Tribunal: CARF
Processo: 19515.000409/2007-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Sávio Salomão de Almeida Nobrega
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-05
Data de publicação: 2021-01-25

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2003
ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. EFEITO DEVOLUTIVO DOS RECURSOS.
O Recurso Voluntário deve ater-se às matérias mencionadas na impugnação e analisadas na decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham sido arguidas na impugnação ou que não tenham sido levantadas pela autoridade julgadora de 1a instância primeira instância administrativa não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas, de modo que se este Tribunal entendesse por conhecê-las estaria aí por violar o princípio da não supressão de instância que é de todo aplicável no âmbito do processo administrativo fiscal.
O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por que apenas as questões previamente debatidas é que são devolvidas à autoridade judicante revisora para que sejam novamente examinadas.
DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA. INOBSERVÂNCIA DO PRAZO DE 360 DIAS. ARTIGO 24 DA LEI N. 11.457/2007. NORMA PROGRAMÁTICA. AUSÊNCIA DE SANÇÃO. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. PRETERIÇÃO AO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
A norma que dispõe pela obrigatoriedade de que a decisão administrativa deve ser proferida no prazo máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias apresenta natureza jurídica programática e não estabelece qualquer tipo de sanção nas hipóteses em que o prazo ali previsto é supostamente descumprimento por parte da autoridade administrativa.
A decisão administrativa proferida em inobservância ao referido prazo não pode ser compreendida como ato processual que representa preterição ao direito de defesa e, por isso mesmo, não deve ser declarada como nula.
ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO A DIREITOS FUNDAMENTAIS. SIGILO BANCÁRIO. DIREITO À INTIMIDADE. EXAME DE EXTRATOS BANCÁRIOS. DESNECESSIDADE DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. INOCORRÊNCIA.
Não há se cogitar de qualquer violação às garantias do sigilo bancário e da intimidade nas hipóteses em que o próprio sujeito passivo apresenta os documentos que lastreiam a autuação fiscal, do mesmo modo em que não haveria qualquer violação a tais garantias caso a autoridade fiscal tivesse procedido à requisição de movimentações financeiras do sujeito passivo diretamente às respectivas instituições financeiras, não havendo necessidade de autorização judicial para tanto.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. ÔNUS PROBATÓRIO DO SUJEITO PASSIVO.
Os valores creditados em conta de depósito ou de investimento serão considerados como rendimentos omitidos na hipótese em que o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizadas em tais operações. A tributação aí tem por objeto a presunção de omissão de rendimentos que, por força da lei, resta caracterizada a partir da falta de comprovação da origem dos valores creditados em conta de depósito ou de investimento.
Diante da presunção legal de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos de origem não comprovada, caberá ao contribuinte demonstrar, mediante documentação hábil e idônea, a origem e a natureza dos recursos creditados em conta de depósito ou de investimento mantida em instituição financeira.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS. NORMAS COMPLEMENTARES DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE EFICÁCIA NORMATIVA.
As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa compõem a legislação tributária e constituem normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos apenas nas hipóteses em que a lei atribua eficácia normativa.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.000409/2007-39
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-007.776 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
05 de novembro de 2020
Recorrente
MARIA DE FÁTIMA DE ABREU SANTOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2003
ALEGAÇÕES
NOVAS.
NÃO
CONHECIMENTO.
INOVAÇÃO
RECURSAL. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE
INSTÂNCIA. EFEITO DEVOLUTIVO DOS RECURSOS.
O Recurso Voluntário deve ater-se às matérias mencionadas na impugnação e
analisadas na decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham sido
arguidas na impugnação ou que não tenham sido levantadas pela autoridade
julgadora de 1a instância primeira instância administrativa não podem ser
conhecidas por se tratar de matérias novas, de modo que se este Tribunal
entendesse por conhecê-las estaria aí por violar o princípio da não supressão de
instância que é de todo aplicável no âmbito do processo administrativo fiscal.
O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido como um efeito de
transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de matérias que já tenham
sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por que apenas as questões
previamente debatidas é que são devolvidas à autoridade judicante revisora
para que sejam novamente examinadas.
DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA. INOBSERVÂNCIA DO PRAZO DE 360
DIAS. ARTIGO 24 DA LEI N. 11.457/2007. NORMA PROGRAMÁTICA.
AUSÊNCIA DE SANÇÃO. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. PRETERIÇÃO
AO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
A norma que dispõe pela obrigatoriedade de que a decisão administrativa deve
ser proferida no prazo máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias apresenta
natureza jurídica programática e não estabelece qualquer tipo de sanção nas
hipóteses em que o prazo ali previsto é supostamente descumprimento por
parte da autoridade administrativa.
A decisão administrativa proferida em inobservância ao referido prazo não
pode ser compreendida como ato processual que representa preterição ao
direito de defesa e, por isso mesmo, não deve ser declarada como nula.
ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO A DIREITOS FUNDAMENTAIS. SIGILO
BANCÁRIO. DIREITO À INTIMIDADE. EXAME DE EXTRATOS
BANCÁRIOS. DESNECESSIDADE DE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL.
INOCORRÊNCIA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.000409/2007-39
Fl. 258
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

Não há se cogitar de qualquer violação às garantias do sigilo bancário e da
intimidade nas hipóteses em que o próprio sujeito passivo apresenta os
documentos que lastreiam a autuação fiscal, do mesmo modo em que não
haveria qualquer violação a tais garantias caso a autoridade fiscal tivesse
procedido à requisição de movimentações financeiras do sujeito passivo
diretamente às respectivas instituições financeiras, não havendo necessidade de
autorização judicial para tanto.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM
NÃO COMPROVADA. ÔNUS PROBATÓRIO DO SUJEITO PASSIVO.
Os valores creditados em conta de depósito ou de investimento serão
considerados como rendimentos omitidos na hipótese em que o titular,
regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea,
a origem dos recursos utilizadas em tais operações. A tributação aí tem por
objeto a presunção de omissão de rendimentos que, por força da lei, resta
caracterizada a partir da falta de comprovação da origem dos valores
creditados em conta de depósito ou de investimento.
Diante da presunção legal de omissão de rendimentos caracterizada por
depósitos de origem não comprovada, caberá ao contribuinte demonstrar,
mediante documentação hábil e idônea, a origem e a natureza dos recursos
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida em instituição
financeira.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS. NORMAS COMPLEMENTARES DA
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE EFICÁCIA NORMATIVA.
As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa
compõem a legislação tributária e constituem normas complementares das leis,
dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos apenas nas
hipóteses em que a lei atribua eficácia normativa.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Debora Fofano dos Santos, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Fl. 259
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

Trata-se, na origem, de Auto de Infração que tem por objeto crédito tributário de
Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF relativo ao ano-calendário de 2003, constituído
em decorrência da apuração de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de
origem não comprovada, de modo que o crédito restou apurado no montante total de R$
109.325,92, sendo que R$ 50.149,51 correspondem a cobrança do imposto, R$ 50.149,51, R$
21.564,28 são relativos à incidência de juros de mora e R$ 37.612,13 dizem respeito à aplicação
da multa de ofício de 75% (fls. 122/125).
Depreende-se da leitura do Termo de Verificação Fiscal de fls. 115/116 que a
autoridade acabou concluindo pela lavratura da autuação fiscal com base nos motivos a seguir
transcritos:
“Após a análise dos documentos espontaneamente apresentados (extratos bancários e de
cartões de crédito referentes à movimentação financeira no Banco BRADESCO), bem
como da Declaração de Rendimentos do IRPF do ano calendário de 2003, esta
fiscalização verificou Acréscimo Patrimonial a Descoberto nos meses de julho/2003 a
dezembro/2003 e Depósitos Bancários Sem Origem Comprovada nos meses de
janeiro/2003 a dezembro/2003.
Em decorrência disto, através do Termo de Ciência e Solicitação de Documentos,
datado de 02/02/2007, a contribuinte foi intimada a apresentar os elementos e/ou
documentos que justificassem, contestassem, modificassem os valores mensais
apurados a título Acréscimo Patrimonial a Descoberto (excesso de aplicações sobre
origens de recursos), bem como, a comprovar com documentação hábil e idônea, a
origem dos valores dos recursos depositados em sua conta corrente e de poupança,
ambas do BRADESCO, discriminados nas planilhas anexas ao citado Termo,
denominadas
de
DEMONSTRATIVO
DE
VARIAÇÃO
PATRIMONIAL
e
DEMONSTRATIVO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS EM CONTA CORRENTE E
POUPANÇA
(fsl. 100/103 e 105).
Em resposta ao citado Termo, a contribuinte alegou em seu favor o seguinte (fls. 104):
a) que os depósitos efetuados em sua conta corrente são reembolsos de despesas do seu
marido Sr. Willian César dos Santos e da empresa Global Osi Tel. Prod. Sist. e Serviços
Ltda; b) que solicitou ao Banco Bradesco os comprovantes; c) que tem cartão adicional
em nome do Sr. Willian César; e d) que, dos rendimentos declarados (R$10.500,00),
foram recebidos R$ 875,00 por mês.
Ocorre que a contribuinte não apresentou quaisquer elementos e/ou documentos que
justificassem ou comprovassem suas alegações, especialmente quanto aos recursos
depositados nas contas correntes e de poupança bancárias, para os quais, não restou
comprovado, de maneira inequívoca, que os recursos depositados tiveram origem em
rendimentos tributáveis, isentos ou não tributáveis ou a qualquer outro título.
[...]
Quanto à analise da VARIAÇÃO PATRIMONIAL, foi necessário refazê-la para
considerar como origem os rendimentos omitidos citados acima, o que fez com que os
resultados inicialmente apurados (meses de julho/2003 a dezembro/2003) fossem
alterados para ZERO. Isto ocorreu porque os rendimentos omitidos foram maiores e
suficientes para desfigurar as variações patrimoniais à descoberto apuradas, conforme se
demonstra nos novos DEMONSTRATIVOS DE VARIAÇÃO PATRIMONIAL, parte
integrante deste Termo.
Sobre a alegação de cartão de crédito adicional do Sr. Willian César, os extratos
bancários mostram claramente que os gastos com todos cartões de crédito em nome da
fiscalizada, inclusive o adicional do Sr. Willian, foram pagos pela própria Maria de
Fátima, através de débitos em sua conta corrente n° 93.599-9, Agência 0537-1, mantida
no BRADESCO. Sobre o veículo Pajero Sport, placa DER 5505, o valor considerado.
Fl. 260
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

