Tribunal: CARF
Processo: 12269.004183/2009-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO PEREIRA DE PINHO FILHO
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-06-23
Data de publicação: 2020-08-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS E ACESSÓRIAS. PENALIDADES. RETROATIVIDADE BENIGNA.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de informação sobre a remuneração de segurados da Previdência Social em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996 (Súmula CARF no 119).

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
12269.004183/2009-17
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-008.706 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
23 de junho de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
DIMATO INDUSTRIA E COMERCIO DE CONFECCOES LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS E ACESSÓRIAS.
PENALIDADES. RETROATIVIDADE BENIGNA.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por
descumprimento de obrigação acessória pela falta de informação sobre a
remuneração de segurados da Previdência Social em GFIP, associadas e
exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à
vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941,
de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação
entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e
acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de
75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996 (Súmula CARF no 119).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em Exercício

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho (Relator), Ana Paula Fernandes, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Cecília Lustosa da
Cruz, Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri e Maria Helena Cotta Cardozo (Presidente em Exercício).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12269.004183/2009-17
Fl. 230
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

Relatório
Trata-se de Auto de Infração, Debcad no 37.216.664-4, relativo a contribuições
destinadas a outras entidades ou fundos (FNDE, INCRA, SEBRAE e SENAI e SESI) incidentes
sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados.
De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 21/24),
5) O fato gerador da obrigação previdenciária foi levantado com base a remuneração
dos segurados empregados, lançados nas folhas de pagamento e nos livros diários e
razão, do período 01/05 a 13/05. Livro diário n° 03, com data de registro na Junta
Comercial em 24/04/2007, registrado sob n 2 07/004936-0.
6) O presente AI compõe-se dos seguintes levantamentos:
Levantamentos
Código
Descrição
Período
GFIP (*)
FP5
FOLHA
DE
PAGAMENTO
01/2005 à 13/2005
Não declarado em
GFIP
(*) GFIP — Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social.
FP5 Remuneração dos segurados empregados lançados em folha de pagamento e na
contabilidade contas 3.1.2.1.1.02.01, 3.1.2.1.1.02.03 e 3.1.2.1.1.02.05, não declaradas
em GFIPs.
Em sessão plenária de 20/11/2013, foi julgado o Recurso Voluntário, prolatando-
se o Acórdão no 2803-002.880 (fls. 190/195), assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Exercício: 2005 EXCLUSÃO DO SIMPLES. PRECLUSÃO ADMINISTRATIVA.
INCOMPETÊNCIA
DA
SEGUNDA
SEÇÃO
DE
JULGAMENTO.
NÃO
CONHECIMENTO.
Créditos tributários (contribuições previdenciárias) constituídos por ofício em razão de
exclusão do SIMPLES, por Ato Declaratório precluso, objetos de recurso apenas
questionando tal fato não podem ser apreciados pela 3a Turma Especial da Segunda
Seção de Julgamento do CARF/MF, em razão de incompetência.
MULTA MAIS BENÉFICA. APLICAÇÃO RETROATIVA.
Apenas cabe aplicação retroativa de multa ou penalidade quando a mesma for realmente
mais benéfica.
Recurso Voluntário Provido em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte
A decisão foi registrada nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao
recurso, nos termos do voto do relator, no sentido de que nos casos dos créditos
lançados com base em fatos geradores não declarados em GFIP ocorridos anteriormente
à 05.12.2008, a multa a ser aplicada seja a estabelecida no art. 35, da Lei n. 8.212/1991,
com redação anterior à MP n 449, de 04.12.2008, conforme a fase processual, até o
limite de 75% que está estabelecido art. 35A da Lei n. 8.2121991 (atual redação)
Fl. 231
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

