Tribunal: CARF
Processo: 10980.011540/2007-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLEBERSON ALEX FRIESS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-17
Data de publicação: 2020-03-04

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003
DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. RECIBOS. SOLICITAÇÃO DE ELEMENTOS DE PROVA ADICIONAIS. PROVA DO EFETIVO PAGAMENTO. EXISTÊNCIA DE DÚVIDA RAZOÁVEL.
Os recibos não constituem prova absoluta das despesas médicas, ainda que revestidos das formalidades essenciais. É legítima a exigência de prova complementar para a confirmação dos pagamentos quando há dúvida razoável no tocante à regularidade das deduções pleiteadas, considerando-se o valor e a natureza dos dispêndios. Na falta de comprovação do efetivo desembolso, mantém-se a glosa das despesas médicas.
DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS EM ESPÉCIE. ÔNUS DA PROVA.
Inexiste vedação ao pagamento de despesas médicas em espécie, todavia fica o declarante com o ônus de comprovar a efetiva transferência dos recursos financeiros aos profissionais de saúde, quando instado a fazê-lo, mediante apresentação de documentação hábil e idônea, a exemplo de extratos bancários com saques em datas e valores compatíveis com os recibos firmados pelos prestadores de serviços.

Inteiro teor:
S2-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.011540/2007-61
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-007.407 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
17 de janeiro de 2020
Recorrente
JÚLIO CÉSAR SABBAG
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2003
DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. DEDUÇÃO DE DESPESAS
MÉDICAS. RECIBOS. SOLICITAÇÃO DE ELEMENTOS DE PROVA
ADICIONAIS. PROVA DO EFETIVO PAGAMENTO. EXISTÊNCIA DE
DÚVIDA RAZOÁVEL.
Os recibos não constituem prova absoluta das despesas médicas, ainda que
revestidos das formalidades essenciais. É legítima a exigência de prova
complementar para a confirmação dos pagamentos quando há dúvida razoável
no tocante à regularidade das deduções pleiteadas, considerando-se o valor e a
natureza dos dispêndios. Na falta de comprovação do efetivo desembolso,
mantém-se a glosa das despesas médicas.
DESPESAS MÉDICAS. PAGAMENTOS EFETUADOS EM ESPÉCIE.
ÔNUS DA PROVA.
Inexiste vedação ao pagamento de despesas médicas em espécie, todavia fica o
declarante com o ônus de comprovar a efetiva transferência dos recursos
financeiros aos profissionais de saúde, quando instado a fazê-lo, mediante
apresentação de documentação hábil e idônea, a exemplo de extratos bancários
com saques em datas e valores compatíveis com os recibos firmados pelos
prestadores de serviços.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial
ao recurso voluntário para restabelecer a despesa médica no valor de R$ 3.600,00. Vencidos os
conselheiros José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro e Miriam Denise Xavier que negavam
provimento ao recurso. Vencidos em primeira votação o conselheiro Rayd Santana Ferreira que
dava provimento ao recurso e o conselheiro Matheus Soares Leite que dava provimento parcial
em maior extensão para também acatar a despesa de R$ 6.370,00.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Cleberson Alex Friess - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.011540/2007-61
Fl. 55
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

Participaram do presente julgamento os conselheiros: Miriam Denise Xavier,
Cleberson Alex Friess, Rayd Santana Ferreira, Andréa Viana Arrais Egypto, José Luís Hentsch
Benjamin Pinheiro e Matheus Soares Leite.

