Tribunal: CARF
Processo: 11817.000126/2009-42
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-07-14
Data de publicação: 2020-08-25

Ementa:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 28/05/2008, 17/06/2008, 23/09/2008, 08/10/2008, 21/11/2008
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. CONSULTA. APLICAÇÃO DA IN RFB 1.434/2013. IMPOSSIBILIDADE. TEMA DIVERSO.
A IN RFB 1.434/2013 dispõe sobre o processo de consulta relativo à interpretação da legislação tributária e aduaneira e à classificação de serviços, intangíveis e outras operações que produzam variações no patrimônio, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, e não revoga a norma específica sobre consulta relativa a classificação de mercadorias (IN SRF 740/2007), mas com ela convive, o que resta claro em seu art. 34.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11817.000126/2009-42
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.508 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
14 de julho de 2020
Recorrente
BRASMÉDICA HOSPITALAR E ORTOPÉDICA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 28/05/2008, 17/06/2008, 23/09/2008, 08/10/2008,
21/11/2008
CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. CONSULTA. APLICAÇÃO DA
IN RFB 1.434/2013. IMPOSSIBILIDADE. TEMA DIVERSO.
A IN RFB 1.434/2013 dispõe sobre o processo de consulta relativo à
interpretação da legislação tributária e aduaneira e à classificação de serviços,
intangíveis e outras operações que produzam variações no patrimônio, no
âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, e não revoga a norma
específica sobre consulta relativa a classificação de mercadorias (IN SRF
740/2007), mas com ela convive, o que resta claro em seu art. 34.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa
Marini Cecconello, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Relatora

(documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas
(Presidente em Exercício), Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama (Relatora),
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11817.000126/2009-42
Fl. 302
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa
Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo contra o Acórdão
3201-003.662, da 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção de Julgamento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais que, por voto de qualidade, deu provimento parcial ao
recurso, para excluir apenas a multa de ofício, consignando a seguinte ementa:
“ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Data do fato gerador: 28/05/2008, 17/06/2008, 23/09/2008, 08/10/2008,
21/11/2008
CLASSIFICAÇÃO INCORRETA DAS MERCADORIAS NA NCM.
Próteses mamárias e penianas, de silicone, apresentadas em variados modelos
e tamanhos, para implantes no corpo humano, classificam-se no código
9021.39.80 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), Tarifa Externa
Comum (TEC), aprovada pela Resolução Camex no 43, de 2006, nos termos
das Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado nos 1 e 6 e
Regra Geral Complementar no 1 da NCM.
PROCESSO DE CONSULTA. AUSÊNCIA DE EFICÁCIA NORMATIVA.
EFEITO ENTRE AS PARTES.
O processo administrativo de consulta formalizado pelo sujeito passivo da
obrigação tributária produz efeitos exclusivamente para as partes Consulente
e Fisco não se aplicando a terceiros não integrantes da relação processual, de
acordo com os artigos 96 e 100 da Lei no 5.172, de 1966.
EXCLUSÃO DE PENALIDADES. ART. 100 CTN E ART. 101 DO DL 37/66.
Tendo sido a classificação fiscal das mercadorias realizada de acordo com
interpretação fiscal em processo de consulta, seja o interessado parte ou não,
exclui a aplicação de penalidades.
ART. 100, II E PARÁGRAFO ÚNICO DO CTN. ART. 101, I DO DECRETO
LEI No 37/66. INAPLICABILIDADE.
A norma inserida no art. 100, II c/c parágrafo único do CTN somente se
aplica, em matéria de consulta regular à Receita Federal, ao consulente.
Fl. 303
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Juros de mora objetiva corrigir crédito tributário não pago no vencimento e
não se configura penalidade.
LANÇAMENTO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA. ART. 61, § 3o DA LEI
No 9.430/96. ART. 161 DO CTN.
Crédito tributário não pago no vencimento sujeita-se à incidência de juros de
mora. Aplicação da Súmula CARF no 5”

Insatisfeita, a Fazenda Nacional opôs Embargos de Declaração em face do r.
acórdão, alegando contradição entre a conclusão do acórdão e o dispositivo, tendo em conta que,
enquanto a primeira afastaria todas as penalidades (multa de ofício e multa de 1% sobre o valor
aduaneiros), o segundo teria afastado apenas a multa de ofício.

