Tribunal: CARF
Processo: 16327.001466/2010-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VIVIANE VIDAL WAGNER
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-02-05
Data de publicação: 2020-03-03

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. SUMULA CARF No 108. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do Regimento Interno do CARF, não se conhece de recurso especial apresentado em face de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso, no caso, a Súmula CARF vinculante no 108, que dispõe que incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS E RESULTADOS (PRL) A EMPREGADOS. NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS DA LEI No 10.101/2000. INDEDUTIBILIDADE.
Não atendidos os requisitos da Lei no 10.101/2000, não podem ser deduzidos como despesas operacionais os valores pagos a empregados a título de participações nos lucros ou resultados da pessoa jurídica empregadora.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.001466/2010-60
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-004.765 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
05 de fevereiro de 2020
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

BANK OF AMERICA MERRILL LYNCH BANCO MÚLTIPLO S.A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. SUMULA CARF No 108.
NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos do Regimento Interno do CARF, não se conhece de recurso
especial apresentado em face de decisão de qualquer das turmas que adote
entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da
CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à
data da interposição do recurso, no caso, a Súmula CARF vinculante no 108,
que dispõe que incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor
correspondente à multa de ofício.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS E RESULTADOS
(PRL) A EMPREGADOS. NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DOS
REQUISITOS DA LEI No 10.101/2000. INDEDUTIBILIDADE.
Não atendidos os requisitos da Lei no 10.101/2000, não podem ser deduzidos
como despesas operacionais os valores pagos a empregados a título de
participações nos lucros ou resultados da pessoa jurídica empregadora.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do
Recurso Especial do Contribuinte, vencida a conselheira Lívia De Carli Germano, que conhecia
a preliminar de nulidade. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento,
vencidos os conselheiros Lívia De Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Junia
Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader Quintella (suplente
convocado) e José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado), que lhe negaram provimento.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.001466/2010-60
Fl. 2199
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rego – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Viviane Vidal Wagner - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura,
Lívia De Carli Germano, Edeli Pereira Bessa, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Viviane
Vidal Wagner, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), Andrea Duek Simantob,
Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), José Eduardo Dornelas Souza (suplente
convocado) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
Relatório
Trata-se de recursos especiais de divergência interpostos pela Fazenda Nacional e
pelo contribuinte em epígrafe em face do Acórdão no 1402-001.135, de 08/08/2012, que
registrou a seguinte ementa e julgamento:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008
RECURSO DE OFÍCIO. DEDUÇÃO DE DESPESAS RELATIVAS A TRIBUTOS E
CONTRIBUIÇÕES EM VALORES SUPERIORES AOS DEVIDOS. Na apuração do
lucro real, podem ser deduzidas as despesas com tributos e contribuições segundo o
regime de competência. Constatada pela fiscalização a dedução de valores superiores
aos tributos apurados, mas tendo a impugnante logrado provar sua adição, deve ser
exonerada a exigência relativa a essa parcela.
PARTICIPAÇÃO DOS EMPREGADOS NOS LUCROS OU RESULTADOS.
DEDUTIBILIDADE COM FULCRO NOS ART. 299 E 462 DO RIR/99. As parcelas
pagas aos empregados a título de participação nos lucros ou resultados, decorrentes de
acordos coletivos de trabalho, que atendem ao disposto no art. 462 do RIR/99, podem
ser deduzidas na apuração do IRPJ e CSSL, pois, enquadram-se como despesas
necessárias à luz do art. 299 do RIR/99, à medida que são relevantes para formação do
resultado da empresa. Irrelevante, portanto, o atendimento aos requisitos específicos da
Lei 10.101/2000.
JUROS RELATIVOS A TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES COM EXIGIBILIDADE
SUSPENSA. INDEDUTIBILIDADE PELO REGIME DE COMPETÊNCIA. Os
tributos e contribuições cuja exigibilidade esteja suspensa por força de medidas judiciais
não podem ser deduzidos para fins de apuração do lucro real. Os juros de mora
incidentes sobre tais tributos e contribuições, acessórios a estes, seguem a mesma norma
de dedutibilidade.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício, sendo parte
integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do
primeiro dia do mês subseqüente ao do vencimento.
Recurso de Ofício Negado. Recurso Voluntário Provido em Parte.
Fl. 2200
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Acordam os membros do colegiado, (i) por unanimidade de votos, negar provimento ao
recurso de ofício; (ii) por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário
para restabelecer a dedutibilidade das despesas sob o título de PLR (participação de
funcionários nos lucros), por considerá-las necessárias à luz do art. 299 do RIR/99, nos
termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencido o
Conselheiro Leonardo de Andrade Couto que negava provimento.
Os autos de infração que originaram o presente feito foram lavrados em razão da
constatação de três infrações:
1) Adição não computada (na apuração do lucro real e da base de cálculo da
CSLL) de despesas relacionadas ao pagamento de participação nos lucros e resultados aos
empregados do contribuinte nos anos-calendário de 2005 a 2008, feito em desconformidade com
a legislação e considerado indedutível pela Fiscalização;
2) Dedução de despesas relacionadas ao pagamento de PIS e COFINS em valores
superiores aos declarados em DCTF no ano-calendário 2008;
3) Adição não computada (na apuração do lucro real e da base de cálculo da
CSLL) de valores de PIS e COFINS cuja exigibilidade estava suspensa nos anos-calendário de
2007 e 2008, considerados indedutíveis pela Fiscalização.
Ao apreciar a impugnação apresentada pelo contribuinte, a 10a Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em São Paulo I (SP) considerou-a
procedente em parte, exonerando: (i) integralmente o crédito tributário de IRPJ lançado em
decorrência da infração identificada como “3” (falta de adição ao lucro real de valores de PIS e
COFINS com exigibilidade suspensa), em relação ao ano-calendário 2007; e (ii) parcialmente o
créditos tributário de IRPJ lançado nos termos da infração “2” (dedução, na apuração do lucro
real, de PIS e COFINS em valores superiores aos declarados em DCTF).
Inconformado, o contribuinte apresentou recurso voluntário contra a decisão, que
também foi submetida a recurso de ofício. Os pleitos foram apreciados pela 2a Turma Ordinária
da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF, que negou provimento ao recurso de
ofício e deu provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos da ementa acima transcrita.
A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) opôs embargos de declaração
ao Acórdão no 1402-001.135, arguindo a existência de contradição e omissão na decisão. O
Conselheiro Relator do acórdão reconheceu a ocorrência dos vícios e discorreu sobre seu
saneamento, propondo ao Presidente do Colegiado que os embargos fossem acatados. O
Presidente da Turma Ordinária, endossou a proposta do Relator e considerou “sanado o lapso
manifesto contido na decisão”, com base no art. 66 do Anexo II do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09/06/2015
(RICARF/2015).
Do recurso especial da Fazenda Nacional
Na sequência, a PGFN interpôs recurso especial endereçado à 1a Turma da
Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), defendendo a existência de divergência
jurisprudencial a respeito da dedutibilidade de despesas relacionadas ao pagamento de
Fl. 2201
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Participações nos Lucros e Resultados (PLR) a empregados, em desconformidade com os termos
da Lei no 10.101/2000.
A recorrente narra que o Acórdão no 1402-001.135 teria entendido que a parcela
paga aos empregados a título de PLR caracteriza-se como despesa necessária, podendo ser
deduzida da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, ainda que não restem atendidos os requisitos
estabelecidos na Lei no 10.101/2000. Ao decidir desta forma, o acórdão recorrido teria entrado
em divergência com o seguinte acórdão paradigma:
Acórdão no 1803-00.467
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 1997
PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO DE EMPREGADOS NOS LUCROS (PLR).
DEDUTIBILIDADE.
A dedutibilidade dos valores pagos à título de Programa de Participação nos
Lucros ou Resultados (PLR), depende da adoção de regras claras e objetivas,
consignadas em acordo/convenção coletiva do sindicato da categoria ou acordo
particular adotado através de prévia negociação com comissão de trabalhadores,
contando com a participação do respectivo sindicato da categoria.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 1997
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI TRIBUTÁRIA
Nos termos da Súmula CARF n° 02 o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não
é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC.
Consoante dispõe a Súmula CARF n° 04, a partir de 1o de abril de 1995, os juros
moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita
Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
Ano-calendário: 1997
LANÇAMENTO DE OFÍCIO REFLEXO OU DECORRENTE.
Pela íntima relação de causa e efeito, aplica-se ao lançamento reflexo ou decorrente de
CSLL o decidido em relação ao lançamento principal – IRPJ. (grifou-se)
Aponta a recorrente que o acórdão paradigma, de forma contrária à verificada no
acórdão recorrido, expôs o entendimento de que a dedutibilidade dos valores pagos a título de
PLR, na apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, depende da adoção de regras claras e
objetivas, consignadas em acordo ou convenção coletiva, nos termos da Lei no 10.101/2000 .
No mérito, sustenta a reforma do recorrido, alegando, em síntese, que:
Fl. 2202
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

