Tribunal: CARF
Processo: 13986.000047/2005-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Oswaldo Gonçalves de Castro Neto
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-28
Data de publicação: 2020-08-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem.
INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. LUBRIFICANTES.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas aos combustíveis e lubrificantes desde que demonstrados que estes são utilizados em maquinas, equipamentos ou veículos essenciais ou relevantes ao processo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13986.000047/2005-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-007.709 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2020
Recorrente
RENAR MOVEIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não
cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem
primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do
produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne
congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada
embalagem.
INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. LUBRIFICANTES.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não
cumulativas aos combustíveis e lubrificantes desde que demonstrados que estes
são utilizados em maquinas, equipamentos ou veículos essenciais ou relevantes
ao processo produtivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso para afastar as glosas referentes às aquisições de caixas, calços e
cantoneiras.
(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes – Presidente Substituta
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto - Relator

Participaram do presente julgamento conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares,
Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Fernanda Vieira
Kotzias, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Joao Paulo Mendes Neto, Leonardo
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13986.000047/2005-91
Fl. 850
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13986.000047/2005-91

Ogassawara de Araujo Branco, Mara Cristina Sifuentes (Presidente Substituta). Ausente(s) o
conselheiro Tom Pierre Fernandes da Silva, substituído pelo conselheiro Marcos Roberto da
Silva.
Relatório
1.1. Trata-se de pedido de ressarcimento de COFINS apurado no primeiro
trimestre de 2005.
1.2.1. A DRF de Joaçaba deferiu parcialmente o pedido, afastando o crédito
pleiteado sobre:
1.2.1.1. Aquisição de material de embalagem para transporte, eis que, “embora
essenciais à garantia da integridade de seu conteúdo, por não conterem rótulos
dispensáveis ou indicações promocionais (...) não tinham o objetivo de, por si,
motivar a compra do produto nelas acondicionado ou valorizá-los”;
1.2.1.2. Aquisições de fretes de envio de documentação para bancos, documentos
diversos da Recorrente e documentos de outras empresas;
1.2.1.3.Aquisições de combustíveis e lubrificantes bem como de serviço de
lavagem de veículo automotor;
1.2.2. Ainda, a fiscalização incluiu nas receitas de exportação para rateio
proporcional as Receitas Financeiras informadas no campo 7, Fichas 07 e 13 da DACON bem
como excluiu das receitas com exportação as mercadorias recebidas com fim específico da
exportação.
1.3. Intimada, a Recorrente apresentou peça de irresignação apenas quanto à
glosa de aquisições de embalagens destinadas ao acondicionamento (porque inexistente vedação
legal e este custo é parte do processo produtivo) e de combustíveis e lubrificantes (vez que
utilizados em maquinas e veículos que compõe o processo produtivo).
1.4. A DRJ de Florianópolis manteve a parcial procedência do creditamento vez
que:
1.4.1. Embalagem de transporte não é insumo do processo produtivo, porém pós-
processo;
1.4.2. Os combustíveis foram adquiridos em pequenas quantidades em postos;
1.4.2.1. Não há prova de propriedade dos veículos utilizados no processo
produtivo;
1.4.2.2. Não há descrição do processo produtivo, em especial, no que
pertine ao uso dos veículos que supostamente consomem o combustível
adquirido.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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1.5. Irresignada, a Recorrente busca guarida neste Conselho reiterando o quanto
descrito em manifestação de inconformidade somada às seguintes teses e esclarecimentos:
1.5.1. A distinção entre os tipos de embalagem no IPI faz sentido apenas para a
incidência do imposto em questão, logo tal conceito não pode ser transportado ao
PIS/COFINS;
1.5.2. Violação ao princípio da não cumulatividade;
1.5.3. O único veículo utilizado no processo produtivo sujeito ao emplacamento é
um caminhão
1.5.3.1. “As demais maquinas, tratores, empilhadeiras e carregadeiras, a
Contribuinte informa que são utilizadas nos Postos de Operação (serraria,
pré-corte, usinagem, embalagem), no transporte e abastecimento de
matéria-prima, deslocamento de produtos acabados para o estoque,
transporte de móveis e seus componentes entre os setores da fábrica”.