Em despacho às fls. 231 a 235, foi dado seguimento aos Embargos de
Declaração opostos pela Fazenda Nacional.

Apreciados os Embargos de Declaração, a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da
3a Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, acolheu os Embargos de Declaração
interpostos, com efeitos infringentes, para sanar a contradição e retificar a decisão no acórdão
3201-003.662, para excluir as multas aplicadas.

Insatisfeito, o sujeito passivo interpôs Recurso Especial contra o r. acórdão,
trazendo, entre outros, que:
 A decisão recorrida rechaçou a alegada vinculação da Administração à
classificação fiscal emanada da Solução de Consulta 604/2004, porque tal
solução não havia sido formulada pelo recorrente, mas para outra pessoa
jurídica. Destacou que, à época em que veiculada a sobredita solução de
consulta, seus efeitos estavam restritos às partes envolvidas;
 Não se sustenta a motivação do acórdão recorrido, segundo a qual a “norma
inserida no art. 100, II c/c parágrafo único do CTN somente se aplica, em
matéria de consulta regular à Receita Federal, ao consulente;
 Em nenhum momento o citado artigo 100 do CTN veda que a manifestação
oficial da Administração sobre a aplicação da legislação tributária e a
Fl. 304
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

classificação de mercadorias seja aplicável aos demais Contribuintes, ainda
que não tenham questionado o Fisco pessoal ou diretamente;
 Não existe na referida Legislação, qualquer dispositivo negando a
impessoalidade e generalidade das emanações normativas ou interpretativas
da Administração Fiscal;
 A posição tarifária adotada pela Recorrente em suas importações - NCM
9021.31.90 - está lastreada em Ato Administrativo regular, vigente e oficial
da Secretaria da Receita Federal;
 Somente houve Solução de Divergência em 23 de setembro de 2013, (após
importações, lavratura e julgamento pela DRJ), alterando a classificação
fiscal aplicável às próteses de silicone para implante, dos tipos mamário,
peniano, panturrilha, glúteo, testicular, faciais etc.

Em despacho às fls. 279 a 283, foi dado seguimento ao Recurso Especial
interposto pelo sujeito passivo para que seja rediscutida a matéria: “Existência de Solução de
Consulta, formulada por terceiro, plenamente aplicável às mercadorias objeto das importações,
com a mesma classificação fiscal.”

Contrarrazões foram apresentadas pela Fazenda Nacional, trazendo, entre
outros, que:
 O recurso não deve ser conhecido, pois o recorrente não obteve êxito
em demonstrar a semelhança das bases fáticas dos acórdãos
confrontados, limitando-se a a registrar uma suposta dissonância de
teses jurídicas;
 A consulta produz efeitos vinculantes entre as partes;
 A Solução de Consulta 604/2004 não foi formulada pelo recorrido, nem
é seu estabelecimento, nem entidade ou confederação que o represente,
revelando-se descabido adotar a interpretação defendida pelo
recorrente.

É o relatório.

Fl. 305
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama - Relatora.

Depreendendo-se da análise do Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo, importante discorrer sobre os arestos para melhor elucidar o direcionamento de meu
entendimento quanto ao conhecimento ou não do recurso - para a rediscussão da seguinte
matéria “Existência de Solução de Consulta, formulada por terceiro, plenamente aplicável às
mercadorias objeto das importações, com a mesma classificação fiscal.”

