Tribunal: CARF
Processo: 13977.000021/2005-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARI VENDRAMINI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-28
Data de publicação: 2020-10-08

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13977.000021/2005-52
Recurso
Voluntário
Resolução no
3301-001.512 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2020
Assunto
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE - COFINS
Recorrente
AMERICANA GRANITOS DO BRASIL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento em diligência para que a Unidade de Origem :
a) a) diante da nova interpretação dada ao conceito de insumos, realize uma reapuração das
contribuições nos termos do Parecer Normativo COSIT no 05/2018.
(documento assinado digitalmente)
Winderley Morais Pereira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira
(Presdiente), Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Salvador Cândido
Brandão Junior, Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Breno do Carmo
Moreira Vieira e Ari Vendramini (Relator)
Relatório
1.

Adoto os dizeres constantes do relatório que compõe o Acórdão no 07-20.727,
exarado pela 4a Turma da DRJ/FLORIANÓPOLIS :
Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento de créditos da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins,
Não-cumulativa, que remanesceram ao final do primeiro trimestre
de 2004.
Na apreciação do pleito, manifestou-se a Delegacia da Receita Federal
em Blumenau/SC pelo seu deferimento parcial, fazendo-o com base
no não acatamento da apuração de créditos em relação às seguintes
operações:
a) aquisições de bens utilizados como insumos:
a.1) bens não utilizados como insumo: a autoridade fiscal glosou os
valores de notas fiscais, com CFOP 1.556 (classificam-se neste código
as compras de mercadorias destinadas ao uso ou consumo do
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 13977.000021/2005-52
Fl. 1646
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Fl. 2 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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estabelecimento), por corresponderem a aquisição de materiais e
produtos que não podem ser tido como insumos, a teor da legislação
que trata do regime de apuração não-cumulativa das contribuições
para o Pis e da Cofins. Foi glosado: - o valor referente as aquisições
de: "DISCO DE FREIO", "FECHADURA, DOBRADIÇA,
BATENTE, PAINEL", "LÂMPADA", "RODA DIAM. 160",
"CARRINHO DE MÃO", "CALÇA" e "CAMISA"; - os valores totais
de aquisições de mercadorias dos fornecedores Supermercado
Krueger e Supermercado Max Schutz Ltda, em razão de tais
estabelecimentos, a teor do CNAE-Fiscal que possuem, possuírem
como atividade empresarial a comercialização, no varejo, de
mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios;
já o fornecedor Médio Vale Comercial Ltda ME, comercializa, no
atacado, frutas, verduras, raizes, tubérculos, hortaliças e legumes
frescos,
a.1) diferença entre o LRE e memória de cálculo:
foi glosado o valor referente à diferença encontrada entre o total dos
valores registrados no arquivo digital contendo as notas fiscais de
entrada (CFOP 2.101) e o valor informado na memória de cálculo
do valor informado na linha 02 da ficha 06 do DACON pela
contribuinte;
b) aquisições de serviços utilizados como insumos:
b.1) diferença entre o LRE e memória de cálculo: foi glosado o
valor referente à diferença encontrada entre o total dos valores
registrados no arquivo digital contendo as notas fiscais de entrada
(CFOP 1302, 1352, 1949, 2352, 2949) e o valor informado
na memória de cálculo do valor informado na linha 03 da ficha 06 do
DACON pela contribuinte,
b.2) serviços de comunicação: foram glosados os valores referentes a
gastos com serviços de comunicação (CFOP 1302 e 2302), por
ausência de permissivo legal para inclusão deste tipo de gasto na base
de cálculo de créditos de contribuições para o Pis e para a Cofins;
b.3) serviços e frete na aquisição de mercadorias: a autoridade
fiscal relata que, intimada a comprovar os valores informados na linha
03 da ficha 06 do DACON, a interessada informou a existência de
serviços de frete na aquisição de mercadorias, cujos custos deveriam
ter sido informados, não na linha 03, mas na linha 02 da mesma ficha,
enquanto integrantes do custo de aquisição do insumo. Os valores
referentes a tais serviços foram glosados pois os respectivos
Conhecimentos de Transporte Rodoviários de Carga (CTRC) não
trazem a informação relativa ao pagamento do frete, ou seja, não
indica a quem caberia o pagamento pelo serviço;
b.3) serviços não considerados insumos: foram glosados serviços
(CFOP 09 1949) não aplicados diretamente na produção de bens
destinados à venda, quais sejam:
"CLASSIFICAÇÃO MATERIAIS METÁLICOS", "REFERENTE
FRANQUIA", "JATEAMENTO E PINTURA DE TANQUE" e
"RECAUCHUTAGEM DE PNEU",
c) despesas com energia elétrica: a contribuinte informou no
DACON como despesas de energia elétrica os totais contidos nas
faturas, tendo sido glosadas os valores pagos a título de Contribuição
para Custeio de Iluminação Pública (COSIP), multa, juros de
Fl. 1647
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Fl. 3 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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mora e correção monetária em razão de tais valores não consistirem de
energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
d) despesas com depreciação do ativo imobilizado: a autoridade
fiscal glosou os custos com depreciação de bens do imobilizado em
razão de a contribuinte não ter viabilizado a correta identificação dos
bens e dos custos apropriados no cálculo do crédito apurado. Nesse
sentido relata a autoridade fiscal: a contribuinte foi intimada a
demonstrar a apuração do valor informado na linha 09 da ficha 06 do
DACON por meio de uma planilha contendo a descrição do bem,
valor de aquisição, data da aquisição, valor do encargo de depreciação
e código NCM, que em atendimento a esta intimação a contribuinte
trouxe uma planilha contendo, entre outras informações, "a indicação
do valor da depreciação mensal da conta 05.01.06.01 e a base de
cálculo da Cofins, representada pela diferença entre o valor contábil
da depreciação mensal da conta 05.01.06.01 e o somatório dos bens (e
não identificados) da base de cálculo da Cofins; que também foi
apresentado um relatório relativo aos meses de análise "contemplando
toda sorte de bens tangíveis e intangíveis do ativo permanente.."; que
ante a dificuldade em identificar os itens do ativo que efetivamente
sofreram depreciação, intimou novamente a contribuinte a apresenta
memória de cálculo relativa a despesa com depreciação informada no
DACON; que em resposta a essa segunda intimação a contribuinte
trouxe planilhas muito semelhantes as anteriormente apresentadas e
um relatório de bens também idêntico ao já apresentado, com destaque
dos itens que teriam sido depreciados. Segue dizendo que. a despeito
da interessada ter juntado grande quantidade de documentos, "os
mesmos não atendem aos quesitos formulados no item 5 das
intimações 058/08 e 181/08"; que as informações prestadas "não
atendem ao modelo prescrito pelo anexo III da intimação fiscal no
058/08, bem como não contemplam o código NCM dos bens, além do
fato de os relatórios de fls. 316 a 416 e 767 a 789 conterem inúmeros
bens e serviços que sequer possuem relação com o objeto da análise
deste item,...". Conclui mencionando trecho da mencionada intimação
fiscal onde está dito que o "atendimento integral" desta, no "prazo
improrrogável" concedido, "é de caráter obrigatório para fins de
análise do pleito", sob pena de serem indeferidos os pedidos de
ressarcimento e não homologadas as compensações. Finda citando o
art. 4° da Lei n°9.784/99 que dispõe que é dever do administrado
prestar as informações que lhe forem solicitadas pela administração;
e) despesas de arrendamento mercantil: a autoridade fiscal relata
que, intimada a comprovar os valores informados na linha 06 da ficha
06 do DACON (despesas de alugueis de máquinas e equipamentos
locados de pessoa jurídica), a interessada apresentou cópia de contrato
de arrendamento mercantil cujos custos deveriam ter sido informados,
não na linha 06, mas na linha 08 da mesma ficha (despesas de
contraprestação de arrendamento mercantil). Os valores informados
pela contribuinte como decorrentes do tal contrato foram glosados da
linha 06 face a não comprovação da despesa por meios hábeis,
f) despesas financeiras de empréstimos e financiamentos: foram
glosadas as despesas informadas como sendo despesa financeiras na
linha 07 da ficha 06 do DACON, em razão de não haver respaldo na
legislação para sua inclusão na base de cálculo de créditos de Pis e
Cofins e/ou por não haver comprovação documental da efetividade
Fl. 1648
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Fl. 4 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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das mesmas. Diz a autoridade fiscal que a contribuinte reuniu,
"aleatoriamente, documentos que nada contribuem para a análise dos
créditos informados no DACON' e acrescenta que "a jurisprudência
administrativa não reconhece força probatória na simples juntada de
documentos, sem a necessária demonstração dos efeitos que esses
possam produzir no crédito pleiteado".
Em sua Manifestação de Inconformidade contra o Despacho Decisório
proferido pela DRFBlumenau/SC, a contribuinte inicialmente traz
esclarecimentos quanto à sua representação legal.
Segue apontando equívoco cometido pela autoridade fiscal que ao
elaborar a planilha contendo os valores que entende passíveis de gerar
crédito, considerou como R$0,00 os valores para a linha 20 do
DACON, referente a "Crédito Presumido Relativo a Estoque de
Abertura", quando os valores informado no DACON são os que
segue:

