Tribunal: CARF
Processo: 10580.010745/2006-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDREA DUEK SIMANTOB
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-08-04
Data de publicação: 2020-08-26

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2003
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. HIPÓTESE DE PREJUÍZO FISCAL NO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. APLICABILIDADE.
A multa isolada sobre as estimativas que eram devidas a seu próprio tempo, mas que não foram pagas, é devida ainda que a pessoa jurídica, ao final do ano-calendário correspondente, tenha apurado prejuízo fiscal.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.010745/2006-51
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.020 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
04 de agosto de 2020
Recorrente
POSTO CIDADELLA PETROLEO COMERCIO E SERVIÇOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2003
MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS MENSAIS. HIPÓTESE DE PREJUÍZO FISCAL NO
ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. APLICABILIDADE.
A multa isolada sobre as estimativas que eram devidas a seu próprio tempo,
mas que não foram pagas, é devida ainda que a pessoa jurídica, ao final do
ano-calendário correspondente, tenha apurado prejuízo fiscal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Luis Henrique Marotti Toselli e Caio Cesar
Nader Quintella, que lhe deram provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de
voto os conselheiros Livia De Carli Germano, Edeli Pereira Bessa e Caio Cesar Nader Quintella.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andre Mendes de Moura,
Livia de Carli Germano, Edeli Pereira Bessa, Amelia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane
Vidal Wagner, Luis Henrique Marotti Toselli, Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek
Simantob (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.010745/2006-51
Fl. 606
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto por POSTO CIDADELLA PETROLEO
COMERCIO E SERVIÇOS LTDA (fls. 539 e seguintes) em face do acórdão no 1802-00.742
(fls. 523 e seguintes), proferido pela 2a Turma Especial da Primeira Seção de Julgamento, por
meio do qual foi negado provimento ao recurso voluntário, nos seguintes termos:
“Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso, vencidos o conselheiro relator João Francisco Bianco e o conselheiro Edwal
Casoni de Paula Fernandes Júnior, que davam provimento parcial para cancelar a
multa isolada apenas em relação às estimativas do IRPJ. Designado o conselheiro José
de Oliveira Ferraz Corrêa para redigir o voto vencedor.”
Eis a ementa do acórdão recorrido:
“MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS MENSAIS RELATIVAS A IRPJ E CSLL
Não há entre as estimativas e o tributo devido no final do ano uma relação de
meio e fim, ou de parte e todo, porque a estimativa é devida mesmo que não haja
tributo devido, e, sendo assim, a obrigatoriedade de seu recolhimento não fica afastada
pela apuração de prejuízo, e nem limitada ao valor do tributo apurado no final do ano.
Pelo contrário, tal obrigatoriedade subsiste integralmente, e a sua não observância
enseja a aplicação da penalidade prevista no art. 44, § I o , IV, da Lei 9.430/96.”
Em síntese, a recorrente foi autuada pelo fisco no ano-calendário 2003 porque,
tendo apurado o IRPJ e a CSLL com base no lucro real, e optado pelo recolhimento das
estimativas mensais com base na receita bruta e acréscimos, não efetuou o recolhimento das
referidas estimativas. A fiscalização, então, lançou de ofício a multa isolada sobre as estimativas
não pagas, calculadas sobre os valores da receita bruta extraídos do livro Razão.
Apresentada Impugnação, a mesma foi julgada parcialmente procedente, apenas
para reduzir a multa isolada aplicada, de 75% para 50%, em face da retroatividade benigna,
decorrente do artigo 14 da Lei n° 11.488 de 15 de junho de 2007, que alterou o artigo 44 da Lei
n° 9.430, de 1996, mantendo o lançamento quanto ao demais.
No recurso voluntário a recorrente centrou toda a sua argumentação no fato de que
a própria DRJ teria atestado a apuração de prejuízo fiscal e bases negativas de CSLL ao final
do ano-calendário, de sorte que entende que, assim, estaria configurado o requisito imposto pela
jurisprudência do CARF para afastar a aplicação das multas isoladas.
O acórdão recorrido, contudo, firmou o entendimento de que a multa isolada sobre
as estimativas não pagas é devida mesmo na hipótese de apuração de prejuízo, pois se trata de
uma exigência autônoma, não vinculada à apuração do resultado ao final do período de apuração.
No recurso especial, a recorrente torna a reprisar os argumentos do seu recurso
voluntário, aduzindo que “uma vez encerrado o exercício a que se refere a estimativa, não tem
mais razão de ser a imposição da multa isolada, quando apurado ao final do período a
existência de prejuízo fiscal, exatamente como ocorre no caso em tela”. Apresentou como
paradigmas de divergência os acórdãos no 9101-00.563 e no 9101-00.531.
Fl. 607
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

O recurso especial foi admitido pelo despacho de fls. 580 e seguintes.
A Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou contrarrazões (fls. 591 e
seguintes), pugnando pelo improvimento do recurso.
É o relatório.
Voto
Conselheira Andréa Duek Simantob, Relatora.
O recurso é tempestivo e interposto por parte legítima, sem que fosse contraposto
pela Fazenda Nacional em sede de contrarrazões. Dele, portanto, conheço.
A divergência a ser sanada, conforme visto, diz respeito exclusivamente à
possibilidade, ou não, de exigência da multa de ofício isolada por falta de recolhimento sobre a
base de cálculo estimada quando apurado prejuízo fiscal.
O art. 44 da Lei no 9.430/1996 possuía a seguinte redação, até antes da edição da
Lei no 11.488/2007 (fruto da conversão da MP 351/2007), a respeito da exigência da multa
isolada sobre a falta de recolhimento das estimativas:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata,
excetuada a hipótese do inciso seguinte;
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
(,,,)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do
imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art.
2o, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de
cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-
calendário correspondente;”
Com a edição da Lei no 11.488/2007, esta multa veio a ter o seu valor reduzido de
75% para 50%, contudo, o teor do artigo em nada se alterou no que diz respeito à parte final do
inciso IV do § 1o acima sublinhada, tendo esta disposição legal apenas sido “relocada” dentro do
artigo 44, passando a constar no inciso II, alínea ‘b’, deste dispositivo. Confira-se:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:
(...)
Fl. 608
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que
tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no
caso de pessoa jurídica.”
Consoante bem observou o voto vencedor do acórdão recorrido, é importante
destacar que o texto legal diz “ainda que tenha apurado prejuízo fiscal” e não “ainda que
venha a ser apurado prejuízo fiscal”, o que, para além da absoluta clareza do dispositivo, por si
só, serve para jogar uma pá de cal sobre qualquer pretensão de se defender que a multa somente
poderia ser aplicada durante o próprio ano em curso. O tempo verbal não deixa dúvida alguma,
ou seja, mesmo que a pessoa jurídica já tenha apurado prejuízo fiscal, ainda assim fica ela
sujeita à multa isolada sobre as estimativas não pagas naquele ano que já se encerrou.
Deste modo, resta evidente a completa dissociação entre a penalidade a ser
aplicada sobre as estimativas que eram devidas a seu próprio tempo (sejam elas calculadas sobre
a receita bruta e acréscimos, sejam elas apuradas com base em balanços de suspensão ou redução
ao longo dos meses) mas que não foram pagas, e o valor do lucro ou prejuízo que tenha sido
apurado ao final daquele exercício.
Ademais, não bastasse a literalidade do dispositivo em comento, que não
possibilita, com a devida vênia, compreensão diversa, é regra básica de hermenêutica que se
deva privilegiar a interpretação que confira eficácia ao dispositivo, e não aquela que o reduza à
inutilidade.
A interpretação defendida pela recorrente, no sentido de que, tendo sido apurado
prejuízo, desapareceria a “razão de ser” da multa isolada, simplesmente inutiliza por completo
toda a parte final do dispositivo em questão, que exatamente preconiza a aplicação da multa
isolada “ainda que tenha apurado prejuízo fiscal (...) no ano-calendário correspondente”.
A tese defendida pela recorrente, portanto, com todas as vênias, não encontra
respaldo algum na legislação posta, e cuja adoção, em última análise, caracterizaria, portanto, o
afastamento de norma legal expressa e vigente.
Nestas condições, a multa isolada sobre as estimativas não pagas é devida mesmo
que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal no ano-calendário correspondente.
Assim, nego provimento ao recurso especial.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob

Fl. 609
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
O dissídio jurisprudencial apresentado nestes autos diz respeito à exigência de
multas isoladas aplicadas por falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL ao longo do
ano-calendário de 2003. O acórdão recorrido manteve a exigência, mas os paradigmas afastaram
as penalidades aplicadas depois do encerramento do ano-calendário e da apuração de prejuízo
fiscal.
Esta Conselheira já proferiu votos favoráveis ao entendimento estampado no
acórdão recorrido, condutores dos Acórdãos no 9101-004.290, 9101-004.291, 9101-004.294,
9101-004.295, 9101-004.320, 9101-004.416, 9101-004.462 e 9101-004.544, aplicando a
jurisprudência desta Turma, retratada nos seguintes julgados:
FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA MENSAL. MULTA
ISOLADA. BASE DE CÁLCULO. PRAZO.
A sanção imposta pelo descumprimento da apuração e pagamento da
estimativa mensal do lucro real anual é a aplicação de multa isolada
incidente sobre percentual do imposto que deveria ter sido antecipado.
O lançamento, sendo de ofício, submete-se a limitador temporal
estabelecido por regra decadencial do art. 173, inciso I do CTN, não
havendo óbice que se seja efetuado após encerramento do ano-
calendário. (Acórdão no 9101-002.432 - Sessão de 20 de setembro de
2016).
ESTIMATIVAS MENSAIS. FALTA DE PAGAMENTO A obrigação de
antecipar os recolhimentos é imposta ao sujeito passivo que opta pela
apuração anual do lucro, e subsiste enquanto esta opção não for, por
outros motivos, afastada. A apuração dos tributos incidentes sobre o
lucro tributável ao final do ano-calendário e seu eventual recolhimento a
partir do vencimento fixado para os tributos devidos no ajuste anual não
anulam o descumprimento daquela obrigação Nos casos de falta de
recolhimento, falta de declaração em DCTF e não comprovação de
compensação de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL, incide a
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

multa isolada. (Acórdão no 9101-002.433 - Sessão de 20 de setembro
de 2016).
MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de
2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, quando adotou a redação em
que afirma "serão aplicadas as seguintes multas", deixa clara a
necessidade de aplicação da multa de ofício isolada, em razão do
recolhimento a menor de estimativa mensal, cumulativamente com a
multa de ofício proporcional, em razão do pagamento a menor do tributo
anual, independentemente de a exigência ter sido realizada após o final
do ano em que tornou-se devida a estimativa. (Acórdão no 9101-
002.777 - Sessão de 6 de abril de 2017).
MULTA ISOLADA.
A multa isolada pune o contribuinte que não observa a obrigação legal
de antecipar o tributo sobre a base estimada ou levantar o balanço de
suspensão, logo, conduta diferente daquela punível com a multa de
ofício proporcional, a qual é devida pela ofensa ao direito subjetivo de
crédito da Fazenda Nacional.
Nesse contexto, é possível a cobrança da multa isolada ainda que o
lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário. (Acórdão no
9101-003.224 - Sessão de 9 de novembro de 2017).
IRPJ. CSLL. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE
ESTIMATIVAS. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO ANO.
É devida a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda
que o lançamento ocorra após o encerramento do ano-calendário.
(Acórdão no 9101-003.353 - Sessão de 17 de janeiro de 2018).
Deste último julgado extrai-se o voto condutor de lavra da Conselheira e
Presidente Adriana Gomes Rêgo, que evidencia a validade do lançamento, não só em face da
Fl. 611
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

apuração de prejuízo fiscal ao final do ano-calendário, como também na hipótese de exigência
formalizada após seu encerramento:
A recorrente sustenta a impossibilidade de a multa isolada ser exigida após o
encerramento do ano em que era devida a estimativa. Assim, a discussão cinge-se à
possibilidade ou não de exigir-se a multa isolada pela falta de recolhimento de
estimativas após o encerramento do ano-calendário.
Pela lógica do argumento levantado pela recorrente, o dever de antecipar deixaria de
existir quando o tributo passa a ser exigível ao final do ano-calendário, condição em que
seria devido o próprio tributo, acrescido da multa de ofício pelo não recolhimento do
ajuste anual. Pela mesma lógica, a falta de recolhimento de estimativas não seria
punível porque, se ao final do período nada foi apurado como devido, ou ainda, caso
tenha sido experimentado prejuízo fiscal ou saldo negativo de IRPJ ou de CSLL, não
haveria mais que se falar em dever de antecipar algo que não existe e, assim, não
haveria conduta a ser punida.
Com a devida vênia, discorda-se desse entendimento.
Em verdade, a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro real
apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou o legislador, a
possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados
anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais a título de estimativa, que devem
ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em balanço/balancete de
suspensão e/ou redução.
Observe-se:
Lei no 9.430/1996 (redação original)
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo
pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada,
mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de
que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos
§§ 1o e 2o do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995,
com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995.
§ 1o O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante
a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento.
§ 2o A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00
(vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota
de dez por cento.
§ 3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá
apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam
os §§ 1o e 2o do artigo anterior.
§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a
pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
I - dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados
na legislação vigente, bem como o disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995;
II - dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro
da exploração;
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
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III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na
determinação do lucro real;
IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo.
Vê-se, então, que a pessoa jurídica, obrigada a apurar seus resultados de acordo com as
regras do lucro real trimestral, tem a opção de fazê-lo com a periodicidade anual, desde
que, efetue pagamentos mensais a título de estimativa. Essa é a regra do sistema.
No presente caso, a pessoa jurídica fez a opção por apurar o lucro real anualmente,
sujeitando-se, assim, e de forma obrigatória, aos recolhimentos mensais a título de
estimativas.
Nos autos de infração de CSLL e IRPJ (e-fls. 71 e 72; 85 e 86, do 2o Volume V1
digitalizado), foram exigidas, com fulcro no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, multas
isoladas relativas aos anos-calendário de 2006 e 2007. Parte da exigência teve
fundamento no referido dispositivo legal, mais precisamente em seu inciso II, alínea
"b", já com as modificações introduzidas pela Lei no 11.488, de 2007.
A vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é
inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por
postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o
lucro.
Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em face
de infrações das quais resultam falta de recolhimento de tributo pois, na apuração anual,
o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em que a estimativa
é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao devido por ocasião
do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo experimentado à
União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro tributável, hipótese
na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos desde o trimestre de
sua ocorrência.
Assim, a exigência de multa isolada pela falta ou insuficiência de recolhimentos
estimados visa punir a conduta do contribuinte que abandona a regra geral de tributação,
que é o lucro real trimestral, sem cumprir o requisito para o ingresso na sistemática
das estimativas mensais antecipatórias dever instrumental, e pode ser exigida, sim,
mesmo que encerrado o ano-calendário, porque pune-se a conduta de não recolhimento
de uma obrigação tributária.
Ora, a evidência suficiente de que a multa isolada pode ser aplicada depois do
encerramento do ano-calendário permanece constando na redação atual do art. 44 da Lei
no 9.430, de 1996, no sentido do cabimento da multa ainda que tenha sido apurado
prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro
líquido, no ano-calendário correspondente. Nestes termos, a lei, desde a sua redação
original, afirma a aplicação da multa ainda que a apuração final revele a inexistência de
tributo devido sobre o lucro apurado. Senão, vejamos:
Lei no 9.430, de 1996 (redação original):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa
moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do
inciso seguinte;
Fl. 613
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
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II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts.
71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Vide Lei no 10.892, de 2004)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
(...)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda
e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar de fazê-
lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
Lei no 9.430, de 1996 (redação atual):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide
Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007) (Grifou-se)
Ademais, a utilização da expressão "ainda que" deixa patente o cabimento da multa
isolada mesmo se houver tributo devido ao final do ano-calendário, hipótese na qual
seria devida, também, a multa proporcional estipulada na nova redação do inciso I do
art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.
Mas não é só isso que o legislador quis dizer. Em verdade, quando menciona que a
multa é devida ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-
calendário correspondente, está-se dizendo também que essa multa é aplicável após o
encerramento do ano-calendário. Ora, com a devida vênia à tese defendida aqui pela
contribuinte, se a multa não pudesse ser cobrada após o encerramento do ano-
calendário, como ela poderia ser exigida ainda que tivesse sido apurado prejuízo fiscal
ou base negativa?
Como dito, a obrigação de antecipar os recolhimentos é imposta ao sujeito passivo que
opta pela apuração anual do lucro, e subsiste enquanto esta opção não for, por outros
motivos, afastada1. A apuração dos tributos incidentes sobre o lucro tributável ao final

