Tribunal: CARF
Processo: 10380.724860/2013-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA HELENA COTTA CARDOZO
Data de julgamento: 2020-10-22
Data de publicação: 2020-11-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
MULTA. ERRO NA DEFINIÇÃO DA PENALIDADE APLICÁVEL. NULIDADE DO LANÇAMENTO.
A aplicação de penalidade que tipifica conduta específica, diversa daquela que se visou apenar, enseja a nulidade do lançamento por vício material.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10380.724860/2013-91
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-009.188 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
22 de outubro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
MUNICÍPIO DE BARREIRA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
MULTA. ERRO NA DEFINIÇÃO DA PENALIDADE APLICÁVEL.
NULIDADE DO LANÇAMENTO.
A aplicação de penalidade que tipifica conduta específica, diversa daquela que
se visou apenar, enseja a nulidade do lançamento por vício material.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Pedro Paulo Pereira Barbosa, João Victor Ribeiro Aldinucci,
Mauricio Nogueira Righetti, Marcelo Milton da Silva Risso (suplente convocado), Rita Eliza
Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício). Ausente a
conselheira Ana Paula Fernandes, substituída pelo conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso.
Relatório
Trata-se de ação fiscal que ensejou os seguintes lançamentos, relativos a
Contribuições Sociais Previdenciárias:
DEBCAD
ESPÉCIE
51.038.663-6
Obrigação Principal (Empresa)
51.038.664-4
Obrigação Principal (Segurados)
51.038.665-2
Obrigação Principal (Terceiros)
51.038.666-0
Obrigação Acessória - CFL – 30
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10380.724860/2013-91
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.188 - CSRF/2a Turma
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51.038.667-9
Obrigação Acessória - CFL – 34
51.038.668-7
Obrigação Acessória - CFL – 41
51.038.669-5
Obrigação Acessória - CFL – 59
Conforme Relatório Fiscal de e-fls. 65 a 76, os fatos geradores referem-se às
remunerações de servidores, agentes políticos, bem como às remunerações pagas a contribuintes
individuais das categorias de autônomos e transportadores autônomos.
Em sessão plenária de 09/12/2015, foi julgado o Recurso Voluntário, prolatando-
se o Acórdão n° 2401-003.959 (e-fls. 326 a 339), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. FOLHA DE PAGAMENTO.
Ainda que submetido à legislação específica do Tribunal de Contas, o órgão da
administração pública direta municipal deve preparar folha de pagamento mensal da
remuneração paga, devida ou creditada a todos os segurados a seu serviço, de acordo
com os padrões e normas estabelecidos na legislação tributária federal.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CONTABILIDADE. ESCRITURAÇÃO EM TÍTULOS
PRÓPRIOS. REGIME DE COMPETÊNCIA. VICIO MATERIAL.
Não caracteriza descumprimento da obrigação acessória de lançar mensalmente em
títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas
as contribuições, a conduta do sujeito passivo de realizar os lançamentos sem observar o
princípio contábil do regime de competência.
O equivoco da subsunção da conduta do infrator ao dispositivo legal infringido, que
resulta também na aplicação de norma sancionatória inapropriada, configura vício
material.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CONTRATAÇÃO COM O PODER PÚBLICO.
EXIGÊNCIA DE CERTIDÃO DE REGULARIDADE FISCAL.
Constitui infração, punível com multa, deixar o órgão da administração pública direta
municipal de exigir o documento comprobatório da regularidade fiscal quando da
contratação com empresa.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DOS
SEGURADOS. DESCONTO PELA EMPRESA.
Constitui infração, punível com multa, deixar o órgão da administração pública direta
municipal de efetuar os descontos das contribuições devidas pelos segurados a seu
serviço.
LEI TRIBUTÁRIA. CARÁTER CONFISCATÓRIO DA MULTA. EXCESSO DO
VALOR DA PENALIDADE. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE.
SÚMULA CARF No 2.
