Tribunal: CARF
Processo: 15254.000024/2009-09
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
Data de julgamento: 2020-03-10
Data de publicação: 2020-04-09

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
SALDO CREDOR ACUMULADO DECORRENTE DE. RECEITA DE VENDAS EFETUADAS COM ALÍQUOTA ZERO. RATEIO EXPORTAÇÃO. COMPENSAÇÃO. ART. 17 DA LEI No 11.033/2004. ART. 16 LEI No 11.116/2005.
A compensação de saldo credor acumulado a partir de 09/08/2004, decorrente dos créditos sobre vendas efetuadas com alíquota zero, vinculado à receita de exportação, somente poderia ser efetuada a partir de 19/05/2005, nos termos do parágrafo único do art. 16 da Lei no 11.116/2005.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15254.000024/2009-09
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-010.219 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
10 de março de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
VALE FERTILIZANTES S.A.

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
SALDO CREDOR ACUMULADO DECORRENTE DE. RECEITA DE
VENDAS
EFETUADAS
COM
ALÍQUOTA
ZERO.
RATEIO
EXPORTAÇÃO. COMPENSAÇÃO. ART. 17 DA LEI No 11.033/2004. ART.
16 LEI No 11.116/2005.
A compensação de saldo credor acumulado a partir de 09/08/2004, decorrente
dos créditos sobre vendas efetuadas com alíquota zero, vinculado à receita de
exportação, somente poderia ser efetuada a partir de 19/05/2005, nos termos do
parágrafo único do art. 16 da Lei no 11.116/2005.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
PIS. LANÇAMENTO DECORRENTE DA MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se ao lançamento da Contribuição para o PIS/Pasep o decidido em
relação à COFINS lançada a partir da mesma matéria fática.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama (relatora), Érika Costa Camargos Autran e Vanessa
Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15254.000024/2009-09
Fl. 4880
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Márcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional contra acórdão
3403-003.489, da 3a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais que, por unanimidade de votos, negou provimento ao recurso
de ofício e, pelo voto de qualidade, deu provimento parcial ao recurso voluntário para afastar o
lançamento decorrente das glosas efetuadas em relação à “camisa 59240940000” e ao frete
referente a sua aquisição.

O Colegiado a quo, assim, consignou a seguinte ementa:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final.
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
CRÉDITOS
INTEGRAIS.
BENS
CLASSIFICADOS NO ATIVO IMOBILIZADO. VEDAÇÃO.
É vedada a apropriação de créditos sobre o custo de aquisição em relação a bens
classificados no ativo imobilizado.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
COFINS. NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final.
COFINS.
CRÉDITOS
INTEGRAIS.
BENS
CLASSIFICADOS
NO
ATIVO
IMOBILIZADO. VEDAÇÃO.
É vedada a apropriação de créditos sobre o custo de aquisição em relação a bens
classificados no ativo imobilizado.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/08/2004
PEDIDOS DE COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. DILIGÊNCIA/PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a comprovação do
direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os elementos
Fl. 4881
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou perícia, a suprir deficiência
probatória, seja do contribuinte ou do fisco.
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração somado ao
dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade de propiciar a
aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos.”

Insatisfeita, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial contra o r. acórdão,
insurgindo com a discussão do limite temporal para o aproveitamento de crédito vinculado a
vendas sujeitas à alíquota zero, trazendo que somente há que se falar em compensação com
débitos próprios ou ressarcimento a partir de 9.8.04.

Em despacho às fls. 4613 a 4616, foi dado seguimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

Embargos de Declaração contra o r. acórdão foram opostos pelo sujeito passivo,
que alegou:
 Omissão em relação às razões que levaram a turma julgadora entender
que os bens seriam de ativação obrigatória;
 Omissão em relação à impossibilidade de reclassificação dos itens de
modo a permitir o crédito com base na taxa de depreciação;
 Omissão em relação à análise e consideração dos documentos
apresentados pela embargante e em relação à necessidade de realização
de diligência.

Em despacho às fls. 4648 a 4649, dos embargos de declaração foram admitidos.

