Tribunal: CARF
Processo: 10680.930438/2011-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-25
Data de publicação: 2020-10-21

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
PROVAS. COMPENSAÇÃO
De acordo com a legislação, a manifestação de inconformidade mencionará, dentre outros, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir. A mera alegação sem a devida produção de provas não é suficiente para conferir o direito creditório ao sujeito passivo e a consequente homologação das compensações declaradas.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10680.930438/2011-27
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3302-009.605 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
25 de setembro de 2020
Recorrente
OUTOTEC TECNOLOGIA BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
PROVAS. COMPENSAÇÃO
De acordo com a legislação, a manifestação de inconformidade mencionará,
dentre outros, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos
de discordância e as razões e provas que possuir. A mera alegação sem a
devida produção de provas não é suficiente para conferir o direito creditório ao
sujeito passivo e a consequente homologação das compensações declaradas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar a preliminar
de diligência. Vencido o conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho (relator). Designado para
redigir o voto quanto a negativa da diligência, o conselheiro Jorge Lima Abud. No mérito, por
unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.

(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente
(assinado digitalmente)
Jorge Lima Abud – Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Corintho Oliveira
Machado, Walker Araujo, Vinícius Guimarães, Jose Renato Pereira de Deus, Jorge Lima Abud,
Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, in verbis:
Trata-se da manifestação de inconformidade das fls. 2 a 16, protocolizada em 16 de
fevereiro de 2012, contestando o Despacho Decisório Eletrônico (DDE) No de
Rastreamento 015024122, da fl. 91, emitido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil
em Belo Horizonte/MG (DRF/BHE). A ciência do despacho decisório ocorreu em 17 de
janeiro de 2012, segundo consta na fl. 117.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.930438/2011-27
Fl. 203
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

O DDE objeto da inconformidade não reconheceu o crédito demonstrado no Pedido
Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e Declaração de Compensação
(PER/DCOMP) no 07405.13763.241110.1.1.01-9026, em que foi solicitado/utilizado, a
título de ressarcimento do IPI, referente ao terceiro trimestre de 2010, o valor de R$
32.836,02. A motivação do DDE foi a seguinte: constatação de que o saldo credor
passível de ressarcimento é inferior ao valor ao valor pleiteado.
Na manifestação de inconformidade, o interessado alega, em síntese, nulidade do DDE,
por ausência de motivação, dizendo tratar-se de ato automatizado, mero cruzamento de
informações, sem interferência manual e sem contemplar a verdade material, no que diz
respeito a erros de declaração, e também alega nulidade por preterição do direito de
defesa, tachando o DDE de meio de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
Cita decisões de primeira instância, proferidas em outros processos.
Quanto
ao
mérito,
afirma
que
apresentou
o
PER/DCOMP
no
40328.57884.260107.1.3.01-4555, requerendo o ressarcimento do saldo credor do IPI
acumulado no terceiro trimestre de 2006, no valor de R$ 222.648,22, valor que, somado
à importância de R$ 222,99, referente aos débitos do IPI por saídas de produtos no mês
de janeiro de 2007, totaliza o montante de R$ 222.871,21, que consta como total de
débitos ajustados em janeiro de 2007, no “Demonstrativo da Apuração Após o Período
do Ressarcimento”, integrante das “Informações Complementares da Análise de
Crédito”, referentes ao DDE no 015024136, relativo ao segundo trimestre de 2006,
objeto do processo no 10680.930434/2011-49.
Segue o interessado, dizendo que o pedido de ressarcimento no valor de R$ 222.648,22,
referente ao terceiro trimestre de 2006, foi objeto de fiscalização, tendo sido glosados
R$ 4.919,98, e reconhecidos R$ 217.728,24 para ressarcimento/compensação, valor que
foi novamente estornado pelas autoridades fiscais, no mês de setembro de 2006, no
“Demonstrativo da Apuração Após o Período do Ressarcimento”, integrante das
“Informações Complementares da Análise de Crédito”, referentes ao DDE no
015024136, relativo ao segundo trimestre de 2006.
Alega, em consequência, que a verificação eletrônica efetuada resultou na suposta falta
de saldos credores do IPI em períodos subsequentes.
