Tribunal: CARF
Processo: 17437.720022/2011-23
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TOM PIERRE FERNANDES DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-10-20
Data de publicação: 2021-01-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
RESTITUIÇÃO. CRÉDITOS. COMPROVAÇÃO.
Compete ao contribuinte a apresentação de livros de escrituração comercial e fiscal ou de documentos hábeis e idôneos à comprovação do quanto alegado.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. INSUMOS. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item (bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, nos limites da lei e conforme entendimento reiterado da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) e do Superior Tribunal de Justiça externado na oportunidade do julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
17437.720022/2011-23
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-008.281 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de outubro de 2020
Recorrente
PAMPEANO ALIMENTOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
RESTITUIÇÃO. CRÉDITOS. COMPROVAÇÃO.
Compete ao contribuinte a apresentação de livros de escrituração comercial e
fiscal ou de documentos hábeis e idôneos à comprovação do quanto alegado.
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item (bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, nos limites da lei e conforme
entendimento reiterado da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) e do
Superior Tribunal de Justiça externado na oportunidade do julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR.

Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao recurso, do
seguinte modo: (i) por maioria de votos, para (i.1) manter a glosa relativa às aquisições de lenha
de eucalipto, vencidos os Conselheiros Fernanda Vieira Kotzias e Carlos Henrique de Seixas
Pantarolli; (i.2) manter as glosas relativas aos itens embarque e desembarque, estocagem,
engenharia e pátios e vias, vencidos o Relator e a Conselheira Fernanda Vieira Kotzias; (i.3)
reverter as glosas relativas a (i.3.1) maturação, graxaria e retortas, vencidos os Conselheiros
Oswaldo Goncalves de Castro Neto e Luís Felipe de Barros Reche; (i.3.2) laboratório, vencidos
os Conselheiros Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Luís Felipe de Barros Reche e João Paulo
Mendes Neto; (ii) por unanimidade de votos, para (ii.1) negar provimento ao recurso em relação
aos itens aquisições de pessoas jurídicas isentas/imunes; aquisições com suspensão da
contribuição; serviços utilizados como insumo; despesas de energia elétrica; e outras operações
com direito a crédito; (ii.2) reverter as glosas relativas a tratamento de água, tratamento de
efluentes, reflorestamento e abastecimento de água. Designado para redigir o voto vencedor o
Conselheiro Carlos Henrique de Seixas Pantarolli. Este julgamento seguiu a sistemática dos
recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3401-008.277, de 20 de
outubro de 2020, prolatado no julgamento do processo 11040.720424/2011-03, paradigma ao
qual o presente processo foi vinculado.

(assinado digitalmente)
Lazaro Antonio Souza Soares – Presidente Redator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 17437.720022/2011-23
Fl. 507
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Carlos Henrique de Seixas
Pantarolli, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Luis Felipe de Barros Reche (suplente
convocado), Fernanda Vieira Kotzias, Ronaldo Souza Dias, Leonardo Ogassawara de Araujo
Branco (vice-presidente), Joao Paulo Mendes Neto, e Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente
Substituto). Ausente o conselheiro Tom Pierre Fernandes da Silva, substituído pelo conselheiro
Luis Felipe de Barros Reche.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório excertos do
relatado no acórdão paradigma.
Cuida-se de Recurso Voluntário interposto em face do r. acórdão do colegiado
julgador de primeira instância que decidiu julgar improcedente a manifestação de
inconformidade e por manter as glosas impostas em Despacho Decisório; e excluir a multa
constituída por Auto de Infração. Origina-se de pedido de ressarcimento de créditos de COFINS
do período indicado e de auto de infração que exige multa regulamentar por apresentação de
Pedido de Ressarcimento indevido.
Os fundamentos do Despacho Decisório e os argumentos da Manifestação de
Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa estão
sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto, em síntese:

RESTITUIÇÃO. CRÉDITOS. COMPROVAÇÃO.
Compete ao contribuinte a apresentação de livros de escrituração
comercial e fiscal ou de documentos hábeis e idôneos à comprovação do
alegado sob pena de acatamento do ato administrativo realizado.
BASE DE CÁLCULO. RECEITAS TRIBUTADAS À ALÍQUOTA
ZERO. COMPROVAÇÃO.
Na ausência de documentos comprobatórios de que receitas auferidas
estariam submetidas à alíquota zero, correta sua inclusão na base de
cálculo tributada à alíquota normal do regime não cumulativo.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. INSUMOS.
Para efeito da apuração de créditos na sistemática de apuração não
cumulativa, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e
qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica,
mas, tão somente aqueles bens ou serviços intrínsecos à atividade,
adquiridos de pessoa jurídica e aplicados ou consumidos na fabricação do
produto ou no serviço prestado.
MULTA ISOLADA. REVOGAÇÃO DA LEI. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
No caso da multa isolada por indeferimento de ressarcimento, o art. 74, §
15, da Lei no 9.430/1996 foi revogado pela Lei no 13.137, de 19 de junho
de 2015.
Fl. 508
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Cientificado do acórdão recorrido, o sujeito passivo interpôs Recurso Voluntário,
em que reitera os fundamentos de sua manifestação de inconformidade e, ao final, pugna pelo
provimento do recurso.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se os fundamentos dos votos condutores
consignados no acórdão paradigma como razões de decidir:

O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de
admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento.
O Recurso é tempestivo e apresentado por procurador devidamente
constituído, cumprindo os requisitos de admissibilidade.
Em relação à diferenças entre os valores de receitas declaradas como
tributadas à alíquota zero na comparação entre a documentação
apresentada pela fiscalizada e o que foi por ela declarado no DACON,
entendo que não assiste razão à Recorrente. Como bem indica a r. DRJ:
Na impugnação, a autuada alega que as divergências decorreriam
de devoluções de vendas à Zona Franca de Manaus.
Apesar de afirmar que juntaria as notas referentes às devoluções
para comprovar o que alegou, nada foi trazido aos autos que
pudesse justificar as diferenças apuradas pela fiscalização no
curso da auditoria.
Não resta dúvida de que a legislação brasileira confere tratamento
especial às transações feitas com a ZFM. Não obstante, a
existência dessas transações, sua natureza e montante, hão de ser
comprovados para que a contribuinte possa gozar de tais
benefícios.
No caso, a fiscalização admitiu as operações e seus efeitos diante
da documentação hábil e idônea que lhe foi apresentada. Na falta
dos documentos, apurou diferenças que não foram justificadas,
donde a inclusão dessas diferenças no rol das receitas tributáveis a
alíquota diferente de zero.
Correto, portanto, o procedimento adotado pela autoridade fiscal.
Não tendo a Recorrente se desincumbindo do ônus probatório em relação
ao conteúdo de suas afirmações, de se manter a r. decisão recorrida.
Fl. 509
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170
definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções
normativas 247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
Contribuinte”.
No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação
intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância. O STJ entendeu que
deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende seja
considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo
ou à atividade principal desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do
voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que
seguramente se deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de
creditamento do PIS/COFINS, observa-se que as Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 trazem vedações e limitações ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede
o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e
aos valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento
das contribuições. Já como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das
referidas Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-se,
exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas
jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou
creditados a pessoas jurídicas também domiciliadas no território
nacional.”
A tese firmada pelo STJ restou pacificada – “o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em
setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de
controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no
247/2002 e 404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância.
Fl. 510
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização
para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n°
10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no
01/2014."
A Nota orienta o órgão internamente quanto à dispensa de contestação e
recursos nos processos judiciais que versem sobre a tese firmada no REsp
no 1.221.170, consoante o disposto no art. 19, IV, da Lei n° 10.522/2002,
bem como clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da
Fazenda Nacional (Grifos nossos):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão
do conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da
tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos
úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser
direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a
essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma
“conditio sine qua non” para a produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item
do contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial
desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a
empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés
objetivo."
Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e
serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou obste a atividade principal da
empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do
serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração”
deve ser utilizado para fins de se definir se determinado item seria ou não
essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de
vários processos produtivos, porém, com diferentes níveis de
importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por
Fl. 511
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a
revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item –
bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique
a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos,
cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto
inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de
insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do
processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da
empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal
processo.
É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se
refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem
ou serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos,
cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto
inútil.
Contudo, aplicados os critérios da essencialidade e da relevância, nos
termos do entendimento definitivo do STJ, o que significa aferir a
imprescindibilidade do custo ou despesa ou a sua importância para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pelo
contribuinte. Assim, passo à análise dos créditos pleiteados.
1. ITENS ADQUIRIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS ISENTAS/IMUNES
Em que pese a diferente premissa em relação ao conceito de insumo por
mim adotada e aquela adotada no r. Acórdão recorrido, não há como
discordar que a legislação de vigência veda expressamente a tomada de
créditos de insumos adquiros à alíquota zero:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: Produção de efeito (Vide Lei
no 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Vide Medida Provisória no
497, de 2010) (Regulamento)
[...]
§ 2o - Não dará direito a crédito o valor:
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à
alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.” (g.n.)
Isso dito, não há como discordar da conclusão alcançada pela instância
de piso:
Nesse item, a fiscalização glosou créditos em razão da constatação de
diferenças entre as aquisições declaradas e as comprovadas; da
Fl. 512
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

