Tribunal: CARF
Processo: 10660.720449/2008-33
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BIANCA FELICIA ROTHSCHILD
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-11
Data de publicação: 2021-01-15

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2003
IRPJ. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO - LIMITE DE 30% - EMPRESA INCORPORADA
A compensação de prejuízos fiscais é um benefício tributário, o qual deve ser gozado, pelo contribuinte, nos estritos limites da lei.
Não havendo qualquer previsão legal, não há como se afastar a aplicação da trava de 30% na compensação de prejuízos fiscais da empresa extinta por incorporação.

Inteiro teor:
S1-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10660.720449/2008-33
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1301-004.842 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
11 de novembro de 2020
Recorrente
KIDDE BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2003
IRPJ. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO - LIMITE DE 30% - EMPRESA
INCORPORADA
A compensação de prejuízos fiscais é um benefício tributário, o qual deve ser
gozado, pelo contribuinte, nos estritos limites da lei.
Não havendo qualquer previsão legal, não há como se afastar a aplicação da
trava de 30% na compensação de prejuízos fiscais da empresa extinta por
incorporação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencidas a Conselheira Relatora e o Conselheiro Lucas Esteves Borges,
que lhe davam provimento parcial para excluir do saldo negativo pleiteado somente o valor de
R$ 11.973,95, cuja respectiva retenção não foi comprovada. Designada para redigir o voto
vencedor a Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite.
(documento assinado digitalmente)
Heitor de Souza Lima Junior - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Bianca Felicia Rothschild – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Giovana Pereira de Paiva Leite – Redatora designada

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Giovana Pereira de Paiva
Leite, José Eduardo Dornelas Souza, Sergio Abelson (suplente convocado), Lucas Esteves
Borges, Bianca Felícia Rothschild e Heitor de Souza Lima Junior (Presidente). Ausente o
conselheiro Lizando Rodrigues de Sousa.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10660.720449/2008-33
Fl. 798
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

Relatório
Inicialmente, adota-se parte do relatório da decisão recorrida, o qual bem retrata
os fatos ocorridos e os fundamentos adotados até então:

A contribuinte transmitiu as Dcomp relacionadas nos itens 01 a 33 do Parecer
DRFB/VAR/SAORT N° 0019/2009 (fls. 304 a 307), visando a compensar os débitos
nelas declarados, com crédito relativo a saldo negativo de IRPJ de R$ 2.770.053,19
relativo ao exercício 2003 (PA 01/01/2003 a 30/04/2003) apurado pela incorporada
KIDDE RESMAT PARSCH LTDA., CNPJ 56.991.870/0001-24.
Tais declarações foram selecionadas para tratamento manual por meio do presente
processo.
A DRF Varginha-MG emitiu Despacho Decisório (fl. 308) pelo qual foram
homologadas apenas em parte as compensações declaradas nas Dcomps relacionadas no
citado Parecer. São os seguintes os motivos ali constantes, tomando por base ainda a
DIPJ 2003 da incorporada (fl. 228).
a) a incorporada não respeitou o limite de 30% do lucro real para compensação dos
prejuízos fiscais dos períodos de apuração anteriores;
b) mesmo depois de intimado a prestar esclarecimentos, a contribuinte não comprovou a
retenção da fonte no valor de R$ 11.973,95, motivo pelo qual esse valor foi
desconsiderado e deduzido do IRRF utilizado para compor o saldo negativo do IRPJ.
c) foi apurado e confirmado apenas o valor de R$ 785.466,33 de saldo negativo de
IRPJ;
d) o crédito foi suficiente para liquidar apenas parte dos débitos informados nas
Dcomps, conforme o “Extrato do Processo” de fls. 287-303.
Às fls. 310-321, manifestação de inconformidade abaixo transcrita por excertos,
conforme seu articulado:
DOS FATOS
3. Em 30.04.03 a Recorrente incorporou a empresa Kiddle Resmat Parsch Ltda [...],
sendo que a empresa incorporada apurou prejuízo fiscal, motivo pelo qual todas as
antecipações que fez e retenções que sofreu, tornaram-se, nos termos da legislação
vigente, saldo negativo de IRPJ [...].
1- DOS FATOS
6. [...] não há que se falar em limite de 30% para a compensação, sendo também
indevida à prova requerida pela autoridade julgadora no tocante ao valor de R$ 11.973,
95.
II. 1 _ DO DIREIT0 À COMPENSAÇÃO INTEGRAL DOS PREJUÍZOS [. ..
10. [...] é expressamente vedada a transferência do saldo de prejuízos fiscais da empresa
incorporada para a empresa incorporadora.
14. [...] a compensação dos prejuízos fiscais se deu na última declaração de rendimentos
da incorporada, não podendo estar sujeita à limitação de 3 0% (...)
22. [...] é legítima a compensação do saldo remanescente da em a incorporada de uma
única vez, exatamente porque a incorporada não terá lucros futuros e a Incorporadora
não pode beneficiar-se desse saldo de prejuízos, conforme dispõe 0 artigo 514 do
RIR/99.
11.2 - DA INCONSTITUCIONALIDADE DO LIMITE DE 30% [...]
Fl. 799
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

