Tribunal: CARF
Processo: 13603.724495/2011-80
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-03-11
Data de publicação: 2020-05-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/05/2008 a 31/05/2008
INSUMOS. CONCEITOS PARA FINS DE CRÉDITOS DO PIS/PASEP E COFINS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Em razão da ampliação do conceito de insumos, para fins de reconhecimento de créditos do PIS/Pasep e da COFINS, decorrente do julgado no REsp no 1.221.170/PR, na sistemática de recursos repetitivos, adotam-se as conclusões do Parecer Cosit no 05, de 17/12/2018.
COFINS. CRÉDITOS. SERVIÇOS PRESTADOS. PERMISSÃO
Uma das principais novidades plasmadas na decisão do STJ e no Parecer Cosit no 5, de 2018, foi a permissão de creditamento retroagir no processo produtivo, ou seja, a extensão do conceito de insumos a todo o processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros. Portanto é de se manter o direito ao crédito sobre os gastos calculados com base nos serviços prestados.
COFINS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. POSSIBILIDADE. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13603.724495/2011-80
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.249 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
11 de março de 2020
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

CNH INDUSTRIAL LATIN AMERICA LTDA.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/05/2008 a 31/05/2008
INSUMOS. CONCEITOS PARA FINS DE CRÉDITOS DO PIS/PASEP E
COFINS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Em razão da ampliação do conceito de insumos, para fins de reconhecimento
de créditos do PIS/Pasep e da COFINS, decorrente do julgado no REsp no
1.221.170/PR, na sistemática de recursos repetitivos, adotam-se as conclusões
do Parecer Cosit no 05, de 17/12/2018.
COFINS. CRÉDITOS. SERVIÇOS PRESTADOS. PERMISSÃO
Uma das principais novidades plasmadas na decisão do STJ e no Parecer Cosit
no 5, de 2018, foi a permissão de creditamento retroagir no processo produtivo,
ou seja, a extensão do conceito de insumos a todo o processo de produção de
bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros. Portanto é de
se manter o direito ao crédito sobre os gastos calculados com base nos serviços
prestados.
COFINS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
POSSIBILIDADE. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de
2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços,
excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do
aludido processo, salvo exceções justificadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em negar-lhe provimento, para manter o
direito ao crédito sobre os gastos calculados com base nos serviços prestados pela GFL Gestão
de Fatores Logísticos Ltda. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13603.724495/2011-80
Fl. 4041
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

Especial do Contribuinte e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento em
relação aos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção
própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, vencidos os conselheiros Tatiana Midori
Migiyama, Valcir Gassen, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe
deram provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Rodrigo
da Costa Pôssas.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em Exercício).
Relatório
Tratam-se de Recursos Especiais de divergências interpostos pela Fazenda
Nacional e pelo Contribuinte contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301-002.793, de
29/01/2016 (fls. 3.585/3.627), proferida pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de
Julgamento do CARF/MF, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
DCOMP – Declaração de Compensação
O processo trata de Declarações de Compensação – DCOMP (fls. 2/12), relativas
a saldo credor de COFINS, apurado em maio de 2008, em conformidade com o art. 6o da Lei no
10.833, de 2003.
Conforme a Fiscalização, o Contribuinte, a princípio, admitiu a ocorrência de
erros no preenchimento dos DACON’s (fls. 13/17). Sendo assim, os créditos foram apurados de
acordo com os memoriais de apuração das bases de cálculo dos DACON e demais documentos
apresentados pela contribuinte, conforme consta do Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls.
18/67. As glosas efetuadas bem como as justificativas foram detalhadas no referido Termo e no
demonstrativo “Glosas de Compensações e Ressarcimento” para as contribuições PIS/COFINS
elaborado pela Fiscalização. Segundo a Fiscalização, a Contribuinte não estava autorizada a se
creditar sobre as seguintes bases:
(i) ativo imobilizado - inclusão indevida de bens não utilizados na produção (item
3.1 do TVF); (ii) serviços não empregados diretamente na industrialização (item 3.2 do TVF);
(iii) utilização de água e esgoto em processos industriais (item 3.3 do TVF); (iv) fretes,
transporte de produtos finais entre estabelecimentos da pessoa jurídica (item 3.4 do TVF); (v)
fretes - inclusão indevida do transporte de mercadorias destinadas ao imobilizado ou a uso e
consumo (item 3.5 do TVF); (vi) fretes - inclusão indevida do seguro pago (item 3.6 do TVF) e
(vii) fretes - falta de identificação das mercadorias transportadas (item 3.7 TVF).
Fl. 4042
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

Diante desses fatos, a DRF/Contagem emitiu Despacho Decisório de fls. 68/70,
em 27/12/2011, por meio do qual foi parcialmente homologada a DCOMP no
08277.89622.300608.1.3.09-8088 e foram homologadas as demais DCOMP’s.

