Tribunal: CARF
Processo: 15165.722652/2012-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARI VENDRAMINI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-08-26
Data de publicação: 2020-10-09

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 23/08/2012
COFINS-IMPORTAÇÃO. RESTITUIÇÃO. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO. ADQUIRENTE CONTRATANTE.
A legitimidade para pleitear restituição de valor pago a maior ou indevidamente, a título de COFINS IMPORTAÇÃO, em caso de importação por conta e ordem, é do real adquirente que, por força de contrato, é o mandante da importação, aquele que efetivamente assume os custos da importação, embora o faça através de uma interposta pessoa.
Recurso Voluntário Negado
Direito Creditório Não Reconhecido

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15165.722652/2012-35
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.485 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de agosto de 2020
Recorrente
BLUETRADE IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 23/08/2012
COFINS-IMPORTAÇÃO. RESTITUIÇÃO. IMPORTAÇÃO POR CONTA E
ORDEM.
LEGITIMIDADE
PARA
PLEITEAR
RESTITUIÇÃO.
ADQUIRENTE CONTRATANTE.
A legitimidade para pleitear restituição de valor pago a maior ou
indevidamente, a título de COFINS IMPORTAÇÃO, em caso de
importação por conta e ordem, é do real adquirente que, por força de
contrato, é o mandante da importação, aquele que efetivamente assume os
custos da importação, embora o faça através de uma interposta pessoa.
Recurso Voluntário Negado
Direito Creditório Não Reconhecido

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso voluntário. Vencida a Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, que votou por dar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(Presidente), Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Salvador Cândido Brandão Junior, Marco
Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Breno do Carmo Moreira Vieira, Marcos
Roberto da Silva (Suplente Convocado) e Ari Vendramini (Relator)
Relatório
1.

Adoto os dizeres constantes do relatório que compõe o Acórdão no 07-44.008,
exarado pela 1a Turma da DRJ/FLORIANÓPOLIS :
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15165.722652/2012-35
Fl. 780
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.485 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.722652/2012-35

Trata o presente processo de pedido de restituição referente a valores
recolhidos a título de Cofins-importação.
Depreende-se dos autos que a interessada protocolou, em 23/08/2012,
pedido de restituição de valores recolhidos a título de Cofins-importação
quando do registro de declarações de importação.
O pleito foi indeferido totalmente em Despacho Decisório da autoridade
competente, tendo a interessada sido cientificada em 05/10/2012 e
apresentado manifestação de inconformidade em 01/11/2012.
Depois de apresentar pedido de restituição, e antes da ciência do
Despacho Decisório, a interessada protocolou, em 23/08/2012, a
Declaração de Compensação no 03723.33882.230812.1.3.04-2074 (fls.
690/699).
Em 30/03/2016 a DRJ Florianópolis proferiu Acórdão que anulou o
Despacho Decisório da autoridade a quo.
Analisando o pedido da interessada, a autoridade a quo proferiu o
Despacho Decisório DRF/CTA no 0474/2017, em 11/08/2017, por meio
do qual deferiu em parte o pedido de restituição/compensação, somente
em relação às declarações de importação 12/0577214-8, 12/0711579-9,
12/1024224-0 e 12/1073984-6.
A restituição foi deferida com base no entendimento de que somente
essas declarações de importação foram registradas na modalidade direta
ou por encomenda e a interessada tinha optado pela tributação pelo lucro
presumido nos anos de 2011 e 2012, sendo a contribuição ao PIS/Pasep
na modalidade cumulativa.
Em relação às demais declarações de importação o pleito não foi
reconhecido, pois foram registradas na modalidade por conta e ordem de
terceiros e, portanto, o verdadeiro importador é o adquirente das
mercadorias e não o importador ostensivo, cabendo somente àquele o
aproveitamento dos créditos das contribuições, nos termos do art. 18 da
Lei no 10.865/2004. E ademais, o art. 166 do Código Tributário Nacional
estabelece que somente quem assumiu o encargo financeiro tem
competência para pleitear restituição. (v. fl. 705)
Conclui o Despacho Decisório referido pela não homologação dos
valores
controlados
pelos
processos
10980.723557/2017-36
e
10983.721342/2017-51 (v. fl. 706)
Cientificada
do
Despacho
Decisório,
a
interessada
apresentou
manifestação de inconformidade na qual alega, em síntese:
O sujeito passivo da obrigação ao recolhimento da PIS/Cofins-
importação é o importador, quando da entrada dos bens em território
nacional, ou seja, o importador das mercadorias e, portanto, é quem faz
jus ao pedido de restituição dos valores recolhidos a maior.
A base de cálculo das contribuições é inconstitucional, devendo se ater ao
valor aduaneiro legalmente instituído. Requer seja dado provimento à
manifestação de inconformidade para reforma da decisão e homologação
das compensações realizadas.
É o relatório.
2.