[...] requer-se que a análise da presente Manifestação de Inconformidade fique suspensa
até que seja proferida a decisão definitiva nos autos do Recurso Extraordinário n° 591.
340-6/SP.
II. 3 - DA IMPOSSIBILIDADE DE APRESENTAÇÃO DO COMPROVANTE DE
RETENÇÃO POR SER ATIVIDADE DE INVESTIGAÇÃO EXCLUSIVA DA
FAZENDA
(original contém negritos e sublinhas)

A decisão da autoridade de primeira instância julgou improcedente a defesa da
contribuinte, cuja ementa encontra-se abaixo transcrita:

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2003
INCONSTITUCIONALIDADE
A autoridade administrativa não possui competência material para apreciar
inconstitucionalidade.
COMPENSAÇÃO
Há que se decotar do saldo negativo de IRPJ, utilizado como crédito informado
em Dcomps os valores, tanto de prejuízos fiscais compensados pela
incorporada além do limite de 30% previsto no artigo 510 do RIR/1999, quanto
a título de IRRF não comprovados.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Cientificado da decisão de primeira instancia, o contribuinte apresentou recurso
voluntário, repisando os argumentos levantados em manifestação anterior, acrescentando razões
para reforma na decisão recorrida.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Bianca Felicia Rothschild, Relatora.
Recurso Voluntário
O recurso voluntário é TEMPESTIVO e, uma vez atendidos também às demais
condições de admissibilidade, merece, portanto, ser CONHECIDO.
Fatos
Em 30 de abril de 2003, a Recorrente incorporou a empresa Kidde Resmat Parsch
Ltda., empresa optante pela sistemática de apuração do Imposto de Renda Pessoa Jurídica por
meio do Lucro Real, a qual possuía saldo negativo de IRPJ, decorrente de retenções e
Fl. 800
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

antecipações efetuadas no período de 01/0l/2003 a 30/04/2003, no valor total de RS 2.770.053,19
(dois milhões, setecentos e setenta mil, cinquenta e três reais e dezenove centavos).
Desta forma, por ser sucessora universal dos direitos e obrigações da Empresa
incorporada, a Recorrente apresentou perante a Receita Federal do Brasil diversos Pedidos de
Compensação (PER/DComps), por meio dos quais pretendia compensar os mencionados valores
de saldo negativo de IRPJ com tributos administrados pela própria Receita Federal do Brasil.
Conforme o Parecer DRFB/VAR/SAORT n° 0019/2009, foi proferido Despacho
Decisório, homologando parcialmente as compensações declaradas ate o limite de R$
785.466,33.
O valor inicialmente pleiteado foi reduzido, após a recomposição da declaração de
imposto de renda da sucedida, sob o fundamento de que não foi respeitado o limite de
compensação de 30% do Lucro Real para a compensação de prejuízos fiscais dos períodos
anteriores e que o IRRF não foi comprovado (R$ 11.973,95).
Inconformada com o r. Despacho Decisório, em 13 fevereiro de 2009, a
Recorrente apresentou manifestação inconformidade, sustentando, em breve síntese, que, em
casos incorporação, por ser o momento de encerramento das atividades sociedade, não haveria de
se aplicar o limite de 30% para a compensação dos prejuízos fiscais.
A decisão da autoridade de primeira instância julgou improcedente a defesa da
contribuinte.
***
Mérito
A controvérsia cinge-se a aplicação ou não da conhecida “trava dos 30%” prevista
no artigo 15 da Lei n. 9.095/95:
Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do anocalendário de 1995,
poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados até 31 de
dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na
legislação do imposto de renda, observado o limite máximo, para a compensação, de
trinta por cento do referido lucro líquido ajustado. Produção de efeito (Vide Lei no
12.973, de 2014)

Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que
mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do
montante do prejuízo fiscal utilizado para a compensação.
Julgamento pelo STJ – 2020
Como amplamente noticiado pela mídia, em meados deste ano foi julgado pelo
Superior Tribunal de Justiça o REsp 1.805.925/SP, em que, por maioria de três votos a dois, a 1a
Turma do STJ manteve a trava de 30% para que uma empresa extinta ou incorporada compense
prejuízos fiscais de IRPJ e bases negativas de CSLL.
Como a legislação proíbe que o valor seja aproveitado pela empresa
incorporadora, os contribuintes pedem que o prejuízo fiscal seja integralmente compensado pela
própria incorporada no seu encerramento, sem limitações percentuais.
O STJ se limitou a julgar o caso específico das empresas que deixam de existir.
Isso porque a dúvida sobre a aplicação da restrição às empresas incorporadas ou extintas não foi
Fl. 801
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

