Tribunal: CARF
Processo: 16327.001606/2010-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-01-29
Data de publicação: 2020-02-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2008
VÍCIO DE COMPETÊNCIA. INEXISTÊNCIA.
A caracterização de valor pago a título de previdência privada como sendo de natureza remuneratória não implica a usurpação, pela RFB, da competência da SUSEP, que é a de fiscalizar as entidades de previdência privada aberta e os respectivos planos por elas administrados.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. REMUNERAÇÃO INDIRETA. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária, os aportes de contribuições a planos de previdência privada complementar, no caso de não restar comprovado o caráter previdenciário destas contribuições.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
16327.001606/2010-08
Recurso no
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-008.541 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
29 de janeiro de 2020
Recorrente
BRADESCO VIDA E PREVIDENCIA S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2008
VÍCIO DE COMPETÊNCIA. INEXISTÊNCIA.
A caracterização de valor pago a título de previdência privada como sendo de
natureza remuneratória não implica a usurpação, pela RFB, da competência da
SUSEP, que é a de fiscalizar as entidades de previdência privada aberta e os
respectivos planos por elas administrados.
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR
ABERTA.
REMUNERAÇÃO
INDIRETA.
HIPÓTESE
DE
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária, os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar, no caso de não restar comprovado o caráter previdenciário
destas contribuições.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci e Ana Cláudia Borges de Oliveira (suplente convocada),
que lhe deram provimento parcial para reconhecer o caráter previdenciário dos aportes.
(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti – Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Claudia Borges de
Oliveira (Suplente Convocada), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, Rita
Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício). Ausente
a conselheira Ana Paula Fernandes, substituída pela conselheira Ana Cláudia Borges de Oliveira.
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.001606/2010-08
Fl. 1325
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001606/2010-08

Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo.
Na origem, cuida-se de Auto de Infração correspondente a diferenças de
contribuição previdenciária a cargo da empresa, apuradas pela Fiscalização e incidentes sobre as
remunerações atribuídas por meio de contribuições nos planos de previdência complementar
mantidos pelo autuado em favor de segurados obrigatórios.
O Relatório Fiscal encontra-se às fls. 79/94.
Impugnado o lançamento às fls. 351/439, a DRJ em São Paulo/I julgou
improcedente a impugnação. (fls. 820/839).
Por sua vez, a 1a Turma Ordinária da 3a Câmara deu parcial provimento ao
Recurso Voluntário por meio do acórdão 2301-005.437 - fls. 1156/1195.
Irresignado, o sujeito passivo apresentou Recurso Especial às fls. 1209/1235,
pugnando, ao final, pela reforma do acórdão recorrido com a consequente improcedência do
lançamento.
Em 31/7/19 - às fls. 1295/1303 - foi dado seguimento ao recurso, para que fossem
rediscutidas as matérias "caráter previdenciário dos aportes efetuados pelo empregador a plano
de previdência complementar em favor de administradores e funcionários de alto escalão" e
"competência da Secretaria da Receita Federal para desconsiderar plano previdenciário aprovado
pela Superintendência de Seguros Privados - SUSEP".
Cientificado em 7/9/19 (movimentado o processo em 8/8/19 - fls. 1304), a
Fazenda Nacional apresentou - tempestivamente em 22/8/19 - contrarrazões ao recurso do sujeito
passivo, propugnando pelo seu improvimento. (fls. 1305/1322).
É o relatório.
Voto
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
O Recurso Especial é tempestivo. Preenchido os demais requisitos, dele passo a
conhecer.
Como já relatado, e agora em síntese, o recurso teve seu seguimento admitido no
que tange às matérias "caráter previdenciário dos aportes efetuados pelo empregador a
plano de previdência complementar em favor de administradores e funcionários de alto
escalão" e "competência da Secretaria da Receita Federal para desconsiderar plano
previdenciário aprovado pela Superintendência de Seguros Privados - SUSEP"
O acórdão vergastado foi assim ementado, naquilo que foi devolvido à apreciação
desta CSRF.
PLANO COLETIVO DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR INSTITUÍDO POR
ENTIDADE
ABERTA.
AUSÊNCIA
DE
PROPÓSITO
PREVIDENCIÁRIO.
INSTRUMENTO REMUNERATÓRIO. INCIDÊNCIA.
