Tribunal: CARF
Processo: 11065.000412/2006-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: José Adão Vitorino de Morais
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-04-22

Ementa:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
BASE DE CÁLCULO, RECEITAS DE CESSÃO ONEROSA DE CRÉDITOS DE ICMS A TERCEIROS.
As receitas decorrentes da cessão onerosa de créditos de Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) a terceiros integram a base de cálculo da contribuição para o PIS com incidência não-cumulativa.
SALDO CREDOR TRIMESTRAL. RESSARCIMENTO
O saldo credor trimestral da contribuição para o PIS não-cumulativa deve ser apurado levando-se em conta que as receitas decorrentes da cessão onerosa de créditos de ICMS a terceiros integram a base de cálculo mensal dessa contribuição.
O saldo credor apurado exclusivamente pela não-inclusão de tais receitas na sua base de cálculo não constitui crédito financeiro passível de ressarcimento e/ ou de compensação.
RESSARCIMENTO, ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC,
Inexiste previsão legal para a atualização do ressarcimento pela taxa Selic.
Recurso Voluntário Negado.

Inteiro teor:
S3-C3T1
El. 239
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MINISTÉRIO DA FAZENDA
:W(24001".:
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS
‘~',1f0.., TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO
.
.
.
Processo n"
11065.000412/2006-13
Recurso n"
240..853 Voluntário
Acórdão n"
3301-00.594 — 3" Câmara / 1" Turma Ordinária
Sessão de
29 de julho de 2010
Matéria
PIS NÃO-CUMULATIVO
Recorrente
CALÇADOS RACKET LTDA
Recorrida
FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
BASE DE CÁLCULO, RECEITAS DE CESSÃO ONEROSA DE
CRÉDITOS DE ICMS A TERCEIROS.
As receitas decorrentes da cessão onerosa de créditos de Imposto sobre
Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação
(ICMS) a terceiros integram a base de cálculo da contribuição para o PIS com
incidência não-cumulativa.
SALDO CREDOR TRIMESTRAL. RESSARCIMENTO
O saldo credor trimestral da contribuição para o PIS não-cumulativa deve ser
apurado levando-se em conta que as receitas decorrentes da cessão onerosa
de créditos de ICMS a terceiros integram a base de cálculo mensal dessa
contribuição.
O saldo credor apurado exclusivamente pela não-inclusão de tais receitas na
sua base de cálculo não constitui crédito financeiro passível de ressarcimento
e/ ou de compensação.
RESSARCIMENTO, ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC,
Inexiste previsão legal para a atualização do ressarcimento pela tan..;Sehc,
Recurso Voluntário Negado.
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, pelo voto de qualidade, negar
provimento ao recurso em relação ao ICMS na base de cálculo, vencidos os Conselheiros
Antônio Lisboa Cardoso (Relatar), Rodrigo Mello e Maria Teresa Martinez Lopez. Por
maioria de votos, negar provimento ao recurso, em relação à taxa Selic, vencidos os
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Conselheiros Maria Tereza Martinez Lopes e Rodrigo Mello Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro José Adão Vitorino de Morais,
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Rodrigo d . os,ta Possas -Presidente
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José Acrz yf o de Morais —Redator Designado
Participaram do presente julgamento, os Conselheiros José Adão Vitorino de
Morais, Antônio Lisboa Cardoso (Relator), Maurício Taveira e Silva, Rodrigo Pereira de Mello
(Suplente), Maria Teresa Martínez López e Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente)..
Relatório
Cuida-se de recurso em face da decisão da Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Julgamento de Porto Alegre (RS), que confirmou o Despacho Decisório
DRF/NHO/2006 prolatado pela DRF/Novo Hamburgo-RS (fl. 140), o qual que reconheceu
parcialmente o direito creditório em favor da recorrente, relativamente ao saldo credor de PIS
Não-Cumulativo, passível de ressarcimento/compensação, apurado de acordo com a Lei n"
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e Decreto n" 4.524, de 17 de dezembro de 2002, até o
limite do saldo credor a ressarcir/compensar relacionado no referido despacho, apurado no
período de 01/10/2005 a 31/12/2005, sintetizada na ementa a seguir reproduzida (fi, 206):
"Assunto.- Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração. 01/10/2005 a 31/12/2005
Ementa, TRANSFERÊNCIAS DE ICAIS -
Há incidência de Pis e Colins na cessão de créditos de ICMS,
dada a existência de uma alienação de direitos classificados no
ativo circulante
Solicitação Indeferida."
Cientificada em 28/05/2007 (cf. AR à fl. 211), a recorrente interpôs o recurso
voluntário de tis, 212/235, em 26/06/2007, alegando, em síntese, que o crédito de ICMS por ser
oriundo de operações de exportação está abrangido pela imunidade.
Desse modo, incluir o ICMS cedido a terceiros na base de cálculo do PIS e
Cofins configura dupla tributação, conforme já decidiu o colenda TRF da 4" Região (cita
ementa do acórdão do AI 2005,04,01006404-5/RS, DJ 04/05/2005),
Em favor de sua tese cita ainda o acórdão n°201-79961, julgado na sessão de
24/01/2007, da colenda Primeira Câmara do extinto Segundo Conselho de Contribuintes,.
