Tribunal: CARF
Processo: 13838.000038/2004-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Vinícius Guimarães
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-10-21
Data de publicação: 2020-12-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2003
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INEXISTÊNCIA.
Os motivos e fundamentos da decisão recorrida, por mais que divirjam da posição assumida pelo sujeito passivo, não são, por si, elementos hábeis a inquinar de nulidade a decisão administrativa.
Em suma, não há que se cogitar em nulidade da decisão administrativa: (i) quando o ato preenche os requisitos legais, apresentado clara fundamentação normativa, motivação e caracterização dos fatos; (ii) quando inexiste qualquer indício de violação às determinações contidas no art. 59 do Decreto 70.235/1972; (iii) quando, no curso do processo administrativo, há plenas condições do exercício do contraditório e do direito de defesa, com a compreensão plena, por parte do sujeito passivo, dos fundamentos fáticos e normativos da decisão.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.221.170/PR. NOTA SEI PGFN MF 63/2018
O conceito de insumos, no contexto das contribuições não-cumulativas, deve ser interpretado à luz dos critérios da essencialidade e relevância do bem ou serviço, aferidos em face da sua relação com o processo produtivo ou de prestação de serviços realizados pelo sujeito passivo.
Tal entendimento restou consubstanciado pelo STJ, no REsp n.o 1.221.170/PR, julgado sob o rito do art. sob o rito do art. 543-C do CPC/1973, sendo, assim, de aplicação obrigatória pelos membros do CARF, em face do art. 62, §2o, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF).
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/2018, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não-cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
PROVISÕES PARA AJUSTES DE PREÇO DE INSUMOS. NOTAS FISCAIS. AUSÊNCIA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. .
É indevido o creditamento, no âmbito das contribuições não cumulativas, de valores atinentes a provisões vinculadas a ajustes de preço de insumos sem a devida concretização da elevação de preço, sem a caracterização de sua referibilidade a período específico e determinado de aquisição de insumos, e sem a respetiva emissão de nota fiscal complementar, a fim de possibilitar a regular incidência das contribuições não-cumulativas sobre os acréscimos ao preço dos insumos.
TRANSPORTE DE PESSOAS. DESPESAS RELACIONADAS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a créditos de PIS/COFINS não-cumulativos os gastos no transporte de pessoas até o local de produção, uma vez que tais serviços se dão fora do domínio espácio-temporal da produção.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Instaurado o contencioso administrativo, em razão da não homologação de compensação de débitos com crédito de suposto pagamento indevido ou a maior, é do sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a certeza e liquidez do direito creditório a ser compensado. Não há como reconhecer crédito cuja certeza e liquidez não restou comprovada no curso do processo administrativo.
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA. PRODUÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com arrendamento rural/agrícola de terras, de pessoas jurídicas, para produção da matéria-prima destinada à produção/fabricação dos produtos objetos da atividade econômica explorada pelo sujeito passivo, geram créditos das contribuições não-cumulativas.
LIMITES DO LITÍGIO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO.
Nos termos dos arts. 14 a 17 do Decreto no 70.235/72, a fase contenciosa do processo administrativo fiscal somente se instaura em face de impugnação ou manifestação de inconformidade que tragam, de maneira expressa, as matérias contestadas, explicitando os fundamentos de fato e de direito, de maneira que os argumentos submetidos à primeira instância é que determinarão os limites da lide.
CRÉDITO SOBRE FRETES. PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos das contribuições não-cumulativas, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito de insumos os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
DILIGÊNCIA/PERÍCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
Não há necessidade de diligência ou perícia quando os elementos dos autos são suficientes para o julgamento do pleito. Procedimento de diligência/perícia não se afigura como remédio processual destinado a suprir injustificada omissão probatória daquele sobre o qual recai o ônus da prova.

Inteiro teor:
S3-C3T2
S3-C 3T2 MINISTÉRIO DA ECONOMIA
MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
13838.000038/2004-13 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
3302-009.755 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária Sessão
Sessão de
21 de outubro de 2020 Recorrente
Recorrente
USINA BOM JESUS S.A. AÇÚCAR E ÁLCOOL Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2003
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INEXISTÊNCIA.
Os motivos e fundamentos da decisão recorrida, por mais que divirjam da
posição assumida pelo sujeito passivo, não são, por si, elementos hábeis a
inquinar de nulidade a decisão administrativa.
Em suma, não há que se cogitar em nulidade da decisão administrativa: (i)
quando o ato preenche os requisitos legais, apresentado clara fundamentação
normativa, motivação e caracterização dos fatos; (ii) quando inexiste qualquer
indício de violação às determinações contidas no art. 59 do Decreto
70.235/1972; (iii) quando, no curso do processo administrativo, há plenas
condições do exercício do contraditório e do direito de defesa, com a
compreensão plena, por parte do sujeito passivo, dos fundamentos fáticos e
normativos da decisão.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. REsp
1.221.170/PR. NOTA SEI PGFN MF 63/2018
O conceito de insumos, no contexto das contribuições não-cumulativas, deve
ser interpretado à luz dos critérios da essencialidade e relevância do bem ou
serviço, aferidos em face da sua relação com o processo produtivo ou de
prestação de serviços realizados pelo sujeito passivo.
Tal entendimento restou consubstanciado pelo STJ, no REsp n.o 1.221.170/PR,
julgado sob o rito do art. sob o rito do art. 543-C do CPC/1973, sendo, assim,
de aplicação obrigatória pelos membros do CARF, em face do art. 62, §2o, do
Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF).
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/2018, restou clarificado o
conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não-
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção.
Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade principal da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13838.000038/2004-13
Fl. 290
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

