Tribunal: CARF
Processo: 10820.720596/2018-03
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-08
Data de publicação: 2020-12-15

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2013
ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO PROCESSUAL.
O Recurso Voluntário deve ater-se às matérias mencionadas na impugnação ou suscitadas na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em relação àquelas que não tenham sido impugnadas ou mencionadas no acórdão de primeira instância administrativa em decorrência da preclusão processual.
ALEGAÇÃO PRELIMINAR DE PRESCRIÇÃO TRIBUTÁRIA. CONSTITUIÇÃO DEFINITIVA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. INOCORRÊNCIA.
De acordo com a Lei tributária vigente, o prazo prescricional deve ser contado apenas a partir da constituição definitiva do crédito tributário, sendo que enquanto perdurar o processo administrativo e, portanto, até que não seja proferida decisão definitiva nos termos da legislação de regência não há se cogitar pela aplicação do instituto da prescrição.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INTIMAÇÃO PRÉVIA AO LANÇAMENTO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF N. 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.
CARÁTER CONFISCATÓRIO DA MULTA. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE SÚMULA CARF N. 2.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10820.720596/2018-03
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-006.735 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
08 de julho de 2020
Recorrente
FRANÇA REPRESENTAÇÕES LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2013
ALEGAÇÕES
NOVAS.
NÃO
CONHECIMENTO.
INOVAÇÃO
RECURSAL. PRECLUSÃO PROCESSUAL.
O Recurso Voluntário deve ater-se às matérias mencionadas na impugnação ou
suscitadas na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em relação
àquelas que não tenham sido impugnadas ou mencionadas no acórdão de
primeira instância administrativa em decorrência da preclusão processual.
ALEGAÇÃO
PRELIMINAR
DE
PRESCRIÇÃO
TRIBUTÁRIA.
CONSTITUIÇÃO
DEFINITIVA
DO
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO.
INOCORRÊNCIA.
De acordo com a Lei tributária vigente, o prazo prescricional deve ser contado
apenas a partir da constituição definitiva do crédito tributário, sendo que
enquanto perdurar o processo administrativo e, portanto, até que não seja
proferida decisão definitiva nos termos da legislação de regência não há se
cogitar pela aplicação do instituto da prescrição.
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INTIMAÇÃO
PRÉVIA
AO
LANÇAMENTO.
DESNECESSIDADE.
SÚMULA CARF N. 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário.
CARÁTER
CONFISCATÓRIO
DA
MULTA.
ALEGAÇÕES
DE
INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE SÚMULA CARF N.
2.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10820.720596/2018-03
Fl. 69
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE.
SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
em parte do recurso voluntário, por este tratar de temas estranhos ao litígio administrativo
instaurado com a impugnação ao lançamento. Na parte conhecida, por unanimidade de votos, em
negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fofano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração lavrado por descumprimento da
obrigação acessória prevista no artigo 32, inciso IV e parágrafo 9o da Lei n. 8.212/91, porquanto
a empresa autuada teria apresentado GFIPs fora do prazo legal estabelecido para tanto. Com
efeito, foi aplicada a multa prescrita no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, com redação dada pela
Lei n. 11.941/2009 (e-fls.).
A empresa foi devidamente notificada da autuação e apresentou, tempestivamente,
impugnação de e-fls. em que alegou, em síntese, (i) a necessidade de intimação prévia do sujeito
passivo nos termos do próprio artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, (ii) a aplicação do instituto da
denúncia espontânea previsto nos artigos 138 do Código Tributário Nacional e 472 da Instrução
Normativa RFB 971/2009, (iii) da falta de motivação do ato administrativo em decorrência da
inexistência de intimação prévia do sujeito passivo e, por fim, (iv) que a multa aplicada
apresentava caráter confiscatório. Com base em tais alegações, a empresa solicitou a anulação e
o cancelamento do Auto de Infração.
Os autos foram encaminhados para apreciação da peça impugnatória e, aí, em
Acórdão de e-fls., a autoridade judicante de 1a instância entendeu por julgá-la improcedente,
conforme se pode observar dos trechos transcritos abaixo:
“Quanto à alegação de falta de intimação prévia ao lançamento, no caso em tela, não
houve necessidade dessa intimação, pois a autoridade autuante dispunha dos elementos
necessários à constituição do crédito tributário devido. A prova da infração é a
Fl. 70
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

