Tribunal: CARF
Processo: 10469.725524/2011-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Data de julgamento: 2020-09-03
Data de publicação: 2020-09-21

Ementa:
ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE PEQUENO PORTE (SIMPLES)
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/06/2007
EMBARAÇO À FISCALIZAÇÃO. EXCLUSÃO DO SIMPLES INAPLICÁVEL PARA EXERCÍCIOS PRETÉRITOS. ERRO NA APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ATO DECLARATÓRIO DE EXCLUSÃO DO SIMPLES. AFASTAMENTO DOS SEUS EFEITOS.
A exclusão do SIMPLES com base em embaraço à fiscalização não possui efeitos retroativos ao período de apuração sob procedimento fiscal, devendo surtir efeitos somente para de apuração a partir, inclusive, do mês de ocorrência de tal conduta praticada contra a fiscalização.
MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS.
A falta de escrituração de depósitos bancários e de comprovação de sua origem autorizam a presunção de omissão de receitas, mas o intuito de fraude somente é caracterizado se reunidas evidências de que os créditos decorreriam de receitas de atividade, de modo a provar, ainda que por presunção, a intenção do sujeito passivo de deixar de recolher os tributos que sabia devidos. Ausente esta prova, a reiteração da conduta é insuficiente para justificar a exasperação da penalidade.

ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL
Período de apuração: 01/07/2007 a 31/12/2007
MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS.
A falta de escrituração de depósitos bancários e de comprovação de sua origem autorizam a presunção de omissão de receitas, mas o intuito de fraude somente é caracterizado se reunidas evidências de que os créditos decorreriam de receitas de atividade, de modo a provar, ainda que por presunção, a intenção do sujeito passivo de deixar de recolher os tributos que sabia devidos. Ausente esta prova, a reiteração da conduta é insuficiente para justificar a exasperação da penalidade.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.725524/2011-24
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-005.121 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
3 de setembro de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
NADIA MARIA F. C. DE FARIAS

ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS
E CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE
PEQUENO PORTE (SIMPLES)
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/06/2007
EMBARAÇO
À
FISCALIZAÇÃO.
EXCLUSÃO
DO
SIMPLES
INAPLICÁVEL
PARA
EXERCÍCIOS
PRETÉRITOS.
ERRO
NA
APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ATO DECLARATÓRIO
DE EXCLUSÃO DO SIMPLES. AFASTAMENTO DOS SEUS EFEITOS.
A exclusão do SIMPLES com base em embaraço à fiscalização não possui
efeitos retroativos ao período de apuração sob procedimento fiscal, devendo
surtir efeitos somente para de apuração a partir, inclusive, do mês de
ocorrência de tal conduta praticada contra a fiscalização.
MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS.
A falta de escrituração de depósitos bancários e de comprovação de sua origem
autorizam a presunção de omissão de receitas, mas o intuito de fraude somente
é caracterizado se reunidas evidências de que os créditos decorreriam de
receitas de atividade, de modo a provar, ainda que por presunção, a intenção do
sujeito passivo de deixar de recolher os tributos que sabia devidos. Ausente
esta prova, a reiteração da conduta é insuficiente para justificar a exasperação
da penalidade.
ASSUNTO: SIMPLES NACIONAL
Período de apuração: 01/07/2007 a 31/12/2007
MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS.
A falta de escrituração de depósitos bancários e de comprovação de sua origem
autorizam a presunção de omissão de receitas, mas o intuito de fraude somente
é caracterizado se reunidas evidências de que os créditos decorreriam de
receitas de atividade, de modo a provar, ainda que por presunção, a intenção do
sujeito passivo de deixar de recolher os tributos que sabia devidos. Ausente
esta prova, a reiteração da conduta é insuficiente para justificar a exasperação
da penalidade.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.725524/2011-24
Fl. 996
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Viviane Vidal Wagner e Andrea Duek Simantob, que lhe deram provimento parcial
em relação à multa qualificada. Votaram pelas conclusões, em relação à multa qualificada, os
conselheiros Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Luis Henrique Marotti Toselli e Caio Cesar
Nader Quintella, por fundamentos distintos.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Viviane Vidal Wagner, Amelia Wakako Morishita Yamamoto, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), Luis Henrique Marotti Toselli, Caio Cesar Nader
Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente).
Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1803-002.617, na sessão de 25
de março de 2015, no qual foi dado provimento parcial ao recurso voluntário.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Exercício: 2007, 2008
SIGILO
BANCÁRIO.
QUEBRA
SEM
AUTORIZAÇÃO
JUDICIAL.
ADMISSIBILIDADE.
“Destarte, o sigilo bancário, como cediço, não tem caráter absoluto, devendo ceder ao
princípio da moralidade aplicável de forma absoluta às relações de direito público e
privado, devendo ser mitigado nas hipóteses em que as transações bancárias são
denotadoras de ilicitude, porquanto não pode o cidadão, sob o alegado manto de
garantias fundamentais, cometer ilícitos. Isto porque, conquanto o sigilo bancário seja
garantido pela Constituição Federal como direito fundamental, não o é para preservar a
intimidade das pessoas no afã de encobrir ilícitos.” (STJ - Recurso Repetitivo)
OMISSÃO
DE
RECEITAS.
DEPÓSITOS
BANCÁRIOS.
ORIGEM
NÃO
COMPROVADA.
Evidencia omissão de receitas a existência de valores creditados em conta de depósito
ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular,
de direito ou de fato, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove,
mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas
operações.
ASSUNTO: SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E
CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E DAS EMPRESAS DE PEQUENO
PORTE - SIMPLES
Exercício: 2007, 2008
Fl. 997
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

EXCLUSÃO DO SIMPLES. RETROATIVIDADE. POSSIBILIDADE.
A retroatividade da exclusão do Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples) é
possível, por se tratar, no caso, de procedimento de caráter meramente declaratório, e
não desconstitutivo, conforme entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça
(STJ) na sistemática de Recursos Repetitivos, de observância obrigatória por este
Colegiado (REsp no 1.124.507/MG).
EXCLUSÃO DO SIMPLES. “EMBARAÇO À FISCALIZAÇÃO”. FALTA DE
APRESENTAÇÃO DE LIVROS E DOCUMENTOS DA ESCRITURAÇÃO. FALTA
DE ESCLARECIMENTOS A RESPEITO DA ORIGEM DA MOVIMENTAÇÃO
BANCÁRIA.
Tanto a falta de apresentação de livros e documentos da escrituração, quando a falta de
esclarecimentos a respeito da origem da movimentação bancária não são de molde a
caracterizar “embaraço à fiscalização”, visto que a própria legislação prevê, para esses
casos, o remédio jurídico do arbitramento dos lucros e da presunção legal de omissão de
receitas, respectivamente.
EXCLUSÃO DO SIMPLES. PRÁTICA REITERADA DE INFRAÇÃO À
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. EFEITOS.
A prática reiterada de infração à legislação tributária autoriza a exclusão de ofício do
Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das
Empresas de Pequeno Porte (Simples), surtindo efeitos a partir, inclusive, do mês de
ocorrência dessa prática reiterada (mês subsequente ao primeiro mês de cometimento da
infração).
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2007, 2008
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI.
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF no 2).
CSLL. PIS. COFINS. DECORRÊNCIA.
Ressalvados os casos especiais, igual sorte colhem os lançamentos que tenham sido
formalizados por mera decorrência, na medida em que inexistem fatos ou argumentos
novos a ensejar conclusões diversas.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro arbitrado e
o faturamento apurados nos anos-calendário 2006 e 2007 a partir da constatação de omissão de
receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, mediante
exclusão do Simples Federal a partir de janeiro/2006 e do Simples Nacional desde o início de sua
vigência em julho/2007, em razão da prática reiterada de infração. A autoridade julgadora de 1a
instância indeferiu a manifestação de inconformidade contra o ato de exclusão, e julgou
improcedente a impugnação (e-fls. 533/547). O Colegiado a quo, por sua vez, deu parcial
provimento ao recurso voluntário para considerar, como termo inicial da exclusão do Simples
Federal, o período de apuração de fevereiro de 2006; excluir da matéria tributável do IRPJ, da
CSLL, do Pis e da Cofins, o valor de R$ 181.918,49, relativo ao mês de janeiro de 2006
(primeiro trimestre de 2006); e afastar a qualificação da multa de ofício aplicada (e-fls.
651/669).
Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 07/04/2015 (e-fl. 670) e em
19/05/2015 retornaram ao CARF veiculando o recurso especial de e-fls. 671/747 no qual a
Fazenda aponta divergências reconhecidas no despacho de exame de admissibilidade de e-fls.
750/758, do qual se extrai:
Fl. 998
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