aquisição de Pessoas Jurídicas imunes ou isentas; da aquisição de bens
não enquadráveis no conceito legal de insumos; e de aquisições no
regime de Drawback.
A contestação da contribuinte começa por alegar que as aquisições de
pessoas jurídicas isentas/imunes sofreram incidência em cascata deste
tributo nas etapas anteriores de circulação. Segundo entende, faz jus ao
creditamento mesmo que o contribuinte adquira insumos tributados com
alíquota zero, eis que paga, ainda que embutido no preço, o tributo.
A argumentação da contribuinte, por sobre carecer de comprovação
fática, ou seja, de que teria acontecido a tributação dos bens em algum
elo da cadeia produtiva, esbarra em disposição expressa de lei que veda
a apuração de créditos em aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, disposição essa que serviu de base para a
glosa fiscal.
Nesse contexto, mesmo a eventual comprovação de que tais bens seriam
aplicados como insumo não é capaz de invalidar a restrição legal à
apuração de créditos naquelas hipóteses.
Na medida em que não foi posta em discussão a existência mesma das
aquisições sem incidência das contribuições, inafastável a aplicação da
vedação legal aos créditos e, por conseguinte, correta a glosa imposta.
Assim, correta a glosa imposta.
2. ITENS ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DA CONTRIBUIÇÃO
Tampouco a Recorrente inova em sua argumentação ou apresenta novas
provas capazes de alterar a r. decisão recorrida neste aspecto:
Passando às aquisições feitas com suspensão do pagamento das
contribuições, hipótese na qual os créditos apurados devem obedecer à
presunção prevista no art. 34 da Lei no 12.058, de 2009, a contribuinte
alega que os bens considerados pela fiscalização não teriam sido
adquiridos com suspensão, uma vez que não estariam contemplados no
rol de NCMs abrangidos pela suspensão nos termos do art. 32 daquela
mesma lei. Sendo assim, estaria correta a apropriação integral dos
créditos correspondentes.
Aqui também a solução do litígio não reside na interpretação dos
dispositivos legais, mas na verificação da natureza das aquisições para a
definição se estariam compreendidas na hipótese legal.
A contribuinte afirma que pretende demonstrar o acerto da apuração
integral de créditos que fez por meio da apresentação de demonstrativo
em que estariam expostos os NCM das aquisições. No entanto, nada há
nos autos nesse sentido.
Por sinal, durante a auditoria, a fiscalizada afirmou textualmente:
(...) as linhas denominadas ‘Aquisição de Carne’ são referentes aos
requisitos estabelecidos pela Lei 12.058/09 que dá direito à suspensão na
saída de frigoríficos, no entanto o Art. 34 da mesma Lei dá o direito de
apropriação de crédito de 40% da alíquota das NCM relacionadas no
referido artigo.
Fl. 513
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