Os valores dos aportes a planos coletivos de previdência complementar de entidade
aberta, ainda que ofertado plano diferenciado a grupo ou categoria distinta de
trabalhadores da empresa, não integram a base cálculo da contribuição previdenciária,
mas desde que não utilizados como instrumento de incentivo ao trabalho, concedidos a
título de gratificação, bônus ou prêmio. A falta de comprovação do propósito
previdenciário do plano, que deve destinar-se à formação de reservas para garantia dos
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001606/2010-08

benefícios contratados, implica a tributação das contribuições efetuadas pela empresa
instituidora ao plano de previdência privada aberta.
A decisão foi no seguinte sentido:
Acordam os membros do colegiado, (a) por unanimidade de votos: (a.1) conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações de inconstitucionalidade de lei;
(a.2) rejeitar as preliminares, (a.3) reconhecer a decadência dos períodos de janeiro de
2005 a novembro de 2005 e (a.4) reconhecer o equívoco na base de cálculo do auto de
infração, nos termos do relatório de diligência fiscal; (b) pelo voto de qualidade, negar
provimento ao recurso voluntário quanto às demais questões; vencidos os conselheiros
Wesley Rocha (relator), Alexandre Evaristo Pinto, Marcelo Freitas de Souza Costa e
Juliana Marteli Fais Feriato, que davam provimento ao recurso voluntário para
considerar válido o plano de previdência privado complementar instituído pela
recorrente, reduzir a multa aplicada ao percentual de 20% e considerar inaplicável juros
sobre multa de ofício. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Reginaldo
Paixão Emos.
Passo à analise das razões recursais, segundo as matérias que subiram.
Competência da Secretaria da Receita Federal para desconsiderar plano previdenciário
aprovado pela Superintendência de Seguros Privados - SUSEP.
Nesse ponto, sustentou o recorrente que a Receita Federal não teria competência
para declarar que um plano de previdência complementar aberto devidamente aprovado pela
SUSEP não teria tal natureza e que, com isso, não estaria abarcado pelo § 4o do artigo 41 da LC
109/2001.
Assim sendo, a partir do momento em que a SUSEP aprova um plano como sendo
de previdência privada complementar, não poderia a fiscalização classificá-lo como plano não
previdenciário constituído para o "mero trânsito desses elevados valores", o que constituiria
inequívoca invasão da competência da SUSEP.
Não vejo como prosperar a argumentação.
O fato de o Plano de Previdência ter sido aprovado pelo órgão competente não
impede, sequer restringe, que a autoridade fiscal, a quem compete a identificação dos elementos
da relação jurídica tributária, atue de forma a fazer valer o seu poder-dever de, mediante o
lançamento, constituir o crédito tributário decorrente da subsunção do fato à hipótese de
incidência, ainda que para isso o Auditor-Fiscal precise desacortinar o fato gerador que se
encontrava acobertado.
Nada diferente do que estabelecem os artigos 114, 116, 142 e 149 do codex
tributário, que se alinham, perfeitamente, ao que dispõe o já citado § 4o do artigo 41 da LC
109/2001.
Somem-se a eles, os artigos 2o da Lei 11.457/07 c/c artigo 6o, I, "a", da Lei
10.593/02, verbis.
Art. 2o Além das competências atribuídas pela legislação vigente à Secretaria da
Receita Federal, cabe à Secretaria da Receita Federal do Brasil planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas a tributação, fiscalização, arrecadação,
cobrança e recolhimento das contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do
parágrafo único do art. 11 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, e das contribuições
instituídas a título de substituição
Art. 6o São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do
Brasil:
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
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I - no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter
privativo:
a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições;
Nesse mesmo sentido, o acórdão 2402-005.879, de 8/6/17, a seguir ementado:
PLANO
DE
PREVIDÊNCIA
PRIVADA.
FALTA
DE
ISONOMIA
NAS
CONTRIBUIÇÕES. POSSIBILIDADE. INEXISTÊNCIA DE VEDAÇÃO LEGAL.
ISENÇÃO.
De conformidade com o artigo 28, § 9°, da Lei n° 8.212/91, o exclusivo pressuposto
legal para afastar a tributação dos valores pagos aos empregados e dirigentes a título de
previdência privada é a extensão à totalidade dos funcionários, inexistindo qualquer
vedação legal à inexistência de isonomia entre os aportes, não podendo o aplicador da
lei conferir interpretação que não decorre do bojo da própria norma legal.
VALORES DESTINADOS A PLANOS DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR.
NATUREZA SALARIAL. ISENÇÃO NÃO RECONHECIDA
Quando o conjunto probatório colacionado à peça de acusação permite concluir que as
parcelas vertidas para planos de previdência privada possuem caráter de remuneração,
há de se afastar a isenção frente às contribuições previdenciárias.
