Tribunal: CARF
Processo: 19515.004641/2010-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DANIEL MELO MENDES BEZERRA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-03
Data de publicação: 2020-07-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/1997 a 31/12/1998
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. PRAZO DE CINCO ANOS.
De acordo com a Súmula Vinculante n° 08, do STF, devem prevalecer, no que tange à decadência e prescrição, as disposições do Código Tributário Nacional (CTN).
VICIO MATERIAL. NULIDADE.
Quando a descrição do fato não é suficiente para a razoável segurança de sua ocorrência, carente que é de algum elemento material necessário para gerar obrigação tributária, o lançamento se encontra viciado por ser o crédito dele decorrente incerto.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.004641/2010-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-006.353 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
03 de junho de 2020
Recorrente
VISCOFAN DO BRASIL SOCIEDADE COMERCIAL E IND. LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/1997 a 31/12/1998
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. PRAZO DE
CINCO ANOS.
De acordo com a Súmula Vinculante n° 08, do STF, devem prevalecer, no que
tange à decadência e prescrição, as disposições do Código Tributário Nacional
(CTN).
VICIO MATERIAL. NULIDADE.
Quando a descrição do fato não é suficiente para a razoável segurança de sua
ocorrência, carente que é de algum elemento material necessário para gerar
obrigação tributária, o lançamento se encontra viciado por ser o crédito dele
decorrente incerto.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Daniel Melo Mendes Bezerra - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes
Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fófano Dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da
Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.004641/2010-41
Fl. 706
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

Relatório

Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo sujeito passivo contra o Acórdão
da DRJ Brasília, que julgou improcedente a impugnação apresentada.

Os principais aspectos do lançamento estão delineados de forma clara e
elucidativa no relatório da decisão de primeira instância, o qual peço vênia para reproduzir:

Da Autuação
Trata o presente de crédito tributário exigido através do Auto de Infração n°
37.317.449-7, lavrado em 17/12/2010, relativo a contribuições de segurados
empregados, incidentes sobre a remuneração contida em nota fiscal de prestação de
serviços, decorrentes da responsabilidade solidária na contratação de serviços por
cessão de mão de obra, nas competências 01/1997 a 06/1997 e 08/1997 a 12/1998, no
montante de R$ 6.375,52 (seis mil, trezentos e setenta e cinco reais e cinquenta e dois
centavos), consolidado em 15/12/2010.
Informa o Relatório Fiscal:
• os fatos geradores que compõem o presente lançamento fiscal, no período 03/1998 a
06/1998, referem-se à remuneração de segurados empregados incluídas em nota fiscal,
decorrentes da responsabilidade solidária na contratação de serviços prestados por
cessão de mão de obra;
não houve comprovação, por parte da tomadora, do cumprimento das contribuições
previdenciárias por parte da prestadora, conforme definido no art. 31 e parágrafos da
Lei n° 8.212/91, na redação dada pela Lei n° 9.032/95;
os valores aferidos correspondem à alíquota de 7,82% sobre a base de cálculo, conforme
§ 3°, do art. 33 da Lei n° 8.212/91;
o responsável solidário é a empresa prestadora de serviços VP SERVIÇOS
ESPECIALIZADOS S/C LTDA., CNPJ 00.412.355/0001-98, com endereço à Rua
Maria Antonio Prado, 160, Jardim Clarice I, Votorantim, SP;
considerando que este processo refere-se à mesma base de cálculo e elementos de prova
constantes do Auto de Infração principal, relativo à parte da empresa, Debcad n°
37.253.270-5, toda documentação comprobatória está acostada ao mesmo sob folhas de
18 a 90.
Da Impugnação - Contribuinte Tomador de Serviços
Cientificado do lançamento fiscal em 28/12/2010 (fls. 29), o sujeito passivo aos
27/01/2011 apresentou impugnação ao lançamento fiscal, acompanhada dos
documentos: instrumento de Procuração; Contrato Social; Cartão do CNPJ; peças do
presente Auto de Infração; peças da NFLD 35.539.566-5; comprovante de recebimento
do Auto de Infração; documentos comprobatórios do recolhimento das contribuições
previdenciárias (notas fiscais e GRPS).
contribuinte:
Após descrição dos fatos que ensejaram o lançamento, em resumo, alega o Da
Tempestividade
a Impugnante foi intimada acerca da lavratura do Auto de Infração em comento no dia
28 de dezembro de 2010, constatando-se que possui até o dia 27 de janeiro de 2011 para
ingressar com sua Impugnação, o que demonstra a tempestividade da presente;
Da Decadência desde o Primeiro Lançamento Fiscal
com a edição Súmula Vinculante 08 pelo STF não cabe mais a discussão do prazo
decadencial dos débitos de natureza previdenciária, já que o Supremo Tribunal Federal
Fl. 707
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