Manifestação de Inconformidade e Decisão de 1a Instância
Cientificado do Despacho Decisório, a Contribuinte apresentou a Manifestação de
Inconformidade (fls. 75/107 e 163), acompanhada dos documentos às fls. 108/162 e 164/1.377,
alegando, em síntese, que:
- a matéria objeto de recurso não foi submetida à apreciação judicial, com o que se
atende ao disposto no art. 16, inciso V, do Decreto no 70.235, de 1972;
- as três supostas irregularidades apontadas pela fiscalização fizeram com que os
créditos de PIS/COFINS fossem recalculados mensalmente. Obtidos os novos valores passíveis
de ressarcimento e compensação, as compensações foram homologadas até esse limite,
indeferindo, integral ou parcialmente, aqueles que o superaram;
- juntou aos autos mídia em CD com o que entende ser as informações necessárias
para que seja verificada a vinculação dos fretes autuados no item 3.7 do TVF com a compra de
insumos (fretes na aquisição de insumos);
- rebateu um a um os itens (3.1 a 3.7 do TVF) que foram glosados pela
Fiscalização e ao final, requer: (a) o julgamento conjunto com outros processos, por identidade
da argumentação de defesa; (b) a nulidade do procedimento fiscal e dos despachos decisórios;
(c) a realização de diligência fiscal e perícia contábil com o objetivo de vincular os fretes pagos
às mercadorias a esses correspondentes; (d) o reconhecimento da existência dos créditos de
COFINS utilizados nos pedidos de ressarcimento e compensação, transmitidos entre janeiro de
2008 e setembro de 2010; e (e) subsidiariamente, sejam decotados os juros e multas decorrentes
do reposicionamento de créditos efetuados pela RFB.
A DRJ em Belo Horizonte (MG), apreciou a Manifestação de Inconformidade e,
em decisão consubstanciada no Acórdão no 02-46.058, de 08/07/2013, (fls. 1.379/1.412),
considerou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade, reconhecendo em
parte o direito creditório, para restabelecer: a) os créditos apropriados sobre a utilização de água
e esgoto das filiais e b) os créditos relativos aos seguros pagos pelos fretes de bens ou
mercadorias adquiridas pela contribuinte, objeto de glosas.
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de 1a instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário (fls. 1.422/1.449), onde reitera os argumentos aduzidos na primeira instância na parte
em que seu pleito não foi deferido, requerendo, ao final:
a) o julgamento conjunto deste com os demais processos, haja vista a identidade
da argumentação de defesa, nos termos do artigo 58, § 8o, do Regimento Interno do CARF;
b) seja determinada a realização de diligência para os esclarecimentos referentes à
glosa de créditos calculados sobre fretes (item 3.7 do TVF), diligência cuja necessidade seria
reforçada diante do reconhecimento, pela DRJ, de equívocos nos cálculos promovidos;
c) seja o recurso conhecido e provido, com a reforma do acórdão para que sejam
restabelecidos os créditos glosados nos itens 3.1, 3.2, 3.4, 3.5 e 3.7 do TVF, bem como
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

reconhecida a regularidade da utilização dos créditos de PIS/COFINS tratados pelo artigo 17 da
Lei no 10.865/04 (item 4.2 do TVF), e,
d) sejam descontados juros e multa calculados quando do reposicionamento dos
créditos (item 4.3 do TVF), de modo que se refiram tão somente ao atraso de um ou dois meses.