VÍCIO DE COMPETÊNCIA. INEXISTÊNCIA.
A caracterização de parte do valor pago a título de previdência privada como sendo de
natureza remuneratória não implica a usurpação, pela RFB, da competência da SUSEP,
que é a de fiscalizar as entidades de previdência privada aberta e os respectivos planos
por elas administrados.
Isto posto, encaminho por negar provimento ao recurso neste ponto.
Caráter previdenciário dos aportes efetuados pelo empregador a plano de previdência
complementar em favor de administradores e funcionários de alto escalão.
Antes mesmo de adentrarmos às razões de defesa do recorrente, tenho, por bem,
colacionar importante voto do Conselheiro Mario Pereira de Pinho Filho, proferido no
julgamento do acórdão 2402-006.064, do qual participei, que embora se referisse a tributo
diverso, abordou, com a competência que lhe é peculiar, a legislação sobre o tema, além de se
referir ao mesmo Plano de Previdência e período aqui tratados. Veja-se:
Os regimes de previdência complementar encontram previsão no art. 202 da
Constituição Federal. De acordo com o § 2o do referido artigo, os valores pagos a esse
título não integram o contrato de trabalho dos participantes ou sua remuneração.
Confira-se:
Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar e organizado de
forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, será facultativo,
baseado na constituição de reservas que garantam o benefício contratado, e regulado por
lei complementar.
[...]
§ 2° As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais previstas
nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de previdência privada
não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim como, à exceção dos
benefícios concedidos, não integram a remuneração dos participantes, nos termos da lei.
(Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998).
[...] (Grifou-se)
Dos dispositivos constitucionais acima transcritos, tem-se que, atendidos os requisitos
da lei complementar, as contribuições vertidas pelo empregador não integram a
remuneração de seus beneficiários e, consequentemente, não estão sujeitas aos tributos
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
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incidentes sobre parcelas dessa natureza (remuneratória). Com efeito, outra não poderia
ser a interpretação, entretanto somente se pode falar em previdência complementar
quando suas características estão presentes em determinada vantagem. Aliás, qualquer
que seja o benefício oferecido, são justamente as características intrínsecas que
evidenciam sua natureza. E não é diferente com a previdência complementar privada.
Para que assim seja considerada e daí não incidam os tributos devidos sobre a
remuneração, devem estar presentes as características exigidas pela Lei Complementar
n° 109, de 29/05/2001 que regulou o art. 202 da Constituição Federal e revogou a Lei n°
6.435, de 15/07/1977.
Nessa linha de raciocínio, mostra-se relevante examinar as disposições da Lei
Complementar no 109/2001, que trata do assunto:
Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais
previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de
previdência complementar não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim
como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos
participantes.
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar,
destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são
dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições
fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e contribuições
de qualquer natureza. (Grifou-se)
Note-se que ao regulamentar a norma constitucional, além reproduzir comandos
presentes na Lei Maior, a norma complementar acabou por afastar qualquer espécie de
tributação desse tipo de vantagem. Por certo, em relação aos tributos incidentes sobre a
folha de salários, a Lei Complementar no 109/2001, reconheceu que, tendo a CF/1988
excluído os valores a título de previdência complementar da remuneração dos
participantes de planos de previdência privada, criou verdadeira imunidade em relação a
tais valores.
Nada obstante, para que determinado benefício seja reconhecido como vantagem paga
sobre a forma de plano de previdência complementar, apresenta-se como condição
inescusável que esse não substitua parcelas de natureza salarial, estando, por exemplo,
vinculado ao atingimento de metas de produtividade do empregado, o que o
caracterizaria como uma espécie de gratificação. Isso porque não é razoável que
determinado mecanismo de incentivo seja desvirtuado de forma a elidir o pagamento de
tributos.
Pela sua importância ao encadeamento lógico do raciocino que se busca desenvolver,
ressalva-se que os dispositivos legais não são interpretados por partes ou em
fragmentos, mas sim dentro de um conjunto que lhe dê unidade e sentido. As regras
gerais contidas nos arts. 68 e 69 da Lei Complementar no 109/2001 não se mostram
suficientemente hábeis a responder a todos quesitos compreendidos no litígio. São
somente fração do estatuto da previdência complementar, que necessitam ser
interpretados em conjunto com outras disposições da norma que lhes são afetas.
