Tribunal: CARF
Processo: 10630.901917/2012-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCO ANTONIO MARINHO NUNES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-17
Data de publicação: 2021-02-18

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. RESSARCIMENTO. POSSIBILIDADE.
Os créditos do regime de apuração não cumulativa podem ser aproveitados para abatimento do valor a pagar das contribuições e, somente em algumas situações, para compensação ou como ressarcimento em dinheiro, como é o caso dos créditos vinculados às receitas de exportação e às vendas sujeitas à não incidência, isenção, suspensão ou alíquota zero.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
São insumos, para efeitos do PIS e Cofins não-cumulativos, todos os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e à prestação de serviços para a obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta ou indiretamente no processo produtivo, cuja subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CREDITAMENTO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
Na apuração do PIS e Cofins não-cumulativos, a prova da existência do direito de crédito indicado no Pedido de Ressarcimento/Compensação incumbe à Contribuinte, de maneira que, não havendo a correta demonstração, deve a Fiscalização efetuar as glosas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CREDITAMENTO. DEVOLUÇÕES DE VENDAS.
Não geram créditos da contribuição a devolução de vendas de produtos tributados à alíquota zero.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CREDITAMENTO. COOPERATIVAS. ATO COOPERATIVO.
São passíveis de gerar crédito somente as aquisições, efetuadas junto a não associados, de bens para revenda ou de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
RECURSO VOLUNTÁRIO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Operam-se os efeitos preclusivos previstos nas normas do Processo Administrativo Fiscal em relação à matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo contribuinte perante a primeira instância administrativa.
PER/DCOMP. HOMOLOGAÇÃO DE COMPENSAÇÕES. INCOMPETÊNCIA DO CARF.
A homologação e operacionalização de compensação é atribuição da autoridade administrativa da unidade da RFB, sendo o CARF incompetente para realizá-las.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10630.901917/2012-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-009.195 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
17 de novembro de 2020
Recorrente
COOPERATIVA AGRO PECUÁRIA VALE DO RIO DOCE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CRÉDITO
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
RESSARCIMENTO.
POSSIBILIDADE.
Os créditos do regime de apuração não cumulativa podem ser aproveitados
para abatimento do valor a pagar das contribuições e, somente em algumas
situações, para compensação ou como ressarcimento em dinheiro, como é o
caso dos créditos vinculados às receitas de exportação e às vendas sujeitas à
não incidência, isenção, suspensão ou alíquota zero.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
São insumos, para efeitos do PIS e Cofins não-cumulativos, todos os bens e
serviços essenciais ao processo produtivo e à prestação de serviços para a
obtenção da receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo
ser empregados direta ou indiretamente no processo produtivo, cuja subtração
implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e da prestação
do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da pessoa jurídica.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CREDITAMENTO. SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS.
Na apuração do PIS e Cofins não-cumulativos, a prova da existência do direito
de crédito indicado no Pedido de Ressarcimento/Compensação incumbe à
Contribuinte, de maneira que, não havendo a correta demonstração, deve a
Fiscalização efetuar as glosas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CREDITAMENTO. DEVOLUÇÕES
DE VENDAS.
Não geram créditos da contribuição a devolução de vendas de produtos
tributados à alíquota “zero”.
INCIDÊNCIA
NÃO
CUMULATIVA.
CREDITAMENTO.
COOPERATIVAS. ATO COOPERATIVO.
São passíveis de gerar crédito somente as aquisições, efetuadas junto a não
associados, de bens para revenda ou de bens e serviços, utilizados como
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10630.901917/2012-11
Fl. 230
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
RECURSO VOLUNTÁRIO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
Operam-se os efeitos preclusivos previstos nas normas do Processo Administrativo
Fiscal em relação à matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo
contribuinte perante a primeira instância administrativa.
PER/DCOMP.
HOMOLOGAÇÃO
DE
COMPENSAÇÕES.
INCOMPETÊNCIA DO CARF.
A homologação e operacionalização de compensação é atribuição da
autoridade administrativa da unidade da RFB, sendo o CARF incompetente
para realizá-las.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte
o recurso voluntário e, na parte conhecida, negar provimento.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marco Antonio Marinho Nunes - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(Presidente), Ari Vendramini, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Marco Antonio Marinho
Nunes, Salvador Cândido Brandão Júnior, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Breno
do Carmo Moreira Vieira e Semíramis de Oliveira Duro (Vice-Presidente).
Relatório
Cuida-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 09-44.341 – 1a
Turma da DRJ/JFA, que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada
contra o Despacho Decisório No de Rastreamento 040919940, por intermédio do qual foi
reconhecido parcialmente, no valor de R$ 1.230.091,59, o crédito apresentado no Pedido de
Ressarcimento objeto do PER/DCOMP no 19492.86550.130508.1.1.11-6088, ao qual foram
atreladas as Declarações de Compensação objeto dos seguintes PER/DCOMPs:
a) Homologadas:
17027.29762.290708.1.3.11-7698
e
02788.47447.091208.1.7.11-7001;
b) Homologada parcialmente: 35519.92713.151208.1.7.11-4303; e
c) Não
homologadas:
23377.96541.191208.1.3.11-0080,
16265.76144.090109.1.3.11-6205,
32494.94785.200109.1.3.11-0030
e
11190.51416.150109.1.3.11-0219.
Fl. 231
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

No
referido
Pedido
de
Ressarcimento,
objeto
do
PER/DCOMP
no
19492.86550.130508.1.1.11-6088, o tipo de crédito é relativo ao tributo Cofins Não-
Cumulativa - Mercado Interno do 3o Trimestre de 2006, no valor pleiteado de R$
1.287.812,13.
Por bem descrever os fatos, adoto, como parte de meu relatório, o relatório
constante da decisão de primeira instância, que reproduzo a seguir:
Relatório
Trata-se do Pedido de Ressarcimento – PER no 19492.86550.130508.1.1.11-
6088, de crédito da Cofins Não Cumulativa - Mercado Interno (art. 17 da Lei n°
11.033/2004), relativo ao 3o trimestre de 2006 (fls. 2 a 4), assim detalhado:
Discriminação
Julho
Agosto
Setembro
Total
Crédito da Cofins – Mercado