- a tese defendida pelo contribuinte, no sentido de que as participações nos lucros
seriam despesas operacionais, não passa pelo crivo do art. 299 do RIR/1999. Isso porque o
dispositivo legal restringe a dedutibilidade às despesas necessárias (essenciais às operações
relacionadas com a exploração da atividade negocial e vinculada à fonte produtora de
rendimentos), normais (comuns, costumeiras ou ordinárias na realização do negócio) e usuais
(habituais) no tipo de transações, operações ou atividades da empresa;
- a participação nos lucros da pessoa jurídica não é um gasto necessário,
imprescindível, essencial ao desenvolvimento da atividade empresarial, a despeito de seu forte
teor motivacional. Trata-se de dispêndio decorrente de ato de mera liberalidade do empregador,
uma vez que a não concessão de PLR não impossibilita a empresa de realizar a exploração de seu
negócio;
- os gastos com PLR tampouco se enquadram no conceito de despesa normal,
ordinária da empresa. Ao revés, trata-se de despesa extraordinária, a qual pode ou não ocorrer, a
depender da opção empresarial de conceder ou não os benefícios aos empregados. Igualmente,
não é despesa usual na acepção de habitualidade em relação à espécie de negócio desenvolvido
pelo contribuinte;
- reforça o entendimento de que a PLR não é despesa operacional o fato de o
legislador ter destacado no art. 462 do RIR/1999 um inciso para declarar que a PLR efetuada na
forma da Medida Provisória no 1.769-55/1999 (convertida na Lei no 10.101/2000) é uma espécie
de participação dedutível. Tal destaque não seria necessário se a PLR fosse uma despesa
operacional, por si já dedutível nos termos do art. 299 do RIR/1999;
- a participação nos lucros da empresa não é despesa operacional, segundo os
parâmetros estabelecidos no art. 299 do RIR/1999, o que resulta na necessidade de haver um
preceptivo específico para conferir dedutibilidade à despesa, condicionando, porém, que o
pagamento seja feito na forma da Lei no 10.101/2000;
- o CARF tem jurisprudência no sentido da indedutibilidade dos pagamentos
realizados a título de PLR, por estarem em desconformidade com as exigências legais, o que, a
contrario sensu, confirma não se tratarem de despesas operacionais;
- o inciso XI do art. 7o da Constituição Federal declara que é direito dos
trabalhadores a participação nos lucros ou resultados da empresa, desvinculada da remuneração,
conforme definido em lei, sendo norma de eficácia limitada, cuja produção plena de efeitos foi
condicionada à regulamentação pelo legislador infraconstitucional;
- em atendimento ao comando constitucional, sobreveio a Lei no 10.101/2000, que
dispõe, já no seu art. 1o, que a PLR é instrumento de integração entre o capital e o trabalho, ou
seja, ferramenta de gestão, visando ao incremento da produtividade. A PLR tem, portanto,
caráter condicional, e sua percepção é vinculada ao alcance de metas pelos empregados, uma vez
que o pagamento desatrelado do alcance ou cumprimento de metas em nada contribui para a
integração entre capital e trabalho;
- para que seja considerada em conformidade com a Lei no 10.101/2000, a PLR
deve atender as exigências dispostas nos arts. 2o e 3o desse diploma legal;
Fl. 2203
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

