Tribunal: CARF
Processo: 13227.900359/2011-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Liziane Angelotti Meira
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-18
Data de publicação: 2021-01-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE.
A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação tributária.
DIREITO CREDITÓRIO. RESSARCIMENTO. PROFUNDIDADE DO
EXAME.
No pedido de ressarcimento, o direito respectivo deve ser analisado em toda sua completude, sendo imprescindível a comprovação do direito creditório alegado pelo contribuinte, devendo o Fisco investigar de forma abrangente a existência ou não do crédito pleiteado.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CRÉDITO. LIMITE.
As declarações de compensação apresentadas pelo sujeito passivo somente
podem ser homologadas no limite do direito creditório efetivamente comprovado.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
13227.900359/2011-37
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3301-009.336 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de novembro de 2020
Recorrente
CANAA INDUSTRIA DE LATICINIOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE.
A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a
legislação tributária.
DIREITO CREDITÓRIO. RESSARCIMENTO. PROFUNDIDADE DO
EXAME.
No pedido de ressarcimento, o direito respectivo deve ser analisado em toda
sua completude, sendo imprescindível a comprovação do direito creditório
alegado pelo contribuinte, devendo o Fisco investigar de forma abrangente a
existência ou não do crédito pleiteado.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CRÉDITO. LIMITE.
As declarações de compensação apresentadas pelo sujeito passivo somente
podem ser homologadas no limite do direito creditório efetivamente
comprovado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, conhecer em parte o
recurso voluntário apenas para rejeitar as preliminares de nulidade. Divergiu a Conselheira
Semíramis de Oliveira Duro, que dava provimento parcial ao recurso voluntário.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13227.900359/2011-37
Fl. 192
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

(assinado digitalmente)
Liziane Angelotti – Presidente e Relatora

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ari Vendramini, Marcelo
Costa Marques D Oliveira, Marco Antonio Marinho Nunes, Salvador Candido Brandao Junior,
Marcos Roberto da Silva (suplente convocado(a)), Semiramis de Oliveira Duro, Breno do Carmo
Moreira Vieira, Liziane Angelotti Meira (Presidente).

Relatório
Visando à elucidação do caso, adoto relatório do constante do Acórdão no
0126.509 3a Turma da DRJ/BEL (fl. 113/122):
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos de COFINS Não-Cumulativa relativos
ao 4o trimestre de 2005, no valor de R$ 340.918,28, cumulado com declaração de
compensação.
A unidade de origem, após a realização de diligência fiscal destinada a apurar a liquidez
e certeza do direito creditório, expediu o relatório fiscal de fls. 47/59, resultando no
despacho decisório de fl. 6 (cientificado pessoalmente ao sujeito passivo em
17/06/2011), indeferindo o pedido de ressarcimento. Foram os seguintes os
fundamentos para tanto adotados:
“(...)
Do Processo Produtivo
As atividades do contribuinte se resumem a produção e comercialização de leite UHT
(integral e desnatado), bebida láctea UHT, leite pasteurizado "tipo C", queijo
mussarela, queijo prato e manteiga comum com sal.
Exclusivamente para o produto leite UHT (integral e desnatado), foram considerados
nessa auditoria os insumos: leite in natura e sal. Além disso, foram avaliados os
documentos fiscais relativos aos materiais relacionados a embalagem TETRA PAK e
papelão.
Ainda quanto a insumos, há utilização, no processo produtivo, de energia elétrica.
Crédito utilizado na compensação O contribuinte reivindica um crédito total, entre as
contribuições PIS/PASEP e COFINS, de R$414.935,43, acumulado ao longo do 4o
trimestre de 2005.
A apuração dos valores reivindicados consta na DACON referente ao citado trimestre,
e de forma resumida está apresentada nas tabelas 1 e 2.
Observa-se nas tabelas 1 e 2 que os créditos reivindicados referemse apenas ao mês de
dezembro de 2005. Por conta da decadência ocorrida relativamente aos débitos
verificados nos meses de outubro e novembro de 2005, o escopo desta análise ficará
circunscrito ao mês de dezembro de 2005.
(...) A partir da vigência da lei 10.925/2004, os produtores de leite fluido
ultrapasteurizado passaram a gozar do benefício da alíquota zero para as
contribuições PIS/PASEP e COFINS para o referido produto.
Mas para os produtos denominados queijos, o decreto 5.630, de 22 de dezembro de
2005, passou a considera-los como passíveis de redução da alíquota para zero somente
a partir de 1o de março de 2006, conforme o inciso II do artigo 3o deste mesmo decreto.
Fl. 193
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