tratada pelo Supremo Tribunal Federal (STF) no julgamento de junho de 2019 que referendou a
trava de 30% na situação padrão das empresas que continuam funcionando, no RE 591.340.
A maioria dos ministros da 1a Turma entendeu que a compensação de prejuízos
fiscais de IRPJ ou bases negativas de CSLL é um benefício fiscal concedido pela União. Por se
tratar de uma benesse tributária, os ministros ressaltaram que o Código Tributário Nacional
(CTN) obriga o Judiciário a interpretar as leis de maneira restritiva.
No caso da trava de 30% para empresas incorporadas, a maioria concluiu que o
valor só poderia ser compensado integralmente se houvesse expressa permissão em lei.
***
Considerando que a vinculação dos julgadores do CARF é unicamente às
decisões definitivas de mérito referidas no art. 62, §2o do Anexo II do Regimento Interno
do CARF, de forma que, enquanto ela não sobrevenha, o processo administrativo deve
ser julgado normalmente em conformidade com a livre convicção do julgador e com os
princípios da oficialidade e da presunção de constitucionalidade das leis.
Considerando o acima, tomo a liberdade de, data vênia, fazer algumas
considerações acerca do tema.
Em meu entendimento, o artigo 15 da Lei n. 9.095/95 não se aplica aos casos em
que ocorre a extinção da pessoa jurídica, sendo que tal limitação pressupõe a continuidade das
atividades da empresa. Entendo que há no caso da extinção da pessoa jurídica, mesmo que por
incorporação, uma restrição á aplicação do mencionado dispositivo.
A aplicabilidade do artigo considera como preliminar o princípio da continuidade
da pessoa jurídica que justifica, no campo do Direito Tributário, a compensação de prejuízos
fiscais, de modo que as leis tributárias se fundamentam em tal princípio para autorizar a
compensação de prejuízos fiscais advindos de exercícios anteriores.
No entanto, quando uma empresa é incorporada por outra e que esta tem prejuízos
fiscais acumulados, resultando em base de cálculo negativa, a obediência à “trava” de 30% na
compensação desses prejuízos, poderia configurar violação ao artigo 153, inciso III, da
Constituição Federal, já que haveria tributação sobre o patrimônio, e não, necessariamente,
sobre a renda auferida – fato gerador do tributo.
Fato é que a Lei no 9.065/1995 não regula tal situação, pois parte do princípio de
que a pessoa jurídica irá continuar, ou seja, não há proibição, nem mesmo autorização para que a
compensação seja feita integralmente em casos de extinção da pessoa jurídica.
Por conseguinte, com a extinção da pessoa jurídica por consequência da
incorporação, os prejuízos não poderão ser utilizados nos exercícios subsequentes, na forma
determinada pela legislação, por simples impossibilidade, já que não haverá outra oportunidade:
a pessoa jurídica já terá deixado de existir.
Sobre o tema, aproveito para transcrever brilhante voto do ilustre conselheiro
Alexandre Evaristo Pinto no Acórdão no 1201-003.327, Processo 16832.001034/2009-13, que
apesar de ter sido voto vencido reflete meu entendimento sobre o tema:
Mérito
A controvérsia cinge-se a aplicação ou não da conhecida “trava dos 30%” prevista no
artigo 15 da Lei n. 9.095/95:
Fl. 802
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do anocalendário de 1995,
poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados até 31 de
dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na
legislação do imposto de renda, observado o limite máximo, para a compensação, de
trinta por cento do referido lucro líquido ajustado. Produção de efeito (Vide Lei no
12.973, de 2014)
Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que
mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do
montante do prejuízo fiscal utilizado para a compensação.
Ocorre que referido dispositivo, em meu entendimento, não se aplica aos casos em que
ocorre a extinção da pessoa jurídica, sendo que tal limitação pressupõe a continuidade
das
atividades
da
empresa.
Note-se
que
aqui
não
estou
defendendo
a
inconstitucionalidade do dispositivo, mas sua restrição teleológica, a partir dos preceitos
que orientam a tributação sobre a renda!
Conforme previsão do caput do artigo 43 do CTN, o fato gerador do imposto de renda é
a aquisição da disponibilidade jurídica ou econômica de renda ou de proventos de
qualquer natureza.
Sabe-se que a renda se verifica, para efeito de tributação, dentro de um lapso temporal
pré-fixado e de acordo com o acréscimo patrimonial ocorrido no período. Isso porque,
para que se faça a correta verificação do quantum devido, a legislação prevê que se
apure o lucro em períodos anuais ou trimestrais, observando-se o desempenho da
empresa nesse determinado corte temporal. Estamos aqui diante do fenômeno da
periodização.
A periodização consiste em fazer com que esses cortes temporais permitam observar o
êxito da atividade empresarial. Entretanto, é importante que esses cortes cronológicos
não sejam levados em consideração isoladamente porque a atividade da empresa não se
exaure em cada ano de forma isolada, pelo contrário, esses períodos são interligados,
ainda mais quando se pensa na persecução de seus objetivos ao longo de toda a sua
existência por tempo indeterminado.
Nesse limiar, incide o princípio da continuidade da pessoa jurídica que justifica, no
campo do Direito Tributário, a compensação de prejuízos fiscais, de modo que as leis
tributárias se fundamentam em tal princípio para autorizar a compensação de prejuízos
fiscais advindos de exercícios anteriores.
A continuidade empresarial, no sentido de querer fazer com que empresa continue
produzindo ao longo do tempo, faz parte da própria ideia de empreendimento, a menos
que a sociedade seja constituída com um objetivo específico, cujo atingimento terá o
condão de extingui-la.
O princípio da continuidade empresarial é reconhecido pelas Normas Internacionais de
Contabilidade (International Accounting Standards Board - IASB) e também é utilizado
noBrasil como método de escrituração comercial, conforme se verifica no
Pronunciamento Conceitual Básico onde se lê que
As demonstrações contábeis normalmente são preparadas tendo como premissa que uma
entidade está em franca marcha (going concern assumption) e irá manter-se em
operação por um futuro previsível. Desse modo, parte-se do pressuposto de que a
entidade não tem a intenção tampouco a necessidade de entrar em liquidação, ou ainda,
tenciona reduzir materialmente a escala de suas operações. Por outro lado, se essa
intenção ou necessidade existir, as demonstrações contábeis terão que ser elaboradas em
bases diferentes, e nesse caso, a base de elaboração utilizada deve ser divulgada.
Além de estar prevista no Pronunciamento parcialmente transcrito acima, o princípio da
continuidade também está previsto no artigo 5o da Resolução do Conselho Federal de
Contabilidade no 750/1993 (Princípios de Contabilidade), com as modificações
introduzidas pela Resolução no 1.282/2010 que dispõe que “o Princípio da Continuidade
pressupõe que a Entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a mensuração e
a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta circunstância”.
Fl. 803
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