foi R$ 70.500,00, visto que os documentos de fls. 92/96 indicam que a operação de
venda envolveu troca de veículos.
[...]
Dessa forma, os recursos depositados na conta corrente n° 93.599-9, Agência 0537-1 e
respectiva conta de poupança, mantidas no Banco BRADESCO, discriminados no
DEMONSTRATIVO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS EM CONTA CORRENTE E
POUPANÇA (fls. 105 e parte integrante deste Termo), foram considerados não
comprovados, pelo que, por presunção legal, na forma do artigo 42 da Lei n° 9.430, de
1996, caracterizam RENDIMENTOS OMITIDOS, como já havia sido advertido no
Termo de Ciência e Solicitação de Documentos.”
A contribuinte foi regularmente notificada da autuação fiscal em 26.04.2007 (fls.
125) e apresentou, tempestivamente, Impugnação de fls. 128/137 em que alegou, em síntese, (i) a
ilegalidade no que diz com a quebra do sigilo bancário e fiscal e (ii) a ilegalidade do
agravamento da multa de ofício.
Na sequência, os autos foram encaminhados para que a autoridade julgadora de 1a
instância pudesse apreciar a peça impugnatória, e, aí, em Acórdão de fls. 208/211, a 6a Turma da
DRJ de São Paulo – SP entendeu por julgá-la improcedente, conforme se verifica da ementa
transcrita adiante:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2003
PRELIMINAR. LANÇAMENTO LASTREADO EM INFORMAÇÕES SOBRE
MOVIMENTAÇÃO
BANCÁRIA
(BASE
DE
DADOS
DA
CPMF).
IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO RETROATIVA DA LEI COMPLEMENTAR
N° 105/2.001 E DA LEI N° 10.174/2.001.
Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador
da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização,
ampliando os poderes de investigação das Autoridades Administrativas. Preliminar
rejeitada.
PRELIMINAR. SIGILO BANCÁRIO.
Havendo procedimento administrativo regularmente instaurado, não constitui quebra do
sigilo bancário a obtenção, pelos órgãos fiscais tributários do Ministério da Fazenda e
dos Estados, de dados sobre a movimentação bancária dos contribuintes com base em
valores da CPMF, sobretudo quando o próprio contribuinte apresenta os extratos
bancários à fiscalização. Preliminar rejeitada.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ORIGEM NÃO
COMPROVADA.
A presunção legal de omissão de rendimentos autoriza o lançamento do imposto
correspondente, sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica,
regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem
dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento. Omissão de
rendimentos mantida.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido.”
A contribuinte foi devidamente intimada do resultado da decisão de 1a instância
em 01.11.2012 (fls. 226/227) e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 228/248,
Fl. 261
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

protocolado em 21.11.2012. E, aí, os autos foram encaminhados a este Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF para que o recurso seja apreciado.
É o relatório
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, daí por que devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo em suas
alegações preliminares e meritórias.
Observo, de logo, que o recorrente encontra-se por sustentar basicamente as
seguintes alegações:
(i)
Da nulidade por preterição ao direito de defesa e perempção
administrativa:
- Que com base no artigo 5o, inciso LXXVIII da Constituição Federal foi
editada a Lei n° 11.457/2007 que dispõe em seu artigo 24 que a decisão
administrativa deve ser proferida obrigatoriamente no prazo máximo de
360 dias a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos
administrativos do contribuinte, sendo que a relação processual se
extingue por inércia da Administração nas hipóteses em que a decisão não
seja proferida dentro do referido prazo; e
- Que, no caso em apreço, a impugnação foi protocolada em 28.03.2007 e
o seu julgamento ocorreu em 24.02.2011, de modo que entre a data do
protocolo
da
impugnação
e
o
seu
julgamento
passaram-se
aproximadamente quatro anos, sendo que, se a Administração está pautada
no princípio da estrita legalidade, a extinção do presente processo
administrativo deve ser reconhecida nos termos dos artigos 5o, inciso
LXXVIII e 37 da Constituição, cumulado com os artigos 24 da Lei n°
11.457/2007 e 59 do Decreto n°70.235/72.
(ii)
Do sigilo bancário e do princípio da intimidade:
- Que a autuação fiscal baseou-se unicamente em fatos gerados
presumidos em função da análise dos extratos bancários apresentados pela
própria autuada em atendimento às intimações fiscais, sendo que o artigo
5o, incisos X e XII da Constituição dispõe que a intimidade, a vida privada
e o sigilo de dados são invioláveis e, portanto, tais garantias
constitucionais protegem as pessoas de qualquer investida de terceiros em
suas respectivas vidas privadas e suas respectivas intimidades, restando-se
concluir, pois, que a quebra de sigilo bancário (dados) é permita, em
último caso, por determinação judicial, o que não é o caso dos autos; e
- Que essa tese resta confirmada a partir do acórdão proferido pelo STF
nos autos do Recurso Extraordinário n° 389.808, de modo que, por força
Fl. 262
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

do artigos 62 e 62-A do Regimento Interno do CARF, as decisões
proferidas pelos tribunais superiores deverão ser observadas e
reproduzidas pelos conselheiros do CARF, do que resulta a improcedência
da autuação, a qual encontra-se amparada exclusivamente em
movimentações bancárias que foram levantadas sem prévia ordem judicial
para tanto.
(iii)
Da comprovação da origem dos depósitos e do não aperfeiçoamento da
presunção do artigo 42 da Lei n° 9.430/96:
- Que, inicialmente, os depósitos bancários, por si só, não representam
omissão de rendimentos ou qualquer fato gerador do imposto de renda,
sendo que, de acordo com o artigo 42 da Lei n° 9.430/96, o contribuinte
deve ser regularmente intimado a comprovar a origem dos depósitos antes
do lançamento, de modo que, ao final, apenas na hipótese de não provar ou
não se manifestar é que os depósitos serão presumidamente considerados
como rendimentos;
- Que a prova ou não da origem dos depósitos é o critério fundamental
para a efetivação da presunção de rendimentos omitidos, sendo que, no
presente caso, com exceção dos depósitos de R$ 2.283,32 (17 de janeiro),
R$ 450,00 (25 de março), R$ 470,00 (28 de abril), R$ 400,00 (22 de
agosto) e R$ 500,00 (10 de outubro), a origem dos demais valores
indicados no Demonstrativo dos Depósitos Bancários em Conta Corrente e
Poupança foi devidamente comprovada, já que se tratavam de depósitos
efetuados pela empresa Global Osi Telecomunicações Produtos e Serviços
Ltda, da qual, a época dos fatos, o seu cônjuge era sócio;
- Que nas hipóteses em que o autor do depósito é identificado, o fato
relevante deixa de ser o depósito e passa a ser o pagamento entre pessoas
devidamente identificadas, conforme prescreve o artigo 42, § 2o da Lei n°
9.430/96, de modo que caberia ao Fisco aprofundar a investigação quanto
ao reembolso de despesas que não foram aceitas e demonstrar que se
tratavam de rendimentos tributáveis, os quais, aliás, deveriam sujeitar-se
às normas de tributação específicas previstas na legislação vigente à época
dos fatos; e
- Que caberia ao Fisco, por exemplo, considerar a possibilidade de
proceder à investigação da própria fonte pagadora para concluir que não se
tratava de rendimentos isentos em decorrência da distribuição de lucros do
seu cônjuge, bem assim que o conceito de origem previsto no artigo 42 da
Lei n° 9.430/96 não pode ser desvirtuado para abranger a natureza, de
modo que o referido artigo não pode ser interpretado extensivamente.
(iv)
Dos erros na apuração do montante tributável e no enquadramento legal e
da improcedência do lançamento por vício material:
- Que a constituição do crédito tributário deve ser realizada em
observância aos artigos 142 do Código Tributário Nacional e 10 do
Decreto n° 70.235/72, de modo que se restar constatada qualquer
Fl. 263
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