Portanto, para os queijos, os créditos reivindicados são inaplicáveis para o período a
que se refere esta análise (dezembro de 2005).
Inconsistências verificadas Ao avaliar os memoriais de cálculo do contribuinte, a
partir de dezembro de 2005, com a verificação concomitante da documentação (notas
fiscais de entrada e saída) foram percebidas as seguintes não conformidades, cujas
referências foram glosadas:
a) notas fiscais relativas a transporte de produtos da Canaã para a própria Canaã, ou
seja, de transporte de produtos fabricados entre os estabelecimentos do contribuinte,
fato que não está explícito no inciso IX do artigo 3° das leis 10.637/2002 e
10.833/2003:
Além disso, há a solução de consulta da RFB n° 370 de 19 de abril de 2009, que
expressamente veda a utilização do crédito originário do transporte entre os
estabelecimentos do mesmo contribuinte.
b) exclusão do item queijo e do leite pasteurizado do tipo "C" da base de cálculo das
contribuições PIS/PASEP e COFINS. Os dois Itens foram excluídos da base de cálculo
do débito sem que houvesse amparo legal para tanto. Como decorrência desta
auditoria, os valores desses itens foram reinseridos na base de cálculo do débito; c)
ausência de nota fiscal de entrada: a nota fiscal de entrada número 060243, valor
R$6.913,00, de 30/12/2005, do fornecedor Descartável Embalagens Ltda, não foi
apresentada pelo contribuinte e, em função disso, seu respectivo valor foi glosado; d)
notas fiscais de entrada referentes ao leite in natura emitidas da Canaã para a própria
Canaã: na amostra avaliada (notas fiscais de entrada de leite in natura nas localidades
de Jaru, Caçoai e JiParaná, no mês de dezembro de 2005),
foram encontrados os documentos fiscais nD S 071612, 059986 e 086777.
Consoante o artigo 8o da lei 10.925/2004, é possível a utilização do crédito presumido
desde que os bens sejam oriundos de pessoa física (detalhado no item 4 deste relatório).
Portanto, os valores constantes nas referidas notas fiscais foram glosados.
Levantamento dos débitos No mês de dezembro de 2005, o contribuinte apurou
receitas declaradas em DACON que totalizam R$9.949.293,54. Desse total, na mesma
DACON, houve exclusão de R$9.466.204,42, referente a receita sujeita à alíquota zero
e de R$1.774,20, que se refere a IPI e ICMS/Substituto Tributário, resultando em uma
base de cálculo para PIS/PASEP e COFINS de R$ 481.314,94, conforme tabelas 1 e 2.
No entanto, na exclusão que totaliza os R$9.466.204,42 estão computados vendas de
queijo e leite do tipo "C", o que não é permitido pela legislação, conforme analisado
anteriormente, para o período em referência.
Com isso, houve a efetivação de um total de R$4.515.753,53 de reconhecimento de
notas fiscais de saída, que deveriam, à luz do inciso II do artigo 3o do decreto 5.630, de
22 de dezembro de 2005, necessariamente, compor a base de cálculo dos débitos das
contribuições PIS/PASEP e COFINS.
O anexo I apresenta as tabelas em que são listadas as notas fiscais de saída que foram
reconsideradas no cômputo da base de cálculo dos débitos do PIS/PASEP e COFINS.
Levantamento dos créditos
Em acordo às tabelas 1 e 2, o contribuinte apurou créditos que serviram como base de
cálculo de apuração das contribuições em um montante de R$2.046.412,60, para o mês
de dezembro de 2005. Mas, com a análise das notas fiscais de entrada, constatou-se
que foram indevidamente computados os itens relacionados abaixo:
notas fiscais relativas a transporte de produtos da Canaã para a própria Canaã, ou
seja, de transporte de produtos fabricados entre os estabelecimentos do mesmo
contribuinte, conforme apresentado no item 4 deste relatório, é vedada a utilização de
créditos dessa natureza. Essas notas fiscais totalizaram R$274.577,11 e estão
relacionadas no anexo II ; nota fiscal n° 60243, procedente de Descartável
Embalagens, de R$6.913,00, não foi encontrada. Intimado, o contribuinte não a
apresentou. Essa nota fiscal está relacionada na tabela do anexo II .
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Relativamente a créditos, ainda existem os OUTROS CRÉDITOS, cujas inconsistências
apuradas estão relacionadas abaixo, e que, somados, totalizam R$115.393,53:
notas fiscais de entrada, n0 5 071612 e 086777, da Canaã em favor da própria Canaã,
e 059986, destinatário indefinido, referentes a aquisições de leite in natura. De acordo
com o detalhado no item 4 deste relatório, somente é possível a utilização do crédito
presumido se a aquisição dos bens se der de pessoa física.
Esses documentos fiscais estão relacionados no anexo III e totalizam R$115.393,53.
Portanto, do valor inicial de R$ 2.046.412,60, relativos a CRÉDITOS DO MÊS, foram
glosados R$281.490,11, o que resultou R$1.764.922,49, valor que será considerado
como base de cálculo dos créditos a descontar. Já OUTROS CRÉDITOS teve glosa
total de R$115.393,53.
Apuração final das contribuições
As tabelas 6 e 7 demonstram a apuração das contribuições PIS/PASEP e COFINS,
comparando os valores na visão do contribuinte com os valores efetivamente apurados.
O item (b) das tabelas 6 e 7 apresentam R$1.764.922,49 na coluna "VALORES
APURADOS" por conta da glosa de R$281.490,11, comentada no item 7 deste
relatório.
Já o item (c) da tabela 6 referese a base de cálculo encontrada em (b)
multiplicada pela alíquota de 1,65% da contribuição PIS/PASEP. Na tabela 7, o item
(c), referese a base de cálculo (b) multiplicada pela alíquota de 7,6% da contribuição
COFINS.