Outrossim, o princípio da continuidade é uma presunção que tem distintas implicações
nas demonstrações financeiras das sociedades anônimas, daí a afirmação de Modesto
Carvalhosa no sentido de que
Os princípios de contabilidade são estabelecidos e consagrados tendo em vista uma
empresa em funcionamento. É evidente que o critério de avaliação de um patrimônio em
plena atividade produtiva terá de ser diferente do critério do critério de avaliação de
uma empresa em processo de liquidação (arts. 206 a 219), ou sem perspectivas de
continuidade.
É por isso que a Lei no 6.404/1976 (“Lei das S/A”) não impõe qualquer limitação do
prazo para a duração da atividade das sociedades, a não ser que a própria sociedade, por
meio de seus acionistas, e de conformidade com seu estatuto, decida interrompê-la, seja
qual for o motivo.
Assim, se a sociedade for constituída com duração indeterminada, o lucro não é tão
facilmente apurado, pois, enquanto houver interesse dos sócios quotistas ou acionistas, e
a sociedade seguir cumprindo seus objetivos, a empresa continuará existindo e é nesse
contexto que o princípio da continuidade se justifica. Por isso, os registros contábeis de
uma sociedade empresarial são feitos levando-se em conta a continuidade da empresa.
Isso implica em dizer que também os seus usuários (sejam quotistas, acionistas,
administradores ou credores) devem considerar tal continuidade. O reflexo prático de tal
princípio se verifica na alocação contábil que deverá ser realizada no tempo de sua
competência.
O regime de competência foi introduzido no ordenamento pátrio por meio do artigo 177,
caput, da Lei no 6.404/1976, in verbis:
Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com
obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de
contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis
uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de
competência. (grifo nosso)
O legislador, buscando a solução para a questão da alocação contábil intertemporal
adotou o regime de competência e o esclareceu na Exposição de Motivos da Lei no
6.404/19763 nos seguintes termos:
O Projeto procura reunir as regras gerais essenciais para que o intérprete da lei nela
encontre orientação básica, mas evitando pormenores dispensáveis. Na escolha dessas
regras influiu, evidentemente, o conhecimento de hábitos e práticas que a lei pretende
corrigir ou coibir, a fim de que as demonstrações financeiras informem - a
administradores, acionistas, credores e investidores do mercado - a verdadeira situação
do patrimônio da companhia e seus resultados.
Vale dizer, contudo, que o regime de competência não tem, por si só, o condão de trazer
à tona o sucesso ou o insucesso de uma empresa. Tal feito só poderia ser verificado
quando a pessoa jurídica viesse a ser encerrada, com base em toda a sua trajetória, e é
justamente por isso que o regime de competência se faz pertinente, já que não seria
razoável que os interessados aguardassem toda a vida da empresa para terem
conhecimento de seus resultados.
É para atender tal necessidade que toda empresa deve estabelecer seu exercício social,
com duração de um ano, não necessariamente coincidente com o calendário civil,
conforme disposição do artigo 1754 , caput, da Lei das S/A, com a finalidade de
possibilitar a comparação entre os exercícios.
Em decorrência dessa desnecessidade de que o exercício fiscal coincida com o
calendário civil, em um primeiro momento, houve um descompasso entre a legislação
societária e a legislação tributária.
Para harmonizar novamente a legislação, evitando possíveis injustiças resultantes do
risco de haver tributação com efeito de confisco ou mesmo da dupla tributação sobre
uma mesma renda, sobreveio o Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977
Fl. 804
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

