Tribunal: CARF
Processo: 10140.720089/2015-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-11-12
Data de publicação: 2021-01-18

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2010, 2011
PASEP. FUNDEB. BASE DE CÁLCULO. RECEITAS. TRANSFERÊNCIAS. INCLUSÕES. EXCLUSÕES. PREVISÃO LEGAL.
As transferências da União aos Municípios a título de parcela de participação do próprio ente federativo no FUNDEB, integram a base de cálculo da Contribuição para o PASEP, excluídas as retenções já realizadas pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Também devem ser excluídos da base de cálculo os valores transferidos pelos Municípios ao FUNDEB e incluídos os valores deles recebidos. Solução de Consulta COSIT no 278, de 2017.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10140.720089/2015-78
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-011.006 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
12 de novembro de 2020
Recorrente
MUNICIPIO DE CORUMBA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2010, 2011
PASEP.
FUNDEB.
BASE
DE
CÁLCULO.
RECEITAS.
TRANSFERÊNCIAS. INCLUSÕES. EXCLUSÕES. PREVISÃO LEGAL.
As transferências da União aos Municípios a título de parcela de participação
do próprio ente federativo no FUNDEB, integram a base de cálculo da
Contribuição para o PASEP, excluídas as retenções já realizadas pela
Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Também devem ser excluídos da base
de cálculo os valores transferidos pelos Municípios ao FUNDEB e incluídos os
valores deles recebidos. Solução de Consulta COSIT no 278, de 2017.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial, devendo ser excluídos da base
de cálculo os valores transferidos pelo Município ao FUNDEB e incluídos os valores dele
recebidos.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Marcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Pôssas (Presidente em exercício).
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10140.720089/2015-78
Fl. 721
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a
decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-002.810, de 26/04/2017 (fls. 455/468), proferida
pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara do 3o Conselho de Contribuintes/MF, que deu parcial
provimento ao Recurso Voluntário apresentado.

Do Auto de Infração
Trata o processo de Auto de Infração (Contribuição, Juros e Multa), lavrado em
29/01/2015 (fls. 347/353), integrados pelo Relatório Fiscal de fls. 336/338, mediante o qual é
feito a exigência de PASEP, incidente sobre o total das receitas correntes arrecadadas e
transferências correntes e de capital recebidas pelo Município, deduzidos os valores das
transferências do FUNDEB (Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de
Valorização dos Profissionais de Educação), apuradas no período de 01/2010 a 12/2011.
Conforme demonstrativo dos cálculos (fls. 308/313), a Fiscalização efetuou o
lançamento de ofício para exigir as diferenças da contribuição ao PASEP não recolhidas, nos termo
da Lei Complementar no 8/70 e Lei no 9.715, de 1998. Pela falta de informação de valores na
respectiva DCTF, lavrou-se a RFFP, consubstanciado no PAF no 10140.720180/2015-93.
Da Impugnação e Decisão de Primeira Instância
A contribuinte foi cientificado do Auto de Infração, e apresentou a Impugnação de
fls. 359/380, alegando, em síntese que:
- seja declarada a nulidade do Auto de Infração, por ter sido lavrado fora do domicílio
fiscal do autuado, por cerceamento do direito de defesa (lavrado pela DRF em Campo Grande/MS);
- da falta de motivação, o Auto de Infração não possui qualquer motivação válida,
apenas se limitando a dar o enquadramento da conduta e apresentação de demonstrativo de valores
de maneira genérica; deixou de demonstrar quais verbas se referem as diferenças apuradas no
procedimento fiscal; certo que os demonstrativos anexos não se prestam para tal finalidade;
- divergência quanto à base de cálculo: os recolhimentos referentes ao PASEP
estavam sendo regularmente executados, boa parte dos quais foram retidos na fonte; afirma que não
poderia ser estendida ao alvitre do lançador, devendo observar as decisões do STF a respeito da Lei
9.718, de 1998, que impedem a ampliação indiscriminada da base de cálculo;
- aduz que os fundos públicos (Saúde/Educação/Fundeb/Assistência Social), não
deveriam compor a base de cálculo do PASEP, posto que não seriam valores efetivamente recebidos;
- pede pelo recálculo do PASEP, para afastar os valores transferidos para o Fundeb, e
contabilizar os valores recebidos desse fundo em função do rateio previsto na Lei 11.494, de 2007; e,
por fim, que teria havido bitributação sobre as transferências governamentais; e
- que a multa de 75% tem natureza confiscatória e é absolutamente desproporcional;
A DRJ em Belo Horizonte (MG), então, apreciou a Impugnação e, em decisão
consubstanciada no Acórdão no 02-068.377, de 10/05/2016 (fls. 411/423), decidiu por
considerar o lançamento procedente, mantendo-se o lançamento efetuado. Na decisão assentou
que: (a) o procedimento foi legalmente instaurado e o lançamento fiscal foi efetuado por
autoridade competente e encontra-se devidamente motivado, não se concretiza a hipótese de
cerceamento do direito de defesa e nem cabe nulidade do Auto de Infração; e, (b) a base de
cálculo do PASEP é composta pelas receitas correntes arrecadadas, transferências correntes
destinadas à manutenção e funcionamento de serviços e transferências de capital destinadas a
investimentos, recebidas de outras entidades da Administração Pública.
