Tribunal: CARF
Processo: 16327.904312/2008-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE CARLOS PEDRO
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-30
Data de publicação: 2020-10-23

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS (IOF)
Data do fato gerador: 03/09/2001
IOF. CONTRATOS DE MÚTUO. PAGAMENTO INDEVIDO. PROVA
A prova do pagamento indevido do IOF incidente sobre o contrato de mútuo se faz à vista do documento comprobatório de que os recursos mutuados foram colocados e posteriormente mantidos à disposição do sujeito passivo, momento em que se constitui o fato gerador e a partir do qual, também, delimita-se a obrigação tributária.
ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO.
Evidenciar a liquidez e certeza dos créditos em favor de pessoa física ou jurídica é atribuição do sujeito passivo, a quem compete o ônus da prova do direito vindicado.

Inteiro teor:
S3-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.904312/2008-15
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3003-001.357 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
30 de setembro de 2020
Recorrente
BANCO CITIBANK S A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO
E
SEGUROS
OU
RELATIVAS
A
TÍTULOS
OU
VALORES
MOBILIÁRIOS (IOF)
Data do fato gerador: 03/09/2001
IOF. CONTRATOS DE MÚTUO. PAGAMENTO INDEVIDO. PROVA
A prova do pagamento indevido do IOF incidente sobre o contrato de mútuo se
faz à vista do documento comprobatório de que os recursos mutuados foram
colocados e posteriormente mantidos à disposição do sujeito passivo, momento
em que se constitui o fato gerador e a partir do qual, também, delimita-se a
obrigação tributária.
ÔNUS DA PROVA. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO.
Evidenciar a liquidez e certeza dos créditos em favor de pessoa física ou
jurídica é atribuição do sujeito passivo, a quem compete o ônus da prova do
direito vindicado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Antônio Borges - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Lara Moura Franco Eduardo – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lara Moura Franco
Eduardo, Muller Nonato Cavalcanti Silva, Ariene D'Arc Diniz e Amaral, Marcos Antônio
Borges (Presidente).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.904312/2008-15
Fl. 242
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 16327.904312/2008-15

