Tribunal: CARF
Processo: 10640.909560/2011-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CORINTHO OLIVEIRA MACHADO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-08-26
Data de publicação: 2020-10-29

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
IPI. RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao interessado fazer prova inequívoca do seu crédito, mediante a observância de todos os requisitos legais e formais.
CRÉDITOS DE IPI. INSUMOS NÃO TRIBUTADOS OU DESTINADOS A PRODUTO NÃO TRIBUTADO.
Insumos classificados na TIPI como NT não dão direito a crédito do IPI. Tampouco existe direito a crédito do referido imposto em relação às aquisições de insumos aplicados na fabricação de produtos classificados na TIPI como NT.
IPI. RESSARCIMENTO. CÁLCULO DO CRÉDITO.
Quando o estabelecimento não dispuser de controle sobre estoque de insumos aplicados em produtos industrializados sujeitos a tributação ou não tributados, poderão ser calculados proporcionalmente, com base no valor das saídas dos produtos fabricados pelo estabelecimento industrial nos três meses imediatamente anteriores ao período de apuração a considerar, os créditos decorrentes de entradas de MP, PI e ME, empregados indistintamente na industrialização de produtos que gozem ou não do direito à manutenção e à utilização do crédito.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10640.909560/2011-19
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-009.176 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
26 de agosto de 2020
Recorrente
ESDEVA INDUSTRIA GRAFICA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
IPI. RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao interessado fazer prova inequívoca do seu crédito, mediante a
observância de todos os requisitos legais e formais.
CRÉDITOS DE IPI. INSUMOS NÃO TRIBUTADOS OU DESTINADOS A
PRODUTO NÃO TRIBUTADO.
Insumos classificados na TIPI como NT não dão direito a crédito do IPI.
Tampouco existe direito a crédito do referido imposto em relação às aquisições
de insumos aplicados na fabricação de produtos classificados na TIPI como
NT.
IPI. RESSARCIMENTO. CÁLCULO DO CRÉDITO.
Quando o estabelecimento não dispuser de controle sobre estoque de insumos
aplicados em produtos industrializados sujeitos a tributação ou não tributados,
poderão ser calculados proporcionalmente, com base no valor das saídas dos
produtos fabricados pelo estabelecimento industrial nos três meses
imediatamente anteriores ao período de apuração a considerar, os créditos
decorrentes de entradas de MP, PI e ME, empregados indistintamente na
industrialização de produtos que gozem ou não do direito à manutenção e à
utilização do crédito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do recurso. Na parte conhecida, por unanimidade de votos, em negar provimento, nos
termos do voto do relator.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10640.909560/2011-19
Fl. 432
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10640.909560/2011-19

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Corintho Oliveira Machado - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Vinicius Guimarães,
Walker Araújo, Jorge Lima Abud, José Renato Pereira de Deus, Corintho Oliveira Machado,
Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

