Tribunal: CARF
Processo: 13981.000064/2005-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CORINTHO OLIVEIRA MACHADO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-29
Data de publicação: 2020-02-28

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO, COMPENSAÇÃO OU RESSARCIIVIENTO. COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITORIO. ONUS DA PROVA A CARGO DO CONTRIBUINTE
No âmbito especifico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito creditório.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2004
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. EMBALAGENS. CONDIÇOES DE CREDITAMENTO.
As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados (embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições.
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM DEPRECIAÇAO. CONDIÇOES DE CREDITAMENTO.
No âmbito do regime da não-cumulatividade, a pessoa juridica poderá descontar créditos. a título de depreciação, calculados em relação a máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam diretamente associados ao processo produtivo de bens destinados à venda.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13981.000064/2005-79
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-008.118 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
29 de janeiro de 2020
Recorrente
FRAME MADEIRAS ESPECIAIS LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
PEDIDOS DE RESTITUIÇÃO, COMPENSAÇÃO OU RESSARCIIVIENTO.
COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITORIO. ONUS
DA PROVA A CARGO DO CONTRIBUINTE
No âmbito especifico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento, é ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da
existência do direito creditório.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2004
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. EMBALAGENS. CONDIÇOES
DE CREDITAMENTO.
As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o
processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados
(embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais
podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições.
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
DESPESAS
COM
DEPRECIAÇAO. CONDIÇOES DE CREDITAMENTO.
No âmbito do regime da não-cumulatividade, a pessoa juridica poderá
descontar créditos. a título de depreciação, calculados em relação a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam
diretamente associados ao processo produtivo de bens destinados à venda.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para reconhecer os créditos referentes à aquisição de embalagens e
encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado relativos ao Sistema de Aspiração e
Transporte de Partículas.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13981.000064/2005-79
Fl. 577
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Corintho Oliveira Machado - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Vinicius Guimarães,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Corintho Oliveira Machado,
Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

Relatório
Por bem esclareccr a lide, adoto o relato da decisão recorrida:
Trata o presente processo de Declaração de Compensação - DComp,
apresentada pela contribuinte, à folha 4, com o fim de ver compensados débitos
seus, com créditos relativos à Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - Cofins não-cumulativa, no montante de R$ 146.564,48,
relativos ao mês de janeiro de 2005.
Na apreciação do pleito - Despacho Decisório n° 630/2009, às folhas 428 e
429, manifestou-se a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Joaçaba/SC
por reconhecer parcialmente o direito creditório postulado, ao considerar o
valor de R$ 127.903,96 como o saldo dos créditos a restituir da Cofins não-
cumulativa - mercado externo - ao final do mês de janeiro de 2005, após a
dedução da contribuição apurada no mesmo mês, e homologar a(s)
compensação(ões) declarada(s), até o limite do crédito reconhecido para o
mercado externo.
As razões para o deferimento apenas parcial do direito creditório, conforme
Parecer Fiscal, às folhas 414 a 427, foram:
(a) bens considerados como insumos, glosa do montante de R$ l47.84l,l5i - os
materiais de embalagem utilizados exclusivamente no acondicionamento dos
produtos para fins de transporte não agregam valores aos mesmos, não se
inserindo no conceito de insumos, o que resultou na glosa do valor de R$
128.527,49;
- os bens e serviços descritos de maneira genérica, tornaram impossivel à
autoridade fiscal concluir pela regularidade de sua utilização como insumos, no
montante de R$ 19.313,66;
(b) despesas de contraprestações de arrendamento mercantil, glosa do montante
de R$ 49.639,69, uma vez que a contribuinte apresentou documentos variados,
como contratos de arrendamento mercantil e notas fiscais, porém não acresceu
Fl. 578
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