Trata-se de Recurso Voluntário apresentado contra Acórdão da DRJ/CPS, que
julgou parcialmente procedente Manifestação de Inconformidade oposta em face da não
homologação da DCOMP no 24238.95849.110804.1.3.04-6175 pela DEINF/SPO.
Por meio da citada DCOMP (fls. 19 a 24/210), a Recorrente pretendia a quitação
de débito de IOF com crédito de pagamento indevido do mesmo tributo.
Despacho Decisório da DEINF/SP decidiu pela não-homologação da
compensação declarada (fl. 17/210), sob o fundamento de que os pagamentos foram
“integralmente utilizados para quitação de débitos do contribuinte, não restando crédito
disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP”. Informação dos
Correios sobre a entrega do “AR” de ciência da decisão administrativa daquele unidade da RFB
à fl. 02/210.
O sujeito passivo apresentou, então, Manifestação de Inconformidade (fls. 03 a
09/210) à DRJ/CPS, recurso este que traz a seguinte argumentação:
1. Sendo instituição financeira, efetuou operações de crédito com diversos
clientes, para as quais há incidência de IOF, em conformidade com o
previsto no art. 7o, inc. I, “b”, “1”, do Decreto n° 4.494/2002;
2. O ato normativo em referência, no seu art. 7°, § 1o, teria limitado a
incidência do IOF sobre as operações de crédito ao resultado da aplicação
da alíquota diária a cada valor de principal, prevista para a operação,
multiplicado por trezentos e sessenta e cinco dias (365 dias x 0,0041%),
inclusive quando houvesse prorrogação da operação de crédito;
3. O recolhimento a maior, no valor de R$ 33.392,45, corresponderia à
retenção e ao pagamento do IOF em montante superior à referida alíquota
máxima, incidente sobre empréstimos concedidas às empresas CAR
RENTAL e AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO, tendo em seguida
providenciado a devolução dos valores retidos indevidamente as suas
mencionadas clientes, com adição de juros e correção monetária,
assumindo, portanto, encargo financeiro do tributo;
4. Haveria ocorrido um “erro de fato”, que se configurou com o
preenchimento equivocado do campo “débito apurado” da DCTF relativa
ao 4o trimestre/2002, onde se incluiu incorretamente a quantia de R$
33.392,45 ao montante R$ 574.915,71, pago a titulo de IOF referente ao
período.
Quando da apreciação da defesa, a DRJ em Campinas julgou parcialmente
procedente a impugnação, sob os seguintes fundamentos, conforme se verifica no Acórdão no 05-
31.269 /3a Turma/DRJ/CPS (fls. 148 a 156/210):
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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1. Tem-se como direito aplicável à controvérsia, na referida decisão, os
seguintes dispositivos: (1) fato gerador, art. 3°, § 1°, VI, do Decreto n°
4.494/2002; (2) a alíquota e limite legal à incidência do IOF sobre
operações de crédito, inclusive aquelas que sofrem renovação sem
modificação de devedor: art. 7o , §§ 1o e 7o, do mesmo Decreto;
2. Em relação às provas materiais da liquidez e certeza do crédito, os cálculos
demonstrados nas planilhas apresentadas pelo contribuinte foram tidos por
coerentes, sob o aspecto numérico, em relação às alegações feitas;
3. A reivindicação do crédito pela instituição financeira dependeria da
assunção do encargo financeiro do tributo, na forma do art. 166 do Código
Tributário Nacional – CTN, que foi entendido como satisfatório diante da
documentação apresentada;
4. Em relação aos empréstimos concedidos a AON AFFINITY DO BRASIL
SERVIÇO, o conjunto probatório foi considerado inepto para provar que o
crédito decorreria de excesso na aplicação da alíquota às operações e suas
renovações, posto que não foram apresentados os extratos bancários
representativos do depósito bancário inicial;
5. Já em relação à operação realizada com a empresa CAR RENTAL, a
documentação carreada aos autos pela Recorrente cumpriria “os quesitos
de coerência que lhes concede verossimilhança com o alegado na
Manifestação de Inconformidade”;
6. Não se verificaria “erro de fato” no preenchimento da DCTF, havendo,
sim, falta de provas do direito alegado.
Devidamente intimado da decisão da DRJ/CPS (“AR” à fl. 160/210), o BANCO
CITIBANK S/A interpôs Recurso Voluntário (fls. 166 a 187), alegando em síntese o que se
segue:
1. Preliminarmente, a recorrente postula pela reunião, para julgamento pela
mesma Câmara desse E. CARF, de 30 processos, além do presente, que
também tratariam de análise de créditos de IOF, a fim de se evitar que
sejam proferidas decisões distintas sobre a mesma matéria, nos termos dos
arts. 6° do Anexo II do Regimento Interno do CARF e 105 do Código de
Processo Civil;
2. No que concerne ao mérito, especificamente em relação à liquidez e
certeza do crédito, alega que a decisão da DRJ/CPS não merece prosperar,
considerando que a documentação juntada seria suficiente para demonstrar
a efetividade dos empréstimos e as renovações que geraram o indébito;
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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3. Afirma que o mútuo é contrato que, embora não solene, teria sua
existência e efetividade comprovada por contrato escrito, ressalvada prova
em contrário;
4. Alega que o mútuo bancário provar-se-ia apenas com a demonstração do
crédito dos valores em conta corrente;
5. Assim, refere que em 12/03/2001 e 10/09/2001 teria celebrado contratos
de mútuo com a AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO, nos valores
respectivos de R$ 1.084.900,00 e R$ 7.065.100,00, conforme estaria
evidenciado em planilhas e extratos da conta corrente desta;
6. Acrescenta que os mútuos originais foram objetos de sucessivas
prorrogações, de modo que, após 365 (trezentos e sessenta e cinco) dias,
não mais haveria IOF a reter e a recolher, motivo pelo qual seria indevido
o pagamento do tributo realizado em 18/12/2002, na parte correspondente
a tais empréstimos;
7. Informa que consta declaração da pessoa jurídica contribuinte lhe
autorizando a obter a restituição dos valores indevidamente recolhidos;
8. Alega que as planilhas, as declarações e os contratos demonstrariam a
incorreção dos recolhimentos e o indébito, no caso do mútuo celebrado
com a empresa AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO;
9. Observa que, em razão da data de ocorrência dos empréstimos, haveria
dificuldade de ordem prática na localização dos extratos das operações e
ainda que, sendo instituição financeira intensamente fiscalizada pelo
Banco Central, não haveria de se cogitar em mútuo fictício;
10. Afirma que caberia ao Fisco a prova da simulação ou inveracidade dos
contratos de mútuo, conforme orientação já contida em decisão do CARF,
e que dúvidas acerca da liquidez do crédito e certeza dos contratos
deveriam ser sanadas através da realização de diligência junto aos seus
clientes, por determinação da DRJ;
11. Citando algumas posições doutrinárias, conclui que o ônus da prova, no
caso em questão, seria atribuição da autoridade fiscal;
12. Ainda no que concerne ao mérito, coloca que constitui afronta ao princípio
da razoabilidade por parte das autoridades de julgamento a exigência da
apresentação dos extratos com o aporte inicial na conta corrente dos
clientes e/ou contratos como condição “sine qua non” para o deferimento
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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do crédito, citando doutrina e jurisprudência que fundamentariam sua
argumentação nesse sentido.
É o relatório.
Voto
Conselheira Lara Moura Franco Eduardo, Relatora.
Considerando que se encontram satisfeitos os requisito da tempestividade e, sob o
aspecto material, da competência deste Colegiado para a apreciação do Recurso Voluntário, dele
conheço.
Preliminarmente, o Recorrente postula pela reunião para julgamento de 31 (trinta
e um) processos, por entender ser a discussão nos presentes autos comum aos demais. Não se
especificou o fundamento da questão preliminar, se o pleito de vinculação procederia de
conexão, decorrência ou se seriam casos de processos reflexos. Tendo sido apontado o art. 105
do CPC (Lei no 5.869/1973), a dedução é que se trata de conexão.
As normas processuais relacionadas à vinculação de processos administrativos no
CARF estão dispostas no art. 6o, Anexo II, do seu Regimento Interno - RICARF1.
Em relação à alegada vinculação, observa-se que a conexão somente ocorre entre
processos fundamentados em fato idêntico, situação que não se verifica ao analisarmos o conteúdo
dos processos relacionados pelo Recorrente, nos quais o crédito pleiteado deriva da mesma matéria,
mas não de fato idêntico.
Também não há que se falar aqui em decorrência, porque os atos do sujeito passivo
que seriam capazes de gerar direito creditório em seu favor são totalmente independentes e
autônomos entre si.
Afasta-se também a possibilidade dos processos listados pela Recorrente serem
reflexos, uma vez que não derivam de um mesmo procedimento fiscal, como também não
possuem os mesmos elementos de prova.