Relatório
Por bem esclareccr a lide, adoto o relato da decisão recorrida:
O interessado apresentou a manifestação de inconformidade tempestiva (fls. 3 a 17),
protocolizada em 14 de maio de 2013, instruída com os documentos das fls. 57 a 165 e
174 a 297, firmada por seu representante legal, credenciado pelos documentos das fls.
20 a 56, contestando o Despacho Decisório Eletrônico (DDE) no de Rastreamento
048872090, da fl. 167, emitido no dia 04 de abril de 2013 pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil em Juiz de Fora. A ciência do DDE ocorreu em 15 de abril de 2013,
segundo consta na manifestação da interessada, confirmada por consulta aos sistemas da
RFB.
O DDE objeto da inconformidade não reconheceu parte do crédito demonstrado no
Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e Declaração de Compensação
(PER/DCOMP) no 21000.66687.040310.1.5.01-8450, em que foi solicitado/utilizado, a
título de ressarcimento do IPI, referente ao 4o trimestre de 2009, o valor de R$
758.790,99, considerando legítimo o valor de R$ 356.020,34, pela constatação de que o
saldo credor passível de ressarcimento é inferior ao valor pleiteado, tendo em vista a
ocorrência de glosa de créditos considerados indevidos, em procedimento fiscal.
Segundo o mesmo DDE, o crédito reconhecido foi insuficiente para compensar
integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo, razão pela qual foi
homologada parcialmente a compensação declarada no PER/DCOMP no
29570.93101.220310.1.3.01-0608 e não foram homologadas as compensações
declaradas
nos
PER/DCOMPs
nos
25240.62257.070410.1.3.01-6108,
26588.67810.200410.1.3.01-9626,
11470.57386.200410.1.3.01-0532
e
33708.70493.230410.1.3.01-7991. Também concluiu que não há valor a ser
restituído/ressarcido para o(s) pedido(s) de restituição/ressarcimento apresentado(s)
no(s) PER/DCOMP no 21000.66687.040310.1.5.01-8450.
Na manifestação de inconformidade, o interessado alega, após um breve histórico,
que foi equivocada a glosa procedida pela fiscalização – que embasou o indeferimento
das compensações debatidas no presente processo – referente ao período compreendido
entre o terceiro trimestre de 2008 e o segundo trimestre de 2011.
No mérito, contrapôs as conclusões da Fiscalização de que “(1) não havia controle
sobre a aplicação dada pela Manifestante em seus insumos; e (2) a técnica de rateio
adotada pela fiscalização para quantificar a glosa que empreendeu é absolutamente
equivocada, pois desconsidera uma enormidade de insumos imunes que a empresa
adquire especificamente para uso na fabricação de produtos NT”.
Citou a vedação constitucional à tributação de jornais, livros ou periódicos, bem como o
papel destinado a sua impressão, e defendeu a não aplicação do art. 3o da IN SRF no 33,
Fl. 433
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10640.909560/2011-19

de 1999, o que justifica por ter considerado que “o procedimento fiscalizatório foi
superficial e seu resultado deve ser revisto”.
Argumentou que a planilha entregue pela empresa à fiscalização, e que serviu de base
para as conclusões que esta adotou, com a consequente glosa de créditos, não poderia
ser tomada isoladamente, mas “com uma análise de documentos fiscais e contábeis da
Manifestante”.
Complementou que as DIF-Papel Imune sequer foram mencionadas no relatório fiscal.
Especificamente, argumentou também que “a premissa do Fisco foi de que toda a
produção do parque industrial da Manifestante era alimentada somente com insumos
sujeitos à incidência do IPI, o que distorceu os resultados do trabalho fiscal.
É importante repetir que o principal insumo aplicado na composição dos bens
produzidos pela Manifestante é o papel. No caso específico do trimestre aqui discutido,
somente considerando o universo de matérias-primas tributadas, a relação foi de
81,18%, desse item contra 18,82% dos demais.
Esses números mostram que a esmagadora maioria do saldo credor de IPI mantido
pela Manifestante deriva das aquisições de papel. O que sobra são créditos decorrentes
de compra de insumos secundários, cujo volume é infinitamente menos expressivo. E
vale lembrar de novo: a maior parte dessa matéria-prima (o papel) é adquirida ao
abrigo da imunidade prevista no art. 150, inc. VI, “d”, da CF/88, exatamente para
emprego na fabricação de produtos com a notação NT.
É esse o contexto que deveria ter sido submetido à Instrução Normativa no 33/1999,
único fundamento das medidas adotadas pela Autoridade Fazendária.
Isso porque, segundo o art. 3o dessa norma, somente se admite a glosa de saldo credor
de IPI mediante arbitramento quando haja o concurso de dois requisitos:
(1) o contribuinte dê saída, concomitantemente, a produtos industrializados tributados e
não-tributados(NT);
(2) seja impossível remontar a destinação dada aos insumos dos quais o contribuinte se
creditou.
Trocando em miúdos: só terá lugar o art. 3o da IN no 33/1999 quando o contribuinte não
puder demonstrar que seu saldo credor de IPI está vinculado a insumos utilizados
exclusivamente na fabricação de produtos sujeitos à incidência do imposto.
No caso dos autos, a inaplicabilidade da regra é muito clara, em razão das circunstâncias
específicas vivenciadas pela Manifestante, ambas já explanadas.”
Em relação aos demais insumos utilizados em seu parque industrial, além do papel, a
Manifestante reconheceu haver dificuldade de controlar sua aplicação específica, por
meio de documentos, razão pela qual concordou com o critério adotado pela
Fiscalização em relação a estes insumos.
Finalizou, defendendo a revisão do Despacho Decisório ora debatido, pelo menos no
que concerne à revisão da técnica de rateio aplicada ao insumo papel, pelas razões por
ela apresentada.