—.
2
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Processo n" 11065 000412/2006-13
S3-C3T1
Acórdão n" 3301-00,594
Fl 240
acórdão unânime nessa parte (cessão de créditos de ICMS), de relataria do Conselheiro Gileno
Gurjão Barreto,
Acrescenta ainda, que os valores remanescentes, a serem ressarcidos, não
podem sofrer a tributação do P1S/PASEP e da COHNS, nos termos das Leis n's 10.6.37, de
2002 e 10.83.3, de 2003, vez que de acordo com o art., .3', § 10, da Lei n° 10.833, de 2003, os
referidos créditos não são considerados como receita, com natureza de subvenção para
investimento.
Requer por fim, a atualização do saldo remanescente pela Taxa Selic.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Antônio Lisboa Cardoso, Relatar
O recurso é tempestivo e cumpre os requisitos legais para ser admitido, pelo que
dele conheço.
A não-cumulatividade do PIS e da COHNS é operada mediante redáção da
base de cálculo, com a respectiva dedução de créditos relativos às contribuições que foram
recolhidas sobre bens e/ou serviços objeto de faturamento em etapas anteriores e teimo
matriz constitucional no § 12 do art. 195, da Constituição Federal:
E V
"Art. 195, A seguridade social será _financiada por toda a
sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei,
mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais.'
1 - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada
na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda
Constitucional n° 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos
ou creditados, a qualquer título, à pessoa .física que lhe preste
serviço, mesmo sem vínculo empregando; (Incluído pela
Emenda Constitucional n° 20, de 1998)
b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda
Constitucional n° 20, de 19981
c.,) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional n° 20, de 1998)
( • -)
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os
quais as contribuições incidentes na .forma dos incisos 1, b; e IV
do capta, serão não-cumulativas. (Incluído pela Emenda
Constitucional n° 42, de 19.12.2003)
3

§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de
substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente
fbi ma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o
faturamento. (Incluído pela Emenda Constitucional n° 42. de
19.12.2003)" (grifbs acrescidos)
O beneficio tem por objetivo desonerar o setor exportador, de forma a
permitir uma maior competitividade no mercado internacional, gerando reflexos na nossa
balança comercial, porquanto de acordo com o art. 149, da Constituição Federal, é
expressamente vedada a incidência das contribuições sobre as receitas de exportação, nos
seguintes termos:
Art 149. Compete exclusivamente à União instituir
contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de
interesse das categorias profissionais ou econômicas, como
instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts 146, Hl, e 150, 1 e III, e sem prejuízo do
previsto no ar! 195, § 6", relativamente às contribuições a que
alude o dispositivo.
2" As contribuições sociais e de intervenção no domínio
econômico de que trata o capta deste artigo, (Incluído pela
Emenda Constitucional n° 33, de 2001)
1 - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
(grifado)
Com supedâneo no § 12, do art. 195, da CF, a Lei n" 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, disciplinou a incidência do PIS NÃO-CUMULATIVO, nos seguintes
termos:
"Art. 1" A contribuição para o PIS/Pasep tem conto jato
gerador o ,faturamento mensal, assim entendido o total das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de
sua denominação ou classificação contábil
§ 1" Para Jeito do disposto neste artigo, o total das receitas
compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas
operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2" A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o
valor do .faturamento, confirme definido no capta.
.yç- 3" Não integram a base de cálculo a que se refere este artig o',\1
as receitas:
VII - decorrentes de transferência onerosa a outros
contribuintes do Imposto sobre Operações relativas à
Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação -
ICMS de créditos de ICMS originados de operações de
exportação, conforme o disposto no inciso II do §1 do art. 25
da Lei Complementar n 87, de 13 de setembro de 1996.
(Redação dada pela Lei n" 11.945, de 4 de junho de 2009)
4

Processo n" 1 1065 000412/2006-13
S3-C311
Acórdão o " 3301-00.594
F1 241
Art. 5" A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as
receitas decorrentes das operações de:
1- exportação de mercadorias para o exterior;
,yç I' Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora
poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3" para .fins
de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das
demais ope.rações no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,
relativos a hibtetos e contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§ 2" A pessoa jurídica que, até afinal de cada trimestre do ano
civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas
previstas 110 ,5Ç I", poderá solicitar o seu ressarcimento em
dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
(grifos acrescidos).
A partir da edição da Lei n° 11.945, de 4 de junho de 2009, que alterou as
Leis n° 10,637, de 2002, e Lei n" 10,833, de 200.3, foi expressamente excluída da base de
cálculo do PIS e coFrNs não-cumulativos as transferências onerosas a outros contribuintes do
ICMS, de créditos do mesmo imposto, originados de operações de exportação, e que é o objeto
do presente recurso.
Em relação ao ICMS, o art. 155, § 2", inciso X, da Constituição Federal,
dispõem, igualmente, que o mesmo não incidirá sobre as operações que destinem mercadorias
para o exterior, sendo assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto
cobrado nas operações anteriores.