2.1. Da configuração da pratica reiterada de infração à legislação tributária - Exclusão
do Simples
Afirma a Recorrente que a decisões proferidas nos Acórdãos recorrido e no paradigma
no 1801-001.887, a seu modo de ver, a despeito de possuírem similitude fática,
adotaram posições distintas quanto ao momento de caracterização da prática reiterada à
legislação tributária conducente à exclusão do Simples. Neste, houve entendimento de
que a exclusão de ofício deve se remeter à data de ocorrência do fato, ao passo que na
decisão recorrida haveria conclusão diversa, denotando que somente a partir do período
subsequente, mediante reiteração da conduta dolosa, poderia se declarar a
inaplicabilidade da sistemática ao contribuinte.
De fato, mediante apreciação do teor dos julgados em cotejo, verifico, com base neste
aspecto, a existência de dissenso capaz de suscitar exame da matéria em sede de recurso
especial posto que, a partir de contexto semelhante foram adotados entendimentos
dissonantes quanto ao termo inicial de vigência de afastamento da forma de apuração
tributária simplificada.
2.2. Da aplicação da multa qualificada
Como segunda inconformidade, pugna-se pelo retorno da multa de oficio ao patamar de
150% (cento e cinquenta por cento), tal qual a conclusão da auditoria. Conforme é
extraído, a ratio decidendi do Acórdão recorrido teve por base a questão de que a mera
reiteração de presunção de omissão de receitas não daria azo ao percentual qualificador
da penalidade. Mais que isso, no caso em concreto, de acordo com o voto condutor,
haveria suporte nas súmulas no 25 e 34 do CARF, as quais se reproduz:
Súmula CARF vinculante no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/64.
Súmula CARF vinculante no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de
receita ou rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não
comprovada, é cabível a qualificação da multa de ofício, quando constatada a
movimentação de recursos em contas bancárias de interpostas pessoas.
Aduz ainda o relator que
Também não procede a tentativa de qualificação da multa de ofício aplicada com
base na “falta de declaração e de registro da movimentação financeira”, ou no
“comportamento da empresa ao longo do procedimento fiscal, visando impedir o
acesso aos documentos que deveriam comprovar suas movimentações bancárias”
(Relatório Fiscal, fls. 281), já que essas condutas, por si só, não comprovam o
dolo, por se tratar, como visto, de presunção de omissão de receitas, e não de
apuração direta de omissão de receitas.
A Recorrente, por sua vez, identifica similitude fática e entendimento divergente em
relação ao caso apreciado no teor do Acórdão no 1401-000.823, destacando ainda
trechos que, segundo entende, estaria configurado o tratamento fiscal diverso.
Em princípio, a situação em apreço configurada pela presunção da omissão de receitas
de origem não comprovada em valores desproporcionais aos declarados atrai a
aplicação da súmula no 25 do CARF. Veja-se o fundamento dos precedentes que
levaram a sua edição:
SANÇÃO TRIBUTÁRIA - MULTA QUALIFICADA – JUSTIFICATIVA
PARA APLICAÇÃO - EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE - A evidência da
intenção dolosa exigida na lei para a qualificação da penalidade aplicada há que
aflorar na instrução processual, devendo ser inconteste e demonstrada de forma
cabal. A prestação de informações ao fisco, divergentes de dados levantados pela
fiscalização, a movimentação bancária desproporcional aos rendimentos
declarados, mesmo de forma continuada, bem como a apuração de depósitos
bancários em contas de titularidade do contribuinte não justificados,
Fl. 999
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

independentemente do montante movimentado, por si só, não caracteriza
evidente intuito de fraude, que justifique a imposição da multa qualificada de
150%, prevista no inciso II, do artigo 44, da Lei n° 9.430, de 1996, já que
ausente conduta material bastante para sua caracterização.
MULTA DE OFICIO QUALIFICADA - Para a aplicação da multa qualificada
de 150%, é indispensável a plena caracterização e comprovação da prática de
uma conduta fraudulenta por parte do contribuinte, ou seja, é absolutamente
necessário restar demonstrada a materialidade dessa conduta, ou que fique
configurado o' dolo específico do agente evidenciando não somente a intenção
mas também o seu objetivo.
Examinando mais detidamente a circunstância apresentada à admissibilidade do recurso
Especial, constato que não seja este o caso de interposta pessoa (Súmula no 34),
entretanto, há que se ver que a intenção do contribuinte com a omissão foi justamente se
manter enquadrada na sistemática de pagamentos simplificada. Circunstância que, a
despeito de não ter sido discutida pelos precedentes que levaram ao verbete sumular no
25, demonstra, por outro lado, que realmente existe semelhança fática entre o Acórdão
paradigma e o Acórdão recorrido, pois ambos tratam da qualificação multa no contexto
de contribuintes que foram excluídos do referida sistemática de pagamento de tributos.
Portanto, tal qual fundamentado, atendidos aos demais pressupostos de admissibilidade,
certifico que as dissidências entre os julgados quedaram demonstradas, razão pela qual
opino em DAR SEGUIMENTO ao recurso especial da Fazenda Nacional sobre as
matérias referentes ao momento de configuração da pratica reiterada de infração à
legislação tributária para efeito de exclusão do Simples e à aplicação da multa
qualificada. (destaques do original)
A PGFN se reporta aos fatos que ensejaram a exclusão do Simples Federal, e
afirma a divergência jurisprudencial em face do paradigma no 1801-001.887, no qual foi
reconhecida a caracterização de embaraço à fiscalização, diversamente do recorrido, pautado no
entendimento que a falta de apresentação de livros e documentos da escrituração, assim como a
falta de esclarecimentos a respeito da origem da movimentação bancária não caracterizam
embaraço à fiscalização, de modo a restar apenas a prática reiterada de infração a deslocar os
efeitos da exclusão para os meses seguintes a janeiro/2006.
Mais à frente destaca que a exclusão está fundamentada no art. 14, incisos II e V
da Lei no 9.317/96, e afirma a ocorrência de embaraço à fiscalização, na forma do indicado
inciso II, argumentando que:
Assim, é patente que a negativa não justificada de exibição de livros e documentos, bem
como o não fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio
ou atividade, próprios ou de terceiros, conforme redação literal da lei, configura
embaraço à fiscalização. Adotar outra interpretação tal como o fez o acórdão recorrido
equivaleria tornar inócua e sem eficácia a própria legislação.
Esse argumento ganha maior relevância quando se observa que o ingresso e a
manutenção do contribuinte no regime simplificado está adstrita à faixa de faturamento
da empresa.
Deve-se lembrar que “não se interpreta o Direito em tiras, aos pedaços. (...) um texto de
direito isolado, destacado, desprendido do sistema jurídico, não expressa significado
normativo algum”.
Importa destacar lição de Carlos Maximiliano, a propósito da postura hermenêutica do
juiz, à qual pode ser equiparada a posição do julgador administrativo, in verbis:
“Em geral, a função do juiz, quanto aos textos, é dilatar, completar e
compreender, porém não alterar, corrigir, substituir. Pode melhorar o dispositivo,
graças à interpretação larga e hábil; porém, não negar a lei, decidir o contrário do
que a mesma estabelece. A jurisprudência desenvolve e aperfeiçoa o Direito,
Fl. 1000
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

porém como que inconscientemente, com o intuito de o compreender e bem
aplicar. Não cria, reconhece o que existe; não formula, descobre e revela o
preceito em vigor e adaptável à espécie. Examina o Código, perquirindo das
circunstâncias culturais e psicológicas em que ele surgiu e se desenvolveu o seu
espírito; faz a crítica dos dispositivos em face da ética e das ciências sociais;
interpreta a regra com a preocupação de fazer prevalecer a justiça ideal (richtiges
Recht); porém tudo procura achar e resolver com a lei; jamais com a intenção
descoberta de agir por conta própria, proeter ou contra legem.”
Conclui-se, assim, que os fatos apontados pela autoridade competente da DRF –
negativa não justificada de exibição de livros e documentos, bem como o não
fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou
atividade, próprios ou de terceiros – configuram embaraço à fiscalização, fundamento
legal para a exclusão da sistemática simplificada de pagamentos dos tributos.
Não se pode perder de vista que o SIMPLES consiste numa benesse instituída para
favorecer microempresa ou empresa de pequeno porte e não para escamotear
irregularidades fiscais e contábeis para burlar o Fisco. Se se merece adotar uma
interpretação restrita é quanto ao ingresso e permanência de contribuinte nesse regime,
sob pena de sua total descaracterização.
Nesse quadro, fica devidamente demonstrado que a infração descrita pela fiscalização se
subsume ao disposto no inciso II, do art. 14 da Lei no 9.317/96, razão pela qual merece
reforma o acórdão recorrido para fixar o início dos efeitos da exclusão do SIMPLES
FEDERAL a partir de janeiro de 2006, quando verificado o embaraço à fiscalização.
Quanto à qualificação da penalidade, a PGFN destaca sua motivação na acusação
fiscal, afirma a ocorrência de dolo em face da omissão de valores vultosos de forma reiterada, e
aponta divergência a partir do paradigma no 1401-000.823, que em caso análogo, também de
omissão de receitas caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada, manteve a
aplicação da multa de 150%.
No mérito, invoca doutrina e reproduz os artigos legais de regência para concluir
que:
Verifica-se que a sonegação, do artigo 71, refere-se à conduta (comissiva ou omissiva)
para impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador ou das condições
pessoais da contribuinte. Fraude, do artigo 72, que não se trata de fraude à lei, mas ao
Fisco, atua na formação do fato gerador da obrigação tributária principal, impedindo ou
retardando sua ocorrência, como, também, depois de formado, modificando-o para
reduzir imposto ou diferir seu pagamento.
Repita-se a afirmação do autor sobre o pressuposto de fato captado pelo dispositivo
tributário: é um pressuposto de fato que também se enquadra em norma penal.
Pois bem. Há necessidade de se analisar a conduta do contribuinte, se de fato ocorreu
dano ao erário e se possuía ou devia possuir consciência de que causava o dano.
No caso concreto, faz-se mister examinar se a materialidade da conduta se ajusta à
norma inserida nos artigos da Lei no 4.502/66 a que remete a Lei no 9.430/96 em seu
artigo 44, inciso II (atual art. 44, I, c/c § 1o, da Lei n.o 9.430/96, conforme nova redação
conferida pela Lei n.o 11.488, de 15 de junho de 2007, resultante da conversão da MP
n.o 351/2007).
Como visto, restou cristalina a atividade ilícita do autuado, observada a partir da
conduta de deixar de declarar reiteradamente parcela significativa de seus rendimentos,
o que revela evidente intuito fraudulento, apto a ensejar a incidência da multa
qualificada.
Logo, os fatos apontados pela auditoria fiscal representam um conjunto probatório forte
e coeso no sentido de caracterizar os pressupostos necessários para a qualificação da
multa de ofício (dolo e fraude).
Fl. 1001
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