assentou o entendimento de que tal prazo é de 05 (cinco) anos, nos termos do Código
Tributário Nacional, e não de 10 (dez) anos, tal qual disposto na Lei n° 8.212/1991;
tratando-se de tributo sujeito a lançamento por homologação, o prazo decadencial das
contribuições previdenciárias possui como termo inicial a ocorrência do fato gerador, de
acordo com o artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional;
ocorridos os fatos geradores nos meses de janeiro a junho e agosto de a dezembro de
1997, e de janeiro a dezembro de 1998, e levando em consideração a edição da Súmula
Vinculante n° 08 do STF, infere-se que decaiu o direito de a Receita Federal do Brasil
proceder à lavratura do Auto de Infração em relação aos meses de janeiro a novembro
de 1997;
Da Decadência no Segundo Lançamento Fiscal
após o escorreito trâmite da NFLD n° 35.539.566-5, sobreveio, em 31 de agosto de
2005, decisão final proferida na esfera administrativa por meio da qual restou anulada a
NFLD. No entanto, em 28 de dezembro de 2010, ou seja, há mais de 05 (cinco) anos da
decretação de nulidade da NFLD n° 35.539.566-5, a Receita Federal do Brasil lavrou
em face da Impugnante o presente Auto de Infração;
em decorrência da inércia do Fisco, há que se reconhecer a perda do direito de lançar os
valores insertos no presente Auto de Infração, uma vez que a constituição do crédito se
deu em prazo superior ao que o artigo 173, II do Código Tributário Nacional faz
menção, de modo que o crédito tributário em discussão deverá ser extinto com fulcro no
artigo 156, V do Código Tributário Nacional, e o presente Auto de Infração cancelado;
Do Recolhimento das Contribuições pela Empresa Prestadora de Serviços
independentemente da prévia fiscalização da empresa prestadora de serviços, suposta
devedora principal das parcelas objeto de cobrança administrativa, ou até mesmo de
simples averiguação perante os registros do INSS, a Impugnante foi autuada pelo
simples fato dessa não ter apresentado cópia das guias de recolhimento das
contribuições previdenciárias, cujo recolhimento era de exclusiva e única
responsabilidade da empresa cedente de mão de obra;
• em decorrência desse procedimento, pretende-se cobrar da Impugnante parcelas a
título de contribuição previdenciária que já foram devidamente recolhidas pela empresa
VP Serviços Especializados S/C Ltda. (devedora principal), conforme atestam as GRPS
anexadas à presente Defesa (Doc. 09), as quais comprovam o recolhimento dessa
exação correspondente à cessão de mão de obra que foi cedida à Impugnante;
Dos Limites da Responsabilidade Solidária
do art. 264 do Código Civil extrai-se que a solidariedade passiva ocorre quando mais de
um devedor concorre pelo montante total da dívida já devidamente configurada, de
modo a permitir que a obrigação possa ser imputada a um dos devedores solidários.
Percebe-se ser condição sine qua non à imputação da responsabilidade solidária a
configuração prévia e exata da obrigação previdenciária. Ou seja, o instituto da
responsabilidade solidária só poderia ser aplicado após a constituição da obrigação;
desse modo, só poderia ser imputada a responsabilidade da Impugnante pelo pagamento
das contribuições previdenciárias objeto de discussão administrativa após a
comprovação de seu inadimplemento por parte do devedor principal, empresa VP
Serviços Especializados S/C Ltda., que é a pessoa jurídica competente para promover o
recolhimento das contribuições previdenciárias, e não por mera disposição legal
autorizadora da imposição da solidariedade;
competiria ao agente autuante, previamente à lavratura de Auto de Infração em face da
Impugnante, empreender fiscalização perante a empresa prestadora de serviços, a fim de
averiguar a existência ou não de crédito tributário a ser adimplido, e não simplesmente
cobrar suposta dívida tributária da Impugnante com fulcro na não apresentação por essa,
a qual, frise-se, não é a responsável pelo recolhimento das contribuições
previdenciárias, das Guias de Recolhimento da Previdência Social;
Fl. 708
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