Nesse sentido a Lei Complementar n" 87, 1.3 de setembro de/T996 (Lei
Kandir), ao dispor sobre o ICMS, possibilitou às empresas exportadoras a pos‘ibilidade de
transferências dos créditos excedentes de ICMS para outros contribuintes, nos sei guintes
termos:
"Art 24 A legislação tributária estadual disporá sobre o
,..,..
período de apuração do imposto. As obrigações consideram-se
vencidas na data em que termina o período de apuração e são
liquidadas por compensação ou mediante pagamento em
dinheiro como disposto neste artigo.'
I - as obrigações consideram-se liquidadas por compensação até
O montante dos créditos escriturados no mesmo período mais o
saldo credor de período ou períodos anteriores, se for o caso;
II - se o montante dos débitos do período superar o dos créditos,
a diferença será liquidada dentro do prazo fix-ado pelo Estado;
III - se o montante dos créditos superar os dos débitos, a
diferença será transportada para o período seguinte.
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Ari. 25 Para efeito de aplicação do disposto no ali 24, os
débitos e créditos devem ser apurados em cada estabelecimento,
compensando-se os saldos credores e devedores entre os
estabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no
Estado. jRedação dada pela LCP n° 102, de 11.7.2000)
§ 1" Saldos credores acumulados a partir da data de publicação
desta Lei Complementar por estabelecimentos que realizem
operações e prestações de que tratam o inciso II do ar! 3°c seu
par.ágr-qfb único podem ser, na proporção que estas saídas
representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento •
I - imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento
seu no Estado,
- havendo saldo remanescente, transferidos pelo sujeito
passivo a outros contribuintes do mesmo Estado, mediante a
emissão pela autoridade competente de documento que
reconheça o crédito.
§ 2" Lei estadual poderá, nos demais casos de saldos credores
acumulados a partir da vigência desta Lei Complementar,
permitir que;
1 - sejam imputados pelo sujeito passivo a qualquer
estabelecimento seu no Estado;
- sejam transferidos, nas condições que definir, a outros
contribuintes do mesmo Estado
A despeito da lei dispor sobre base de cálculo do PIS e Cofins não-
cumulativa, corno sendo a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, e da
superveniência legislativa que resultou na exclusão da base de cálculo da referida contribuição
as transferências onerosas de créditos de ICMS originados de operações de exportação, a que
se referem a Lei Complementar n° 87, de 1996, tudo indica que os referidos créditos não
devem integrar' a base de cálculo da Cofins, vez que na referida sistemática, por definição da
própria Lei n° 10..833, de 2003, os créditos nela previstos não constituem receita bruta da
pessoa jurídica_
Nesse sentido o extinto Segundo Conselho de Contribuintes teve ocasião de
decidir pela exclusão dos valores relativos à cessão de créditos de ICMS da base de cálculo do
PIS e Cofins, através do acórdão n" 201-79,961, de relataria do ilustre Conselhe0-Gileno
Gurjão Barreto, citado pela recorrente em seu recurso, julgado na sessão de 24/01/2007,
qual se discutiu exatamente o mesmo assunto, qual seja, a não incidência de PIS e Coilns„sobre»----)
a cessão de créditos de ICMS, na sistemática não-cumulativa (decisão unânime nessa Parttb.-----,
cuja ementa tem a seguinte redação:
"COFINS ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA CESSÃO DE
CRÉDITOS DE ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI NÃO
INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS.
Não há incidência de PIS e de Cotins sobre a cessão de créditos
de ICMS, por Se tratar esta operação de mera mutação
patrimonial.
RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA, SELIC.

Processo 11" 11065 000412/2006-13
S3-C3T1
Acórdão n." 3301-00394
Fl 24'
Por falta de previsão legal, é incabível a incidência de correção
monetária eiou juros sobre valores recebidos a titulo de
ressarcimento de créditos de Cotins nãocumulativa
Recurso provido em parte."
Peço vênia, ainda, para transcrever o trecho do voto condutor do acórdão n"
201-79..961, com o qual estou de acordo, por isso adoto como parte dos fundamentos e razão e
razão de decidir em meu voto, quanto a não incidência da Cofins (não-cumulativa) sobre as
receitas decorrentes de transferências de créditos de ICMS, nos seguintes termos:
" É sabido que nas operações de venda de mercadorias, quando da emissão da
nota fiscal, destaca-se o ICMS devido e lança-se em conta de passivo exigível. Por
sua vez, em obediência ao princípio da não-cumulatividade, a contribuinte credita-se
dos valores utilizados em etapas anteriores da cadeia produtiva Quando o saldo de
créditos supera os de débitos, a contribuinte apura saldo de ICMS a Recuperar para
ser compensado dos débitos do imposto em períodos posteriores.
