Tribunal: CARF
Processo: 10980.911388/2011-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDREA MACHADO MILLAN
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-03-03
Data de publicação: 2020-03-24

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2006
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. MULTA DE MORA DEVIDA.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória decorrente pelo adimplemento a destempo.

Inteiro teor:
S1-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.911388/2011-02
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1001-001.665 – 1a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
03 de março de 2020
Recorrente
O BOTICARIO FRANCHISING LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2006
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
INAPLICABILIDADE. MULTA DE MORA DEVIDA.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a
compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a
pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa
moratória decorrente pelo adimplemento a destempo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencido o conselheiro André Severo Chaves, que lhe deu provimento e
manifestou intenção de apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Sérgio Abelson - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Andréa Machado Millan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Abelson, Andréa
Machado Millan, José Roberto Adelino da Silva e André Severo Chaves.

Relatório
O presente processo trata de Declaração de Compensação (DCOMP fls. 06 a 12),
que informa compensação de crédito de pagamento a maior de IRRF, código 5706, efetuado em
07/06/2006 (vencimento), referente ao período de apuração de 31/05/2006, no valor de R$
321.000,00 (DARF de R$ 396.000,00), com débitos de IRPJ e CSLL, referentes a maio de 2006,
com vencimento em 30/06/2006. Transcrevo parcialmente, abaixo, o relatório da decisão de
primeira instância, que resume os fatos:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.911388/2011-02
Fl. 140
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Trata
o
processo
da
Declaração
de
Compensação-Per/Dcomp
no
37218.98555.310706.1.3.04-2132, transmitida em 31/07/2006, págs. 6/12, relativa à
compensação de débitos com direito creditório de 5706 IRRF - JUROS SOBRE O
CAPITAL PRÓPRIO recolhido a maior, requerendo crédito no valor original de R$
321.000,00.
2. A DRF Curitiba/PR emitiu o Despacho Decisório de 05/07/2011, no de
rastreamento 941359693, págs. 2/4, no qual reconheceu direito a crédito de R$
320.505,00 e homologou parcialmente a compensação declarada; apurou o saldo
devedor consolidado correspondente aos débitos indevidamente compensados, para
pagamento até 29/07/2011, no valor do principal de R$ 28.235,19, acrescido de multa
e juros de mora.
3. Regularmente cientificado por via postal em 20/07/2011, pág. 5, o
contribuinte, apresentou a manifestação de inconformidade de págs. 13 em
19/08/2011, tempestivamente, por meio de seus representantes legais de págs. 36/39 e
documentos.
4. Acerca dos pagamentos confirmados parcialmente ou não confirmados
explica que o entendimento de saldo de crédito inferior ao pretendido decorre do
PER/Dcomp 37218.98555.310706.1.3.04-2132 (anexo 4) transmitido em 31//07/2006
utilizado para compensar débitos de CSLL e IRPJ já vencidos, nessa compensação os
débitos foram atualizados pela taxa de juros SELIC, porém sem a multa de mora.
5. Esclarece que a compensação foi efetuada por Denúncia Espontânea antes de
qualquer procedimento da Receita Federal, portanto os débitos foram compensados
sem a multa com o amparo da Ação Judicial de Denúncia Espontânea
2005.70.00.000194-6 transitada em julgado com decisão favorável ao contribuinte em
15/10/2008 (anexo 5).
6. Por isso, requer que a multa seja desconsiderada no cálculo de compensação
da Receita Federal para restar crédito suficiente para homologação integral dos débitos
compensados no PER-DCOMP 37218.98555.310706.1.3.04-2132, extinguindo o
crédito tributário nos termos do artigo 156 do Código Tributário Nacional e eximindo
o contribuinte da exigência fiscal (principal, multa e juros) indicada no Despacho
Decisório 941359693.