1 Lei no 8.981, de 1995: Art. 47. O lucro da pessoa jurídica será arbitrado quando:
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real ou submetido ao regime de tributação de que trata o
Decreto-Lei no 2.397, de 1987, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de
elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraude ou contiver vícios, erros
ou deficiências que a tornem imprestável para:
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
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do ano-calendário e seu eventual recolhimento a partir do vencimento fixado para os
tributos devidos no ajuste anual não anulam o descumprimento daquela obrigação.
Neste sentido é o voto da ex-Conselheira Edeli Pereira Bessa acerca da questão2:
Conclui-se, daí, que o legislador estabeleceu a possibilidade de a penalidade ser
aplicada mesmo depois de encerrado o ano-calendário correspondente, e ainda que
evidenciada a desnecessidade das antecipações, nesta ocasião, por inexistência de IRPJ
ou CSLL devidos na apuração anual.
Para exonerar-se da referida obrigação, cumpria à contribuinte levantar balancetes
mensais de suspensão, e evidenciar a inexistência de base de cálculo para recolhimento
das estimativas durante todo o ano-calendário.
Ausente tal demonstração, resta patente a inobservância da obrigação imposta àqueles
que optam pela apuração anual do lucro. Logo, para não se sujeitar à multa de ofício
isolada, deveria a contribuinte ter apurado e recolhido os valores estimados com os
acréscimos moratórios calculados desde a data de vencimento pertinente a cada mês, e
não meramente determinar o valor que, ao final, ainda remanesceu devido nos cálculos
do ajuste anual.
Ou seja, para desfazer espontaneamente a infração de falta de recolhimento das
estimativas, deveria a contribuinte quitá-las, ainda que verificando que os tributos
devidos ao final do ano-calendário seriam inferiores à soma das estimativas devidas.
Apenas que a quitação destas estimativas, porque posteriores ao encerramento do ano-
calendário, resultaria em um saldo negativo de IRPJ ou CSLL, passível de compensação
com débitos de períodos subseqüentes, à semelhança do que viria a ocorrer se a
contribuinte houvesse recolhido as antecipações no prazo legal.
Já se a contribuinte assim não age, o procedimento a ser adotado pela Fiscalização
difere desta regularização espontânea. Isto porque seria incongruente exigir os valores
que deixaram de ser recolhidos mensalmente e, ao mesmo tempo, considerá-los quitados
para recomposição do ajuste anual e lançamento de eventual parcela excedente às
estimativas mensais.
Assim, optou o legislador pela dispensa de lançamento do valor principal não
antecipado, e reconhecimento dos efeitos de sua ausência no ajuste anual, com
conseqüente exigência apenas do valor apurado em definitivo neste momento, sem levar
em conta as estimativas, porque não recolhidas. E, para que a falta de antecipação de
estimativas não ficasse impune, fixou-se, no art. 44, §1o, inciso IV, da Lei no 9.430/96, a
penalidade isolada sobre esta ocorrência, distinta da falta de recolhimento do ajuste
anual, como já explicitado. (grifou-se)

b) determinar o lucro real.
[...]
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de cumprir o disposto no § 1o do art. 76 da
Lei no 3.470, de 28 de novembro de 1958;
VI - (Revogado pela Lei no 9.718, de 1998)
VII - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, livro Razão ou
fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário.
VIII – o contribuinte não escriturar ou deixar de apresentar à autoridade tributária os livros ou registros auxiliares de
que trata o § 2o do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e § 2o do art. 8o do DecretoLei
no 1.598, de 26 de dezembro de 1977. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
2 Acórdão no 1101-00.434, integrado por voto vencedor do ex-Conselheiro Allexandre Andrade Lima da Fonte
Filho afastando a multa isolada aplicada concomitantemente com a multa de ofício antes da alteração do art. 44 da
Lei no 9.430, de 1996, pela Medida Provisória no 351, de 2007.
Fl. 615
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Consoante antes observado, o tributo apurado ao final do ano-calendário somente se
sujeita a encargos a partir de seu vencimento3. Logo, para desconstituir a infração de
falta de recolhimento de estimativas, o sujeito passivo deve recolher as antecipações em
atraso com os encargos pertinentes desde seu vencimento mensal. O recolhimento do
tributo devido no ajuste anual, mesmo acrescido dos correspondentes encargos, não
repara o prejuízo causado ao fluxo de caixa da União que, na regra geral de tributação,
receberia trimestralmente o ingresso dos tributos incidentes sobre o lucro. O mesmo
prejuízo ocorre se o contribuinte deixa de recolher as antecipações e apura saldo
negativo de IRPJ ou de CSLL ao final do período de apuração. Veja que o legislador
não fez distinção alguma a esse respeito.
Em seu recurso, alega a contribuinte que a cobrança da multa isolada por falta do
recolhimento mensal de estimativas seria improcedente, uma "vez que as antecipações
pagas durante o ano foram superiores ao valor do IRPJ e da CSLL apurados no ajuste
anual (31/12/2006), gerando, inclusive, valores a serem restituídos e/ou compensados".
Ocorre que o caput do art. 2o da Lei no 9.430, de 1996, ao reportar-se ao disposto no art.
35 da Lei no 8.981, de 1995, permite que o sujeito passivo reduza ou até suprima os
recolhimentos mensais caso demonstre, por meio de balancetes de suspensão ou
redução, que as estimativas pagas ao longo do ano-calendário superam o que seria
devido em razão do lucro real acumulado até o mês de levantamento do balancete.
Assim, dispõe o art. 35 da Lei no 8.981, de 1995:
Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido
em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais, que o
valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive adicional, calculado com
base no lucro real do período em curso.
§ 1o Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:
a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no
livro Diário;
b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do Imposto de Renda e da
contribuição social sobre o lucro devidos no decorrer do ano-calendário.
§ 2o Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as pessoas jurídicas
que, através de balanço ou balancetes mensais, demonstrem a existência de prejuízos
fiscais apurados a partir do mês de janeiro do ano-calendário. (Redação dada pela Lei no
9.065, de 1995)
§ 3o O pagamento mensal, relativo ao mês de janeiro do ano-calendário, poderá ser
efetuado com base em balanço ou balancete mensal, desde que neste fique demonstrado
que o imposto devido no período é inferior ao calculado com base no disposto nos arts.
28 e 29. (Incluído pela Lei no 9.065, de 1995)
§ 4o O Poder Executivo poderá baixar instruções para a aplicação do disposto neste
artigo. (Incluído pela Lei no 9.065, de 1995)
Portanto, poderia o contribuinte ter demonstrado, por meio de balanços ou balancetes
mensais, que o valor do tributo acumulado já pago excedia o valor do tributo devido,
podendo suspender ou reduzir o pagamento da estimativa mensal. No caso concreto,
entretanto, o recorrente não fez essa opção. Assim, restam devidas as multas isoladas
sobre as estimativas não recolhidas, calculadas com base no faturamento do respectivo
mês.

