Tribunal: CARF
Processo: 18186.001193/2007-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Data de julgamento: 2020-12-14
Data de publicação: 2021-02-02

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Data do fato gerador: 01/07/2003, 31/12/2006
PROIBIÇÃO DISTRIBUIÇÃO DE LUCRO. MULTA DO ART. 32 DA LEI 4.357/64. DÉBITO TRIBUTÁRIO.
A vedação à distribuição dos lucros e/ou bonificações não se aplica aos casos de mero registro contábil do débito, pois nesta circunstância não há que se falar em crédito tributário devidamente constituído.

Inteiro teor:
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CSRF-T2 Ministério da Economia
Ministério da Economia CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS
Processo no
Processo no
18186.001193/2007-35 Recurso no
Recurso no
Especial do Procurador Acórdão no
Acórdão no
9202-009.293 – CSRF / 2a Turma Sessão de
Sessão de
14 de dezembro de 2020 Recorrente
Recorrente
FAZENDA NACIONAL Interessado
Interessado
ABS - ADVANCED BUSINESS SOLUTIONS LTDA.

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Data do fato gerador: 01/07/2003, 31/12/2006
PROIBIÇÃO DISTRIBUIÇÃO DE LUCRO. MULTA DO ART. 32 DA LEI
4.357/64. DÉBITO TRIBUTÁRIO.
A vedação à distribuição dos lucros e/ou bonificações não se aplica aos casos
de mero registro contábil do débito, pois nesta circunstância não há que se falar
em crédito tributário devidamente constituído.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Maurício
Nogueira Righetti (relator) e Mário Pereira de Pinho Filho, que lhe deram provimento.
Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício

(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti – Relator

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Redatora Designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, João Victor Ribeiro Aldinucci, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Marcelo Milton da Silva
Risso (suplente convocado), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Maurício Nogueira Righetti, Rita
Eliza Reis da Costa Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18186.001193/2007-35
Fl. 755
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
Processo no 18186.001193/2007-35

Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Na origem, cuida-se de Auto de Infração - DEBCAD
37.015.577-7
–
para
cobrança de multa por ter a empresa dado ou atribuído cota ou participação nos lucros a sócio
cotista, diretor ou outro membro de órgão dirigente, fiscal ou consultivo, ainda que a titulo de
adiantamento, estando em debito com a Seguridade Social, conforme previsto na Lei n. 8.212, de
24.07.91, art. 52, II, combinado com o art. 280, II, do Regulamento da Previdência Social - RPS,
aprovado pelo Decreto n. 3.048, de 06.05.99.
Noticiou o fisco que durante a ação fiscal foi constatado que a empresa
contabilizou em seus livros diário diversas retenções que não foram recolhidas . A constatação
foi feita nos balancetes mensais onde há lançamentos à crédito na conta INSS retido à recolher
(2.1.4.01.0006.0, 2.1.1.003.00016 — (a partir de 01/05) e 2.1.1.04.0024 (a partir de 07/05) e não
há lançamentos à débito indicando o respectivo pagamento ou o valor do lançamento à débito é
menor que o devido ( saldo credor ).
O Relatório Fiscal do Processo encontra às fls. 27/47.
Impugnado o lançamento às fls. 213/243, a DRJ em São Paulo I/SP julgou-o
procedente em parte às fls. 285/329.
Apresentado Recurso Voluntário às fls. 372/436, a 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara deu provimento ao apelo por meio do acórdão 2302-003.710 - fls. 688/695.
Irresignada, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial às fls. 697/704,
pugnando, ao final, fosse reformada a decisão recorrida, para restabelecer a multa por
descumprimento de obrigação acessória.
Em 30/4/17 - às fls. 707/709 - foi dado seguimento ao recurso para que fosse
rediscutida a matéria “Distribuição de lucros com débito provisionado em contabilidade.”
Intimado do julgamento do Recurso Voluntário, assim como do recurso interposto
pela União em 23/5/17 (fls. 714), o sujeito passivo apresentou contrarrazões tempestivas em
6/6/17 (fl.716), propugnando, ao final: i) Pela manutenção da decisão recorrida; ou ii) Caso
vencida, pela aplicação da multa mais benéfica, a teor do artigo 52 da Lei 8.212/91, com a
redação dada pela MP 449/2008. Acostou às contrarrazões, os acórdãos 145.740 e 141.833.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
O Recurso Especial é tempestivo (processo movimentado em 8/8/16 – fl. 696 e
recurso apresentado em 12/9/16 – fl. 705. Passo, com isso, à análise dos demais requisitos para a
sua admissibilidade.
Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse
rediscutida a matéria “Distribuição de lucros com débito provisionado em contabilidade.”
O acórdão recorrido foi assim ementado, naquilo que foi devolvido à apreciação
deste colegiado:
Fl. 756
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
Processo no 18186.001193/2007-35

NORMAS GERAIS. ERRO NA AUTUAÇÃO.
Deve ser dado provimento ao recurso voluntário, pois o Auto de Infração de Obrigação
Acessória, lavrado no Código dc Fundamento Legal 52, poiquc os supostos débitos
previdenciários não foram declarados em GFIP ou lançados de ofício pelo fisco, tendo
sido reconhecidos pela fiagplÍ?acão somente através da análise dos documentos
contábeis do contribuinte.
A decisão se deu no seguinte sentido:
ACORDAM os membros do colegiado, por unanimidade de votos em negar provimento
ao Recurso de Ofício e por unanimidade de votos em dar provimento ao Recurso
Voluntario para desconstituir o Auto de Infração de Obrigação Acessória, lavrado no
Código de Fundamento Legal 52, porque os supostos débitos previdenciários não foram
declarados em GFIP ou lançados de oficio pelo fisco, tendo sido reconhecidos pela
fiscalização somente através da análise dos documentos contábeis do contribuinte.
Do conhecimento.
Nesse ponto, aduziu o sujeito passivo que não haveria similitude fática entre os
casos abordados no acórdão recorrido e no paradigma 206-01-387, cujo fato gerador tratado
referir-se-ia a 22/8/06. Vale dizer, em data anterior a da alteração promovida pela MP
449/08, tal como no presente caso.
Então vejamos.
A turma a quo vazou o entendimento de que a mera provisão contábil do débito
não seria suficiente a impedir a distribuição de lucros aos sócios por parte da empresa. Veja-se os
excertos colhidos do voto condutor:
Inicialmente, é mister salientar que o auto de infração em fustigo teve como motivação
a distribuição de lucros pela recorrente a seus sócios, estando em débito com a
Previdência Social. É de bom alvitre salientar, que os citados débitos previdenciários
não foram declarados em GFIP ou lançados de ofício pelo fisco, tendo sido
reconhecidos pela fiscalização, tão só através da análise dos documentos contábeis da
Recorrente.
[...]
Nessa toada, a simples provisão de débitos em conta contábil da empresa não faz com
que a obrigação tributária exista juridicamente, nem que se determine exatamente a
materialidade do tributo devido, o sujeito passivo, quando e onde ocorreu o fato
imponivel, nem quanto ou a quem pagar. Portanto, é inarredável concluir que a provisão
contábil de débitos não constitui o crédito tributário, assim como a inexistência de
débito.
[...]
Não se deve perder de vista que sem o lançamento, não poderia o fisco cobrar o
"débito", sendo necessário se valer do auto de infração para constituir o crédito
tributário. Outrossim, provisionar o pagamento de débito previdenciário não o constitui
formalmente, nem substitui o procedimento determinado em lei para tanto ao passo que,
diante do exposto, é impossível afirmar que haviam débitos previdenciários quando da
distribuição de lucros aos sócios, razão pela qual entendo pelo provimento do Recurso.
Em outro sentido, no relatório do acórdão paradigmático 206-01-387 (único
apreciado no despacho de prévio de admissibilidade, em que pese a União houvesse
indicado um outro – acórdão 206-01.759), informou-se que “O débito consiste em provisões de
contribuições previdenciárias não recolhidas verificadas em conta de passivo da contabilidade
da empresa. Ainda foram verificados débitos oriundos de informações prestadas em GFIP —
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
Processo no 18186.001193/2007-35

Guia de Recolhimento do FGTS . e Informações à Previdência Social, documento de natureza
declaratória e confissão de divida, sem o correspondente recolhimento.” (destaquei).
Nesse contexto, o colegiado paradigmático assentou que as normativas expedidas
pelo órgão definiriam que se considera débito, para fins de aplicação de multa pela infração
objeto daquele auto, a Notificação Fiscal de Lançamento de Débito — NFLD e o Auto de
Infração — AI transitados em julgado na fase administrativa, o Lançamento de Débito
Confessado — LDC inscrito em Divida Ativa, o valor lançado em documento de natureza
declaratória não recolhido e a provisão contábil de contribuições sociais não recolhidas.
