Tribunal: CARF
Processo: 12448.916871/2010-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VIVIANE VIDAL WAGNER
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-03-05
Data de publicação: 2020-03-25

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. INEXISTÊNCIA DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso especial interposto para a Câmara Superior de Recursos Fiscais, para ser conhecido, deve demonstrar a divergência de interpretação da legislação tributária entre a decisão recorrida e as paradigmas.
A divergência de interpretação pressupõe que as decisões administrativas comparadas tenham sido construídas sobre premissas fáticas suficientemente semelhantes. Se uma das decisões divergentes fundamenta-se, de forma determinante, em peculiaridades fáticas inexistentes no contexto fático analisado pela outra decisão, não se caracteriza a divergência jurisprudencial requerida pelo art.67 do Anexo II do RICARF/2015.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12448.916871/2010-57
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-004.846 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
05 de março de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
BROOKFIELD BRASIL LTDA

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
RECURSO
ESPECIAL.
AUSÊNCIA
DE
SIMILITUDE
FÁTICA.
INEXISTÊNCIA
DE
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
NÃO
CONHECIMENTO.
O recurso especial interposto para a Câmara Superior de Recursos Fiscais, para
ser conhecido, deve demonstrar a divergência de interpretação da legislação
tributária entre a decisão recorrida e as paradigmas.
A divergência de interpretação pressupõe que as decisões administrativas
comparadas tenham sido construídas sobre premissas fáticas suficientemente
semelhantes. Se uma das decisões divergentes fundamenta-se, de forma
determinante, em peculiaridades fáticas inexistentes no contexto fático
analisado pela outra decisão, não se caracteriza a divergência jurisprudencial
requerida pelo art.67 do Anexo II do RICARF/2015.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
(documento assinado digitalmente)
Andrea Duek Simantob – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Viviane Vidal Wagner - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura,
Livia De Carli Germano, Edeli Pereira Bessa, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane
Vidal Wagner, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader
Quintella e Andréa Duek Simantob (Presidente em Exercício).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.916871/2010-57
Fl. 248
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional,
através de sua Procuradoria (PGFN), em face do Acórdão no 1803-002.179, de 6 de maio de 2014,
por meio do qual, o colegiado, por unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário. A
decisão foi consubstanciada nos seguintes termos:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2005
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO
CRÉDITO
ESTIMATIVA
RECOLHIMENTOS EM ATRASO DENÚNCIA ESPONTÂNEA HOMOLOGAÇÃO
PARCIAL
COMPENSAÇÃO
DE
OFÍCIO
EXIGÊNCIA
DE
MULTA
DESCABIMENTO.
A jurisprudência do STJ é farta em reconhecer que o benefício da denúncia espontânea
é também aplicável à multa de mora. Não cabe à autoridade julgadora proceder à
compensação de ofício de débito não constituído. A anuência do contribuinte é requisito
essencial para a realização da compensação de ofício. O crédito, uma vez reconhecido
na sua totalidade, deve ser utilizado para compensar os débitos declarados nas
respectivas DComps.
Em 31/05/2010, o contribuinte transmitiu uma série de PER/DCOMP requerendo
a compensação de débitos fiscais confessados com o saldo negativo de CSLL referente ao ano-
calendário 2005, no valor de R$ 729.006,40. A Delegacia da Receita Federal no Rio de Janeiro I
(RJ) não homologou as compensações declaradas, o que levou o contribuinte a apresentar
manifestação de inconformidade.
Ao apreciar a insurgência apresentada pelo contribuinte, a Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) no Rio de Janeiro I (RJ) considerou-a procedente em
parte, reconhecendo o direito creditório de R$ 381.455,36 e homologando, até esse limite, as
compensações declaradas nas PER/DCOMP entregues pela empresa, sob a justificativa de que os
pagamentos das estimativas que geraram o crédito foram recolhidas pelo contribuinte em
atraso sem a adição da multa de mora e, assim, o referido crédito deveria ser utilizado
prioritariamente para quitar esses valores.
Ao analisar o recurso voluntário em face daquela decisão, a turma ordinária do
CARF deu-lhe provimento, considerando ser “incabível a compensação de ofício realizada pela
DRJ, seja por desconsiderar o benefício da denúncia espontânea, seja por desconsiderar as
hipóteses legais para tanto”.