- em linhas gerais, para que os valores pagos a título de PLR seja dedutíveis,
devem ser observados cumulativamente os seguintes requisitos: a) deve ter sido objeto de
negociação entre a empresa e seus empregados, por meio de acordo celebrado por uma comissão
escolhida pelas partes (integrada também por um representante indicado pelo sindicato da
categoria) ou por convenção ou acordo coletivo; b) o instrumento de negociação deve conter
regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos de participação, como índice de
produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa e programas de metas, resultados e prazos,
pactuados previamente; c) o instrumento de acordo celebrado deverá ser arquivado na entidade
sindical dos trabalhadores; e d) a periodicidade mínima para pagamento deve ser de um semestre
e no máximo duas vezes no mesmo ano;
- o pagamento de PLR efetuado pelo contribuinte aos seus empregados nos anos-
calendário de 2005 a 2008 não atende aos requisitos previstos na Lei no 10.101/2000, o que torna
inviável sua dedução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- no que tange ao requisito descrito no item “a”, verifica-se que todas as
convenções coletivas celebradas pelo contribuinte para a instituição da PLR foram assinadas
retroativamente ao ano base a que a participação nos lucros e resultados se refere. Ou seja, foi
desatendido o requisito da prévia pactuação, o que retira a natureza condicional inerente à PLR;
- além disso, a Fiscalização constatou que os instrumentos coletivos celebrados
pelo contribuinte não continham regras claras e objetivas, o que representa descumprimento do
requisito descrito no item “b” citado há pouco. Isso porque não identificaram as regras objetivas,
os mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado ou
qualquer tipo de programa de metas, resultados e prazos pactuados previamente;
- o único critério objetivo estabelecido pelos acordos coletivos é o tempo de
serviço do empregado;
- por outro lado, a estipulação de um valor fixo confirma a natureza incondicional
da verba paga pelo contribuinte, circunstância que não condiz com o instituto da PLR na forma
concebida pelo diploma legal de regência;
- também restou desatendido o requisito descrito no item “d” (pagamentos com
periodicidade mínima de um semestre e no máximo duas vezes ao ano). O contribuinte, nos anos
de 2007 e 2008, efetuou pagamentos seguidamente nos meses de janeiro, fevereiro, julho e
outubro, em desconformidade com a determinação legal;
- em relação aos acordos próprios firmados entre o contribuinte e seus
empregados, por meio de comissão, foram verificadas as seguintes ocorrências de
desconformidade com a legislação: o representante da empresa não possuía plenos poderes para
a celebração do acordo, não houve participação do sindicato e cópia do instrumento não foi
arquivada na entidade sindical;
- o contribuinte também não comprovou o atendimento à condição estabelecida no
inciso II do art. 162 do RIR/1999: distribuição de PLR segundo normas gerais aplicáveis, sem
discriminações, a todos que se encontravam na mesma situação, por dispositivo do estatuto ou
contrato social, ou assembleia de acionistas ou sócios quotistas.
Fl. 2204
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
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Requer, ao final, a recorrente o conhecimento e o provimento do seu recurso
especial para que seja reformado o acórdão restabelecendo-se a decisão de primeira instância.
O Presidente da Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF competente
para a análise da admissibilidade recursal deu seguimento ao recurso especial da PGFN, nos
termos do despacho de exame de admissibilidade.
O contribuinte apresentou petição informando sua desistência da lide quanto aos
créditos tributários relacionados à infração de não adição dos valores de PIS e COFINS com
exigibilidade suspensa às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, renunciando às respectivas
questões de direto, para fins de adesão ao programa de regularização tributária instituído pela Lei
no 11.941/2009.
Posteriormente, o contribuinte foi cientificado a respeito do Acórdão no 1402-
001.135, do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional e do despacho que lhe deu
seguimento. Em resposta, opôs embargos de declaração à decisão da 2a Turma Ordinária da 4a
Câmara, arguindo a existência de omissão no julgado. O Presidente do Colegiado admitiu os
embargos para julgamento.
Também de decorrência da intimação que recebeu, o contribuinte apresentou
contrarrazões ao recurso especial fazendário, em que alega, em síntese:
- como o recurso especial da Fazenda Nacional foi interposto em 01/05/2013 e o
despacho que lhe deu seguimento é de 05/06/2015, sua admissibilidade deve ser feita à luz do
art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,
aprovado pela Portaria MF no 256, de 22/06/2009 (RICARF/2009). Nos termos do § 6o do
referido art. 67, os recorrentes devem demonstrar de maneira analítica a divergência
jurisprudencial arguida. Como a PGFN não se desincumbiu deste ônus, seu recurso especial não
deve ser conhecido;
- a Fazenda Nacional indicou somente uma decisão paradigma em seu recurso
especial (Acórdão no 1803-00.467). Apesar disso, o despacho que examinou a admissibilidade
recursal asseverou que a recorrente teria indicado um segundo acórdão paradigma
(no 108-07.945), na realidade citado no recurso apenas para reforçar os argumentos defendidos
pela PGFN. Assim, o Acórdão no 108-07.945 deve ser desconsiderado pela CSRF como
representativo de eventual controvérsia jurisprudencial frente ao Acórdão no 1402-001.135;
- os pagamentos efetuados a título de PLR são sempre dedutíveis, ainda que não
sejam atendidos os requisitos da Lei no 10.101/2000, seja quando tiverem sua natureza assim
reconhecida (arts. 359 e 462 do RIR/1999), seja quando forem considerados como remuneração
ou gratificação dos empregados (art. 299 do RIR/1999);
- o Acórdão no 1402-001.135 entendeu que as despesas incorridas com pagamento
de PLR são dedutíveis nos termos do inciso II do art. 462 c/c art. 299 do RIR/1999, enquanto a
Fazenda Nacional defendeu, em seu recurso especial, que tais despesas são indedutíveis nos
termos do inciso III do mesmo art. 462, o que transparece a total ausência de compreensão da
lide no atual estágio processual. Isso demonstra que, se o acórdão paradigma no 1803-00.467
trata de discussão diversa daquela abordada no acórdão recorrido, a conclusão lógica é a de que
Fl. 2205
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