E, assim sendo, concluiu que naquele caso, a recorrente se caracterizaria como
empresa em débito em razão de haver confessado em GFIP — Guia de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social valores posteriormente não recolhidos, bem como por fazer
constar em sua contabilidade provisão para pagamento de contribuições destinadas à
seguridade social sem o correspondente recolhimento.
Vale dizer, da leitura dos fragmentos acima, depreende-se que o colegiado
paradigmático debruçou-se sobre ambas as situações, a saber: débito declarado e constituído em
GFIP não recolhidos e débitos apenas provisionados na contabilidade do sujeito passivo, sem os
correspondentes recolhimentos.
Isso por que, tanto a Instrução Normativa INSS no 100/2003, quanto a SRP no
3/2005, definam débitos, para fins da multa aqui tratada, desde que não estivessem com a
exigibilidade suspensa, a NFLD e o AI transitados em julgado na fase administrativa, o LDC
inscrito em dívida ativa, o valor lançado em documento de natureza declaratória não recolhido e
a provisão contábil de contribuições sociais não recolhidas.
Nessa perspectiva, tenho que mesmo que o caso no paradigmático possa ser mais
abrangente do que o destes autos, o fato é que há similitude fática naquilo em que se tratou de
débitos apenas provisionados.
Postos os detalhes acima, penso ter restado devidamente demonstrada a
divergência jurisprudencial a ser dirimida por esta Turma, razão pela qual, encaminho por
conhecer do recurso da União.
Do mérito.
Quanto ao mérito, cumpre destacar que o tema não é novo neste colegiado, que
vem decidindo, reiteradamente, no mesmo sentido do acórdão guerreado.
Todavia, este Relator vem sendo vencido por imprimir posicionando divergente.
Pois bem.
Como já relatado, trata o caso de multa por descumprimento de obrigação
acessória, que não se confunde, diga-se, com multa por descumprimento de obrigação principal,
a exemplo daquela insculpida no artigo 44 da Lei 9.430/96.
Como é cediço, as multas por descumprimento de obrigação acessória trazem
consigo normas que impõem a abstenção (o não fazer) ou a prática (o fazer) de determinada
conduta, seja por que o legislador a entendeu como necessária ao exercício da atividade
fiscalizatória do Estado (no caso das normas que impõem a conduta), seja por que a sua prática
seria jurídica e socialmente reprovável (no caso das que impõem o não fazer).
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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No caso em exame, a norma que dá fundamento ao dispositivo em análise tem
assento na conduta de “não fazer”, em especial, de não distribuir lucros em determinada
circunstância.
Veja-se que a reprovação dessa mesma conduta foi positivada em situações outras
nas quais se viu, da mesma forma e mediante a imposição de determinada sanção, necessária a
salvaguarda do erário público e dos interesses sociais em detrimento do direito individual dos
sócios de retirar rendimentos provenientes do capital investido. Parece-me clara e contundente a
aplicação do princípio pelo qual se consagra a supremacia do interesse coletivo em face do
interesse privado. Confiram-se os dispositivos, segundo as relações envolvidas:
Decreto no 99.684/90 – normas sobre o FGTS
Art. 50. O empregador em mora para com o FGTS não poderá, sem prejuízo de outras
disposições legais (Decreto-Lei n° 368, de 14 de dezembro de 1968, art. 1°):
I - pagar honorário, gratificação, pro labore , ou qualquer tipo de retribuição ou retirada
a seus diretores, sócios, gerentes ou titulares de firma individual; e
II - distribuir quaisquer lucros, bonificações, dividendos ou interesses a seus sócios,
titulares, acionistas, ou membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos.
[...]
Art. 52. Pela infração ao disposto nos incisos I e II do art. 50, os diretores, sócios,
gerentes, membros de órgãos fiscais ou consultivos, titulares de firma individual ou
quaisquer outros dirigentes de empresa estão sujeitos à pena de detenção de um mês a
um ano (Decreto-Lei n° 368, de 1968, art. 4°).
Parágrafo único. Apurada a infração prevista neste artigo, a autoridade competente do
INSS representará, sob pena de responsabilidade, ao Ministério Público, para a
instauração da competente ação penal.

DL 368/68 – sobre efeitos e débitos salariais.
