Tribunal: CARF
Processo: 15253.000345/2008-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARI VENDRAMINI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-28
Data de publicação: 2020-03-23

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15253.000345/2008-24
Recurso
Voluntário
Resolução no
3301-001.383 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
28 de janeiro de 2020
Assunto
CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP - CRÉDITOS NÃO CUMULATIVIDADE
Recorrente
FERTILIZANTES FOSFATADOS S/A FOSFERTIL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência para que a Unidade de Origem apure os créditos considerando aas
determinações do Parecer Normativo COSIT no 5/2018.
(documento assinado digitalmente)
Winderley Morais Pereira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ari Vendramini - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Winderley Morais Pereira
(Presidente), Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Salvador Cândido
Brandão Junior, Marco Antonio Marinho Nunes, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen e
Ari Vendramini (Relator)
Relatório
Adoto o relatório componente do Acórdão no 09-29.413, exarado pela 1a Turma da
DRJ/FORTALEZA, aqui combatido :

Trata-se o presente de Declaração de Compensação - DCOMP do
débito de IRRF, código 5706, período de apuração 08/2005, com
crédito da Contribuição para o PIS/Pasep — regime não
cumulativo, relativo ao 3 0 trimestre de 2004. 0 valor utilizado do
crédito nesta DCOMP é de R$637.021,78.
Inicialmente, a interessada apresentou Declaração de Compensação
- DCOMP do débito de IRRF, código 5706, período de apuração
08/2005, no valor total de R$1.848.566,70, com crédito do
PIS/Pasep — regime não cumulativo, relativo aos meses de agosto,
setembro, outubro, novembro e dezembro, todos de 2004, nos
valores
de
R$284.469,61,
R$352.552,17,
R$358.234,22,
R$353.857,36 e R$379.427,15, respectivamente, e janeiro de 2005,
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 15253.000345/2008-24
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Fl. 2 da Resolução n.o 3301-001.383 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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no valor de R$120.026,19 (fls. 2 a 8), que deu origem ao processo
n° 10650.001047/2005-11.
Em razão da determinação contida no art.21, §9°, da IN SRF n°
600, de 2005: "o crédito utilizado na compensação deverá estar
vinculado ao saldo apurado em um único trimestre-calendário",
a autoridade preparadora providenciou a abertura do presente
processo de representação para análise do direito creditório
referente ao 3° trimestre de 2004.
Da verificação da legitimidade do crédito do PIS/Pasep do 3°
trimestre de 2004 resultou o Relatório Parcial de Diligência Fiscal
(fls. 105 a 120), do qual se extrai:
- exclusão indevida, no valor de R$123.980,73 a titulo de "Receitas
sujeitas A Aliquota Zero" da base de cálculo das contribuições;
- glosa de bens utilizados como insumos: a) documentos fiscais em
nome de terceiros, b) gastos de natureza permanente tais como
aquisição de partes e peças para o ativo imobilizado (item ativado,
itens em estoque, itens utilizados em 2004 com nenhuma, uma ou
duas aquisições até 31/12/2007, itens não justificados) e materiais
para construção; c) gastos isentos; d) pagamento de aluguel de
imóvel à pessoa fisica; e) outros gastos não previstos na legislação;
f) aquisição de insumos sujeitos aliquota zero; g) gastos com
arrendamento mercantil em nome de terceiros; h) documentos não
apresentados;
- glosa de serviços utilizados como insumos: a) documentos não
apresentados, b) gastos de natureza permanente como construção
de rede elétrica, montagem de tubulações das linhas, locação de
equipamentos para soldagem de tubulação, montagem de sistema
de exaustão, construção de poço artesiano, soldagem de tubulação
em canteiro de obras e substituição de cabos elétricos; c) outros
gastos não previstos na legislação;
- glosa de despesas não comprovadas com energia elétrica;
- glosa de despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos por
falta de apresentação de documentação fiscal, glosa de gasto com
manutenção do sistema "0 ARQUIVISTA", por falta de previsão
legal;
- glosa de despesas de armazenagem de mercadoria e frete na
operação de venda que não constam nos relatórios em meio
magnético, para as quais não foram apresentados documentos
fiscais comprobatórios, e aquelas que já haviam sido lançadas em
meses anteriores;
- glosa de despesas de contraprestação de arrendamento mercantil;
A DRF-Uberaba/MG emitiu o Despacho Decisório, de fls. 123 a
131, no qual reconheceu o direito creditório no valor de
R$479.671,48, e determinou os seguintes procedimentos:
a) homologação da Declaração de Compensação objeto do Processo
administrativo 10650.001047/2005-11, correspondente ao abatimento
de R$479.671,48 (Quatrocentos e sessenta e nove mil,seiscentos e
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Fl. 3 da Resolução n.o 3301-001.383 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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setenta e um reais e quarenta e oito centavos), relativo aos créditos da
Contribuição para O PIS, modalidade não-cumulativa apurados no 3°
trimestre/2004, do valor devido a titulo de IRRF (código: 5706), período
de apuração: 13/08/2005, no valor de R$ 1.848.566,70.
b) Cobrança do valor de R$157.350,30 (Cento e cinqüenta e sete mil,
trezentos e cinqüenta e trinta centavos), relativo a parte do débito de
IRRF (código: 5706), período de apuração:13/08/2005,indevidamente
compensado com crédito da Contribuição para o PIS, não reconhecido
pela ação fiscal.
A empresa apresentou manifestação de inconformidade (fls. 140 a
178), na qual, após as alegações expostas, assim requer:
Por todo o acima exposto, a (sic) requer-se a reforma do despacho
decisório, com o cancelamento da cobrança vinculada, para que seja
deferido o ressarcimento dos créditos de PIS decorrentes:
(i) da aquisição de serviços, partes e peças de manutenção de
máquinas e equipamentos adquiridos;
(ii) da aquisição serviços utilizados como insumos;
(iii) da integralidade dos gastos decorrentes do contrato de
arrendamento mercantil firmado com a IBM Leasing;
(iv) da integralidade dos créditos sobre a aquisição de insumos
adquiridos e vinculadas a saídas com aliquota zero do PIS e da
COFINS;
(v) dos encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado
decorrentes da aquisição de partes e peps componentes de instalações
industriais.
Por oportuno, a Requerente postula que, caso seja considerado
necessário por este órgão julgador, seja determinada a realização de
diligência fiscal visando a comprovação das alegações expostas na
presente Manifestação de Inconformidade.
É o relatório.