O item (d) das tabelas 6 e 7, coluna VALORES APURADOS, tem como elemento
principal da base de cálculo o total das entradas do leite in natura, matériaprima da
produção do contribuinte. O montante de leite adquirido no mês em referência totalizou
R$ 4.599.045,77, já descontadas as glosas. Segundo o especificado no artigo 8o da Lei
10.925/2004, pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou
vegetal, podem se beneficiar de crédito presumido baseado nas aquisições de pessoas
físicas (já detalhado no item 4 deste relatório). Para o caso, a alíquota aplicável para o
PIS/PASEP é de 0,99% e a da COFINS, 4,56%. Com isso, os valores dos créditos da
contribuição referente ao leite in natura totalizaram R$45.530,55 (PIS/PASEP) e
R$209.716,49 (COFINS). Importante observar que a amostragem das notas fiscais de
entrada do leite in natura ficou restrita às localidades de Jaru, JiParaná e Caçoai.
O outro componente do item (d) das tabelas 6 e 7 é o referente a embalagens
adquiridas de empresa situada na Zona Franca de Manaus. Em acordo ao especificado
pela IN RFB 546, no seu artigo 5o , é possível ao contribuinte a utilização desses
créditos (já detalhado no item 4 deste relatório). Desta forma, as notas fiscais
apresentadas, relacionadas a aquisição de material de embalagem proveniente de
fabricante situado na Zona Franca de Manaus, totalizaram um montante de
R$152.009,24, no mês de dezembro de 2005. Assim, os valores apurados com a
aplicação das alíquotas de 1% (PIS/PASEP) e 4,6% (COFINS), totalizaram R$
1.520,09 (PIS/PASEP) e R$6.992,43 (COFINS).
Quanto ao item (f) das tabelas 6 e 7, o valor de R$4.997.068,45 já foi devidamente
demonstrado no item 6 desse relatório. Este mesmo valor é a base de cálculo do débito
do PIS/PASEP (alíquota 1,65%) e da COFINS (alíquota 7,6%) cujos montantes
apurados (R$82.451,63 PIS/ PASEP e R$379.777,20 COFINS)
aparecem no item (g) das tabelas 6 e 7.
O item (h) das tabelas 6 e 7 apresenta o resultado final das contribuições, que no caso,
aparecem com valores negativos (R$6.279,77 PIS/ PASEP e R$28.933,17 COFINS)
porque os débitos superaram os créditos, configurando, assim, impossibilidade de
ressarcimento/compensação das contribuições para o período solicitados.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

Uma vez apurados os valores das contribuições PIS/PASEP e COFINS para o 4o
trimestre de 2005, a DACON correspondente foi refeita no mesmo PGD utilizado à
época pelo contribuinte, com as alterações efetivadas somente para o mês de dezembro,
foco exclusivo desta auditoria. Quanto aos valores referentes aos meses de outubro e
novembro de 2005, estes foram copiados integralmente da DACON original, sem
qualquer crítica. O documento gerado (DACON) consta no anexo IV deste relatório.
Conclusão
Após a análise dos documentos DACON originais do contribuinte em confronto aos
documentos apresentados pelo contribuinte e à luz das Leis 10.925/2004, 11.051/2004,
10.637/2002 10.833/2002, do decreto 5.630/2005, da IN RFB 546 e da Solução de
Consulta n° 370, de 19/04/2009, concluímos pelo indeferimento dos valores pleiteados
pelo contribuinte (...).”O interessado, por sua vez, apresentou tempestivamente, em
15/07/2011 (fl. 8), a manifestação de inconformidade de fls. 8/17, na qual alega:
“(...)

Da Decadência
Em princípio, urge destacar que o Relatório Fiscal se omitiu ao não interpretar a
ocorrência da DECADÊNCIA concernente aos supostos débitos verificados nos meses
de outubro e novembro de 2005, todavia, se equivocou ao não estender esta
interpretação aos supostos débitos verificados nos mês de dezembro/2005..
O artigo 173 do CTN trata do instituto jurídico da DECADÊNCIA como instrumento
indispensável para a estabilidade das relações jurídicas e para a paz social.
(...)
Conforme podemos dessumir do indigitado relatório e da vasta documentação juntada,
o fato gerador remonta à compensação de crédito de PIS/PASEP declarada pelo
contribuinte referente ao período de dezembro/2005, tendo o termo "a quo" da
fiscalização a data de 13/janeiro/2011, com a sua conclusão através do respectivo
Relatório Fiscal emitido somente em 06/junho/2011, com a ciência do contribuinte em
17/junho/2011, ou seja, deveria o fisco constituir o seu suposto crédito tributário, na
melhor das hipóteses, até o dia 01/janeiro/2011, o que não fez (...).
Ante o exposto, forçoso concluir pela ocorrência da DECADÊNCIA do eventual crédito
tributário equivocadamente lançado, devendo ser julgada procedente esta manifestação
de inconformidade sobre este aspecto.
Da Vigência do Decreto No 5.630/05
Em sua fundamentação legal, o indigitado Relatório Fiscal, entre outras normas,
acerta ao citar a incidência do Decreto no 5.630, de 22 de dezembro de 2005
(...),todavia ERRA ao dizer que se deu somente a partir de 1o de março de 2006.
(...)
O Decreto no 5.630, de 22 de dezembro de 2005, foi devidamente publicado no DOU do
dia 23/12/2005 (...)
(...) claramente se verifica na redação original do Decreto 5.630/05, que o benefício da
alíquota zero se deu a partir do dia 22/novembro/2005, e não em 1o de março de 2006
(...).
Não obstante, cumpre esclarecer que em 24/02/2006 foi publicado no DOU a
retificação do citado decreto (...)
O fato de ter havido uma retificação no decreto (...), de nada muda o direito do
contribuinte
gozar
do
benefício
no
período
compreendido
entre
o
dia
22/novembro/2005 até 23/fevereiro/2006, pois a vigência do Ato Retificador produzirá
força vinculante somente a partir da sua publicação, ou seja, a partir de 24/02/2006,
norteado pelos princípios que regem o direito tributário em geral.
Fl. 196
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Ainda que caiba uma discussão mais aprofundada sobre a forma legal desta
retificação, não podemos de pronto ignorar os conceitos e princípios legais e
constitucionais que regem o direito tributário, sendo considerado uma afronta legal
querer que a indigitada retificação retroaja a fatos gerados antes mesmo de sua
publicação.
(...)
Desta monta, temos que o crédito compensado no exercício de dezembro/2005 estava
sob a égide do texto original do Decreto no 5.630/05, que estipulava o termo inicial do
benefício da alíquota zero em 22/novembro/2005, não podendo o ato retificador (...)
retroagir para extinguir este direito.
(...) no direito tributário, tal como no direito penal, apenas admitese a retroatividade
benigna ao contribuinte.
(...)
(...) Admitir, porém, que o legislador pode fixar o início de vigência da lei em data
anterior à de sua publicação equivale praticamente a suprimir a regra pela qual o
tributo não pode ser cobrado em relação a fatos anteriores a sua vigência. O legislador
estaria contornando a limitação constitucional, sendo que no caso sob exame a
ilegalidade estaria sendo praticada pelo chefe do Poder Executivo, por se tratar de
decreto.
(...)”