Contrarrazões ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional foram
apresentados pelo sujeito passivo, trazendo, entre outros, que o art. 16 da MP 206/04 prevê que
as vendas efetuadas com alíquota zero não impedem a manutenção dos créditos vinculados a
estas operações – o qual possui caráter meramente interpretativo.

Apreciados os embargos, em acórdão 3401-003.139, a 1a Turma Ordinária da 4a
Câmara da 3a Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, rejeitou os embargos de
declaração.

Insatisfeito, o sujeito passivo interpôs Recurso Especial, insurgindo com a
rediscussão das seguintes matérias:
 Nulidade do acórdão recorrido – necessidade de realização de
diligência – verdade material;
Fl. 4882
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

 Direito ao crédito de PIS e Cofins sobre o frete na aquisição de
insumos (amônia e rocha fosfática);
 Direito ao crédito com base na taxa de depreciação;
 Aplicação ao caso do Princípio da Verdade Material – mitigação do
formalismo para reconhecer o direito creditório ao qual o contribuinte
efetivamente faz jus.

Em despacho às fls. 4740 a 4752, foi negado seguimento ao Recurso Especial
interposto pelo sujeito passivo.

Foram apresentados agravos, mas foram rejeitados em despacho.

É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Tatiana Midori Migiyama – Relatora.

Depreendendo-se da análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, entendo que devo conhecê-lo – o que concordo com o exame de admissibilidade
constante em despacho.

Quanto ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, importante
recordar que insurgiu com a discussão acerca da manutenção do crédito de PIS e Cofins sobre os
a insumos tributados na aquisição, ainda que a alíquota na venda seja zero, Traz, entre outros,
que, o direito ao aproveitamento dos créditos vinculados a vendas com alíquota zero passou a ser
autorizado a partir de 09/08/2004.

Ventiladas tais considerações, adianto meu entendimento por negar provimento
ao recurso. Em relação à essa matéria, já manifestei meu entendimento no mesmo sentido. O que
peço licença para transcrever o voto do Dr. Rosaldo Trevisan em acórdão 3403-003.488 –
irretocável:
“[...]
2.4. Insumos vinculados a saída não tributada antes de 09/08/2004
Sustenta ao fisco, derradeiramente, que os insumos, custos, despesas e encargos
vinculados a vendas com alíquota zero não geravam créditos até 09/08/2004 (data de
Fl. 4883
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

vigência da Medida Provisória no 206/2004, posteriormente convertida na Lei no
11.033/2004), tendo havido aproveitamento indevido de créditos referentes ao período
de 01 a 08/08/2004, glosado após rateio proporcional à relação entre vendas e vendas
com alíquota zero.
Insurge-se a recorrente em relação à glosa, argumentando que o entendimento do fisco é
equivocado, pois o dispositivo legal tem caráter interpretativo (como atesta a própria
Exposição de Motivos da norma), e o direito já era assegurado pelas Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003.
A Lei no 10.833/2003, que disciplina a COFINS, espécie tributária analisada no
presente processo, dispõe, em seu art. 3o:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive
no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.” (grifo nosso)
Como se verifica, a restrição é a aquisições não tributadas (e, no caso de isenção, com
vínculo ainda à revenda ou utilização como insumo para posterior venda à alíquota zero,
entre outras situações).
A fiscalização informa ainda que houve redução de alíquotas a zero na tributação da
receita de vendas no mercado interno para determinados bens, pelo art. 1o da Lei no
10.925/2004 (em vigor a partir de 26/07/2004).
Em 09/08/2004 foi publicada a Medida Provisória no 206/2004 (vigente a partir de
09/08/2004), que, em seu art. 16, dispôs que:
“Art. 16. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência
da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.”
E, como destaca a recorrente, a Exposição de Motivos da Medida Provisória (EM No
00111/2004 MF) parecia não deixar dúvidas sobre o caráter declaratório (e não
constitutivo) do comando:
“19. As disposições do art. 16 visam esclarecer dúvidas relativas à interpretação da
legislação da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.”(sic) (grifo nosso)
Não se criaria obrigação, assim, com o art. 16, nem se derrogaria a disposição do inciso
II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003. Apenas se garantiria a “manutenção”
(palavra essa que já sugere o caráter interpretativo do comando) dos créditos
vinculados, já se destacando que a “manutenção” do crédito pressupõe a prévia
existência do direito ao crédito.
E isso decorre claramente da conclusão lógica/semântica de que é impossível “manter”
aquilo que não se tem.
Mas há um elemento adicional, citado ao final do RPDF (fl. 69), a publicação da Lei no
11.116, de 18/05/2005 (vigente a partir de 19/05/2005), que estabeleceu, em seu art. 16:
“Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na
forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao
final de cada trimestre do ano calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no
11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
Fl. 4884
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

I compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou
II pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei.” (grifo nosso)
Nos Acórdãos no 3403002.121 a 123 entendi (sendo acompanhado majoritariamente
pela Turma4) que:
“A leitura deste artigo (principalmente de seu parágrafo único) nos leva à crença de que
a única forma de interpretar todos os comandos legais apresentados como sendo
componentes de um “sistema harmônico”, de forma a que não tenhamos nenhum como
inócuo, desnecessário ou contraditório, é visualizarmos o art. 16 da Medida Provisória
no 206, de 06/08/2004 (atual art. 17 da Lei no 11.033, de 21/12/2004) com natureza
constitutiva.
Entender de forma diversa implicaria discussão sobre a constitucionalidade de eventual
irradiação pretérita do parágrafo único, tarefa vedada ao julgador deste CARF pela já
referida Súmula no 2 do tribunal administrativo.”
Entretanto, faço algumas aparas a tal entendimento. Analisando novamente a questão (a
partir dos elementos presentes nestes autos), percebo que é possível, sim, entender que o
art. 16 da Medida Provisória tem caráter declaratório, e permitiu efetivamente a
manutenção de crédito (aquele que sempre existiu com base nas Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003, observadas as vedações em tais leis impostas, por exemplo a do inciso
II do § 2o do art. 3o). Contudo, a partir da Lei no 11.116, de 18/05/2005, passou ainda a
ser possível compensar ou ressarcir o saldo credor acumulado tomando como base a
data de 09/08/2004, na qual foi oficializado o entendimento em norma de ordem legal.
No caso em análise, o fisco, partindo da cronologia dos comandos legais que regem a
matéria (1 inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/2003, vigente desde 2003; 2 art.
1o da Lei no 10.925/2004, vigente desde 26/07/2004; e 3 art. 16 da Medida Provisória
no 206/2004, posteriormente convertida na Lei no 11.033/2004, vigente desde
09/08/2004), afirma, no RPDF (fl. 68), que:
“Até 25072004, todas as receitas de vendas do contribuinte sujeitavam-se à incidência
não cumulativa das contribuições para o PIS/Pasep e a Cofins.
No período de 26072004 a 08082004, parte das receitas de vendas no mercado interno
estava sendo tributada normalmente às alíquotas de 1,65% e 7,6% e parte não estava
sendo tributada em virtude da redução a zero das alíquotas implementada pelo art. 1o da
Lei no 10.925/04.
Nesse período, os insumos, custos, despesas e encargos vinculados a vendas com
alíquota zero não geraram créditos.
Em 09082004 foi publicada a Medida Provisória no 206, de 06 de agosto de 2004,
convertida na Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, que autorizou a partir de
09082004 e sem efeitos retroativos a manutenção dos créditos sobre insumos, custos,
despesas e encargos vinculados a vendas com alíquota zero. (art. 16 da MP no 206/04 e
art. 17 da Lei no 11.033/04).
Verificamos que no período de 01 a 08082004, houve aproveitamento de créditos de
PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre insumos, custos, despesas e encargos vinculados a
vendas com alíquota zero o que, conforme explicitamos, não era permitido.” (grifo
nosso)
Faz-se necessário aqui efetuar uma ressalva: era, sim (no período de 26/07/2004 a
08/08/2004), permitido o aproveitamento de créditos nas aquisições de insumos que
Fl. 4885
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