Conclui, pedindo a reforma do DDE, para reconhecimento integral do direito creditório
e homologação das compensações

A 3a Turma da DRJ em Porto Alegre (RS) julgou a manifestação de
inconformidade improcedente, nos termos do Acórdão no 10-50591, de 24 de junho de 2014,
cuja ementa foi vazada nos seguintes termos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
PER/DCOMP.
DESPACHO
DECISÓRIO
ELETRÔNICO.
ALEGAÇÃO
DE
NULIDADE POR PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA.
É descabida a alegação de nulidade de despacho decisório eletrônico, por suposta
preterição do direito de defesa, no caso em que o despacho em causa explicita a
fundamentação, a decisão e o correspondente enquadramento legal, explicitando ainda o
direito de apresentação de manifestação de inconformidade.
PER/DCOMP. RESSARCIMENTO DO IPI. COMPENSAÇÃO. VERIFICAÇÃO
ELETRÔNICA.
É improcedente a manifestação de inconformidade que não infirma a motivação do
despacho decisório eletrônico emitido em face das informações prestadas no
PER/DCOMP, em relação às quais não se verificou erro de processamento..
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Fl. 204
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Irresignado com a decisão da primeira instância administrativa, a recorrente
interpôs recurso voluntário ao CARF, onde repisou os argumentos de mérito apresentados na
manifestação de inconformidade, inovando apenas quanto ao descontentamento do entendimento
postado no acórdão recorrido no sentido de que seu recurso tratava de período diverso do período
em discussão neste processo.
Termina o recurso requerendo seu conhecimento e provimento para fins de
reconhecer o crédito pleiteado e homologar integralmente a compensação declarada.
É o breve relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de
forma que dele conheço e passo à análise do mérito.
O acórdão recorrido utiliza como razão de decidir o fato de que as alegações da
recorrente dizia respeito a análise de direito creditório referente a trimestre distinto, de acordo
com trecho do voto condutor do acórdão recorrido, verbis:
O DDE em causa foi emitido de acordo com as informações prestadas pelo próprio
declarante, que alega, na manifestação de inconformidade, ocorrência relacionada à
análise do direito creditório referente a trimestre distinto, sem que se tenha verificado
qualquer relação daquela análise com a do trimestre em referência neste processo.
A interessada em sede de manifestação de inconformidade e de recurso voluntário
buscou demonstrar a relação da apuração dos créditos de IPI referente ao 3o trimestre de 2006
com o pedido de ressarcimento ora em discussão.
Argumentou que:
a)
A suposta falta de saldos credores de IPI em períodos subsequentes,
decorreu do estorno do saldo credor de IPI relativo ao 3° trimestre de 2006 procedido de maneira
duplicada, nos meses de setembro de 2006 e janeiro de 2007, na planilha de reprocessamento das
apurações do IPI preparada pelas autoridades fiscais.
b)
Em
26/01/2007,
a
Recorrente
apresentou
o
PER/Dcomp
n°
40328.57884.260107.1.3.01-4555 (Doc. 02 anexo à Manifestação de inconformidade),
requerendo o ressarcimento e posterior compensação do montante de R$ 222.648,22 referente ao
saldo credor de IPI acumulado no 3o trimestre do ano-calendário de 2006. Em estrita observância
ao disposto no art. 17 da IN SRF n° 600/2005, vigente à época, na data do envio do Pedido de
Ressarcimento (janeiro de 2007) a Recorrente efetuou o estorno do crédito objeto do
PER/Dcomp n° 40328.57884.260107.1.3.01-4555 em seu Livro de Apuração de IPI (Doc. 03
anexo à Manifestação de inconformidade).
c)
O saldo credor de IPI relativo ao 3o trimestre de 2006, acima demonstrado,
foi objeto de fiscalização, resultando em Despacho Decisório (processo de crédito n° 10680-
900140/2011-92) apontando a glosa de créditos de IPI apropriados no período no montante total
de R$4.919,58, resultando num crédito de IPI ressarcível de R$ 217.728,24:
d)
A despeito do crédito de IPI relativo ao 3o trimestre de 2006, objeto da
PER/Dcomp n° 40328.57884.260107.1.3.01-4555, já ter sido estornado pela Recorrente em sua
escrita fiscal relativa ao mês de janeiro de 2007, como acima mencionado, as autoridades fiscais
Fl. 205
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

efetuaram novo estorno deste mesmo crédito, no mês de setembro de 2006, no montante de R$
217.728,24 (considerando a glosa de R$ 4.919,58), na planilha de reprocessamento das
apurações do IPI.