Consigne-se que, com sua conduta, o contribuinte procurou retardar ou impedir o
conhecimento dos fatos geradores de obrigação tributária pelo Fisco.
De fato, ao não declarar reiteradamente parte significativa de suas receitas, o
contribuinte praticou omissão dolosa tendente a impedir o fisco de tomar conhecimento
da ocorrência de fatos geradores, revelando, assim, sua intenção deliberada de se eximir
do pagamento de imposto de renda. Não há como se acatar a tese de mero erro. Trata-se,
sim, de ato consciente direcionado a retardar o conhecimento, por parte da autoridade
fiscal, das circunstâncias materiais da obrigação tributária, o que caracteriza evidente
intuito de fraude.
Destarte, o sujeito passivo, repita-se, por sua ação firme, abusiva e sistemática, em burla
ao cumprimento da obrigação fiscal, demonstrou conduta consciente em busca de
enriquecimento sem causa.
A esse respeito, dissertando sobre o tipo de injusto de ação dolosa, Luiz Regis Prado4
afirma desdobrar-se esse em tipo objetivo e tipo subjetivo.
O tipo objetivo desdobra-se em elementos descritivos (seres ou atos perceptíveis pelos
sentidos) e elementos normativos, os quais exigem um juízo de valor – valoração
jurídica (exs.: cheque, casamento) ou extrajurídica (ex. ato obsceno).
O tipo subjetivo abrange os aspectos pertencentes ao campo anímico espiritual do
agente. É formado pelo dolo (elemento subjetivo geral) e pelo elemento subjetivo do
injusto (elemento subjetivo especial do tipo).
Assevera o autor:
[...]
Para o elemento subjetivo do injusto, há exigência de outros elementos, destacando-se,
para o caso, o especial fim de agir, onde o agente busca um resultado compreendido no
tipo, mas que não precisa necessariamente alcançar.
No seu magistério, Fernando Capez5 assevera que a ação ou omissão humana,
consciente e voluntária, dirigida a uma finalidade, é conduta, e esta, dolosa ou culposa,
corresponde a um dos quatro elementos do fato típico (fato material que se amolda
perfeitamente aos elementos constantes do modelo previsto na lei penal).
Daí deflui, de imediato, que surgem como elementos da conduta a consciência e a
vontade, pois que a conduta foi realizada e, mais, dirigida a uma determinada finalidade,
além de ser exteriorizada.
Tudo considerado, conclui-se que o contribuinte:
a) praticou atividade ilícita comprovada, observada a partir da apuração de omissão
significativa de rendimentos, de forma reiterada, alicerçada em todo um conjunto
probatório coeso, conforme demonstrado acima, motivo pelo qual foi aplicada e
devidamente justificada pela fiscalização a multa de 150%;
b) como resultado de sua conduta dolosa, havia diminuição do efetivo valor da
obrigação tributária, com o conseqüente pagamento a menor do tributo devido, em
evidente prejuízo ao erário;
c) a conduta foi sempre resultado de sua vontade, livre e consciente, já que realizada de
forma sistemática, objetivando impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal;
d) a conduta demonstrou desprezo ao cumprimento da obrigação fiscal, ao princípio da
solidariedade de matriz constitucional e ao dever legal de participação, indicando a
intensidade do dolo.
Diante de todo o exposto merece reforma o acórdão recorrido.
Cientificada em 14/09/2016 (e-fls. 781/782), a Contribuinte apresentou
contrarrazões em 28/09/2016 (e-fls. 893/902) nas quais defende inexistir embaraço à
Fl. 1002
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

fiscalização, invocando jurisprudência deste Conselho consignando a não configuração de
embaraço à fiscalização apenas pelo fato de o contribuinte não apresentar as informações que
lhe são exigidas pelo Fisco, especialmente em se tratando de intimação para justificar os
créditos em conta bancária. Entende ser necessária a demonstração de que o contribuinte, ao
não prestar informações, agiu de forma fraudulenta com visível intuito de embaraço à
fiscalização, obstaculizando a lavratura do auto de infração. E afirma que tais premissas não se
encontram no presente caso, porque a Fiscalização logrou constituir o crédito tributário mediante
arbitramento dos lucros e presunção legal de omissão de receitas. Em consequência, restando
apenas a prática reiterada de infração, por óbvio só poderia ser assim considerada a partir da
constatação do ato infracional praticado pelo menos duas vezes.
Acrescenta que, também porque não demonstrada a conduta dolosa e fraudulenta
da contribuinte, é incabível a qualificação da penalidade. Aduz ser necessário evidente intuito de
fraude, e afirma que majoração da penalidade decorreu de mera ausência de declaração e
recolhimento de tributos, além de a tributação se pautar em presunção relativa. Discorre sobre os
dispositivos que regem a matéria e invoca jurisprudência e as Súmulas CARF no 14 e 25.
Pede, assim, que seja mantido integralmente o acórdão recorrido.
A Contribuinte também interpôs recurso especial na mesma data (e-fls. 785/836),
mas lhe foi negado seguimento em exame de admissibilidade (e-fls. 917/919). Cientificada dessa
decisão em 13/01/2017 (e-fl. 962/963), a Contribuinte apresentou agravo (e-fls. 948/959) que foi
rejeitado conforme despacho às e-fls. 965/969, cientificado à Contribuinte em 05/06/2017 (e-fls.
976/977).
Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.
Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
O recurso especial da PGFN deve ser conhecido com fundamento nas razões do
Presidente de Câmara, aqui adotadas na forma do art. 50, §1o, da Lei no 9.784, de 1999.

Recurso especial da PGFN - Mérito
A PGFN contesta o deslocamento promovido, no acórdão recorrido, quanto aos
efeitos do ato de exclusão do SIMPLES Federal. Em seu entendimento, porque caracterizado
embaraço à fiscalização, a exclusão operaria efeitos a partir de janeiro/2006.
Ressalte-se que a PGFN não contesta a interpretação, firmada no acórdão
recorrido, acerca dos efeitos da exclusão decorrente da constatação de prática reiterada de
infração, postergados para fevereiro/2006. O litígio se circunscreve, apenas, à eficácia da
exclusão em janeiro/2006, e isto em razão do apontado embaraço à fiscalização.
O acórdão recorrido está pautado no entendimento assim expresso em seu voto
condutor:
11. O início dos efeitos da exclusão da Recorrente do Simples Federal se deu a partir de
janeiro de 2006, ao fundamento de que teria ocorrido “embaraço à fiscalização” e
“prática reiterada de infração à legislação tributária”.
12. Com relação ao primeiro fundamento, tenho que tanto a “falta de apresentação de
livros e documentos da escrituração”, quando a “falta de esclarecimentos a respeito da
Fl. 1003
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