Argumenta que a autoridade fiscal simplesmente desconsiderou os
valores informados na tal linha, sem, no entanto, fazer qualquer
menção quanto as razões para tanto.
Segue dizendo que o equívoco é evidente pois nas decisões proferidas
no mesmo dia em relação aos demais trimestre do mesmo ano a
autoridade fiscal acatou os valores informados na mesma linha 20 dos
respectivos DACON.
Passando para as glosas efetuadas, a contribuinte inicia citando o art.
Y da Lei n° 10.833/2003 para dizer que tem direito a crédito "em
relação a aquisição de bens, serviços, frete, energia elétrica e outras
despesas necessárias para a produção dos produtos vendidos".
Em relação as despesas com serviços de frete, alega que a autoridade
fiscal tinha total condições de verificar se os serviços de frete foram
por ela pagos, no entanto, em momento algum a intimou a apresentar
as provas que julgava necessárias, optando por simplesmente presumir
que os encargos não foram por ela arcados glosando a totalidade dos
valores informados. Afirma que pagou pelos serviços de frete e como
prova junta os comprovantes de pagamento dos fretes relacionados ao
respectivos CTRC; acrescenta que junto às notas fiscais estão os
registros contábeis em relação aos lançamentos dos pagamentos, no
caso, boleto bancário ou cheque da empresa. No mais pugna pelo
respeito ao princípio da verdade material e diz que "cabe somente à
fiscalização demonstrar as razões efetivas (não presumidas) pelas
quais está tomando esta decisão. Sendo necessário provar que os fretes
utilizados realmente não forma custeados pela requerente".
Quanto as despesas financeiras de empréstimos e financiamentos
defende que estas foram comprovadas por meio dos documentos
acostados às folhas 136/309 e planilhas às folhas 5771580 e diz que os
auditores fiscais, verificando que os prazos para o pagamento de todos
Fl. 1649
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Fl. 5 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13977.000021/2005-52