Cientificada da decisão, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN)
interpôs recurso especial endereçado à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) em que
defende a existência de divergência jurisprudencial em relação: a) à cobrança da multa de mora
quando houver denúncia espontânea pelos contribuintes; e b) à possibilidade de a DRJ realizar
compensação de ofício ao aplicar a imputação proporcional dos créditos reconhecidos aos
débitos confessados, acompanhados da multa de mora.
Fl. 249
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

A PGFN relata que o acordão recorrido teria concluído que: i) quando restar
configurada a denúncia espontânea, é desnecessária a adição da multa de mora ao débito
compensado, ainda que o mesmo tenha sido recolhido em momento posterior ao seu vencimento;
e ii) era incabível a compensação de ofício realizada pela DRJ, dos créditos declarados com a
multa de mora devida.
Ao decidir desta forma, o acórdão teria entrado em divergência com outros
julgados do CARF. A recorrente trouxe como paradigma para ambas as matérias recorridas o
Acórdão no 1102-00.092, que veiculou a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2002
COMPENSAÇÃO. ACRÉSCIMOS MORATÓRIOS. – Os débitos a serem
compensados, incluídos em DCOMP entregue após a data dos seus respectivos
vencimentos, serão acrescidos de juros de mora e de multa de mora, na forma da
legislação de regência, incidentes desde a data prevista para pagamento até a data da
entrega da Declaração de Compensação.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
ENCARGOS MORATÓRIOS. CABIMENTO. – A denúncia espontânea prevista
no artigo 138 do CTN não exclui a multa de mora. Entender que o recolhimento
em atraso, feito de forma espontânea, exclui a multa de mora, é negar aplicação às
leis que determinam sua imposição, pois a espontaneidade no pagamento em
atraso é pressuposto da incidência da multa de mora.
COMPENSAÇÃO.
IMPUTAÇÃO
PROPORCIONAL,
CABIMENTO.
A
imputação proporcional, quando os débitos incluídos na DCOMP se encontram
vencidos, não necessita de previsão legal, tratando-se simplesmente de critério
aritmético para determinação de quanto do valor devido foi possível extinguir com
o crédito oferecido. (grifou-se)
A recorrente defende que o acórdão paradigma, em posição contrária à adotada
pela decisão recorrida, teria exposto o entendimento de que: i) somente se extingue
condicionalmente o crédito tributário com a apresentação da declaração de compensação, sendo
que, até a data de formalização dessa conduta incidem encargos moratórios sobre o débito não
pago; e ii) é correto o procedimento da Fiscalização em considerar, de ofício, os acréscimos
moratórios para fins de quantificação do crédito pleiteado.
Além disso, a recorrente traz uma série de alegações que, sob seu ponto de vista,
devem ser consideradas para fins de reforma da decisão recorrida. Em síntese, alega que:
- ao contrário do que entendeu a decisão recorrida, o benefício da denúncia
espontânea, estatuído no art. 138 do CTN, não dispensa o pagamento da multa de mora em
função do atraso no recolhimento do tributo. Esta interpretação só é possível a partir de uma
análise que desconsidera o contexto em que está inserido o citado dispositivo legal;
- o art. 138 compõe a Seção IV (Responsabilidade por Infrações) do Capítulo V
(Responsabilidade Tributária) do CTN, ao lado dos arts. 136 e 137. Esta Seção relaciona-se aos
crimes e contravenções de natureza tributária;
Fl. 250
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

- o art. 136 encerra o princípio geral sobre a matéria, segundo o qual a infração
tributária é eminentemente formal, independendo da “intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”. Já o art. 137 elenca as hipóteses de
infrações que acarretam a responsabilização pessoal do agente que as pratica;
- assim, pode-se concluir que a razão da existência do art. 138 do CTN é
estabelecer uma exceção à regra geral do art. 136 do mesmo Código, de modo que, mesmo sendo
as infrações tributárias eminentemente formais, a responsabilidade do contribuinte ou
responsável pode ser excluída pela denúncia espontânea. Claramente o que se exclui é a
responsabilidade pela prática da infração tributária, não o pagamento de mora;
- em suma, a natureza jurídica da confissão espontânea é a de uma causa extintiva
de punibilidade, à semelhança daquelas elencadas no art. 107 do Código Penal;
- sendo a confissão espontânea uma causa extintiva da punibilidade específica
para os crimes tributários, é evidente que o que ela exclui é a possibilidade de o sujeito passivo
ser apenado com a perda de sua liberdade por ter praticado um crime fiscal. E isso por uma razão
muito simples: a extinção da punibilidade, seja nos crimes fiscais, seja nos crimes comuns, não
afasta os efeitos secundários da prática criminosa. A extinção da punibilidade por qualquer causa