Art. 1o - A empresa em débito salarial com seus empregados não poderá:
I - pagar honorário, gratificação, pro labore ou qualquer outro tipo de retribuição ou
retirada a seus diretores, sócios, gerentes ou titulares da firma individual;
II - distribuir quaisquer lucros, bonificações, dividendos ou interesses a seus sócios,
titulares, acionistas, ou membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos;
III - ser dissolvida.
Parágrafo único. Considera-se em débito salarial a empresa que não paga, no prazo e
nas condições da lei ou do contrato, o salário devido a seus empregados.
[...]
Art. 4o - Os diretores, sócios, gerentes, membros de órgãos fiscais ou consultivos,
titulares de firma individual ou quaisquer outros dirigentes de empresa responsável por
infração do disposto no Art. 1, incisos I e II, estarão sujeitos à pena de detenção de um
mês a um ano.
Parágrafo único. Apurada a infração prevista neste artigo, o Delegado Regional do
Trabalho representará, sob pena de responsabilidade, ao Ministério Público, para a
instauração da competente ação penal.
[...]
Art. 7o - As infrações descritas no Art.1, incisos I e II, e seu parágrafo único, sujeitam a
empresa infratora a multa variável de 10 (dez) a 50% (cinqüenta por cento) do débito
salarial, a ser aplicada pelo Delegado Regional do Trabalho, mediante o processo
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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previsto nos artigos 626 e seguintes da Consolidação das Leis do Trabalho, sem
prejuízo da responsabilidade criminal das pessoas implicadas.

Lei 4.357/64 – sobre IR e dá outras providências.
Art. 32. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, para com a
União e suas autarquias de Previdência e Assistência Social, por falta de recolhimento
de impôsto, taxa ou contribuição, no prazo legal, não poderão:
a) distribuir ... (VETADO) ... quaisquer bonificações a seus acionistas;
b) dar ou atribuir participação de lucros a seus sócios ou quotistas, bem como a seus
diretores e demais membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos;
c) (VETADO).
Parágrafo único. A desobediência ao disposto neste artigo importa em multa, reajustável
na
forma
do
art.
7o,
que
será
imposta:
a) às pessoas jurídicas que distribuírem ou pagarem ... (VETADO) ... bonificações ou
remunerações, em montante igual 50% a (cinqüenta por cento) das quantias que
houverem
pago
indevidamente;
b) aos diretores e demais membros da administração superior que houverem recebido as
importâncias indevidas, em montante igual a 50% (cinqüenta por cento) destas
importâncias.
§ 1o A inobservância do disposto neste artigo importa em multa que será
imposta: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - às pessoas jurídicas que distribuírem ou pagarem bonificações ou remunerações, em
montante igual a 50% (cinqüenta por cento) das quantias distribuídas ou pagas
indevidamente; e (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
II - aos diretores e demais membros da administração superior que receberem as
importâncias indevidas, em montante igual a 50% (cinqüenta por cento) dessas
importâncias. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A multa referida nos incisos I e II do § 1o deste artigo fica limitada,
respectivamente, a 50% (cinqüenta por cento) do valor total do débito não garantido da
pessoa jurídica.
Lei 8.212/91 – custeio previdenciário.
Art. 52. À empresa em débito para com a Seguridade Social é proibido:
I - distribuir bonificação ou dividendo a acionista;
II - dar ou atribuir cota ou participação nos lucros a sócio-cotista, diretor ou outro
membro de órgão dirigente, fiscal ou consultivo, ainda que a título de adiantamento.
Parágrafo único. A infração do disposto neste artigo sujeita o responsável à multa de
50% (cinqüenta por cento) das quantias que tiverem sido pagas ou creditadas a partir da
data do evento, atualizadas na forma prevista no art. 34. (Revogado pela
Medida Provisória no 449, de 2008) (Revogado pela Lei no 11.941, de 2009)
Art. 52. Às empresas, enquanto estiverem em débito não garantido com a União,
aplica-se o disposto no art. 32 da Lei no 4.357, de 16 de
julho de
1964. (Redação dada pela Medida Provisória no 449, de 2008)
Art. 52. Às empresas, enquanto estiverem em débito não garantido com a União,
aplica-se o disposto no art. 32 da Lei no 4.357, de 16 de
julho de
1964. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
I – (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
II – (revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Parágrafo único. (Revogado). (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Fl. 760
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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Note-se que a penalização da conduta, a exemplo da relacionada a débitos
salariais, é prevista em situações em que o foco não se dá sobre a cobrança do débito. Perceba-
se: nas relações de emprego, considera-se em débito salarial a empresa que não paga, no prazo e
nas condições da lei ou do contrato, o salário devido a seus empregados. É dizer, infere-se que o
mero surgimento da obrigação trabalhista, independentemente de qualquer atuação
condicionante da Fiscalização do Trabalho, é circunstância em que ensejaria a aplicação da
penalidade, caso houvesse retirada por parte do sócio.