não houve a divergência jurisprudencial sobre o mesmo tema, necessária à interposição do
recurso especial;
- o item “III.C. Da não caracterização da hipótese do inciso II do art. 462, do
RIR/99” do recurso especial fazendário não é apto a questionar a aplicação do dispositivo legal
em comento ao presente caso, pois se configura em mero inconformismo com relação ao que foi
decidido no acórdão recorrido, sem qualquer citação de entendimento diverso exposto em
acórdão paradigma, motivo pelo qual deve ser desconsiderado pela CSRF;
- ainda que se cogitasse aceitar o Acórdão no 108-07.945 como paradigma, deve-
se observar que aquela decisão também possui matéria fático-probatória na qual o contribuinte
não logrou demonstrar que a participação dos lucros beneficiou todos os funcionários da
empresa. Assim, este precedente deve ser desconsiderado em razão da ausência de qualquer
similitude fática com o presente caso (descumprimento da regra estabelecida pelo já citado § 6o
do art. 67 do Anexo II do RICARF/2009).
Pede, ao final, o não conhecimento do recurso especial da PGFN ou, no caso de
sua admissão, que lhe seja negado provimento.
Em 24/01/2017, foi proferido pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara o Acórdão
no 1402-002.364, que julgou os embargos de declaração que a Fazenda Nacional apresentou
quando foi originalmente cientificada dos termos do Acórdão no 1402-001.135. Entretanto, o
próprio Conselheiro Relator do Acórdão no 1402-002.364 percebeu posteriormente que os
embargos fazendários não poderiam ter sido pautados para julgamento pois não haviam sido
admitidos. Assim, apresentou seus próprios embargos de declaração requerendo a anulação do
julgado.
O Presidente da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Primeira Seção de
Julgamento do CARF, em despacho de 01/03/2017 (fl. 1582) admitiu os embargos de declaração
do Conselheiro Relator do Acórdão no 1402-002.364 e determinou que o processo fosse
novamente pautado para apreciação destes embargos e daqueles opostos anteriormente pelo
sujeito passivo.
Em 16/05/2017 foi, então, prolatado o Acórdão no 1402-002.497, que acolheu os
embargos de declaração interpostos pelo Conselheiro Relator, com efeitos infringentes, para
anular o Acórdão no 1402-002.364 e negou provimento aos embargos de declaração apresentados
pelo contribuinte contra o Acórdão no 1402-001.135.
Em razão disso, restou plenamente válido o Acórdão no 1402-001.135, com as
retificações de erros materiais procedidas quando da análise original dos embargos de
declaração opostos pela Fazenda Nacional e com a integração promovida pelo Acórdão
no 1402-002.497, que considerou improcedentes os embargos do contribuinte.
Intimada acerca das decisões da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara, a Fazenda
Nacional apenas ratificou os termos do recurso especial anteriormente interposto.
Do recurso especial do contribuinte
Fl. 2206
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Cientificado a respeito da conclusão pela improcedência de seus embargos, o
contribuinte apresentou recurso especial contra as partes que lhe foram desfavoráveis na decisão
formada pelo conjunto dos Acórdãos no 1402-001.135 e no 1402-002.497.
Preliminarmente, requereu o contribuinte a declaração de nulidade da decisão
recorrida, em razão da ausência de exame das provas colacionadas a respeito da inexistência de
excesso de dedução, na apuração da base de cálculo da CSLL, de despesas relativas ao
pagamento de PIS e COFINS. Segundo o recorrente, ao deixar de examinar o conjunto
probatório apresentado, o acórdão recorrido se caracteriza como decisão não fundamentada, o
que ofende os termos do inciso IV do § 1o do art. 489 do Código de Processo Civil, bem como
cerceia o direito de defesa do contribuinte, o que implica em sua nulidade por força do art. 59 do
Decreto no 70.235/1972.
Na sequência, o contribuinte arguiu a existência de dissenso jurisprudencial acerca
das seguintes matérias:
a) Ausência de observância ao princípio da verdade material na análise dos
documentos apresentados;
b) Inexistência de excesso de despesas quanto às contribuições devidas no
ano-base de 2008 – necessidade de cancelamento do lançamento de CSLL;
c) Incidência de juros sobre a multa de ofício.
Ao final, o contribuinte pede que seu recurso especial seja conhecido e provido
para que se reconheça a nulidade do Acórdão no 1402-001.135, integrado pelo Acórdão
no 1402-002.497, em razão de manifesta ausência de fundamentação, ou, alternativamente, para
que a decisão recorrida seja parcialmente reformada, nos termos dos acórdãos paradigmas
citados no recurso.
Na mesma data em que apresentou seu recurso especial, o contribuinte reiterou as
contrarrazões que já havia oposto ao recurso da Fazenda Nacional.
O Presidente da Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF competente
para a análise da admissibilidade recursal deu seguimento parcial ao recurso especial do
contribuinte, apenas em relação à matéria “incidência de juros sobre a multa de ofício”.
O contribuinte tentou, por meio da apresentação de agravo, reverter a decisão de
não seguimento das duas primeiras matérias recorridas, mas não alcançou êxito. Despacho
devidamente aprovado pela Presidente da CSRF rejeitou o agravo e manteve a decisão de
seguimento parcial.
Contra o despacho que apreciou o agravo, o contribuinte ainda opôs embargos de
declaração alegando a existência de obscuridade. Por inexistência de previsão regimental de
oposição de embargos a despacho de exame ou revisão, em sede de agravo, de admissibilidade
de recurso especial, a petição do contribuinte denominada de “embargos de declaração” não foi
conhecida.
Fl. 2207
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Por fim, a PGFN ofereceu contrarrazões ao recurso especial interposto pelo
contribuinte, defendendo sucintamente o cabimento da aplicação dos juros de mora, com base na
taxa Selic, sobre a multa de ofício.
É o relatório.

Voto
Conselheira Viviane Vidal Wagner, Relatora.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
Conhecimento
Compete à Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), por suas turmas, julgar
recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente
da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF, nos
termos do art. 67 do Anexo II do RICARF/2015.
O recurso especial do contribuinte foi parcialmente admitido pelo despacho do
Presidente da Câmara recorrida, obtendo seguimento apenas em relação à matéria “incidência de
juros sobre a multa de ofício”. A admissibilidade quanto ao tema não foi questionada pela
Fazenda Nacional.
Todavia, faz-se necessária a análise a respeito do conhecimento do recurso
especial, em decorrência de um fato posterior ao exame de sua admissibilidade.
Ocorre que a questão da possibilidade de incidência de juros de mora sobre a
multa de ofício foi objeto de súmula recentemente editada pelo CARF. In verbis:
Súmula CARF no 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia – SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício.
Nos termos do § 3o do art. 67 do Anexo II do RICARF/2015, é incabível recurso
especial contra decisão administrativa que tenha adotado entendimento de súmula de
jurisprudência do CARF, mesmo que esta tenha sido aprovada depois da interposição do recurso:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
(...)
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote
entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou
do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da
interposição do recurso.
Fl. 2208
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

(...)
O caso sob análise enquadra-se perfeitamente na previsão regimental. O recurso
especial do contribuinte foi interposto em 16/01/2018 e parcialmente admitido em 23/02/2018.
Em 03/09/2018, a Súmula CARF no 108 foi aprovada pelo Pleno, tornando-se vinculante por
força da Portaria MF no 129, de 01/04/2019.
O Acórdão no 1402-001.135 adota o entendimento posteriormente positivado na
Súmula CARF no 108. Portanto, por força do § 3o do art. 67 do Anexo II do RICARF/2015, o
recurso especial do contribuinte não pode ser conhecido quanto à matéria “incidência de juros
sobre a multa de ofício”.
Cumpre ainda referir que, em relação à preliminar apontada no recurso especial de
nulidade da decisão recorrida, em razão da ausência de exame das provas colacionadas a respeito
da inexistência de excesso de dedução, na apuração da base de cálculo da CSLL, de despesas
relativas ao pagamento de PIS e COFINS, não houve a apresentação de qualquer paradigma.
Considerando-se que a demonstração de divergência entre as turmas de
julgamento é a única forma de se permitir o conhecimento do recurso especial por parte da turma
da Câmara Superior, a teor do disposto no art. 67, caput, do RICARF/2015, inclusive quando se
alegam preliminares (e inclusive preliminar de nulidade), não se pode conhecer desse ponto do
recurso especial do contribuinte, por absoluta falta de competência do colegiado para julgamento
dessa arguição.
Em face do exposto, voto por não conhecer do recurso especial interposto pelo
contribuinte.
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL
Conhecimento
O recurso especial da Fazenda Nacional versou sobre uma única matéria
(“dedutibilidade de despesas relacionadas ao pagamento de PLR a empregados em
desconformidade com a Lei no 10.101/2000”) e foi admitido pelo Presidente da Câmara
recorrida.
O contribuinte, por ocasião do oferecimento de contrarrazões ao recurso
fazendário, apresentou as seguintes arguições preliminares que podem, em tese, influenciar no
conhecimento do recurso especial da PGFN:
a) impossibilidade de conhecimento do recurso especial, por inexistência de
demonstração analítica da divergência jurisprudencial; e
b) necessidade de desconsideração da segunda decisão acolhida como paradigma
pelo despacho de admissibilidade do recurso.
Além disso, já no tópico das contrarrazões que defende a insubsistência do mérito
do recurso da Fazenda Nacional, o contribuinte sugere que o acórdão paradigma no 1803-00.467
trataria de discussão jurídica diferente daquela abordada na decisão recorrida, o que prejudicaria
Fl. 2209
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