Retornando ao exame da Lei Complementar n° 109/2001, entendo necessário o
transcrever os dispositivos a seguir:
Art. 1o O regime de previdência privada, de caráter complementar e organizado de
forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, é facultativo,
baseado na constituição de reservas que garantam o benefício, nos termos do caput do
art. 202 da Constituição Federal, observado o disposto nesta Lei Complementar.
Art. 4o As entidades de previdência complementar são classificadas em fechadas e
abertas, conforme definido nesta Lei Complementar.
Seção II
Dos Planos de Benefícios de Entidades Fechadas
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
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[...]
Art. 16. Os planos de benefícios devem ser, obrigatoriamente, oferecidos a todos os
empregados dos patrocinadores ou associados dos instituidores.
§ 1o Para os efeitos desta Lei Complementar, são equiparáveis aos empregados e
associados a que se refere o caput os gerentes, diretores, conselheiros ocupantes de
cargo eletivo e outros dirigentes de patrocinadores e instituidores.
[...]
Seção III
Dos Planos de Benefícios de Entidades Abertas
Art. 26. Os planos de benefícios instituídos por entidades abertas poderão ser:
I – individuais, quando acessíveis a quaisquer pessoas físicas; ou II – coletivos, quando
tenham por objetivo garantir benefícios previdenciários a pessoas físicas vinculadas,
direta ou indiretamente, a uma pessoa jurídica contratante.
§ 1o O plano coletivo poderá ser contratado por uma ou várias pessoas jurídicas.
§ 2o O vínculo indireto de que trata o inciso II deste artigo refere-se aos casos em que
uma entidade representativa de pessoas jurídicas contrate plano previdenciário coletivo
para grupos de pessoas físicas vinculadas a suas filiadas.
§ 3o Os grupos de pessoas de que trata o parágrafo anterior poderão ser constituídos
por uma ou mais categorias específicas de empregados de um mesmo empregador,
podendo abranger empresas coligadas, controladas ou subsidiárias, e por membros de
associações legalmente constituídas, de caráter profissional ou classista, e seus cônjuges
ou companheiros e dependentes econômicos.
§ 4o Para efeito do disposto no parágrafo anterior, são equiparáveis aos empregados e
associados os diretores, conselheiros ocupantes de cargos eletivos e outros dirigentes ou
gerentes da pessoa jurídica contratante.
[...] (Grifou-se)
Nos termos da Lei Complementar referenciada, os programas de previdência privados
podem ser abertos ou fechados, de acordo com a forma com que são instituídos,
cabendo aos destinatários desses planos optar pela modalidade que lhe aprouver.
Em termos de organização normativa, no Capítulo II da norma em debate, denominado
“Dos Planos de Benefícios”, tem-se i) na Seção II os “Planos de Benefícios de
Entidades Fechadas”; e ii) na Seção III, os “Planos de Benefícios de Entidades
Abertas”.
Para os planos fechados, por virtude do disposto no art. 16 da LC, é exigido,
obrigatoriamente, que o benefício seja oferecido à totalidade dos empregados, exigência
que inexiste em relação aos planos abertos.
Desse modo, um plano de benefícios de entidade fechada quando não extensível a todos
os empregados do patrocinador não pode ser assim considerado, de tal modo que a
inobservância do requisito legal impõe a exigência dos tributos devidos sobre a
remuneração de seus beneficiários, uma vez que desprovido de condição essencial. As
entidades fechadas são instituídas para o conjunto de empregados da patrocinadora e
não para grupos de categorias específicas de empregados de um mesmo empregador,
faculdade somente possível quando a opção é pelo regime aberto.
Para o regime aberto, conforme já se adiantou, a lei complementar (art. 26, § 3°) faculta
que, direta ou indiretamente através de entidade instituída para tal fim, a empresa
contrate plano de previdência complementar para grupos específicos de categorias de
empregados. Nesse caso não incidem contribuições previdenciárias ainda que o
benefício não seja oferecido à totalidade dos empregados.
Portanto, considerando os dispositivos da Lei Complementar no 109/2001 em seu
conjunto, constata-se que, no caso dos planos de benefícios de entidades abertas, mesmo
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
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não sendo necessário estendê-los à totalidade dos empregados e dirigentes de
determinada empresa, os grupos selecionados devem ser de categorias específicas, sem
discriminações em relação a seus integrantes. A escolha recai sobre determinada
categoria não como incentivo à produtividade ou outras finalidades relacionadas ao
trabalho, mas em razão de características e necessidades intrínsecas dos destinatários
dos planos.