Interno (art. 17 da Lei

No 11.033/2004)
519.718,23 383.538,51 384.555,39 1.287.812,13
Parcela do Crédito Utilizada

para Deduzir da Cofins
0,00
0,00
0,00
0,00
Parcela do Crédito Utilizada

Mediante Entrega de

Declarações de Compensação
0,00
0,00
0,00
0,00
Saldo de Créditos Passível

de Ressarcimento
0,00
0,00
0,00 1.287.812,13
Utilizando o crédito acima foi transmitida a Declaração de Compensação –
Dcomp no 35519.92713.151208.1.7.11-4303, fls. 5 a 8, objetivando a extinção de
débito de CSRF, período de apuração 2a Quin./Novembro/2008, código 5952, no valor
de R$232,50. Foram transmitidas outras declarações de compensação para
aproveitamento do mesmo crédito, também tratadas no Despacho Decisório de fl. 63.
Da verificação da legitimidade do crédito sob exame resultou o Relatório Fiscal
de fls. 64 a 90, no qual foram registrados os ajustes realizados e as irregularidades
apuradas, consoante os tópicos a seguir sintetizados:
DOS CRÉDITOS BÁSICOS
BENS PARA REVENDA
Observa-se que estes créditos, calculados sobre compras de bem e produtos para
revendas, não têm relação com as receitas vinculadas a produtos tributados à
alíquota zero ou exportados, e, portanto, não são passíveis de ressarcimento.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Apesar de a legislação (...) estar tratando de receitas submetidas aos regimes
cumulativos e não cumulativos, é nosso entendimento que aqueles critérios, de
apropriação direta ou rateio de custos, deverá ser aplicados ao caso presente,
para separar entradas vinculadas a exportações, das vinculadas a receitas
de alíquota 0% e das vinculadas a receitas tributadas regularmente a
1,65% e 7,6%.
BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS (considerado somente a Usina de
beneficiamento)
Em que pese a correção dos valores..., a forma de apuração dos créditos de Pis e
Cofins do contribuinte, quanto à segregação da aplicação dos insumos “não
embalagens”, procedida conforme quadro acima, merece correção. Não
entendemos correta a utilização do rateio em todos os itens de insumos “não
embalagens”. Como visto, o rateio deveria ser aplicado aos custos comuns, não a
Fl. 232
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

todos, indiscriminadamente. Existem insumos, como suco e polpas de frutas, que
são, sabidamente, aplicados em produtos tributados, e não poderiam ser
submetidos a rateio.
SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS (considerado somente a Usina
de beneficiamento)
..., tendo em vista, pelo todo dito, a não subsunção dos referidos serviços ao
conceito de insumos, o cálculo dos créditos em análise, conforme a legislação,
deverão tomar por base, neste item, os valores de acordo com o quadro abaixo:

DEVOLUÇÃO DE VENDAS SUJEITAS ÀS ALÍQUOTAS DE 1,65% E
7,6% DE PIS/PASEP E COFINS, RESPECTIVAMENTE
No que se refere aos valores de devoluções, para os quais não é permitido o
creditamento de valores passíveis de ressarcimento, mas tão somente
compensáveis, efetuamos a verificação das entradas por CFOP no Livro de
Registro de Entradas (verificação individual de notas) e no Livro de Registro de
Apuração do ICMS (verificação dos totais por CFOP) e as comparamos com os
valores constantes do DACON e dos memoriais de apuração de créditos
apresentados pelo contribuinte. No que se refere aos valores não foram
verificados ajustes a serem procedidos. Foi ainda verificada a natureza dos itens
que entraram como devoluções, haja vista que o contribuinte também efetua
vendas de bens que são tributados à alíquota de 0%, e a devolução destes não
podem, óbvio, gerar crédito. Neste ponto, também foi constata a correção
da apuração do contribuinte, uma vez que como devolução constam
apenas vendas sujeitas às alíquotas de 1,65 % e 7,6%, de Pis e Cofins,
respectivamente.
Não obstante ao acima constatado, outro ponto que deve ser observado é que
como o contribuinte, como cooperativa de produção agropecuária, efetua diversas
exclusões de seu faturamento, como já relatado neste Relatório Fiscal. Com isso,
as vendas tributadas com alíquota superior a zero nem sempre são, de fato,
tributadas.
.................
Dessa forma procedemos a glosa referente à parcela das devoluções utilizada pelo
contribuinte que se mostrou superior ao percentual efetivamente tributado de suas
receitas mensais. Cumpre observar que na apuração do percentual efetivamente
tributado da receita do contribuinte, como exposto acima, foram consideradas as
exclusões de custos agregados, com a utilização da relação “Base de Cálculo de
Pis e Cofins/Receita Tributável”. Assim as devoluções passíveis de configurarem
base de cálculo dos créditos de Pis e Cofins, ficaram conforme especificado no
quando abaixo:

OUTRAS OPERAÇÕES COM DIREITO A CRÉDITO
Fl. 233
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

...os créditos apurados pelo contribuinte, calculados sobre aquisições vinculadas a
produtos danificados, vão de encontro ao que determina a legislação, devendo, pois,
serem indeferidos na sua integralidade.
DOS VALORES APURADOS

Após os ajustes e as glosas acima, assim restou concluído o relatório fiscal:
Diante de todo o acima exposto, RECONHEÇO ao contribuinte Cooperativa
Agropecuária Vale do Rio Doce Ltda, CNPJ N.o 20.598.645/0001-85, o direito
creditório no valor de R$ 1.230.091,59 (um milhão, duzentos e trinta mil,
noventa e um reais e cinquenta e nove centavos), como DEFERIMENTO
PARCIAL do crédito de Cofins não cumulativo, objeto do Pedido Eletrônico de
Ressarcimento de no 19492.86550.130508.1.1.11-6088, apurado no 3o trimestre de
2006, vinculado a vendas de produtos submetidos à alíquota de 0% de Pis/Cofins.
Com base no Relatório Fiscal, foi exarado o Despacho Decisório de fl. 63, por
meio do qual, foi deferido crédito no valor de R$1.230.091,59, mas insuficiente para
compensar integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo, razão pela foi
assim decidido:
HOMOLOGO PARCIALMENTE a compensação declarada no PER/DCOMP
35519.92713.151208.1.7.11-4303 NÃO HOMOLOGO a compensação declarada no(s)
seguinte(s)
PER/DCOMP:
23377.96541.191208.1.3.11-0080
16265.76144.090109.1.3.11-6205
32494.94785.200109.1.3.11-0030
11190.51416.150109.1.3.11-0219. Não há valor a ser restituído/ressarcido para o(s)
pedido(s)
de
restituição/ressarcimento
apresentado(s)
no(s)
PER/DCOMP
19492.86550.130508.1.1.11-6088.
A contribuinte foi cientificada do Despacho Decisório em 19/12/2012 e
apresentou, em 18/01/2013, a manifestação de inconformidade de fls. 107 a 115, na
qual, após as argumentações expendidas, assim requer:
1. Recebimento tempestivo da Presente Defesa;
2. Declaração de procedência, com a homologação total dos créditos ora em
discussão;
3. Provas que serão produzidas. - Além das provas documentais que apresenta, requer
a possibilidade da juntada de todas as informações necessárias a fiel comprovação do
seu direito.
É o relatório.
Devidamente processada a Manifestação de Inconformidade apresentada, a 1a
Turma da DRJ/JFA, por unanimidade de votos, julgou improcedente o recurso e ratificou o
Despacho Decisório de fl. 63, nos termos do relatório e voto do relator, conforme Acórdão no 09-
44.341, datado de 29/05/2013, cuja ementa transcrevo a seguir:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CRÉDITO NÃO CUMULATIVIDADE. RESSARCIMENTO. POSSIBILIDADE.
Fl. 234
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

Os créditos do regime de apuração não cumulativa podem ser aproveitados para
abatimento do valor a pagar das contribuições e, somente em algumas situações, para
compensação ou como ressarcimento em dinheiro, como é o caso dos créditos
vinculados às receitas de exportação e às vendas sujeitas à não incidência, isenção,
suspensão ou alíquota zero.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
Somente gera direito ao crédito da contribuição não-cumulativa a aquisição de bens e
serviços diretamente aplicados ou consumidos na fabricação de produtos destinados à
venda ou na prestação de serviços.
PRODUTOS DANIFICADOS. CRÉDITO. ESTORNO. OBRIGATORIEDADE.
Deverá ser estornado o crédito da COFINS relativo a bens adquiridos para revenda ou
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou
deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que
tenham tido a mesma destinação.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
PROVA DOCUMENTAL. JUNTADA POSTERIOR. IMPOSSIBILIDADE.
A prova documental deve ser apresentada juntamente com a manifestação de
inconformidade, sob pena de preclusão.