a autuação da Impugnante com fulcro em sua responsabilidade solidária mostra-se de
todo insubsistente, posto que embasada em mera obrigação acessória de exibição das
GRPS, sem que ao menos tenha sido verificado o recolhimento das contribuições pela
empresa prestadora de serviços. Pode-se até exigir tributo já pago, em completa afronta
ao sistema tributário nacional, que rejeita o bis in idem;
enquanto não afastada a possibilidade de a obrigação principal ter sido adimplida por
aquele que tem relação direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador
(contribuinte prestador de serviço) não pode ser a Impugnante (devedora solidária)
responsabilizada pelo recolhimento das referidas contribuições;
em consonância com o princípio da verdade material, bem como com o princípio
inquisitório, que norteia a atividade da Administração Pública, ambos decorrentes do
princípio da estrita legalidade, a Impugnante pugna pela conversão deste julgado em
diligência, a fim de que a autoridade competente se prontifique a realizar a devida
fiscalização junto à empresa VP Serviços Especializados S/C Ltda., de modo a constatar
a efetiva existência ou não de crédito previdenciário;
Da Impossibilidade de Arbitramento do Salário de Contribuição
a agente fazendária, ao invés de efetuar a fiscalização devida, para fins de apurar o
salário de contribuição, base de cálculo das contribuições previdenciárias, preferiu
arbitrar percentual sobre o valor bruto das notas fiscais dos serviços prestados à
Impugnante, com base em ato administrativo do Diretor de Arrecadação e Fiscalização
do INSS, Ordem de Serviço n° 176/97, em clara afronta aos princípios da legalidade e
da tipicidade tributária;
observa-se que a estipulação da porcentagem para aferir o salário de contribuição, por
meio de ato administrativo, contraria frontalmente o art. 150, inc. I da Constituição
Federal, pois somente por intermédio de lei poderiam ser fixados os elementos da
obrigação tributária, a hipótese de incidência e, especialmente a caracterização do
sujeito passivo, a alíquota e a definição da base de cálculo;
o suposto fundamento legal para a edição da malfadada ordem de serviço, qual seja, o
artigo 33 da Lei n° 8.212/91 e seu § 3° em nenhum momento estabelecem o percentual a
ser aplicado, nem tampouco conferem competência para que textos de hierarquia
inferior o façam. Mesmo se assim o fizesse, estaria agindo contrariamente com a
Constituição Federal, ante a indelegabilidade da competência tributária admitida pelo
nosso ordenamento jurídico, disposta no art. 7° do Código Tributário Nacional;
conclui-se que ao invés de arbitrar percentual sobre a nota fiscal, a autoridade
competente deveria, com fulcro no artigo 142 do Código Tributário Nacional, realizar
investigação perante a empresa prestadora de serviço, a fim de aferir a real porcentagem
da nota fiscal que se refere ao salário de contribuição e não, como o fez, simplesmente
imputar valores que não espelham a realidade;
Do Pedido
a decretação de extinção do crédito tributário correspondente aos fatos geradores
ocorridos entre os meses de janeiro e novembro de 1997, haja vista o decurso do prazo
de 05 (cinco) anos, contados da ocorrência do fato gerador para o Fisco proceder ao
lançamento tributário em relação ao período acima mencionado;
na hipótese de não se acatar tal pleito, da mesma forma deverá haver a decretação de
extinção do crédito tributário objeto de questionamento administrativo, haja vista a
perda do direito do Fisco em lavrar o presente Auto de Infração, uma vez que, entre a