Em resumo, nos termos da legislação em vigor, para que os benefícios conferidos a
empregados e dirigentes não se sujeitem a incidência de tributos: i) no caso de planos de
benefícios de entidades fechadas, a empresa deverá oferecer o benefício à totalidade de
seus empregados, diretores, conselheiros ocupantes de cargo eletivo e outros dirigentes;
e ii) em se tratando de planos de benefícios de entidades abertas, poderá oferecer o
benefício a grupos de empregados ou dirigentes pertencentes a determinada categoria,
desde que não seja como instrumento de incentivo ao trabalho, eis que flagrantemente o
caracterizaria como um prêmio e, portanto, gratificação.
Definida as balizas, voltemos às razões de defesa do recorrente.
Neste tema, sustentou o recorrente que o caso em tela se trata de Plano de
Previdência na modalidade Contribuição Variável, sendo inerente a ela possibilidade de as
contribuições serem feitas em qualquer valor e a qualquer tempo, como constaria do
Regulamento do Plano e das normas legais pertinentes.
Na sequência, asseverou que a leitura da regra do Regimento evidenciaria que
nem todas as deliberações do Conselho referidas no artigo 3° estariam necessariamente atreladas
a metas de desempenho. Tanto seria assim que somente na alínea "a" do artigo 3°, quando se
trata especificamente da "política e diretriz de remuneração dos Administradores Estatutários",
seria feita menção a metas, e mesmo assim às metas "da sociedade", não existindo, portanto
metas "individuais" como imaginado pela r. decisão recorridas.
Quanto à significância dos aportes, alegou que a legislação não estabeleceria
limites de valor apara as contribuições patronais.
No que toca aos resgates, após enumerar e reproduzir excertos de várias
Resoluções e Circulares SUSEP, além do artigo 27 da Lei Complementar 109/2001, sustentou
que o resgate é um direito do participante e que, no caso concreto, os valores resgatados em cada
ano referir-se-iam às contribuições existentes dois anos antes de cada uma dessas datas já
afetados pela valorização das quotas do Fundo de Investimento, e não aos valores aportados nos
anos imediatamente anteriores como sugeriu a fiscalização.
E, por fim, aduziu que a recorrente não teria o controle algum sobre os resgates
efetuados pelos beneficiários, o que competiria à Entidade Aberta de Previdência Privada, a
quem caberia fiscalizar o cumprimento da legislação, inclusive quanto ao cumprimento dos
prazos para resgate.
Não comungo deste entendimento. Veja-se:
Durante o procedimento fiscal, a Fiscalização identificou a coexistência de 2
(dois) planos de previdência. Um denominado "Plano I de Previdência Privada para
Empregados e Dirigentes de Empresas", disponível a totalidade se seus empregados e
diretores desde 20/06/1985; o outro, "Plano de Benefícios Suplementares", na modalidade
PGBL, disponível apenas para Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e os investidos em
cargo de Assessor da Diretoria, de acordo com a cláusula 2.1 do 6o Termo Aditivo, datado de
30/07/1999.
Analisando os citados Planos, o Fisco constatou:
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
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a. Como regra geral:
i. Não existe restrição à elegibilidade, ou seja, todos os empregados e diretores da
Bradesco Vida e Previdência S/A podem optar em participar do plano;
ii. O optante pelo plano é denominado Participante;
iii. A empresa é chamada Instituidora;
iv. A regra geral das contribuições da instituidora é 4% do salário de participação
do participante que estiver contribuindo;
v. Salário de participação é o salário básico mensal pago ao participante pela
instituidora, incluindo o 13° salário, bem como as gratificações pagas aos Diretores Estatutários
e Técnicos, estas limitadas a 6 e a 2 honorários/salários mensais respectivamente;
vi. Os contratos e aditivos não usam a nomenclatura da Lei Complementar n°
109/2001, por exemplo, contribuição normal e extraordinária (vide item 12), portanto não foi
possível identificar previsão contratual para pagamentos extraordinários por parte da Instituidora.
b. Para o PGBL - Plano de Benefícios Suplementares:
i. Disponível apenas para o Presidente do Conselho, os Conselheiros, Diretores
Estatutários, Superintendentes Executivos e os investidos em cargo de Assessor Jurídico da
Instituidora (alterado pelo Termo Aditivo 06 - A);
ii. Os critérios de elegibilidade são definidos única e exclusivamente pela
Instituidora, sendo, portanto, de sua total responsabilidade, podendo inclusive recusar a proposta
de inscrição do participante (vide itens 2.1 a 2.3 do 6o Termo Aditivo);
iii. Não foi verificada regra geral para as contribuições da Instituidora;
De inicio procurou o recorrente refutar a afirmação do Fisco de que os aportes da
empresa no Plano de Previdência se davam em função dos resultados alcançados pelos
Participantes e pela Instituição de forma orgânica. Para tanto asseverou que a leitura do artigo 3o
do Regimento não daria suporte a tal afirmação.