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Cientificada do julgamento de primeiro grau, a contribuinte apresenta Recurso
Voluntário, estruturado nos seguintes tópicos:

BREVE HISTÓRICO

LEITE ADQUIRIDO DE TERCEIROS E MELHOR APROVEITAMENTO DO CRÉDITO
PRESUMIDO

BENS PARA REVENDA

BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS

QUANTO AOS INSUMOS

SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS

DEVOLUÇÃO DE VENDAS SUJEITAS ÀS ALÍQUOTAS DE 1,65% (PIS/PASEP) E 7,6%
(COFINS)

DO REGIME DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS DAS CONTRIBUIÇÕES DO
PIS/COFINS NO CASO DE NÃO-INCIDÊNCIA

PEDIDO
ALTERNATIVO
AO
PEDIDO
DE
RECONHECIMENTO
DO
ATO
COOPERATIVO COMO CASO DE NÃO-INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA: MANUTENÇÃO
DOS CRÉDITOS EM VIRTUDE DAS ISENÇÕES DECORRENTES DAS EXCLUSÕES
DA BASE DE CÁLCULO

DOS PEDIDOS E REQUERIMENTOS
É o relatório.
Voto
Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes, Relator.
I
ADMISSIBILIDADE
Fl. 235
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido, exceto quanto ao Item II.1 deste voto,
pelas razões nele expostas.
II
MÉRITO
II.1
Leite adquirido de terceiros e melhor aproveitamento do crédito
presumido
A Recorrente inicia seu recurso aduzindo que o Auditor reajustou tais valores
(relativos a leite adquirido) considerando que a cooperativa efetua operações com terceiros não-
cooperados, portanto, plenamente passíveis de tributação normal e sem qualquer exclusão de
base de cálculo, tal como ocorre em relação às operações com cooperados.
Não obstante tal fato, a Recorrente alega que o Auditor-Fiscal constatou em sua
análise que ela não utiliza a integralidade de seus créditos. Entretanto, ao chegar a tal conclusão,
a autoridade fiscal não descontou desse crédito os valores não homologados em sua análise,
prejudicando sobremaneira o ressarcimento de créditos fiscais da Contribuinte.
Entende a Recorrente ser princípio assente que a extinção de dívida deve ser feita,
senão como o avençado (no direito privado), ou como o prescrito por lei (na seara tributária), ao
menos, sempre, de maneira menos gravosa para o devedor.
Dessa forma, afirma a Recorrente, configura-se evidente que a opção adotada no
procedimento em análise é aquela que mais onera a Contribuinte, afinal impõe ônus sobre seus
créditos restituíveis, esquecendo intacto o crédito presumido, já consentido e admitido pelo
órgão fiscal.
Assim, a Recorrente requer que se compensem com o montante desses créditos
presumidos os eventuais valores que subsistirem o presente procedimento fiscal e não com os
valores decorrentes dos pedidos de ressarcimento.
Analiso.
Inicialmente, esta alegação/requisição não foi levantada em Manifestação de
Inconformidade. E sobre ela, portanto, o órgão julgador de primeira instância não se manifestou.
Dessa forma, apreciá-la primeiramente neste Colegiado caracterizaria supressão de instância,
sem a possibilidade de contestação posterior no âmbito administrativo. Logo, trata-se de matéria
preclusa, a teor do disposto nos arts. 16, III, e 17 do Decreto no 70.235, de 06/03/1972.
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;
[...]
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
Registre-se ainda, carecer competência a este Colegiado para analisar “pedido
adicional de compensação” com créditos não abarcados em Pedido de Ressarcimento (crédito
presumido),
eis
que
a
atuação
do
CARF,
em
processos
de
compensação/restituição/ressarcimento, limita-se ao reconhecimento do pleito creditório, em
litígio, apresentado em PER/DCOMP. Dessa forma, a competência deste órgão julgador de
segundo grau não abarca procedimentos atinentes à homologação de compensação.
Fl. 236
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

Portanto, não se conhece do pedido adicional para compensação de débitos,
contido nesta parte do Recurso Voluntário.
II.2
Bens para revenda
Diz a Recorrente que, conforme o Relatório Fiscal, por não possuírem correlação
com produtos tributados à alíquota zero ou exportados, os bens adquiridos para revenda não são
passíveis de ressarcimento. Mas tal entendimento é extremamente equivocado e fere de morte o
princípio da estrita legalidade tributária, pois impõe condição que não está prevista em lei para
deferimento do crédito.
Argumenta que o art. 3o da Lei no 10.637, de 30/12/2002, bem como o mesmo
artigo da Lei no 10.833. de 29/12/2003, de redação comum a ambas, simplesmente diz que a
pessoa jurídica pode descontar créditos dos bens adquiridos para a revenda, tributados na forma
do art. 2o das referidas leis, sendo construção in pejus para a Contribuinte apor simplesmente um
predicativo que limite a possibilidade de créditos em tais hipóteses.
Alega que ao administrador público não é dado restringir onde a lei não impõe
óbice algum, pois estará cerceando direito da Contribuinte ou diminuindo o âmbito de
abrangência de norma cogente.
Acrescenta ser descabido, ainda, glosar os valores referentes aos estoques de
insumos e de materiais de embalagens, sob a alegação de que estes não se destinam ao processo
produtivo, quando se sabe que não é outro o seu fim senão serem incorporados ao produto final
ou serem fornecidos aos cooperados, para desenvolvimento de suas atividades.
Aprecio.
De fato, os dispositivos citados pela Recorrente art. 3o das Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003, especificamente em seu inciso I, possibilitam o desconto de créditos
calculados em relação a bens adquiridos para revenda.
Até aqui, com razão a Recorrente.
No entanto, possibilitar o desconto de créditos não significa permitir o seu
ressarcimento, senão nas hipóteses estipuladas em Lei, conforme a seguir (destaques acrescidos):

Lei no 11.116, de 18/05/2005

Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de
cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no
11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.

Lei no 11.033, de 21/12/2004

Fl. 237
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.

Lei no 10.833, de 29/12/2003

Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o, para fins de:
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.