2.

Assim restou ementado o Acórdão :
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA 0 PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
SERVIÇOS E BENS. CRÉDITO SOBRE INSUMOS.
Somente os bens e os serviços aplicados ou consumidos na
produção de bens destinados à venda são considerados insumos e
dão direito ao crédito.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
CRÉDITO
SOBRE
DEPRECIAÇÃO.
A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados sobre
encargos de depreciação, somente em relação as máquinas e aos
equipamentos adquiridos para utilização na fabricação de produtos
destinados à venda.
Com relação as máquinas, equipamentos e outros bens adquiridos
no Pais até 30 de abril de 2004, incorporados ao ativo imobilizado,
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Fl. 4 da Resolução n.o 3301-001.383 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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e utilizados na fabricação de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços, o contribuinte pode descontar créditos
calculados sobre os encargos de depreciação somente até
31/07/2004.
MANUTENÇÃO DO CRÉDITO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA ZERO.
Somente a partir de 09 de agosto de 2004, com o advento da
Medida Provisória n° 206, de 6 de agosto de 2004, convertida na
Lei n° 11.033, de 21 de dezembro de 2004, ficou estabelecido que
as vendas efetuadas com suspensão, isenção, aliquota zero ou não-
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a
essas operações.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA.
É de se indeferir pedido de diligência genérico, que não especifica
a sua necessidade nem a matéria controversa a ser analisada.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Credit6rio Não Reconhecido
3.