irregularidade no que diz com os critérios ali previstos, haverá vício
material que acarretará a improcedência do lançamento; e
- Que, no caso em tela, houve erro em relação a matéria tributária e, por
conseguinte, erro na descrição dos fatos, na disposição legal infringida e
no valor do crédito tributário, já que a autoridade autuante já tinha
identificado que os depósitos bancários foram efetuados pela empresa
Global Osi Telecomunicações Produtos e Serviços Ltda e, portanto, não
poderia, ao seu livre arbítrio, considerá-los como rendimento tributáveis,
daí por que deveria ter diligenciado no sentido de verificar a veracidade
dos fatos, restando-se concluir, pois, pelo descabimento da aplicação da
metodologia contida no artigo 42 da Lei n° 9.430/96 por mera
conveniência;
- Que a metodologia do artigo 42 da Lei n° 9.430/96 foi utilizada por
mera conveniência e em detrimento de toda a legislação tributária
específica que dispõem sobre a tributação dos rendimentos auferidos por
pessoas físicas; e
- Que os depósitos cuja origem não foi comprovada nos valores de R$
2.283,32 (17 de janeiro), R$ 450,00 (25 de março), R$ 470,00 (28 de
abril), R$ 400,00 (22 de agosto) e R$ 500,00 (10 de outubro) foram
devidamente oferecidos à tributação através da Declaração de Ajuste
Anual em que consta o devido recebimento de rendimentos tributáveis no
montante de R$ 10.500,00, os quais não foram considerados para fins de
comprovação da origem da movimentação bancária, sem contar que,
considerando que tais depósitos são inferiores a R$ 12.000,00, deve-se
aplicar a regra do artigo 42, § 3o da Lei n° 9.430/96 que dispõe pela
desnecessidade de comprovação da origem de depósitos cujo somatório no
ano-calendário não ultrapasse 12 mil reais.
Com base em tais alegações, a recorrente pleiteia pelo provimento integral do
recurso voluntário e, por conseguinte, que a decisão recorrida seja anulada e o auto de infração
seja cancelado.
Penso que seja mais apropriado examinar tais alegações em tópicos apartados.
Porém, antes de adentramos na análise das alegações propriamente formuladas, entendo por
fazer uma observação de natureza processual no sentindo de reconhecer que, quando do
oferecimento da impugnação, a ora recorrente não suscitou quaisquer alegações acerca da
improcedência do lançamento por vício material em decorrência de supostos erros no que diz
com a metodologia aplicada e relativos à apuração do montante tributável e ao enquadramento
legal da infração, sendo que tais questões não podem ser conhecidas e, portanto, examinadas
apenas em sede de recurso voluntário, haja vista que não foram analisadas pela autoridade
julgadora de 1a instância e não foram objeto de debate.
Ora, tendo em vista que essas questões não foram alegadas em sede de
impugnação e não foram objeto de debate e análise por parte da autoridade judicante de 1a
instância, não poderiam ter sido suscitadas em sede de Recurso Voluntário, já que apenas as
questões previamente debatidas é que são devolvidas à autoridade judicante revisora para que
sejam novamente examinadas. Eis aí o efeito devolutivo típico dos recursos, que, a propósito,
Fl. 264
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

deve ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento de
matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo.
A interposição do recurso transfere ao órgão ad quem o conhecimento da matéria
impugnada. O efeito devolutivo deve ser examinado em duas dimensões: extensão (dimensão
horizontal) e profundidade (dimensão vertical). A propósito, note-se que os ensinamentos de
Daniel Amorim Assumpção Neves1 são de todo relevantes e devem ser aqui reproduzidos com a
finalidade precípua de aclarar eventuais dúvidas ou incompreensões que poderiam surgir a
respeito das dimensões horizontal e vertical próprias do efeito devolutivo do recursos. Dispõe o
referido autor que
“(...) é correta a conclusão de que todo recurso gera efeito devolutivo, variando-se
somente sua extensão e profundidade. A dimensão horizontal da devolução é entendida
pela melhor doutrina como a extensão da devolução, estabelecida pela matéria em
relação à qual uma nova decisão é pedida, ou seja, pela extensão o recorrente determina
o que pretende devolver ao tribunal, com a fixação derivando da concreta impugnação à
matéria que é devolvida. Na dimensão vertical, entendida como sendo a profundidade
da devolução, estabelece-se a devolução automática ao tribunal, dentro dos limites
fixados pela extensão, de todas as alegações, fundamentos e questões referentes à
matéria devolvida. Trata-se do material com o qual o órgão competente para o
julgamento do recurso irá trabalhar para decidi-lo.
[...]
Uma vez fixada a extensão do efeito devolutivo, a profundidade será uma consequência
natural e inexorável de tal efeito, de forma que independe de qualquer manifestação
nesse sentido pelo recorrente. O art. 1.013, § 1o, do Novo CPC especifica que a
profundidade da devolução quanto a todas as questões suscitadas e discutidas, ainda que
não tenham sido solucionadas, está limitada ao capítulo impugnado, ou seja, à extensão
da devolução. Trata-se de antiga lição de que a profundidade do efeito devolutivo está
condicionada à sua extensão.”
É nesse mesmo sentido que os processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo
Carneiro da Cunha2 também se manifestam:
“A extensão do efeito devolutivo significa delimitar o que se submete, por força do
recurso, ao julgamento do órgão ad quem. A extensão do efeito devolutivo determina-se
pela extensão da impugnação: tantum devolutum quantum appellatum. O recurso não
devolve ao tribunal o conhecimento de matéria estranha ao âmbito do julgamento
(decisão) a quo. Só é devolvido o conhecimento da matéria impugnada (art. 1.013,
caput, CPC). A extensão do efeito devolutivo determina o objeto litigioso, a questão
principal do procedimento recursal. Trata-se da dimensão horizontal do efeito
devolutivo.
A profundidade do efeito devolutivo determina as questões que devem ser examinadas
pelo órgão ad quem para decidir o objeto litigioso do recurso. Trata-se da dimensão
vertical do efeito devolutivo. A profundidade identifica-se com o material que há de
trabalhar o órgão ad quem para julgar. Para decidir, o juízo a quo deveria resolver
questões atinentes ao pedido e à defesa. A decisão poderá apreciar todas elas, ou se

1 NEVES, Daniel Amorim Assumpção. Manual de Direito Processual Civil: Volume único. 8. ed. Salvador:
JusPodivm, 2016, Não paginado.
2 DIDIER JR. Fredie; CUNHA, Leonardo Carneiro da. Curso de Direito Processual Civil: Meios de Impugnação às
Decisões Judiciais e Processo nos Tribunais. vol. 3. 13. ed. reform. Salvador: JusPodivm, 2016, p. 143-144.
Fl. 265
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

omitir quanto a algumas delas. Em que medida competirá ao tribunal a respectiva
apreciação?
O § 1° do art. 1.013 do CPC diz que serão objeto da apreciação do tribunal todas as
questões suscitadas e discutidas no processo, desde que relacionadas ao capítulo
impugnado. Assim, se o juízo a quo extingue o processo pela compensação, o tribunal
poderá, negando-a, apreciar as demais questões de mérito, sobre as quais o juiz não
chegou a pronunciar-se. Ora, para julgar, o órgão a quo não está obrigado a resolver
todas as questões atinentes aos fundamentos do pedido e da defesa; se acolher um dos
fundamentos do autor, não terá de examinar os demais; se acolher um dos fundamentos
da defesa do réu, idem. Na decisão poderá apreciar todas elas, ou se omitir quanto a
algumas delas: ‘basta que decida aquelas suficientes à fundamentação da conclusão a
que chega no dispositivo da sentença.’”
Pelo que se pode notar, a profundidade do efeito devolutivo abrange as seguintes
questões: (i) questões examináveis de ofício, (ii) questões que, não sendo examináveis de oficio,
deixaram de ser apreciadas, a despeito de haverem sido suscitadas abrangendo as questões
acessórias (ex. juros), incidentais (ex. litigância de má-fé), questões de mérito e outros
fundamentos do pedido e da defesa. De fato, o tribunal poderá apreciar todas as questões que se
relacionarem àquilo que foi impugnado - e somente àquilo. A rigor, o recorrente estabelece a
extensão do recurso, mas não pode estabelecer a sua profundidade.
Seguindo essa linha de raciocínio, registre-se que, na sistemática do processo
administrativo fiscal, as discordâncias recursais não devem ser opostas contra o lançamento em
si, mas, sim, contra as questões processuais e meritórias decididas em primeiro grau. A matéria
devolvida à instância recursal é apenas aquela expressamente contraditada na peça impugnatória.
É por isso que se diz que a impugnação fixa os limites da controvérsia. É na impugnação que o
contribuinte deve expor os motivos de fato e de direito em que se fundamenta sua pretensão, bem
como os pontos e as razões pelas quais não concorda com a autuação, conforme prescreve o
artigo 16, inciso III do Decreto n. 70.235/72, cuja redação transcrevo abaixo:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).”
Pela leitura do artigo 17 do Decreto n. 70.235/72, tem-se que não é lícito inovar
na postulação recursal para incluir questão diversa daquela que foi originariamente deduzida
quando da impugnação oferecida à instância a quo. Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997).”
Em suma, questões não provocadas a debate em primeira instância, quando se
instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo com a apresentação da petição
impugnatória, constituem matérias preclusas das quais não pode este Tribunal conhecê-las,
Fl. 266
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