do art. 107 do Código Penal não impede que a vítima ou seus familiares pleiteiem a respectiva
reparação civil. Da mesma forma, a extinção da punibilidade tributária pela denúncia espontânea
não afasta a aplicação da mora, efeito secundário e reflexo da prática infracional tributária;
- a multa moratória é devida em razão do descumprimento de obrigação tributária
principal, enquanto a multa de ofício constitui uma sanção às infrações formais, que são aquelas
que decorrem do não cumprimento de obrigações tributárias acessórias ou dos deveres
instrumentais;
- desse modo, é cabível a multa de mora sempre que o tributo é recolhido fora do
prazo devido, não se caracterizando propriamente como uma sanção/punição ao contribuinte que
se encontra em atraso, mas como uma forma de retomar o equilíbrio do erário, que se encontrava
abalado em razão do não ingresso de verbas esperadas em determinado momento;
- caso a espontaneidade do recolhimento do tributo antes de qualquer
procedimento fiscal autorizasse o afastamento da multa de mora, haveria um estímulo para o
pagamento em atraso. Eximir o inadimplente da multa seria desprezar o direito do pagador
pontual;
- não existe óbice algum ao fato de a Fiscalização “compensar de ofício” o valor
referente à multa de mora devida. Trata-se de mero ajuste do valor devido pelo contribuinte, ou
seja, de uma simples imputação proporcional do valor que foi pago;
- a imputação proporcional não necessita de previsão legal, pois trata-se
simplesmente de critério aritmético para a determinação de quanto do valor devido foi possível
extinguir com o crédito oferecido;
- o método da imputação proporcional tem por fundamento os arts. 163 e 167 do
CTN. O art. 163 não fixou regra de precedência entre tributo, multa e juros (parcelas que
compõem determinado débito do contribuinte para com a Fazenda), podendo se inferir que o
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

CTN lhes deu idêntico tratamento no que se refere à imputação de pagamentos. O entendimento
é ratificado pelo art. 167 do mesmo Código, que estabelece que a restituição do tributo dá lugar à
restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias;
- a interpretação conjunta destes dispositivos leva à conclusão de que a imputação
proporcional dos pagamentos encontra fundamento no CTN, visto que somente se pode falar em
obrigatória proporcionalidade entre as parcelas que compõem o indébito tributário se houver
também a obrigatória proporcionalidade na imputação do pagamento sobre as parcelas que
compõem o débito tributário.
Requer ao final a Fazenda Nacional que seu recurso especial seja admitido e
provido para reformar o acórdão atacado e restabelecer a decisão da DRJ pela homologação
apenas parcial da PER/DCOMP apresentada pelo contribuinte.
O Presidente da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF deu
seguimento ao recurso da Fazenda Nacional, nos termos do despacho de exame de
admissibilidade, admitindo a comprovação de divergência jurisprudencial em relação às
matérias recorridas, após confrontar a decisão recorrida com o acórdão paradigma.
Intimado desse seguimento, o contribuinte apresentou contrarrazões em que alega,
em síntese, o seguinte:
- conforme dispõe o Regimento Interno do CARF, é pressuposto de
admissibilidade e processamento do recurso especial de divergência a existência de similitude
entre os fundamentos do acórdão recorrido e daqueles indicados como paradigmas. Assim, o
recurso da Fazenda Nacional é absolutamente carente do principal pressuposto de
admissibilidade, na medida em que o acórdão paradigma apontado (Acórdão no 1102-00.092)
não enseja divergência diante do acórdão recorrido, por não refletir similitude com o caso
apreciado nos presentes autos;
- o acórdão apontado como paradigma trata de: (i) débitos a serem compensados,
incluídos em DCOMP entregue após a data de seus respectivos vencimentos; (ii) incidência de
multa de mora nos casos de denúncia espontânea; e (iii) cabimento de imputação proporcional
quando os débitos incluídos na DCOMP se encontram vencidos, tratando-se simplesmente de
critério aritmético para determinação de quanto do valor devido foi possível extinguir com o
crédito oferecido;
- já o acórdão recorrido decidiu, acerca do suposto recolhimento em atraso das
estimativas objeto do crédito utilizado para compensação, (i) a aplicação da denúncia espontânea
quanto à multa de mora; (ii) a impossibilidade de compensação de ofício de débito não
constituído, visto que a denúncia espontânea alegada é quanto ao crédito de estimativas e não ao
débito declarado; (iii) a necessidade de anuência do contribuinte para a realização da
compensação de ofício; e (iv) que o crédito, uma vez reconhecido em sua totalidade, deve ser
utilizado para compensar os débitos declarados nas respectivas DCOMP e não outros débitos
eventualmente existentes;
- portanto, os acórdãos recorrido e paradigma não tratam de matéria similar e