Analisada a manifestação de inconformidade, a Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Julgamento julgou improcedente, com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
Ementa:
PAF. ATO NORMATIVO. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE.
A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a arguição de
inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos que integram a legislação
tributária.
DIREITO CREDITÓRIO. RESSARCIMENTO. PROFUNDIDADE DO EXAME.
No pedido de ressarcimento, o direito respectivo deve ser analisado em toda sua
completude, sendo imprescindível a comprovação do direito creditório alegado pelo
contribuinte, devendo o Fisco investigar de forma abrangente a existência ou não do
crédito pleiteado.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CRÉDITO. LIMITE.
As declarações de compensação apresentadas pelo sujeito passivo somente podem ser
homologadas no limite do direito creditório efetivamente comprovado

Foi apresentado Recurso Voluntário às fls. 126/188, cujos questionamentos serão
analisados no voto.
Fl. 197
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

É o relatório.
Voto
Conselheira Liziane Angelotti Meira
O Recurso Voluntário é tempestivo e deve ser conhecido
Analisaremos cada um dos pontos constantes do Recurso Voluntário, que são os
seguintes:

1. Preliminar de Decadência
2. Da Irretroatividade da Retificação do Decreto no. 5.630, de 2005
3. Do Ato Jurídico Perfeito
4. Cofins. PIS. Não-Cumulatividade – aspectos legais e constitucionais
5. Problemática da Restrição dos Créditos de PIS e Cofins por Lei.
Impossibilidade
6. Problemática da Restrição dos Créditos de PIS e Cofins por Atos Infralegais.
Instruções Normativas. Impossibilidade
7. O Caso Concreto e os Insumos Glosados. Ilegalidade.
8. Juros e Multas. Juros Selic.
9. Juros sobre a Multa.
10. Multa Aplicada. Impossibilidade e Confisco.

1. Preliminar de Decadência

Alega a Recorrente que a declaração de compensação foi transmitida no quarto
trimestre de 2005, transcorrendo mais de cinco anos entre a data da transmissão e a data da
notificação do despacho decisório.
Na decisão de piso, entendeu-se que no caso de ressarcimento de suposto direito
creditório, inexiste legislação que vede a ampla apuração do crédito invocado pelo contribuinte
em face de transcurso de prazo. Argumenta-se que, de outra forma, não se haveria de cogitar,
pois, caso prevalecesse a tese do contribuinte (no sentido da impossibilidade de apuração do
alegado direito creditório, em face do transcurso de suposto prazo decadencial), qualquer sujeito
passivo poderia alegar a existência de créditos da não-cumulatividade da Contribuição relativos a
períodos de apuração pretéritos e, dias antes do prazo de cinco anos de que dispõe para o
exercício de seu direito, apresentar o respectivo pedido de ressarcimento, sendo a administração
tributária, então, obrigada a deferir o pleito sem o exame de sua legitimidade.
Fl. 198
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Verifica-se, às fls 2, que a Recorrente transmitiu o pedido de ressarcimento no dia
31/10/2006. Verifica-se às fls. 6 que o despacho denegatório da compensação foi exarado no dia
06/06/2011. Às fls. 7, verifica-se que a Recorrente foi cientificada no dia 17/06/2011.
O marco a quo do prazo decadencial, quando da apresentação do pedido de
compensação, que, por seu turno, é o veículo introdutório da compensação ora pretendida,
conforme prescrito no artigo 74, § 5o, da Lei no. 9.430, de 1996.
No caso em pauta, não transcorreu o prazo de cinco anos entre a apresentação a
DCOMP e a ciência do indeferimento do pleito, ou seja não se esgotou o prazo decadencial.
Portanto, não assiste razão à Recorrente na preliminar.
2. Da Irretroatividade da Retificação do Decreto no. 5.630, de 2005
3. Do Ato Jurídico Perfeito
Alega o contribuinte que o Decreto no 5.630/2005 foi publicado no DOU de
23/12/2005, contendo em sua redação original que o benefício da alíquota zero para queijos tipo
muçarela, minas, prato, queijo de coalho, ricota e requeijão aplicar-se-ia a partir de 22/11/2005, e
não a partir de 1o de março de 2006, ao passo que o fato de haver uma retificação no Decreto de
nada mudaria o seu direito. Alega também que, de acordo com a redação original, do Decreto, a
alíquota seria zero e que todos os atos práticos durante a vigência dessa disposição se
consolidaram como atos jurídicos perfeito.
Neste ponto, neste CARF também estamos adstritos às prescrições contidas em
leis e decretos, não cabendo a análise de eventual inconstitucionalidade. Sendo assim, adoto
integralmente o entendimento da decisão de piso, o qual reproduzo:

Tem-se que o Decreto no 5.630/2005 (publicado no DOU de 23/12/2005 e cuja vigência
foi o motivo determinante do indeferimento de parcela do ressarcimento pretendido pelo
sujeito passivo), exibia a seguinte redação original:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta decorrente da venda no mercado interno de:
(...)
XI leite em pó, integral ou desnatado, destinado ao consumo humano; e XII queijos tipo
mussarela, minas, prato, queijo de coalho, ricota e requeijão.
(...)
Art. 3o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a
partir de:
(...)
II 22 de novembro de 2005, em relação ao disposto nos incisos XI e XII do caput do art.
1o deste Decreto.”
Contudo, no DOU de 24/02/2006, foi publicada a seguinte retificação no art. 3o do
Decreto em tela:
“(...)
onde se lê: “II 22 de novembro de 2005, em relação ao disposto nos incisos XI e XII do
caput do art. 1o deste Decreto.”
Leia-se:
Fl. 199
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

“II 1 o de março de 2006, em relação ao disposto nos incisos XI e XII do caput do art.
1o deste Decreto.”
No plano dos múltiplos argumentos coligidos pelo sujeito passivo para afastar a
incidência retroativa da retificação em tela, observa-se que todos estes convergem, de
forma necessária, para a rejeição da validade da disposição normativa representada pelo
conteúdo retificado do Decreto no 5.630/2005.
Ocorre que o afastamento de disposições normativas somente pode ocorrer em face da
declaração de sua inconstitucionalidade e/ou ilegalidade, tratando-se, portanto, de
argumentos não oponíveis à instância julgadora administrativa.
É que a autoridade administrativa encontrase totalmente vinculada aos ditames legais
(artigo 116, III, da Lei n.o 8.112/1990). A esta autoridade, não é dado apreciar questões
que importem a negação de vigência e eficácia dos preceitos normativos considerados,
pelo sujeito passivo, mesmo que indiretamente, como inconstitucionais e/ou ilegais.
Com efeito, nos termos do parágrafo único do artigo 142 do Código Tributário
Nacional, a autoridade fiscal encontrase limitada ao estrito cumprimento da legislação
tributária, estando impedida de ultrapassar tais restrições para examinar questões outras
como as suscitadas na manifestação de inconformidade em exame. Cabe ao julgador
administrativo simplesmente seguir o texto normativo e obrigar seu cumprimento.
Neste mesmo sentido, o art. 26A do Decreto no 70.235/1972, com a redação que lhe deu
a Lei no 11.941/2009, prescreve que:
“Art. 26A.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto,
sob fundamento de inconstitucionalidade.(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)”
O julgador administrativo, nesta instância, deve estrita observância aos atos expedidos
pela Receita Federal, consoante estabelece o art. 7o da Portaria MF no 341, de 12 de
julho de 2011, que “Disciplina a constituição das turmas e o funcionamento das
Delegacias da Receita Federal de Julgamento (DRJ)”.
Logo, falta às Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento, como já se
afirmou, competência para apreciar a argüição de inconstitucionalidade ou de
ilegalidade dos preceitos normativos que servem de baliza à atuação fiscal. Em síntese,
como as disposições normativas em vigor gozam da presunção de legalidade e
constitucionalidade, resta ao agente da Administração Pública aplicálas.
Desta feita, não há reparos a serem feitos no despacho decisório recorrido quanto ao
aspecto em tela, haja vista a incidência de expressa previsão normativa no sentido de
que o disposto nos incisos XI e XII do caput do art. 1o do Decreto no 5.630/2005
somente produziu efeitos a partir de 1o de março de 2006, razão pela qual não poderiam
submeterse à alíquota zero, no mês de dezembro de 2005, queijos tipo mussarela e
prato produzidos pelo estabelecimento industrial.

Portanto, carece de razão a Recorrente também neste item.