Nos termos do codex tributário, a obrigação principal surge com a ocorrência do
fato gerador e tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se
juntamente com o crédito dela decorrente. Em outras palavras, havendo a subsunção do fato
concretamente ocorrido no mundo fenomênico à hipótese legal definida como necessária e
suficiente à ocorrência do fato gerador, tem-se o nascimento da obrigação tributária.
Todavia, assim havendo, faz-se necessário empregar-lhe concretude, a teor do
artigo 142 do CTN, de sorte que possa haver sua efetiva cobrança pela Fazenda Pública.
Frise, a constituição do crédito é ato indispensável que propicia, ao fim e ao cabo,
a cobrança do quantum debeatur por parte do Fisco.
No caso em exame, é incontroverso que o sujeito passivo possuía, à época das
retiradas dos sócios, valores provisionados, não recolhidos, relativos a retenções de
contribuição previdenciária. Tais retiradas foram contabilizadas ora como Adiantamento de
Lucros, ora como Lucros do Ano Corrente.
Nesse ponto, abre-se um parêntese apenas para registrar que os valores lançados
na contabilidade fazem prova tanto contra, quanto a favor do contribuinte, consoante se extrai do
artigo 923 do RIR/99
Em termos contábeis, quando se apropria uma despesa – e com isso se tem a
redução do lucro tributável para fins de IRPJ e CSLL - a exemplo daquela com a folha de
salários ou com fornecedores, há a contabilização, em conta de passivo, dos valores que serão
pagos aos funcionários ou aos fornecedores e daqueles valores, retidos, que deverão ser
recolhidos ao erário a título de IR ou contribuições, conforme o caso.
Grosso modo, pode-se dizer, inclusive, que os valores retidos compuseram o total
das respectivas despesas e, como dito, implicaram um valor menor a titulo de IR e CSLL.
Não tenho duvida que a contabilização da retenção, tal como acima, é um
reconhecimento formal do nascimento da obrigação tributária. Tanto o foi, que os respectivos
valores teriam sido recolhidos em 6/3/07, após a distribuição dos lucros e após o início da ação
fiscal.
O próprio sujeito passivo, após reconhecer que incidira na hipótese legal abstrata,
registrou sua obrigação para com o Fisco, mas que, por opção, decidira não adimpli-la,
reservando recursos financeiros, outrossim, para dar lastro às retiradas dos sócios, ainda que se
tratando de recolhimento de tributo retido. Nesse contexto, parece-me patente que a conduta
perpetrada é justamente aquele reprovada e sancionada pelo legislador.
O artigo 150 do CTN impõe ao sujeito passivo o dever de, sem o prévio exame da
autoridade fiscal, apurar, declarar e antecipar o pagamento do tributo. Em assim não agindo,
estará sujeito à sanção específica, hoje prevista no artigo 35-A da Lei 8.212/91.
Fl. 761
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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Note-se, com isso, que para cada conduta juridicamente relevante, seja omissiva,
seja comissiva, há a previsão de uma sanção específica.
Imaginar que para a subsunção do caso à hipótese legal far-se-ia necessária a
constituição do crédito, não me parece ser a solução mais adequada. Explico:
Como é de conhecimento deste colegiado, a Fiscalização Tributária, como regra,
não fiscaliza o cumprimento das obrigações tributárias antes de o fim do período de apuração do
tributo e, muito dificilmente, dentro do próprio ano calendário a que se referem.
Caso exigida a constituição do crédito para, somente a partir daí, sancionar a
distribuição dos lucros, caso o contribuinte não o confessasse, sponte propria, e distribuísse
lucros antecipadamente, ter-se-ia por letra morta o dispositivo legal, pois sempre que ou quando
o fiscal constituísse o crédito, já teria havido a prévia distribuição do lucro.
Ou seja, estar-se-ia, ao meu ver, prestigiando uma conduta juridicamente
inadequada, o que, decerto, não encontra guarida no Direito.
E que não se diga que por meio de uma alegada interpretação sistêmica da lei
8.212/91, onde no § 4o de seu artigo 33, impõe a constituição do crédito por meio de notificação
de lançamento, de auto de infração e de confissão de valores devidos e não recolhidos pelo
contribuinte, haveria a fundamentação para exigir-se, no caso, a constituição do crédito.