aos citados documentos memórias de cálculo ou quaisquer esclarecimentos
capazes de estabelecer uma relação de pertinência entre os documentos e os
valores demonstrados no Dacon.
(c) encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado, no montante de R$
48.051,86, por falta de comprovação de que os bens foram utilizados no
processo produtivo. A autoridade fiscal explica que os bens descritos como
sistema elevadores de carga de madeira, sistema de aspiração e transporte de
particulas exaustores, sistema de arquivo deslizante para armazenagem e
sistema interno de câmeras para fábrica não encontram relação com o processo
produtivo da empresa.
Inconformada com o não deferimento integral de seu pleito, encaminhou a
contribuinte a manifestação de inconformidade às folhas 456 a 470, na qual
solicita o restabelecimento integral do crédito pleiteado, E fundamenta:
(a) Da glosa referente a insumos - embalagens:
A contribuinte alega que para efetuar a comercialização de seus produtos -
madeiras e seus artefatos, entre outros - é necessária a embalagem, realizada por
meio de insumos adquiridos para esta finalidade, tais como chapas de papelão
ondulado, etiqueta adesiva, cantoneiras, caixas plásticas etc. Explica que os
insumos glosados são etiquetas adesivas (legalmente exigidas para produtos
destinados ao exterior e coladas na madeira), chapa de papelão ondulado
(utilizado como proteção do produto embalado), as cantoneiras (utilizadas para
proteção), filme stretch (utilizado para amarrar o pacote) e fita de aço (utilizada
na embalagem com a finalidade de amarrar/prender o pacote), conclui a
contribuinte que, como tais produtos compõem o produto final, devem ser
passíveis de creditamento.
(b) Da glosa das despesas de contraprestação de arrendamento mercantil:
A contribuinte alega que os documentos acostados aos autos, durante o
procedimento fiscal, se mostram suficientemente válidos para os fins
probatórios a que se destinam - contratos de arrendamento mercantil e notas
fiscais, haja vista ser possível estabelecer relação de pertinência com os valores
demonstrados no Dacon correspondente.
Defende que a exigência da memória e cálculo e esclarecimentos
complementares não possuem suporte legal.
(c) da glosa dos encargos de depreciação dos bens do ativo imobilizado:
A contribuinte argumenta que:
[...] tendo em vista que foi permitido o aproveitamento de crédito das
contribuições sobre máquinas e equipamentos adquiridos para utilização na
fabricação de produtos destinados à venda (ativo imobilizado), bem como pela
lisura dos procedimentos adotados pela Manifestante em relação a tomada
destes créditos, deve ser revista a decisão final para ƒins de alteração,
reconhecendo o direito creditório da Manifestante em relação a estes bens que
participam diretamente do processo produtivo.
Em aditamento à manifestação de conformidade, às folhas 473 a 482, a
contribuinte alega que traz aos autos cópia de Notas Fiscais (por amostragem) e
o Livro de Registro de Entradas, no qual os materiais de embalagem foram
lançados sob o código de “compra para industrialização ou produção rural” ou
“compra para industrialização ou produção rural - mercadorias provenientes de
outros Estados”, a fim de caracterizar os materiais de embalagem como
Fl. 579
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

insumos, nos termos do artigo 3° da Lei n° 10.637/02. Afirma que junta, ainda,
as Fichas Técnicas dos produtos comercializados, os quais compreendem todas
as mercadorias acobertadas pelas notas ñscais glosadas pela autoridade fiscal.
No tópico denominado Dos demais bens utilizados como insumos, a
contribuinte argumenta que o fundamento da glosa efetuada pela autoridade
fiscal - que a aquisição de bens foi genericamente descrita - carece de suporte
fático e jurídico. Explica que o fundamento é impreciso, sendo defeso à
autoridade fiscal utilizar argumentos evasivos, em vista do principio da verdade
material; que a autoridade fiscal deve exaurir todos os meios de prova. Conclui
a contribuinte:
Contudo, a fim de liquidar por vezes a presente discussão, acentua a
Manifestante que os documentos referidos no tópico antecedente, de igual
forma corroboram a insubsistência da glosa alicerçada no citado fundamento,
na medida em que as Notas Fiscais e Fichas Técnicas dos produtos (anexos)
constituem elementos mais que suficientes para descrevê-los e caracteriza-los
como insumos, porquanto, passíveis do desconto de créditos tal como
procedido pela Manifestante.
Sob o titulo - Das despesas com arrendamento mercantil, a contribuinte alega
que com a juntada dos comprovantes de pagamentos relativos à contraprestação
de arrendamento mercantil, em anexo, o fundamento da glosa não mais existe.
Repete que a legislação não determina a apresentação de memórias de cálculo,
para fazer jus ao respectivo direito creditório.
Em Do crédito a descontar referente ao ativo imobilizado, a contribuinte alega
que os bens - sistema elevadores de carga de madeira e sistema de aspiração e
transporte de partículas - caracterizam-se pela essencialidade no processo de
produção. A contribuinte detalha a função de cada equipamento dos citados
sistemas no processo produtivo da empresa.