3 Neste sentido é o disposto no art. 6o, §1o c/c §2o da Lei no 9.430, de 1996.
Fl. 616
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

No que tange aos argumentos da recorrente nos itens 3.2.6 a 3.2.8 de sua peça recursal,
no sentido de que as alterações promovidas pela Medida Provisória no 351/2007,
convertida na Lei no 11.488/2007, no art. 44 da Lei no 9.430/1996, impõem penalidade
menos severa, cumpre esclarecer que concorda-se com tais argumentos. Aliás, também
a Fiscalização assim o fez, havendo lançado a multa já com o percentual de 50%. De
forma que, já houve a aplicação do art. 106 do CTN, requerida no recurso.
Assinale-se, ainda, que o argumento contrário à aplicação da multa isolada depois do
encerramento do ano-calendário resultaria em cenário no qual a falta de recolhimento de
estimativas somente seria punida se a infração fosse constatada antes do encerramento
do ano-calendário, interpretação que praticamente nega eficácia ao dispositivo legal e
confere significativa vantagem à opção pelo lucro real anual em detrimento à regra geral
de apuração trimestral do lucro tributável.
Em face do exposto, NEGO PROVIMENTO ao recurso especial do contribuinte,
mantendo o lançamento das multas isoladas. (destaques do original)
Contudo, nas discussões mais recentes desta Turma foi suscitada a tese condutora
do Acórdão CSRF no 01-05.552, que merece algumas considerações.
Referido julgado pauta-se em construção argumentativa que, partindo de diversas
premissas, dentre elas a de que a adoção de bases de cálculo e percentuais idênticos em duas
normas sancionadoras faz pressupor a identidade do critério material dessas normas, e de que a
base de cálculo predita no artigo 44 da Lei no 9.430/96 refere-se à multa pela falta de
pagamento de tributo, promove um correlação entre a apuração do tributo devido ao final do
exercício e da estimativa, para afirmar que não será devida estimativa caso inexista tributo
devido no encerramento do exercício e assim concluir que após o final do exercício, o balanço
de encerramento e o tributo apurado devem ser considerados para fins de cálculo da multa
isolada.
Na verdade, porém, apenas o caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, conjugado
com seus incisos I e II e combinado com seu §2o, em suas redações originais, definiam as multas
pela falta de pagamento de tributo, constatação reforçada pelo §1o do mesmo dispositivo que, em
seu inciso I, afirmava que a exigência da penalidade se daria juntamente com o tributo ou a
contribuição não pagos. Já a multa por falta de recolhimento de estimativas, aqui em debate,
tinha sua materialidade integralmente prevista na redação original do §1o, inciso IV, do art. 44 da
Lei no 9.430, de 1996, expressa no sentido de não depender da existência de tributo ou
contribuição não recolhido, não só pela previsão de que deveria ser exigida isoladamente, mas
também pela ressalva de que seria devida pelo sujeito passivo ainda que tenha apurado prejuízo
fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-
calendário correspondente. A única vinculação entre as duas penalidades se dava pela expressão
“as multas de que trata este artigo”, que principiava o §1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, em
sua redação original, mas que, somente se interpretada de forma estanque, desconsiderando a
formatação isolada da penalidade definida no inciso IV do mesmo §1o, autoriza a conclusão de
que ambas tratariam de multa por falta de pagamento de tributo. A interpretação integrada destas
disposições, porém, permite validamente concluir que a expressão “as multas de trata este artigo”
referia, apenas, os percentuais ali fixados, e não se prestava a condicionar a exigência das multas
isoladas à existência de imposto ou contribuição devido ao final do ano-calendário.
Assim, com estes acréscimos, o presente voto alcança a mesma conclusão daquele
expresso pela I. Relatora, no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
Fl. 617
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Conselheira

