Tribunal: CARF
Processo: 10925.000351/2001-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-01-30
Data de publicação: 2020-03-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/1996 a 31/01/1999
COFINS - ENTIDADE EDUCACIONAL - IMUNIDADE - CF/1988, ARTIGO 195, § 7°.
A imunidade do parágrafo 7° do artigo 195 da Constituição Federal é norma de eficácia contida, só podendo a lei complementar veicular suas restrições. Precedentes STF na ADIN 2028-5. Aplicação do Decreto n° 2.346/97 e do artigo 14 do CTN, recepcionado como lei complementar. Inexistência de prova nos autos de que as condições do artigo 14 do CTN não estavam sendo cumpridas. Também não restou provado que a entidade educacional não atenda de modo significativo e gratuitamente a hipossuficientes.
COFINS. ISENÇÃO. MP 2.158/2001 ART 14. CONCEITO DE RECEITAS PRÓPRIAS. A receita da atividade própria, objeto da isenção da Cofins prevista no art. 14, X, c/c art. 13, III, da MP no 2.15835, de 2001, alcança as receitas obtidas em contraprestação de serviços educacionais prestados pelas entidades de educação sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei no 9.532, de 1997 (Súmula CARF no 107).

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.000351/2001-31
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-006.490 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
30 de janeiro de 2020
Recorrente
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DO OESTE DE SANTA CATARINA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/1996 a 31/01/1999
COFINS - ENTIDADE EDUCACIONAL - IMUNIDADE - CF/1988,
ARTIGO 195, § 7°.
A imunidade do parágrafo 7° do artigo 195 da Constituição Federal é norma de
eficácia contida, só podendo a lei complementar veicular suas restrições.
Precedentes STF na ADIN 2028-5. Aplicação do Decreto n° 2.346/97 e do
artigo 14 do CTN, recepcionado como lei complementar. Inexistência de prova
nos autos de que as condições do artigo 14 do CTN não estavam sendo
cumpridas. Também não restou provado que a entidade educacional não atenda
de modo significativo e gratuitamente a hipossuficientes.
COFINS. ISENÇÃO. MP 2.158/2001 ART 14. CONCEITO DE RECEITAS
PRÓPRIAS. A receita da atividade própria, objeto da isenção da Cofins
prevista no art. 14, X, c/c art. 13, III, da MP no 2.15835, de 2001, alcança as
receitas obtidas em contraprestação de serviços educacionais prestados pelas
entidades de educação sem fins lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei no
9.532, de 1997 (Súmula CARF no 107).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
CHARLES MAYER DE CASTRO SOUZA - Presidente
(documento assinado digitalmente)
LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Roberto Duarte
Moreira, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Leonardo Correia Lima Macedo, Pedro Rinaldi
de Oliveira Lima, Hélcio Lafetá Reis, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões (Suplente
convocada), Laércio Cruz Uliana Junior e Charles Mayer de Castro Souza (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.000351/2001-31
Fl. 1239
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário, e-fls. 1195/1204, contra decisão de primeira
instância administrativa, Acórdão n.o 07-39.940 - 4a Turma da DRJ/FNS, e-fls. 1156/1166, que
julgou improcedente a manifestação de inconformidade.
O relatório da decisão de primeira instância descreve os fatos dos autos. Nesse
sentido, transcreve-se a seguir o referido relatório:
Por meio de Auto de Infração, foi exigida da contribuinte acima qualificada, a título de
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, o valor de R$
1.398.892,36 - acrescido de multa de ofício de 75% e juros de mora -, referente aos
fatos geradores ocorridos de janeiro de 1996 a junho de 2000.
Como do Relatório da Atividade Fiscal se infere, as razões da autuação estão associadas
a dois fundamentos distintos, referentes, cada um deles, a um determinado e diverso
lapso temporal:
(a) no caso dos fatos geradores ocorridos antes de 01/02/1999 (e que abarcam, na
autuação que aqui se analisa, os fatos geradores relativos ao período de 01/01/1996 a
31/01/1999), o fundamento é o de que as entidades de educação não estariam abarcadas
pela imunidade à incidência das contribuições sociais prevista no artigo 195, § 7.o, da
CF;
(b) no caso dos fatos geradores ocorridos a partir de 01/02/1999 (e que incluem os fatos
geradores relativos ao período de 01/02/1999 a 30/06/2000), o fundamento é o de que,
para além da inexistência da imunidade às contribuições sociais prevista no artigo 195,
§ 7.o, da CF, a contribuinte deixou de fora da tributação receitas (receitas financeiras, de
aluguéis e de venda de produtos agropecuários) que não se caracterizariam como
"receitas próprias" e que, por conta disso, não estariam alcançadas pela isenção relativa
às contribuições sociais previstas na MP n.o 1.858-06, de 29/06/1999 (atual MP n.o
2.158-35, de 24/08/2001).
A contribuinte autuada, fundação instituída pelo Município de Joaçaba/SC, por meio da
Lei n.o 545, de 22/11/1968, desenvolve suas atividades em diversos estabelecimentos de
ensino e pesquisa, localizados nos municípios catarinenses de Joaçaba, Chapecó,
Xanxerê, São Miguel do Oeste, e Videira. Assim sendo, o Auto de Infração abrange as
bases de cálculo levantadas na contabilidade de todos eles, conforme planilha à folha
162.
Em apertada síntese, são os seguintes os fundamentos do lançamento:
(a) o não recolhimento da Cofins no período de 01/01/1996 a 30/06/2000;
(b) o sujeito passivo da Cofins está definido no artigo 1.o da LC n.o 70/1991, tendo o
legislador querido que toda a sociedade contribuísse para o custeio da Previdência
Social, só deixando de fora, por força de disposição constitucional expressa (artigo 195,
§ 7.o), as "entidades beneficentes e de assistência social";
(c) que as instituições de educação não são de assistência social e por tal razão não estão
abrangidas pela isenção [sic];
(d) que o artigo 203 da CF dispõe que a assistência social será prestada a todos
indistintamente e que no caso na UNOESC a regra é a contraprestação paga pelos
alunos;
(e) que a IN SRF n.o 113/1998 reconhece, em seu artigo 1.o, o direito à imunidade das
instituições educacionais, assegurado pela CF no seu artigo 150, VI, alínea "c", mas no
parágrafo único do artigo 2.o, diz que a imunidade não se aplica às contribuições para o
PIS/Pasep e Cofins de que tratam, respectivamente, a MP n.o 1.676 e a LC n.o 70/1991;
(f) que pela MP 1.858-06, de 29/06/1999, foi instituída isenção para as instituições de
educação em relação à Cofins a partir dos fatos geradores ocorridos a partir de
01/02/1999, e que pelo artigo 14, X, a isenção é exclusivamente para atividades próprias
Fl. 1240
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