os contratos já haviam vencido a anos, concluíram que estes não
alcançariam o exercício de 2004. Explica que, no entanto, todos os
contratos apresentados tiveram seus pagamentos postergados,
inclusive para o exercício de 2004, em razão de demandas judiciais
relativas aos mesmos. No intuito de comprovar a postergação dos
pagamentos em questão, junta documentos que afirma comprovarem a
existência de ações judiciais e de negociações contratuais. Invoca
novamente o princípio da verdade material a fim de ter admitidos
como prova os documentos trazidos.
Também em relação as despesas de arrendamento mercantil a
contribuinte alega que as datas nos contratos não coincidem com os
lançamentos realizados durante o ano de 2004 em razão de demandas
e acordos judiciais dos quais decorrerem a postergação dos
pagamentos desses contratos. Defende que a comprovação das
despesas se da por meio dos extratos bancários às folhas 5621562,
contratos às folhas 118/128 e transferências bancárias às folhas
129/130, além do recibo de venda e liquidação da operação que
ocorreu em 2005, "o que, consequentemente, comprova que ocorreram
as despesas demonstradas no exercício de 2004".
A contribuinte contesta a glosa dos encargos com depreciação do
ativo imobilizado alegando que comprovou os tais encargos por meio
dos documentos acostados às folhas 314/315, 316/461, 763/765 e
767/789 e menciona que as exigências formuladas pela fiscalização
não estão "amparadas pela legislação pois obrigavam à requerente
formular planilhas e relatórios não obrigatórios por Lei". Segue
esclarecendo que "levantou o valor total dos bens a serem
depreciados, excluiu os bens importados e utilizou apenas a
depreciação calculadas sobre os bens comprados no mercado nac'
nal...". Diz que além dos documentos já apresentados junta uma
planilha explicativa que d monstra resumidamente os cálculo de
depreciação, "doc. 05", cópia do Balancete onde demonstra a
depreciação utilizada, relação de bens importados (excluídos do
cálculo da depreciação) e relação de bens por contas contábeis.
Acrescenta, ainda, que a fiscalização não poderia ter glosado 100%
dos encargos de depreciação pois, no mínimo, cabia-lhe a depreciação
sobre o restante do Ativo Imobilizado.
A glosa das despesas com serviços de comunicação, contesta
alegando que em consonância com o art 3° da Lei n° 10.865/04 tem o
direito de se creditar da Cofins em relação as despesas com serviço
utilizados como insumos na produção de seus produtos, como é o caso
dos serviços de comunicação, sem os quais não poderia efetuar suas
operações.
Por fim, a contribuinte manifesta-se contra a glosa de despesas com
aquisição de insumos alegando que a autoridade fiscal novamente
não verificou o caso concreto e com base em "mera suposição'
considerou que todas as aquisições efetuadas junto a supermercados
não poderiam ser utilizados para a fabricação dos produtos vendidos.
Novamente em nome do princípio da verdade material pugna pelo
restabelecimento da glosa.
Ante as razões expendidas, a contribuinte pede pelo restabelecimento
das glosas contestadas.
É o relatório.

Fl. 1650
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Fl. 6 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.

Analisando as razões de defesa, a DRJ/FNS assim ementou a sua decisão :
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
• Ano-calendário: 2004
PEDIDOS
DE
RESTITUIÇÃO,
COMPENSAÇÃO
OU
RESSARCIMENTO. COMPROVAÇÃO DA EXISTENCIA DO
DIREITO CREDITORIO. ÔNUS DA PROVA A CARGO DO
CONTRIBUINTE.
No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento, é ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação
minudente da existência do direito creditório.
PEDIDOS
DE
RESTITUIÇÃO,
COMPENSAÇÃO
OU
RESSARCIMENTO. DACON. ANÁLISE DO CRÉDITO.
A utilização dos créditos das contribuições do PIS e da Cofins,
apurados na sistemática da não-cumulatividade, é estabelecida pelo
contribuinte por meio do DACON, não cabendo a autoridade
tributária, em sede do contencioso administrativo, assentir com a
inclusão, na base de cálculo desses créditos, de custos e despesas não
informados ou incorretamente informados no respectivo DACON.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Ano-calendário. 2004
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
No regime da não-cumulatividade, só são considerados como
insumos, para fins de creditamento de valores: aqueles utilizados na
fabricação ou produção de bens destinados à venda; as matérias
primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que
não estejam incluídas no ativo imobilizado; e os serviços prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

3.

Inconformada, a manifestante apresentou recurso voluntário, combatendo o
Acórdão DRJ/FNS, onde defende, em síntese, seu direito ao crédito pleiteado, nos seguintes
termos :