4. Cofins. PIS. Não-Cumulatividade – aspectos legais e constitucionais
5. Problemática da Restrição dos Créditos de PIS e Cofins por Lei.
Impossibilidade
6. Problemática da Restrição dos Créditos de PIS e Cofins por Atos
Infralegais. Instruções Normativas. Impossibilidade
7. O Caso Concreto e os Insumos Glosados. Ilegalidade.
Fl. 200
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

Nos itens 4 a 7, a Recorrente discorre sobre os aspectos na não cumulatividade
das contribuições em pauta e questiona a não homologação dos créditos declarados efetuada (fl.
6) pelo Fisco e mantidas pela decisão recorrida.
Neste ponto, não cabe retomar todas as questões, mas se voltar ao entendimento
jurisprudencial do tema. Verifiquemos a evolução da jurisprudência:
O conceito de insumos na sistemática da não cumulatividade para a contribuição
ao PIS/Pasep e a Cofins é tema polêmico que vem sendo enfrentado desde o surgimento do
Princípio da Não Cumulatividade para as contribuições sociais, instituído no ordenamento
jurídico pátrio pela Emenda Constitucional no 42/2003, que adicionou o § 12 ao artigo 95 da
Constituição Federal, onde se definiu que os setores de atividade econômica que seriam
atingidos pela nova e atípica sistemática da não cumulatividade seriam definidos por legislação
infraconstitucional, diferentemente da sistemática de não cumulatividade instituída para os
tributos IPI e ICMS, que já está definida no próprio texto constitucional. Portanto, a nova
sistemática seria definida por legislação ordinária e não pelo texto constitucional, estabelecendo
a Carta Magna que a regulamentação desta sistemática estaria a cargo do legislador ordinário.
Assim, a criação da sistemática da não cumulatividade para a Contribuição para o
PIS/Pasep se deu pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002, onde o
Inciso II do seu artigo 3o autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e
serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados á venda.
Mais tarde, muitos textos legais surgiram para instituir novos créditos, inclusive
presumidos, para serem utilizados sob diversas formas : dedução do valor das contribuições
devidas, apuradas ao final de determinado período, compensação do saldo acumulado de créditos
com débitos titularizados pelo adquirente dos insumos e até ressarcimento, em, espécie, do valor
do saldo acumulado de créditos, na impossibilidade ser utilizados nas formas anteriores.
Por ser o órgão governamental incumbido da administração, arrecadação e
fiscalização da Contribuição ao PIS/Pasep, a Secretaria da Receita Federal expediu a Instrução
Normativa de no 247/2002, onde informa o conceito de insumos passíveis de creditamento pela
Contribuição ao PIS/Pasep, sendo que a definição de insumos adotada pelo ato normativo foi
considerada excessivamente restritiva, pois aproximou-se do conceito de insumo utilizado pela
sistemática da não cumulatividade do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados,
estabelecido no artigo 226 do Decreto no 7.212/2010 – Regulamento do IPI , pois definia que o
creditamento seria possível apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo
produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de serviços, sofrendo desgaste
pelo contato com o produto a ser atingido ou com o próprio processo produtivo, ou seja, para que
o bem seja considerado insumo ele deve ser matéria-prima, produto intermediário, material de
embalagem ou qualquer outro bem que sofra alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda
de propriedades físicas ou químicas.
Consideram-se, também, os insumos indiretos, que são aqueles não envolvidos
diretamente no processo de produção e, embora frequentemente também sofram alterações
durante o processo produtivo, jamais se agregam ao produto final, como é o caso dos
combustíveis.
Mais tarde, evoluiu-se no estudo do conceito de insumo, adotando-se a definição
de que se deveria adotar o parâmetro estabelecido pela legislação do Imposto de Renda da
Fl. 201
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

Pessoa Jurídica, que tem como premissa os artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000/1999 –
Regulamento do Imposto de Renda, onde se poderia inserir como insumo todo e qualquer custo
da pessoa jurídica com o consumo de bens e serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo. A doutrina e a jurisprudência concluíram que tal
procedimento alargaria demais o conceito de insumo, equiparando-o ao conceito contábil de
custos e despesas operacionais que envolve todos os custos e despesas que contribuem para
atividade da empresa, e não apenas a sua produção, o que provocaria uma distorção na legislação
instituidora da sistemática.
Reforçam estes argumentos na medida em que, ao se comparar a sistemática da
não cumulatividade para o IPI e o ICMS e a sistemática para a Contribuição ao PIS/Pasep,
verifica-se que a primeira tem como condição básica o destaque do valor do tributo nas Notas
Fiscais de aquisição dos insumos, o que permite o cotejo destes valores com os valores
recolhidos na saída do produto ou mercadoria do estabelecimento adquirente dos insumos, tendo-
se como resultado uma conta matemática de dedução dos valores recolhidos na saída do produto
ou mercadoria contra os valores pagos/compensados na entrada dos insumos, portanto os valores
dos créditos estão claramente definidos na documentação fiscal dos envolvidos, adquirentes e
vendedores.
Em contrapartida, a sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep criou créditos, por intermédio de legislação ordinária, que tem alíquotas variáveis,
assumindo diversos critérios, que, ao final se relacionam com a receita auferida e não com o
processo produtivo em si, o que trouxe a discussão de que os créditos estariam vinculados ao
processo de obtenção da receita, seja ela de produção, comercialização ou prestação de serviços,
trazendo uma nova característica desta sistemática, a sua atipicidade, pois os créditos ou valor
dos tributos sobre os quais se calculariam os créditos, não estariam destacados nas Notas Fiscais
de aquisição de insumos, o que dificultaria a sua determinação.
Portanto, haveria que se estabelecer um critério para a conceituação de insumo,
nesta sistemática atípica da não cumulatividade das contribuições sociais.
Há algum tempo vem o CARF pendendo para a ideia de que o conceito de
insumo, para efeitos os Inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, deve ser interpretado com um
critério próprio: o da essencialidade, ou seja, para a definição de insumo busca-se a relação
existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo, e a atividade realizada pelo seu
adquirente.
Desta forma, para que se verifique se determinado bem ou serviço adquirido ou
prestado possa ser caracterizado como insumo para fins de geração de crédito de PIS/Pasep,
devem ser levados em consideração os seguintes aspectos :
- pertinência ao processo produtivo, ou seja, a aquisição do bem ou serviço para
ser utilizado especificamente na produção do bem ou prestação do serviço ou, para torná-lo
viável.
- essencialidade ao processo produtivo, ou seja, a produção do bem ou a prestação
do serviço depende diretamente de tal aquisição, pois, sem ela, o bem não seria produzido ou o
serviço não seria prestado.
- possibilidade de emprego indireto no processo de produção, ou seja, não é
necessário que o insumo seja consumido em contato direto com o bem produzido ou seu
processo produtivo.
Fl. 202
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