a configuração da divergência jurisprudencial necessária ao conhecimento do recurso especial.
Nas palavras do contrarrazoante:
Destarte, os argumentos expostos até o momento permitem essa E. CSRF a chegar
a seguinte conclusão: Se por um lado o acórdão recorrido no 1402-001.135
entendeu que as despesas incorridas com pagamento de PLR são dedutíveis nos
termos do inciso II do artigo 462 do RIR/1999, combinado com o artigo 299, a
Recorrente defendeu, em seu recurso especial, que tais despesas são indedutíveis
nos termos do inciso III do artigo 462, transparecendo a total ausência de
compreensão da lide no atual estágio processual.
Tal informação é importante para demonstrar que, se o acórdão paradigma no 1803-
00.467 trata de discussão diversa daquela abordada no acórdão recorrido, a conclusão
lógica que se tem é a de que não houve a divergência jurisprudencial sobre o mesmo
tema, necessária para a interposição do recurso especial, como já exposto
anteriormente.” (destaques no original)
Sobre a impossibilidade de conhecimento do recurso especial em razão da
inexistência de demonstração analítica da divergência jurisprudencial, o contribuinte alega que a
PGFN não expôs, em seu recurso especial, o necessário confronto analítico entre a decisão
recorrida e o acórdão paradigma no 1803-00.467, descumprindo o requisito de admissibilidade
recursal residente no § 6o do art. 67 do anexo II do RICARF/2009. O único cotejo analítico feito
pela Fazenda Nacional, segundo o contribuinte, teria se dado entre o acórdão recorrido e o
Relatório Fiscal.
O requisito de admissibilidade a que se refere o contribuinte era assim previsto no
RICARF/2009, versão do Regimento Interno do CARF que vigia à época em que a
admissibilidade do recurso especial da Fazenda Nacional foi analisada:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
(...)
§ 6° A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
(...)
A previsão regimental subsiste no RICARF/2015, tendo sido apenas transferida
para o § 8o do mesmo art. 67.
Julgo improcedente a arguição do contribuinte.
Da leitura do recurso especial apresentado pela Fazenda Nacional, fica muito clara
a divergência jurisprudencial arguida, sendo perfeitamente inteligível a tese de dissenso exposta
pela recorrente. O recurso especial não se limita a transcrever as ementas dos julgados e afirmar
que ali se constata uma divergência de jurisprudência administrativa, mas discorre sobre o
entendimento adotado por cada uma das decisões e estabelece a divergência jurisprudencial
arguida.
Fl. 2210
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Quando o § 6o do art. 67 do Anexo II do RICARF/2009 fala em demonstração
analítica com a “indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos
específicos no acórdão recorrido”, não está a exigir a apresentação de tabelas comparativas ou
explicativas ou ainda a transcrição individualizada de cada trecho das decisões. O que se
demanda é apenas que a explanação do recorrente seja realizada de forma suficientemente
detalhada, com a apresentação dos pontos controvertidos e a explicação de como o
posicionamento de cada uma das decisões contrapostas caracteriza a divergência jurisprudencial
requerida regimentalmente para fins de admissibilidade do recurso especial.
Neste sentido já se manifestou a 2a Turma da CSRF, nos termos expostos no
Acórdão no 9202-003.502:
Quanto à alegação de ausência de demonstração analítica da divergência, também não
assiste razão ao Contribuinte, conforme será demonstrado na sequência.
O art. 67, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF na 256, de
2009, assim estabelece:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
(...)
§ 6° A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.” (grifei)
A leitura do trecho em destaque permite concluir que a demonstração analítica da
divergência deve ser levada a cabo com a indicação, nos paradigmas, de pontos
específicos de divergência em relação ao acórdão recorrido, isso porque um acórdão
pode conter várias decisões, envolvendo diversas matérias, de sorte que o Recorrente
tem de indicar os pontos sobre os quais intenta demonstrar o dissídio interpretativo.
Obviamente que “indicar os pontos de divergência” não significa que tais pontos
tenham de ser trazidos ao recurso em forma de transcrição de trechos do acórdão
recorrido, mormente quando a questão envolve uma única matéria – decadência. Nesse
passo, a Recorrente especificou claramente o ponto que desejava rediscutir – até porque
só havia uma matéria decidida, qual seja, a decadência. Confira-se:
(...)
Assim, constata-se que a Recorrente logrou demonstrar com clareza qual o ponto que
desejava rediscutir, mediante resumo da tese adotada no acórdão recorrido – declaração
de decadência pela aplicação do art. 150, § 4o, do CTN, sem que se verificasse
pagamento por rubrica – e indicou perfeitamente nos paradigmas o ponto em que
divergiram do recorrido. Com efeito, a exigência de demonstração dos pontos que se
pretende rediscutir por meio de transcrição de trecho do acórdão recorrido extrapola a
prescrição regimental, criando exigência que de forma alguma pode ser extraída do § 6o,
acima.
Registre-se que a demonstração da divergência por meio de cotejo analítico,
inclusive em forma de quadro comparativo, onde são confrontados os respectivos
trechos dos acórdãos recorrido e paradigma, constitui procedimento que sem
dúvida facilita a análise do recurso, mormente nos casos em que são suscitadas
diversas matérias, ou quando se trata de situação complexa, em que o simples resumo da
tese adotada no acórdão recorrido poderia dificultar o entendimento acerca do que foi
Fl. 2211
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

efetivamente decidido. Entretanto, não existe comando regimental a exigir tal
procedimento, sendo suficiente que, no que tange ao acórdão recorrido, o
Recorrente especifique o ponto que deseja rediscutir, mediante resumo da tese
adotada no julgado objeto do recurso. Exigir-se mais que isso, inclusive nos casos em
que o ponto do dissídio jurisprudencial é único e evidente, constitui excesso de
burocracia a criar entrave ao direito ao contraditório e à ampla defesa." (grifou-se)
Diante do exposto, rejeito a arguição preliminar de não conhecimento do recurso
especial da Fazenda Nacional por conta da aventada inexistência de demonstração analítica da
divergência jurisprudencial arguida, à luz do requisito de admissibilidade previsto no § 6o do art.
67 do Anexo II do RICARF/2009.
Sobre a impossibilidade de conhecimento do recurso especial pela inexistência de
divergência jurisprudencial, o contribuinte sugere, em meio aos argumentos de mérito das
contrarrazões, que inexistiria divergência jurisprudencial entre o acórdão recorrido e o Acórdão
no 1803-00.467, uma vez que a primeira decisão entendeu pela dedutibilidade das despesas
relacionadas ao pagamento de PLR a funcionários apontando como fundamento o inciso II do
art. 462 c/c o art. 299 do RIR/1999, enquanto a segunda concluiu pela indedutibilidade das
mesmas despesas com base no inciso III do mesmo art. 462 do RIR/1999.
Carece de fundamento a tese apresentada pelo contribuinte.
A decisão recorrida e o acórdão paradigma tratam exatamente da mesma questão:
despesas vinculadas ao pagamento de PLR a funcionários da empresa podem ser deduzidas
do lucro real e da base de cálculo da CSLL mesmo que o referido pagamento não tenha
seguido as regras estabelecidas pela Lei no 10.101/2000?
O Acórdão no 1402-001.135, ora recorrido, respondeu positivamente a esta
pergunta, apresentando o fundamento de que é dispensável a observância das exigências
estabelecidas nos arts. 2o e 3o da Lei no 10.101/2000 (condição prevista no inciso III do art. 462
do RIR/1999) se a situação concreta puder ser enquadrada na previsão contida no inciso II do
mesmo art. 462:
Art. 462. Podem ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações
nos lucros da pessoa jurídica (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 58):
I - asseguradas a debêntures de sua emissão;
II - atribuídas
a
seus
empregados
segundo
normas
gerais
aplicáveis,
sem
discriminações, a todos que se encontrem na mesma situação, por dispositivo do
estatuto ou contrato social, ou por deliberação da assembléia de acionistas ou sócios
quotistas;
III - atribuídas aos trabalhadores da empresa, nos termos da Medida Provisória n°
1.769-55, de 1999.
A decisão recorrida declarou ainda que as despesas sob debate configurariam
despesas operacionais dedutíveis, nos termos do art. 299 do RIR/1999, “haja vista que atendem
ao disposto no art. 462, II, do RIR/99”.
Já o Acórdão no 1803-00.467, trazido pela Fazenda Nacional como paradigma
representativo da controvérsia arguida, respondeu negativamente à questão da dedutibilidade das
despesas, argumentando que são de observância obrigatória as regras fixadas pela Lei
Fl. 2212
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