Assim, em verdade, tal operação não transitou, nem deveria, em contas de
resultado e tampouco representa ingresso de receita para a contribuinte, senão mera
operação patrimonial, utilizando-se de créditos de ICMS registrados cm seu Ativo
como meio de pagamento para com seus fornecedores, em virtude do princípio da
livre convenção entre as partes, basilar do Direito Comercial, para satisfazer sua
obrigação para com seus fornecedores, mediante dação em pagamento, na figura de
cessão de créditos. Ora, apenas se houvesse algum incremento nesta operação (ágio)
é que se poderia cogitar em receita, ou existência de ganhos para a contribuinte, e se
discutir a eventual incidência de PIS sobre este hipotético ganho. No entanto, não é
esta a hipótese dos autos, razão pela qual entendo não subsistir hipótese de
incidência para a tributação dos referidos valores pelo PIS e Cofins.
Apenas a título ilustrativo, a operação em si de cessão de tais créditos poderia
redundar em ganho, caso com ágio. tributável, sim, pelo Imposto de Renda e pela
contribuição social sobre o lucro, quando poderíamos discutir sua tributação pela
contribuição ao PIS. Caso haja deságio, será urna despesa dedutivel dos promeiros
tributos e nada significaria na apuração da contribuição ao PIS. Ou seja, o que
pretendeu a autoridade não encontra respaldo jurídico,"
Portanto, independentemente da classificação contábil que é dad-
, os
referidos créditos não se caracterizam como receita, por expressa disposição legal (art./3", § j10,
da Lei tf 10.83.3, de 2003), que ao definir a natureza dos créditos apurados de açmrdo-com o
estabeleceu que os mesmos não constituem receita da pessoa jurídica:
"Art. 3" Do valor apurado na forma do art. 2" a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculadas em relação a:
ás' 9" O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do
crédito, na forma do 8", será aplicado consistentemente por
todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na apuração do
crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-
cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela
Secretaria da Receita Federal
7

§. 10 O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo
não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente
para dedução do valor devido da contribuição
A propósito, transcrevo, por pertinente, o seguinte excerto extraído do voto
proferido pelo Juiz Federal Leandro Paulsen, do TRF/4 a Região, por ocasião do julgamento do
Agravo de Instrumento n." 2006.,04.00„014611-2/RS, em 29-08-2006:
"Efetivamente, o entendimento do Fisco, no sentido de que o crédito de ICMS
seria passível de tributação a título de PIS e COFINS restringe indevidamente o
alcance da imunidade expressamente assegurado aos exportadores pelo art. 155, §
2', X, "a", da CREI3/88.
Mas não é só este óbice à incidência.
Nem tudo o que contabilmente é considerado receita pode sê-lo para fins de
tributação. Isso porque a receita, na norma concessiva de competência tributária,
denota urna revelação de riqueza, É preciso considerar a receita sob a perspectiva do
princípio da capacidade contributiva.
Veja-se a lição de JOSÉ ANTÔNIO MINATEL:
"... há equívoco nessa tentativa generalizada de tornar o registro contábil
como o elemento definidor da natureza dos eventos registrados. O conteúdo dos
fatos revela a natureza pela qual espera-se sejam retratados, não o contrário [ , .]
Equivoca-se a administração pública na tentativa de tributar a receita segundo os
mesmos critérios que determinam o seu registro contábil para a tributação do lucro."
(MINATEL, José Antônio. Conteúdo do Conceito de Receita e Regime jurídico para
sua Tributação. MP, 2005, p, 244 e 258)
Os créditos de ICMS ou mesmo os valores correspondentes à sua
transferência a terceiros não constituem receita tributável, reveladora de riqueza e,
portanto, de capacidade contributiva, Cuida-se de mero ressarcimento ou
compensação por custo tributário suportado pelo exportador enquanto contribuinte
de fato. O direito à manutenção do crédito vem minimizar os efeitos econômicos da
sua incidência, fazendo com que o exportador que suportou o ônus tributário seja
ressarcido quanto a tal custo. Não se cuida, pois, de receita no sentido a que se possa
atribuir ao art. 195, I, a, da CF, Neste sentido, aliás, cabe transcrever novamente a
obra já referida:
"Em qualquer hipótese, tratando-se de despesa ou custo anteriormente
suportado, sua recuperação econômica em qualquer período posterior, enquanto
suficiente para neutralizar a anterior diminuição patrimonial, não ostenta qualidade
para ser rotulada de receita, pela ausência do requisito da contraprestação por
atividade ou de negócio jurídico (materialidade), além de faltar o atributo,.da
disponibilidade de riqueza nova. A recuperação de custo ou de despes‘, pode sei).....