comporiam produto final tributado na venda à alíquota zero da contribuição, desde que a
aquisição de tais insumos não incidisse na vedação estabelecida no inciso II do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.833/2003. E isso foi endossado pelo texto do art. 16 da Medida
Provisória no 206/2004, posteriormente convertida na Lei no 11.033/2004.
É, então, improcedente a generalização efetuada pelo fisco de que no período de
26/07/2004 a 08/08/2004 “os insumos, custos, despesas e encargos vinculados a vendas
com alíquota zero não geraram créditos”. Aparentemente, a fiscalização se preocupou
apenas com as vendas da empresa, considerando irrelevantes as aquisições de insumos
tributados que viessem a integrar bens sujeitos a alíquota zero na venda.
A demonstração das bases de créditos do mês de agosto de 2004, antes e depois do
rateio efetuado pelo fisco, constante do Anexo X (fl. 682, na numeração eletrônica, ou
fl. 562, na numeração manual do processo administrativo de no 10650.000864/200543,
apensado) não faz qualquer segregação que permita verificar o critério adotado para
considerar o direito ao crédito.
E no Anexo XXI Controle de Utilização do créditos (fl. 947, na numeração eletrônica,
ou
fl.
823,
na
numeração
manual
do
processo
administrativo
de
no
10650.000864/200543, apensado), apesar de se explicar o mecanismo de cálculo do
rateio, não questionado especificamente pela recorrente, também se atribui importância
somente à venda, não havendo qualquer segregação em relação à aquisição de insumos
tributados.
A glosa, assim, é feita com critério incorreto ou indevidamente explicado no RPDF,
devendo em ambas as hipóteses ser afastada.
Sintetizando nosso entendimento: é possível a apuração de créditos previstos nas Leis
no 10.637/2002 e no 10.833/2003 em relação a insumos tributados na aquisição (ainda
que a saída do produto final esteja sujeita a alíquota zero), cabendo apenas observar se
tal direito de crédito não encontra óbice nas vedações estabelecidas no corpo das
próprias leis (v.g. inciso II do § 2o do art. 3o). E tal situação não foi alterada pela
legislação superveniente: nem pelo art. 16 da Medida Provisória no 206/2004 (atual art.
17 da Lei no 11.033/2004), que somente esclareceu que o fato de a alíquota na venda ser
zero não impede a manutenção do crédito (obviamente nas hipóteses em que ele já
existia), nem pelo art. 16 da Lei no 11.116, de 18/05/2005, que apenas limitou
temporalmente a utilização do saldo credor acumulado no trimestre. [...]”

Sendo assim, considerando a interpretação teleológica, pela intenção do
legislador, nego provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

Em vista de todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

É o meu voto.

(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama
Voto Vencedor
Fl. 4886
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Redator designado.