no 10.101/2000: “adoção de regras claras e objetivas, consignadas em acordo/convenção
coletiva do sindicato da categoria ou acordo particular adotado através de prévia negociação
com comissão de trabalhadores, contando com a participação do respectivo sindicato da
categoria”.
Entre as regras claras que devem obrigatoriamente ser adotadas nos programas de
participação dos funcionários nos lucros e resultados das empresas, a decisão paradigma destaca
“os critérios de aferição do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos de revisão do acordo”.
Não se vislumbra, portanto, a diversidade de discussões aventada pelo
contribuinte contrarrazoante.
As decisões comparadas discutem a mesma controvérsia. O acórdão recorrido
entende dispensável o atendimento ao disposto no inciso III do art. 462 do RIR/1999, se o caso
concreto puder ser enquadrado no inciso II do mesmo art. 462 (e, consequentemente, na previsão
do art. 299 do mesmo Regulamento). De forma contrária, o acórdão paradigma considera que em
hipótese alguma pode ser dispensado o cumprimento da exigência trazida pelo inciso III do
art. 462 do RIR/1999.
Resta patente, desta feita, a configuração da divergência jurisprudencial defendida
pela Fazenda Nacional. Por esta razão, rejeito a arguição preliminar de não conhecimento do
recurso especial da Fazenda Nacional fundamentado na inexistência de dissenso jurisprudencial.
Sobre a necessidade de desconsideração da segunda decisão acolhida como
paradigma pelo despacho de admissibilidade do recurso, defende o contribuinte que o recurso
especial da Fazenda Nacional teria indicado somente um acórdão paradigma (no 1803-00.467)
para fins de arguição de configuração de divergência jurisprudencial frente ao acórdão recorrido.
Apesar disso, o despacho que analisou a admissibilidade do recurso considerou
que a recorrente teria indicado como paradigma também o Acórdão no 108-07.945, que sequer
foi mencionado no tópico “II. DO CABIMENTO DO RECURSO ESPECIAL” e teve sua ementa
citada apenas com o objetivo de reforçar os argumentos defendidos pela PGFN.
Por conta disso e de não ter sido apresentada qualquer demonstração analítica com
a indicação de trechos do pretenso acórdão paradigma que divirjam de pontos específicos do
acórdão recorrido, o contribuinte pede que o Acórdão no 108-07.945 seja desconsiderado como
representativo da controvérsia jurisprudencial arguida pela Fazenda Nacional.
Pois bem. A exemplo do que ocorre com o RICARF/2015, o Regimento Interno
que vigia à época da interposição do recurso especial pela PGFN também previa a indicação de
até 2 (duas) decisões paradigmas para fins de demonstração da existência de divergências
jurisprudenciais arguidas em sede de recurso especial. Trazia o art. 67 do Anexo II do
RICARF/2009:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
(...)
Fl. 2213
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