Assim, resta demonstrado de maneira inequívoca que o estorno do saldo credor de
IPI relativo ao 3o trimestre de 2006 foi procedido de maneira duplicada e desta forma,
equivocada, nos meses de setembro de 2006 e janeiro de 2007 da planilha de reprocessamento
das apurações do IPI preparada pelas autoridades fiscais. E foi justamente a impropriedade deste
procedimento que resultou na suposta falta de saldos credores de IPI em períodos subsequentes,
levando as autoridades fiscais a indeferir o PER n° 07405.13763.241110.1.1.01-9026 e a não
homologar da DCOMP n° 13582.61400.250411.1.3.01-0066, relativos ao saldo credor de IPI
apurado no 3o trimestre de 2010.
Ressalto que a interessada acostou aos autos documentação para subsidiar suas
alegações, quando da interposição da manifestação de inconformidade.
Esse relator convertia o julgamento em diligência para análise dos documentos
apresentados na manifestação de inconformidade.
Contudo, o colegiado entendeu, por maioria absoluta, que os documentos
acostados não eram suficientes para provar o direito ao crédito, e negaram a conversão em
diligência em observância à duração razoável do processo. Isto porque, não adiantaria atestar a
veracidade dos documentos já acostados se estes não eram suficientes para provar o direito
alegado.
Em virtude dessas considerações, é importante relembrar alguns preceitos que
norteiam a busca da verdade real por meio de provas materiais.
Sabemos que o momento apropriado para apresentação das provas que
comprovem suas alegações é na propositura da manifestação de inconformidade. Temos
conhecimento, também, que a regra fundamental do sistema processual adotado pelo Legislador
Nacional, quanto ao ônus da prova, encontra-se cravada no art. 373 do Código de Processo Civil,
in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1o Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput ou
à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o ônus
da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso em que
deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2o A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3o A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4o A convenção de que trata o § 3o pode ser celebrada antes ou durante o processo.
Fl. 206
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Tal dispositivo é a tradução do princípio de que o ônus da prova cabe a quem dela
se aproveita. E esta formulação também foi, com as devidas adaptações, trazida para o processo
administrativo fiscal, posto que a obrigação de provar está expressamente atribuída para a
autoridade Fiscal quando realiza o lançamento tributário, para o sujeito passivo, quando formula
pedido de repetição de indébito/ressarcimento.
Definida a regra que direciona o onus probandi no âmbito do processo
administrativo fiscal, resta estabelecer o conceito de prova, sua finalidade e seu objeto.
O conceito de prova retirado dos ensinamentos de Moacir Amaral Santos:
No sentido objetivo, como os meios destinados a fornecer ao julgador o conhecimento
da verdade dos fatos. Mas a prova no sentido subjetivo é aquela que se forma no espírito
do julgador, seu principal destinatário, quanto à verdade desse fatos. A prova, então,
consiste na convicção que as provas produzidas no processo geram no espírito do
julgador quanto à existência ou inexistência dos fatos.
Compreendida como um todo, reunindo seus dois caracteres, objetivo e subjetivo, que
se completam e não podem ser tomados separadamente, apreciada como fato e como
indução lógica, ou como meio com que se estabelece a existência positiva ou negativa
do fato probando e com a própria certeza dessa existência.
Para Carnelutti:
As provas são fatos presentes sobre os quais se constrói a probabilidade da existência ou
inexistência de um fato passado. A certeza resolve-se, a rigor, em uma máxima
probabilidade. A certeza vai se formando através dos elementos da ocorrência do fato
que são colocados pelas partes interessadas na solução da lide. Mas não basta ter
certeza, o julgador tem que estar convencido para que sua visão do fato esteja a mais
próxima possível da verdade.