data da decisão que declarou nula a NFLD n° 35.539.566-5 por existência de vício
formal (31 de agosto de 2005) e a data da lavratura do Auto de Infração em discussão
(28 de dezembro de 2010), houve o transcurso de mais de 05 (cinco) anos, o que
caracteriza a ocorrência de decadência, nos termos do art. 173, inc. II do Código
Tributário Nacional;
na hipótese de não se acatar as alegações de decadência, requer-se a conversão do
presente julgado em diligência, a fim de que a Receita Federal do Brasil promova a
Fl. 709
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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fiscalização da empresa prestadora de serviços VP Serviços Especializados S/C Ltda.,
única responsável pelo recolhimento das contribuições previdenciárias exigidas, de
modo a comprovar a efetiva existência do crédito previdenciário objeto do presente
Auto de Infração;
na hipótese de não se atender aos pleitos formulados acima, da mesma forma a presente
discussão administrativa não deverá prevalecer, seja em decorrência de os valores
objeto de cobrança administrativa terem sido devidamente recolhidos aos cofres
públicos federais; seja em razão da impossibilidade de imputação de responsabilidade
solidária à Impugnante antes da devida averiguação do descumprimento da legislação
previdenciária por parte do prestador de serviços; seja, ainda, por força da
impossibilidade jurídica de aferição de eventual débito previdenciário por meio do
arbitramento do salário de contribuição.
Da Impugnação - Contribuinte Prestador de Serviços
Cientificado do lançamento fiscal em 29/12/2010 (fls. 28), o sujeito passivo VP
Serviços Especializados S/C Ltda., CNPJ 00.412.355/0001-98 aos 28/01/2011
apresentou impugnação ao lançamento fiscal, acompanhada dos documentos:
instrumento de Procuração; comprovante de inscrição e de situação cadastral; Contrato
Social e alteração; GRPS. Em resumo, alega o contribuinte:
Tempestividade:
a Impugnante foi cientificada do Processo
Administrativo Fiscal em 29/12/2010, uma quarta-feira, e assim, a presente impugnação
está sendo ofertada dentro do prazo legal;
Nulidade: em nenhum momento a Impugnante foi notificada do início da fiscalização,
ou mesmo para apresentar documentos em face do objeto da ação fiscal, em ofensa ao
art. 5°, inc. LV da Constituição Federal, pelo que os atos praticados são nulos, pedindo-
se o cancelamento dos autos de infração expedidos;
Prescrição: os autos de infração emitidos abrangem o período 01/01/1997 a 31/12/1998,
sendo o Termo de Início da Fiscalização datado de 22/03/2010. O prazo prescricional
em sede de matéria tributária/fiscal é de 10 (dez) anos. Portanto, estão atingidos pela
prescrição quaisquer valores a serem discutidos anteriores a 22/03/2000;
Mérito: ao contrário do que indicou a Auditora Fiscal os valores tidos como não
recolhidos foram sim, correta e mensalmente recolhidos, conforme documentos que
acompanham a presente, razão pela qual pede o cancelamento de todos os autos de
infração emitidos neste procedimento fiscal;
Pedido: pede a nulidade de todos os atos praticados deste de início das intimações, haja
vista a ausência de intimação da Impugnante, bem como o reconhecimento da
prescrição do direito a quaisquer valores, se devidos, anteriores a 22/03/2000;
requer, ainda, o reconhecimento expresso de que os valores tidos como não recolhidos
estão comprovados como pagos e corretos pelos documentos que acompanham a
presente, determinando-se o cancelamento de todos os autos de infração expedidos.

