Tribunal: CARF
Processo: 16327.721226/2013-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carlos Henrique de Seixas Pantarolli
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-28
Data de publicação: 2020-05-18

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. QUOTISTA COM MAIS DE 25% DAS QUOTAS. SÓCIO DO EMPREENDIMENTO IMOBILIÁRIO. EMPRESAS SOB CONTROLE INDIRETO COMUM. CUMULAÇÃO DE POSIÇÕES JURÍDICAS. CONFIGURAÇÃO. ART. 2° DA LEI N° 9.779/99. INCIDÊNCIA.
Se o quotista com mais de 25% das quotas de um Fundo de Investimento Imobiliário e o sócio do empreendimento imobiliário em que o fundo investe são empresas sob controle comum, ainda que indireto, por meio da interposição de outras pessoas jurídicas, tem-se por configurada a cumulação destas posições jurídicas, incidindo a regra prevista no art. 2o da Lei 9.779/99, o que sujeita o fundo à tributação própria das pessoas jurídicas.
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. INSTITUIÇÃO ADMINISTRADORA. ART. 4° DA LEI N° 9.779/99. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124, II DO CTN.
Respondem solidariamente com o fundo de investimento imobiliário pelas obrigações principais e acessórias a instituição administradora do fundo a teor do art. 4° da lei n° 9.779/99 c/c art. 124, II do CTN.
COFINS. EDIFICAÇÕES. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. DIREITO A CRÉDITO.
Conferem direito à apropriação de créditos da contribuição as despesas incorridas mensalmente com a depreciação das edificações utilizadas na atividade da empresa conforme art. 3°, §1°, III da Lei n° 10.833/2003.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. QUOTISTA COM MAIS DE 25% DAS QUOTAS. SÓCIO DO EMPREENDIMENTO IMOBILIÁRIO. EMPRESAS SOB CONTROLE INDIRETO COMUM. CUMULAÇÃO DE POSIÇÕES JURÍDICAS. CONFIGURAÇÃO. ART. 2° DA LEI N° 9.779/99. INCIDÊNCIA.
Se o quotista com mais de 25% das quotas de um Fundo de Investimento Imobiliário e o sócio do empreendimento imobiliário em que o fundo investe são empresas sob controle comum, ainda que indireto, por meio da interposição de outras pessoas jurídicas, tem-se por configurada a cumulação destas posições jurídicas, incidindo a regra prevista no art. 2o da Lei 9.779/99, o que sujeita o fundo à tributação própria das pessoas jurídicas.
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. INSTITUIÇÃO ADMINISTRADORA. ART. 4° DA LEI N° 9.779/99. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124, II DO CTN.
Respondem solidariamente com o fundo de investimento imobiliário pelas obrigações principais e acessórias a instituição administradora do fundo a teor do art. 4° da lei n° 9.779/99 c/c art. 124, II do CTN.
COFINS. EDIFICAÇÕES. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. DIREITO A CRÉDITO.
Conferem direito à apropriação de créditos da contribuição as despesas incorridas mensalmente com a depreciação das edificações da empresa conforme art. 3°, §1°, III da Lei n° 10.637/2002.

Inteiro teor:
S3-C4T1
S3-C 4T1 MINISTÉRIO DA ECONOMIA
MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
16327.721226/2013-28 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3401-007.236 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
28 de janeiro de 2020 Recorrente
Recorrente
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIARIO PENÍNSULA E OUTRO Interessad
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. QUOTISTA COM MAIS DE
25% DAS QUOTAS. SÓCIO DO EMPREENDIMENTO IMOBILIÁRIO.
EMPRESAS SOB CONTROLE INDIRETO COMUM. CUMULAÇÃO DE
POSIÇÕES JURÍDICAS. CONFIGURAÇÃO. ART. 2° DA LEI N° 9.779/99.
INCIDÊNCIA.
Se o quotista com mais de 25% das quotas de um Fundo de Investimento
Imobiliário e o sócio do empreendimento imobiliário em que o fundo investe
são empresas sob controle comum, ainda que indireto, por meio da
interposição de outras pessoas jurídicas, tem-se por configurada a cumulação
destas posições jurídicas, incidindo a regra prevista no art. 2o da Lei 9.779/99,
o que sujeita o fundo à tributação própria das pessoas jurídicas.
FUNDO
DE
INVESTIMENTO
IMOBILIÁRIO.
INSTITUIÇÃO
ADMINISTRADORA.
ART.
4°
DA
LEI
N°
9.779/99.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124, II DO CTN.
Respondem solidariamente com o fundo de investimento imobiliário pelas
obrigações principais e acessórias a instituição administradora do fundo a teor
do art. 4° da lei n° 9.779/99 c/c art. 124, II do CTN.
COFINS. EDIFICAÇÕES. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. DIREITO A
CRÉDITO.
Conferem direito à apropriação de créditos da contribuição as despesas
incorridas mensalmente com a depreciação das edificações utilizadas na
atividade da empresa conforme art. 3°, §1°, III da Lei n° 10.833/2003.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO. QUOTISTA COM MAIS DE
25% DAS QUOTAS. SÓCIO DO EMPREENDIMENTO IMOBILIÁRIO.
EMPRESAS SOB CONTROLE INDIRETO COMUM. CUMULAÇÃO DE
POSIÇÕES JURÍDICAS. CONFIGURAÇÃO. ART. 2° DA LEI N° 9.779/99.
INCIDÊNCIA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.721226/2013-28
Fl. 1584
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Se o quotista com mais de 25% das quotas de um Fundo de Investimento
Imobiliário e o sócio do empreendimento imobiliário em que o fundo investe
são empresas sob controle comum, ainda que indireto, por meio da
interposição de outras pessoas jurídicas, tem-se por configurada a cumulação
destas posições jurídicas, incidindo a regra prevista no art. 2o da Lei 9.779/99,
o que sujeita o fundo à tributação própria das pessoas jurídicas.
FUNDO
DE
INVESTIMENTO
IMOBILIÁRIO.
INSTITUIÇÃO
ADMINISTRADORA.
ART.
4°
DA
LEI
N°
9.779/99.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124, II DO CTN.
Respondem solidariamente com o fundo de investimento imobiliário pelas
obrigações principais e acessórias a instituição administradora do fundo a teor
do art. 4° da lei n° 9.779/99 c/c art. 124, II do CTN.
COFINS. EDIFICAÇÕES. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. DIREITO A
CRÉDITO.
Conferem direito à apropriação de créditos da contribuição as despesas
incorridas mensalmente com a depreciação das edificações da empresa
conforme art. 3°, §1°, III da Lei n° 10.637/2002.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento quanto às despesas de depreciação de imóveis e por maioria de votos, em negar
provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Leonardo Ogassawara de Araújo Branco,
Fernanda Vieira Kotzias e João Paulo Mendes Neto, que lhe davam provimento. Votou pelas
conclusões o conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto. Manifestaram intenção de
apresentar declaração de voto os conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto e Leonardo
Ogassawara de Araújo Branco.

(documento assinado digitalmente)
Mara Cristina Sifuentes – Presidente Substituta
(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Seixas Pantarolli - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carlos Henrique de
Seixas Pantarolli, Mara Cristina Sifuentes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Lázaro Antonio
Souza Soares, João Paulo Mendes Neto, Fernanda Vieira Kotzias, Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco e Larissa Nunes Girad (Suplente convocado).

Fl. 1585
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Relatório
Por medida de celeridade e eficiência processual, adoto parcialmente o
relatório constante da decisão recorrida:
Da Autuação
O presente processo foi formalizado em decorrência da lavratura dos
autos de infração de Cofins e de PIS não-cumulativos, fls. 934/945 e
946/958 respectivamente, em virtude da apuração de falta/insuficiência
de recolhimento nos períodos de apuração 01/2009 a 12/2011. Exige-se,
para o PIS, principal de R$ 6.968.911,03, que acrescido de multa de
ofício e juros de mora perfaz R$ 14.173.990,30 e, no caso da Cofins,
contribuição de R$ 32.099.226,65, totalizando, com multa de ofício e
juros moratórios, R$ 65.286.258,48.
Integra o auto de infração o “Termo de Verificação Fiscal” de folhas
920/933, no qual o Auditor-Fiscal autuante, em fiscalização empreendida
junto à contribuinte acima identificada, relativa aos anos-calendário de
2009, 2010 e 2011, verificou em síntese que:
1. O objetivo da contribuinte, fundo de investimento imobiliário
administrado pelo BANCO OURINVEST S/A, é adquirir imóveis
comerciais de propriedade da Companhia Brasileira de Distribuição
(CBD), com a finalidade de locar tais imóveis à própria CBD ou a
empresas do mesmo grupo econômico.
2. O Fisco verificou se a contribuinte estaria sujeita à tributação das
pessoas jurídicas, nos termos do art. 2o, da Lei no 9.779/99, abaixo
transcrito, em virtude de ter um único quotista com investimento numa
empresa controlada pelo próprio quotista.
Art. 2o Sujeita-se à tributação aplicável às pessoas jurídicas, o Fundo
de Investimento Imobiliário de que trata a Lei no 8.668, de 1993, que
aplicar recursos em empreendimento imobiliário que tenha como
incorporador, construtor ou sócio, quotista que possua, isoladamente
ou em conjunto com pessoa a ele ligada, mais de vinte e cinco por
cento das quotas do Fundo.
Parágrafo único. Para efeito do disposto neste artigo, considera-se
pessoa ligada ao quotista:
I - pessoa física:
a) os seus parentes até o segundo grau;
b) a empresa sob seu controle ou de qualquer de seus parentes até o
segundo grau;
II - pessoa jurídica, a pessoa que seja sua controladora, controlada ou
coligada, conforme definido nos §§ 1° e 2° do art. 243 da Lei n°
6.404, de 15 de dezembro de 1976.
3. A contribuinte adquiriu da CBD, em 2005, 60 imóveis para pagamento
em 20 anos, sendo que a fonte principal de receita da contribuinte são os
aluguéis recebidos da própria CBD. A empresa também aufere
rendimentos de aplicações financeiras e suas despesas principais estão
vinculadas ao pagamento dos imóveis adquiridos, incluídos os encargos
de juros.
Fl. 1586
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