informação do prazo final para entrega da declaração e da data efetiva dessa entrega, a
qual constou do lançamento.
[...]
As disposições insertas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, não
contrariam o entendimento manifestado acima. Em nenhum momento há imposição de
prévia intimação ao lançamento tributário. Apenas nos casos em que a intimação é
necessária, qual sejam a não apresentação da declaração e a apresentação com erros ou
incorreções é que a intimação deve ser realizada.
Portanto, a intimação que anteceda a constituição do crédito tributário somente será
realizada se necessária, visando suprir o lançamento daqueles elementos previstos em
lei e sem os quais ele poderia resultar ineficaz.
[...]
Sobre a denúncia espontânea, considerando a vinculação do julgador administrativo
prevista no art. 7o, V, da Portaria MF no 341, de 2011, e a Solução de Consulta Interna
(SCI) no 7 – Cosit, de 26 de março de 2014, publicada no sítio da Receita Federal em
28/03/2014 (...).
[...]
O art. 472 da IN RFB no 971, de 2009, apenas esclarece que não é aplicada multa por
descumprimento de obrigação acessória no caso de regularização da situação antes de
qualquer ação fiscal, isso porque, salvo quando houver disciplina específica que
disponha o contrário, eventual multa carecerá de amparo legal, já que, regra geral, as
infrações por descumprimento de obrigação acessória são caracterizadas pela falta de
entrega da obrigação e não pela entrega em atraso.
Assim há uma norma específica que regula a multa por atraso na entrega (art. 32-A da
Lei no 8.212, de 1991, e art. 476 da IN RFB no 971, de 2009), enquanto o art. 472 da IN
RFB no 971, de 2009, é geral, aplicável às outras infrações que sejam sanadas
espontaneamente pelo contribuinte e para as quais não haja disciplina específica que
preveja a aplicação de multa por atraso no cumprimento da obrigação acessória.
O parágrafo único do art. 472 da IN estabelece que “considera-se denúncia espontânea o
procedimento adotado pelo infrator que regularize a situação que tenha configurado a
infração[...]”, entretanto, no caso da entrega em atraso de declaração, a infração é
justamente essa (entrega após o prazo legal), não havendo meios de sanar tal infração,
de forma que nunca poderia ser configurada a denúncia espontânea.
[...]
No tocante à alegação de ofensa a princípios constitucionais da sanção pecuniária,
afastar multa prevista expressamente em diploma legal sob tal fundamento implicaria
declarar a inconstitucionalidade de lei. Ademais os princípios de vedação ao confisco,
da proporcionalidade e da razoabilidade, previstos na Constituição Federal (CF), são
dirigidos ao legislador de forma a orientar a feitura da lei. Portanto, uma vez positivada
a norma, é dever da autoridade fiscal aplicá-la.”
Na sequência, a empresa foi devidamente intimada do resultado da decisão de 1a
instância através de sua Caixa Postal do Domicílio Tributário Eletrônico - DTE e entendeu por
apresentar Recurso Voluntário de e-fls., sustentando, pois, as razões do seu descontentamento. E,
aí, os autos foram encaminhados para este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF
para apreciação do presente Recurso Voluntário.
É o relatório.
Voto
Fl. 71
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo em suas
alegações preliminares e meritórias.
Observo, de logo, que a empresa recorrente encontra-se por sustentar as seguintes
alegações:
(i)
Preliminarmente:
- Que o Auto de Infração é nulo, uma vez que, por motivos desconhecidos,
ou a Caixa Econômica ou a Previdência Social perderam os dados
referentes às entregas das GFIP’s e por isso mesmo que elas constaram
como pendentes, de modo que a multa aplicada é inexistente e deve ser
revogada; e
- Que as competências objeto da autuação estão prescritas e devem ser
desconsideradas, uma vez que o período de cinco anos em que o Fisco
deveria aplicar as respectivas infrações restou ultrapassado.
(ii)
Do mérito:
- Que, antes de adotar medidas punitivas com a aplicação de multas, a
Receita Federal deveria ter emitido orientações para que os contribuintes
pudessem regularizar a situação em relação ao atraso nas entregas das
GFIP’s, tudo isso em atenção ao princípio da publicidade;
- Que a multa aplicada por descumprimento de obrigação acessória tem o
caráter educacional, entretanto está sendo aplicada retroativamente e acaba
apresentando
finalidade
única
e
exclusivamente
arrecadatória,
configurando, portanto, medida confiscatória, sendo que o artigo 150,
inciso IV da Constituição Federal prescreve que os tributos não podem ser
utilizados com efeito de confisco;
- Que, à época dos fatos geradores objeto da infração, o Fisco não adotava
o entendimento pela aplicação de multas por atraso na entrega de GFIP’s e
que tal interpretação somente passou a ser adotada no final de 2013 e
início de 2014, sendo que o novo critério interpretativo apenas pode ser
aplicado para o futuro e jamais para o passado, conforme prescreve o
artigo 146 do Código Tributário Nacional;
- Que o instituto da denúncia espontânea previsto nos artigos 138 do
Código Tributário Nacional e 472 da Instrução Normativa RFB n.
971/2009 deve ser aplicado ao caso em tela, já que a apresentação das
GFIP’s foi realizada espontaneamente antes do início de qualquer
procedimento fiscalizatório, de modo que a multa deve ser afastada; e
- Que o Projeto de Lei n. 7.512/2014, o qual, aliás, prevê a anulação de
débitos fiscais decorrentes da aplicação de multas com fundamento no
artigo 32-A da Lei n. 8.212/91 já se encontra em votação perante o
Congresso Nacional e deve ser aplicado no caso em apreço.
Fl. 72
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