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Livia De Carli Germano
Optei por apresentar a presente declaração de voto para detalhar meu
posicionamento a respeito da matéria: “exigência de multas isoladas após o encerramento do ano
calendário”.
Costuma-se argumentar que, após o término do ano-calendário, a exigência de
recolhimentos por estimativa perde sua eficácia, prevalecendo a exigência do tributo
efetivamente devido e apurado com base no lucro. Segundo essa linha, haveria, entre as
estimativas e o tributo devido no final do ano, uma relação de meio e fim, ou de parte e todo.
Para estes, a multa isolada cobrada em razão da ausência de recolhimento de estimativas apenas
poderia ser aplicada durante o ano-calendário, ou seja, antes do ajuste anual.
Não discordo das premissas de tal raciocínio, isto é, concordo que é inerente ao
dever de antecipar a existência da obrigação cujo cumprimento se antecipa. Não obstante,
compreendo que a conclusão a que ele chega não é adequada, e isso essencialmente porque, aqui,
não estamos tratando de incidência de principal de tributo, mas de norma que estabelece uma
penalidade.
É dizer, embora se trate, essencialmente, do mesmo tributo (IRPJ/CSLL anual), as
condutas exigidas do contribuinte são distintas: a primeira é o dever de antecipar parcelas do
tributo calculadas sobre uma base provisória (estimativas mensais), e a segunda é o dever de
pagar este mesmo tributo efetivamente apurado como devido ao final do ano-calendário (ajuste
anual).
Uma conduta independe logicamente da outra, ou seja, o dever de recolher
estimativas pode existir sem que venha a haver tributo devido no ajuste anual, e vice-versa.
Além disso, tais condutas visam a atender bens jurídicos distintos, sendo uma destinada a manter
o fluxo de caixa do governo durante o ano, e outra dirigida ao recolhimento do tributo
efetivamente devido.
Daí porque tais condutas podem ser, como de fato são, penalizadas de forma
especifica – nos das atuais, a primeira à razão de 50% da estimativa não recolhida e a segunda à
razão de 75% do valor do ajuste anual devido.
Vale notar que a conclusão acima não contradiz o disposto no enunciado da
Súmula CARF 82 (vinculante, conforme Portaria MF 277/2018), que diz:
Súmula CARF 82: Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de
ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
Fl. 618
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Isso porque, de novo, aqui não estamos tratando do principal de tributo, mas da
pena prevista para a conduta consistente em agir em desconformidade com o que prevê a
legislação fiscal (dever de adiantar estimativas mensais).
Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal
enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal da estimativa,
visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano-calendário. Não obstante, a pena
prevista para o descumprimento do dever de recolher a estimativa permanece -- e, até por isso, é
denominada “multa isolada”: porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de
cálculo (a própria estimativa devida).
De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando a
infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso porque, se fosse
constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à fiscalização exigir a própria estimativa
devida, acrescida de multa e dos respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas
da multa (ou seja, a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa
mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação fática.
A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor
do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do enunciado da
Súmula CARF 82:
(...)
A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir estimativas
não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base está contido no
saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço.
Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de recolher as
estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e a contribuição
não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos.
(...)
Portanto, compreendo que os argumentos acima não são suficientes para levar ao
cancelamento da exigência da multa isolada em questão.
Muitos sustentam, por outro lado, uma possível identidade entre as bases de
cálculo das multas isolada e de ofício, na redação original do dispositivo legal, isto é, antes da
alteração promovida pela Lei 11.488/2007. Passo a analisar a questão: qual seria a base de
cálculo das multas isoladas: seria o valor das antecipações não recolhidas ou o valor do imposto
apurado pelo lucro real anual?
A redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996 era a seguinte (grifamos):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
(...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
Fl. 619
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o
vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto
(carnê-leão) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar
de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda
e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar de fazê-lo,
ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
O caput do artigo 44 traz a base de cálculo das multas em questão, fazendo
menção à “totalidade de tributo ou contribuição”.
A uma primeira vista, tal referência parece mesmo se reportar ao valor devido no
ajuste anual, inclusive em razão do emprego do termo “totalidade” – de fato, a princípio, parece
não fazer sentido pensar que a norma fala em “totalidade de tributo” querendo se referir ao valor
da estimativa mensal, eis que não se “totaliza” o valor de um pagamento que é único a cada mês.
A questão é: nesses termos, como compatibilizar o caput do dispositivo com os
incisos de seu parágrafo primeiro?
Explica-se. O caput do artigo 44 prevê que a base de cálculo da multa será “a
totalidade do tributo ou contribuição”. Se isso significa o valor devido no ajuste anual, qual
seria o conteúdo do inciso IV do parágrafo primeiro (acima grifado), em especial considerando:
(i) a possibilidade (remota, mas existente) de verificação da ausência de recolhimento de
estimativa ainda no curso do ano-calendário (quando ainda não há ajuste anual apurado), e (ii) a
previsão de que a multa isolada pode ser exigida “ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal
ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente”?
Em ambas as hipóteses acima, teríamos um problema quanto à base de cálculo
para a multa isolada a ser aplicada, eis que, (i) no caso de verificação, ainda no curso do ano
calendário, de ausência de recolhimento da estimativa mensal, a base de cálculo da multa isolada
seria inexistente, e (ii) no caso de apuração de prejuízo fiscal ou base negativa no ajuste anual, a
base de cálculo da multa isolada seria zero.
É dizer, nessas situações, (i) a multa isolada não poderia (impossibilidade prática)
ser aplicada antes da entrega da declaração, por ausência de base de cálculo, e (ii) o trecho final
do inciso IV do parágrafo 1o traria uma afirmação em si mesma contraditória, eis que ele estaria
dizendo que a multa isolada poderia ser exigida ainda que sua base de cálculo fosse zero.
Observo que os “dilemas” acima não mais subsistem eis que, posteriormente aos
fatos objeto dos presentes autos (MP 303, de 29 de junho de 2006, que perdeu eficácia em 27 de
outubro daquele ano, e MP 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei 11.488/2007) , a
legislação foi alterada e, nos dias atuais, o caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996 deixou de
indicar a base de cálculo das multas, sendo certo que a base de cálculo da multa isolada
atualmente é, nos termos do inciso II, o valor do pagamento mensal devido. Veja-se:
Fl. 620
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide
Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser
efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no
caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
Acontece que a legislação foi alterada sem qualquer previsão expressa de ter sido
interpretativa (art. 106 do CTN), o que leva à conclusão de que a alteração, por si só, não teria
influência na interpretação a ser dada à legislação vigente anteriormente.
Assim, das duas uma: ou (a) se considera que o caput do artigo 44 da Lei
9.430/1996, quando menciona “totalidade de tributo ou contribuição”, está se referindo ao ajuste
anual -- hipótese em que (i) não se aplica a multa isolada se verificada no curso do ano
calendário, em virtude da ausência de base de cálculo, e (ii) deve ser ignorado o trecho final do
inciso IV do parágrafo 1o (“ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente”),
porque contraditório com o caput, ou (b) se dá novo sentido para o caput do artigo 44,
compreendendo-se o significado de “totalidade de tributo ou contribuição” como sendo,
genericamente, o valor devido que deixou de ser recolhido, e integrando-o de acordo com o
inciso do parágrafo primeiro em questão – e, assim, para os incisos I e II ele significaria o ajuste
anual enquanto que, para os incisos III e IV, seria o valor do recolhimento mensal devido.
Muitos sustentam que não se pode interpretar que a legislação esteja mencionando
“tributo” querendo se referir às estimativas já que, tecnicamente, estas não são tributo mas mera
antecipação. Sem embargo, não vejo problemas em tal raciocínio já que, na qualidade de
antecipação de uma prestação potencialmente devida, a estimativa tem, em sua origem, a
qualidade e a natureza do que busca antecipar.
Portanto, considerando o arrazoado acima, compreendo que a única forma de
compatibilizar o trecho final do caput do artigo 44 da Lei 9.430/1996, em sua redação original,
com o trecho final do inciso IV do seu parágrafo 1o, é considerar que a menção do caput à
“totalidade de tributo ou contribuição” deva ser compreendida de forma integrada com os
incisos do parágrafo primeiro, sem negar eficácia a nenhuma de suas disposições.
Deste modo, muito embora tal termo se identifique com ao valor devido no ajuste
anual nos incisos I e II do parágrafo 1o (o que, inclusive, justificaria a menção ao vocábulo
“totalidade”), no caso de ausência de recolhimentos mensais (incisos III e IV do parágrafo 1o), a
base de cálculo da multa necessariamente é o valor do recolhimento mensal devido.
Fl. 621
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Não se nega que o caput orienta a matéria a ser tratada na norma, nem o fato de os
parágrafos serem dedicados a expressar “os aspectos complementares à norma enunciada no
caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida” (Lei Complementar 95/98, art. 11,
III, “c”), não obstante também deve-se ter em mente a máxima de hermenêutica segundo a qual a
lei não contém palavras inúteis (verba cum effectu sunt accipienda – i.e., as palavras devem ser
compreendidas como tendo alguma eficácia). Assim, compreendo não ser adequado,
principalmente quando possível uma interpretação que pressuponha a coerência do texto
normativo, optar por uma interpretação que resulte em se considerar como não escrita a
integralidade do trecho final do inciso IV do parágrafo 1o do artigo 44, da Lei 9.430/1996.
Tal interpretação revela-se, ainda, coerente com o princípio geral de que, em se
tratando de penalidade, a graduação deve levar em conta a gravidade da falta, sendo assim
adequado o entendimento de que a multa tenha por base de cálculo o valor da estimativa mensal
devida e não recolhida.
Além disso, em se estabelecendo a base de cálculo da penalidade como sendo o
valor do recolhimento mensal devido e não realizado, a interpretação se coaduna com a
faculdade que se confere ao sujeito passivo de interromper os pagamentos por antecipação
quando apure, mediante balanços ou balancetes mensais, que o valor já pago da estimativa
acumulada excede o valor do tributo calculado com base no lucro ajustado do período em curso
(parágrafo 2° do artigo 39 da Lei 8.383/1991).
É dizer, a multa isolada não poderá ser aplicada na hipótese em que o
recolhimento mensal não seja devido -- em razão do levantamento de balancetes de suspensão –
e proporcionalmente em caso e balanços de redução. E isso, ressalte-se, independentemente de
transcrição e tais balancetes no Diário, como enuncia a Súmula CARF 93: “A falta de
transcrição dos balanços ou balancetes de suspensão ou redução no Livro Diário não justifica a
cobrança da multa isolada prevista no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996,
quando o sujeito passivo apresenta escrituração contábil e fiscal suficiente para comprovar a
suspensão ou redução da estimativa”. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
Observo, por fim, que a posição segundo a qual a multa isolada sobre as
estimativas não pagas é devida independentemente do resultado final da apuração do ajuste anual
tem prevalecido nesta 1a Turma da CSRF, como ilustram os acórdãos 9101-004.106, de
9/04/2019; 9101-004.771, de 05/02/2020; 9101-004.819, de 03/03/2020; bem como a votação
ocorrida nesta seção de julgamento nos processos 10380.008925/2005-48 e 16004.001088/2006-
81 (acórdãos não publicados quando da elaboração da presente declaração de voto).
Estas são as razões pelas quais considero que a multa isolada sobre as estimativas
não pagas é devida independentemente do resultado final da apuração do ajuste anual. Ressalto
que considero uma exceção à cobrança das multas isoladas a hipótese em que estas são exigidas
concomitantemente com a multa de ofício, mas, não sendo este o caso dos autos, deixo de me
pronunciar aqui sobre este tema especificamente.
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano
Fl. 622
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

