Tribunal: CARF
Processo: 10120.909430/2011-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARI VENDRAMINI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-28
Data de publicação: 2020-05-15

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CONCEITO DE INSUMOS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE
São insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta ou indiretamente no processo produtivo, cuja subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo (considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem ou serviço, dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela pessoa jurídica) com o objeto social da empresa, para que se possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não cumulatividade,
Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, ao julgar o RE no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, ao qual está submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo 62 do Regimento Interno do CARF.
DISPÊNDIOS COM FRETE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
Uma vez que o valor do frete na aquisição de insumos é tributado pela Contribuição ao PIS/PASEP, os gastos com frete se incluem no custo de aquisição e, portanto, são passíveis de gerar créditos na não cumulatividade.
DISPÊNDIOS COM FRETE. FRETE SOBRE TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA
A transferência de insumos entre os estabelecimentos da pessoa jurídica se mostra, diante da atividade desempenhada, se mostra essencial para a manutenção do processo produtivo, portanto capaz de gerar créditos na não cumulatividade.
DISPÊNDIOS COM SERVIÇO DE ARMAZENAGEM E DESESTIVA (DESCARGA)
Para o desempenho da atividade da recorrente, os gastos com armazenagem e desestiva de insumos para produção de adubos e congêneres se tornam essenciais para manutenção do processo produtivo, gerando créditos na não cumulatividade.
GASTOS COM EMBALAGEM PARA ACONDICIONAMENTO.
Os gastos com acondicionamento dos produtos constituem-se em gastos essenciais para o processo produtivo, diante da atividade exercida, portanto geradores de crédito na não cumulatividade.
GASTOS COM ANÁLISES LABORATORIAIS. COMPONENTES PARA FABRICAÇÃO DE ADUBOS E FERTILIZANTES.
Diante da atividade exercida, de produção e comércio de adubos e fertilizantes, as análises laboratoriais se tornam imprescindíveis para a manutenção da qualidade do processo produtivo.
GASTOS COM MATERIAIS DE SEGURANÇA OBRIGATÓRIO POR LEI PARA MANUSEIO DO PRODUTO FABRICADO
Materiais de segurança de uso obrigatório pela legislação trabalhista, para manuseio do produto fabricado, se tornam gastos essenciais para o processo produtivo, pois que indispensáveis.
Recurso Voluntário Provido em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.909430/2011-47
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-007.388 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de janeiro de 2020
Recorrente
ADUBOS SUDOESTE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CONCEITO DE INSUMOS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE
São insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos
os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços
para a obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente,
podendo ser empregados direta ou indiretamente no processo produtivo, cuja
subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da
prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da
pessoa jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de
determinado bem ou serviço, dentro do processo produtivo, para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela pessoa jurídica)
com o objeto social da empresa, para que se possa aferir se o dispêndio
realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não cumulatividade,
Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho, ao julgar o RE no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, ao
qual está submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo 62 do Regimento
Interno do CARF.
DISPÊNDIOS COM FRETE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
Uma vez que o valor do frete na aquisição de insumos é tributado pela
Contribuição ao PIS/PASEP, os gastos com frete se incluem no custo de
aquisição e, portanto, são passíveis de gerar créditos na não cumulatividade.
DISPÊNDIOS COM FRETE. FRETE SOBRE TRANSFERÊNCIA DE
INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA
A transferência de insumos entre os estabelecimentos da pessoa jurídica se
mostra, diante da atividade desempenhada, se mostra essencial para a
manutenção do processo produtivo, portanto capaz de gerar créditos na não
cumulatividade.
DISPÊNDIOS COM SERVIÇO DE ARMAZENAGEM E DESESTIVA
(DESCARGA)
Para o desempenho da atividade da recorrente, os gastos com armazenagem e
desestiva de insumos para produção de adubos e congêneres se tornam
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.909430/2011-47
Fl. 291
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

essenciais para manutenção do processo produtivo, gerando créditos na não
cumulatividade.
GASTOS COM EMBALAGEM PARA ACONDICIONAMENTO.
Os gastos com acondicionamento dos produtos constituem-se em gastos
essenciais para o processo produtivo, diante da atividade exercida, portanto
geradores de crédito na não cumulatividade.
GASTOS COM ANÁLISES LABORATORIAIS. COMPONENTES PARA
FABRICAÇÃO DE ADUBOS E FERTILIZANTES.
Diante da atividade exercida, de produção e comércio de adubos e fertilizantes,
as análises laboratoriais se tornam imprescindíveis para a manutenção da
qualidade do processo produtivo.
GASTOS COM MATERIAIS DE SEGURANÇA OBRIGATÓRIO POR LEI
PARA MANUSEIO DO PRODUTO FABRICADO
Materiais de segurança de uso obrigatório pela legislação trabalhista, para
manuseio do produto fabricado, se tornam gastos essenciais para o processo
produtivo, pois que indispensáveis.
Recurso Voluntário Provido em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário para afastar as glosas referentes a fretes sobre compras de
insumos, fretes sobre transferência de insumos entre estabelecimentos da pessoa jurídica,
serviços de armazenagem e desestiva (descarga), embalagens para acondicionamento, gastos
com análises laboratoriais e material de segurança obrigatório por lei para manuseio do produto
fabricado.
(documento assinado digitalmente)
Winderley Morais Pereira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira
(Presidente), Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Salvador Cândido
Brandão Junior, Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen e
Ari Vendramini (Relator)
Relatório
1.