Da Diligência realizada
Colocado em pauta para julgamento e considerando todas as questões discutidas
nos autos que eram comuns em relação a todos os processos da empresa trazidos à pauta, razão
pela qual deveriam ser examinadas em conjunto, a Turma entendeu que não era razoável exigir a
apensação aos autos de cópia de mais de 800 mil documentos. Assim, decidiu-se converter o
julgamento em Diligência para que a Unidade de origem (Resolução no 3802-000.224, de
19/08/2014 (fls. 1.452/1.468), uma vez que diante dos registros apresentados e os
correspondentes documentos neles referenciados, apure os créditos da COFINS nos casos em
que os mesmos, realmente, correspondem a fretes pela aquisição de insumos, conforme
metodologia que entender mais adequada para tanto.
Em resposta à diligência supra foi acostado aos autos Relatório Fiscal de fls.
3.564/3.569, padrão para todos os processos ora em julgamento da interessada.
Decisão recorrida
Após retornar de Diligencia e submetido a apreciação do Recurso Voluntário pela
Turma, foi exarada a decisão consubstanciada no Acórdão no 3301-002.793, de 29/01/2016 (fls.
3.585/3.627), proferida pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do
CARF/MF, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado.. Nessa decisão,
Colegiado decidiu que:
(i) negar o direito ao creditamento do PIS e da COFINS pela aquisição de bens
destinados ao ativo imobilizado (item 3.1 do TVF);
(ii) reconhecer em parte o direito a creditamento para que sejam admitidos os
créditos calculados pelo sujeito passivo em relação aos serviços pagos à GFL - Gestão de
Fatores Logísticos Ltda. (item 3.2 do TVF);
(iii) manter o entendimento da fiscalização pela impossibilidade de
creditamento em face de fretes decorrentes da transferência de produto acabado entre
estabelecimentos da interessada (item 3.4 do TVF), ou ainda, pelos fretes do transporte de
mercadorias destinadas ao ativo imobilizado ou a uso e consumo (item 3.5 do TVF);
(iv) quanto à glosa dos créditos calculados sobre fretes pela “falta de identificação
das mercadorias transportadas” (item 3.7 do TVF), dar parcial provimento ao recurso, nos termos
dos cálculos apresentados pela autoridade fiscal no relatório de diligência de fls. 3.564/3.569;
(v) concernente à reclassificação de créditos (item 4.2 do TVF), desconsiderar os
ajustes nos cálculos procedidos pela fiscalização, uma vez caracterizada a possibilidade de
utilização dos créditos, para fins de compensação ou de ressarcimento, em vista das compras das
máquinas e dos veículos destinadas à revenda;
(vi) quanto ao reposicionamento dos créditos (item 4.3 do TVF), dar parcial
provimento ao recurso para permitir o ajuste necessário de forma a considerar a incidência de
juros e de multa de mora sobre os débitos apenas até o término de cada trimestre data a partir da
qual a contribuinte passou a ter direito ao crédito; e
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

(vii) negar provimento quanto à retificação dos erros de cálculo.
Embargos de Declaração
Cientificado do Acórdão no 3301-002.793, de 29/01/2016, a Fazenda Nacional
opôs Embargos de Declaração de fls. 3.629/3.624, alegando que o acórdão recorrido incide em
omissão, contradição e dúvida acerca das seguintes questões: (a) serviços prestados pela empresa
GFL– Gestão de Fatores Logísticos Ltda; e (b) compras das máquinas e dos veículos destinados
à revenda.
Analisado
o
recurso,
concluiu-se
que
não
restou
caracterizada
omissão/contradição suscitadas pela Embargante e, portanto, não foram preenchidas as
condições necessárias à admissibilidade do recurso. Assim, com base no Despacho de fls.
3.638/3.643, o Presidente da 1a Turma Ordinária da 3a Câmara/3a Seção/CARF, REJEITOU os
embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional.
Recurso Especial da Fazenda Nacional
Cientificada do Acórdão no 3301-002.793 e do Despacho que rejeitou os
Embargos, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial de divergência (fls. 3.645/3.675),
apontando o dissenso jurisprudencial que visa discutir a matéria com relação ao “conceito de
insumos para fins de créditos não-cumulativos de contribuições para a COFINS”.
A Fazenda Nacional defende que tendo em vista o dissídio jurisprudencial
apontado, requer que seja admitido o Recurso Especial e, no mérito, seja-lhe dado provimento,
para restabelecer o lançamento.
Sustenta a Fazenda Nacional que o fato de certos bens ou serviços serem úteis ou
mesmo essenciais às atividades da empresa, melhorando seu desempenho ou mesmo facilitando
o atendimento a exigências técnicas, não tem o condão de transmudar a natureza do bem ou
serviço para enquadrá-lo como insumo. “Na sistemática de conceito de insumos para o PIS e
COFINS não-cumulativos, para considerar a apuração de créditos relativamente aos serviços,
faz-se necessário o emprego destes diretamente na fabricação de produtos destinados à venda”.
Para comprovação da divergência, apresentou, a título de paradigmas os
Acórdãos no 203-12.448 e 9303-002.659.
O acórdão recorrido decidiu, em relação ao conceito de insumo, no sentido de que
cabe os créditos não-cumulativos de contribuições para PIS/COFINS relacionados aos serviços
de controle de fluxo de produção e de estoques nas instalações fabris, entendendo ser estes
serviços essenciais ao processo produtivo.
Por sua vez, o primeiro acórdão paradigma decidiu “que apenas podem ser
considerados insumos para fins de cálculo do crédito referente à PIS/COFINS não-cumulativa
aqueles elencados no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, c/c o artigo 66 da IN SRF no 247, de
2002, com as alterações da IN SRF no 358, de 2003, adotando-se no contexto da não-
cumulatividade do PIS/COFINS a tese da definição de ́insumos ́ prevista na legislação do
IPI, a teor do Parecer Normativo no 65/79.”
Já o segundo paradigma entendeu que não se deve atribuir ao conceito de insumo
o entendimento restritivo da legislação do IPI, nem tão pouco o tão abrangente conceito
conforme a legislação do IRPJ, decidiu que os serviços que antecedem o processo produtivo não
podem ser considerados insumos no âmbito das contribuições para o PIS/COFINS.
Fl. 4045
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