DECLARAÇÃO DE VOTO
Caio Cesar Nader Quintella, Conselheiro

Ousando divergir do bem fundamentado e robusto voto da I. Relatora, registra-se
aqui a discordância de seu entendimento meritório, justificando-se, a seguir, o voto pela
procedência do Recurso Especial da Contribuinte.

Pois bem, o tema não é novo. Pelo contrário, há décadas a matéria em questão
vem sendo analisada neste E. CARF, havendo farta jurisprudência sobre o tema, inclusive desta
C. 1a Turma da CSRF.

E como se observa, é incontroverso que, ainda que inadimplidos os
adiantamentos, por meio das estimativas de IRPJ e CSLL devidas ao longo do ano-calendário de
2003, houve, ao final do período, a apuração de prejuízo.

Tal fato não só está atestado nos autos, sendo incontroverso, como o I. Relator do
v. Acórdão recorrido o considera para fundamentar sua posição, quando conclui que não há
entre as estimativas e o tributo devido no final do ano uma relação de meio e fim, ou de parte e
todo (porque a estimativa é devida mesmo que não haja tributo devido), e, sendo assim, a
obrigatoriedade de seu recolhimento não fica afastada em função de apuração de prejuízo, e
nem limitada ao tributo devido no final do ano (fls. 530).

Nessa toada, primeiramente, este Conselheiro esclarece que já se pronunciou
sobre esta celeuma jurídica na aplicação da referida sanção, quando da relatoria do v. Acórdão no
1402-003.898, proferido pela C. 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção, publicado em
11/07/2019, oportunidade em que, inclusive, valeu-se do voto vencido da I. Conselheira
Cristiane Silva Costa, proferido em precedente sobre esta mesma matéria, apreciado por esta C.
1a Turma da CSRF, estampado no Acórdão no 9101-003.802, publicado em 07/01/2019. Confira-
se:

Como se observa do relatório, a matéria sobre apreço refere-se à possibilidade
de se exigir dos contribuinte, antes de 2007 (a matéria controversa no presente
caso apenas abrange penalidades referentes às estimativas mensais apuradas
em janeiro e fevereiro de 2004 e novembro de 2005), após o encerramento do
período de apuração, em ano-calendário em que o Contribuinte percebeu
prejuízo.
Fl. 623
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

(...)
Além do recolhimento das sanções referentes ao ano-calendário de 2007 (que
justificou aa desistência impugnatória do tema), em termos probatórios, o
direito alegado da Recorrente depende apenas da demonstração de que teria
verificado prejuízo nos anos-calendário de 2004 e 2005.
Contudo, não obstante tenha a Contribuinte acostado suas DIPJs integrais de
ambos os períodos à sua Impugnação, demonstrando o prejuízo percebido na
apuração do Lucro Real naqueles anos-calendário (vide fls. 223 e 303,
especificamente), a própria Fiscalização faz a mesma prova, quando lavratura
da Autuação, já em setembro de 2008 (vide fls. 16 e 52, especificamente). Ou
seja, tal fato é incontroverso.
Tal tema foi muito debatido no antigo e predecessor C. Conselho de
Contribuinte e mesmo neste E. CARF, nas últimas duas décadas. A divergência
de posicionamentos, antagônicos, baseia na interpretação atribuída ao art. 44
da Lei no 9.430/96, confrontando a redação de seu caput com o inciso IV do seu
§1o, antes das alterações promovidas pela MP no 351/2007, e na natureza
tributária das estimativas, de mera antecipação do tributo devido ao final do
ano-calendário.
Até o final de 2014, a matéria era julgada favoravelmente à pretensão da
Contribuinte pela C. 1a Turma da CSRF, vindo, posteriormente, tal N.
Colegiado, a alterar seu posicionamento.
Tendo em vista a natureza exclusivamente jurídica do debate ora empregado,
bem como a clareza da matéria envolvida e a existência de centenas
precedentes jurisprudenciais administrativos sobre tema, adota-se a seguir, na
certeza de não se estar promovendo o afastamento ou a negativa de vigência a
dispositivo legal, como fundamento das razões de decidir, o voto vencido da I.
Conselheira Cristiane Silva Costa, proferido no mais recente precedente sobre
matéria apreciado pela C. 1a Turma da CSRF, estampado no Acórdão no 9101-
003.802, publicado em 07/01/2019:
Passo a enfrentar o mérito.
O caso dos autos é de exigência de multa quanto às estimativas mensais, quando
o contribuinte apurou prejuízo e bases negativas ao final do ano-calendário.
A impossibilidade de cobrança da multa sobre estimativas mensais tem por
principal fundamento a lógica empregada na sistemática de antecipação por
estimativas. Isto porque as estimativas mensais não configuram obrigação
tributária autônoma, mas mera técnica de arrecadação.
A esse respeito, destaque-se artigo 231, do RIR/1999 (Decreto 3.000/1999), que
estabelece a compensação dos valores antecipados a título de estimativa mensal
ao final do ano:
Art. 231. Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser
compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor (Lei
no 9.430, de 1996, art. 2o, § 4o): (...)
IV - do imposto pago na forma dos arts. 222 a 230. (grifamos)
Fl. 624
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