PROVISÕES PARA AJUSTES DE PREÇO DE INSUMOS. NOTAS
FISCAIS. AUSÊNCIA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. .
É indevido o creditamento, no âmbito das contribuições não cumulativas, de
valores atinentes a provisões vinculadas a ajustes de preço de insumos sem a
devida concretização da elevação de preço, sem a caracterização de sua
referibilidade a período específico e determinado de aquisição de insumos, e
sem a respetiva emissão de nota fiscal complementar, a fim de possibilitar a
regular incidência das contribuições não-cumulativas sobre os acréscimos ao
preço dos insumos.
TRANSPORTE
DE
PESSOAS.
DESPESAS
RELACIONADAS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a créditos de PIS/COFINS não-cumulativos os gastos no
transporte de pessoas até o local de produção, uma vez que tais serviços se dão
fora do domínio espácio-temporal da produção.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS
DA PROVA.
Instaurado o contencioso administrativo, em razão da não homologação de
compensação de débitos com crédito de suposto pagamento indevido ou a
maior, é do sujeito passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a
certeza e liquidez do direito creditório a ser compensado. Não há como
reconhecer crédito cuja certeza e liquidez não restou comprovada no curso do
processo administrativo.
ARRENDAMENTO AGRÍCOLA. PRODUÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com arrendamento rural/agrícola de terras, de pessoas
jurídicas, para produção da matéria-prima destinada à produção/fabricação dos
produtos objetos da atividade econômica explorada pelo sujeito passivo, geram
créditos das contribuições não-cumulativas.
LIMITES
DO
LITÍGIO.
MATÉRIA
NÃO
IMPUGNADA.
NÃO
CONHECIMENTO.
Nos termos dos arts. 14 a 17 do Decreto no 70.235/72, a fase contenciosa do
processo administrativo fiscal somente se instaura em face de impugnação ou
manifestação de inconformidade que tragam, de maneira expressa, as matérias
contestadas, explicitando os fundamentos de fato e de direito, de maneira que
os argumentos submetidos à primeira instância é que determinarão os limites
da lide.
CRÉDITO
SOBRE
FRETES.
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de
2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos das contribuições não-cumulativas, bens e serviços utilizados pela
pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços,
excluindo-se do conceito de insumos os dispêndios realizados após a
finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
DILIGÊNCIA/PERÍCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
Não há necessidade de diligência ou perícia quando os elementos dos autos são
suficientes para o julgamento do pleito. Procedimento de diligência/perícia não
se afigura como remédio processual destinado a suprir injustificada omissão
probatória daquele sobre o qual recai o ônus da prova.
Fl. 291
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do recurso. Na parte conhecida, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao
recurso voluntário, para afastar as glosas atinentes às despesas com arrendamento de imóvel
rural utilizado na lavoura de cana de açúcar. Vencidos os conselheiros Corintho Oliveira
Machado, José Renato Pereira de Deus e Raphael Madeira Abad, que também afastavam as
glosas referentes aos custos com transporte de pessoal.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães – Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Vinícius Guimarães,
Walker Araujo, Jorge Lima Abud, Jose Renato Pereira de Deus, Corintho Oliveira Machado,
Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Relatório
Por bem retratar os fatos, transcrevo o relatório do acórdão recorrido:
Trata o presente processo de Declaração de Compensação protocolizada em
15/03/2004, fls. 4-8 (formulário demonstrativo de créditos da Contribuição para o
PIS/PASEP retificado à fl. 59, à fl. 67, e às fls. 88-89), através da qual o recorrente
pleiteava compensar a Cofins (Código Receita 5856) incidente em 02/2004, no valor
de R$ 4.887,64, com créditos de PIS não-cumulativo, vinculados à receita de
exportação, apurados conforme o parágrafo 1o do artigo 5o da Lei no 10.637/2002,
referentes ao 2o trimestre/2003, no montante de R$ 66.883,08.
Posteriormente, foram anexados ao presente processo, processos que pleiteavam
compensação de débitos com os mesmos créditos de PIS não-cumulativo referentes
ao 2o trimestre/2003: 13838.000056/2004-03 (R$ 40.369,16) e 13838.000067/2005-
66 (R$ 21.626,28).
A DRF/Piracicaba emitiu o Termo de Informação Fiscal de fls. 104-107, para
esclarecer que a após o procedimento de fiscalização, foi constatado que o
contribuinte teria considerado, indevidamente, como custos passíveis de compor a
base de cálculo dos créditos de PIS, as contas “4301141408 – Serv. Prest.
Terceirização”, referente a ajustes pelas variações do preço da cana-de-açúcar,
“4301202003 – Transp. Turmas – PJ”, relativa a custos com transporte de pessoal,
“4301212105 – Arrend. Agríc. – Coligadas”, referente a custos com arrendamento
agrícola e “6101202007 – Transp. Prod. Acabados”. O montante referente a tais
contas foi glosado.
Com base no referido Termo, a DRF proferiu o Despacho Decisório no 216, de
25/02/2009 (fls. 152-156), para reconhecer o direito creditório do contribuinte no
valor de R$ 50.344,40, e para homologar as compensações até o limite do direito
creditório. Foram glosados R$ 16.538,68.
Transcrevemos, a seguir, excerto do despacho decisório, sobre as glosas efetuadas
pela fiscalização:
“Quanto à planilha de fl. 74 , na qual a contribuinte relaciona os diversos
custos e encargos incorridos em cada mês, que compõem a base de cálculo
dos créditos, a fiscalização efetuou glosas em relação às contas 4301141408-
SERVIÇOS
PRESTADOS
TERCEIRIZAÇÃO
—
4301202003
—
Fl. 292
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