A Fiscalização não glosou os créditos apurados a partir dos bens adquiridos para
revenda, mas simplesmente não considerou passíveis de ressarcimentos tais créditos, em razão
de não terem relação com as receitas vinculadas a produtos tributados à alíquota zero ou
exportados, conforme exige a norma acima transcrita.
Vejamos esta parte do Relatório Fiscal:
BENS PARA REVENDA
[...]
2.5.9 Relativamente a estas aquisições, efetuamos a verificação das totalizações
mensais, por CFOP, no Livro de Registro de Apuração do ICMS (RAICMS) e as
comparamos com os valores constantes do memorial de apuração de créditos
apresentado pelo contribuinte, concluindo que os valores das entradas escriturados no
aludido Livro Fiscal comportam os valores sobre os quais o contribuinte apurou seus
créditos.
2.5.10 Observa-se que estes créditos, calculados sobre compras de bem e
produtos para revendas, não têm relação com as receitas vinculadas a produtos
tributados à alíquota zero ou exportados, e, portanto, não são passíveis de
ressarcimento.
Dessa forma, os créditos apurados em relação a bens adquiridos para revenda e
não vinculados a receitas de produtos tributados à alíquota zero ou exportados permaneceram
válidos para a Recorrente utilizá-los, conforme o disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 10.833, de
2003, ou seja, para dedução da contribuição do mês ou nos meses subsequentes, mas não para
serem objeto de ressarcimento.
Por fim, quanto à alegação de que houve glosa de créditos relativos a estoque de
insumos e de materiais de embalagens, sob o argumento de que não se destinam ao processo
produtivo, o Relatório Fiscal não aponta ter havido tal glosa.
Portanto, improcedente esta alegação.
II.3
Bens utilizados como insumos
Fl. 238
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

A Recorrente inicia este tópico afirmando que o Auditor-Fiscal, em alguns
períodos, encontrou valores mais positivos dos que por ela apurados. Logo, pleiteia que seja
reajustada a base de cálculo considerada para deferimento de créditos fiscais sobre tal tópico,
para deferimento para considerar, não os valores apurados pela Contribuinte, mas, sim, aqueles
verificados pela autoridade fiscal.
Ao prosseguir, quanto aos créditos relativos a insumos, diz que o Auditor-Fiscal
efetuou alterações quanto ao critério de rateio proporcional por ela realizado, que deve ser
mantido, pois seu procedimento está totalmente em consonância com a legislação, reflete o exato
índice de aproveitamento dos insumos em cada item, além de não haver quilométricas diferenças
entre as atividades da cooperativa, que se caracteriza por uma uniformidade de procedimentos.
Também pugna a Contribuinte para que se mantenha o seu direito ao
ressarcimento nos termos do art. 17 da lei no 11.033, de 2004, c/c o art. 6 da Lei no 11.116, de
2005, pois há permissivo legal pleno e as cooperativas possuem a possibilidade de excluir da
base de cálculo da sua receita tudo o quanto diga respeito ao ato cooperativo, tornando a venda
isenta.
Aprecio.
Primeiramente, não se observa em todo o Relatório Fiscal os citados “valores
mais positivos” apurados pelo Auditor-Fiscal. Portanto, resta impraticável qualquer análise
pertinente ao citado argumento.
Quanto aos demais argumentos - ajustes efetuados pela Fiscalização para segregar
os insumos utilizados pela Contribuinte na fabricação de produtos tributados pelo PIS/Cofins
daqueles utilizados na fabricação de produtos cujas vendas são efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, bem como o deferimento do pleito de
ressarcimento, nos termos efetuado -, o assunto foi apreciado com propriedade pela DRJ,
conforme os pertinentes trechos da decisão a seguir transcritos, cujas razões adoto para decidir
esta parte da contenda:
[...]
Concernente aos valores de créditos relativos a insumos, a cooperativa alega
inicialmente que o fiscal efetuou importantes alterações quanto ao critério de rateio
proporcional, que a requerente pretende seja mantido na forma por ela efetuada, pois o
percentual alcançado, no seu entender, reflete o exato índice de aproveitamento dos
insumos em cada item, além de não haver quilométricas diferenças entre as atividades
da cooperativa, que se caracteriza por uma uniformidade e lineariedade de
procedimentos.
Sobre o assunto esclarece o auditor fiscal, à fl. 78, que:
Em que pese a correção dos valores..., a forma de apuração dos créditos de Pis e
Cofins do contribuinte, quanto à segregação da aplicação dos insumos “não
embalagens”, procedida..., merece correção. Não entendemos correta a utilização do
rateio em todos os itens de insumos “não embalagens”. Como visto, o rateio deveria
ser aplicado aos custos comuns, não a todos, indiscriminadamente. Existem insumos,
como suco e polpas de frutas, que são, sabidamente, aplicados em produtos tributados,
e não poderiam ser submetidos a rateio.
Por seu turno, aduz a interessada que seu procedimento está em consonância
com a legislação, pois todos os bens adquiridos são insumos agregados à produção e
os insumos vinculados a operações com cooperados obtiveram, através do rateio
proporcional, a efetivação da não cumulatividade, conforme prescrição do art. 3°, §8°,
Fl. 239
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, no caso da Cofins, e do art. 3°, §8°, inciso II, da
Lei no 10.637, de 2002, no caso do PIS/Pasep:
[...]
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito
será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a
essas receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no
caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e
a receita bruta total, auferidas em cada mês.
De acordo com a norma transcrita, o rateio proporcional é utilizado para os
custos, despesas e encargos comuns a receitas cumulativas e não cumulativas, ou seja,
como disse a manifestante, quando o contribuinte está sujeito a dois regimes de
tributação diferentes.
Embora não se trate aqui de segregação de receitas cumulativas e não
cumulativas, o princípio é semelhante. Portanto, os itens utilizados em produtos cujas
vendas são tributadas (alíquota 7,6%) resultam créditos apenas dedutíveis, não
passíveis de ressarcimento, os itens utilizados em produtos cujas vendas não são
tributadas no mercado (alíquota zero e exportados), resultam créditos compensáveis e
ressarcíveis, já os itens utilizados em ambos produtos, devem ser submetidos a rateio,
de forma a resultarem créditos apenas dedutíveis ou compensáveis e ressarcíveis.
O auditor fiscal assim procedeu, conforme se extrai do RF:
Para que fosse possível fazer a segregação dos créditos como acima descrito (créditos
submetidos a rateio e créditos submetidos a apropriação direta), foi solicitado ao
contribuinte, em procedimentos anteriores, que fizesse a vinculação dos itens
adquiridos por seu estabelecimento industrial aos produtos industrializados. Em
resposta foram apresentadas planilhas “Estruturas de produtos” onde estão
especificados os itens de insumos/embalagens utilizados na industrialização dos
produtos do contribuinte.
Assim, com base na informação prestada pelo contribuinte, classificamos os itens das
entradas em 1 (Compras vinculadas a produtos Aliq. 0%), 2 (Compras vinculadas a
produtos com alíquota 1,65% e 7,6%), 3 (Compras submetidas a rateio).
Para o 3o trimestre de 2006 as entradas do contribuinte ficaram assim reclassificadas:

Conforme tabela acima, os insumos foram diretamente apropriados aos
produtos, segregados pelo regime de tributação das receitas advindas de suas vendas.
Os insumos comuns a diversos produtos, foram submetidos a rateio. Tudo de acordo
Fl. 240
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

com a legislação que rege a matéria e com as informações obtidas da própria
interessada. Portanto, impõe-se rejeitar a pretensão da requerente para que seja
mantido o rateio proporcional indistintamente sobre todos os custos.
Acerca da possibilidade do ressarcimento solicitado, defende a manifestante
que:
O art. 17 da Lei 11.033 de 2004 permitiu a manutenção do crédito no caso de vendas
com isenção, não-incidência, suspensão e alíquota zero. O art. 16 da Lei 11.116 de 2005
permitiu a compensação ou ressarcimento em tais casos. As cooperativas possuem a
possibilidade de excluir da base de cálculo da sua receita tudo o quanto diga respeito ao
ato cooperativo, tornando a venda isenta. Sujeita ao regime não cumulativo do tributo,
autorizada como está pelos referidos artigos acima citados, a contribuinte pode sim
efetuar o pedido de ressarcimento em pecúnia, não ficando adstrita a compensação.
Registre-se de pronto que a discussão se ato cooperativo tornaria a venda isenta
é irrelevante, tendo em vista que são passíveis de gerar crédito somente as aquisições,
efetuadas junto a não associados, de bens para revenda ou de bens e serviços,
utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, conforme
determina o art. 23, inciso I e II da IN SRF no 635, de 2006:
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à
incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os créditos
calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de:
[...]
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;...
Portanto, não obstante a relevância para a cooperativa, as aquisições de bens e
insumos dos cooperados não geram crédito da não cumulatividade.
De fato, conforme dispõe o art. 17 da Lei no 11.033/2004, as vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos
vinculados a essas operações. Entretanto, a interpretação desse comando não pode
estar desatrelada das demais normas, sendo, obviamente, necessário observar as
vedações impostas pela legislação pertinente, posto que os créditos a que o dispositivo
se refere são aqueles que existiriam caso a receita não fosse tributada com alíquota
zero.
Dessa forma não faz sentido falar em manutenção de créditos cuja apuração a
legislação vedou.
Portanto, por concordar com as razões acima, voto pela rejeição das alegações
desta parte do Recurso Voluntário.
II.4
Quanto aos insumos (bens e serviços)
A Recorrente aduz que o conceito de insumo utilizado pela Fiscalização é
extremamente restritivo e não condiz com o mais adequado, pois reduz em demasia seu âmbito
de utilidade, considerando somente o que está diretamente ligado ao processo produtivo,
deixando à margem o que é necessário para que o produto chegue ao mercado.
Fl. 241
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

Diz que, no presente caso, foram desconsiderados, para efeitos de aproveitamento
de crédito, materiais de limpeza utilizados para fins de assepsia e higienização dos tanques de
transportes do leite (caminhões), silos e equipamentos industriais conforme nota de inspeção
federal (SIF), que operam com ciclos determinados, sendo obrigatória a assepsia para evita
contaminação da matéria-prima e do produto acabado.
Pugna para que seja mantido o direito de aproveitamento sobre os créditos
oriundos de materiais para a higienização e limpeza, visto que estes se constituem, sim,
insumos necessários à efetivação dos objetivos sociais da cooperativa, máxime, à própria
produção dos produtos tributados à alíquota zero.
No que diz respeito aos serviços utilizados como insumos, a Recorrente reitera
suas considerações sobre insumos e, notadamente quanto à manutenção de máquinas e
veículos, requer que, pelo menos se afira em relação a quais máquinas e sobre quais veículos
está-se buscando a constituição do crédito, se eles estão diretamente ligados à atividade-fim ou
não.
Analiso.
Na decisão do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no bojo do REsp no
1.221.170/PR, em sede de repetitivo, restou consignado que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte.
A própria Secretaria da Receita Federal do Brasil expediu o Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05/2018, tendo como objetivo analisar as principais repercussões decorrentes da
definição de insumos adotada pelo STJ e alinhar suas ações à nova realidade desenhada por tal
decisão.
No âmbito deste Colegiado, aplica-se ao tema o disposto no §2o do art. 62 do
Regimento Interno do CARF – RICARF :
Art. 62. [...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei No 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Partindo-se da ampliação conceitual acima e demais normas relacionadas à
tomada de créditos do PIS/Cofins não-cumulativos, passo a analisar a contenda.
Quanto aos bens utilizados como insumos, o Relatório Fiscal deixa claro que não
houve glosa, conforme trechos a seguir (destaques acrescidos):
BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS (considerado somente a Usina de
beneficiamento)
2.5.13 No Dacon, o contribuinte informa que efetuou aquisições de bens
utilizados como insumos, no 3o trimestre de 2006, no valor total de R$ 17.870.874,81.
2.5.14 Verificados os arquivos apresentados, planilhas de cálculo e livro
registro de apuração de ICMS, contata-se que os valores ali consignados apresentam
pequenas divergências. Analisados os livros contábeis, verifica-se a regular
escrituração das compras informadas, bem assim os débitos pelos respectivos
pagamentos aos fornecedores.
Fl. 242
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

2.5.15 Observada a natureza das entradas/aquisições constantes dos referidos
aquivos magnéticos verifica-se que as mesmas se enquadram no conceito de insumo, e
estão entre aquelas elencadas pelo contribuinte como insumos necessários à fabricação
de seus produtos (relação de insumos e produtos apresentados quando da execução de
análise similar, referente a outros períodos).
2.5.16 Em que pese o reconhecimento dos insumos acima, e, como dito
anteriormente, face à peculiaridade da apuração do presente contribuinte, faz-se
necessária uma segregação entre os insumos utilizados na fabricação de produtos
tributados pelo Pis e pela Cofins e aqueles utilizados na fabricação de produtos cujas
vendas são efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da
contribuição para o Pis/Cofins.
[...]
2.5.18 Neste período em questão, reitera-se, realizando um batimento entre os
valores utilizados pelo contribuinte, reproduzidos no quadro acima, aqueles
consignados nos livros de entradas e apuração de ICMS, e os obtidos com base nos
arquivos magnéticos, encontra-se valores totais bastantes similares, concluindo-se
pela correção dos valores totais utilizados pelo contribuinte.
[...]
Como se vê não houve glosas de bens utilizados como insumos, mas apenas
segregação, realizada por parte do Fisco, ente os insumos utilizados na fabricação de produtos
tributados pelo PIS e pela Cofins e aqueles utilizados na fabricação de produtos cujas vendas são
efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições.
Dessa forma, sem fundamento fático o argumento da Recorrente.
Em relação aos serviços utilizados como insumos, a Fiscalização, ao analisar o
Livro Razão, o Plano de Contas e a Relação de Centro de Custo da Contribuinte, constatou que
os serviços considerados no cálculo dos créditos solicitados (41361-demais e 41363-demais) são
das mais variadas natureza: relativos à recepção da empresa, manutenção de veículos leves,
manutenção de veículos pesados, manutenção de motocicletas, manutenção de vendas, serviços
relacionados com vendas, serviços relacionados à produção, bem como uma gama de serviços
administrativos.
Entendeu a Fiscalização que a legislação não dava amparo a tamanha variedade de
serviços em condição de integrarem a base de cálculo dos créditos das contribuições, razão pela
qual procedeu à glosa.
Concluiu o Fisco nesta parte:
2.5.28 Como se vê, os serviços com a manutenção de máquinas e veículos, bem
como muitos dos citados acima, não tem aplicação direta no processo produtivo do
contribuinte, não sendo possível afirmar que tais serviços sejam aplicados ou
consumidos na fabricação do produto, de sorte que também não correspondem ao
conceito de insumo, não podendo ser, a esse título, considerados para fins de
creditamento na sistemática não-cumulativa da contribuição para o Pis e da Cofins.
Efetuada a exclusão dos referidos valores, tendo em vista, pelo todo dito, a não
subsunção de tais serviços ao conceito de insumos, o cálculo dos créditos em análise,
conforme a legislação, deverão tomar por base, neste item, os valores de acordo com o
quadro abaixo:
Fl. 243
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