Este
Conselho
Administrativo
é
incompetente
para
se
pronunciar
sobre
inconstitucionalidade de lei tributária. (Súmula Carf no 2)
A decisão foi registrada nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, por conhecer do recurso
voluntário e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para tornar insubsistente, por vício
material, o AI no 51.038.667-9 (CFL 34). Vencidos os Conselheiros Arlindo da Costa e
Silva e Maria Cleci Coti Martins, que negavam provimento ao recurso voluntário e,
quanto à natureza do vício, entendiam que se tratava de vício formal.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.188 - CSRF/2a Turma
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O processo foi encaminhado à PGFN em 29/06/2016 (Despacho de
Encaminhamento de e-fl. 347) e, em 12/08/2016, a Fazenda Nacional interpôs o Recurso
Especial de e-fls. 348 a 368 (Despacho de Encaminhamento de e-fl. 369), com fundamento no
artigo 67, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de
2015, visando rediscutir as seguintes matérias:
a) nulidade do lançamento; e
b) natureza do vício que conduziu à nulidade.
Ao Recurso Especial foi dado seguimento, nos termos do despacho de 13/03/2017
(e-fls. 371 a 378)
O apelo apresenta as seguintes alegações:
- conforme os arts. 59 c/c 60 do Decreto n.o 70.235/72, a notificação e demais
termos do processo administrativo fiscal somente serão declarados nulos quando se tratar de
ato/decisão lavrado ou proferido por pessoa incompetente ou quando resultar em inequívoco
cerceamento de defesa à parte;
- no caso, não se verifica hipótese legal de nulidade, pois a autuação foi lavrada
por autoridade competente, sem preterição do direito de defesa;
- cabe salientar que, em relação ao suposto erro no enquadramento legal, é
pacífico o entendimento da CSRF, no sentido de que o mero erro no enquadramento legal não é
suficiente para inquinar o Auto de Infração, quando os fatos estão suficientemente bem descritos,
permitindo plenamente o livre exercício do direito de defesa, como efetivamente aconteceu;
- a jurisprudência do CARF tem caminhado no sentido de que “Não existe
prejuízo à defesa quando os fatos narrados e fartamente documentados nos autos amoldam-se
perfeitamente às infrações imputadas à empresa fiscalizada. Não há nulidade sem prejuízo”
(Acórdão: CSRF/02-02.301);
- diante disto, se os fatos estão descritos corretamente, o eventual equívoco no
enquadramento legal não poder ter força para anular o lançamento, principalmente quando a
Fiscalização descreveu correta e adequadamente os fatos geradores da autuação, conforme o
Relatório Fiscal;
- por outro lado, o autuado não sofreu prejuízo em sua defesa, como se vê na
Impugnação apresentada;
- como visto, não houve qualquer preterição ao direito de defesa, o acórdão
recorrido, em seu relatório, registra que o sujeito passivo interpôs recurso voluntário repisando
os mesmos argumentos já apresentados na Impugnação, portanto é cristalino que o autuado tinha
conhecimento da infração;
- ademais, em todos os momentos processuais foi dada oportunidade ao autuado
para se manifestar, de sorte que mostrou-se cumprida a garantia do exercício da ampla defesa e
do contraditório, não havendo razão para anular o lançamento;
- no caso devem prevalecer os princípios da instrumentalidade e economia
processual, em lugar do rigor das formas;
- não se vislumbra a ocorrência de prejuízo à defesa do Contribuinte neste
processo, pelo que a decretação da nulidade representa a desnecessária movimentação da
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.188 - CSRF/2a Turma
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máquina pública, com o dispêndio de recursos do erário, para a repetição de atos administrativos
eficazes;
- por outro lado, vale frisar, à exaustão, que o autuado se defende dos fatos, pelo
que a falta de indicação de dispositivo legal ou mesmo sua indicação errônea não invalida a
autuação, se, de todo o conjunto probatório, a imputação pode ser extraída;
- afastadas as hipóteses de nulidade previstas no art. 59, do Decreto no 70.235, de
1972, as incorreções verificadas devem ser sanadas, na forma do art. 60 do mesmo diploma
legal;
- esta norma, aliás, está em consonância com os mais modernos princípios
processuais, quais sejam, economia processual e instrumentalidade das formas, já mencionados
nas linhas antecedentes, postulados que expressam a inconveniência de ser declarada a nulidade
de atos processuais irregulares, quando não houve prejuízo para as partes;