porque estaria afrontando o princípio do duplo grau de jurisdição a que está submetido o
processo administrativo fiscal. É nesse sentido que há muito vem se manifestando este Tribunal:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO DO
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Não devem ser conhecidas as razões/alegações constantes do recurso voluntário que não
foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual.
(Processo n. 13851.001341/2006-27. Acórdão n. 2802-00.836. Conselheiro(a)
Relator(a) Dayse Fernandes Leite. Publicado em 06.06.2011).”
As decisões mais recentes também acabam corroborando essa linha de raciocínio,
conforme se pode observar da ementa transcrita abaixo:
“MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso voluntário deve ater-se a matérias mencionadas na impugnação ou suscitadas
na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em relação àquelas que não
tenham sido impugnadas ou mencionadas no acórdão de primeira instância
administrativa.
(Processo n. 13558.000939/2008-85. Acórdão n. 2002-000.469. Conselheiro(a)
Relator(a) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez. Publicado em
11.12.2018).”
O que deve restar claro é que as alegações acerca da improcedência do
lançamento por vício material em decorrência de supostos erros no que diz com a metodologia
aplicada e relativos à apuração do montante tributável e ao enquadramento legal da infração não
devem ser conhecidas e, por isso mesmo, não podem ser objeto de análise por parte desta Turma
julgadora, uma vez que hão de ser consideradas como questões novas. Quer dizer, tratam-se de
questões que poderiam ter sido suscitadas quando do oferecimento da impugnação e não o
foram, de modo que não poderiam ser suscitadas e apreciadas apenas em sede recursal, porque se
este Tribunal entendesse por conhecê-las estaria aí por violar o princípio da não supressão de
instância que é de todo aplicável no âmbito do processo administrativo fiscal.
A título de esclarecimentos, observe-se que essa linha de raciocínio não se aplica
à alegação de suposta nulidade por preterição ao direito de defesa em razão da inobservância por
parte da administração pública do prazo previsto no artigo 24 da Lei n° 11.457/2007, haja vista
que essa questão tem por objeto o lapso temporal entre o protocolo da impugnação e a data em
que a decisão de 1a instância foi proferida e, por óbvio, não poderia ter sido suscitada em sede de
impugnação, sem contar que se trata de questão que também tem por escopo a suposta nulidade
da decisão de 1a instância, nos termos do que dispõe o artigo 59, inciso II do Decreto n°
70.235/72.
De todo modo, o que deve restar claro é que, diferentemente da alegação de
improcedência do lançamento por suposto vício material, essa questão da suposta nulidade por
preterição ao direito de defesa em razão da inobservância por parte da administração pública do
prazo previsto no artigo 24 da Lei n° 11.457/2007 deve ser conhecida e examinada.
Passemos, então, ao exame das questões que devem ser conhecidas e examinadas.
Fl. 267
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

1. Da ausência de nulidade por preterição ao direito de defesa e da
inteligência do artigo 24 da Lei n° 11.457/2007

De início, registre-se que a análise que aqui deve ser realizada tem por base o
artigo 59 do Decreto n. 70.235/72, o qual, aliás, prescreve duas hipóteses de nulidade dos atos
jurídicos administrativos, sendo que enquanto a regra constante do inciso I se refere a
pressuposto subjetivo (agente competente) de atos processuais (atos, termos, despachos e
decisões), a regra insculpida no inciso II atende a pressuposto processual de ato decisório,
porquanto a obediência ao princípio constitucional da ampla defesa é mandatória em todo o
processo administrativo fiscal. Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.” (grifei).
O que nos interessa efetivamente para o deslinde da questão que ora se analisa é
verificar que o inciso II cuida da nulidade decorrente do cerceamento do direito de defesa, que,
no âmbito do processo administrativo fiscal, é garantido pela Constituição Federal, sendo essa a
razão pela qual as decisões administrativas devem sempre ser proferidas em respeito aos
princípios do contraditório e ampla defesa, sob pena de serem consideradas nulas em decorrência
da falta de elemento essencial à sua formação.
Em síntese, o que se busca examinar é se a decisão administrativa proferida
depois do prazo estabelecido no artigo 24 da Lei n° 11.457/2007 representa preterição ao direito
de defesa e, portanto, pode ser considerada nula nos termos do artigo 59, inciso II do Decreto n°
70.235/72.
Decerto que o problema que os contribuintes enfrentam no que diz respeito à
duração razoável dos seus processos administrativos fiscais não é de hoje, como também não é
de hoje que o legislador tenta fixar prazos para que tais processos sejam julgados em tempo
razoável e estabelecer sanções para o seu descumprimento.
E ainda que nosso ordenamento jurídico tenha sempre nos dado referências claras
de que as autoridades administrativas devem conceder respostas rápidas e satisfatórias às
necessidades sociais e aos respectivos pleitos dos contribuintes, decerto que apenas com o
advento da Emenda Constitucional n. 45 de 8 de dezembro de 2004 que a duração a razoável do
processo, judicial ou administrativo, acabou sendo proclamada como garantia constitucional, nos
termos do artigo 5o, inciso LXXVIII da Constituição Federal3.

3 Cf. Constituição Federal de 1988. Art. 5o (omissis). LXXVIII - a todos, no âmbito judicial e administrativo, são
assegurados a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação. (Incluído pela
Emenda Constitucional no 45, de 2004).
Fl. 268
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

Nesse contexto, note-se que ao instituir a Receita Federal do Brasil por meio da
Lei n. 11.457 de 16 de março de 2007, o legislador também acabou dispondo sobre o prazo de
360 (trezentos e sessenta) dias para que a autoridade administrativa profira decisão no âmbito do
processo administrativo federal. Confira-se:
“Lei n. 11.457/2007
Art. 24. É obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo máximo de
360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos
administrativos do contribuinte.”
A título de informação, registre-se que o referido artigo em sua redação original
era composto de dois parágrafos os quais foram vetados pelo então Presidente da República.
Enquanto o primeiro parágrafo admitia a prorrogação justificada do prazo pelo período máximo
de 180 dias, o segundo previa a interrupção do prazo por até 120 dias quando a realização de
diligências se mostrasse necessária, as quais, aliás, também deveriam ser executadas no prazo
máximo de 120 dias, sob pena de que seus resultados fossem presumidos em favor do
contribuinte.
O fato é que jamais existiu sanção explícita para o descumprimento do prazo de
360 dias previsto no artigo 24 da Lei n. 11.457/2007. Inclusive, a sanção que era prevista no
parágrafo 2o aplicar-se-ia apenas aos casos de não cumprimento do prazo de diligência, o que
significa dizer, portanto, que um processo administrativo pode demorar, em tese, tantos anos sem
que seja julgado em primeira instância sem que haja expressamente a aplicação de qualquer
sanção.
A falta de uma clara consequência jurídica para a passagem in albis do prazo
previsto no artigo 24 da Lei n. 11.457/07 tem gerado um amplo espectro de manifestações
doutrinárias sobre os efeitos da norma. Pode-se dizer que existem basicamente duas correntes
doutrinárias diametralmente opostas: de um lado, há aqueles que atribuem máxima eficácia à
norma – e, aí, a norma acaba estabelecendo ou um prazo de prescrição ou um prazo decadencial
– e, de outro lado, encontram-se aqueles que praticamente lhe negam quaisquer efeitos práticos.
Entre os que defendem a máxima eficácia da norma, Eduardo Domingos Bottallo4
dispõe a respeito da perda do direito de a fazenda arrecadar o crédito tributário em decorrência
da ocorrência da prescrição intercorrente. Após discorrer sobre os efeitos da utilidade potencial
ou eficácia mínima da regra contida no artigo 5o, inciso LXXVIII da Constituição Federal, o
referido autor conclui o seguinte:
“Aos efeitos retro-apontados e com base em idênticos fundamentos, é perfeitamente
possível acrescentar a ocorrência da prescrição intercorrente no processo administrativo.
É que a injustificada inobservância, nesta espécie de processo, da garantia da duração
razoável, não pode deixar de gerar consequência para o Estado, a quem cabe assegurar o
seu andamento. Tal consequência há de traduzir-se na perda do direito de arrecadar o
crédito.”

4 BOTTALO, Eduardo Domingos. “Notas sobre a Aplicação do Princípio da Duração Razoável ao Processo
Administrativo Tributário”. In ROCHA, Valdir de Oliveira (coord.). Grandes Questões Atuais do Direito Tributário
- 12o volume. São Paulo: Dialética, 2008, p. 59.
Fl. 269
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