Com base em tais alegações, a empresa requerente requer que o Recurso
Voluntário seja julgado procedente tanto em virtude das alegações preliminares de nulidade
quanto em razão das alegações meritórias, bem assim que, ao final, o Auto de Infração e o
respectivo débito fiscal sejam cancelados.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados.
Porém, antes de adentramos na análise das alegações propriamente formuladas, impende fazer
uma simples ressalva. É que quando do oferecimento da impugnação, a empresa recorrente não
suscitou quaisquer alegações sobre a nulidade do auto de infração, aplicação do instituto da
prescrição, bem como a respeito da aplicação do artigo 146 do Código Tributário Nacional e
sobre o Projeto de Lei n. 7.512/2014, sendo que não caberia fazê-lo, agora, em sede de Recurso
Voluntário.
Ora, tendo em vista que essas questões sobre a nulidade do auto de infração, bem
como a respeito da aplicação do artigo 146 do Código Tributário Nacional e sobre o Projeto de
Lei n. 7.512/2014 não foram alegadas em sede de impugnação e não foram objeto de debate e
análise por parte da autoridade judicante de 1a instância, não poderiam ter sido suscitadas em
sede de Recurso Voluntário, já que apenas as questões previamente debatidas é que são
devolvidas à autoridade judicante revisora para que sejam novamente examinadas. Eis aí o efeito
devolutivo típico dos recursos, que, a propósito, deve ser compreendido como um efeito de
transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de matérias que já tenham sido objeto de
decisão por parte do juízo a quo.
A interposição do recurso transfere ao órgão ad quem o conhecimento da matéria
impugnada. O efeito devolutivo deve ser examinado em duas dimensões: extensão (dimensão
horizontal) e profundidade (dimensão vertical). A propósito, note-se que os ensinamentos de
Daniel Amorim Assumpção Neves1 são de todo relevantes e devem ser aqui reproduzidos com a
finalidade precípua de aclarar eventuais dúvidas ou incompreensões que poderiam surgir a
respeito das dimensões horizontal e vertical próprias do efeito devolutivo do recursos. Dispõe o
referido autor que
“(...) é correta a conclusão de que todo recurso gera efeito devolutivo, variando-se
somente sua extensão e profundidade. A dimensão horizontal da devolução é entendida
pela melhor doutrina como a extensão da devolução, estabelecida pela matéria em
relação à qual uma nova decisão é pedida, ou seja, pela extensão o recorrente determina
o que pretende devolver ao tribunal, com a fixação derivando da concreta impugnação à
matéria que é devolvida. Na dimensão vertical, entendida como sendo a profundidade
da devolução, estabelece-se a devolução automática ao tribunal, dentro dos limites
fixados pela extensão, de todas as alegações, fundamentos e questões referentes à
matéria devolvida. Trata-se do material com o qual o órgão competente para o
julgamento do recurso irá trabalhar para decidi-lo.
[...]
Uma vez fixada a extensão do efeito devolutivo, a profundidade será uma consequência
natural e inexorável de tal efeito, de forma que independe de qualquer manifestação
nesse sentido pelo recorrente. O art. 1.013, § 1o, do Novo CPC especifica que a
profundidade da devolução quanto a todas as questões suscitadas e discutidas, ainda que
não tenham sido solucionadas, está limitada ao capítulo impugnado, ou seja, à extensão
da devolução. Trata-se de antiga lição de que a profundidade do efeito devolutivo está
condicionada à sua extensão.”