Fl. 722
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de 1a instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário de fls. 426/448, reprisando e ratificando as razões expendidas na peça impugnatória,
insistindo na possibilidade de nulidade do lançamento e da existência de erros de cálculos
efetuado pela Fiscalização.

Decisão de 2a Instância
Em apreciação do Recurso Voluntário, foi exarada a decisão consubstanciada no
Acórdão no 3201-002.810, de 26/04/2017 (fls. 455/468), proferida pela 1a Turma Ordinária da 2a
Câmara do 3o Conselho de Contribuintes/MF, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário
apresentado. Nesta decisão o Colegiado assentou:
- não há nulidade do Auto de Infração quando revestido de todas as formalidades
legais, quando todas as infrações apontadas são fundamentadas juridicamente e os cálculos
detalhados são cientificados ao contribuinte, oportunizando o contraditório e a ampla defesa;
- do lapso material verificado: no cálculo cometido pela Fiscalização deve ser
conhecido de ofício e corrigido em sede de julgamento, para reduzir a importância lançamento
aos valores adequados (reduzir o PASEP devido do mês de dezembro de 2010, juntamente com a
multa de ofício e juros respectivos);
- o FUNDEB, não é uma entidade pública, mas um fundo contábil, de modo que
as transferências para o fundo ou recebimentos do fundo não alteram o cálculo do PASEP, antes
da Lei no 12.810, de 2013;
- das exclusões: a base de cálculo legal do PASEP é constituída pelas receitas
correntes arrecadadas e transferências correntes e de capital recebidas. As exclusões permitidas,
antes da Lei No 12.810, de 2013, são as bases de cálculo em que tenha havido retenção de
PASEP na fonte e as bases de cálculo já tributadas.
Embargos de Declaração
Cientificado do Acórdão no 3201-002.810, de 26/04/2017, o Contribuinte opôs os
Embargos de declaração contra o recorrido (fls. 482/487), no qual aduz existir vícios de
omissões, contradições entre o voto e ao decidido sobre a nulidade. Os Embargos foram
rejeitados pelo Presidente da Turma, motivado pela ausência de demonstração dos vícios suscitados,
conforme Despacho de Admissibilidade de Embargos às fls. 499 a 501.
Recurso Especial da Contribuinte
Cientificada do Despacho que rejeitou os Embargos, a Contribuinte apresentou
Recurso Especial de divergência (fls. 509/520), apontando o dissenso jurisprudencial que visa a
rediscutir o entendimento firmado pelos julgadores, trazendo as seguintes matérias: 1)-
Incorreção da base de cálculo do PASEP e, 2)- Nulidade do lançamento por erro material.
Defende que tendo em vista o dissídio jurisprudencial apontado nos autos, requer
que seja admitido e, no mérito, dado provimento do Recurso Especial interposto.
Da incorreção da base de cálculo do PASEP
Alega a incorreção da base de cálculo do PASEP, visto que na decisão recorrida
foram considerados na base de cálculo os valores enviados ao FUNDEB, sendo que o correto
seria a inclusão dos valores recebidos. Apresenta, como legislação interpretada de forma
divergente, a Solução de Consulta COSIT no 278, de 2017.
Fl. 723
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

Para comprovar a divergência indica como paradigma os Acórdãos de n°s 3402-
004.821 e 3302-004.895, alegando que:
- na decisão recorrida entendeu que, antes da Lei no 12.810, de 2013, os repasses
para o FUNDEB não poderiam ser excluídos da base de cálculo do PASEP, exceto se tiverem sofrido
retenção na fonte, e os valores recebidos do FUNDEB não comporiam a base de cálculo do PASEP.