Dinamarco define o objeto da prova:
....conjunto das alegações controvertidas das partes em relação a fatos relevantes para
todos os julgamentos a serem feitos no processo. Fazem parte dela as alegações relativas
a esses fatos e não os fatos em si mesmos. Sabido que o vocábulo prova vem do
adjetivo latino probus, que significa bom, correto, verdadeiro, segue-se que provar é
demonstrar que uma alegação é boa, correta e portanto condizente com a verdade. O
fato existe ou inexiste, aconteceu ou não aconteceu, sendo portanto insuscetível dessas
adjetivações ou qualificações. Não há fatos bons, corretos e verdadeiros nem maus,
incorretos mendazes. As legações, sim, é que podes ser verazes ou mentirosas - e daí a
pertinência de prová-las, ou seja, demonstrar que são boas e verazes.
Já a finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a
justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência
Em virtude dessas considerações, é importante relembrar alguns preceitos que
norteiam a busca da verdade real por meio de provas materiais.
Dinamarco afirma:
Todo o direito opera em torno de certezas, probabilidades e riscos, sendo que as
próprias certezas não passam de probabilidades muito qualificadas e jamais são
absolutas porque o espírito humano não é capaz de captar com fidelidade e segurança
todos os aspectos das realidades que o circulam.
Fl. 207
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Para entender melhor o instituto “probabilidade” mencionado professor
Dinamarco, aduzo importante distinção feita por Calamandrei entre verossimilhança e
probabilidade:
É verossimil algo que se assemelha a uma realidade já conhecida, que tem a aparência
de ser verdadeiro. A verossimilhança indica o grau de capacidade representativa de uma
descrição acerca da realidade. A verossimilhança não tem nenhuma relação com a
veracidade da asserção, não surge como resultante do esforço probatório, mas sim com
referência à ordem normal das coisas.
A probabilidade está relacionada à existência de elementos que justifiquem a crença na
veracidade da asserção. A definição do provável vincula-se ao seu grau de
fundamentação, de credibilidade e aceitabilidade, com base nos elementos de prova
disponíveis em um contexto dado., resulta da consideração dos elementos postos à
disposição do julgador para a formação de um juízo sobre a veracidade da asserção.
Desse modo, a certeza vai se formando através dos elementos da ocorrência do
fato que são colocados pelas partes interessadas na solução da lide. Mas não basta ter certeza, o
julgador tem que estar convencido para que sua visão do fato esteja a mais próxima possível da
verdade.
Como o julgador sempre tem que decidir, ele deve ter bom senso na busca pela
verdade, evitando a obsessão que pode prejudicar a justiça célere. Mas a impossibilidade de
conhecer a verdade absoluta não significa que ela deixe de ser perseguida como um relevante
objetivo da atividade probatória.
Quanto ao exame da prova, defende Dinamarco:
(...) o exame da prova é atividade intelectual consistente em buscar, nos elementos
probatórios resultantes da instrução processual, pontos que permitam tirar conclusões
sobre os fatos de interesse para o julgamento.
Já Francesco Carnelutti compara a atividade de julgar com a atividade de um
historiador:
(...) o historiador indaga no passado para saber como as coisas ocorreram. O juízo que
pronuncia é reflexo da realidade ou mais exatamente juízo de existência. Já o julgador
encontra-se ante uma hipótese e quando decide converte a hipótese em tese, adquirindo
a certeza de que tenha ocorrido ou não o fato. Estar certo de um fato quer dizer conhecê-
lo como se houvesse visto.
No mesmo sentido, o professor Moacir Amaral Santos afirma que:
a prova dos fatos faz-se por meios adequados a fixá-los em juízo. Por esses meios, ou
instrumentos, os fatos deverão ser transportados para o processo, seja pela sua
reconstrução histórica, ou sua representação.
Assim sendo, a verdade encontra-se ligada à prova, pois é por meio desta que se
torna possível afirmar ideias verdadeiras, adquirir a evidência da verdade, ou certificar-se de sua
exatidão jurídica. Ao direito somente é possível conhecer a verdade por meio das provas.