Por conclusão, para que determinado bem ou prestação de serviço seja definido
como insumo gerador de crédito de PIS/Pasep, é indispensável a característica de essencialidade
ao processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita da atividade econômica
do adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável a comprovação de tal essencialidade
em relação á obtenção da respectiva receita.
Pondo um fim á controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça assumiu a mesma
posição, refletida no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR, que se tornou emblemático para a doutrina e a jurisprudência, ao
definir insumo, na sistemática de não cumulatividade das contribuições sociais, sintetizando o
conceito na ementa, assim redigida :
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO.
DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b)
o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Neste contexto histórico, a Secretaria da Receita Federal, vinculada a tal decisão
por força do disposto no artigo 19 da lei no 10.522/2002 e na Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 1/2014, expediu o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018,
tendo como objetivo analisar as principais repercussões decorrentes da
Fl. 203
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

definição de insumos adotada pelo STJ, e alinhar suas ações á nova realidade
desenhada por tal decisão.
Interessante destacar alguns trechos do citado Parecer :
9. Do voto do ilustre Relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, mostram-se
relevantes para este Parecer Normativo os seguintes excertos:

“39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de insumo, para
efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas
PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do
contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos,
não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser
físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final.
40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser dos
seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das coisas, mas a
essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que
participa da sua formação; deste modo, penso, respeitosamente, mas com segura
convicção, que a definição restritiva proposta pelas Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004, da SRF, efetivamente não se concilia e mesmo afronta e
desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir'.
41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a
expor:(...)” (fls 24 a 26 do inteiro teor do acórdão)
.........................................
10. Por sua vez, do voto da Ministra Regina Helena Costa, que apresentou a tese
acordada pela maioria dos Ministros ao final do julgamento, cumpre transcrever
os seguintes trechos:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da não-
cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade representa
autêntica aplicação do princípio constitucional da capacidade contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do sistema de
não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
Fl. 204
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra do acórdão)
............................
11. De outra feita, do voto original proferido pelo Ministro Mauro Campbell, é
interessante apresentar os seguintes excertos:
“Ressalta-se, ainda, que a não-cumulatividade do Pis e da Cofins não tem por
objetivo eliminar o ônus destas contribuições apenas no processo fabril, visto
que a incidência destas exações não se limita às pessoas jurídicas industriais,
mas a todas as pessoas jurídicas que aufiram receitas, inclusive prestadoras de
serviços (...), o que dá maior extensão ao contexto normativo desta contribuição
do que aquele atribuído ao IPI. Não se trata, portanto, de desonerar a cadeia
produtiva, mas sim o processo produtivo de um determinado produtor ou a
atividade-fim de determinado prestador de serviço.
(...)
Sendo assim, o que se extrai de nuclear da definição de "insumos" (...) é que: 1o
- O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do
serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo
produtivo); 2o - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição
(essencialidade ao processo produtivo); e 3o - Não se faz necessário o consumo
do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto
(possibilidade de emprego indireto no processo produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria aquisição do
bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente, na prestação do
serviço ou na produção, surge daí o conceito de essencialidade do bem ou
serviço para fins de receber a qualificação legal de insumo. Veja-se, não se trata
da essencialidade em relação exclusiva ao produto e sua composição, mas
essencialidade em relação ao próprio processo produtivo. Os combustíveis
utilizados na maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do mesmo
modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo
produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso
que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante.
(...)
Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3°, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3°, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de
serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.” (fls 50,
59, 61 e 62 do inteiro teor do acórdão)
Fl. 205
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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...........................................
12. Já do segundo aditamento ao voto lançado pelo Ministro Mauro Campbell,
insta transcrever os seguintes trechos:
“Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena, sensibilizei-
me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao processo produtivo não
abarcariam as situações em que há imposição legal para a aquisição dos
insumos (v.g., aquisição de equipamentos de proteção individual - EPI). Nesse
sentido, considero que deve aqui ser adicionado o critério da relevância
para abarcar tais situações, isto porque se a empresa não adquirir
determinados insumos, incidirá em infração à lei. Desse modo, incorporo ao
meu as observações feitas no voto da Min. Regina Helena especificamente
quanto ao ponto, realinhando o meu voto ao por ela proposto.
Observo que isso em nada infirma o meu raciocínio de aplicação do "teste de
subtração", até porque o descumprimento de uma obrigação legal obsta a
própria atividade da empresa como ela deveria ser regularmente exercida.
Registro que o "teste de subtração" é a própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.” (fls 141 a 143 da íntegra do acórdão)
.............................................................................
13. De outra banda, do voto da Ministra Assusete Magalhães, interessam
particularmente os seguintes excertos:
“É esclarecedor o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA, no sentido de
que o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o da
pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria),
seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.(...)
Sendo esta a primeira oportunidade em que examino a matéria, convenci-me -
pedindo vênia aos que pensam em contrário - da posição intermediária sobre o
assunto, adotada pelos Ministros REGINA HELENA COSTA e MAURO
CAMPBELL MARQUES, tendo o último e o Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO realinhado seus votos, para ajustar-se ao da Ministra REGINA
HELENA COSTA.” (fls 137, 139 e 140 da íntegra do acórdão)
......................................................
19. Prosseguindo, verifica-se que a tese acordada pela maioria dos Ministros foi
aquela apresentada inicialmente pela Ministra Regina Helena Costa, segundo a
qual o conceito de insumos na legislação das contribuições deve ser identificado
“segundo os critérios da essencialidade ou relevância”, explanados da seguinte
maneira por ela própria (conforme transcrito acima):
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
Fl. 206
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de
serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
.....................................................................
25. Por outro lado, a interpretação da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça acerca do conceito de insumos na legislação das contribuições afasta
expressamente e por completo qualquer necessidade de contato físico, desgaste
ou alteração química do bem-insumo com o bem produzido para que se permita
o creditamento, como preconizavam a Instrução Normativa SRF no 247, de 21
de novembro de 2002, e a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de
2004, em algumas hipóteses.
No âmbito deste colegiado, aplica-se ao tema o disposto no § 2o do artigo 62 do
Regimento Interno do CARF – RICARF :
Artigo 62 - (......)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036
a 1.041 da Lei No 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
CARF.
Assim, são insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002,
todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a
obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados
direta ou indiretamente no processo produtivo, e cuja subtração implica a impossibilidade de
realização do processo produtivo ou da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da
própria atividade da pessoa jurídica.
Estabelecido o conceito atual de insumo para efeito das contribuições em pauta,
cabe analisar o insumo objeto da decisão recorrida e questionados no Recurso Voluntário:

(i) Crédito sobre despesas de frete entre estabelecimentos da empresa e sobre remoção
ou movimentação de mercadorias.
Fl. 207
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Na decisão de piso observou-se que esse aspecto não foi impugnado na decisão de
piso, nos seguintes termos:
Compulsando o processo, verifica-se que a empresa não contestou as glosas efetuadas
pela Autoridade Fiscal relativas às notas fiscais de transporte de produtos da Canaã para
a própria Canaã; nota fiscal n° 60243, procedente de Descartável Embalagens, de
R$6.913,00, que não foi encontrada; notas fiscais de entrada, nos 071612 e 086777, da
Canaã em favor da própria Canaã, e 059986, destinatário indefinido, referente a
aquisições de leite in natura, pelo que se considera tal matéria como não impugnada.
Tratase na espécie, pois, de matéria que se tornou definitiva em sede administrativa, por
anuência tácita da interessada, nos termos do artigo 17 do Decreto no 70.235, de 1972,
com redação dada pelo artigo 67 da Lei no 9.532, de 1997.

Correta a aferição da Delegacia de Julgamento, da manifestação de
inconformidade esse ponto não foi levantado pela Recorrente.

Dentro desse contexto, entendo que esta questão não deve ser conhecida.
8. Juros e Multas. Juros Selic.
Sobre o tema dos juros de mora, cabe inicialmente aplicar a Súmula CARF no 4:
Súmula CARF no 4: A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre
débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
Custódia SELIC para títulos federais.
Mister lembrar que a obrigação tributária principal compreende tributo e multa de
ofício proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem
juros de mora, devidos à taxa Selic.

9. Juros sobre a Multa.
Em relação ao questionamento da incidência de juros sobre a multa
especificamente, cumpre informar que se aplica, de modo vinculado, a esta questão a Súmula
CARF no 108:
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

10. Multa Aplicada. Impossibilidade e Confisco.
Sobre o questionamento da multa, sobre o alegado confisco e ofensa aso
princípios constitucionais da razoabilidade e proporcionalidade, cumpre mencionar que tal multa
tem base legal e não acabe a este CARF afastar lei por alegada ofensa aos princípios
constitucionais da proporcionalidade e da razoabilidade, nos termos da Súmula no. 2 do CARF:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.

CONCLUSÃO
Fl. 208
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-009.336 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13227.900359/2011-37

Diante do exposto, proponho conhecer em parte o recurso voluntário apenas para
rejeitar as preliminares de nulidade.

(assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Relatora

Fl. 209
DF CARF MF
Documento nato-digital