- nas decisões paradigmas entenderam que os valores recebidos deveriam compor a
base de cálculo e não os valores enviados ao fundo.
No procedimento de Exame de Admissibilidade do recurso, confrontando as
decisões (paradigmas e recorrido), que analisaram fatos anteriores à edição da Lei no 12.810, de
2013, constatou-se o dissídio jurisprudencial, cabendo seguimento ao Recurso Especial.
Nulidade do lançamento por vício material
Aduz a nulidade do lançamento por vício material, tendo em vista o erro material
detectado de ofício pelo relator da decisão a quo. Alega descumprimento do disposto no artigo
142 do CTN e nos artigos 10 e 59 do Decreto 70.235/72 (PAF). Aponta, como paradigmas, os
Acórdãos 1402-002.784 e 2201-003.792
No procedimento de Exame de Admissibilidade desta matéria, entendeu-se que NÃO
foi comprovada a divergência jurisprudencial nesta matéria.
Posto isto, o Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF, com
base no Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial de fls. 666/670, concluiu que a
divergência jurisprudencial foi comprovada em parte e deu seguimento parcial ao Recurso
Especial interposto pelo Contribuinte, apenas em relação à seguinte matéria: (1) “Incorreção da
base de cálculo do PASEP”.
Agravo
Cientificada do Despacho acima, a Contribuinte apresentou recurso/Agravo (fls.
676/681), contra Despacho proferido pelo Presidente da 2a Câmara. No entanto, no procedimento do
Exame do recurso (Despacho x Agravo), restou reconhecido que a agravante não logrou êxito em
demonstrar a alegada divergência interpretativa. Com base nos fundamentos constantes do Despacho
em Agravo de fls. 695/702, a Presidente da CSRF rejeitou o Agravo e confirmou o seguimento
parcial do Recurso Especial.
Contrarrazões da Fazenda Nacional
Devidamente cientificada do Recurso Especial do Contribuinte e do Despacho de
sua análise de admissibilidade que deu parcial provimento, a Fazenda Nacional apresentou suas
contrarrazões de fls. 712/718, pugnando para que não seja conhecido o Recurso Especial do
Contribuinte. Caso contrário, requer que seja negado provimento ao Recurso Especial, mantendo-
se o Acórdão proferido pela Turma, por seus próprios e jurídicos fundamentos.
O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Conhecimento
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho do Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento/CARF às
fls. 666/670, com os quais concordo e cujos fundamentos adoto neste voto.
Muito embora, a Fazenda Nacional ao final de suas contrarrazões (do pedido),
requer que o Recurso Especial “não seja admitido”, porém, analisando os argumentos de sua
peça recursal, não encontrei quais seriam os motivos para tal solicitação, uma vez que, em
resumo, rebate e assevera que as razões que fundamentam a decisão atacada são plenamente
legitimas e, dessa forma, devem permanecer intactas.
Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. Cinge-se a
controvérsia, exclusivamente em relação à seguinte matéria: Da incorreção da base de cálculo do
PASEP.
A questão que se apresenta diz respeito ao tratamento fiscal dos valores relativos
ao FUNDEB, em relação à base de cálculo do PASEP.
O Relatório Fiscal no qual está fundamentado o Auto de Infração ora
controvertido afirma ser impossível essa exclusão, antes da entrada em vigor da Lei n° 12.810,
de 2013, que inseriu o § 7o ao art. 2o da Lei n° 9.715, de 1998, conforme excerto do relatório (fl.
337), a seguir reproduzido:
“(...) 10. A discordância entre os cálculos fiscais e os cálculos municipais refere-se aos
valores das exclusões da receita para determinação da base de cálculo do PASEP.
Observando a legislação de regência esta fiscalização excluiu apenas as Transferências
do FUNDEB; já nos cálculos do Município fez-se, também, as exclusões acrescentadas
pela Lei no 12.810, de 15 de maio de 2013, publicado no D.O.U de 16 de maio de 2013
que acrescentou o §7o ao Art. 2o da Lei no 9.715, de 25/11/1998. Ainda que tais
exclusões fossem devidas só o seriam após a entrada em vigor referida Lei”.