Voto
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Relator.
2.1. Para justificar o creditamento a Recorrente equivale o CONCEITO DE
INSUMOS DAS CONTRIBUIÇÕES em voga ao conceito de custos de custos de aquisição de
insumos.
2.1.1. De outro lado, ao negar o direito ao crédito à Recorrente, a fiscalização
aproxima o conceito de insumos aqui debatido do conceito de MP, PI e ME do Imposto sobre
Produtos Industrializados, exigindo contato direto do insumo com o produto acabado.
2.1.2. Em verdade, a tese da Recorrente em muito se aproxima daquela
inicialmente defendida pelo Ilustre Ministro Napoleão Nunes Maia ao julgar - no rito dos
Repetitivos (Temas 779 e 780) - o REsp 1.221.170/PR:
“Todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços necessários ao
exercício da atividade empresarial, direta ou indiretamente, devem ser consideradas
insumo, para o efeito de creditamento de PIS e COFINS, porquanto deve-se entender
como abrangidas no conceito a totalidade das despesas com a aquisição dos diversos
componentes do produto final, não sendo cabível distinguir, entre eles, hierarquia ou
densidade de essencialidade".
2.1.3. Já a tese esposada pela fiscalização encontra guarida no portentoso Voto de
lavra do não menos Eminente Ministro Og Fernandes:
“O conceito de 'insumos' para fins de incidência das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
compreende as matérias-primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado”
2.1.4. Todavia, como de conhecimento, ambas as teses acima foram
expressamente afastadas pelo Tribunal da Cidadania. Em primeiro porque (citando voto do
Ministro Campbell Marques), quando a Legislação quer equiparar conceitos de insumos de
PIS/COFINS com o de custos e despesas do IRPJ ou com MP, PI e ME de IPI o faz
expressamente.
2.1.4.1. Em segundo lugar, a desoneração no IRPJ é demasiado alargada,
culminando por desonerar o produtor e não o processo produtivo; processo que se intenta
desonerar. Ainda, ao excluir o custo de serviços e mercadorias e as despesas operacionais da
base de cálculo das contribuições esta base transforma-se em lucro operacional somado às
Receitas não operacionais, desnaturando as contribuições.
2.1.4.2. Ademais, a materialidade do IPI é restrita apenas aos bens produzidos, o
que não ocorre com a PIS e COFINS, cuja materialidade é a aferição de receitas. Por fim, a
admissão de creditamento de serviços como insumos é “prova cabal de que o conceito de
‘utilização como insumo’ não tem por critério referencial o objeto físico” (GRECO).
2.1.5. Assim, após a adequação do voto do Ministro Campbell Marques e
alteração do voto do Ministro Napoleão Nunes Maia, restaram assentados pela 1a Seção do
Superior Tribunal de Justiça os critérios da essencialidade e relevância para definição do
conceito de insumos passíveis de creditamento para efeito da incidência do PIS e da COFINS.
Coube a Douta Ministra Regina Helena Costa (relatora do voto condutor) melhor desenhar os
critérios de essencialidade e relevância:
O critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável
no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada
cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de
proteção individual - EPI)
2.1.6. Como se nota da descrição acima, não há um apego a conceitos econômicos
ou contábeis na definição de insumos e, tampouco, vínculo direto com o produto final ou com o
serviço prestado. Os critérios da relevância e da essencialidade estão umbilicalmente ligados por
vínculo direta ou indiretamente de necessidade ou importância ao processo produtivo ou ao
serviço executado pela empresa que pleiteia o crédito. Em assim sendo, impossível afirmar
categoricamente se determinado custo ou despesa podem ou não ser caracterizados como
insumos antes de analisar qual o processo produtivo da empresa ou o serviço executado.
2.1.7. O objeto social da ora Recorrente é:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2. Tendo em mente o antedido, a Recorrente pretende creditar-se das
contribuições incidentes sobre embalagens vez que insumos “consumidos na fase final da
industrialização (acondicionamento), ou seja, utilizados na linha de produção da Recorrente.
(...) Além disso, não há na lei, qualquer vedação restringindo o desconto de crédito da COFINS
sobre as aquisições de insumos de materiais de embalagem”.
2.2.1. A seu turno, a fiscalização ressalta que “embora essenciais à garantia da
integridade de seu conteúdo, [as embalagens,] por não conterem rótulos dispensáveis ou
indicações promocionais (...) não tinham o objetivo de, por si, motivar a compra do produto
nelas acondicionado ou valorizá-los”, logo impossível o creditamento. A DRJ reforça o
argumento da fiscalização de piso ressaltando que a embalagem de transporte não gera direito ao
crédito pois não se incorpora ao produto final e são utilizadas após o processo produtivo.
2.2.2. O MATERIAL DE EMBALAGEM segue o mesmo tratamento dado a
qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo, caso
contrário, não. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não
cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do
produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo
(contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de
transporte em determinada embalagem.
2.2.3. Da lista de notas fiscais de material de embalagem coligida pela
Recorrente aos autos a pedido da fiscalização, temos que os bens adquiridos são caixas e calços
para os móveis fabricados por esta (camas, oradores, estantes, etc):