equiparada aos efeitos da indenização, pela similitude no caráter de recoIriposiçãeLii
' ‘
patrimonial_ [...] A recuperação de um valor anteriormente registrado eoMo--",—,
encargo tributário não tem o condão de transformá-lo automaticamente de despesa1
em receita, ainda que a forma adotada para sua escrituração em conta credora poss
\a
contribuir para a configuração de aumento do resultado do exercício da pessoa
jurídica no momento da recuperação, efeito que, de concreto, traduz o retorno ao
status quo ante, não reunindo condições de materializar ingresso de elemento novo
que se qualifique no conceito de receita.. [..,.] ... se o tributo a ser ressarcido incidiu
em etapa eenômica do processo produtivo e foi suportado como parte integrante do
preço de instintos adquiridos pela empresa, o crédito assim concedido tem função de
minimizar os custos de fabricação de produtos em razão de determinada política
...,
governamental. Dessa forma, tem nítida natureza de recuperação de custos..., pelo
C
,.—

Processo n" I 065 0004 I 2/2006-13
S3-C311
Acórdão n." 3301-00,594
EI 243
que o valor do resarcimento do tributo embutido no preço, ou do correspondente
direito escriturado como crédito, melhor evidencia a sua índole se contabilizado em
conta redutora dos próprios custos, jamais de conta de receita, por faltar-lhe os
predicados para tal configuração. [...1 .32. Não se qualifica como receita o ingresso
financeiro que tem como causa o ressarcimento, ou recuperação de despesas e de
custo anteriormente suportado pela pessoa jurídica, enquanto suficiente para
neutralizar a anterior diminuição patrimonial.. Equipara-se aos efeitos da indenização
e, portanto, não ostenta qualidade para que possa ser rotulada de receita, pela
ausência do requisito da contraprestação por atividade ou de negócio jurídico
(materialidade), além de faltar o animus para obtenção de disponibilidade de nova
riqueza.. 33. A recuperação de tributo, anteriormente registrado como encargo, não
tem o condão de transformá-lo automaticamente de despesa em receita."
(MINATEL„ José Antônio, Conteúdo do Conceito de Receita e Regime Jurídico para
sua Tributação. MP, 2005, p. 218/219, 222, 224 e 259)
Impende que se atende, ainda, para o princípio federativo, na medida em que
tributar crédito de ICMS implica intervir na tributação estadual, afetando a eficácia
das imunidades e incentivos concedidos e fazendo com que, à impossibilidade de
tributação ou renúncia tributária dos Estados corresponda tributação pela União, em
transferência de recursos absolutamente desarrazoada e violadora da forma
federativa de estado, bem como contrária à finalidade das normas de imunidade ou
de incentivos,"
Ademais disto, tributar cessão de créditos de ICMS originados de operações
de exportação, seria o mesmo que tributar as receitas decorrentes de exportações, o que é
vedado pelo ordenamento constitucional e infra-constitucional, conforme concluiu a Segunda
Turma do colendo Tribunal Regional Federal da zr Região, in verbis:
"EMENTA: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS„ OPERAÇÕES DE
EXPORTAÇÃO. CRÉDITOS DE IC1VIS TRANSFERIDOS A
TERCEIROS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO, L A
inclusão dos valores provenientes da transferência de saldo
credor do ICMS, obtido em razão do beneficio .fiscal concedido
às empresas exportadoras, a fornecedores ou terceiros, na base
de cálculo das contribuições PIS e COFINS, consoante
entendimento manifestado pelo Fisco, ofende a regra de
imunidade prevista no ai-t. 15.5, § 2", inciso X, da Constituição
Federal e regulamentada pelo art. 25, §§ I" e 2", da Lei
Complementar n." 87/96, o principio federativo e o da proibição
do bis in idem. Precedentes desta Corte. 2. Por operação de
exportação deve-se entender não só o produto da venda—
realizada ao exterior, mas toda a receita ou resultado decorrente
do complexo mecanismo de exportação, inclusive 4uela
decorrente da transferência dos eventuais créditos de ICMS /
incidentes nas operações anteriores. 3. Sentença metINd--
(TRF4, APELREEK 0008666-76.2008 404.7108, Segunk
Turma, Relator Otávio Roberto Pamplona, D.E. 02/06/2010).Y.
O voto condutor do acórdão, cuja ementa é acima transcrita, é bastante
elucidativo ao concluir que, sem sombra de dúvida, que a receita proveniente da cessão de
créditos de ICMS não deve compor a base de cálculo do PIS e Cofins, porquanto a operação
encontra-se também abrangida pela imunidade, nos seguintes termos:
\.
\\\-\\
9

"Da análise de tais dispositivos, verifica-se que não há dúvida de que a receita
proveniente do crédito de ICMS decorrente das operações de exportação encontra-se
abrangida pela aludida regra de imunidade.
A controvérsia reside, todavia, no alcance da expressão "operações de
exportação".
De fato, atentando para a razão de ser da norma imunizante, tem-se que
inaplicável, ia casa, a técnica de interpretação restritiva, sob pena de
inviabilização do desiderato constitucional suprarreferido.
Assim, não há como negar-se que, por operação, deve-se entender não
só o produto da venda realizada ao exterior, mas toda a receita ou resultado
decorrente do complexo mecanismo de exportação, inclusive aquela
decorrente da transferência dos eventuais créditos de ICMS incidentes nas
operações anteriores (AMS n.° 2005:71.08,005124-O/RS, Des.. Federal Alvaro
Eduardo Junqueira, D.E. de 04-07-2007).