Em 11/06/2010, a DRJ/FNS julgou procedente em parte a manifestação de
inconformidade, nos termos da ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2004
PEDIDOS DE RESTITUIÇAO, COMPENSAÇAO OU RESSARCIMENTO.
COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DO DIREITO CREDITORIO. ONUS
DA PROVA A CARGO DO CONTRIBUINTE
No âmbito especifico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento, é ônus do contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da
existência do direito creditório.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2004
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não-cumulatividade, só são considerados como insumos, para fins
de creditamento de valores, aqueles utilizados na fabricação ou produção de
bens destinados à venda; as matérias primas, os produtos intermediários, o
Fl. 580
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades fisicas ou químicas, em
função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que
não estejam incluídas no ativo imobilizado; e os serviços prestados por pessoa
juridica domiciliada no Pais, aplicados ou consumidos na produção ou
fabricação do produto.
REGIME DA NAO-CUMULATIVIDADE. EMBALAGENS. CONDIÇOES
DE CREDITAMENTO.
As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização (embalagens de apresentação), mas apenas depois de concluído
o processo produtivo e que se destinam tão-somente ao transporte dos produtos
acabados (embalagens para transporte), não podem gerar direito a creditamento
relativo às suas aquisições.
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
DESPESAS
COM
DEPRECIAÇAO. CONDIÇOES DE CREDITAMENTO.
No âmbito do regime da não-cumulatividade, a pessoa juridica poderá descontar
créditos a título de depreciação, calculados em relação a máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado que estejam
diretamente associados ao processo produtivo de bens destinados à venda.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte

Intimado da decisão, em 28/06/2010, consoante AR de fls. 526, a recorrente supra
mencionada interpôs recurso voluntário, tempestivo, em 16/07/2010, consoante carimbo aposto
na folha de rosto do recurso, fl. 528, no qual reprisou as alegações ofertadas na manifestação de
inconformidade ao tempo que criticava as razões de decidir do acórdão guerreado. Por fim,
requer a reforma da decisão de primeiro grau e homologação da compensação, ou,
sucessivamente, que seja determinada diligência fiscal.
Posteriormente, o expediente foi encaminhado a esta Turma ordinária para
julgamento.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Corintho Oliveira Machado, Relator.

O recurso voluntário é tempestivo, e preenchidos os demais requisitos de
admissibilidade, merece ser apreciado e conhecido.
Fl. 581
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

Dois aspectos da decisão recorrida, que foram tratados nas Considerações
iniciais, devem ser analisados preambularmente por este relator: 1) o ônus da prova em
processos de compensação como o sub analisis; e 2) o conceito de insumo para fins de
creditamento de PIS e Cofins não-cumulativos.
Relativamente ao ônus da prova, há concordância plena com o decisum,
notadamente quando afirma:
(...) Por fim, da mesma forma que não se pode usar as diligências como meio de suprir o
ônus probatório não cumprido pelas partes, também não se pode exigir que o julgador
da questão controversa promova, ele próprio, a contextualização dos elementos de prova
juntados ao processo. Por exemplo, usando-se o caso já acima referido, se o
contribuinte, para consubstanciar seu pleito repetitório, limita-se a fomecer um
demonstrativo de créditos em que não aparecem individualmente associados registros e
documentos, não cabe ao julgador deter-se sobre a massa de documentos e buscar, ele
próprio, fazer aquilo que o contribuinte deveria ter feito. Ao julgador não cabe fazer a
associação dos, não raramente, inúmeros registros e documentos; a ele deve ser
oferecido o registro vinculado ao documento que o respalda, para que verifique se
aquela operação específica dá ou não direito ao crédito pleiteado (esta é a sua função:
apresentados os documentos que instrumentam um registro, analisar a natureza da
operação para fins de deferimento ou não do pleito).