- a doutrina ensina que os princípios em foco são inclusive aplicados nos casos de
atos processuais absolutamente nulos, v.g. citação nula, quando não há prejuízo às partes;
- ora, percebe-se que há que se interpretar o art. 59, do Decreto no 70.235, de 1972
à luz da instrumentalidade processual, plenamente aplicável ao processo administrativo
tributário, que impede a declaração de nulidade quando não exista prejuízo ao contribuinte;
- sendo assim, somente importarão em nulidade as irregularidades apontadas no
art. 59 do diploma legal acima referido, que, repita-se, não se aplica à espécie;
- logo, diante de simples incorreção no lançamento, não há necessidade de nova
autuação, bastando o ajuste que se fizer necessário, em privilégio do aproveitamento dos atos,
cuja repetição deve ser evitada, quando claramente se mostra prescindível, como é o caso dos
autos;
- entretanto, ainda que se entenda por manter a decisão da Turma no que se refere
à nulidade do Auto de Infração, o que se admite apenas por argumentar, não há que se falar em
existência de vício material;
- os arts. 10 e 11, do Decreto no 70.2235, de 1972, e o art. 37, da Lei no 8.212, de
1991 devem ser interpretados no sentido de que os requisitos neles elencados, entre eles, a
disposição legal infringida e a penalidade aplicável, possuem natureza formal, ou seja,
determinam como o ato administrativo, in casu, o lançamento, deve exteriorizar-se;
- com efeito, tal disciplina tem por objetivo uniformizar o procedimento de
autuação da Fiscalização, de maneira a conferir garantias ao Contribuinte, em especial da ampla
defesa e do contraditório;
- à luz dos ensinamentos doutrinários mencionados, tem-se que um lançamento
tributário é anulado por vício formal quando não se obedecem às formalidades necessárias ou
indispensáveis à existência do ato, isto é, as disposições de ordem legal para a sua feitura;
- na hipótese em apreço, se houve erro na fundamentação legal, tal vício apontado
pelo colegiado como causa de nulidade do lançamento, a toda vista, não pode ser considerado
como de natureza material, pois se assim fosse estar-se-ia afirmando que o motivo (fato jurídico)
nunca existiu;
- com efeito, não há que se confundir falta de motivo com falta ou deficiência de
fundamentação/motivação, a primeira equivale à inexistência do próprio pressuposto de fato que
autoriza ou exige a prática do ato; já a segunda diz respeito a vicissitudes na externalização dos
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motivos, na expressão textual das situações de fato que levaram o agente à manifestação de
vontade;
- no caso em debate, o voto condutor é veemente ao afirmar que houve erro na
fundamentação legal utilizada para a fixação da multa, portanto reconheceu-se que a motivação
do ato administrativo encontrava-se deficiente;
- ora, nos atos vinculados, como o lançamento, o que de fato importa para a sua
validade é a efetiva ocorrência do motivo, sendo apenas secundária a motivação (cita doutrina de
Celso Antônio Bandeira de Mello);
- a jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes é farta em decisões que, ao
determinarem o cancelamento do lançamento por falta de preenchimento de alguns dos
requisitos formais estipulados no art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972 e/ou art. 142 do CTN,
consideraram que se tratava de nulidade por vício de forma (Acórdãos nos 106-10.087 e 202-
17.752);
- por tudo, conclui-se que o acórdão recorrido mostra-se equivocado ao afirmar
que o erro na fundamentação legal utilizada para fixação da multa constitui vício material,
porquanto, se vício existe no lançamento, este é de natureza formal, visto que relacionado a
elemento de exteriorização do ato administrativo;
- em se tratando de vício relacionado à motivação, requisito, como visto, atinente
à forma do ato administrativo fiscal, revela-se correto dizer que referido vício poder ser
perfeitamente convalidado, inclusive com base no que preceitua o art. 55, da Lei no 9.784, de
1999;
- assim, patente no caso que, se vício houve no lançamento, este seria de natureza
formal e não material.
Ao final, a Fazenda Nacional pede o conhecimento e provimento do recurso,
reformando-se o acórdão recorrido para restabelecer o lançamento em sua integralidade.
Cientificada do acórdão, do Recurso Especial da Fazenda Nacional e do despacho
que lhe deu seguimento em 08/03/2019 (Aviso de Recebimento de e-fls. 385), a Contribuinte
quedou-se silente.