A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba – PR, no
Acórdão às fls. 83 a 92 do presente processo (Acórdão 06-51.485, de 26/03/2015 – relatório
acima), julgou a Manifestação de Inconformidade improcedente. Abaixo, sua ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 07/06/2006
COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
NÃO-EQUIPARAÇÃO
A
PAGAMENTO.
Para efeito da caracterização da denúncia espontânea a compensação não se equipara
ao pagamento, já que possuem efeitos distintos, pois este extingue o débito,
instantaneamente, dispensando qualquer outra providência posterior, e aquela sujeita-
se a uma condição resolutória de decisão de não-homologação, que pode retornar o
débito à condição de não-extinto.
COMPENSAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO PARCIAL. CRÉDITO CONSUMIDO POR
MULTA DE MORA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO APLICAÇÃO NA
COMPENSAÇÃO.
Fl. 141
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Mantém-se o despacho decisório que homologou parcialmente a compensação, com
consumo de crédito pela multa gerada pela apresentação da Dcomp em data posterior à
do vencimento do débito, sendo improcedente a alegação de denúncia espontânea, a
qual não se aplica a compensações.

No voto, a decisão ponderou que o Despacho Decisório, tendo reconhecido
crédito de recolhimento a maior no valor de R$ 320.505,00, efetuou cálculos de compensação
nos quais os débitos vencidos foram acrescidos de juros e multa de mora. Que, por consequência,
o crédito foi insuficiente para quitá-los em sua totalidade.
Esclareceu que a recorrente havia movido a Ação Ordinária 2005.70.00.000194-6
(PR), contra a União, na qual havia sido decidido que se o débito não estivesse previamente
constituído mediante confissão em DCTF, o recolhimento com atraso caracterizaria a denúncia
espontânea do art. 138 do CTN, e sobre ele não incidiria multa de mora.
Citou o Parecer PGFN/CRJ/no 2113/2011, através do qual a PGFN passou a
adotar entendimento pacificado no STJ no sentido de excluir a multa de mora quando
configurada a denúncia espontânea, com fundamento na inexistência de distinção entre as multas
moratória e punitiva. Argumentou que, entretanto, o entendimento esposado no referido Parecer
não se aplica para quitação de débitos por compensação, conforme orientação emanada pela
Nota Técnica Cosit no 19/2012, de 12/06/2012.
Que, de fato, o instituto da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, não
alcança os débitos extintos em declaração de compensação. Entre outras razões, porque o
pagamento extingue o débito instantaneamente, dispensando qualquer outra providência posterior,
enquanto a compensação se sujeita a uma condição resolutória de decisão de não homologação que
pode reverter seus efeitos, fazendo com que o débito retorne à condição de não extinto.
Citou jurisprudência do CARF, de 2013, que desposa a tese de que a denúncia
espontânea exige pagamento, e não se dá por compensação. Argumentou que o teor da decisão
judicial trazida pelo contribuinte é especificamente de que descabe a multa de mora no caso de
recolhimento ou pagamento com atraso de débito que não havia sido anteriormente confessado.
Cientificado da decisão de primeira instância em 13/06/2016 (Aviso de
Recebimento à fl. 94), o contribuinte apresentou Recurso Voluntário em 13/07/2016 (recurso às
fls. 96 a 106, Termo de Análise de Solicitação de Juntada à fl. 138).
Nele a empresa repete as alegações da Manifestação de Inconformidade. Que a
exclusão da multa de mora é mera consequência da denúncia espontânea, havida com a
transmissão da DCOMP antes de qualquer procedimento fiscalizatório.
Cita jurisprudência do CARF, de 2013, que desposa a tese de que denúncia
espontânea também se configura com a quitação do tributo formalizada por meio de
compensação. Argumenta que o art. 28 da Lei no 11.941/09 equiparou compensação a pagamento
para fins da denúncia espontânea, e que a Nota Técnica Cosit no 1/2012 reconheceu tal
equiparação.
É o Relatório.