origem da movimentação bancária” não são de molde a caracterizar “embaraço à
fiscalização”, visto que a própria legislação prevê, para esses casos, os remédios
jurídicos do “arbitramento dos lucros” e da “presunção legal de omissão de receitas”,
respectivamente.
13. Assim, se da omissão do contribuinte decorrem consequências específicas,
expressamente previstas na legislação tributária, não se pode utilizar da mesma conduta
para caracterizar a figura do “embaraço à fiscalização”.
14. Já quanto ao segundo fundamento, somente se caracteriza a “prática reiterada de
infração à legislação tributária” a partir do período de apuração subsequente ao em que
inicialmente cometida a infração.
15. Ou seja, não de janeiro de 2006 (primeiro mês de cometimento da infração), mas de
fevereiro de 2006, já que somente neste último mês houve novo cometimento de
infração à legislação tributária, a caracterizar, efetivamente, “prática reiterada de
infração à legislação tributária”.
16. Por conseguinte, o início dos efeitos da exclusão do Simples Federal deve se
processar a partir de fevereiro de 2006 (e não de janeiro do mesmo ano).
A exclusão da Contribuinte do Simples Federal a partir de janeiro/2006 (e-fl. 271)
está fundamentada na representação de e-fls. 269/270, na qual a autoridade fiscal consigna, além
da prática reiterada de infração, que a empresa fiscalizada praticou embaraço à fiscalização, ao
se recusar, ainda que indiretamente, a apresentar documentos em seu poder, conforme descrito
no Termo de Constatação e Intimação Fiscal no 01, lavrado em 11 de março do corrente ano e
devidamente cientificado à empresa em 13 de abril. Referido Termo traz expresso que (e-fl.
75/77):
1 – A empresa, intimada em 31 de janeiro do corrente ano por meio dos Termos de
Intimações Fiscais no 01 e 02, apresentou em 16 de fevereiro informação dando conta de
que “o documentário fiscal, juntamente com os livros comerciais e fiscais, se encontra
(sic) no domicílio da empresa...”;
2 – No dia 25 de fevereiro do corrente ano, o Auditor-Fiscal responsável pelo
procedimento e ao final deste termo devidamente identificado dirigiu-se ao referido
domicílio da empresa a fim de efetuar a retenção dos documentos requeridos;
3 – A titular da firma, Sra. Nádia Maria F. C. de Farias informou que não havia no
estabelecimento qualquer documento fiscal ou contábil e que os mesmos estariam em
posse de seu contabilista, comprometendo-se a entrega-los na segunda-feira seguinte
(dia 28.02.2011) no prédio da Receita Federal;
4 – No dia aprazado, a titular da firma (ou qualquer outra pessoa em seu nome) não
compareceu para apresentação dos documentos, tampouco justificou sua ausência;
5 – Considerando que até o dia 10 de março de 2011 os documentos não foram
apresentados, o Auditor-Fiscal dirigiu-se novamente ao estabelecimento comercial a fim
de proceder à retenção dos referidos documentos;
6 – Uma vez mais, os documentos não estavam no estabelecimento comercial e a titular
da empresa efetivou contato telefônica com sua contadora que se comprometeu
novamente a apresentar os documentos no prédio da DRF/Natal;
A fiscalizada disporá do prazo de 10 (dez) dias, contados do recebimento do presente
termo, para apresentar documentos que invalidem um ou mais das constatações narradas
nos itens 1 a 6 acima.
Na Informação Fiscal às e-fls. 272/282, a autoridade lançadora aduz que,
considerando que novamente a empresa se furtou a apresentar os documentos requeridos,
lavrou-se Termo de Reintimação Fiscal no /2 (fls. 72 a 74) no mês de março seguinte, também
este infrutífero.
Fl. 1004
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

Dispõe a Lei no 9.317/96, no ponto em questão:
Art. 14. A exclusão dar-se-á de ofício quando a pessoa jurídica incorrer em quaisquer
das seguintes hipóteses:
[...]
II - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de
livros e documentos a que estiver obrigada, bem assim pelo não fornecimento de
informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou de
terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que autorizam a requisição de auxílio da
força pública, nos termos do art. 200 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966
(Sistema Tributário Nacional);
[...]
Art. 15. A exclusão do SIMPLES nas condições de que tratam os arts. 13 e 14 surtirá
efeito:
[...]
V - a partir, inclusive, do mês de ocorrência de qualquer dos fatos mencionados nos
incisos II a VII do artigo anterior.
[...]
Esta Conselheira já se manifestou acerca do tema, rejeitando contestação de
sujeito passivo que, autuado segundo as regras da sistemática simplificada de recolhimentos
estabelecida na Lei no 9.317/96, pretendia o cancelamento da exigência porque não declarada sua
exclusão por embaraço à fiscalização mediante não fornecimento de informações sobre
movimentação financeira. No voto condutor do Acórdão no 1101-001.047 restou consignado
que:
Quanto à invocada aplicação da Lei Complementar no 123/2006, como já explicitado na
decisão recorrida, sua vigência somente se verificou a partir de 01/07/2007, quando
passou a ser aplicável o Simples Nacional. Antes disso, os recolhimentos na sistemática
do Simples Federal observavam as regras da Lei no 9.317/96, de cunho material e não
meramente procedimental, como alega a recorrente.
De fato, não poderiam os contribuintes optantes pelo Simples Federal vir a ser
surpreendidos com exclusões fundamentadas em dispositivos editados para vigorarem
apenas depois da ocorrência dos correspondentes fatos geradores. Isto porque tais
dispositivos legais não são meramente procedimentais, mas sim qualificam e atribuem
conseqüências a condutas dos sujeitos passivos, com efeitos evidentemente materiais.
A jurisprudência administrativa, aliás, já se consolidou para impedir, no sentido inverso,
a retroatividade de normas que autorizassem a permanência, no Simples Federal, de
contribuintes que somente foram admitidos posteriormente como optantes:
Súmula CARF no 81. É vedada a aplicação retroativa de lei que admite atividade
anteriormente impeditiva ao ingresso na sistemática do Simples.
A autoridade fiscal promoveu a exigência segundo a sistemática simplificada de
recolhimentos porque a Lei no 9.317/96, ao contrário da Lei Complementar no 123/2006,
não cogita da exclusão imediata daqueles que deixam de escriturar sua movimentação
financeira. Em verdade, a única hipótese próxima que poderia autorizar tal proceder
seria aquela contida no art. 14, inciso III da Lei no 9.317/96. Veja-se:
Art. 12. A exclusão do SIMPLES será feita mediante comunicação pela pessoa
jurídica ou de ofício.
[...]
Art. 14. A exclusão dar-se-á de ofício quando a pessoa jurídica incorrer em
quaisquer das seguintes hipóteses:
Fl. 1005
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

[...]
II - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de
exibição de livros e documentos a que estiver obrigada, bem assim pelo não
fornecimento de informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou
atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que
autorizam a requisição de auxílio da força pública, nos termos do art. 200 da Lei
n° 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Sistema Tributário Nacional);
[...]
Nestas condições, o art. 15, inciso V, da mesma lei estabelece os efeitos da exclusão a
partir, inclusive, do mês de ocorrência de qualquer dos fatos mencionados no inciso II
do art. 14 da Lei no 9.317/96.
Ocorre que, ao estipular esta hipótese de exclusão do Simples Federal, o legislador
incorporou o que, paralelamente, está previsto no art. 33 da Lei no 9.430/96, como causa
de regime especial de fiscalização:
Art.33. A Secretaria da Receita Federal pode determinar regime especial para
cumprimento de obrigações, pelo sujeito passivo, nas seguintes hipóteses:
I - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de
exibição de livros e documentos em que se assente a escrituração das
atividades do sujeito passivo, bem como pelo não fornecimento de
informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade,
próprios ou de terceiros, quando intimado, e demais hipóteses que
autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do art. 200
da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966;
II - resistência à fiscalização, caracterizada pela negativa de acesso ao
estabelecimento, ao domicílio fiscal ou a qualquer outro local onde se
desenvolvam as atividades do sujeito passivo, ou se encontrem bens de sua posse
ou propriedade;
III - evidências de que a pessoa jurídica esteja constituída por interpostas pessoas
que não sejam os verdadeiros sócios ou acionistas, ou o titular, no caso de firma
individual;
IV - realização de operações sujeitas à incidência tributária, sem a devida
inscrição no cadastro de contribuintes apropriado;
V - prática reiterada de infração da legislação tributária;
VI - comercialização de mercadorias com evidências de contrabando ou
descaminho;
VII - incidência em conduta que enseje representação criminal, nos termos da
legislação que rege os crimes contra a ordem tributária.
§1o O regime especial de fiscalização será aplicado em virtude de ato do
Secretário da Receita Federal.
§2o O regime especial pode consistir, inclusive, em:
I - manutenção de fiscalização ininterrupta no estabelecimento do sujeito
passivo;
II - redução, à metade, dos períodos de apuração e dos prazos de
recolhimento dos tributos;
III - utilização compulsória de controle eletrônico das operações realizadas e
recolhimento diário dos respectivos tributos;
IV - exigência de comprovação sistemática do cumprimento das obrigações
tributárias;
V - controle especial da impressão e emissão de documentos comerciais e
fiscais e da movimentação financeira.
Fl. 1006
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