Em 07/08/2014, a DRJ/POA, julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, nos termos da ementa abaixo:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
IPI. RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao interessado fazer prova inequívoca do seu crédito, mediante a
observância de todos os requisitos legais e formais.
Fl. 434
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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CRÉDITOS
DE
IPI.
INSUMOS
NÃO
TRIBUTADOS
OU
DESTINADOS A PRODUTO NÃO TRIBUTADO.
Insumos classificados na TIPI como NT não dão direito a crédito do IPI.
Tampouco existe direito a crédito do referido imposto em relação às
aquisições de insumos aplicados na fabricação de produtos classificados
na TIPI como NT.
IPI. RESSARCIMENTO. CÁLCULO DO CRÉDITO.
Quando o estabelecimento não dispuser de controle sobre estoque de
insumos aplicados em produtos industrializados sujeitos a tributação ou
não tributados, poderão ser calculados proporcionalmente, com base no
valor das saídas dos produtos fabricados pelo estabelecimento industrial
nos três meses imediatamente anteriores ao período de apuração a
considerar, os créditos decorrentes de entradas de MP, PI e ME,
empregados indistintamente na industrialização de produtos que gozem
ou não do direito à manutenção e à utilização do crédito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Intimada da decisão, em 26/09/2014, consoante AR constante dos autos, a
recorrente supra mencionada interpôs recurso voluntário, tempestivo, em 24/10/2014, consoante
carimbo aposto na folha de rosto do recurso, no qual preliminarmente defende a aplicabilidade
com ressalvas do artigo 333 do CPC1, em virtude do principio da verdade material, bem como a
possibilidade de alegar fatos novos, tanto na matéria fática como no mérito do recurso, como
consta do sítio da RFB. Nessa toada, aponta erro material no referencial utilizado no Relatório
Fiscal de 06/20/2013, quanto aos valores de saídas NT do 3o Trimestre de 2009, e diz que devem
ser excluídas tanto as receitas oriundas da atividade de prestação de serviços gráficos, quanto
as relativas à prestação de serviços de classificados e de serviços de publicidade, pois não
interferem na apuração do IPI. Aduz que houve desconsideração dos efeitos da aquisição de
papel imune na glosa dos créditos de IPI. Ao final, reafirma a inaplicabilidade para o caso da
recorrente, do procedimento eleito pela fiscalização, e solicita reforma da decisão recorrida, para
reconhecer a compensação e o ressarcimento pleiteado.
Posteriormente, o expediente foi encaminhado a esta Turma ordinária para
julgamento.
É o relatório.

1 Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à
existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor”.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10640.909560/2011-19

Voto
Conselheiro Corintho Oliveira Machado, Relator.

O recurso voluntário é tempestivo, e preenchidos os demais requisitos de
admissibilidade, merece ser apreciado e conhecido.
Conforme relatado, a recorrente defende a possibilidade de alegar fatos novos, não
esgrimidos em primeira instância, e com isso aponta erro material no referencial utilizado no
Relatório Fiscal de 06/20/2013, quanto aos valores de saídas NT do 3o Trimestre de 2009, e
ainda diz que devem ser excluídas tanto as receitas oriundas da atividade de prestação de
serviços gráficos, quanto as relativas à prestação de serviços de classificados e de serviços de
publicidade, pois não interferem na apuração do IPI.
Quanto às matérias renovadas em segundo grau, reafirma a inaplicabilidade para o
caso da recorrente, do procedimento eleito pela fiscalização (art. 3o da IN SRF no 33, de 1999) 2 e
aduz que houve desconsideração dos efeitos da aquisição de papel imune na glosa dos créditos
de IPI.
A seguir, passa-se a tratar das matérias elencadas supra de acordo com sua
pertinência processual.

