Tribunal: CARF
Processo: 11080.730207/2011-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Leonardo Ogassawara de Araújo Branco
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2021-02-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE NÃO REPASSADO AO FORNECEDOR.
É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. O frete, como modalidade de custo de aquisição para o adquirente, gerará crédito quando não repassado aos fornecedores da contribuinte.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.730207/2011-47
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-008.070 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
BIANCHINI SA INDUSTRIA COMERCIO E AGRICULTURA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
HIPÓTESES
DE
CREDITAMENTO. FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE
NÃO REPASSADO AO FORNECEDOR.
É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não
cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte. O frete, como modalidade de custo de aquisição para o
adquirente, gerará crédito quando não repassado aos fornecedores da
contribuinte.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para que seja revertida a glosa do crédito em relação ao frete
na aquisição, vencidos os Conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares, Ronaldo de Souza Dias e
Tom Pierre Fernandes da Silva. Manifestou interesse de fazer declaração de voto o Conselheiro
Lázaro Antônio Souza Soares. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro não
apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do § 7o do
art. 63 do Anexo II da Portaria MF no 343/2015.
(documento assinado digitalmente)
Tom Pierre Fernandes da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.730207/2011-47
Fl. 81
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza
Soares, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Fernanda
Vieira Kotzias, Ronaldo Souza Dias, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (suplente
convocada em substituição ao conselheiro João Paulo Mendes Neto), Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco (Vice-Presidente), e Tom Pierre Fernandes da Silva (Presidente). Ausente o
conselheiro João Paulo Mendes Neto.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do r. acórdão n. 14-88.288, de
lavra da 11a Turma Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto
(SP), que decidiu, por unanimidade de votos, considerar improcedente a Manifestação de
Inconformidade.
Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de créditos presumidos
referentes à apuração da Cofins para o PIS/Pasep não-cumulativo, relativo ao período acima, no
montante correspondente a R$2.396.427,32.
Em análise ao pleito, a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Porto Alegre /
RS, procedeu à fiscalização do período em comento, constatando irregularidades e apontando
glosas, nos seguintes termos:
II. DESCRIÇÃO DAS IRREGULARIDADES FISCAIS CONSTATADAS
O contribuinte solicitou, indevidamente, o ressarcimento de créditos
presumidos vinculados às vendas no mercado interno de farelo de soja,
anteriores à 1o de janeiro de 2011, e de créditos presumidos vinculados a
outras vendas no mercado interno além de farelo de soja. De acordo com
o parágrafo único do art. 56-B da Lei no 12.350/2010, somente a partir
de 1o de janeiro de 2011 (data a partir da qual produz efeitos o art. 9o da
MP no 517/2010, convertida na Lei no 12.431/2011, que incluiu o art. 56-
B na Lei no 12.350/2010), o saldo de créditos presumidos, apurados na
forma do inciso II do § 3o do art. 8o da Lei no 10.925/2004 e vinculados á
receita auferida com a venda no mercado interno de farelo de soja
classificado na posição 23.04 da NCM, poderá ser ressarcido.
Durante o período fiscalizado, a interessada aplicou alíquota incorreta
sobre o frete de compras das aquisições de soja em grãos que geram
crédito presumido.
Ao frete de compras, por estar incluído no custo de aquisição, deve ser
aplicada alíquota idêntica aos insumos. Os créditos presumidos foram
novamente calculados. Além disso, não são admitidos créditos sobre o
frete de compras dos insumos que não geram créditos. Assim, não geram
créditos os fretes de compra das aquisições de soja em grãos efetuadas
pelo contribuinte, que posteriormente serão revendidas.
III. CONCLUSÃO
Em função dos fatos anteriormente descritos e das irregularidades
fiscais constatadas, após efetuados os ajustes necessários e outras
Fl. 82
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

correções
obrigatórias
demonstrados
em
planilha
anexa,
que
obedeceram ao disposto na legislação da Cofins não-cumulativa,
verifiquei que as irregularidades fiscais constatadas reduziram os
créditos passíveis de ressarcimento.
Diante do contido no Relatório Fiscal elaborado pelo Auditor-fiscal da Receita
Federal do Brasil, foi exarado o Despacho Decisório deferindo parcialmente o valor solicitado,
nos seguintes termos:

Cientificada do Despacho Decisório, a interessada apresentou manifestação de
inconformidade, tecendo seus argumentos conforme segue:
1. O Despacho Decisório não reconheceu o direito creditório da
Manifestante por entender que houve aplicação de alíquota incorreta
sobre os fretes das compras de soja em grão que geram crédito
presumido. Entendeu o Despacho que por se tratar de crédito presumido,
a alíquota aplicada aos fretes tinha que ser igual à alíquota aplicada no
cálculo dos insumos. (...)
2. O entendimento do Despacho de que a alíquota sobre os fretes deve
ser idêntica à alíquota dos insumos, não tem sustentação legal.
Argumento de conveniência, em matéria perfeitamente regrada, não
pode ser aceito. O Manifestante entende que não há previsão legal ou
regulamentar para a dedução de 35% do valor dos fretes pagos para a
apuração da base de cálculo do crédito presumido, visto o valor dos
fretes, insumo ou custo necessário para a indústria, está legalmente
previsto no art. 3°, inciso II, da Lei n° 10.833/03, como gerando crédito
presumido. Pelo fato de o crédito presumido na aquisição de soja
propiciar um crédito presumido pelo emprego da alíquota de 35%, não
significa que o crédito presumido do frete nessa aquisição tenha que
seguir a mesma regra, eis que ambas as situações tem previsão legal
diversa.
E onde a lei é clara, não cabe ao intérprete estabelecer restrição, visto
que não pode levar a interpretações que restrinjam mais do que a lei
Fl. 83
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

quis (Min.Benedito Gonçalves, no REsp 1.109.034-PR in RDDT
166/190).
3. Cabe lembrar que em fiscalização realizada no período do 2.°
Trimestre/06 ao 3° trimestre/08, o valor dos fretes desse período foram
aceitos sem nenhuma restrição, como consta da intimação 3671/2009 de
12.11.09 conforme, processo 111080.004565/2009-86. Isso porque as
disposições legais que permitem os créditos da COFINS sobre os fretes
(§ 10, art. 3°, Lei 10.837/02, com redação da Lei 10.384/03 e art. 8° da
Lei 10.925/04,) referem-se, clara e expressamente, ao inciso II, do art.
3°, da Lei 10.833/03, sem qualquer restrição.
(...)
4. Sob outro aspecto, por ter havido revenda de soja (...), o crédito
presumido foi calculado apenas sobre o valor líquido, compra menos
revenda de soja. Porém, além da glosa acima referida, pelo emprego da
alíquota de 35%, ao invés de 50% se fosse o caso, sobre os fretes, o
Despacho Decisório (...) aplicou também o percentual de redução
(revenda de soja/compras de soja) sobre os créditos presumidos dos
fretes. Valem aqui os mesmos argumentos acima apresentados, no
sentido de que o crédito presumido sobre os fretes é sobre o valor dos
fretes, tudo nos termos da lei. E quando a lei é clara , não cabe ao
intérprete restringir sua aplicação. Caberia , ainda lembrar, que os
transportadores pagaram a COFINS, seja pelo sistema não-cumulativo
seja pelo cumulativo, de modo que o crédito não teria nada de
extraordinário.

Submetida à a julgamento, a manifestação de inconformidade foi improvida nos
seguintes termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
HIPÓTESES
DE
CREDITAMENTO.
A legislação é exaustiva ao enumerar os custos e encargos passíveis de
creditamento: somente dão direito a créditos os custos com bens e
serviços tidos como insumos diretamente aplicados na produção de bem
destinado à venda e as despesas e os encargos expressamente previstos na
legislação de regência.
POSSIBILIDADE
DE
CRÉDITO.
FRETE
NA
AQUISIÇÃO.
VINCULAÇÃO AO CRÉDITO DO BEM ADQUIRIDO.
Não existe previsão legal expressa para o cálculo de crédito sobre o valor
do frete na aquisição. Esse é permitido apenas quando o bem adquirido
for passível de creditamento, e na mesma proporção em que se der esse
creditamento, já que o frete compõe o custo de aquisição devidamente
comprovado.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