1 NEVES, Daniel Amorim Assumpção. Manual de Direito Processual Civil: Volume único. 8. ed. Salvador:
JusPodivm, 2016, Não paginado.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

É nesse mesmo sentido que os processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo
Carneiro da Cunha2 também se manifestam:
“A extensão do efeito devolutivo significa delimitar o que se submete, por força do
recurso, ao julgamento do órgão ad quem. A extensão do efeito devolutivo determina-se
pela extensão da impugnação: tantum devolutum quantum appellatum. O recurso não
devolve ao tribunal o conhecimento de matéria estranha ao âmbito do julgamento
(decisão) a quo. Só é devolvido o conhecimento da matéria impugnada (art. 1.013,
caput, CPC). A extensão do efeito devolutivo determina o objeto litigioso, a questão
principal do procedimento recursal. Trata-se da dimensão horizontal do efeito
devolutivo.
A profundidade do efeito devolutivo determina as questões que devem ser examinadas
pelo órgão ad quem para decidir o objeto litigioso do recurso. Trata-se da dimensão
vertical do efeito devolutivo. A profundidade identifica-se com o material que há de
trabalhar o órgão ad quem para julgar. Para decidir, o juízo a quo deveria resolver
questões atinentes ao pedido e à defesa. A decisão poderá apreciar todas elas, ou se
omitir quanto a algumas delas. Em que medida competirá ao tribunal a respectiva
apreciação?
O § 1° do art. 1.013 do CPC diz que serão objeto da apreciação do tribunal todas as
questões suscitadas e discutidas no processo, desde que relacionadas ao capítulo
impugnado. Assim, se o juízo a quo extingue o processo pela compensação, o tribunal
poderá, negando-a, apreciar as demais questões de mérito, sobre as quais o juiz não
chegou a pronunciar-se. Ora, para julgar, o órgão a quo não está obrigado a resolver
todas as questões atinentes aos fundamentos do pedido e da defesa; se acolher um dos
fundamentos do autor, não terá de examinar os demais; se acolher um dos fundamentos
da defesa do réu, idem. Na decisão poderá apreciar todas elas, ou se omitir quanto a
algumas delas: ‘basta que decida aquelas suficientes à fundamentação da conclusão a
que chega no dispositivo da sentença.’”
Pelo que se pode notar, a profundidade do efeito devolutivo abrange as seguintes
questões: (i) questões examináveis de ofício, (ii) questões que, não sendo examináveis de oficio,
deixaram de ser apreciadas, a despeito de haverem sido suscitadas abrangendo as questões
acessórias (ex. juros), incidentais (ex. litigância de má-fé), questões de mérito e outros
fundamentos do pedido e da defesa. De fato, o tribunal poderá apreciar todas as questões que se
relacionarem àquilo que foi impugnado - e somente àquilo. A rigor, o recorrente estabelece a
extensão do recurso, mas não pode estabelecer a sua profundidade.
Seguindo essa linha de raciocínio, registre-se que na sistemática do processo
administrativo fiscal as discordâncias recursais não devem ser opostas contra o lançamento em
si, mas, sim, contra as questões processuais e meritórias decididas em primeiro grau. A matéria
devolvida à instância recursal é apenas aquela expressamente contraditada na peça impugnatória.
É por isso que se diz que a impugnação fixa os limites da controvérsia. É na impugnação que o
contribuinte deve expor os motivos de fato e de direito em que se fundamenta sua pretensão, bem
como os pontos e as razões pelas quais não concorda com a autuação, conforme prescreve o
artigo 16, inciso III do Decreto n. 70.235/72, cuja redação transcrevo abaixo:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]

2 DIDIER JR. Fredie; CUNHA, Leonardo Carneiro da. Curso de Direito Processual Civil: Meios de Impugnação às
Decisões Judiciais e Processo nos Tribunais. vol. 3. 13. ed. reform. Salvador: JusPodivm, 2016, p. 143-144.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).”
Pela leitura do artigo 17 do Decreto n. 70.235/72, tem-se que não é lícito inovar
na postulação recursal para incluir questão diversa daquela que foi originariamente deduzida
quando da impugnação oferecida à instância a quo. Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997).”
Em suma, questões não provocadas a debate em primeira instância, quando se
instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo com a apresentação da petição
impugnatória, constituem matérias preclusas das quais não pode este Tribunal conhecê-las,
porque estaria afrontando o princípio do duplo grau de jurisdição a que está submetido o
processo administrativo fiscal. É nesse sentido que há muito vem se manifestando este Tribunal:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO DO
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Não devem ser conhecidas as razões/alegações constantes do recurso voluntário que não
foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual.
(Processo n. 13851.001341/2006-27. Acórdão n. 2802-00.836. Conselheiro(a)
Relator(a) Dayse Fernandes Leite. Publicado em 06.06.2011).”
As decisões mais recentes também acabam corroborando essa linha de raciocínio,
conforme se pode observar da ementas transcrita abaixo:
“MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso voluntário deve ater-se a matérias mencionadas na impugnação ou suscitadas
na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em relação àquelas que não
tenham sido impugnadas ou mencionadas no acórdão de primeira instância
administrativa.
(Processo n. 13558.000939/2008-85. Acórdão n. 2002-000.469. Conselheiro(a)
Relator(a) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez. Publicado em
11.12.2018).
O que deve restar claro é que as alegações sobre (i) a nulidade do auto de infração,
(ii) a aplicação do artigo 146 do Código Tributário Nacional e (iii) sobre o Projeto de Lei n.
7.512/2014 não devem ser aqui conhecidas e, por isso mesmo, não podem ser objeto de análise
por parte desta Turma de julgamento, uma vez que se tratam de questões novas. Quer dizer,
tratam-se de questões que poderiam ter sido suscitadas quando do oferecimento da impugnação e
não o foram, de modo que não poderiam ser suscitadas e apreciadas apenas em sede recursal,
porque se o Tribunal eventualmente entendesse por conhecê-las estaria aí por violar o princípio
da supressão de instância a que também está submetido o processo administrativo fiscal.
Por outro lado, é bem verdade que tanto a prescrição quanto a decadência são
matérias de ordem pública e, portanto, podem ser reconhecidas inclusive de ofício por parte do
julgador e em qualquer momento ou grau de jurisdição. Por isso mesmo que entendo por bem
Fl. 75
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