Às fls. 386/387 constam informações inconclusivas acerca da adesão do
Contribuinte a parcelamento. Conforme o Extrato do Processo de fls. 393 a 400, a DRF em Belo
Horizonte/MG noticia que foram transferidos, do presente processo para o processo no
10380.730490/2019-17, os débitos assinalados no quadro abaixo:
DEBCAD
VALOR R$
51.038.663-6 – Patronal (fls. 394/395)
219.561,49
51.038.664-4 – Segurados (fls. 395/396)
140.214,65
51.038.665-2 – Terceiros (fls. 398 a 400)
1.963,75
51.038.666-0 – CFL 30 (fls. 396)
5.152,14
51.038.667-9 – CFL 34 (fls. 397)
51.520,74
51.038.668-7 – CFL 41 (fls. 397)
171.736,10
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51.038.669-5 – CFL59 (fls. 397)
5.152,14
Às fls. 397 resta claro que o débito ora em litígio – Debcad 51.038.667-9, CFL 34,
no valor de R$ 51.520,74 – não foi transferido para o processo que abrigou os demais débitos,
concluindo-se que o respectivo valor continua o litígio, tanto assim que nesse extrato ele consta
como suspenso em função de recurso do Procurador.

Voto
Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo, Relatora
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e atende aos
demais pressupostos, portanto deve ser conhecido. Não foram oferecidas Contrarrazões.
Após o julgamento levado a cabo pelo Colegiado recorrido, restou à discussão
nesta CSRF apenas a exigência da multa por descumprimento de obrigação acessória, tratada no
Debcad 51.038.667-9, CFL 34, por ter o Contribuinte deixado de contabilizar pelo regime de
competência os eventos passíveis de incidência de Contribuições Previdenciárias (item 1.2 do
Relatório Fiscal, e-fls. 66 a 76).
Preliminarmente, esclareça-se que não consta do presente processo
informação conclusiva acerca de eventual parcelamento do débito objeto do presente
julgamento.
O Recurso Especial visa rediscutir as seguintes matérias:
- nulidade do lançamento; e
- natureza do vício que conduziu à nulidade.
O Relatório Fiscal de e-fls. 66 a 76 assim registra:
1.2 DEBCAD 51.038.657-9 - Deixar de contabilizar em títulos próprios da sua
contabilidade os fatos geradores da contribuição previdenciária - CFL-34
(...)
DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL PELO REGIME DE COMPETÊNCIA
A auditoria constatou que o órgão não registra sua contabilidade pelo regime de
competência, ou seja, no momento em que a despesa se realizou independentemente do
momento do pagamento.
A contabilidade pública se divide em três fases: empenha, liquidação e pagamento. É o
que se evidencia do contido na lei 4.320/64, art. 58 a 64. Entretanto, o circuito contábil
se fecha apenas com o empenho e sua respectiva liquidação, posto que o pagamento é
um ato meramente financeiro e que pode até não se realizar no próprio exercido,
figurando a despesa no Balanço, como “Restos a Pagar”.
Exemplo específico dessa falha contábil do órgão está na contabilização da "quota
patronal" incidente sobre as remunerações da folha de pagamento dos trabalhadores
vinculados ao RGPS (agentes políticos, comissionados, temporários e contribuintes
individuais). Ora, se o fato gerador da contribuição previdenciária se concretizou (o
serviço se realizou) nesse momento já é devida a contribuição previdenciária incidente
sobre esse fato, obrigando o órgão á contabilização (empenho e liquidação) da
contribuição devida.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.188 - CSRF/2a Turma
Processo no 10380.724860/2013-91

Tal procedimento deve ser seguido em relação a qualquer despesa, esteja ou não sujeita
à contribuição previdenciária, isso porque, além do disposto na legislação previdenciária
(Art. 32, inciso II da lei 8.212/91, combinado com o Art.225, inciso II e § 13 do RPS.
aprovado pelo Decreto 3.048/99, de 06/05/1999), também a Lei de Responsabilidade
Fiscal - LRF (LC 101, de 04/05/2000 - art. 50, inciso II) exige que a contabilização da
despesa se efetive pelo regime de competência:
(...)
O que observou a auditoria é que o órgão não vem contabilizando a quota patronal
devida ao INSS na sua totalidade conforme demonstra a planilha anexa que compara os
valores devidos ao INSS a titulo de quota patronal com os valores efetivamente
liquidados pelo órgão no titulo contábil "31901300 - OBRIGAÇÕES PATRONAIS".