combinado com o art. 44, II, da Lei n. 9.4301996. Vencido o Conselheiro Helton Carlos
Praia de Lima, quanto à multa.
O processo foi encaminhado à PGFN em 14/01/2014 que, em 16/01/2014,
apresentou Recurso Especial (fls. 196/202), para o qual foi dado seguimento para a rediscussão
da matéria: “retroatividade benigna”.
Apresenta-se como paradigma o acórdão no 206-01.782, cuja ementa transcreve-se
a seguir:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 27/10/2006
CUSTEIO AUTO DE INFRAÇÃO ARTIGO 32, IV, § 5o E ARTIGO 41 DA LEI No
8.212/91 C/C ARTIGO 284, II DO RPS, APROVADO PELO DECRETO No 3.048/99
OMISSÃO
EM
GFIP
CO-RESPONSABILIDADE
DOS
SÓCIOS
MULTA
RETROATIVIDADE
A inobservância da obrigação tributária acessória é fato gerador do auto-de-infração, o
qual se constitui, principalmente, em forma de exigir que a obrigação seja cumprida;
obrigação que tem por finalidade auxiliar o INSS na administração previdenciária.
Inobservância do art. 32, IV, § 5o da Lei n° 8.212/1991, com a multa punitiva aplicada
conforme dispõe o art. 284, II do RPS, aprovado pelo Decreto n° 3.048/1999: “informar
mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, por intermédio de
documento a ser definido em regulamento, dados relacionados aos fatos geradores de
contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS. (Incluído pela
Lei 9.528, de 10.12.97)”.
A verba paga pela empresa aos segurados por intermédio de programa de incentivo,
administrativo pela empresa Incentive House é fato gerador de contribuição
previdenciária.
Uma vez estando no campo de incidência das contribuições previdenciárias, para não
haver incidência é mister previsão legal nesse sentido, sob pena de afronta aos
princípios da legalidade e da isonomia.
A fiscalização previdenciária não atribui responsabilidade direta aos sócios, pelo
contrário, apenas elencou no relatório fiscal, quais seriam os responsáveis legais da
empresa para efeitos cadastrais. Se assim não o fosse, estaríamos falando de uma
empresa pessoa jurídica, com capacidade de pensar e agir.
MULTA RETROATIVIDADE BENIGNA
Na superveniência de legislação que estabeleça novos critérios para a apuração da multa
por descumprimento de obrigação acessória, faz-se necessário verificar se a sistemática
atual é mais favorável ao contribuinte que a anterior.
Recurso Voluntário Provido em Parte.
A Fazenda Nacional apresenta os argumentos a seguir resumidos:
- antes das inovações da MP no 449/2008, atualmente convertida na Lei no
11.941/2009, o lançamento do principal era realizado separadamente, em NFLD,
incidindo a multa de mora prevista no artigo 35, II da Lei no 8.212/91, além da
lavratura do auto de infração, com base no artigo 32 da Lei no 8.212/91 (multa
isolada);
- com o advento da MP no 449/2008, instituiu-se uma nova sistemática de
constituição dos créditos tributários, o que torna essencial a análise de pelo menos
dois dispositivos: artigo 32-A e artigo 35-A, ambos da Lei no 8.212/91;
Fl. 232
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

- o art. 32-A, em sua redação dada pela MP no 449/2008, trata-se de preceito
normativo destinado unicamente a penalizar o contribuinte que deixa de informar
em GFIP dados relacionado a fatos geradores de contribuições previdenciárias,
nos termos do art. 32, inciso IV, da Lei no 8.212/91;
- o atual regramento não criou maiores inovações aos preceitos do antigo art. 32
da Lei no 8.212/91, exceto no que tange ao percentual máximo da multa que,
agora, passou a ser de 20% (vinte por cento);
- assim, a infração antes penalizada por meio do art. 32, passou a ser enquadrada
no art. 32-A, com a multa reduzida;
- contudo, a MP no 449/2008 também inseriu no ordenamento jurídico o art. 35-A
que corrobora a tese suscitada no acórdão paradigma, no sentido de que a o art.
44, inciso I, da Lei no 9.430/96 abarca duas condutas: i) o descumprimento da
obrigação principal (totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos
de falta de pagamento ou recolhimento); e ii) o descumprimento da obrigação
acessória (falta de declaração ou declaração inexata);
- deve-se privilegiar a interpretação no sentido de que a lei não utiliza palavras ou
expressões inúteis e, em consonância com essa sistemática, tem-se que, a única
forma de harmonizar a aplicação dos artigos citados é considerar que o
lançamento da multa isolada prevista no artigo 32-A da Lei no 8.212/91 ocorrerá
quando houver tão-somente o descumprimento da obrigação acessória, ou seja, as
contribuições destinadas a Seguridade Social foram devidamente recolhidas;
- por outro lado, toda vez que houver o lançamento da obrigação principal, além
do descumprimento da obrigação acessória, a multa lançada será única, qual seja,
a prevista no artigo 35-A da Lei no 8.212/91;
- nessa linha de raciocínio, a autoridade fiscal deve aplicar a multa mais benéfica
ao contribuinte considerando os seguintes parâmetros: i) se as duas multas
anteriores (art. 35, II, e 32, IV, da norma revogada); ou ii) o art. 35-A da Lei no
8.212/91, introduzido pela MP no 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009;
- a respeito da forma correta para aferição da multa mais benéfica ao contribuinte,
cumpre registrar que a Receita Federal editou a Instrução Normativa no 1.027, de
22/04/2010, explicando qual é o procedimento adequado a ser utilizado. É o que
se extrai do art. 4o do citado ato, que explicita a forma de cálculo da multa;
- no presente feito exige-se contribuições previdenciárias referentes a período
anterior à data de 30 de novembro de 2008, estabelecida pela Instrução Normativa
no 1.207/2010 como marco divisor para análise da multa cabível;
- Assim, deve ser aplicado o disposto no inciso I do art. 4o da citada instrução
normativa, que determina a comparação entre os seguintes valores para aferição
da multa mais benéfica ao sujeito passivo:
a) somatório das multas aplicadas por descumprimento de obrigação
principal, nos moldes do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em sua redação
anterior à Lei no 11.941, de 2009, e das aplicadas pelo descumprimento de
obrigações acessórias, nos moldes dos §§ 4o, 5o e 6o do art. 32 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à Lei no 11.941, de 2009; e
b) multa aplicada de ofício nos termos do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991,
acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