Cotejando os arestos confrontados, entendeu-se que a divergência jurisprudencial
restou comprovada. Com tais considerações, o Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de
julgamento/CARF, então, com base no Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial de
fls. 3.677/3.683, deu seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

Contrarrazões da Contribuinte
Cientificada do Acórdão no 3301-002.793, do Recurso Especial da Fazenda
Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, o Contribuinte apresentou suas contrarrazões
de fls. 3.736/3.753, requerendo: (i) preliminarmente, o não conhecimento do Recurso Especial
no tocante aos serviços prestados pela GFL Gestão de Fatores Logísticos Ltda. e (ii) no mérito,
caso ultrapassada a preliminar arguida, requer seja negado provimento ao Recurso Especial da
Fazenda Nacional.
Recurso Especial do Contribuinte
Regularmente notificado do Acórdão no 3301-002.793, do Recurso Especial da
Fazenda Nacional e do Despacho que lhe deu seguimento, o Contribuinte apresentou Recurso
Especial (fls. 3.694/3.795), apontando divergência com relação aos seguintes matérias: (i)
creditamento pela aquisição de bens destinados ao ativo imobilizado; (ii) Creditamento pela
contratação de serviços de caráter administrativo; (iii) creditamento pelo frete de produtos
acabados entre estabelecimentos da mesma empresa; (iv) direito probatório - fretes pelo
transporte de mercadorias não identificadas.
Para comprovar o dissenso foi colacionado, como paradigmas, os seguintes
Acórdãos: para o item (i) Acórdão no 3401-002.857; para o item (ii) Acórdão 402-001.982; para
o item (iii) Acórdão no 3401-002.075 e para o item (iv) Acórdão no 1201-00.221.
Confrontando os arestos restou concluído que a divergência jurisprudencial
somente foi comprovada em relação à matéria (iii) creditamento pelo frete de produtos
acabados entre estabelecimentos da mesma empresa. Para as demais matérias - itens (i), (ii) e
(iv), a divergência jurisprudencial não foi comprovada.
No caso do item (iii), a norma, cuja interpretação teria sido dada de forma
divergente, está contida no art. 3o, da Lei no 10.833, de 2003. O Contribuinte alega que houve
divergência interpretativa sobre a possibilidade de creditamento referente às despesas realizadas
com fretes para a transferência de produtos acabados entre os seus estabelecimentos.
Analisando o Acórdão recorrido e o paradigma constata-se a divergência
jurisprudencial. Enquanto o Colegiado a quo , interpretando a norma contida no art. 3o da Lei no
10.833/2003 de forma restritiva, entendeu que o sujeito passivo não faz jus ao creditamento em
face de fretes decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
empresa, em sentido oposto, em caso semelhante, a turma julgadora do Acórdão paradigma no
3401-002.075, interpretando a norma contida no art. 3o da Lei no 10.833, de 2003 de forma
ampliativa, reconheceu que tais despesas geram crédito a favor do contribuinte.
Com base nas considerações expostas no Despacho de Admissibilidade do
Recurso Especial de fls. 3.894/3.909, o Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de
julgamento/CARF, DEU PARCIAL seguimento ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, apenas em relação à matéria (iii) - creditamento pelo frete de produtos acabados
entre estabelecimentos da mesma empresa.
Fl. 4046
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