entendimentos divergentes sobre um mesmo dispositivo legal, como seria necessário. O acórdão
recorrido discute o entendimento da DRJ de que os pagamentos das estimativas que geraram o
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
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crédito foram realizados em atraso e sem a adição da multa de mora, determinando a utilização
de grande parte do crédito apontado pela contribuinte para quitar as multas sobre o recolhimento
das estimativas em atraso e não o débito apontado nas DCOMP. Já o acórdão paradigma trata de
denúncia espontânea por meio de declaração de compensação, ou seja, de débitos a serem
compensados, incluídos em DCOMP entregue após a data dos seus respectivos vencimentos;
- além disso, o acórdão paradigma sequer adentra nos demais pontos decididos
pelo acórdão recorrido: (i) a impossibilidade de compensação de ofício de débito não
constituído; (ii) a necessidade de anuência do contribuinte para a realização da compensação de
ofício; e, por fim, (iii) a obrigatoriedade da utilização do crédito, uma vez reconhecido em sua
totalidade, para compensar os débitos declarados nas respectivas DCOMP;
- o recurso especial da PGFN também não pode ser conhecido em razão do
disposto no art. 67, § 12, II, do RICARF, uma vez que a pretensão da recorrente desafia o
entendimento já consolidado no Superior Tribunal de Justiça (STJ) em “recurso repetitivo” por
meio do REsp no 1.149.022;
- conforme exposto na própria decisão recorrida, a jurisprudência do STJ é farta
em reconhecer que o benefício da denúncia espontânea é também aplicável à multa de mora. Em
julgado processado sob o regime dos “recursos repetitivos” (REsp no 1149022/SP), aquela Corte
decidiu que, quando o contribuinte recolhe o tributo devido, sem que tenha sido notificado ou
autuado para fazê-lo, não há incidência de multa sob qualquer perspectiva, tendo em vista que
não se caracterizou a intenção de não cumprir a obrigação tributária;
- no caso em tela, restou amplamente demonstrado que a contribuinte recorrida,
antes da instauração de qualquer procedimento administrativo, procedeu ao recolhimento do
montante devido (antecipações por estimativa), com a entrega da DCTF após o pagamento do
tributo. Assim, evidentemente os referidos pagamentos são alcançados pelo instituto da denúncia
espontânea, ficando a multa moratória excluída diante do recolhimento do principal
acompanhado de juros moratórios e correção monetária;
- o recolhimento de antecipações por estimativa trata-se de obrigação temporária
que, ao final do ano-calendário, passa a ser substituída pelo ajuste realizado com o valor
efetivamente devido, apurando-se débitos a pagar ou créditos a recuperar. Assim, se for apurado
recolhimento antecipado a maior do que o efetivamente devido, eventuais atrasos ou
descumprimentos, por não gerarem quaisquer prejuízos ao Fisco, não imputam qualquer
penalidade administrativa;
- ao contrário do que defende a Fazenda Nacional, não há possibilidade de realizar
compensação de ofício no caso em tela. Primeiro, porque o presente caso não está entre as
hipóteses de compensação de ofício, uma vez que não se trata de débito constituído (lançado).
Segundo, porque a compensação de ofício pela Administração Pública, segundo o art. 49 da IN
RFB no 900/2008, somente será considerada válida quando a autoridade competente intimar
previamente o contribuinte para manifestação no prazo de 15 (quinze) dias, inexistindo
procedimento de ofício aberto para revisão dos créditos apurados e da escrita fiscal pertinente, ou
qualquer intimação nos termos estabelecidos pela própria RFB nos presentes autos;
- a partir da publicação do art. 66 da Lei no 8.383/1981, com as alterações
promovidas pela Lei no 9.430/1996 e o advento da Medida Provisória no 66/2002 (convertida na
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
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Lei no 10.637/2002), a compensação deve ser precedida de notificação ao contribuinte, ao qual
restou a faculdade de realizar a compensação voluntária, através da Declaração de Compensação,
com possibilidade de escolha entre quais débitos e créditos próprios que pretende compensar,
com a escolha de questionar, seja administrativamente ou judicialmente, os débitos que entenda
ser indevidos;
- a Fazenda Nacional está claramente confundindo a possibilidade de “imputação
proporcional dos pagamentos” com “compensação de ofício”. No primeiro caso, é feita
simplesmente uma distribuição proporcional entre principal, juros de mora e penalidades
secundárias em relação a débito cujo pagamento foi realizado. No presente caso, a situação é
absolutamente diversa, pois grande parte do crédito de saldo negativo oferecido para fins de
compensação declarada pela recorrida foi utilizado para pagamento de multa de mora deste
próprio crédito e não para imputação das quantias referentes aos débitos objeto das DCOMP.