Adoto o relatório que compõe o Acórdão DRJ/FORTALEZA, no 08-42.917,
exarado por sua 3a Turma, combatido no recurso voluntário apresentado, por economia
processual e por bem descrever os fatos presentes nos autos :

Fl. 292
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

Cuida o presente da(s) Declaração(ões) de Compensação
(DCOMP) no 41004.96422.290110.1.3.10-0953 (fls. 215 a 218),
através da(s) qual(is) a pessoa jurídica acima identificada (a
partir de agora apenas manifestante) requer a compensação, com
débitos próprios, do crédito de PIS/Pasep Não-Cumulativo -
Mercado Interno, do 2o trimestre de 2006, no valor de R$
28.135,45, conforme demonstrado no Pedido de Ressarcimento
(PER) no 09728.11794.290110.1.1.10-2311 (fls. 212 a 214).

O processamento desse pedido resultou na emissão do Despacho
Decisório, no 022393879 (fls. 219), emitido em 04/05/2012, que
não
homologou
integralmente
a(s)
compensação(ões)
declarada(s) na(s) DCOMP 41004.96422.290110.1.3.10-0953 e
detectou não haver valor a ser ressarcido para o período de
apuração apresentado no PER 09728.11794.290110.1.1.10-2311,
porquanto o crédito reconhecido fora insuficiente em face aos
débitos informados pelo sujeito passivo.

Sobre os débitos indevidamente compensados, o ato decisório
formalizou a exigência de R$ 20.230,48, com multa e juros de
mora calculados para pagamento em 31/05/2012.

A motivação para o ato decisório está no Relatório Fiscal (fls. 29
a 59), parte integrante da análise do crédito em destaque.
Nele, a autoridade tributária detalha o procedimento para
apuração dos créditos informados pela manifestante, com a
instauração de Diligência Fiscal, posteriormente convertida em
Fiscalização, em que foram exigidos todos os documentos que
lastreavam
o
direito
requerido.
Encerrados os apontamentos iniciais e de posse da instrução
probatória apresentada pela manifestante, a autoridade tributária
decidiu, fundamentadamente, pela glosa de parte dos créditos
componentes do direito creditório requerido, deferindo apenas a
quantia de R$ 7.904,97. Foram estes os argumentos utilizados:

a) Frete sobre compras de insumos, pois, para que esta
modalidade de frete integre o custo de aquisição, não
apenas o serviço, como também o bem transportado devem
dar direito à apuração do crédito. Portanto, os fretes de
produtos sujeitos à alíquota zero (adubos, fertilizantes e
demais matérias primas), por estes não ensejarem direito a
créditos da não-cumulatividade, na forma do art. 3o, § 2o, II
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, não permitem a
apropriação
de
créditos;

b)
Fretes
de
transferência
de
insumos
entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica com o intuito de
facilitar sua futura utilização no processo industrial, por
não integrarem a operação de venda, nem tampouco o
custo de aquisição, e pelo produto transportado estar
sujeito à alíquota zero, razões por que foi efetuada a glosa;

Fl. 293
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

c) Demais notas sem direito a crédito referentes, de modo
geral, à: aquisição de produtos sujeitos à alíquota zero ou
materiais de uso, consumo sem direito a crédito (ex:
uniformes e equipamentos de segurança, material de
construção, reparos em imóveis, serviços de análise
química de adubo, material farmacêutico, material para
refeitório, material de expediente e informática, gasolina,
álcool e ferramentas), serviços de armazenagem e desestiva
de produtos importados à alíquota zero em terminais
portuários na operação de compra e serviços de transporte
desacompanhados do Conhecimento de Transporte ou cujo
tipo de frete não foi especificado ou que não gera direito a
crédito ou que não são fretes sobre venda, mas fretes de
entrada ou transferência de produtos sujeitos à alíquota
zero ou sem identificação de destinatário ou remetente.
Além de notas fiscais não especificas ou identificadas na
planilha e aquelas em duplicidade; e

d) Despesas de aluguéis contratados com pessoas físicas.

O Despacho Decisório foi notificado, por via postal, em
16/05/2012 (fls.221) e a manifestação de inconformidade
tempestivamente protocolizada em 14/06/2012 (fls. 3 a 17).

A defesa trata de enumerar bens ou serviços cuja glosa deve ser
desfeita e o creditamento, restabelecimento.

Sobre os fretes na aquisição de insumos, a manifestante defende
que são necessários e indispensáveis às atividades da empresa,
motivo por que devem ser considerados insumos à atividade
produtiva. Socorre-se no posicionamento da Secretaria da Receita
Federal
do Brasil que tem admitido que o frete na compra de mercadorias
destinadas à revenda, por integrar o custo de aquisição, pode
gerar direito a créditos da não-cumulatividade, desde que o ônus
tenha sido suportado pelo adquirente (Soluções de Consulta no
92/2011 e 94/2011). Neste sentido, encampa a tese de que o frete
na aquisição de insumos também deve ser descontado como
crédito e rechaça a aplicação do art. 3o, § 2o, II, Leis no
10.637/2002
e
10.833/2003,
pois,
a despeito de os bens transportados serem tributados a alíquota
zero, o frete permanece tributável e não deve ser tratado como
acessório do produto adquirido. Manteve este raciocínio ao tratar
do frete de transferência de insumos entre estabelecimentos da
pessoa
jurídica.
Em seguida, a manifestante pretende ter reconhecido o direito ao
crédito sobre os serviços de armazenagem e desestiva (descarga).
A armazenagem é necessária porque evita a ocorrência de fatores
danosos aos produtos adquiridos, além de citar que a dicção do
art.
3o, IX, da Lei no 10.833/2003 deve ser interpretada sem restrição à
armazenagem na operação de venda. Sobre a desestiva de adubos
e fertilizantes, tais serviços são especializados e exigem um
Fl. 294
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

procedimento peculiar, sendo prestado somente por empresas
devidamente habilitadas que possuem equipamentos próprios
para serem utilizados em carga e descarga de navios. Ambos
serviços relacionados são necessários à fabricação dos produtos
postos
à
venda.