Agravo
Cientificado do Despacho acima, o Contribuinte interpôs o Agravo (fls.
3.917/3.931) endereçado ao Presidente da CSRF, contra o Despacho proferido pelo Presidente da
3a Câmara da 3a Seção de Julgamento que deu parcial seguimento ao Recurso Especial, uma vez
que os paradigmas apresentados para os itens (i), (ii) e (iv), não se prestaram a comprovar as
divergências alegadas (ao contrário, além de não se verificar a necessária semelhança fática entre
o acórdão recorrido e os paradigmas indicados, houve convergência entre eles).
Requereu, por fim, que seu agravo fosse conhecido e provido para fins de admitir
totalmente o recurso especial interposto.
Após analise das razões apresentadas no recurso do Agravo, concluiu-se que “(...)
é fundamental a apresentação de inadequações substanciais do despacho agravado para lograr
sucesso o agravante. Nesse diapasão, nenhuma palavra foi dita para justificar a não
demonstração da norma tributária cuja interpretação teria sido dada de forma divergente,
no caso da matéria (iv) Direito probatório - fretes pelo transporte de mercadorias não
identificadas, bem como para infirmar a ausência de similaridade fática entre os acórdãos
cotejados pelo Presidente da 3a Câmara da 3a Seção. A fundamentação declinada pelo despacho
recorrido restou intacta, porquanto não foi atacada especificamente em nenhum ponto. Nesse
diapasão, não restou demonstrada qualquer divergência”.
Por todo o exposto, embora presentes os pressupostos de conhecimento do
Agravo, a Presidente da CSRF, com base no Despacho em Agravo de fls. 4.015/4.021,
REJEITOU o recurso, prevalecendo apenas o seguimento parcial do Recurso Especial expresso
pelo Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF.
Contrarrazões da Fazenda Nacional
Cientificada do Recurso Especial da Contribuinte e de seu seguimento parcial, a
Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões, requerendo seja negado provimento ao Recurso
Especial da Contribuinte.

O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Por uma questão de organização, inicio o voto pela análise do Recurso Especial da
Fazenda Nacional e, em seguida, analisarei o Recurso Especial do Sujeito Passivo.
a) Recurso Especial da Fazenda Nacional
Conhecimento
O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho do Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF de
fls. 3.677/3.683, com os quais concordo e cujos fundamentos adoto neste voto.
Fl. 4047
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

No Recurso Especial, a Fazenda Nacional suscita divergência com relação ao
conceito de insumos para fins de créditos não-cumulativos de contribuições para PIS/COFINS.
Para comprovar o dissenso em relação à matéria foram colacionados, como
paradigmas, os Acórdãos no 203-12.448 e 9303-002.659.
A Contribuinte em suas contrarrazões aduz que “ao contrário do que alegado
pela Fazenda Nacional, não há divergência jurisprudencial entre acórdão recorrido e
paradigma, de modo que não estão preenchidos os pressupostos de conhecimento do Recurso
Especial interposto”.
No entanto, discordo da Contribuinte. Explico. O acórdão recorrido decidiu, em
relação ao conceito de insumo, no sentido de que cabe os créditos não-cumulativos de
contribuições para COFINS relacionados aos serviços de controle de fluxo de produção e de
estoques nas instalações fabris, entendendo ser estes serviços essenciais ao processo produtivo.
De outro lado, o Acórdão paradigma no 203-12.448, de 17/10/2007, decidiu que,
“(...) apenas podem ser considerados insumos para fins de cálculo do crédito referente à
PIS/COFINS não-cumulativa aqueles elencados no art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, c/c o artigo
66 da IN SRF no 247, de 2002, com as alterações da IN SRF no 358, de 2003, adotando-se no
contexto da não-cumulatividade do PIS/COFINS a tese da definição de ‘insumos’ prevista
na legislação do IPI, a teor do Parecer Normativo no 65/79.” Veja-se trecho abaixo
reproduzido:
“(...).
ACORDAM os Membros da TERCEIRA CÂMARA do SEGUNDO
CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por maioria de votos, em negar
provimento ao recurso, adotando-se no contexto da não-cumulatividade do
PIS a tese da definição de ́insumos ́ prevista na legislação do IPI, a teor do
Parecer Normativo no 65/79” (...).
No Acórdão paradigma no 9303-002.659, de 14/11/2013, entendeu que os serviços
que antecedem o processo produtivo não podem ser considerados insumos no âmbito das
contribuições para o PIS e da COFINS. Veja-se trecho reproduzido da ementa:
COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
“(...)
Mas apenas se enquadra como tal aquilo que se consuma durante a produção e
em razão dessa produção. Assim, nada que se consuma antes de iniciado o
processo ou depois que ele se tenha acabado é insumo, assim como também
não são insumos bens e serviços que beneficiarão a empresa ao longo de vários
ciclos produtivos, os quais devem ser depreciados ou amortizados; é a
correspondente despesa de depreciação ou amortização, quando expressamente
autorizada, que gera direito de crédito.
Com essas considerações, conclui-se que a divergência jurisprudencial foi
comprovada. Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia exclusivamente em relação à seguinte matéria: conceito de insumos
para fins de créditos não-cumulativos de contribuições para a COFINS.
Cotejando essa matéria com a decisão recorrida temos o seguinte:
Fl. 4048
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