DA PRECLUSÃO
A alegação de que é possível alegar fatos novos, não esgrimidos em primeira
instância, por conta do principio da verdade material, e ainda que consta no sítio da RFB tal
assertiva, não encontra respaldo na realidade do processo administrativo fiscal.
No sítio da RFB consta: Poderá ainda, além das alegações já apresentadas,
trazer novas alegações referentes ao mérito julgado na decisão contestada. Aqui está plasmado
o princípio do contraditório, por excelência, pois uma vez definida pela decisão contestada a
extensão do mérito do litígio, pode o contribuinte voltar à carga (por força da dialeticidade
inerente ao recurso voluntário) com novas alegações acerca do quanto decidido pelo órgão
julgador de primeiro grau. Nada obstante, isso não significa trazer novas alegações de fato acerca
de fase anterior à decisão recorrida (no caso dos autos, despacho decisório), pois se isso fosse
possível o processo jamais teria término.
Vale referir que os arts. 16 e 17 do Decreto no 70.235/72, que disciplina o
processo administrativo fiscal, dizem ser a impugnação (ou manifestação de inconformidade) o
momento processual para serem mencionados os motivos de fato e de direito em que se
fundamenta o direito do contribuinte, os pontos de discordância e as razões e provas que
possuir e que será considerada não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente

2 DOS CRÉDITOS INERENTES AOS INSUMOS (MP, PI, ME) COM DESTINAÇÃO COMUM
Art. 3o Poderão ser calculados proporcionalmente, com base no valor das saídas dos produtos fabricados pelo
estabelecimento industrial nos três meses imediatamente anteriores ao período de apuração a considerar, os créditos
decorrentes de entradas de MP, PI e ME, empregados indistintamente na industrialização de produtos que gozem ou
não do direito à manutenção e à utilização do crédito.

Fl. 436
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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contestada pelo impugnante. Tais normas positivam o sistema preclusivo do contencioso
administrativo tributário.
Dito isso, nota-se que não foram ventiladas em primeira instância as alegações
de erro material no referencial utilizado no Relatório Fiscal de 06/20/2013, quanto aos valores
de saídas NT do 3o Trimestre de 2009, bem como que devem ser excluídas tanto as receitas
oriundas da atividade de prestação de serviços gráficos, quanto as relativas à prestação de
serviços de classificados e de serviços de publicidade, pois não interferem na apuração do IPI,
daí porque não podem ser conhecidas neste grau recursal, sob pena de supressão de instância.
Operou-se a preclusão temporal acerca dos argumentos, portanto não se pode conhecer das
novas alegações.

DO CONTROLE DE ESTOQUE
Com respeito às matérias renovadas em segundo grau, inaplicabilidade para o
caso da recorrente, do procedimento eleito pela fiscalização (art. 3o da IN SRF no 33, de 1999) e
ainda que houve desconsideração dos efeitos da aquisição de papel imune na glosa dos créditos
de IPI, vale observar que quando instado pela auditoria-fiscal a comprovar por meio de controle
de estoque a quantidade efetiva de insumos aplicados em produtos tributados e não tributados, o
contribuinte assim se manifestou:
(...)
Segue relatório de todas as entradas por item de estoque segregando as bases
tributadas, isentas e outras em arquivo magnético entregue anexo em CD
conciliados com Registro de Entradas e Registro de Apuração do IPI do
período objeto da fiscalização que é de 01/10/2008 a 30/06/2011, bem como
relatório de saídas das operações tributadas.
Salientamos que estamos apresentando complementarmente as saídas de
produtos acabados onde em sua quase totalidade é tributada à alíquota 0%
além de alguns produtos que não existe nenhum tipo de tribulação (NT).
Vale ressaltar que as informações de aquisições de Papel Imune, isto é, sem
crédito de IPI encontram-se informadas na Declaração Especial de
Informações Fiscais Relativas ao Controle de Papel Imune - DIF Papel Imune
transmitidas de acordo com os prazos legais e como exemplo o 2° Semestre de
2010 em cópia para sua apreciação.