1. DOS FATOS
- Em 2610112005, a recorrente protocolou o Pedido de Ressarcimento
de Créditos da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (COFINS), relativo ao primeiro trimestre de 2004, no valor de
R$ 148.769,33 (cento e quarenta e oito mil, setecentos e sessenta e
nove reais e trinta e três centavos).
- Após diversas intimações para apresentar documentos e esclarecer a
origem dos créditos pleiteados, em 1611012008, a empresa foi
cientificada quanto ao Despacho Decisório que homologou o valor de
R$ 11.864,68 (onze mil, oitocentos e sessenta e quatro reias e
sessenta e oito centavos) do crédito pleiteado.
Fl. 1651
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Fl. 7 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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- Diante da homologação parcial do Pedido de Ressarcimento, a
recorrente foi intimada a recolher os débitos que foram objeto de
compensação com os créditos não homologados no presente processo,
totalizando uma exigência fiscal no valor de R$ 181.670,18 (cento e
oitenta e um mil, seiscentos e setenta reais e dezoito centavos).
2. DO DIREITO
2.1. DA COMPENSAÇÃO DO VALOR DO CRÉDITO DA COFINS
- Ocorre que o crédito realmente existe e foi demonstrado à
fiscalização, não podendo uma obrigação acessória servir como base
para a glosa total do crédito pleiteado neste ponto. Na realidade, a
autoridade fiscal tinha todas as informações para verificar a origem e
idoneidade do crédito pleiteado pela requerente, no 1° Trimestre do
exercício de 2004 (doc. 02 da Manifestação de Inconformidade), mas
optou por simplesmente glosar o referido créditos.
- Diante dos equívocos demonstrados e em observância a busca da
verdade real, roga-se para que os créditos de COFINS, informados
pela recorrente na DACON 000100200800003107, no campo "Crédito
Presumido Relativo a Estoque de Abertura", sejam considerados para
efeitos de composição do crédito de COFINS relativo ao 1 0 trimestre
do exercício de 2004, nos termos expostos e nos valores destacados
anteriormente.
2.2. DO DIREITO DE CRÉDITO DA COFINS
- A Lei n° 10.833/2003, alterada pelas Leis n 0 10.865/04 e 10.925/04,
que instituiu a não-cumulatividade da COFINS, destaca quais são os
créditos que a recorrente pode utilizar para abater os débitos apurados
da referida contribuição.
- Ressalte-se que é direito da recorrente, conforme legislação
destacada, o crédito da COFINS em relação a aquisição de bens,
serviços, fretes, energia elétrica e outras despesas necessárias para a
produção dos produtos vendidos pela recorrente. A legislação
estabeleceu todas as possibilidades de crédito da recorrente,
entretanto, contrariamente ao permissivo legal supracitado, o órgão
julgador de primeira instância não permitiu à recorrente a utilização
destes créditos, fato que foi confirmado pela 4a Turma da
DRJ/Florianópolis - SC.
2.3. GLOSAS DOS CRÉDITOS ORIUNDOS DOS SERVIÇOS DE
FRETE
- Consta no item 3.2 do Parecer SAORT/DRF/BLUMENAU NO
19412008, que não foram considerados os créditos relativos aos
serviços de frete utilizados pela recorrente. Ressalte-se que o art. 8 0
da IN SRF n0 404/04, possibilita o crédito da COFINS oriundos dos
serviços de frete custeados pelo adquirente das mercadorias, pois estes
fazem parte da composição do custo de aquisição dos bens adquiridos
e utilizados como insuetos para a produção das mercadorias vendidas
pelos contribuintes.
- Diante do fato de que, supostamente, a fiscalização não teve como
identificar quem realizou o pagamento dos serviços de frete, pois nas
CTRC"s não constava a indicação de ser o frete pago ou a pagar,
decidiu a autoridade fiscal por glosar a totalidade dos créditos
pleiteados pela recorrente. Ora, a fiscalização tinha plena condições de
verificar se os serviços de frete utilizados foram pagos pela recorrente
ou não, entretanto, em nenhum momento a fiscalização diligenciou ou
intimou a recorrente para apresentar tais comprovações.
Fl. 1652
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Fl. 8 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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- Mais uma vez, se mostra evidente o direito de crédito dos serviços de
frete glosados erroneamente pela fiscalização, pois resta demonstrado
que os mesmos foram suportados pela recorrente quando da aquisição
de mercadorias destinadas à industrialização e revenda, conforme
documentação já juntada aos autos (doc. 03 da Manifestação de
Inconformidade).
- Diante do exposto, roga-se para que seja reformado o Acórdão n°
07-20.727 proferido pela 4a Turma da DRJ/Florianópolis SC, sendo
homologado os créditos de COFINS não-cumulativos, utilizados pela
recorrente, oriundos dos pagamentos de fretes na aquisição de
insumos aplicados na produção de mercadorias vendidas, nos termos
dos fatos expostos e dos documentos que comprovam o pagamentos
destes fretes pela recorrente (doc. 03 da Manifestação de
Inconformidade).
2.4.
DA
IMPOSSIBILIDADE
DE
GLOSAR
CRÉDITOS
RELATIVOS A DESPESAS FINANCEIRAS DE EMPRÉSTIMOS E
FINANCIAMENTOS
- Outro aspecto que merece ser avaliado por este órgão julgador,
refere-se aos créditos de COFINS oriundos de despesas financeiras 'de
empréstimos e financiamentos, pois grande parcela dos créditos
glosados pela fiscalização são relativos a tais despesas. Consta no item
7 do Parecer SAORT no 19412008, que a autoridade fiscal glosou
100% (cem por cento) dos créditos utilizados pela recorrente oriundos
de empréstimos e financiamentos.
- Ocorre que ao analisar os contratos apresentados pela recorrente, os
auditores fiscais verificaram que todos teriam expirado, pois os prazos
para pagamento destes empréstimos já teriam vencido há anos, visto
que os contratos datavam da década de 90 e teriam um prazo de
pagamento que não alcançaria o exercício de 2004. Realmente, sob a
análise dos contratos, a empresa deveria a muito tempo ter finalizados
os pagamentos, entretanto, por conta discussões judiciais relativas a
estes empréstimos, assim como a acordos de renegociações
contratuais, todos os contratos demonstrados pela recorrente tiveram
seus pagamentos postergados, inclusive para o exercício de 2004,
ocasião em que a recorrente se creditou da COFINS oriunda de tais
despesas.
- A realidade é que as despesas financeiras utilizadas como créditos de
COFINS são oriundas de dívidas que foram quitadas somente após
cobrança judicial e renegociações contratuais, restando evidente o
direito da recorrente utilizar referidos créditos, pois estas despesas
ocorreram durante o exercício de 2004.
2.5.
DA
IMPOSSIBILIDADE
DE
GLOSAR
CRÉDITOS
RELATIVOS A DEPRECIAÇÃO DO ATIVO IMOBILIZADO
- Nos termos do item 5 do Parecer SAORT/DRF/BLUMENAU N°
19412008, a autoridade fiscal decidiu excluir a totalidade dos créditos
de COFINS utilizados pela recorrente oriundos de encargos de
depreciação e amortização de bens do ativo imobilizado, a autoridade
fiscal, sem maiores considerações, alegou que a documentação
apresentada pela recorrente não permitiu ao Auditor Fiscal identificar
os encargos de depreciação e amortização dos itens do ativos
imobilizado, mais uma vez a autoridade fiscal ignorou as alegações da
recorrente, simplesmente glosando a totalidade dos créditos
pleiteados, sob o argumento de que a recorrente não atendeu as
Fl. 1653
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Fl. 9 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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exigências formuladas pela fiscalização, o que, destaque-se, tratavam-
se de exigências não amparadas pela legislação, pois obrigavam à
recorrente formular planilhas e relatórios não obrigatórios por lei.
- Tendo em vista que os créditos utilizados pela recorrente estão