Voto
Fl. 142
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Conselheira Andréa Machado Millan, Relatora.
O recurso apresentado atende aos requisitos de admissibilidade previstos no
Decreto no 70.235/1972 e Decreto no 7.574/2011, que regulam o processo administrativo-fiscal
(PAF). Dele conheço.
Conforme relatório, no caso em tela a DCOMP foi transmitida em data idêntica à
da DCTF, compensando os débitos já vencidos ali declarados. A recorrente entende que a
extinção dos débitos tributários, mediante a transmissão espontânea da DCOMP, antes de
quaisquer ações do Fisco para exigi-los, afasta a aplicação da multa moratória, pelo fato de ter
ocorrido a denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN.
A questão relativa à denúncia espontânea, nos casos de tributos recolhidos
espontaneamente com atraso, foi submetida pelo Superior Tribunal de Justiça ao rito do recurso
repetitivo (art. 543-C, do Código de Processo Civil), por meio do REsp 1.149.022, com decisão
proferida em 09/06/10 (publicada em 24/06/10) e trânsito em julgado ocorrido em 30/08/10,
sendo oportuno transcrever a ementa do julgado:
RECURSO ESPECIAL No 1.149.022 SP (2009/01341424) RELATOR: MINISTRO
LUIZ FUX RECORRENTE: BANCO PECÚNIA S/A ADVOGADO: SERGIO
FARINA FILHO E OUTRO(S)
RECORRIDO: UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL)
PROCURADOR: PROCURADORIA GERAL DA FAZENDA NACIONAL EMENTA
PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL.
TRIBUTOS
SUJEITOS
A
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO.
DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO TRIBUTÁRIO ACOMPANHADO DO
PAGAMENTO INTEGRAL. POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A
MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO. 1. A denúncia espontânea
resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial
do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do
respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da
Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação
se dá concomitantemente. 2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada,
com a conseqüente exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a
lançamento por homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de
vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer
procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção submetidos
ao rito do artigo 543C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008). 3. É que "a declaração
do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito, podendo este ser
imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente de
qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao contribuinte" (REsp
850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ
07.02.2008). 4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado
a menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito
tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela
qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN. 5. In casu, consoante consta
da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls. 127/138): "No caso dos autos,
a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do Imposto de Renda Pessoa
Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano base 1995 e prontamente recolheu
esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea
em razão do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de qualquer
procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em
Fl. 143
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que
resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do
Código Tributário Nacional." 6. Conseqüentemente, merece reforma o acórdão regional,
tendo em vista a configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine. 7.
Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter
eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da
impontualidade do contribuinte. 8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao
regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.

Desta forma, resta caracterizada a denúncia espontânea, que exclui a incidência da
multa de mora, nos casos em que houve o recolhimento com atraso de tributos que ainda não
haviam sido declarados à Receita Federal, como nos casos em que o pagamento extemporâneo
de tributos ocorre anteriormente à entrega da DCTF na qual são declarados.
Então, no caso concreto, se ao invés de compensação tivesse sido efetuado
pagamento, não haveria dúvida quanto à ocorrência da denúncia espontânea. A questão a ser
enfrentada, portanto, é se, na caracterização do instituto, a compensação equipara-se ao
pagamento.
Tanto a decisão de primeira instância quanto o Recurso Voluntário apresentaram
decisões do CARF, de 2013, desposando suas teses. Trago aqui jurisprudência mais recente, da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, contrária às pretensões da recorrente, com a qual comungo
e cujas razões adoto, nos termos do art. 50, § 1o, da Lei no 9.784/1999. Abaixo, parte da ementa
do Acórdão no 9101-004.078, de março de 2019.
DENUNCIA ESPONTÂNEA. ART 138 DO CTN. DECLARAÇÃO DE
COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
Para fins de denúncia espontânea, nos termos do art. 138, do CTN, a
compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a
pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa
moratória decorrente pelo adimplemento a destempo.

O referido acórdão trata também de situação em que as compensações deram-se
após a data de vencimento, mesmo que antes de qualquer procedimento fiscalizatório. Assim,
não foi reconhecida a ocorrência de denúncia espontânea. Transcrevo, abaixo, a parte do voto
referente ao tema, do ilustre Conselheiro Demetrius Nichele Macei:
A questão controvertida neste processo foi objeto de decisão neste Colegiado
recentemente, por ocasião do julgamento do processo administrativo no
10980.001789/2004-15, no qual, por maioria, foi reconhecida a ocorrência de
denúncia espontânea nos casos em que o contribuinte “envia Declaração de
Compensação posteriormente ao vencimento do tributo e anteriormente à transmissão
da DCTF”, equiparando a Declaração de Compensação a pagamento.
Na ocasião, acompanhei o voto vencedor, de lavra do i. Conselheiro Luís
Fabiano Alves Penteado, tendo em vista que o mesmo estava amparado em
precedentes do E. STJ – REsp 1.122.131/SC, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho,
1a Turma, julgado em 24.05.2016, no qual restou consignado ser “usual tratar-se a
compensação como uma espécie do gênero pagamento”; EDcl no AgRg no REsp
1.375.380/SP, Rel. Min. Herman Benjamin, 2a Turma, julgado em 20.08.2015, no qual
fixou-se entendimento de que “a compensação efetuada possui efeito de pagamento
Fl. 144
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