Acerca dos materiais glosados de uso e consumo, a manifestante
discorda da autoridade tributária, considerando que estes são
empregados na manutenção das máquinas e equipamentos
utilizados na fabricação e produção das mercadorias destinadas à
venda.
Assim
também
entende
em
relação
às
embalagens
para
acondicionamento, às análises laboratoriais e aos materiais de
segurança, obrigatórios para o manuseio dos produtos
fabricados.
Quanto às glosas dos itens “c”, “e” e “f” do Relatório Fiscal, o
processo está instruído com as notas fiscais (fls. 63 a 210), com
que pretende especificar ou identificar o bem ou serviço, o tipo de
frete ou a identificação do destinatário ou remetente da
mercadoria.
Ao término da exposição, a manifestante assevera que a Fazenda
Federal adota, como conceito de insumo para fins de desconto de
créditos da não-cumulatividade das contribuições sociais, o
empregado para o IPI, mais restritivo, quando deveria usar o
conceito do Imposto sobre a Renda. Portanto, crê que insumo
deve ser todo e qualquer custo ou despesa necessária à atividade
produtiva.

2.

Analisando tais razões de defesa, a DRJ/FORTALEZA assim ementou o Acórdão
citado :

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006

CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
FRETE
NA
AQUISIÇÃO
DE INSUMOS. DISPÊNDIO INTEGRANTE OU COMPONENTE
DO
CUSTO DE AQUISIÇÃO.
Não há previsão legal para a apuração de créditos da não-
cumulatividade das contribuições sociais em relação aos gastos
com frete na aquisição de bens em geral. Tal dispêndio integra o
custo de aquisição do bem, de modo que, quando permitido o
creditamento quanto a este, o custo do transporte servirá,
indiretamente, de base de apuração do valor do crédito. Ao revés,
se vedado o creditamento tomado o bem adquirido, também não
haverá, nem mesmo indiretamente, tal direito em relação aos
dispêndios com frete.

CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
FRETE
DE
TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA MESMA PESSOA JURÍDICA.
Fl. 295
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

Não há previsão legal para a apuração de créditos da não-
cumulatividade das contribuições sociais em relação aos gastos
com frete de transferência entre estabelecimentos da mesma
empresa. Essas despesas não integram o conceito de insumo
empregado na produção de bens destinados à venda e nem se
referem à operação de venda de mercadorias. porquanto não
geram direito à apuração de créditos a serem descontados das
contribuições sociais.

CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. ARMAZENAGEM DE
INSUMOS IMPORTADOS.
O direito ao crédito correspondente aos gastos com armazenagem
somente é cabível em relação a bens acabados, disponíveis para
venda ou revenda imediata, devendo haver a saída direta do local
onde estão armazenados ao adquirente. Assim, é incabível a
apuração de créditos de armazenagem de bens importados
considerados insumos, dado que ainda atravessarão o processo
industrial para estarem em condições de serem comercializados.

CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESESTIVA.
Por se tratar de etapa antecedente ao processo produtivo
empresarial e não estar relacionado, na legislação das
contribuições
sociais,
como
hipótese
de
creditamento,
inadmissível a apuração de créditos a partir dos gastos com
desestiva.

CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. MATERIAIS DE USO
OU CONSUMO.
Os materiais de uso e consumo que se desgastam em função da
ação direta exercida sobre o produto em fabricação são
considerados insumos para apuração de créditos da não-
cumulatividade, desde que não estejam incluídos no ativo
imobilizado.

CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGENS
PARA
ACONDICIONAMENTO.
As embalagens para transporte, acondicionamento e conservação,
por serem acrescidas após o término do processo produtivo, não
podem
ser
consideradas
como
insumos
para
fins
de
aproveitamento de créditos da não-cumulatividade.

CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
ANÁLISES
LABORATORIAIS.
Os serviços de análise laboratorial, por não agregaram valor ao
bem
produzido e não integraram o processo produtivo, não são
considerados insumos e, portanto, não dão direito a créditos da
não-cumulatividade.

CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. MATERIAIS DE
SEGURANÇA.
Os materiais de segurança, a despeito de necessários e de uso
Fl. 296
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

obrigatório determinado pela legislação trabalhista, não sofrem
desgaste ou danos pela ação diretamente exercida pelo processo
produtivo. São acessórios a este e, desta forma, não podem ser
considerados insumos para a apuração de créditos da não-
cumulatividade.

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

3.

Inconformada, a manifestante apresentou recurso voluntário, onde repisa os
argumentos expendidos na manifestação de inconformidade, em síntese assim apresenta seus
argumentos :