1 Art. 6o Os processos vinculados poderão ser distribuídos e julgados observando-se a seguinte disciplina:
§ 1o Os processos podem ser vinculados por:
I - conexão, constatada entre processos que tratam de exigência de crédito tributário ou pedido do contribuinte
fundamentados em fato idêntico, incluindo aqueles formalizados em face de diferentes sujeitos passivos;
II - decorrência, constatada a partir de processos formalizados em razão de procedimento fiscal anterior ou de atos
do sujeito passivo acerca de direito creditório ou de benefício fiscal, ainda que veiculem outras matérias autônomas;
e
III - reflexo, constatado entre processos formalizados em um mesmo procedimento fiscal, com base nos mesmos
elementos de prova, mas referentes a tributos distintos.
(...)
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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No que toca ao mérito, o cerne da divergência gira em torno da comprovação da
existência do indébito, manifestando-se a autoridade julgadora de primeira instância no sentido
de que o conjunto probatório não seria suficiente para provar o excesso na aplicação da alíquota
sobre as operações de empréstimo e suas renovações, entre e o Recorrente e a pessoa jurídica
denominada AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO. Em sentido contrário, no Recurso
Voluntário se afirma que o acervo anexado demonstraria a incorreção dos recolhimentos e, por
conseguinte, o indébito.
Não divergem a DRJ e o Recorrente em relação aos valores apontados para o
crédito de IOF resultante do empréstimo concedido a AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO,
tendo aquele Órgão entendido como satisfatórios e coerentes os cálculos e demonstrativos
anexados aos autos, sob o ponto de vista intrínseco.
O fundamento da decisão de primeira instância administrativa reside na ausência
de extrato que comprove o aporte dos valores mutuados na conta do contribuinte, em relação ao
negócio jurídico celebrado com a AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO. Em relação ao
crédito que decorre do contrato celebrado com a CAR RENTAL, a Manifestação de
Inconformidade foi provida.
Assim, a conclusão obtida é que estariam ausentes os elementos extrínsecos à
comprovação do indébito de IOF no valor de R$ 29.344,69, relativo ao mútuo celebrado com a
AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO.
De fato, analisando os valores contidos especificamente nas planilhas de fls. 31 e
42, em conjunto com os demais itens o acervo probatório, verifica-se que há consistência
numérica em relação às alegações do que teria sido pago a maior.
Também não se constata divergência em relação ao fato da Recorrente ter
assumido o ônus financeiro consistente no pagamento do tributo, à vista das Declarações
apresentadas pelas contribuintes, atendendo, assim, a instituição financeira, ao requisito prescrito
no art. 166 do CTN2.
Igualmente, não há contraposição quanto ao direito aplicável, considerando que
tanto a decisão recorrida quanto o Recurso Voluntário fazem menção ao Decreto n° 4.494/2002
como sendo a legislação de regência para a matéria.
Todavia, quanto às normas aplicáveis, deve ser observado que (1o) o lançamento
se reporta à data do fato gerador, bem como à legislação vigente à época da ocorrência deste; (2o)
o pagamento do indébito teria se dado em 18/12/2002, data anterior à vigência do Decreto n°
4.494, de 03 de dezembro de 2002; (3o) o lançamento que gerou o pagamento a maior tem como