Posto isto, concluímos que a finalidade imediata da prova é reconstruir os fatos
relevantes para o processo e a mediata é formar a convicção do julgador. Os fatos não vêm
simplesmente prontos, tendo que ser construídos no processo, pelas partes e pelo julgador. Após
a montagem desse quebra-cabeça, a decisão se dará com base na valoração das provas que
permitirá o convencimento da autoridade julgadora. Assim, a importância da prova para uma
decisão justa vem do fato dela dar probabilidade às circunstâncias a ponto de formar a convicção
do julgador.
Fl. 208
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Após uma breve digressão, retornando aos autos, estamos diante de declarações
de compensações não homologadas por falta de crédito. Ocorre que a declaração de
compensação deve refletir sua contabilidade e a prova de que há créditos suficientes para
compensar os débitos tributário devem estar estampadas em seus livros fiscais.
O art. 226 do Código Civil ratifica o entendimento quando define que os livros e
fichas dos empresários provam contra as pessoas a que pertencem e, em seu favor, quando
escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por outros subsídios. Em
suma, os livros legalizados, escriturados em forma mercantil, sem emendas ou rasuras, e em
perfeita harmonia uns com os outros, fazem prova plena a favor ou contra os seus proprietários.
A recorrente apresentou apenas parte do livro de apuração de IPI. Neste contexto,
a falta de apresentação de toda a documentação que possibilitasse a apuração da duplicidade de
estorno do crédito do IPI, trouxe grandes prejuízos à instrução processual, pois tornou inviável a
determinação de um eventual crédito ressarcível e possível de ser utilizado para compensar os
débitos declarados.
Forte nestes argumentos, nego provimento ao recurso voluntário.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho
Voto Vencedor
Conselheiro Jorge Lima Abud
Em que pese o devido respeito ao entendimento esposado pelo ilustre Relator, a
quem parabenizo pelo VOTO, apresenta-se respeitosa discordância quanto à conversão do
julgamento em diligência para complementação dos documentos apresentados na manifestação
de inconformidade, em virtude das razões abaixo aduzidas.
A comprovação da existência de direito creditório líquido e certo é inerente à
certificação da legítima e correta compensação, conforme se depreende do art. 170 da Lei no
5.172, de 26 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
O CTN remete à lei ordinária e, nos casos em que ela atribuir à autoridade
administrativa, a função de estabelecer condições para que as compensações possam vir a ser
realizadas.
Neste sentido, a regra replicada no inciso VII, §3° do art. 74 da Lei 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
Fl. 209
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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§ 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito
passivo, da declaração referida no § 1o:
(...)
VII - o crédito objeto de pedido de restituição ou ressarcimento e o crédito informado
em declaração de compensação cuja confirmação de liquidez e certeza esteja sob
procedimento fiscal;
(Grifo e negrito nossos)
De clareza cristalina a regra para compensação de créditos tributários por
apresentação de Decaração de Compensação (DCOMP): demonstração da certeza e liquidez.
Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se
almeja compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a
existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna exigível.
Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento.
- Das Provas.
As provas devem ser compreendidas como um meio apto a formar
convencimento daquele que avalia determinada situação fática. No caso em testilha, o que deve
ser compreendido e elevado ao patamar de prova são documentos aptos e idôneos para
demonstrar as alegações enunciadas nos autos.
A finalidade da prova é a formação da convicção do julgador quanto à
existência dos fatos. Em outras linhas, um dos principais objetivos do direito é fazer prevalecer a
justiça. Para que uma decisão seja justa, é relevante que os fatos estejam provados a fim de que o
julgador possa estar convencido da sua ocorrência.
O convencimento do julgador forma-se pela aferição dos elementos da
ocorrência do fato, que assumem status de certeza. Mas não basta ter certeza, inafastável o efeito
psicológico da prova, que promove o convencimento do julgador no intuito de prolatar decisão
que representa a verdade.
Como já salientado, nos casos de utilização de direito creditório pela
interessada, desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição da
interessada a demonstração da efetiva existência deste.
Assim, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a apresentação dos
documentos comprobatórios da existência do direito creditório como pré-requisito ao
conhecimento do direito pretendido pelo contribuinte; ausentes os documentos que atestem, de
forma inequívoca, a origem e a natureza do crédito, o pedido/declaração fica inarredavelmente
prejudicado.
Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito o contribuinte deve
demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações extremas, demonstrar
indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são verossímeis, inclusive
com a apresentação de documentos comprobatórios do referido direito.
Neste sentido já se manifestou esse colegiado por meio do acórdão de n. 3003-
000.463 de relatoria do Conselheiro Vinícius Guimarães:
Fl. 210
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Importa lembrar que os livros contábeis trazem informações que interessam a vários
usuários, alguns internos à empresa, como os dirigentes, associados e sócios, e outros
externos, como os órgãos públicos administrativos, judiciários e fiscalizadores,
fornecedores, entre outros. A validade jurídica desse conjunto de informações
incorporado na escrituração contábil requer o devido registro público, no órgão
competente, conferindo-lhe a autenticidade e validade como meio de prova aos diversos
interessados, entre os quais a Administração Tributária.
Nesse sentido, o Conselho Federal de Contabilidade, deliberando sobre as normas
técnicas a serem observadas pelos respectivos profissionais no exercício da profissão,
aprovou, mediante a Resolução CFC n° 1.330, de 18 de março de 2011, a Norma
Técnica ITG 2000 - Escrituração Contábil. Entre outras disposições, a referida
resolução estabelece que os livros contábeis obrigatórios, entre os quais o Livro Diário e
o Livro Razão, devem revestir-se de formalidades extrínsecas - tais como: a) serem
encadernados; b) terem suas folhas numeradas sequencialmente; c) conterem termo de
abertura e de encerramento assinados pelo titular ou representante legal da entidade e
pelo profissional da contabilidade regularmente habilitado no Conselho Regional de
Contabilidade - e também devem ser registrados em órgão competente - autenticação no
Registro Público de Empresas Mercantis, ex vi do art. 1.181 do Código Civil.
No caso concreto, além de não terem sido apresentados os livros Diário e/ou Razão -
com termos de abertura e encerramento devidamente autenticados -, livros hábeis como
meio de prova perante a Administração Tributária, o balancete apresentado se revela
despido, como visto, de formalidade essencial para sua mínima eficácia perante
destinatários externos à própria empresa.
Em outras palavras, em sede de verificação e julgamento das compensações
declaradas, importa às autoridades fiscais e, também, aos tribunais administrativos aferir por
documentação idônea a existência do crédito alegado.
- Do reconhecimento do direito creditório pleiteado condicionado à
apresentação de documentos comprobatórios.
A
intimação
fiscal
para
esclarecimentos,
nas
hipóteses
de
restituição/compensação, trata, em verdade, de faculdade atribuída à autoridade administrativa
competente para decidir sobre o crédito utilizado, dado que, conforme já fartamente esclarecido,
a prova do indébito tributário resta a cargo do sujeito passivo. Nesse sentido dispõe,
expressamente, a legislação de regência
vigente a partir da implementação da
restituição/compensação por meio de declaração:
Instrução Normativa SRF n°210, de 30 de setembro de 2002:
“Art. 4o A autoridade competente para decidir sobre a restituição poderá determinar a
realização de diligência fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo, a fim de que seja
verificada, mediante exame de sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das
informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF n° 460, de 18 de outubro de 2004:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa SRF N° 600, de 28 de dezembro de 2005:
“Art. 4° A autoridade da SRF competente para decidir sobre a restituição poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito, bem como determinar a realização de diligência
fiscal nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante
exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Fl. 211
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Instrução Normativa RFB n°900, de 30 de dezembro de 2008:
“Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e.fiscal, a exatidão das informações prestadas. ”
Instrução Normativa RFB n° 1.300, de 20 de novembro de 2012:
“Art. 76. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a restituição, o
ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o reconhecimento do
direito creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito,
inclusive arquivos magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal
nos estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada, mediante exame de
sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das informações prestadas.”
Instrução Normativa RFB n° 1.717, de 17 de julho de 2017:
Art. 161. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá condicionar o
reconhecimento do direito creditório:
- à apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos; e
- à verificação da exatidão das informações prestadas, mediante exame da escrituração
contábil e fiscal do interessado.