Ao ser indagado sobre a possibilidade de a previsão constante do artigo 24 da Lei
n. 11.457/2007 poder ser considerada como uma previsão normativa específica que cuida do
prazo de extinção do crédito tributário no curso do processo administrativo, Hugo de Brito
Machado5 dispõe tratar-se de um prazo decadencial para que haja a confirmação do lançamento
impugnando. Confira-se:
“(...) o problema de preservação da segurança jurídica, evitando-se que permaneça em
aberto, indefinidamente, o prazo para a conclusão dos atos da Fazenda Pública,
necessários à solução definitiva das pendências suscitadas com a sua pretensão de haver
determinado valor a título de crédito tributário, era um problema a ser resolvido pelo
legislador, com a fixação de um prazo para a conclusão definitiva do lançamento,
entendido como acertamento definitivo, pela Fazenda Pública, de sua relação com o
contribuinte.
Tal prazo foi agora estabelecido. Não propriamente um prazo para a conclusão do
procedimento, mas um prazo para a prática dos atos decisórios, o que, aliás, constitui
solução bem mais adequada do que o estabelecimento de um prazo para a conclusão do
processo administrativo de lançamento, pois os casos são diferentes e não seria razoável
exigir-se ficassem concluídos em prazo igual. Seja como for, é indiscutível que a norma
do art. 24 da Lei no 11.457/07 consubstancia prazo para o exercício do direito de fazer o
lançamento definitivo, vale dizer, o direito de a Fazenda Pública fazer o acertamento de
sua relação tributária com o contribuinte, para que possa deste exigir o crédito
respectivo.
Cuida-se, portanto, de prazo de decadência.
[...]
1o) Consoante a jurisprudência fixada pelo Supremo Tribunal Federal, não existe prazo
para a conclusão do processo administrativo fiscal de determinação e exigência do
crédito tributário, cumprindo ao legislador a tarefa de remover essa causa de
insegurança na relação jurídica tributária.
2o) A fórmula adotada pelo legislador, com a norma estabelecida no art. 24, da Lei no
11.457/07, é bem mais adequada do que seria a fixação de um prazo único para a
conclusão do procedimento administrativo tributário.
3o) As decisões proferidas no processo administrativo de determinação e exigência do
crédito tributário são manifestações da Fazenda Pública no exercício do seu poder dever
ou do seu direito potestativo de constituir o crédito tributário.
4o) O prazo fixado no art. 24, da Lei no 11.457/07, portanto, é típico prazo de
decadência, cuja ultrapassagem acarreta a extinção do direito de a Fazenda Pública
constituir o crédito tributário.”
Não há dúvidas de que as opiniões merecem o máximo de respeito, mas note-se
que se é certo que a Constituição Federal garante a razoável duração do processo administrativo,
de acordo com o artigo 5o, inciso LXXVIII, também é certo que a Constituição também
determina que caberá à Lei Complementar estabelecer normas gerais sobre os institutos da
prescrição e decadência tributários, nos termos do artigo 146, inciso III, alínea “b”.

5 MACHADO, Hugo de Brito. Decadência do direito de constituir o crédito tributário em face da inocorrência de
decisão tempestiva da autoridade administrativa. Revista Dialética de Direito Tributário n. 163. São Paulo:
Dialética, abr. 2009, p. 60/63.

Fl. 270
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

É bem verdade que o Código Tributário apenas prevê a prescrição no que diz com
a ação de cobrança relativa a um crédito definitivamente constituído6, sendo que se o crédito
tributário que é objeto de processo administrativo tributário é visto como um crédito que ainda
não foi constituído definitivamente, não se pode cogitar da ocorrência da prescrição antes que
seja proferida decisão administrativa definitiva nos termos do artigo 42 do Decreto n. 70.235/727.
Aliás, a decisão administrativa definitiva é condição sine qua non para que o próprio prazo
prescricional comece a fluir.
Outrossim, poder-se-ia afirmar categoricamente que como o Código Tributário
Nacional também não estabelece qualquer prazo para que o processo administrativo seja
concluído, a Lei ordinária n. 11.457/07 não poderia estabelecer nova hipótese de decadência
tributária para além daquelas que já se encontram dispostas no próprio CTN, que, a rigor,
enquanto hipóteses de extinção do crédito tributário também reivindicam a edição de Lei
Complementar, conforme prescreve o próprio artigo 146, inciso III, alínea “b” da Constituição
Federal.
Dando continuidade ao raciocínio exposto, registre-se que a segunda corrente
doutrinária entende que o artigo 24 da Lei n. 11.457/07 é dotado de mínima eficácia e, por isso
mesmo, acaba dependendo de regulamentação para que venha a surtir algum efeito prático. É
nesse contexto que se manifesta Sérgio André Rocha8 ao dispor que
“(...) a Lei no 11.457, de 16 de março de 2007, que criou a “Super Receita”, estabeleceu
em seu artigo 24 que “é obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo
máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou
recursos administrativos do contribuinte”. Todavia, a referida Lei não estabeleceu
quaisquer sanções para o caso do descumprimento do prazo.
Como se sabe, tais prazos são denominados impróprios, já que são prazos em relação
aos quais não se opera a preclusão temporal.
O mais importante, portanto, não é a previsão dos prazos em si, mas sim a determinação
da consequência pelo seu descumprimento.
[...]
Vê-se, portanto, que a regra contida no novel artigo 24 da Lei no 11.457/07, que criou a
“Super Receita”, não é por si só bastante para a garantia de um processo administrativo
fiscal com uma duração razoável, sendo necessário que se regulamentem as
consequências do descumprimento do prazo de 360 dias lá previsto para que seja
proferida a decisão administrativa.” (grifei).
Tecidas essas linhas iniciais, destaque-se que este Tribunal tem se manifestando
no sentido de que a norma constante do artigo 24 da Lei n. 11.457/2007 é meramente
programática e não estabelece qualquer tipo de sanção nas hipóteses em que o prazo ali previsto

6 Cf. Lei n. 5.172/66. Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da
data da sua constituição definitiva.
7 Cf. Decreto n. 70.235/72. Art. 42. São definitivas as decisões: I - de primeira instância esgotado o prazo para
recurso voluntário sem que este tenha sido interposto; II - de segunda instância de que não caiba recurso ou, se
cabível, quando decorrido o prazo sem sua interposição; III - de instância especial. Parágrafo único. Serão também
definitivas as decisões de primeira instância na parte que não for objeto de recurso voluntário ou não estiver sujeita a
recurso de ofício.
8 ROCHA, Sérgio André. Duração Razoável do Processo Administrativo Fiscal. Revista Dialética de Direito
Tributário n. 142. São Paulo: Dialética, jul. 2007, p. 77-80.
Fl. 271
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

é supostamente descumprimento por parte da autoridade administrativa, conforme se pode
verificar das ementas transcritas abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Exercício: 2005
[...]
NORMA DO ART. 24 DA LEI No 11.457/2007. NORMA PROGRAMÁTICA.
A norma citada (É obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo
máximo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou
recursos administrativos do contribuinte) é meramente programática, não havendo
cominação de qualquer sanção em decorrência de seu descumprimento.
[...]
(Processo n. 13748.001953/2008-69. Acórdão n. 2801-002.981. Conselheiro(a)
Relator(a) Tânia Mara Paschoalin. Sessão de 16.04.2013. Publicado em 29.04.2013).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário:2006
[...]
ARTIGO 24 DA LEI No 11.457, DE 2007. NÃO OBSERVÂNCIA DO PRAZO DE
360 DIAS. PRESUNÇÃO DE DECISÃO FAVORÁVEL À CONTRIBUINTE.
IMPOSSIBILIDADE.
O conteúdo do dispositivo é programático, não fixando o artigo 24 da Lei no 11.457, de
2007, quais seriam as consequências objetivas de sua inobservância. Assim, não impõe
à Administração Pública a perda de seu poder-dever de julgar processos administrativos
no caso de escoado o prazo impróprio trazido no referido dispositivo.
(Processo n. 15563.000030/2010-06. Acórdão n. 2202-004.143. Conselheiro Relator
Dilson Jatahy Fonsenca Neto. Sessão de 13.09.2017. Publicado em 26.09.2017).”
(grifei).
Toda essa linha argumentativa nos leva a concluir que a decisão administrativa
proferida em inobservância ao prazo estabelecido no artigo 24 da Lei n° 11.457/2007 não pode
ser compreendida como ato processual que representa preterição ao direito de defesa nos termos
do artigo 59, inciso II do Decreto n° 70.235/72 e, por isso mesmo, não deve ser declarada como
nula tal como pretende a recorrente, não havendo, portanto, fundamento jurídico razoável e
suficiente para acatarmos a linha da raciocínio defendida no sentido de que a relação processual
estaria extinta por conta da inércia por parte da administração pública.
Por essas razões, entendo que as alegações da recorrente nesse ponto não
merecem prosperar.

2. Da não violação às garantias constitucionais do sigilo bancário e da
intimidade e da documentação apresentada pela própria recorrente

Destaque-se, de logo, que ainda que a recorrente tenha disposto que a autuação
fiscal havia se baseado exclusivamente na análise de extratos bancários que, a rigor, foram
Fl. 272
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