Importante, assim, recordar o que traz o acórdão recorrido:
 Ementa:
“[...]
PROCESSO DE CONSULTA. AUSÊNCIA DE EFICÁCIA
NORMATIVA. EFEITO ENTRE AS PARTES.
O processo administrativo de consulta formalizado pelo sujeito passivo
da obrigação tributária produz efeitos exclusivamente para as partes
Consulente e Fisco não se aplicando a terceiros não integrantes da
relação processual, de acordo com os artigos 96 e 100 da Lei no 5.172,
de 1966. [...]”
 Voto (Grifos meus):
“[...]
Entendo que não assiste razão à Recorrente nesse aspecto. A Solução
de Consulta vincula a Administração Tributária exclusivamente em
relação ao Consulente, mas não de forma indistinta a todo e qualquer
contribuinte, ainda que haja similitude fática.
Ademais, além da ausência de impugnação específica, entendo que a
reclassificação fiscal foi correta, e utilizo como fundamento as bem
lançadas razões da DRJ.
Da Classificação fiscal da mercadoria:
Fl. 306
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Não há dúvida a respeito da Posição onde os produtos se
enquadram, Posição 9021, e nem no que toca ao desdobramento
dessa Posição na Subposição de 1o nível, 9021.3, da NCM/TEC.
O litígio se refere ao desdobramento da Subposição de 1o nível,
9021.3, em Subposição de 2o nível: o importador adota a
Subposição 9021.31 Próteses articulares; e a fiscalização a
Subposição 9021.39 Outras (Outra Próteses que não sejam
articulares) 5. Para facilitar a análise, transcreve-se novamente o
texto da Posição 9021 com os seus desdobramentos internacionais
e regionais:

A Subposição de segundo nível 9021.31 compreende as próteses
articulares, ou seja, aquelas próteses próprias para implante nas
articulações, tais como próteses de joelho, de quadril etc. As
próteses objeto da presente lide não se caracterizam como
artefatos implantáveis nas articulações.
A Subposição residual de segundo nível 9021.39 inclui outros
artigos e aparelhos de prótese que não sejam próteses articulares.
Como as Próteses mamárias e penianas não são articulares, vão
Fl. 307
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

para esse desdobramento internacional, Subposição 9021.39, ao
amparo da RGI no 6.
Há neste ponto que rebater as arguições da defendente de que a
RGI no 3 a) (Posição mais específica prevalecendo sobre a mais
Genérica), combinada com a RGI no 6, ampararia a classificação
dos produtos importados na Subposição por ele adotada, NCM
9021.31 (próteses articulares).
A RGI no 3 a) combinada com a RGI no 6 não poderia ser aplicada
ao desdobramento em Subposição, uma vez que a classificação foi
determinada com base na primeira e segunda parte das diretrizes
constantes na RGI no 6 (valor legal no texto da Subposição e
comparação de desdobramentos do mesmo nível). A nomenclatura
só permite que sejam utilizadas as Regras nos 2, 3 e 4, mutatis
mutandis, para a Subposição, se as duas primeiras determinações
da RGI no 6 não bastarem à classificação do bem nesse
desdobramento. No caso em foco, o texto da Subposição 9021.31
foi o suporte legal para o enquadramento dos produtos aí.
Outra questão levantada pela interessada: a de que a
discriminação do produto, na Subposição por ele adotada,
9021.31, na tabela de tributação dos produtos pelo ICMS, estaria
como “Prótese de Silicone”.
Não são os artefatos abrangidos pela Subposição 9021.31 e
9021.39 próteses de silicone? O que os distingue, na verdade, não
é a matéria de que são fabricados e, sim, a característica de serem
próteses articulares ou não.
Além do mais, não se deve confundir tarifa ou tabela com
nomenclatura.
Nomenclatura diz respeito à designação e codificação de uma
mercadoria e a tarifa/tabela abrange a nomenclatura, agregando a
alíquota dos tributos aos respectivos produtos. E como já visto
anteriormente, só se tributa uma mercadoria após classificá-la e
para classificá-la há que seguir as determinações legais emanadas
Fl. 308
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

do Acordo internacional do Sistema Harmonizado (SH), firmado
pelo Mercosul, base da NCM e da TEC.
Quanto ao desdobramento regional, a RGC no 1 dispõe que a
classificação dar-se-á pelo texto do Item e do Subitem e pelas
Notas Complementares e que só se pode comparar desdobramentos
regionais do mesmo nível.
As próteses mamárias e penianas, de silicone, a serem implantadas
no corpo humano, enquadram-se, no âmbito da Subposição
9021.39, inexistindo Item específico (válvulas cardíacas, lentes
intraoculares, próteses de artérias vasculares e próteses mamárias
não implantáveis), no Item residual 9021.30.80, ao amparo da
RGC no 1.