Relatório
Cuida-se de recurso voluntário interposto em face da decisão da 4a Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba (DRJ/CTA), por meio do
Acórdão no 06-24.988, de 22/12/2009, cujo dispositivo considerou procedente em parte a
impugnação, mantendo parcialmente as alterações promovidas na declaração de rendimentos
(fls. 35/39):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2003
DEDUÇÕES. ÔNUS DA PROVA.
Havendo dúvidas quanto à regularidade das deduções, cabe ao contribuinte o ônus da
prova.
DESPESAS MÉDICAS. DEDUÇÃO. COMPROVAÇÃO.
A dedução de despesas médicas na declaração de ajuste anual do contribuinte está
condicionada à comprovação hábil e idônea dos gastos efetuados, podendo ser exigida a
demonstração do efetivo pagamento e prestação do serviço.
DESPESAS MÉDICAS. PLANO DE SAÚDE. COMPROVAÇÃO.
Restabelece-se a dedução da despesa médica relativa ao plano de saúde quando
devidamente comprovada.
Impugnação Procedente em Parte
Em face do contribuinte foi lavrado Auto de Infração, relativo ao exercício de
2003, ano-calendário de 2002, decorrente de procedimento de revisão da Declaração de Imposto
sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF), em que a fiscalização apurou dedução indevida de
despesas médicas, no montante de R$ 21.916,75 (fls. 20/25).
O auto de infração alterou o resultado da Declaração de Ajuste Anual (DAA),
exigindo-se imposto suplementar, juros de mora e multa de ofício.
Cientificado da autuação em 24/08/2007, o contribuinte impugnou a exigência
fiscal no prazo legal (fls. 02/07 e 34).
Intimado por via postal em 23/02/2010 da decisão do colegiado de primeira
instância, o recorrente apresentou recurso voluntário no dia 17/03/2010, no qual aduz, em
síntese, os seguintes argumentos de fato e direito para o restabelecimento das despesas médicas
remanescentes (fls. 40/42 e 44/51):
Fl. 56
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

(i) em primeiro lugar, pede a atualização dos seus dados
cadastrais, haja vista a alteração de endereço;
(ii) o recibo de pagamento, por si só, nos exatos termos da
legislação tributária, é documento hábil e suficiente para atestar
a quitação das despesas médicas;
(iii) para fins de dedutibilidade das despesas médicas, é
indiferente o pagamento feito em moeda corrente no país, em
cheque, ordem de pagamento ou crédito em conta;
(iv) a autoridade tributária pretende a inversão do ônus da
prova, mediante a inadequada presunção de fraude na
apresentação dos recibos;
(v) não aceitar os recibos implica a chamada bitributação,
pois os rendimentos já foram lançados como receitas nas
declarações de todos os profissionais médicos;
(vi) mesmo que expressivas as despesas médicas, a
legislação tributária não impõe limites para a dedução no
imposto de renda; e
(vii) é possível e permitido ao contribuinte realizar saques
de recursos de suas contas bancárias e mantê-los na sua posse
em forma de moeda corrente, realizando os pagamentos aos
prestadores dos serviços.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Cleberson Alex Friess, Relator
Juízo de admissibilidade
Uma vez realizado o juízo de validade do procedimento, verifico que estão
satisfeitos os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário e, por conseguinte, dele tomo
conhecimento.
Alteração de Endereço
Inicialmente, o contribuinte requer a atualização dos registros cadastrais para
encaminhamento de intimações, tendo em conta a mudança do seu endereço residencial.
Contudo, tal pleito é totalmente estranho à matéria em litígio, devendo ser utilizados os meios
próprios para a atualização cadastral que estão à disposição na Secretaria Especial da Receita
Federal do Brasil.
Fl. 57
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

Mérito
Neste recurso voluntário, cinge-se a matéria controvertida à glosa das seguintes
despesas médicas, por falta de comprovação do efetivo pagamento, totalizando a quantia de R$
14.850,00 (fls. 22/23 e 27/31): 1
(i) Orlando Tanaka, dentista, no importe de R$ 3.600,00
(fls. 08/12 e 53);
(ii) Terezinha de Fátima Borcioni, psicóloga, no valor de
R$ 6.370,00 (fls. 13/16 e 52); e
(iii) Letícia Pires Marafon, psiquiatra, no montante de R$
4.880,00 (fls. 17).
Nos termos do acórdão de primeira instância, os recibos não possuem valor
probante absoluto, de maneira que é facultado à autoridade fiscal, na hipótese de dúvidas sobre
os dispêndios, exigir elementos adicionais de prova que confirmem a realização dos serviços
e/ou os pagamentos das despesas médicas.
Pois bem. Para o recorrente a lei prevê a forma de comprovação das deduções
médicas mediante apresentação de recibos de pagamento, revestidos de certas formalidades
essenciais. Exibido o comprovante, como determina a lei, cumprida estará a obrigação fiscal do
contribuinte.
Minha interpretação, contudo, é distinta. Com respeito à dedução de despesas
médicas, confira-se o que prescreve a legislação tributária, por intermédio do Regulamento do
Imposto de Renda, veiculado pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/99), vigente à
época dos fatos geradores:
(...)
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
(...)
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
(...)
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;