A decisão recorrida corroborou esse entendimento, conforme se depreende da
leitura do trecho do voto condutor, a seguir reproduzido:
Portanto, após a vigência da Lei 12.810/2013, a tributação se altera. Se os recursos com
objeto próprio e sem gestão do Município não compõe a base de cálculo do Pasep, os
repasses ao Fundeb, automáticos, entram nessa categoria, e passam a ser excluídos da
base de cálculo do Pasep.
Já, a recorrente defende que os repasses ao FUNDEB devem ser excluídos da base
de cálculo do PASEP nos períodos de apuração em litígio, que são anteriores à entrada em vigor
da referida Lei n° 12.810, de 2013, conforme expresso em seu recurso especial:
Assim, os valores recebidos é que compõem a base de cálculo do PASEP e não o valor
enviado a fundo, pois na decisão desta egrégia corte foi pela exclusão dos valores
recebidos e não dos valores enviados ao fundo.
Logo, a apuração da base de cálculo do PASEP se encontra maculado.
Esse tema foi analisado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB, na
Solução de Consulta – SC Cosit n° 278, de 2017, na qual ficou esclarecido que:
(a) as transferências para e do FUNDEB se enquadram na categoria de
transferências constitucionais ou legais, devendo ser tributado o valor recebido do FUNDEB e
deduzido o valor para ele transferido; e
Fl. 725
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

(b) o § 7° da Lei n° 9.715, de 2007, inserido pela Lei n° 12.810, de 2013, se refere
tão somente a transferências voluntárias.
Nesse sentido, cabe reproduzir o texto da referida SC Cosit n° 278, de 2017, na
parte que interessa:
20.5. Pode-se identificar, portanto, dois tipos de transferências intergovernamentais:
20.5.1. Transferências constitucionais ou legais: são aquelas derivadas de imposições
constitucionais ou legais. Tais transferências se submetem à regra do inciso III do art. 2o
e do art. 7o da Lei no 9.715, de 1998, ou seja, elas devem ser constituir base de cálculo
do ente recebedor dos recursos e devem ser excluídas da base de cálculo do ente
transferidor.
20.5.2. Transferências voluntárias: são aquelas decorrentes de acordo entre os entes
federativos, tais como ocorrem em convênios, contratos de repasse, auxílios etc. Essas
transferências estão abrangidas pelo § 7o do art. 2o da Lei no 9.715, de 1998. A
expressão “instrumento congênere com objeto definido” consignada nesse dispositivo se
refere a outros casos de transferências voluntárias, que sejam similares aos convênios e
contratos de repasse. Conforme ressaltou a STN, o ente recebedor deve registrar
contabilmente a receita orçamentária apenas no momento da efetiva transferência dos
recursos, pois a transferência voluntária de recursos, diferentemente das transferências
constitucionais ou legais, não está garantida à entidade recebedora. Essa lógica é
aplicável às receitas de transferências voluntárias no que tange à base de cálculo da
contribuição, já que o objetivo do dispositivo em epígrafe é excluir tais transferências da
incidência do tributo na entidade beneficiária dos recursos.
...
31. As transferências intergovernamentais podem se constituir em transferências
constitucionais ou legais ou em transferências voluntárias:
a) As transferências intergovernamentais constitucionais ou legais estão abrangidas
pela regra do inciso III do art. 2o da Lei no 9.715, de 1998, devendo o ente transferidor
excluir os valores transferidos de sua base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep incidente sobre Receitas Governamentais e o ente beneficiário dos recursos
deve incluir tais montantes na base de cálculo da sua contribuição;
...
33. Os recursos do FUNDEB e os recursos do SUS consistem em transferências
intergovernamentais constitucionais ou legais operacionalizados por meio de fundos.
Devem seguir, portanto, a mesma regra das transferências constitucionais ou legais. Em
casos específicos, os recursos do SUS podem ser descentralizados via transferências
voluntárias, seguindo, nesse caso, a mesma regra dessas.
(GRIFOS NA TRANSCRIÇÃO)
Ventiladas essas considerações, quanto ao mérito da discussão, manifesto que essa
matéria não é nova nessa 3a Turma da CSRF. Portanto peço licença para recordar o Acórdão no
9303-007.397, de 18/09/2018, de relatoria do Conselheiro Andrada Marcio Canuto Natal, que
adoto como razões de decidir (forte no art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999).
“(...) Na constituição do crédito tributário neste controvertido, a Fiscalização Federal
entendeu que são tributadas as transferências feitas pela União ao Estado do Rio de
Janeiro e que os valores depositados pelo Estado no Fundo não constituem
transferências de recursos a outra entidade pública e, por conseguinte, não podem ser
excluídas da base de cálculo da Contribuição.