Vê-se que o acórdão recorrido trouxe especificamente, considerando a matéria
trazida em recurso, que a Solução de Consulta vincula a Administração Tributária
exclusivamente em relação ao Consulente, mas não de forma indistinta a todo e qualquer
contribuinte, ainda que haja similitude fática.

Depreendendo-se da análise dos acórdãos paradigmas de nos 301-33.872 e
3301-002.653, entendo que os entendimentos proferidos nos arestos se mostraram divergentes
em relação ao proferido no acórdão recorrido. O que reflito a análise feita pelo impecável
despacho de admissibilidade:
“[...]
"Existência de Solução de Consulta, formulada por terceiro, plenamente
aplicável às mercadorias objeto das importações, com a mesma classificação
fiscal."
Acórdão n° 301-33.872 (paradigma 1):
Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados –IPI
Data do fato gerador: 10/01/1997
Ementa: CLASSIFICAÇÃO FISCAL. TIPI. Tem-se dos autos que a. "graxa
lubrificante" deve ser tipificada na posição 2710.00 "óleo de petróleo ou de
Fl. 309
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
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minerais betuminosos, excetos óleos brutos, preparações não especificadas
nem compreendidas em outras posições, contendo, em peso, 70% ou mais de
óleos de petróleo ou de minerais betuminosos, os quais devem constituir o seu
elemento de base", conforme Laudo Técnico e processo de consulta n°
10768.002339/98-46 anexados aos autos.
CONSULTA. PROVA EMPRESTADA. É plenamente possível o acolhimento
de consulta formulada por terceiro quando embasada no mesmo produto a
ser tipificado para fins de classificação tributária. Considera-se, para tanto, o
efeito vinculante da consulta para com a Administração e a aplicação do
princípio da isonomia aos contribuintes –Lei no 4502/64. artigo 76» inciso II,
alínea "a". RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO
De pronto, o confronto das decisões evidencia a divergência jurisprudencial
arguida.
Decidiu o acórdão recorrido que a Solução de Consulta vincula a
Administração Tributária exclusivamente em relação ao Consulente, não
sendo portanto aplicável à terceiros não integrantes da relação processual.
Assim rejeitou o acórdão recorrido a aplicação da Solução de Consulta no
604/2004 à Recorrente.
Em outra exegese, decidiu o acórdão paradigma que a acolhida de consulta
feita em outro processo é plenamente possível, ainda que por partes diversas,
eis que o objeto da consulta é o mesmo, requisito este de máxima importância
para classificação fiscal que vincula toda Administração.
Destacou ainda referido paradigma que pelo princípio da isonomia pode-se
acolher a prova emprestada de consulta, nos exatos termos do inciso II, do
artigo 150, da Constituição Federal.
Com essas considerações, entendo ter sido comprovada a divergência
jurisprudencial.
Acórdão n° 3301-002.653 (paradigma 2):
Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Ano-calendário:2004, 2005, 2006
Fl. 310
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
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LEI No 10.925/2004. ARTIGOS 8o E 9o. SAÍDAS COM SUSPENSÃO DE
COFINS. RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF.
De acordo com decisões reiteradas da Administração da SRF, no período
entre o início da produção de efeitos do art. 8o da Lei no 10.925/2004
(01/08/2004) e da publicação da IN SRF no 636/2006 (04/04/2006), podem ser
descontados créditos integrais relativos aos produtos adquiridos de pessoas
jurídicas e de cooperativas de produção agropecuária e que correspondam às
hipóteses de crédito do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Soluções de Consulta que se estendem a terceiros, a teor do artigo 9o da
Instrução Normativa RFB 1.434, de 30 de dezembro de 2013.(grifos não
originais).
Na mesma linha exegética do acórdão anterior, decidiu o segundo acórdão
paradigma que a Solução de Consulta, em seu aspecto de interpretação da
legislação tributária, afeta terceiros, não apenas o Consulente. A uma pelo
Princípio da Isonomia; a duas porque, ainda que sem efeito vinculante, a
manifestação da Receita Federal através de tal instrumento representa uma
manifestação formal do órgão, que, de qualquer forma, presta-se a perfeito
instrumento auxiliar na interpretação das regras tributárias.
Ressalta ainda a referida decisão, que esse entendimento já foi acolhido pelo
Colegiado, estando já consignado na Instrução Normativo RFB no
1.396/2013.
Assim, também com relação ao segundo acórdão paradigma constata-se o
dissídio jurisprudencial.
Diante do exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, proponho que seja DADO
SEGUIMENTO ao Recurso Especial, interposto pelo sujeito passivo, para que
seja rediscutida a matéria: "Existência de Solução de Consulta, formulada por
terceiro, plenamente aplicável às mercadorias objeto das importações, com a
mesma classificação fiscal."