(Decreto no 1.598/77), definindo que a apuração do Imposto de Renda das Pessoas
Jurídicas – IRPJ seria consumado com base no lucro real e levando em conta os
aspectos intertemporais (regime de competência) dentro do exercício social da empresa.
A busca pela harmonização da legislação está expressa na Exposição de Motivos do
Decreto no 1.598/775 , do qual destacamos o seguinte trecho:
6. O Capítulo II reúne as normas sobre a base de cálculo do imposto. O lucro real é o
lucro apurado pela pessoa jurídica na escrituração comercial, com os ajustes
determinados pela legislação tributária. A lei de sociedades por ações redefiniu o lucro
comercial
(denominado
lucro
líquido
do
exercício),
regulando
mais
pormenorizadamente do que a legislação anterior os critérios de classificação e
avaliação do patrimônio, de elaboração de demonstrações financeiras e de apuração do
lucro. O projeto adapta a definição de base de cálculo do imposto aos novos conceitos
da lei comercial, inclusive quanto à adoção (no reconhecimento do lucro), do regime de
competência. (grifo nosso)
Pelo que se denota do excerto acima, não resta dúvida de que o Decreto no 1.598/77
veio assumir o regime de competência, inicialmente trazido pela Lei das S/A, como
parâmetro para definição da base de cálculo do IRPJ.
Nessa ordem de ideias, da mesma forma que a empresa só pode distribuir lucro aos seus
acionistas após a dedução dos prejuízos acumulados e a provisão para o IRPJ, na forma
do artigo 189 da Lei das S/A, a compensação de prejuízos fiscais vem preservar o
capital social da sociedade. Pois, se os lucros fossem distribuídos antes da apuração dos
prejuízos, o capital da sociedade tenderia a ser consumido até sua insolvência e não
haveria de ser diferente em se tratando de tributação.
Em suma, a periodização do resultado é fictícia, mas mesmo assim é necessário
respeitá-la, dando uniformidade às condutas corporativas. Por isso, a legislação
tributária seguiu o esquema do regime de competência, de modo a se harmonizar com o
Direito Privado.
Repise-se que o Conselho Federal de Contabilidade já afirmou que o princípio da
continuidade pressupõe a continuação da entidade no futuro, fazendo com que “a
mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levem em conta essa
circunstância” (Art. 5o, da Resolução CFC no 750/1993, alterada pela Resolução CFC no
1.282/2010). Esse pressuposto deve ser compreendido como princípio lógico e objetivo
a nortear as regras de apuração do IRPJ e da CSLL.
Na mesma toada, a periodização da apuração do resultado empresarial deve ser vista
como ficção legal, reconhecida pela legislação societária e tributária com o simples
objetivo de inserir, no contexto da continuidade da pessoa jurídica, um lapso temporal
que possibilite a comparação do seu desempenho, ao longo dos períodos que, na
verdade, são interligados.
Noutras palavras, a regra-matriz de incidência do IRPJ e da CSLL não se realiza em um
só exercício. Inexistindo comunicabilidade entre os exercícios sociais estabelecidos, a
apuração de qualquer resultado tributável será distorcida. É, pois, justamente esse o
intuito da compensação do prejuízo fiscal: realizar a integração do resultado de
exercícios passados e futuros, fazendo com que a tributação recaia sobre o que é de fato
lucro tributável/acréscimo patrimonial e não sobre o que é patrimônio ou capital.
Mas como tratar o prejuízo fiscal existente quando da extinção da pessoa jurídica?
Como já dito, a perseguição dos resultados, por uma empresa, pode durar por tempo
indeterminado, seja qual for o tipo societário adotado, posto que não há qualquer
limitação legislativa. Não obstante, seja para interromper um cenário insatisfatório ou
para ampliar os resultados satisfatórios, podem ser feitas alterações societárias que
resultam na extinção da pessoa jurídica, como ocorre na incorporação de uma empresa
por outra. O impacto de tal extinção para fins de compensação de prejuízos fiscais
continuará sendo explorado adiante. Por ora, conclui-se que os exercícios sociais não
são incomunicáveis e que a periodização é uma ficção jurídica.
Fl. 805
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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O Imposto sobre a Renda foi instituído, primeiramente, pela Lei no 4.625 de 31 de
dezembro de 1922, em seu artigo 31 e após o decorrer das diversas mudanças no
ordenamento pátrio no tocante ao regime deste tributo, o primeiro diploma legal a
disciplinar a matéria foi a Lei no 154/1947, estipulando o prazo decadencial de três anos
para a dedução dos prejuízos fiscais acumulados para efeitos de apuração do imposto
sobre a renda.
No ano de 1977, o Decreto-Lei n. 1.598 tratou de ampliar o prazo para o exercício do
direito à compensação dos prejuízos fiscais de três para quatro anos.
Quatorze anos depois, foi publicada uma terceira regra sobre o assunto da compensação
de prejuízos fiscais, introduzida pela Lei no 8.383, de 30 de dezembro de 1991, não
impondo qualquer limitação para a compensação dos prejuízos fiscais, seja de ordem
temporal, seja de ordem quantitativa.
Após o lapso de praticamente um ano, o legislador pátrio decidiu voltar à orientação da
Lei n. 154/1947, e por meio da Lei n. 8.541 de 23 de dezembro de 1992, impôs
novamente o prazo decadencial de quatro anos para o exercício da compensação de
prejuízos fiscais.
Por fim, foram publicados o artigo 42 da Lei no 8.981 de 20 de janeiro de 1995 e os
artigos 15 e 16 da Lei no 9.065 de 20 de junho de 1995. Tais dispositivos substituíram o
limite temporal de quatro anos por um limite quantitativo ao exercício do direito de
compensar os prejuízos fiscais, tanto para o IRPJ quanto para a base de cálculo negativa
da CSLL, de modo que a compensação pode ser feita, mas somente poderá ser reduzido
o lucro líquido do período até o limite de 30% do imposto devido:
Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do anocalendário de 1995,
poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados até 31 de
dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na
legislação do imposto de renda, observado o limite máximo, para a compensação, de
trinta por cento do referido lucro líquido ajustado.
Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que
mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do
montante do prejuízo fiscal utilizado para a compensação.
Art. 16. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, quando negativa,
apurada a partir do encerramento do ano-calendário de 1995, poderá ser compensada,
cumulativamente com a base de cálculo negativa apurada até 31 de dezembro de 1994,
com o resultado do período de apuração ajustado pelas adições e exclusões previstas na
legislação da referida contribuição social, determinado em anos-calendário
subseqüentes, observado o limite máximo de redução de trinta por cento, previsto no art.
58 da Lei no 8.981, de 1995.
A Lei no 9.065/1995 resultou da conversão em lei da Medida Provisória no 998 e é
justamente essa limitação quantitativa de 30% de compensação de prejuízos fiscais
introduzida pelos dispositivos acima transcritos que se chama de “trava de 30%”.
Contudo, a leitura da Lei n. 9.065/1995 não pode ser feita apressadamente, sem se
considerar os casos em que a pessoa jurídica é extinta. A exposição de motivos da
Medida Provisóriao 998 demonstra que a limitação quantitativa ao exercício do direito
da compensação dos prejuízos fiscais se justificava apenas em razão da não limitação
temporal6.
Ocorre que nem sempre as empresas auferem lucro, e consequentemente nem sempre
ocorre o acréscimo patrimonial, podendo ocorrer até mesmo o decréscimo patrimonial,
principalmente no começo das atividades das empresas novas em razão dos
investimentos feitos, e daí é que surge a necessidade de realizar a compensação de
prejuízos fiscais.
Neste sentido, veja-se a lição de Antônio Roberto Sampaio Dória [...] dada a
continuidade temporal das empresas, caracterizadas modernamente como verdadeiras
instituições, destacadas das pessoas que lhes detêm a propriedade do capital, pareceria
Fl. 806
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