De fato, a leitura das disposições legais supratranscritas não poderia conduzir a outra
conclusão, pelo menos a priori. A transferência de recursos ao Fundeb, sejam eles
originários de transferências correntes ou de receitas tributárias do próprio ente
federativo, jamais poderá ser enquadrada na hipótese prevista no art. 7o da Lei 9.715/98,
Fl. 726
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
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pois o Fundo, como já se disse, não é uma entidade pública, mas apenas uma conta de
natureza contábil.
Contudo, há uma questão de difícil equalização na apuração da base imponível
quando consideradas as transferências correntes, as receitas tributárias, os
depósitos à conta do Fundo e os valores que, na distribuição dos recursos do
Fundeb, venham a ser definitivamente destinados a cada ente federativo.
Como já esclarecido antes, os recursos depositados no Fundo serão, mais tarde,
obrigatoriamente, transferidos, pelo menos em parte, aos Municípios, dentro de cada
Estado da Federação ou ao próprio Estado, na proporção do número de alunos
matriculadas nas respectivas redes de educação básica pública presencial. Ou seja,
afastada a impensável hipótese de que cada ente federativo receba do Fundo o valor
exato que nele depositou, induvidosamente, pelo menos parte dos recursos a ele
destinados por um determinado ente federativo serão transferidos mais tarde a outras
entidades públicas, ou, em caso contrário, se o valor depositado por determinado ente
federativo for menor do que o valor recebido do Fundo, haverá uma transferência de
recursos de outra entidade pública através do Fundeb.
Significa dizer que, necessariamente, há necessidade de que se apure o saldo positivo ou
negativo com base na diferença entre os valores depositados no Fundo pelo ente
federativo e dele recebidos.
Segundo a decisão recorrida, em recente Solução editada pela Cosit Solução de
Consulta no 278 Cosit, de 1o de junho de 2017, a Secretaria da Receita Federal teria
decidido, nas palavras do i. Relator do voto condutor da decisão recorrida, que "os
valores repassados ao Fundeb devem ser excluídos da base de cálculo do Pasep"
(efolhas 458).
A Fazenda Nacional, por seu turno, considera equivocado o entendimento expresso na
Solução, entende que somente a lei pode determinar a base de cálculo etc.
No que diz respeito ao argumento da Recorrente, necessário reafirmar, uma vez que já o
fiz em outras oportunidades, que, concessa venia, não me parece razoável que se
proponha decisão contrária ao entendimento da Secretaria da Receita Federal quando
esse é favorável ao sujeito passivo. De fato, se se considerar que todo o crédito
tributário doravante constituído, assim como todas as decisões tomadas pelas delegacias
da receita federal de julgamento deverão obedecer a interpretação veiculada na Solução
de Consulta, é de se perguntar como seria possível eximir-se da revisão de ato ainda não
definitivamente julgado e contrário àquilo que uma das partes do processo considera
devido? Por-se-ia o CARF no papel de quem determina a exigência, a despeito da
Secretaria considera-la indevida.
Mas, a despeito disso, segundo entendo, parece-me que nem a Recorrente nem o
Colegiado recorrido empregou a melhor exegese da Solução de Consulta Cosit no 278
de 2017.
A seguir, transcrevo o item 21.3 da Solução, no qual a autoridade prolatora descreve,
em linhas gerais, as particularidades do Fundeb e especifica, caso a caso, os critérios
que devem ser empregados na apuração da base de cálculo da exação.