(educação), estando as outras atividades (receitas financeiras, aluguéis recebidos,
serviço de provedor de internet e venda de produtos agropecuários) no campo de
incidência da contribuição;
(g) que a venda de produtos agropecuários gerados no âmbito das atividades de
educação não estão abrangidas pela não incidência da Cofins, pois a venda de animais
criados e de produtos cultivados abriria um sério precedente no sentido da abertura de
empresas por parte das instituições de educação, o que induziria a uma concorrência
desleal para com as demais empresas sujeitas à tributação.
Em suma, como já acima se disse, o fundamento básico da autuação é o de que as
entidades de educação não estão contempladas com a imunidade prevista no artigo 195,
§7.o, da CF, dado que não se enquadrariam como "entidades beneficentes e de
assistência social".
Inconformada com a exigência fiscal, a autuada ofereceu a impugnação, na qual não
impugna, pontualmente, nenhuma matéria de fato, como seriam, por exemplo, os
elementos de cálculo levantados e as alíquotas aplicadas, mas apenas matéria de direito.
Limita-se, como a seguir se expõe, a afirmar sua condição de entidade imune à
incidência das contribuições sociais e, ao final, a pleitear a não incidência dos juros de
mora calculados com base na taxa Selic, dada a inconstitucionalidade da medida, bem
como a pedir o cancelamento da multa de ofício, por não caber a aplicação de
penalidades entre as várias esferas administrativas da República.
Alega, no que se refere à defesa de sua condição de imune, em linhas gerais:
(a) que é uma instituição pública e recolhe o IRRF aos cofres do município de Joaçaba
(as referências ao IRRF se devem ao fato de que em outro processo foi exigida a
exação, sendo apresentada, à evidência, uma impugnação única contra as duas
exigências - a do IRRF e a presente, referente à Cofins);
(b) que goza de imunidade e isenções tributárias nos termos da Lei;
(c) que o produto do IRRF compõe sua própria receita;
(d) que a Receita Federal, em resposta a consulta (Decisão n.o 176/95) afirmou que as
fundações do município se enquadram no que dispõe o art. 158, I, da Constituição
Federal;
(e) que está devidamente registrada no Conselho Nacional de Assistência Social –
CNAS e reconhecida como instituição filantrópica e de assistência social, portanto,
dispensada do pagamento da Cofins.
Em relação ao período anterior a 01/02/1999 a impugnante alega sua natureza de
fundação de direito público (porque instituída pelo poder público municipal, ao qual
continua ligada, em época anterior à Constituição Federal de 1988, embora o tenha sido
sob a forma de "fundação pública de direito privado"), e decorrente imunidade à
obrigação de recolher a Cofins, com base em dispositivos constitucionais (art. 195, §
7.o, e artigo 242) que transcreve; afirma ser entidade filantrópica, de assistência social, o
que corrobora com cópias de Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos e de
Atestado de Registro, ambos fornecidos pelo Conselho Nacional de Assistência Social.
Afirma, mais, que o fator determinante de sua natureza jurídica não é a forma de
manutenção ou proveniência dos respectivos recursos, mas a forma de sua criação e o
interesse público de sua atividade.
Quanto à sua manutenção financeira (se pelos cofres municipais ou pela cobrança de
remuneração pelos serviços de educação que presta) e fiscalização de suas contas, junta
pronunciamento do Tribunal de Contas do Estado de Santa Catarina, que esclarece que
as fundações sujeitas à sua fiscalização se dividem em dois grupos. No primeiro, estão
as "instituídas e mantidas pelo Poder Público", de características autárquicas. Já no
segundo, estão "[...] as que, embora, instituídas pelo Poder Público e a ele vinculadas,
são somente 'subvencionadas', tendo características eminentemente privadas em suas
atividades, [...] (Empresas e Sociedades de Economia Mista)". Como reconhecido pela
Fl. 1241
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