irrisório definir como lucro, num dado ano, um valor positivo que desconhecesse os
valores negativos de períodos anteriores, sendo que o escopo primeiro é amortizar ou
compensar estes.
Destarte, para fins de apuração do quantum devido a título de IRPJ e CSLL, é preciso
verificar tanto a existência de acréscimo patrimonial quanto o decréscimo, ou seja, os
prejuízos fiscais, caso contrário, pode ocorrer tributação do patrimônio, e não do lucro.
O problema que se coloca é que, considerando este cenário onde a situação em que uma
empresa é incorporada por outra e que esta tem prejuízos fiscais acumulados, resultando
em base de cálculo negativa, a obediência à “trava” de 30% na compensação desses
prejuízos, poderia configurar violação ao artigo 153, inciso III, da Constituição Federal,
já que haveria tributação sobre o patrimônio, e não sobre a renda auferida, e a Lei no
9.065/1995 não regula tal situação, mas parte do princípio de que a pessoa jurídica irá
continuar, ou seja, não há proibição, nem mesmo autorização para que a compensação
seja feita integralmente em casos de extinção da pessoa jurídica.
Por conseguinte, com a extinção da pessoa jurídica por consequência da incorporação,
os prejuízos não poderão ser utilizados nos exercícios subsequentes, na forma
determinada pela legislação, por simples impossibilidade, já que não haverá outra
oportunidade: a pessoa jurídica já terá deixado de existir.