apresentados por ela própria em atendimento às intimações fiscais, é relevante pontuar que, a
partir do advento da Lei Complementar n° 105/2001, as autoridades passaram a poder examinar
documentos, livros, registros de instituições financeiras quando houver processo administrativo
instaurado ou procedimento fiscal em curso e desde que tais exames sejam considerados
indispensáveis pela autoridade administrativa competente. É nesse sentido que dispõe o artigo 6o
da referida Lei, cuja redação segue transcrita abaixo:
“Lei Complementar n° 105/2001
Dispõe sobre o sigilo das operações de instituições financeiras e dá outras providências.
[...]
Art. 6o As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios somente poderão examinar documentos, livros e registros de
instituições financeiras, inclusive os referentes a contas de depósitos e aplicações
financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal
em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade
administrativa competente. (Regulamento)
Parágrafo único. O resultado dos exames, as informações e os documentos a que se
refere este artigo serão conservados em sigilo, observada a legislação tributária.”
(grifei).
Pelo que se pode notar, a Lei é bastante ao dispor que as autoridade fiscais
poderão examinar documentos bancários nas hipóteses em que exista processo administrativo
instaurado ou procedimento fiscal em curso e quando tais examinas sejam considerados
indispensáveis pela autoridade administrativa competente.
Nesse contexto, note-se que com base na Lei Complementar n° 105/2001 é que foi
editada a Lei n° 10.174/2001 e, aí, a redação do artigo 11, § 3o da Lei n° 9.311/1996 foi alterada
e passou a dispor pela faculdade da Receita Federal utilizar das informações prestadas pelas
instituições responsáveis pela retenção da CPMF para fins de instaurar procedimento
administrativo tendente a verificar a existência de crédito tributário relativo a impostos e
contribuições e para lançamento, no âmbito do procedimento fiscal, do crédito tributário
porventura existente. Confira-se:
“Lei n° 9.311/1996
Art. 11. Compete à Secretaria da Receita Federal a administração da contribuição,
incluídas as atividades de tributação, fiscalização e arrecadação. (Vide Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001)
[...]
§ 3o A Secretaria da Receita Federal resguardará, na forma da legislação aplicável à
matéria, o sigilo das informações prestadas, facultada sua utilização para instaurar
procedimento administrativo tendente a verificar a existência de crédito tributário
relativo a impostos e contribuições e para lançamento, no âmbito do procedimento
fiscal, do crédito tributário porventura existente, observado o disposto no art. 42 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e alterações posteriores. (Redação dada pela Lei
no 10.174, de 2001).” (grifei).
É bem verdade que a garantia constitucional ao sigilo bancário apresenta a
finalidade de proteger a divulgação dos negócios das instituições financeiras e de seus clientes,
Fl. 273
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

sendo que o simples repasse de informações por parte das instituições financeiras às autoridade
tributárias não configura a quebra do sigilo, mas configura, isso sim, a transferência de
responsabilidade à autoridade administrativa solicitante e aos respectivos agentes fiscais,
restando-se observar, pois, que o acesso a tais informações por parte das autoridades
administrativas permanecerá restrito ao exercício das respectivas funções, ressalvadas as
disposições dos artigos 198 e 199 do Código Tributário Nacional.
A propósito, verifique-se, ainda, que, em 24.02.2016, o Plenário do Supremo
Tribunal Federal, ao apreciar o Tema 225 com repercussão geral, julgou o Recurso
Extraordinário n° 601.314/SP e acabou fixando as teses de que (i) o artigo 6o da Lei
Complementar n° 105/2001 não viola o direito fundamental ao sigilo bancário pois realiza a
igualdade em relação aos cidadãos por meio do princípio da capacidade contributiva e estabelece
os requisitos e o translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal, bem como no
sentido de que (ii) a Lei n° 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das
leis tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma nos termos do artigo 144, § 1o do
Código Tributário Nacional. Confira-se:
“RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
REPERCUSSÃO
GERAL.
DIREITO
TRIBUTÁRIO. DIREITO AO SIGILO BANCÁRIO. DEVER DE PAGAR
IMPOSTOS. REQUISIÇÃO DE INFORMAÇÃO DA RECEITA FEDERAL ÀS
INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. ART. 6o DA LEI COMPLEMENTAR 105/01.
MECANISMOS FISCALIZATÓRIOS. APURAÇÃO DE CRÉDITOS RELATIVOS A
TRIBUTOS DISTINTOS DA CPMF. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE DA
NORMA TRIBUTÁRIA. LEI 10.174/01.
1. O litígio constitucional posto se traduz em um confronto entre o direito ao sigilo
bancário e o dever de pagar tributos, ambos referidos a um mesmo cidadão e de caráter
constituinte no que se refere à comunidade política, à luz da finalidade precípua da
tributação de realizar a igualdade em seu duplo compromisso, a autonomia individual e
o autogoverno coletivo.
2. Do ponto de vista da autonomia individual, o sigilo bancário é uma das expressões do
direito de personalidade que se traduz em ter suas atividades e informações bancárias
livres de ingerências ou ofensas, qualificadas como arbitrárias ou ilegais, de quem quer
que seja, inclusive do Estado ou da própria instituição financeira.
3. Entende-se que a igualdade é satisfeita no plano do autogoverno coletivo por meio do
pagamento de tributos, na medida da capacidade contributiva do contribuinte, por sua
vez vinculado a um Estado soberano comprometido com a satisfação das necessidades
coletivas de seu Povo.
4. Verifica-se que o Poder Legislativo não desbordou dos parâmetros constitucionais, ao
exercer sua relativa liberdade de conformação da ordem jurídica, na medida em que
estabeleceu requisitos objetivos para a requisição de informação pela Administração
Tributária às instituições financeiras, assim como manteve o sigilo dos dados a respeito
das transações financeiras do contribuinte, observando-se um translado do dever de
sigilo da esfera bancária para a fiscal.
5. A alteração na ordem jurídica promovida pela Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do
princípio da irretroatividade das leis tributárias, uma vez que aquela se encerra na
atribuição de competência administrativa à Secretaria da Receita Federal, o que
evidencia o caráter instrumental da norma em questão. Aplica-se, portanto, o artigo 144,
§1o, do Código Tributário Nacional.
6. Fixação de tese em relação ao item “a” do Tema 225 da sistemática da repercussão
geral: “O art. 6o da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário,
pois realiza a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade
Fl. 274
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o translado do dever de sigilo
da esfera bancária para a fiscal”.
7. Fixação de tese em relação ao item “b” do Tema 225 da sistemática da repercussão
geral: “A Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis
tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma, nos termos do artigo 144,
§1o, do CTN”.
8. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifei).
De acordo com o artigo 62, § 2o do Regimento Interno do CARF - RICARF9,
aprovado pela Portaria MF n. 343, de junho de 2015, o entendimento firmado no Recurso
Extraordinário n° 601.314/SP, julgado sob a sistemática da repercussão geral, deve ser
reproduzido pelos conselheiros deste Tribunal. É por isso mesmo que a jurisprudência deste
Tribunal é uníssona no sentido de que as requisições de informações bancárias efetuadas pela
autoridade administrativa fiscal às instituições financeiras não dependem de ordem judicial e não
violam o direito constitucional ao sigilo bancário, conforme se pode observar das ementas
transcritas abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF
Exercício: 2009
SIGILO BANCÁRIO. EXAME DE EXTRATOS.
DESNECESSIDADE DE
AUTORIZAÇÃO JUDICIAL.
Válida é a prova consistente em informações bancárias requisitadas em absoluta
observância das normas de regência e ao amparo da lei, sendo desnecessária prévia
autorização judicial.
Havendo procedimento de ofício instaurado, a prestação, por parte das instituições
financeiras, de informações solicitadas pelos órgãos fiscais tributários do Ministério da
Fazenda, não constitui quebra do sigilo bancário, mas tão-somente sua transferência
para o Fisco.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. COMPROVAÇÃO POSTERIOR AO LANÇAMENTO.
PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
Para os fatos geradores ocorridos a partir do ano-calendário 1997, a Lei no 9.430, de 27
de dezembro de 1996, em seu art. 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos
com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o titular,
regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem
dos recursos utilizados nessas operações. Quando não restar comprovada a natureza
isenta ou não-tributável do rendimento presumido, a prova da origem do depósito
bancário não é suficiente para desconstituir o crédito tributário regularmente lançado.
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO. INCUMBÊNCIA DO
INTERESSADO. IMPROCEDÊNCIA.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, não tendo ele se
desincumbindo deste ônus. Simples alegações desacompanhadas dos meios de prova
que as justifiquem revelam-se insuficientes para comprovar os fatos alegados.

9 Cf. RICARF. Art. 62. (omissis). § 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal
e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no
5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF
no 152, de 2016)
Fl. 275
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS E COM EDUCAÇÃO.
O procedimento adequado para o contribuinte requerer a dedução de despesas médicas e
com educação se dá por meio de Declaração de Ajuste Anual e não em
impugnação/recurso a autuação sobre omissão de rendimentos.
Recurso Voluntário Negado.
(Processo n° 10510.722052/201286. Acórdão n° 2202-003.735. Conselheiro Relator
Martin da Silva Gesto. Sessão de 15.03.2017. Acórdão publicado em 10.05.2017).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2006
SIGILO BANCÁRIO. NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA.
INOCORRÊNCIA.
O acesso às informações obtidas junto às instituições financeiras pela autoridade fiscal
independe de autorização judicial, não implicando quebra de sigilo bancário, mas
simples transferência deste, porquanto em contrapartida está o sigilo fiscal a que se
obrigam os agentes fiscais.
SIGILO BANCÁRIO. DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL. O Supremo
Tribunal Federal já definiu a questão em sede de Repercussão Geral no RE n° 601.314,
e consolidou a tese: “O art. 6° da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao
sigilo bancário, pois realize a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio
da capacidade contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o traslado do
dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal”. Nos termos do art. 62, do Anexo II, do
RICARF, tal decisão deve ser repetida por esse Conselho.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
A partir de 10 de janeiro de 1997, com a entrada em vigor da Lei n.° 9.430 de 1996,
consideram-se rendimentos omitidos autorizando o lançamento do imposto
correspondente os depósitos junto a instituições financeiras quando o contribuinte, após
regularmente intimado, não lograr êxito em comprovar mediante documentação hábil e
idônea a origem dos recursos utilizados.
ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. Art. 36 da Lei n° 9.784/99.
(Processo n° 10882.003385/2010-12. Acórdão n° 2402-007.823. Conselheiro Relator
Gregório Rechmann Junior. Sessão de 6.11.2019. Acórdão publicado em 18.12.2019).”
Toda essa linha de raciocínio bem demonstra que não haveria qualquer violação
às garantias constitucionais do sigilo bancário e da privacidade caso a autoridade fiscal, em
absoluta observância às normas de regência e sob o amparo da Lei, tivesse solicitado
informações bancárias da recorrente às respectivas instituições financeiras, não havendo se falar
na necessidade de autorização judicial para tanto.
Considerando, pois, que a própria recorrente dispõe que a autuação encontra-se
lastreada unicamente em extratos bancários que foram apresentados por ela própria em
atendimento às intimações fiscais, bem como não haveria qualquer violação às garantias
constitucionais do sigilo bancário e da privacidade caso a autoridade fiscal tivesse procedido à
requisição de informações bancárias da recorrente diretamente às instituições financeiras, não
havendo aí necessidade de autorização judicial prévia.