TRANSPORTE TURMA — PJ, 4301212105 — ARRENDAMENTO
AGRÍCOLA — COLIGADAS, e 6101202007 — TRANSP. PROD.
ACABADOS, nos valores de R$ 91.660,980 e R$ 1.060.922,70,
respectivamente nos meses de maio e junho de 2003, para as quais atribui
justificativas convincentes, entre elas, aproveitamento de custos na aquisição
de matérias primas sem a correspondente amparo em documento fiscal,
custos com serviços de transportes de pessoal, não admitido pela legislação
vigente (IN 404/04, art. 8°, § 4° c/c/ § 9°, custo com transportes de produtos
acabados, com permissão legal somente a partir de 01/02/2004 ( Lei
10.833/2003, art. 3°, inciso IX) e com arrendamento agrícola não há previsão
legal.”
Irresignado, após ciência do despacho, o contribuinte apresentou a manifestação de
inconformidade de fls. 172-184, tempestivamente, para alegar que:
a) A não-cumulatividade do PIS e da Cofins não poderia ser equiparada à
não-cumulatividade do ICMS e do IPI; consequentemente, o conceito de
insumo para o PIS e a Cofins não poderia ser o mesmo que o constante da
legislação do IPI;
b) O conceito de insumo representaria “cada um dos elementos, diretos e
indiretos, necessários à produção de produtos e serviços, como, por exemplo,
matérias-primas, máquinas, equipamentos, capital, mão-de-obra, energia
elétrica, etc.”, e não poderia ser restringido pelas Instruções Normativas no
247/2002 e 404/2004;
c) Apesar de não constar no processo glosa referente à aquisição de bens,
defende que todos produtos que participem do processo industrial sejam
computados como créditos: combustíveis, peças de reposição, equipamentos
utilizados no processo produtivo e outros;
d) Seria indevida a glosa dos créditos relativos ao transporte de trabalhadores
rurais, pois a locomoção de funcionários nas lavouras também seria vinculada
ao processo produtivo;
e) Seria indevida também a glosa sobre os ajustes referentes ao custo efetivo
da aquisição da cana-de-açúcar, pois tal variação seria devida ao aumento de
seu preço e deveria ser computada como crédito, já que refletiria o custo real
de aquisição de matéria-prima;
f) No conceito de aluguel de prédio, deveria ser enquadrado o arrendamento
de propriedades rurais, pois o conceito de prédio serviria tanto para imóvel
urbano quanto para rural; A Lei no 8.629/93 definiria o imóvel rural como “o
prédio rústico, de área contínua, qualquer que seja a sua localização, que se
destine ou possa se destinar à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal,
florestal ou agroindustrial”.

Concluiu requerendo a reforma da decisão e o reconhecimento integral do crédito
aludido.
A 11a Turma da DRJ em Ribeirão Preto julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, nos termos da ementa a seguir transcrita:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2003 a 30/06/2003
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. PRESTAÇÃO
DE SERVIÇOS. TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS.
Apenas os serviços diretamente utilizados na fabricação dos produtos dão direito ao
creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep não-cumulativa incidente em suas
aquisições.
A partir de 02/2004, configura-se o direito a crédito quando as despesas de frete
ocorrem no pós-venda, desde que o ônus seja suportado pelo vendedor.
CRÉDITOS A DESCONTAR. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. AJUSTES
PELAS VARIAÇÕES DE PREÇO. IMPROCEDÊNCIA.
Não há que se falar em direito a crédito referente a ajuste contabilizado pelo aumento
do preço de cana-de-açúcar, se não houve emissão de nota fiscal por parte do
fornecedor.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS COM TRANSPORTE DE
FUNCIONÁRIOS.
Fl. 293
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Os dispêndios efetuados com o transporte de funcionários para a lavoura não se
caracterizam como insumos, pois não são empregados diretamente no processo de
industrialização do açúcar e do álcool.
RENÚNCIA FISCAL. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA. ALUGUEL
DE PROPRIEDADE RURAL.
Norma que implica em renúncia fiscal deve ser interpretada restritivamente,
impossibilitando o reconhecimento do direito a crédito relativo às despesas de
aluguel de propriedade rural.
Inconformado, o sujeito passivo interpôs recurso voluntário, no qual sustenta, em
síntese, que a decisão recorrida deve ser anulada, uma vez que teria adotado, como fundamento,
conceito de insumos previsto em instruções normativas já superadas. Nesse ponto, a recorrente
aduz que deveria ser aplicado o conceito de insumos que leva em consideração o critério da
necessidade dos bens/serviços adquiridos na produção de mercadorias ou serviços objetos da
atividade empresarial. Afirma que os créditos glosados são todos referentes a bens e serviços que
representam elementos indispensáveis ao ciclo de produção de açúcar e álcool, sustentando, de
forma particularizada,

a ilegalidade das glosas sobre os valores relativos ao ajuste no preço de
aquisição de cana de açúcar;

a ilegalidade das glosas atinentes às despesas de transporte com
trabalhadores rurais;

a ilegalidade das glosas relativas às despesas com arrendamento agrícola;

a ilegalidade das glosas relativas às despesas com frete de produtos
acabados;
A recorrente postula, por fim, pela realização de diligência fiscal, para que se
demonstre a composição das glosas e sua fundamentação, informações sem as quais restaria
prejudicado o exercício do direito de defesa;
É o relatório.
Voto
Conselheiro Vinícius Guimarães, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e deve ser conhecido parcialmente por esta
Turma, como será demonstrado ao longo do voto.
Conforme relatado, o mérito da controvérsia gira em torno das seguintes matérias:
i)
glosas de créditos vinculados ao aumento do preço da cana de açúcar;
ii)
glosas de créditos vinculados ao transporte de trabalhadores rurais;
iii)
glosas de créditos vinculados a gastos com arrendamento imobiliário;
iv)
glosas de créditos de fretes de produtos acabados.