discorrer sobre o instituto da prescrição tributária, dando ênfase, é claro, a sua inaplicabilidade
no âmbito do processo administrativo fiscal, conforme veremos no tópico a seguir.
Passemos, agora, ao exame das questões as quais, essas sim, hão de ser
conhecidas e examinadas.

1. Da inaplicabilidade do instituto da prescrição enquanto não for proferida
decisão administrativa definitiva

De logo, note-se que o instituto da prescrição tributária previsto no artigo 174 do
Código Tributário Nacional não é aplicável no curso do processo administrativo fiscal, porque,
em primeiro lugar, o crédito tributário discutido em processo administrativo fiscal fica com
exigibilidade suspensa, conforme prescreve o artigo 151, inciso III do Código Tributário
Nacional3, e, em segundo lugar, enquanto perdurar o processo administrativo fiscal não haverá
decisão definitiva ou constituição definitiva do crédito tributário, que, aliás, é condição sine qua
non para que o próprio prazo prescricional comece a fluir.
Quer dizer, enquanto estiver pendente decisão definitiva no âmbito do processo
administrativo tributário não há se falar em início de contagem do prazo prescricional. E se não
há início de prazo prescricional, por óbvio que não se cogitará do início da prescrição e
tampouco da ocorrência da prescrição em si. Confira-se, portanto, o que dispõe o artigo 174 do
CTN:
“Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966
Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos,
contados da data da sua constituição definitiva.” (grifei).
O prazo de cinco anos é contado a partir da constituição definitiva do crédito
tributário, sendo que o lançamento tributário torna-se definitivo quando o contribuinte,
notificado, deixa de impugnar, ou, intimado da decisão, deixa de recorrer, ou, ainda, quando é
intimado da decisão final administrativa da qual não caiba mais qualquer recurso4. Em outras
palavras, os créditos tributários surgidos no contexto de uma autuação de ofício – essa a hipótese
dos autos – tornam-se definitivos quando o prazo para a apresentação de impugnação ou para a
interposição do recurso administrativo transcorre in albis ou quando já não cabe mais recurso.
A rigor, a definitividade da decisão administrativa apenas pode ser verificada à luz
das normas de regência aplicáveis ao procedimento administrativo fiscal. O artigo 42 do Decreto
n. 70.235/72 cuidou de dispor sobre a definitividade das decisões proferidas no âmbito do
processo administrativo tributário federal. Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 42. São definitivas as decisões:
I - de primeira instância esgotado o prazo para recurso voluntário sem que este tenha
sido interposto;

3 Cf. Lei n. 5.172/66. Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: III - as reclamações e os recursos,
nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo.
4 PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código e Código Tributário à luz da doutrina e da
jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, Não paginado.
Fl. 76
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