2 Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro
somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar
por este expressamente autorizado a recebê-la.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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período-base a 2a Semana de Dezembro/2002 (DCTF às fls. 105 e 106/210), ou seja, período de
apuração também anterior à publicação do Decreto n° 4.494, de 03 de dezembro de 2002.
Sendo assim, tenho como direito aplicável à situação os arts. 63, I, e 64, I, do
CTN, dispositivos que, à época dos empréstimos em menção, eram regulamentados pelo Decreto
no 2.219/1997, arts. 3o, § 1o, “a” e “f”, e 7o, I, “b”, 1, e § 1o. Tais disposições, em relação à
tributação do IOF sobre mútuo, não sofreram sensíveis alterações, quando comparadas ao novel
regramento (Decreto n° 4.494/2002), conforme se depreende da transcrição a seguir feita:
Art. 3o O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o
objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei no 5.172/66, art.
63, inciso I).
§ 1o Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o IOF sobre operação de crédito:
a) na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da
obrigação ou sua colocação à disposição do interessado;
b) no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito,
contratualmente, a liberação parcelada;
c) na data do adiantamento a depositante, assim considerado o saldo a descoberto em
conta de depósito;
d) na data do registro efetuado em conta devedora por crédito liquidado no exterior;
e) na data em que se verificar excesso de limite, assim entendido o saldo a descoberto
ocorrido em operação de empréstimo ou financiamento, inclusive sob a forma de
abertura de crédito;
f) na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios
assemelhados, observado o disposto nos §§ 5o e 8o do art.7o;
g) na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas
que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem
como operações de crédito.
(...)
Art. 7o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF é (Lei no 8.894/94, art.
1o, parágrafo único, e Lei no 5.172/66, art. 64, inciso I):
BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA
I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito:
(...)
b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, o principal
entregue ou colocado à sua disposição, ou quando previsto mais de um pagamento, o
valor do principal de cada uma das parcelas:
1.mutuário pessoa jurídica:. ................................................... 0,0041 % ao dia;
2.mutuário pessoa física: ....................................................... 0,0411 % ao dia;
(...)
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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§ 1o O IOF, cuja base de cálculo não seja apurada por somatório de saldos devedores
diários, não excederá o valor resultante da aplicação da alíquota a cada valor de
principal, prevista para a operação, multiplicada por 365 dias, se diária, ou por doze, se
mensal, ainda que a operação seja de pagamento parcelado.
A verificação da ocorrência de pagamento indevido ou a maior, a princípio, não se
mostra um procedimento complexo, realizando-se através da comparação entre o valor do tributo
efetivamente devido e o valor antes recolhido para a exação.
A apuração do “quantum debeatur” se dá por meio do procedimento de
lançamento, a partir do qual se definem os elementos da obrigação tributária imposta ao sujeito
passivo. Esta, por seu turno, requer a ocorrência do fato gerador, que no caso do IOF, repousa no
ato de entrega ou de colocação de quantia à disposição do contribuinte.
Assim, assiste, razão ao julgador de primeira instância, quando este reclama a
apresentação do elemento que comprove a ocorrência do fato gerador, em outras palavras, de
documentos que comprovem a colocação dos recursos à disposição da AON AFFINITY DO
BRASIL SERVIÇO, porque só estes são capazes de evidenciar que ocorreu a situação apta a dar
início ao procedimento de lançamento e à delimitação do valor devido. Isso posto, havendo
pagamento feito em montante superior ao objeto da obrigação tributária principal, haveria
também, por conseguinte, direito à restituição do indébito e especificação do valor do crédito.
Acrescente-se que a celebração no negocio jurídico, por si só, não possui o efeito
de iniciar o procedimento de lançamento, por meio do qual o imposto devido é apurado.
Outrossim, evidenciar a liquidez e certeza dos créditos em favor de pessoa física ou jurídica é
atribuição do sujeito passivo, a quem compete o ônus da prova do direito vindicado, conforme
jurisprudência sólida deste E. CARF.
Poderia o Recorrente ter apresentado o extrato comprobatório da disponibilização
dos valores mutuados posteriormente ao Acórdão da DRJ/CPS, o que ensejaria, neste caso, uma
interpretação mais flexível do § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235/19723, como ocorreu em
processos similares ao presente, nos quais este mesmo sujeito passivo logrou comprovar, ainda
que extemporaneamente, a liquidez e a certeza do crédito.
Eventual erro no preenchimento DCTF mostra-se realmente possível, não
representando óbice para a fruição do crédito em favor do contribuinte. Todavia, é essencial,
para tanto, que tal circunstância – o equívoco – esteja devidamente evidenciado no processo
administrativo.

