Tribunal: CARF
Processo: 10950.902452/2011-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-11-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CEREALISTA. CRÉDITO PRESUMIDO. VEDAÇÃO.
O crédito presumido de que trata o artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004, não pode ser apurado por pessoa jurídica que comercialize os produtos agropecuários in natura. O exercício das atividades próprias das cerealistas que consistem em limpar, padronizar, armazenar e comercializar grãos não caracteriza atividade agroindustrial por não transformar o produto agropecuário e não geram direito à apuração de crédito presumido.
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
CRÉDITOS. COMBUSTÍVEIS. RATEIO.
Correta a glosa de créditos tomados indistintamente pela contribuinte sobre o total de despesas com combustíveis. Exercendo simultaneamente o comércio de cereais e a prestação de serviços de transportes, apenas os combustíveis empregados nessa última atividade são geradores de créditos não cumulativos. Tratando-se de despesa comum às duas atividades, correto o procedimento da auditoria em admitir os créditos sobre combustíveis segundo rateio proporcional à participação das receitas de prestação de serviços no total de receitas.
EXPORTAÇÕES NÃO COMPROVADAS. ALOCAÇÃO COMO RECEITAS COM SUSPENSÃO E RECEITAS REGULARMENTE TRIBUTADAS.
A falta de comprovação documental da exportação direta ou da venda a empresa comercial exportadora enseja a alocação da receita correspondente como receita tributável. Havendo declaração dos adquirentes nos termos da IN SRF no 660, de 2006, no sentido de apurarem o imposto de renda com base no lucro real, exercerem atividade agroindustrial e de empregarem os produtos adquiridos como insumo na produção de mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal, conforme caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, as receitas reclassificadas por falta de comprovação da exportação devem ser consideradas como sujeitas à suspensão da incidência das contribuições não cumulativas.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS COM BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o ressarcimento de valores do PIS e da Cofins na sistemática da não cumulatividade não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores - Enunciado de Súmula CARF no 125.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10950.902452/2011-11
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3302-009.353 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
FERTIMOURÃO AGRÍCOLA EIRELI - EM RECUPERAÇÃO
JUDICIAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CEREALISTA. CRÉDITO
PRESUMIDO. VEDAÇÃO.
O crédito presumido de que trata o artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004, não
pode ser apurado por pessoa jurídica que comercialize os produtos
agropecuários in natura. O exercício das atividades próprias das cerealistas que
consistem em limpar, padronizar, armazenar e comercializar grãos não
caracteriza atividade agroindustrial por não transformar o produto agropecuário
e não geram direito à apuração de crédito presumido.
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho.
CRÉDITOS. COMBUSTÍVEIS. RATEIO.
Correta a glosa de créditos tomados indistintamente pela contribuinte sobre o
total de despesas com combustíveis. Exercendo simultaneamente o comércio
de cereais e a prestação de serviços de transportes, apenas os combustíveis
empregados nessa última atividade são geradores de créditos não cumulativos.
Tratando-se de despesa comum às duas atividades, correto o procedimento da
auditoria em admitir os créditos sobre combustíveis segundo rateio
proporcional à participação das receitas de prestação de serviços no total de
receitas.
EXPORTAÇÕES NÃO COMPROVADAS. ALOCAÇÃO COMO RECEITAS
COM SUSPENSÃO E RECEITAS REGULARMENTE TRIBUTADAS.
A falta de comprovação documental da exportação direta ou da venda a
empresa comercial exportadora enseja a alocação da receita correspondente
como receita tributável. Havendo declaração dos adquirentes nos termos da IN
SRF no 660, de 2006, no sentido de apurarem o imposto de renda com base no
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10950.902452/2011-11
Fl. 919
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

lucro real, exercerem atividade agroindustrial e de empregarem os produtos
adquiridos como insumo na produção de mercadorias destinadas à alimentação
humana ou animal, conforme caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, as
receitas reclassificadas por falta de comprovação da exportação devem ser
consideradas como sujeitas à suspensão da incidência das contribuições não
cumulativas.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS
COM BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o
ressarcimento de valores do PIS e da Cofins na sistemática da não
cumulatividade não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre
os respectivos valores - Enunciado de Súmula CARF no 125.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso, nos termos do voto do relator.
(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator e Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Corintho Oliveira Machado,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Vinicius Gimarães, Jose Renato Pereira de Deus, Raphael
Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a interposição do recurso
voluntário, colaciono partes do relatório da decisão recorrida:
A contribuinte acima identificada apresentou em 22/05/2007 o Pedido de Ressarcimento
- PER no 32328.76059.220507.1.1.09-0800, no valor de R$ 1.093.569,88, relativo a
crédito de Cofins-Exportação acumulado no 1o trimestre de 2007, com base no §1o do 6o
da Lei no 10.833, de 2003.
A unidade local, depois de analisar o pleito, emitiu Despacho Decisório no qual deferiu
em parte pedido de ressarcimento, reconhecendo crédito em favor da contribuinte no
montante de R$ 261.298,28.
O despacho decisório foi fundamentado em análise do crédito que é comum a diversos
Pedidos de Ressarcimento de créditos de PIS e de Cofins decorrentes do regime não
cumulativo apurados em relação ao mercado interno e de exportação compreendendo o
1o trimestre de 2007 ao 3o trimestre de 2009.
O citado documento relata que a interessada, intimada a esclarecer a origem dos créditos
pretendidos, informou, em resumo, ser produtora de mercadorias classificadas nos
capítulos 8 a 12 da NCM, tendo direito a apurar créditos regulares do regime não
cumulativo calculados sobre os insumos de produção, nos termos dos art. 3o das Leis no
10.637, de 2004 e no 10.833, de 2003, assim como créditos presumidos sobre as
aquisições efetuadas de pessoas físicas e jurídicas que desempenham atividade rural, de
acordo com o disposto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Em sua análise sobre o crédito pretendido, a autoridade fiscal expõe inicialmente, seu
entendimento de que a legislação do IPI não se aplica na caracterização da atividade de
Fl. 920
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

agroindústria no âmbito do regime da não cumulatividade. A sistemática do regime não
cumulativo das contribuições para o PIS e Cofins diz, apresenta diferenças expressivas
em comparação com a mecânica do IPI.
Ademais, os produtos vendidos pela interessada, soja, milho e trigo beneficiados, não
são tributados pelo IPI. Todos esse produtos trazem consignação "NT" na TIPI. Assim,
tomada como referência a legislação do IPI, não se estaria diante de estabelecimento
industrial porque essa caracterização depende da execução de operação de
industrialização de que resulte produto tributado pelo imposto.
Dessa maneira, avança a autoridade fiscal, a caracterização da atividade desempenhada
pela pessoa jurídica deve ser buscada na legislação própria das citadas contribuições.
Pondera nesse contexto que, segundo a descrição do processo produtivo apresentado, as
operações realizadas enquadram a contribuinte, para fins específicos de não
cumulatividade do PIS e da Cofins, como empresa cerealista, nos termos da definição
estabelecida pelo inciso I do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, caracterizada pelo
exercício cumulativo das atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e
comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos códigos 09.01,
10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 10606.30, 12.01 e 18.01, todos da
NCM:
Afirma a autoridade:
Claro está, no inciso I do § 1o e inciso I do §4o, ambos do art. 8o. Acima destacados,
que as operações de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos
in-natura lá elencados configuram atividade de cerealista, não gerando crédito
presumido para a empresa cerealista em si, mas para a empresa agroindustrial que
vier a adquirir esses produtos dessas cerealistas e empregá-los como insumos.
Com base nos registros de compra dos insumos, acrescenta que:
todas as entradas dos produtos vegetais em questão se deram com escrituração em
CFOP 1.102 e 2.102, indicativos de aquisições para revenda, e diversos dos CFOP
típicos de aquisições de insumos para industrialização. De modo coerente, as saídas
dos produtos vegetais adquiridos por ela, como CEREALISTA, foram contabilizadas em
CFOP típicos de revenda de mercadorias (CFOP 5.102, 6.102, 7.102, 5.502, 6.502),
diversos de CFOP de saídas de produtos industrializados.
Se a própria escrita fiscal da requerente informa atividade de revenda, como se
assumir condição de empresa agroindustrial em desfavor de cerealista?
Essa menção à utilização de CFOP de revenda pela empresa não pode ser aqui
entendida como formalismo excessivo, pois apenas se destina a emprestar ou não
credibilidade à escrituração fiscal e contábil realizada pela empresa em época devida,
compondo-se no conjunto dos elementos de convencimento pela adequada classificação
da requerente (diversa de agroindustrial) em relação aos produtos in natura de origem
vegetal, adquiridos e revendidos.
Mais à frente, ressalta a autoridade que a própria interessada se comporta como
cerealista quando vende soja, trigo e milho com suspensão
das contribuições para o PIS e Cofins ao abrigo do disposto no artigo 9o, inciso I, da Lei
no 10.925, de 2004, com a redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, conforme
informado nos DACONs. Frisa que a apuração de crédito presumido nessas operações
também é indevido em face da vedação expressa contida no § 4o do artigo 8o da mesma
citada Lei no 10.925, de 2004.
(...)
Outra razão para a recusa dos créditos presumidos, seria o destino dado às mercadorias.
Diz o auditor que a filial de CNPJ no 80.7681.53/0010-03 promove exportações diretas
e indiretas dos produtos e que, portanto, os bens não se destinam à alimentação humana
ou animal, sendo essa uma das condições estabelecidas no caput do artigo 8o da Lei no
10.925, de 2004, para dar suporte ao crédito presumido.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Sobre a forma de utilização dos créditos presumidos, a autoridade expõe que, mesmo
que a contribuinte tivesse direito a apuração de créditos dessa natureza, para aproveitá-
los por ressarcimento deveria proceder nos termos do art. 10 da Lei no 12.431, de 2011,
solicitando o ressarcimento exclusivo dos créditos presumidos em pedido próprio, não
podendo englobá-los no montante dos demais créditos solicitados.
Diante dessas constatações impeditivas da apuração e aproveitamento de créditos
presumidos, não foram admitidos os créditos presumidos escriturados pela contribuinte
no DACON nos anos de 2007, 2008 e 2009 até setembro, vinculados às receitas
tributadas no mercado interno, receitas não tributadas no mercado interno e às receitas
de exportação.
Superada a análise sobre a apuração e aproveitamento dos créditos presumidos, a
autoridade prosseguiu na análise dos demais aspectos relacionados à formação do
direito de crédito.
Avaliando a tomada de créditos sobre as aquisições de combustíveis, admitiu os
correspondentes créditos de forma proporcional à participação da receita de prestação
de serviços na receita bruta, conforme números constantes dos DACONs.
Prossegue informando que o exame da documentação enviada pela fiscalizada apontou
aquisições de produtos agrícolas com suspensão das contribuições, acobertadas por
declarações emitidas pela interessada, nos termos do art. 9o e do § 3o do art. 15 da Lei no
10.925, de 2004. No entanto, os valores dessas aquisições foram indevidamente
incluídos na base de cálculo para obtenção dos créditos das contribuições. Os créditos
foram glosados na apuração fiscal.
Ainda com respeito à formação dos créditos, a fiscalização glosou os créditos tomados
sobre as compras efetuadas com fim específico de exportação, indevidamente
apropriados como decorrentes de aquisição de insumos. A recusa dos créditos foi
fundamentada no desatendimento ao disposto no artigo 6o, § 4o, da Lei no 10.833, de
2003.
Voltando-se sobre a composição da base de cálculo, a auditoria constatou a falta de
comprovação de parte das receitas declaradas como de exportação:
Ao longo do procedimento fiscal a fiscalizada foi intimada a comprovar entre outros
fatos, a efetiva exportação, entretanto, nem todas as exportações foram devidamente
comprovadas, do que resultaram mudanças na base de cálculo do PIS e da COFINS
não cumulativos, pois aquelas operações não comprovadas, dentro da receita bruta,
foram deslocadas, ou seja, aquelas tidas como exportações, que foram devidamente
comprovadas, assim permaneceram, mas as não comprovadas, foram excluídas do
montante exportado e a fiscalização as migrou para Vendas com Suspensão, quando se
comprovou que a Fertimourão possuía as declarações na forma do art. 9o e do § 3o do
art. 15 da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, emitidas pelas suas clientes, que
possibilitavam à sua inclusão como vendas com suspensão.
Aquelas operações escrituradas como exportadas, mas que não foram comprovadas e a
fiscalizada não possuía as declarações mencionadas no parágrafo precedente, foram
pela fiscalização deslocadas da condição de exportadas, para a nova composição da
base de cálculo tributável do PIS e da COFINS, não cumulativos. Os valores que
compõem a receita bruta foram obtidos por exames dos DACONs e do memorial de
cálculo apresentado pela fiscalizada.
Os valores efetivamente não comprovados no tocante às exportações estão
demonstrados na Planilha Exportações não Comprovadas, que integra este Termo, e
pelo fato exposto, deixaram de integrar a exportação, sendo deslocados para a Base
Tributável, enquanto que na Planilha Venda com Suspensão, estão aqueles valores que
inicialmente foram considerados pela empresa como exportações, foram pela
fiscalização suprimidos desta rubrica, mas como os clientes da FERTIMOURÃO
tinham fornecido a ela a declaração na forma do art. 9o e do § 3o do art. 15 da Lei no
10.925, de 23 de julho de 2004, e diante desses elementos, a auditoria, como já
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

