Tribunal: CARF
Processo: 10925.000572/2009-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Oswaldo Gonçalves de Castro Neto
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-28
Data de publicação: 2020-08-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem.
INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. LUBRIFICANTES.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas aos combustíveis e lubrificantes desde que demonstrados que estes são utilizados em maquinas, equipamentos ou veículos essenciais ou relevantes ao processo produtivo.
CRÉDITO. CONTRIBUIÇÕES. ENERGIA ELÉTRICA.
A permissão de crédito das contribuições não cumulativas é sobre aquisição de energia elétrica consumida, logo os acessórios desta aquisição não geram direito ao crédito - menos ainda quando atrelados à mora.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.000572/2009-67
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-007.714 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2020
Recorrente
RENAR MOVEIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não
cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem
primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do
produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne
congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada
embalagem.
INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. LUBRIFICANTES.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não
cumulativas aos combustíveis e lubrificantes desde que demonstrados que estes
são utilizados em maquinas, equipamentos ou veículos essenciais ou relevantes
ao processo produtivo.
CRÉDITO. CONTRIBUIÇÕES. ENERGIA ELÉTRICA.
A permissão de crédito das contribuições não cumulativas é sobre aquisição de
energia elétrica consumida, logo os acessórios desta aquisição não geram
direito ao crédito - menos ainda quando atrelados à mora.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso para afastar as glosas referentes às aquisições de cantoneiras,
etiquetas Made in Brazil, bem como combustíveis e lubrificantes aplicados no processo
produtivo.
(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes – Presidente Substituta
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.000572/2009-67
Fl. 655
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Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000572/2009-67

Oswaldo Gonçalves de Castro Neto - Relator

Participaram do presente julgamento conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Fernanda Vieira
Kotzias, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Joao Paulo Mendes Neto, Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, Mara Cristina Sifuentes (Presidente Substituta). Ausente(s) o
conselheiro Tom Pierre Fernandes da Silva, substituído pelo conselheiro Marcos Roberto da
Silva.
Relatório
1.1. Trata-se de pedido de ressarcimento de COFINS relativos ao segundo
trimestre de 2008.
1.2.1. A DRF de Joaçaba deferiu parcialmente o pedido, afastando o crédito
pleiteado sobre:
1.2.1.1. Aquisição de material de embalagem para transporte, eis que, “embora
essenciais à garantia da integridade de seu conteúdo, por não conterem rótulos
dispensáveis ou indicações promocionais (...) não tinham o objetivo de, por si,
motivar a compra do produto nelas acondicionado ou valorizá-los”;
1.2.1.2. Aquisições de fretes de envio de documentação para bancos, documentos
diversos da Recorrente e documentos de outras empresas;
1.2.1.3. Consumo indireto de energia elétrica (multas, juros e parcelamentos);
1.2.1.4.Aquisições de combustíveis e lubrificantes bem como de serviço de
lavagem de veículo automotor;
1.2.2. Ainda, a fiscalização comparou “os valores lançados nas linhas 01, 02, 04 e
07 da ficha 07A do DACON, com os valores lançados no Livro de Apuração do IPI (fls. 61, 63 e
65 do processo n.° 10925.000571/2009-12 - ressarcimento da COFINS) e com as notas fiscais
lançadas no Livro Registro de Saídas” refazendo o cálculo do rateio proporcional.
1.3. Intimada, a Recorrente apresentou peça de irresignação apenas quanto à
glosa de aquisições de embalagens destinadas ao acondicionamento (porque inexistente vedação
legal, este custo é parte do processo produtivo e tratam-se de embalagens de apresentação
porquanto entregues ao contribuinte para montagem com estas), de combustíveis e lubrificantes
(vez que utilizados em maquinas e veículos que compõe o processo produtivo) e de energia
elétrica (“pois esse custo foi efetivamente suportado pela Recorrente e, excluí-lo, torna o custos
dos produtos vendidos irreal (...) além disso, tais valores sofreram incidência da contribuição”.
1.3.1. Ademais, a Recorrente pleiteia realização de diligência para que “possa ser
comprovado que as embalagens aplicadas aos produtos se caracterizem como embalagens de
apresentação”.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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1.4. A DRJ de Florianópolis deu a parcial procedência ao pedido de crédito vez
que:
1.4.1. Embalagem de transporte não é insumo do processo produtivo, porém pós-
processo;
1.4.1.1. Ademais, “apesar de as fotos de caixas de papelão, evidenciarem que se
tratam, aparentemente, de embalagens que poderiam ser classificadas como
embalagens de apresentação, não tratou a contribuinte de indicar quais são as
operações de aquisição constantes da lista de notas fiscais que se referem
especificamente às aquisições destes bens, comprovando documentalmente tal
vinculação”;
1.4.2. “As alegações do recorrente de que o custo foi suportado pelo próprio, bem
como que estes valores constituem receitas da empresa concessionária da energia
elétrica, não são suficientes para justificar o creditamento, pois tais
circunstâncias, por si sós, não correspondem as hipóteses previstas na legislação
como ensejadoras no direito ao crédito”;
1.4.3. Os combustíveis foram adquiridos em pequenas quantidades em postos;
1.4.3.1. Não há prova de propriedade dos veículos utilizados no processo
produtivo;
1.4.3.2. Não há descrição do processo produtivo, em especial, no que
pertine ao uso dos veículos que supostamente consomem o combustível
adquirido.
1.4.4. Diligência não se presta para suprir encargo probatório das partes;
1.5. Irresignada, a Recorrente busca guarida neste Conselho reiterando o quanto
descrito em manifestação de inconformidade somada às seguintes teses e esclarecimentos:
1.5.1. Tarifação de provas e violação ao princípio da verdade real e da não
cumulatividade;
1.5.2. “As fotos anexadas nos autos dos processo demonstram o momento em que
as embalagens de apresentação (caixas lixas, etiquetas, fitas, plásticos) são
utilizadas no parque fabril, onde ocorre a industrialização e beneficiamento dos
móveis”;
1.5.2.1. “Estas embalagens, integrante dos móveis fabricados pela Recorrente e
que acompanham o produto até o consumidor final são compostas por caixa de
papelão, etiquetas, isomanta ou manta de poliéster, bup de isopor, grampos,
calços, cola, fita, papel veludo, plásticos”.
1.5.3. O único veículo utilizado no processo produtivo sujeito ao emplacamento é
um caminhão
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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1.5.3.1. “As demais maquinas, tratores, empilhadeiras e carregadeiras, a
Contribuinte informa que são utilizadas nos Postos de Operação (serraria,
pré-corte, usinagem, embalagem), no transporte e abastecimento de
matéria-prima, deslocamento de produtos acabados para o estoque,
transporte de móveis e seus componentes entre os setores da fábrica”.