A prova requerida em favor da pessoa jurídica consiste nos fatos registrados na
escrituração e comprovados por documentos hábeis, conforme art. 923 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
“Art. 923. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz, prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei n° 1.598, de
1977, art. 9°, § 1°). ” (destaques acrescidos)
Como visto da legislação transcrita, a escrituração, por si só, ou seja, quando
desacompanhada dos documentos a ela pertinentes, não é suficiente para comprovar os registros
ali efetuados. Veja-se a jurisprudência:
“REGISTROS CONTÁBEIS - Devem ser amparados por documentos hábeis, quais
sejam, aqueles que tem os requisitos e qualidades indispensáveis para comprovar os
lançamentos contábeis e produzir os efeitos jurídicos, sendo insuficiente para
comprová-los simples declarações de técnico de contabilidade. ” [1° CC Ac. 103-
20.008, DOU de 17/08/99]
Ressalte-se que o Código Tributário Nacional - CTN, aprovado pela Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966, prescreve a observância da guarda dos documentos que devem
acobertar a escrituração, nos seguintes termos:
“Art. 195 - (omissis)
Parágrafo único - os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a
prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.”
Nesse mesmo diapasão são as disposições constantes do art. 4° do Decreto- lei
n.° 486, de 3 de março de 1969, tomado como base legal do artigo 264 do Regulamento do
Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99):
Fl. 212
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

“Art. 4°. O comerciante é ainda obrigado a conservar em ordem, enquanto não
prescritas
eventuais
ações
que
lhes
sejam
pertinentes,
a
escrituração,
correspondência e demais papéis relativos à atividade, ou que se refiram a atos ou
operações que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial.”
E também as disposições do art. 37 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de
1996:
“Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que
repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até
que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos
tributários relativos a esses exercícios. ”
E não basta apenas juntar um documento ou um conjunto de documentos, ainda
que volumoso. É preciso estabelecer uma relação entre os documentos e o fato que se pretende
provar. Nesse sentido, vale-se das lições de Fabiana Del Padre Tomé (A prova no Direito
Tributário, 2008, p. 179):
Isso não significa, contudo, que para provar algo basta simplesmente juntar um
documento aos autos. É preciso estabelecer relação de implicação entre esse documento
e o fato que se pretende provar. A prova decorre exatamente do vínculo entre o
documento e o, fato probando. (destaques acrescidos)
Assim, provar por meio de documentos não se encerra na apresentação desses,
mas exige que sejam apresentados juntamente com uma argumentação que estabeleça uma
relação de implicação entre os documentos e o fato que se pretende provar. A simples juntada de
documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende
provar.
Portanto, no caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos tributários, à contribuinte cumpre o ônus que a legislação lhe atribui,
quando traz os elementos de prova que demonstrem a existência do crédito.
E tal demonstração, no caso das pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a
uma conciliação entre registros contábeis e documentos que respaldem tais registros.
- Momento da apresentação das provas.
Pela luz da legislação processual brasileira, quer judicial ou administrativa, é
defeso às partes apresentar prova documental em momento diverso do estabelecido na norma
processual.
No do Processo Administrativo Fiscal na data da apresentação da
impugnação/manifestação de inconformidade – a menos que (§ 4o do art. 16 do Decreto
70.235/1972):
a) Fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
Neste sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria
de defesa deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há
preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.
Fl. 213
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-009.605 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.930438/2011-27

Portanto, já em sua Manifestação de Inconformidade / Impugnação perante o
órgão a quo, a Recorrente deve reunir todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido.
Nesse sentido, nega-se a conversão do julgamento em diligência para
complementação dos documentos apresentados na manifestação de inconformidade, pelas razões
abaixo aduzidas, uma vez que, pelos tópicos aqui aduzidos, quando da apresentação da
Manifestação de Inconformidade o postulante já deve reunir as provas suficientes para a devida
comprovação do seu crédito, sob pena de preclusão.
A mera alegação sem a devida produção de provas não é suficiente para conferir o
direito creditório ao sujeito passivo e a consequente homologação das compensações declaradas.
É como voto.
Jorge Lima Abud – Redator Designado.

Fl. 214
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