Tribunal: CARF
Processo: 10820.720136/2014-43
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-07
Data de publicação: 2020-08-27

Ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2009
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP. INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10820.720136/2014-43
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-006.686 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
07 de julho de 2020
Recorrente
EVA FRANCELINO DE MORAES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2009
MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP.
INSTITUTO DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE.
SÚMULA CARF N. 49.
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fofano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração lavrado por descumprimento da
obrigação acessória prevista no artigo 32, inciso IV e parágrafo 9o da Lei n. 8.212/91, porquanto
a empresa autuada teria apresentado as GFIPs da competência de 12/2009 fora do prazo legal
estabelecido para tanto. Com efeito, foi aplicada a multa prescrita no artigo 32-A, § 3o, II, da Lei
n. 8.212/91, com redação dada pela Lei n. 11.941/2009, a qual restou fixada em R$ 500,00
(quinhentos reais) (fls. 6).
A empresa foi devidamente notificada da autuação em 09.01.2014 (fls. 12) e
apresentou, tempestivamente em 03.02.2014, Impugnação de fls. 2/5, sustentando, unicamente, a
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10820.720136/2014-43
Fl. 47
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-006.686 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720136/2014-43

ocorrência da Denúncia Espontânea para justificar a impossibilidade de aplicação de penalidade
pelo atraso na entrega da GFIP, tendo sido recolhida a contribuição devida.
Os autos foram encaminhados para apreciação da peça impugnatória e, aí, em
Acórdão de fls. 16/20, a 3a Turma da DRJ de Ribeirão Preto – SP entendeu por julgá-la
improcedente, mantendo-se a multa lançada, conforme se pode observar dos trechos transcritos
abaixo:
“Trata-se de analisar lançamento referente à multa por atraso na entrega de GFIP
relativa 12 de 2009. A impugnante alega que teria ocorrido denúncia espontânea da
infração, os termos do CTN, art. 138, portanto a multa seria inaplicável.
(...)
Sobre a denúncia espontânea, esclareça-se que o art. 7o, V, da Portaria MF no 341, de 12
de julho de 2011, expressamente determina a vinculação do julgador administrativo. A
autoridade administrativa, por força de sua vinculação ao texto da norma legal, e ao
entendimento que a ele dá o Poder Executivo, deve limitar-se a aplicá-la, sem emitir
qualquer juízo de valor acerca da sua constitucionalidade ou outros aspectos de sua
validade.
Nesse sentido, foi prolatada a Solução de Consulta Interna (SCI) no 7 – Cosit, de 26 de
março de 2014, publicada no sítio da Receita Federal em 28/03/2014, que vincula essa
autoridade julgadora e estabelece que:
(...)
Conforme se depreende da leitura da referida SCI, o art. 476 da Instrução Normativa
(IN) RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, trata da aplicação das multas por
descumprimento da obrigação acessória prevista no inciso IV do art. 32 da Lei no 8.212,
de 1991 – relacionadas à GFIP – e, em seu inciso II, letra ‘b’, especificamente da multa
aplicável no caso de “falta de entrega da declaração [GFIP] ou entrega após o prazo”.
O §5o do referido art. 476 dispõe inclusive sobre os termos inicial e final para efeitos da
aplicação da multa por não entrega da GFIP ou entrega após o prazo, definindo como
termo final “a data da efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, a data da
lavratura do Auto de Infração ou da Notificação de Lançamento”. Portanto em caso de
entrega em atraso da GFIP, o termo final para cálculo da multa será a data em que
houve efetivamente a entrega da guia.
O art. 472 da IN RFB no 971, de 2009, apenas esclarece que não é aplicada multa por
descumprimento de obrigação acessória no caso de regularização da situação antes de
qualquer ação fiscal, isso porque, salvo quando houver disciplina específica que
disponha o contrário, eventual multa carecerá de amparo legal, já que, regra geral, as
infrações por descumprimento de obrigação acessória são caracterizadas pela falta de
entrega da obrigação e não pela entrega em atraso.
Assim há uma norma específica que regula a multa por atraso na entrega (art. 32-A da
Lei no 8.212, de 1991, e art. 476 da IN RFB no 971, de 2009), enquanto o art. 472 da IN
RFB no 971, de 2009, é geral, aplicável às outras infrações que sejam sanadas
espontaneamente pelo contribuinte e para as quais não haja disciplina específica que
preveja a aplicação de multa por atraso no cumprimento da obrigação acessória.
O parágrafo único do art. 472 da IN estabelece que “considera-se denúncia espontânea o
procedimento adotado pelo infrator que regularize a situação que tenha configurado a
infração[...]”, entretanto, no caso da entrega em atraso de declaração, a infração é
justamente essa (entrega após o prazo legal), não havendo meios de sanar tal infração,
de forma que nunca poderia ser configurada a denúncia espontânea.
Outro fator que corrobora com esse entendimento é a jurisprudência do Superior
Tribunal de Justiça (STJ), ao disciplinar que o art. 138 do CTN é inaplicável à hipótese
de infração de caráter puramente formal, que seja totalmente desvinculada do
cumprimento da obrigação tributária principal:
(...)
Fl. 48
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-006.686 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720136/2014-43

Esclareça-se que o entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(Carf) a respeito da matéria é o mesmo, já tendo sido, inclusive, objeto de Súmula, que
transcrevo:
Súmula CARF no 49: A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário
Nacional) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de
declaração.
Assim, não assiste razão à impugnante ao pleitear a exclusão multa com base na
denúncia espontânea.
Dessa forma voto por julgar IMPROCEDENTE A IMPUGNAÇÃO, mantendo o crédito
tributário exigido.”