Direito Creditório Não Reconhecido

A recorrente apresentou Recurso Voluntário em que reitera os fundamentos de sua
manifestação de inconformidade.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Relator.
Do percentual do crédito presumido
Em que pese o inconformismo da Recorrente, ela não apresenta fundamentos,
tampouco provas, o suficiente para alterar o resultado do julgamento proferido pela r. DRJ,
motivo pelo qual proponho a confirmação e adoção da decisão recorrida, nos termos da Portaria
MF no 343, de 09/06/2015, que aprovou o Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (RICARF), com a alteração da Portaria MF no 329, de 04/06/2017, que
acrescentou o § 3o ao art. 57 da norma regimental:
Portaria MF no 343, de 09/06/2015 (RICARF) - Art. 57. Em cada sessão de julgamento
será observada a seguinte ordem:
I - verificação do quorum regimental;
II - deliberação sobre matéria de expediente; e
III - relatório, debate e votação dos recursos constantes da pauta.
§ 1o A ementa, relatório e voto deverão ser disponibilizados exclusivamente aos
conselheiros do colegiado, previamente ao início de cada sessão de julgamento
correspondente, em meio eletrônico.
§ 2o Os processos para os quais o relator não apresentar, no prazo e forma estabelecidos
no § 1o, a ementa, o relatório e o voto, serão retirados de pauta pelo presidente, que fará
constar o fato em ata
§ 3o A exigência do § 1o pode ser atendida com a transcrição da decisão de primeira
instância, se o relator registrar que as partes não apresentaram novas razões de
defesa perante a segunda instância e propuser a confirmação e adoção da decisão
recorrida - (seleção e grifos nossos).
Para tanto, transcrevo o excerto do voto que entendo relevante para demonstrar as
razões de julgamento:
A Interessada argumenta que o percentual correto seria 50% e não 35%.
Contudo, deixou de trazer demonstrativos dos cálculos que entende
Fl. 85
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

pertinentes e, ainda, os produtos que foram contemplados em obter o
percentual de 50% são aqueles contidos nos Capítulos 12, 15 e 23, todos
da TIPI, os quais não existe prova nos autos. Confira-se o contido na
norma:
Lei no 10.925/2004
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2,
3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos
códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00,
0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos
0713.33.19,
0713.33.29
e
0713.33.99,
1701.11.00,
1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e
2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou
animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis
nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física
ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela Lei no
11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições
efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem
vegetal, classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos
códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação
dada pela Lei no 11.196, de 21/11/2005);
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária.(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004).
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período
de apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
País, observado o disposto no § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30
de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo
será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas
aquisições, de alíquota correspondente a:
I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a
4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18;
e
II - 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e
23, todos da TIPI; e (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho
de 2007)
III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis
nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, para os demais produtos. (Renumerado pela Lei no 11.488, de 15
de junho de 2007) § 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os
incisos I a III do § 1o deste artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão
às pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo. § 5o Relativamente
ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo, o valor
das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por
espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal.
§ 6o Para os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em
relação aos produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício
cumulativo das atividades de padronizar, beneficiar, preparar e misturar
tipos de café para definição de aroma e sabor (blend) ou separar por
densidade dos grãos, com redução dos tipos determinados pela
classificação oficial. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004);
§ 7o O disposto no § 6o deste artigo aplica-se também às cooperativas
que exerçam as atividades nele previstas. (Incluído pela Lei no 11.051, de
2004).
Como se verifica do contido na norma, para as atividades da Interessada,
a regra geral seria 35%. A aplicação de outro percentual maior, deve,
necessariamente ser comprovada de forma inequívoca, demonstrando
com cálculos, documentos e argumentos que relacionem tais situações,
além de comprovar, conforme já se disse, que os produtos são
classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI e, ainda, que, de
forma definitiva que os cálculos do Auditor-fiscal não contemplam o
percentual indicado. Ademais, insta esclarecer que as argumentações
apresentadas sem as provas não são contundentes, cabais, claras,
conforme se exige no procedimento que ora se aprecia. Tal situação
exige considerações sobre o ônus da prova, como material subjacente e
explicativo deste julgamento.
No que se referente à repartição do ônus da prova nas questões litigiosas,
a legislação processual administrativo-tributária inclui disposições que,
em regra, reproduzem aquele que é, por assim dizer, o princípio
fundamental do direito probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou
alega deve provar.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Assim é que, nos casos de lançamentos de ofício, não basta a afirmação,
por parte da autoridade fiscal, de que ocorreu o ilícito tributário; ao
contrário, é fundamental que a infração seja devidamente comprovada,
como se depreende da parte final do caput do artigo 9.o do Decreto no
70.235/1972, que determina que os autos de infração e notificações de
lançamento “deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos,
laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do
ilícito”. Esse, portanto, o quadro nos lançamentos de ofício: à autoridade
fiscal incumbe provar, pelos meios de prova admitidos pelo direito, a
ocorrência do ilícito; ao contribuinte, cabe o ônus de provar o teor das
alegações que contrapõe às provas ensejadoras do lançamento.
Quando a situação posta se refere à restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos, é atribuição do contribuinte a demonstração da
efetiva existência deste. Tanto é assim que as instruções da Secretaria da
Receita Federal do Brasil trazem em seu bojo a necessidade dos
documentos comprobatórios. Confira-se, por exemplo, a Instrução
Normativa SRF no 900, de 30 de dezembro de 2008, (atualmente
Instrução Normativa RFB no 1.717, de 18/07/2017) que rege os processos
de restituição, compensação e ressarcimento de créditos tributários, assim
expressa em vários de seus dispositivos:
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
I - a requerimento do sujeito passivo ou da pessoa autorizada a requerer
a quantia; ou
II - mediante processamento eletrônico da Declaração de Ajuste Anual
do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF).
§ 1o A restituição de que trata o inciso I do caput será requerida pelo
sujeito passivo mediante utilização do programa Pedido de Restituição,
Ressarcimento
ou
Reembolso
e
Declaração
de
Compensação
(PER/DCOMP).
§ 2o Na impossibilidade de utilização do programa PER/DCOMP, o
requerimento será formalizado por meio do formulário Pedido de
Restituição, constante do Anexo I, ou mediante o formulário Pedido de
Restituição
de
Valores
Indevidos
Relativos
a
Contribuição
Previdenciária, constante do Anexo II, conforme o caso, aos quais
deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório.
[...]
§ 4o Tratando-se de pedido de restituição formulado por representante
do sujeito passivo mediante utilização do programa PER/DCOMP, os
documentos a que se refere o § 3o serão apresentados à RFB após
intimação da autoridade competente para decidir sobre o pedido.
[...]
Art. 65. A autoridade da RFB competente para decidir sobre a
restituição, o ressarcimento, o reembolso e a compensação poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de
Fl. 88
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