Fl. 276
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

3. Da configuração da omissão de rendimentos caracterizada por depósitos
de origem não comprovada e da ausência de comprovação nos termos da
legislação de regência

A partir da promulgação do artigo 42 da Lei n° 9.430/96, o legislador acabou
estabelecendo uma presunção de rendimentos tributáveis pelo Imposto sobre a Renda das
Pessoas Físicas sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprova, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
creditados em conta bancária de depósito ou de investimento. Confira-se:
“Lei n° 9.430/96
Seção IV - Omissão de Receita
Depósitos Bancários
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos
utilizados nessas operações.
§ 1o O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido ou
recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.
§ 2o Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos,
submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à
época em que auferidos ou recebidos.
§ 3o Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados:
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica;
II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor
individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro
do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00 (doze mil reais). (Vide
Medida Provisória no 1.563-7, de 1997) (Vide Lei no 9.481, de 1997)
§ 4o Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no mês em
que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à época em que
tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira.
§ 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de investimento
pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a determinação dos
rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro, na condição de efetivo
titular da conta de depósito ou de investimento. (Redação dada pela Lei no 10.637, de
2002)
§ 6o Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em conjunto, cuja
declaração de rendimentos ou de informações dos titulares tenham sido apresentadas em
separado, e não havendo comprovação da origem dos recursos nos termos deste artigo,
o valor dos rendimentos ou receitas será imputado a cada titular mediante divisão entre
o total dos rendimentos ou receitas pela quantidade de titulares. (Redação dada pela Lei
no 10.637, de 2002).” (grifei).
Fl. 277
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

Com base nas informações que são prestadas pelo próprio contribuinte ou por
terceiros, o Fisco pode verificar a ocorrência de situações que, em tese, correspondem ao
auferimento de rendimentos tributáveis e, aí, havendo suspeita de que, no caso, respectivos
depósitos representam receita omitida, caberá à autoridade fiscal realizar a análise
individualizada das respectivas movimentações financeiras registradas em conta de depósito ou
de investimento e, ao listar os lançamentos suspeitos um a um, deverá solicitar ao contribuinte
que identifique a origem de tais valores. Ao final, caso o contribuinte não consiga comprovar que
se tratam de rendimentos isentos ou não tributáveis, tais valores serão considerados como
rendimentos omitidos por força da presunção legal em evidência.
Na verdade, trata-se de presunção legal que acaba eximindo a autoridade fiscal de
comprovar a efetiva omissão de rendimentos, de modo que o ônus da prova é invertido e passa a
ser do contribuinte, que, a partir de então, tem a obrigação de oferecer provas de que o fato
gerador presumidamente considerado não ocorreu.
Em outras palavras, a presunção legal constante do artigo 42 da Lei n. 9.430/96
prescreve que em vez de ter de comprovar a efetiva ocorrência da aquisição de disponibilidade
econômica ou jurídica da renda ou proventos tributáveis não oferecidos à tributação – esse o fato
desconhecido –, caberá à autoridade fiscal, portanto, apenas comprovar a existência do
acontecimento tomado como fato presuntivo, ou seja, a existência de valores creditados em conta
de depósito ou de investimento em relação aos quais o titular, regularmente intimado, não
comprova documentalmente a origem dos respectivos recursos – esse o fato conhecido. E, aí,
tratando-se de presunção relativa, caberá ao contribuinte, por sua vez, afastá-la mediante
comprovação da inocorrência do fato desconhecido.
A presunção de omissão de rendimentos com base em depósitos de origem não
comprovada exsurge, portanto, como instrumento extremamente eficaz e catalizador de eficácia
do próprio lançamento tributário em si ao permitir que a Fazenda Pública possa inferir
conclusões desconhecidas a partir de dados conhecidos e notórios, considerando aí a
insuficiência da máquina administrativa no que diz com a análise individualizada e detalhada dos
rendimentos de cada contribuinte do Imposto sobre a Renda. É nesse sentido que dispõe
Emerson Catureli10:
“Considerando o distanciamento da Administração relativamente à vida econômica do
contribuinte no momento da ocorrência do fato gerador, a regulação da prova no
procedimento administrativo assume contornos específicos, de modo a tornar mais
equilibrada a relação Fisco-contribuinte. As presunções são uma das técnicas jurídicas
fundamentais para atingir esse fim. Essa é a razão pela qual se observa nos
ordenamentos jurídicos modernos a utilização cada vez mais frequente desse
instrumento para facilitar à Administração a prova dos fatos geradores, de modo a dar
efetividade à norma de Direito Tributário material.
[...]
Com base nesses pressupostos teóricos, conclui-se que o legislador, ao elaborar a
presunção de omissão de receitas com base em depósitos bancários de origem não
comprovada, prevista no art. 42 da Lei 9.430/96,8 julgou que a autoridade
administrativa nessas hipóteses encontraria especiais dificuldades para demonstrar, por
outros meios, a ocorrência do fato gerador. Daí a necessidade de dotá-la de um

10 CATURELI, Emerson. Aplicação de multa qualificada nas hipóteses de presunção de omissão de receitas fundada
em depósitos bancários de origem não comprovada. In: Revista Dialética de Direito Tributário 143, ago/2007, p. 30-
32.
Fl. 278
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

instrumento hábil à consecução do lançamento. Há, portanto, inegável juízo
deontológico que precedeu a elaboração da norma”.
Nesse contexto, note-se, ainda, que o objeto da tributação não é o depósito
bancário ou a aplicação financeira em si considerados. O que a lei prescreve é que os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento em relação aos quais o titular, regularmente
intimado, não comprove a origem serão considerados como rendimentos omitidos. Observe-se
que a tributação aí tem por objeto a própria omissão de rendimentos que, por força da presunção
legal insculpida no artigo 42 da Lei n. 9.430/96, é considerada como tal a partir da ausência de
comprovação da origem dos respectivos valores creditados em conta de depósito ou de
investimento, restando-se concluir, pois, que os depósitos bancários são unicamente utilizados
como instrumento de arbitramento dos rendimentos presumidamente omitidos.
De todo modo, reconheça-se que a presunção legal constante do artigo 42 da Lei
n° 9.430/96 está em consonância com a Constituição Federal e com o artigo 43 do Código
Tributário Nacional, porque a tributação aí tem por objeto a presunção de omissão de
rendimentos que, por força da lei, resta caracterizada a partir da falta de comprovação da origem
dos valores creditados em conta de depósito ou de investimento. Com efeito, não restam dúvidas
de que os depósitos bancários ou aplicações financeiras não correspondem à renda ou aos
proventos a que alude o artigo 43 do CTN11. É a lei que prescreve que os valores creditados em
conta de depósito ou de investimento cuja origem não restar comprovada serão considerados
como rendimentos omitidos. A correlação entre os depósitos bancários e a presunção de omissão
de rendimentos foi instituída pela própria Lei.
Fixadas essas premissas iniciais, note-se que, através do Termo de Ciência e de
Solicitação de Documentos de fls. 108, a recorrente havia sido instada a comprovar a origem e
natureza dos depósitos indicados pela autoridade fiscal no Demonstrativo dos Depósitos
Bancários em Conta Corrente e Poupança de fls. 119, uma vez que o total dos tributáveis
indicados em sua Declaração de Ajuste Anual Simplificada do ano-calendário 2003 no montante
de R$ 10.500,00 (fls. 14/16) era muito inferior aos valores que haviam sido creditados na conta
corrente n° 93.599-9, agência n° 0537-1, mantida junto ao Banco Bradesco.
Os extratos bancários relativos à respectiva conta corrente n° 93.599-9, agência n°
0537-1, mantida junto ao Banco Bradesco encontram-se colacionados às fls. 161/204 (Extratos
Bancários – Conta Poupança) e dão conta de que os depósitos cuja origem não foi comprovada
foram realizados quase que exclusivamente pela empresa Global Osi Telecomunicações
Produtos e Serviços Ltda sob a rubrica “RECEB POR FORNECIMENTO GLOBAL OSI
TELECOMUNICAÇÕES PROD”, sendo que a natureza de tais créditos não restou devidamente
demonstrada. Por outro lado, confira-se que a própria recorrente acaba reconhecendo que a
origem dos demais depósitos nos respectivos montantes de R$ 2.283,32 (17 de janeiro), R$
450,00 (25 de março), R$ 470,00 (28 de abril), R$ 400,00 (22 de agosto) e R$ 500,00 (10 de
outubro) não restou comprovada.
O fato é que no que diz respeito aos depósitos realizados pela empresa Global Osi
Telecomunicações Produtos e Serviços Ltda sob a rubrica “RECEB POR FORNECIMENTO