impugnante, ao invocar a exceção contida no art. 242 da Constituição Federal, e
demonstrado pelas informações contábeis contidas nos autos, ela não é mantida, mas
apenas e tão-somente subvencionada pelo Poder Público. Observe-se que o disposto no
art. 158, I, da Constituição Federal (objeto da consulta respondida às folhas 995 e 996,
apenas se aplica às "[...] fundações que instituírem e mantiverem.").
Alega, em seguida, a importância social da Fundação Unoesc para as populações
residentes em sua área de atuação (folhas. 790 a 792).
Conclui nos seguintes termos:
Ante o exposto, requer seja recebida esta impugnação com efeito suspensivo, julgando-
a procedente para cancelar o Auto de Infração acima apontado; os valores que não
foram objeto desta impugnação, especialmente aqueles referentes aos campi de
Joaçaba, Videira, Xanxerê e São Miguel do Oeste, a impugnante já efetuou o
recolhimento como prova as DARFs [sic] e os demonstrativos anexos; quanto aos
valores apontados como devidos a partir de fevereiro de 1999, e apurados no campus
de Chapecó, entende a IMPUGNANTE, pelas alegações acima, que nada deve, e por
isso os Impugna totalmente.
Por oportuno e especificamente para o caso de não serem acolhidas as argumentações
acima, impugna a forma de cálculo dos juros pela Taxa Selic, pois esta é
flagrantemente INCONSTITUCIONAL.
Impugna, também, a aplicação da multa como demonstrado no Auto de Infração, eis
que, é vedada a cobrança de multas pecuniárias entre as várias esferas administrativas
da República.
Requer, por oportuno, a produção de provas pelos meios admitidos em direito.
Como se vê, a contribuinte afirma que concorda parcialmente com o lançamento, dado
que já teria feito, inclusive, pagamentos relativos a tais partes incontroversas.
Entretanto, apesar de ter desistido de litigar em relação aos valores devidos por algumas
de suas unidades, não há matéria que tenha ficado fora do litígio. É que os valores
referentes à parte controversa, estão associados ora à parcela da exigência ligada à
imunidade do artigo 195, § 7.o, da CF, ora à isenção relativa às contribuições sociais
previstas na MP n.o 1.858-06, de 29/06/1999 (atual MP n.o 2.158-35, de 24/08/2001),
ou seja, os dois fundamentos da autuação continuam associadas a alguma parcela
contestada, razão pela qual há desistência em relação a valores, mas não a matérias.
No julgamento administrativo de primeira instância, prolatado pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis/SC (Acórdão n.o 785, de
02/05/2002), o lançamento foi declarado nulo, em face de que o procedimento de ofício
teria sido efetuado ao desabrigo de MPF.
Diante do recurso de ofício interposto pela DRJ/Florianópolis/SC, a Câmara Superior de
Recursos Fiscais - CSRF, depois de decisão do então Conselho de Contribuintes que
acatou o apelo, prolatou decisão, em sede de recurso especial (Acórdão n.o 930301.084,
de 25/08/2010), anulando a decisão de primeira instância e devolvendo o processo para
o julgamento do mérito na esfera da DRJ/Florianópolis/SC. E tal julgamento é o que ora
se faz.
É o relatório.
O Acórdão n.o 07-39.940 - 4a Turma da DRJ/FNS está assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/01/1996 a 31/01/1999
INSTITUIÇÕES DE EDUCAÇÃO SEM FINS LUCRATIVOS. INAPLICABILIDADE
DA IMUNIDADE DO ARTIGO 195, § 7.o DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.
Fl. 1242
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