§3o As medidas previstas neste artigo poderão ser aplicadas isolada ou
cumulativamente, por tempo suficiente à normalização do cumprimento das
obrigações tributárias.
§4o A imposição do regime especial não elide a aplicação de penalidades
previstas na legislação tributária.
§ 5o Às infrações cometidas pelo contribuinte durante o período em que estiver
submetido a regime especial de fiscalização será aplicada a multa de que trata o
inciso I do caput do art. 44 desta Lei, duplicando-se o seu percentual. (Redação
dada Lei no 11.488, de 2007) (negrejou-se)
É neste contexto, portanto, que devem ser interpretadas as disposições do art. 14, inciso
II da Lei no 9.317/96. Ou seja, a exclusão do Simples Federal pode ser promovida com
efeitos imediatos quando o sujeito passivo pratica atos enquadrados na hipótese descrita
no inciso I do art. 33 da Lei no 9.430/96, a qual, em outras condições, ensejaria uma ou
mais das conseqüências expressas no §2o do art. 33 da Lei no 9.430/96, com amparo no
que assim autorizado pelo Código Tributário Nacional:
Art. 200. As autoridades administrativas federais poderão requisitar o auxílio da
força pública federal, estadual ou municipal, e reciprocamente, quando vítimas
de embaraço ou desacato no exercício de suas funções, ou quando necessário
à efetivação dê medida prevista na legislação tributária, ainda que não se
configure fato definido em lei como crime ou contravenção. (negrejou-se)
Tendo em conta a gravidade das conseqüências estipuladas no §2o do art. 33 da Lei no
9.430/96, as hipóteses de sua aplicação devem ser interpretadas literalmente, o mesmo
se verificando com o art. 14, inciso II da Lei no 9.317/96. Significa dizer que a exclusão
do sujeito passivo do Simples Federal com esta motivação deve estar lastreada na
efetiva negativa não justificada de exibição de livros e documentos em que se assente a
escrituração das atividades do sujeito passivo, e/ou no não fornecimento de
informações sobre bens, movimentação financeira, negócio ou atividade, próprios ou
de terceiros, quando intimado, e não apenas na apresentação parcial destes elementos.
(destaques do original)
Referido acórdão não foi objeto de recurso especial e o mesmo entendimento foi
reiterado no Acórdão no 1101-000.919, mas para reverter os efeitos da exclusão promovida sob
aquele fundamento, e esta última decisão, embora questionada, não foi analisada por este
Colegiado que, à unanimidade, negou conhecimento ao recurso especial da PGFN porque não
caracterizado o dissídio jurisprudencial, na forma do Acórdão no 9101-003.7891.
Nos dois casos citados, relativamente a períodos de apuração sob vigência da Lei
no 9.317/96, os sujeitos passivos deixaram de escriturar movimentações bancárias no Livro
Caixa, sendo que no primeiro caso o próprio Livro Caixa deixou de ser apresentado, apesar de
outros livros fiscais terem sido entregues à autoridade fiscal. No primeiro caso não houve
exclusão e no segundo a exclusão foi fundamentada no art. 14, inciso II da Lei no 9.317/96.
No presente caso, a Contribuinte apresentou seus livros Caixa de Registro de
Entradas, de Saídas e de Apuração de ICMS, mas deixou de entregar extratos bancários e
documentação comprobatória da origem dos depósitos bancários, conduta que, segundo os
parâmetros antes consignados, não estaria contemplada no art. 14, inciso II da Lei no 9.317/96.
Para além disso, como já manifestado por esta Conselheira no voto antes
transcrito, esta hipótese de exclusão deve ser interpretada em conjunto com o art. 33 da Lei no
9.430/96 e com o art. 200 do CTN, que reportam consequências imediatas à constatação

1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio
Franco Corrêa, Luis Flávio Neto, Viviane Vidal Wagner, Gerson Macedo Guerra, Demetrius Nichele Macei e
Rafael Vidal de Araújo (Presidente em Exercício).
Fl. 1007
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

daqueles atos, e assim confirmam que o art. 15, inciso V da Lei no 9.317/96, ao determinar os
efeitos desta exclusão a partir, inclusive, do mês de ocorrência de qualquer dos fatos
mencionados nos incisos II a VII do artigo anterior, autoriza a exclusão, apenas, a partir da
verificação do embaraço, que no presente caso se deu ao longo de 2010 e 2011, quando não mais
vigente a sistemática de recolhimento prevista na Lei no 9.317/96.
Neste mesmo sentido é a decisão veiculada no Acórdão no 1301-003.496, nos
termos do voto condutor do Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto:
E ainda que houvesse ocorrido o tal embaraço, a exclusão do Simples levada a efeito
não poderia ter efeitos retroativos. Explico.
O lançamento relativo ao ano-calendário de 2006 foi realizado com base no lucro
arbitrado em razão de o contribuinte ter sido excluído do Simples em decorrência de
suposto embaraço à fiscalização, nos termos do artigo 14, inciso II, da Lei 9.317 de
05/12/1996. A exclusão teve efeito a partir de 01/01/2006 em conformidade com o
disposto no inciso V do art. 15 da Lei no 9.317/1996 (Ato Declaratório à e-fl. 278).
Vejamos a redação dos dispositivos em questão:
[...]
Conforme se observa, ainda que reste caracterizado o embaraço à fiscalização,
determina o inciso V do art. 15 da Lei no 9.317, de 1996, que os efeitos da exclusão do
Simples se darão a partir do mês de ocorrência desse fato. No caso concreto, me parece
indubitável que o fato, qual seja, o embaraço, teria ocorrido durante o procedimento
fiscal, realizado no ano de 2011, e não em 2005 ou 2006, período a que se referiam os
documentos solicitados.
Nesse mesmo sentido, assim decidiu-se no acórdão 1802-000.936 (sessão de 30 de
junho de 2011):
[...]
Desse modo, o lançamento relativo ao ano-calendário de 2006, de todo modo, deveria
ter sido realizado ainda na sistemática do Simples Federal, implicando, por si só, o
cancelamento integral dos autos de infração daquele período.
O citado Acórdão no 1802-000.936 está orientado por voto do Conselheiro Nelso
Kichel, nos seguintes termos:
No caso, diversamente do fundamento alegado pelo recorrente, a pretensão fiscal deve
ser afastada NÃO pela falta de caracterização do embaraço à fiscalização que restou
demonstrada, mas por erro ou equívoco do fisco na aplicação da legislação de regência.
O embaraço à fiscalização, quando caracterizado ou configurado, implica exclusão do
SIMPLES, com efeito jurídico, a partir da data da infração negativa de fornecimentos
dos livros contábeis/fiscais (embaraço à fiscalização).
Por conseguinte, a exclusão do SIMPLES, no caso de embaraço à fiscalização,
diversamente da imputação da fiscalização, não pode abarcar períodos pretéritos, não
deve se estender aos anos-calendário ou períodos de apuração já encerrados na data do
embaraço à fiscalização, mas tão-somente para os períodos de apuração futuros, a partir
dessa infração.
Nesse sentido, transcrevo o disposto nos arts. 14 e 15 da Lei no 9.317/96:
[...]
Como demonstrado, a exclusão do SIMPLES por embaraço à fiscalização, no caso, foi
equivocada, pois não poderia abarcar os períodos de apuração pretéritos, mas tão-
somente os períodos de apuração a partir da data de configuração do embaraço à
fiscalização.
Fl. 1008
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

No Ato Declaratório Executivo de exclusão do SIMPLES no 13, de 12 de junho de
2008, não consta a data de configuração da infração “embaraço à fiscalização” (fl. 276);
porém, o procedimento de fiscalização começou em 01/08/2007, conforme Termo de
Início de Fiscalização e ciência pelo contribuinte (fls. 06/07). E, posteriormente, ainda
foi houve a intimação fiscal de 19/02/2008 para reiterar solicitações não atendidas na
primeira intimação (fls. 78/79).
Portanto, deve ser afastada a aplicação do indigitado Ato Declaratório Executivo de
exclusão do SIMPLES, pois foi editado, equivocadamente, para abarcar períodos de
apuração pretéritos (encerrados) dos anos-calendário 2003, 2004, 2005, 2006 e 2007,
quando deveria regular, apenas, períodos de apuração futuros, a partir da infração
“embaraço à fiscalização”.
Conclui-se, do exposto, que mesmo se considerada a ocorrência de embaraço à
fiscalização, disto não se extrai a eficácia da exclusão da Contribuinte do Simples Federal a
partir de janeiro/2006, como pretende a PGFN.
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial neste
ponto.
Quanto à qualificação da penalidade, esta Conselheira, em declaração de voto
juntada ao Acórdão no 1101-00.725, assim firmou seus parâmetros para qualificação da
penalidade em lançamentos decorrentes da constatação de omissão de receitas:
Concordo integralmente com a I. Relatora no que tange aos efeitos do Ato Declaratório
de Exclusão e à exigência do crédito tributário principal. Mas tenho outras razões para
concluir pelo afastamento da multa de ofício qualificada, de forma que subsistam apenas
os acréscimos de multa de ofício no percentual de 75% e de juros de mora.
Os debates havidos durante as sessões de julgamento permitiram-me bem delinear os
critérios que adoto para exigência da multa de ofício qualificada.
No primeiro caso apreciado, estivemos frente a um contribuinte que havia omitido
significativo volume de receitas, apuradas com base na presunção do art. 42 da Lei no
9.430/96. Ou seja, frente a depósitos bancários de origem não comprovada, concluiu a
autoridade lançadora pela existência de valores tributáveis.
A contribuinte apresentara livros contábeis que precariamente reproduziam a
movimentação bancária questionada, fazendo transitar a maior parte dos valores apenas
por contas patrimoniais, e reconhecendo como receita de vendas somente os valores
expressos nas notas fiscais emitidas. Consoante reproduzido pelo I. Relator, a
contribuinte limitou-se a argüir, sem qualquer prova documental, que em virtude da
natureza perecível das mercadorias, havia operações de revenda de mercadorias que
seguiam diretamente do produtor rural para os clientes da empresa, acobertadas pela
Nota Fiscal de Produtor Rural; o pagamento ocorria de forma informal, de vez que
realizava pagamentos aos produtores rurais e posteriormente recebia de seus clientes a
quitação das mercadorias revendidas.
A qualificação da penalidade decorreu do fato de a contribuinte não ter emitido notas
fiscais, não ter escriturado a maior parte de suas receitas e não ter declarado à Receita
Federal sua efetiva receita, tentando passar a falsa impressão que a sua receita de vendas
de mercadorias foi de apenas R$ 1.107.598,81, quando na realidade foi de R$
7.109.024,52.
Entendi, frente a estes elementos, que se tratava da simples apuração de omissão de
receitas, à qual se reporta à Súmula CARF no 14. O volume de receitas presumidamente
omitidas era significativo, e deficiências na escrituração demonstravam a desídia da
contribuinte na manutenção de seus assentamentos contábeis. Todavia, embora estes
elementos permitissem a imputação de omissão de receitas, eles ainda eram
insuficientes para afirmar a intenção dolosa de deixar de recolher tributo. Necessário
seria que a Fiscalização investigasse um pouco mais, estabelecendo vínculos concretos
entre a movimentação bancária e a atividade operacional da empresa, para assim afirmar
Fl. 1009
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