4. No que tange à questão essencial, ou seja, se a situação fática do
fundo se subsume ao comando legal contido no artigo 2o da Lei n°
9.779/99, que o obrigaria a pagar tributos como pessoa jurídica, o
contribuinte apresentou parecer jurídico, datado de 14/06/2005, da lavra
do jurista Alberto Xavier, que conclui que "o empreendimento
imobiliário objeto do FII - aquisição de imóvel pronto para locação -
não contempla as figuras de incorporador, construtor ou sócio
(exclusivas de empreendimentos imobiliários em curso de execução),
pelo que ao mesmo não é aplicável a regra de equiparação a pessoa
jurídica para fins tributários constante do art. 2o da Lei n° 9.779/99".
5. Cabe destacar que os fundos imobiliários têm uma estrutura tributária
incentivada, de tal forma a serem isentos de impostos e contribuições,
como PIS, COFINS e imposto de renda. Ademais, desde a entrada em
vigor da Lei no 11.196/2005, além da isenção de impostos para as
atividades do fundo, os quotistas pessoas físicas de fundos imobiliários
com mais de 50 participantes, em que nenhum detenha mais de 10% das
quotas, estão isentos do imposto de renda na fonte e na declaração de
ajuste anual sobre os rendimentos distribuídos.
6. O art. 2o, da Lei no 9.779/99, não diferencia o tratamento para os
empreendimentos em curso e imóveis prontos. Por sua vez, na
regulamentação expedida pela CVM, por meio do art. 2o, da Instrução no
205/94, foi definido que o conceito de empreendimento imobiliário
abrange a aquisição de imóveis prontos.
7. A aquisição de imóveis prontos, a teor do artigo 2o da Instrução
205/94, expedida pela CVM, também se constitui num empreendimento
imobiliário. O próprio jurista Alberto Xavier, na parecer citado afirma
que “o espírito da lei consiste em impedir a cumulação da posição
jurídica de quotista relevante de um Fundo de Investimento imobiliário
(definido como aquele que possui, isoladamente ou em conjunto com
pessoa a ele ligada, mais de 25% das quotas do Fundo) com a posição
jurídica de incorporador, construtor ou sócio de empreendimento
imobiliário”.
8. No caso em tela, a cumulação da posição jurídica é clara. A
contribuinte foi inicialmente constituída tendo um único quotista, sendo
que, em 2006, empresa controlada pelo mesmo quotista ingressou no
fundo com a maior parte das cotas. A última posição dos controladores
da contribuinte aponta a empresa em questão como única participante.
Além disso, o citado quotista é um dos controladores do grupo CBD.
9. O instrumento utilizado para a transferência dos 60 imóveis da CBD
para a contribuinte foi o “Compromisso Irrevogável e Irretratável de
Compra e Venda de Bem Imóvel” em caráter fiduciário, por intermédio
do qual os imóveis continuam vinculados à CBD. Reza o contrato que a
transferência de titularidade dos imóveis ocorrerá somente 60 dias após
o pagamento da última parcela.
10. Na situação do Fundo Península, não há como concordar com a
construção elaborada no Parecer Jurídico que buscou excluir a situação
de imóveis prontos do universo descrito como empreendimento
imobiliário. Ao equiparar os fundos de investimentos imobiliários às
pessoas jurídicas nas situações previstas no artigo 2o, a Lei n° 9779/99
Fl. 1587
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

não excluiu a situação do Fundo Imobiliário Península, não cabendo ao
intérprete criar tal exclusão.
11. Foram então apuradas as bases de cálculo do PIS e da COFINS,
apresentadas na tabela de fl. 932, conforme as Leis no 10.637/02 e
10.833/03, ou seja, o regime de não-cumulatividade. As receitas
financeiras não foram computadas nas respectivas bases de cálculo, em
respeito à disposição do Decreto no 5.442/05, expedido com base no art.
27, §2o, da Lei no 10.865/04.
A ciência da autuação deu-se em 25/10/2013.
Da Sujeição Passiva Solidária
Na mesma data, a fiscalização lavrou Termo de Sujeição Passiva
Solidária contra o BANCO OURINVEST S/A (fls. 961/962).
Sustenta a fiscalização que restou caracterizada a sujeição passiva
solidária, nos termos do art.124, do CTN, e do art.4o, da Lei no 9.779/99.
Da Impugnação da Contribuinte
A contribuinte apresentou a impugnação de fls. 965/986, protocolizada
em 26/11/2013 expondo, em síntese, que:
O que o IMPUGNANTE entende e enfatiza é que a norma constante do
art. 2o da Lei no 9.779/99 é absolutamente inaplicável ao FUNDO, não
em razão do negócio jurídico realizado (aquisição de imóvel para
locação) não se caracterizar como "empreendimento imobiliário", mas
sim pelo fato de inexistir, no caso, a cumulação das posições de quotista
relevante e, ao mesmo tempo, "incorporador", "construtor" ou "sócio" do
empreendimento imobiliário investido.
A "ratio legis" deste preceito encontra-se na Exposição de Motivos
daquela lei, assinada pelo Ministro da Fazenda, segundo a qual:
“Para evitar a concorrência predatória dos referidos fundos com as
pessoas jurídicas que exploram as mesmas atividades, o art. 2o do
Projeto determina sejam os rendimentos do fundo tributados segundo as
mesmas normas aplicáveis às pessoas jurídicas, nas hipóteses em que
este permitir participação superior ao limite de vinte e cinco por cento
ao incorporador, construtor ou sócio do empreendimento imobiliário”
Pretendeu-se assim evitar, através de norma antielisiva, que as pessoas
que exploram atividades imobiliárias, na modalidade de incorporador,
construtor ou sócio - e que são tributadas pela sistemática das pessoas
jurídicas - passem a explorá-las sob a forma de fundo de investimento,
sujeito a regime tributário mais favorável, pela via indireta de uma
participação relevante nesse fundo (mais de 25%), com vistas à obtenção
de uma economia fiscal.
De fato, a referida norma, nos seus precisos termos, aplica-se tão
somente a três situações, isto é, no caso do cotista relevante do Fundo de
Investimento concomitantemente ser, em relação ao empreendimento
imobiliário investido, ou (i) incorporador, ou (ii) construtor ou (iii)
sócio.
Não existe uma quarta, quinta ou sexta situação !
Fl. 1588
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Ao contrário do erro cometido pelo auto de infração, que pretende
analisar o Sr. Abílio Diniz e/ou a CBD, a pessoa a ser analisada no
presente caso é a RECO – única quotista do FUNDO no período de 2009
a 2011 - e que teria de ser, para ser possível a aplicação da norma,
simultânea e concomitantemente incorporadora, construtora ou sócia do
empreendimento.
Para a aplicação da norma, seria necessário que a RECO, única quotista
do FUNDO, fosse, ao mesmo tempo, coproprietária dos imóveis, isto é,
sócia do empreendimento e que, assim, partilhasse o resultado do
recebimento de aluguéis, na proporção da copropriedade. Esta seria a
única possibilidade da existência, no FUNDO, da cumulação referida no
art. 2o da Lei no 9.979/99, o que definitivamente não ocorre, uma vez que
o FUNDO é o adquirente único dos imóveis, sendo o único a receber os
frutos do empreendimento (aluguéis dos imóveis), não existindo, pois,
nenhum "sócio" nesse empreendimento.
Em sua confusa explicação, o auto de infração parece sugerir que a
aplicação do art. 2o da Lei no 9.779/99 ao FUNDO decorreria dos fatos
do sr. Abílio Diniz ser, ao mesmo tempo, controlador da RECO (quotista
única do FUNDO), e um dos principais sócios da CBD (locatária dos
imóveis).
O fato de o Sr. Abilio Diniz deter o controle compartilhado com o grupo
Casino, por ter metade do capital social da Wilkes, controladora da
CBD, além de ser controlador da Reco Master, não enquadra o FII
Península no art. 2o, porque esse fato não atribui ao Sr. Abilio Diniz nem
a condição de incorporador, construtor ou sócio no empreendimento
imobiliário, nem a de quotista detentor de mais de vinte e cinco por cento
das quotas do fundo, que são os requisitos cumulativos para a subsunção
à norma do referido artigo.
Ainda seguindo a sua nublada argumentação, parece que o auto de
infração tenta alegar a existência de um "vínculo societário" na relação
contratual entre o Fundo e a CBD, com base na alegação de que a
propriedade dos imóveis ainda seria da CBD, já que a transferência da
titularidade ocorrerá 60 (sessenta) dias após o pagamento da última das
parcelas do preço de compra dos imóveis.
Ademais, a participação da CBD no empreendimento não é a de sócia,
mas, sim, como contraparte em outros tipos contratuais, porque tinha a
propriedade integral dos imóveis constitutivos do empreendimento,
transferiu-os para o FII Península e os recebeu em locação para
utilização em suas atividades empresariais.
Não é preciso ir muito longe para se perceber que a posição da CBD no
empreendimento imobiliário do FII Península não é a de sócia desta ou
daquele, porque a CBD não aufere lucros juntamente com alguém que
seria seu sócio.
Mesmo que se admitisse, por remotíssima hipótese e para fins de
argumentação, que prevalece a "tese" da fiscalização de sujeição do
FUNDO à tributação das pessoas jurídicas, o auto de infração deveria
ser cancelado em razão da inexplicável desconsideração, para fins da
apuração dos supostos valores devidos, dos créditos de PIS e de COFINS
sobre a depreciação dos imóveis adquiridos.
Fl. 1589
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Da Impugnação do Responsável Solidário
Em 26/11/2013, o responsável solidário BANCO OURINVEST S/A
apresentou a impugnação de fls. 1128/1139, alegando em síntese que:
1. O art.124 do CTN não é aplicável ao presente caso, pois o BANCO
OURINVEST S/A não é, juntamente com a empresa autuada, contribuinte
das obrigações tributárias constantes do auto de infração. O único
contribuinte das obrigações tributárias é a autuada, que foi quem obteve
as receitas.
2. O BANCO OURINVEST S/A não é contribuinte dos tributos, é um
simples terceiro na relação tributária, ao qual, tendo em vista a sua
condição
de
administrador
da
contribuinte,
a
lei
atribuiu
responsabilidade solidária. É o responsável pelo cumprimento das
obrigações da contribuinte, como resulta do art. 4o, da Lei no 9.779/99.
3. A solidariedade prevista no art.124, do CTN, só pode existir entre
contribuintes e não depende do benefício de ordem, pelo que jamais
poderá existir nas relações entre contribuinte e terceiro responsável.
4. O BANCO OURINVEST S/A não é devedor solidário das obrigações
tributárias da contribuinte, sendo, nos termos do art.4o, da Lei no
9.779/99, um terceiro responsável pelas obrigações tributárias da
contribuinte, responsabilidade essa que é sempre subsidiária.
5. Não sendo o BANCO OURINVEST S/A devedor solidário, mas
responsável, não cabe imputar-lhe sujeição passiva.