Antes de analisar o mérito, convém lembrar que a recorrente sustenta,
preliminarmente, a improcedência do conceito de insumos adotado pela decisão recorrida,
postulando pela nulidade daquele acórdão.
Quanto a tal questão preliminar, entendo que não há que se falar em nulidade da
decisão recorrida. Adotar um fundamento diverso daquele adotado pela recorrente, um conceito
de insumos mais restrito, não representa qualquer vício: trata-se de mero dissenso interpretativo,
de simples posicionamento jurídico antagônico, que pode ou não ser superado pela presente
decisão, mas que não inquina de nulidade a decisão vergastada.
Fl. 294
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Não há que se cogitar em nulidade das decisões administrativas: (a) quando o ato
preenche os requisitos legais, apresentado clara fundamentação legal, motivação e caracterização
dos fatos; (b) quando inexiste qualquer indício de violação às determinações contidas no art. 59
do Decreto 70.235/1972; (c) quando, no curso do contencioso administrativo, há clara
compreensão, por parte do sujeito passivo, dos fundamentos (fáticos e normativos) da decisão
administrativa, com plenas condições do exercício do contraditório e do direito de defesa.
Assim, afasto a preliminar de nulidade suscitada no recurso.
Pois bem. Antes de analisarmos cada uma das matérias de fundo acima
enunciadas, faz-se necessário trazer considerações fundamentais sobre o conceito de insumos no
contexto do PIS/COFINS não-cumulativos que será adotado neste voto.
I - Do conceito de insumos

Inicialmente, importa destacar que, no tocante ao conceito de insumos aplicável às
contribuições apuradas no regime da não-cumulatividade, a jurisprudência do CARF tem, nos
últimos anos, afastado, por um lado, a interpretação restritiva consolidada no âmbito do IPI e,
por outro, rejeitado a aplicação do amplo conceito de insumos consagrado na legislação do
Imposto sobre a Renda.
Nesse contexto, afastando as correntes doutrinárias tradicionais, a jurisprudência
majoritária do CARF tem entendido que o conceito de insumos, no âmbito do PIS/COFINS não-
cumulativos, pressupõe que os bens ou serviços sejam consumidos durante o processo produtivo
(ou de prestação de serviços) e dentro de seu espaço, salvo expressas disposições legais, como é
o caso das despesas com frete e armazenagem nas operações de comercialização, as quais se dão
após o término do processo produtivo, mas geram direito a crédito de PIS/COFINS por
inequívoca previsão normativa: art. 3o, inciso IX, e art. 15, inciso II, ambos da Lei 10.833/03.
Segundo tal jurisprudência dominante, o conceito de insumos pressupõe a relação
de pertinência/inerência aos limites espácio-temporais do processo produtivo (ou de prestação de
serviços).
Em que pese o conceito de insumo sustentado, nos últimos anos, pela corrente
majoritária do CARF, há que se assinalar que tal matéria foi levada ao Poder Judiciário e, em
decisão recente, o Superior Tribunal de Justiça, sob julgamento no rito do art. 543-C do
CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentou que o conceito de insumos no âmbito
das contribuições não-cumulativas deve se pautar pelos critérios da essencialidade e relevância
dos gastos em face à atividade econômica desenvolvida pela empresa. Eis a ementa da decisão:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA
PELAS
INSTRUÇÕES
NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO
CONCEITO
DE
INSUMOS
À
LUZ
DOS
CRITÉRIOS
DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS,
a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II,
da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
Fl. 295
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o
1.221.170 PR (2010/02091150), Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Como se percebe, restou decidido que o conceito de insumos, no âmbito do
regime não-cumulativo das contribuições sociais, abarca todos os bens e serviços empregados no
processo produtivo ou de prestação de serviços e que sejam essenciais ou relevantes à atividade
econômica da empresa, afastando-se, desse modo, aquele conceito restritivo de insumos
enunciado pelas IN nos 247/2002 e 404/2004.
Na referida decisão, foi adotado, pelo Relator, os fundamentos trazidos no voto da
Min. Regina Helena Costa:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos
de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal
(v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da
acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
Da posição firmada pelo STJ, em especial da leitura de seu voto condutor,
exsurge, de forma clara, a necessidade de aferição casuística da aplicação do conceito de
insumos a determinado gasto, tendo sempre em vista a atividade desempenhada pelo
contribuinte.
Em outras palavras, saber se determinado dispêndio integra o conceito de
insumos para fins de direito creditório no regime das contribuições não-cumulativas passa pela
análise de sua essencialidade ou relevância em face das particularidades da atividade produtiva
ou de prestação de serviços que determinada empresa desempenha.
Nesse ponto, importa lembrar que a Procuradoria da Fazenda Nacional emitiu a
Nota SEI no 63/2018, esmiuçando, de forma clara e precisa, os contornos da decisão proferida no
REsp 1.221.170/PR, cuja ementa e excertos do parecer são transcritos a seguir:

Ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.

Fl. 296
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Excertos do parecer:
(...)
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no
mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas
em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés
objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003;
e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a
definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
V
Encaminhamentos
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes: (...)
Fl. 297
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Também a própria Receita Federal do Brasil procedeu à análise da decisão
proferida no REsp 1.221.170/PR, tendo emitido o Parecer Normativo no 5/2018, cuja ementa
segue abaixo:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;

a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.