E não é demais lembrar o que diz a fiscalização em seu Relatório, ou
seja, que a contribuinte não discriminou as notas fiscais que
acompanharam as aquisições que teriam sido feitas com suspensão, que
não foram encontradas no arquivo de notas aquisições de produtos
classificados na NCM 0210.20.00 e que a contribuinte não fez a
contabilização segregada das eventuais aquisições com tributação
suspensa. Tudo isso envolto na constatação de consideráveis diferenças
entre o contabilizado e o declarado.
Nessas circunstâncias, o conjunto probatório requerido da contribuinte
para afastar a glosa imposta sobre a diferença entre os créditos integrais
e os presumidos há de ser bastante robusto. Mas, repita-se, nada veio aos
autos.
No mais, as glosas nesse item também se relacionam com a falta de
comprovação de parte dos valores declarados no DACON, conforme
planilha Revisão Anexo IV ao Termo de Ciência e de Solicitação de
Documentos no 3705. Para as diferenças apuradas, a contribuinte não
apresentou justificativa.
Corretas, portanto, essas glosas.
3 ITENS QUE NÃO SE ENQUADRAM NO CONCEITO DE INSUMO PARA
FINS DE CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES
A Recorrente indica que utiliza a lenha de eucalipto em seu processo
produtivo, mais especificamente como Insumo utilizado como
combustível para geração de vapor na caldeira. Em relação a este item
específico, em que pese tender a dar provimento ao recurso, entendo que
a Recorrente não se desincumbiu de demonstrar minimamente como a
lenha se incorpora ao seu processo produtivo.
Que caldeira é essa? Como ela é utilizada no processo produtivo da
Recorrente?
Nesse aspecto, considerando que a Recorrente mais uma vez não se
desincumbiu de seu ônus, se manter a r. decisão recorrida:
Passando às glosas aplicadas a aquisições que não se enquadram no
conceito legal de insumo, a contribuinte volta-se especificamente contra
aquelas relacionadas com a aquisição de “lenha eucalipto”, alegando
tratar-se de combustível aplicado em seu processo produtivo.
Dada a generalidade do material aqui considerado, cabe à contribuinte a
demonstração de que sua utilização permite o enquadramento no
conceito de insumo definido pela legislação. A simples alegação de que
tratar-se-ia de material combustível utilizado diretamente no processo
produtivo é de todo insuficiente para afastar a glosa fiscal.
E não se alegue que há aqui uma indevida inversão do ônus probatório.
De fato, ao pretender a admissão dos créditos que apurou, cabe sempre à
contribuinte a demonstração do atendimento dos requisitos fixados pela
legislação, algo que não se deu no presente caso.

Fl. 514
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

4. Dos Serviços Utilizados como Insumo
Em relação aos serviços utilizados como insumos, entendo deva ser
mantida a glosa. Isto porque se embora a princípio o mero equívoco no
registro contábil, em meu entendimento, não seja fundamento o
suficiente a impedir o aproveitamento de crédito decorrente de insumo,
no presente caso a Recorrente não contesta o fato de tais créditos terem
sido utilizadas em outra rubrica da DACON. Vejamos a r. decisão
recorrida:
Nesse item, a fiscalização apurou as diferenças entre os valores
contabilizados e os informados no DACON, conforme demonstrado no
Anexo VIII do Termo de Ciência e de Solicitação de Documentos no
3705.
Para justificar as diferenças apuradas, a contribuinte alega que
considerou nessa rubrica notas fiscais de aquisições de serviços de
industrialização realizados por terceiros classificados nos CFOPs 1.125
e 2.125. Afirma ainda que, tendo em vista que referidos CFOP’s tratam
de serviços de beneficiamento a manifestante considerou dentro da conta
contábil 1.1.02.10.24 Estoque de Almoxarifado.
A esse respeito, o Relatório do Procedimento Fiscal é explícito:
Não foram consideradas as contas 1.1.02.10.15 ESTOQUE
CARNE E SUBPRODUTOS e 1.1.02.10.24 ESTOQUE DE
ALMOXARIFADO, tendo em vista que estas contas, por sua
natureza, não devem registrar serviços prestados por terceiros.
Além disso, tais contas foram utilizadas para informações
prestadas na linha 2 das mesmas fichas, segundo informação
prestada pelo próprio contribuinte.
Portanto, os óbices aos créditos glosados são de duas ordens: a sua
classificação contábil e sua utilização em outra rubrica do DACON.
No primeiro caso, contas de estoque de almoxarifado não são, por sua
própria natureza, o lócus apropriado para o registro contábil de serviços.
Nesse contexto, cabe à contribuinte a prova de que tal classificação tenha
sido efetivamente realizada, tendo em vista a heterodoxia desse tipo de
lançamento.
Além disso, a utilização dos valores em outra rubrica do DACON resta
incontestada, dando sustentação à glosa imposta pela fiscalização.
Assim, correta a glosa.
5. Das Despesas de Energia Elétrica
Também não assiste razão à Recorrente. Pois:
Fl. 515
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Nesse item, a fiscalização glosou créditos decorrentes de despesas com
energia elétrica cujo consumo acontecia em outra empresa que era sua
fornecedora. Segundo constatado pelos registros contábeis, a fornecedora
restituía tais valores à interessada. Os créditos glosados correspondem a
esses valores ressarcidos.
A interessada afirma que pagou todas as despesas com a energia
consumida pela empresa fornecedora, uma vez que o prédio utilizado por
essa última pertence ao seu complexo industrial.
A própria base legal que a contribuinte utiliza para basear sua pretensão
ao crédito serve, paradoxalmente, para negá-lo.
Com efeito, o artigo legal que prevê a apuração dos créditos a partir do
consumo de energia elétrica é textual ao dizer que esta deve ser
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
Ora, se esse consumo foi realizado no desempenho das atividades de
outra empresa, não pode servir como base para créditos da interessada,
ainda que aquela ocupe instalações físicas no mesmo complexo
industrial. Ou seja, a energia elétrica dessa forma consumida serviu como
insumo da Inesa, e não da Pampeano.
Se a interessada recebe ressarcimento da Inesa por conta do pagamento
da energia por esta consumida, tanto mais impróprio o aproveitamento
dos créditos correspondentes. Se não recebe, como afirma mas não
comprova a contribuinte, trata-se de mera liberalidade que não tem
capacidade de modificar as condições legais para a apuração de créditos
da não cumulatividade.
Também resta comprometido o argumento de que os valores recebidos da
Inesa teriam valores fixos por se tratarem de aluguel pela
disponibilização de redes e equipamentos. Isso porque, conforme o que
consta do anexo XI ao Termo de Ciência os valores pagos pela Inesa são
variáveis e distintos em todos os meses do período.
A meu ver correta a glosa.
Dos Bens do Ativo Imobilizado
Em relação aos bens do ativo imobilizado decidiu a r. DRJ:
Nesse item, a fiscalização glosou parte dos créditos relativos aos
encargos de depreciação e calculados com base no valor de aquisição de
bens do ativo imobilizado por constatar a vinculação desses bens a
centros de custos não ligados diretamente à produção de bens ou serviços
destinados à venda.
Fl. 516
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