De outra banda, quanto ao conceito de insumo, nota-se o anacronismo da decisão,
mormente pós decisão do Recurso Especial 1.221.170/PR, pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça.
Nesse sentido, vale trazer o pronunciamento do conselheiro Andrada Márcio
Canuto Natal, redator do voto vencedor no acórdão 9303-007.535 - 3a Turma, de 17/10/2018:
(...) Porém, como bem esclareceu a relatora em seu voto, o STJ, no julgamento do
Recurso Especial no 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos de
que tratam os arts. 1036 e seguintes do NCPC, trouxe um novo delineamento ao trazer a
interpretação do conceito de insumos que entende deve ser dada pela leitura do inciso II
dos art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
A
própria
recorrente,
Fazenda
Nacional,
editou
a
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF, na qual traz que o STJ em referido julgamento teria
assentado as seguintes teses: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item –
bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte".
Portanto, a partir desta sessão de julgamento, por força do efeito vinculante da citada
decisão do STJ, esse conselheiro passará a adotar o entendimento muito bem explanado
pela relatora e também pela citada nota da PGFN.
Para que o conceito doravante adotado seja bem esclarecido, transcrevo abaixo excertos
da Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF, os quais considero esclarecedores
dos critérios a serem adotados.
(...)
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
Fl. 582
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um
dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo
produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da
realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado
“teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.
18. (...) Destarte, entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-
cumulatividade aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos
conceitos de “custos e despesas operacionais” utilizados na legislação do Imposto
de Renda.
(...)
36. Com a edição das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, o legislador
infraconstitucional elencou vários elementos que como regra integram cadeias
produtivas, considerando-os, de forma expressa, como ensejadores de créditos de PIS e
COFINS, dentro da sistemática da não-cumulatividade. Há, pois, itens dentro do
processo produtivo cuja indispensabilidade material os faz essenciais ou
relevantes, de forma que a atividade-fim da empresa não é possível de ser mantida
sem a presença deles, existindo outros cuja essencialidade decorre por imposição
legal, não se podendo conceber a realização da atividade produtiva em
descumprimento do comando legal. São itens que, se hipoteticamente subtraídos,
não obstante não impeçam a consecução dos objetivos da empresa, são exigidos
pela lei, devendo, assim, ser considerados insumos.
(...)
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para as
atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial, mas cujo
nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja, ao
processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente sobre
as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de insumos para fins
de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se apenas à atividade
econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos constantes no Acórdão,
que somente haveria insumos nas atividades de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços. Desse modo, é inegável que inexistem insumos em
atividades administrativas, jurídicas, contábeis, comerciais, ainda que realizadas
pelo contribuinte, se tais atividades não configurarem a sua atividade-fim.
(...)
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se
mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial
desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a empresa,
inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou
relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida
pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
Fl. 583
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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(...)
50. Outro aspecto que pode ser destacado na decisão do STJ é que, ao entender que
insumo é um conceito jurídico indeterminado, permitiu-se uma conceituação
diferenciada, de modo que é possível que seja adotada definição diferente a
depender da situação, o que não configuraria confusão, diferentemente do que alegava
o contribuinte no Recurso Especial.
51. O STJ entendeu que deve ser analisado, casuisticamente, se o que se pretende
seja considerado insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou à
atividade principal desenvolvida pela empresa. Vale ressaltar que o STJ não adentrou
em tal análise casuística já que seria incompatível com a via especial.
52. Determinou-se, pois, o retorno dos autos, para que observadas as balizas
estabelecidas no julgado, fosse apreciada a possibilidade de dedução dos créditos
relativos aos custos e despesas pleiteados pelo contribuinte à luz do objeto social
daquela empresa, ressaltando-se as limitações do exame na via mandamental,
considerando as restrições atinentes aos aspectos probatórios.
(...)
Portanto, partindo dessas premissas é que iremos analisar, em cada caso, o direito ao
crédito de PIS e Cofins de que tratam o inc. II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.