explicitado, excluiu esses valores do montante exportado (Receita de Exportação),
transportando-os para Vendas com Suspensão.
(...)
Em relação ao PER sob análise de no 32328.76059.220507.1.1.09-0800, o valor
pleiteado foi de R$ 1.093.569,88 e o despacho decisório emitido pela unidade local com
base nas informações da auditoria resultou no reconhecimento de direito de crédito de
Cofins- Exportação no valor de R$ 261.298,28 com relação ao 1o trimestre de 2007.
Notificada do despacho decisório em 28/09/2016, em 27/10/2016 a contribuinte
apresentou manifestação expondo suas razões de inconformidade contra o
reconhecimento parcial do direito de crédito.
As linhas de defesa estão apresentadas a seguir.
(...)
CRÉDITO PRESUMIDO – ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL
Pondera ser a ilegítima interpretação da autoridade fiscal ao lhe impor restrição ao
aproveitamento de créditos da não cumulatividade. Diz ela:
Certos de que a Recorrente faz jus aos créditos em tela, a inconformidade da
Contribuinte reside no posicionamento da fiscalização que, equivocadamente,
contrariando a legislação e as próprias normas da RFB (Instrução Normativa
660/2006) desconsiderou o processo produtivo desempenhado pela contribuinte
relativo às mercadorias classificadas nos capítulos 8 a 12 elencados no caput do artigo
8o da lei 10.925/2004, argumenta o agente fiscal que a contribuinte não faria jus ao
crédito presumido, em virtude de suas atividades se enquadrarem como de cerealista,
ignorando para fins de apuração do crédito, que a contribuinte se trata de empresa
produtora das mercadorias, caput do art. 8o da lei 10.925/2004.
Entretanto, o posicionamento adotado pela fiscalização em não reconhecer o direito ao
crédito
presumido
de
PIS
e
de
Cofins,
por
desconsiderar
o
processo
produtivo/beneficiamento do milho, trigo e soja, não é razoável.
(...)
Portanto, em análise sistêmica, conclui-se que a Recorrente:
a) Efetua aquisições de insumos resultantes da atividade rural, Inciso II do artigo 3°
das Leis 10.637, 10.833 e Caput do art. 8° da Lei 10.925(ver redação do art. 8o);
b) Cumpre as condições de ser Estabelecimento Produtor;
c) Realiza as atividades econômicas que a conceituam como Agroindústria (art. 6° IN
660) para o PIS e Cofins;
d) Produz as mercadorias classificadas na NCM capítulos 10, 12, da NCM;
e) Faz jus aos créditos presumidos de PIS e Cofins nos termos da Lei.
(...)
AGROINDÚSTRIA – PROCESSO PRODUTIVO – IN 660
São apresentados aspectos legais relacionados à atividade desenvolvida pela sociedade,
especificamente quanto à sua caracterização como de produção agroindustrial.
Lembra que de acordo com o inciso I do art. 6o da IN SRF no 660, de 2004, exerce
atividade econômica de produção de mercadorias relacionadas no art. 5o da referida IN.
As mercadorias por ela produzidas e resumidas na tabela a seguir, prossegue, estão
posicionadas dentro dos Capítulos da NCM em conformidade com a TIPI anexa ao
Decreto no 7.660, de 2011:
(...)
Assim, configura-se que a contribuinte desempenha atividades agroindustriais e tem
direito ao crédito presumido apurado sobre o total de suas aquisições efetuadas de
Fl. 923
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

pessoas físicas e pessoas jurídicas, pois as utiliza na produção das mercadorias
classificadas nos capítulos 8 a 12 da NCM.
Informa que adquire de pessoas físicas e jurídicas que desempenham atividade rural,
insumos agropecuários que são utilizados em seu processo produtivo em conformidade
com o inciso II do artigo 3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003 e artigo 7o
da IN SRF no 660, de 2004.
Adiciona que realiza o beneficiamento das mercadorias (grãos) por procedimentos
próprios e necessários para obtenção do Padrão Oficial, previsto em Legislação Federal
e requisito para o comércio. Alega que estes procedimentos que aperfeiçoam as
mercadorias para o consumo humano ou animal caracterizam atividade agroindustrial,
como definiu o art. 6o da IN SRF no 660, de 2006, para fins da legislação do PIS e da
Cofins.
(...)
Assim, conclui, tanto as mercadorias (compreendidas nos capítulos 10 e 12 da NCM),
como o processo produtivo (beneficiamento) conduzido pela recorrente (o que a se
inserem no termo pessoas jurídicas que produzam referido no caput do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004) e enquadram-se nas disposições legais em questão (§ 10 do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002, para o PIS e, §5o, do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003 e caput do
artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004), o que lhe dá direito à apuração de crédito
presumido.
(...)
CONCEITO DE CEREALISTA
O tema contestado na sequência é o da classificação da contribuinte como cerealista
pela fiscalização.
Nas palavras da recorrente:
Também em seu relatório, o agente fiscal alega que a Contribuinte somente
desempenharia atividades de cerealista, definida no inciso I do § 1o do artigo 8o da lei
10.925/2004, o que segundo seu equivocado entendimento desenquadraria a
contribuinte como produtora de mercadorias descritas no caput do art. 8o da lei
10.925/2004, e o indeferimento do aproveitamento do crédito pleiteado.
Cabe esclarecer que, inicialmente, ao ser editado, o inciso I do §1o do artigo 8o da lei
10.925/2004, trazia certa margem para gerar dúvidas sobre a interpretação do
conceito cerealista versus conceito de produtor:
Art. 8°(...)
§1o (...)
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de secar, limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM;
Todavia o esclarecimento foi efetuado com a edição da Lei 11.196/2005 que alterou o
inciso I do §1° do art. 8o da lei 10.925/2004 suprimindo de sua redação a palavra
secar, passando a dispor o seguinte:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM; (Redação dada pela Lei n° 11.196, de 2005)
Essa providência foi adotada pelo legislador ao perceber que secar mercadorias faz
parte do processo de beneficiamento, não abrangido pela atividade meramente
comercial de cerealista.
Fl. 924
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

De fato, como já demonstrado, a contribuinte é produtora de mercadorias relacionadas
no Caput do artigo 8o da lei 10.925/2004, desta forma faz jus ao crédito presumido
mencionado neste artigo.
Porém o agente fiscal interpretou ao seu modo que a Contribuinte desempenharia
somente atividades de cerealista, interpretação esta efetuada através da analise isolada
do inciso I do §1° do artigo 8o da lei 10.925/2004, e desta forma de acordo com o § 4o
do art. 8o da lei 10.925/2004 não faria jus ao crédito.
(...)
Finalizando o argumento, conclui que pela análise sistêmica da legislação a intenção do
inciso I do §1o do artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004 não é:
desenquadrar a atividade produtora desempenhada em conformidade com o caput do
artigo,
mas sim:
assegurar o direito ao crédito presumido sobre a aquisição das mercadorias adquiridas
de pessoas jurídicas com suspensão, e também combinando este dispositivo com o
artigo 9o da respectiva lei, suspender a exigência do PIS e Cofins nas vendas das
mercadorias ali relacionadas quando vendidas pela contribuinte para empresas
tributadas no lucro real, no mercado interno.
Requer, dessa maneira, que a mensuração do crédito presumido considere o valor total
das aquisições efetuadas.
ANÁLISE DA ATIVIDADE COM BASE NOS CFOPS
Na sequência, contesta a conclusão tomada pelo auditor fiscal com base na análise dos
CFOPs referentes às aquisições e às vendas de que a contribuinte nessas operações
somente teria efetuado revenda de mercadorias. Afirma a contribuinte que, mais uma
vez, ao contrário do entendimento do Auditor Fiscal, a atividade industrial ocorreu. E
prossegue:
O fato de a empresa ter utilizado equivocadamente em suas entradas os CFOPs 1.102 e
2.102 quando deveria ter utilizado 1.101 e 2.101, e em suas saídas o CFOP de
"revenda de mercadorias adquiridas" (CFOPs 5.102, 6.102, 7.102, 5.502) ao invés de
"venda de produção do estabelecimento" (5.101, 6.101, 7.101, 5.501), não pode ser
determinante para que a recorrente tenha seu crédito indeferido, vez que tal fato
somente ocorreu por equívoco formal de contabilização.
A correta utilização da CFOP, ou não, por ser uma obrigação acessória não pode
afastar o fator principal e determinante da questão posta, ou seja, que a recorrente
atende todos os requisitos necessários para fazer jus ao crédito presumido de PIS e
Cofins. Pois é fato, que os produtos adquiridos e resultantes da atividade rural (art. 2o
da Lei 8.023/90), não estão no Padrão Oficial, e necessitam sim, por determinação
Legal, serem beneficiados, para então serem comercializados. Esta é a atividade da
Recorrente. Esta é a verdade real, objetivo maior de um processo fiscalizatório.
(...)
A seu ver, ao descaracterizar o processo produtivo desempenhado pelo contribuinte com
base em análise dos CFOPs, a autoridade recaiu em excessivo formalismo, descolado da
realidade, já que as mercadorias efetivamente foram produzidas e exportadas pelo
contribuinte, em conformidade com legislação.
DESTINAÇÃO DAS MERCADORIAS PARA A ALIMENTAÇÃO HUMANA OU
ANIMAL
Entende equivocada a afirmação feita pela auditoria de que não se teria evidenciado a
destinação para a alimentação humana ou animal das mercadorias produzidas, um dos
requisitos para a apuração de créditos presumidos.
Argumenta que:
Fl. 925
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