A decisão de primeira instância foi unânime pela improcedência da
manifestação de inconformidade, conforme ementa abaixo transcrita:

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
SÓCIO
DE
EMPREENDIMENTO
IMOBILIÁRIO.
NEGÓCIO
JURÍDICO INTRAGRUPO. SUJEIÇÃO À TRIBUTAÇÃO DAS PESSOAS
JURÍDICAS. ART.2o, DA LEI 9.779/99.
Verificando-se que os quotistas de um fundo de investimento imobiliário
são também sócios do empreendimento imobiliário, na figura dos
empresários responsáveis pela gestão comum do grupo econômico,
consequentemente o fundo sujeita-se ao controle determinado pelo caput
do art.2o, da Lei no 9.779/99.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
São solidariamente obrigadas as pessoas expressamente designadas por
lei. São pessoalmente responsáveis pelos créditos tributários resultantes
de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, os
mandatários, prepostos e empregados e os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
NÃO CUMULATIVIDADE. BENS USADOS. CRÉDITOS
Fl. 1590
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

É vedado às pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento
da Seguridade Social a utilização de créditos decorrentes da aquisição
de bens usados.

Cientificada do acórdão de piso, a empresa interpôs Recurso Voluntário em
que sustenta:
1) ser nulo o acórdão de primeira instância por ter modificado a
fundamentação constante do Auto de Infração para a aplicação do art. 2° da
Lei n° 9.779/99, ao justificar a incidência da norma pelo fato das empresas
pertencerem a um mesmo grupo econômico, introduzindo o conceito
inovador de “sócio do empreendimento imobiliário, na figura dos
empresários responsáveis por gerir o grupo econômico”;
2) ser nulo o acórdão de primeira instância por ter incorrido em erro de fato,
pois a CBD não pertence ao mesmo grupo econômico da RECO, sendo tal
premissa inverídica, conforme legislação e doutrina que colaciona;
3) ser nulo o acórdão de primeira instância por conter vício de lógica, pois
mesmo se a CBD pertencesse ao mesmo grupo econômico da RECO, isto
não a tornaria sócia do empreendimento imobiliário para fins de aplicação
do art. 2° da Lei n° 9.779/99, pois trata-se de norma de exceção, que requer
interpretação literal, restrita;
4) ser inaplicável a norma do art. 2° da Lei n° 9.779/99 ao caso concreto,
posto que não existe a cumulação da figura do “quotista relevante” com a
do “incorporador”, “construtor” ou “sócio” do empreendimento imobiliário
investido, pois a RECO não se enquadra na figura de sócio, uma vez que
não é coproprietária dos imóveis adquiridos, única hipótese possível de tal
enquadramento na espécie de operação imobiliária realizada, conforme o
parecer juntado;
5) ser irrelevante a participação do Sr. Abílio Diniz, pois o mesmo não é
quotista do fundo, mas sim a RECO, e tampouco incorporador, construtor
ou sócio do empreendimento imobiliário, o que não é afetado pelo fato de
ser sócio da CBD, posto que a CBD não é um empreendimento imobiliário,
mas empresa dedicada ao comércio de bens em supermercados; a
participação indireta do Sr. Abílio Diniz no fundo, através da RECO, e na
CBD, através da Wilkes, é insuficiente para configurar a hipótese de
incidência do art. 2° da Lei n° 9.779/99;
6) não ser a CBD sócia do empreendimento imobiliário, nem mesmo se fosse
considerada do mesmo grupo econômico da RECO, pois a CBD e o
FUNDO sempre estiveram em polos opostos da relação contratual, ora
como vendedora e comprador, ora como locatária e locador, inexistindo
contrato formal de sociedade ou participação nos resultados do
empreendimento; os imóveis não pertencem mais à CBD, pois o
instrumento celebrado conferiu direito real de aquisição ao FUNDO, tendo
sido baixados os imóveis no patrimônio da CBD;
Fl. 1591
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

7) ter o acórdão de primeira instância invocado um precedente ainda precário
(Acórdão n° 1301-00.994), a ser atacado por meio da oposição de
embargos aclaratórios, por ter como fundamento principal premissa de fato
equivocada;
8) ter juntado parecer do Prof. Ricardo Lacaz Martins corroborando a tese
recursal da inaplicabilidade do art. 2° da Lei n° 9.779/99 ao caso concreto e
esclarecendo o uso equivocado de sua obra pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional nas contrarrazões recursais apresentadas;
9) ter direito, caso prevaleça a tese de estar o fundo sujeito à tributação das
pessoas jurídicas, aos créditos decorrentes da depreciação dos imóveis, pois
a regra que veda a apropriação de créditos para bens usados, além de ilegal,
só se aplica a máquinas, equipamentos e outros bens do imobilizado e não
aos imóveis e benfeitorias, citando modificação de critério jurídico em
razão da fiscalização que abrangeu períodos anteriores ter considerado tais
créditos.
Cientificado do acórdão de piso, o sujeito passivo solidário interpôs Recurso
Voluntário em que sustenta:
1) a inexistência de sujeição passiva solidária, pois a mesma só pode ocorrer
entre contribuintes e o BANCO OURINVEST não é contribuinte das
obrigações tributárias do FUNDO, afastando-se o “interesse comum” do
art. 124, inciso I do CTN, conforme doutrina e jurisprudência que cita;
2) que inexiste norma legal que estabeleça a responsabilidade solidária do
administrador do fundo, pois o art. 4° da Lei n° 9.779/99 designa o
administrador apenas como responsável por cumprir as obrigações
tributárias do fundo no que toca aos atos e providências materiais em razão
do mesmo não possuir personalidade jurídica, afastando-se igualmente o
art. 124, inciso II do CTN;
3) ter o acórdão de primeira instância modificado a fundamentação do Auto
de Infração ao incluir a aplicabilidade do art. 135, III do CTN, que dispõe
sobre a responsabilidade de terceiros que tenham agido com infração de
lei, pelo fato da administradora ter irregularmente permitido que o sócio
quotista possuísse mais de 25% das quotas do fundo, quando o Termo de
Sujeição Passiva Solidária não indicara tal fundamento e quando não há
qualquer irregularidade ou vedação legal ao fato de um fundo de
investimento imobiliário possuir um único quotista; a norma do art. 2° da
Lei n° 9.779/99 é norma de exceção, implicando mudança na forma de
tributação do fundo, e não de vedação.
Às fls. 1.418/1.440, contrarrazões oferecidas pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional sustentando:
1) a validade da decisão proferida pela DRJ, posto que não inovou em nada o
lançamento, sendo ambos embasados nos mesmos fundamentos jurídicos e
nas mesmas circunstâncias de fato e que as alegações de erro de fato e vício
lógico não seriam vícios capazes de ensejar nulidade, mas questões de
mérito;
Fl. 1592
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