Forte nas lições do acórdão da CSRF supra, que tem por base o acórdão do STJ e
Nota da PGFN mencionados, entendo que o conceito de insumo no caso vertente merece esse
tipo de tratamento, ou seja, em suma levando em conta os critérios da essencialidade e
relevância.
Feitas essas considerações, passa-se às glosas propriamente ditas. Em virtude de
as glosas serem diferentes em vários aspectos, devem ser analisadas item por item. Nesse mister,
usar-se-á a ordem do recurso voluntário (créditos relativos à aquisição de: 1) embalagens; 2)
demais insumos; créditos relativos: 3) às operações de arrendamento mercantil; 4) aos encargos
de depreciação de bens do ativo imobilizado).

Dos créditos relativos à aquisição de embalagens
No que diz respeito aos créditos relativos à aquisição de embalagens, a decisão
recorrida utilizou como espeque as Instruções Normativas SRF n.° 247/2002 e n.° 404/2004,
justamente as IINN declaradas pelo STJ como restritivas e desrespeitosas do comando da
compreensão de insumo contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003.
Tendo isso em mente, vale atentar para as alegações da contribuinte:
Veja-se que os insumos glosados são etiquetas adesivas, chapas de papelão
ondulado, cantoneiras, filme stretch e fita de aço. Ressalta-se que a maioria é
legalmente exigida para os produtos destinados ao exterior.
Portanto, os insumos adquiridos para a confecção das embalagens integram o
produto, participando efetivamente de sua venda, eis que necessitam ser
devidamente embalados, com materiais que possam garantir a integridade da
mercadoria até seu destino final.
A fim de comprovar os argumentos expostos, a Recorrente apresentou cópia de
Notas Fiscais, por amostragem, do Livro Registro de Entradas, e das Fichas
Fl. 584
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

Técnicas dos produtos comercializados pela Recorrente, compreendendo todos
os insumos glosados pelo Fiscal.

Com razão a recorrente. Etiquetas adesivas, chapas de papelão ondulado,
cantoneiras, filme stretch e fita de aço afeiçoam-se razoavelmente a materiais de embalagens que
possam garantir a integridade da mercadoria produzida pela recorrente - madeiras e seus
artefatos - até seu destino final. Assim é que tanto pelo critério da essencialidade como da
relevância tais materiais de embalagem se adequam ao conceito de insumo referido
anteriormente.
A CSRF já tem jurisprudência nesse sentido:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
EMBALAGENS.
CONDIÇÕES
DE
CREDITAMENTO.
As embalagens que não são incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização (embalagens de apresentação), mas que depois de concluído o
processo produtivo se destinam ao transporte dos produtos acabados
(embalagens para transporte), para garantir a integridade física dos materiais
podem gerar direito a creditamento relativo às suas aquisições. (...)
Acórdão 9303-009.096 de 17/07/2019

Dito isso, deve ser revertida a glosa deste item.

Dos créditos relativos à aquisição de demais insumos
Relativamente aos créditos relativos à aquisição de demais insumos, assim decidiu
a DRJ:
2. Os créditos relativos aos insumos:
A contribuinte argumenta que o fundamento da glosa efetuada pela autoridade fiscal -
que a aquisição de bens foi genericamente descrita - carece de suporte fático e jurídico.
Explica que o fundamento é impreciso, sendo defeso à autoridade fiscal utilizar verdade
material; que a autoridade fiscal deve exaurir todos os meios de prova. Conclui a
contribuinte:
Contudo, a fim de liquidar por vezes a presente discussão. acentua a Manifestante que
os documentos referidos no tópico antecedente, de igual forma corroboram a
insubsistência da glosa alicerçado no citado fundamento, na medida em que as Notas
Fiscais e Fichas Técnicas dos produtos (anexas) constituem elementos mais que
suficientes para descrevê-los e caracterizá-los como insumos, porquanto, passíveis do
desconto de créditos tal como procedido pela Manifestante.
Inicialmente é de se repetir que não resta fundamento a alegação da contribuinte de que,
no presente caso, cabe à autoridade fiscal exaurir todos os meios de prova, pois como já
se viu amplamente no tópico 1.1 é do contribuinte o ônus da prova, no caso dos pedidos
de restituição, compensação ou ressarcimento.
Em análise aos autos, verifica-se à folha 421 que a autoridade fiscal glosou o montante
de R$ 19.313,66 informado como bens e serviços utilizados como insumos, em razão de
não haver descrição ou estarem descritos de maneira genérica, não sendo possivel
concluir pela regularidade de sua utilização.
Fl. 585
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