Devidamente notificada da decisão de 1a instância por via postal em 14.08.2017,
conforme fls. 22, o contribuinte protocolou Recurso Voluntário em 13/09/2019, às fls. 25/29,
sustentando suas mesmas razões de impugnação, sendo posteriormente os autos encaminhados
para este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, para apreciação do presente
recurso.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.
Verifico, inicialmente, que o presente Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo a que alude o artigo 33 do Decreto n. 70.235/72 e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo em suas
alegações meritórias.
Observo, de logo, que a recorrente continua por sustentar a ocorrência do instituto
da Denúncia Espontânea para, a partir de então, justificar a impossibilidade de aplicação de
penalidade pelo atraso na entrega da GFIP.
Com base em tais alegações, a recorrente requer que o presente recurso seja
acolhido e que o auto de infração e o crédito lançado sejam cancelados.

Da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea em relação às
obrigações acessórias e da Súmula CARF n. 49

Pois bem. Penso que a questão da aplicação do instituto da denúncia espontânea
previsto no artigo 138 do Código Tributário Nacional não comporta maiores digressões ou
complexidades. A propósito, confira-se o que dispõe o referido artigo:
“Lei n. 5.172/66
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.”
Fl. 49
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-006.686 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720136/2014-43

De fato, boa parte da doutrina tem afirmado que o instituto em apreço seria de
todo aplicável às sanções por descumprimento de obrigações acessórias ou deveres
instrumentais. O entendimento é o de que a expressão “se for o caso” deixa fora de qualquer
dúvida razoável que a norma abrange também o inadimplemento de obrigações acessórias,
porque, em se tratando de obrigação principal descumprida, o tributo é sempre devido, sendo
que, para abranger apenas o inadimplemento de obrigações principais, a expressão seria
inteiramente desnecessária1. É nesse sentido que Hugo de Brito Machado tem se manifestado2:
“Como a lei diz que a denúncia há de ser acompanhada, se for o caso, do pagamento do
tributo devido, resta induvidoso que a exclusão da responsabilidade tanto se refere a
infrações das quais decorra o não pagamento do tributo como a infrações meramente
formais, vale dizer, infrações das quais não decorra o não pagamento do tributo.
Inadimplemento de obrigações tributárias meramente acessórias.
Como não se deve presumir a existência, na lei, de palavras ou expressões inúteis,
temos de concluir que a expressão se for o caso, no art. 138 do Código Tributário
Nacional, significa que a norma nele contida se aplica tanto para o caso em que a
denúncia espontânea da infração se faça acompanhar do pagamento do tributo devido,
como também no caso em que a denúncia espontânea da infração não se faça
acompanhar do pagamento do tributo, por não ser o caso. E com toda certeza somente
não será o caso em se tratando de infrações meramente formais, vale dizer, mero
descumprimento de obrigações tributárias acessórias.”
Aliás, há muito que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça vem
rechaçando esse posicionamento sob o entendimento de que o artigo 138 do CTN abrange
apenas as obrigações principais, uma vez que as obrigações acessórias são autônomas e,
portanto, consubstanciam deveres impostos por lei os quais se coadunam com o interesse da
arrecadação e fiscalização dos tributos, bastando que a obrigação acessória não seja cumprida no
prazo previsto em lei para que reste configurada a infração tributária, a qual, aliás, não poderia
ser objeto da denúncia espontânea. A título de informação, registre-se que quando do julgamento
do AgRg no REsp n. 1.466.966/RJ, Rel. Min. Humberto Martins, a Corte Superior entendeu que
a denúncia espontânea não é capaz de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da DCTF,
ainda que o sujeito passivo seja beneficiário de imunidade e isenção.
A jurisprudência deste E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF
também tem se manifestado no sentido da inaplicabilidade do instituto da denúncia espontânea
no âmbito das sanções por descumprimento de obrigações acessórias tal como ocorre nos casos
de atraso na entrega das declarações, incluindo-se, aí, as GFIPs. Esse o teor da Súmula
Vinculante CARF n. 49, conforme transcrevo abaixo:
“Súmula CARF no 49
A denúncia espontânea (art. 138 do Código Tributário Nacional) não alcança a
penalidade
decorrente
do
atraso
na
entrega
de
declaração.
(Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”

1 Nesse mesmo sentido, confira-se o posicionamento de Ives Gandra da Silva Martins [MARTINS, Ives Gandra da
Silva. Arts. 128 a 138. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva (Coord.). Comentários ao Código Tributário Nacional.
7. ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 302-303], Leandro Paulsen [PAULSEN, Leandro. Direito Tributário:
Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado,
2014, Não paginado] e Luciano Amaro [AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva,
2014, Não paginado].
2 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume II. 2. ed. São Paulo: Atlas,
2008, p. 662-663.
Fl. 50
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-006.686 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10820.720136/2014-43

Portanto, no âmbito deste Tribunal predomina o entendimento de que a denúncia
espontânea não alcança a penalidade decorrente do atraso da entrega da declaração, incluindo-se,
aí, as GFIPs.

Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do presente recurso
voluntário e nego-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 51
DF CARF MF
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