(--)
Da simples leitura de tais dispositivos, resta evidente que a regra de não
incidência, relativamente às contribuições em comento, não sofreu qualquer
restrição, devendo abarcar, também, o resultado dos produtos exportados.
Ademais, como já decidiu esta 2" Turma, quando do julgamento do
Agravo de Instrumento n.° 2005.04.01_008371-4, de relatoria do Des. Federal
Dirceu de Almeida Soares, em 21-06-2005, a inclusão dos valores
provenientes da transferência de saldo credor do ICMS na base de cálculo das
contribuições PIS e COHNS implicaria em bitributação, medida repudiada
pelo direito tributário pátrio,"
Em relação ao alcance do § 10, do art. 3" da Lei n" 10.833, de 2003, que
define a natureza dos créditos de ICMS, os quais como visto, não devem compo - a-base de
cálculo do PIS e Cofins, todavia, isso não quer dizer que tais créditos estã imunes à ,..,
tributação, ao contrário, comporão a base de cálculo do IPRJ e da CSLL, conforme te._\3e../.
ocasião de decidir o eolendo TRF da 4" Região, nos seguintes ternos:
'EMENTA: PIS E COFINS. NÃO-CUMULA TIVIDADE
CRÉDITOS APURADOS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO
DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE' 1 A nova
sistemática de tributação não-cumulativa do PIS e da COFINS,
prevista nas Leis n." 10.637/2002 e 10.833/2003, confere ao
sujeito passivo do tributo o aproveitamento de determinados
créditos previstos na legislação, excluídos os contribuintes
sujeitos à tributação pelo lucro presumido 2 O sistema de não-
cumulatividade das contribuições não é o mesmo aplicado aos
tributos indiretos, como o ICMS e o IPI. A não-cama/atividade
das contribuições permite zuna apropriação "seinidireta" das
contribuições incidentes em fase anterior, por meio da admissão
de créditos decorrentes de Unirmos utilizados na produção, os
quais são deduzidos das contribuições a recolher„ 3. A
impetrante busca modificar a forma de utilização dos créditos de
PIS/COFINS não-cumulativa a fim de deduzi-los do lucro
liquido, com reflexos na apuração do IRP.1 e CSLL 4 O § 10 do
art. 3" da Lei PI" 10233/03 limita-se ao âmbito de tributação da
COF1NS, não refletindo na base de cálculo do 1RPJ e CSLL. A
'-
'",_io:,,,.
-

Processo n" 11065.000412/2006-13
S3-C3T1
Acórdão o." 3301-0(L594
Fl 244
interpretação extensiva adotada pela impetrante subverte a
lógica do sistema concebido, já que ao pagar menos tributo, terá
menos despesa, arcando com o IRPJ e CSLL calculados sobre o
lucro líquido então apurado. Se tal sistema de não-
cumulatividade implica aumento da carga tributária, refige ao
âmbito de atuação do Poder Judiciário qualquer ingerência nos
motivos levaram a adoção dessa política fiscal, ao menos na
estreita via do mandamus, 6. As hipóteses de exclusão do lucro
líquido vêm expressan2ente dispostas em lei (art. 97, CTN), sendo
inviável instituir nova forma exclusão do lucro liquido, sob pena
de ofensa ao princípio da separação de poderes. (TRF4, AC
0002863-78.2009.404.7.205, Segunda Turma, Relatora Vânia
Hack de Almeida, DE. 02/06/2010)"
O voto condutor do acórdão acima citado, entendeu ainda que a mesma
sistemática aplicada à Cofins, por expressa previsão no §10, do art. 3" da lei n" 108.33/2003,
deve ser aplicado extensivamente ao PIS, tendo em vista a paridade dos regimes da não-
cumulatividade, nos seguintes termos:
"Em relação ao PIS, não obstante a ausência de disposição
semelhante ao § 10 do art. 3" da Lei 11 os
argumentos ora expostos são plenamente aplicáveis, tendo em
vista a paridade dos regimes de não-cumulatividade instituídos.
No mesmo sentido, em caso similar, merece ser destacado ainda, o seguinte
fundamento adotado pelo voto condutor do REsp 1.025,833, de relatoria do Exmo Sr.
Ministro Francisco Falcão, julgado pela 1 0 Turma do E. Sn na sessão de 6/11/2008 (Dl:
17/11/2008), nos seguintes termos:
"Destaco, ainda, trecho do voto proferido no acórdão recorrido,
cujo .fundamento adoto como razão de decidir, litteris,-
"Mesmo a redação das Leis n's 10637/2002 e 10,833/2003
não produz o efèito de transmutar em receita aquilo que
seja mero ressarcimento de despesa anterior (tributo
pago), concedida na forma de crédito ,fiscal escriturável, O
oposto resultaria no total desprezo pela própria natureza
das verbas constantes na escrituração contábil, e a
desvinculação da realidade não é opção conferida ao
legislador. Este raciocínio não é desconhecido da própria\
lei tributária, que o acolhe ao estabelecer a necessidade de
respeito a definições, conteúdo e alcance de bisamos, /
conceitos e formas de direito privado utilizadas/elo
legislador tributário" (grifas acrescidos)
Portanto, tributar cessão de créditos de ICMS originados de operações de
exportação, seria o mesmo que tributar as receitas decorrentes de exportações, o que é vedado
pelo ordenamento constitucional e infra-constitucional, conforme concluíram os arestas acima
citados..