a expressão destinar-se não é sinônima de "seja próprio" para a alimentação humana
ou animal. É fato que a soja e milho beneficiados serão destinados em larga escala
para alimentação humana ou animal. Pois depois de beneficiadas, seguirão para
indústria de óleo, farelo, alimentos, etc. No entanto não foi a intenção do Legislador
condicionar o crédito ao destino final da mercadoria.
Esta expressão está associada às mercadorias relacionadas no Caput do art. 8o da lei
10.925/2004, e, não como requisito do crédito.
Logo tanto a atividade quanto o resultado dela consta expressamente na Lei. Ainda, o
termo destinar-se ao consumo... é claro, destinar-se, não é estar apto ao consumo.
[...]
As mercadorias produzidas pelo Contribuinte classificam-se nos capítulos 8 a 12 da
NCM. Raciocinar no sentido da decisão recorrida, obrigaria ao contribuinte/recorrente
de certificar-se e provar a destinação concreta que seu Cliente/adquirente, no Brasil e
no exterior, dará a mercadoria comercializada.
Definitivamente este não é o sentido da Lei. Eis que condicionaria o crédito a requisito
não previsto em lei e de difícil observância.
RESTRIÇÃO AO APROVEITAMENTO DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS
Em nova frente, a defesa recusa a restrição imposta à forma de aproveitamento dos
créditos presumidos. Segundo a autoridade fiscal, diz, mesmo se fosse reconhecida a
qualidade de agroindustrial, a contribuinte não teria formalizado o pedido de
ressarcimento em conformidade com o art. 10 da Lei no 12.431, de 2011, e portanto os
créditos foram indeferidos.
A interessada considera ilegais as disposições prescritas no Ato Declaratório
Interpretativo no 15, de 2005, bem como no inciso II do §3o do art. 8o da IN 660, de
2006. De acordo com os atos, os créditos presumidos acumulados somente poderiam ser
utilizados com débitos das próprias contribuições, condenando o contribuinte
exportador a acumular créditos indefinidamente.
(...)
Defende que o direito ao ressarcimento/compensação do saldo de créditos presumidos
sempre teria existido e que o equivocado entendimento da Administração Fiscal fixado
no ADI no 15, de 2005, seria contrário às leis que regulam a sistemática da não
cumulatividade.
FORMALIZAÇÃO DO PEDIDO DE RESSARCIMENTO – LEI No 12.431, DE 2011
Uma vez exposto seu entendimento sobre a possibilidade de ressarcimento dos créditos
presumidos, a contribuinte repele a afirmativa feita pela autoridade de que não poderia
ter solicitado o ressarcimento desses créditos em conjunto com o crédito ordinário no
mesmo pedido de ressarcimento.
Diz a interessada que, por essa posição do auditor, a contribuinte, para poder solicitar
seus créditos, deveria elaborar dois PERDCOMPs distintos. Ainda, diz que, segundo o
auditor, o pedido de ressarcimento referente ao crédito presumido somente poderia ter
sido formalizado a partir da vigência da Lei no 12.431, de 2011, ou seja, a partir de
janeiro de 2011. Essas conclusões da auditoria, opina, implicam a imposição de
formalidades não previstas na legislação.
Acrescenta que o disposto no artigo 28 da Instrução normativa RFB no 900, de 2008,
veda aos contribuintes a apresentação de mais de um pedido de ressarcimento para o
mesmo período de apuração.
Desta forma, conclui que havendo protocolado o pedido de ressarcimento que resultou
no presente processo, não poderia a contribuinte protocolar outro pedido de mesma
natureza para o mesmo período de apuração.
(...)
Fl. 926
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Requer, finalizando o item, que seja reconhecida a legitimidade da apuração do crédito
presumido e o correspondente aproveitamento do saldo crédito por compensação com
demais débitos do contribuinte junto à RFB e/ou por ressarcimento em dinheiro.
AQUISIÇÕES DE COMBUSTÍVEIS
Avançando, observa que os combustíveis adquiridos são utilizados na frota de veículos
vinculados diretamente às atividades da empresa, servindo para o transporte de produtos
e insumos entre os estabelecimentos do contribuinte e na prestação de serviços de
transportes a terceiros.
O auditor fiscal, diz, arbitrariamente criou um critério de rateio do custo de
combustíveis sem previsão legal, indeferindo os créditos de PIS e Cofins sobre os
combustíveis quase que em sua totalidade.
Defende que o conceito de insumo a ser aplicado em relação à tomada de créditos do
PIS e da Cofins não se restringe à matéria-prima e aos produtos intermediários
aplicados diretamente ao produto, mas abrange também todo custo necessário, usual e
normal na atividade da empresa. Cita julgado administrativo em favor da alegação.
BASE DE CÁLCULO – EXPORTAÇÕES NÃO COMPROVADAS
Como relatado, a auditoria ajustou a base de cálculo das contribuições considerando
como receitas de vendas no mercado interno, e portanto tributáveis, os valores
referentes a receitas de exportação não comprovadas.
Contra o ajuste, alega a contribuinte haver efetuado as vendas das mercadorias com o
fim especifico de exportação para empresa comercial exportadora. Afirma que nos
termos do disposto no art. 9o da Lei 10.833, de 2003, a empresa comercial exportadora é
a responsável pela comprovação da efetiva exportação da mercadoria e, no caso de não
efetuar a exportação da mercadoria em 180 dias, também responsável pelo pagamento
de eventuais tributos que deixaram de ser recolhidos pelo fornecedor que efetuou a
venda da mercadoria com o fim específico de exportação.
Ressalta que a autoridade fiscal deve considerar a possibilidade de produção de outras
provas para comprovar a exportação, como, por exemplo, consulta ao SISCOMEX a
fim de verificar a efetiva exportação.
A seu ver, a auditoria não pode ignorar a produção de outras provas que comprovem a
efetiva exportação. A contribuinte diz que, agindo de boa fé, efetuou as vendas com o
fim específico de exportação e não pode ser penalizada pela falha de seu cliente que não
lhe repassou os comprovantes da exportação da mercadoria que adquiriu com esta
finalidade.
Portanto, conclui, estas receitas devem ser consideradas como tendo o fim específico de
exportação, sem incidência PIS e Cofins.
EXPORTAÇÃO NÃO COMPROVADA TRATADA COMO VENDA COM
SUSPENSÃO DE PIS E COFINS
Lembra a contribuinte que a fiscalização, ao entender não comprovadas parte das
receitas de exportação, reclassificou algumas notas fiscais como de vendas com
suspensão, tendo em vista que o adquirente da mercadoria apresentou declaração de
sujeição à apuração do imposto de renda pelo lucro real. O procedimento adotado pelo
auditor fiscal, nessas situações, manteve as receitas correspondentes às mencionadas
notas fiscais fora da base de cálculo tributável do PIS e Cofins.
Continua a contribuinte:
Todavia, as demais notas fiscais desconsideradas pelo agente fiscal como operação de
exportação foram incluídas indevidamente na base de cálculo tributável do PIS e
Cofins, pelo fato do adquirente da mercadoria não ter apresentado declaração de
apuração do imposto de renda pelo lucro real, embora estas empresas estejam sujeitas
à apuração do imposto de renda nesta sistemática.
Fl. 927
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Relativo às vendas efetuadas com suspensão que trata o art. 9o da lei 10.925/2004
entende o agente fiscal que para fazer jus à suspensão a contribuinte deveria
apresentar declaração fornecida pelos seus clientes que os mesmos apuram imposto de
renda pelo lucro real
Ocorre que ao contrário do entendimento do agente as vendas efetuadas pela
contribuinte com suspensão não se trata de uma faculdade ao contribuinte, mas de uma
condição/obrigação, conforme disposto no art. 9o da lei 10.925/2004 [...]
Caso houvesse faculdade para realizar venda com suspensão no art. 9o da lei constaria
a expressão "poderão ser efetuadas com suspensão ou facultativamente ou ainda
alternativamente" permitindo a contribuinte em acordo com o seu cliente efetuar a
venda com ou sem suspensão, porém a expressão que consta na lei é "fica suspensa no
caso de venda" indicando claramente não se tratar de uma faculdade, mas uma
obrigação de efetuar a venda destas mercadorias com suspensão com a única
condicionante do adquirente ser tributado pelo lucro real.
Assim estando o adquirente tributado no lucro real não há outras condicionantes para
a aplicação da suspensão, sendo irrelevante a destinação que o adquirente dará a
mercadoria, sendo também desnecessário mencionar no corpo da nota fiscal que a
venda é com suspensão, uma vez que a recorrente de acordo com a legislação e
obrigada a realizar a venda desta forma, sendo vedado ao adquirente desta mercadoria
o aproveitamento do crédito ordinário sobre estas aquisições.
Entretanto ao regulamentar a suspensão de PIS e Cofins que trata o art. 9o da lei
10.925/2004,a Instrução Normativa SRF 660/2006 inicialmente de forma, equivocada
condicionava que o adquirente da mercadoria fornecesse em conformidade com o
inciso I do §1o do art. 4o declaração caso apurasse imposto de renda com base no lucro
real [...]
O agente fiscal com base neste dispositivo lastreia seu equivocado entendimento,
exigindo que o contribuinte comprove por meio de declaração fornecida por seus
clientes, que: a) apuram imposto de renda no lucro real; b) qual a finalidade que será
dada a mercadoria por ele adquirida; criando condicionantes não previstas em lei para
a aplicação da suspensão do PIS e Cofins.
Porém, o agente fiscal não observou que posteriormente corrigindo o equívoco de
interpretação, foi editada a IN RFB 977/2009 que revogou o §1o do artigo 4o da IN
660/2006 que exigia do adquirente da mercadoria a apresentação de declaração de
apuração do imposto de renda com base no lucro real. Passando a exigir para a
aplicação da suspensão declaração dos adquirentes que não estão no lucro real em
conformidade com o Art. 9o-A da IN 660/200 introduzido pela IN 977/2009 [...]
Desta forma ao contrário da inicial interpretação adotada pela IN 660/2006 sobre a
aplicabilidade da suspensão que trata o art. 9o da lei 10.925/2004, as alterações
normativas introduzidas pela IN 977/2009 são mais coerentes com o determinado pela
lei 10.925/2004, uma vez que exige do adquirente da mercadoria a apresentação de
declaração somente para as empresas que não apurem imposto de renda com base no
lucro real, partindo do pressuposto que o adquirente que não fornecer esta declaração,
estará enquadrado na sistemática de apuração no imposto de renda com base no lucro
real.
Resta claro que a interpretação que IN 977/2009 dá sobre a aplicabilidade da
suspensão, deve ser aplicada também para o período tratado neste processo, por esta
interpretação ser mais benéfica ao contribuinte, uma vez que a normatização está em
sintonia com a legislação.
Para além disso, observando, os princípios que regem a administração pública
previstos no parágrafo único do art. 2o da Lei 9.784/99, bem assim aos princípios
constitucionais, a autoridade fiscal deve considerar a existência outros meios para
comprovar que o adquirente da mercadoria apura imposto de renda com base no lucro
real.
Fl. 928
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Considerando que anualmente todos os contribuintes são obrigados a informar a RFB
a forma de apuração do imposto de renda, bastaria o agente fiscal em consulta ao
sistema da RFB para verificar esta informação, lembrando que as informações
armazenadas no banco de dados da -RFB são oficiais, sendo mais confiáveis que a
declaração formulada pelo adquirente da mercadoria ao fornecedor, e que pretende o
agente fiscal considerar como única prova para a aplicabilidade da suspensão do PIS e
Cofins.
Lembrando o que diz art. 106 do CTN, argumenta que, mesmo que prosperasse a
descaracterização das exportações por suposta falta de comprovação, as receitas
correspondentes enquadram-se na hipótese de suspensão das contribuições para o PIS e
Cofins considerando que as operações foram realizadas com empresas enquadradas no
lucro real.
(...)
ATUALIZAÇÃO PELA SELIC
A taxa Selic deve incidir como índice de correção do crédito, a partir do momento em
que este poderia ter sido aproveitado, defende a contribuinte, argumentando que a mora
do Fisco, impedindo o acesso da recorrente ao crédito de PIS e Cofins na magnitude que
lhe é de direito, impõe a atualização monetária do direito creditório.
(...)
Encerra a manifestação de inconformidade, o resumo das pretensões da defesa:
Desta forma, estando atendidos os requisitos legais e, considerando informações
constantes desta Manifestação de Inconformidade, requer a Contribuinte:
a) o recebimento e processamento da presente Manifestação de Inconformidade;
b) a reforma total da decisão ora combatida, pelas razões de fato e de direito ofertados
nesta;
c) outrossim, requer-se:
1) Reconhecimento do processo produtivo desempenhado pela recorrente, das
mercadorias classificadas nos capítulos 10 e 12 da NCM, relacionadas no caput do art.
8o da Lei no 10.925/2004, efetuando caso a autoridade julgadora entender necessário a
realização de diligências no sentido de confirmar o processo produtivo;
2) Manutenção do crédito presumido na plenitude da lei, considerando o processo
produtivo desempenhado, e ao final, havendo saldo credor, permitido sua compensação
com demais débitos do contribuinte junta a RFB e/ou ressarcimento em dinheiro:
3) Manutenção do crédito de PIS e Cofins sobre o total das aquisições de combustíveis;
4) Exclusão do total das vendas efetuadas com o fim específico de exportação da base
de cálculo tributável do PIS e Cofins, assegurando a manutenção e o ressarcimento dos
créditos proporcionais a estas operações;
5) Ainda entendendo não haver comprovação da exportação das vendas com o fim
específico de exportação, reclassificar estas operações para vendas efetuadas com
suspensão das contribuições para o PIS e Cofins em conformidade com o art. 9o da Lei
no 10.925/2004, mantendo a exclusão destas vendas da base de cálculo tributável do
PIS e Cofins, assegurando neste caso a manutenção e o ressarcimento dos créditos
proporcionais a estas operações;
6) Correção e ressarcimento dos valores pleiteados com a incidência da taxa SELIC a
partir de cada período de apuração