Inconformada , a ora recorrente apresenta recurso voluntário, onde alega,
reforçando argumentos apresentados em impugnação e trazendo outros :
- TEMPESTIVIDADE
- FATOS
- RAZÕES DE REFORMA DA DECISÃO RECORRIDA
- DIREITO DE CRÉDITO SOBRE BENS UTILIZADOS COMO INSUMO
– NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA
- documentos fiscais em nome de terceiros
- partes e peças de manutenção
- item ativado
- itens em estoque
- itens utilizados sem outras aquisições ou com aquisições após
considerável lapso temporal
- itens não justificados
- itens empregados em ativos que sofreram alteração no valor contábil
- materiais para construção
- outros gastos não previstos na legislação
- gastos com arrendamento mercantil em nome de terceiros
- DIREITO DE CRÉDITO SOBRE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO
INSUMO
- aquisições de serviços de natureza permanente ou não previstos na
legislação
- BASE DE CÁLCULO DE CRÉDITOS A DESCONTAR RELATIVOS A
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
- DIREITO DE CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS
VINCULADOS A SAÍDAS NÃO TRIBUTADAS REALIZADAS ANTES DE
09/08/2004
- PEDIDO
- For todo o acima exposto, a Recorrente requer seja declarada a nulidade
do acórdão recorrido para que outro seja proferido com a análise de todos
os argumentos de fato e de direito expostos na pega de defesa, inclusive
para a realização de diligência fiscal naquelas hipóteses em que se
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Fl. 5 da Resolução n.o 3301-001.383 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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entendeu pela insuficiência dos documentos apresentados; sob pena de
ofensa aos princípios do devido processo legal, da ampla defesa, da
legalidade e da verdade material.
Ultrapassada tal preliminar, que seja reconhecido o direito ao
creditamento da contribuição ao PIS decorrente:
(i) da aquisição de serviços, partes e pegas de Manutenção de máquinas e
equipamentos adquiridos;
(ii) da aquisiçãci erviços utilizados como insumos;
(iii) da integralidade dos ' gastos decorrentes do contrato, de .
arrendamento mercantil firmado ,com a IBM Leasing;
(iv) . da integralidade dos créditos sobre a aquisição de insumos
adquiridos e vinculadas a saídas com aliquota zero do PIS e da COFINS;
(v) dás encargos de dep. reciação .de bens do ativd inobiIizado -
decorrentes da aquisição= de partess e pegas componentes de, instalações
industriais.

4.

Os autos foram então a mim distribuídos.

É o relatório.

Voto

5.

O recurso voluntário reúne os pressupostos legais de interposição, sendo tempestivo
dele, portanto, tomo conhecimento.

6.

Na origem, a controvérsia originou-se da análise dos créditos de Contribuição para o
PIS/PASEP não-cumulativa.

7.

Verifica-se, também, que o cerne da questão é a conceituação de insumos, nos termos
das Lei no 10.237/2002, que instituiu o regime de não-cumulatividade para a Contribuição para o
PIS/PASEP

8.

Tanto a diligente autoridade fiscal e os ilustres julgadores da DRJ/JUIZ DE FORA
adotaram o conceito de insumo mais restrito, de acordo com a legislação do IPI, definidos nas
Instruções Normativas expedidas pela Secretaria da Receita Federal de nos 247/2002 e 404/2004.

9.

Destacamos alguns trechos do voto condutor do Acórdão combatido pela recorrente :

Em cumprimento ao disposto no artigo 92 do da Lei 10.833/2003 (mesmo
teor do artigo 66 da lei 10.637/2002), que prevê que "a Secretaria da
Receita Federal editará, no âmbito de sua competência, as normas
necessárias à aplicação do disposto nesta Lei", editou a IN SRÉ n°
247/2002, que em seu artigo 66 define o que se entende por insumos para
apuração de créditos do PIS/Pasep. Registre-se que tal conceito foi
firmado de forma idêntica, no artigo 8° da IN SRF n° 404/2004, no
tocante a Cofins.

10.

Assim, diante da nova interpretação dada aos insumos para o cálculo de créditos das
contribuições (PIS/PASEP e COFINS), é imperativo que este relator teça alguns comentários para, ao
final, justificar sua proposta de diligência.
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O CONCEITO DE INSUMOS NA SISTEMÁTICA DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA A
CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP E A COFINS.