Vê-se que o aresto paradigma traz ser plenamente possível o acolhimento de
consulta formulada por terceiro quando embasada no mesmo produto a ser tipificado para fins de
Fl. 311
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classificação tributária. O que é o caso. Considera-se, para tanto, o efeito vinculante da consulta
para com a Administração e a aplicação do princípio da isonomia aos contribuintes - Lei no
4502/64. artigo 76, inciso II, alínea "a". O que não foi considerado no aresto recorrido.

Em vista do exposto, conheço o Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo, pois por óbvio resta comprovada a divergência entre os arestos.

Quanto à matéria de mérito trazida em discussão – qual seja, Existência de
Solução de Consulta, formulada por terceiro, plenamente aplicável às mercadorias objeto das
importações, com a mesma classificação fiscal.”, entendo que assiste razão ao sujeito passivo.

Ora, a própria Receita Federal do Brasil respalda o sujeito passivo ao trazer no
art. 9o da IN 1.396/2013 (Grifos meus):
“Art. 9o A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da
data de sua publicação, têm efeito vinculante no âmbito da RFB, respaldam o
sujeito passivo que as aplicar, independentemente de ser o consulente, desde
que se enquadre na hipótese por elas abrangida, sem prejuízo de que a
autoridade fiscal, em procedimento de fiscalização, verifique seu efetivo
enquadramento.”

O caso concreto tratou de mesmo produto da consulente - o que respaldaria o
contribuinte nesse caso. Tanto é assim que o acórdão recorrido retirou as penalidades aplicáveis,
pois havia ato de autoridade administrativa atestando o procedimento adotada para o contribuinte
nesse caso, eis que a solução, por mais que não tenha sido formalizado pelo r. sujeito passivo,
contemplava a mesma hipótese lá tratada.

Entendo ainda que somente houve Solução de Divergência em 23 de setembro
de 2013, (após importações, lavratura e julgamento pela DRJ), alterando a classificação fiscal
aplicável - o que dever-se-ia ser observada após a sua publicação. Esse entendimento, ora,
também foi atestado pela Receita Federal do Brasil – através do art. 17 da mesma IN:
“Art. 17. Na hipótese de alteração de entendimento expresso em Solução de
Consulta sobre interpretação da legislação tributária e aduaneira, a nova
Fl. 312
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orientação alcança apenas os fatos geradores que ocorrerem depois da sua
publicação na Imprensa Oficial ou depois da ciência do consulente, exceto se
a nova orientação lhe for mais favorável, caso em que esta atingirá, também, o
período abrangido pela solução anteriormente dada.”

A Administração Tributária está autorizada a modificar a sua interpretação a
respeito da matéria consultada, entretanto, os efeitos dessa nova interpretação não podem atingir
os atos praticados sob os efeitos da Solução de Consulta exarada anteriormente, sob pena de
desconstituir o próprio instituto da consulta e malferir o sobreprincípio da segurança jurídica.

Sendo assim, desfavorável a solução de divergência, esta deve ser aplicada
para fatos geradores ocorridos após a sua publicação no Diário Oficial da União.

Impossível, assim, ignorar que a emissão de Solução de Consulta expressa o
entendimento da Administração Tributária sobre dúvida concreta colocada nesse caso,
independentemente de não ter sido formulada por ele – a respeito da classificação fiscal da
mercadoria – em um determinado período de tempo, durante o qual a Administração está
plenamente vinculada aos termos de sua conclusão.