amparados legalmente, não há razão para os mesmos serem glosados,
conforme decidiu a autoridade fiscal, visando esclarecer a forma como
foram calculadas as despesas de Encargos de Depreciação dos Bens
do Ativo Imobilizado, ressaltamos que a recorrente levantou o valor
total dos bens a serem depreciados, excluiu os bens importados e
utilizou apenas a depreciação calculada sobre os bens comprados no
mercado nacional, pois as máquinas e equipamentos adquiridos no
mercado externo não seriam passiveis de creditamento da COFINS
sobre a depreciação.
- Além dos documentos já apresentados, a recorrente junta em anexo
(doc. 05 da Manifestação de Inconformidade) planilha explicativa que
demonstra resumidamente os cálculos de depreciação efetuados
durante o período em questão, além de cópia do Balancete que
demonstra a depreciação utilizada, relação dos bens importados
(excluídos do cálculo da depreciação) e relação de bens por contas
contábeis.
2.6.
DA
IMPOSSIBILIDADE
DE
GLOSAR
CRÉDITOS
RELATIVOS A DESPESAS DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
- A recorrente apresentou às fls. 118/128, contratos de arrendamento
mercantil, bem como comprovantes de transferência bancária, que
constam às fls. 129/130. O argumento utilizado pela autoridade fiscal
para glosar o crédito pleiteado consta no item 6 do Parecer SAORT
194/2008, nos termos que seguem: "Com fulcro nas informações
prestadas acima transcritas, verifica-se que tendo sido o bem entregue
em 18/07/1997 e considerando que o contrato prevê apenas seis
contraprestações semestrais, sendo a primeira em 18/01/1998 e um
prazo de arrendamento mercantil de trinta e seis meses, não há mais
que se falar, no ano de 2004, em despesas de arrendamento mercantil
relativas ao contrato em análise."
- Embora as datas que constam no contrato não coincidam com os
lançamentos realizados durante o ano de 2004, a empresa possui tais
despesas, pois neste caso também ocorreram discussões judiciais e
acordos que refletiram na postergação dos pagamentos relativos a
estes contratos (doc. 06 da Manifestação de Inconformidade).
- A comprovação destas despesas restou demonstrada quando a
recorrente apresentou extratos bancários, às fls. 562/562, contratos às
fls. 118/128 e transferências bancárias às fls. 129/130, além do recibo
de venda e comprovação da liquidação da operação, que ocorreu
apenas no exercício de 2005, o que, consequentemente, comprova que
ocorreram as despesas demonstradas no exercício de 2004. Tais
documentos comprovam que os pagamento dos valores utilizados pela
recorrente para compor a base de cálculo do crédito da COFINS
possuem natureza de despesa de arrendamento mercantil.
2.7. DA GLOSA DOS CRÉDITOS ORIUNDOS DAS DESPESAS
DE COMUNICAÇÃO
- Ocorre, entretanto, que a autoridade fiscal entendeu que o dispositivo
legal não fez qualquer qualquer previsão capaz de amparar o desconto
de créditos oriundos dos serviços de comunicação, nos termos que
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Fl. 10 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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podem
ser
observados
no
item
3.1
do
Parecer
SAORT/DRF/BLUMENAU NO 194/2008.
- O entendimento adotado pela DRF de Blumenau merece ser
reformado, pois a legislação em questão admite créditos de serviços
utilizados na produção de bens. Obviamente que os serviços de
comunicação devem ser incluídos dentre os serviços citados na
legislação em destaque, pois a empresa não poderia efetuar suas
operações sem a utilização dos serviços de comunicação, os quais são
intrínsecos à atividade da empresa.
2.8.
DA
IMPOSSIBILIDADE
DE
GLOSAR
CRÉDITOS
RELATIVOS A BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS
- No item 2 do Parecer SAORT/DRF/BLUMENAU n° 194/2008, o
agente fiscal apresenta suas considerações quanto ao fato de não ter
reconhecido como insumos várias aquisições adquiridas pela
recorrente, in verbis: “Da redação dos dispositivos acima transcritos,
em se tratando de bens utilizados na fabricação ou produção de bens
destinados à venda, resta indene de dúvidas que somente há
possibilidade de desconto os créditos oriundos de matérias-primas,
produtos intermediários e materiais de embalagem, ou quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam incluídas no ativo imobilizado"
- O fundamento utilizado pela fiscalização para glosar os créditos
utilizados na compra destes insumos foi o de que estes fornecedores
possuem como Classificação Nacional de Atividades Económicas-
Fiscal o comércio, no varejo, de mercadorias em geral, com
predominância de produtos alimentícios. Através de uma mera
suposição, considerou que todas as aquisições efetuadas pela
recorrente em relação a estes insumos não poderiam ser utilizados
para compor o crédito da COFINS apurado, pois os insuetos foram
adquiridos de "SUPERMERCADOS% presumindo, assim, que não
poderiam ser mercadorias utilizadas para a fabricação dos produtos
vendidos pela recorrente.
3. DO REQUERIMENTO
- a) seja conhecido o presente recurso voluntário para julgamento e
provimento perante o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do
Ministério da Fazenda, nos termos Decreto n 0 70.235172 e
alterações;
b) no mérito, pugna-se pela reforma do Acórdão n° 07-20.727,
objetivando, primeiramente, que os créditos de COFINS, informados
pela contribuinte na DACON n 0 000100200800003107, no campo
"Crédito Presumido Relativo a Estoque de Abertura", sejam
considerados para efeitos de composição do crédito de COFINS
nãocumulativo relativo ao 1 0 trimestre do exercício de 2004, tendo
em vista a necessidade da busca pela verdade real por parte da
administração pública, nos termos demonstrados anteriormente;
c) a reforma do Acórdão, ora recorrido, no sentido de homologar os
créditos de COFINS não-cumulativos utilizados pela requerente,
oriundos dos pagamentos de fretes na aquisição de insumos utilizados
na produção de mercadorias vendidas, pois a requerente arcou com a
totalidade destas despesas, conforme restou comprovado;
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Fl. 11 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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d) pelos documentos apresentados e argumentos expostos, roga-se
para que sejam homologados os créditos de COFINS oriundos das
despesas financeiras de empréstimo e financiamentos;
e) tendo a requerente apresentado à fiscalização os documentos
obrigatórios exigidos por Lei, além de formulado planilhas e
documentações não obrigatórias pela legislação, assim como
demonstrado a correição quanto aos cálculos efetuados em relação aos
créditos de COFINS oriundos de Encargos de Depreciação e
Amortização de Bens do Ativo Imobilizado, roga-se para que os
mesmos sejam homologados, nos termos expostos anteriormente;
f) diante das provas apresentadas, roga-se para que seja reformada a
decisão de primeira instãncia e declarado correto o crédito utilizado
pela contribuinte em relação às despesas com Arrendamento
Mercantil;
g) considerando que os serviços de comunicação são essenciais para o
desenvolvimento das atividades da recorrente, roga-se para que sejam
considerados os créditos de COFINS utilizados em relação a estas
despesas, nos termos expostos anteriormente;
h) em respeito ao princípio da verdade material, roga-se para que este
órgão julgador declare improcedente a glosa dos créditos utilizados
pela contribuinte na compra de insumos, pois a fiscalização não
demonstrou que os mesmos não foram consumidos no processo de
produção, sob pena de desrespeito ao princípio da busca pela verdade
real;
i) se necessário, a produção de todas as provas admitidas em direito,
inclusive pericial, objetivando demonstrar a veracidade das
informações prestadas no presente recurso;