11.

Tema polêmico que vem sendo enfrentado desde o surgimento do Princípio da Não
Cumulatividade para as contribuições sociais, instituído no ordenamento jurídico pátrio pela Emenda
Constitucional no 42/2003, que adicionou o § 12 ao artigo 95 da Constituição Federal, onde se definiu
que os setores de atividade econômica que seriam atingidos pela nova e atípica sistemática da não
cumulatividade seriam definidos por legislação infraconstitucional, diferentemente da sistemática de
não cumulatividade instituída para os tributos IPI e ICMS, que já está definida no próprio texto
constitucional. Portanto, a nova sistemática seria definida por legislação ordinária e não pelo texto
constitucional, estabelecendo a Carta Magna que a regulamentação desta sistemática estaria a cargo do
legislador ordinário.

12.

Assim, a criação da sistemática da não cumulatividade para a Contribuição para o
PIS/Pasep se deu pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no 10.637/2002, onde o Inciso
II do seu artigo 3o autoriza a apropriação de créditos calculados em relação a bens e serviços
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados á venda.

13.

Mais tarde, muitos textos legais surgiram para instituir novos créditos, inclusive
presumidos, para serem utilizados sob diversas formas : dedução do valor das contribuições devidas,
apuradas ao final de determinado período, compensação do saldo acumulado de créditos com débitos
titularizados pelo adquirente dos insumos e até ressarcimento, em, espécie, do valor do saldo
acumulado de créditos, na impossibilidade ser utilizados nas formas anteriores.

14.

Por ser o órgão governamental incumbido da administração, arrecadação e fiscalização
da Contribuição ao PIS/Pasep, a Secretaria da Receita Federal expediu a Instrução Normativa de no
247/2002, onde informa o conceito de insumos passíveis de creditamento pela Contribuição ao
PIS/Pasep, sendo que a definição de insumos adotada pelo ato normativo foi considerada
excessivamente restritiva, pois aproximou-se do conceito de insumo utilizado pela sistemática da não
cumulatividade do IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados, estabelecido no artigo 226 do
Decreto no 7.212/2010 – Regulamento do IPI , pois definia que o creditamento seria possível apenas
quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo produtivo de fabricação e
comercialização de bens ou prestação de serviços, sofrendo desgaste pelo contato com o produto a ser
atingido ou com o próprio processo produtivo, ou seja, para que o bem seja considerado insumo ele
deve ser matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem ou qualquer outro bem que
sofra alterações tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.

15.

Consideram-se, também, os insumos indiretos, que são aqueles não envolvidos
diretamente no processo de produção e, embora frequentemente também sofram alterações durante o
processo produtivo, jamais se agregam ao produto final, como é o caso dos combustíveis.

16.

Mais tarde, evoluiu-se no estudo do conceito de insumo, adotando-se a definição de
que se deveria adotar o parâmetro estabelecido pela legislação do Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica, que tem como premissa os artigos 290 e 299 do Decreto no 3.000/1999 – Regulamento do
Imposto de Renda, onde se poderia inserir como insumo todo e qualquer custo da pessoa jurídica com
o consumo de bens e serviços integrantes do processo de fabricação ou da prestação de serviços como
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um todo. A doutrina e a jurisprudência concluíram que tal procedimento alargaria demais o conceito
de insumo, equiparando-o ao conceito contábil de custos e despesas operacionais que envolve todos
os custos e despesas que contribuem para atividade da empresa, e não apenas a sua produção, o que
provocaria uma distorção na legislação instituidora da sistemática.

17.

Reforçam estes argumentos na medida em que, ao se comparar a sistemática da não
cumulatividade para o IPI e o ICMS e a sistemática para a Contribuição ao PIS/Pasep, verifica-se que
a primeira tem como condição básica o destaque do valor do tributo nas Notas Fiscais de aquisição
dos insumos, o que permite o cotejo destes valores com os valores recolhidos na saída do produto ou
mercadoria do estabelecimento adquirente dos insumos, tendo-se como resultado uma conta
matemática de dedução dos valores recolhidos na saída do produto ou mercadoria contra os valores
pagos/compensados na entrada dos insumos, portanto os valores dos créditos estão claramente
definidos na documentação fiscal dos envolvidos, adquirentes e vendedores.