A decisão de primeira instância restou ementada nos termos abaixo:

CRÉDITO TRIBUTÁRIO PREVIDENCIÁRIO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
PRAZO DECADENCIAL. Em se tratando de lançamento de ofício, aplica-se o disposto
no inc. I, do art. 173 do Código Tributário Nacional, que determina seja o prazo
decadencial de cinco anos, contado do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
o lançamento poderia ter sido efetuado.
CRÉDITO TRIBUTÁRIO PREVIDENCIÁRIO. LANÇAMENTO SUBSTITUTIVO.
PRAZO DECADENCIAL. O prazo para constituição de novo lançamento extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados da data em que se tornar definitiva a decisão que houver
anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Fl. 710
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ELISÃO. Para eximir-se da responsabilidade
solidária o contribuinte tomador de serviços deve exigir da empresa prestadora de
serviços cópia autenticada da guia de recolhimento específica das contribuições
relativas aos trabalhadores cedidos em regime de cessão de mão de obra, devidamente
vinculada às respectivas notas fiscais de prestação de serviço, acompanhada de cópia da
folha de pagamento também específica para os trabalhadores que prestaram serviços ao
tomador.
CESSÃO
DE
MÃO
DE
OBRA.
RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA.
CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO NO TOMADOR DE SERVIÇOS. DILIGÊNCIA
FISCAL. INDEFERIMENTO. Em se tratando de responsabilidade solidária o fisco
previdenciário tem a prerrogativa de constituir os créditos no tomador de serviços
mesmo que não haja apuração prévia no prestador de serviços, não se fazendo
necessária a realização de diligência fiscal prévia junto a empresa prestadora de
serviços.
PRESTAÇAO DE SERVIÇOS MEDIANTE CESSÃO DE MAO DE OBRA.
AFERIÇÃO DA REMUNERAÇÃO. PERCENTUAL DE MÃO DE OBRA.
LEGALIDADE. Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação contendo informação diversa da realidade, ou, ainda,
que omita informação verdadeira, os Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil
podem lançar de ofício a importância que reputarem devida, cabendo à empresa, o ônus
da prova em contrário.
Para fins de aferição, a remuneração da mão de obra utilizada na prestação de serviços
mediante cessão de mão de obra corresponde, no mínimo, ao percentual de 40%
(quarenta por cento) do valor dos serviços constantes da nota fiscal, da fatura ou do
recibo de prestação de serviços.
A expedição de norma infra legal a fim de regular o procedimento de arbitramento da
base de cálculo e da contribuição devida pelo segurado, autorizada pela lei ordinária,
não caracteriza ofensa ao princípio da legalidade.
CONSTITUCIONALIDADE. APRECIAÇÃO. VEDAÇÃO. No âmbito do processo
administrativo fiscal é vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação de normas
legais e infra legais sob fundamento de inconstitucionalidade e/ou ilegalidade.

Cientificado do inteiro teor da decisão em 28/11/2014 (fl.649), o sujeito passivo
interpôs Recurso Voluntário (fl.653/681), tempestivamente, em 23/12/2014, reiterando as
mesmas razões aduzidas por ocasião do protocolo da peça impugnatória.
Voto
Conselheiro Daniel Melo Mendes Bezerra, Relator
Admissibilidade

O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo, pois, ser conhecido.
Decadência

De início, deve ser ressaltado, consoante registro feito no relatório da presente
decisão que se trata de NFLD substitutiva de um outro lançamento que foi anulado por vício
formal.