Como já dito, a interpretação que aqui se pretende é aquela voltada ao subsistema
de proteção social - a exemplo da norma que previa a atenuação de multa por não entrega da
GFIP - e não aquele afeto à cobrança do crédito. Penso, assim, que são subsistemas em que há
diferença, por mais tênue que seja, do ponto de vista do direito tutelado.
Também não vejo como relevante, neste caso, ter ou não havido a constituição do
crédito a posteriori, na medida em que tampouco o seu recolhimento a destempo é hipótese legal
de atenuação da multa. Ter havido, ou não, o lançamento ou confissão em nada modifica a
conduta de distribuir lucros estando em débito não garantido para com a União.
Em reforço, reafirmo que, ao meu ver, “estar em débito não garantido” – ainda
que não fosse essa a redação do dispositivo à época dos fatos geradores - não equivale a dizer
que tenha havido, necessariamente, a constituição do respectivo crédito tributário, bastando, para
tanto, que haja o reconhecimento formal e inconteste da obrigação tributária a ele
correspondente.
Em outras palavras, a não cobrança do débito, seja lá por qual motivo tenha se
dado, não tem o condão de sequer atenuar a conduta de “distribuir lucros estando em débito”
praticada pelo sujeito passivo, dada a independência que há entre ambas.
Veja-se, seria o mesmo, mutatis mutandi, extraído da inteligência do enunciado de
Súmula CARF no 148, segunda a qual “No caso de multa por descumprimento de obrigação
acessória previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN,
ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha
sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.”
A aplicação desse enunciado de súmula tem dado fundamento à manutenção de
multa por descumprimento de obrigação acessória, a exemplo de deixar de informar fatos
geradores em GFIP, mesmo na hipótese em que a obrigação principal correlata tenha sido extinta
por decadência, o que, a meu ver, reafirma a tese de que a extinção do crédito tributário ou,
Fl. 762
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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como neste caso, a sua não constituição, em nada afetaria a reprimenda à conduta omissiva,
desde que, por óbvio, a obrigação principal não tenha sido considerada indevida.
Perceba-se, em arremate e como já destacado, que tanto a Instrução Normativa
INSS no 100/2003, quanto a SRP no 3/2005, definiam débitos, para fins da multa aqui tratada,
desde que não estivessem com a exigibilidade suspensa, i) a NFLD e ii) o AI transitados em
julgado na fase administrativa, o iii) LDC inscrito em dívida ativa, o iv) valor lançado em
documento de natureza declaratória não recolhido e a v) provisão contábil de contribuições
sociais não recolhidas.
Com isso, para que o contribuinte viesse a eventualmente se beneficiar da
excludente de exigibilidade suspensa, far-se-ia necessário, por óbvio e antes de mais nada, que
houvesse a constituição do crédito tributário. Nesse rumo, sua opção pelo mero reconhecimento
contábil da obrigação tributária o colocou em um estágio anterior àquele que eventualmente lhe
poderia ser vantajoso.
Forte no exposto, VOTO por CONHECER do recurso para DAR-LHE
provimento.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti
Voto Vencedor
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Redatora Designada.

Em que pese o brilhante voto do Ilustre Relator, peço vênia para dele divergir.
Conforme exposto, trata-se de recurso especial por meio do qual se discute a
vedação imposta pelo art. 52 da Lei no 8.212/91. Referido dispositivo (na redação vigente na data
do fato gerador) proibia que empresas, enquanto estivesse em débito com a União, distribuíssem
bonificações ou dividendos aos seus acionistas. A multa aplicada no caso do descumprimento da
determinação está descrita no art. 32 da Lei no 4.357/1964:
Art 32. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, para com a
União e suas autarquias de Previdência e Assistência Social, por falta de recolhimento
de impôsto, taxa ou contribuição, no prazo legal, não poderão:
a) distribuir quaisquer bonificações a seus acionistas;
b) dar ou atribuir participação de lucros a seus sócios ou quotistas, bem como a seus
diretores e demais membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos;
c) (VETADO).
§ 1oA inobservância do disposto neste artigo importa em multa que será imposta:
I - às pessoas jurídicas que distribuírem ou pagarem bonificações ou remunerações, em
montante igual a 50% (cinqüenta por cento) das quantias distribuídas ou pagas
indevidamente; e
II - aos diretores e demais membros da administração superior que receberem as
importâncias indevidas, em montante igual a 50% (cinqüenta por cento) dessas
importâncias.