DISPOSITIVO LEGAL INFRINGIDO
Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 32, II, combinado com o art 225, II, e parágrafos 13 a 17
do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto n° 3.048, de
06.05.99.
Observa-se que a conduta infracional imputada ao sujeito passivo foi a contabilização
dos fatos geradores e das contribuições devidas sem observância do princípio contábil
da competência.
Assim o Fisco, ao indicar a norma que teria sido descumprida, mencionou o inciso
II, do art. 32, da Lei no 8.212, de 1991, com a seguinte redação:
Art. 32. A empresa é também obrigada a:
(...)
II - lançar mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma
discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das quantias
descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos; (destacamos)
O Colegiado recorrido decidiu pela nulidade da autuação, em razão de erro na sua
fundamentação legal, uma vez que a conduta praticada pelo sujeito passivo não se amoldaria à
norma invocada, mas ao art. 33, § 3o, da Lei n.o 8.212,de 1991, que dispõe:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à
cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do
art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a
outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
(...)
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem prejuízo
da penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009).
A Fazenda Nacional defende que não haveria nulidade quando inexiste prejuízo à
defesa e, no caso concreto, a Contribuinte defendeu-se amplamente dos fatos que lhe foram
imputados.
Entretanto, trata-se de imputação de penalidade, cuja tipificação é cerrada, sendo
que a fundamentação legal lançada no Auto de Infração não corresponde à conduta consistente
na desobediência ao regime de competência. Com efeito, o inciso II, do art. 32, da Lei no 8212,
de 1991 visa garantir a correta contabilização de fatos vinculados ao financiamento da
Seguridade Social, de modo que o sujeito passivo escriture os fatos geradores e as contribuições
devidas em títulos específicos, possibilitando a apuração da regularidade fiscal apenas pela
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análise contábil, evitando-se, assim, a utilização de artifícios que venham a ocultar a ocorrência
de fatos geradores de Contribuições.
No presente caso, não consta que o Contribuinte tenha adotado tal conduta, já que
inexiste relato de contabilização em títulos impróprios. O que foi apurado pela Fiscalização diz
respeito a erro quanto ao momento de efetivação dos registros contábeis, em razão da
desobediência ao regime de competência.
Assim, a aplicação de multa com tipificação diversa da conduta que se visou
punir, ao contrário do que defende a Fazenda Nacional em seu recurso, prejudica o direito de
defesa do Contribuinte, que é obrigado a defender-se não em relação à conduta tipificada na
norma aplicada mas sim em relação à conduta descrita pelo autuante, alijada do fundamento
legal que integrou a peça acusatória.
Destarte, quanto à segunda matéria suscitada - natureza do vício – não há dúvida
de que se trata de vício material, uma vez que ocorreu a utilização de tipificação cerrada que
descreve uma conduta específica, com o objetivo de apenar conduta diversa, não descrita na
norma aplicada. E no presente caso tal impropriedade, além de dificultar a defesa do sujeito
passivo, implicou em alteração no cálculo da multa, imputando-se reincidência no cometimento
da infração e, consequentemente, agravando-se a penalidade, levando-se em conta o fundamento
legal da autuação que, repita-se, não retratava a conduta que se visou apenar. Confira-se a
autuação:
CRITÉRIOS DE GRADAÇÃO DA MULTA
Verificada a circunstância agravante acima especificada, a auditoria aplica a multa em
seu valor mínimo, multiplicado por 3 (três) pela reincidência específica, conforme
dispõe o Art. 292, inciso IV do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado
pelo Decreto 3.048/99, da seguinte forma:
VALOR MÍNIMODA MULTA
FATOR DE REINCIDÊNCIA
GENÉRICA
TOTAL
MULTA APLICADA
17.173-58
3
51.520.74
VALOR DA PENALIDADE APLICADA
Por infração ao Art. 32, inciso II e art. 92 e 102 da lei 8.212/91, combinado com o Art.
225, inciso II e § 13 e Art. 283, inciso II. alinéa "a", e 373 do RPS, a fiscalização aplica
a multa de R$ 51.520,74 (Cinqüenta e um mil. quinhentos e vinte reais e setenta quatro
centavos).
Conclui-se, assim, que o vício constante do lançamento deve ser tido como de
natureza material, de sorte que ao Recurso Especial deve ser negado provimento.
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional e, no mérito, nego-lhe provimento.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo

Fl. 410
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