que houve a intenção de ocultar receitas tributáveis do Fisco Federal. Evidências como a
apuração de depósitos decorrentes de liquidação de títulos de cobrança, ou
circularização de alguns depositantes, já permitiriam criar esta inferência.
No segundo caso apreciado, as receitas omitidas foram apuradas a partir das
informações do Livro Registro de Saídas, que apresentava expressivo volume de
operações, ao passo que as DIPJ, DACON e DCTF não continham qualquer registro de
resultados tributáveis ou débitos apurados. Ainda assim, a Fiscalização circularizou um
dos clientes da fiscalizada, e identificou outras operações que sequer haviam sido
escrituradas no Livro Registro de Saídas. Ao final, concluiu a autoridade fiscal que
apesar de ter auferido vultosa receita, a contribuinte agiu dolosamente com o objetivo de
impedir o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores das obrigações tributárias
principais, apresentando declarações zeradas.
Acompanhei a Turma que, à unanimidade, manteve integralmente o crédito tributário ali
exigido, com a aplicação da multa qualificada.
No presente caso, também está presente o significativo volume de receita omitida, à
semelhança dos demais casos. Além disso, a constatação de que receitas foram
subtraídas à tributação decorre de fatos coletados da própria escrituração contábil/fiscal
da contribuinte: seus registros escriturais e as informações prestadas à Fazenda Estadual
prestaram-se como prova direta dos valores tributados. E, no meu entender, estes
aspectos já são suficientes para afastar a Súmula CARF no 14, como antes já mencionei
A distinção deste caso, em relação ao anterior, está na acusação fiscal. A autoridade
lançadora justifica a qualificação da penalidade em razão da omissão mediante
declaração ao Fisco Federal de somente R$ 129.557,60 do total de R$ R$ 13.947.987,53
das vendas registradas em sua contabilidade, cujo total foi registrado em sua
escrituração fiscal e contábil e informado ao Fisco do Estado do Paraná, conforme
demonstrado nos subitens "2.3.1", "2.3.2" e "2.3.3", nos quais limita-se a descrever os
valores extraídos da escrituração contábil, da escrituração fiscal e das GIAS/ICMS e da
declaração simplificada apresentada à Receita Federal.
A autoridade lançadora não acusou a contribuinte de ocultar receitas sabidamente
tributáveis, de modo que o litígio não se estabeleceu em relação à intenção da
contribuinte em deixar de recolher tributos. A dúvida ganha maior relevo quando
observo, no Termo de Verificação Fiscal, que cerca de 50% dos valores omitidos
decorrem de CAFÉ DESTIN EXPORTAÇÃO e CAFÉ C/ SUSP PIS-COFINS, cuja
exclusão da base de cálculo do SIMPLES Federal poderia decorrer de interpretação da
legislação tributária.
Assim, embora entenda que não é o caso de aplicação da Súmula CARF no 14, concordo
com o afastamento da qualificação da penalidade, proposto pela I. Relatora.
Também contrário à qualificação da penalidade foi o entendimento expresso no
voto condutor do Acórdão no 1101-001.267:
Com referência à qualificação da penalidade em razão da omissão de receitas presumida
a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, é certo que a contribuinte
não contabilizou integralmente sua movimentação financeira, assim como a presunção
de omissão de receitas se verificou em todos os períodos fiscalizados. Todavia, para se
afirmar que os depósitos bancários correspondem a receitas da atividade é necessário
que a Fiscalização reúna outras evidências, como por exemplo o creditamento bancário
a título de cobrança ou desconto, ou indícios outros que vinculem os depósitos bancários
a clientes da contribuinte, de modo a demonstrar que o sujeito passivo, ao deixar de
escriturá-los e de comprovar sua origem no curso do procedimento fiscal, tinha a
intenção de não recolher os tributos decorrentes daquelas bases de cálculo sabidamente
tributáveis. A presunção legal permite que o Fisco promova a exigência ainda que o
sujeito passivo não se desincumba de seu dever de escriturar, porém a reiterada
constatação de receitas presumidamente omitidas não é suficiente para qualificação da
penalidade, pois não permite concluir que o sujeito passivo agiu ou se omitiu
dolosamente para impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte
Fl. 1010
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

da autoridade fazendária do fato gerador, ou mesmo para impedir ou retardar sua
ocorrência. Ainda que por indícios esta intenção deve estar, ao menos, presumida, de
modo que a sua reiteração a ocorrência conduza à caracterização do intuito de fraude
presente nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64, como exige o art. 44, inciso II da Lei no
9.430/96, em sua redação original. Se a presunção de omissão de receitas não está
associada a outros elementos que a vinculem a receitas sabidamente tributáveis, a
jurisprudência deste Conselho já está consolidada no seguinte sentido:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por
si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si
só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73.
Esclareça-se que, como consignado neste voto, a recorrente invocou a descrição "auto
explicativa" contida nos extratos bancários para vincular outros depósitos bancários a
operações de compra e venda de veículos usados, evidência de vendas sem emissão de
nota fiscal, na medida em que as operações assim comprovadas foram admitidas pela
Fiscalização como origem de parte dos depósitos bancários. Ocorre que esta
circunstância não foi integrada à acusação fiscal acima exposta, acrescida apenas por
referências ao significativo descompasso entre a movimentação financeira e as receitas
declaradas pelo sujeito passivo, e pela menção ao grande volume de rendimentos
tributáveis omitidos, mas aí tendo em conta, também, a significativa parcela de
depósitos bancários cuja origem não foi comprovada. Assim, além da reiteração, a
acusação fiscal apenas afirma que a omissão de receitas presumida a partir de depósitos
bancários de origem não comprovada apresenta valores expressivos, constatações que
não se prestam como indícios da intenção de omitir receitas sabidamente tributáveis.
Em tais circunstâncias, a presunção legal de omissão de receitas subsiste, mas a
qualificação da penalidade não se sustenta. Desnecessário, portanto, apreciar as demais
alegações da recorrente acerca da ausência de embaraços à investigação fiscal, da
validade da documentação apresentada e necessária desconstituição por parte da
Fiscalização, do regular registro contábil dos rendimentos tributáveis, do indevido uso
da presunção hominis para qualificação da penalidade e das inconsistências verificadas
na acusação de sonegação, pois tais argumentos já foram antes refutados no que importa
à caracterização da omissão de receitas, bem como para manutenção da multa
qualificada sobre a omissão de receitas de intermediação financeira.
Por estas razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso voluntário para excluir a
qualificação da penalidade aplicada sobre os créditos tributários decorrentes da
presunção de omissão de receitas a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada.
De outro lado, esta Conselheira manteve a qualificação da penalidade no voto
condutor do Acórdão no 1101-001.144, porque agregados outros elementos às apurações feitas a
partir dos depósitos bancários que favoreceram a contribuinte no período fiscalizado:
Já no que se refere à multa de ofício mantida no percentual de 150%, cumpre ter em
conta que a base de cálculo autuada decorre da constatação de receitas auferidas no
período fiscalizado, mediante confronto dos depósitos bancários com os documentos
apresentados pela contribuinte durante o procedimento fiscal, a partir dos quais foi
possível constatar que apenas parte das operações foram contabilizadas pela autuada, e
que nem mesmo em relação a esta parcela foram declarados ou recolhidos os valores
devidos. Diante deste contexto, a autoridade lançadora expôs que:
No que concerne à aplicação da multa proporcional ao valor do imposto, a mesma foi de
150%, por prática, em tese, de infração qualificada como:
Fl. 1011
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