Não obstante as sempre bem fundamentadas razões da ilustre Conselheira
Relatora, peço vênia para manifestar entendimento divergente, por chegar na hipótese vertente à
conclusão diversa da adotada pelo nobre julgadora, quanto ao Recurso de Especial da Fazenda
Nacional que trata do “limite temporal para o aproveitamento de crédito vinculados à
vendas sujeitas à alíquota zero”, como passaremos a demonstrar.
Verifica-se, do cotejo aos autos, que, no lançamento, a Fiscalização baseou-se no
art. 16 da MP no 206, de 2004 (art. 17 da Lei de conversão no 11.033, de 2004) para efetuar o
rateio citado, entendendo que seus efeitos não poderiam ser aplicados retroativamente.
De outro lado, a contribuinte alega que o tal “dispositivo tem caráter meramente
interpretativo, argumentando que o direito à apropriação dos créditos sobre as aquisições de
insumos ainda que vinculados à saídas não tributadas já era reconhecido pelas próprias Leis n°
10.637, de 2002 e 10.833, de 2003”.
Pois bem. O Acórdão recorrido firmou o seguinte entendimento pelo voto
condutor, verbis (fl. 4.576/4.577):
“(...) Em relação ao rateio, a DRJ identificou que a função do comando do art.
16 da Medida Provisória no 206/2004 é explicativa/esclarecedora, não nascendo
aí hipótese de aproveitamento de créditos (como defendia o fisco na autuação),
mas tão somente se “mantendo” direito creditório já existente, que poderia ser
utilizado no próprio período (e em períodos posteriores, a partir do advento do
art. 16 da Lei no 11.116, de 18/05/2005)”.
Novamente correto, a nosso ver, o raciocínio do julgador, que é por nós
comungado em Acórdão proferido nesta mesma sessão: (...)” - Grifei
No seu voto, o Relator do acórdão recorrido cita, como fundamento, Acórdão
proferido pela própria Turma que desta forma restou consignado: “é possível a apuração de
créditos previstos nas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, em relação a insumos tributados na
aquisição (ainda que a saída do produto final esteja sujeita a alíquota zero), cabendo apenas
observar se tal direito de crédito não encontra óbice nas vedações estabelecidas no corpo das
próprias leis (v.g. inciso II do § 2o do art. 3o). E tal situação não foi alterada pela legislação
superveniente: nem pelo art. 16 da Medida Provisória no 206/2004 (atual art. 17 da Lei no
11.033/2004), que somente esclareceu que o fato de a alíquota na venda ser zero não impede a
manutenção do crédito (obviamente nas hipóteses em que ele já existia), nem pelo art. 16 da Lei
no 11.116, de 18/05/2005, que apenas limitou temporalmente a utilização do saldo credor
acumulado no trimestre.” (Grifei)
Nesse contexto, passo, então, a reproduzir o arcabouço legal que dispõe os
dispositivos acima citados, regredindo um pouco à Lei no 10.865, de 2004:
A Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituiu a contribuição para o
PIS/Pasep-Importação e a Cofins-Importação, assim dispõe em seu art. 15:
Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002,
e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de
Fl. 4887
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.219 - CSRF/3a Turma
Processo no 15254.000024/2009-09

determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento
das contribuições de que trata o art. 1o desta Lei, nas seguintes hipóteses (...):
Cabe observar que a lei não mencionou os artigos 5o da Lei no 10.637/2002 e 6o da
lei 10.833/2003, e, conforme ocorrido nestas leis, o regramento do creditamento vinculado à
exportação foi estabelecido à parte dos seus artigos 3o (terceiros).
Portanto, a Lei n° 10.865, de 2004, não alterou o parágrafo 1o do artigo 6o da Lei
n° 10.833, de 2003, e, assim sendo, a possibilidade de utilização de créditos para compensação
com outros tributos ou para ressarcimento em dinheiro ficou restrita aos créditos calculados
sobre as aquisições no mercado interno, quando vinculados a receitas de exportação.
Entretanto, em 09/08/2004, foi publicada a MP no 206/2004, cujo art. 16, desta
forma dispunha:
“Art. 16. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência
da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Art. 17. Esta Medida Provisória entra em vigor na data de sua publicação, produzindo
efeitos:
I - na hipótese dos arts. 1o a 6o, a partir de 1o de janeiro de 2005;
II - na hipótese do art. 10, no dia 1o de outubro de 2004;
III - na data de sua publicação, nas demais hipóteses.” (Grifei)
Posteriormente, a MP no 206, de 06/08/2004, foi convertida na Lei no 11.033, de
2004, que assim dispõe:
“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.”
No entanto, em 19/05/2005, foi publicada a Lei no 11.116/2005, publicada em
19/05/2005, a qual estipulou em seu artigo 16 as formas de utilização de determinados créditos
em vista do disposto no artigo 17 da Lei no 11.033, de 2004, nos seguintes termos:
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado
na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e
10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de
abril de 2004, acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em
virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004,
poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de
agosto de 2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta
Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da
promulgação desta Lei. (Grifei)
Como pode ser observado pelos dispositivos acima, somente com o advento da
Medida Provisória no 206/2004, passou a existir previsão legal para a manutenção de créditos de PIS
e da COFINS sobre insumos vinculados à vendas sujeitas a alíquota zero.
Fl. 4888
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Esta hipótese passou a ser permitida somente a partir de 09/08/2004, pelo marco
inicial definido - data de publicação da citada Medida Provisória, nos termos de seu art. 17, III, que
trata de sua produção de efeitos do seu art, 16 (originário), cujo texto é reproduzido no art. 17 da Lei
no 11.033, de 2004 na qual foi convertida.
Ressalta-se que o período de apuração dos créditos que aqui estão sendo tratados são
referentes ao PA 01/07/2004 a 31/08/2004. Como visto acima, a MP no 206 é de 06/08/2004.
De fato, a interpretação que se faz dos artigos citados nas referidas leis acima citadas,
permite afirmar que o saldo credor decorrente das aquisições tributadas pelo PIS e da COFINS,
acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário e, ainda mesmo que a venda não seja
tributada pelas contribuições, poderão ser compensados.
Outrossim, o saldo credor acumulado a partir de 09/08/2004 poderá ser objeto de
compensação tão somente a partir de 19/05/2005 (data da publicação da Lei no 11.116/2005).
Assim, é aplicável às operações com exportação a disciplina do art. 17 da Lei no
11.033, de 2004, de modo que o aproveitamento de crédito vinculados à vendas sujeitas à
alíquota zero, vinculados a operações de exportação são passíveis de compensação com outros
tributos ou de ressarcimento, nos termos do art. 16 da Lei no 11.116, de 2005. No entanto, conclui-se
que o artigo 16 da Lei no 11.116/2005, em seu parágrafo único, restringiu a utilização para
compensação ou ressarcimento apenas dos saldos credores gerados a partir de 09/08/2004, data da
promulgação da Lei, com pedidos formulados a partir de 19/05/2005.
No mesmo sentido, caso semelhante foi recentemente julgado por esta 3a Turma da
CSRF ao se analisar o PAF no 13888.002745/2004-59, de minha relatoria, que resultou no Acórdão
no 9303-010.087, de 23/01/2020, em que nos fundamentos do voto condutor restou assentado que
“Somente os saldos credores gerados a partir de 09/08/2004, decorrentes de créditos apurados na
forma do artigo 15 da Lei no 10.865, de 2004, em virtude do disposto no artigo 17 da Lei no
11.033/2004, podem ser objeto de compensação, podendo ser efetuada a partir de 19/05/2005”. Veja-
se ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/08/2004 a 31/08/2004
SALDO CREDOR ACUMULADO DECORRENTE DE PIS- IMPORTAÇÃO.
RECEITA DE EXPORTAÇÃO. COMPENSAÇÃO. ART. 17 DA LEI No 11.033/2004.
ART. 16 LEI No 11.116/2005.
A compensação de saldo credor acumulado a partir de 09/08/2004, decorrente dos
créditos sobre as importações de insumos, vinculado à receita de exportação, somente
poderia ser efetuada a partir de 19/05/2005, nos termos do parágrafo único do art. 16 da
Lei no 11.116/2005.
Por fim, cabe aqui salientar que no item 19 da Exposição de Motivos da MP no
206/2004, esclarece que “as disposições do art. 16 visam esclarecer dúvidas relativas à
interpretação da legislação da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS”, deixa claro que o
citado art. 16 é meramente interpretativo.
Nos termos do art. 106, do CTN, somente prevê retroatividade de lei
EXPRESSAMENTE interpretativa. Veja-se:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a
aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; (Grifei)
Fl. 4889
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Processo no 15254.000024/2009-09

No entanto, no caso concreto, a lei em questão, não é expressamente interpretativa.
Na verdade, apenas na exposição de motivos é que foi referida a possibilidade de pacificação de
interpretação. E, conforme a LINDB (Lei de Introdução às normas do Direito Brasileiro), a
exposição de motivos (que trata-se de mens legislatoris) não integra o conteúdo normativo do texto.
E, ainda que fosse no texto da lei, dito que ela seria expressamente interpretativa,
temos o entendimento vinculante do STF (Ministra Ellen Gracie, no julgamento do prazo para
repetição de indébito) de que, caso já houvesse um entendimento anteriormente expresso do órgão
julgador (naquele caso, do STJ e, no caso aqui tratado, dessa própria Turma), seus efeitos seriam ex
nunc.
Conclusão
Com fundamento nas razões acima expendidas, voto por conhecer e DAR
PROVIMENTO ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 4890
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