§ 4° Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência
arguida indicando até duas decisões divergentes por matéria.
(...) (grifou-se)
Portanto, não haveria, a princípio, problema na indicação de uma segunda decisão
paradigma no recurso especial, mesmo que localizada fora do item em que a Fazenda Nacional
explicitamente defende o cabimento do recurso.
No caso concreto, entretanto, teria razão o contribuinte ao afirmar que o Acórdão
no 108-07.945 foi mencionado apenas a título de reforço dos argumentos de mérito apresentados
pela PGFN. É o que se depreende do próprio recurso:
Impende registrar que este CARF já esboçou posicionamento no sentido da
indedutibilidade dos pagamentos realizados a título de PLR, por estarem em
desconformidade com as exigências legais, o que, a contrário sensu, confirma não se
tratar de despesa operacional. Veja-se:
IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA — OMISSÃO DE RECEITAS—
SUPRIMENTOS
DE
NUMERÁRIO
REALIZADOS
PELO
SÓCIO
PARA
AUMENTO DE CAPITAL — A origem dos suprimentos de caixa feitos pelos sócios à
pessoa jurídica, a qualquer título, devem ser comprovados com documentação hábil e
idônea, coincidente em datas e valores, cuja falta torna legitima a presunção de omissão
de receitas. O fato de haver decisão em assembléia para tal fim não é suficiente para
justificar como boa, para fins tributários, a origem do recurso.
DESPESA INDEDUTIVEL — PARTICIPAÇÃO DE FUNCIONÁRIOS NO
RESULTADO DO PERÍODO A dedução como despesa das participações
cometidas aos empregados, só acontece quando obedece às determinações do artigo
364, I do RIR/80 e Parecer Normativo CST 99/78.
LANÇAMENTOS REFLEXOS — Dada à estreita relação de causa e efeito existente
entre o lançamento principal e seus reflexos, a decisão proferida naquele é extensiva a
estes.
Recurso negado. (Processo n° 10880.003206/9124, acórdão n° 108-07.945, 8a Câmara
do Primeiro Conselho de Contribuintes)
Resta claro, pois, que os gastos com PLR não se caracterizam como despesas
necessárias.” (grifou-se)
Os termos utilizados pela recorrente e o fato de efetivamente inexistir uma defesa
explícita a respeito de uma eventual caracterização de divergência jurisprudencial entre o
acórdão recorrido e o Acórdão no 108-07.945 permitem concluir no mesmo sentido defendido
pelo contribuinte recorrido: a decisão não deve ser considerada como representativa da
controvérsia jurisprudencial arguida pela Fazenda Nacional nos termos exigidos pelo art. 67 do
Anexo II do RICARF/2009.
Tal desconsideração, no entanto, é irrelevante no caso sob apreciação, uma vez
que o dissenso defendido pela Fazenda Nacional restou devidamente comprovado a partir do
cotejo do acórdão recorrido com o Acórdão no 1803-00.467, paradigma explicitamente indicado
no recurso especial (conforme demonstrado anteriormente).
Diante de todo exposto, voto por conhecer do recurso especial da PGFN.
Fl. 2214
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Mérito
O direito dos trabalhadores à participação nos resultados auferidos por seu
empregador é constitucionalmente garantido, nos seguintes termos:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
(...)
Observe-se que a Constituição Federal de 1988 expressamente declarou que a
regulamentação do direito deveria ser trazida por lei posterior, o que caracteriza a previsão
constitucional como uma norma de eficácia limitada.
A norma requerida pelo texto constitucional foi concretizada pelo legislador
infraconstitucional por meio da Medida Provisória (MP) no 1.769-55, de 11/03/1999,
posteriormente convertida na Lei no 10.101, de 19/12/2000, após várias reedições. Tanto a MP
quanto a Lei fruto de sua conversão dispõem “sobre a participação dos trabalhadores nos
lucros ou resultados da empresa”.
Entre as disposições contidas na Lei no 10.101/2000, encontram-se algumas de
cunho tributário. Especificamente no § 1o do art. 3o do diploma legal, encontra-se a previsão de
dedutibilidade, pela empresa, como despesa operacional, das participações atribuídas aos
empregados nos lucros e resultados, desde que concedidas nos termos da Lei no 10.101/2000.
Traz o dispositivo:
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
§ 1o Para efeito de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá deduzir como
despesa operacional as participações atribuídas aos empregados nos lucros ou
resultados, nos termos da presente Lei, dentro do próprio exercício de sua
constituição.
(...) (grifou-se)
Na esteira da MP no 1.769-55/1999, o Decreto no 3.000/1999 (Regulamento do
Imposto de Renda vigente à época dos fatos – RIR/1999) reproduziu, em seu art. 359, o § 1o do
art. 3o da MP:
Art. 359. Para efeito de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá deduzir como
despesa operacional as participações atribuídas aos empregados nos lucros ou
resultados, dentro do próprio exercício de sua constituição (Medida Provisória no 1.769-
55, de 1999, art. 3o, §1o).
Disposição semelhante foi abrigada no inciso III do art. 462 do RIR/1999, que faz
expressa referência à necessidade de observância dos termos da MP no 1.769-55/1999:
Fl. 2215
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Art. 462. Podem ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações
nos lucros da pessoa jurídica (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58):
I - asseguradas a debêntures de sua emissão;
II - atribuídas a seus empregados segundo normas gerais aplicáveis, sem
discriminações, a todos que se encontrem na mesma situação, por dispositivo do
estatuto ou contrato social, ou por deliberação da assembléia de acionistas ou sócios
quotistas;
III - atribuídas aos trabalhadores da empresa, nos termos da Medida Provisória no
1.769-55, de 1999 (art. 359). (grifou-se)
Registre-se que, em que pese o RIR/1999 ter sido revogado pelo Decreto
no 9.580/2018 (Regulamento do Imposto de Renda atualmente vigente – RIR/2018), os
dispositivos transcritos foram mantidos no novo Regimento, com base nas mesmas matrizes
legais (a menção à MP no 1.769-55/1999 foi substituída pela referência à Lei no 10.101/2000),
conforme seus arts. 371 e 526:
Art. 371. Para fins de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá deduzir como
despesa operacional as participações atribuídas aos empregados nos lucros ou nos
resultados, observado o disposto na Lei no 10.101, de 19 de dezembro de 2000, no
próprio exercício de sua constituição (Lei no 10.101, de 2000, art. 3o, § 1o).
Parágrafo único. É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de
valores a título de participação nos lucros ou nos resultados da empresa em mais de
duas vezes no mesmo ano civil e em periodicidade inferior a um trimestre civil (Lei no
10.101, de 2000, art. 3o, § 2o).

Art. 526. Podem ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações
nos lucros da pessoa jurídica (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58, caput):
I - asseguradas as debêntures de sua emissão; e
II - atribuídas aos seus empregados, sem discriminações, a todos que se encontrem na
mesma situação, por dispositivo do estatuto ou do contrato social, ou por deliberação da
assembleia de acionistas ou sócios quotistas, observado o disposto na Lei no 10.101,
de 2000,e no art. 371. (grifou-se)
Portanto, a dedutibilidade dos valores pagos a empregados a título de participação
nos lucros e resultados da empresa está condicionada à observância dos termos estabelecidos na
MP no 1.769-55/1999 (e, por consequência, na Lei no 10.101/2000).
Os termos da lei, mencionados no dispositivo, são principalmente aqueles
estabelecidos nos arts. 2o e 3o do diploma legal, que tratam das formalidades que devem ser
respeitadas no processo de negociação e na celebração do acordo entre empregador e
empregados e no posterior pagamento das participações nos lucros e resultados. Na época dos
fatos discutidos no presente processo, os dispositivos mencionados tinham a seguinte redação:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
Fl. 2216
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
§ 3o Não se equipara a empresa, para os fins desta Lei:
I - a pessoa física;
II - a entidade sem fins lucrativos que, cumulativamente:
a) não distribua resultados, a qualquer título, ainda que indiretamente, a dirigentes,
administradores ou empresas vinculadas;
b) aplique integralmente os seus recursos em sua atividade institucional e no País;
c) destine o seu patrimônio a entidade congênere ou ao poder público, em caso de
encerramento de suas atividades;
d) mantenha escrituração contábil capaz de comprovar a observância dos demais
requisitos deste inciso, e das normas fiscais, comerciais e de direito econômico que lhe
sejam aplicáveis.
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a remuneração
devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
§ 1o Para efeito de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá deduzir como
despesa operacional as participações atribuídas aos empregados nos lucros ou
resultados, nos termos da presente Lei, dentro do próprio exercício de sua constituição.
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a
título de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade
inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
§ 3o Todos os pagamentos efetuados em decorrência de planos de participação nos
lucros ou resultados, mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser
compensados com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas de
trabalho atinentes à participação nos lucros ou resultados.
§ 4o A periodicidade semestral mínima referida no § 2o poderá ser alterada pelo Poder
Executivo, até 31 de dezembro de 2000, em função de eventuais impactos nas receitas
tributárias. (grifou-se)
Verifica-se, portanto, que a Lei no 10.101/2000 exigia, nos anos de 2005 a 2008, a
observância cumulativa dos seguintes requisitos, para que os valores pagos a título de PLR
fossem considerados dedutíveis:
Fl. 2217
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