1 A decisão de primeira instância restabeleceu a despesa médica com o plano de saúde da Unimed, no valor de R$
2.375,28 (fls. 39).
Fl. 58
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...)
Como se observa, a legislação tributária faculta ao contribuinte proceder à
dedução de despesas médicas e/ou de hospitalização relacionadas ao seu tratamento ou de seus
dependentes para fins fiscais.
As despesas médicas devem estar especificadas e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea. Para efeito de dedução dos rendimentos, é pressuposto a prestação
de serviço na área de saúde ao declarante e/ou seu dependente, além do pagamento ao
profissional no respectivo ano-calendário.
Por via de regra, o recibo de quitação e/ou a nota fiscal foram eleitos pelo
legislador como documentos hábeis para a comprovação da realização da despesa médica, os
quais devem conter, pelo menos, a indicação do nome, endereço e número de inscrição no
Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem
recebeu o pagamento.
Entretanto, tais documentos não constituem uma prova absoluta da despesa
médica, podendo a autoridade fiscal solicitar a exibição de elementos específicos de convicção a
respeito da efetiva prestação do serviço e/ou do desembolso financeiro da importância neles
registrada.
Com efeito, o recibo prova a declaração, mas não é prova cabal do fato nele
declarado. Além do que a presunção de veracidade da declaração opera-se somente em relação às
partes diretamente envolvidas na operação, não alcançado terceiros, entre os quais o Fisco, que
pode decidir pela intimação do contribuinte para mostrar elementos adicionais ao recibo e/ou a
nota fiscal.
A legislação tributária outorga competência à autoridade fiscal para que exerça
um juízo sobre a necessidade e a pertinência de apresentação de prova complementar pelo
declarante, como forma de dar efetividade à sua atribuição legal de fiscalizar o cumprimento das
obrigações tributárias.
Negar tal permissão significa avançar indevidamente sobre a condução da ação
fiscalizadora estatal, restringindo o dever legal de investigação dos fatos, devidamente
autorizado pela norma regulamentar.
De modo algum a determinação de prova adicional da efetividade do pagamento
conflita com a presunção de boa-fé do contribuinte, porquanto não se cogita, naquele momento,
da existência de má-fé do fiscalizado, mediante a prática de atos de falsidade, que levaria à
aplicação de penalidade majorada.
Fl. 59
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