Cientificado do Acórdão de Recurso Voluntário, do Recurso Especial da Fazenda
Nacional e do despacho que lhe deu seguimento, em 23/09/2016 (fl. 223), o Contribuinte
apresentou, em 30/09/2016 (221), Contrarrazões (fls. 212/220), alegando, em síntese, o que
segue:
- a norma em tela é uma verdadeira aberração jurídica;
- a finalidade das sanções fiscais é tão-somente assegurar o cumprimento de
obrigação tributária;
- esse preceito está a ferir de morte os princípios da proporcionalidade e da
razoabilidade;
- deve ser afastada a multa prevista no artigo 44 da Lei 9.430/96, uma vez que o
Primeiro Conselho de Contribuintes aponta a incompatibilidade da norma em
exame com o artigo 97, V, combinado com o art. 113 e o art. 138, todos do CTN;
- mesmo que a lei nova venha a inserir essa multa nas disposições da 8.212/91, a
multa não poderá atingir o período abarcado pelo Auto de Infração, eis que não se
trata de mais benéfica;
- a capitulação legal que deveria ser aplicada pelo Agente fiscal, seria a prevista
no § 1o do inciso II do artigo 32-A acrescentado pela Lei 11.941/2009;
- com a superveniencia da Lei 11.941/2009, restou revogado o parágrafo 5o do
artigo 32 da Lei 8212/91, o que ocorreu em face do quanto previsto no artigo 26
do novel diploma, que remete ao art. 32-A da Lei no 8.212/1991;
- de acordo com o quanto disposto no artigo 106, inciso II, alínea “c” , do Código
Tributário Nacional, deve ser aplicada a lei tributária que imponha penalidades
mais brandas ao contribuinte. Cita jurisprudência administrativa;
- os efeitos retroativos não decorrem expressamente da Lei no 11.941/2009, mas
da regra do art. 106, inciso II, alínea “c” do Código Tributário Nacional, que
admite, em regime de exceção, que a lei posterior, por ser mais benéfica, se
aplique a fatos pretéritos, desde que o ato não esteja definitivamente julgado.
Pugna o Contribuinte pela manutenção da decisão recorrida.

Voto
Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho – Relator
O Recurso Especial é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade, portanto dele conheço.
No que se refere às contrarrazões, por serem tempestivas, também devem ser
conhecidas.
A matéria devolvida à apreciação deste Colegiado refere-se exclusivamente à
aplicação da retroatividade benigna, tendo em vista as alterações promovidas na Lei no
8.212/1991 pela MP no 449/2009, convertida na Lei no 11.941/2009.
De repisar que no mesmo procedimento fiscal foram exigidas multas por
descumprimento de obrigações principais, bem como por descumprimento de obrigações
acessórias por falta de declaração de fatos geradores em GFIP.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