2) a manutenção da decisão, uma vez que: a) a criação do fundo imobiliário se
deu no contexto de reestruturação do controle societário da CBD, com a
criação de empresa holding mediante aportes dos sócios ABILIO DINIZ e
CASINO PERRACHON; b) a participação da CBD no empreendimento
imobiliário (comprar imóvel para locação) é condição sine qua non para
que o mesmo se realize, pois o fundo não pode adquirir imóveis de
terceiros, tampouco locá-los para outras pessoas jurídicas; c) de um lado,
figura como quotista majoritária (com mais de 25% das quotas) do FII
Península a empresa Reco Máster, controlada pelo Sr. Abílio Diniz e, do
outro lado, tem-se também o Sr. Abílio Diniz, como sócio controlador da
CBD e do grupo econômico da qual faz parte, não se sustentando a
alegação da Recorrente de que não existe qualquer relação entre a Reco e a
CBD; d) a figura do sócio do empreendimento imobiliário se verifica na
medida em que o mesmo tem o controle acionário não só da CBD, mas
também das empresas que compõem o grupo econômico e essas empresas
integram/representam o empreendimento imobiliário; e) a acepção do
termo “sócio” contida no comando legal do art. 2o da Lei 9.779/99, não
pode ser vista de forma estrita, como defende o contribuinte, posto que
incompatível com a própria natureza dos empreendimentos imobiliários e
com a essência do dispositivo legal em comento; f) é patente que o Sr.
Abílio Diniz assume a posição de quotista majoritário do Fundo autuado,
ao tempo em que também é sócio do empreendimento imobiliário, na
qualidade de controlador da CBD e das demais empresas do grupo
econômico; g) a Recorrente não faz jus a créditos de PIS e COFINS sobre a
depreciação dos imóveis adquiridos para locação, já que, em se tratando de
aquisição de bens pertencentes ao ativo imobilizado daquela empresa, a
venda de tais bens é excluída da incidência do PIS e da COFINS e, nos
termos do art. 3o, § 2o, II das Leis 10.637/02 e 10.833/03, a aquisição de
bens não sujeitos ao pagamento das contribuições não gera crédito; h) o
BANCO OURINVEST S/A é a pessoa expressamente prevista em Lei
como responsável pelo cumprimento das obrigações tributárias do fundo,
motivo pelo qual é aplicável ao caso o inciso II, do art. 124, do CTN.
Encaminhado ao CARF, o presente foi distribuído à Terceira Seção de Julgamento
ao que peticionou o Recorrente às fls. 1.457 para requerer a remessa dos autos à Primeira Seção
de Julgamento, tendo em vista o que restou decidido no conflito de competência suscitado no
processo n° 16327.720078/2011-62, que abarcava período anterior.
Às fls. 1.476/1.492, Acórdão de Recurso Voluntário proferido por este colegiado
pelo não conhecimento dos recursos, declinando competência à Primeira Seção de Julgamento.
Às fls. 1.494/1.496, despacho do Relator da Primeira Seção de Julgamento
declinando competência para a Terceira Seção de Julgamento.
Às fls. 1505, novo despacho reiterando a declinação de competência em favor da
Terceira Seção de Julgamento.
Às fls. 1509/1.511, petição da Recorrente requerendo a remessa dos autos para a
Primeira Seção de Julgamento ou, subsidiariamente, fosse suscitado o conflito de competência.
Às fls. 1512/1.513, despacho suscitando o conflito de competência à Presidência
do CARF.
Fl. 1593
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Às fls. 1514/1.516, decidido o conflito pela competência material da Terceira
Seção de Julgamento, ao que o processo foi distribuído à minha relatoria.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Relator.

1- Da admissibilidade
Os
presentes
Recursos
Voluntários
atendem
aos
pressupostos
de
admissibilidade e, portanto, deles tomo conhecimento.

2- Das alegações de nulidade
Segundo alega o Recorrente, o acórdão proferido pela DRJ Rio de Janeiro teria
modificado o fundamento para a aplicação do art. 2° da Lei n° 9.779/99, incorrendo em nulidade.
Isto porque o Auto de Infração, conforme consta do Termo de Verificação Fiscal, teria concluído
pela cumulação das posições de quotista e sócio do empreendimento imobiliário com base em
três premissas, quais sejam: (i) a compra de bens imóveis para locação se qualifica como
empreendimento imobiliário, (ii) o Sr. Abílio Diniz é controlador da RECO e um dos principais
sócios da CBD e (iii) os imóveis vendidos ao FUNDO ainda pertencem à CBD já que a
transferência da propriedade dos mesmos só se operaria 60 dias após o pagamento da última
parcela. A seu turno, a decisão recorrida teria fundamentado a cumulação no fato das empresas
pertencerem ao mesmo grupo econômico, sujeitas à gestão empresarial comum, segundo o
conceito, reputado inovador, de sócio na figura dos empresários responsáveis por gerir o grupo
econômico, o qual não teria sido suscitado na autuação.
Aponta-se ainda a ocorrência de erro de fato por ter a decisão assumido como
premissa o fato da CBD pertencer ao mesmo grupo econômico da RECO, o que não seria
verdade, com base nos dispositivos legais que elenca, e a ocorrência de erro de lógica, sob o
argumento de que da premissa equivocadamente assumida, pertencer ao mesmo grupo
econômico, não decorreria a conclusão de que a CBD seria sócia do empreendimento.
Tais alegações não merecem acolhida. A decisão a quo não modificou a
fundamentação constante do Auto de Infração por se reportar ao conceito de grupo econômico
para a descrição do tipo de vinculação constatado entre as empresas envolvidas na operação em
comento. Não se verifica nas razões do julgado a introdução de fundamento até então estranho à
autuação, posto que este analisa as mesmas circunstâncias de fato e de direito presentes no
Termo de Verificação Fiscal para concluir pela cumulação da posição jurídica de quotista e sócio
do empreendimento imobiliário, como decorrência do fato das empresas envolvidas, CBD e
RECO, estarem materialmente sob o mesmo controle administrativo e acionário, realidade que
optou designar por sócio na figura dos empresários responsáveis por gerir o grupo econômico.
Reporto-me, neste sentido, às contrarrazões aduzidas pela PGFN:
Assim, em que pese o alarde causado pelo Recorrente, vê-se que quando
a DRJ trata de “sócios do empreendimento imobiliário na figura dos
empresários responsáveis pela gestão comum do grupo econômico”,
Fl. 1594
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

apenas explicita a constatação da fiscalização de que há vínculo entre a
CBD e o FUNDO e de que quotista relevante do Fundo de Investimento
Imobiliário é também sócio do empreendimento imobiliário, razão pela
qual este argumento trazido pelo recorrente merece ser rechaçado.

Não se tem, portanto, a introdução de um conceito inovador sequer ventilado
pela autuação, verdadeiro fundamento diverso do que consta no lançamento de ofício, pois
discorre o acórdão de piso sobre a mesma circunstância ensejadora da aplicação do art. 2° da Lei
n° 9.779/99: o fato de, no vértice das organizações que atuam como quotista do fundo
imobiliário ou como sócia do empreendimento imobiliário, estar o Sr. Abílio Diniz, o que
configuraria a cumulação de posições jurídicas.
Ademais, quanto às alegações de erro de fato e vício de lógica, é de se
reconhecer que a análise acerca da CBD pertencer ou não ao mesmo grupo econômico da RECO
ou ainda de ser sócia ou não do empreendimento imobiliário constitui matéria de fundo dos
autos, vislumbrando-se no ponto a tentativa de antecipar a discussão de mérito em alegação
preliminar ante o inconformismo do Recorrente com as razões adotadas pela decisão a quo.
Ante o exposto, voto por rejeitar as preliminares de nulidade.

3- Do mérito
3.1 – Da incidência do art. 2° da Lei n° 9.779/99
A questão controvertida central nos autos diz respeito à aplicação da norma
contida no art. 2° da Lei n° 9.779/99, que altera a legislação do Imposto sobre a Renda,
relativamente à tributação dos Fundos de Investimento Imobiliário. Reproduz-se o dispositivo:
Art. 2o Sujeita-se à tributação aplicável às pessoas jurídicas, o
Fundo de Investimento Imobiliário de que trata a Lei no 8.668, de
1993, que aplicar recursos em empreendimento imobiliário que
tenha como incorporador, construtor ou sócio, quotista que
possua, isoladamente ou em conjunto com pessoa a ele ligada,
mais de vinte e cinco por cento das quotas do Fundo.
Parágrafo único. Para efeito do disposto neste artigo, considera-se
pessoa ligada ao quotista:
I - pessoa física:
a) os seus parentes até o segundo grau;
b) a empresa sob seu controle ou de qualquer de seus parentes até o
segundo grau;
II - pessoa jurídica, a pessoa que seja sua controladora, controlada
ou coligada, conforme definido nos §§ 1° e 2° do art. 243 da Lei n°
6.404, de 15 de dezembro de 1976. (grifo nosso)

Do relatado, sabe-se que a fiscalização autuou o Recorrente para exigência de
PIS e COFINS por entender que a situação fática do fundo se subsume à hipótese de incidência
da norma acima transcrita, uma vez que a empresa RECO, quotista exclusiva do fundo
imobiliário, é controlada pelo Sr. Abílio Diniz, o qual também controla, por meio da holding
Fl. 1595
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