A contribuinte, em sede de manifestação de inconformidade, traz aos autos os
documentos juntados às folhas 281 a 287, relacionados abaixo:

EMITENTE DESCRIÇÃO DO BEM VALOR EM REAIS FOLHA
ARTES GRÁFICAS OESTE LTDA. cartolina e envelopes 65,00 505
ARTES GRÁFICAS OESTE LTDA. bloco destino da madeira 495,00 505
IRMÃOS GROBE LTDA. garapeira simp. serrado 5.335,33 506
TOTAL 5.895,33

A contribuinte, como se conclui, não contesta a integralidade dos valores glosados pela
autoridade fiscal, uma vez que apresenta documentos - notas fiscais - somente para uma
parte dos créditos glosados - R$ 5.895,33.
E, da análise dos documentos relacionados acima, verifica-se que estes também não
comprovam a totalidade do crédito pleiteado na manifestação de inconformidade, em
razão de:
- a cartolina, o envelope e o bloco destino é material de expediente, não considerado
como insumo;
- a nota fiscal emitida por Irmãos Grobe refere-se ao mês de dezembro de 2004, não
pode, portanto, ser considerada para o mês de janeiro de 2005.
Desta forma, deve-se manter as glosas dos bens e serviços utilizados como insumos, no
montante de R$ 19.313,66, uma vez que a contribuinte, a quem compete o ônus da
prova, não é capaz de comprovar a totalidade dos créditos pleiteados.

O recurso voluntário assim rebateu o decidido:
2.2. Dos créditos relativos à aquisição de demais insumos
Nesse item, pontua-se que o entendimento do Fiscal de que a descrição genérica
constante de algumas notas fiscais afasta a clareza necessária de que o produto
adquirido faça parte do processo produtivo da empresa, carece de fundamentos fáticos e
jurídicos.
Nesse sentido, a Recorrente juntou aos autos vários documentos que constituem
elementos mais que suficientes para descrever e caracterizar tais bens como insumo,
sem terem sido considerados.
Ressalta-se que o suposto argumento de “descrição genérica" não é suficientemente
plausível para fundamentar a desconsideração da integralidade do direito creditório
legitimamente comprovado. Para que um direito constitucionalmente concedido seja
podado é necessário que esteja devidamente justificado, ou seja, tais documentos
comprobatórios não podem ser simplesmente desconsiderados sem uma análise robusta.
Isso porque, apesar da Recorrente realmente possuir a atribuição de demonstrar a
existência e legitimidade de seus créditos, de nada adianta a Recorrente apresentar todos
os documentos comprobatórios, se o julgador não se der o trabalhado de analisar
atenciosamente a totalidade dos documentos apreciados.
Quanto as notas fiscais emitidas por Irmãos Grobe, verifica-se que apesar de
apresentarem data de emissão como sendo do mês de dezembro de 2004, as notas foram
escrituradas no mês de janeiro de 2005, conforme carimbo constante na própria nota.
Além disso, esse fato não possui fundamento jurídico para o não reconhecimento do
respectivo crédito, tendo em vista que a própria lei permite o aproveitamento do crédito
nos meses subseqüentes.