I - DOS FATOS
-A Recorrente postulou, por meio de PER/DCOMP’s, ressarcimento e compensação de créditos de
PIS/COFINS não cumulativos (mercado interno).
Em decorrência da análise dos aludidos pedidos eletrônicos de ressarcimentos e das correspondentes
declarações de compensações (PER/DCOMP), a Delegacia Regional da Receita Federal em Goiânia
(GO) homologou apenas parcialmente o pleito da Recorrente, nos termos do Relatório Fiscal de
Auditoria do Crédito e Despacho Decisório (juntado aos autos no DOC. 02 da Manifestação de
Inconformidade).
É que a fiscalização afirmou, de forma totalmente equivocada, que determinadas operações não dariam
direito a crédito, dentre elas as seguintes: (i) frete sobre compras de insumos; (ii) frete de transferências
entre
estabelecimentos
da
própria
empresa;
(iii)
material
reputado
como
de
uso
ou
consumo; (iv) armazenagem e desestiva de produtos importados à alíquota zero (adubos, fertilizantes e
suas matérias-prima).
No caso dos autos, portanto, o nobre fiscal entendeu por reconhecer apenas alguns dos créditos,
homologando, assim, só parcialmente as compensações declaradas e exigindo, em contrapartida,
aquilo que foi considerado como compensação indevida.
II - DOS FUNDAMENTOS
2.1. CONSIDERAÇÕES SOBRE O CONCEITO DE INSUMOS
- Ficou demonstrado no Manifesto de Inconformidade que o conceito de insumo, adotado pela
fiscalização para levantamento dos créditos de PIS e COFINS, é equivocado, pois utiliza interpretação
restritiva, a mesma empregada para fins de apuração do IPI, contrariando assim a natureza da não-
cumulatividade das comentadas contribuições sociais. Não é demais ressaltar que em sede de acórdão a
DRJ/FOR defendeu que a definição adequada é aquela professada pela Fiscalização e prevista nas
Instruções
Normativas
SRF
nos
247/2002
(PIS)
e
404/2004
(COFINS),
ou seja, só podem ser considerados insumos os bens ou serviços que são aplicados e consumidos
diretamente no processo produtivo. (...) Não obstante, é oportuno realçar que o referido juízo é
equivocado, pois, o conceito de insumo aplicável às contribuições deve ser aquele que atende aos
critérios de essencialidade ou relevância na atividade econômica da contribuinte. (..) Desse modo,
considerando o fato de que a fiscalização e o acórdão recorrido apreciaram o pedido de
creditamento formulado pela contribuinte na contramão da orientação do Superior Tribunal de Justiça,
utilizando, inclusive, norma declarada ilegal (Instruções Normativas SRF nos 247/2002 (PIS) e 404/2004
(COFINS)),
entende
a
Recorrente
que
as
glosas
havidas
devem
ser
desconsideradas
e, de consequência, deferidos os pedidos administrativos.
2.2 – DO FRETE SOBRE COMPRAS DE INSUMOS SEM DIREITO A CRÉDITO E DO FRETE
DE TRANSFERÊNCIAS
- Vê-se no já comentado Relatório Fiscal de Auditoria do Crédito e Despacho Decisório que a glosa
correspondente aos fretes sobre compra de insumos teve duas motivações. A primeira decorre do
entendimento de que somente dá direito a crédito o frete sobre a operação de venda; e a segunda, do
juízo de que, em se tratando de produto adquirido à alíquota “zero”, portanto sem direito a crédito, o
Fl. 297
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

frete inerente, por ser acessório, também não permite o desconto de crédito.(...) Dito isso, resta a
Recorrente, então, enfrentar o entendimento (adotado no Despacho Decisório e mantido no acórdão
recorrido) de que o crédito nas operações de frete sobre compra somente ocorre quando o produto
adquirido gerar direito ao creditamento, ou seja, for tributado. (...) Acontece que tal conclusão,
permissa venia, é absolutamente equivocada, pois o que o art. 3o, § 2o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e
da Lei no 10.833/2003, veda é, 10 dentre outras hipóteses, o direito ao aproveitamento de crédito quando
da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições inerentes (PIS e
COFINS). Portanto, como o frete não está isento, imune ou beneficiado com alíquota zero, porquanto
sujeito à incidência do PIS e da COFINS, tal regra a ele não pode ser aplicada.
Com efeito, em se amoldando ao conceito de custo, sendo suportado pelo contribuinte e contratado de
pessoa jurídica estabelecida no País, o frete, que está sujeito à incidência do PIS e da COFINS,
inegavelmente dá direito a crédito. (...) Dessa feita, é um verdadeiro contra-senso dizer que o frete
contratado com pessoa jurídica estabelecida no País, sujeito à incidência de PIS e COFINS como é, não
pode gerar direito a crédito porque o produto transportado foi adquirido à alíquota zero.(...) O
raciocínio aqui defendido, aliás, também se presta perfeitamente às operações de frete entre
estabelecimentos da própria Recorrente, às quais também foram glosadas pela fiscalização sob o
argumento de que o transporte de insumos que implique mero deslocamento, com intuito de facilitar sua
futura utilização na industrialização, não integra o conceito de frete na operação de venda e também
não pode ser admitido como custo.
2.3 – DOS SERVIÇOS DE ARMAZENAGEM E DESESTIVA (DESCARGA)
- Consta da alínea “d”, item IV, do Relatório Fiscal (anexado ao DOC. 02 do Manifesto de
Inconformidade), que a fiscalização glosou 51 documentos fiscais, no valor total de R$ 510.649,42,
relativos a serviços de armazenagem e desestiva em terminais portuários de produto importado à
alíquota zero (adubos, fertilizantes, etc.), por decorrer de operação de compra, e não de venda, sob a
alegação de ausência de previsão legal. (...) A despesa com armazenagem em terminais portuários,
porém, há de ser entendida como um gasto necessário para a atividade da Recorrente, já que tem por
finalidade evitar fatores danosos para os produtos adquiridos, pois, caso não lançasse mão dessa
alternativa, seriam esses produtos expostos às intempéries da natureza. (...) Em resumo, o que diz a lei é
que
“a
pessoa
jurídica
poderá
descontar
créditos
calculados
em
relação
a
(...)
armazenagem de mercadoria”, sem qualquer distinção, ou seja, tanto na operação de compra quanto na
operação de venda. Em seguida, ela trata sobre o frete, que também dá direito a crédito na operação de
venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, pois na compra ele (o frete) já está
previsto no inciso II do art. 3o das indigitadas leis. O mesmo raciocínio deve ser aplicado também aos
serviços de desestivas de adubos e fertilizantes (matérias-primas), em terminais portuários, pois
referidos serviços, como é sabido, são especializados e, por isso, exigem um procedimento todo peculiar,
somente
podendo
ser
prestado
por
empresas
devidamente
habilitadas,
que
possuem
equipamentos próprios para serem utilizados em cargas e descargas de navios. Assim, os pagamentos
inerentes a tais serviços (armazenagem e desestiva), por serem necessários ao processo industrial,
devem ser entendidos como custos.
2.4 – DAS DEMAIS NOTAS SEM DIREITO A CRÉDITOS
-Dentre os bens e/ou serviços relacionados no anexo IV do Relatório Fiscal (DOC. 02 do Manifesto de
Inconformidade), foram excluídos aqueles que a fiscalização entendeu não dar direito a crédito (alínea
“b”),
pois,
segundo
seu
sentir,
não
se
enquadrariam
como
insumos,
por
serem
reputados, na sua maioria, como materiais de uso ou consumo. Foi demonstrado, via Manifesto de
Inconformidade, que referidos bens, se não todos, pelo menos em grande parte, diferentemente do que
alega a fiscalização, encartam-se no conceito de insumos, e por isso dão direito a crédito, pois
que necessários à atividade da empresa. (...) Isso porque, esses produtos, em sua maioria, são
materiais para manutenção de máquinas e equipamentos, utilizados na fabricação/produção das
mercadorias destinadas à venda, bem como embalagens para acondicionamento desses mesmos
produtos, conforme demonstram as notas fiscais em anexo. Mesmo assim, a DRJ/FOR entendeu que se
tratavam de materiais de uso e consumo e não poderiam, portanto, gerar créditos, por não serem
insumos, mas sim objetos aptos a compor o ativo imobilizado da Recorrente. Essa conclusão
equivocada decorre do entendimento de que materiais de uso e consumo só poderiam gerar crédito
Fl. 298
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