sob condição resolutória, ou seja, a denúncia espontânea será válida e eficaz, saldo se
o Fisco, em procedimento homologatório, verificar algum erro na operação de
compensação”.
No entanto, tendo em mãos o presente caso, aprofundei o estudo acerca do tema
e pude constatar que o tema da equivalência de compensação a pagamento, para fins
de denúncia espontânea – art. 138, do CTN, não era pacífico naquele E. Tribunal,
inexistindo, até o momento, posicionamento em sede de recurso repetitivo (art. 1036,
do CPC) no âmbito do E. STJ.
Apenas para ilustrar, transcrevo decisões do E. STJ, 2a Turma, em sentido
diametralmente oposto à equiparação de compensação e pagamento para fins de
reconhecimento da denúncia espontânea:
AgInt no REsp 1568857/PR AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL
2015/0297768-0
Relator: Ministro OG FERNANDES
Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA
Data do Julgamento: 16/05/2017
Data da Publicação: DJe 19/05/2017
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. DEFICIÊNCIA NA ALEGAÇÃO DE CONTRARIEDADE AO ART. 535
DO
CPC/73.
INCIDÊNCIA
DA
SÚMULA
284/STF.
COMPENSAÇÃO
TRIBUTÁRIA.
ART.
138
DO
CTN.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA
NÃO
CARACTERIZADA.
1. É deficiente a fundamentação do recurso especial em que a alegação de ofensa ao art.
535 do CPC/73 se faz de forma genérica, sem a demonstração exata dos pontos pelos
quais o acórdão incorreu em omissão, contradição ou obscuridade. Aplica-se, na
hipótese, o óbice da Súmula 284 do STF.
2. A compensação tributária não se equipara a pagamento de tributo para fins de
aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea regido pelo art. 138 do CTN.
Precedentes: EDcl nos EDcl no AgRg no REsp 1.375.380/SP, Rel. Ministro Herman
Benjamin, Segunda Turma, DJe30/11/2016; AgRg no REsp 1.461.757/RS, Rel.
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 17/9/2015; AgRg no AREsp
174.514/CE, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 10/9/2012.
3. Agravo interno a que se nega provimento. (grifamos)
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os
Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça, por unanimidade, negar
provimento ao agravo interno, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs.
Ministros Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (Presidente), Francisco
Falcão e Herman Benjamin votaram com o Sr. Ministro Relator.
REsp 1657437/RS RECURSO ESPECIAL 2017/0046101-0
Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN
Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA
Data do Julgamento: 04/04/2017
Data da Publicação: DJe 25/04/2017
EMENTA
TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. ART. 138 DO CTN. DENÚNCIA ESPONTÂNEA
NÃO CONFIGURADA.
Fl. 145
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

1. Hipótese em que o Tribunal local consignou: "o instituto da denúncia espontânea é
perfeitamente aplicável aos casos em que o pagamento do tributo é realizado através da
compensação" (fl. 665, e STJ).
2. A Segunda Turma do STJ no julgamento do REsp 1.461.757/RS, de relatoria do
Ministro Mauro Campbell Marques, firmou o entendimento de que "a extinção do
crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição resolutória da sua
homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive, tem-se por não
pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de consequência, dos encargos
moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda depende de homologação,
não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha,
espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu
pagamento com os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art.
138 do CTN".
3. Recurso Especial provido. (grifamos)
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os
Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça: ""A Turma, por
unanimidade, deu provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Sr(a).
Ministro(a)Relator(a)."Os Srs. Ministros Og Fernandes, Mauro Campbell Marques,
Assusete Magalhães (Presidente) e Francisco Falcão votaram com o Sr. Ministro
Relator."