II - de segunda instância de que não caiba recurso ou, se cabível, quando decorrido o
prazo sem sua interposição;
III - de instância especial.
Parágrafo único. Serão também definitivas as decisões de primeira instância na parte
que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a recurso de ofício.”
Pelo que se pode notar, o inciso II refere-se, inicialmente, às matérias das quais
não caiba recurso voluntário (v.g., ausentes os requisitos para interposição de recurso especial) e,
a seguir, aborda a hipótese de o contribuinte simplesmente deixar de apresentar recurso ou fazê-
lo fora do prazo devido. O inciso III trata das decisões da instância especial das quais não haja
mais possibilidade de revisão no âmbito do processo administrativo fiscal.
A hipótese dos autos poderia enquadrar-se tão-somente no inciso II ou no inciso
III, de modo que a definitividade aí ocorrerá apenas quando for proferida decisão de 2a instância
de que não caiba mais recurso ou, se cabível, na hipótese em que decorra o prazo sem que o
sujeito passivo tenha interposto recurso especial, ou, ainda, no caso em que o sujeito passivo,
cumprindo-se os requisitos legais, entenda por interpor o respectivo recurso especial e, portanto,
provoque uma decisão da instância especial, a qual, aliás, foi substituída pela Câmara Superior
de Recursos Fiscais – CSRF. A decisão da CSRF será definitiva e encerrará o processo
administrativo fiscal e dela não caberá qualquer recurso ou pedido de reconsideração.
Essa linha de raciocínio encontra respaldo na própria jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça, conforme se pode verificar da ementa transcrita abaixo:

“PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
RECURSO
ESPECIAL.
NÃO-
OCORRÊNCIA DA SUPOSTA OFENSA AO ART. 535 DO CPC. PRESCRIÇÃO
CONFIGURADA NA ESPÉCIE.
[...]
2. Sobre o termo a quo do prazo prescricional quinquenal para a cobrança dos créditos
tributários constituídos e exigíveis na forma do Decreto n. 70.235/72, não corre a
prescrição enquanto não forem constituídos definitivamente tais créditos, ou seja,
enquanto não se esgotar o prazo de trinta dias previsto no art. 15 daquele diploma
normativo, prazo este fixado para a impugnação da exigência tributária. E se for
apresentada impugnação, dispõe o art. 42 do Decreto n. 70.235/72 que serão definitivas:
I - as decisões de primeira instância, quando esgotado o prazo para recurso voluntário
sem que este tenha sido interposto; II - as decisões de segunda instância de que não
caiba recurso ou, se cabível, quando decorrido o prazo sem sua interposição; III - as
decisões de instância especial. Serão também definitivas as decisões de primeira
instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a
recurso de ofício.
[...]
5. No presente caso, o Tribunal de origem considerou o dia 17.10.2001 como sendo a
data da constituição definitiva do crédito tributário (trinta dias após a notificação para
impugnação da exigência na esfera administrativa), pelo que aquele Tribunal decidiu
corretamente ao manter o entendimento de que a propositura da execução fiscal, em
18.10.2006, ocorreu após o prazo prescricional quinquenal (o quinquênio se findou no
dia 17.10.2006).
6. Recurso especial não provido.
(REsp 1399591/CE, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 08/10/2013, DJe 15/10/2013).” (grifei).
Fl. 77
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

Por essas razões, não há como cogitar pela aplicação do instituto prescrição
previsto no artigo 174 do Código Tributário Nacional enquanto o crédito tributário não estiver
definitivamente constituído. E como bem verificamos, as decisões administrativas tornam-se
definitivas apenas nas hipótese do artigo 42 do Decreto n. 70.235/72, restando-se concluir,
portanto, que o caso em tela não se enquadra em nenhuma das hipóteses ali constantes. É por
isso mesmo que a alegação preliminar de prescrição deve ser de todo afastada.

2. Da desnecessidade de intimação prévia do sujeito passivo e da aplicação
da Súmula CARF n. 46

É sabido que compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, conforme bem estabelece o
artigo 142 do Código Tributário Nacional, cuja redação transcrevo abaixo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”
A despeito de o Código prescrever que o lançamento é o procedimento tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, a doutrina costuma tecer críticas
à locução “tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente”,
porque, de fato, o lançamento não tende para coisa nenhuma, mas é o próprio resultado da
verificação da ocorrência do fato gerador. Sem que tenha previamente sido verificado a
realização desse fato, o lançamento será descabido, já que tal ato jurídico administrativo
pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias já tenham sido realizadas e que
o fato gerador da obrigação tributária já tenha sido identificado nos seus vários aspectos5.
Quer dizer, se a autoridade não dispõe de todas as informações que levam à
conclusão da ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, a qual, no caso em tela,
consubstancia-se no descumprimento de obrigação acessória é que haverá, aí, sim, a necessidade
de intimação do sujeito passivo para que os elementos necessários à constituição do crédito seja
realizada.
O próprio artigo 9o do Decreto n. 70.235/72 dispõe que os autos de infração
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito6. Do contrário, haverá a necessidade de abertura de
procedimento fiscal para que os auditores possam coletar dados e informações relacionados ao