contando que se desgastassem em função da ação exercida sobre o produto em fabricação. (...) Engana-
se os Julgadores de instância singela. É que o conceito de insumo para fins de PIS/COFINS, como dito
em linhas passadas, não se resume a uma interpretação tão restritiva, como propõe o acórdão recorrido.
Em
razão
das
peculiaridades
das
indigitadas
contribuições
a
compreensão
de
insumo a ser aplicada deve ser aquela mais alargada, alcançando todos os bens e serviços pertinentes e
essenciais ao processo produtivo. (...) No caso de despesas de análises laboratoriais, em se tratando de
indústria de adubos e fertilizantes, como é com a Recorrente, a legislação exige que haja, no ato de
registro no Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, demonstração de que a fabricante
possui
laboratório
habilitado,
próprio
ou
de
terceiros,
cadastrado
junto
aquele
órgão, para efetuar as análises químicas, físicas ou biológicas de controle de qualidade.
2.5 – DAS MATÉRIAS DE PROVA
- Nas alíneas “c”, “e” e “f” do item IV do Relatório Fiscal a autoridade administrativa entendeu por
glosar os créditos inerentes sob os seguintes argumentos:
c) 11 itens, num total de R$ 12.806,01, foram excluídos por não terem sido especificados ou
identificados
na
“planilha
eletrônica”
e
respectivos
registros
dos
arquivos
fiscais.
e) 333 itens, num total de R$ 490.731,97, foram excluídos por se tratar de serviços de transporte (a maior
parte sem o conhecimento de transporte), cujo tipo de frete (coluna “Tipo de Frete” da “planilha
eletrônica”)
não
foi
especificado
e/ou
não
gera
direito
ao
crédito.
f) 35 itens, num total de R$ 109.818,50, foram excluídos por não se tratar de frete sobre venda, e sim
frete de entrada ou frete de transferência de produto alíquota zero, ou ainda por não haver identificação
do remetente e destinatário na Nota Fiscal.
Registre-se, com relação a esses assuntos (frete de transferência e frete de produtos adquiridos à
alíquota zero), que a matéria de direito já foi devidamente arguida em linhas pretéritas tanto do
Manifesto de Inconformidade quanto deste recurso. Por este motivo cuidou a Recorrente de produzir as
seguintes provas em sede de Manifestação de Inconformidade (DOC. 04 e 05 daquela defesa):
identificar o bem ou serviço, especificar o “tipo de frete” omisso “na planilha eletrônica”
apresentada e indicar os remetentes e os destinatários nas Notas Fiscais correspondentes.
As provas foram colacionadas, por amostragem aos DOCs. 04 e 05 do Manifesto de Inconformidade.
Acontece que o julgador de instância singela não os considerou, ao argumento de que a Recorrente
deveria apresentar toda a documentação probatória. (...) Desse modo, apesar de a Recorrente ter
produzido provas aptas a provar os argumentos por ela levantados, para que não haja qualquer injustiça
in casu, requer-se a realização de diligência com vistas a sanar as dúvidas levantadas pelo
órgão julgador de instância singela, sob pena de cerceamento de direito de defesa.
III – DOS PEDIDOS
- Diante de todo o exposto requer, inicialmente, seja recebido e conhecido o presente recurso, por
atender os pressupostos legais. Após, requer seja dado provimento ao mesmo, de sorte que, ao final, seja
reformado o acórdão recorrido e reconhecido o direito creditório da Recorrente e, de conseguinte,
integralmente homologada a compensação declarada. Requer, por fim, seja o feito baixado em
diligência com vistas a verificar se as operações glosadas são capazes de gerarem créditos, na
qualidade de insumo, na apuração não-cumulativa do PIS e da COFINS.

4.

Assim me foram distribuídos os presentes autos.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Ari Vendramini, Relator.
Fl. 299
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

5.

Há que se esclarecer que, diante da nova conceituação de insumo adotada por este
CARF, deve-se, preliminarmente, definir este novo conceito, que desconsidera os conceitos
trazidos pelas Instruções Normativas SRF no 24/2002 e 404/2003, por já ultrapassados.