Havendo, portanto, precedentes em ambos os sentidos, estaria este Colegiado
livre para decidir em um ou outro sentido conforme a livre convicção de cada
julgador.
Contudo, a partir da decisão acima transcrita – Resp 1.657.437/RS, o tema
subiu, através de Embargos de Divergência, para julgamento por parte da 1a Seção do
STJ, a qual tem a incumbência de uniformizar os julgamentos exarados pelas 1a e 2a
Turmas do STJ, competentes para julgamento naquele Tribunal em matéria tributária.
Veja-se decisão da C. 1a Seção do E. STJ, exarada em setembro/2018:
AgInt nos EDcl nos Embargos de Divergência em REsp. no 1.657.437/RS
(2017/0046101-0)
Relator: Ministro GURGEL DE FARIA
Órgão Julgador: PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ
Data do Julgamento: 12/09/2018
Data da Publicação: DJe 17/10/2018
EMENTA
TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. REQUISITOS. INOCORRÊNCIA.
1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça consolidou-se no sentido de que é
incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN,
aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do
débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo fisco, a
qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por
consequência, a incidência dos encargos moratórios.
Precedentes.
2. Agravo interno desprovido.
ACÓRDÃO
Fl. 146
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os
Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, por unanimidade, negar
provimento ao agravo interno, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs.
Ministros Francisco Falcão, Herman Benjamin, Og Fernandes, Benedito Gonçalves,
Assusete Magalhães, Sérgio Kukina e Regina Helena Costa votaram com o Sr. Ministro
Relator. Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho.

A decisão acima transitou em julgado em 14.12.2018.
Desta forma, seguindo a decisão da 1a Seção do E. STJ, que difere a situação de
pagamento e compensação para fins de reconhecimento da denúncia espontânea,
mantenho a incidência legal da multa de mora no caso concreto, não reconhecendo a
ocorrência da denúncia espontânea.
E, uma vez não acolhida a denúncia espontânea, o que se tem é um crédito
menor do que o débito declarado/confessado em PER/DCOMP.
Por fim, em que pese os argumentos dispendidos pela Recorrente, a imputação
proporcional não é ilegal. Não faria o menor sentido quitar integralmente o principal e
os juros decorrentes e manter, exclusivamente, a multa de mora. Por ser um
consectário legal, na medida em que incide sobre o principal, não poderia a multa de
mora remanescer sozinha. Desta forma, a imputação proporcional é uma técnica legal
para que todo o valor do crédito do contribuinte seja utilizado e o eventual saldo
devedor esteja distribuído de maneira adequada entre principal, juros e multa devidos.
Ante o exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pelo
contribuinte, reconhecendo que, para fins de denúncia espontânea, nos termos do art.
138, do CTN, compensação tributária, sujeita a posterior homologação, não equivale a
pagamento, não se aplicando, por conseguinte, o afastamento da multa moratória
decorrente pelo adimplemento a destempo, mediante compensação.

Diante do exposto, no mesmo sentido do voto acima transcrito, voto por negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Andréa Machado Millan

Declaração de Voto
Conselheiro André Severo Chaves.