De mais a mais, a solução do litígio passa pelo exame da alínea “c” do inciso II do
referido art. 106, que dispõe:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática. (Grifou-se)
Convém registrar que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), de forma
unânime, pacificou o entendimento de que, na aferição com vistas à aplicação da retroatividade
benigna, não basta verificar a denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples
comparação entre dispositivos, percentuais ou limites. É necessário que as penalidades sopesadas
tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Nesse
sentido é o juízo extraído do Acórdão no 9202-004.262, de 23/06/2016, cuja ementa a seguir se
transcreve:
AUTO DE INFRAÇÃO OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA MULTA APLICAÇÃO NOS
LIMITES DA LEI 8.212/91 C/C LEI 11.941/08 APLICAÇÃO DA MULTA MAIS
FAVORÁVEL
RETROATIVIDADE
BENIGNA
NATUREZA
DA
MULTA
APLICADA.
A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal lavrados após a MP
449/2008, convertida na lei 11.941/2009, mesmo que referente a fatos geradores
anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.
AUTO
DE
INFRAÇÃO
DE
OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL
E
ACESSÓRIA
COMPARATIVO
DE
MULTAS
APLICAÇÃO
DE
PENALIDADE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.

Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a
mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as
multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em
procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art.
32-A, da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, eis que
esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas
condutas.
A legislação anterior à Medida Provisória n° 449/2008 determinava, para a
situação em que ocorresse o recolhimento a menor do tributo e a falta de declaração dos valores
sujeitos à incidência de contribuições em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício,
acrescido das multas previstas no inciso II dos art. 35 e do § 5o do art. 32 da Lei n° 8.212/1991.
Com a superveniência da nova norma, para essa mesma situação (falta de pagamento e de
declaração), previu-se somente a aplicação do art. 35-A da Lei n° 8.212/1991, que faz remissão
ao art. 44 da Lei n° 9.430/1996.
Por conseguinte, para adequada observância da retroatividade benigna insculpida
na alínea “c” do art. 106 do CTN, mostra-se necessário comparar o somatório das multas
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
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previstas no inciso II do art. 35 e nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei n° 8.212/1991, na redação
anterior à MP 449/2008, e a multa prevista no art. 35-A da mesma lei, acrescentado pela Medida
Provisória referida.
As conclusões expostas acima, estão em linha com o entendimento consolidado
no âmbito do CARF, muito bem resumido nos excertos Acórdão no 9202-004.499, de
29/09/2016, transcritos a seguir:
Até a edição da MP 449/2008, quando realizado um procedimento fiscal, em
que se constatava a existência de débitos previdenciários, lavrava-se em relação ao
montante da contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito - NFLD.
Caso constatado que, além do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação
acessória, ou seja, obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem
correlação direta com o fato gerador), a empresa era autuada também por
descumprimento de obrigação acessória.
Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa - art. 35 para a NFLD
(24%, que sofria acréscimos dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100%
da contribuição devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o Auto
de infração de obrigação acessória.
Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu o art. 32-A, o
qual dispõe o seguinte:
“Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções
ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á
às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo.
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício; ou
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência
de fatos geradores de contribuição previdenciária; e
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”
Entretanto, a MP 449, Lei 11.941/2009, também acrescentou o art. 35-A que
dispõe o seguinte,
“Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996.”
O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o seguinte:
Fl. 236
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata “
Com a alteração acima, em caso de atraso, cujo recolhimento não ocorrer de
forma espontânea pelo contribuinte, levando ao lançamento de ofício, a multa a ser
aplicada passa a ser a estabelecida no dispositivo acima citado, ou seja, em havendo
lançamento da obrigação principal (a antiga NFLD), aplica-se multa de ofício no
patamar de 75%. Essa conclusão leva-nos ao raciocínio que a natureza da multa,
sempre que existe lançamento, refere-se a multa de ofício e não a multa de mora
referida no antigo art. 35 da lei 8212/91.
Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de “multa de
ofício” não podemos isoladamente aplicar 75% para as Notificações Fiscais - NFLD
ou Autos de Infração de Obrigação Principal - AIOP, pois estaríamos na verdade
retroagindo para agravar a penalidade aplicada.
Por outro lado, com base nas alterações legislativas não mais caberia, nos
patamares anteriormente existentes, aplicação de NFLD + AIOA (Auto de Infração de
Obrigação Acessória) cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a
multa passa a ser exclusivamente de 75%.
Tendo identificado que a natureza da multa, sempre que há lançamento, é de
multa de ofício, considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art.
106. inciso II, alínea “c”, do Código Tributário Nacional, há que se verificar a situação
mais favorável ao sujeito passivo, face às alterações trazidas.
No presente caso, foi lavrado AIOA julgada, e alvo do presente recurso
especial, prevaleceu o valor de multa aplicado nos moldes do art. 32-A.
No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito no relatório a
multa aplicada ocorreu nos termos do art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/1991
também revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem por cento) da
contribuição não declarada, limitada aos limites previstos no § 4o do mesmo artigo.