1 – Sonegação (art. 71 da Lei n° 4.502/1964), tendo em vista que a contribuinte agiu e
omitiu com dolo para impedir e retardar totalmente em relação ao ano-calendário 2001 o
conhecimento por parte da autoridade fazendária:
1.1 – Da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal (por três anos
consecutivos, não entregou a DIPJ, deixando de informar o resultado do exercício, a base
de cálculo e o regime de tributação; não informou nenhum valor nas DCTF; não
apresentou a escrituração comercial para que houvesse possibilidade de apuração da
base de cálculo; não comprovou a origem dos créditos em contas mantidas em
instituições financeiras, tendo cabido tal tarefa à fiscalização, tudo evidenciando o intuito
de omitir informações, com o fito de eximir-se do pagamento do imposto/contribuições);
1.2 – Das suas condições pessoais, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal
e o crédito tributário correspondente (na condição de rede de lojas na exploração do
comércio varejista de móveis e eletrodomésticos, deixou de informar o total das receitas
típicas da atividade, inclusive deixando de apresentar declarações, como se não mais
estivesse em atividade, sem se importar em esclarecer se os créditos em suas contas
bancárias se referiam a esse tipo de atividade ou a outra, levando a fiscalização a apurar
os valores pelo regime de lucro arbitrado; ainda, passou toda a rede de lojas a empresa
sucessora que, como demonstrado nos anexos, muitas vezes é solidária, ao passo que
ambas operaram nos mesmos estabelecimentos comercias às mesmas épocas; nesse
sentido, a autuada desfez-se de todo seu patrimônio comercial, reduzindo a ampla rede a
apenas um pequeno estabelecimento no endereço constante do cabeçalho).
Acrescente-se a esta acusação as referências, também trazidas pela Fiscalização, acerca
da reiteração desta conduta omissiva por parte da pessoa jurídica SANTEX que, antes
da autuada (IMPELCO), foi constituída para operação da marca GR ELETRO:
No ano de 2000 foi requisitado procedimento de fiscalização pelo Ministério Público
Federal, onde foi constatada a sucessão de SANTEX por IMPELCO – processos números
10183.004979/00-11 (arquivado por decadência) e 10183.002620/2001-25 (créditos
inscritos na Dívida Ativa da União).
Em ambas as ocasiões os procedimentos de fiscalização foram precedidos de ações
policiais de busca e apreensão nos estabelecimentos da contribuinte, que sempre usa a
marca GR ELETRO, mudando apenas o CNPJ dos estabelecimentos e abandonando o
anterior, categoria em que se inclui IMPELCO, furtando-se ao cumprimento das
obrigações tributárias.
Contudo, no sistema CNPJ os estabelecimentos matriz e filiais de IMPELCO continuam
ativos, em vários dos mesmos endereços da empresa sucessora/solidária, além de haver
movimentação financeira em 2002 no valor de R$ 49.283.060,04, de R$ 42.620.634,83
em 2003, de R$ 11.790.083,53 em 2004 e de R$ 58.836,41 em 2005, não havendo entrega
de declarações também para esses anos, confirmando a assertiva de que IMPELCO foi
"substituída" paulatinamente por VESLE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS LTDA
(vide fls. 02 a 04 do ANEXO IV – QUATRO)., aberta em 06/06/2000, considerando que a
marca GR ELETRO continuou no mercado, inclusive com inserções na mídia televisiva e
propaganda contínua em listas telefônicas, sendo mais recentemente substituída pela
marca FACILAR, adotada no início de 2007 por VESLE.
Considerando a forma de apuração, nestes autos, dos fatos tributáveis, não são
aplicáveis as Súmula CARF no 14 e 25, porque não se trata de presunção legal de
omissão de receitas, ou de simples apuração de omissão de receitas, e ainda que tenha
havido arbitramento dos lucros, outras evidências foram agregadas para demonstração
do intuito de fraude.
Observe-se, ainda, que a recorrente limita-se a argumentar que não houve embaraço à
fiscalização (aspecto antes apreciado em sede de recurso de ofício), e nega a existência
de dolo apenas em razão da autuação de fundar em presunção. No mais, afirma
confiscatória a penalidade subsistente, ao final pleiteando sua redução para 75% uma
vez que reconhecida pelos Nobres Julgadores a quo que: “a contribuinte não causou
embaraço à fiscalização, prestando os esclarecimentos que lhe eram possíveis”. Ocorre
Fl. 1012
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

que o percentual de 150% está previsto no art. 44 da Lei no 9.430/96 para as exigências
de ofício nas quais restar caracterizado o intuito de fraude, aqui presente em razão das
evidências reunidas pela Fiscalização acerca da deliberada intenção da contribuinte de,
reiteradamente praticando fatos jurídicos tributáveis, deixar de escriturá-los
adequadamente de modo a subtraí-los da incidência tributária.
Tais parâmetros orientaram os votos desta Conselheira, contrários à qualificação
da penalidade em face de significativa e/ou reiterada omissão de receitas presumidas a partir de
depósitos bancários de origem não comprovada, dissociada de outras evidências de os depósitos
bancários corresponderem a receitas da atividade do sujeito passivo, como são exemplos as
decisões veiculadas nos Acórdãos no 9101-004.596 (Diadorim Participações Ltda, Relatora
Viviane Vidal Wagner), 9101-004.458 (Frigorífico Foresta Ltda, Relatora Cristiane Silva Costa),
9101-004.456 (Tumelini Fomento Mercantil Ltda, Relatora Cristiane Silva Costa), 9101-004.423
(Frigorífico Ilha Solteira Ltda, Relatora Lívia De Carli Germano), 9101-005.030 (Candy
Comércio e Representações Ltda, Relatora Amélia Wakako Morishita Yamamoto), 9101-
005.083 (Silvia Maria Ribeiro Arruda) e 9101-005.084 (Saesa do Brasil Ltda ME). De outro
lado, permitiram a manutenção da qualificação da penalidade no Acórdão no 9101-004.838
quando constatado que a autoridade fiscal não só estabeleceu o vínculo dos depósitos bancários
com receitas da atividade da Contribuinte como também evidenciou todo o percurso por ele
desenvolvido para, consciente e intencionalmente, suprimi-las das bases tributáveis, bem como
para ocultar esta conduta por meio da apresentação de declarações com informações falsas e
adotar todos os meios evasivos para dificultar o procedimento fiscal. A presunção de omissão de
receitas estipulada no art. 42 da Lei no 9.430/96, em tais circunstâncias, não se destina,
propriamente, à determinação das receitas, mas sim à definição do momento de ocorrência do
fato gerador, diante da falta de colaboração do sujeito passivo em detalhar as receitas de sua
atividade omitidas. Na mesma linha foi o voto vencedor proferido no Acórdão no 9101-005.033
(Distribuidora de Alimentos Santa Marta ME, Relatora Amélia Wakako Morishita Yamamoto).
No presente caso, a autoridade lançadora, conforme exposto na Informação Fiscal
às e-fls. 272/282:
i)
relata que o procedimento fiscal teve origem em razão da
constatação de movimentação bancária incompatível com o porte
de sua sede, bem como na resposta, pela fiscalizada, em
investigações relativas a outro sujeito passivo, de que possuíra
um caminhão para transporte de mercadorias e que prestava
serviço de frete sem emissão de nota fiscal;
ii)
consigna que a fiscalizada não apresentou livros fiscais, mas
deixou de apresentar extratos bancários e prestar esclarecimentos
acerca da origem dos depósitos bancários;
iii)
demonstra que as receitas declaradas são inferiores aos créditos
efetuados em suas contas bancárias e assim as diferenças
correspondem a receitas não declaradas;
iv)
fundamenta a exclusão do Simples Federal a partir de janeiro de
2006 e do Simples Nacional a partir de julho de 2007;
v)
fundamenta a exigência dos tributos incidentes sobre o lucro e o
faturamento a partir das receitas consideradas omitidas, e
justifica o arbitramento dos lucros a partir da totalidade das
receitas do período fiscalizado;
Fl. 1013
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