1- A decisão recorrida reconheceu parte do crédito relativo a serviços pagos à
empresa GFL Gestão de Fatores Logísticos Ltda. Essa parte da decisão está alcançada pelo recurso
da Fazenda nacional.
2- A decisão recorrida também reconheceu parte do crédito relativo a fretes sem
documentação comprobatória. Essa parte da decisão é estranha ao recurso da Fazenda Nacional, por
não tratar do conceito de insumo, mas sim de prova.
3- Adicionalmente, a decisão recorrida reconheceu crédito sobre compras de
máquinas e veículos destinados à venda. Essa parte da decisão também é estranha ao recurso da
Fazenda Nacional, por não se referir a insumo, mas mercadorias para venda.
4- Por fim, a decisão recorrida determinou o recálculo dos juros, para incidência
apenas até o término do trimestre em que não houvesse crédito a ser aproveitado. Essa parte da
decisão é estranha ao recurso da Fazenda Nacional, por não se referir a insumo, mas à apuração de
juros.
Portanto, conclui-se que está em discussão apenas o crédito sobre o valor dos serviços
pagos à empresa GFL – Gestão de Fatores Logísticos.
Aduz a Fazenda Nacional que “No caso concreto, os bens glosados pela
autoridade fiscal, embora não sejam classificados como bem do ativo permanente e tenham tido
alguma relação com o processo industrial, não tiveram contato físico direto, nem exerceram
diretamente ação no produto industrializado, assim não se enquadram na condição de insumo,
tampouco podem ser aproveitado como crédito da contribuição”. Não é qualquer custo, despesa
ou encargo vinculado à receita de exportação que deve ser descontado da base de cálculo do
PIS/PASEP. Ao contrário, os descontos possíveis estão determinados na Lei no 10.637/2002, c/c
IN SRF no 247/2002 (e alterações), e seus preceitos devem ser observados pelo aplicador do
Direito, sob pena de malferimento da norma prevista no art. 111 do CTN.
Entendo que na análise do conceito de insumo para fins de créditos para o PIS e
da COFINS não cumulativos não se alcance todos os gastos necessários para a produção dos
bens, mas também não tão restritivo (contato físico), conforme afirmado pela Procuradoria da
Fazenda Nacional em seu Recurso Especial.
Contudo, há que se aferir a essencialidade e a relevância de determinado bem ou
serviço para o desenvolvimento da atividade econômica exercida pela contribuinte visando
conceituar o insumo para fins dessas contribuições.
Para tanto, me amparo no que foi balizado pelo Parecer Cosit RFB n° 05, de
17/12/2018, que buscou assento no julgado do Recurso Especial no 1.221.170/PR, do STJ,
consoante procedimento para recursos repetitivos.
Do voto da Ministra Ministra Regina Helena Costa para aquele acórdão, foram
extraídos os conceitos:
(...) tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa,
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou,
quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
Fl. 4049
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls. 75, e 79 a 81 da íntegra do acórdão)
Ressalvo não comungar de todas as argumentações postas no citado Parecer da
Cosit, entretanto, concordo com suas conclusões. Feita a ressalva, apresento minhas
considerações sobre os insumos questionados no recurso especial de divergência da Fazenda
Nacional.
Ressalta-se que o inconformismo da Fazenda Nacional tem aplicação tão somente
à controvérsia relativa ao item 3.2 do TVF, referente à glosa dos créditos correspondentes a
alguns serviços que não teriam sido empregados diretamente na industrialização. Os demais
pontos em que restou vencida (itens 3.7, 4.2 e 4.3) não discutem o conceito de insumo e,
portanto, não são atacados pelo Recurso Especial Fazendário. Especificamente em relação aos
serviços prestados pela GFL Gestão de Fatores Logísticos Ltda., uma vez que os serviços
prestados pela Fiat do Brasil S.A. (despacho aduaneiro de importação e exportação, serviços de
contabilidade geral, controle fiscal, contas a pagar e tesouraria, controle de ativo fixo, registro
fiscal, faturamento, gestão tributária e societária, serviços de assessoria e expatriados), o
Acórdão recorrido entendeu que todos eles dizem respeito a atividades de caráter meramente
administrativo e, portanto, não geram direito ao crédito.
Em relação aos serviços prestados pela GFL Gestão de Fatores Logísticos
Ltda., atividade que trata do “Gerenciamento das operações de transporte ‘Inbound’ Transportes
de materiais/produtos que adentram na fábrica da contratante e "Followup" - Acompanhamento
de entrega de materiais e componentes a ser realizado pela contratada, perante os fornecedores
da contratante”, esses SERVIÇOS, por estarem relacionados ao controle de fluxo de
componentes nas instalações fabris, entendo ser essenciais e relevantes ao processo produtivo, o
qual, nas palavras da própria CNH, “(...) depende da entrega de insumos na lógica do sistema
just in time”.
Observe-se que no referida Parecer Cosit no 05/2018, em seu item 46 a 48, o
serviço referenciado pode ser consideram insumos, conforme abaixo se observa:
“46. Como dito acima, uma das principais novidades plasmadas na decisão da Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça em testilha foi a extensão do conceito de
insumos a todo o processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação
de serviços a terceiros.
47. Assim, tomando-se como referência o processo de produção como um todo, é
inexorável que a permissão de creditamento retroage no processo produtivo de
cada pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-
insumo utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço
a terceiros, beneficiando especialmente aquelas que produzem os próprios insumos
(verticalização econômica). Isso porque o insumo do insumo constitui “elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”, cumprindo
o critério da essencialidade para enquadramento no conceito de insumo.
48. Esta conclusão é especialmente importante neste Parecer Normativo porque até
então, sob a premissa de que somente geravam créditos os insumos do bem destinado à
venda ou do serviço prestado a terceiros, a Secretaria da Receita Federal do Brasil
vinha sendo contrária à geração de créditos em relação a dispêndios efetuados em
Fl. 4050
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

