Tribunal: CARF
Processo: 10830.907569/2012-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Salvador Cândido Brandão Junior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-11-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE. TRANSFERÊNCIA ENTRE FILIAIS. PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
A transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos ou para armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10830.907569/2012-21
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.795 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
FMC QUIMICA DO BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
FRETE. TRANSFERÊNCIA ENTRE FILIAIS. PRODUTOS ACABADOS.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
A transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos ou para
armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o
custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por
representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis
10.833/2003 e 10.637/2002.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, conhecer em parte o
recurso voluntário, e na parte conhecida, dar provimento para reverter as glosas de frete interno.
Votou pelas conclusões o Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira. Divergiu o
Conselheiro Marcos Roberto da Silva, para negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Breno do
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.907569/2012-21
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

Carmo Moreira Vieira, Marco Antonio Marinho Nunes, Marcos Roberto da Silva (Suplente), Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
Trata-se de PER/DCOMP transmitido para declarar a compensação em razão da
apuração de créditos de PIS não cumulativo acumulados em decorrente da obtenção de receitas
não tributadas no mercado interno, nos termos dos artigos 17 da Lei n° 11.033/2004 e 16 da Lei
n° 11.116/2005. Os créditos do presente processo referem-se ao terceiro trimestre do ano-
calendário de 2007, no valor de R$ 165.656,15.
A compensação recebeu tratamento manual e nos termos do despacho decisório de
fls. 70 e informação fiscal de fls. 75-77, a fiscalização concluir por homologar parcialmente a
compensação diante de algumas glosas realizadas, sob o argumento de ausência de permissivo
legal:
a) Frete interno de produto acabado.
Por bem representar a síntese da controvérsia, adoto o relatório da r. decisão de
piso:
Trata-se de Pedido de Ressarcimento (29340.67048.290110.1.1.10-0301)
no valor total de R$ 165.656,15, de crédito de PIS/Pasep no regime não cumulativo
relativo ao mercado interno, do 3o trimestre 2007, seguido de Declaração(ões) de
Compensação.
Conforme Despacho Decisório Eletrônico (DDE), o direito creditório foi reconhecido
em parte (R$ 154.307,39) e a(s) compensação(ões) foi(ram) homologada(s) até o limite
do crédito concedido. Nas informações complementares da análise do crédito constam
os arquivos do Relatório Fiscal e dos Anexos que o acompanham.
Segundo o Relatório Fiscal, a análise abrange saldo de créditos referentes ao período de
jan/2005 a mar/2011, apurado nos termos do art. 3o da Lei no 10.637/2002, decorrentes
de aquisições de insumos e mercadorias no mercado interno vinculados à receita não
tributada no mercado interno, conforme art. 17 da Lei no 11.033/2004 e art. 16 da Lei no
11.116/2005.
Após relatar as intimações expedidas, as respostas fornecidas, os demonstrativos
apresentados, os documentos fiscais e a escrituração analisados; bem como, entre
outros, a conferência, por amostragem, das receitas e dos valores dos créditos
declarados nos DACON com a contabilidade, as notas fiscais emitidas e documentos
referentes aos bens e serviços utilizados como insumos; a conferência dos percentuais
de rateio relativos à proporcionalidade das vendas de produtos isentos e tributados no
mercado interno e no mercado externo; e a verificação do efetivo recolhimento das
contribuições incidentes na importação de produtos e insumos, utilizados como crédito;
a fiscalização apresenta as seguintes conclusões:
- a empresa utiliza o método do rateio proporcional;
- os percentuais de rateio conferem com a proporcionalidade das receitas relativas ao
mercado externo, mercado interno tributado e não tributado;
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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- as bases de cálculo das contribuições (débito) conferem com as receitas contabilizadas,
verificadas por amostragem.
E aponta as seguintes glosas de créditos, por falta de amparo legal (Anexo I):
I - Na rubrica Bens Utilizados como Insumos (DACON), competências 09/2010 a
11/2010, constam créditos em valor a maior que o total apurado na auditoria, fato
admitido pela empresa em resposta ao Termo de Intimação Fiscal (TIF) de 15/05/2014;
II - Na rubrica Serviços Utilizados como Insumos constam fretes utilizados na aquisição
de insumos não tributados;
III - Na rubrica Aluguel de Máquinas e Equipamentos constam aluguel de automóveis,
móveis de escritório e cessão de mão de obra para apoio administrativo;
IV - Na rubrica Armazenagem e Fretes nas Operações de Venda constam fretes de
transferência entre estabelecimentos e entre a alfândega e suas dependências;
assim como valores relativos a armazenamento, sem ter sido esclarecido e comprovado,
após intimação, qual o tipo de produto armazenado, impedindo a classificação de tais
gastos como armazenagem de produtos nas operações de venda, conforme determina a
Lei.