O CONCEITO DE INSUMOS NA SISTEMÁTICA DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA
A CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP E A COFINS.

6.

Tema polêmico que vem sendo enfrentado desde o surgimento do Princípio da
Não Cumulatividade para as contribuições sociais, instituído no ordenamento jurídico pátrio pela
Emenda Constitucional no 42/2003, que adicionou o § 12 ao artigo 95 da Constituição Federal,
onde se definiu que os setores de atividade econômica que seriam atingidos pela nova e atípica
sistemática da não cumulatividade seriam definidos por legislação infraconstitucional,
diferentemente da sistemática de não cumulatividade instituída para os tributos IPI e ICMS, que
já está definida no próprio texto constitucional. Portanto, a nova sistemática seria definida por
legislação ordinária e não pelo texto constitucional, estabelecendo a Carta Magna que a
regulamentação desta sistemática estaria a cargo do legislador ordinário.

7.

Assim, a criação da sistemática da não cumulatividade para a Contribuição para o
PIS/Pasep se deu pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002, onde o
Inciso II do seu artigo 3o autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e
serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados á venda.

8.

Mais tarde, muitos textos legais surgiram para instituir novos créditos, inclusive
presumidos, para serem utilizados sob diversas formas : dedução do valor das contribuições
devidas, apuradas ao final de determinado período, compensação do saldo acumulado de créditos
com débitos titularizados pelo adquirente dos insumos e até ressarcimento, em, espécie, do valor
do saldo acumulado de créditos, na impossibilidade ser utilizados nas formas anteriores.

9.

Por ser o órgão governamental incumbido da administração, arrecadação e
fiscalização da Contribuição ao PIS/Pasep, a Secretaria da Receita Federal expediu a Instrução
Normativa de no 247/2002, onde informa o conceito de insumos passíveis de creditamento pela
Contribuição ao PIS/Pasep, sendo que a definição de insumos adotada pelo ato normativo foi
considerada excessivamente restritiva, pois aproximou-se do conceito de insumo utilizado pela
sistemática da não cumulatividade do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados,
estabelecido no artigo 226 do Decreto no 7.212/2010 – Regulamento do IPI , pois definia que o
creditamento seria possível apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo
produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, sofrendo desgaste
pelo contato com o produto a ser atingido ou com o próprio processo produtivo, ou seja, para que
o bem seja considerado insumo ele deve ser matéria-prima, produto intermediário, material de
embalagem ou qualquer outro bem que sofra alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda
de propriedades físicas ou químicas.

10.

Consideram-se, também, os insumos indiretos, que são aqueles não envolvidos
diretamente no processo de produção e, embora frequentemente também sofram alterações
durante o processo produtivo, jamais se agregam ao produto final, como é o caso dos
combustíveis.

Fl. 300
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

11.

Mais tarde, evoluiu-se no estudo do conceito de insumo, adotando-se a definição
de que se deveria adotar o parâmetro estabelecido pela legislação do Imposto de Renda da
Pessoa Jurídica, que tem como premissa os artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000/1999 –
Regulamento do Imposto de Renda, onde se poderia inserir como insumo todo e qualquer custo
da pessoa jurídica com o consumo de bens e serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo. A doutrina e a jurisprudência concluíram que tal
procedimento alargaria demais o conceito de insumo, equiparando-o ao conceito contábil de
custos e despesas operacionais que envolve todos os custos e despesas que contribuem para
atividade da empresa, e não apenas a sua produção, o que provocaria uma distorção na legislação
instituidora da sistemática.

12.

Reforçam estes argumentos na medida em que, ao se comparar a sistemática da
não cumulatividade para o IPI e o ICMS e a sistemática para a Contribuição ao PIS/Pasep,
verifica-se que a primeira tem como condição básica o destaque do valor do tributo nas Notas
Fiscais de aquisição dos insumos, o que permite o cotejo destes valores com os valores
recolhidos na saída do produto ou mercadoria do estabelecimento adquirente dos insumos, tendo-
se como resultado uma conta matemática de dedução dos valores recolhidos na saída do produto
ou mercadoria contra os valores pagos/compensados na entrada dos insumos, portanto os valores
dos créditos estão claramente definidos na documentação fiscal dos envolvidos, adquirentes e
vendedores.

13.

Em contrapartida, a sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep criou créditos, por intermédio de legislação ordinária, que tem alíquotas variáveis,
assumindo diversos critérios, que, ao final se relacionam com a receita auferida e não com o
processo produtivo em si, o que trouxe a discussão de que os créditos estariam vinculados ao
processo de obtenção da receita, seja ela de produção, comercialização ou prestação de serviços,
trazendo uma nova característica desta sistemática, a sua atipicidade, pois os créditos ou valor
dos tributos sobre os quais se calculariam os créditos, não estariam destacados nas Notas Fiscais
de aquisição de insumos, o que dificultaria a sua determinação.

14.

Portanto, haveria que se estabelecer um critério para a conceituação de insumo,
nesta sistemática atípica da não cumulatividade das contribuições sociais.

15.

Há algum tempo vem o CARF pendendo para a idéia de que o conceito de
insumo, para efeitos os Inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, deve ser interpretado com um
critério próprio : o da essencialidade, ou seja, para a definição de insumo busca-se a relação
existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo, e a atividade realizada pelo seu
adquirente.

16.