Isso representa a ocorrência de compensação de ofício, já que o crédito de saldo negativo de
CSLL da contribuinte foi utilizado para quitar supostos débitos que não os declarados em
DCOMP.
Diante do que expõe, o contribuinte recorrido pede que o recurso especial da
Fazenda Nacional não seja conhecido, em razão da ausência de divergência quanto à matéria
específica e da imprestabilidade do acórdão paradigma (art. 67, § 12, II, do RICARF), ou, caso
admitido, que tenha seu provimento negado, mantendo-se in totum o acórdão recorrido.
É o relatório.
Voto
Conselheira Viviane Vidal Wagner, Relatora

Conhecimento
Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), por suas turmas, julgar
recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente
da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF, nos
termos do art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no
343, de 09/06/2015 (RICARF/2015).
Ao recurso fazendário foi dado seguimento pelo despacho de admissibilidade que
reconheceu a existência de divergência jurisprudencial. Em contrarrazões, todavia, o contribuinte
contesta essa admissibilidade, defendendo que a irresignação não poderia ser conhecida por dois
motivos:
a) a ausência de similitude entre os casos concretos analisados pelos acórdãos
recorrido e paradigma;
Fl. 254
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
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b) a vedação prevista no § 12 do art. 67 do Anexo II do RICARF/2015, uma vez
que a tese defendida pela recorrente contraria entendimento já consolidado pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.149.022, processado segundo o rito dos “recursos repetitivos”.
O acórdão no 1102-00.092, paradigma, trata dos seguintes fatos, consoante se
extrai da parte introdutória do seu relatório, in verbis:
O litígio posto a julgamento gira em tomo da compensações de direito creditório,
levadas a efeito pelo contribuinte, de débitos próprios, relativos a PIS e Cofins, bem
como de débitos de empresa incorporada, relativos a IRPJ, CSLL, PIS e Cofins.
O direito creditório foi integralmente confirmado pela autoridade administrativa,
mas as compensações não foram integralmente homologadas por insuficiência do
crédito, uma vez que quando da declaração de compensação os débitos se
encontravam vencidos, e sobre eles a autoridade fez incidires acréscimos moratórios.
Confirmada a decisão da autoridade pela 8a Turma de julgamento da DRJ em São Paulo,
o contribuinte, que tomou ciência da decisão em 12 de agosto de 2008, apresentou
recurso em 21 de setembro.
Na petição recursal invoca a denúncia espontânea como excludente dos acréscimos
moratórios. Faz referência a doutrina, bem como a decisão do STJ destacando trecho
que assenta que "não tendo havido prévia declaração do contribuinte, configura
denúncia espontânea, mesmo em se tratando de lançamento por homologação, a
confissão de divida acompanhada de seu pagamento integral".
Diz que os débitos objeto das compensações não haviam sido declarados em DCTF
quando da apresentação das DCOMP.
Em síntese, o caso analisado pelo Acórdão no 1102-00.092, único paradigma
indicado pela recorrente, trata de declaração de compensação em que o contribuinte incluiu
débitos já vencidos, sem considerar a multa de mora decorrente do atraso. Assim, o direito
creditório indicado pelo contribuinte foi imputado proporcionalmente para extinguir parte do
principal e dos acréscimos legais dos débitos, o que resultou em homologação apenas parcial das
compensações pleiteadas.