WILKES, a CBD, considerada sócia do único empreendimento imobiliário em que o fundo
investe, por ter sido a vendedora e atual locatária dos imóveis, havendo assim uma realidade de
cumulação da posição jurídica de quotista e sócio do empreendimento imobiliário apta a ensejar
a aplicação da norma, sujeitando o fundo de investimento imobiliário à tributação própria das
pessoas jurídicas.
A Recorrente sustenta que a única pessoa a ser analisada para fins de
verificação da referida cumulação seria a RECO, por ser ela a única quotista do FUNDO entre
2009 e 2011, devendo-se verificar se a mesma fora simultânea e concomitantemente
“incorporadora”, “construtora” ou “sócia” do empreendimento imobiliário, sendo irrelevante a
participação do Sr. Abílio Diniz, por este não ser quotista do fundo. Descarta de plano as figuras
do incorporador e do construtor, visto que o FUNDO, como sabido, fora constituído para
adquirir imóveis prontos da CBD para posterior locação a esta mesma empresa.
Rechaça igualmente a possibilidade de enquadramento da RECO como sócia
do empreendimento imobiliário pela inexistência de um típico contrato de sociedade, a teor do
art. 981 do Código Civil. De acordo com a tese do Recorrente, sendo a RECO um quotista
exclusivo, não há que se falar em sociedade na aquisição dos imóveis, ou seja, sociedade no
empreendimento imobiliário, pois inexistiria sociedade sem a participação de, no mínimo, duas
pessoas ligadas por contrato, in casu, como coproprietárias dos imóveis adquiridos e com direito
à participação no resultado dos aluguéis na proporção da copropriedade. Alega que também a
CBD não poderia ser considerada sócia do empreendimento, pois sempre figurou no polo oposto
da relação obrigacional, ora como vendedora, ora como locatária.
Verifica-se nos argumentos da peça de defesa um profundo apego ao
formalismo jurídico no enfrentamento das circunstâncias fáticas presentes no caso concreto,
olvidando-se o Recorrente, como ele mesmo alega, de se tratar a norma contida no art. 2° da Lei
n° 9.779/99 de uma norma antielisiva, que não pode ser interpretada de maneira tão formalista e
restritiva que não lhe permita sequer cumprir o desiderato pretendido pelo legislador, coibir o
uso da figura jurídica dos fundos de investimento imobiliário por pessoas jurídicas como mero
meio de se obter economia de tributos, em prejuízo da concorrência. Veja-se a exposição de
motivos da Medida Provisória no 1788, convertida na Lei no 9.779/99:
"Para evitar a concorrência predatória dos referidos fundos com as
pessoas jurídicas que exploram as mesmas atividades, o art. 2° do
Projeto determina que sejam os rendimentos do fundo tributados
segundo as mesmas normas aplicáveis às pessoas jurídicas, nas
hipóteses em que este permitir participação superior ao limite de vinte
e cinco por cento ao incorporador, construtor ou sócio do
empreendimento imobiliário".

Para compreensão da matéria, não é demais relembrar que os Fundos de
Investimento Imobiliário (FII) foram introduzidos no direito brasileiro através da Lei 8.668/93, e
regulamentados através da Instrução CVM no 205/94, devendo ser constituídos na forma de
condomínio fechado, com prazo de duração determinado ou indeterminado e com a faculdade de
deter patrimônio, sem, contudo, possuírem personalidade jurídica como dispõe o art. 1o da Lei
8.668/93. Caracterizam-se pela comunhão de recursos captados junto aos investidores para a
aplicação em empreendimentos imobiliários, destinando-se essencialmente ao fomento das
atividades imobiliárias.
Fl. 1596
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Até a edição da Medida Provisória no 1788/98, a teor do art. 16 da Lei
8.668/93, os rendimentos e ganhos de capital auferidos pelos Fundos de Investimento Imobiliário
eram completamente isentos do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, assim
como do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza e, ante a ausência de
requisitos específicos para a fruição de tamanho benefício, as empresas do setor imobiliário
passaram a se valer desta figura jurídica como veículo para o desenvolvimento de suas próprias
atividades, subtraindo-se à tributação. Com o advento da Medida Provisória no 1788/98,
convertida na Lei no 9.779/99, a isenção concedida aos Fundos de Investimento Imobiliário ficou
condicionada ao fato do fundo de investimento não ter como quotista que possua, isoladamente
ou em conjunto com pessoa a ele ligada, mais de vinte e cinco por cento das quotas do fundo em
que seja sócio, incorporador ou construtor, conforme o art. 2o da Lei no 9.779/99.
Configurada a hipótese prevista no art. 2o da Lei no 9.779/99, o Fundo de
Investimento Imobiliário passa a sujeitar-se à tributação própria das pessoas jurídicas, como se
verificou no caso dos autos. O Fundo de Investimento Imobiliário Península tem como finalidade
a aquisição de imóveis comerciais de propriedade da Companhia Brasileira de Distribuição
– CBD para, em seguida, efetuar a locação desses imóveis à própria CBD, como dispõe o art.
2o e art. 3o, I do Regulamento do Fundo de Investimento Imobiliário Península:
“DO OBJETO
Art. 2o - O objetivo do FUNDO é adquirir imóveis comerciais de
propriedade da Companhia Brasileira de Distribuição, empresa
brasileira com sede na Cidade de São Paulo, Estado de São Paulo, na
Avenida Brigadeiro Luis Antônio, 3.142, inscrita no CNPJ/MF sob o no
47.508.411/0001-56 (“CBD”), com o propósito de locar tais imóveis à
CBD ou a empresas pertencentes ao seu grupo econômico.
[...]
DA POLÍTICA DE INVESTIMENTOS
Art. 3o - Os recursos do FUNDO serão aplicados, sob a gestão da
INSTITUIÇÃO
ADMINISTRADORA,
segundo
uma
política
de
investimento definida de forma a proporcionar aos quotistas uma
remuneração para o investimento realizado. A administração do FUNDO
se processará em atendimento ao objetivo do FUNDO, nos termos do art.
2o retro, observando a seguinte política de investimentos:
I – A política de investimentos do FUNDO é realizar investimentos
imobiliários de longo prazo, por intermédio da aquisição de 60
(sessenta) imóveis de propriedade da CBD, objetivando auferir receitas
por meio da locação de tais imóveis exclusivamente à CBD ou a
empresa integrante do seu grupo econômico, de acordo com os termos e
condições dos contratos de locação a serem aprovados por meio da
deliberação da totalidade dos quotistas do FUNDO (“Contratos de
Locação”), nos termos do art. 13 abaixo”. (grifo nosso)

O empreendimento imobiliário em questão, portanto, consiste na aquisição de
imóveis prontos para posterior locação exclusiva ao próprio vendedor ou a empresa de seu grupo
econômico, de maneira que não se pode excluir do empreendimento a CBD, sob o simples
argumento de que figura em polo oposto da relação obrigacional e, por isto, não tomaria parte
nos compromissos assumidos e resultados obtidos. O fato do fundo ter como propósito único a
aquisição dos 60 imóveis de propriedade da CBD e a exclusividade de locação conferida à
Fl. 1597
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

mesma revelam o quão intrínseca é a participação de ambas na consecução do empreendimento
imobiliário.
Significa dizer, a RECO, quotista exclusiva do fundo, e a CBD possuem
interesses negociais comuns neste empreendimento, sobretudo porque não se pode ignorar o fato
relevante de que, embora em polos opostos da relação obrigacional, ambas estão indiretamente
sob o mesmo controle societário. Não à toa, a constituição da RECO e a criação do fundo
imobiliário se deu no mesmo contexto de reestruturação do controle da CBD com a constituição
da holding WILKES, que controla a CBD, conforme esclarece o parecer da lavra do Dr. Alberto
Xavier. É esta a realidade em que a decisão recorrida se baseou para descrever a participação da
CDB como sócia do empreendimento imobiliário, na figura dos empresários responsáveis por
gerir o grupo econômico, o que deveras não constitui conceito inovador. O termo sócio contido
no art. 2° da Lei n° 9.779/99, em se tratando de uma norma antielisiva, não pode ter acepção
restrita àquelas pessoas que entre si celebram um contrato de sociedade típico, revestido de todas
as formalidades legais, o que subverteria o próprio fim visado pela norma.
Veja-se a representação esquemática trazida pelo Recorrente:

É fato incontroverso que ambos os lados da operação imobiliária possuem, no
vértice, um controlador comum. É também incontroverso que a subscrição das quotas do fundo
pela RECO, empresa controlada unicamente pelo Grupo DINIZ, quotas estas que pertenciam
originalmente ao próprio Sr. Abílio Diniz, se deu no contexto de reestruturação da CBD, cujo
controle passou do Grupo DINIZ para a holding WILKES, esta também sob controle do Grupo
DINIZ.
Assim, sob o ponto de vista material das operações societárias realizadas, a
interposição das empresas RECO e WILKES não subtraíram, na origem, o controle do Grupo
DINIZ sobre as operações, de modo que, não se pode abstrair a existência deste efetivo controle
mediante a adoção meramente formalista dos conceitos de sociedade e grupo econômico
presentes na legislação societária, mormente quando se está diante da aplicação de norma que
Fl. 1598
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

pretende ser antielisiva, coibindo eventuais abusos de forma na constituição de fundos de
investimento imobiliário que não se configuram como comunhão de recursos captados junto aos
investidores para a aplicação em empreendimentos imobiliários.
Observe-se que, pelo arranjo adotado, a CBD, antes proprietária dos imóveis
em que exerce suas atividades empresariais, passou à condição de locatária, incorrendo agora em
despesas de aluguéis que reduzem o resultado levado à tributação, enquanto o FUNDO passou a
auferir tais receitas de aluguéis sob a pretensa isenção prevista no art. 16 da Lei n° 8.668/93.
O tema sob análise não é novo neste Conselho, tendo sido submetidos a
julgamento
os
processos
n°
16.327.720078/2011-62,
16327.001752/2010-25
e
16327.001753/2010-70, que versam sobre os mesmos fatos e abarcam períodos distintos. Os
processos foram julgados por diferentes turmas da Primeira Seção de Julgamento que, por
maioria de votos, desproveram os Recursos Voluntários dos dois primeiros processos e proveram
os recursos do último processo. Destaca-se, porém, que o processo n° 16.327.720078/2011-62 já
teve sua decisão confirmada por votação majoritária pela Câmara Superior de Recursos Fiscais
deste Conselho, enquanto os demais aguardam julgamento dos respectivos Recursos Especiais.
Reproduz-se a ementa do Acórdão n° 9101-004.090, sessão de 09 de abril de 2019, proferida
pela instância superior, no sentido do que aqui se concluiu:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
IRPJ
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
SÓCIO
DE
EMPREENDIMENTO
IMOBILIÁRIO.
NEGÓCIO
JURÍDICO INTRAGRUPO. SUJEIÇÃO À TRIBUTAÇÃO DAS PESSOAS
JURÍDICAS. ART. 2o DA LEI 9.779/99.
Constatado que o único quotista do fundo de investimento imobiliário
também possui o controle de empresa participante do empreendimento
imobiliário, o fundo sujeita-se à tributação aplicável às demais pessoas
jurídicas, nos termos do art.2o, da Lei no 9.779/99. (grifo nosso)