Analisando as razões de defesa, a DRJ/RPO assim ementou a sua decisão :
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 23/08/2012
PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO.COFINS-IMPORTAÇÃO.RESTITUIÇÃO.
MODALIDADE DE IMPORTAÇÃO. LEGITIMIDADE PARA O
PLEITO.
Fl. 781
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.485 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.722652/2012-35

A legitimidade para pleitear a restituição de valores relativos ao
PIS/Pasep-importação e à Cofins-importação é do importador na
importação realizada na modalidade direta e do adquirente da mercadoria
na importação realizada por sua conta e ordem.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

3.

Inconformada, a manifestante apresentou recurso voluntário, combatendo o Acórdão
DRJ/RPO, alegando, em apertada síntese, a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de
cálculo da COFINS IMPORTAÇÃO, por força do decidido pelo STF no RE 558.937, em sede de
repercussão geral, a sua legitimidade para pleitear a restituição do valor indevidamente, finalizando
como o pedido para acatamento, pelo TOTAL PROVIMENTO AO RECURSO VOLUNTÁRIO,
reformando o Acórdão n° n° 07-44.008, para reconhecer a legitimidade da Recorrente ao crédito,
homologando a Declaração de Compensação no 03723.33882.230812.1.3.04-2074 (fls. 690/699) transmitida
ao Fisco.

4.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Ari Vendramini, Relator.
5.

O recurso voluntário atende aos pressupostos genéricos de tempestividade e
Regularidade formal merecendo a sua admissibilidade.
6.

A questão central dos presentes autos é a legitimidade da recorrente para pleitear
recolhimento de valor indevido a título de COFINS IMPORTAÇÃO.
7.

Além da classificação em relação á repercussão do encargo econômico-financeiro,
em tributos diretos e indiretos, também devemos considerar a classificação quanto más bases eco
nômicas de incidência. Com fundamento neste critério, o CTN classifica os impostos sobre o
comércio exterior em impostos sobre a importação e impostos sobre a exportação.
8.

Os tributos incidentes sobre a operação de importação devem ser recolhidos pelo
sujeito passivo, que é o importador.
9.

Na importação pela modalidade direta, o adquirente da mercadoria figura como
importador e promove a operação em seu próprio nome, não havendo dificuldades em relação ao
legitimado para pleitear a restituição de eventual indébito. Tendo em vista que o adquirente figurará
como importador e, portanto, sujeito passivo da obrigação tributária, sobre ele recairá a
responsabilidade de arcar com todos os ônus financeiros da tributação. Como consequência, ele terá
legitimidade para solicitar a devolução de valores recolhidos de forma indevida ou a maior do que
devida.
10.

Diferente á a situação daquele que realiza a operação de importação na modalidade
por conta e ordem de terceiro. É comum que as empresas não disponham de uma estrutura
organizada para realizar suas operações internacionais e optem pela terceirização deste tipo de
Fl. 782
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.485 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.722652/2012-35

serviço. Tal tendência ocorre no comércio exterior, quando uma ou mais atividades relacionadas á
execução e ao gerenciamento dos aspectos operacionais, logísticos, burocráticos, financeiros,
tributários, entre outros, da importação de mercadorias são transferidas para empresas ( trading
companies) ou profissionais especializados (despachantes aduaneiros) em tais atividades.
11.

A modalidade de importação por conta e ordem de terceiro foi instituída no
ordenamento pátrio pela MP no 2.158/2001, em seu artigo 80, Inciso I. Por seu turno, a Secretaria da
Receita Federal, em cumprimento á determinação legal contida no dispositivo citado, editou a
Instrução Normativa no 225/2002, que estabeleceu os requisitos e as condições para a atuação de
pessoa jurídica importadora em operações procedidas por conta e ordem de terceiros.
12.

As legislações de regência da Contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS trazem
expressamente a possibilidade de aplicação desta modalidade de importação, respectivamente, no
artigo 27 da Lei no 10.637/2002 e nos artigos 6o e 18 da Lei no 10.865/2004, ambas regulamentadas
pelo Decreto no 4.524/2004 e pela IN SRF no 247/2002.
13.

A importação por conta e ordem de terceiro é um serviço prestado por uma empresa
– a importadora, a qual promove, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de
mercadorias adquiridas por outra empresa – a adquirente, em razão de contrato previamente
firmado, que pode compreender ainda a prestação de outros serviços relacionados coma transação
comercial, como a realização de cotação de preços e a intermediação comercial.
14.