De acordo com a apuração fiscal, não foi possível associar os citados serviços ao
processo produtivo da Recorrente, de sorte que, considerou a Fiscalização não correspondentes
ao conceito de insumo.
Pela conceituação traçada no início deste voto, vimos que o conceito de insumo
deve ser mais ampla que a adotada nas INs citadas pela Fiscalização (nos 247, de 21/11/2002, e
404, de 12/03/2004). No entanto, essa ampliação não abarca quaisquer custos e despesas da
Recorrente, devendo guardar consonância com o conceito firmado no STJ.
Por outro lado, vejo que não se preocupou a Recorrente em demonstrar que os
serviços em causa seriam essenciais ao seu processo produtivo. Pelo contrário, limitou-se ela a
socorrer-se de argumentação genérica, tanto em sede de Manifestação de Inconformidade quanto
de Recurso Voluntário.
Neste ponto, destaque-se que, na apuração de PIS e Cofins não-cumulativos, a
prova da liquidez e certeza do direito creditório indicado em Pedido de Ressarcimento incumbe à
contribuinte. Portanto, não havendo tal demonstração, não há como reverter as glosas efetuadas
pela fiscalização, visto que a Recorrente não logrou êxito em cumprir o ônus que lhe cabia, ou
seja, não comprovou a essencialidade dos dispêndios.
Portanto, deve ser mantida a glosa fiscal.
II.5
Devolução de vendas sujeitas às alíquotas de 1,65% (PIS) e 7,6%
(Cofins)
Segundo a Recorrente:
Veja-se o presente trecho da fl. 29 do Relatório Fiscal:
"(...) Com isso, as vendas tributadas com alíquota superior a zero nem sempre são, de
fato, tributadas.
Verificando a apuração do contribuinte, no que concerne aos créditos referentes às
devoluções de vendas, constatamos que o mesmo utiliza as devoluções como se sobre
todas as vendas tributáveis ocorressem a incidência de PIS e COFINS. Ocorre que esse
fato não condiz com a realidade do contribuinte, já que, como dito, grande parte do seu
faturamento, embora considerado tributável, não é alcançado pelas contribuições em
comento".
Contraste-se a presente afirmação do fiscal com àquela feita à p. 19:
Primeiramente, não há previsão legal para que se considere as operações das
cooperativas imunes ou isentas às contribuições em comento (...)
O contrassenso posto é evidente! Ora, como se explica, para a
concessão/geração do crédito, o ato cooperativo com sua exclusão da base de cálculo
do PIS/COFINS possibilitadas pela legislação ordinária deve ser considerado para, em
excluindo valores da receita/faturamento, no caso das devoluções de vendas, tornar
menor a base de cálculo para apuração dos créditos. Agora, quando é para gerar
aumento de tributação, o aumento da base de cálculo é conveniente e a interpretação
dada é aquela da fl. 19, que cerceou o benefício do crédito da não-cumulatividade?!
Conclui ela que não podem prosperar os ajustes procedidos pela Fiscalização no
presente tópico deste processo, eis que está, como já se demonstrou, amparado em interpretação
Fl. 244
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

equivocada da legislação, devendo persistir as informações prestadas pela Contribuinte da
maneira como o fez, visto que em plena consonância com toda a matéria sobre o tema.
Aprecio.
Vejamos como a Fiscalização procedeu para apuração desta parte dos créditos da
Recorrente (destaques acrescidos):
DEVOLUÇÃO DE VENDAS SUJEITAS ÀS ALÍQUOTAS DE 1,65% E 7,6%
DE PIS/PASEP E COFINS, RESPECTIVAMENTE .
[...]
2.5.40 No que se refere aos valores de devoluções, para os quais não é
permitido o creditamento de valores passíveis de ressarcimento, mas tão somente
compensáveis, efetuamos a verificação das entradas por CFOP no Livro de Registro
de Entradas (verificação individual de notas) e no Livro de Registro de Apuração do
ICMS (verificação dos totais por CFOP) e as comparamos com os valores constantes
do DACON e dos memoriais de apuração de créditos apresentados pelo contribuinte.
No que se refere aos valores não foram verificados ajustes a serem procedidos. Foi
ainda verificada a natureza dos itens que entraram como devoluções, haja vista que o
contribuinte também efetua vendas de bens que são tributados à alíquota de 0%, e a
devolução destes não podem, por óbvio, gerar crédito. Neste ponto, também foi
constata a correção da apuração do contribuinte, uma vez que como devolução
constam apenas vendas sujeitas às alíquotas de 1,65 % e 7,6%, de Pis e Cofins,
respectivamente.
2.5.41 Não obstante ao acima constatado, outro ponto que deve ser observado é
que como o contribuinte, como cooperativa de produção agropecuária, efetua diversas
exclusões de seu faturamento, como já relatado neste Relatório Fiscal. Com isso, as
vendas tributadas com alíquota superior a zero nem sempre são, de fato,
tributadas.
2.5.42 Verificando a apuração do contribuinte, no que concerne aos créditos
referentes às devoluções de vendas, constatamos que o mesmo utiliza as devoluções
como se sobre todas as vendas tributáveis ocorressem a incidência de Pis e
Cofins. Ocorre que esse fato não condiz com a realidade do contribuinte, já que, como
dito, grande parte do seu faturamento, embora considerado tributável, não é
alcançada pelas contribuições em comento.
2.5.43 Como a receita tributada para o presente contribuinte é o seu
faturamento deduzido das receitas não tributáveis, dos repasses aos associados, bem
como deduzido dos custos agregados, não existe amparo na legislação para que o
mesmo utilize o total de suas devoluções, deduzido apenas das vendas com alíquota
zero, como base de cálculo dos créditos de Pis e Cofins. Entendemos que para se
encontrar o valor das devoluções a que o contribuinte poderia utilizar como base de
cálculo do crédito das citadas contribuições, o correto seria a utilização, sobre o total
das devoluções passível de tributação, do mesmo percentual de seu faturamento
efetivamente tributado, que, como se verifica no quadro abaixo, para o período em
questão 3o trimestre de 2006, está situado, conforme o mês, entre 30,38% a 45,08%.
Entendimento contrário seria aceitar que das devoluções pudessem surgir créditos
superiores aos débitos gerados nas vendas dos mesmos produtos. Hipoteticamente,
imaginemos uma venda deste contribuinte, venda de produtos sujeitos a alíquotas
de Pis e Cofins de 1,65% e 7,6%, de R$ 10.000,00, onde o contribuinte tenha
apurado débitos de Pis e Cofins de R$ 370,00, referente a alíquota de 9,25%
[alíquota de Pis (1,65) + alíquota de Cofins (7,6%)] sobre 40% da vendas,
percentual condizente com a apuração do 3o trimestre de 2006. Caso houvesse
Fl. 245
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