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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§ 2oA multa referida nos incisos I e II do § 1odeste artigo fica limitada,
respectivamente, a 50% (cinqüenta por cento) do valor total do débito não garantido da
pessoa jurídica.
A lide reside no sentido a ser atribuído à expressão “enquanto estiverem em
débito”.
Compartilho do entendimento de que a expressão comporta uma interpretação
sistemática, sendo necessário observar qual o objetivo da norma. Neste cenário não se pode
perder de vista que a finalidade da proibição estabelecida pelo dispositivo legal é assegurar ao
sujeito ativo do crédito tributário o recebimento do valor que lhe é devido, impedindo que a
empresa priorize os interesses de seus acionistas em detrimento do interesse público. Tem-se
norma voltada para o combate da sonegação fiscal.
Assim, a expressão “débito” hoje inclusive acompanha da especificidade do “não
garantido” vai muito além da análise acerca da existência de penhora, depósito ou fiança
bancária, previstas no artigo 9o da Lei 6.830/80, o debito aqui compreende a ideia de crédito
tributário exigível, ou seja, a vedação não se aplica aos contribuintes que possuam débitos com a
exigibilidade suspensa nos termos do art. 151 do Código Tributário Nacional e muito menos os
créditos que não tenham sido formalmente constituídos.
Essa ideia era defendida pelo professor Hiromi Higuchi na clássica obra “Imposto
de Renda das Empresas – Interpretação e Prática” (Atualizado até 15-02-2017, p. 523). Após
destacar que a vedação existe desde 1964 o autor esclarece que “A vedação para distribuir
bonificações em dinheiro ou lucros tem aplicação quando a pessoa jurídica tiver débito, não
garantido, de imposto, taxa ou contribuição por falta de recolhimento no prazo legal. A lei não
faz distinção se o débito é de um dia ou um ano. O débito com a exigibilidade suspensa não é
considerado débito para esse fim. Não entra, também, na vedação o débito garantido por depósito
integral em dinheiro ou em bens.”
O Superior Tribunal de Justiça ratifica o entendimento acima, tendo decidido que
débito parcelamento – mesmo sem garantia – por ser hipótese de suspensão da exigibilidade do
crédito expressamente descrita pelo Código Tributário Nacional, não impede a distribuição de
lucros e dividendos pelas empresas. Neste sentido REsp 1.115.136/SC:
RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. ART. 32 DA LEI 4.357/65. PESSOA
JURÍDICA COM "DÉBITO NÃO GARANTIDO". DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS E
DIVIDENDOS.
PROIBIÇÃO
QUE
NÃO
SE
APLICA
AO
CASO
DE
PARCELAMENTO.
1. O artigo 32 da Lei n.o 4.357/65 proíbe as pessoas jurídicas com débitos não
garantidos para com o Fisco de distribuírem lucros e dividendos a sócios e acionistas,
bem como prevê a aplicação de multa pelo seu descumprimento.
2. Tendo a empresa aderido a parcelamento, a exigibilidade dos seus débitos encontra-se
suspensa, nos termos do previsto no artigo 151 do Código Tributário Nacional.
3. O parcelamento não é mera suspensão de exigibilidade do crédito tributário. Para
aderir ao parcelamento, o contribuinte se compromete a: (a) honrar a dívida
fracionadamente, com os consectários decorrentes do decurso de prazo; (b) observar
todas as imposições legais aplicáveis a esse regime especial de pagamento; (c) renunciar
a qualquer direito ou impugnação que possa se contrapor ao crédito tributário; e (d)
desistir das ações judiciais em curso e das impugnações e recursos administrativos.
4. O crédito tributário não é garantido apenas "fisicamente", como ocorre na penhora ou
no depósito, mas por outras medidas que lhe assegurem exequibilidade. No caso do
parcelamento, a confissão de dívida constitui o crédito eventualmente ainda não
lançado, que poderá ser inscrito em dívida ativa e cobrado judicialmente em caso de
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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inadimplemento. Contra o crédito assim constituído e cobrado não caberá, em tese,
impugnações de mérito, já que se exige renúncia ao direito sobre o qual se funda a ação.
Ademais, a dívida objeto do parcelamento é atualizada e sobre ela incidem os encargos
da mora, sem qualquer prejuízo de ordem temporal ao Fisco.