vi)
demonstra o aproveitamento dos tributos recolhidos na
sistemática simplificada de recolhimentos;
Ao final, assim motiva a qualificação da penalidade aplicada sobre a integralidade
do crédito tributário exigido:
A Lei no 9.430/96, em seu art. 44, I impõe a aplicação de multa equivalente a 75% do
valor do imposto ou da contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração ou de declaração inexata. O parágrafo primeiro do mesmo artigo
determina que a multa será duplicada (equivalente a 150% do valor do tributo) nos
casos previstos nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
O referido art. 71 informa que sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a
impedir, ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal (inciso I).
No presente caso, a empresa fiscalizada procedeu da exata forma prevista no dispositivo
legal sancionador. De início, deixou de declarar ao fisco parcela considerável de sua
receita bruta ao longo de pelo menos dois anos, diminuindo assim o montante de
tributos a recolher aos cofres federais. Não bastassem as declarações com tributos em
valores inferiores aos devidos, a empresa deixou de registrar em seus livros contábeis
(fls. 83 a 105) os valores correspondentes às suas movimentações financeiras e
bancárias, retardando o conhecimento dos respectivos fatos geradores das obrigações
tributárias principais. Mais uma vez, a ação se deu por dois anos, no mínimo. Além de
não declarar os valores devidos e de não escriturar sua movimentação financeira e
bancária em seus livros contábeis, a empresa fiscalizada deixou de apresentar os
documentos comprobatórios dos créditos efetuados em suas contas-correntes mantidas
no Bradesco. Intimada e reintimada (fls. 54 a 71), alegava que os documentos estavam
em seu domicílio (fl. 81), e lá comparecendo o fisco para arrecadá-los, era informado
que estavam com a contabilista da empresa e que seriam entregues na DRF/Natal, fato
que nunca ocorreu (Termo de Constatação Fiscal no 01, fls. 75 a 77). O comportamento
da empresa ao longo do procedimento fiscal visando impedir o acesso aos documentos
que deveriam comprovar suas movimentações bancárias deixam evidente o dolo nas
condutas antes praticadas, ou seja, a negativa de apresentação dos documentos visou
dificultar a apuração dos recolhimentos abaixo dos devidos e da incorreção da
escrituração contábil da empresa.
Não fossem dolosos os atos praticados ao longo dos dois anos sob procedimento fiscal,
não se furtaria a empresa a apresentar os documentos requeridos através dos Termos de
Intimação Fiscal nos 01 e 02 e Termo de Reintimação Fiscal no 02, todos anexos (fls. 54
a 74).
Assim, sobre os valores dos tributos devidos pela empresa ao longo dos dois anos do
presente procedimento, aplicar-se-á multa de ofício equivalente a 150% do valor de
cada imposto ou contribuição devidos, nos termos previstos no art. 44, I, parágrafo
primeiro da Lei no 9.430/96.
A autoridade julgadora de 1a instância manteve a qualificação da penalidade
argumentando que:
29. A defesa ainda contesta a aplicação da multa de ofício, sob o argumento de que: a)
decisão proferida por DRJ de outra unidade da federação contrariaria a tomada pela
autoridade a quo; b) que o art. 44, I, da Lei n.o 9.430, de 1996, incluiria a declaração
inexata como hipótese de aplicação da multa de 75% e, por fim, c) que não haveria a
comprovação do evidente intuito de fraude.
30. Quanto ao primeiro argumento, a decisão a que se reporta a defesa vale apenas para
as partes envolvidas no litígio a que se refere, tal como demonstra, sem maior
dificuldade, o trecho reproduzido na própria impugnação (“A despeito das reiteradas
omissões verificadas no atendimento às intimações fiscais, ... os documentos
Fl. 1014
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

apresentados revelaram-se, justamente, como os elementos fundamentais para
apuração da omissão de receitas. Não se vislumbrando, portanto, embaraço à
fiscalização a justificar o agravamento da penalidade”; grifamos), não se conformando,
destarte, à situação versada nos autos.
31. No que respeita ao segundo argumento, vejamos, de lege lata, se os fatos narrados
correspondem às hipóteses que autorizam a qualificação da penalidade, na forma
preconizada no art. 44 da Lei n.o 9.430, de 1996, sendo necessário ressaltar que a sua
redação original vigeu até o início da vigência da Medida Provisória – MP n.o 351, de
22/01/2007, o que se deu na data de sua publicação. In verbis:
[...]
32. Da leitura dos dispositivos transcritos, percebe-se que os fatos que permitem a
qualificação da multa são, grosso modo, os mesmos, tanto na redação original do art. 44
da Lei n.o 9.430, de 1996, quanto na que resultou da alteração conferida pela MP n.o
351, de 2007 (posteriormente convertida na Lei n.o 11.488, de 2007), embora
apresentem, como visto, redação diversa: no caso, a falta de pagamento de tributo,
mediante condutas qualificadas como sonegação, fraude ou conluio, nos termos dos arts.
71 a 73 da da Lei n.o 4.502, de 1964.
33. Note-se, preliminarmente, que não é só a constatação do fato presumido, a partir da
anterior comprovação do indício, que possibilita a qualificação da multa. Assim fosse,
todo lançamento destinado a constituir crédito tributário sobre valores omitidos, na
circunstância versada nos autos, deveria vir obrigatoriamente acompanhada da multa
qualificada, hipótese que o próprio CARF já afastou (Súmula CARF no 25: “A
presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a
qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses
dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n.° 4.502/64”). Note-se, por oportuno, inaplicável ao caso o
que preconiza a Súmula n.o 29 do CARF (“Todos os cotitulares da conta bancária
devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela efetuados, na fase que
precede à lavratura do auto de infração com base na presunção legal de omissão de
receitas ou rendimentos, sob pena de nulidade do lançamento”), haja vista que a conta
bancária (BRADESCO; agência 21341; c/c n.o 27316), cujas informações foram
utilizadas no lançamento, foi aberta em nome da própria pessoa jurídica autuada, não
havendo, assim, co-titularidade a reclamar a sua aplicação.
34. No caso em tela, a impugnante deliberadamente declarou a menor, por dois anos
consecutivos, parte significativa das receitas que auferiu, deixando-as, assim, à margem
da contabilidade, conduta cuja reiteração desqualifica, salvo melhor juízo, a reclamada
declaração inexata e tipifica a sonegação, nos moldes em que prevista pelo legislador
(“Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais”), visto que intencionalmente pretendeu, com o seu agir,
subtrair do Fisco o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores dos tributos
incidentes sobre os valores omitidos.
35. No que respeita ao derradeiro argumento, conforme se comprova com o que
registrado no Relatório Fiscal, a autoridade autuante não fundamentou a qualificação da
multa de ofício no cometimento de qualquer conduta fraudulenta, mas tão só na
sonegação (art. 71 da Lei n.° 4.502/64).
O Colegiado a quo, por sua vez, excluiu a qualificação da penalidade sob os
seguintes fundamentos:
16. Procede a insurgência da Recorrente quanto à indevida qualificação da multa de
ofício aplicada, no que se refere especificamente aos “depósitos bancários não
escriturados”.
17. É que, em se tratando de presunção legal de omissão de receitas (depósitos
bancários de origem não comprovada) – e inexistindo comprovação de interposição de
Fl. 1015
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

pessoas, entre outras hipóteses de dolo, fraude ou simulação –, não cabe essa
qualificação, na forma da Súmulas CARF nos 25 (Vinculante) e 34 (Vinculante), de
seguinte teor:
[...]
18. Não prevalece, destarte, o entendimento da decisão recorrida de que, nessa questão,
teria que ser analisado o “conjunto de infrações apuradas num mesmo ano-calendário”
(ementa de fls. 929 – ND), o que caracterizaria uma “qualificação por derivação”.
19. É que cada infração deve ser considerada isoladamente, para o fim de ser-lhe
aplicada a penalidade cabível, em face do princípio constitucional da individualização
da pena, subsidiariamente aplicável ao Direito Tributário.
20. Com relação à qualificação da multa de ofício, como se está diante de mera
presunção legal de omissão de receita por depósitos bancários de origem não
comprovada, aplicam-se as Súmulas CARF nos 25 e 34, de seguinte teor:
Súmula CARF vinculante no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/64.
Súmula CARF vinculante no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de
receita ou rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não
comprovada, é cabível a qualificação da multa de ofício, quando constatada a
movimentação de recursos em contas bancárias de interpostas pessoas.
21. Dessa forma, descabe a qualificação procedida, devendo-se ressaltar que apenas
seria esta cabível se se tratasse de “reiteração de omissão de receitas”, e não, como no
presente caso, “reiteração de presunção de omissão de receitas”.
22. Também não procede a tentativa de qualificação da multa de ofício aplicada com
base na “falta de declaração e de registro da movimentação financeira”, ou no
“comportamento da empresa ao longo do procedimento fiscal, visando impedir o acesso
aos documentos que deveriam comprovar suas movimentações bancárias” (Relatório
Fiscal, fls. 281), já que essas condutas, por si só, não comprovam o dolo, por se tratar,
como visto, de presunção de omissão de receitas, e não de apuração direta de omissão
de receitas.
Como se vê, nada na acusação fiscal se presta a correlacionar os depósitos
bancários de origem não comprovada a recebimentos decorrentes de receitas da atividade
omitidas, e apenas afirma a presunção legal que toma por indício a falta de comprovação de sua
origem em face de regular intimação dirigida pelo agente fiscal.
Em tais circunstâncias, e diante das premissas inicialmente fixadas neste voto, não
é possível admitir a qualificação da penalidade em face, apenas, de reiterada omissão de receitas
presumidas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, dissociada de outras
evidências de os depósitos bancários corresponderem a receitas da atividade do sujeito passivo.
Resta, assim, fora de dúvida a aplicação da Súmula CARF no 25 (A presunção legal de omissão
de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73.).
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN
também neste ponto.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora
Fl. 1016
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.121 - CSRF/1a Turma
Processo no 10469.725524/2011-24

Fl. 1017
DF CARF MF
Documento nato-digital