3 § 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.

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Fl. 9 do Acórdão n.o 3003-001.357 - 3a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Não só é requisito indispensável a qualquer compensação a demonstração de
certeza e liquidez do crédito, de acordo com o que prescreve o art. 170 do CTN4, como a leitura
do art. 373 do CPC5 também impõe à Recorrente a devida comprovação do erro cometido,
obrigação esta que não pode ser suprida pela determinação de diligência pela autoridade
julgadora, em substituição ao ônus que recai sobre o contribuinte.
Em relação a AON AFFINITY DO BRASIL SERVIÇO, trouxe a Recorrente aos
autos planilhas, declaração da pessoa jurídica em menção dando pela retenção global de R$
129.391,97 em sua conta corrente, documentos internos da instituição financeira que fazem
referência a contrato celebrado e extratos contendo diversas retenções do IOF.
Observa-se a ausência do próprio instrumento de celebração do negócio jurídico bem
como, e mais importante, o extrato da conta do contribuinte, onde se demonstre a colocação dos
recursos mutuados à disposição do correntista.
Assim, o que se verifica é que os documentos colacionados aos autos não possuem
força suficiente para a confirmação da existência do direito creditório, bem como de que, ainda que
se considere sua existência, este direito corresponderia ao valor aventado na DCOMP.
Em conclusão, diante de todo o exposto, voto por (1o) conhecer do Recurso, na
sua integralidade; (2o) rejeitar a preliminar arguida e, (3o) no mérito, negar provimento ao
Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Lara Moura Franco Eduardo

4 Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à
autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos
ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
5 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.

Fl. 250
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