Entendo que as conclusões consignadas na Nota SEI no 63/2018 e no Parecer
Normativo no 5/2018 são precisas e harmônicas com o que foi decidido pelo STJ no REsp
1.221.170/PR, delineando, de forma correta, os contornos dos conceitos de essencialidade e
relevância consubstanciados na decisão judicial.

Passo à análise de cada matéria.

II – Análise das glosas de créditos vinculados ao aumento do preço da cana de açúcar

Segundo a recorrente, as Leis nos. 10.833/03 e 10.637/02 não condicionam a
concessão de créditos de PIS/COFINS à emissão de nota fiscal complementar, sendo suficiente a
simples comprovação de que “incorreu em custos indispensáveis ao desemprenho de sua
atividade”, fato que seria patente no caso concreto, uma vez que os gastos glosados representam
custo na aquisição de seu principal insumo, qual seja, a cana de açúcar. Nesse contexto, a
recorrente sustenta que a glosa efetuada pela fiscalização se deu ao arrepio da lei, “havendo a
própria fiscalização reconhecido que a variação do preço da cana deve gerar direito ao crédito de
PIS”, devendo-se afastar a glosa realizada sob a rubrica “Serviços prestados – Terceirização”,
uma vez que o valor da variação de preço integraria o custo de aquisição do insumo.
Compulsando a decisão recorrida, extraem-se os seguintes fundamentos para a
manutenção das glosas:
Em referência à glosa da conta da conta 4301141408 – Serv. Prestados – Terceirização,
referentes a ajustes contabilizados pelo aumento do preço de cana-de-açúcar, temos que
não assiste razão ao contribuinte, pois ratificamos o entendimento da DRF/Piracicaba,
de que tal provisão não gera direito a crédito, já que não houve a emissão de nota fiscal
por parte do fornecedor, ferindo o princípio da não-cumulatividade, que é a incidência
da contribuição em etapa anterior.
O momento correto para se contabilizar tais provisões seria ao final da safra, quando o
fornecedor emitiria as notas fiscais complementares, conforme Informação Fiscal de fls.
104-107, transcrita parcialmente a seguir:
Fl. 298
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

“RAZÕES DA RECUSA
Conta 4301141408 (SERV. PRESTADOS — TERCEIRIZAÇÃO): Nesta conta a
contribuinte contabilizou, a débito, os custos de aquisição de sua principal matéria-
prima, a cana-de-açúcar. Além do registro das notas fiscais de aquisição, houve outros
lançamentos a débito, referentes a ajustes pelas variações do preço da cana (ver fls. 75 a
77). Estes ajustes (ou provisões) foram contabilizados porque houve aumento do preço
da cana, consequentemente houve majoração do custo incorrido. Entretanto, tais
provisões não podem ser admitidas na base de cálculo dos créditos, tendo em vista que
não houve emissão de nota fiscal por parte do fornecedor, ou seja, não foi respeitado o
principio basilar do regime não cumulativo, que é o de que tenha havido a incidência da
contribuição em etapa anterior. A contribuinte poderia calcular créditos sobre as
possíveis variações do preço da cana somente ao final de cada safra, em 30 de abril,
ocasião em que seriam emitidas notas fiscais complementares pelos fornecedores, com
as devidas incidências do PIS/Pasep.”

São precisos os fundamentos acima transcritos, de maneira que os adoto como
razões suplementares de decidir no presente voto.
Como bem assinala a decisão recorrida, não há como reconhecer o direito
creditório postulado sem que haja a emissão de notas fiscais, por parte do fornecedor de cana de
açúcar, com a consideração dos valores de incremento ao preço dos insumos adquiridos.
Neste caso, admitir o creditamento de provisões ligadas a eventuais ajustes nos
preços da cana de açúcar, sem a devida concretização do aumento e emissão de respectivas notas
fiscais, consubstanciando e comprovando os acréscimos aos custos dos insumos, além de
estancar a sistemática da não-cumulatividade – uma vez que acaba prejudicando a incidência das
contribuições não cumulativas sobre a parcela atinente aos ajustes -, acaba por frustrar a própria
prova da natureza e quantificação do ajuste de preços e sua necessária vinculação com os
insumos adquiridos.
Não é demais lembrar que a escrituração contábil, sem os documentos fiscais de
suporte, não é suficiente para demonstrar o incremento no valor de aquisição dos insumos, não
servindo, assim, para justificar o crédito postulado: “a escrituração mantida com observância
das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e
comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos
legais” (RIR/99, art. 923).
No caso dos autos, apesar de a fiscalização ter consignado que restou prejudicada
a não-cumulatividade, tendo tal entendimento sido reforçado pela decisão recorrida, observa-se
que o sujeito passivo não buscou demonstrar, ainda que em sede recursal, que os referidos
ajustes, além de serem vinculados, de fato, ao aumento de preços na aquisição de cana de açúcar
do específico período analisado, foram objeto de tributação, nas operações anteriores, sendo
passíveis de tomada de crédito.
Saliente-se, ademais, que é indevida a apropriação, como insumos, dos valores
provisionados a título de expectativas na alta dos preços da cana de açúcar. Como se sabe, as
provisões contábeis representam expectativas de perdas de ativos ou estimativas de valores a
desembolsar que só poderão ser consideradas como despesas de insumos quando efetivamente
ocorridas. No caso dos autos, como bem sublinhou o Termo de Informação Fiscal, somente ao
final da safra, com a efetivação do aumento de preços no valor dos insumos e respectiva emissão
de notas fiscais complementares, é que seria possível a tomada de créditos de PIS não-
cumulativo.
Diante do exposto, entendo que devem ser mantidas as glosas ora analisadas.