A 14a Turma da DRJ em Ribeirão Preto (SP) julgou a manifestação de
inconformidade improcedente, nos termos do Acórdão no 14-88.495, de 01 de outubro de 2018,
cuja ementa foi vazada nos seguintes termos:
Fl. 929
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CEREALISTA. CRÉDITO PRESUMIDO.
VEDAÇÃO.
O crédito presumido de que trata o artigo 8o da Lei no 10.925, de 2004, não pode ser
apurado por pessoa jurídica que comercialize os produtos agropecuários in natura. O
exercício das atividades próprias das cerealistas que consistem em limpar, padronizar,
armazenar e comercializar grãos não caracteriza atividade agroindustrial por não
transformar o produto agropecuário e não geram direito à apuração de crédito
presumido.
CRÉDITO PRESUMIDO. NÃO CUMULATIVIDADE. FORMA DE UTILIZAÇÃO.
O valor do crédito presumido da agroindústria apurado com base no art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, devendo ser
utilizado somente para a dedução da contribuição apurada no regime de incidência não
cumulativa.
CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
O termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que
gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles
adquiridos de pessoa jurídica que efetivamente sejam aplicados ou diretamente
consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da
atividade.
CRÉDITOS. COMBUSTÍVEIS. RATEIO.
Correta a glosa de créditos tomados indistintamente pela contribuinte sobre o total de
despesas com combustíveis. Exercendo simultaneamente o comércio de cereais e a
prestação de serviços de transportes, apenas os combustíveis empregados nessa última
atividade são geradores de créditos não cumulativos. Tratando-se de despesa comum às
duas atividades, correto o procedimento da auditoria em admitir os créditos sobre
combustíveis segundo rateio proporcional à participação das receitas de prestação de
serviços no total de receitas.
EXPORTAÇÕES NÃO COMPROVADAS. ALOCAÇÃO COMO RECEITAS COM
SUSPENSÃO E RECEITAS REGULARMENTE TRIBUTADAS.
A falta de comprovação documental da exportação direta ou da venda a empresa
comercial exportadora enseja a alocação da receita correspondente como receita
tributável. Havendo declaração dos adquirentes nos termos da IN SRF no 660, de 2006,
no sentido de apurarem o imposto de renda com base no lucro real, exercerem atividade
agroindustrial e de empregarem os produtos adquiridos como insumo na produção de
mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal, conforme caput do art. 8o da
Lei no 10.925, de 2004, as receitas reclassificadas por falta de comprovação da
exportação devem ser consideradas como sujeitas à suspensão da incidência das
contribuições não cumulativas.
RESSARCIMENTO. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. JUROS COM
BASE NA TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.
O aproveitamento de crédito para dedução da contribuição devida ou o ressarcimento de
valores do PIS e da Cofins na sistemática da não cumulatividade não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS.
Fl. 930
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não vinculam os julgamentos
emanados pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento.
CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO.
CONSTITUCIONALIDADE.
INCOMPETÊNCIA. ATOS ADMINISTRATIVOS.
O julgamento administrativo é atividade que se presta a examinar a validade jurídica
dos atos praticados pelos agentes do fisco, segundo os dispositivos legais e os
entendimentos da RFB expressos em atos normativos. Compete exclusivamente ao
Poder Judiciário decidir sobre a legalidade ou constitucionalidade de leis ou atos
normativos expedidos pelas instâncias administrativas.
Manifestação de Inconformidade Improcedente

Inconformado com a decisão da DRJ, o sujeito passivo apresentou recurso
voluntário ao CARF, no qual repete os mesmos os argumentos apresentados na manifestação de
inconformidade.
É o breve relatório.
Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
O recurso é tempestivo e apresenta os demais pressupostos de admissibilidade, de
forma que dele conheço e passo à análise.
Analisando os capítulos recursais postos no recurso voluntário, fica evidente que a
recorrente reproduziu as mesmas razões aportadas na manifestação de inconformidade, não
apresentou um único elemento novo no recurso voluntário, seja em sede do direito material ou
do processual.
Por entender que a decisão recorrida seguiu o rumo correto quanto à
impossibilidade de apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 e
quanto à inclusão de receitas na base de cálculo do PIS e da Cofins, utilizo suas razões de decidir
sobre esses temas como se minhas fossem, nos termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784, de 29
de janeiro de 1999, e do art. 2o, § 3o do Decreto no 9.830, de 10 de junho de 2019, in verbis:.

CRÉDITOS PRESUMIDOS – AGROINDÚSTRIA
Questão central no litígio é a matéria que envolve a figura dos chamados créditos
presumidos da agroindústria. Primeiro, discute-se a possibilidade de apuração de
créditos presumidos pela contribuinte em função da caracterização da atividade por ela
exercida, se industrial ou de cerealista. Depois, a discussão é sobre a forma de
aproveitamento desses eventuais créditos presumidos, se somente por desconto da
contribuição apurada ou se também por compensação e/ou ressarcimento em dinheiro.
Como se viu acima, a autoridade identificou a atividade econômica da contribuinte, nas
operações com milho, trigo e soja, como de cerealista e, portanto, sem direito à
apuração dos créditos presumidos vinculados à agroindústria previstos no art. 8o da Lei
no 10.925, de 2004. Por seu lado, a interessada defende o direito aos créditos
presumidos por exercer atividade de produção, aperfeiçoando os grãos adquiridos
adequando-os para a comercialização.
HISTÓRICO DA LEGISLAÇÃO – CRÉDITOS DA AGROINDÚSTRIA
Fl. 931
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Convida-se aqui a uma análise histórica dos dispositivos legais que disciplinam a
possibilidade de apuração de créditos pelas pessoas jurídicas que atuam na área
agroindústria, especificamente aquelas que produzem mercadorias de origem vegetal ou
animal destinadas à alimentação humana, como reivindica a contribuinte interessada.
O histórico é longo mas traz informações valiosas para que se interprete uma legislação
muito específica, bastante detalhada e, é preciso reconhecer, também um tanto
complexa.
Ao longo da leitura é preciso ter no horizonte que as pessoas jurídicas que produzem
mercadorias destinadas ao consumo humano poderiam, à época dos fatos, apurar
créditos não cumulativos de duas sortes: créditos básicos por conta de aquisição de
insumos nos termos dos §§ 1o e 2o do art. 5o da Lei no 10.637, de 2002, no tocante ao
PIS e §§ 1o e 2o do art. 6o da Lei no 10.833, de 2003, com relação à Cofins; e créditos
presumidos por conta do disposto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, autorizados nas
compras de itens que podem ser adquiridos de produtores rurais ou pecuaristas pessoas
físicas ou de entidades que possam figurar na cadeia produtiva no mesmo nível de
atuação dos produtores pessoas físicas, isto é, as cooperativas de produção
agropecuárias, as pessoas jurídicas que exerçam atividades agropecuárias e os chamados
cerealistas ou maquinistas que de alguma forma beneficiam o produto in natura.
Esse horizonte é importante para que, mais à frente, se investigue, no caso concreto, se a
interessada pode apurar os créditos que pretende ver ressarcidos.
A Medida Provisória no 66, de 29 de agosto de 2002, ao introduzir o regime de
incidência não-cumulativa da Contribuição ao PIS/Pasep, previa a concessão, às pessoas
jurídicas que industrializam produtos de origem animal ou vegetal, de crédito presumido
a ser deduzido para fins de determinação dos valores devidos das contribuições, em
cada período de apuração. Assim estabelecia a citada MP:
MP no 66, de 2002:
Art.3° Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§5o Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma deste artigo, as
pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal classificadas
nos capítulos 2 a 4, 8 a 11, e nos códigos 0504.00,07.10, 07.12 a 07.14, 15.07 a 15.13,
15.17 e 2209.00.00, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul, destinados à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da contribuição para o PIS/Pasep,
devida em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos
bens e serviços referidos no inciso II do caput, adquiridos, no mesmo período, de
pessoas físicas residentes no País.
§6o Relativamente ao crédito presumido referido no §5o:
I - seu montante será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas
aquisições, de alíquota correspondente a setenta por cento daquela constante do art.
2o;
II - o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por espécie
de bem ou serviço, pela Secretaria da Receita Federal.
(...)
A matéria ora sob análise, assim foi justificada pelo Poder Executivo ao enviar a medida
ao Congresso Nacional:
Exposição de Motivos - MP no 66, de 2002:
(...)
2. A proposta, de plano, dá curso a uma ampla reestruturação na cobrança das
contribuições sociais incidentes sobre o faturamento. Após a instituição da cobrança
monofásica em vários setores da economia, o que se pretende, na forma desta Medida
Fl. 932
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Provisória, é, gradualmente, proceder-se à introdução da cobrança em regime de valor
agregado – inicialmente com o PIS/Pasep para, posteriormente, alcançar a
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins).
(...)
5. No caso específico do setor agroindustrial, constata-se uma significativa relevância
na aquisição de insumos que, no modelo proposto, não resultaria em transferência de
créditos, porquanto não estão sujeitos à tributação – como é o caso de insumos
adquiridos de pessoas físicas.
6. Isto posto, optou-se por conceder um crédito presumido no montante correspondente
a setenta por cento das aquisições de insumos feitas a pessoas físicas, com vistas a
minorar o desequilíbrio entre débitos e créditos. Esse crédito presumido será
adicionado aos créditos naturalmente já admitidos no modelo.
(...)
Entretanto, em razão de terem sido afastados ou alterados pelo projeto de conversão, ou,
ainda, vetados, por ocasião da sanção presidencial à lei, os dispositivos que regiam a
matéria, quando a MP se converteu em Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o
direito à dedução do aqui tratado crédito presumido foi reintroduzido na citada lei pela
Medida Provisória no 107, de 10 de fevereiro de 2003, posteriormente convertida na Lei
no 10.684, de 2003.
Em relação à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins, a
Medida Provisória no 135, de 30 de outubro de 2003, convertida na Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003, ao introduzir a incidência não-cumulativa dessa contribuição,
instituiu o direito ao crédito presumido adotando, nos §§ 5o e 6o de seu art. 3o, as regras
estabelecidas para a Contribuição ao PIS/Pasep nos §§ 10 e 11 do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, acima transcritas, tendo referido crédito vigorado de 1o de fevereiro de
2004 até 31 de julho de 2004, data da revogação desse regramento legal pela Medida
Provisória no 183, de 2004, convertida na Lei no 10.925, de 2004.
Assim, as pessoas jurídicas que industrializam produtos de origem animal ou vegetal
destinados à alimentação humana, classificados nos códigos especificados, desde que
submetidas ao regime de incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins, poderiam deduzir do valor apurado dessas contribuições, em cada período de
apuração, crédito presumido calculado sobre insumos adquiridos, no mesmo período, de
pessoas físicas residentes no País.
A solução desenhada para o desequilíbrio que se verificava na aquisição de insumos de
pessoas físicas não surtiu efeito na amplitude planejada. Isso porque, no agronegócio,
operavam também como fornecedoras pessoas jurídicas que exerciam atividade
agropecuária, cujas vendas da mesma espécie davam direito à apuração de créditos
comuns ou básicos, também chamados de ordinários, em valor superior aos créditos
presumidos gerados nas aquisições de insumos de pessoas físicas.
A alternativa adotada para que o mercado readquirisse o equilíbrio era suspender a
incidência das contribuições nas vendas realizadas por pessoas jurídicas daqueles
produtos, visando afastar a apuração dos créditos normais, e possibilitar a apuração e
dedução de créditos presumidos não-cumulativos originados nas vendas efetuadas com
suspensão.
Assim, buscando aperfeiçoar a sistemática de apuração da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins em regime de valor agregado, editou-se a Lei no 10.925, de 23 de
julho de 2004, conversão da Medida Provisória no 183, de 30 de abril de 2004. Em seu
art. 8o, o diploma alterou as regras de concessão do crédito presumido, incluindo a
possibilidade de deduzir crédito presumido calculado sobre o valor das aquisições feitas
das pessoas jurídicas referidas na norma, estabelecendo, em seu art. 9o, a suspensão da
incidência das contribuições nas operações de venda dos insumos referidos no art. 8o.
Lei no 10.925, de 2004:
(...)
Fl. 933
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
(...)
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só se
aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o do art.
3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a:
(...)
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste artigo
o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
III - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo, o
valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por espécie de
bem, pela Secretaria da Receita Federal.
§ 6o Para os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em relação aos
produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício cumulativo das atividades
de padronizar, beneficiar, preparar e misturar tipos de café para definição de aroma e
sabor (blend) ou separar por densidade dos grãos, com redução dos tipos determinados
pela classificação oficial. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 7o O disposto no § 6o deste artigo aplica-se também às cooperativas que exerçam as
atividades nele previstas. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no
caso de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando efetuada por
pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela Lei no 11.051, de
2004)
§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 934
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica tributada com
base no lucro real; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam os §§ 6o e
7o do art. 8o desta Lei. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF. (Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
(...)
Art. 17. Produz efeitos:
III - a partir de 1o de agosto de 2004, o disposto nos arts. 8o e 9o desta Lei;
(...)
Infere-se, a partir dos dispositivos legais transcritos, que, inicialmente, o crédito
presumido foi instituído com a única finalidade de anular a acumulação da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins nos preços dos insumos adquiridos por pessoas jurídicas,
inclusive cooperativas, submetidas ao regime de incidência não-cumulativa dessas
contribuições, que industrializem produtos de origem animal ou vegetal, classificados
nos códigos anotados nos dispositivos legais destacados, de agricultores e pecuaristas
pessoas físicas, uma vez que tais aquisições não permitem o desconto de créditos
apurados com base no art. 3o das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, isto
visando evitar a repercussão dessa acumulação nas fases subsequentes da cadeia de
produção e comercialização de alimentos.
Vê-se que o crédito presumido visa assegurar a aplicação do regime de incidência não-
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins às hipóteses de aquisições de
insumos sem a incidência das contribuições, às quais não se aplica o desconto de
créditos calculados com base no art. 3o das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003.
Enquadram-se nessa hipótese as aquisições efetuadas de pessoas físicas e de pessoas
jurídicas com suspensão da incidência das contribuições. Assim, para evitar o efeito
cumulativo na cadeia de produção e comercialização de alimentos, os arts. 8o e 9o da Lei
no 10.925, de 2004, instituíram, respectivamente, o crédito presumido para os
adquirentes dos insumos e a suspensão da incidência das contribuições nas operações de
venda desses insumos realizadas por pessoas jurídicas, de acordo com as regras
estabelecidas nos citados comandos legais.
A interpretação sistemática dos dispositivos legais que disciplinam a aplicação do
regime de incidência não-cumulativa para o setor agroindustrial permite concluir que,
para fins de determinação de crédito presumido relativo à aquisição de insumo, devem
ser observadas as condições estabelecidas nos arts. 8o e 9o da Lei no 10.925, de 2004,
conjuntamente.
Em outras palavras, tem-se que, tomando como referência a natureza dos fornecedores,
somente a aquisição de insumos, efetuada de pessoa física, de pessoa jurídica que
exerça atividade agropecuária ou de cooperativa de produção agropecuária, nessas
hipóteses com suspensão de exigibilidade das contribuições, assegura o direito à
dedução do crédito presumido previsto no citado art. 8o.
Por outro lado, do ponto de vista do adquirente, a possibilidade de apuração do crédito
presumido, nos termos do caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, somente é
franqueada às pessoas jurídicas que adquiram os insumos agropecuários para
produzirem – e o verbo aqui é essencial – mercadorias de origem vegetal ou animal
classificadas nas posições previstas no citado artigo, entre elas produtos originados do
milho, trigo e da soja que são os grãos em foco nos autos.
Como se desenvolveu mais atrás, por estarem no mesmo nível da cadeia da
agroindústria, figurando como fornecedores de insumos in natura, os produtores
pessoas físicas, as cerealistas, as cooperativas e também as pessoas jurídicas de
produção agropecuária, quando vendem insumos para a agroindústria, o fazem sem
Fl. 935
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