5. A pessoa jurídica não pode ser impedida de distribuir lucros e dividendos a sócios e
acionistas quando está em situação de regularidade com o fisco, o que ocorre quando
cumpridos os termos do parcelamento.
6. Caso o parcelamento seja descumprido, nada impede que, a partir da exclusão do
contribuinte desse regime especial de pagamento, seja vedada a distribuição de lucros e
dividendos, até que outra garantia seja apresentada ao crédito.
7. Recurso especial não provido.
Também a Instrução Normativa RFB no 971/2009 em seu art. 475, §2o,
reproduzindo os dizeres da então vigente IN SRP No 3/2005, esclarece que a vedação não
abrange débitos com exigibilidade suspensa:
Art. 475. Por infração a qualquer dispositivo da Lei no 8.212, de 1991, exceto no que se
refere aos prazos de recolhimento de contribuições, da Lei no 8.213, de 1991 e da Lei no
10.666, de 2003, fica o responsável sujeito a multa variável, conforme a gravidade da
infração, limitada a um valor mínimo e um valor máximo previstos no RPS e
atualizados mediante Portaria Interministerial, aplicada da seguinte forma:
I - a partir do valor mínimo, limitada ao valor máximo estabelecido em Portaria
Interministerial, para as infrações previstas no inciso I do art. 283 do RPS;
II - a partir de 1/10 (um décimo) do valor máximo estabelecido em Portaria
Interministerial, ao qual se limita, para as infrações previstas no inciso II do art. 283 do
RPS;
III - no valor mínimo, por segurado não inscrito, para a infração prevista no § 2o do art.
283 do RPS;
IV - no valor mínimo, para as infrações para as quais não haja penalidade
expressamente cominada, conforme o § 3o do art. 283 do RPS;
V - à empresa que estiver em débito não garantido com a União, no valor de 50%
(cinquenta por cento) das quantias distribuídas ou pagas a título de quaisquer
bonificações ou participação nos lucros, conforme disposto no art. 32 da Lei no 4.357,
de 16 de julho de 1964;
VI - aos diretores e demais membros da administração superior, no valor de 50%
(cinquenta por cento) das importâncias de que trata o inciso V, recebidas indevidamente
da empresa que estiver em débito não garantido com a União, conforme disposto no art.
32 da Lei no 4.357, de 16 de julho de 1964.
§ 1o As multas referidas nos incisos V e VI do caput ficam limitadas, respectivamente, a
50% (cinquenta por cento) do valor total do débito não garantido da empresa.
§ 2o Consideram-se débitos, para fins das multas previstas nos incisos V e VI do caput,
desde que não estejam com a exigibilidade suspensa, a NFLD, a Notificação de
Lançamento e o Auto de Infração transitados em julgado na fase administrativa, o LDC
inscrito em dívida ativa, o valor lançado em documento de natureza declaratória não
recolhido e a provisão contábil de contribuições sociais não recolhidas.
A parte final do citado §2o - o valor lançado em documento de natureza
declaratória não recolhido e a provisão contábil de contribuições sociais não recolhidas - nos traz
informação que também merece reflexão: se a limitação para distribuição dos lucros está
condiciona a existência de débito exigível, devemos analisar se esses casos de débitos declarados
ou lançados em provisão contábil assumem essa condição.
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-009.293 - CSRF/2a Turma
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Para tanto essencial ter em mente entendimento já pacificado e sumulado pelo
Superior Tribunal de Justiça no sentido de que débito declarado pelo contribuinte dispensa a
realização de lançamento tributário nos termos do art. 142 do CTN, admitindo a imediata
remessa do mesmo para inscrição em dívida ativa. Essa foi a tese fixada por meio da Súmula do
STJ no 436:
Súmula 436
A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito
tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco. (Súmula 436,
PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/04/2010, DJe 13/05/2010)
Neste cenário podemos afirmar que a jurisprudência do STJ é assente no sentido
de que, em se tratando de tributo sujeito a lançamento por homologação, é despicienda a
instauração de prévio processo administrativo ou notificação para que haja a constituição do
crédito tributário, tornando-se exigível a partir da declaração feita pelo contribuinte (AREsp
1.534.770/RJ).
No caso concreto, como destacado no relatório fiscal, o suposto débito foi
caracterizado exclusivamente a partir de lançamento em conta contábil do Contribuinte
inexistindo sua constituição por meio da declaração do contribuinte ou mesmo por ato da
autoridade fiscal competente.
Diante do exposto conheço e nego provimento ao recurso.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

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