Voto
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Relator.
2.1. Para justificar o creditamento a Recorrente equivale o CONCEITO DE
INSUMOS DAS CONTRIBUIÇÕES em voga ao conceito de custos de custos de aquisição de
insumos.
2.1.1. De outro lado, ao negar o direito ao crédito à Recorrente, a fiscalização
aproxima o conceito de insumos aqui debatido do conceito de MP, PI e ME do Imposto sobre
Produtos Industrializados, exigindo contato direto do insumo com o produto acabado.
2.1.2. Em verdade, a tese da Recorrente em muito se aproxima daquela
inicialmente defendida pelo Ilustre Ministro Napoleão Nunes Maia ao julgar - no rito dos
Repetitivos (Temas 779 e 780) - o REsp 1.221.170/PR:
“Todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços necessários ao
exercício da atividade empresarial, direta ou indiretamente, devem ser consideradas
insumo, para o efeito de creditamento de PIS e COFINS, porquanto deve-se entender
como abrangidas no conceito a totalidade das despesas com a aquisição dos diversos
componentes do produto final, não sendo cabível distinguir, entre eles, hierarquia ou
densidade de essencialidade".
2.1.3. Já a tese esposada pela fiscalização encontra guarida no portentoso Voto de
lavra do não menos Eminente Ministro Og Fernandes:
“O conceito de 'insumos' para fins de incidência das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
compreende as matérias-primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda
de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado”
2.1.4. Todavia, como de conhecimento, ambas as teses acima foram
expressamente afastadas pelo Tribunal da Cidadania. Em primeiro porque (citando voto do
Ministro Campbell Marques), quando a Legislação quer equiparar conceitos de insumos de
PIS/COFINS com o de custos e despesas do IRPJ ou com MP, PI e ME de IPI o faz
expressamente.
2.1.4.1. Em segundo lugar, a desoneração no IRPJ é demasiado alargada,
culminando por desonerar o produtor e não o processo produtivo; processo que se intenta
desonerar. Ainda, ao excluir o custo de serviços e mercadorias e as despesas operacionais da
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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base de cálculo das contribuições esta base transforma-se em lucro operacional somado às
Receitas não operacionais, desnaturando as contribuições.
2.1.4.2. Ademais, a materialidade do IPI é restrita apenas aos bens produzidos, o
que não ocorre com a PIS e COFINS, cuja materialidade é a aferição de receitas. Por fim, a
admissão de creditamento de serviços como insumos é “prova cabal de que o conceito de
‘utilização como insumo’ não tem por critério referencial o objeto físico” (GRECO).
2.1.5. Assim, após a adequação do voto do Ministro Campbell Marques e
alteração do voto do Ministro Napoleão Nunes Maia, restaram assentados pela 1a Seção do
Superior Tribunal de Justiça os critérios da essencialidade e relevância para definição do
conceito de insumos passíveis de creditamento para efeito da incidência do PIS e da COFINS.
Coube a Douta Ministra Regina Helena Costa (relatora do voto condutor) melhor desenhar os
critérios de essencialidade e relevância:
O critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável
no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada
cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de
proteção individual - EPI)
2.1.6. Como se nota da descrição acima, não há um apego a conceitos econômicos
ou contábeis na definição de insumos e, tampouco, vínculo direto com o produto final ou com o
serviço prestado. Os critérios da relevância e da essencialidade estão umbilicalmente ligados por
vínculo direta ou indiretamente de necessidade ou importância ao processo produtivo ou ao
serviço executado pela empresa que pleiteia o crédito. Em assim sendo, impossível afirmar
categoricamente se determinado custo ou despesa podem ou não ser caracterizados como
insumos antes de analisar qual o processo produtivo da empresa ou o serviço executado.
2.1.7. O objeto social da ora Recorrente é:

2.2. Tendo em mente o antedido, a Recorrente pretende creditar-se das
contribuições incidentes sobre embalagens vez que insumos “consumidos na fase final da
industrialização (acondicionamento), ou seja, utilizados na linha de produção da Recorrente.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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(...) Além disso, não há na lei, qualquer vedação restringindo o desconto de crédito da COFINS
sobre as aquisições de insumos de materiais de embalagem”.
2.2.1. A seu turno, a fiscalização ressalta que “embora essenciais à garantia da
integridade de seu conteúdo, [as embalagens,] por não conterem rótulos dispensáveis ou
indicações promocionais (...) não tinham o objetivo de, por si, motivar a compra do produto
nelas acondicionado ou valorizá-los”, logo impossível o creditamento. A DRJ reforça o
argumento da fiscalização de piso ressaltando que a embalagem de transporte não gera direito ao
crédito pois não se incorpora ao produto final e são utilizadas após o processo produtivo.
2.2.2. O MATERIAL DE EMBALAGEM segue o mesmo tratamento dado a
qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo, caso
contrário, não. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não
cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do
produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo
(contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de
transporte em determinada embalagem.
2.2.3. Da lista de glosas coligida pela fiscalização, temos que os bens adquiridos
são: etiquetas diversas, etiquetas Made in Brazil, bisnaga com rosca, trena, meia calça,
cantoneiras, fitas, envelopes e autorização de saída de funcionários. Das fotos do uso das
embalagens e do descritivo de montagem das mesmas, temos que: a) os usos bisnaga com rosca,
trena, meia calça, fitas, envelopes e autorização de saída de funcionários, não foram
identificados; b) as etiquetas diversas servem para identificação das caixas; c) as etiquetas made
in Brazil decorrem de obrigação legal, nomeadamente, a descrita no artigo 273 inciso IV do
RIPI/10 e d) cantoneiras protegem os móveis de eventual dano.

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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2.4. Em assim sendo, apenas pode ser concedido crédito para a aquisição de
cantoneiras, vez que inobstante tratarem-se de embalagem de transporte, relevante, no mínimo, o
seu uso para evitar danos aos móveis fabricados pela Recorrente durante o transporte –
conclusão, aparentemente, compartilhada pela fiscalização:

2.2.5. Ademais, por se tratar de cumprimento de obrigação legal (artigo 273 inciso
IV do RIPI/10), deve ser concedido crédito à aquisição de etiquetas MADE IN BRAZIL.