incidência de PIS e de Cofins, caso das pessoas físicas que não são contribuintes, ou
com suspensão das contribuições, no caso dos demais produtores. Os adquirentes desses
produtos agropecuários, por sua vez, têm direito aos créditos presumidos, nos termos do
citado art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, se produzirem as mercadorias citadas no caput.
Importante anotar que, para fins da sistemática não cumulativa, esse esquema não
prejudica os fornecedores dos insumos agropecuários, que não sofreram a incidência das
contribuições, e tampouco a agroindústria, que tem a faculdade de apurar créditos
presumidos sobre os insumos.
Fixadas as premissas que conformam a apuração de créditos presumidos, pode-se descer
à situação dos autos, interrogando se foi correta a caracterização de pessoa jurídica
cerealista que a auditoria deu à empresa interessada. Havendo identificado a
contribuinte como cerealista nas operações com milho, trigo e soja, a fiscalização
recusou os créditos presumidos apurados delas decorrentes.
ATIVIDADE INDUSTRIAL X CEREALISTA
É ponto central do litígio a discussão que envolve a atividade desempenhada pela
empresa nas operações com soja, trigo e milho. Da caracterização da natureza dessa
atividade decorre o direito aos créditos presumidos ora em exame.
A contribuinte alega que tem direito ao crédito presumido decorrente de suas aquisições
de mercadorias, por exercer atividade agroindustrial. Afirma que, como recebe a
matéria-prima em seu estado natural após a colheita, modificando sua finalidade e
natureza, mediante diversos processos, fica evidente sua atuação como agroindústria.
A fiscalização recusou todos os créditos presumidos tomados sobre a aquisição de
milho, de trigo e de soja que foram depois comercializados in natura, em operações
em que a sociedade teria figurado como cerealista. Essa é a função que a contribuinte
rejeita, dizendo ter exercido atividade de produção agropecuária e portanto com direito
ao crédito nos termos do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Embora com ressalvas por se tratar de tributo diverso das contribuições ao PIS e à
Cofins, tanto a auditoria como a interessada referiram-se à legislação do IPI como
reforço ou contraposição à caracterização do exercício da atividade de indústria. No
entanto, melhor que pesquisar o conceito de produção agroindustrial, a solução para o
caso mais depende da definição de cerealista, traçada pelo próprio art. 8o, §1o, I da Lei
no 10.925, de 2004, por conta da restrição que lhes é imposta ao cômputo dos créditos
presumidos.
Nos termos do dispositivo legal (redação dada pela Lei no 11.196, de 2005), específica à
possibilidade de apuração de créditos presumidos para a agroindústria, cerealista se
define pelo exercício cumulativo das atividades de limpar, padronizar, armazenar
e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos códigos
da NCM 09.01 [café], 10.01 a 10.08 [trigo, centeio, cevada, aveia, milho, arroz,
sorgo, outros cereais], exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 [soja] e 18.01
[cacau].
Neste ponto, volta-se a atenção para a atividade desempenhada pela contribuinte nas
operações praticadas com soja, com trigo e com milho.
A fim de confirmar que exerceu atividade de produção agropecuária nas operações cuja
tomada de créditos presumidos foi glosada, a contribuinte, na manifestação, assim
descreve seu processo produtivo:
1a ETAPA — Recebimento e Classificação
A recorrente adquire produtos (soja, milho) de pessoas físicas e outras pessoas
jurídicas, que chegam a granel carregados em caminhões, mercadorias úmidas e com
impurezas, fora do padrão de exportação, passam então por uma classificação (de
acordo com o tipo de mercadoria e suas características) que considera aspectos físicos
do produto: umidade, impurezas, PH, presença de insetos, odor entre outros. [...]
Classificados, os grãos seguem para as moegas para serem descarregados e receberem
o processo de industrialização, no qual consiste em secagem e limpeza.
Fl. 936
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

2a ETAPA - Descarga das mercadorias [...]
3a ETAPA - Pré-limpeza dos Grãos
Nas máquinas de pré-limpeza é realizada a exaustão do pó, os grãos são transportados
até as máquinas de pré-limpeza para a retirada da maior parte dos resíduos e
impurezas (terra e demais resíduos que vem junto aos grãos no ato da colheita).
4a ETAPA - Secagem
[...] Secagem é um tratamento térmico que reduz a umidade da massa de grãos,
(retirando a umidade excessiva dos cereais até um padrão próprio e seguro parao
armazenamento).
O sistema de secagem se compõe de secador com coluna de secagem, difusores de ar
metálicos, exatores axiais ou centrífugos, fornalha, ciclone e transportadores de carga.
As fornalhas fornecem a fonte calorífica para a secagem dos grãos.
5a ETAPA – Pós-limpeza
Após a secagem os grãos passam pelas máquinas de pós-limpeza, onde ocorre a
limpeza mais apurada, com a separação dos grãos quebrados.
6a ETAPA - Armazenagem e Controle de Qualidade
Após os processos de limpeza e secagem os grãos então são transportados até os
armazéns graneleiros (silos) onde ficam armazenados aguardando sua comercialização
para serem expedidos. Durante o período de armazenamento os grãos são conservados
dentro dos armazéns por sistema de aeração, monitorados pelos sistemas de
termometria e acionados de acordo com as condições meteorológicas. Estes sistemas
são essenciais devido à dinâmica de comportamento da umidade e temperatura da
massa de grãos dentro dos silos.
Umidades e temperaturas elevadas podem ocasionar deterioração do produto e gerar
perdas enormes. E não se estabelecendo a temperatura faz-se a "transilagem",
transposição da massa de grãos no próprio silo ou para outro armazém.
Controle de pragas
Tratamento preventivo: se o período de armazenagem for longo, há a aplicação de
inseticidas sobre os grãos durante o transporte para o silo ou armazém, protegendo-os
contra ataque de pragas.
Tratamento curativo: fumigação ou expurgo, técnica empregada para eliminar
qualquer infestação de pragas mediante uso de gás.
Controle integrado (Monitoramento da Massa de Grãos): métodos eficientes de
amostragem de insetos e medição da temperatura e umidade visando integrar diversas
medidas e métodos de controle, que associados ao controle de pragas, minimizam
perdas qualitativas e quantitativas na armazenagem.
7a ETAPA — Expedição
[...] Os grãos são transportados por correias e elevadores de canecas até as caixas de
carregamento.
Pela descrição do processo produtivo das mercadorias (NCM capítulos 10 e 12), não há
dúvida de que, como fundamenta a autoridade fiscal, a contribuinte em verdade exerce
atividade de cerealista, com base nos inciso I do § 1o e inciso I do § 4o, ambos do art. 8o
da Lei no 10.925, de 2004, abaixo transcritos, não havendo previsão, portanto, para
concessão de crédito presumido. Repita-se a transcrição do artigo em tela:
Lei no 10.925, de 2004:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
Fl. 937
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM;(Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
[...]
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste artigo
o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo.
Como se vê, o artigo 8o, §1o, inciso I da Lei no 10.925, de 2004 define ser empresa
cerealista, como a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem vegetal.
Desta forma, considerando a descrição do processo produtivo da contribuinte, não há
outra conclusão possível a não ser que ela realiza "cumulativamente as atividades de
limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem
vegetal", enquadrando-se no conceito de cerealista trazido pela legislação de regência.
Por conseguinte, conclui-se que o aproveitamento do crédito presumido lhe foi
corretamente vedado.
Tocando em argumento que expõe a defesa mais à frente, secar ou não os grãos, não
altera a condição de cerealista uma vez que a secagem não modifica as características do
produto agrícola que recebeu.
Examinando a extensão do conceito de cerealista e aferição dessa condição por pessoa
jurídica que pretendia judicialmente seu reconhecimento como agroindústria, o Ministro
Mauro Campbell em decisão monocrática proferida no Resp no 1703248- SC
(2017/021497-0), confirmou o acórdão recorrido quanto ao enquadramento do
recorrente como cerealista.
Da citada decisão extrai-se que as etapas do processo produtivo da soja, do milho ou do
trigo a granel, descritas pela impetrante em sua peça exordial, enquadram-se
inteiramente no conceito legal de atividade cerealista. Restou claro que o
beneficiamento dos grãos realizado pela parte autora não altera a natureza, acabamento
ou aperfeiçoamento para consumo, ou seja, os grãos (soja, milho e trigo) que em um
primeiro
momento
são
adquiridos
e,
posteriormente,
alienados,
tratam-se,
rigorosamente, do mesmo produto agrícola.
Haveria industrialização se transmudasse o produto para qualquer outro (v.g. óleo de
soja, farelo de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos,
fubá, polenta etc.).
Mais ainda, entendeu o Poder Judiciário que o beneficiamento dos grãos realizado pela
parte autora não altera a natureza, acabamento ou aperfeiçoamento para consumo, ou
seja, os grãos (soja, milho e trigo) que em um primeiro momento são adquiridos e,
posteriormente, alienados, tratam-se, rigorosamente, do mesmo produto agrícola.
Essas conclusões se transferem para a situação dos autos. Quando opera beneficiando e
comercializando os produtos agrícolas recebidos in natura, sem que atue alterando a
natureza física desses bens, caso do milho, do trigo e da soja vendidos em grãos, a
Fl. 938
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