Assim, necessário perquirir acerca do vício que motivou a nulidade do lançamento
anterior. De acordo com os apontamentos da decisão recorrida, o então Conselho de Recursos da
Fl. 711
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

Previdência Social, apontou o vício como de natureza formal, nos termos do seguinte excerto da
decisão de piso:
De acordo com o Relatório Fiscal, o crédito tributário foi constituído em substituição à
NFLD Debcad no 35.539.566-5, processo no 14485.000.093/2008-47, julgada nula por
vício formal, nos termos do Acórdão no 2213 de 09/12/2004 da 2a Câmara de
Julgamento do Conselho de Recursos da Previdência Social - CRPS.

Adentrando no teor da mencionada decisão, verifica-se que a decisão foi anulada
por foi por cerceamento ao direito de defesa, em decorrência da ausência da caracterização da
cessão de mão de obra.

Ora, a ausência da caraterização da cessão de mão de obra é vício relacionado à
própria verificação e demonstração da ocorrência do fato gerador da obrigação, pertencendo
ao núcleo material do lançamento, uma vez que sem esta caracterização, não há que se falar na
solidariedade prevista no art. 31 da Lei no 8.212/91.

A jurisprudência deste CARF, No julgamento do acordão no 2301-005.022, de
10/05/2007, da lavra do Conselheiro Júlio César Vieira Gomes, firmou entendimento no sentido
de que quando a descrição do fato não é suficiente para razoável segurança de sua ocorrência,
carente que é de algum elemento material necessário para gerar obrigação tributária, o
lançamento se encontra viciado por ser o crédito dele decorrente incerto, e o vício dessa natureza
é material.

Por oportuno, transcrevo abaixo excertos da mencionada decisão:
Vício material
Quanto à natureza do vício insanável, no Código Tributário Nacional há regra expressa
de decadência quando da reconstituição de lançamento declarado nulo por vício formal.
Daí a relevância e finalidade da qualificação dos vícios que sejam identificados nos
processos administrativos fiscais:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito
tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício
formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue- se
defmitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que
tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao
sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
Ou seja, somente reinicia o prazo decadencial quando a anulação do lançamento
anterior decorreu da existência de vício formal; do que me leva a crer que não há
reinício do prazo quando a anulação se dá por outras causas, pois a regra geral é a
ininterrupção, conforme artigo 207 do Código Civil. Portanto, para a finalidade deste
trabalho, é mais razoável que se identifique o conceito de vício formal, e assim por
exclusão se reconhecer que a regra especial trazida pelo CTN não alcança os demais
casos, do que procurar dissecá-los, um por um, ou mesmo conceituar o que se entenda
por vício material.
Ainda que o Código Civil estabeleça efeitos para os vícios formais dos negócios
jurídicos, artigo 166, quando se tratam de atos administrativos, como o lançamento
tributário por exemplo, é no Direito Administrativo que encontramos as regras especiais
de validade dos atos praticados pela Administração Pública: competência, motivo,
conteúdo, forma e finalidade. É formal o vício que contamina o ato administrativo em
Fl. 712
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