Apesar de todo o acima, tendo em vista que o contribuinte não comprovou uma
retenção na fonte, no valor de R$ 11.973,95, que teria sido feita pelo Banco Múltiplo S/A, CNPJ
n° 60.394.079/0001-04 (Solicitação de Esclarecimentos DRFNARISAORT N° 0330/2008),
motivo pelo qual, esse valor deverá ser desconsiderado e deduzido do IRF utilizado para compor
o saldo negativo do IRPJ.
Conclusão
Desta forma, voto por CONHECER do Recurso Voluntário e no mérito DAR-
LHE PROVIMENTO PARCIAL, excluindo-se do saldo negativo do IRPJ, apenas, o valor de
R$ 11.973,95 cuja respectiva retenção não foi comprovada.

(assinado digitalmente)
Bianca Felícia Rothschild.
Voto Vencedor
Giovana Pereira de Paiva Leite – Redatora designada

Em que pese o voto da I. Relatora, este Colegiado, por maioria, entendeu que,
para as empresas incorporadas, há de se aplicar a “trava dos 30%”, prevista no artigo 15 da Lei n.
9.095/95.
A compensação de prejuízo fiscal do IRPJ ou da base negativa da CSLL não é
inerente à apuração da base de cálculo dos tributos, configurando-se como verdadeiro benefício
fiscal, e para tanto, exige expressa previsão legal. Diante da inexistência de lei que autoriza a
compensação do prejuízo em sua integralidade, a compensação deve respeitar o limite imposto
no artigo 15 da citada lei.
Fl. 807
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Tal entendimento restou consignado no acórdão n. 1301-003.972, de 13 de junho
de 2019, proferido por este mesmo Colegiado, todavia sobre outra composição, cujo voto
vencedor foi elaborado pelo I. Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, do qual os
fundamentos e reproduzo abaixo:
A limitação de compensação de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL de períodos
anteriores é prevista em lei, não havendo qualquer previsão no sentido de sua limitação
em caso de extinção da pessoa jurídica.
Por oportuno, passo a discorrer sobre os dispositivos legais que regem a matéria.
A compensação de prejuízos fiscais de períodos anteriores, inicialmente, era regulada
pelo artigo 6o, §3o, alínea c, do Decreto-Lei no 1.598/1977:
Art 6o Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões
ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária.
[...]
§ 3o Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido do
exercício:
a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que não
tenham sido computados na apuração do lucro líquido do exercício;
b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na
apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam
computados no lucro real;
c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64.
Contudo, o art. 64 do mesmo diploma limitava o direito a essa compensação aos quatro
exercícios posteriores ao que o prejuízo fiscal havia sido apurado:
Art 64 - A pessoa jurídica poderá compensar o prejuízo apurado em um período-
base com o lucro real determinado nos quatro períodos-base subseqüentes.
§ 1o - O prejuízo compensável é o apurado na demonstração do lucro real e
registrado no livro de que trata o item I do artigo 8o, corrigido monetariamente
até o balanço do período-base em que ocorrer a compensação.
Por meio da Lei no 8.981/95, estabeleceu-se a limitação máxima de dedução de 30% do
lucro real e da base de cálculo da CSLL mediante a compensação de saldos de prejuízos
fiscais e bases negativas de CSLL apuradas em períodos anteriores, retirando-se,
contudo, qualquer limitação quanto ao prazo para tal compensação. Veja-se:
Art. 42. A partir de 1o de janeiro de 1995, para efeito de determinar o lucro real,
o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas ou autorizadas pela
legislação do Imposto de Renda, poderá ser reduzido em, no máximo, trinta por
cento.
Parágrafo único. A parcela dos prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro
de 1994, não compensada em razão do disposto no caput deste artigo poderá ser
utilizada nos anos-calendário subseqüentes.
[...]
Art. 58. Para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição social
sobre o lucro, o lucro líquido ajustado poderá ser reduzido por compensação da
base de cálculo negativa, apurada em períodos-base anteriores em, no máximo,
trinta por cento.
No mesmo sentido, a Lei no 9.065/95 praticamente reproduziu o texto da norma
estampada na Lei no 8.981/95:
Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do ano-calendário
de 1995, poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais
apurados até 31 de dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas
Fl. 808
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