a) a PLR devia ter sido negociada entre a empresa e seus empregados, por meio de
comissão escolhida pelas partes (integrada também por um representante indicado pelo sindicato
da categoria) ou de convenção ou acordo coletivo;
b) os instrumentos decorrentes da negociação deviam conter regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação e das regras adjetivas,
inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado,
periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para a revisão do acordo, podendo ser
considerados critérios e condições como índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da
empresa e programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente;
c) o instrumento de acordo celebrado devia ser arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores; e
d) a periodicidade mínima para pagamento devia ser de um semestre e no máximo
duas vezes no mesmo ano.
Entende-se que, somente com o cumprimento de todos estes requisitos,
explicitamente exigidos pela Lei no 10.101/2000 e pelo RIR/1999, é que se pode falar em
dedutibilidade das despesas associadas ao pagamento de PLR aos empregados da empresa.
O fundamento principal para tal conclusão advém do próprio art. 1o da Lei
no 10.101/2000, que assim identifica o objeto daquele diploma legal:
Art. 1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à
produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
A participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa é definida,
assim, como um “instrumento de integração entre o capital e o trabalho” e como um “incentivo
à produtividade”.
Vislumbrando a possibilidade de aumentar sua participação nos lucros
eventualmente apurados pela empresa, os empregados tendem a se engajar de forma mais intensa
no trabalho em prol do empreendimento, incrementando sua produtividade. A empresa, por outro
lado, ganha com o aumento da produtividade de seus empregados e com a possibilidade, prevista
em lei, de poder deduzir os valores pagos a título de PLR de seu lucro real e de não ter que
recolher encargos sociais sobre tais valores.
O objetivo do legislador foi, portanto, estimular o estabelecimento de programas
de participação dos empregados nos lucros e resultados das empresas como verdadeira forma de
integração entre capital e trabalho.
Ocorre que somente podem funcionar como verdadeira ferramenta de incentivo ao
aumento da produtividade os acordos estabelecidos previamente ao exercício do trabalho
pelos empregados e que tragam a exposição clara das regras e das metas que os
empregados deverão respeitar para fazer jus ao posterior recebimento da PLR.
Fl. 2218
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

Daí a necessidade de cumprimento das exigências legais estabelecidas pela Lei
no 10.101/2000 para que o contribuinte pessoa jurídica possa ter acesso à vantagem fiscal de
dedução dos valores pagos a título de PLR.
Além disso, verifica-se que o art. 526 do RIR/2018 uniu, no seu inciso II, as
previsões que antes constavam dos incisos II e III do art. 462 do RIR/1999. O Regimento
atualmente vigente esclareceu que podem ser deduzidas do lucro líquido as participações nos
lucros da pessoa jurídica “atribuídas aos seus empregados, sem discriminações, a todos que se
encontrem na mesma situação, por dispositivo do estatuto ou do contrato social, ou por
deliberação da assembleia de acionistas ou sócios quotistas, observado o disposto na Lei
no 10.101, de 2000”.
Tal fato corrobora o descabimento da tese defendida pelo contribuinte, no sentido
de que a dedutibilidade das despesas com PLR poderia prescindir da observância das regras
trazidas pela Lei no 10.101/2000 em razão de a previsão então abrigada no inciso II do art. 462
do RIR/1999 ser completamente independente daquela acomodada no inciso III do mesmo
dispositivo, que fazia menção à necessidade de respeito aos termos da MP no 1.769-55/1999.
Tampouco procede a tese da defesa de que participações nos lucros e resultados
seriam, por si, despesas operacionais, dedutíveis por força do art. 299 do RIR/1999 (equivalente
ao art. 311 do RIR/2018):
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, de
1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §2o).
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados,
seja qual for a designação que tiverem.
Contradiz tal tese o fato de o próprio RIR/1999 trazer, no seu art. 462, um inciso
com a finalidade específica de estabelecer que a PLR acordada e paga na forma estabelecida na
MP no 1.769-55/1999 deve ser considerada dedutível. Se a PLR fosse, por si, uma despesa
operacional, já dedutível nos termos do art. 299 do RIR/1999, o destaque feito no art. 462 do
mesmo Regimento seria completamente desnecessário.
Conclui-se, portanto, que a dedutibilidade dos valores pagos a título de
participações dos empregados nos lucros e resultados da empresa empregadora depende do
atendimento dos requisitos estabelecidos pela Lei no 10.101/2000.
O entendimento aqui exposto está em conformidade com precedentes do CARF,
conforme ilustram os seguintes julgados:
Acórdão no 1201-002.685
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2011
Fl. 2219
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

(...)
PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS RESULTADOS OU (PPR OU PRL).
TRATAMENTO COMO DESPESA OPERACIONAL. OBSERVÂNCIA AOS
CRITÉRIOS DA LEI 10.101/2000.
Não atendidos os requisitos da Lei 10.101/2000, não são passíveis de serem
aproveitadas como despesas operacionais as parcelas pagas a empregados a título
de participações nos lucros ou resultados (PPR/PLR). Inteligência do §1o do art 3o
do referido diploma normativo.
(...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano-calendário: 2011
PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS RESULTADOS OU (PPR OU PRL).
INDEDUTIBILIDADE.
São indedutíveis da apuração do resultado ajustado as parcelas pagas a empregados a
título de participações no lucros ou resultados.
LANÇAMENTO REFLEXO.
Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), no que for cabível, as
mesmas aplicadas ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) em caso de lançamento
reflexo. (grifou-se)

Acórdão no 1402-002.964
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2007
(...)
PARTICIPAÇÃO DOS EMPREGADOS NOS LUCROS PLR. DEDUTIBILIDADE.
CONDIÇÕES
A dedutibilidade das despesas com as participações dos empregados nos lucros
(PLR) passa, necessariamente, pela obediência ao artigo 2o da Lei no 10.101/2000 e
ao artigo 299, §3o, incisos I e II do caput. Ausente qualquer demonstração dos critérios
de pagamento dos valores classificados como participações nos lucros, não é possível
aferir se aqueles requisitos foram atendidos, pelo que a glosa é imperativa.
(...) (grifou-se)
No caso concreto, concluiu-se que a PLR paga pelo contribuinte aos seus
empregados não atendeu às exigências estabelecidas na Lei no 10.101/2000, uma vez que:
i) as
convenções
coletivas
que
instituíram
a
PLR
foram
celebradas
retroativamente ao ano base da participação, quando deveriam ser anteriores ao período
considerado para a apuração dos lucros e resultados a serem partilhados;
ii) os instrumentos coletivos celebrados não estabeleceram regras claras e
objetivas a serem cumpridas pelos empregados para fazerem jus à PLR (mecanismos de aferição,
Fl. 2220
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-004.765 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.001466/2010-60

metas e prazos), o que retira das verbas pagas seu caráter de estímulo ao aumento da
produtividade e de promoção da integração entre capital e trabalho;
iii) nos anos de 2007 e 2008, o contribuinte efetuou pagamentos de PLR
seguidamente nos meses de janeiro, fevereiro, julho e outubro, descumprindo a regra legal que
fixa a periodicidade mínima de um semestre e no máximo de duas vezes ao ano.
Conclui-se, dessa forma, que os pagamentos de PLR efetuados pelo contribuinte
aos seus empregados nos anos-calendário de 2005 a 2008 se deu em desconformidade com os
requisitos estabelecidos na Lei no 10.101/2000, o que impossibilita sua dedução das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL.
Em razão disso, merece provimento o recurso especial da Fazenda Nacional para
restabelecer a cobrança dos créditos tributários decorrentes da adição, ao lucro real e à base de
cálculo da CSLL, dos valores pagos a título de participações nos lucros e resultados aos
empregados do contribuinte nos anos-calendário de 2005 a 2008.
Conclusão
Em face do exposto, voto por não conhecer do recurso especial do contribuinte e
voto por conhecer e dar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Viviane Vidal Wagner

Fl. 2221
DF CARF MF
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