A fiscalização esclarece ter efetuado o recálculo dos valores a ressarcir, após as glosas
citadas, conforme discriminado no Anexo II.
A contribuinte foi cientificada do DDE, por via postal, em 16/09/2014. Em 15/10/2014,
a interessada apresentou manifestação de inconformidade, acompanhada de
documentos.
Dos Fatos Informa que tem como atividade principal a industrialização e
comercialização de defensivos agrícolas, com distribuição em todo território nacional.
Esclarece que importa matérias-primas para industrialização e, por falta de espaço,
aluga armazéns de terceiros para manutenção das matérias-primas, produtos em
elaboração e produtos acabados na própria planta produtiva. Diz que, posteriormente, os
produtos acabados são remetidos aos centros de distribuição para posterior remessa aos
consumidores finais.
Do Direito (i) Da tempestividade Afirma ser tempestiva a defesa apresentada, nos
termos da legislação de regência.
(ii) Da Nulidade Alega a nulidade do DDE, diante da insuficiente fundamentação, pois a
única motivação apresentada foi a suposta ausência de "respaldo legal", omitindo-se a
fiscalização em dar qualquer explicação mais detalhada e convincente para justificar a
razão porque tais créditos não teriam respaldo legal.
Além disso, acusa que a fiscalização limitou-se a elencar os créditos de PIS e COFINS
que, no seu entender, foram aproveitados sem respaldo legal.
Diz que não se estabeleceu adequadamente a relação entre os fatos e a norma jurídica.
Muito pelo contrário; acusa não ser possível observar sequer um raciocínio que permita
à manifestante entender com clareza e objetividade os motivos que ensejaram as glosas.
Julga, assim, que cabe à manifestante apenas produzir prova negativa, isto é, demonstrar
que tinha direito aos créditos glosados conforme a legislação e a jurisprudência, não
havendo qualquer argumento ou justificativa fiscal para ser contestado, em prejuízo ao
seu exercício do contraditório e da ampla defesa (ainda que não a impossibilite).
Fundamenta-se no art. 59, II, do Decreto no 70.235/1972 e na jurisprudência.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Do Mérito No mérito, inicia com o conceito de insumo, antes ressaltando que os
créditos apurados correspondem tanto aos insumos quanto aos dispêndios previstos no
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Diante da falta de motivação detalhada, supõe que, ao menos em parte dos créditos
glosados, não foram considerados insumos alguns dos dispêndios incorridos.
Com supedâneo na jurisprudência e na doutrina, entende que o conceito de insumo deve
estar diretamente ligado a todos aqueles dispêndios necessários, essenciais e relevantes
à geração de receita da pessoa jurídica e à atividade desenvolvida, desde que não sejam
contrários às vedações legais ao crédito.
Contrapõe-se à utilização do conceito de insumo aplicado ao IPI, pela ausência de
identidade entre a não cumulatividade do IPI e a não cumulatividade do Pis e da
COFINS; pela distinção entre os critérios materiais; e pela ausência de remissão ao
conceito de insumo utilizado pela legislação do IPI.
A - Glosa de insumos (i) Fretes de transferência A contribuinte alega que, segundo a
autoridade fiscal, tais glosas se deram em relação a fretes entre estabelecimentos e entre
a alfândega e suas dependências.
Porém, a partir da recomposição dos valores glosados, a contribuinte supõe que se
refere, na verdade, somente ao gasto de frete na transferência dos produtos acabados
para os centros de distribuição da manifestante (frete interno).
A despeito do alegado cerceamento do direito de defesa, manifesta-se no sentido da
possibilidade de apropriação do crédito.
Reitera que por não estar relacionado com a operação de venda, tal frete deve ser
enquadrado no conceito de insumo. E, como já exposto, diz que após a industrialização
remete os produtos acabados para seus diversos centros de distribuição a fim de
viabilizar, do ponto de vista logístico comercial, a remessa dos produtos a seus clientes,
conforme notas fiscais anexas.