5 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
6 Cf. Decreto n. 70.235/72, Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais
deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito.
Fl. 78
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

fato gerador e possam comprovar, portanto, a efetiva subsunção do fato à norma jurídica,
conforme dispõem os artigos 7o do Decreto n. 70.235/72 e 196 do Código Tributário Nacional7.
Seguindo essa linha de raciocínio, note-se que a redação do artigo 32-A da Lei n.
8.212/91 é bastante clara ao prescrever que aquele que deixar de apresentar a declaração a que se
refere o artigo 32, inciso IV da referida Lei no prazo fixado sujeitar-se-á às sanções cabíveis,
sendo que a intimação prévia ao lançamento será realizada apenas nas hipóteses em que o
contribuinte não tenha apresentado a declaração ou tenha apresentado com incorreções ou
omissões. Confira-se:
“Lei n. 8.212/91
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV
do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas: (Incluído
pela Lei no 11.941, de 2009).
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.941, de
2009).”
A intimação que antecede a lavratura do Auto de Infração apenas deve ser
realizada nas hipóteses em que a autoridade autuante não dispõe de elementos suficientes à
comprovação da infração tributária ou, ainda, nas hipóteses em que o contribuinte não tenha
apresentado a declaração ou tenha apresentado com incorreções ou omissões, de acordo com o
que prescreve artigo 32-A da Lei n. 8.212/91. No caso em tela, perceba-se que a infração restou
comprovada a partir da efetiva entrega fora do prazo das GFIPs, conforme se pode observar do
Auto de Infração de fls. 14.

7 Cf. Lei n. 5.172/66, Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de
fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação
aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.
Fl. 79
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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A jurisprudência deste Tribunal é uníssona quanto a desnecessidade de intimação
prévia do sujeito passivo nos casos em que a autoridade dispõe de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário. Esse o teor da Súmula CARF n. 46, cuja redação transcrevo
abaixo:
“Súmula CARF no 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos
casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito
tributário. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).
Por fim, a apresentação das GFIPs fora do prazo legal estabelecido para tanto não
enseja a intimação prévia do sujeito passivo. Apenas nas hipóteses em que a autoridade autuante
não dispõe de elementos suficientes relativos à comprovação da efetiva subsunção do fato
infracional à norma jurídica é que a referida intimação se faz necessária, não sendo essa,
portanto, a hipótese dos autos.

3. Da alegação de que a multa apresenta caráter confiscatório e da aplicação
da Súmula CARF n. 2

De fato, toda multa exerce a função de apenar o sujeito a ela submetido tendo em
vista o ilícito praticado. É na pessoa do infrator que recai a multa, isto é, naquele a quem
incumbia o dever legal de adotar determinada conduta e que, tendo deixado de fazê-lo, deve
sujeitar-se à sanção cominada pela lei.
Por essa razão, é de se reconhecer que a multa aqui analisada foi aplicada com
base no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, restando-se concluir, portanto, que a autoridade fiscal
agiu em consonância com o ordenamento jurídico pátrio, ainda mais quando se sabe que lhe é
defeso emitir qualquer juízo sobre a inconstitucionalidade ou ilegalidade de dispositivos legais
ou infralegais até então vigentes e, sob tal justificativa, afastá-los da aplicação ao caso concreto,
uma vez que a atividade de lançamento é vinculada e obrigatória nos termos do artigo 142, caput
e parágrafo único do Código Tributário Nacional
E ainda que assim não fosse, note-se que a alegação do caráter confiscatório da
multa fundamenta-se no artigo 150, inciso IV da Constituição Federal e tem por escopo a
inconstitucionalidade ou ilegalidade da medida, sendo que o próprio Decreto n. 70.235/72 veda
que os órgãos de julgamento administrativo fiscal possam afastar aplicação ou deixem de
observar lei ou decreto sob fundamento de inconstitucionalidade. Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.”
Em consonância com o artigo 26-A do Decreto n. 70.235/72, o artigo 62 do
Regimento Interno - RICARF, aprovado pela Portaria MF n. 343 de junho de 2015, também
prescreve que é vedado aos membros do CARF afastar ou deixar de observar quaisquer
disposições contidas em Lei ou Decreto:
Fl. 80
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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“PORTARIA MF No 343, DE 09 DE JUNHO DE 2015.
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.”
A Súmula CARF n. 2 também dispõe que este Tribunal não tem competência para
se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Veja-se:
“Súmula CARF n. 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
Tendo em vista que a fiscalização agiu em consonância com a legislação de
regência e que, por outro lado, não cabe a este E. CARF se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade ou ilegalidade das normas tributárias vigentes, reafirmo que a multa
aplicada com fundamento no artigo 32-A da Lei n. 8.212/91, com redação dada pela Lei n.
11.941/2009, não pode ser afastada ou reduzida tal como pretende a empresa recorrente.