interessada age na condição de cerealista e, portanto, não tem direito a gerar/aproveitar
créditos presumidos vinculados à operação.
A classificação de grãos de milho, trigo e soja na tipologia oficial não desloca a
atividade para a de produção de mercadorias. Apenas para o caso do café, a legislação
incluiu a classificação de grãos em tipos determinados pela classificação oficial como
um dos requisitos para que se defina o exercício da atividade industrial. Essa é a redação
do §6o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, depois revogado pela Medida Provisória no
545, de 2011:
Lei no 10.925, de 2004:
Art. 8o [...]
§ 6oPara os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em relação aos
produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício cumulativo das atividades
de padronizar, beneficiar, preparar e misturar tipos de café para definição de aroma e
sabor (blend) ou separar por densidade dos grãos, com redução dos tipos determinados
pela classificação oficial.(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Para finalizar, o milho, a soja e o trigo beneficiados não são milho, soja e trigo
industrializados. O beneficiamento pode significar simplesmente a remoção de sua
casca, permanecendo o produto ainda dentro da definição dada pelo inciso III do art. 2o
do Decreto- Lei no 986, de 1969:
Art. 2o Para os efeitos deste Decreto-Lei considera-se:
(...)
III – Alimento in natura: todo alimento de origem vegetal ou animal, para cujo
consumo imediato se exija, apenas, a remoção da parte não comestível e os tratamentos
indicados para a sua perfeita higienização e conservação.
Segundo esse dispositivo, os grãos, mesmo tratados para sua perfeita higienização e
conservação (conservação implica a secagem para que os grãos não se deteriorem),
ainda é considerado in natura.
Claro fica, assim, que nas operações com milho, trigo e soja, a contribuinte figura como
cerealista.
A auditoria recorreu a três outras situações para reforçar a conclusão a que chegou
acerca da impossibilidade de apuração de créditos presumidos pela contribuinte.
ANÁLISE DA ATIVIDADE COM BASE NOS CFOPS
Primeiro, analisou os Códigos Fiscais das Operações (CFOP) empregados pela
contribuinte no registro de suas entradas e saídas, concluindo que os CFOPs utilizados
referem-se a operações de revenda de bens, comércio portanto, e não produção. A
contribuinte alega excesso de formalismo por parte da auditoria, sugere erro na
contabilização das operações e reafirma que houve atividade industrial.
Os dados registrados pelos contribuintes na sua própria escrituração fiscal são
elementos firmes que, não contraditados por documentos, podem sim, embasar as
condutas da auditoria, não se tratando, no caso, de mero formalismo, na medida em que
a autoridade fiscal examinou, sim, a atividade da contribuinte concluindo pela não
realização de processos industriais para fins do regime não cumulativo.
No caso, a contribuinte admite o emprego dos CFOPs relativos a aquisições para
revendas nas entradas e de revenda de mercadorias nas saídas do estabelecimento.
Necessário reparar que a alegação de erro se sustenta sobre o argumento já avaliado
acima, isto é, o de que beneficia os grãos recebidos in natura preparando-os para a
comercialização, atividade considerada neste voto como de cerealista.
Assim, ainda que a autoridade não recorresse à análise sobre os códigos de operação, a
atividade de cerealista estaria caracterizada pelo exame dos processos praticados pela
contribuinte sobre os grãos comercializados.
Fl. 939
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

DESTINAÇÃO DAS MERCADORIAS PARA A ALIMENTAÇÃO HUMANA OU
ANIMAL
Outro ponto mencionado no Termo de Constatação como impeditivo à aplicação do art.
8o da Lei no 10.925, de 2004, diz respeito ao destino dos produtos. Entendeu a
fiscalização que os bens não atenderam a condição prescrita no caput do dispositivo
como requisito para a geração de créditos presumidos, que é o da destinação para a
alimentação humana ou animal. Isto porque, diz a autoridade, a empresa promove
exportações diretas e indiretas não se destinando os bens, portanto, à alimentação
humana ou animal.
Em contraste diz textualmente a defesa que: a expressão destinar-se não é sinônima de
"seja próprio" para a alimentação humana ou animal. É fato que a soja e milho
beneficiados serão destinados em larga escala para alimentação humana ou animal.
Pois depois de beneficiadas, seguirão para indústria de óleo, farelo, alimentos, etc. No
entanto não foi a intenção do Legislador condicionar o crédito ao destino final do
produto.
A contribuinte tem razão quando afirma que a legislação não estabeleceu que a venda
dos produtos mencionados no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, tenha que se dar
necessária e imediatamente para o consumo humano ou animal.
De fato, a melhor leitura da condição prevista no artigo legal, não leva a concluir pela
restrição à comercialização dos bens produzidos com os insumos de origem vegetal ou
animal. A condição é que sejam destinados à alimentação humana ou animal ainda que
numa fase posterior da cadeia de produção. Ocorre que especialmente o milho e a soja
podem ser destinados a fabricação de produtos que não sirvam para a alimentação
humana ou animal. Podem ser, por exemplo, empregados na obtenção de álcool
carburante ou de biodiesel, situação que não daria direito à apuração de créditos
presumidos nos termos do artigo em foco.
No entanto, é de todos dispensável a pesquisa sobre a destinação do trigo, da soja e do
milho comercializados, já que a contribuinte se caracteriza como cerealista sem
desempenhar, portanto, a atividade de produção, outro requisito para a tomada de
créditos presumidos estabelecida pelo caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Note-se, arrematando a discussão sobre a caracterização da contribuinte, que a condição
cerealista se evidencia por todos os elementos trazidos pela fiscalização e sustentados
pela legislação, sendo dispensável qualquer procedimento adicional de diligência ou
perícia técnica a confirmação dessa condição.
RESTRIÇÃO AO APROVEITAMENTO DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS
Mais atrás nesse voto, ao fim da apresentação da evolução da legislação que trata dos
créditos presumidos previstos para a agroindústria, foi possível concluir que as
cerealistas figuram como fornecedores de insumos in natura, sem direito a apuração de
créditos presumidos sobre a aquisição dos insumos agropecuários que serão
beneficiados e depois revendidos. Por outro lado, nas operações de venda a pessoa
jurídica tributada pelo lucro real que industrialize o insumo agropecuário para
alimentação humana ou animal nos termos do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, a
cerealista não arca com as contribuições para o PIS e para a Cofins em razão da
suspensão prevista pela mesma lei, em seu art. 9o.
Lembra a manifestação de inconformidade que o art. 17 da Lei no 11.033, de 2004,
autorizou a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados às vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência do PIS e da Cofins e que o art.
16 da Lei no 11.116, de 2005, por sua vez, abriu a possibilidade de ressarcimento e/ou
de compensação dos créditos acumulados nos termos do citado art. 17 da Lei no 11.033,
de 2004.
A seu ver, seria ilegal o constrangimento contido no §2o do art. 3o da IN SRF no 660, de
2006, segundo o qual devem ser estornados os créditos presumidos apurados por
cerealista ou sociedade cooperativa de produção agropecuária quando decorrentes de
Fl. 940
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência
das contribuições.
Em que pese a boa estruturação do argumento, pode-se concluir que a melhor
interpretação do quadro legal é a que foi exposta no Termo Fiscal.
O desenho legal traçado pelos dispositivos em foco evidencia que sequer poderia ser
mobilizada a autorização expressa no art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, para que se
permitisse o aproveitamento dos créditos presumidos vinculados às vendas com
suspensão aqui tratados. Acompanhe-se a razão dessa conclusão.
Como já mencionado, o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, dispõe as hipóteses de geração
do crédito presumido relativamente à atividade agroindustrial. No entanto, o §4o do
comando veda o aproveitamento do crédito presumido calculado sobre os insumos
relacionados às vendas com suspensão praticadas por cerealistas e sociedades de
produção agropecuária.
A interdição ao aproveitamento dos créditos presumidos veiculada no §4o do mesmo
artigo legal que estabelece as hipóteses geradoras do crédito presumido configura regra
que, antes da possibilidade de aproveitamento, impede o próprio nascimento do crédito
presumido. Como as vendas com suspensão constituem fatos distantes no tempo em
relação às aquisições dos insumos a que estão vinculadas e muitas vezes não se tem
antecipadamente definido o fim a que estes se destinam, a legislação exige que os
créditos eventualmente apurados sejam cancelados. Isto porque, a rigor, sequer
poderiam ter nascido e o efeito almejado é o de que estes créditos não deveriam ter sido
gerados. Este mecanismo veio a ser explicitado em norma infralegal, a IN SRF no 660,
de 2006, mais especificamente no seu §2o:
IN SRF no 660, de 2006:
DAS PESSOAS JURÍDICAS QUE EFETUAM VENDAS COM SUSPENSÃO
Art. 3o A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2o, alcança
somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2o;
II - que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a
granel, no caso do produto referido no inciso II do art. 2o; e
III - que exerça atividade agropecuária ou por cooperativa de produção agropecuária,
no caso dos produtos de que tratam os incisos III e IV do art. 2o.
§ 1o Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
I - cerealista, a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem vegetal
relacionados no inciso I do art. 2o;
II - atividade agropecuária, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de criação
de peixes, aves e outros animais, nos termos do art. 2o da Lei no 8.023, de 12 de abril de
1990; e
III - cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que exerça a
atividade de comercialização da produção de seus associados, podendo também
realizar o beneficiamento dessa produção.
§ 2o Conforme determinação do inciso II do § 4o do art. 8o e do § 4o do art. 15 da Lei no
10.925, de 2004, a pessoa jurídica cerealista, ou que exerça as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, ou que exerça atividade
agropecuária e a cooperativa de produção agropecuária, de que tratam os incisos I a
III do caput, deverão estornar os créditos referentes à incidência não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando decorrentes da aquisição dos
insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência
das contribuições na forma do art. 2o.
Fl. 941
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

§ 3o No caso de algum produto relacionado no art. 2o também ser objeto de redução a
zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nas vendas efetuadas
à pessoa jurídica de que trata o art. 4o prevalecerá o regime desuspensão, inclusive
com a aplicação do § 2odeste artigo.
Note-se que a vedação aos créditos nessa situação não desvirtua, como alegado, o
mecanismo da não cumulatividade. Pelo contrário, como a venda se dá com suspensão,
não há efeito cascata a prevenir com a apuração de créditos sobre insumos. Por essa
razão, o impedimento à geração e aproveitamento de créditos.
Os créditos presumidos estornados por força do disposto no §4o do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004 e §2o da IN SRF no 660, de 2006, para os efeitos do regime não
cumulativo devem ser encarados como se sequer tivessem existido. Desse modo, uma
vez inexistentes, não socorre a interessada invocação da combinação dos art. 17 da Lei
no 11.033, de 2004 e art. 16 da Lei no 11.116, de 2005. Coloquem-se os citados
dispositivos em destaque:
Lei no 11.033, de 2004:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Lei no 11.116, de 2004
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na
forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao
final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no
11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a
legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
Como se vê, a possibilidade de manutenção de créditos aberta pela Lei no 11.033, de
2004, e a hipótese de ressarcimento e compensação prevista na Lei no 11.116, de 2005,
pressupõe que os créditos tenham sido gerados. Só se pode manter o que existe, o que
não ocorre, como visto, na situação dos autos.
De toda a forma, a despeito do esforço na definição do alcance dos dispositivos, é
necessário lembrar que a esfera administrativa, por meio do §2o do art. 3o da IN SRF no
660, de 2006, fixou a interpretação que vincula as autoridades fiscais no sentido da
vedação de aproveitamento dos créditos presumidos quando decorrentes da aquisição
dos insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da
exigência das contribuições pelas sociedades cooperativas de produção agropecuária,
entre outras entidades.
(...)
Diante de todo exposto, entendo que a recorrente exerce a atividade de cerealista e
não faz jus ao crédito presumido de PIS/Cofins previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Crédito presumido – Aproveitamento ressarcimento/compensação.
Alega a recorrente que:
Não bastando às restrições impostas pelo Agente Fiscal, quanto à descaracterização do
processo produtivo desempenhado pela Recorrente, relativo mercadorias relacionadas
no caput art. 8o da lei 10.925/2004, classificadas nos capítulos 10 e 12 da NCM (milho,
trigo beneficiados e soja beneficiada) bem como a mensuração do crédito presumido de
Fl. 942
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