documentos comprobatórios do referido direito, inclusive arquivos
magnéticos, bem como determinar a realização de diligência fiscal nos
estabelecimentos do sujeito passivo a fim de que seja verificada,
mediante exame de sua escrituração contábil e fiscal, a exatidão das
informações prestadas. (grifou-se)
Verifica-se que, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a
apresentação dos documentos comprobatórios da existência do direito
creditório como pré-requisito ao conhecimento do pleito. Ausentes os
documentos que atestem, de forma inequívoca, a origem e a natureza do
crédito, o pedido repetitório fica inarredavelmente prejudicado.
Assim, em entendendo a Autoridade Fiscal que os documentos e
informações produzidas pelo contribuinte durante o procedimento fiscal,
físico ou eletrônico, não se mostram suficientes para demonstrar de
forma inequívoca o crédito objeto do pleito, ou entendendo que o crédito
inexiste, em razão de as operações demonstradas pela contribuinte não se
enquadrarem nas hipóteses de creditamento legalmente previstas, cabe a
este indeferi-lo total ou parcialmente, explicitando claramente sua
motivação.
Particularmente acerca da restituição, ressarcimento ou compensação, o
ônus da formação da prova do direito creditório foi atribuído legalmente
à contribuinte, a fim de demonstrar a certeza e liquidez do pleito, nos
termos do art. 170, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código
Tributário Nacional - CTN). Nesse sentido, veja-se a jurisprudência:
“RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO - Nos pedidos de repetição de
indébitos e de compensação é do contribuinte o ônus de demonstrar de
forma cabal e específica seu direito creditório.” [Acórdão 107-07684,
de 16/06/2004] (negrejou-se)
Dessa forma, o procedimento fiscal tendente a verificar a legitimidade do
direito creditório utilizado nas compensações declaradas é de
certificação do quanto informado pelo sujeito passivo, razão pela qual
pode se tornar inquisitório, a critério da autoridade administrativa
competente. Nesse contexto, a participação da contribuinte se limita ao
fornecimento de informações e documentos, quando requisitado pela
autoridade fiscal responsável pela análise do pleito.
Assim, cabe a contribuinte, em sua Manifestação de Inconformidade,
provar o teor das alegações que contrapõe aos argumentos postos pela
Autoridade Fiscal para não acatar, ou acatar apenas parcialmente o pleito.
Decerto, não basta ao contribuinte apenas alegar sem provar; não basta,
simplesmente vir aos autos discordando do entendimento do fiscal,
afirmando que entende possuir o direito ao crédito; a contribuinte deve
ser capaz de comprovar cabalmente o direito ao crédito que pleiteia,
demonstrando sua conformidade com os dispositivos legais de regência.
Nesta esteira, trazer um exemplo como suporte para obter o benefício
pleiteado, não se coaduna com o complexo de normas e deveres para se
obter a decisão a seu favor.
Fl. 89
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