Fl. 299
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

III – Análise das glosas de créditos vinculados ao transporte de trabalhadores rurais
A recorrente sustenta que é indevida a glosa de créditos referentes às despesas de
transporte de trabalhadores rurais, pois indispensáveis ao processo produtivo. Assinala que o
transporte diário dos funcionários até as áreas de cultivo, a fim de participarem da semeadura,
corte, colheita e tratamento químico de prevenção, revela-se como atividade necessária para o
tratamento da matéria prima e posterior produção. Cita jurisprudência do CARF para embasar
sua posição.
A decisão recorrida confirma a glosa aplicada, consignando, essencialmente, que
o transporte de funcionários para o setor agrícola, muito embora tenha relação com a atividade
empresarial, não pode ser compreendido no conceito de insumos, uma vez que não é aplicado ou
consumido na produção ou fabricação do produto.
Entendo que os gastos com o transporte de funcionários - ainda que destinado a
áreas produtivas ou essenciais à produção - não se enquadram no conceito de insumos,
afigurando-se como despesas administrativas, relacionadas ao corpo funcional, incorridas em
espaço e tempo estranhos ao âmbito produtivo. Trata-se, na verdade, de atividade que se destina
a colocar os trabalhadores no espaço produtivo, mas que não se realiza no próprio espaço de
produção, elemento essencial para caracterização de sua natureza de insumo produtivo.
Com efeito, observe-se, nesse ponto, que referidos gastos – visando conduzir o
trabalhador até a área agrícola, não se confundem com aqueles outros atinentes ao transporte de
funcionários dentro do próprio espaço produtivo, para a realização de atividades naquele espaço.
No caso dos autos, da leitura do recurso voluntário, depreende-se que o transporte de
funcionários se dá em fase anterior às atividades agrícolas desempenhadas, ou seja, compreende
o trajeto até o setor agrícola, não se inserindo, portanto, no domínio espácio-temporal de
produção – naturalmente, se há, na realidade, transporte dentro dos espaços produtivos, caberia à
recorrente deixar tal situação clara em seu recurso voluntário, fato que não se verificou.
Em regra, despesas relacionadas com transporte, alimentação, vestimentas e
equipamentos – salvo quando exigidos por lei, como é o caso dos equipamentos de proteção
individual (EPI) -, educação, entre outras, gastos todos relacionados ao fator trabalho – recursos
humanos –, não foram açambarcadas pelo conceito de insumos.
Nesse sentido, veja-se, por exemplo, o entendimento firmado pela Primeira Turma
do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do AgRg no REsp 1281990/SC, em 05/08/2014,
sob relatoria do Ministro Benedito Gonçalves, que, mesmo afirmando que "insumo para fins de
creditamento de PIS e de Cofins diz respeito àqueles elementos essenciais à realização da
atividade fim da empresa", concluiu que não se enquadravam no conceito "as despesas relativas
a vale-transporte, a vale-alimentação e a uniforme custeadas por empresa que explore prestação
de serviços de limpeza, conservação e manutenção".
Também no âmbito do CARF, há jurisprudência prevalecente no sentido de
afastar o creditamento de PIS/COFINS não-cumulativos no caso de despesas com transporte de
funcionários fora do espaço produtivo. Nesse linha, vejam-se, por exemplo, o Acórdão no. 3201-
006.215, julgado em 16/12/2019, Rel. Charles Mayer, e o Acórdão no. 9303-009.729, julgado em
11/11/2019, Rel. Demes Brito,
Como se vê, o conceito de insumos, no âmbito das contribuições sociais não-
cumulativas, não alcança os dispêndios com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de
obra empregada em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, entre os
quais, citem-se aqueles gastos com alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro
de vida, etc. (sem prejuízo da modalidade específica de creditamento instituída no inciso X do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).

Fl. 300
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

IV – Análise das glosas de créditos vinculados a gastos com arrendamento imobiliário
A recorrente assinala que os dispêndios realizados com o arrendamento de imóvel
rural seriam subsumíveis ao conceito de insumos. Aduz, em síntese, que a propriedade rural,
definida, no Estatuto da Terra e, ainda, na Lei no. 8.629/93, como prédio rústico – terra utilizada
para plantação de cana de açúcar -, equivaleria ao prédio de que trata o art. 3o, inc. IV da Lei n°
10.637/2002, de maneira que as despesas com seu aluguel seriam passíveis de creditamento no
âmbito do PIS/COFINS não-cumulativos. Defende que o termo “prédio” é utilizado no
ordenamento para os imóveis rurais e não apenas para os imóveis urbanos, como teria sustentado
o aresto vergastado. Adverte que a lei tributária não pode alterar as definições de direito privado
– como, por exemplo, o conceito de prédio rústico – utilizados na delimitação das competências
tributárias (art. 110 do CTN). Sublinha que a exclusão das operações de arrendamento agrícola
do escopo do creditamento do PIS violaria ao referido art. 3o da Lei no. 10.637/2002. Assinala
que, sem o arrendamento agrícola, a sua atividade produtiva sequer poderia existir.
Da análise do aresto recorrido, extraem-se os seguintes motivos para a
manutenção das glosas sob exame:

Apesar da argumentação apresentada pelo recorrente, temos que a espécie não comporta
a amplitude de interpretação pretendida.
Ocorre que as normas que criam direitos em matéria tributária devem ser interpretadas
de forma restritiva. Isto porque tais direitos implicam, em última análise, em renúncia
fiscal a favor de uns em detrimento do interesse público da arrecadação de tributos.
Nesse sentido, ao intérprete/aplicador destas normas não é dado o direito de ampliar o
alcance dos benefícios criados pelo legislador ordinário, sob pena de estendê-los a quem
ele não quis alcançar, principalmente quando se trata de autoridade administrativa.
Dessa forma, temos que o direito à apuração de créditos do PIS não-cumulativo só
alcança as despesas de aluguéis de prédios (utilizados nas atividades da empresa), no
sentido estrito da palavra, que não abrange a propriedade rural.