É o relatório.
Voto
Conselheiro Ari Vendramini, Relator
6.

O recurso é tempestivo, preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto
dele conheço.
7.

Na origem, a controvérsia originou-se da análise dos créditos de COFINS não
cumulativa, pleiteados por Pedido de Ressarcimento apresentado em formulário.
8.

A fiscalização procedeu à auditoria das rubricas das receitas e despesas, em especial
os bens para revenda, bens utilizados como insumos, serviços utilizados como insumos, fretes,
despesas financeiras e despesas com depreciação, em comparação ao declarado pela recorrente em
DACON e cotejando com documentos fiscais e planilhas.
9.

Conforme se verifica, foram diversos os motivos das glosas dos créditos pleiteados
pela Recorrente.
10.

Como se vê, um dos pontos controvertidos nestes autos é o conceito de insumo
para fins de creditamento no âmbito do regime de apuração não-cumulativa das contribuições do
PIS e da COFINS.
Fl. 1656
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Fl. 12 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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11.

A Recorrente pleiteia todos créditos por entendê-los como essenciais para sua
atividade. Entretanto, o conceito de insumo que norteou a análise fiscal na origem foi o restrito,
veiculado pela Instrução Normativa da RFB n° 404/2004, segundo a qual o termo “insumo” não
pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente, como aqueles que, adquiridos de pessoa jurídica,
efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na
prestação do serviço da atividade.
12.

O mesmo critério foi utilizado no julgamento pelo DRJ/FLORIANÓPOLIS.
13.

Os seguintes trechos atestam tal critério :
PARECER SEORT/DRF/BLUMENAU No 194/2008
A apuração da COFINS, de acordo com o regime de incidência não-
cumulativa previsto nos arts. 1 ° a 16 da Lei n° 10.833/03, foi
disciplinada inicialmente pela Instrução Normativa SRF n° 404, de 12 de
março de 2004 (IN SRF n° 404104). Sobre o aproveitamento de créditos
relativos a bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, de que trata o inciso II do art. Y da Lei n° 10.833/03, com' a
redação que lhe foi dada pela Lei n° 10.865/04, e sobre o aproveitamento
de créditos relativos à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da
pessoa jurídica, de que trata o inciso HI do art. Y da Lei n° 10.833/03,
torna-se relevante transcrever os arts. 8° e 9° da IN SRF n° 404/04.
((fls. 1138/1139 destes autos digitais).
(...)
Da redação dos dispositivos acima transcritos, em se tratando de bens
utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda, resta
indene de dúvidas que somente há a possibilidade de desconto os
créditos oriundos de matérias-primas, produtos intermediários e
materiais de embalagem, ou quaisquer outros bens que sofram
alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
fisicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado. (fls. 1147 destes autos digitais).

ACÓRDÃO DRJ/FNS :
Assim é que, independentemente da posição que se tenha acerca da
correção ou não desta ou daquela acepção conceitual, verdade e ue a
formalização do conceito de insumo nos termos defendidos pela
Administração já foi firmada por meio da Instrução Normativa SRF n.
° 247/2002 e da Instrução Normativa SRF n. ° 404/2004, atos estes de
caráter vinculante para os agentes públicos que compõem a
Administração Tributária Federal. Tais atos administrativos, ao
explicitarem o que se deve ter por insumo para os fins colimados pelas
Leis n. ° 10.637/2002 e n.° 10.833/2003, assim dispuseram..(fls.
1599/1600 destes autos digitais).

O CONCEITO DE INSUMOS NA SISTEMÁTICA DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA A
CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP E A COFINS.
Fl. 1657
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Fl. 13 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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14.

Tema polêmico que vem sendo enfrentado desde o surgimento do Princípio da Não
Cumulatividade para as contribuições sociais, instituído no ordenamento jurídico pátrio pela Emenda
Constitucional no 42/2003, que adicionou o § 12 ao artigo 95 da Constituição Federal, onde se definiu
que os setores de atividade econômica que seriam atingidos pela nova e atípica sistemática da não
cumulatividade seriam definidos por legislação infraconstitucional, diferentemente da sistemática de
não cumulatividade instituída para os tributos IPI e ICMS, que já está definida no próprio texto
constitucional. Portanto, a nova sistemática seria definida por legislação ordinária e não pelo texto
constitucional, estabelecendo a Carta Magna que a regulamentação desta sistemática estaria a cargo do
legislador ordinário.

15.

Assim, a criação da sistemática da não cumulatividade para a Contribuição para o
PIS/Pasep se deu pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002, onde o Inciso
II do seu artigo 3o autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados á venda.

16.

Mais tarde, muitos textos legais surgiram para instituir novos créditos, inclusive
presumidos, para serem utilizados sob diversas formas : dedução do valor das contribuições devidas,
apuradas ao final de determinado período, compensação do saldo acumulado de créditos com débitos
titularizados pelo adquirente dos insumos e até ressarcimento, em, espécie, do valor do saldo
acumulado de créditos, na impossibilidade ser utilizados nas formas anteriores.

17.