etapas prévias à produção do bem efetivamente destinado à venda ou à prestação de
serviço a terceiros (insumo do insumo). Grifei
Portanto, para um bom desempenho da atividade industrial se faz necessário um
eficaz sistema de controle do fluxo de produção e dos estoques ligados à produção, razão pela
qual entendo que os créditos calculados com base nos serviços prestados pela GFL Gestão de
Fatores Logísticos Ltda., são relevantes ao processo industrial e deverão ser mantidos.
Em vista do acima exposto, voto no sentido de conhecer e no mérito negar
provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

b) Recurso Especial do Contribuinte
Conhecimento
O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho do Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF às
fls. 3.894/3.909, com os quais concordo e cujos fundamentos adoto neste voto.
Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia exclusivamente em relação à seguinte matéria: “creditamento pelo
frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa”.
A Lei no 10.833, de 2003, em seu artigo 3o, inciso IX, admite o desconto de
créditos da COFINS calculados com base em “armazenagem de mercadoria e frete na operação
de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”.
Como se vê, a possibilidade de creditamento em relação a despesas com frete e
armazenagem de mercadorias é restrita aos casos de venda de bens adquiridos para revenda ou
produzidos pelo sujeito passivo, e, ainda assim, quando o ônus for suportado pelo mesmo. Trata-
se, pois, de hipótese de creditamento da contribuição bastante restrita, a despeito daquela
inerente ao desconto de créditos calculados em relação a insumos, conforme ressaltado.
Por isso, entendo que o valor do frete de produtos acabados entre
estabelecimentos não dá direito a crédito, pelos seguintes motivos:
(i)- primeiramente por não se enquadrar no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei
n° 10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, visto que trata-se de produtos
acabados; e
(ii) ainda por não se enquadrar no disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei
n° 10.833, de 2003, por ter ocorrido antes da operação de venda.
Adicionalmente, com relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre
gastos com frete mercadorias entre estabelecimentos, de acordo com o Parecer Cosit no 05 de
2018, esses gastos não podem ser considerados insumos. Nesse sentido, cabe referir os
parágrafos 55 e 56, a seguir reproduzidos:
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos
Fl. 4051
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados
pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de
serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização
do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos
gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de
produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de
distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis
utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de
mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. (Grifei)
Concluindo, como o frete de mercadorias entre estabelecimentos não caracteriza
insumo, portanto, a glosa do crédito referente a esse gasto deve ser mantida.
Em vista do acima exposto, voto no sentido de conhecer e no mérito negar
provimento ao Recurso Especial interposto pela Contribuinte.

Conclusão
Em vista do exposto, voto da seguinte forma:
(a) negar provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, para manter o
direito ao crédito sobre os gastos calculados com base nos serviços prestados pela GFL Gestão
de Fatores Logísticos Ltda., e
(b) negar provimento ao Recurso Especial do Sujeito Passivo, em relação aos
gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre
estabelecimentos da pessoa jurídica.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Declaração de Voto
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.
Apresento a presente declaração de voto para justificar a minha mudança de
posição em relação às minhas últimas votações sobre o tema de aproveitamento ou não de
créditos de PIS/Cofins sobre “frete sobre produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa”.
Eu sempre fundamentei a minha argumentação com base no art. 3o, inciso IX das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 4052
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