Independentemente de a interpretação dada naquele momento pela autoridade
administrativa não ser a mais correta, vê-se que o entendimento emanado não perde a
legitimidade dada pela pessoa competente. Eis que, com a sua publicação, fica efetivamente
instaurada tal esclarecimento em nosso sistema jurídico.

Vê-se que ainda que haja alteração do critério jurídico para ser emitido novo
entendimento sobre a mesma matéria, a Solução de Consulta anteriormente dada observou todos
os critérios para ser considerada consistente e legítima perante todos os sujeitos passivos, que
sofriam da mesma dúvida e em relação a mesma hipótese.

Além disso, pela inteligência do art. 9o da IN RFB 1.396/13 (que disciplina e
regulamenta, entre outros, os arts.46 a 53 do Decreto 70.235/72), já transcrito anteriormente, que
dispõe sobre o processo de consulta relativo à interpretação da legislação tributária e aduaneira e
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à classificação de serviços, intangíveis e outras operações que produzam variações no
patrimônio, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, a Solução de Consulta tem
efeito vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil, respaldando o sujeito passivo que
as aplicar.

Em relação à manifestação da interpretação por autoridade competente,
importante elucidar que as normas são geradas de sua interpretação.

Nessa linha, ensina Celso Antônio Bandeira de Mello: “é a interpretação que
especifica o conteúdo da norma. Já houve quem dissesse, em frase admirável, que o que se
aplica não é a norma, mas a interpretação que dela se faz.

A Solução de consulta que manifesta a interpretação da autoridade
administrativa tem caráter normativo a ser observado pelo sujeito passivo, pois seu conteúdo
expressa o resultado da interpretação da legislação tributária ao caso concreto.

Com efeito, nota-se que o art. 9o da IN RFB 1.396/13 mencionado esclarece
que a solução de consulta respalda, ou seja, resguarda o sujeito passivo – protege/abriga o sujeito
passivo em relação aos procedimentos já adotados e a adotar. Possui efeito de norma individual e
concreta ao sujeito passivo.

Em relação aos efeitos da solução de consulta, vê-se, além de respaldar o
sujeito passivo em relação aos procedimentos já adotados para a mesma situação analisada pela
autoridade competente, garante a proteção também para fatos ainda não concretizados -
conforme preceitua o art. 12 da IN RFB 1.396/13:
“Art. 12. Os efeitos da consulta que se reportar a situação não ocorrida
somente se aperfeiçoarão se o fato concretizado for aquele sobre o qual
versara a consulta previamente formulada.”

Proveitoso também trazer os dizeres da Lei 9.430/96 (Grifos meus) – que
também foi disciplinada pela IN RFB 1.396/13:
Fl. 314
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

“Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos
administrativos de consulta serão solucionados em instância única.
§ 1o A competência para solucionar a consulta ou declarar sua
ineficácia, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
poderá ser atribuída: (Redação dada pela Lei no 12.788, de 2013)
I - a unidade central; ou (Redação dada pela Lei no 12.788, de 2013)
II - a unidade descentralizada. (Redação dada pela Lei no 12.788, de
2013)
§ 2o Os atos normativos expedidos pelas autoridades competentes serão
observados quando da solução da consulta.
§ 3o Não cabe recurso nem pedido de reconsideração da solução da
consulta ou do despacho que declarar sua ineficácia.
§ 4o As soluções das consultas serão publicadas pela imprensa oficial,
na forma disposta em ato normativo emitido pela Secretaria da Receita
Federal.
[...]
§ 12. Se, após a resposta à consulta, a administração alterar o
entendimento nela expresso, a nova orientação atingirá, apenas, os fatos
geradores que ocorram após dado ciência ao consulente ou após a sua
publicação pela imprensa oficial.
[...]
Art. 50. Aplicam-se aos processos de consulta relativos à classificação
de mercadorias as disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972 e do art. 48 desta Lei.
§ 1o O órgão de que trata o inciso I do § 1o do art. 48 poderá alterar ou
reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à
classificação de mercadorias.
§ 2o Da alteração ou reforma mencionada no parágrafo anterior, deverá
ser dada ciência ao consulente.
§ 3o Em relação aos atos praticados até a data da ciência ao consulente,
nos casos de que trata o § 1o deste artigo, aplicam-se as conclusões da
decisão proferida pelo órgão regional da Secretaria da Receita Federal.
Fl. 315
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

§ 4o O envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em
processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do
Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pelo
órgão de que trata o inciso I do § 1 o do art. 48.”