Fl. 586
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

É de ver que a recorrente não foi nem um pouco específica nesse item, cingindo-
se a dizer que a motivação “descrição genérica", usada pela auditoria fiscal para desconsiderar o
direito creditório no particular, não é suficientemente plausível. Até mesmo com relação às notas
fiscais emitidas por Irmãos Grobe, não aceitas por serem emitidas em dezembro de 2004, sendo
pleiteados créditos em janeiro de 2005, que a lei permite o aproveitamento do crédito nos meses
subsequentes, nos termos do § 4o do art. 3o, da Lei n° 10.833/2003, não se pode legitimar o
crédito, uma vez que a recorrente não explicou qual a função do insumo “garapeira simp.
serrado” no processo produtivo da empresa.
Assim, entende-se por manter as glosas neste item.

Dos créditos relativos às operações de arrendamento mercantil
Novamente, vale a pena trazer a motivação do decisum recorrido:
(...) Feitas as considerações iniciais, passa-se à análise do caso concreto, sobre o qual
verifica-se que a contribuinte pleiteia creditos decorrentes de contraprestações de
arrendamento mercantil.
A autoridade fiscal, ao efetuar a glosa dos valores declarados pela contribuinte, afirma
que a contribuinte apresentou documentos variados, como contratos de arrendamento
mercantil e notas fiscais, porém não acrescentou memórias de cálculo ou qualquer outro
esclarecimento capaz de estabelecer uma relação de pertinência entre os documentos e
os valores demonstrados no Dacon.
De fato, da análise dos autos constata-se que a contribuinte, quando intimada pela
autoridade fiscal, apresentou tão somente notas fiscais e contratos de arrendamento
mercantil, sem qualquer demonstração da vinculação dos valores constantes dos
documentos com aquele informado no Dacon.
Em sede de manifestação de inconformidade, a contribuinte junta aos autos
comprovantes de pagamento, os quais, segundo alega, comprovariam o direito ao
credito de operações de arrendamento mercantil.
Ora, a simples apresentação de notas fiscais, contratos de arrendamento mercantil e
comprovantes de pagamento não são suficientes, por si sós, a comprovar o valor
pleiteado pela contribuinte, porque, diferente do que afirma a contribuinte, a simples
apresentação de tais documentos, neste caso, não possibilita estabelecer uma relação de
pertinência com os valores demonstrados no Dacon.
De se lembrar que se está aqui num procedimento destinado ao reconhecimento do
direito creditório pleiteado pelo sujeito passivo e, neste sentido, cabe a ele demonstrar a
existência por meio de provas hábeis. Não lhe basta simplesmente juntar documentos
aos autos, sem que cada um deles seja vinculado a uma glosa especifica contestada (não
há como justificar um "montante global" de operações, com um "montante genérico" de
documentos; é preciso que documentos sejam associados a operações específicas). Da
mesma forma que no âmbito dos lançamentos de oficio deve a autoridade comprovar o
que alega por meio de documentos que atestem, de forma específica, as acusações
postas, no caso dos processos de reconhecimento de direito creditório é ônus do
contribuinte comprovar seus créditos contra a Fazenda Nacional também por meio de
documentos que atestem de forma específica a existência destes créditos.
Por todo o exposto, é de se rejeitar as alegações da contribuinte, no que se referem à
glosa dos valores informados como contraprestações de operações de arrendamento
mercantil.

Para rebater a motivação supra, a recorrente diz, em suma:
Fl. 587
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

(...) para que um arrendamento mercantil exista é necessário um contrato, no qual serão
estabelecidas as condições do negócio; um bem, que será arrendado; e um preço, pelo
qual o bem poderá ser adquirido.
Nesse sentido, a fim de comprovar o montante total do crédito calculado em relação ao
valor das prestações das operações de arrendamento mercantil, a Recorrente apresentou
tanto os contratos, quanto as notas fiscais e os comprovantes de pagamento.
Dessa forma, os documentos já apresentados são suficientemente válidos para
comprovar o montante do crédito requerido, sendo perfeitamente possível estabelecer
relação de pertinência com os valores demonstrados na DACON correspondente.
Portanto, a ausência de meras memórias de cálculo não possuem capacidade para
inviabilizar um crédito legítimo e já comprovado pelos documentos imprescindíveis a
sua existência, como é o caso dos contratos, notas fiscais e/ou comprovantes de
pagamentos.
Destaca-se, ainda, que os fundamentos de tal glosa estão totalmente desprovidos de
suporte legal, tendo em vista que, no conjunto normativo aplicável, inexistem
dispositivos condicionando o respectivo direito creditório à apresentação de memorial
de cálculos.