Afirma que, sem essa etapa, a venda dos produtos se torna comercialmente inviável,
sobretudo em razão do aumento de custos e do tempo de chegada dos produtos a seus
clientes. Destaca que os custos com a saída dos produtos da fábrica para os centros de
distribuição correspondem a uma parcela dos custos totais incorridos para a entrega ao
destino final (clientes), havendo nítida inerência entre as despesas incorridas com frete
interno e as vendas das mercadorias, razão porque tal frete deve ser considerado
insumo.
Cita jurisprudência.
Da impossibilidade de exigência de multa e juros na remota hipótese de
manutenção da não homologação da DCOMP Julga não se submeter a imposição de
multa e juros por atraso no pagamento, já que a manifestante quitou tempestivamente o
débito compensado, por meio da DCOMP não homologada.
Fundamenta-se no conceito de mora contido no art. 394 do Código Civil, justificando
que a não homologação da DCOMP, por si só, não é fato caracterizador de mora da
contribuinte, razão porque a exoneração da multa e dos juros deve ser reconhecida.
Do Pedido
Encerra pelo provimento do pleito, nos termos acima já expostos, protestando provar o
alegado por todos os meios de prova admitidos em Direito, bem como pela realização
de diligência.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A 11a Turma da DRJ/RPO, em 21 de maio de 2019, proferiu o Acórdão 14-
91.942, fls. 85-109, para julgar improcedente a manifestação de inconformidade e manter a
totalidade das glosas:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
PROVA.
A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um
dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235, de 1972, o que não se
logrou atender neste caso.
DILIGÊNCIA.
Indefere-se o pedido de diligência quando não atendidos os requisitos para sua
formulação, bem como quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a
convicção do julgador.
NULIDADE.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer
das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2007
a 30/09/2007 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de
bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Excluem-se do conceito de insumo: itens utilizados nas demais áreas de atuação da
pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.;
itens relacionados à atividade de revenda de bens; itens utilizados posteriormente à
finalização dos processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo
exceções justificadas; itens utilizados em atividades que não gerem esforço bem
sucedido, como em pesquisas, projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos
acabados e furtados ou sinistrados etc; itens destinados a viabilizar a atividade da mão
de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida etc, ressalvadas as hipóteses em
que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para viabilizar a
atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra
empregada nessas atividades.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. FRETE.
Somente o frete na operação de venda, pago a pessoa jurídica domiciliada no país,
confere direito a crédito, desde que suportado pelo vendedor.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

Inexiste previsão legal para apurar crédito na transferência de mercadorias (frete
interno), pois possui natureza diversa da venda (transferência de propriedade), uma vez
que as mercadorias continuam em propriedade da empresa.
DÉBITO OBJETO DE COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA.
ACRÉSCIMOS LEGAIS. MULTA DE MORA E JUROS DE MORA À TAXA SELIC.
O tributo objeto de compensação não homologada será exigido com os respectivos
acréscimos legais, nos termos da legislação vigente.
Notificada da r. decisão, a contribuinte apresentou seu Recurso Voluntário de, fls.
fls 120-144, trazendo os argumentos de seu inconformismo conforme síntese abaixo:
- Nulidade por fundamentação insuficiente do despacho decisório. A motivação
da glosa é superficial, sem explicar as razões das glosas, apenas argumentando a inexistência de
amparo legal para a apuração dos créditos realizada pela Recorrente;
- Despacho decisório formulado dessa maneira dificulta o exercício do
contraditório, com ofensa à ampla defesa, por ser difícil a identificação de quais foram os fatos
ocorridos que sujeitaram, com a correlata base legal, as glosas aplicadas. Muito pelo contrário,
não é possível observar sequer um raciocínio construído pelas Autoridades Fiscais que permita à
Recorrente entender com clareza e objetividade os motivos que ensejaram as glosas;
- Defende a impossibilidade de exigência de multa e juros na remota hipótese de
manutenção da não-homologação da DCOMP, na medida em que não há atraso, pois
compensação representa pagamento do débito compensado, realizado tempestivamente.
- No MÉRITO, elabora extensa argumentação sobre conceito de insumos e
disserta sobre a evolução jurisprudencial sobre o tema;
- Ressalta o entendimento do STJ no REsp no 1.221.170/PR para concluir que
insumo representa todo o dispêndio essencial e relevante para o processo produtivo.