No caso específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento de créditos tributários, o contribuinte cumpre o ônus que a
legislação lhe atribui, quando traz os elementos de prova que
demonstrem a existência do crédito. E tal demonstração, no caso das
pessoas jurídicas, está, por vezes, associada a uma conciliação entre
registros contábeis e documentos que respaldem tais registros. Assim,
para comprovar a existência de um crédito vinculado a um registro
contábil, não basta apresentar o registro, mas também indicar, de forma
específica, quais documentos estão associados a que registros; ainda,
quando a natureza da operação escriturada/documentada for importante
para a caracterização ou não do direito creditório, que a descrição da
operação constante dos registros e documentos seja clara e legível, sem
abreviaturas ou códigos que dificultem ou impossibilitem a perfeita
caracterização do negócio.
Conforme se disse, compete à interessada apresentar listagens, registros
contábeis, demonstrativos e documentos comprobatórios do pedido, nos
quais devem constar perfeita vinculação entre eles e a precisa
identificação dos elementos que alicerçam a referida petição. Entretanto,
a interessada apresentou, neste aspecto, somente um exemplo, que, ainda,
não foi alcançado pela aplicação da norma por ela mesma citada.
Tal situação impossibilita a confirmação da efetiva ocorrência da
alegação, isto é, a imprecisão na comprovação da operação e ou
identificação da origem e natureza do crédito atinge de modo
generalizado o pedido formulado pelo contribuinte, não permite, em sede
de julgamento administrativo, suprir esta omissão do contribuinte, em
termos de cumprimento de seus onus probandi.
Referido julgamento, inclusive, está em linha com precedentes desta e. Turma em
casos semelhantes, conforme, por exemplo, acórdão n. 3401-007.410, de lavra do i. conselheiro
Carlos Henrique Pantarolli:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS PROBATÓRIO DO POSTULANTE.
Nos processos derivados de pedidos de ressarcimento e declaração de
compensação, a comprovação do direito creditório incumbe ao
postulante, que deve carrear aos autos elementos probatórios suficientes
para demonstrar a existência, certeza e liquidez do crédito pleiteado.
Por tal razão, nego provimento em relação a esta matéria.

DO FRETE NA AQUISIÇÃO
Apesar de também não ter inovado em relação a esta matéria, verifica-se que a r.
DRJ adotou como premissa de fundamento que a possibilidade de apropriação de crédito
Fl. 90
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