18.

Em contrapartida, a sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao PIS/Pasep
criou créditos, por intermédio de legislação ordinária, que tem alíquotas variáveis, assumindo
diversos critérios, que, ao final se relacionam com a receita auferida e não com o processo produtivo
em si, o que trouxe a discussão de que os créditos estariam vinculados ao processo de obtenção da
receita, seja ela de produção, comercialização ou prestação de serviços, trazendo uma nova
característica desta sistemática, a sua atipicidade, pois os créditos ou valor dos tributos sobre os quais
se calculariam os créditos, não estariam destacados nas Notas Fiscais de aquisição de insumos, o que
dificultaria a sua determinação.

19.

Portanto, haveria que se estabelecer um critério para a conceituação de insumo, nesta
sistemática atípica da não cumulatividade das contribuições sociais.

20.

Há algum tempo vem o CARF pendendo para a idéia de que o conceito de insumo,
para efeitos os Inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, deve ser interpretado com um critério
próprio : o da essencialidade, ou seja, para a definição de insumo busca-se a relação existente entre o
bem ou serviço, utilizado como insumo, e a atividade realizada pelo seu adquirente.

21.

Desta forma, para que se verifique se determinado bem ou serviço adquirido ou
prestado possa ser caracterizado como insumo para fins de geração de crédito de PIS/Pasep, devem
ser levados em consideração os seguintes aspectos :

- pertinência ao processo produtivo, ou seja, a aquisição do bem ou serviço para ser
utilizado especificamente na produção do bem ou prestação do serviço ou, para
torná-lo viável.
- essencialidade ao processo produtivo, ou seja, a produção do bem ou a prestação
do serviço depende diretamente de tal aquisição, pois, sem ela, o bem não seria
produzido ou o serviço não seria prestado.
- possibilidade de emprego indireto no processo de produção, ou seja, não é
necessário que o insumo seja consumido em contato direto com o bem produzido ou
seu processo produtivo.

22.

Por conclusão, para que determinado bem ou prestação de serviço seja definido como
insumo gerador de crédito de PIS/Pasep, é indispensável a característica de essencialidade ao
processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita da atividade econômica do
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adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável a comprovação de tal essencialidade em
relação á obtenção da respectiva receita.

23.

Pondo um fim á controvérsia, o Superior Tribunal de Justiça assumiu a mesma posição,
refletida no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, no julgamento do Recurso Especial no
1.221.170/PR, que se tornou emblemático para a doutrina e a jurisprudência, ao definir insumo, na
sistemática de não cumulatividade das contribuições sociais, sintetizando o conceito na ementa, assim
redigida :

TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.

24..

Neste contexto histórico, a Secretaria da Receita Federal, vinculada a tal decisão por
força do disposto no artigo 19 da lei no 10.522/2002 e na Portaria Conjunta PGFN/RFB no 1/2014,
expediu o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, tendo como objetivo analisar as principais
repercussões decorrentes da definição de insumos adotada pelo STJ, e alinhar suas ações á nova
realidade desenhada por tal decisão.

25.

Interessante destacar alguns trechos do citado Parecer :

9. Do voto do ilustre Relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, mostram-se
relevantes para este Parecer Normativo os seguintes excertos:

“39. Em resumo, Senhores Ministros, a adequada compreensão de insumo, para
efeito do creditamento relativo às contribuições usualmente denominadas
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Fl. 9 da Resolução n.o 3301-001.383 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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PIS/COFINS, deve compreender todas as despesas diretas e indiretas do
contribuinte, abrangendo, portanto, as que se referem à totalidade dos insumos,
não sendo possível, no nível da produção, separar o que é essencial (por ser
físico, por exemplo), do que seria acidental, em termos de produto final.