De plano, cumpre referir que não procede a segunda arguição de não
conhecimento recursal apresentada pelo contribuinte recorrido em razão do disposto no §12 do
art. 67 do RICARF/2015:
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas extraordinárias de
julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da análise da admissibilidade do
recurso especial, contrariar: (Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
I - Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da
Constituição Federal;
II - decisão judicial transitada em julgado, nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei no
5.869, de 1973 - Código de Processo Civil (CPC); e
II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543- C da Lei no 5.869,
de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo
Civil; e (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)
Fl. 255
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

Ainda que se admita - como admite parte deste colegiado - a aplicação, nesta fase
processual, do disposto no §12 do art. 67 do RICARF/2015, não se pode dizer que o acórdão
paradigma contraria entendimento já consolidado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.149.022.
Como já foi mencionado, o acórdão paradigma no 1102-00.092 trata de
compensação de débitos já vencidos. De outro lado, o REsp no 1.149.022/SP, do STJ, trata da
caracterização da denúncia espontânea em casos de pagamento de tributos em atraso.
A distinção entre pagamento e compensação, para fins de aplicação do REsp em
comento é objeto de divergência jurisprudencial no âmbito desta própria Turma Superior, como
ilustra o precedente Acórdão no 9101-004384, de 10 de setembro de 2019:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2005
DENUNCIA
ESPONTÂNEA.
ART
138
DO
CTN.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação
tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando,
por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente do adimplemento a
destempo.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de
qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros André Mendes de
Moura, Cristiane Silva Costa, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako Morishita
Yamamoto e Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), que lhe deram
provimento.
Assim, ainda que se admita a aplicação da vedação contida no art. 67, § 12, II, do
Anexo II do RICARF/2015 nesta fase processual, não se pode falar que o acórdão não sirva
como paradigma por contrariar decisão definitiva do STJ em sede de julgamento de recurso
repetitivo.
Resta, então, analisar a similitude fática entre recorrido e paradigma para fins de
demonstração da divergência.
Conforme já foi exposto, o presente feito trata de compensação declarada pela
contribuinte e não homologada pela DRF no Rio de Janeiro I (RJ). Em sede de julgamento de
1a instância, a 9a Turma da DRJ no Rio de Janeiro I (RJ) reconheceu a parcela de crédito de
R$ 51.341,58 (que havia sido considerada como “valor não confirmado” pela unidade de
origem), mas, ao verificar que as estimativas de CSLL de abril e maio de 2005 (que contribuíram
para a formação do saldo negativo de CSLL indicado como direito creditório) haviam sido pagas
a destempo, “descontou” do valor efetivamente tido como crédito compensável a multa de mora
relativa ao atraso. Assim, foi reconhecido o direito creditório de R$ 381.455,36 e as
compensações pleiteadas foram homologadas em parte.
O acórdão recorrido, por sua vez, analisou a situação posta e fundamentou sua
decisão em dois argumentos para dar provimento ao recurso voluntário do contribuinte: 1) a
impossibilidade de cobrança da multa de mora, que se entendeu afastada pela denúncia
Fl. 256
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

espontânea; e 2) a impossibilidade de compensação de ofício do valor desta multa de mora,
conforme trecho reproduzido:
E a DRJ, analisando a Manifestação de Inconformidade do contribuinte, embora tenha
reconhecido a existência e regularidade do crédito, optou por não homologar as
respectivas DComps, sob o argumento que, uma vez que as estimativas que geraram o
crédito foram recolhidas em atraso e sem multa, o referido crédito deveria ser utilizado
prioritariamente para quitar esses valores.
Por seu turno, argumenta o contribuinte que as estimativas foram recolhidas sem multa
por se tratar de denúncia espontânea, benefício previsto no artigo 138 do CTN.
Por outro lado, não poderia a autoridade julgadora, de ofício, compensar esse valor.
Razão assiste ao recorrente.
De fato, ao reconhecer o crédito, cabia à DRJ homologar as DComps vinculadas.
Entretanto, optou proceder a essa compensação da multa, que reputo descabida.
Primeiramente, como alegou o recorrente, o tributo foi recolhido sem multa em razão do
benefício da denúncia espontânea.
Além de ser instituto previsto na lei, o STJ, em farta jurisprudência já ratificou que o
benefício é aplicável, inclusive, em relação à multa de mora.
Para tanto, basta que o contribuinte recolha o tributo antes de qualquer iniciativa do
Fisco. Foi o que fez o recorrente.
Saliente-se que a DCTF acostada aos autos foi entregue após o pagamento do tributo –
assim a confissão do débito se deu após o efetivo pagamento.
Era faculdade do contribuinte, portanto, efetuar o recolhimento das estimativas sem a
multa de mora, valendo-se do benefício da denúncia espontânea.