Como se vê, a fundamentação trazida na decisão vergastada, a fim de justificar a
glosa de créditos decorrentes do arrendamento de propriedade rural, tem natureza puramente
interpretativa: o direito ao creditamento no contexto do PIS não-cumulativo alcançaria apenas as
despesas de alugueis de prédios, no sentido estrito da palavra, não abrangendo a propriedade
rural.
Nesse caso, importa sublinhar que a recorrente, já em sede de manifestação de
inconformidade, explicou a essencialidade da propriedade rural no contexto de seu processo
produtivo, deixando clara a sua utilização na lavoura da cana de açúcar, substrato fundamental
de sua produção. Apreciando a manifestação, a decisão de primeira instância – seguindo a
mesma linha adotada no despacho decisório – não tece qualquer consideração sobre a
essencialidade do gasto com o arrendamento rural na atividade de prestação de serviços e
produção de bens do sujeito passivo, fixando-se tão somente em questão conceitual ligada ao
alcance da palavra “prédio”, eximindo-se de aferir a eventual utilização da propriedade agrícola
no contexto mais amplo da produção de açúcar e álcool.
Entendo que não deve prevalecer a decisão de primeira instância. Explico.
Há que se lembrar, antes de tudo, que as atividades desenvolvidas na fase
agrícola, típicas do ramo empresarial da recorrente, compõem o processo produtivo: trata-se de
questão relativamente pacificada no âmbito deste Conselho.
Nesse contexto, não se pode limitar o alcance do conceito de “prédio”, como
pretenderam o despacho decisório e a decisão recorrida, excluindo de sua extensão os prédios
rurais, isto é, aqueles imóveis que são utilizados pelo sujeito passivo em suas atividades
agrícolas essenciais e relevantes para a consecução de sua atividade produtiva e de prestação de
serviços.
Fl. 301
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Ao meu ver, as decisões administrativas acabaram por interpretar, de forma
equivocada, o art. 3o, inc. IV da Lei n° 10.637/2002. Uma simples leitura do referido dispositivo
releva que a norma ali inscrita não limita o conceito de prédios segundo sua localização, se
urbana ou rural, ou à existência de construções, mas conforme sua utilização nas atividades da
empresa: este é o prisma que deve ser adotado para sabermos se determinado gasto com imóvel
alugado ou arrendado poderá gerar crédito de PIS/COFINS não-cumulativos.
Assim, considerando que a atividade de produção da recorrente compreende
também a etapa agrícola e lembrando que o imóvel rural arrendado é utilizado nos trabalhos da
lavoura de cana de açúcar – como bem explicou a recorrente, entendo que devem ser revertidas
as glosas relativas aos gastos com arrendamento rural ora em análise: os gastos com o
arrendamento do imóvel rural são essenciais e relevantes ao processo produtivo da empresa, em
especial para a fase agrícola da produção.
Na mesma linha desse entendimento, vejam-se, por exemplo, o Acórdão no. 3201-
007.023, Rel. Márcio Robson Costa, julgado em 28/07/2020, o Acórdão no. 3302-006.736, Rel.
Raphael Abad, julgado em 27/03/2019, e o Acórdão no. 3201-006.374, Rel. Leonardo Vinicius
Toledo, julgado em 17/12/2019.
V – Análise das glosas de créditos com fretes de produtos acabados
A recorrente sustenta que sua atividade se inicia com o prepara da terra para o
plantio e se desenvolve até a industrialização de álcool e açúcar, com a colocação de tais
produtos à disposição de seus clientes, revelando-se necessário e indispensável, em todo esse
contexto, o transporte dos produtos acabados para a consecução de seu processo de produção. A
recorrente explica que sem “os fretes pagos para transferir (i) o produto entre estabelecimentos
industriais (produto em processo de industrialização); (ii) o produto da fábrica para um centro de
distribuição (produto acabado mais ainda não destinado a venda); e (iii) o produto do centro de
distribuição para o ponto de venda (produto acabado e destinado a venda), nunca se obterá o
complemento da norma, a produção de produtos destinados a venda”.
Quanto às glosas relativas aos fretes de produtos acabados, observa-se,
compulsando a manifestação de inconformidade, que o sujeito passivo não traz qualquer defesa
específica, ocorrendo, neste caso, a preclusão recursal. Isso significa que não cabe a apreciação,
por este Colegiado, de quaisquer das alegações, trazidas tão somente em recurso voluntário, de
matérias que não foram ventiladas perante a primeira instância.
Nesse contexto, há que se lembrar que ocorre a preclusão quanto às matérias
ventiladas tão somente no recurso voluntário. Isso se deve ao fato de que, nos termos dos arts. 14
a 17 do Decreto no 70.235/72, a fase contenciosa do processo administrativo fiscal somente se
instaura se apresentada a impugnação que traga as matérias expressamente contestadas, com os
fundamentos de fato e de direito, de maneira que os argumentos submetidos à primeira instância
é que determinarão os limites da lide.
Em outras palavras, o efeito devolutivo do recurso somente pode dizer respeito
àquilo que foi arguido perante a instância a quo. Com ausência de efetiva impugnação, não há
que se falar em reforma do julgamento: a competência do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, ex vi do art. 25 do Decreto no 70.235/72, circunscreve-se ao julgamento de "recursos de
ofício e voluntários de decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial”,
de modo que matéria não impugnada ou não recorrida escapa à competência deste órgão.
Seguindo tal linha de entendimento, posicionam-se, entre outros, o Acórdão no.
3402-005.706, julgado em 23/10/2018, e Acórdão no. 9303-004.566, julgado em 08/12/2016,
ambos do CARF, os quais reafirmam a preclusão recursal.
Com base nessas considerações, entendo que este colegiado não deve conhecer
das razões inovadoras trazidas pela recorrente atinentes às glosas de fretes de produtos acabados.
Fl. 302
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