A contribuinte defende que os centros de custos excluídos estariam todos
relacionados com seu processo produtivo. Alega, novamente, que traria
documentação complementar a respeito, o que não foi feito.
Examinada a relação dos centros de custo considerados pela fiscalização
como não ligados à produção, Anexo XIV, temos itens como portaria,
enfermaria, estocagem, pátios e vias, almoxarifado, laboratório,
lavanderia, entre outros.
Diante dessa relação de centros de atividades evidentemente não ligadas
diretamente às atividades produtivas, o acatamento dos créditos apurados
pela contribuinte requer uma maior gama de documentação e elementos
para demonstrar o atendimento dos parâmetros legais.
Entendo que a conclusão da r. DRJ se deu adotando como premissa o
conceito de insumo estabelecido nas INs 247 e 404, premissa que não se
pode adotar a partir do Recurso Repetitivo de lavra do e. STJ.

Nessa linha, não há como se afirmar que [...], [...], maturação, graxaria,
retortas, tratamento d’água, [...], laboratório, [...], abastecimento de água,
reflorestamento, tratamento de efluentes não sejam centros de custos
Fl. 517
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

relacionados diretamente às atividades da Recorrente, razão pela qual lhe
dou parcial razão nesse tópico.
[...]1
Em que pese o bem fundamentado voto (...), devo dele divergir no que
tange à análise das glosas relativas aos itens [embarque e desembarque],
[estocagem], [engenharia] e [pátios e vias].
Na espécie, trata-se de sociedade cuja atividade empresarial é a
industrialização de produtos alimentícios de origem animal e vegetal, em
especial carnes e seus derivados. Ademais, as glosas acima referidas
foram realizadas nos créditos apurados sobre encargos de depreciação de
bens do ativo imobilizado, bens estes que, a teor do art. 3°, VI da Lei n°
10.833/2003, devem ter sido adquiridos ou fabricados para locação a
terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou
na prestação de serviços.
A vinculação dos bens “itens embarque e desembarque, estocagem,
engenharia e pátios e vias” ao processo produtivo é matéria de prova,
cuja produção, em processos de ressarcimento/compensação, incumbe ao
postulante do direito creditório.
Contudo, a Recorrente se resumiu a afirmar que os centros de custos
glosados seriam vinculados ao processo produtivo, sem contudo,
demonstrar minimamente o quanto afirmado. Resumiu-se a postulante a
protestar pela posterior juntada das notas fiscais dos referidos itens, bem
como de dossiê demonstrando a função de cada item e comprovando a
sua vinculação direta no processo produtivo, o que não ocorreu.
Assim, considerando que a natureza intrínseca dos itens glosados não
permite a este julgador concluir pela sua essencialidade ou relevância em
relação ao processo produtivo de produção de alimentos e considerando
ainda que a empresa não se desincumbiu do ônus de demonstrar a
vinculação que reiteradamente alegou, resta patente a carência
probatória.
Ante o exposto, voto pela manutenção das glosas relativas a itens
embarque e desembarque, estocagem, engenharia e pátios e vias.
6. Das Outras Operações com Direito a Crédito
A recorrente clama pela juntada oportuna de provas. Infelizmente perdeu
todas as oportunidades que lhe poderiam ser dadas. Sem reparos a r.
decisão recorrida:

1 Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator (entre colchetes) do processo 11040.720424/2011-03,
que pode ser consultada no Acórdão 3401-008.277, paradigma desta decisão, transcrevendo o entendimento
majoritário da turma de julgamento expresso no voto vencedor do redator designado.
Fl. 518
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Nesse item, a glosa foi motivada por falta de apresentação das contas
contábeis que alimentaram os valores lançados na Linha 13, da Fichas 06
e 16 A, do Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais –
DACON, “Outras Operações com Direito a Crédito”. A fiscalização
assinala ainda que a contribuinte fora intimada a apresentar os
documentos correspondentes e também cientificada da ausência deles.
A contribuinte alega, por seu turno, ter informado o quanto solicitado.
Na resposta que dirigiu à fiscalização, ainda no correr da auditoria, diz a
contribuinte:
No ‘item 7’ as conta contábil (sic) que refere-se a Linha 13 das Ficha
06A e 16a são as 1.1.02.10.24 representadas por uso e consumo, e as
contas 1.1.02.10.24 e 4.1.01.02.01 nas importações que não estão
enquadradas no regime de drawback, dando direito ao crédito.
Não obstante, na Manifestação de Inconformidade, a contribuinte adianta
o motivo da glosa. Cabe repetir o já transcrito:
Cumpre informar, que a manifestante registrou referidas importações na
Ficha 06A Linha 13 da DACON, quando o correto seria na Ficha 06B,
motivo pelo qual o Sr. Agente Fiscal glosou os valores informados pela
manifestante na Linha 13 da Ficha 16A "Outras Operações com Direito a
Crédito".
Haveria, portanto, equívoco quanto ao local de declaração daqueles
créditos. Mas não apenas. Novamente nas palavras da contribuinte:
Assim, a fim de comprovar que todas as importações foram realizadas
com o devido recolhimento das contribuições, requer a juntada de
planilha denominada "Importação" demonstrando a data de entrada da
mercadoria, número da nota fiscal, País de origem, nome do fornecedor,
item adquirido e valor contábil.
Portanto, os óbices à admissão do crédito vão além da simples alocação
equivocada no demonstrativo correspondente, avançando até a própria
comprovação de que as condições de apuração foram atendidas. No caso,
não foram apresentados os comprovantes da efetividade das importações
e do pagamento dos tributos.
É a contribuinte quem reconhece ao afirmar que juntaria aos autos
planilha contendo os dados das operações. No entanto, tal planilha não
foi trazida, restando, portanto, a lacuna probatória.
Da mesma forma, apesar de a contribuinte anuncia que traria planilha
com os cálculos referente a composição dos valores da rubrica
1.1.02.10.24 – Estoque de Almoxarifado, outra integrante do conteúdo
informado no DACON.
Fl. 519
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-008.281 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 17437.720022/2011-23

Não trouxe.
Assim, embora tenha formalmente apresentado à fiscalização a
informação acerca das rubricas contábeis que integrariam as linhas 13
das fichas 06A e 16A do DACON, o conteúdo material não condiz com a
necessária comprovação da natureza e valor capaz de avalizar o
declarado.
Sendo assim, correta a glosa imposta.

Conclusão

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento
ao recurso, do seguinte modo: manter a glosa relativa às aquisições de lenha de eucalipto; manter
as glosas relativas aos itens embarque e desembarque, estocagem, engenharia e pátios e vias;
reverter as glosas relativas a maturação, graxaria e retortas; e laboratório; negar provimento ao
recurso em relação aos itens aquisições de pessoas jurídicas isentas/imunes; aquisições com
suspensão da contribuição; serviços utilizados como insumo; despesas de energia elétrica, e
outras operações com direito a crédito; reverter as glosas relativas a tratamento de água,
tratamento de efluentes, reflorestamento e abastecimento de água.

(assinado digitalmente)
Lazaro Antonio Souza Soares - Presidente Redator

Fl. 520
DF CARF MF
Documento nato-digital