Desta forma, para que se verifique se determinado bem ou serviço adquirido ou
prestado possa ser caracterizado como insumo para fins de geração de crédito de PIS/Pasep,
devem ser levados em consideração os seguintes aspectos :

- pertinência ao processo produtivo, ou seja, a aquisição do bem ou serviço
para ser utilizado especificamente na produção do bem ou prestação do serviço
ou, para torná-lo viável.
Fl. 301
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

- essencialidade ao processo produtivo, ou seja, a produção do bem ou a
prestação do serviço depende diretamente de tal aquisição, pois, sem ela, o bem
não seria produzido ou o serviço não seria prestado.
- possibilidade de emprego indireto no processo de produção, ou seja, não é
necessário que o insumo seja consumido em contato direto com o bem
produzido ou seu processo produtivo.

17.

Por conclusão, para que determinado bem ou prestação de serviço seja definido
como insumo gerador de crédito de PIS/Pasep, é indispensável a característica de essencialidade
ao processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita da atividade econômica
do adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável a comprovação de tal essencialidade
em relação á obtenção da respectiva receita.

18.

Pondo um fim á controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça assumiu a mesma
posição, refletida no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR, que se tornou emblemático para a doutrina e a jurisprudência, ao
definir insumo, na sistemática de não cumulatividade das contribuições sociais, sintetizando o
conceito na ementa, assim redigida :

TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II,
da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.

19.

Neste contexto histórico, a Secretaria da Receita Federal, vinculada a tal decisão
por força do disposto no artigo 19 da lei no 10.522/2002 e na Portaria Conjunta PGFN/RFB no
Fl. 302
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

1/2014, expediu o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, tendo como objetivo analisar as
principais repercussões decorrentes da definição de insumos adotada pelo STJ, e alinhar suas
ações á nova realidade desenhada por tal decisão.

20.

Interessante destacar alguns trechos do citado Parecer :

9. Do voto do ilustre Relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, mostram-se
relevantes para este Parecer Normativo os seguintes excertos:

“39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de insumo, para
efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas
PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do
contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos,
não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser
físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final.

40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser dos
seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das coisas, mas a
essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que
participa da sua formação; deste modo, penso, respeitosamente, mas com segura
convicção, que a definição restritiva proposta pelas Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004, da SRF, efetivamente não se concilia e mesmo afronta e
desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir'.

41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a
expor:(...)” (fls 24 a 26 do inteiro teor do acórdão)
.........................................
10. Por sua vez, do voto da Ministra Regina Helena Costa, que apresentou a tese
acordada pela maioria dos Ministros ao final do julgamento, cumpre
transcrever os seguintes trechos:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da não-
cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade representa
autêntica aplicação do princípio constitucional da capacidade contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do sistema de
não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção,
seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.
Fl. 303
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra do acórdão)
............................
11. De outra feita, do voto original proferido pelo Ministro Mauro Campbell, é
interessante apresentar os seguintes excertos:
“Ressalta-se, ainda, que a não-cumulatividade do Pis e da Cofins não tem por
objetivo eliminar o ônus destas contribuições apenas no processo fabril, visto
que a incidência destas exações não se limita às pessoas jurídicas industriais,
mas a todas as pessoas jurídicas que aufiram receitas, inclusive prestadoras de
serviços (...), o que dá maior extensão ao contexto normativo desta
contribuição do que aquele atribuído ao IPI. Não se trata, portanto, de
desonerar a cadeia produtiva, mas sim o processo produtivo de um
determinado produtor ou a atividade-fim de determinado prestador de serviço.
(...)
Sendo assim, o que se extrai de nuclear da definição de "insumos" (...) é que: 1o
- O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do
serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo
produtivo); 2o - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição
(essencialidade ao processo produtivo); e 3o - Não se faz necessário o consumo
do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto
(possibilidade de emprego indireto no processo produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria aquisição do
bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente, na prestação do
serviço ou na produção, surge daí o conceito de essencialidade do bem ou
serviço para fins de receber a qualificação legal de insumo. Veja-se, não se trata
da essencialidade em relação exclusiva ao produto e sua composição, mas
essencialidade em relação ao próprio processo produtivo. Os combustíveis
utilizados na maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do mesmo
modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo
produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso
que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante.
(...)
Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3°, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3°, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços,
que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto
é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda
de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.” (fls 50, 59, 61 e 62 do inteiro
teor do acórdão)
...........................................
12. Já do segundo aditamento ao voto lançado pelo Ministro Mauro Campbell,
insta transcrever os seguintes trechos:
“Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena, sensibilizei-
me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao processo produtivo
não abarcariam as situações em que há imposição legal para a aquisição dos
insumos (v.g., aquisição de equipamentos de proteção individual - EPI). Nesse
sentido, considero que deve aqui ser adicionado o critério da relevância para
abarcar tais situações, isto porque se a empresa não adquirir determinados
insumos, incidirá em infração à lei. Desse modo, incorporo ao meu as
observações feitas no voto da Min. Regina Helena especificamente quanto ao
ponto, realinhando o meu voto ao por ela proposto.
Observo que isso em nada infirma o meu raciocínio de aplicação do "teste de
subtração", até porque o descumprimento de uma obrigação legal obsta a
Fl. 304
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

própria atividade da empresa como ela deveria ser regularmente exercida.
Registro que o "teste de subtração" é a própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item
- bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.” (fls 141 a 143 da íntegra do acórdão)
.............................................................................
13. De outra banda, do voto da Ministra Assusete Magalhães, interessam
particularmente os seguintes excertos:
“É esclarecedor o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA, no sentido de
que o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o
da pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de
insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo
de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel
da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.(...)
Sendo esta a primeira oportunidade em que examino a matéria, convenci-me -
pedindo vênia aos que pensam em contrário - da posição intermediária sobre o
assunto, adotada pelos Ministros REGINA HELENA COSTA e MAURO
CAMPBELL MARQUES, tendo o último e o Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO realinhado seus votos, para ajustar-se ao da Ministra REGINA
HELENA COSTA.” (fls 137, 139 e 140 da íntegra do acórdão)
......................................................
19. Prosseguindo, verifica-se que a tese acordada pela maioria dos Ministros foi
aquela apresentada inicialmente pela Ministra Regina Helena Costa, segundo a
qual o conceito de insumos na legislação das contribuições deve ser
identificado “segundo os critérios da essencialidade ou relevância”, explanados
da seguinte maneira por ela própria (conforme transcrito acima):
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de
serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
.....................................................................
25. Por outro lado, a interpretação da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça acerca do conceito de insumos na legislação das contribuições afasta
expressamente e por completo qualquer necessidade de contato físico, desgaste
ou alteração química do bem-insumo com o bem produzido para que se permita
o creditamento, como preconizavam a Instrução Normativa SRF no 247, de 21
de novembro de 2002, e a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de
2004, em algumas hipóteses.
( grifos deste relator)