Não é bem assim.
O artigo 1o é claro ao afirmar que o objetivo do Comitê de Remuneração é propor
ao Conselho de Administração as políticas e diretrizes de remuneração dos Administradores
Estatutários da Organização, tendo por base as metas de desempenho estabelecidas pelo dito
Conselho.
Parece-me óbvio que as metas de desempenho, tratando-se de trabalhadores dessa
envergadura, ainda que se refiram, em última análise, aos números da empresa, procuram medir
a entrega desses atores, cujas ações são - inegavelmente - decisivas no tocante àqueles tais
resultados corporativos. Veja-se, não se esta falando de colaboradores outros, a exemplo de
caixas, atendentes ou escriturários, cuja participação é de difícil, senão impossível, pronta
correlação com os resultados organizacionais.
Assim sendo, penso que todas as cinco alíneas do artigo 3o, aí incluída a "b", que
trata de Previdência Complementar1, quando aplicadas aos Administradores Estatutários, devem

1 "Art. 3o) O Comitê deverá submeter ao Conselho de Administração a:"
"a) política e diretriz de remuneração dos Administradores Estatutários,
com base nas metas, objetivos e performance da Sociedade e retorno aos
acionistas, utilizando-se da análise comparativa de politicas de
Fl. 1332
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
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observar e tomar como base as "metas de desempenho" estabelecidas pelo Conselho de
Administração.
Ou seja, afigura-me claro que os aportes efetuados a título de Previdência
Complementar aos atores aqui envolvidos levam em conta o desempenho deles para a
consecução dos objetivos da organização, conclusão essa que é reforçada pela não apresentação,
ao Fisco, da metodologia de cálculo desses referidos aportes, como adiante será mencionado.
Por seu turno, no que toca à expressividade dos apostes, alegou o autuado que
legislação não estabeleceria limites de valor apara as contribuições patronais.
Se por um lado o recorrente não deixa de estar certo; por outro, a sistemática
adotada é despida de razoabilidade quando observado o fim a que se propõe. Veja-se:
Segundo argumenta o recorrente, "é verdade matemática que para que alguém que
ganhe muito acima do teto mantenha na inatividade o mesmo padrão de recebimento, deve ser
feito um aporte de previdência complementar em valor elevado, pouco inferior ou próximo ao
salário.".
Pois bem. O racional seria consistente se não levássemos em conta os sucessivos
resgates autorizados, os quais, ao fim e ao cabo, contribuem negativamente para a formação de
reserva capaz de propiciar ao trabalhador seja mantido na inatividade o mesmo padrão de
recebimento.
Em outras palavras, agora valendo-me das considerações da Fazenda Nacional em
suas contrarrazões: "Tais valores, caso fossem recolhidos à conta de reserva de previdência
formando poupança a ser capitalizada, resultariam em quantias muito superiores aos necessários
para prover a manutenção “do padrão de bem-estar correspondente à fase em que o indivíduo
trabalhava”.
Prosseguindo, o autuante intimou o fiscalizado a apresentar os aportes no Plano
de Benefícios Suplementares, assim como a metodologia/memória de cálculo dos mesmos.
Em resposta e no que toca à memória de cálculo, após informar que "a
metodologia de cálculo das contribuições relativas aos administradores e superintendentes
executivos leva em conta os resultados consistentes apurados em todos os segmentos de negócio.
Outro ponto considerado é relativo ao quadro de administradores, que é constituído por
profissionais que iniciaram a carreira nesta organização nos níveis iniciais há longos anos e
percorreram toda a escala hierárquica de cargos para se habilitarem a ocupar posição de direção
e, portanto de comprovada fidelidade, competência e dedicação, sendo que as contribuições
efetuadas pela Instituidora (BANCO BRADESCO S/A) obedeceram aos critérios estabelecidos
em lei e o plano leva em conta variáveis atuariais", acabou, em verdade, não a apresentando à
Fiscalização.

remuneração de períodos anteriores e/ou parâmetros de mercado;"
"b) política de remuneração global e individual, prêmios, bônus,
gratificações, participações nos lucros, planos de opções de aquisição de
ações e de previdência complementar;"
"c) recomendação de formas alternativas de remuneração para os executivos, assegurando estimulo ao desempenho,
motivação e melhoria contínua corporativa;"
"d) revisão e redimensionamento anual das diretrizes e da política geral de remuneração;"
"e) proposta de alteração dos termos deste Regimento, quando necessário."