Como bem observou a auditoria-fiscal, a recorrente não demonstrou possuir
qualquer sistema de controle de estoque, seja por Livro específico - Registro de Controle da
Produção e do Estoque - seja por sistema eletrônico:
Com efeito, o contribuinte adquire papel com e sem tributação porém não realiza
nenhum controle da quantidade efetiva desse insumo e de outros que foram aplicados
em produtos tributados e não tributados pelo Imposto sobre Produtos Industrializados.
Assim, sem esse controle, não dá pra saber o quanto de insumo tributado (por exemplo:
bobinas, reveladores, chapas térmicas, materiais de embalagem) foi utilizado na
fabricação de livros, jornais, revistas, folder, cartilhas, encartes e etc, que não são
tributados pelo IPI, e em produtos tributados (folhetos, impressos etc). As planilhas
entregues em CD nada esclarecem nesse sentido e, portanto, não servem para o
atendimento do solicitado no Termo de Intimação Fiscal 03.

Fl. 437
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Agora, em recurso voluntário, a recorrente diz que existe sim o controle através do
"Sistema Kardex", consistindo em utilização de ficha ou cartão com registro da movimentação
de estoque, com informações como data, cliente, vendas, dentre outras - a empresa não tinha
essa informação na Ordem de Produção, mas sim no Kardex, sendo possível a recomposição
das quantidades e valores alocados.
Ora, tal informação não veio a lume nem por ocasião da fiscalização nem por
ocasião da manifestação de inconformidade, assim não merece ser conhecida a esse passo
também. Trata-se de nova alegação, e operou-se a preclusão temporal acerca desse
argumento também. Demais disso, não consta qualquer indício de prova da existência de tal
controle nos autos.
A questão da falta de controle de estoque é crucial para o deslinde da lide, pois a
partir daí decorre a legitimidade da aplicação do art. 3o da IN SRF no 33, de 1999, que permitia o
cálculo dos créditos proporcionalmente com base no valor das saídas dos produtos fabricados
pelo estabelecimento industrial nos três meses imediatamente anteriores ao período de apuração
a considerar.
Sobre o ponto vale rememorar a decisão recorrida:
Cabe salientar, inicialmente, que, embora a Manifestante conteste a aplicação da técnica
de rateio aplicada pela Fiscalização, prevista no art. 3o da IN SRF no 33/1999, a
Manifestante nada trouxe de concreto que pudesse afastá-la por incorreta. Tal técnica é
aplicada quando o estabelecimento não dispõe de controle de estoque que permita
diferenciar, com exatidão, os insumos aplicados em produtos tributados e em não
tributados.
Os argumentos da Manifestante de que possui controle sobre tais insumos são baseados
em correlações, presunções, aproximações e outras formas de rateio que não encontram
base sólida na documentação constante do presente processo. Neste ponto, mais uma
vez relembra-se que cabe ao interessado fazer prova inequívoca de seu direito.