Reproduzo, a seguir, ementa do Acórdão n° 1302-002.053, o único proferido
pelo provimento dos recursos, a fim de se analisar a pertinência das razões que aduz:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Ano-calendário:2005
FUNDO IMOBILIÁRIO. PERDA DO REGIME DE TRIBUTÁRIO. ART.
2o DA LEI 9.779/99. NÃO CONFIGURADA.
O art. 2o da Lei 9.779/99 não coloca a condição de cotista exclusivo do
Fundo como uma das razões para que o Fundo seja tributado como
pessoa jurídica, aliado ao fato de que só caberia à CVM qualquer ação
contra a constituição de Fundo exclusivo, já que ela é o órgão a tanto
competente para autorizar, disciplinar e fiscalizar a constituição, o
funcionamento e a administração dos Fundos de Investimento
Imobiliário, nos termos do art. 4 da Lei 8.668/93.
O art. 2o da Lei 9.779/99 é uma norma antielisiva específica, pois, em
regra, aos rendimentos e ganhos do Fundo Imobiliário, o qual não tem
personalidade jurídica, aplica‐se o regime tributário estabelecido nos
arts. 16 a 19 da Lei 8.668/93. Diante de uma norma excepcional,
devemos conferir uma interpretação estrita, razão pela qual o termo
Fl. 1599
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

sócio constante do caput do art. 2o deve ser entendido como “sócio do
incorporador” ou “sócio do construtor”.
A mera aquisição de um ou vários imóveis não se constitui, por si só,
em empreendimento imobiliário, o que só irá ocorrer se o destino de
tais imóveis for a circulação ou produção de imóveis, hipótese em que o
comprador estará exercendo um empreendimento imobiliário, mas
jamais se poderá denominar aquele que lhe vendeu os imóveis de sócio
desse empreendimento. (grifo nosso)

Ora, as teses afirmadas na ementa vão de encontro ao que consta dos autos e
afrontam legislação em vigor.
Primeiro, a aplicação do art. 2° da Lei n° 9.779/99, com a sujeição do fundo à
tributação própria das pessoas jurídicas, não decorre, nem mesmo concorrentemente, do fato de o
fundo possuir um quotista exclusivo, mas sim do fato deste quotista ser também sócio do
empreendimento imobiliário.
Segundo, em se tratando de controle tributário, deste ou de qualquer outro
regime especial, não se pode afastar a competência da Secretaria da Receita Federal, por meio de
seus servidores fiscais, dotada de precedência constitucional sobre os demais setores da
Administração, nos termos do art. 37, XVIII da CF/88, de exercer o poder-dever de fiscalizar o
cumprimento dos requisitos e condições previstos na lei tributária para a concessão de
determinada isenção. Ademais, não se trata aqui de empreender qualquer ação contra a
constituição do fundo, mas apenas de modificar-lhe o regime tributário aplicável.
Terceiro, a interpretação dada pelo julgado ao conceito de “sócio” do art. 2° da
Lei n° 9.779/99 é tão abusivamente restritiva que culmina por eliminar do tipo legal a figura do
“sócio do empreendimento imobiliário”, reduzindo de três (incorporador, construtor e sócio) para
duas (sócio-incorporador e sócio-construtor) as figuras que não poderiam cumular posição
jurídica com a de quotista sem perda do direito à isenção do art. 16, afrontando a literalidade do
dispositivo.
Quarto, afirmar-se que a aquisição de imóveis prontos para locação não
constitui empreendimento imobiliário é absurdamente fechar os olhos para o que dispõe o art. 2o
da Instrução CVM no 205/94, que dispõe sobre a constituição, o funcionamento e a
administração dos Fundos de Investimento Imobiliário, nos seguintes termos:
“Art. 2o - O Fundo de Investimento Imobiliário destinar-se-á ao
desenvolvimento
de
empreendimentos
imobiliários,
tais
como
construção de imóveis, aquisição de imóveis prontos, ou investimentos
em projetos visando viabilizar o acesso à habitação e serviços urbanos,
inclusive em áreas rurais, para posterior alienação, locação ou
arrendamento”. (grifo nosso)
Do quanto exposto, com a devida vênia, reputo inservível este julgado como
precedente hábil e relevante sobre a matéria, de modo que me filio aos demais julgados em
sentido contrário para reconhecer a existência, no arranjo societário em questão, da cumulação
das posições jurídicas de quotista com mais de 25% das quotas do fundo de investimento
imobiliário com a de sócio do empreendimento imobiliário, de modo a atrair a aplicação do art.
2° da Lei n° 9.779/99, devendo-se submeter o Recorrente à tributação própria das pessoas
jurídicas.
Fl. 1600
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

3.2 – Da responsabilidade da instituição administradora do fundo
A Recorrente BANCO OURINVEST S/A, instituição administradora do fundo
de investimento imobiliário, se insurge contra a decisão de primeira instância por ter mantido
hígido o Termo de Sujeição Passiva Solidária lavrado pela fiscalização com fundamento no art.
124, do CTN c/c art. 4o, da Lei no 9.779/99, a seguir reproduzidos:
CTN
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o
fato gerador da obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta
benefício de ordem.
Lei 9.779/99
Art. 4o Ressalvada a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção
do imposto sobre os rendimentos de que trata o art. 16-A da Lei no 8.668,
de 1993, com a redação dada por esta Lei, fica a instituição
administradora do Fundo de Investimento Imobiliário responsável pelo
cumprimento das demais obrigações tributárias, inclusive acessórias, do
Fundo.

Como relatado, a Recorrente alega a inaplicabilidade do art.124, do CTN à
hipótese, uma vez que a sujeição passiva solidária só pode se dar entre contribuintes, os quais
possuem interesse comum, pessoal e direito com o fato gerador, sendo que a mesma seria apenas
um terceiro responsável pelas obrigações tributárias, nos termos do art.134, do CTN. Alega
também inexistir a norma legal que estabeleça a responsabilidade solidária do administrador do
fundo, referida no art. 124, II, pois o art. 4° da Lei n° 9.779/99 designa o administrador apenas
como responsável por cumprir as obrigações tributárias do fundo no que toca aos atos e
providências materiais em razão do mesmo não possuir personalidade jurídica.
Sustenta ainda ter o acórdão de primeira instância modificado a fundamentação
do Auto de Infração ao incluir a aplicabilidade do art. 135, III do CTN, que dispõe sobre a
responsabilidade de terceiros que tenham agido com infração de lei, pelo fato da administradora
ter irregularmente permitido que o sócio quotista possuísse mais de 25% das quotas do fundo,
quando o Termo de Sujeição Passiva Solidária não indicara tal fundamento e quando não há
qualquer irregularidade ou vedação legal ao fato de um fundo de investimento imobiliário
possuir um único quotista; a norma do art. 2° da Lei n° 9.779/99 é norma de exceção, implicando
mudança na forma de tributação do fundo, e não de vedação.
Pertinente, portanto, reproduzir-se os artigos 134 e 135, do CTN:
Responsabilidade de Terceiros
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da
obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com
este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem
responsáveis:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
Fl. 1601
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou
curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por
estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou
pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos
tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em
razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de
penalidades, às de caráter moratório.
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes
a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado.