"Parágrafo Único - O Comitê poderá contratar serviços profissionais especializados, quando julgar conveniente. "
Fl. 1333
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001606/2010-08

A regra insculpida no art. 10 da LC 109/2001, inserto na Seção I do Capítulo II,
que trata das disposições comuns aos planos de previdência privada (aberto e fechado), prescreve
os requisitos de elegibilidade, bem assim a forma de cálculo dos aportes pela instituidora devem
estar regular e claramente definidos no regulamento do plano, fato esse que não aconteceu no
caso ora em análise.
LC 109/2001:
Art. 10. Deverão constar dos regulamentos dos planos de benefícios, das propostas de
inscrição e dos certificados de participantes condições mínimas a serem fixadas pelo
órgão regulador e fiscalizador.
§ 1o A todo pretendente será disponibilizado e a todo participante entregue, quando de
sua inscrição no plano de benefícios:
I certificado onde estarão indicados os requisitos que regulam a admissão e a
manutenção da qualidade de participante, bem como os requisitos de elegibilidade e
forma de cálculo dos benefícios;
II cópia do regulamento atualizado do plano de benefícios e material explicativo que
descreva, em linguagem simples e precisa, as características do plano;
III cópia do contrato, no caso de plano coletivo de que trata o inciso II do art. 26 desta
Lei Complementar; e
IV outros documentos que vierem a ser especificados pelo órgão regulador e
fiscalizador.
[...]
Essas foram, inclusive, as conclusões a que chegou a turma quando do julgamento
do acórdão 2402-006.064. Veja-se:
Os elementos probatórios juntados aos autos demonstram que, in casu, os critérios de
elegibilidade são definidos única e exclusivamente pela instituidora, que, inclusive, tem
a faculdade de recusar a proposta de inscrição do interessado no plano. Essa
circunstância, além de comprovar que nem mesmo dentro da própria categoria (altos
empregados) o plano estava acessível a todos, revela que os critérios eram definidos de
forma casuística e subjetiva (desempenho, tempo de casa, dentre outros), conforme
conveniência da recorrente (vide itens 2.3 e 11.2 do 6o Termo Aditivo – fls. 216/222).
Esses fatos, somados à ausência de regra geral para o aporte das contribuições da
instituidora, relembre- se que a autuada não apresentou ao auditor as correspondentes
memórias de cálculo, é mais um fundamento de reforço da natureza de gratificação dos
pagamentos.
Na sequência, após cotejar - individualizadamente - o valor dos aportes efetuados
pela empresa com os salários dos respectivos executivos, a Fiscalização constatou que, em
média, os valores aportados correspondiam a aproximadamente 46% e 60% dos salários pagos
no período fiscalizado aos, respectivamente, Diretores Estatutários e Superintendes Executivos.
Ato contínuo, dada à expressividade dos aportes em relação aos salários pagos, o
autuante passou a comparar o valor dos resgates, que em regra se davam em janeiro de cada ano,
com o total dos aportes efetuados no ano anterior, chegando-se à conclusão de que
praticamente a totalidade dos aportes era levantada já no início do ano seguinte.
Sobre essa temática, não merece prosperar a afirmação de que os valores
resgatados em cada ano referir-se-iam às contribuições existentes dois anos antes de cada uma
dessas datas já afetadas pela valorização das quotas do Fundo de Investimento, na medida em
que o recorrente sequer apresentou ao fisco a metodologia de cálculo para os aportes por ele
efetuados.
Fl. 1334
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001606/2010-08

Com relação a tais fatos, veja-se excerto do voto retro mencionado, de cujo
julgamento participei:
De outra parte, não restam dúvidas de que o art. 27 da LC 109/2001 permite o resgate
de recursos do plano pelos participantes. Assim, os resgates, por si só, não teriam o
condão de descaracterizar a natureza de previdência privada dos valores depositados nas
contas dos participantes. Contudo, tais resgates assumem relevância quando
analisados juntamente com o conjunto probatório que deu respaldo à autuação.