Esse último parágrafo da manifestação da decisão recorrida tem a ver com o
argumento da recorrente, de que a manutenção do seu Registro Especial (de papel imune) e a
entrega das DIF's Papel Imune e notas fiscais eletrônicas associadas comprovam o controle de estoque
que permite a segregação do papel imune e do papel sem imunidade. Porém, olvida-se a
recorrente que o papel não é o único insumo utilizado pela pessoa jurídica para prestar seus
serviços, e não há qualquer previsão na legislação de se fazer controle de estoque somente
para um insumo. O relatório da auditoria-fiscal traz como exemplo de insumos tributados:
bobinas, reveladores, chapas térmicas e materiais de embalagem.
Assim é que fica prejudicado também o argumento de que houve erro
material (art. 149 do CTN) no caso vertente, ao serem apurados os créditos decorrentes de IPI
sem a observância de que o principal insumo utilizado pela Recorrente trata-se de papel e boa
parte deste papel é imune, tendo a fiscalização tratado indistintamente papel imune e papel
tributado, até porque o caso dos autos trata de glosa de créditos, e não de lançamento
tributário.
A esse passo, penso oportuno reproduzir a fundamentação da decisão recorrida,
que adoto, por escorreita, nos termos do art. 50, § 1o da Lei 9.784 e art. 57, § 3o, do Anexo II do
RICARF:
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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No caso concreto, o Relatório Fiscal de fls. 169 a 173 reporta o histórico de suas
verificações, identificando que o interessado industrializa produtos tributados e não
tributados.
Adicionalmente, conforme também relatado, não foi possível, pelos elementos
fornecidos pela Manifestante, identificar um controle que permita diferenciar a
utilização dos insumos na fabricação de produtos sujeitos à tributação do IPI daqueles
utilizados na fabricação de produtos NT. O controle de estoques, que deveria ser
utilizado para esta finalidade, não contém designação específica de cada insumo
adquirido, de forma a permitir a correta alocação dos mesmos, e seus respectivos crédito
de IPI, quando registrados, ao correspondente produto tributado ou NT ao qual foi dada
saída do estabelecimento.
Outro aspecto não diretamente objeto de contestação por parte da Manifestante diz
respeito à possibilidade de creditamento de insumos aplicados a produtos não
tributados, uma vez que parece ter a Manifestante um entendimento diverso do que
prevêem as normas aplicáveis, e este entendimento é premissa que a leva a contestar o
próprio procedimento fiscal.
Tanto o art. 11 da lei no 9.779, de 1999, quanto o art. 4o da IN SRF no 33, de 1999,
expressam o direito ao ressarcimento de saldo credor de IPI derivado, exclusivamente,
da saída de produtos tributados, isentos ou tributados à alíquota zero. Esta é a regra
estabelecida pelos dispositivos acima citados.
Em se tratando de produtos contemplados com a imunidade tributária a que faz
referência o art. 150, inc. VI, alínea “d”, da Constituição Federal de 19881, no caso,
livros, jornais e periódicos, eles apresentarão na TIPI – Tabela de Incidência do IPI – a
notação NT (Não Tributado). Vale dizer, são produtos industrializados que, por
determinação da Constituição, não podem ser alcançados pela incidência do imposto.
O que é imune não pode ser tributado – portanto é não-tributado – em razão da
supressão da competência impositiva, pela Constituição, que impede que a lei defina
como hipótese de incidência tributária aquilo que é imune. Daí a indicação, na TIPI, do
produto imune, com a notação NT.
Contextualizados os fatos, resta saber se são passíveis de ressarcimento, na forma do art.
11 da Lei no 9.779, de 1999, os créditos decorrentes de matérias-primas, produtos
intermediários e materiais de embalagens utilizados na industrialização de produtos
imunes.
Cabe destacar, então, certas normatizações e sistemáticas previstas na legislação
tributária regulamentadora do IPI, importantes para a solução do litígio.
É pacífico que o IPI é regido pelo princípio da não-cumulatividade, previsto
constitucionalmente no art. 153, § 3o, II, da Carta Magna de 1988, normatizado por
disposições constantes do art. 49 do Código Tributário Nacional (CTN – Lei no 5.172,
de 25 de outubro de 1966) e exercido por meio de uma sistemática de apuração
denominada “sistema de créditos”, disciplinada pelo Regulamento do Imposto sobre
Produtos Industrializados (RIPI).
Assim, dentro de cada período de apuração, dos valores do imposto registrados a débito,