Em resumo, eu considerava que a redação da referida norma legal sobre “frete na
operação de venda” independesse da mudança de titularidade da mercadoria pois o cento de
custo “operações de venda” contemplaria os fretes sobre produtos acabados. Porém, fiz uma
minuciosa pesquisa jurisprudencial e o STJ tem jurisprudência dominante no sentido que as
operações de venda não incluem os fretes sobre os produtos acabados.
Segue um resumo da pesquisa jurisprudencial.
"RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE INDENIZAÇÃO. DANO MORAL NÃO
CONFIGURADO. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. APLICAÇÃO DA
SÚMULA 284/STF. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. REQUISITO DE
ADMISSIBILIDADE NÃO PREENCHIDO. AUSÊNCIA DE PARTICULARIZAÇÃO
DO DISPOSITIVO DE LEI FEDERAL. SÚMULA 284/STF. RECURSO NÃO
PROVIDO.
1. "É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa ao
art. 535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos
pelos quais o acórdão se fez omisso, contraditório ou obscuro. Aplica-se, na hipótese, o
óbice da Súmula 284 do STF". (AgInt no AREsp 1031163/RJ, Rel. Ministro RAUL
ARAÚJO, QUARTA TURMA, julgado em 20/06/2017, DJe 29/06/2017)
2. A falta de particularização do dispositivo de lei federal objeto de divergência
jurisprudencial consubstancia deficiência bastante a inviabilizar a abertura da instância
especial. Incidência da Súmula 284/STF.
3. Agravo interno a que se nega provimento" (STJ, AgInt no AREsp 1.198.768/SC, Rel.
Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, QUARTA TURMA, DJe de 05/03/2018).
Por outro lado, por simples cotejo entre as razões do Recurso Especial e os fundamentos
do acórdão recorrido, observa-se que a tese recursal contida nos arts. 2o, II, da Lei
9.478/97; 146 do CTN e 48, §§ 11 e 12 da Lei 9.430/96, sequer implicitamente, foi
apreciada pelo Tribunal de origem, não obstante terem sido opostos Embargos de
Declaração, para tal fim.
Por essa razão, à falta do indispensável prequestionamento, não pode ser conhecido o
Recurso Especial, no ponto, incidindo o teor da Súmula 211 do STJ ("inadmissível
recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição dos embargos
declaratórios, não foi apreciado pelo Tribunal a quo").
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
2. A falta de prequestionamento da matéria suscitada no recurso especial, a despeito da
oposição de embargos declaratórios, impede seu conhecimento, a teor da Súmula no 211
do Superior Tribunal de Justiça.
[.....omissis.....]
Assim, à mingua de prequestionamento, inviável a apreciação da aludida tese recursal.
No mais, verifico que o entendimento do Tribunal de origem está em conformidade com
a jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que não se reconhece
o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda, à luz da legislação federal de regência.
Nesse sentido:
[.....omissis.....]
1. Fixada a premissa fática pelo acórdão recorrido de que "os custos que a impetrante
possui com combustíveis e lubrificantes não possui relação direta com a atividade-fim
exercida pela empresa, que não guarda qualquer relação com a prestação de serviço de
transportes e tampouco envolve o transporte de mercadorias ao destinatário final, mas
constitui, em verdade, apenas despesa operacional", não é possível a esta Corte infirmar
Fl. 4053
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-010.249 - CSRF/3a Turma
Processo no 13603.724495/2011-80

tais premissas para fins de concessão do crédito de PIS e COFINS na forma do art. 3o,
II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, nem mesmo sob o conceito de insumos
definido nos autos do REsp no 1.221.170, representativo da controvérsia, tendo em vista
que tal providência demandaria incurso no substrato fático-probatório dos autos inviável
em sede de recurso especial em razão do óbice da Súmula no 7 desta Corte.
2. Em casos que tais, esta Corte já definiu que as despesas de frete somente geram
crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por
não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo Menezes
(desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe 14/12/2015;
AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
30/06/2015.
3. Agravo interno não provido" (STJ, AgInt no AgInt no REsp 1.763.878/RS, Rel.
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de
1o/03/2019).
[....omissis.....]
2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda.
Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às
transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por
não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda.
[.....omissis.....]
3. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao
desempenho da atividade empresarial. As despesas de frete somente geram crédito
quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam suportadas
pelo contribuinte vendedor.
[.....omissis.....]
2. O frete devido em razão das operações de transportes de produtos acabados entre
estabelecimento da mesma empresa, por não caracterizar uma operação de venda, não
gera direito ao creditamento.
[.....omissis.....]
Destarte, estando o acórdão recorrido em sintonia com o entendimento dominante desta
Corte, aplica-se, ao caso, o entendimento consolidado na Súmula 568 desta Corte, in
verbis: "O relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou
negar provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema".
Por fim, quanto ao suscitado dissenso jurisprudencial, incide o óbice da Súmula 83/STJ,
que dispõe: "Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação
do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida".
Ante o exposto, com fundamento no art. 255, § 4o, I e II, do RISTJ, conheço
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, nego-lhe provimento.
(grifos do original)

(assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas
Fl. 4054
DF CARF MF
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