Atualização dos créditos pela Taxa Selic

Resguardando minha posição pessoal, por entender que a despeito de não haver
previsão legal para a atualização monetária dos valores decorrentes de pedidos de
ressarcimento, os mesmos devem ser corrigidos, sob pena de enriquecimento sem causa.
Entretanto, de acordo com reiteradas decisões emanadas do extinto Segundo
Conselho de Contribuintes, o entendimento preponderante não socorre à contribuinte, senão
vejamos os seguintes acórdãos:
"ACÓRDÃO N-2 202-16 769
RESSARCIMENTO ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC
Inexiste previsão legal para a atualização do ressarcimento pela
taxa Selic.
Recurso negado
No mesmo sentido:
"ACÓRDÃO N2 202-17.841
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. JUROS COMPENSATÓRIOS
Incabível a atualização do ressarcimento pretendido por
ausência de previsão legal
Recurso negado".
In casu, a jurisprudência do ST.1 é no sentido de que, em se tratando de créditos
escriturais de IPI, só há autorização para atualização monetária de seus valores quando.. há
demora injustificada do Fisco para liberar o pedido de ressarcimento, Tema que já fc(i julgo
pelo regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008, no REsp N" L035.847\/
(À.._,
RS, Primeira Seção, Rel.. Min. Luiz Fux, julgado em 24.6.2009, cuja ementa é traz os seguint ..
fundamentos:
-.:'...,.
"PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL
REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-Ç DO
CPC TRIBUTÁRIO. IPI PRINCÍPIO DA NÃO
CUMULATIVIDADE. EXERCÍCIO DO DIREITO DE CRÉDITO
POSTERGADO PELO FISCO. NÃO CARACTERIZA ç'ii-o DE
CRÉDITO ESCRITURAL. CORREÇÃO MONETÁRIA.
INCIDÊNCIA
1. A correção monetária não incide sobre os créditos de IN
decorrentes do principio constitucional da não-cumulatividade
("créditos escriturais), por ausência de previsão legal
2 A oposição constante de ato estatal, administrativo ou
normativo, impedindo a utilização do direito de crédito oriundo
da aplicação do principio da não-cumulatividade, descaracteriza
referido crédito como escritura!, assim considerado aquele
oportunamente lançado pelo contribuinte em sua escrita
contóbit
3. Destarte, a vedação legal ao aproveitamento do crédito
impele o contribuinte a socorrer-se do Judiciário, circunstância
que acarreta demora no reconhecimento do (*leito pleiteado,
dada a tramitação normal dos feitos judiciais
—
....."---,_
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Processo n" 11065.000412/2006-13
S3-C3T1
Acórdão ii " 3301-00.594
Fl 245
4 Consectariamente, ocorrendo a vedação ao aproveitamento
desses créditos, com o conseqüente ingresso no Judiciário,
posterga-se o reconhecimento do direito pleiteado, exsurgindo
legítima a necessidade de atualizá-los monetariamente, sob
pena de enriquecimento sem causa do Fisco (Precedentes da
Primeira Seção., EREsp 490.547/PR, Rel. Ministro Luiz Fux,
.julgado em 28 09.2005, DI 10 102005, EREsp 613 977/RS, Rel.
Ministro José Delgado, julgado em 09.11.2005, 13.1 05.12,2005;
EREsp 495„953/PR, Rel. Ministra Denise Arruda, julgado em
27.09.2006, DJ 23.10.2006; EREsp 5.22.796/PR, Rel. Ministro
Herman Benjamin, julgado em 08.11,2006, Di .24,09,2007;
EREsp 430.498/RS, Rel. Ministro Humberto Martins, julgado em
26 03.2008, DIe 07.04 2008; e EREsp 605 .921/RS, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 12,11.2008, DIe 24.11,2008).
5. Recurso especial da Fazenda Nacional desprovido. Acórdão
submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução
STJ 08/2008." (REsp 10.35847/RS, Rei. Ministro LUIZ FUX,
PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 24/06/2009, Dje 03/08/2009)
Ainda sobre o mesmo assunto e no mesmo sentido, segue a transcrição
parcial da ementa do acórdão do RESP n° 1115099/SC, nos seguintes termos:
"4. No entanto, não se enquadra na hipótese excepcional a
.simples demora na apreciação do requerimento administrativo
de restituição ou compensação de valores, sobretudo quando
não há prova da existência de impedimento injustificado ao
aproveitamento dos créditos litularizados pelo contribuinte,
Precedente: REsp 985.3.27/SC, Primeira Turma, Rel. Min. José
Delgado, julgado em 4.3,2008
5„ Recurso Especial provido,"
(REsp 1115099/SC, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 16/03/2010, ale 26/03/2010)
Rejeita-se, assim, o pedido para correção dos valores a serem ressar\cidos.