- Frisa, em conclusão, que insumo dever ser o gasto essencial para o
desenvolvimento da atividade da empresa, conforme ementa e tese fixada em sede de recursos
repetitivos.
- Demais argumentos sobre cada item glosado serão tratados no mérito.
É a síntese do relatório.

Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos da legislação,
sendo, por isso, conhecido.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A controvérsia está relacionada ao conceito de insumo, bem como ao conceito de
“equipamento” para fins de aluguel. A análise destes pontos irá repercutir na manutenção ou
afastamento das glosa sobre: a) Frete interno de produto acabado.
Inicialmente, deve-se afastar, dede logo, os argumento de nulidade do despacho
decisório, bem como o pedido de diligência.
Quanto à nulidade, realmente o despacho decisório e a informação fiscal não são
profundos na motivação da glosa, centrando a argumentação na falta de amparo legal para os
créditos apropriados pela Recorrente.
Mas isso se justifica porque, naquele momento, o que a “lei” autorizava a se
entender como insumo era o quanto previsto na IN SRF 247/2002 e IN SRF 404/2004, qual seja,
matéria-prima, material de embalagem e produto intermediário que se integra ao produto ou que
se desgasta por contato direto e imediato na produção, desde que não registrados no ativo
imobilizado.
Tanto era assim que em sede de manifestação de inconformidade a Recorrente
dedicou ótimos parágrafos para argumentar contra a “importação” do conceito de insumo de IPI
para sua aplicação nos créditos de PIS e COFINS.
Analisando o despacho decisório e a informação fiscal, portanto, percebe-se que a
motivação foi esta. Ainda, foi lavrado por autoridade competente, com a descrição dos fatos e da
lei aplicável ao caso, o que permitiu o exercício do direito de defesa, não maculando, portanto, o
artigo 59 do Decreto 70.235/1972.
Saliente-se que o problema do caso é de direito, para fins de saber se o despacho
decisório errou ou acertou ao glosar os créditos sobre o argumento de que não havia autorização
legal.
MÉRITO
CONCEITO DE INSUMO
Da leitura da informação fiscal de fls. 75-77, percebe-se que a fiscalização
realizou intimações para coleta de registro contábeis, fiscais, notas fiscais, contratos e documento
de aquisição de bens e serviços, demonstrativos, memórias de cálculo e esclarecimentos sobre a
apuração do PIS e da COFINS e concluiu que todas as receitas e despesas estavam corretamente
escrituradas, havendo divergência apenas quando ao mérito das glosas.
7. Os percentuais de rateio dos créditos utilizados pelo Contribuinte conferem com a
proporcionalidade das receitas relativas ao mercado externo, mercado interno tributado
e mercado interno não tributado.
8. As bases de cálculo das contribuições (débito) PIS/COFINS conferem com as receitas
registradas em sua contabilidade, as quais tiveram sua composição verificada por
amostragem durante o procedimento fiscal.
Das Glosas de Créditos
9. Com base nos registros contábeis e documentos correlatos , nos esclarecimentos
prestados por escrito e em planilhas eletrônicas fornecidas pelo Contribuinte; constatei
Fl. 189
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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que a mesma declarou nos campos relativos às bases de cálculo de crédito do
PIS/COFINS dos DACON, valores que não encontram respaldo legal para tal
aproveitamento, que abaixo passo a detalhar. (grifei)
Assim, toda documentação foi auditada e conferida pela fiscalização, analisando
cada item para fins de constatar se a despesa incorrida pode compor a base de cálculo dos
créditos das contribuições, analisando se tal dispêndio corresponde ao conceito de insumos
previsto no artigo 3o, II das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
A discussão sobre o conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste
Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de
Justiça quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que
julgou como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese:
“O conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
Fl. 190
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Assim, quando a ementa, ou a tese fixada por ser um recurso repetitivo, afirma
que o critério da essencialidade ou relevância de determinado gasto para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, deve-se vincular o termo “atividade
econômica” para a atividade produtiva e prestação de serviços (própria Ministra Regina
Helena Costa menciona este quesito em suas razões de decidir).