Por ser o órgão governamental incumbido da administração, arrecadação e fiscalização
da Contribuição ao PIS/Pasep, a Secretaria da Receita Federal expediu a Instrução Normativa de no
247/2002, onde informa o conceito de insumos passíveis de creditamento pela Contribuição ao
PIS/Pasep, sendo que a definição de insumos adotada pelo ato normativo foi considerada
excessivamente restritiva, pois aproximou-se do conceito de insumo utilizado pela sistemática da não
cumulatividade do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, estabelecido no artigo 226 do
Decreto no 7.212/2010 – Regulamento do IPI , pois definia que o creditamento seria possível apenas
quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo produtivo de fabricação e
comercialização de bens ou prestação de serviços, sofrendo desgaste pelo contato com o produto a ser
atingido ou com o próprio processo produtivo, ou seja, para que o bem seja considerado insumo ele
deve ser matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem ou qualquer outro bem que
sofra alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.

18.

Consideram-se, também, os insumos indiretos, que são aqueles não envolvidos
diretamente no processo de produção e, embora frequentemente também sofram alterações durante o
processo produtivo, jamais se agregam ao produto final, como é o caso dos combustíveis.

19.

Mais tarde, evoluiu-se no estudo do conceito de insumo, adotando-se a definição de
que se deveria adotar o parâmetro estabelecido pela legislação do Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica, que tem como premissa os artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000/1999 – Regulamento do
Imposto de Renda, onde se poderia inserir como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica com
o consumo de bens e serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços como
um todo. A doutrina e a jurisprudência concluíram que tal procedimento alargaria demais o conceito
de insumo, equiparando-o ao conceito contábil de custos e despesas operacionais que envolve todos
Fl. 1658
DF CARF MF
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Fl. 14 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13977.000021/2005-52

os custos e despesas que contribuem para atividade da empresa, e não apenas a sua produção, o que
provocaria uma distorção na legislação instituidora da sistemática.

20.

Reforçam estes argumentos na medida em que, ao se comparar a sistemática da não
cumulatividade para o IPI e o ICMS e a sistemática para a Contribuição ao PIS/Pasep, verifica-se que
a primeira tem como condição básica o destaque do valor do tributo nas Notas Fiscais de aquisição
dos insumos, o que permite o cotejo destes valores com os valores recolhidos na saída do produto ou
mercadoria do estabelecimento adquirente dos insumos, tendo-se como resultado uma conta
matemática de dedução dos valores recolhidos na saída do produto ou mercadoria contra os valores
pagos/compensados na entrada dos insumos, portanto os valores dos créditos estão claramente
definidos na documentação fiscal dos envolvidos, adquirentes e vendedores.

21.

Em contrapartida, a sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao PIS/Pasep
criou créditos, por intermédio de legislação ordinária, que tem alíquotas variáveis, assumindo
diversos critérios, que, ao final se relacionam com a receita auferida e não com o processo produtivo
em si, o que trouxe a discussão de que os créditos estariam vinculados ao processo de obtenção da
receita, seja ela de produção, comercialização ou prestação de serviços, trazendo uma nova
característica desta sistemática, a sua atipicidade, pois os créditos ou valor dos tributos sobre os quais
se calculariam os créditos, não estariam destacados nas Notas Fiscais de aquisição de insumos, o que
dificultaria a sua determinação.

22.

Portanto, haveria que se estabelecer um critério para a conceituação de insumo, nesta
sistemática atípica da não cumulatividade das contribuições sociais.

23.

Há algum tempo vem o CARF pendendo para a idéia de que o conceito de insumo,
para efeitos os Inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, deve ser interpretado com um critério
próprio : o da essencialidade, ou seja, para a definição de insumo busca-se a relação existente entre o
bem ou serviço, utilizado como insumo, e a atividade realizada pelo seu adquirente.

24.

Desta forma, para que se verifique se determinado bem ou serviço adquirido ou
prestado possa ser caracterizado como insumo para fins de geração de crédito de PIS/Pasep, devem
ser levados em consideração os seguintes aspectos :

- pertinência ao processo produtivo, ou seja, a aquisição do bem ou serviço para ser
utilizado especificamente na produção do bem ou prestação do serviço ou, para
torná-lo viável.
- essencialidade ao processo produtivo, ou seja, a produção do bem ou a prestação
do serviço depende diretamente de tal aquisição, pois, sem ela, o bem não seria
produzido ou o serviço não seria prestado.
- possibilidade de emprego indireto no processo de produção, ou seja, não é
necessário que o insumo seja consumido em contato direto com o bem produzido ou
seu processo produtivo.

25.

Por conclusão, para que determinado bem ou prestação de serviço seja definido como
insumo gerador de crédito de PIS/Pasep, é indispensável a característica de essencialidade ao
processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita da atividade econômica do
adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável a comprovação de tal essencialidade em
relação á obtenção da respectiva receita.
Fl. 1659
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Fl. 15 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13977.000021/2005-52

26.

Pondo um fim á controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça assumiu a mesma
posição, refletida no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR, que se tornou emblemático para a doutrina e a jurisprudência, ao definir
insumo, na sistemática de não cumulatividade das contribuições sociais, sintetizando o conceito na
ementa, assim redigida :

TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II,
da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.

27.

Neste contexto histórico, a Secretaria da Receita Federal, vinculada a tal decisão por
força do disposto no artigo 19 da lei no 10.522/2002 e na Portaria Conjunta PGFN/RFB no 1/2014,
expediu o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, tendo como objetivo analisar as principais
repercussões decorrentes da definição de insumos adotada pelo STJ, e alinhar suas ações á nova
realidade desenhada por tal decisão.

28.

Interessante destacar alguns trechos do citado Parecer :

9. Do voto do ilustre Relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, mostram-se
relevantes para este Parecer Normativo os seguintes excertos:

“39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de insumo, para
efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas
PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do
contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos,
Fl. 1660
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Fl. 16 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser
físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final.