Assim, na importação por conta e ordem, embora a atuação da empresa importadora
possas abranger desde a simples execução do despacho aduaneiro de importação até a
intermediação da negociação no exterior, a contratação do transporte, do seguro, entre outros, o
importador de fato é o adquirente, o mandante da importação, aquele que efetivamente faz vir a
mercadoria de outro país, em razão da compra internacional, embora, neste caso, o faça por via de
interposta pessoa – a importadora por conta e ordem – que é uma mera mandatária do adquirente.
15.

A Secretaria da Receita Federal, em seu sítio na Internet, esclarece acerca do
tratamento tributário diferenciado quanto á importadora e quanto á adquirente :
‘Embora devam ser contabilizadas tanto as entradas das mercadorias
importadas como os recursos financeiros recebidos dos adquirentes – para
fazer face ás despesas com a importação ou, até mesmo, aos pagamentos
efetuados aos fornecedores estrangeiros -, esses lançamentos nãio devem e
não podem ser computados como bens, direitos ou receitas da importadora,
pelo contrário, são bens e direitos dos terceiros adquirentes destas
mercadorias.
Consequentemente, a receita bruta da importadora, para efeito da
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS, corresponde ao
valor dos serviços por ela prestados, nos termos do artigo 12 do Decreto no
4.524/2002 e dos artigos 12 e 86 a 88 da IN SRF no 247/2002. Por essa
razão, não caracteriza operação de compra e venda a emissão de nota fiscal
de saída das mercadorias importadas, do estabelecimento do importador
para o do adquirente, nem o importador pode descontar eventuais créditos
gerados pelo recolhimento dessas contribuições por ocasião da importação
realizada, que poderão ser aproveitados, no entanto, pelo adquirente como
determina o artigo 18 da Lei no 10.865/2004.
Fl. 783
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.485 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.722652/2012-35

Quanto á adquirente : no que se refere á Contribuição para o PIS/PASEP-
Importação e á COFINS-Importação, ainda que seja o importador o
contribuinte de direito e que este venha a recolher os valores devidos, o
pagamento termina por ser efetuado com recursos originários do próprio
adquirente. Logo, por este devem ser aproveitados os créditos por ventura
utilizados na determinação dessas mesmas contribuições incidentes sobre o
seu faturamento mensal. É o que estabelece o artigo 18 da Lei no
10.865/2004”
16,

Resta evidente que a “trading” recolherá as Contribuições para o PIS/PASEP e
COFINS sobre o valor do seu faturamento, considerado apenas como a receita bruta decorrente da
prestação de seus serviços, ou seja, a prestadora (importadora de direito) não deverá incluir os
créditos utilizados na determinação das contribuições incidentes sobre o faturamento mensal. A
empresa adquirente (importadora de fato) é quem suporta o ônus financeiro da tributação,
fornecendo recursos á prestadora de serviços para pagamento dos tributos.
17.

Assim, em se tratando de tributo direto que não gera qualquer repercussão jurídica,
vige a regra geral no sentido de que terá ́ direito de buscar a restituição de valores indevidamente
recolhidos , apenas aquele que suportou o ônus de tal recolhimento.
18.

Não há necessidade de se tecer considerações acerca da natureza jurídica das
contribuições, se tributação direta ou indireta, se seria necessário a empresa prestadora demonstrar
que recolheu as contribuições ou que detém autorização para fins de aplicação do artigo 166 do
CTN, isto porque o pedido de restituição do indébito deve ser formulado por aquele que suportou o
ônus financeiro da tributação, seja o tributo classificado como direto ou indireto, já que tem como
fundamento a vedação de enriquecimento sem causa.
19.

Neste sentido, nos caso de importação realizada por “trading” pela modalidade direta
ou por encomenda, terá ela legitimidade para postular valores indevidos ou recolhidos a maior que o
devido, já que em tais situações a “trading” não presta serviços a terceiros, realizando a importação
e suportando todos os ônus tributários da operação.
20.

Já nos casos de importação por conta e ordem de terceiro, em que a “trading” atua
como prestadora de serviços, carecerá de legitimidade para buscar a restituição de tributos
indevidamente recolhidos por parte das adquirentes, uma vez que foram estas que suportaram todos
os custos e ônus tributário da operação.
Conclusão
21.

Diante do exposto, considerando que a recorrente efetuou importação por conta e
ordem de terceiro, não detém ela legitimidade para pleitear restituição de valores recolhidos
indevidamente ou a maior que o devido, portanto nego provimento ao recurso.

É o meu voto.
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini

Fl. 784
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.485 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15165.722652/2012-35

Fl. 785
DF CARF MF
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