Caso contrário, qualquer despesa que seja essencial para o desenvolvimento da
atividade econômica (genericamente falando), como despesas para o setor administrativo ou
comercial, por exemplo, seriam considerados insumos, transmutando novamente o conceito e
levando a discussão para o conceito de despesa operacional (necessária) aplicada ao IRPJ.
O Ministro Mauro Campbell Marques, acrescenta um critério que denomina de
“teste de subtração”, assim entendido como uma despesa relacionada com a imprescindibilidade
e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, devendo ser considerados, no conceito de insumo,
todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o
processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o
resultado final do produto.
Fl. 191
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

Aliás, entendo que entre meu voto e o voto da Min. Regina Helena há apenas uma
incongruência entre signos e significados, pois dentro do critério da relevância
(defendido pela Min. Regina Helena) compreendo estar (somente os trechos grifados)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes" (transcrição do item "4" da ementa que propus).
Já dentro do critério da essencialidade está (somente os trechos grifados) "a aquisição
de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes"
(transcrição do item "4" da ementa que propus).
Por fim, no critério da pertinência está (somente os trechos grifados) "a aquisição de
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes" (transcrição do
item "4" da ementa que propus).
Para o somatório das três situações dei o signo de "pertinência e essencialidade", que
agora a Min. Regina Helena batizou de "essencialidade e relevância", mas o conteúdo
é idêntico, de modo que não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade
"pertinência, essencialidade e relevância", a abarcar as situações em que há imposição
legal para a aquisição dos insumos. (grifos do original)
Trata-se o insumo, portanto, de uma despesa incorrida para a aquisição de um
bem ou de um serviço essencial ou relevante para a produção ou para a prestação de serviço,
não se incluindo aí uma essencialidade para o comércio ou para a administração da empresa.
Veja que são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta também a consideração
como insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos, como publicidade, representante
comercial e que tais, já que esta despesa não é incorrida NA produção ou NA prestação de um
serviço. Ou se produz um serviço ou se produz um produto, assim é possível verificar quais
foram os insumos desta produção.
Este é o teor do quanto previsto no artigo 3o, II das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 ao estabelecer que os créditos serão apurados sobre bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Art. 3o (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR a RFB publicou o Parecer
Normativo no 05/2018 para consolidar alguns pontos do conceito de insumo fixado pelo
entendimento jurisprudencial.
Fl. 192
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito, o
presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de insumos
fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos, das provas e das questões fáticas
debatidas pelas partes no relatório fiscal e no recurso voluntário.
FRETE INTERNO DE PRODUTO ACABADO
A fiscalização realizou a glosa apurada sobre o frete interno de produto acabado:
13. Na rubrica “Armazenagem e Fretes nas Operações de Venda” a Empresa lançou
valores relativos a fretes de transferência entre estabelecimentos e entre a alfândega e
suas dependências. Lançou também, na mesma rubrica, valores relativos a
armazenamento, porém sem esclarecer e comprovar, depois de intimada, qual o tipo de
produto armazenado, o que impede a classificação de tais gastos como armazenagem de
produtos nas operações de venda, conforme determina a Lei .
Em sede de defesa a Recorrente argumenta que necessita de apoio logístico tanto
para preparo e encaminhamento do produto acabado para uma possível operação de venda,
quanto para armazenamento dos insumos, seu transporte até a fábrica, com o transporte do
produto acabado novamente para o armazém. Isso porque a Recorrente não possui espaço
suficiente para armazenamento de todos os insumos e de todos os produtos acabados.
[está incluído] no conceito de insumo tudo aquilo que, embora não empregado
diretamente na produção, seja relevante para o processo produtivo como um todo. Do
contrário, ter-se-ia privilegiado o critério da pertinência - o que não ocorreu.
(...) Logo, verificada a inexistência de limitação pelo STJ quanto aos dispêndios
posteriores à produção, toda e qualquer glosa cuja motivação destoe disso, deve ser
revista - como é o caso.
(...) Por sorte, a matéria ora impugnada, referente ao direito de crédito de PIS e COFINS
em operações de frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
mesma empresa, já foi julgada pela CSRF na sistemática dos recursos repetitivos
previsto nos §§ 1o e 2o do artigo 47 do RICARF, vide acórdão no 9303-005.132.
(...) Salienta-se que, após o processo de industrialização, a Recorrente remete os
produtos acabados para seus diversos centros de distribuição a fim de viabilizar, do
ponto de vista logístico comercial, a remessa dos produtos a seus clientes.
