063,58 (2008)
II – Indireta: 100% da empresa Namisa Europe Ltd., anteriormente denominada NMSA
Madeira Ltd, adquirida em 06/05/2008 e sediada na Zona Franca de Madeira,
subsidiária da empresa Inversiones CSN Espanha SL. (...)
2.6 Para todos os efeitos, a legislação societária brasileira não estabelece distinções
entre o controle direto e o indireto. Tampouco estabelece a prevalência de uma dessas
espécies de controle sobre a outra. De toda forma, aquele que detém, diretamente ou
através de outras controladas, a preponderância nas deliberações sociais e o poder de
eleger a maioria dos administradores é o controlador da sociedade. A legislação
societária torna manifesta a primazia do poder de controle sobre a própria propriedade,
porquanto o detentor do controle acionário fixa em assembleia as diretrizes a serem
seguidas na vida empresarial.
2.7 O contribuinte, em resposta ao item 13, da Intimação 001, realizada em 31/01/2011,
esclarece que a empresa “Inversiones CSN Espanha SL, no ano-calendário de 2007, não
teve qualquer operação e no ano-calendário de 2008 não apurou imposto de renda a
pagar no seu país de origem, não havendo qualquer compensação de valor na apuração
do Imposto de Renda a pagar pela NACIONAL MINÉRIOS S.A. no Brasil;
2.8. Portanto, ressaltamos que não foi recolhido imposto no exterior para ser
compensado com o imposto devido no Brasil”
3 – DA CONVENÇÃO BRASIL- ESPANHA PARA EVITAR A DUPLA
TRIBUTAÇÃO E DA INTERPOSIÇÃO DE SOCIEDADE COM FINALIDADE
ELISIVA
3.1 Em razão da controlada Inversiones CSN Espanha SL ter sua sede social localizada
na Espanha, país com o qual possui tratado para evitar a dupla tributação, vamos aqui
tecer algumas considerações a respeito do tema; (...)
3.4 É preciso deixar bem claro que as convenções entre países para evitar a dupla
tributação em matéria de impostos sobre o rendimento, como o próprio nome indica,
não são tratados internacionais destinados a garantir a manutenção de impostos em nível
Fl. 2023
DF CARF MF

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
Processo no 10880.728246/2012-87

ínfimo ou mesmo a isenção dos mesmos, mas, sim a evitar a dupla tributação jurídica
dos lucros auferidos no exterior;
3.5 A Convenção para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre a
Renda e o Capital celebrado entre o Brasil e a Espanha, como todo tratado internacional,
deve ser interpretada de boa fé e à luz do respectivo objeto e fim, descartando-se
interpretações que conduzam a resultados manifestamente absurdos ou despropositados
(seja fuga tributária, seja dupla tributação).
Acrescento que foi também razão de decidir do Colegiado a identidade de
resultado se houvesse a consolidação na controlada direta, verbis:
E, neste aspecto, a leitura dos autos e de todos os documentos que o suportam mostram
claramente que os valores tomados pelo Fisco para consecução dos lançamentos são
IDÊNTICOS ao que estampa o balanço consolidado da controlada na Espanha
(Namisa International), já incluindo os resultados da Namise Europe (Ilha da
Madeira), EXATAMENTE COMO RECLAMA A EMBARGANTE. (...)
Atente-se: são os “resultados consolidados” da Namisa International (Espanha) já com
os resultados vindos a Namisa Europe (Ilha da Madeira), EXTAMENTE como
pretendido pela embargante, sem que haja qualquer distorção, e por um motivo bem
singelo: os lucros da controlada indireta da Ilha da Madeira formaram a única fonte de
receita da sua controla Namisa Espanha (por sua vez controlada pela Nacional Minérios
no Brasil que acabou, no final, por usufruir deste resultado).
Lembro que não foi devolvida a este Colegiado a análise de possível alteração de
critério jurídico do lançamento (art. 146, do CTN), conforme decisão do Presidente de Câmara,
confirmada pela decisão da Presidente da CSRF após agravo. Assim, parto do pressuposto que
não houve qualquer alteração do critério jurídico quando a Turma a quo afirma que “os valores
tomados pelo Fisco para consecução dos lançamentos são IDÊNTICOS ao que estampa o balanço
consolidado da controlada na Espanha (Namisa International), já incluindo os resultados da Namise
Europa”. Nesse contexto, sem que apreciemos a eventual alteração de critério jurídico – por nos
falecer competência para tanto -, parece-me razoável a conclusão do Colegiado a quo.
De toda forma, o primeiro argumento de meu voto nesta matéria (interposição de
sociedade com finalidade elisiva) é suficiente à manutenção do acórdão recorrido e do
lançamento tributário destes autos.
Assim, nego provimento ao recurso especial do contribuinte quanto à
segunda matéria, mantendo o acórdão recorrido.

Conclusão
Pelas razões expostas, voto por conhecer e negar provimento ao recurso especial
do contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Cristiane Silva Costa

Fl. 2024
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-004.645 - CSRF/1a Turma
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Fl. 2025
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