Não obstante, ainda que a multa fosse devida, não poderia a autoridade julgadora
compensar esse valor de ofício.
Primeiramente, porque não estaria entre as hipóteses de compensação de ofício – não se
trata de débito constituído (lançado).
Ademais, para se proceder à compensação de ofício, o contribuinte deve ser notificado
para que se manifeste sobre a concordância ou não à referida compensação.
De fato, as situações não são idênticas. Resta saber se detêm a similitude
suficiente para serem tratadas da mesma forma.
Quanto ao primeiro fundamento, observa-se que, em ambos os casos, os
contribuintes se consideraram desobrigados do recolhimento da multa de mora porque estariam
amparados pelo instituto da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
Fl. 257
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

O acórdão recorrido analisou o crédito indicado em Per/Dcomp, se debruçando
sobre caso em que o contribuinte realizou pagamento de estimativas de CSLL em atraso,
deixando de recolher a correspondente multa de mora. Já o acórdão paradigma examinou caso
em que o contribuinte transmitiu DCOMP pleiteando a compensação de débitos já vencidos, sem
incluir o valor da multa de mora.
Ou seja, uma das lides trata da aplicação do instituto da denúncia espontânea ao
pagamento feito extemporaneamente, antes do início de qualquer procedimento administrativo.
A outra cuida da (não) aplicação do mesmo benefício à declaração de compensação contendo
débitos já vencidos, transmitida antes de qualquer ato praticado pela administração tributária.
A diferença fática existente entre os casos concretos analisados pelos acórdãos
contrapostos (recorrido e paradigma) pode ser ou não determinante para fins de aplicação de
diferentes interpretações acerca do instituto da denúncia espontânea e do consequente
afastamento da multa de mora, a depender da corrente jurisprudencial adotada no que tange à
aplicação do instituto da denúncia espontânea à luz do repetitivo do STJ.
Em outras oportunidades houve manifestação no sentido de que essa diferença
(pagamento versus compensação) é determinante para fins da verificação do cabimento da
denúncia espontânea (e do afastamento da multa de mora). Neste sentido, o Acórdão no 9101-
004.384, já mencionado, que tive a oportunidade de relatar:
Em tese, por reconhecer a possibilidade de afastamento da multa de mora em razão da
denúncia espontânea, a decisão constante dos paradigmas é a que se encaixa no
julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ sob o rito dos recursos
representativos de controvérsia repetitiva, previsto no art. 543-C da Lei no 5.869/73,
Código de Processo Civil então vigente.
Isso ocorreu por ocasião do julgamento do REsp no 1.149.022/SP, relatado pelo
eminente Ministro Luiz Fux em sessão ocorrida em 09/06/2010. O respectivo acórdão
foi publicado em 24/06/2010 com a seguinte ementa:
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.
1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação)
acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a
maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente exclusão
da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação
declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou
parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula
360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC:
REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe
28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em
22.10.2008, DJe 28.10.2008).
Fl. 258
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do
crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível,
independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao
contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado
em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário
atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual
aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls.
127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento
do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base
1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver
reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso,
antes da ocorrência de qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a
declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e
pagamento integral, de forma que resta configurada a denúncia espontânea, nos
termos do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional."
6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da
denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de
caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias,
decorrentes da impontualidade do contribuinte.
8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e
da Resolução STJ 08/2008. (grifou-se)
Ocorre que, de fato, como apontou a PGFN em contrarrazões, "o STJ, em sede de
recurso repetitivo, citado pelo acórdão recorrido, confirma que a denúncia
espontânea se opera pelo pagamento integral do débito".
Nos termos da decisão judicial, restando caracterizado o instituto da denúncia
espontânea, devem ser excluídas as multas pecuniárias, entre as quais se encontra
a multa de mora. Tal entendimento, contudo, não deve prevalecer no caso sob
julgamento, uma vez que o caso dos autos traz justamente a peculiaridade de
considerar que a compensação possa ser equivalente ao pagamento, o que não foi
enfrentado naquele repetitivo.
Veja-se que, para fins de caracterização da denúncia espontânea, todo o racional da
decisão acima reproduzida pauta-se na quitação, ou seja, no pagamento integral do
tributo, como se destacou no trecho acima reproduzido.
Assim, não se aplica ao presente julgamento a regra do art. 62 do Anexo II do RICARF.
(...)
Verifica-se do exposto que na defesa em face da homologação parcial das
compensações declaradas, o contribuinte se refere à expressão “tributo pago por
compensação” para significar simplesmente “tributo compensado”.