As instituições de educação, sem fins lucrativos, não se caracterizam como entidades de
assistência social, para fins de gozo da imunidades às contribuições sociais prevista no
artigo 195, § 7.o da Constituição Federal.
Segundo Período de apuração: 01/02/1999 a 30/06/2000
INSTITUIÇÃO DE EDUCAÇÃO SEM FINS LUCRATIVOS. EXTENSÃO DA
ISENÇÃO CONCEDIDA PELA MP N.o 1.858-06, de 29/06/1999
A isenção da Cofins para as entidades de educação sem fins lucrativos, se limita às
receitas próprias da atividade.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/1996 a 30/06/2000
JUROS DE MORA. TAXA SELIC.
Sobre os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Receita Federal do Brasil, incidirão juros de mora calculados à taxa
Selic, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês
anterior ao do pagamento.
ARGUIÇÕES
DE
INCONSTITUCIONALIDADE
E
ILEGALIDADE
DA
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária
vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.
Inconformada, a ora Recorrente apresentou, no prazo legal, Recurso Voluntário,
por meio do qual, requer que a decisão da DRJ seja reformada, reforçando boa parte dos
argumentos apresentados na primeira instância e fazendo o seguinte pedido:

O processo foi distribuído a este Conselheiro Relator, na forma regimental.
É o relatório.

Voto
Conselheiro LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO, Relator.
O recurso atende a todos os requisitos de admissibilidade previstos em lei, razão
pela qual dele se conhece.
Em apertada síntese, trata-se de processo relativo a cobrança de COFINS de
instituição de educação sem fins lucrativos, por inaplicabilidade da cláusula de imunidade do
artigo 195, § 7o da Constituição Federal.
Fl. 1243
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

A seguir passaremos a análise da peça recursal.
Da Desistência Parcial do Litígio
A Recorrente informa que desistiu parcialmente do litígio efetuando os
recolhimentos parciais da COFINS sobre os fatos geradores 02/1999 a 06/2000, sobre as receitas
consideradas impróprias da entidade fundacional, exceto em relação ao campus de Chapecó —
SC.
Além disso, afirma desistir em relação aos fatos geradores 02/1999 a 06/2000,
permanecendo exclusivamente, o litígio em relação aos fatos geradores 01/1996 a 01/1999
(receitas próprias da entidade).
Conforme já relatado no acórdão recorrido, a recorrente efetuou o
recolhimento parcial da COFINS sobre os fatos geradores 02/1999
a 06/2000, sobre as receitas consideradas impróprias da entidade
fundacional, exceto em relação ao campus de Chapecó — SC.
Embora tenha entendimento diferente atualmente, considerando o
reconhecimento parcial da matéria em relação aos demais campus
e as atuais condições vantajosas oferecidas pela Medida
Provisória 783/2017 (PERT) desiste expressamente, do litígio em
relação aos fatos geradores 02/1999 a 06/2000, permanecendo
exclusivamente, o litígio em relação aos fatos geradores 01/1996 a
01/1999 (receitas próprias da entidade). (e-fl. 1196)
Sobre o assunto, consta dos autos informação da Receita Federal confirmando a
desistência parcial do litígio e informando que os créditos tributários relativos ao período da
desistência foram transferidos para o processo no 10925.723392/2017-67. (e-fl. 1231)
Aos autos foram juntados o Requerimento de Desistência de Impugnação ou
Recurso Administrativo (e-fl. 1234), seguido de Despacho do CARF (e-fl. 1235).
Assim, resta evidente a desistência quanto aos fatos geradores 02/1999 a 06/2000.
Nesse sentido, a lide resta pendente apenas em relação aos fatos geradores 01/1996 a 01/1999
(receitas próprias da entidade).
Do Mérito
No mérito a Recorrente esclarece ser uma fundação pública, instituída pela Lei
Municipal n° 545, aprovada pela Câmara Municipal de Joaçaba - SC em 22 de novembro de
1968, sendo a mantenedora da Universidade do Oeste de Santa Catarina - UNOESC.
A recorrente é uma fundação pública municipal, instituída pela Lei
Municipal n° 545, aprovada pela Câmara Municipal de Joaçaba -
SC em 22 de novembro de 1968.
Tem como finalidade - consoante a lei que a instituiu e conforme
rezam seus estatutos - a manutenção da Universidade do Oeste de
Santa Catarina - UNOESC, com dezenas de cursos de graduação,
pós-graduação, especialização, extensão e pesquisa de nível
superior, contando atualmente com mais de 12.000 alunos. (e-fl.
1196)
A fundação, como forma de custeio e manutenção, recebe subvenções de toda
ordem do Poder Público estadual e municipal, bem como cobra mensalidades e taxas de
matrícula.
Fl. 1244
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