4. Da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea e da aplicação da
Súmula CARF n. 49

Pois bem. Penso que a questão da aplicação do instituto da denúncia espontânea
previsto tanto no artigo 138 do Código Tributário Nacional quanto no artigo 472 da Instrução
Normativa n. 971/2009, em sua redação original, não comporta maiores digressões ou
complexidades. A propósito, confira-se o que dispõem os referidos artigos:
“Lei n. 5.172/66
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Instrução Normativa RFB n. 971/2009
Art. 472. Caso haja denúncia espontânea da infração, não cabe a lavratura de Auto de
Infração para aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação acessória.
Parágrafo único. Considera-se denúncia espontânea o procedimento adotado pelo
infrator que regularize a situação que tenha configurado a infração, antes do início de
qualquer ação fiscal relacionada com a infração, dispensada a comunicação da correção
da falta à RFB.”
De fato, boa parte da doutrina tem afirmado que o instituto em apreço seria de
todo aplicável às sanções por descumprimento de obrigações acessórias ou deveres
instrumentais. O entendimento é o de que a expressão “se for o caso” constante do artigo 138 do
Código Tributário Nacional deixa fora de qualquer dúvida razoável que a norma abrange
também o inadimplemento de obrigações acessórias, porque, em se tratando de obrigação
principal descumprida, o tributo é sempre devido, sendo que, para abranger apenas o
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-006.735 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720596/2018-03

inadimplemento de obrigações principais, a expressão seria inteiramente desnecessária8. É nesse
sentido que Hugo de Brito Machado tem se manifestado9:
“Como a lei diz que a denúncia há de ser acompanhada, se for o caso, do pagamento do
tributo devido, resta induvidoso que a exclusão da responsabilidade tanto se refere a
infrações das quais decorra o não pagamento do tributo como a infrações meramente
formais, vale dizer, infrações das quais não decorra o não pagamento do tributo.
Inadimplemento de obrigações tributárias meramente acessórias.
Como não se deve presumir a existência, na lei, de palavras ou expressões inúteis,
temos de concluir que a expressão se for o caso, no art. 138 do Código Tributário
Nacional, significa que a norma nele contida se aplica tanto para o caso em que a
denúncia espontânea da infração se faça acompanhar do pagamento do tributo devido,
como também no caso em que a denúncia espontânea da infração não se faça
acompanhar do pagamento do tributo, por não ser o caso. E com toda certeza somente
não será o caso em se tratando de infrações meramente formais, vale dizer, mero
descumprimento de obrigações tributárias acessórias.”
Aliás, há muito que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça vem
rechaçando esse posicionamento sob o entendimento de que o artigo 138 do CTN abrange
apenas as obrigações principais, uma vez que as obrigações acessórias são autônomas e,
portanto, consubstanciam deveres impostos por lei os quais se coadunam com o interesse da
arrecadação e fiscalização dos tributos, bastando que a obrigação acessória não seja cumprida no
prazo previsto em lei para que reste configurada a infração tributária, a qual, aliás, não poderia
ser objeto da denúncia espontânea. A título de informação, registre-se que quando do julgamento
do AgRg no REsp n. 1.466.966/RJ, Rel. Min. Humberto Martins, a Corte Superior entendeu que
a denúncia espontânea não é capaz de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da DCTF,
ainda que o sujeito passivo seja beneficiário de imunidade e isenção.
A jurisprudência deste E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF
também tem se manifestado no sentido da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea
no âmbito das sanções por descumprimento de obrigações acessórias tal como ocorre nos casos
de atraso na entrega das declarações, incluindo-se, aí, as GFIPs. Esse o teor da Súmula
Vinculante CARF n. 49, conforme transcrevo abaixo:
“Súmula CARF no 49
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade
decorrente
do
atraso
na
entrega
de
declaração.
(Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”
Portanto, no âmbito deste Tribunal predomina o entendimento de que a denúncia
espontânea prevista nos artigos 138 do Código Tributário Nacional e 472 da Instrução Normativa
RFB n. 971/2009 não alcança a penalidade decorrente do atraso da entrega da declaração,
incluindo-se, aí, as GFIPs.

8 Nesse mesmo sentido, confira-se o posicionamento de Ives Gandra da Silva Martins [MARTINS, Ives Gandra da
Silva. Arts. 128 a 138. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Comentários ao Código Tributário Nacional.
7. ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 302-303], Leandro Paulsen [PAULSEN, Leandro. Direito Tributário:
Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado,
2014, Não paginado] e Luciano Amaro [AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva,
2014, Não paginado].
9 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume II. 2. ed. São Paulo: Atlas,
2008, p. 662-663.
Fl. 82
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Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço parcialmente do
recurso voluntário e na parte conhecida voto por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

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