21.3. Em linhas gerais, tanto a participação como a complementação dos
recursos do FUNDEB são transferências intergovernamentais constitucionais
operacionalizadas de modo indireto, já que é criado um fundo meramente
contábil para distribuir recursos a diversas entidades, devendo seguir a regra das
transferências constitucionais e/ou legais já exposta nesse trabalho. Portanto,
seus recursos devem ser inseridos na base de cálculo do ente recebedor (o ente
que efetivamente receber as receitas do FUNDEB) e o ente transferidor deve
excluir de sua base de cálculo os valores repassados. Tendo em vista a
complexidade da sistemática de transferência dos diversos recursos que
compõem o fundo, apresentasse o tratamento tributário a ser dado para
cada espécie de receita do FUNDEB:
Fl. 727
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
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Transferências da União a outros entes federativos que compõem a
participação do FUNDEB
21.3.1. As transferências efetuadas pela União aos Estados, Distrito Federal (DF)
e Municípios que compõem a participação dos entes federativos ao FUNDEB, a
exemplo do percentual do Fundo de Participação dos Estados (FPE) e do Fundo
de Participação dos Municípios (FPM), devem ser inseridas na base de cálculo
do ente recebedor, em razão do inciso III do art. 2o, conjugado com o art. 7o da
Lei no 9715, de 1998. Também por causa da parte final do referido art. 7o,
anteriormente comentado, o ente transferidor (no caso, a União) deve excluir os
valores repassados de sua base de cálculo;
21.3.2. Caso a STN retenha alguma dessas parcelas de participação, em razão do
§ 6o do art. 2o da Lei no 9.715, de 1998, os entes beneficiários, apesar de
obrigatoriamente incluírem os montantes recebidos em sua base de cálculo,
deverão excluir da contribuição devida tais valores retidos. Destarte, como a
União já reteve a contribuição sobre tais parcelas, os valores retidos devem ser
deduzidos da contribuição devida pelo ente recebedor.
Transferências dos Estados e Municípios que compõem a participação do
FUNDEB
21.3.3. Quanto às parcelas de participação das receitas próprias dos Estados, DF
e Municípios transferidas ao FUNDEB, os entes transferidores devem excluir de
sua base de cálculo os valores repassados ao fundo, em razão da parte final do
art. 7o da Lei no 9.715, de 1998. Tais valores sofrerão a incidência da
contribuição quando os entes beneficiados receberem os recursos distribuídos
por meio do fundo. Transferências da União ao FUNDEB parcela de
complementação
21.3.4. Quanto à parcela de complementação, por se tratar de transferência
constitucional e/ou legal, quando for transferida para os fundos, a União,
segundo o que preconiza a parte final do referenciado art. 7o, deverá excluir os
valores entregues da base de cálculo da contribuição. Tais valores sofrerão a
incidência da contribuição no ente recebedor dos recursos, quando de sua
alocação ao fundo. Caso a União venha a reter a Contribuição para o PIS/Pasep
incidente sobre Receitas Governamentais quando da transferência aos demais
entes, aplica- se o mesmo raciocínio apresentado no item 21.3.2. Distribuição
dos recursos do FUNDEB.
21.3.5. Uma vez distribuídos os recursos dos fundos aos Estados e Municípios,
aqui denominados Receitas do FUNDEB, os entes favorecidos deverão incluir
em sua base de cálculo a totalidade dos valores recebidos (transferências
recebidas), em razão do inciso III do art. 2o da Lei no 9.715, de 1998. Poderá ser
deduzido do valor da contribuição devida o valor retido pela STN nas
transferências realizadas, em respeito ao §6o do art. 2o da Lei no 9.715, de 1998,
para que se evite a dupla tributação de recursos, vedada pelo art. 68, parágrafo
único, do Decreto no 4.524, de 2002.
A toda evidência, a conclusão a que chegou o Colegiado recorrido, de que a Solução de
Consulta Cosit no 278 considerou que “os valores repassados ao Fundeb devem ser
excluídos da base de cálculo do Pasep” baseou-se única e exclusivamente nas
considerações preliminares do item 21.3, na parte em que explica que os recursos
devem ser inseridos na base de cálculo do ente recebedor (o ente que efetivamente
receber as receitas do FUNDEB) e o ente transferidor deve excluir de sua base de
cálculo os valores repassados. Contudo, salvo melhor juízo, a instância a quo não levou
em consideração o que seguiu-se a esse comentário, quando a Coordenação de
Tributação aduz que “tendo em vista a complexidade da sistemática de transferência dos
diversos recursos que compõem o fundo, apresenta-se o tratamento tributário a ser
dado para cada espécie de receita do FUNDEB”, a partir do que define como deve
ser calculada a base imponível que, como a seguir se verá, é apurada com base no saldo
final decorrente da diferença entre o valor depositado e o valor ao final recebido.
Fl. 728
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

Dada a complexidade da matéria, simula-se a seguir uma situação hipotética
simplificada, fazendo-se remissão aos itens da Solução de Consulta.