Independentemente da apresentação dos recibos referentes aos pagamentos, o
ônus probatório de comprovar o efetivo desembolso associado às despesas médicas pode ser
atribuído a todo contribuinte que faça uso de deduções na sua declaração anual de rendimentos,
na medida em que a despesa médica reduz a base de cálculo do imposto de renda.
Nesse sentido, tem decidido a 2a Turma do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, conforme ementa do julgado a seguir copiado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2006
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. APRESENTAÇÃO DE
RECIBOS. SOLICITAÇÃO DE ELEMENTOS DE PROVA ADICIONAIS.
POSSIBILIDADE
A apresentação de recibo, por si só, não exclui a possibilidade de exigência de
elementos comprobatórios adicionais, tais como provas da efetiva prestação do serviço e
de seu pagamento.
(Acórdão no 9202-008.311, de 24/10/2019, da relatoria do conselheiro Pedro Paulo
Pereira Barbosa).
Sendo assim, não é lícito ao contribuinte simplesmente eximir-se do ônus
probatório com a afirmação de que o recibo de pagamento é apto por si só para a comprovação
da despesa médica. Consequência disso é que uma vez insatisfatórios os documentos
apresentados e/ou esclarecimentos prestados pelo contribuinte, não há óbice à realização do
lançamento de ofício para desconsiderar as deduções que o declarante não logrou êxito em
comprová-las.
Não se cuida de inversão do ônus probatório, porque a prova continua na
incumbência de quem tem interesse em fazer prevalecer o fato afirmado, segundo a tradicional
distribuição do ônus probante.
Realmente, é o contribuinte que pretende utilizar pagamentos de despesas médicas
como dedução da base de cálculo do imposto de renda, pertencendo-lhe o ônus quanto à
comprovação e justificação das deduções, a partir do momento que demandado para tal, de
maneira que não pairem dúvidas sobre o direito subjetivo reivindicado. Caso não cumpra suas
atribuições, arcará com as consequências do próprio descumprimento, isto é, terá a despesa
médica glosada.
No curso do procedimento fiscal, o contribuinte apresentou os recibos das
despesas médicas. Na fase do contencioso administrativo, foi providenciada a juntada de
declarações de confirmação dos serviços assinadas pelos profissionais Orlando Tanaka e
Terezinha de Fátima Borcioni. Quanto aos pagamentos à Letícia Pires Marafon, nos autos há
somente alguns recibos, cujo somatório é inferior a R$ 4.880,00, não constando declaração
complementar do prestador dos serviços (fls. 08/17 e 52/53).
Em todos os casos, os recibos foram considerados insuficientes para a
comprovação das deduções pleiteadas, tendo o agente fazendário procedido à intimação do
contribuinte para comprovar o efetivo pagamento das despesas, de maneira a evidenciar os
desembolsos realizados com os profissionais de saúde.
Fl. 60
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

A fiscalização não deixou expressos os motivos pelos quais condicionou a
dedutibilidade das despesas médicas à comprovação do efetivo pagamento. De todo modo,
submetida a questão ao contencioso administrativo fiscal, caberá ao julgador avaliar a exigência
de prova adicional das despesas.
Parece-me implícito que a autoridade fiscal solicitou a apresentação de prova da
efetividade dos pagamentos em virtude de possível incompatibilidade nas deduções,
considerando os valores e a natureza das despesas médicas declaradas.
Com efeito, para o ano-calendário de 2002, os pagamentos pelos serviços
declarados, no total de R$ 14.850,00, distribuídos entre odontólogo, psicóloga e psiquiatra,
mostram-se expressivos, o que justifica, por si só, o aprofundamento da investigação.
A legislação tributária não prevê um meio de pagamento pré-definido para as
despesas médicas, admitindo-se, entre outros, cheques, transferências bancárias, depósitos em
conta e quitação em espécie. Porém, em qualquer caso, as operações estão sujeitas à
comprovação perante o Fisco, caso solicitada, cabendo ao declarante suportar o ônus da prova
quando instado a fazê-lo.
Mesmo na hipótese de pagamento em espécie ao prestador dos serviços é viável
apresentar elementos adicionais de prova, tais como saques em datas e valores compatíveis, não
configurando prova inexequível.
Para fins de comprovação, não se impõe a obrigatoriedade de coincidência entre
datas e valores, apenas a existência de correlação com os dispêndios atribuídos aos serviços
realizados pelos profissionais de saúde, com base em seriedade e convergência do conjunto
probatório.
Com base no discurso que os pagamentos foram efetuados em espécie à Terezinha
de Fátima Borcioni e Letícia Pires Marafon, compatíveis com os recibos apresentados, as
alegações de defesa confirmam a relutância do recorrente em adotar algum esforço concreto para
comprovar a efetividade desses dispêndios.
Nessas duas situações, o contribuinte não procura comprovar a saída de tais
recursos de sua conta bancária. Os autos estão despidos de prova do efetivo pagamento das
despesas médicas glosadas pela autoridade lançadora, em valores compatíveis com a declaração
para o ano-calendário.
Aliás, como bem assentou a decisão de primeira instância, a pequena amostra da
movimentação da conta bancária no Banco Real S/A, assim como as cópias dos canhotos de
cheques relacionados aos pagamentos para o dentista Orlando Tanaka, deixam nítido que o
pagamento em espécie, com origem em moeda corrente na posse do contribuinte, não parece
configurar a forma habitual de quitação de suas despesas (fls. 10 e 19).
É plenamente factível que as pessoas tenham problemas de saúde durante a sua
vida e necessitem de tratamento dispendioso e prolongado, não havendo proibição ou limitação
de valores para dedução das despesas médicas. Entretanto, isso não afasta a obrigatoriedade de
transparência perante o Fisco quanto aos pagamentos das despesas que o contribuinte pretende
deduzir do imposto de renda.
Fl. 61
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