Em que pese os respeitáveis argumentos da Ilustre Conselheira Relatora, venho
consolidando entendimento diverso acerca do tema em litígio.
Fl. 147
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Isto porque, entendo que o instituto da denúncia espontânea é perfeitamente
aplicável aos casos em que o adimplemento do tributo é realizado através da compensação.
Nesse sentido, cumpre ressaltar que a compensação declarada à Secretaria da
Receita Federal extingue o crédito tributário, ainda que sob condição resolutória de sua ulterior
homologação, conforme previsto no art. 74 da Lei n.o 9.430/96.
Ainda, que o próprio CTN prevê, no art. 156, II, que a compensação é uma das
modalidades de extinção do crédito tributário, não havendo razão para não equipará-la a
pagamento.
Até mesmo porque, o termo “pagamento” é utilizado reiteradamente no CTN no
sentido de “adimplemento”.
Como tal matéria já fora abordada de forma brilhante pelo ex-Conselheiro Carlos
Daniel, em Acórdão no 1301-003.691, transcrevo alguns trechos de seu voto como relator:
“(...) Na verdade, a despeito da cientificidade empregada na elaboração do CTN, a
referida distinção semântica entre os termos "pagamento" e "compensação" é
utilizada (ainda sem muito rigor) apenas em uma parte específica da legislação, no
Capítulo IV do Título III, correspondente ao intervalo entre os arts. 156 e 174. No
restante do CTN, a expressão "pagamento" é utilizada de forma indiscriminada,
como sinônimo de adimplemento. Estender a distinção do trecho apontado acima para
o restante do Código implicaria em situações absolutamente canhestras e sem qualquer
sentido técnico.
Vejamos alguns exemplos:
Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a
transmissão dos bens ou direitos referidos no artigo anterior:
I quando efetuada para sua incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em
pagamento de capital nela subscrito;
O referido artigo trata da não incidência do ITBI nos casos em que o imóvel é
incorporado ao capital social de uma empresa, em subscrição de ações. O dispositivo
fala em pagamento, mas a operação de alienação não é propriamente isto, mas sim uma
permuta, na qual se aliena o bem imóvel, recebendo em troca o valor dele em
ações/quotas no patrimônio da empresa.
art. 82 (...)
§ 2o Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do
montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos
que integram o respectivo cálculo.
Este dispositivo se refere ao lançamento de contribuição de melhoria, determinando que
no ato administrativo deverá ser informado o prazo para pagamento. Se considerada a
distinção entre pagamento e os demais métodos de extinção do crédito tributário, estar-
se-ia concluindo que a única forma de se quitar dívida da referida contribuição seria
através do pagamento em sentido estrito.
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
II tratando-se de ato não definitivamente julgado:
b) quando deixe de trata-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
Novamente, o termo pagamento é utilizado no sentido de inadimplemento do tributo,
abarcando todas as formas de extinção.
Art. 108. (...)
Fl. 148
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