Fl. 305
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

21.

No âmbito deste colegiado, aplica-se ao tema o disposto no § 2o do artigo 62 do
Regimento Interno do CARF – RICARF :

Artigo 62 - (......)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e
pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei No
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.

22.

Assim, são insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002,
todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a
obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados
direta ou indiretamente no processo produtivo, e cuja subtração implica a impossibilidade de
realização do processo produtivo ou da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da
própria atividade da pessoa jurídica

23.

Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem ou
serviço, dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pela pessoa jurídica) com a atividade desenvolvida pela empresa, para que se
possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não
cumulatividade da Contribuição ao PIS/Pasep e da COFINS.

24.

Do Contrato Social da recorrente extraímos o seu objeto social :

25.

Portanto, é com estas atividades que a recorrente obtém sua receita tributada
pelas contribuiçoes, sendo que, diante do anômalo regime de não cumulatividade da
Contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS, é para obter tal receita que a recorrente adquire
insumos, e é destes insumos que a legislação ordinária, reforçando a anomalia do regime,
permite a obtenção de créditos que terão como função primordial a geração de descontos a
aserem abatidos das contribuiçoes a pagar, para garantir, outra vez de forma anômala, a
desoneração da cadeia produtiva.

26.

É diante destes argumentos que reconhecemos como geradores de créditos os
seguintes insumos glosados pela autoridade fiscal :

Fl. 306
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

FRETES SOBRE COMPRAS DE INSUMOS - Uma vez que o valor do frete na aquisição de
insumos é tributado pela Contribuição ao PIS/PASEP, os gastos com frete se incluem no custo
de aquisição e, portanto, são passíveis de gerar créditos na não cumulatividade.
FRETES SOBRE TRANSFERÊNCIAS DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
PESSOA JURÍDICA - A transferência de insumos entre os estabelecimentos da pessoa jurídica
se mostra, diante da atividade desempenhada, se mostra essencial para a manutenção do
processo produtivo, portanto capaz de gerar créditos na não cumulatividade

SERVIÇOS DE ARMAZENAGEM E DESESTIVA (DESCARGA) - Para o desempenho da
atividade da recorrente, os gastos com armazenagem e desestiva de insumos para produção de
adubos e congêneres se tornam essenciais para manutenção do processo produtivo, gerando
créditos na não cumulatividade.

EMBALAGENS PARA ACONDICIONAMENTO – Os gastos com acondicionamento dos
produtos constituem-se em gastos essenciais para o processo produtivo, diante da atividade
exercida, portanto geradores de crédito na não cumulatividade.

GASTOS COM ANÁLISES LABORATORIAIS - Diante da atividade exercida, de produção e
comércio de adubos e fertilizantes, as análises laboratoriais se tornam imprescindíveis para a
manutenção da qualidade do processo produtivo.

MATERIAL DE SEGURANÇA OBRIGATÓRIO POR LEI PARA MANUSEIO DO
PRODUTO FABRICADO - Materiais de segurança de uso obrigatório pela legislação
trabalhista, para manuseio do produto fabricado, se tornam gastos essenciais para o processo
produtivo, pois que indispensáveis.

27.

Com relação aos materiais de uso e consume glosados pela autoridade fiscal,
conforme consta da letra “b” do item VI do Relatório Fiscal de Auditoria do Crédito –
Ressarcimento de PIS/COFINS – ANOS 2005 A 2009, ás fls. 37 destes autos digitais,
transcrevemos a observação feita pela autoridade fiscal :

28.

Quanto a tais itens mantemos as glosas por uma razão técnica : não tem este
julgador condições de avaliar item a item, para decidir quais deles seriam ou não insumos,
necessitando para tanto de um laudo técnico que vinculasse o produto á atividade da recorrente,
justificando a sua essencialidade e relevância para a consecução de tal atividade. Sem tal
vinculação técnica, não no sentimos seguros para tal avaliação.

Conclusão

29.

Diante do exposto, dou provimento parcial ao recurso para reverter as seguintes
glosas efetuadas pela autoridade fiscal :
Fl. 307
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-007.388 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.909430/2011-47

-
FRETES SOBRE COMPRAS DE INSUMOS (pois que tributados pelas contribuições e,
portanto, integrando o custo de aquisição )
-
FRETES
SOBRE
TRANSFERÊNCIAS
DE
INSUMOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA
-
SERVIÇOS DE ARMAZENAGEM E DESESTIVA (DESCARGA)
-
EMBALAGENS PARA ACONDICIONAMENTO
-
GASTOS COM ANÁLISES LABORATORIAIS
-
MARTERIAL DE SEGURANÇA OBRIGATÓRIO POR LEI PARA MANUSEIO DO
PRODUTO FABRICADO

30.

Mantenho a seguinte glosa :

-
MATERIAIS DE USO E CONSUMO

É como voto
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini

Fl. 308
DF CARF MF
Documento nato-digital