40. Talvez acidentais sejam apenas certas circunstâncias do modo de ser dos
seres, tais como a sua cor, o tamanho, a quantidade ou o peso das coisas, mas a
essencialidade, quando se trata de produtos, possivelmente será tudo o que
participa da sua formação; deste modo, penso, respeitosamente, mas com segura
convicção, que a definição restritiva proposta pelas Instruções Normativas
247/2002 e 404/2004, da SRF, efetivamente não se concilia e mesmo afronta e
desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que explicita rol exemplificativo, a meu modesto sentir'.

41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a
expor:(...)” (fls 24 a 26 do inteiro teor do acórdão)
.........................................
10. Por sua vez, do voto da Ministra Regina Helena Costa, que apresentou a tese
acordada pela maioria dos Ministros ao final do julgamento, cumpre
transcrever os seguintes trechos:
“Conforme já tive oportunidade de assinalar, ao comentar o regime da não-
cumulatividade no que tange aos impostos, a não-cumulatividade representa
autêntica aplicação do princípio constitucional da capacidade contributiva (...)
Em sendo assim, exsurge com clareza que, para a devida eficácia do sistema de
não-cumulatividade, é fundamental a definição do conceito de insumo (...)
(...)
Nesse cenário, penso seja possível extrair das leis disciplinadoras dessas
contribuições o conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte (...)
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção,
seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na
fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.” (fls 75, e 79 a 81 da íntegra do acórdão)
............................
11. De outra feita, do voto original proferido pelo Ministro Mauro Campbell, é
interessante apresentar os seguintes excertos:
“Ressalta-se, ainda, que a não-cumulatividade do Pis e da Cofins não tem por
objetivo eliminar o ônus destas contribuições apenas no processo fabril, visto
que a incidência destas exações não se limita às pessoas jurídicas industriais,
mas a todas as pessoas jurídicas que aufiram receitas, inclusive prestadoras de
serviços (...), o que dá maior extensão ao contexto normativo desta
contribuição do que aquele atribuído ao IPI. Não se trata, portanto, de
desonerar a cadeia produtiva, mas sim o processo produtivo de um
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Fl. 10 da Resolução n.o 3301-001.383 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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determinado produtor ou a atividade-fim de determinado prestador de serviço.
(...)
Sendo assim, o que se extrai de nuclear da definição de "insumos" (...) é que: 1o
- O bem ou serviço tenha sido adquirido para ser utilizado na prestação do
serviço ou na produção, ou para viabilizá-los (pertinência ao processo
produtivo); 2o - A produção ou prestação do serviço dependa daquela aquisição
(essencialidade ao processo produtivo); e 3o - Não se faz necessário o consumo
do bem ou a prestação do serviço em contato direto com o produto
(possibilidade de emprego indireto no processo produtivo).
Ora, se a prestação do serviço ou produção depende da própria aquisição do
bem ou serviço e do seu emprego, direta ou indiretamente, na prestação do
serviço ou na produção, surge daí o conceito de essencialidade do bem ou
serviço para fins de receber a qualificação legal de insumo. Veja-se, não se trata
da essencialidade em relação exclusiva ao produto e sua composição, mas
essencialidade em relação ao próprio processo produtivo. Os combustíveis
utilizados na maquinaria não são essenciais à composição do produto, mas são
essenciais ao processo produtivo, pois sem eles as máquinas param. Do mesmo
modo, a manutenção da maquinaria pertencente à linha de produção.
Outrossim, não basta, que o bem ou serviço tenha alguma utilidade no processo
produtivo ou na prestação de serviço: é preciso que ele seja essencial. É preciso
que a sua subtração importe na impossibilidade mesma da prestação do serviço
ou da produção, isto é, obste a atividade da empresa, ou implique em substancial
perda de qualidade do produto ou serviço daí resultante.
(...)
Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3°, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3°, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços
pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços,
que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto
é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda
de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.” (fls 50, 59, 61 e 62 do inteiro
teor do acórdão)
...........................................
12. Já do segundo aditamento ao voto lançado pelo Ministro Mauro Campbell,
insta transcrever os seguintes trechos:
“Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena, sensibilizei-
me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao processo produtivo
não abarcariam as situações em que há imposição legal para a aquisição dos
insumos (v.g., aquisição de equipamentos de proteção individual - EPI). Nesse
sentido, considero que deve aqui ser adicionado o critério da relevância para
abarcar tais situações, isto porque se a empresa não adquirir determinados
insumos, incidirá em infração à lei. Desse modo, incorporo ao meu as
observações feitas no voto da Min. Regina Helena especificamente quanto ao
ponto, realinhando o meu voto ao por ela proposto.
Observo que isso em nada infirma o meu raciocínio de aplicação do "teste de
subtração", até porque o descumprimento de uma obrigação legal obsta a
própria atividade da empresa como ela deveria ser regularmente exercida.
Registro que o "teste de subtração" é a própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item
- bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.” (fls 141 a 143 da íntegra do acórdão)
.............................................................................
13. De outra banda, do voto da Ministra Assusete Magalhães, interessam
particularmente os seguintes excertos:
“É esclarecedor o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA, no sentido de
que o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o
da pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de
insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
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elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo
de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel
da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção
ou na execução do serviço.(...)
Sendo esta a primeira oportunidade em que examino a matéria, convenci-me -
pedindo vênia aos que pensam em contrário - da posição intermediária sobre o
assunto, adotada pelos Ministros REGINA HELENA COSTA e MAURO
CAMPBELL MARQUES, tendo o último e o Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO realinhado seus votos, para ajustar-se ao da Ministra REGINA
HELENA COSTA.” (fls 137, 139 e 140 da íntegra do acórdão)
......................................................
19. Prosseguindo, verifica-se que a tese acordada pela maioria dos Ministros foi
aquela apresentada inicialmente pela Ministra Regina Helena Costa, segundo a
qual o conceito de insumos na legislação das contribuições deve ser
identificado “segundo os critérios da essencialidade ou relevância”, explanados
da seguinte maneira por ela própria (conforme transcrito acima):
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
20. Portanto, a tese acordada afirma que são insumos bens e serviços que
compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de
serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos
estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
.....................................................................
25. Por outro lado, a interpretação da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça acerca do conceito de insumos na legislação das contribuições afasta
expressamente e por completo qualquer necessidade de contato físico, desgaste
ou alteração química do bem-insumo com o bem produzido para que se permita
o creditamento, como preconizavam a Instrução Normativa SRF no 247, de 21
de novembro de 2002, e a Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de
2004, em algumas hipóteses.
( grifos deste relator)