PIS e Cofins, uma vez que, restringiu o direito ao crédito, a RFB pretende também,
restringir a forma de aproveitamento do respectivo crédito, impedindo o ressarcimento
em dinheiro ou a compensação do crédito presumido com demais débitos do
contribuinte.
Alega equivocadamente o agente fiscal, que mesmo se fosse reconhecida a qualidade
agroindústria, a contribuinte não teria formalizado o pedido de ressarcimento em
conformidade com o art. 10 da lei 12.431/2011, e portanto os créditos seriam
indeferidos.
Assim, entendeu o agente fiscal que a possibilidade de ressarcimento ao crédito
presumido de PIS e Cofins somente teria sido prevista, após a entrada em vigor da lei
12.431/2011, uma vez que até então o direito ao ressarcimento do referido crédito não
era reconhecido pela RFB.
Entendo que essa matéria resta prejudicada, uma vez que não há crédito
presumido do PIS ou da Cofins reconhecido, tendo em vista a atividade exercida pela recorrente,
conforme capítulo recursal anterior.
Aquisições de combustíveis.
Defende a recorrente que os combustíveis adquiridos pela contribuinte são
insumos utilizados na frota de veículos que tem vínculo direto nas atividades da empresa
servindo para o transporte de produtos e insumos entre os estabelecimentos do contribuinte, e na
prestação de serviços de transportes a terceiros.
A pedra angular do litígio posta neste capítulo recursal se restringe à interpretação
das leis que instituíram o PIS e a Cofins não-cumulativos. A celeuma que embasa a maior parte
dos processos envolvendo o tema diz respeito ao alcance do termo “insumo” para fins de
obtenção do valor do crédito das exações a serem compensadas/ressarcidas.
O Conselheiro José Renato Pereira de Deus, no processo no 13502.720849/2011-
55 de sua relatoria, enfrentou o tema com maestria, profundidade e didática, de sorte que
reproduzo seu voto para embasar minha opinião sobre o conceito, e por consequência, minhas
razões de decidir, in verbis:
II.2.2 - Conceito de Insumo
No mérito, inicialmente, exponho o entendimento deste relator acerca da definição do
termo "insumos" para a legislação da não-cumulatividade das contribuições.
A respeito da definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições, embora
estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de
receitas e o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e
despesas estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da IN
SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um
entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão
de bens utilizados como insumos.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, que utiliza a definição de insumos da legislação do IPI, em especial dos
Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979. Uma segunda corrente que
defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e despesas necessários à
obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas dedutíveis para o IRPJ,
dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. E, uma terceira corrente, que
defende, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição de insumos não se
Fl. 943
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão abrangente quanto a
legislação do imposto de renda.
Para dirimir todas as peculiaridades que envolve a questão do crédito de PIS/COFINS, o
STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no REsp 1.221.170/PR,
em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018.
"Pacificando" o litígio, o STJ julgou a matéria, na sistemática de recurso repetitivo, no
REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou
decidido com a seguinte ementa:
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a
seguir, prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer
parcialmente do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos
do voto do Sr. Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (voto-vista),
Regina Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram
com o Sr. Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco
Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
Fl. 944
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso extraordinário.
Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a PGFN emitiu a Nota
SEI no 63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do repetitivo,
nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com
a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
Fl. 945
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a
definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:"
Em seguida, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, analisando a decisão proferida no
REsp 1.221.170/PR, emitiu o Parecer Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um
todo, ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de
qualidade de produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas
em rebanhos (item 4 do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o
transporte para tanto (item 5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos
à exaustão, despesas do imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de
manutenção dos ativos responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e
Fl. 946
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

modelos, inspeções regulares em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e
serviços de limpeza, desinfecção e dedetização dos ativos produtivos (item 7 do
parecer), dispêndios de desenvolvimento que resulte em ativo intangível que
efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à venda ou em prestação de
serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e lubrificantes em a)
veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta
industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários
ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos
utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao
domicílio dos clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas
prestadoras de serviços de transporte (item 10 do parecer), testes de qualidade de
matérias-primas, produtos em elaboração e produtos acabados, materiais fornecidos na
prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento (questões estas que não possuem caráter
definitivo e que podem ser revistas em julgamento administrativo) não daria margem à
tomada de créditos de insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer),
alvará de funcionamento e atividades diversas da produção de bens ou prestação de
serviços (item 4 do parecer), transporte de produtos acabados entre centros de
distribuição ou para entrega ao cliente (nesta última situação, tomaria crédito como frete
em operações de venda), embalagens para transporte de produtos acabados,
combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer), ferramentas (item 7 do parecer),
despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis mal-sucedidos ou que não
se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com
pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos minerais ou energéticos
que não resultem em produção (esforço mal-sucedido), contratação de pessoa jurídica
para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância, preparação de
alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus
funcionários, à exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do
parecer), combustíveis e lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de
serviços, exemplificando a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários
no trajeto de ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica;
e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes
(item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de qualidade não relacionados
com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Em resumo, considerando a decisão proferida pelo STJ e o posicionamento do Parecer
Normativo Cosit 05/2018, temos as seguintes premissas que devem ser observadas pela
empresa para apuração do crédito de PIS/COFINS: 1. Essencialidade, que diz respeito
ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do
serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência; 2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de
artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g.,equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição
na produção ou na execução do serviço.
Portanto, para análise da subsunção do bem ou serviço ao conceito de insumo,
mister se faz a apuração da sua essencialidade e relevância ao processo produtivo da sociedade.
Com essas considerações, passa-se à análise do caso concreto.
Retornando aos autos, segundo consta no “Termo de Verificação Fiscal”, a
recorrente foi intimada mais de uma vez para apresentar documentação que detalhasse o uso do
combustível. Contudo, não houve resposta. Em função desse fato, a fiscalização realizou rateio
Fl. 947
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

do custo de combustível em função da participação da receita de prestação serviço na receita
bruta e deferiu o valor do crédito correspondente.
Na fase recursal, a recorrente se restringiu a alegar que “Os combustíveis
adquiridos pela contribuinte são insumos utilizados na frota de veículos que tem vínculo direto
nas atividades da empresa servido para o transporte de produtos e insumos entre os
estabelecimentos do contribuinte, e na prestação de serviços de transportes a terceiros.
Contudo, não apresentou nenhum elemento probante.
Esse processo trata de pedido de ressarcimento de créditos oriundos da não-
cumulatividade do PIS e da Cofins. Neste caso, o ônus da prova cabe ao sujeito passivo, pois é
ele quem alega possuir o direito.
Como nada foi provado pela recorrente, mantenho o procedimento adotado pela
fiscalização para quantificar o valor do crédito referente aos combustíveis. Nesta senda, nego
provimento ao capítulo recursal, mantendo a decisão recorrida neste ponto.
Reajuste das bases de cálculo do PIS e da Cofins.
Conforme já anunciado, a recorrente reproduziu no recurso voluntário as mesmas
razões recursais aduzidas na manifestação de inconformidade. Como entendo correta a solução
encaminhada pela instância a quo à lide, reproduzo suas razões de decidir para fundamentar meu
voto sobre o tema, verbis:
Voltando-se agora sobre a composição da base de cálculo, a auditoria constatou a falta
de comprovação de parte das receitas declaradas como de exportação.
Retomando-se o procedimento como descrito pela própria fiscalização:
Ao longo do procedimento fiscal a fiscalizada foi intimada a comprovar entre outros
fatos, a efetiva exportação, entretanto, nem todas as exportações foram devidamente
comprovadas, do que resultaram mudanças na base de cálculo do PIS e da COFINS
não cumulativos, pois aquelas operações não comprovadas, dentro da receita bruta,
foram deslocadas, ou seja, aquelas tidas como exportações, que foram devidamente
comprovadas, assim permaneceram, mas as não comprovadas, foram excluídas do
montante exportado e a fiscalização as migrou para Vendas com Suspensão, quando se
comprovou que a Fertimourão possuía as declarações na forma do art. 9o e do § 3o do
art. 15 da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, emitidas pelas suas clientes, que
possibilitavam à sua inclusão como vendas com suspensão.
Aquelas operações escrituradas como exportadas, mas que não foram comprovadas e
a fiscalizada não possuía as declarações mencionadas no parágrafo precedente,
foram pela fiscalização deslocadas da condição de exportadas, para a nova
composição da base de cálculo tributável do PIS e da COFINS, não cumulativos. Os
valores que compõem a receita bruta foram obtidos por exames dos DACONs e do
memorial de cálculo apresentado pela fiscalizada.
Os valores efetivamente não comprovados no tocante às exportações estão
demonstrados na Planilha Exportações não Comprovadas, que integra este Termo, e
pelo fato exposto, deixaram de integrar a exportação, sendo deslocados para a Base
Tributável, enquanto que na Planilha Venda com Suspensão, estão aqueles valores que
inicialmente foram considerados pela empresa como exportações, foram pela
fiscalização suprimidos desta rubrica, mas como os clientes da FERTIMOURÃO
tinham fornecido a ela a declaração na forma do art. 9o e do § 3o do art. 15 da Lei no
10.925, de 23 de julho de 2004, e diante desses elementos, a auditoria, como já
explicitado, excluiu esses valores do montante exportado (Receita de Exportação),
transportando-os para Vendas com Suspensão.
Por seu turno, alega a contribuinte que as vendas das mercadorias com o fim especifico
de exportação foram feitas para empresa comercial exportadora, que é a responsável
Fl. 948
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

pela comprovação da efetiva exportação da mercadoria e, no caso de não efetuar a
exportação da mercadoria em 180 dias, também responsável pelo pagamento de
eventuais tributos que deixaram de ser recolhidos pelo fornecedor, nos termos do
disposto no art. 9o da Lei 10.833, de 2003.
Ressalta que a autoridade fiscal deve consultar o SISCOMEX a fim de verificar a
efetiva exportação. Diz ter agido de boa fé e que não pode ser penalizada pela falha de
seu cliente que não lhe repassou os comprovantes da exportação da mercadoria que
adquiriu com esta finalidade.
Veja-se que, em sua manifestação de inconformidade, a contribuinte não traz
nenhuma documentação que visa a desconstituir a afirmação fiscal de falta de
comprovação das exportações. Não apresenta nenhum conjunto de documentos
com o fim de atestar a efetivação de exportações diretas e tampouco exibe provas
fiscais de vendas a empresa comercial exportadora que sustente a linha de
argumentação construída no documento de defesa.
Uma das alegações é a de que caberia à fiscalização buscar a prova das exportações em
outros elementos factuais, sugerindo a pesquisa no SISCOMEX. No entanto, trata-se o
presente, como visto, de Pedido de Ressarcimento de crédito que a contribuinte julga
deter contra a Fazenda Pública. Ou seja, aqui não se trata de ação positiva do Fisco no
sentido de exigir tributação sob fato até então oculto dos registros oficiais da pessoa
jurídica. Não. O caso em foco foi iniciado com a pretensão de exercício de um direito
por parte da contribuinte.
De modo próprio a contribuinte protocolou pleito no qual invoca direito de crédito
passível de lhe ser ressarcido pela Administração Tributária.
Para fazer valer esse direito, é preciso que a autoridade fiscal a quem cabe o exame do
pleito tenha segurança da liquidez e certeza do direito demandado para reconhece-lo
legítimo. Colocada em xeque a legitimidade do crédito pleiteado, à autoridade cabe o
indeferimento do pleito, ressalvado ao sujeito passivo a produção de elementos firmes
que desfaçam a incerteza e venham a comprovar a robustez do direito negado.
No caso, não traz a contribuinte qualquer situação de prova no sentido de atestar quer a
efetivação de exportações diretas com relação às notas glosadas, quer a venda a
empresas comerciais exportadoras. Mantida, assim, a realocação das receitas como
efetivada pela fiscalização.
EXPORTAÇÃO NÃO COMPROVADA TRATADA COMO VENDA COM
SUSPENSÃO DE PIS E COFINS
A contribuinte contesta a conduta da fiscalização em levar à base tributável das
contribuições as notas fiscais cuja exportação foi considerada não comprovada e cujo
adquirente da mercadoria não teria apresentado declaração de apuração do imposto de
renda pelo lucro real. Argumenta que a suspensão da incidência das contribuições nas
vendas efetuadas por ela efetuadas não constitui faculdade do contribuinte, mas de uma
condição/obrigação, conforme disposto no art. 9o da Lei no 10.925, de 2004.
Menciona ainda alterações no art. 4o da IN SRF no 660, de 2004, introduzidas pela IN
RFB no 977, de 2009, que dispensaram a previsão, originalmente presente na
regulamentação do art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, que a suspensão das contribuições
nas vendas em foco condicionava-se à apresentação pelo adquirente da mercadoria, de
declaração de apuração do imposto de renda com base no lucro real.
Adiciona que as alterações normativas introduzidas pela IN RFB no 977, de 2009,
seriam mais coerentes com o determinado pela Lei no 10.925, de 2004, passando a
exigir do adquirente da mercadoria a apresentação de declaração somente para as
empresas que não apurem imposto de renda com base no lucro real. Caso o adquirente
que não forneça esta declaração, estará enquadrado na sistemática de apuração no
imposto de renda com base no lucro real, podendo a venda se dar com suspensão do PIS
e da Cofins.
Fl. 949
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Nesse contexto, a interpretação estabelecida para os casos de suspensão extraída da IN
RFB no 977, de 2009, deve ser aplicada retroativamente também para o período tratado
nestes autos, por esta interpretação ser mais benéfica ao contribuinte, e por veicular
normatização em sintonia com a legislação.
Uma vez reclassificada parte das receitas de exportação por falta de comprovação, a
questão posta é se essas receitas devem ser consideradas como sujeitas à suspensão das
contribuições e, portanto, também sem reflexo na apuração da contribuição a pagar.
Como relatado, das receitas reclassificadas, a fiscalizou considerou como sujeitas à
suspensão de PIS e de Cofins apenas aquelas relacionadas a vendas nas quais os
adquirentes declararam a submissão à tributação do imposto de renda das pessoas
jurídicas pelo lucro real.
As demais notas fiscais reclassificadas foram levadas à base de cálculo com incidência
regular de PIS e de Cofins.
A obrigatoriedade da suspensão do PIS e da Cofins na venda de produtos agropecuários
para pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real foi determinada pela Lei no
10.925, de 2004 em seus artigos 8o e 9o. Confira-se a redação dos dispositivos sempre
levando-se em conta a atividade de cerealista desenvolvida pela contribuinte, como se
alcançou mais atrás nesse voto:
Lei no 10.925, de 2004:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01
e 18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 21/11/2005);
(...)
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no
caso de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1° do art. 8° desta Lei, quando efetuada
por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela
Lei no 11.051, de 2004)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso II do
§ 1° do art. 8° desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art. 8°
desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no inciso III do
§ 1° do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 950
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica tributada com
base no lucro real; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam os §§ 6° e
7° do art. 8° desta Lei. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF. (Incluído pela Lei no 11.051, de
2004)”
Esses dispositivos foram regulamentados, inicialmente, na Instrução Normativa SRF no
636, de 24 de março de 2006, depois revogada pela Instrução Normativa SRF no 660, de
17 de julho de 2006, vigente na época dos fatos geradores em análise.
Diz a citada IN SRF no 660, de 2006, nos art. 2o, 3o de sua redação original:
IN SRF no660, de 2004:
Art. 2o Fica suspensa a exigibilidade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) incidentes sobre a
receita bruta decorrente da venda:
I - de produtos in natura de origem vegetal, classificados na Nomenclatura Comum do
Mercosul (NCM) nos códigos:
a) 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os códigos 1006.20 e 1006.30;
b) 12.01 e 18.01;
II - de leite in natura;
III - de produto in natura de origem vegetal destinado à elaboração de mercadorias
classificadas no código 22.04, da NCM; e
IV - de produtos agropecuários a serem utilizados como insumo na fabricação dos
produtos relacionados no inciso I do art. 5o.
§ 1o Para a aplicação da suspensão de que trata o caput, devem ser observadas as
disposições dos arts. 3oe 4o.
§ 2o Nas notas fiscais relativas às vendas efetuadas com suspensão, deve constar a
expressão "Venda efetuada com suspensão da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS", com especificação do dispositivo legal correspondente.
DAS PESSOAS JURÍDICAS QUE EFETUAM VENDAS COM SUSPENSÃO
Art. 3o A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2o, alcança
somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2o;
II - que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a
granel, no caso do produto referido no inciso II do art. 2o; e
III – que exerça atividade agropecuária ou por cooperativa de produção agropecuária,
o caso dos produtos de que tratam os incisos III e IV do art. 2o.
§ 1o Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
I - cerealista, a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem vegetal
relacionados no inciso I do art. 2o;
II - atividade agropecuária, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de criação
de peixes, aves e outros animais, nos termos do art. 2oda Lei no 8.023, de 12 de abril de
1990; e
III - cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que exerça a
atividade de comercialização da produção de seus associados, podendo também
realizar o beneficiamento dessa produção.
Fl. 951
DF CARF MF
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Fl. 34 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