O cerne da lide é saber se a fundação, cujo objetivo é o ensino e a pesquisa, está
ou não sujeita ao pagamento da COFINS.
Sobre esse ponto entendo que assiste razão a Recorrente.
O STF por meio do RE 636.941 de 13/02/2014 com repercussão geral, deixou
claro que as instituições de educação estão abrangidas dentro da imunidade do artigo 195, § 7o
da Constituição Federal. A seguir reproduzo o inteiro teor do Acórdão do STF.
EMENTA:
TRIBUTÁRIO.
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
REPERCUSSÃO GERAL. REPERCUSSÃO GERAL CONEXA. RE
566.622. IMUNIDADE AOS IMPOSTOS. ART. 150, VI, C, CF/88.
IMUNIDADE ÀS CONTRIBUIÇÕES. ART. 195, § 7o, CF/88. O
PIS É CONTRIBUIÇÃO PARA A SEGURIDADE SOCIAL (ART.
239 C/C ART. 195, I, CF/88). A CONCEITUAÇÃO E O
REGIME JURÍDICO DA EXPRESSÃO “INSTITUIÇÕES DE
ASSISTÊNCIA SOCIAL E EDUCAÇÃO” (ART. 150, VI, C,
CF/88)
APLICA-SE
POR
ANALOGIA
À
EXPRESSÃO
“ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSITÊNCIA SOCIAL”
(ART. 195, § 7o, CF/88). AS LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS
AO PODER DE TRIBUTAR SÃO O CONJUNTO DE PRINCÍPIOS
E IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS (ART. 146, II, CF/88). A
EXPRESSÃO “ISENÇÃO” UTILIZADA NO ART. 195, § 7o,
CF/88, TEM O CONTEÚDO DE VERDADEIRA IMUNIDADE. O
ART. 195, § 7o, CF/88, REPORTA-SE À LEI No 8.212/91, EM SUA
REDAÇÃO ORIGINAL (MI 616/SP, Rel. Min. Nélson Jobim,
Pleno, DJ 25/10/2002). O ART. 1o, DA LEI No 9.738/98, FOI
SUSPENSO PELA CORTE SUPREMA (ADI 2.028 MC/DF, Rel.
Moreira Alves, Pleno, DJ 16-06-2000). A SUPREMA CORTE
INDICIA QUE SOMENTE SE EXIGE LEI COMPLEMENTAR
PARA A DEFINIÇÃO DOS SEUS LIMITES OBJETIVOS
(MATERIAIS), E NÃO PARA A FIXAÇÃO DAS NORMAS DE
CONSTITUIÇÃO E DE FUNCIONAMENTO DAS ENTIDADES
IMUNES (ASPECTOS FORMAIS OU SUBJETIVOS), OS QUAIS
PODEM SER VEICULADOS POR LEI ORDINÁRIA (ART. 55, DA
LEI No 8.212/91). AS ENTIDADES QUE PROMOVEM A
ASSISTÊNCIA SOCIAL BENEFICENTE (ART. 195, § 7o, CF/88)
SOMENTE FAZEM JUS À IMUNIDADE SE PREENCHEREM
CUMULATIVAMENTE OS REQUISITOS DE QUE TRATA O
ART. 55, DA LEI No 8.212/91, NA SUA REDAÇÃO ORIGINAL, E
AQUELES PREVISTOS NOS ARTIGOS 9o E 14, DO CTN.
AUSÊNCIA
DE
CAPACIDADE
CONTRIBUTIVA
OU
APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA SOLIDARIEDADE SOCIAL DE
FORMA INVERSA (ADI 2.028 MC/DF, Rel. Moreira Alves, Pleno,
DJ 16-06-2000). INAPLICABILIDADE DO ART. 2o, II, DA LEI No
9.715/98, E DO ART. 13, IV, DA MP No 2.158-35/2001, ÀS
ENTIDADES QUE PREENCHEM OS REQUISITOS DO ART. 55
DA LEI No 8.212/91, E LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE, A
QUAL
NÃO
DECORRE
DO
VÍCIO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE DESTES DISPOSITIVOS LEGAIS,
MAS DA IMUNIDADE EM RELAÇÃO À CONTRIBUIÇÃO AO
PIS COMO TÉCNICA DE INTERPRETAÇÃO CONFORME À
CONSTITUIÇÃO. EX POSITIS, CONHEÇO DO RECURSO
Fl. 1245
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