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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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2.2.4. Em assim sendo, inobstante tratar-se de embalagem de transporte, relevante,
no mínimo, o seu uso para evitar danos aos móveis fabricados pela Recorrente durante o
transporte – conclusão, aparentemente, compartilhada pela fiscalização:

2.2.5. Assim, deve ser dado provimento ao Recurso Voluntário neste ponto como
já se decidiu, por unanimidade de votos, a Câmara Superior desta Casa em Acórdão da mesma
contribuinte:
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. ALCANCE.
EMBALAGENS DE ACONDICIONAMENTO. Conforme decidiu o STJ no
julgamento do Resp no 1.221.170/PR, na sistemática dos recursos repetitivos, não há
previsão legal para a apropriação de créditos de PIS, no regime da não-cumulatividade,
sobre as despesas de cunho administrativo e comercial, sobretudo quando não
demonstradas qualquer vínculo de sua relevância com o processo produtivo da empresa.
Contudo, demonstrado que o bem ou serviço adquirido foi utilizado no processo
produtivo e se comprovou a sua essencialidade e relevância faz se necessário o
reconhecimento do direito ao crédito. No presente caso devem ser acatados os créditos
nas aquisições de embalagens de transporte, pois utilizadas na fase final do processo
produtivo para proteger a integridade do produto. (Acórdão 9303-010.023)

2.3. A DRF Joaçaba ressalta que os COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES
utilizados nos diversos veículos da Recorrente não se caracterizam como insumos, vez que não
são parte do processo produtivo. Em adendo, a DRJ afirma que não há prova de propriedade dos
veículos utilizados no processo produtivo e não há descrição do processo produtivo, em especial,
no que pertine ao uso dos veículos que supostamente consomem o combustível adquirido.
2.3.1. Em contraponto, a Recorrente argumenta que os combustíveis que
consome estão vinculados por centro de custo sendo que pleiteia crédito das contribuições
incidentes sobre aquisição de combustíveis para maquinário utilizado no processo produtivo
(tratores, empilhadeiras, etc). Ademais, descreve que apenas um veículo está sujeito à
emplacamento e traz prova de propriedade dos demais bens e descrição dos postos de operação.
2.3.2. As máquinas e veículos utilizados no processo de cultivo são imediatamente
necessários ao processo produtivo da Recorrente. O combustível, o lubrificante e as peças de
manutenção das máquinas e veículos automotores são essenciais ao funcionamento deste. Desta
forma, suprimidos lubrificantes, combustíveis e peças de manutenção, os veículos e máquinas
deixam de funcionar; deixando de funcionar, cessa a produção. Portanto, também deve ser
afastada a glosa neste ponto, conforme já se pronunciou a jurisprudência deste Conselho:
Fl. 855
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos, para fins
de creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são todos aqueles bens e
serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de
serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade empresária, ou implica em substancial perda de qualidade do
produto ou serviço daí resultantes. Os gastos com combustíveis e lubrificantes
utilizados em veículos da sociedade e as despesas com manutenção de veículos da frota
própria, empregados no processo produtivo ensejam o creditamento da Contribuição
Social não cumulativa. (Turma: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS -
Câmara: 3a SEÇÃO - Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais - Numero da
decisão: 3803-02.893 – Relator: Conselheiro Alexandre Kern).
2.3.3. Entretanto, a descrição do processo produtivo da Recorrente é algo
escassa, como, por exemplo, “P.O. DE PLAINAMENTO - Entra a madeira bruta na plaina
para regularizar a superficie e as bordas laterais. (Lubrificantes: Oleo, Graxa)”. Com o
antedito se quer dizer que, inobstante possível a concessão de crédito para aquisição e
combustíveis e lubrificantes, no caso em liça a sucinta descrição do processo produtivo impede o
conhecimento efetivo de aplicação dos combustíveis e lubrificantes no processo produtivo e,
consequentemente, o crédito.
2.3.4. Some-se ao antedito a aquisição de pequenos volumes de combustíveis e
lubrificantes em postos regulares de atendimento, como constatado pela DRJ e não refutado pela
Recorrente.

2.4. Por fim deixo de conhecer a tese sobre a VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA
NÃO CUMULATIVIDADE, porque descrita apenas em sede de voluntário e, de todo modo, há
impedimento deste Conselho pronunciar sobre matéria de inconstitucionalidade, ex vi Súmula
CARF 2.

3. Pelo exposto, admito, porquanto tempestivo, e conheço em parte do Recurso
Voluntário e a na parte conhecida dou parcial provimento para afastar as glosas referentes à
calços, caixas e cantoneiras.
(documento assinado digitalmente)
Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

Fl. 856
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-007.709 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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