De acordo com o dispositivo do Regulamento do Imposto de Renda, a pessoa
jurídica que tenha recolhido estimativas poderá, ao final do ano-calendário,
deduzi-las do saldo a pagar do IRPJ. Tal mecanismo demonstra a relação
inafastável entre as estimativas mensais e a apuração ao final do período,
confirmando que não se tratam de relações jurídicas tributárias autônomas, mas
apenas uma técnica de arrecadação.
Considerando a natureza de mera antecipação da estimativa, este Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais consolidou entendimento sobre a
impossibilidade de sua cobrança após o encerramento do ano calendário,
conforme Enunciado n. 82 de sua Súmula: Súmula CARF 82:
Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de
IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
O E. Superior Tribunal de Justiça também decidiu que as estimativas mensais
são meras antecipações do fato gerador, que ocorre ao final do período de
apuração, verbis:
É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de
antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base
de calculo do IRPJ e da CSLL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos
tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2o da Lei no 9.430/96. (Superior
Tribunal de Justiça, AgRg no Resp 694.278, Rel. Min. Humberto Martins, DJ
de 03/08/2006)
Nesse contexto, seria legítima a cobrança de multa isolada sobre estimativas
mensais se efetuado o lançamento antes do encerramento do ano-calendário, o
que não ocorreu no caso do presente processo administrativo.
São precisas as considerações de Paulo de Barros Carvalho tratando da relação
indissociável entre o tributo pago ao final do ano e a estimativa mensal:
Prescreve o art. 2o da Lei n. 9.430/969 que a pessoa jurídica sujeita à tributação
com base no lucro real poderá optar pelo pagamento dos tributos, em cada mês,
determinados sobre base de cálculo estimada. Feita essa opção, tem-se
recolhimento do IRPJ e da CSLL por estimativa, em que os valores devidos a
título de imposto e de contribuição são determinados mediante a aplicação,
sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais previstos em lei.
Essa opção não exclui, contudo, a obrigação de calcular a renda e o lucro
líquido no final do ano-calendário, e de efetuar o pagamento dos tributos sobre
ele incidentes. O §3o do dispositivo acima transcrito não deixa dúvidas a
respeito do assunto (...). E o §4o segue a mesma linha de raciocínio, ao estipular
que o tributo pago no regime de estimativa deve ser deduzido para fins de
determinação do saldo de tributo a pagar.
Em sentido semelhante, também, é a disposição do art. 6o da Lei n. 9.430/96, a
qual permite entrever a indissociabilidade do tributo pago no regime de
estimativa e aquele devido ao final do ano-calendário.
(...)
Os referidos preceitos legais nos levam a concluir que o regime de estimativa
não veicula tributos distintos do IRPJ e da CSLL anuais. Trata-se de técnica de
Fl. 625
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

tributação que implica antecipação do recolhimento de valores presumidamente
devidos em 31 de dezembro de cada ano. Por isso, na apuração dos tributos no
último dia do ano-calendário (critério temporal do IRPJ e da CSLL) devem ser
consideradas as quantias antecipadas e, ainda, se estas forem superiores ao
débito efetivo, cabe sua restituição (Derivação e Positivação no Direito
Tributário, Volume 1, 2a edição, São Paulo, Noeses, 2014, fl. 289/290)
Curiosamente, a despeito do processo tratar de multa isolada quanto a meses de
janeiro, fevereiro e abril do ano de 2006, o Termo de Verificação Fiscal
fundamenta-se na redação do artigo 44, II, b, da Lei no 9.430/1996, conferida
por legislação posterior (Medida Provisória no 303, de 29/06/2006), que, ainda,
perdeu a eficácia.
Destaca-se trecho do Termo de Verificação Fiscal a esse respeito:
25. Dada a situação descrita, procedeu-se ao lançamento de oficio da multa
isolada sobre os valores lido recolhidos, ainda que tenha sido apurado prejuízo
fiscal ou base negativa da CSLL ao final do ano-calendário em questão,
conforme determina o artigo 44 da Lei N° 9.430/96 (com a redação da Medida
Provisória n° 303, de 29 de junho de 2006, cujo teor foi mantido na redação
dada pela Medida Provisória n° 351, de 22 de janeiro de 2007):
"Art. 44. Nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes
multas:
II - cinqüenta por cento, exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar
de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na
declaração de ajuste, no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 1o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de
pessoa jurídica." (grifamos)
Com efeito, o artigo 44, IV, §1o, IV, da Lei no 9.430/1996 tinha a seguinte
redação anteriormente à Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007,
convertida na Lei no 11.488/2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
Fl. 626
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
Antes disso, a Medida Provisória no 303/206, de 29/06/2006, perdeu a eficácia,
mas também teve previsão de modificação do citado artigo 44.
De toda forma, o caput do artigo 44 explicitava que apenas seria exigida a multa
isolada no caso de "diferença de tributo ou contribuição". O §1o, inciso IV
autorizava a cobrança isolada destas multa, ainda que apurado prejuízo fiscal,
mas a interpretação do parágrafo deve se conformar ao caput e, assim, só
poderia ser aplicada a citada multa isolada caso houvesse lançamento antes do
final do ano-calendário.
Do contrário, indevida a cobrança de multa isolada sobre estimativas mensais.
A 1a Turma Ordinária da 3a Câmara deu provimento ao recurso voluntário,
conforme voto vencedor do qual se extrai:
Conforme consta dos termos do relatório apresentado, em relação ao exercício
de 2006, a contribuinte apurou prejuízo fiscal (e também bases negativas), não
restando, portanto, ao final do ano-calendário, qualquer montante a ser
recolhido a título de IRPJ e/ou CSLL.
A matéria, portanto, cinge-se à análise própria dos contornos normativos
aplicáveis ao chamado recolhimento de estimativas mensais, que, como se
verifica, pelas sistemáticas próprias daqueles referidos tributos (IRPJ e CSLL,
apurados pelo Lucro Real), representam-se, de fato, como meras antecipações
do montante devido ao final do exercício. (...)
Da leitura desse relevante precedente, verifica-se que, tomando-se em conta a
aplicação das disposições do mencionado Art. 44 da Lei 9.430/96, pacificou-se
naquela Câmara Superior o entendimento de que a base de cálculo indicada pela
legislação de regência para a apuração da referida multa isolada seria o
montante ou a diferença do tributo devido, o que, no caso de apuração de
prejuízos fiscais e/ou bases negativas, efetivamente impõe a conclusão de que o
montante da penalidade, no caso, seria igual a zero.
A partir dessas considerações, entendo, na linha apontado, que o lançamento da
referida multa isolada, no caso do não recolhimento de estimativas, somente
tem cabimento no mesmo ano-calendário de sua apuração, sendo certo que, com
o encerramento do exercício, a obrigação de recolhimento dessas antecipações
dá lugar à apuração e recolhimento do Lucro Real Anual, restando, pois,
completamente indevido o lançamento da referida multa isolada quando
verificado que, naquele exercício, a contribuinte apurou prejuízo, não restando
valor algum a ser recolhido aos cofres fazendários.
Com essas considerações, pedindo as mais respeitosas vênias ao ilustre Sr.
Relator, entendo que o recurso interposto merece provimento, especificamente
porque, sendo constatada a existência de prejuízo fiscal (e bases negativas),
inexigível, após o encerramento do ano-calendário a exigência das estimativas
não recolhidas (Súmula CARF no 82), e, pela verificação da inexistência de
lucro tributável no exercício, indevida também a cobrança da referida multa
isolada, sendo, portanto, completamente infundado o lançamento realizado.
Fl. 627
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

O acórdão recorrido não merece reparos. Assim, voto por negar provimento ao
recurso especial da Procuradoria para afastar a exigência de multa isolada
calculada sobre estimativas mensais.
Acrescente-se às palavras da I. Conselheira que a questão aqui tratada se
amolda exclusivamente como ferramenta punitiva do Estado, compondo o ius
puniendi (ainda que formalmente contida no sistema jurídico tributário),
ficando sujeita aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam
essa prerrogativa penal do Poder Público.
Assim, se a norma que veicula tal sanção, diante da análise dos termos
presentes em todas as suas previsões, consideradas conjuntamente, permite
uma interpretação mais favorável ao apenado do que aquela adotada pela
Autoridade aplicadora, inclusive, in casu, dispensando o sancionamento,
merece, então, prevalecer aquela hermenêutica, trazida no Apelo.
Parte de tal principiologia informa a norma contida no art. 112 do CTN, sendo,
claramente, aplicável ao caso o teor do seu inciso II, diante do conflito lógico
de previsões do art. 44 da Lei no 9.430/96.