(21.3.1) Transferências da União corresp. à participação do Estado: R$ 600.000,00
(21.3.3) Valor depositado ao Fundo pelo Estado: R$ 1.000.000,00
(21.3.4) Transferência da União ao Fundo (parcela de complementação) R$ 100.000,00
(21.3.5) Valores do Fundeb destinados ao Estado: R$ 300.000,00
O valor correspondente a R$ 600.000,00, recebido a título de transferência da União
correspondente à parcela do Fundo de Participação do Estado (FPE), integra a base de
cálculo da Contribuição. Da mesma forma, os R$ 400.000,00 arrecadados (diferença
entre o valor depositado pelo Estado e o valor recebido da União: R$ 1.000.000,00 – R$
600.000,00) e destinados ao Fundo integram a base de cálculo e foram tributados, por
tratarem-se de receita tributária do Estado.
Para a apuração do valor que foi destinado a outras entidades públicas, e, por
conseguinte, deve ser excluído da base de cálculo, apura-se a diferença entre a
valor total depositado ao Fundo (R$ 1.000.000,00 item 21.3.3) e o valor com que o
Estado foi contemplado (R$ 300.000,00 item 21.3.5), com o que se chega à monta de
R$ 700.000,00. Esse é o valor que deve ser excluído da base de cálculo das
contribuições.
A parcela de complementação, tal como reza o item 21.3.4 não é tributada no momento
da transferência, porque é depositada diretamente pela União ao Fundo e, por conta
disso, não é descontada da base de cálculo.
É fato que seria significativamente mais simples se a incidência fosse determinada com
base nos valores que, ao final, fossem destinados a cada ente federativo; contudo, não
há previsão legal para tanto. Nos termos do art. 2o e 7o da Lei 9.715/98, a Contribuição
incide sobre o valor mensal das receitas correntes arrecadadas e das transferências
correntes e de capital recebidas, deduzidas, apenas, as transferências efetuadas a outras
entidades públicas. Não há, portanto, como afastar a tributação que incide sobre a
receita auferida, seja o ingresso decorrente de transferência ou de arrecadação de
tributos, pois a lei não admite essa possibilidade.
Assim, como no caso do Fundeb, o valor que foi transferido a outras entidades só pode
ser apurado conforme metodologia de cálculo acima, a base de cálculo necessariamente
deverá levar em consideração o saldo positivo ou negativo dos valores ao Fundo
destinados e dele recebidos.
O relatório no qual está fundamentado o auto de infração ora controvertido esclarece os
critérios considerados pela autoridade autuante na apuração da base imponível fl. 307.
Desta forma, conclui-se que as receitas tributárias arrecadadas ou recebidas
pelo Estado do Rio de Janeiro que foram destinadas ao FUNDEB não podem ser
excluídas da base de cálculo do PASEP, por força do disposto no art. 7o da Lei no
9.715/98, que determina a consideração nas receitas correntes de quaisquer
receitas tributárias, ainda que arrecadadas no todo ou em parte por outra entidade
da Administração Pública, só autorizando a dedução das transferências efetuadas
a outras entidades públicas, o que não é o caso.
Na página seguinte, destaca que "foram considerados todos os valores de PASEP retidos
pela União (...)”
A conclusão é a de que o trabalho fiscal considerou parâmetros um tanto discrepantes
daqueles definidos pelo Órgão Central por meio da Solução de Consulta no 278
Cosit/2017. No mesmo sentido, à luz de tudo o que até aqui declinou-se, salta aos olhos
que a decisão recorrida precisa ser modificada, uma vez que tenha, deliberadamente,
excluído da base de cálculo da exação todas as receitas auferidas pelo Estado destinadas
ao Fundeb, sem confrontar o saldo final das operações que envolvem a transferência de
recursos destinados e provenientes do Fundo, tal como demonstrado.
Fl. 729
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-011.006 - CSRF/3a Turma
Processo no 10140.720089/2015-78

Considerando que a autuação já levou em consideração os valores retidos pela União,
voto pelo parcial provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, para determinar
que sejam excluídas ou incluídas na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep o
saldo das operações com o Fundeb conforme explicitado no vertente voto”. (Grifei)
Nesse diapasão, entendo que a decisão recorrida necessita ser ajustada nesse
aspecto.
Conclusão
Desta forma, voto no sentido de conhecer do Recurso Especial de divergência
interposto pelo Contribuinte, para, no mérito, dar-lhe parcial provimento, devendo ser
excluídos da base de cálculo os valores transferidos pelo Município ao FUNDEB e incluídos os
valores dele recebidos.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 730
DF CARF MF
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