Do Parecer que concluiu pelas glosas retira-se o excerto:
(...) Em consequência a essa omissão na prestação de informações minudentes e
convenientemente inter-relacionadas, nem todos os valores constantes no livro Razão
puderam ter atestada a natureza juridica de arrendamento mercantil, implicando a sua
glosa:
QUADRO 3 - GLOSAS REALIZADAS NA LINHA 08 - OPERAÇÕES CUJA
NATUREZA JURÍDICA DE LEASING NÃO RESTOU DEMONSTRADA
DATA
HISTÓRICO
VALOR
06/01/09
PEF/LEASING HP/CH: l8371l
11.971,50
07/01/09
PEF/HP FINANCIAL SERV ARREND/CH:3789
18.005,84
25/01/09
PEF/HP FINANCIAL SERVICE./CH:40l0
17.706,58
31/01/09
Movto ref a controle de estoque Grupo: 0
1.955,77

TOTAL MÊS DE JANEIRO
R$ 49.639,69

Nota-se que nem todos os créditos relativos a arrendamentos mercantis foram
glosados, somente aqueles em que não foi possível à auditoria fiscal verificar a respectiva
natureza jurídica, justamente em virtude da carência de explicações e/ou memória de cálculo. Em
vez de providenciar tais explicações, a recorrente continua dizendo que basta juntar contratos,
notas fiscais e/ou comprovantes de pagamentos e o julgador deve fazer o trabalho de ligar tais
documentos, na devida correspondência, aos valores vindicados pelo contribuinte em seu pedido
compensatório. Com a devida vênia ao modo de pensar da recorrente, não creio que assim deve
ser. Com razão a decisão recorrida, quando diz que o ônus de comprovar o respectivo crédito é
do pleiteante, e deve fazê-lo vinculando cada documento a cada glosa específica.
Assim, mais uma vez, entende-se por manter as glosas neste item.

Fl. 588
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-008.118 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13981.000064/2005-79

Dos créditos relativos aos encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado
Com relação a este item, cumpre observar que somente a glosa do Sistema de
Aspiração e Transporte de Partículas foi especificamente tratada no recurso voluntário, até
porque a glosa do Sistema elevadores de carga de madeira foi revertida pela decisão recorrida.
A negativa de creditamento ocorreu porque a função do sistema de aspiração e
transporte de partículas é tornar saudável o ambiente de trabalho. E de acordo com o item 1 do
voto – ônus da prova e conceito de insumos - o regime da não-cumulatividade previsto para o
PIS e a Cofins não é irrestrito, sendo composto por várias limitações à apropriação de créditos
vinculados a operações que, embora essenciais à atividade-fim empresarial, não podem ser
objeto de creditamento.
Com todo respeito à decisão recorrida, a solução para a glosa não passa pelo
conceito de insumo, que aliás foi devidamente criticado no intróito deste voto, pelo anacronismo.
Aqui tem-se que perquirir se os bens incorporados ao ativo imobilizado são utilizados no
processo produtivo dos bens destinados à venda.
E ao meu sentir, o Sistema de Aspiração e Transporte de Partículas, pela
explicação trazida pela recorrente, não só tem a função de tornar menos insalubre o ambiente de
trabalho, como de efetivamente propiciar um mínimo de condições de trabalho aos trabalhadores
do parque fabril.
Dito isso, deve ser revertida a glosa deste item.

Ante o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário, para
reverter as glosas referentes a aquisição de embalagens e encargos de depreciação de bens do
ativo imobilizado relativos ao Sistema de Aspiração e Transporte de Partículas.
(documento assinado digitalmente)
Corintho Oliveira Machado

Fl. 589
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