Sendo assim, em respeito aos enunciados descritos, a própria lei também traz
que se, após a resposta à consulta, a administração alterar o entendimento nela expresso, a nova
orientação atingirá, apenas, os fatos geradores que ocorram após dado ciência ao consulente ou
após a sua publicação pela imprensa oficial.

Além disso, esclarece que em relação aos atos praticados até a data da ciência
ao consulente OU DA DATA DA PUBLICAÇÃO (para os não consulentes), nos casos de
reforma de solução de consulta anterior, que se aplicam as conclusões da decisão proferidas
anteriormente.

Em vista de todo o exposto, conheço o Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo, dando-lhe provimento.

É o meu voto.

(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Fl. 316
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Voto Vencedor

Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal - Redator Designado

Com o devido respeito ao voto da ilustre relatora, discordo de seu entendimento
quanto a matéria em julgamento.
Versa o presente voto sobre a apreciação de mérito do recurso especial, tema em
relação ao qual o colegiado majoritariamente afastou o entendimento externado pela relatora. No
que se refere ao conhecimento do recurso especial, foi unânime a conclusão do colegiado, não
sendo demandado pronunciamento específico adicional.
O presente processo, recorde-se, trata de classificação de mercadorias, mais
especificamente sobre o alastramento a terceiros dos efeitos de uma solução de consulta sobre
classificação fiscal de mercadorias proferida em 2004.
A relatora propôs, em seu voto, a aplicação da Instrução Normativa (IN) RFB no
1.396/2013, transcrevendo vários de seus dispositivos, entendendo que tal norma asseguraria o
direito pleiteado pelo sujeito passivo, de a ele estender os efeitos da consulta sobre classificação
de mercadorias.
Para que não haja confusão em relação aos diferentes tipos de consulta que podem
ser submetidas à RFB, cabe aclarar o conteúdo das normas de estatura legal e infralegal que
regem o tema.
O Decreto no 70.235/1972, em seus artigos 46 a 58, representou um marco no
tratamento do processo administrativo de consulta, por tratar indistintamente de qualquer tipo de
consulta, mas suas disposições foram substancialmente impactadas pelos art. 48 a 50 da Lei no
9.430/1996 (reproduzidos no voto da relatora). No art. 48, a lei estabeleceu o rito do processo de
solução de consulta, e uma regra de transição em relação aos processos em curso (§ 13,
assegurando efeitos apenas aos consulentes), deixando a disciplina procedimental à RFB (§ 14).
Fl. 317
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Nos arts. 49 e 50, a lei expressamente excluiu a aplicação das disposições dos arts. 54 a 58 do
referido Decreto no 70.235/1972, e aplicou as disposições dos arts. 46 a 53 do mesmo Decreto
aos processos de consulta relativos à classificação de mercadorias.
A RFB, após a edição da lei, disciplinou os procedimentos para a consulta na IN
SRF no 2/1997, revogada pela IN SRF no 230/2002, posteriormente revogada pela IN RFB no
569/2005, por seu turno revogada pela IN RFB no 573/2005, que foi revogada pela IN RFB no
740/2007.
Pela especialização do tema, a RFB passou a desmembrar os procedimentos de
consulta, na década passada, em duas Instruções Normativas: a IN RFB no 1.396, de
16/09//2013, multitranscrita pela relatora, que versa sobre “...o processo de consulta relativo à
interpretação da legislação tributária e aduaneira e à classificação de serviços, intangíveis e
outras operações que produzam variações no patrimônio”; e a IN RFB no 1.464/2014, de
08/05/2014, que dispões sobre (...o processo de consulta sobre classificação fiscal de
mercadorias).
Perceba-se que a IN RFB no 1.396, de 16/09//2013, utilizada como fundamento
pela relatora, NÃO se aplica a processos sobre classificação de mercadorias. Isso resta claro
tanto pelo seu art. 1o, que limita o escopo a processos de consulta sobre legislação e classificação
de serviços, quanto pelo art. 34, que não revoga a IN SRF no 740/2007 (que tratava também de
consulta sobre classificação de mercadorias), mas apenas dispõe que ela “...não se aplica aos
processos de consulta de que trata o art. 1o).
A revogação da IN SRF no 740/2007 só ocorreu com o advento da IN RFB no
1.464/2014, que expressa inequivocamente em seu art. 1o que “...trata dos processos
administrativos de consulta sobre classificação fiscal de mercadorias”, trazendo a revogação no
art. 38.
Portanto, a disciplina da RFB ao processo de consulta sobre classificação de
mercadorias estabelecida na IN SRF no 740/2007 jamais foi afetada pela IN RFB no 1.396, de
16/09//2013 (que tratou de processos de consulta distintos), sendo apenas alterada na IN RFB no
1.464/2014, que atualmente rege o tema, já com algumas atualizações, promovidas pelas IN RFB
no 1.705/2017 e no 1.829/2018.
Fl. 318
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