Sem essa etapa, a venda dos produtos se tornaria comercialmente inviável, sobretudo
em razão do aumento de custos e do tempo de chegada dos produtos a seus clientes.
Veja-se que os custos com a saída dos produtos da fábrica para os centros de
distribuição correspondem a uma parcela dos valores totais que a empresa incorre para
que os produtos vendidos sejam entregues ao destino final (clientes). Ou seja, há nítida
inerência entre dispêndios com frete interno incorridas pela Recorrente e as vendas das
mercadorias.
Nesse sentido, os dispêndios com frete interno devem ser considerados insumos, eis que
essenciais para o desempenho da atividade empresarial da Recorrente e, como tais,
devem ser admitidos os descontos de créditos de PIS e COFINS sobre elas.
Reverte-se as glosas neste ponto. Isso porque o serviço de frete interno de
insumos e produtos acabados entre estabelecimentos, ou mesmo serviço de frete entre
estabelecimento e armazém, incluindo aí próprio serviço de armazenamento, em que pese após a
Fl. 193
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

produção do produto em si, ainda fazem parte do processo produtivo e integram o custo de
produção, já que não estão vinculados à operação de venda.
É por isso que o crédito, nessa hipótese, se faz na modalidade de insumo, previsto
no artigo 3o, II, e não na modalidade de frete e armazém na operação de venda, previsto no artigo
3, IX, todos da Lei 10.833/2003. Estes custos de frete interno irão compor o custo de produção e
farão parte do valor agregado ao produto produzido pela indústria. Daí sua configuração como
insumo.
As turmas ordinárias e a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais possuem
entendimento consolidado na matéria:
Acórdão no -3201-006.152. Relator Hélcio Lafetá Reis. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2013 a 31/12/2015
(...)
CRÉDITO.
FRETES.
TRANSPORTE
DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
EMPRESA
E
PARA
ARMAZÉNS
GERAIS.
POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito os dispêndios com fretes na transferência de mercadorias entre
estabelecimentos da empresa ou destinados a armazéns gerais, observados os demais
requisitos da lei, dentre os quais tratar-se de serviço tributado pela contribuição e
prestado por pessoa jurídica domiciliada no País.
---
Acórdão 9303-009.736. Relator Rodrigo da Costa Pôssas. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/10/2006 a 31/12/2006
CUSTOS/DESPESAS. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS, EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE,
FERRAMENTAS
E
MATERIAIS.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
LIMPEZA
E
INSPEÇÃO
SANITÁRIA
CRÉDITOS.
DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com fretes entre estabelecimentos para transporte de
produtos acabados, com embalagens para transporte dos produtos acabados, com
ferramentas e materiais utilizados nas máquinas e equipamentos de produção/fabricação
e com limpeza e inspeção sanitária enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do
RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar
créditos sobre tais custos/despesas.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições
sobre as despesas incorridas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa.
Fl. 194
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

DA EXIGÊNCIA DE MULTA E JUROS SOBRE A PARTE NÃO HOMOLOGADA
Por fim, a Recorrente sustenta que não é possível a aplicação de juros e multa de
mora, visto que não está em mora, pois a compensação extingue o débito declarado
tempestivamente. Com isso, a não homologação da DCOMP apresentada não é, por si só, fato
caracterizador de mora do contribuinte.
Não merecem prosperar os argumentos apresentados. Isso porque os débitos
declarados na compensação configuram confissão de dívida e uma vez considerado pela
fiscalização que os créditos não eram suficientes para cobrir os débitos confessados, o crédito
utilizado como pagamento na compensação era menor do que o débito declarado, o qual
representa uma parcela já confessada, um crédito tributário já constituído, porém ainda não pago.
Por não estar pago, está em mora.
Lei 9.430/1996. Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com
trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
§ 1oA compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pela sujeito
passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e
aos respectivos débitos compensados.
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
(...)
§ 6oA declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil
e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. (grifei)
No entanto, a discussão do débito não faz parte da discussão dos processos de
crédito, por isso, não pode ser conhecido nessa parte.
Conclusão
Diante de todo o exposto, voto por conhecer em parte do recurso voluntário para
na parte conhecida dar provimento.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 195
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-008.795 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907569/2012-21

Fl. 196
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