§ 2o Conforme determinação do inciso II do § 4o do art. 8o e do § 4o do art. 15 da Lei no
10.925, de 2004, a pessoa jurídica cerealista, ou que exerça as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, ou que exerça atividade
agropecuária e a cooperativa de produção agropecuária, de que tratam os incisos I a
III do caput, deverão estornar os créditos referentes à incidência não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, quando decorrentes da aquisição dos
insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência
das contribuições na forma do art. 2o.
§ 3o No caso de algum produto relacionado no art. 2o também ser objeto de redução a
zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nas vendas efetuadas
à pessoa jurídica de que trata o art. 4o prevalecerá o regime de suspensão, inclusive
com a aplicação do § 2o deste artigo.
O art. 4o da citada IN SRF no 660, de 2006, prevê as condições para a aplicação da
suspensão:
DAS CONDIÇÕES DE APLICAÇÃO DA SUSPENSÃO
Art. 4o Aplica-se a suspensão de que trata o art. 2o somente na hipótese de,
cumulativamente, o adquirente:
I - apurar o imposto de renda com base no lucro real;
II - exercer atividade agroindustrial na forma do art. 6o; e
III - utilizar o produto adquirido com suspensão como insumo na fabricação de
produtos de que tratam os incisos I e II do art. 5o.
§ 1o Para os efeitos deste artigo as pessoas jurídicas vendedoras relacionadas nos
incisos I a III do caput do art. 3o deverão exigir, e as pessoas jurídicas adquirentes
deverão fornecer:
I - a Declaração do Anexo I, no caso do adquirente que apure o imposto de renda com
base no lucro real; ou
II - a Declaração do Anexo II, nos demais casos.
§ 2o Aplica-se o disposto no § 1o mesmo no caso em que a pessoa jurídica adquirente
não exerça atividade agroindustrial.
Ou seja, para fins de realocação das receitas reclassificadas como sujeitas às
suspensão, a fiscalização considerou o atendimento das condições estabelecidas à
época dos fatos que deram origem aos créditos pleiteados, verificando, nos termos
do 4o da IN SRF no 660, de 2004, a presença de declaração do adquirente
afirmativa de sua sujeição à tributação pelo lucro real e da destinação das
aquisições para a produção dos produtos referidos no caput do art. 8o da Lei no
10.925, de 2004. Os quadros da legislação foram respeitados pela auditoria,
portanto.
Nova redação ao artigo 4o da IN SRF no 660, de 2004, foi conferida pela IN RFB no
977, de 2009. Também acrescentou o art. 9o-A àquela Instrução Normativa. Estes
dispositivos em sua nova redação são os que a contribuinte pretende sejam
retroativamente aplicados aos fatos.
Acompanhem-se as alterações em tela:
IN SRF no 660, de 2004 (redação dada pela IN RFB no 977, de 2009):
Art. 4o Nas hipóteses em que é aplicável, a suspensão disciplinada nos arts. 2o e 3o é
obrigatória nas vendas efetuadas:
I - a pessoa jurídica que produza mercadoria classificada nas posições 02.01, 02.02,
02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29, 05.06.90.00, 05.10.00.10, 15.02.00.1,
41.01.20.10, 41.04.11.24 e 41.04.41.30 da NCM, no caso dos produtos referidos no
inciso I do art. 2o; ou
Fl. 952
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Fl. 35 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

I - a pessoa jurídica que produza mercadoria classificada nas posições 02.01, 02.02,
02.06.10.00, 02.06.20, 02.06.21, 02.06.29, 0210.20.00, 05.06.90.00, 05.10.00.10 e
15.02.00.1 da NCM, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2o; ou (Redação
dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1157, de 16 de maio de 2011)
II - a pessoa jurídica, no caso dos produtos referidos no inciso II do art. 2o.
Parágrafo único. No caso do inciso I, é vedada a suspensão quando a aquisição for
destinada à revenda, sem prejuízo da aplicação, neste caso, do disposto na Lei No
9.718, de 27 de novembro de 1998, na Lei No 10.637, de 30 de dezembro de 2002, na
Lei No 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e no restante da legislação pertinente,
inclusive no que se refere ao direito de crédito.
[...]
Art. 9o-A Para fins de aplicação da suspensão de que tratam os arts. 2o a 4o, a
Declaração do Anexo II deve ser exigida pelas pessoas jurídicas vendedoras
relacionadas nos incisos I a III do caput do art. 3o, e fornecida pelas pessoas jurídicas
adquirentes, nos casos em que o adquirente não apura o imposto sobre a renda com
base no lucro real.
Como se vê, com as alterações, a legislação redirecionou a condição de suspensão
passando a exigir a declaração do adquirente no caso em que este não apure o imposto
de renda com base no lucro real, o que levou a contribuinte a argumentar, com base no
art. 106, do CTN, que este novo entendimento e condição deve nortear o exame da
correção das receitas reclassificadas.
O recurso ao art. 106 do Código Tributário Nacional não socorre a interessada.
Lei no 5.172, de 1966 (CTN)
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I- em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
II- tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática.
A aplicação retroativa tem como hipótese a edição de ato expressamente interpretativo,
o que não vem a ser o caso da IN RFB no 977, de 2009, ou quando a lei ou ato
normativo deixe de considerar o fato como infração ou lhe comine pena menos severa, o
que também não se trata na hipótese, ou ainda quando deixe de tratar o fato com
contrário a qualquer exigência de ação ou omissão.
Liminarmente, pode-se descartar a aplicação dos incisos I e II, a e c, ao caso, primeiro
porque a IN RFB no 977, de 2009, não se trata de dispositivo expressamente
interpretativo e depois porque ela não retira o caráter infracional de fato ou comine
penalidade mais branda a anteriormente prevista.
A alínea b do inciso II do artigo 106 do CTN que poderia, a princípio justificar a
retroação do disposto no art. 9o-A até aos fatos tratados nos autos, traz ela própria a
condição para sua aplicação retroativa, que é a de que a inobservância da ação
originalmente exigida não tenha implicado falta de pagamento do tributo. Reside aí a
falha do argumento da contribuinte na medida em que na época dos fatos a ausência de
declaração dos adquirentes de que se submetiam a tributação do IRPJ pelo lucro real
impedia a suspensão da incidência do PIS e da Cofins. Impedida a suspensão da
incidência, as receitas deveriam ter sido tributadas e portanto, a conduta levaria à falta
de pagamento da contribuição.
Fl. 953
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Fl. 36 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

Por fim, deve-se ainda ter em conta que a própria IN RFB no 977, de 2009,
estabelece a situação em que deve ser considerada a aplicação retroativa nos
termos do art. 106, do CTN. Leia-se o que prescreve o seu art. 22:
IN RFB no 977, de 2009:
Art. 22. Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação,
produzindo efeitos a partir de 1o de novembro de 2009, observado, quanto ao art. 19, o
que dispõe o inciso I do art. 106 da Lei No 5.172, de 25 de outubro de 1966, (CTN).
Percebe-se que a aplicação retroativa está prevista para o art. 19 da IN. O
dispositivo acima comentado, que redireciona a condição para a suspensão da
incidência das contribuições, corresponde, por sua vez ao art. 21, cuja produção de
efeitos se dá partir da publicação da IN RFB no 977, de 2009, que ocorreu em
16/12/2009.
Assim, concluindo o tema, uma vez ausente a declaração dos adquirentes dos
insumos por ele utilizados na produção das mercadorias referidas no art. 8o da Lei
no 10.925, de 2004, de que se sujeitavam-se ao IRPJ com base no lucro real, foi
correta a inclusão efetuada pela auditoria na base de cálculo do PIS e da Cofins
das receitas escrituradas como de exportação mas cuja venda ao exterior não foi
comprovada.
Ex positis, nego provimento ao capítulo recursal.

Taxa Selic
A interessada requer que seja determinada a aplicação da taxa Selic entre a data
do pedido de restituição até a data da completa satisfação do crédito.
Quanto à possibilidade de aplicação de juros compensatórios sobre o
ressarcimento de créditos fiscais referentes ao PIS e a Cofins não-cumulativos, entendo que não
há amparo legal, muito pelo contrário, a Lei no 10.833/2003 veda expressamente a aplicação de
juros compensatórios sobre o ressarcimento de créditos fiscais nela previstos, assim dispondo:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4° do art 3°, do art. 4° e dos §§ 1° e
2° do art. 6°, bem como do § 2° e inciso II do § 4° e §5° do art. 12, não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o P1S/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto nos incisos I e lido § 3° do art. 1°,
nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1°, incisos II e III, 10 e 11 do art. 3°, nos §§
3° e 4° do art. 6°, e nos arts. 7o, 8°, 10, incisos XI a XIV, e 13.
Portanto, pela regra acima reproduzida, é vedada a aplicação da taxa Selic ao
valor do crédito de PIS e de Cofins não cumulativos.
Por fim, essa matéria se encontra pacificada no âmbito do CARF por intermédio
do Enunciado de Súmula CARF no 125.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de
2003.
Conclusão
Por todo exposto, nego provimento ao recurso voluntário.

É como voto.
Fl. 954
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 37 do Acórdão n.o 3302-009.353 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10950.902452/2011-11

(assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 955
DF CARF MF
Documento nato-digital