26.

No âmbito deste colegiado, aplica-se ao tema o disposto no § 2o do artigo 62 do
Regimento Interno do CARF – RICARF :

Artigo 62 - (......)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei No 13.105,
de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF.

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27.

Assim, são insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos
os bens e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a obtenção da
receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta ou
indiretamente no processo produtivo, e cuja subtração implica a impossibilidade de realização do
processo produtivo ou da prestação do serviço, comprometendo a qualidade da própria atividade da
pessoa jurídica

28.

Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem ou serviço,
dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela
pessoa jurídica) com a atividade desenvolvida pela empresa, para que se possa aferir se o dispêndio
realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da não cumulatividade da Contribuição ao
PIS/Pasep e da COFINS.

Conclusão

29
Por todo o exposto, em que pesem as dificuldades encontradas pela Fiscalização para analisar
os insumos pretendidos pela recorrente, diante de seus relatos nos relatórios de diligência efetivados,
há que se considerar a nova realidade na conceituação de insumos relatada.

30. Deve ser convertido o julgamento do recurso em diligência para que a Unidade de Origem :

a) diante da nova interpretação dada ao conceito de insumos, realize uma reapuração
das contribuições nos termos do Parecer Normativo COSIT no 05/2018.

31.

Deve ser elaborado relatório da análise e da reapuração efetivadas.

32.

Deve ser dada ciência á empresa do relatório, concedendo-lhe prazo para
manifestação.

33.

Após, os autos devem retornar a este colegiado para julgamento.

É como voto

Assinado digitalmente
Ari Vendramini - Relator
Fl. 637
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