seu elemento “forma”; por toda a doutrina, cito a Professora Maria Sylvia Zanella Di
Pietro. 1 Segundo seu magistério, o elemento “forma” comporta duas concepções: uma
restrita, que considera forma como a exteriorização do ato administrativo (por exemplo:
auto-de-infração) e outra ampla, que inclui todas as demais formalidades (por exemplo:
precedido de MPF, ciência obrigatória do sujeito passivo, oportunidade de impugnação
no prazo legal etc), isto é, esta última confunde-se com o conceito de procedimento,
prática de atos consecutivos visando a consecução de determinado resultado final.
Portanto, qualquer que seja a concepção, “forma” não se confunde com o “conteúdo”
material ou objeto. É um requisito de validade através do qual o ato administrativo,
praticado porque o motivo que o deflagra ocorreu, é exteriorizado para a realização da
finalidade determinada pela lei. E quando se diz “exteriorização” devemos concebê-la
como a materialização de um ato de vontade através de determinado instrumento. Daí
temos que conteúdo e forma não se confundem: um mesmo conteúdo pode ser
veiculado através de vários instrumentos, mas somente será válido nas relações jurídicas
entre a Administração Pública e os administrados aquele prescrito em lei. Sem se
estender muito, nas relações de direito público a forma confere segurança ao
administrado contra investidas arbitrárias da Administração. Os efeitos dos atos
administrativos impositivos ou de império são quase sempre gravosos para os
administrados, daí a exigência legal de formalidades ou ritos.
No caso do ato administrativo de lançamento, o auto-de-infração com todos os seus
relatórios e elementos extrínsecos é o instrumento de constituição do crédito tributário.
E a sua lavratura se dá em razão da ocorrência do fato descrito pela regra-matriz como
gerador de obrigação tributária. Esse fato gerador, pertencente ao mundo fenomênico,
constitui, mais do que sua validade, o núcleo de existência do lançamento. Quando a
descrição do fato não é suficiente para a certeza de sua ocorrência, carente que é de
algum elemento material necessário para gerar obrigação tributária, o lançamento se
encontra viciado por ser o crédito dele decorrente duvidoso. É o que a jurisprudência
deste Conselho denomina de vício material:
‘‘[..JRECURSO
EX OFFICIO - NULIDADE DO
LANÇAMENTO - VÍCIO FORMAL. A verificação da ocorrência do fato
gerador da obrigação, a determinação da matéria tributável, o cálculo do
montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo, definidos no
artigo 142 do Código Tributário Nacional - CTN, são elementos fundamentais,
intrínsecos, do lançamento, sem cuja delimitação precisa não se pode admitir a
existência da obrigação tributária em concreto. O levantamento e observância
desses elementos básicos antecedem e são preparatórios à sua formalização, a
qual se dá no momento seguinte, mediante a lavratura do auto de infração,
seguida da notificação ao sujeito passivo, quando, aí sim, deverão estar
presentes os seus requisitos formais, extrínsecos, como, por exemplo, a
assinatura do autuante, com a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula; a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor
autorizado, com a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.[...]”
(7a Câmara do 1° Conselho de Contribuintes - Recurso n°
129.310, Sessão de 09/07/2002) Por sua vez, o vício material do lançamento
ocorre quando a autoridade lançadora não demonstra/descreve de forma clara
e precisa os fatos/motivos que a levaram a lavrar a notificação fiscal e/ou auto
de infração.
Diz respeito ao conteúdo do ato administrativo, pressupostos intrínsecos do
lançamento.
Fl. 713
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