EXTRAORDINÁRIO,
MAS
NEGO-LHE
PROVIMENTO
CONFERINDO EFICÁCIA ERGA OMNES E EX TUNC.
1. A imunidade aos impostos concedida às instituições de
educação e de assistência social, em dispositivo comum, exsurgiu
na CF/46, verbis: Art. 31, V, “b”: À União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios é vedado (...) lançar imposto
sobre (...) templos de qualquer culto, bens e serviços de partidos
políticos, instituições de educação e de assistência social, desde
que as suas rendas sejam aplicadas integralmente no país para os
respectivos fins.
2. As CF/67 e CF/69 (Emenda Constitucional no 1/69) reiteraram a
imunidade no disposto no art. 19, III, “c”, verbis: É vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios (...)
instituir imposto sobre (...) o patrimônio, a renda ou os serviços
dos partidos políticos e de instituições de educação ou de
assistência social, observados os requisitos da lei.
3. A CF/88 traçou arquétipo com contornos ainda mais claros,
verbis: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao
contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e
aos Municípios: (...) VI. instituir impostos sobre: (...) c)
patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das
instituições de educação e de assistência social, sem fins
lucrativos, atendidos os requisitos da lei;(...) § 4o. As vedações
expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o
patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades
essenciais das entidades nelas mencionadas; Art. 195. A
seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos
provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
(...) § 7o. São isentas de contribuição para a seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que atendam às
exigências estabelecidas em lei.
4. O art. 195, § 7o, CF/88, ainda que não inserido no capítulo do
Sistema Tributário Nacional, mas explicitamente incluído
topograficamente na temática da seguridade social, trata,
inequivocamente, de matéria tributária. Porquanto ubi eadem
ratio ibi idem jus, podendo estender-se às instituições de
assistência stricto sensu, de educação, de saúde e de previdência
social, máxime na medida em que restou superada a tese de que
este artigo só se aplica às entidades que tenham por objetivo tão
somente as disposições do art. 203 da CF/88 (ADI 2.028 MC/DF,
Rel. Moreira Alves, Pleno, DJ 16-06-2000).
5. A seguridade social prevista no art. 194, CF/88, compreende a
previdência, a saúde e a assistência social, destacando-se que as
duas últimas não estão vinculadas a qualquer tipo de
contraprestação por parte dos seus usuários, a teor dos artigos
196 e 203, ambos da CF/88. Característica esta que distingue a
previdência social das demais subespécies da seguridade social,
consoante a jurisprudência desta Suprema Corte no sentido de que
Fl. 1246
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

seu caráter é contributivo e de filiação obrigatória, com espeque
no art. 201, todos da CF/88.
6. O PIS, espécie tributária singular contemplada no art. 239,
CF/88, não se subtrai da concomitante pertinência ao “gênero”
(plural) do inciso I, art. 195, CF/88, verbis: Art. 195. A seguridade
social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios, e das seguintes contribuições sociais:I - do
empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma
da
lei,
incidentes
sobre:
(Redação
dada
pela
Emenda
Constitucional no 20, de 1998) a) a folha de salários e demais
rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à
pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de
1998) b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda
Constitucional no 20, de 1998) c) o lucro; (Incluído pela Emenda
Constitucional no 20, de 1998)II - do trabalhador e dos demais
segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre
aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de
previdência social de que trata o art. 201; (Redação dada pela
Emenda Constitucional no 20, de 1998) III - sobre a receita de
concursos de prognósticos. IV - do importador de bens ou serviços
do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. (Incluído pela
Emenda Constitucional no 42, de 19.12.2003)...
7. O Sistema Tributário Nacional, encartado em capítulo próprio
da Carta Federal, encampa a expressão “instituições de
assistência social e educação” prescrita no art. 150, VI, “c”, cuja
conceituação e regime jurídico aplica-se, por analogia, à
expressão “entidades beneficentes de assistência social” contida
no art. 195, § 7o, à luz da interpretação histórica dos textos das
CF/46, CF/67 e CF/69, e das premissas fixadas no verbete da
Súmula n° 730. É que até o advento da CF/88 ainda não havia
sido cunhado o conceito de “seguridade social”, nos termos em
que definidos pelo art. 203, inexistindo distinção clara entre
previdência, assistência social e saúde, a partir dos critérios de
generalidade e gratuidade.
8. As limitações constitucionais ao poder de tributar são o
conjunto de princípios e demais regras disciplinadoras da
definição e do exercício da competência tributária, bem como das
imunidades. O art. 146, II, da CF/88, regula as limitações
constitucionais
ao
poder
de
tributar
reservadas
à
lei
complementar, até então carente de formal edição.
9. A isenção prevista na Constituição Federal (art. 195, § 7o) tem o
conteúdo de regra de supressão de competência tributária,
encerrando verdadeira imunidade. As imunidades têm o teor de
cláusulas pétreas, expressões de direitos fundamentais, na forma
do art. 60, § 4o, da CF/88, tornando controversa a possibilidade de
sua regulamentação através do poder constituinte derivado e/ou
ainda mais, pelo legislador ordinário.
Fl. 1247
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