2.3. A DRF Joaçaba ressalta que os COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES
utilizados nos diversos veículos da Recorrente não se caracterizam como insumos, vez que não
são parte do processo produtivo. Em adendo, a DRJ afirma que não há prova de propriedade dos
veículos utilizados no processo produtivo e não há descrição do processo produtivo, em especial,
no que pertine ao uso dos veículos que supostamente consomem o combustível adquirido.
2.3.1. Em contraponto, a Recorrente argumenta que os combustíveis que
consome estão vinculados por centro de custo sendo que pleiteia crédito das contribuições
incidentes sobre aquisição de combustíveis para maquinário utilizado no processo produtivo
(tratores, empilhadeiras, etc). Ademais, descreve que apenas um veículo está sujeito à
emplacamento e traz prova de propriedade dos demais bens e descrição dos postos de operação.
2.3.2. As máquinas e veículos utilizados no processo de cultivo são imediatamente
necessários ao processo produtivo da Recorrente. O combustível, o lubrificante e as peças de
manutenção das máquinas e veículos automotores são essenciais ao funcionamento deste. Desta
forma, suprimidos lubrificantes, combustíveis e peças de manutenção, os veículos e máquinas
deixam de funcionar; deixando de funcionar, cessa a produção. Portanto, também deve ser
afastada a glosa neste ponto, conforme já se pronunciou a jurisprudência deste Conselho:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos, para fins
de creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são todos aqueles bens e
serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de
serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade empresária, ou implica em substancial perda de qualidade do
produto ou serviço daí resultantes. Os gastos com combustíveis e lubrificantes
utilizados em veículos da sociedade e as despesas com manutenção de veículos da frota
própria, empregados no processo produtivo ensejam o creditamento da Contribuição
Social não cumulativa. (Turma: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS -
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Câmara: 3a SEÇÃO - Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais - Numero da
decisão: 3803-02.893 – Relator: Conselheiro Alexandre Kern).
2.3.3. A Recorrente apresenta descritivo indicando o uso de cada um dos
maquinários descrito na Conta Contábil em referência no processo produtivo; com efeito,
“carregamento de caminhões”, “arrastar árvores de pinus”, “movimentação de matéria prima
bruta”. Desta feita, resta claro que as máquinas são utilizadas no processo produtivo da
Recorrente e, considerando a segregação nos Centro de Custos entre o combustível para
veículos de passeio e demais veículos, de rigor a concessão do crédito para combustíveis.

2.4. A Recorrente ressalta que ACESSÓRIOS DE ENERGIA ELÉTRICA
(multas, impostos, parcelamentos) são passíveis de creditamento “pois esse custo foi
efetivamente suportado pela Recorrente e, excluí-lo, torna o custos dos produtos vendidos irreal
(...) além disso, tais valores sofreram incidência da contribuição”.
2.4.1. Em resposta a DRJ assevera que “a legislação de regência não permitiu o
desconto da base de cálculo das contribuições sociais correspondente a penalidades e demais
encargos com a energia elétrica como parcelamentos, multa, juros, doações e outros tributos,
mas tão somente, o consumo de energia com vistas a viabilizar o processo produtivo da
empresa”.
2.4.2. Pouco pode ser adicionado ao descrito pela DRJ. Efetivamente a permissão
de crédito é sobre aquisição de energia elétrica consumida, logo os acessórios desta aquisição
não geram direito ao crédito – menos ainda quando atrelados à mora. Igualmente, ainda que
custo suportado pela Recorrente, o acessório da energia elétrica não é essencial ou relevante ao
consumo da mesma e, consequentemente ao processo produtivo, sendo de rigor a manutenção da
glosa.

2.5. Apenas para evitar eventual declaração de nulidade, DILIGÊNCIA, no
âmbito do processo administrativo fiscal, presta-se a sanar dúvida sobre a(s) realidade(s)
apontada(s) pelas provas produzidas, isto é, documentalmente demonstrada versões
desarmônicas, necessária a diligência para produção de prova. Desta forma, a diligência não se
presta a matéria de direito e, tampouco a suprimir encargo probatório das partes.
2.5.1. E é justamente o que pretende a Recorrente com o pedido de diligência,
prova do uso do material de embalagem no curso do processo produtivo. Desta forma, o pedido
de diligência é descabido, ainda mais quando se tem em mente que, nos termos deste voto, se
entendeu pela possibilidade da inclusão do material de embalagem como insumo, contudo, a
Recorrente não trouxe aos autos material probatório suficiente a demonstrar como cada material
é utilizado.

2.4. Por fim deixo de conhecer as teses sobre a TARIFAÇÃO DE PROVAS E
VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA VERDADE REAL e da NÃO CUMULATIVIDADE,
porque descritas apenas em sede de voluntário. De todo modo, ao lado do princípio da verdade
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-007.714 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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real caminha o brocardo quod non est in actis non est in mundo a verdade é intraprocessual, tão
real quanto as provas trazidas pelas partes. Ainda, inobstante a tarifação de provas seja aceita
desde que prevista em lei, não há o carimbo ventilado pela Recorrente e, sim, mera apreciação e
valoração dos documentos coligidos aos autos – de competência do órgão julgador, nos termos
do artigo 63 do Decreto 7.574/2011. Por fim, há vedação ao pronunciamento por esta Casa
acerca de matéria Constitucional, ex vi Súmula CARF 2.

3. Pelo exposto, admito, porquanto tempestivo, e conheço em parte do Recurso
Voluntário e a na parte conhecida dou parcial provimento para afastar as glosas referentes à
aquisições de cantoneiras, etiquetas made in Brazil e combustíveis e lubrificantes.

(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

Fl. 663
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