devolução de toda aquela venda, o contribuinte estaria se creditando de R$
925,00 {alíquota de 9,25% [alíquota de Pis (1,65) + alíquota de Cofins (7,6%)]
incidente sobre 100% da devolução, percentual utilizado pelo contribuinte}. Ou
seja, um crédito na devolução de vendas correspondente a 250,00% do débito
gerado na saída.
2.5.44 Dessa forma procedemos a glosa referente à parcela das devoluções
utilizada pelo contribuinte que se mostrou superior ao percentual efetivamente
tributado de suas receitas mensais. Cumpre observar que na apuração do percentual
efetivamente tributado da receita do contribuinte, como exposto acima, foram
consideradas as exclusões de custos agregados, com a utilização da relação “Base de
Cálculo de Pis e Cofins/Receita Tributável”. Assim as devoluções passíveis de
configurarem base de cálculo dos créditos de Pis e Cofins, ficaram conforme
especificado no quando abaixo:

De acordo com a Fiscalização, não houve divergências quanto às operações de
devolução, mas sim quanto ao crédito tomado nessas operações, visto que a Recorrente se
apropriou de valores de crédito superiores àqueles vinculados à saída/venda dos produtos,
conforme bem esclarecido no exemplo do Fisco.
Isso ocorreu em razão da peculiaridade da atividade da Recorrente, na qual, nas
operações de vendas, é possível deduzir de seu faturamento as receitas não tributáveis, os
repasses aos associados, bem como dos custos agregados. Portanto, não há respaldo legal para,
nas devoluções de vendas, o cálculo do crédito recair sobre essas devoluções deduzindo-se
apenas as operações com alíquota zero, conforme fez a Recorrente.
Vale lembrar que a reapuração acima, em nada afetou o crédito sujeito a
ressarcimento do PER/DCOMP sob análise, visto que, para este crédito, não houve glosa fiscal
em razão das devoluções de vendas, uma vez que, para as vendas de bens que são tributados à
alíquota de 0%, a devolução destes não podem, por óbvio, gerar crédito.
Logo, não há impropriedade do procedimento fiscal quanto à reapuração dos
créditos das contribuições (dedutíveis) sobre as devoluções.
II.6
Regime de aproveitamento de crédito das contribuições do PIS/Cofins
no caso de não incidência
Diz a Recorrente que possui créditos fiscais e pretende o ressarcimento. Tais
créditos são oriundos de operações, dentro do ciclo produtivo, onde ela se dirige ao mercado para
adquirir insumos para disponibilizar para os cooperados e utilizar com a produção deles mesmos;
efetua gastos com energia elétrica a fim de beneficiar e industrializar a produção, para depois
disso coloca-la no mercado em condições de competitividade; fretes para deslocar a produção
dos cooperados até a sua sede ou, mesmo, levar os insumos e demais matérias necessários para
os sócios produzirem etc.
Fl. 246
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

Afirma que o ato cooperativo não configura hipótese de incidência tributária para
o PIS/Cofins, conforme entendimento do STJ (REsp no 749.345-RS), que reconheceu a isenção
da Cofins às cooperativas, sem fazer distinção acerca de sua natureza jurídica, encontrando-se a
matéria afetada naquela Corte, para que, através do procedimento dos recursos repetitivos,
aguarde-se o julgamento uniformizador.
Cita doutrina acerca da não incidência do PIS e Cofins sobre atos cooperativos.
Analiso.
Não vejo pertinência das supracitadas alegações na análise do presente caso.
Como bem pontuado pela DRJ, a discussão sobre ato cooperativo é irrelevante,
pois somente são passíveis de geração de créditos da contribuição as aquisições efetuadas junto a
não associados, conforme art. 23, I e II, da Instrução Normativa SRF no 635, de 24/03/2006.
Ademais, o presente processo não envolve Auto de Infração em que teria havido
tributação sobre os citados atos cooperativos, mas, sim, Pedido de Ressarcimento de créditos da
Cofins Não-Cumulativa decorrentes de aquisições no mercado interno vinculados a receitas não
tributadas no mercado interno.
Não houve, assim, influência no trabalho fiscal de débitos porventura existentes
sobre os aludidos atos cooperativos.
Inclusive, a própria Fiscalização deixou claro no Relatório Fiscal, que os valores
declarados pela Recorrente no Dacon a título de base de cálculo das contribuições estão corretos,
conforme a seguir (destaques acrescidos):
2.2 - DOS DÉBITOS
[...]
2.2.6 Diante do exposto, efetuadas as verificações relatadas acima, e embora se
constate algumas divergências entre as receitas lançadas nos Livros Razão e aquelas
consideradas nos Dacons e planilhas apresentadas, no contexto, estas divergências não
são relevantes, haja vista a existência de saldos de créditos presumidos a serem
compensados com eventuais aumentos de débitos de Pis/Cofins, o que nos leva a
concluir que os valores que compõem a base de cálculo das contribuições para o Pis
e da Cofins declarados no DACON estão corretos, conforme os dados disponíveis.
Igualmente, não foram encontradas pela Fiscalização incorreções atinentes às
exclusões específicas e aos créditos presumidos de sua atividade, consoante trechos a seguir
(destaques acrescidos):
2.3 - DAS EXCLUSÕES ESPECÍFICAS
[...]
2.3.4 O presente contribuinte segrega suas exclusões em dois itens, “Repasses a
cooperados” e “Custos agregados”. Os valores excluídos a título de repasses aos
cooperados são os valores pagos aos cooperados pelo recebimento do leite in natura (o
cálculo do repasse é efetuado pelo total do valor do leite recebido/adquirido de
cooperados, subtraído do valor correspondente ao leite utilizado em produtos vendidos
de alíquotas zero ou suspensão, uma vez que estes já são excluídos do faturamento do
Pis e da Cofins). Já os custos agregados, escriturado principalmente na conta no
00039201.00001 (Dispêndios dos produtos vendidos) se referem aos custos das
vendas, aos quais são adicionados os dispêndios na comercialização e subtraídos dos
referidos custos do leite. Estes custos são excluídos na proporção do leite
Fl. 247
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