11 Cf. Lei n. 5.172/66, Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza
tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto
do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os
acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
Fl. 279
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

GLOBAL OSI TELECOMUNICAÇÕES PROD”, caberia à própria recorrente demonstrar a
respectiva natureza de cada qual, já que, como afirmamos, a presunção legal constante do artigo
42 da Lei n° 9.430/96 acaba eximindo a autoridade fiscal de comprovar a efetiva omissão de
rendimentos e, aí, o ônus da prova é invertido e passa a ser do contribuinte, que, a partir de
então, tem a obrigação de oferecer provas de que o fato gerador presumidamente considerado do
imposto não ocorreu, não havendo se falar, pois, e tal como defende a ora recorrente, na
realização de qualquer investigação por parte do Fisco para verificar a natureza de cada qual dos
depósitos creditados na conta corrente n° 93.599-9, agência n° 0537-1, mantida junto ao Banco.
Aliás, foi nesse mesmo sentido que a autoridade julgadora de 1a instância acabou
se posicionando, conforme se pode observar dos trechos transcritos abaixo:
“35. É função do Fisco, entre outras, comprovar o crédito dos valores em contas de
depósito ou de investimento e intimar o titular das contas bancárias a apresentar os
documentos/informações/esclarecimentos, com vistas à verificação da ocorrência de
omissão de rendimentos de que trata o a rt. 42 da Lei n° 9.430/1.996. Todavia, a
comprovação da origem dos recursos utilizados nessas operações é obrigação do
contribuinte.
36. A comprovação de origem, nos termos do disposto no a rtigo 42 da Lei 9.430 de
1996, deve ser interpretada como a apresentação pelo contribuinte de documentação
hábil e idônea que possa identificar a fonte do crédito, o valor, a data e, principalmente,
que demonstre de forma inequívoca a que título os créditos foram efetuados na conta
corrente. Há necessidade de se estabelecer uma relação biunívoca entre cada crédito em
conta e a origem que se deseja comprovar, com coincidências de data e valor, não
cabendo a "comprovação" feita de forma genérica com indicação de uma receita ou
rendimento em um determinado documento a comprovar vários créditos em conta.
[...]
38. Em que pesem as alegações da interessada, não consta dos autos a comprovação
integral capaz de elidir totalmente a tributação em tela. As argumentações apresentadas
na impugnação em nada têm de novo em relação às alegadas perante a fiscalização. Os
documentos apresentados foram os extratos bancários que a fiscalização já tinha
conhecimento. Registre-se que os depósitos (fls. 105) tiveram identificada a origem, ou
seja, foram depósitos efetuados pela empresa Global Osi, sob a rubrica "RECEB POR
FORNECIMENTO GLOBAL OSI TELECOMUNICAÇÕE PROD", mas não foi
comprovada a natureza desses créditos. Se eram "reembolso" de despesas, a interessada
deveria comprovar que efetuou gastos que seriam destinados à referida empresa, mas o
que se nota nos extratos dos cartões de créditos, são puramente despesas pessoais
diversas. Observa-se ainda, que o total de depósitos mensais são bem superiores aos
valores das faturas mensais de cartões de crédito. Constitui ainda agravante da situação,
o fato da impugnante mencionar que não possui outra fonte de renda além da informada
em sua Declaração IRPF (rendimentos recebidos de pessoa física), e de quem custeia as
despesas familiar são seus filhos e seu marido, mas em sua Declaração constar no
campo Ocupação Principal, "Dirigente, Presidente e Diretor de Empresa Industrial.”
Considerando que a presunção constante do artigo 42 da Lei n° 9.430/96 acaba
eximindo a autoridade fiscal de comprovar tanto a efetiva omissão de rendimentos quanto a
natureza dos rendimentos cuja origem não restou comprovada, seja a partir da investigação da
natureza dos rendimentos supostamente recebidos a título de reembolsos de despesas, seja, ainda,
a partir de eventuais diligências que poderiam ser realizadas perante a própria fonte pagadora
com a finalidade de se verificar a real natureza dos rendimentos, bem assim que a recorrente não
logrou êxito em comprovar a origem e, principalmente, a natureza dos valores tais quais
descritos no Demonstrativo dos Depósitos Bancários em Conta Corrente e Poupança de fls. 119,
Fl. 280
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

entendo que a linha de defesa construída pela recorrente não merece prosperar, razão pela qual a
presente autuação fiscal deve ser integralmente matida.

4. Dos precedentes mencionados e da ausência de vinculação

Inobstante o recorrente tenha colacionado jurisprudência que ao menos em tese
poderia corroborar sua linha de defesa, o fato é que tais decisões não estão compreendidas na
expressão “legislação tributária” constante do artigo 96 do Código Tributário Nacional12, já que
não apresentam eficácia normativa e, por isso mesmo, não constituem normas complementares
das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos, nos termos do artigo 100,
inciso II do CTN, cuja redação segue transcrita abaixo:
“Lei n. 5.172/1966
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
[...]
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a
lei atribua eficácia normativa.” (grifei).
Como se pode notar, apenas as decisões administrativas a que a lei atribua eficácia
normativa, ostentando a natureza jurídica de normas complementares, é que compõem a
legislação tributária. De fato, as leis sempre apresentam certa margem para dúvidas razoáveis por
parte do intérprete, especialmente em razão da inevitável vaguidade dos conceitos utilizados. Por
isso que as normas complementares são de grande utilidade, porque, por um lado, acabam
afastando a possibilidade de interpretações diferentes por parte de cada um de seus agentes e, por
outro lado, fazem com que a atividade de administração e cobrança dos tributos seja exercida de
forma plenamente vinculada, como manda o artigo 3o do CTN.
A título de esclarecimentos, note-se que muito embora o artigo 100, inciso II do
Código Tributário Nacional prescreva que as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de
jurisdição administrativa a que a lei atribua eficácia normativa equivalem a normas
complementares das leis, tratados, convecções internacionais e decretos, é de se reconhecer que
essa competência só veio a ser exercida pela União através da Lei n. 11.196/2005, que, a rigor,
acabou conferindo força vinculante às súmulas aprovadas pela Câmara Superior de Recursos
Fiscais – CSRF.
A aprovação de súmula que retrate julgados reiterados e uniformes da CSRF
passou a permitir que os órgãos de julgamento administrativo introduzam no sistema jurídico
norma com atributos de generalidade e abstração. Os juízos das Delegacias de Julgamento de
primeira instância e da própria Secretaria da Receita Federal deverão obedecer os enunciados
sumulados pela Câmara Superior de Recursos Fiscais e fatos semelhantes entre si subsumir-se-ão
a entendimentos jurisprudenciais previamente construídos, os quais darão azo a decisões

12 Cf. Lei n. 5.172/66, Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções
internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações
jurídicas a eles pertinentes.
Fl. 281
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-007.776 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.000409/2007-39

idênticas. Com efeito, a Lei n. 11.196, de 2005, habilitou o órgão de jurisdição administrativa a
introduzir enunciados com validade erga omnes no sistema jurídico. São atos normativos de
caráter infralegal que se enquadram como instrumentos secundários ou derivados, já que são
incapazes de, por si só, inovar a ordem jurídica brasileira.
O efeito vinculante introduzido pela Lei n. 11.196/2005 acabou tornando
obrigatório o cumprimento do entendimento favorável aos contribuintes pelos órgãos da
Administração Tributária, evitando litígios sobre matérias já pacificadas no âmbito dos órgãos
colegiados. A partir da edição da súmula vinculante o julgador estará submetido a novas
limitações, pois só poderá decidir o litígio conforme sua livre convicção se obtiver êxito em
distinguir seu caso daquele que se encontra compreendido pelo enunciado de súmula.
Atualmente, a previsão da edição de súmulas e a atribuição de efeito vinculante
pelo Ministro da Economia está prevista no próprio Regimento Interno do CARF, aprovado pela
Portaria do Ministério da Fazenda n 343, de 09 de junho de 2015. Confira-se:
“PORTARIA MF No 343, DE 09 DE JUNHO DE 2015.
CAPÍTULO V
DAS SÚMULAS
Art. 72. As decisões reiteradas e uniformes do CARF serão consubstanciadas em
súmula de observância obrigatória pelos membros do CARF.
[...]
Art. 75. Por proposta do Presidente do CARF, do Procurador-Geral da Fazenda
Nacional, do Secretário da Receita Federal do Brasil ou de Presidente de Confederação
representativa de categoria econômica ou profissional habilitada à indicação de
conselheiros, o Ministro de Estado da Fazenda poderá atribuir à súmula do CARF efeito
vinculante em relação à administração tributária federal.
[...]
§ 2o A vinculação da administração tributária federal na forma prevista no caput dar-se-
á a partir da publicação do ato do Ministro de Estado da Fazenda no Diário Oficial da
União.” (grifei).
Por essas razões, deve restar claro que os precedentes administrativos tais quais
colacionados não constituem normas complementares do direito tributário nos termos do artigo
100, inciso II do Código Tributário Nacional e, por isso mesmo, não se enquadram no conceito
de legislação tributária constante do artigo 96 do referido Código.

Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do presente recurso
voluntário e entendo por negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 282
DF CARF MF
Documento nato-digital