calculado sobre a despesa com frete deve ser determinada em função da possibilidade ou não de
apropriação de crédito em relação aos bens transportados.
Ocorre que este não é o melhor entendimento. Em estudo da jurisprudência
realizado pelo i. ex-comselheiro Diego Diniz, verificou-se que:
Segundo o entendimento da fiscalização, retratado em autos de infração,
o frete tomado pelo contribuinte só poderia ensejar o correlato direito a
crédito de PIS/COFINS na hipótese do bem transportado também estar
sujeito a incidência de tais contribuições, uma vez que o custo de
aquisição de uma mercadoria para revenda deveria ser tratado de forma
uníssona na operação, ou seja, abrangendo não só a mercadoria em si,
mas também os demais custos circundantes de tal bem.
Diversas operações empresariais com diferentes reflexos tributários já
foram objeto de análise pelas Turmas ordinárias do CARF. Uma dessas
operações se deu na hipótese do transporte de leite in natura, mercadoria
esta que está sujeita ao crédito presumido prescrito no art. 8o da lei n.
10.925/04. Segundo entendimento consagrado no Acórdão CARF n.
3402003.968, por maioria de votos, o colegiado concluiu que a apuração
do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a
forma de apuração do crédito do produto transportado, inexistindo
qualquer vedação legal para o creditamento nesta situação.
Logo, o entendimento vaticinado no sobredito acórdão foi no sentido
que, incidindo PIS/COFINS na operação de frete (i.e., nas receitas do
prestador desse serviço), tal operação configura um particular custo de
aquisição para o contribuinte, o que dá ensejo ao correlato creditamento.
Tratando desta operação de frete para mercadorias sujeitas ao mesmo
crédito presumido e concluindo em idêntico sentido destacam-se os
Acórdãos CARF n.s 3402-005.596, 3401-005.170 e 3401-006.941.
Outro caso analisado ocorreu na hipótese de transporte de grãos
adquiridos de pessoas físicas. Segundo prescrito no Acórdão CARF n.
3301-005.614, o disposto no art. 3o, §2o, inciso I da lei n. 10.833/03 seria
o impedimento legal para a tomada de crédito dos grãos em si
considerados, mas não para o correlato frete, uma vez que tal serviço
integraria o custo de aquisição de bens para revenda ou aplicação no
processo industrial (art. 289 do RIR/99), concluindo então que o direito
ao crédito sobre o frete tem como fundamento os mesmos dispositivos
que respaldam os créditos sobre o produto, quais sejam, os incisos I e II
do art. 3 da Lei n° 10.833/03.
Não obstante, em recente julgado, o Tribunal analisou a tomada de
crédito de frete na hipótese de transporte de combustíveis para revenda,
ou seja, de bem sujeito a incidência monofásica de PIS/COFINS. Nesta
oportunidade, por meio do Acórdão CARF n. 3402-006.469[7], o
colegiado, por maioria de votos, concluiu pela possibilidade da tomada
do crédito, também ao fundamento que o custo do contribuinte com o
frete é distinto do custo com o bem em si transportado. Nestes termos,
conclui a Relatora do caso que tais dispêndios (...) são custo de aquisição
Fl. 91
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.730207/2011-47

de serviços de fretes e não custo de aquisição de combustível. Em se
tratando de operações distintas, merecem o tratamento próprio para cada
uma delas.
Embora a questão seja julgada em favor do contribuinte por maioria de
votos, é possível afirmar que, pelo menos no âmbito das Turmas
ordinárias, há uma posição consolidada do Tribunal no sentido de
reconhecer ao frete um tratamento jurídico autônomo da mercadoria
transportada para revenda no que tange ao creditamento de PIS/COFINS,
sendo possível, por conseguinte, que o contribuinte aproveite tal crédito,
ainda que o bem transportado seja desonerado fiscalmente ou sujeito à
monofasia. Segundo tal posicionamento, nesta situação o crédito tem
natureza de custo de aquisição.
Como se vê, não há a estreita relação entre o direito ao decorrente do custo de
aquisição com o frete e o produto transportado, assim o posicionamento reiterado desta turma:
COFINS.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EXPORTAÇÃO.
COOPERATIVAS. CREDITAMENTO DE LEITE IN NATURA
ADQUIRIDO DE SEUS ASSOCIADOS.
Até a entrada em vigor da IN SRF no 636/2006 era legítima a
Cooperativa apurar o crédito integral da contribuição social pela
aquisição do leite in natura dos seus associados da Cooperativa, desde
que não se vislumbre suspensão da incidência das contribuições na
venda.
COFINS. CREDITAMENTO. FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO
ADQUIRENTE NÃO REPASSADO AO FORNECEDOR.
O frete, como modalidade de custo de aquisição para o adquirente,
apenas gerará crédito quando não repassado aos fornecedores da
contribuinte.
(Ac. 3401-005.170, r. Leonardo Ogassawara Branco)
Nesse sentido, entendo deva ser dado provimento ao Recurso Voluntário nesse
aspecto.
Antes o exposto voto por conhecer e dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, para que seja revertida a glosa do crédito em relação ao frete na aquisição.

(documento assinado digitalmente)
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco

Fl. 92
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-008.070 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 93
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