adições e exclusões previstas na legislação do imposto de renda, observado o
limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro
líquido ajustado.
Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas
que mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal,
comprobatórios do montante do prejuízo fiscal utilizado para a compensação.
Art. 16. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, quando
negativa, apurada a partir do encerramento do ano-calendário de 1995, poderá
ser compensada, cumulativamente com a base de cálculo negativa apurada até
31 de dezembro de 1994, com o resultado do período de apuração ajustado
pelas adições e exclusões previstas na legislação da referida contribuição
social, determinado em anos-calendário subseqüentes, observado o limite
máximo de redução de trinta por cento, previsto no art. 58 da Lei no 8.981, de
1995.
Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas
que mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal,
comprobatórios da base de cálculo negativa utilizada para a compensação.
Conforme se observa, na realidade, não se trata, com a devida vênia, de inexistência de
lei que preveja a aplicação das citadas normas em caso de extinção da pessoa jurídica,
uma vez que tais dispositivos traduzem a regra geral de aplicabilidade de limitação de
compensação de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL de períodos anteriores
limitado a 30% do lucro líquido ajustado antes dessa compensação.
É importante salientar que o legislador, quando quis excepcionar a aplicação da trava de
30% para alguma situação específica, o fez de maneira clara. O art. 470 do RIR/1999,
por exemplo, afasta a limitação de 30% para compensação o prejuízo fiscal com relação
às empresas industriais titulares de Programas Especiais de Exportação (aprovados pela
Comissão BEFIEX), verbis:
Art. 470. Às empresas industriais titulares de Programas Especiais de
Exportação aprovados até 3 de junho de 1993, pela Comissão para Concessão
de Benefícios Fiscais a Programas Especiais de Exportação - Comissão
BEFIEX, poderão ser concedidos os seguintes benefícios, nas condições fixadas
em regulamento (Decreto-Lei no 2.433, de 1988, art. 8o, incisos III e V, e Lei no
8.661, de 1993, art. 8o):
I - compensação de prejuízo fiscal verificado em um período de apuração com o
lucro
real
determinado
nos
seis
anos-calendário
subseqüentes
independentemente da distribuição dos lucros ou dividendos a seus sócios ou
acionistas, não estando submetida ao limite estabelecido no art. 5101 (Lei no
8.981, de 1995, art. 95, e Lei no 9.065, de 1995, art. 1o); [grifo nosso]
[...]
No mesmo sentido, o art. 512 do RIR/99 excetua o limite de compensação de prejuízos
fiscais de períodos anteriores às pessoas jurídicas que exploram atividade rural. Veja-se:
Art. 512. O prejuízo apurado pela pessoa jurídica que explorar atividade rural
poderá ser compensado com o resultado positivo obtido em períodos de
apuração posteriores, não se lhe aplicando o limite previsto no caput do art. 510
(Lei no 8.023, de 1990, art. 14).
A mesma inaplicabilidade da “trava de 30%” na atividade rural é tratada no art. 42 da
Medida Provisória no 1911-15, de 2000 (e reedições), conforme se transcreve a seguir:
Art. 42. O limite máximo de redução do lucro líquido ajustado, previsto no art.
16 da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995, não se aplica ao resultado
decorrente da exploração de atividade rural, relativamente à compensação de
base de cálculo negativa da CSLL.
Fl. 809
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1301-004.842 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10660.720449/2008-33

Tal entendimento vem sendo adotado na 1a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, como, por exemplo, no Acórdão no 9101-001.337, de lavra do Conselheiro
Alberto Pinto Souza Júnior, em relação ao qual, peço vênia para reproduzir seus
fundamentos:
(...)
Além disso, se o raciocínio de que na extinção da pessoa jurídica haveria um direito
líquido e certo à utilização dos saldos de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL de
períodos anteriores - sem utilização da trava de 30% em razão de tal saldo não poder ser
utilizado posteriormente -, o que ocorreria se nesse último período de apuração (o
extinção da pessoa jurídica) o contribuinte tivesse apurado prejuízo fiscal/base negativa
de CSLL? Haveria um direito à restituição de IRPJ e de CSLL em razão desses saldos
de períodos anteriores não poderem ser utilizados no futuro? Com a devida vênia, seria
esse o resultado caso fosse adotada a tese da ilustre relatora! Obviamente, tal exegese
não se mostra possível, pois, conforme já decidido pelo STF a possibilidade de
compensação de prejuízos fiscais e bases negativas de períodos anteriores é tão somente
um benefício fiscal, pois o resultado a se tributar seria sempre o apurado no período de
apuração correspondente, tratando-se de mero favor fiscal a possibilidade de compensar
parte do lucro real/base de cálculo da CSLL do período com prejuízos fiscais e bases
negativas de CSLL de períodos anteriores, o que implica a necessidade de aplicação da
regra geral de limitação de 30% do resultado do próprio período de apuração a ser
compensado, exceto nos casos em que o legislador excetuou essa aplicação, o que, a
toda evidência, não ocorreu no caso da extinção da pessoa jurídica.
Isso posto, divirjo da relatora no que concerne à aplicação do limite de 30% na
compensação de prejuízo fiscal de empresa incorporada e, adoto os fundamentos de decidir do I.
Conselheiro Fernando Brasil e, por conseguinte, encaminho meu voto no sentido de negar
provimento ao recurso voluntário.

(assinado digitalmente)
Giovana Pereira de Paiva Leite

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