10. A expressão “isenção” equivocadamente utilizada pelo
legislador constituinte decorre de circunstância histórica. O
primeiro diploma legislativo a tratar da matéria foi a Lei no
3.577/59, que isentou a taxa de contribuição de previdência dos
Institutos e Caixas de Aposentadoria e Pensões às entidades de
fins filantrópicos reconhecidas de utilidade pública, cujos
membros de sua diretoria não percebessem remuneração.
Destarte, como a imunidade às contribuições sociais somente foi
inserida pelo § 7o, do art. 195, CF/88, a transposição acrítica do
seu conteúdo, com o viés do legislador ordinário de isenção, gerou
a controvérsia, hodiernamente superada pela jurisprudência da
Suprema Corte no sentido de se tratar de imunidade.
11. A imunidade, sob a égide da CF/88, recebeu regulamentação
específica em diversas leis ordinárias, a saber: Lei no 9.532/97
(regulamentando a imunidade do art. 150, VI, “c”, referente aos
impostos); Leis no 8.212/91, no 9.732/98 e no 12.101/09
(regulamentando a imunidade do art. 195, § 7o, referente às
contribuições), cujo exato sentido vem sendo delineado pelo
Supremo Tribunal Federal.
12. A lei a que se reporta o dispositivo constitucional contido no §
7o, do art. 195, CF/88, segundo o Supremo Tribunal Federal, é a
Lei no 8.212/91 (MI 616/SP, Rel. Min. Nélson Jobim, Pleno, DJ
25/10/2002).
13. A imunidade frente às contribuições para a seguridade social,
prevista no § 7o, do art. 195, CF/88, está regulamentada pelo art.
55, da Lei no 8.212/91, em sua redação original, uma vez que as
mudanças pretendidas pelo art. 1o, da Lei no 9.738/98, a este
artigo foram suspensas (ADI 2.028 MC/DF, Rel. Moreira Alves,
Pleno, DJ 16-06-2000).
14. A imunidade tributária e seus requisitos de legitimação, os
quais poderiam restringir o seu alcance, estavam estabelecidos no
art. 14, do CTN, e foram recepcionados pelo novo texto
constitucional de 1988. Por isso que razoável se permitisse que
outras declarações relacionadas com os aspectos intrínsecos das
instituições imunes viessem regulados por lei ordinária, tanto mais
que o direito tributário utiliza-se dos conceitos e categorias
elaborados pelo ordenamento jurídico privado, expresso pela
legislação infraconstitucional.
15. A Suprema Corte, guardiã da Constituição Federal, indicia
que somente se exige lei complementar para a definição dos seus
limites objetivos (materiais), e não para a fixação das normas de
constituição e de funcionamento das entidades imunes (aspectos
formais ou subjetivos), os quais podem ser veiculados por lei
ordinária, como sois ocorrer com o art. 55, da Lei no 8.212/91, que
pode estabelecer requisitos formais para o gozo da imunidade sem
caracterizar ofensa ao art. 146, II, da Constituição Federal, ex vi
dos incisos I e II, verbis: Art. 55. Fica isenta das contribuições de
que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade beneficente de
assistência
social
que
atenda
aos
seguintes
requisitos
cumulativamente: (Revogado pela Lei no 12.101, de 2009) I - seja
reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do
Fl. 1248
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

Distrito Federal ou municipal; (Revogado pela Lei no 12.101, de
2009); II - seja portadora do Certificado e do Registro de Entidade
de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de
Assistência Social, renovado a cada três anos; (Redação dada pela
Lei no 9.429, de 26.12.1996)....
16. Os limites objetivos ou materiais e a definição quanto aos
aspectos subjetivos ou formais atende aos princípios da
proporcionalidade e razoabilidade, não implicando significativa
restrição do alcance do dispositivo interpretado, ou seja, o
conceito de imunidade, e de redução das garantias dos
contribuintes.
17. As entidades que promovem a assistência social beneficente,
inclusive educacional ou de saúde, somente fazem jus à concessão
do benefício imunizante se preencherem cumulativamente os
requisitos de que trata o art. 55, da Lei no 8.212/91, na sua
redação original, e aqueles prescritos nos artigos 9o e 14, do CTN.
18. Instituições de educação e de assistência social sem fins
lucrativos são entidades privadas criadas com o propósito de
servir à coletividade, colaborando com o Estado nessas áreas cuja
atuação do Poder Público é deficiente. Consectariamente, et pour
cause, a constituição determina que elas sejam desoneradas de
alguns tributos, em especial, os impostos e as contribuições.
19. A ratio da supressão da competência tributária funda-se na
ausência de capacidade contributiva ou na aplicação do princípio
da solidariedade de forma inversa, vale dizer: a ausência de
tributação das contribuições sociais decorre da colaboração que
estas entidades prestam ao Estado.
20. A Suprema Corte já decidiu que o artigo 195, § 7o, da Carta
Magna, com relação às exigências a que devem atender as
entidades beneficentes de assistência social para gozarem da
imunidade aí prevista, determina apenas a existência de lei que as
regule; o que implica dizer que a Carta Magna alude
genericamente à “lei” para estabelecer princípio de reserva legal,
expressão que compreende tanto a legislação ordinária, quanto a
legislação complementar (ADI 2.028 MC/DF, Rel. Moreira Alves,
Pleno, DJ 16-06-2000).
21. É questão prejudicial, pendente na Suprema Corte, a decisão
definitiva de controvérsias acerca do conceito de entidade de
assistência social para o fim da declaração da imunidade
discutida, como as relativas à exigência ou não da gratuidade dos
serviços prestados ou à compreensão ou não das instituições
beneficentes de clientelas restritas.
22. In casu, descabe negar esse direito a pretexto de ausência de
regulamentação legal, mormente em face do acórdão recorrido
que concluiu pelo cumprimento dos requisitos por parte da
recorrida à luz do art. 55, da Lei no 8.212/91, condicionado ao seu
enquadramento no conceito de assistência social delimitado pelo
STF, mercê de suposta alegação de que as prescrições dos artigos
9o e 14 do Código Tributário Nacional não regulamentam o § 7o,
do art. 195, CF/88.
Fl. 1249
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