atinentes às saídas de produtos tributados do estabelecimento contribuinte, são
deduzidos os valores registrados a crédito (créditos básicos), decorrentes das operações
de entradas de insumos tributados empregados na produção daqueles produtos saídos.
Restando valor a crédito, era transferido para o período seguinte.
Desse modo, somente as operações que sofriam onerosidade do imposto participavam
da regra estabelecida pelo mencionado princípio, ou seja, somente as entradas e as
saídas efetivamente tributadas por uma alíquota exigível do IPI geravam,
respectivamente, créditos e débitos que eram confrontados pelo “sistema de créditos”.
Logo, pela própria sistemática da não-cumulatividade, não existindo débito na operação
de saída, tornava-se completamente inviável, por impossível, deduzir de um montante
inexistente os créditos do imposto relativos às anteriores aquisições de insumos. Por
Fl. 439
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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conseguinte, devia o registro de tais créditos na escrita fiscal da contribuinte ser
invalidado, por meio da operação de estorno contábil.
Excetuavam-se da sistemática da “não-cumulatividade” os casos em que, por expressa
disposição legal, era autorizada a manutenção e utilização daqueles créditos comumente
vedados, os quais recebiam a conotação de “créditos incentivados”.
Com o advento da referida MP no 1.788, de 29/12/1998, convertida na Lei no 9.779, de
1999, foi criada, pelo art. 11, uma nova sistemática jurídico-tributária de apuração do
IPI, porquanto se deixou de diferenciar os “créditos básicos” dos “incentivados”,
passando-se a considerá-los sob uma mesma rubrica, qual seja, “créditos do IPI”, bem
como se permitiu que os “créditos” excedentes por insuficiência de débitos (com
exceção dos créditos relativos a insumos empregados na fabricação de produtos não-
tributados – “NT”, caso dos autos), acumulados em cada trimestre calendário, pudessem
ser utilizados de conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de
27/12/1996.
Destarte, somente a partir de 01/01/1999, quando a utilização dos créditos do IPI passou
a ser regida pelo disposto no artigo 11 da Lei no 9.779, de 1999 (conversão da MP no
1.788, de 29/12/1988), tornou-se possível, por força da nova disposição legal (que
ampliou os casos de utilização e aproveitamento dos créditos e saldos credores do
imposto), a utilização do saldo credor apurado ao final do trimestre-calendário, para
ressarcimento ou compensação, qualquer que tenha sido a origem do crédito escriturado
(básico ou incentivado) a partir daquela data.
Note-se que a Lei n° 9.779, de 1999, em seu art. 11 (já reproduzido), claramente definiu
sua aplicação aos produtos inclusos no campo de incidência do IPI – quando menciona
“inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero” – bem como determinou que
fossem observadas as normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal – SRF,
denotando sua falta de auto-aplicabilidade.
O disciplinamento adveio com a publicação (D.O.U. de 24/03/1999) da Instrução
Normativa (IN) SRF no 33, de 04/03/1999, que é a norma que regulamenta o
aproveitamento, a título de ressarcimento, do saldo credor acumulado no final de cada
trimestre-calendário de acordo com a sistemática disposta pelo art. 11 da Lei no 9.779,
de 1999, e que deve ser estritamente observada pelos julgadores administrativo-
tributários, cabendo a estes tão-somente verificar a aplicabilidade daquela norma à
situação fática configurada nos autos.
Nesse contexto, o parágrafo 3° do art. 2° da Instrução Normativa SRF no 33, de 1999,
que é ato normativo válido e legal, é claro no seu comando quanto ao estorno dos
créditos originários de insumos onerados com o IPI, destinados à fabricação de produtos
não tributados – NT. (...)
Consolidando o mesmo entendimento, a matéria encontra-se pacificada no âmbito do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, pela edição de Súmula, nos
seguintes termos: SÚMULA CARF N o 20 - Não há direito aos créditos de IPI em
relação às aquisições de insumos aplicados na fabricação de produtos classificados na
TIPI como NT.

Nessa moldura, voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário; e na parte
conhecida, negar provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Corintho Oliveira Machado

Fl. 440
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-009.176 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10640.909560/2011-19

Fl. 441
DF CARF MF
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