De plano, verifico a impertinência da argumentação ventilada na decisão de
piso quanto à possibilidade de enquadramento da responsabilidade da Recorrente no art. 135, III
do CTN, que dispõe sobre a responsabilidade de terceiros que tenham agido com infração de lei.
Não se verifica uma atuação irregular da administradora do fundo, que tenha sido cometida com
infração de lei ou excesso de poderes, simplesmente pela constatação de que quotista sócio do
empreendimento imobiliário possuísse mais de 25% das quotas, em se tratando de matéria que
envolve interpretação legal. Ademais, tal imputação não constou da autuação, não podendo ser
introduzida pela decisão de piso.
Prosseguindo, cumpre destacar que, nos termos do art. 1o, da Lei no 8.668/93,
os fundos de investimento imobiliário não possuem personalidade jurídica e, diante desta
peculiaridade, existe a figura da instituição administradora responsável pela gestão do fundo, nos
termos do art. 5o, da Lei no 8.668/93, in verbis:
Art. 5o Os Fundos de Investimento Imobiliário serão geridos por
instituição administradora autorizada pela Comissão de Valores
Mobiliários, que deverá ser, exclusivamente, banco múltiplo com
carteira de investimento ou com carteira de crédito imobiliário, banco de
investimento, sociedade de crédito imobiliário, sociedade corretora ou
sociedade distribuidora de títulos e valores mobiliários, ou outras
entidades legalmente equiparadas. (grifo nosso)

A responsabilidade de tais instituições está prevista expressamente no art. 4° da
Lei n° 9.779/99, nos seguintes termos:
Fl. 1602
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Art. 4o Ressalvada a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção
do imposto sobre os rendimentos de que trata o art. 16 da Lei no 8.668,
de 1993, com a redação dada por esta Lei, fica a instituição
administradora do fundo de investimento imobiliário responsável pelo
cumprimento das demais obrigações tributárias, inclusive acessórias,
do fundo. (grifo nosso)

Portanto, é a instituição administradora a responsável pela gerência de toda a
atividade do fundo e, exceto em relação à responsabilidade da fonte pagadora pela retenção do
imposto sobre os rendimentos de que trata o art. 16-A da Lei no 8.668/93, responde também pelo
cumprimento das demais obrigações tributárias, inclusive acessórias, do fundo nos termos do
transcrito art. 4o.
Não merece prosperar a alegação da Recorrente de que tal responsabilidade
recairia tão somente sobre a prática de atos materiais, como o preenchimento e envio de
declarações, etc. O dispositivo trata de responsabilidade tributária e, ademais, seria despicienda
tal previsão, conquanto a prática destes atos está invariavelmente contida nas funções da
instituição administradora. Parece-me claro que o legislador, através do art. 4° da Lei n°
9.779/99, pretendeu constituir garantia ao crédito tributário, ante a realidade de ausência de
personalidade jurídica dos fundos de investimento imobiliário e da concentração de todo o poder
de gestão na pessoa da instituição administradora, o que inclui a prática dos atos diretamente
relacionados à ocorrência dos fatos geradores.
Portanto, reputo acertada a decisão de piso quando concluiu ser o BANCO
OURINVEST S/A a pessoa expressamente designada por Lei como solidariamente pelo
cumprimento das obrigações tributárias do fundo, aplicando-se-lhe o inciso II, do art. 124, do
CTN c/c o art. 4o da Lei no 9.779/99.
Ante o exposto, voto por manter a responsabilidade tributária solidária da
instituição administradora responsável pela gestão do fundo.

3.3 – Dos créditos de PIS e COFINS decorrentes dos encargos de
depreciação
A Recorrente alega que os créditos de PIS e COFINS decorrentes dos encargos
de depreciação dos imóveis foram ilegalmente desconsiderados nos cálculos realizados pela
fiscalização por se tratarem de bens usados, tecendo considerações e colacionando jurisprudência
sobre o tema. Noticia ainda que em autuação referente ao período anterior a fiscalização adotou
postura contrária, contabilizando os referidos créditos.
Veja-se o trecho do Acórdão de piso que discorre sobre a matéria:
Sustenta a autuada que foram desconsiderados, para fins da apuração
dos supostos valores devidos, os créditos de PIS e de COFINS sobre a
depreciação dos imóveis adquiridos.
Tal questão foi devidamente enfrentada pela autoridade fiscal, conforme
consignado em nota de rodapé à folha 932, abaixo transcrita:
Não dará direito ao crédito o valor da aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, nos termos
do parágrafo 2o, inc. II, do artigo 3o das Leis n° 10.637/02 e n°
Fl. 1603
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

10.833/2003, e portanto da depreciação dele decorrente. O próprio
contribuinte tem esse entendimento, conforme resposta de
24/09/2013, item 2, “f”: "não há créditos de PIS e COFINS
relativamente aos encargos de depreciação e amortização
referentes a edificações em imóveis que compõem o patrimônio
do FII".
Por fim, a Instrução Normativa SRF n° 457/2004, que disciplina
a utilização de créditos calculados em relação aos encargos de
depreciação para fins de apuração do PIS e COFINS, no parágrafo
3°, inc. II, do artigo 1o veda a utilização de créditos na hipótese
de aquisição de bens usados. (grifo nosso)

O trecho transcrito pela decisão constitui nota de rodapé do Termo de
Verificação Fiscal e elenca os diversos fundamentos apontados para a inexistência de créditos de
PIS e COFINS a serem contabilizados. O primeiro decorreria do fato da aquisição destes imóveis
não gerar crédito por não estar sujeita ao pagamento de PIS e COFINS. O segundo consiste na
afirmação do próprio Recorrente, conforme consta da Resposta à Intimação de fls. 629, no
sentido de que não haveria créditos de PIS e COFINS relativamente aos encargos de depreciação
e amortização referentes a edificações em imóveis que compõem o patrimônio do FII. Por
último, a autoridade fiscal faz referência à norma que veda a apropriação de créditos decorrentes
da aquisição de bens usados.
Considerando que os imóveis adquiridos pelo FUNDO compunham o ativo
imobilizado da CDB, sobre sua venda não incidiu PIS e COFINS nos termos do art. 1°, §3°, VI
da Lei n° 10.637/2002 e art. 1°, §3°, II da Lei n° 10.833/2003, devendo-se destacar que a
aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições não gera crédito, nos termos do
art. 3o, § 2o, II das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03.
Entretanto, verifica-se que a legislação autoriza a pessoa jurídica a descontar
créditos de PIS e COFINS calculados em relação a edificações ou benfeitorias em imóveis
próprios ou de terceiros, quando o custo, inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela
locatária:
Lei 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
§ 1° O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota
prevista no caput do art. 2° desta Lei sobre o valor:
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados
nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
Lei 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
Fl. 1604
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa;
§ 1° Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será
determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art.
2° desta Lei sobre o valor:
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados
nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;

Destarte, a despeito da aquisição dos imóveis não gerar direito a crédito, as
despesas de depreciação incorridas mensalmente permitem o creditamento, independentemente
de os imóveis terem sido adquiridos novos ou usados, pois tal vedação não se aplica às
edificações e benfeitorias que são utilizados nas atividades da empresa, de modo que deve ser
acolhida a pretensão da Recorrente para que sejam contabilizados os créditos resultantes das
despesas de depreciação dos imóveis incorridas no período, conforme o demonstrativo juntado
pelo FUNDO às fls. 1.659.

4- Da conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, DAR
PARCIAL PROVIMENTO ao mesmo.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Seixas Pantarolli

Declaração de Voto

Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto

1. Trata-se de auto de infração para exigência de PIS e COFINS por equiparação
do fundo Recorrente a pessoa jurídica, nos termos do artigo 2o da Lei 9.779/99.
2. Narra o Termo de Verificação Fiscal que a empresa RECO MASTER
Empreendimentos e Participações cumula posição jurídica de quotista e sócia do fundo
imobiliário operado pela Recorrente.
3. Pois bem, o artigo 2° da Lei 9.779/99 dispõe que “sujeita-se à tributação
aplicável às pessoas jurídicas, o Fundo de Investimento Imobiliário que aplicar recursos em
empreendimento imobiliário que tenha como (...) sócio, quotista que possua, isoladamente mais
de 25% (vinte e cinco por cento) das quotas do fundo”. Desta forma, são requisitos à incidência
da norma (no que importa a solução da questão em tela) a) a aplicação de recursos em
Fl. 1605
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

empreendimento imobiliário, b) que alguém (pessoa física ou jurídica) possua mais de 25% das
quotas do Fundo e c), ao mesmo tempo, figure como sócio do empreendimento imobiliário.
4. Empreendimento imobiliário, nos termos do artigo 2° da Instrução CVM
205/94, é, dentre outras atividades, a “aquisição de imóveis prontos (...) para posterior locação”.
Ora, é incontroverso nos autos que a Recorrente adquiriu imóveis da Companhia Brasileira de
Distribuição e, ato contínuo, os alugou. Em assim sendo, a Recorrente faz empreendimentos
imobiliários.
5. Não menos controverso é o fato de a empresa RECO MASTER deter 100% das
cotas da Recorrente, mais de 25% portanto. A dúvida reside na somatória de posições jurídicas,
em especial na posição jurídica de sócio.
6. De saída, o artigo 2° da Lei 9.779/99 fala de sócio do empreendimento
imobiliário e não em sócio do Fundo de Investimento – e não poderia fazê-lo, posto que este
último não é sociedade, não tem personalidade jurídica e é caracterizado como mera comunhão
de recursos (artigo 1° da Lei 8.668/93). Assim, para a conclusão acerca do acúmulo de funções é
imperioso observar a participação do quotista no empreendimento imobiliário. Exemplificando,
se pessoa jurídica com mais de 25% das quotas do Fundo construir (ou incorporar) imóveis do
fundo, esta pessoa jurídica é ao mesmo tempo construtora (ou incorporadora) do
empreendimento imobiliário, isto é, cumula funções de quotista do fundo e construtora do
empreendimento. Transpondo o raciocínio, sabedores que a RECO MASTER possui 100% das
quotas do fundo, caso demonstrado que ela é sócia do empreendimento imobiliário na aquisição
de imóveis para posterior locação, a Recorrente deve ser tributada como pessoa jurídica.
7. De uma forma geral, doutrina moderna (COELHO, Manual p. 141/4) e clássica
(ASCARELLI, Princípios (...), p. 340/3) do Direito Empresarial conceituam sócio por seu
estatuto; pelos sinais exteriores que demonstram a situação de sócio. Na mesma linha, nossa
Matrícula Substantiva Cível (artigo 981) acentua que ser sócio aquele que i) contribuiu com bens
e serviços para a atividade econômica e ii) partilha dos resultados.
8. A partilha dos resultados do empreendimento imobiliário decorre de obrigação
legal (artigo 10 caput inciso IX e Parágrafo Único da Lei 8.668/93); obrigação esta reforçada
pelos § 1° e 2° do artigo 14 do Regulamento do Fundo que dispõe sobre a partilha dos aluguéis
recebidos (do empreendimento imobiliário, portanto):
Fl. 1606
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

9. Acerca da contribuição para o empreendimento imobiliário, o artigo 36 da
Instrução CVM 205/94 dispõe que as quotas adquiridas correspondem ao patrimônio do fundo;
patrimônio este composto dos imóveis adquiridos para posterior locação, ex vi artigo 6° do
Regulamento do Fundo. Observe-se que o artigo utiliza o verbo corresponder ao invés do verbo
ser. Desta forma as quotas não são o patrimônio do Fundo, não são os imóveis; as quotas
equivalem ao patrimônio do Fundo, são proporcionais aos valores dos imóveis. Aliás, o artigo 10
inciso I do Regulamento da Recorrente ao tratar de emissão de novas quotas ressalta que o valor
de cada uma corresponderá ao “quociente entre o valor do patrimônio líquido contábil
atualizado do fundo e o número de quotas emitidas”.