23. É insindicável na Suprema Corte o atendimento dos requisitos
estabelecidos em lei (art. 55, da Lei no 8.212/91), uma vez que,
para
tanto,
seria
necessária
a
análise
de
legislação
infraconstitucional, situação em que a afronta à Constituição seria
apenas indireta, ou, ainda, o revolvimento de provas, atraindo a
aplicação do verbete da Súmula no 279. Precedente. AI 409.981-
AgR/RS, Rel. Min. Carlos Velloso, 2a Turma, DJ 13/08/2004.
24. A pessoa jurídica para fazer jus à imunidade do § 7o, do art.
195, CF/88, com relação às contribuições sociais, deve atender
aos requisitos previstos nos artigos 9o e 14, do CTN, bem como no
art. 55, da Lei no 8.212/91, alterada pelas Lei no 9.732/98 e Lei no
12.101/2009, nos pontos onde não tiveram sua vigência suspensa
liminarmente pelo STF nos autos da ADI 2.028 MC/DF, Rel.
Moreira Alves, Pleno, DJ 16-06-2000.
25. As entidades beneficentes de assistência social, como
consequência, não se submetem ao regime tributário disposto no
art. 2o, II, da Lei no 9.715/98, e no art. 13, IV, da MP no 2.158-
35/2001, aplicáveis somente àquelas outras entidades (instituições
de caráter filantrópico, recreativo, cultural e científico e as
associações civis que prestem os serviços para os quais houverem
sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas a
que se destinam, sem fins lucrativos) que não preenchem os
requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/91, ou da legislação
superveniente sobre a matéria, posto não abarcadas pela
imunidade constitucional.
26. A inaplicabilidade do art. 2o, II, da Lei no 9.715/98, e do art.
13, IV, da MP no 2.158-35/2001, às entidades que preenchem os
requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/91, e legislação
superveniente, não decorre do vício da inconstitucionalidade
desses dispositivos legais, mas da imunidade em relação à
contribuição ao PIS como técnica de interpretação conforme à
Constituição.
27. Ex positis, conheço do recurso extraordinário, mas nego-lhe
provimento conferindo à tese assentada repercussão geral e
eficácia erga omnes e ex tunc. Precedentes. RE 93.770/RJ, Rel.
Min. Soares Muñoz, 1a Turma, DJ 03/04/1981. RE 428.815-
AgR/AM, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, 1a Turma, DJ 24/06/2005.
ADI 1.802-MC/DF, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, Pleno, DJ 13-
02-2004. ADI 2.028 MC/DF, Rel. Moreira Alves, Pleno, DJ 16-06-
2000.
Quanto a questão da cobrança de mensalidades, cabe esclarecer que o assunto já
foi debatido neste CARF, com a conclusão de que tais receitas são receitas da atividade própria
destas entidades. Ou seja, as mensalidades por meio das quais são suportadas as atividades
educacionais, culturais e científicas são receitas próprias de uma entidade de ensino.
O assunto se encontra decidido por meio da Súmula CARF nr. 107.
Súmula CARF no 107
A receita da atividade própria, objeto da isenção da Cofins
prevista no art. 14, X, c/c art. 13, III, da MP no 2.158-35, de 2001,
alcança as receitas obtidas em contraprestação de serviços
Fl. 1250
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-006.490 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.000351/2001-31

educacionais prestados pelas entidades de educação sem fins
lucrativos a que se refere o art. 12 da Lei no 9.532, de 1997.
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU
de 08/06/2018).
Nesse caso, fica claro que as entidades educacionais gozam da isenção de Cofins
sobre suas receitas próprias, na forma como prevê a regra posta no artigo 14, inciso X, da
Medida Provisória no 2.158-35.
Conclusão
Diante de todo exposto, considerando que o RE 636.941 de 13/02/2014 com
repercussão geral quanto ao alcance para as entidades educacionais da imunidade prevista no
artigo 195, §7o, da Constituição, bem como o fato das mensalidades serem receitas próprias
isentas, voto por DAR PROVIMENTO ao recurso voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
LEONARDO CORREIA LIMA MACEDO

Fl. 1251
DF CARF MF
Documento nato-digital