recebido/adquirido de cooperado, não sendo verificadas incorreções neste
procedimento.
2.4 - DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS
[...]
2.4.2 No caso presente o contribuinte apura os seus créditos presumidos sobre
60% do total do leite que utiliza.
2.4.3 No tocante à correção da apuração dos créditos presumidos, a verificação
consistiu em confrontar os valores informados nas memórias de cálculo, os créditos
constantes nos respectivos DACONs, os valores encontrados com base nos arquivos
magnéticos apresentados e as respectivas notas fiscais lançadas nos livros de entradas,
não sendo constatadas incorreções neste procedimento.
[...]
Logo, não há razões que justifiquem as alegações da Recorrente nesta parte de seu
Recurso Voluntário, pois o Fisco considerou em seus trabalhos justamente aquilo que a
Recorrente ofertou como informações para apuração a base de cálculo dos débitos das
contribuições.
II.7
Pedido alternativo ao pedido de reconhecimento do ato cooperativo
como caso de não-incidência tributária: manutenção dos créditos em
virtude das isenções decorrentes das exclusões da base de cálculo
Aduz a Recorrente que, em virtude do art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35,
de 24/08/2001, e do art. 17 da Lei no 10.684, de 30/05/2003, detém a possibilidade de efetuar
diversas exclusões da base de cálculo das contribuições, caracterizadas por receitas vinculadas
aos atos cooperativos, as quais são verdadeiros casos de não-incidência, passíveis de
ressarcimento.
Traz julgado do STF (RE 174478, envolvendo o ICMS), a fim de corroborar sua
tese de que as referidas exclusões da base de cálculo das contribuições propiciam valores
creditórios para que a cooperativa venha a compensar.
Portanto, pleiteia a Recorrente direito aos créditos decorrentes das exclusões da
base de cálculo autorizadas pelo art. 15 da citada MP.
Aprecio.
Faço remissão às razões constantes do tópico antecedente para apreciar esta parte
do Recurso Voluntário, uma vez que a Recorrente busca aqui, novamente, obtenção de direito
creditório decorrente dos mencionados atos cooperativos.
Ademais, destaco que a Fiscalização levou em conta nos seus trabalhos toda a
legislação citada pela Recorrente, nos termos em que, inclusive foi pleiteado por ela em Dacon,
conforme trechos do Relatório Fiscal a seguir (destaques acrescidos):
2.3 - DAS EXCLUSÕES ESPECÍFICAS
2.3.1 Em que pese o disposto na legislação colacionada acima, no caso presente,
por se tratar de cooperativa, faz-se necessário observar disposição específica que trata
da apuração das contribuições para o Pis e Cofins desta espécie de contribuinte, em
específico, o artigo 15 da Medida provisória Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de
agosto de 2001, in verbis:
Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da
Lei no 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP:
Fl. 248
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por
eles entregue à cooperativa;
II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto
a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.
2.3.2 As exclusões acima citadas foram regulamentadas, e acrescidas, pela
IN/SRF no 247/2002 (com alterações), que dispõe:
Art. 33. As sociedades cooperativas, para efeito de apuração da base de cálculo das
contribuições, podem excluir da receita bruta o valor:
I – repassado ao associado, decorrente da comercialização, no mercado interno, de
produtos por eles entregue à cooperativa, observado o disposto no § 1o;
II – das receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
III – das receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
IV – das receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V – das receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos
junto a instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos; e
VI – das sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da
destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica
Educacional e Social, previstos no art. 28 da Lei no 5.764, de 16 de dezembro de 1971.
§ 1o Para fins do disposto no inciso I do caput:
I – na comercialização de produtos agropecuários realizada a prazo, a cooperativa
poderá excluir da receita bruta mensal o valor correspondente ao repasse a ser efetuado
ao associado;
e
II – os adiantamentos efetuados aos associados, relativos à produção entregue, somente
poderão ser excluídos quando da comercialização dos referidos produtos.
[...];
§ 5o A sociedade cooperativa que fizer uso de qualquer das exclusões previstas neste
artigo contribuirá, cumulativamente, para o PIS/Pasep sobre a folha de salários.
[...];
§ 7o As sociedades cooperativas de produção agropecuária poderão excluir da base de
cálculo, os valores: (Incluído pela IN SRF 358 , de 09/09/2003 )
I - de que tratam os incisos I a VI do caput; (Incluído pela IN SRF 358 , de 09/09/2003)
II - dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando de sua
comercialização. (Incluído pela IN SRF 358 , de 09/09/2003)
[...];
§ 9o Considera-se custo agregado ao produto agropecuário os dispêndios pagos ou
incorridos com matéria-prima, mão-de-obra, encargos sociais, locação, manutenção,
depreciação e demais bens aplicados na produção, beneficiamento ou acondicionamento
Fl. 249
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-009.195 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10630.901917/2012-11

e os decorrentes de operações de parcerias e integração entre a cooperativa e o
associado, bem assim os de comercialização ou armazenamento do produto entregue
pelo cooperado. (Incluído pela IN SRF 358 , de 09/09/2003)
[...];
§ 11. A exclusão permitida às demais sociedades cooperativas limita-se aos valores
destinados à formação dos fundos previstos no inciso VI do caput. (Incluído pela IN
SRF 358 , de 09/09/2003)
§ 12. O disposto nos §§ 7o, 8o e 11 aplica-se a fatos geradores ocorridos a partir de 1o de
novembro de 1999. (Incluído pela IN SRF 358 , de 09/09/2003)
2.3.3 Como visto, o contribuinte, como cooperativa de produção agropecuária,
para apurar a base de cálculo do Pis e Cofins, devidos sobre o faturamento do
estabelecimento produtivo, pode efetuar importantes exclusões, sobretudo a título de
custos agregados.
2.3.4 O presente contribuinte segrega suas exclusões em dois itens, “Repasses a
cooperados” e “Custos agregados”. Os valores excluídos a título de repasses aos
cooperados são os valores pagos aos cooperados pelo recebimento do leite in natura (o
cálculo do repasse é efetuado pelo total do valor do leite recebido/adquirido de
cooperados, subtraído do valor correspondente ao leite utilizado em produtos vendidos
de alíquotas zero ou suspensão, uma vez que estes já são excluídos do faturamento do
Pis e da Cofins). Já os custos agregados, escriturado principalmente na conta no
00039201.00001 (Dispêndios dos produtos vendidos) se referem aos custos das
vendas, aos quais são adicionados os dispêndios na comercialização e subtraídos dos
referidos custos do leite. Estes custos são excluídos na proporção do leite
recebido/adquirido de cooperado, não sendo verificadas incorreções neste
procedimento.
Logo, infundada esta parte do Recurso Voluntário.
III
CONCLUSÃO
Diante de todo o exposto, conheço em parte do Recurso Voluntário, para, na parte
conhecida, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Marco Antonio Marinho Nunes

Fl. 250
DF CARF MF
Documento nato-digital