Em face do exposto, voto no sentido de dar provimentoaikteurso a fim de
reconhecer a não incidência de PIS NÃO-CUMULATIVO sobre as receiW ',.i_e9rrentes da
cessão de créditos de ICMS a terceiros,
eNx4và
ôn o Lisboa árd so
-
13

Voto Vencedor
Conselheiro José Adão Vitorino de Morais, Redator Designado
Discordo do Ilustre Relator, somente quanto à exclusão dos valores
decorrentes da cessão onerosa de créditos de ICMS para terceiros.
Ao contrário do entendimento da recorrente, as receitas de cessão onerosa de
créditos de ICMS para terceiros, ainda que decorrentes de beneticios fiscais por exportações de
produtos para o exterior', não gozam de imunidade tributária, no caso, do pagamento da
contribuição para o PIS não-cumulativo.
A imunidade tributária às contribuições sociais sobre receitas de exportações
está prevista na Constituição Federal (CF) de 1988 que assim dispõe, ira verbis:
"Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir
contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de
interesse das categorias profissionais ou econômicas, como
instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do
previsto no art. 195, § 6", relativamente às contribuições a que
alude o dispositivo,
§ 2" As contribuições sociais e de intervenção no domínio
econômico de que trata o capta deste artigo. (Incluído pela
Emenda Constitucional n°33, de 2001)
1 - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
(Incluído pela Emenda Constitucional n°33, de 2001)
Ora, segundo este dispositivo, apenas as receitas decorrentes de exportações
são imunes às contribuições sociais. Receitas de cessão onerosa de créditos de ICMS não
constituem receitas de exportações..
Ainda que equivocadamente tenha suscitada a imunidade ao invés de isenção,
também não lhe assiste razão.
De acordo com a Lei n" 10,637, de 30/12/2002, que instituiu o regtme de /
apuração e pagamento da contribuição para o PIS com incidência não cumulativa, adotadoin‘r
recorrente, toda e qualquer receita integra a base de cálculo dessa contribuição, asVin
dispondo, in verbis:
"Art. l A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador
o fiuuramento mensal, assim entendido o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil
.• 1 Para eleito do disposto neste artigo, o total das receitas
compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas
operações. em conta própria ou alhei 1 e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica.
14

Processo n" 11065 000412/2006-13
S3-C3T1
Acórdao n." 3301-00.594
1,1 246
§ 2" A base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep é o
valor do .firturamento, conforme definido no caput
§ 32 Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo,
as receitas.-
1 - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à
alíquota zero;
"
Já o art. 60 desta mesma lei, assim determina, in verbis:
"Art 5' A contribuição para o P1S/Pasep não incidirá sobre as
receitas decorrentes das operações de:
1 - exportação de mercadorias para o exterior;
11 - prestação de serviços para pessoa fisica ou jurídica
domiciliado no exterior com pagamento em moeda conversível;
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim
especifico de exportação.
(-)."
Também, segundo este dispositivo legal, a contribuição para o PIS não incide
sobre exportações de mercadorias para o exterior. Contudo, conforme já ressaltado
anteriormente, receita de cessão onerosa de créditos de ICMS para terceiros não é receita de
exportações de mercadorias.
A título de informação, cabe destacar que com a edição da Lei n" 11.945, de
04/06/2009, art. 17, que deu nova redação ao art. 1' da Lei n° 10..833, de 29/12/2003, que
incluiu no § 3" deste artigo o inciso VI, com produção de efeitos a partir de 1' de janeiro de
2009, as receitas de cessão onerosa de créditos de ICMS para terceiros deixaram de integrar a
base de cálculo da contribuição para o PIS não-cumulativo. Assim, até aquela data, infla
amparo legal para excluir tais receitas da base de cálculo desta contribuição ou as isentando.
•
A cessão de crédito de ICMS a terceiros constitui um negócio jurídic ento
cedente, no caso a requerente, e o cessionário,
O fato de a operação, por opção da requerente, não transitar por nenhuma
conta de resultado não significa nem prova que não houve ingresso no patrimônio da pessoa
jurídica. independentemente da forma de escrituração, sempre haverá ingresso em dinheiro,
título de crédito e/ ou mercadorias, implicando aumento do resultado econômico da cedente.
Na aquisição de mercadorias, matérias-prima, insumos, etc, tributados com o
ICMS, na realidade ocorre duas operações: a compra de mercadorias, matérias-prima e
insumos propriamente dita e a compra do crédito do ICMS embutido naqueles produtos.
Assim, ao realizar a venda dos produtos, vende-se também o crédito referente àquele imposto
nele embutido. Isto ocorre sem que, necessariamente, se escriturem contas de resultados.
Dessa forma, a apuração de saldo credor trimestral da contribuição para o PIS
não-cumulativa deve ser efetuada levando-se em conta que a contribuição tem como fato
15

gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
Em face do exposto e de tudo o mais que consta dos autos, nego provimento
ao recurso voluntário.
Joséjjer itorino de Morais
16