40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser dos
seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das coisas, mas a
essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que
participa da sua formação; deste modo, penso, respeitosamente, mas com segura
convicção, que a definição restritiva proposta pelas Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004, da SRF, efetivamente não se concilia e mesmo afronta e
desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir'.

41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a
expor:(...)” (fls 24 a 26 do inteiro teor do acórdão)
.........................................
10. Por sua vez, do voto da Ministra Regina Helena Costa, que apresentou a tese
acordada pela maioria dos Ministros ao final do julgamento, cumpre
transcrever os seguintes trechos:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da não-
cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade representa
autêntica aplicação do princípio constitucional da capacidade contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do sistema de
não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção,
seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra do acórdão)
............................
11. De outra feita, do voto original proferido pelo Ministro Mauro Campbell, é
interessante apresentar os seguintes excertos:
“Ressalta-se, ainda, que a não-cumulatividade do Pis e da Cofins não tem por
objetivo eliminar o ônus destas contribuições apenas no processo fabril, visto
que a incidência destas exações não se limita às pessoas jurídicas industriais,
mas a todas as pessoas jurídicas que aufiram receitas, inclusive prestadoras de
serviços (...), o que dá maior extensão ao contexto normativo desta
contribuição do que aquele atribuído ao IPI. Não se trata, portanto, de
desonerar a cadeia produtiva, mas sim o processo produtivo de um
determinado produtor ou a atividade-fim de determinado prestador de serviço.
(...)
Fl. 1661
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Fl. 17 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Sendo assim, o que se extrai de nuclear da definição de "insumos" (...) é que: 1o
- O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do
serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo
produtivo); 2o - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição
(essencialidade ao processo produtivo); e 3o - Não se faz necessário o consumo
do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto
(possibilidade de emprego indireto no processo produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria aquisição do
bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente, na prestação do
serviço ou na produção, surge daí o conceito de essencialidade do bem ou
serviço para fins de receber a qualificação legal de insumo. Veja-se, não se trata
da essencialidade em relação exclusiva ao produto e sua composição, mas
essencialidade em relação ao próprio processo produtivo. Os combustíveis
utilizados na maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do mesmo
modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo
produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso
que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante.
(...)
Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3°, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3°, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços,
que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto
é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda
de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.” (fls 50, 59, 61 e 62 do inteiro
teor do acórdão)
...........................................
12. Já do segundo aditamento ao voto lançado pelo Ministro Mauro Campbell,
insta transcrever os seguintes trechos:
“Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena, sensibilizei-
me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao processo produtivo
não abarcariam as situações em que há imposição legal para a aquisição dos
insumos (v.g., aquisição de equipamentos de proteção individual - EPI). Nesse
sentido, considero que deve aqui ser adicionado o critério da relevância para
abarcar tais situações, isto porque se a empresa não adquirir determinados
insumos, incidirá em infração à lei. Desse modo, incorporo ao meu as
observações feitas no voto da Min. Regina Helena especificamente quanto ao
ponto, realinhando o meu voto ao por ela proposto.
Observo que isso em nada infirma o meu raciocínio de aplicação do "teste de
subtração", até porque o descumprimento de uma obrigação legal obsta a
própria atividade da empresa como ela deveria ser regularmente exercida.
Registro que o "teste de subtração" é a própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item
- bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.” (fls 141 a 143 da íntegra do acórdão)
.............................................................................
13. De outra banda, do voto da Ministra Assusete Magalhães, interessam
particularmente os seguintes excertos:
“É esclarecedor o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA, no sentido de
que o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o
da pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de
insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo
de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel
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Fl. 18 da Resolução n.o 3301-001.512 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13977.000021/2005-52

da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.(...)
Sendo esta a primeira oportunidade em que examino a matéria, convenci-me -
pedindo vênia aos que pensam em contrário - da posição intermediária sobre o
assunto, adotada pelos Ministros REGINA HELENA COSTA e MAURO
CAMPBELL MARQUES, tendo o último e o Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO realinhado seus votos, para ajustar-se ao da Ministra REGINA
HELENA COSTA.” (fls 137, 139 e 140 da íntegra do acórdão)
......................................................
19. Prosseguindo, verifica-se que a tese acordada pela maioria dos Ministros foi
aquela apresentada inicialmente pela Ministra Regina Helena Costa, segundo a
qual o conceito de insumos na legislação das contribuições deve ser
identificado “segundo os critérios da essencialidade ou relevância”, explanados
da seguinte maneira por ela própria (conforme transcrito acima):
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de
serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
.....................................................................
25. Por outro lado, a interpretação da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça acerca do conceito de insumos na legislação das contribuições afasta
expressamente e por completo qualquer necessidade de contato físico, desgaste
ou alteração química do bem-insumo com o bem produzido para que se permita
o creditamento, como preconizavam a Instrução Normativa SRF no 247, de 21
de novembro de 2002, e a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de
2004, em algumas hipóteses.
( grifos deste relator)

29.

No âmbito deste colegiado, aplica-se ao tema o disposto no § 2o do artigo 62 do
Regimento Interno do CARF – RICARF :

Artigo 62 - (......)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e
pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei No
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos
conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.

30.

Assim, são insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos
os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a obtenção da
receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta ou
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indiretamente no processo produtivo, e cuja subtração implica a impossibilidade de realização do
processo produtivo ou da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da
pessoa jurídica

31.

Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem ou serviço,
dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela
pessoa jurídica) com a atividade desenvolvida pela empresa, para que se possa aferir se o dispêndio
realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep e da COFINS.

Conclusão

32.

Por todo o exposto, deve ser convertido o julgamento do recurso em diligência para
que a Unidade de Origem :

a) diante da nova interpretação dada ao conceito de insumos, realize uma reapuração das
contribuições nos termos do Parecer Normativo COSIT no 05/2018.

33.

Deve ser elaborado relatório da análise e da reapuração efetivadas.

34.

Deve ser dada ciência á empresa do relatório, concedendo-lhe prazo para
manifestação.

35.

Após, os autos devem retornar a este colegiado para julgamento.

É como voto

(documento assinado digitalmente)

Ari Vendramini

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