Em resumo, extrai-se do entendimento lá adotado, para aplicar também, agora, ao
presente caso, que a correta interpretação da prescrição sancionatória do inciso IV do §1o do art.
44 da Lei no 9.430/96, sob o devido confronto com o teor do seu próprio caput, no que tange a
fatos ocorridos até janeiro de 2007 (a presente demanda trata de eventos ocorridos ainda em
2003), é a de que a multa isolada prevista deve ser calculada com base na totalidade ou diferença
de tributo ou contribuição efetivamente devidos pelo contribuinte, apurados ao final do período.

À luz de tal entendimento, no presente caso, considerando os fatos e as provas
incontroversos, resta evidente que tomou-se base equivocadas na aplicação da penalidade,
adotando o cálculo da Fiscalização referentes às estimativas mensais, sem considerar, no
lançamento de ofício, os valores negativos de IRPJ CSLL, previamente informados nas
Declarações transmitidas.

A Fazenda Nacional, tradicionalmente, defende uma interpretação dessa mesma
redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 (anterior a 2007), em que não se considera o teor do seu
caput, mas, isoladamente, o teor do inciso IV do §1o para se extrair a base da sanção.

Ora, havendo eventual antinomia ou conflito prescritivo entre caput e incisos de
um determinado parágrafo, é absolutamente pacífico, inclusive em atenção ao artigo 11, inciso
III, alínea “c”, da Lei Complementar no 95/98, que deve prevalecer hermenêutica que privilegia
aquilo veiculado no caput – não podendo, de forma alguma, simplesmente ignorar a redação da
partícula primordial do dispositivo, a que os parágrafos, incisos e alíneas se submetem.

Fl. 628
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Em resposta a tal tese, e novamente ilustrando o entendimento a que me filio,
confira-se trecho do icônico voto vencedor do I. Conselheiro Marcos Vinícius Neder de Lima, no
v. Acórdão CSRF/01-05.552, proferido em sessão de 04 de dezembro de 2006, por esta mesma
C. 1a Turma:

Assim, o tributo correspondente e a estimativa a ser paga no curso do ano
devem guardar estreita correlação, de modo que a provisão para o pagamento
do tributo há de coincidir com valor pago de estimativa ao final do exercício.
Eventuais diferenças, a maior ou a menor, na confrontação de valores geram
pagamento ou devolução de tributo, respectivamente. Assim, por força da
própria base de cálculo eleita pelo legislador — totalidade ou diferença de
tributo — só há falar em multa isolada quando evidenciada a existência de
tributo devido.
Defendem alguns que a conclusão acima contradiz o § 1°, inciso IV, do mesmo
dispositivo legal, que estabelece a aplicação de multa isolada na hipótese de a
pessoa jurídica estar sujeita ao pagamento de tributo ou contribuição e deixar
de fazêlo, ainda que tenha prejuízo ou apurado base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente.
Ou seja, por esse enunciado, permaneceria obrigatório o recolhimento por
estimativa mesmo se houvesse prejuízo ou base de cálculo negativa.
Essa contradição é apenas aparente.
O parágrafo 2° do art. 39 da Lei n.° 8.383/91 autoriza a interrupção ou
diminuição dos pagamentos por antecipação quando o contribuinte demonstra,
mediante balanços ou balancetes mensais, que o valor já pago da estimativa
acumulada excede o valor do tributo calculado com base no lucro ajustado do
período em curso.
Os balanços ou balancetes mensais são, então, os meios de prova exigidos pelo
Direito, para que se demonstre a inexistência de tributo devido. Na verdade,
para emprestar praticidade ao regime de estimativa, inverteu-se o ônus da
prova, atribuindo ao contribuinte o dever de demonstrar que não apurou lucro
no curso do ano e que não está sujeito ao recolhimento antecipado. Via de
regra, o ânus de provar que o contribuinte está sujeito ao regime de estimativa,
para fins de aplicação da multa, caberia ao agente fiscal.
Assim, caso a pessoa jurídica não promova o correspondente recolhimento da
estimativa nos meses próprios do respectivo ano-calendário e não apresente os
balancetes de suspensão no curso do período - ainda que tenha experimentado
prejuízo ou base de cálculo negativa - ficará sujeita à multa isolada de que
trata o art. 44 da Lei n° 9.430/96. A lei estabelece uma presunção de que o
valor calculado de forma presumida (estimada) coincide com o tributo que será
devido ao final do período, partindo da constatação de que a estimativa não foi
recolhida e de omissão do sujeito passivo em apresentar os balanços ou
balancetes.
Esse não é o caso, contudo, da empresa que, após o término do ano-calendário
correspondente, apresenta o balanço final do período ao invés de balancetes ou
balanços de suspensão. Nesse caso, a exigência da norma sancionadora para
Fl. 629
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

que se comprove a inexistência de tributo é atendida. Vale dizer, após o
encerramento do período, o balanço final (de dezembro) é que balizará a
pertinência do exigido sob a forma de estimativa, pois esse acumula todos os
meses do próprio ano-calendário. Nesse momento, ocorre juridicamente o fato
gerador do tributo e pode-se conhecer o valor devido pelo contribuinte.
(...)
Chegamos, portanto, a poucas, mas importantes conclusões:
1- as penalidades, além da obediência genérica ao principio da legalidade,
devem também atender a exigência de objetividade identificando com clareza e
precisão, os elementos definidores da conduta delituosa;
2- a adoção de bases de cálculo e percentuais idênticos em duas normas
sancionadoras faz pressupor a identidade do critério
material dessas normas;
3- tributo, na acepção que lhe é dada no direito positivo (art. 3° do Código
Tributário Nacional) pressupõe a existência de obrigação jurídica tributária
que não se confunde com valor calculado de forma estimada e provisória sobre
ingressos;
4- a base de cálculo predita no artigo 44 da Lei n° 9.430/96 refere-se à multa
pela falta de pagamento de tributo;
5- o tributo devido ao final do exercício e a estimativa a ser paga no curso do
ano devem guardar estreita correlação, de modo que a provisão para o
pagamento do tributo há de coincidir com valor pago de estimativa ao final do
exercício;
6- não será devida estimativa caso inexista tributo devido no encerramento do
exercício;
7- os balanços ou balancetes mensais são os meios de prova exigidos pelo
Direito, para que o contribuinte demonstre a inexistência de tributo devido e a
dispensa do recolhimento da estimativa;
8- após o final do exercício, o balanço de encerramento e o tributo apurado
devem ser considerados para fins de cálculo da multa isolada;
9- antes do final do exercício, o fisco pode considerar para fins de aplicação de
multa isolada o valor estimado calculado a partir da receita da empresa, desde
que a inexistência de tributo não esteja comprovada por balanços ou
balancetes mensais.
(...)
Além disso, a recorrente recolheu, nos anos de 2001 e 2002, à título de
estimativa no curso dos anos que foram objeto da autuação valor superior ao
devido ao final do período-base de apuração (fls 391), não havendo como
prosperar a exigência da penalidade pelo não recolhimento de estimativas que
superam o tributo devido. (destacamos)

Fl. 630
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.020 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.010745/2006-51

Desse modo, considerando os fundamentos acima trazidos, é certo que o v.
Acórdão recorrido merece reforma, sendo manifestamente procedentes as alegações do Recurso
Especial.

Diante do exposto, voto por conhecer o Recurso Especial do Contribuinte, para,
no mérito, dar-lhe provimento, reformando o v. Acórdão recorrido.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella

Fl. 631
DF CARF MF
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