Uma vez que não se aplica ao caso o entendimento firmado em sede de recurso
repetitivo pelo STJ e, em razão do efeito devolutivo do recurso especial, a partir de sua
admissibilidade, o colegiado é livre para fundamentar a decisão.
Fl. 259
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
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Tendo em conta que compensação e pagamento constituem duas modalidades
distintas de extinção do crédito tributário, entende-se que não cabe estender o
beneficio da denúncia espontânea à compensação, pois o art. 138 do CTN se refere
tão somente a pagamento.
Esse também é o entendimento adotado pela 1a Seção do STJ, o qual tem sido adotado
por parte dos membros deste colegiado.
(...)
Assim, para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN,
compreende-se também que a compensação tributária, sujeita a posterior
homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o
afastamento da multa moratória decorrente do adimplemento a destempo.”
(destacou-se)
Contudo, veja-se que a divergência analisada nesse precedente se refere
justamente ao caso similar ao do paradigma (se a compensação declarada poderia ou não
caracterizar a denúncia espontânea), sendo absolutamente distinto do caso objeto do presente
recurso (em que, como referido no acórdão recorrido, se caracterizou o pagamento e, ademais, “a
DCTF acostada aos autos foi entregue após o pagamento do tributo – assim a confissão do
débito se deu após o efetivo pagamento”).
Isso serve para demonstrar que, no caso dos autos, o teste de aderência da decisão
paradigma não prosperaria.
Sendo assim, é de se concordar com o contribuinte recorrido quanto à afirmação
de que a ausência de similitude fática entre a decisão recorrida e o Acórdão no 1102-00.092
impede o emprego deste último como paradigma apto a ensejar o conhecimento do recurso
especial da PGFN.
Conforme exposto no voto transcrito, o fato de as decisões tratarem de
modalidades diversas de extinção do crédito tributário (pagamento versus compensação sujeita a
posterior homologação) já justificaria, por si, a adoção de soluções jurídicas diferentes para as
duas lides.
Isso é suficiente para que se conclua pelo descumprimento, no presente caso, do
requisito básico de admissibilidade dos recursos especiais, previsto no art. 67 do Anexo II do
RICARF/2015.
Mas há que se observar, ainda, que, subsidiariamente, o acórdão recorrido
fundamentou sua decisão para dar provimento ao recurso voluntário do contribuinte também no
fundamento de impossibilidade de compensação de ofício do valor da multa de mora.
Para rebater o segundo fundamento a recorrente PGFN trouxe o mesmo
paradigma que entendeu ser cabível a imputação proporcional nos casos de débitos já vencidos e
incluídos em DCOMP:
COMPENSAÇÃO. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL, CABIMENTO. A imputação
proporcional, quando os débitos incluídos na DCOMP se encontram vencidos, não
necessita de previsão legal, tratando-se simplesmente de critério aritmético para
determinação de quanto do valor devido foi possível extinguir com o crédito oferecido.
Fl. 260
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-004.846 - CSRF/1a Turma
Processo no 12448.916871/2010-57

Enquanto o recorrido decidiu que, no caso de crédito informado em DCOMP, o
deveria ter havido a compensação de ofício com as formalidades a ela inerentes, o que não
ocorrera no caso.
O paradigma informado tem a potencialidade de reformar o recorrido na exata
medida em que, em que pese tratar-se de crédito e débito, como já referido, paradigma não faz
qualquer ressalva ao verificar os requisitos da compensação de ofício.
Assim, estar-se-ia demonstrada a divergência jurisprudencial quanto ao tema.
Todavia, o segundo fundamento foi exposto pelo i. Conselheiro Relator do
acórdão recorrido de forma subsidiária, conforme demonstra a passagem “ainda que a multa
fosse devida, não poderia a autoridade julgadora compensar esse valor de ofício”.
Portanto, ainda que o recurso especial apresentado pela PGFN pudesse lograr
êxito em reformar o entendimento do acórdão recorrido nesse ponto (segundo fundamento –
impossibilidade de compensação de ofício), tal feito seria inócuo para fins de reforma da
decisão em si, pelo provimento dado ao acórdão voluntário no sentido de se cancelar a cobrança
da multa de mora, prejudicando o segundo fundamento.
Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de não conhecer do recurso especial da
Fazenda Nacional.
(documento assinado digitalmente)

Viviane Vidal Wagner

Fl. 261
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