De todo modo, ainda que os pontos de defesa recursais fossem conhecidos, não
assistiria razão à recorrente, pois entendo que o frete de produtos acabados só poderia dar direito
ao crédito de PIS/COFINS não-cumulativos quando estritamente vinculados às operações de
vendas, entendidas aquelas operações nas quais há a circulação de mercadorias entre
estabelecimento do sujeito passivo diretamente para o estabelecimento do comprador.
No caso de transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da própria
recorrente, não há que se falar em operação de venda – não há o aperfeiçoamento da tradição
caraterística da compra e venda -, não resultando, portanto, em hipótese de creditamento das
contribuições não-cumulativas.
Sublinhe-se, ademais, que o transporte de produtos acabados não pode ser
entendido como serviço caracterizado como insumo no contexto do processo produtivo. Isso se
explica pelo fato de que tal transporte se realiza em fase posterior à etapa produtiva, quando já
encerrado o ciclo de produção, de maneira que tal serviço não guarda pertinência espácio-
temporal com o processo produtivo: não há que se falar, assim, em essencialidade e relevância
para a produção, uma vez que se realiza em etapa posterior.
Na linha de tal entendimento, vejam-se as decisões exaradas no Acórdão no. 3302-
008.822, julgado em 29/07/2020, e o Acórdão no. 9303-010.249, julgado em 20/03/2020.
VI – Pedido de diligência
A recorrente postula pela realização de diligência, nos termos do inciso IV, do art.
16 do Decreto no. 70.235/72, caso as razões recursais não sejam suficientes para comprovar o
direito creditório deduzido. Nesse ponto, afirma que a diligência será hábil para “demonstrar a
composição dos créditos glosados e a fundamentação de cada glosa, informações sem as quais
não é possível exercer o direito de defesa”. Indica assistente e formula os seguintes quesitos:

Quanto à demonstração do direito creditório, importa recordar que a compensação
tributária pressupõe a existência de crédito líquido e certo em nome do sujeito passivo, a teor do
que dispõe o art. 170 do Código Tributário Nacional. Pode-se dizer, em outros termos, que o
direito à compensação existe na medida exata da comprovação da certeza e liquidez do crédito
postulado.
Nesse contexto, é ponto incontroverso que, no âmbito de pedidos de restituição,
ressarcimento e compensações, recai sobre o sujeito passivo o ônus de demonstrar a certeza e
liquidez do crédito pleiteado, a teor do que dispõe o Código de Processo Civil, em seu art. 373:

Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Fl. 303
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-009.755 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13838.000038/2004-13

Como decorrência lógica, é inerente, à análise das declarações de compensação, a
verificação da existência de provas suficientes e necessárias para a comprovação do direito
creditório pleiteado.
Assim, no caso dos autos, já em sua manifestação perante o órgão a quo, a
recorrente deveria ter reunido todos os documentos suficientes e necessários para a
demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido, sob pena de preclusão do direito de
produção de provas documentais em outro momento processual, em face do que dispõe o §4o do
art. 16 do Decreto no. 70.235/72.
Assinale-se que não há que se falar em violação à verdade material ou
cerceamento de defesa, sobretudo quando a decisão administrativa, ancorada na correta premissa
de que sobre o sujeito passivo recai o ônus de demonstrar o crédito pleiteado e, diante da
ausência ou insuficiência de provas do direito alegado, conclui pelo indeferimento da
compensação declarada.
A busca da verdade material não se presta a suprir a inércia do sujeito passivo que
tenha deixado de apresentar, no momento processual apropriado, as provas necessárias à
comprovação do crédito alegado. Naturalmente, o órgão julgador pode, eventualmente,
determinar, a seu critério, diligências/perícias para esclarecimentos de questões e fatos que julgar
relevantes.
Isso não significa, entretanto, que a verdade material deverá levar a uma
desregrada busca, pelos órgãos julgadores, por elementos de provas que deveriam ser trazidos
pela parte interessada. Nesse prisma, há que se recordar que existem regras claras, no âmbito do
contencioso administrativo, que regulam a preclusão probatória, não cabendo ao julgador afastar
regras postas em face de aplicação indevida, no caso concreto, de eventuais princípios.
A aplicação de princípios, como aqueles do formalismo moderado, da verdade
material, razoabilidade, entre outros, não pode se dar às custas do afastamento de regras postas
que servem, em última instância, para a concretização de outros princípios jurídicos valiosos –
como, por exemplo, a razoável duração do processo e a segurança jurídica.
Assim, entendo que é desnecessária a realização de diligência no caso presente.
Todos os fundamentos e motivos das glosas são suficientemente claros e inteligíveis, não
havendo que se falar em cerceamento de defesa. Ademais, a recorrente teve toda a possibilidade
de trazer provas documentais de suas alegações, revelando-se descabido o pedido de instrução
probatória suplementar.

VII - Dispositivo
Diante de todas razões acima apresentadas, voto por conhecer em parte do recurso
voluntário, excluindo-se da cognição a matéria relativa às glosas de fretes de produtos acabados.
Na parte conhecida, voto por dar parcial provimento ao recurso, afastando as glosas atinentes: (i)
aos gastos com arrendamento de imóvel rural utilizado na lavoura de cana de açúcar.
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães

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