10. Com isto se quer dizer que, regra geral ao subscrever quotas de Fundo de
Investimento, o Investidor não contribuiu para a formação do patrimônio do fundo; não contribui
para a aquisição de imóveis que serão utilizados no empreendimento imobiliário. Desta feita,
quotista não é sócio salvo se demonstrado que o aporte foi direcionado à aquisição de imóveis
que serão explorados no empreendimento imobiliário.
11. Em resposta ao termo de intimação 8/2012 a Recorrente informou que em 13
de setembro de 2006 a RECO MASTER aportou R$ 6.861.900,00 subscrevendo 68.619 quotas.
Fl. 1607
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Já em resposta ao Termo de Intimação 09/2012 a Recorrente coligiu planilha em que indica que
entre junho de 2016 e setembro de 2016 adquiriu imóveis da CBD no valor total de R$
6.856.167,84. Em assim sendo, restou demonstrado que em data próxima a Recorrente adquiriu
imóveis em valores muito próximos ao aporte de capital feito pela empresa RECO MASTER, a
demonstrar que esta última contribuiu com a aquisição de imóveis para o empreendimento
imobiliário.
12. Destarte, demonstrado que a empresa RECO MASTER é ao mesmo tempo
quotista de mais de 25% da Recorrente e sócia do empreendimento imobiliário (leia-se, aportou
capital para a aquisição de patrimônio e recebe valores dos aluguéis dos imóveis) de rigor sua
tributação como pessoa jurídica, na forma do artigo 2° da Lei 9.779/99.
13. É claro que a Recorrente poderia argumentar que os contratos de aquisição
dos imóveis da CBD datam de outubro de 2005 (exemplo, 1305 – Campinas), momento anterior
a aquisição das quotas pela RECO MASTER (setembro de 2006). Todavia, tal argumento soaria
estranho eis que já em outubro de 2005 a RECO MASTER (embora não quotista) figurava nos
contratos de aquisição de imóveis com a CBD como “interveniente anuente” – quiçá
demonstrando um vínculo ainda mais estreito entre o Fundo e seu quotista:

14. Pelo exposto, e com a máxima vênia ao ilustre Conselheiro Carlos Henrique
de Seixas Pantarolli, divirjo das premissas e acompanho pelo resultado as conclusões para negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Oswaldo Gonçalves de Castro Neto
(documento assinado digitalmente)
Fl. 1608
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Declaração de Voto

Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco

Em que pese o como de costume bem fundamentado voto do Conselheiro Carlos
Henrique de Seixas Pantarolli, ouso dele discordar pelos fundamentos que exponho a seguir.
Entendo que o preceptivo normativo do art. 2o da Lei no 9.779/1999 não se aplica
ao FUNDO, em virtude da inexistência de cumulação das posições de quotista relevante e, ao
mesmo tempo, "incorporador", "construtor" ou "sócio" do empreendimento imobiliário
investido. Observe-se, neste sentido, que a norma se volta especificamente a evitar a
concorrência predatória dos fundos com as pessoas jurídicas que exploram idênticas atividades e,
neste sentido, os rendimentos do fundo serão tributados segundo as mesmas normas aplicáveis às
pessoas jurídicas quando permitir participação superior ao limite de vinte e cinco por cento ao
incorporador, construtor ou sócio do empreendimento imobiliário.
Trata-se, como se pode perceber, de norma antielisiva específica (SAAR) que
tem, por desígnio, evitar que empresas que explorem atividades imobiliárias (incorporador,
construtor ou sócio), submetidas ao regime geral de tributação corporativa, passem a explorá-las
sob a forma de fundo de investimento, sujeito a regime tributário mais favorável por meio da via
indireta de participação relevante. Contudo, sua aplicação se restringe às especialíssimas
hipóteses em que tal cotista relevante se trate de incorporador, construtor ou sócio do
empreendimento investido.
Assim, inexiste amparo legal para a responsabilização de ABÍLIO DINIZ ou da
CBD, uma vez que fora do horizonte de eventos da norma, que se limita à única quotista do
FUNDO no período de apuração em apreço (2009 a 2011), ou seja, a RECO, devendo haver,
ademais, seu enquadramento como incorporadora, construtora ou sócia do empreendimento,
partilhando do resultado do recebimento de haveres, tais como aluguéis, na proporção da
copropriedade. Contudo, na espécie, o que se percebe é que o FUNDO figura como adquirente
único dos imóveis, de forma a inexistir outra apto a perceber frutos do empreendimento.
A imputação levada a cabo pela autoridade fiscal se volta a cogitar que ABÍLIO
DINIZ é ao mesmo tempo controlador do único quotista do Fundo e um dos sócios de maior
expressão da locatária dos imóveis, ou seja, a CBD. Ocorre que ABÍLIO DINIZ: (i) detém o
controle compartilhado com o grupo Casino por ser detentor de 50% do capital social da empresa
WILKES que, por seu turno, figura como controladora da CBD; e (ii) é controlador da RECO. A
situação escapa à previsão legal, como se percebe, salvo por meio de vera aplicação analógica,
de todo vedada pela direito brasileiro. Tal ocorre porque nenhum dos fatos acima tem eficácia
para atribuir a ABÍLIO DINIZ a condição de incorporador, construtor ou sócio no empreendimento
imobiliário e, a bem da verdade, sequer a de quotista detentor de mais de 25% das quotas do
fundo. A afirmação em contrário constitui um ousado exercício interpretativo que, em que pese
sua retórica que flerta com a desconsideração da pessoa jurídica (figura substancialmente diversa
em nosso ordenamento), é incapaz de sustentar a acusação fiscal.
Neste sentido, merecedor de encômios o voto do Conselheiro Alberto Pinto no
Acórdão no 1302-002.053 ao entender que o vocábulo “sócio” constante no caput do art. 2o da lei
em referência deve ser entendido como sócio do incorporador ou sócio do construtor, aplicando-
se, por força do art. 110 do Código Tributário Nacional, de um lado, a definição do art. 966 do
Fl. 1609
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 27 do Acórdão n.o 3401-007.236 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721226/2013-28

Código Civil para empreendimento imobiliário como atividade de aquisição de imóvel para
posterior alienação, locação ou arrendamento e, de outro, a definição do art. 981 do diploma
privado, do qual se deriva que “sócio” apenas se refere aos investidores nas aquisições dos
imóveis para aquelas finalidades, o que remete ora ao coproprietário (condômino) do imóvel
adquirido pelo Fundo. Contudo, o que se observa no caso concreto, é que o Fundo é o adquirente
exclusivo das unidades imobiliárias e único a receber seus frutos, sem a necessária relação
jurídica direta ou a partilha de interesses comuns que caracterizam a sociedade.
Tampouco prospera o argumento no sentido de que CDB e RECO comunguem do
mesmo grupo econômico, uma vez que enquanto esta integra o GRUPO DINIZ, aquela é empresa
do GRUPO PÃO DE AÇÚCAR, cujo controle foi vendido ao GRUPO CASINO em 2005. Assim,
afirmar que ABÍLIO DINIZ é controlador indireto da RECO e sócio indireto da CBD guarda
substancial distância com a aplicação do art. 2o da Lei no 9.779 de 1999. Diga-se, nesta quadra,
que a situação adveniente da operação realizada em 2005 implicou a perda do controle ABÍLIO
DINIZ sobre a CBD, remanescendo sob seu domínio apenas 24% do capital social da empresa.
Não bastante, do cotejo da Cláusula 6.3. do acordo de acionistas de 22 de junho de 2005, com os
requisitos legais que buscam lastrear o presente auto de infração, ABÍLIO DINIZ se encontrava
impedido de votar sobre qualquer assunto relacionado à locação dos imóveis.
O desejo da autoridade autuante de aplicação dilargada daquilo que se trata de
norma específica voltada a combater práticas elisivas pode ser louvável do ponto de vista do
direito a ser escrito, mas o fato é que, em sede de controle de legalidade do lançamento,
inescapável é ao julgador prestigiar o primado da legalidade e, sob o pálio da lei, exigem-se
textualmente as condições cumulativas acima analisadas e, de outro lado, veda-se a interpretação
analógica para a exigência de tributos.
Assim, voto por conhecer do recurso voluntário para, no mérito, dar-lhe
provimento.

Leonardo Ogassawara de Araújo Branco
(documento assinado digitalmente)

Fl. 1610
DF CARF MF
Documento nato-digital