Face essas considerações para efeitos da apuração da situação mais favorável,
entendo que há que se observar qual das seguintes situações resulta mais favorável ao
contribuinte:
 Norma anterior, pela soma da multa aplicada nos moldes do art. 35, inciso II com
a multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, observada a limitação imposta pelo
§ 4o do mesmo artigo, ou
 Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco por cento sobre os
valores não declarados, sem qualquer limitação, excluído o valor de multa
mantido na notificação.
Levando em consideração a legislação mais benéfica ao contribuinte, conforme
dispõe o art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o órgão responsável pela
execução do acórdão deve, quando do trânsito em julgado administrativo, efetuar o
cálculo da multa, em cada competência, somando o valor da multa aplicada no AI de
obrigação acessória com a multa aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o
percentual de 75%, previsto no art. 44, I da Lei n° 9.430/1996. Da mesma forma, no
lançamento apenas de obrigação principal o valor das multa de ofício não pode
exceder 75%. No AI de obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode
exceder as penalidades previstas no art. 32A da Lei no 8.212, de 1991.
Fl. 237
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

Observe-se que, no caso de competências em que a obrigação principal tenha
sido atingida pela decadência (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150,
§ 4o, do CTN), subsiste a obrigação acessória, isoladamente, relativa às mesmas
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173, I, do
CTN, e que, portanto, deve ter sua penalidade limitada ao valor previsto no artigo 32-
A da Lei no 8.212, de 1991.
Cumpre ressaltar que o entendimento acima está em consonância com o que
dispõe a Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, alterada pela
Instrução Normativa RFB no 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão do que
estabelece a Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla
tanto os lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação acessória, em
conjunto ou isoladamente.
Nesse sentido, para fatos geradores ocorridos até a publicação da Medida
Provisória 449/2008, uma vez concluído o julgamento na esfera administrativa, a autoridade
responsável pela execução do acórdão, deverá observar as disposições contidas na Portaria
PGFN/RFB no 14/2009, que está em perfeita consonância com a jurisprudência administrativa.
Confira-se os procedimentos indicados na referida portaria:
Art. 1o A aplicação do disposto nos arts. 35 e 35-A da Lei no 8.212, de 24 de julho de
1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, às prestações de
parcelamento e aos demais débitos não pagos até 3 de dezembro de 2008, inscritos ou
não em Dívida Ativa, cobrados por meio de processo ainda não definitivamente julgado,
observará o disposto nesta Portaria.
Art. 2o No momento do pagamento ou do parcelamento do débito pelo contribuinte, o
valor das multas aplicadas será analisado e os lançamentos, se necessário, serão
retificados, para fins de aplicação da penalidade mais benéfica, nos termos da alínea “c”
do inciso II do art. 106 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário
Nacional (CTN).
§ 1o Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito, a análise do valor das multas
referidas no caput será realizada no momento do ajuizamento da execução fiscal pela
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN).
§ 2o A análise a que se refere o caput dar-se-á por competência.
§ 3o A aplicação da penalidade mais benéfica na forma deste artigo dar-se-á:
I - mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido à autoridade administrativa
competente, informando e comprovando que se subsume à mencionada hipótese; ou
II - de ofício, quando verificada pela autoridade administrativa a possibilidade de
aplicação.
§ 4o Se o processo encontrar-se em trâmite no contencioso administrativo de primeira
instância, a autoridade julgadora fará constar de sua decisão que a análise do valor das
multas para verificação e aplicação daquela que for mais benéfica, se cabível, será
realizada no momento do pagamento ou do parcelamento.
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-008.706 - CSRF/2a Turma
Processo no 12269.004183/2009-17

obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação da
Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
De se ressaltar que, com a superveniência da Súmula CARF no 119/2018 e a
atribuição de efeito vinculante a esse enunciado pela Portaria do Ministério da Economia no 129,
de 1o de abril de 2019, o entendimento aqui esposado passou a ser de observância obrigatória por
toda a Administração Tributária Federal. Abaixo o inteiro teor da Súmula:
Súmula Vinculante CARF no 119. No caso de multas por descumprimento de
obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de
declaração em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos
geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei
n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação
entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória,
aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art.
44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Conclusão
Ante o exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional e,
no mérito, dou-lhe provimento, para que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade
com a súmula CARF no 119.

(assinado digitalmente)
Mário Pereira de Pinho Filho

Fl. 239
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