A declaração subscrita pela psicóloga Terezinha de Fátima Borcioni reforça a
aparência de verdade na prestação dos serviços, mas não prova a irrefutabilidade do pagamento
no montante de R$ 6.370,00, com origem nos rendimentos auferidos e declarados pelo
contribuinte (fls. 13 e 52).
Embora o acórdão recorrido assuma a existência de uma inversão do ônus da
prova, disso, efetivamente, não se trata, conforme já explicado alhures, eis que cabe ao
contribuinte demonstrar os fatos que afirma para a dedução da base de cálculo do imposto de
renda.
A autuação fiscal não se funda em falsidade documental, mas na ausência de
comprovação da efetividade do pagamento e da prestação do serviço. No caso concreto, a
apresentação dos recibos não leva à plena convicção das despesas médicas.
Eventual confirmação da tributação das receitas recebidas pelo odontólogo,
psicóloga e psiquiatra seria indício da efetiva prestação dos serviços, porém não garante a
dedutibilidade das despesas médicas, uma vez que a dedução está condicionada à comprovação
do efetivo tratamento de saúde e da vinculação dos pagamentos aos serviços prestados.
É inviável a pretensão de criar uma ligação irrefutável entre incidência tributária
sobre os rendimentos dos beneficiários e dedução dos pagamentos efetuados a título de despesas
médicas.
Nesse cenário, há dúvida razoável que enseja elementos adicionais para a prova
das despesas médicas incorridas pelo contribuinte com Terezinha de Fátima Borcioni e Letícia
Pires Marafon, no valor total de R$ 11.250,00 (R$ 6.370,00 + R$ 4.880,00).
À míngua da comprovação do efetivo pagamento das despesas, mantenho a glosa
de dedução a esse título.
Por outro lado, para a despesa médica vinculada ao dentista Orlando Tanaka, no
montante de R$ 3.600,00, existem alguns canhotos de cheques com anotações de pagamentos
pelos serviços prestados (fls. 10). É verdade que não há cópias dos cheques, tampouco prova da
compensação dos cheques no ano-calendário.
Apesar disso, é de se reconhecer o maior esforço do contribuinte na produção da
prova, que acaba contribuindo para a credibilidade da ocorrência dos fatos, notadamente pelos
indícios de compatibilidade entre os dados dos canhotos de cheques e as declarações assinadas
pelo dentista Orlando Tanaka (fls. 08/10).
De fato, minha convicção é reforçada, neste caso, pela declaração do odontólogo,
datada de 15/03/2010, na qual especifica o tratamento ortodôntico dos dois filhos menores do
contribuinte, dependentes para fins de imposto de renda, mediante a realização de pagamentos
em forma parcelada pelos serviços (fls. 28/32 e 53).
Sendo assim, reputo que o autuado se desincumbiu do ônus probatório quanto às
despesas médicas referentes ao dentista Orlando Tanaka, cabendo restabelecê-las no importe de
R$ 3.600,00.
Fl. 62
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2401-007.407 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.011540/2007-61

Conclusão
Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário e, no mérito, DOU-LHE
PROVIMENTO PARCIAL para restabelecer a despesa médica no valor de R$ 3.600,00.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Cleberson Alex Friess

Fl. 63
DF CARF MF
Documento nato-digital