Ainda quanto ao tema "resgate", impõe-se trazer à colação as pertinentes
observações, ainda naquele voto condutor, trazidas pelo relator após análise detida de algumas
cláusulas dos contratos de previdência privada (6o Termo Aditivo) que diziam respeito aos
participantes do Plano de Benefícios Suplementares e estabeleciam condições diferenciadas para
o recebimento de benefícios de renda e o resgate das contribuições vertidas ao plano. Confira-se:
Verifica-se ainda que, da forma como foram realizados os resgates dos valores
destinados à previdência complementar – sem qualquer finalidade previdenciária,
distanciando-se dos benefícios previdenciários (aposentadoria, pensão ou benefícios
acidentários), houve o descumprimento da regra geral do regime de previdência
complementar prevista no art. 2o da LC 109/2001, visto que essa norma estabelece que o
regime complementar tem por objetivo instituir planos de benefícios de caráter
previdenciário.
Melhor sorte não socorre ao recorrente quanto à alegação de que não teria o
controle algum sobre os resgates efetuados pelos beneficiários, o que competiria à Entidade
Aberta de Previdência Privada, a quem caberia fiscalizar o cumprimento da legislação, inclusive
quanto ao cumprimento dos prazos para resgate.
É que, consoante apontado pela decisão recorrida, tal consideração "não encontra
guarida nos elementos de prova trazidos aos autos. Veja-se que a Cláusula Quarta do 6o Termo
Aditivo é expressa no sentido de que tais resgates devem ser precedidos de autorização da
Instituidora. Confira-se:
Cláusula Quarta – Do Resgate
4.1 Durante o período de diferimento, mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saldo da
Conta de Reserva do Participante - Parte INSTITUIDORA, observada a legislação
pertinente em vigor.
4.2 Durante o período de diferimento, mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do saído da
Conta de Reserva do Participante - Parte Participante, observada a legislação pertinente
em vigor."
Posto desta forma e como bem destacou a Fazenda Nacional em sua
contrarrazões, "a previsão e efetiva ocorrência de resgates periódicos da totalidade dos aportes
evidenciam a dissociação entre a prática da Instituidora/Contribuinte e a finalidade
previdenciária, que deve basear-se na constituição “de reservas que garantam o benefício
contratado”, em conformidade com o comando do art. 202 da Constituição de 1988."
De fato, os resgates sistemáticos prestavam a manter o padrão de bem-estar dos
executivos, evidenciando que o Plano de Previdência tinha como objetivo remunerá-los, durante
o período de atividade laboral, dada e em função de sua relevância na consecução dos resultados
corporativos, e não a constituição de reservas que viessem a garantir o benefício contratado.
Considerando o acima exposto, em especial as constatações promovidas pelo
Fisco, penso não haver outra fundamentação e conclusão a ser dadas ao caso, senão aquelas
Fl. 1335
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-008.541 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.001606/2010-08

introduzidas pelo Relator do acórdão 2402-006.064, repita-se, de cujo julgamento participei, as
quais adoto como parte de minhas razões de decidir. Confira-se:
Todas essas questões associadas, além de outras relatadas no Termo de Verificação
Fiscal, conduzem a insofismável conclusão que, de fato, os aportes efetuados a título de
previdência complementar tinham natureza de rendimento do trabalho. Impende
destacar que não é o nomen iuris conferido a uma parcela que irá definir a sua natureza,
mas é relevante aferir se o pagamento segue as regras previstas em lei que sejam aptas
retirar-lhe a natureza remuneratória.
Na espécie, os aportes realizados de forma habitual e os fatos evidenciados nos quadros
acima (resgate de quase a totalidade dos valores aportados para o PGBL Suplementar)
demonstram, de forma clara, a descaracterização da natureza previdenciária da verba.
Logo, os valores passam a ter natureza de gratificação e amoldam-se ao conceito de
salário.
Além disso, o entendimento delineado acima está em conformidade ao art. 202, § 2°, da
CF/1988, já que a recorrente estabeleceu um tratamento diferenciado para determinados
trabalhadores, de modo a beneficiá-los em relação a outros, seja quanto à contribuições
do empregador, seja no que concerne aos benefícios e condições atrelados às metas de
desempenho estabelecidas pela recorrente, acarretando um tratamento benéfico e
vantajoso para os dirigentes especificados no 6o Termo Aditivo.
Por fim, não é demais destacar que este colegiado, na sessão de 20.11.2019, no
julgamento do acórdão 9202-008.342, de relatoria da Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz,
que tratou do mesmo contribuinte e após analisar Plano de Previdência semelhante, decidiu, por
maioria de votos, por negar provimento ao recurso do sujeito passivo.
Destarte, entendo não assistir razão ao recorrente também neste ponto.
Ante o exposto, VOTO no sentido de CONHECER do recurso para NEGAR-LHE
provimento.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

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Fl. 1336
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