Incorreto, assim, o entendimento da relatora de aplicar ao caso em análise, que
trata de processo de consulta sobre classificação de mercadorias, uma Instrução Normativa que
regula matéria distinta (processo de consulta sobre interpretação da legislação e classificação de
serviços). Tal raciocínio, ainda que fosse aplicado por analogia, equivaleria a alastrar disposição
normativa geral sobre tema diverso a um tópico especificamente regulado em norma,
privilegiando generalis em detrimento de speciali, subvertendo um dos basilares brocardos
hermenêuticos.
Em adição, informe-se que a IN RFB no 1.434/2013, apontada pela relatora, além
de não tratar de classificação de mercadorias, atribuiu efeito vinculante às soluções de consulta
para não consulentes apenas a partir de sua entrada em vigor (17/09/2013). Perceba-se o texto
cristalino e cauteloso da redação do art. 34 de tal norma: “A partir da data de publicação desta
Instrução Normativa, a Instrução Normativa RFB no 740, de 2 de maio de 2007, não se aplica
aos processos de consulta de que trata o art. 1o”.
Recorde-se que o presente processo trata de autuação lavrada em 2009, referente a
declarações de importação registradas em 2008. E demanda o sujeito passivo o alastramento dos
efeitos de consulta efetuada por terceiro (Solução de Consulta DIANA SRRF07 604/2004).
Portanto, pelas múltiplas razões aqui expostas, a norma infralegal aplicável ao
caso é a IN SRF no 740/2007, vigente à época, para tratar de tal procedimento. E em tal norma,
não se atribui efeito erga omnes à classificação de mercadorias.
Convém informar que, desde a edição da IN RFB 1.464/2014 (em verdade, 60
dias após sua publicação - art. 37), que regula as soluções de consulta sobre classificação de
mercadorias, foi criado um órgão colegiado técnico (CECLAM) encarregado de deliberar sobre
tais consultas, nacionalmente, o que permitiu que as consultas passassem a ser vinculantes para a
RFB (art. 15). Assim, as Soluções de Consulta pós-CECLAM são vinculantes, o que faz todo o
sentido, porque o órgão tem abrangência nacional. Na sistemática anterior (IN SRF no 740/2007,
vigente ao tempo dos fatos em análise), seria antinômico e paradoxal considerar vinculantes para
a RFB, ao mesmo tempo, duas Soluções de Consulta emitidas para sujeitos passivos distintos por
diferentes regiões fiscais, ou tentar afirmar qual delas prevaleceria “obrigatoriamente” (como
deseja a recorrente) para quem não fosse consulente, antes de uma Solução de Divergência.
Fl. 319
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-010.508 - CSRF/3a Turma
Processo no 11817.000126/2009-42

É importante revelar, por fim, que o recorrente não discute a classificação adotada
pela fiscalização nem a contrapõe tecnicamente. Sustenta apenas que era obrigatório seguir a
Solução de Consulta emitida para terceiro em 2004. Esse é o único argumento do recurso, que
aqui já se demonstrou ser improcedente.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso especial interposto pelo
contribuinte.

(Documento assinado digitalmente)
Andrada Márcio Canuto Natal

Fl. 320
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