E ainda se procurou ao longo do tempo um critério objetivo para o que venha a ser vício
material. Daí, conforme recente acórdão, restará configurado o vício quando há
equívocos na construção do lançamento, artigo 142 do CTN:
O vício material ocorre quando o auto de infração não preenche aos requisitos
constantes do art. 142 do Código Tributário Nacional, havendo equívoco na
construção do lançamento quanto à verificação das condições legais para a
exigência do tributo ou contribuição do crédito tributário, enquanto que o vício
formal ocorre quando o lançamento contiver omissão ou inobservância de
formalidades essenciais, de normas que regem o procedimento da lavratura do
auto, ou seja, da maneira de sua realização... (Acórdão n° 192-00.015 IRPF, de
14/10/2008 da egunda Turma Especial do Primeiro Conselho de Contribuintes)
Abstraindo-se da denominação que se possa atribuir à falta de descrição clara e precisa
dos fatos geradores, o que não parece razoável é agrupar sob uma mesma denominação,
vício formal, situações completamente distintas: dúvida quanto à própria ocorrência do
fato gerador (vício material) junto com equívocos e omissões na qualificação do
autuado, do dispositivo legal, da data e horário da lavratura, apenas para citar alguns,
que embora possam dificultar a defesa não prejudicam a certeza de que o fato gerador
ocorreu (vício formal). Nesse sentido:
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - NULIDADE - VÍCIO FORMAL -
LANÇAMENTO FISCAL COM ALEGADO ERRO DE IDENTIFICAÇÃO DO
SUJEITO PASSIVO - INEXISTÊNCIA - Os vícios formais são aqueles que não
interferem no litígio propriamente dito, ou seja, correspondem a elementos cuja
ausência não impede a compreensão dos fatos que baseiam as infrações
imputadas. Circunscrevem-se a exigências legais para garantia da integridade
do lançamento como ato de ofício, mas não pertencem ao seu conteúdo
material. O suposto erro na identificação do sujeito passivo caracteriza vício
substancial, uma nulidade absoluta, não permitindo a contagem do prazo
especial para decadência previsto no art. 173, II, do CTN. (Acórdão n° 108-
08.174 IRPJ, de 23/02/2005 da Oitava Câmara do Primeiro Conselho de
Contribuintes).
Ambos, desde que comprovado o prejuízo à defesa, implicam nulidade do lançamento,
mas é justamente essa diferença acima que justifica a possibilidade de lançamento
substitutivo apenas quando o vício é formal. O rigor da forma como requisito de
validade gera um cem número de lançamentos anulados. Em função desse prejuízo para
o interesse público é que se inseriu no Códex Tributário a regra de interrupção da
decadência para a realização de lançamento substitutivo do anterior, anulado por
simples vício na formalização.
De fato, forma não pode ter a mesma relevância da matéria que dela se utiliza como
veículo. Ainda que anulado o ato por vício formal, pode-se assegurar que o fato gerador
da obrigação existiu e continua existindo, diferentemente da nulidade por vício material.
Caso não houvesse a interrupção da decadência, o Estado estaria impedido de refazer o
ato através da forma válida. Não se duvida da forma como instrumento de proteção do
particular, mas nem por isso ela se situa no mesmo plano de relevância do conteúdo.
Temos aí um conflito: segurança jurídica x interesse público. O primeiro inspira o rigor
formal do ato administrativo, um de seus requisitos de validade; o segundo, defende a
atividade estatal de obtenção de recursos para financiamento das realizações públicas.
No presente caso, o vício está na própria verificação e demonstração da ocorrência do
fato gerador da obrigação, o que pertence ao núcleo material da autuação.

Fl. 714
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-006.353 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.004641/2010-41

Destarte, entendo que o vício que anulou o presente lançamento é de natureza
material, diferentemente do que entendeu o então Conselho de Recursos da Previdência Social
(CRPS).
Após a Súmula Vinculante n° 08 do Supremo Tribunal Federal - STF, que
declarou inconstitucionais os artigos 45 e 46 da Lei n° 8.212, de 24/07/91, e a jurisprudência do
Superior Tribunal de Justiça no sentido da imprescindibilidade de pagamento parcial do tributo
para que seja aplicada a regra decadencial do artigo 150, §4° do CTN, o CARF sumulou o
entendimento acerca do que se entende por pagamento parcial para fins de aplicação da regra
decadencial. De acordo com a Súmula n° 99, considera-se que houve pagamento parcial ainda
quando os recolhimentos efetuados não se refiram à parcela remuneratória objeto do lançamento:

Súmula CARF n° 99: Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, §
4°, do CTN, para as contribuições previdenciárias, caracteriza pagamento antecipado o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo contribuinte na
competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha sido
incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela relativa a rubrica
especificamente exigida no auto de infração.

Em face do reconhecimento do vício material na nulidade do primeiro lançamento
e, considerando que a competência mais antiga do lançamento é 12/1998, bem como o fato de
que a ciência da presente se deu no início de 2011, resta patente que o crédito tributário em
discussão está fulminado pela decadência, por qualquer uma das regras de contagem insertas no
Codex tributário.
Diante de todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, para dar-lhe
provimento.

(assinado digitalmente)
Daniel Melo Mendes Bezerra

Fl. 715
DF CARF MF
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