§ 2o O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo
devido.
Novamente o dispositivo estabelece que a obrigatoriedade do adimplemento da
obrigação tributária não pode ser afastado através de um juízo de equidade. A invocação
da distinção mencionada anteriormente geraria o resultado absurdo de que a equidade
não poderia dispensar o pagamento do tributo, mas poderia obstar a compensação de
ofício, nos casos cabíveis legalmente, o que não faz sentido.
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o
crédito dela decorrente.
Esse dispositivo talvez seja o mais representativo da erronia da interpretação dada pela
DRJ ao art. 138 do CTN. Caso levada às últimas consequências, teríamos que convir
que qualquer meio de adimplemento da obrigação, que não seja o pagamento, não teria
efeitos extintivos, já que o objeto da prestação seria um dar específico (pagamento).
O dispositivo claramente utiliza a expressão "pagamento" no sentido de adimplemento
este sim, a obrigação do contribuinte, após a realização do fato gerador.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária.
Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à
responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda
Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias
correspondentes.
Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os efeitos da
solidariedade:
I o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais; Novamente, a
expressão é utilizada como sinônimo de "adimplemento". Caso contrário, adotando de
forma extrema a distinção entre "pagamento" e "compensação", poderíamos argumentar
contrario sensu que as convenções particulares relativas à responsabilidade pela
compensação do tributo, ou pela dação de bens em pagamento, poderiam ser opostas à
Fazenda Pública, o que é, novamente, um absurdo técnico.
No art. 125, nova situação esdrúxula: teríamos que aceitar, à luz da referida distinção,
que no caso de um dos coobrigados compensar ou realizar dação de bem, para extinguir
o tributo que deve solidariamente, essa prestação não aproveita aos demais, que
continuariam devedores da integralidade do crédito tributário.
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a
homologa.
§ 1o O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito,
sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.
Mais uma vez: aplicada a distinção em questão, seríamos obrigados a reconhecer que
nos casos de lançamento por homologação, o contribuinte não poderia compensar o
tributo por ele constituído, pois a lei exigiria a antecipação de pagamento essa leitura,
obviamente, contrasta com diversos outros dispositivos legais e se constitui em rotundo
absurdo, haja vista ser absolutamente cediça a transmissão de DCOMPs para a extinção
de créditos tributários constituídos pelo próprio contribuinte.
E mais, mesmo entre os arts. 157 a 164 do CTN verificamos hipóteses em que a
expressão "pagamento" é utilizada no sentido de "adimplemento":
Fl. 149
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Art. 160. Quando a legislação tributária não fixar o tempo do pagamento, o
vencimento do crédito ocorre trinta dias depois da data em que se considera o sujeito
passivo notificado do lançamento.
Contrario sensu o prazo de vencimento não se aplicaria nos casos em que o contribuinte
opte por adimplir a obrigação através de compensação?
Mesmo no artigo 164, que versa sobre a ação de consignação em pagamento, o seu §2o
chama essa medida, hipótese de extinção prevista no art. 156, VIII do CTN, de
pagamento:
Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
VIII a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2o do artigo 164; Art.
164. A importância de crédito tributário pode ser consignada judicialmente pelo sujeito
passivo, nos casos:
§ 2o Julgada procedente a consignação, o pagamento se reputa efetuado e a
importância consignada é convertida em renda; julgada improcedente a consignação
no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora, sem prejuízo das
penalidades cabíveis.
Na senda percorrida pela DRJ, chegaríamos a uma situação esdrúxula: o sujeito
procedeu à denúncia espontânea de infração, e ao tentar recolher o valor aos cofres
públicos encontrou resistência do órgão arrecadador. Para superar a mora accipiendi,
utiliza-se da ação de consignação em pagamento (que, na literalidade do art. 156, é meio
distinto do pagamento), e deposita o valor em juízo. Julgada procedente a ação, a RFB
poderia lhe cobrar a multa moratória, pois a extinção se deu através de ação de
consignação, e não através de pagamento.
Por fim, uma última menção que nos parece definitiva:
Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à
restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento,
ressalvado o disposto no § 4o do artigo 162, nos seguintes casos:
O dispositivo menciona expressamente "modalidade do seu pagamento", reconhecendo
que o "pagamento" aí é utilizado como gênero de modalidades de extinção do crédito
tributário, e não como o pagamento em moeda corrente. Ou alguém diria que o sujeito
não tem direito à restituição do valor de bem imóvel dado para a extinção do tributo
devido?
A menção dos dispositivos é longa, mas não exaustiva, e tem a função de demonstrar
que a expressão "pagamento" não é utilizada em um sentido estrito no CTN.
Pelo contrário, ela é reiteradamente utilizada no sentido de "adimplemento", sentido
este que é compatível com diversas formas distintas de extinção do crédito tributário, e
igualmente adequado a uma leitura originalista, genética, do art. 138 do CTN, que se
refere expressamente à reparação do dano, e não ao pagamento do tributo independente
da forma de extinção, se por pagamento ou por compensação, o Erário será atendido.
Desse modo, considerada a distinção entre pagamento e os demais meios de
adimplemento do crédito tributo, o CTN seria conduzido a regras absolutamente
desprovidas de lógica. Como já dissera, há muito, Carlos Maximiliano, em sua clássica
obra sobre Hermenêutica Jurídica, "Deve o Direito ser interpretado inteligentemente:
não de modo que a ordem legal envolva um absurdo, prescreva inconveniências , vá ter
a conclusões inconsistentes ou impossíveis." (...)”

Frisa-se que esse entendimento fora recentemente aplicado por algumas Turmas
da Câmara Superior de Recursos Fiscais, conforme julgados a seguir colacionados:
“Numero do processo: 15374.000506/2005-61
Turma: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Fl. 150
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

Câmara: 1a SEÇÃO Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Apr 05 00:00:00 BRT 2018
Data da publicação: Fri May 11 00:00:00 BRT 2018
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2003
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. HIPÓTESE DE EXTINÇÃO DO
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. POSSIBILIDADE A compensação é hipótese de extinção
do crédito tributário contida na acepção do termo “pagamento” ínsito no art. 138
do CTN.
Numero da decisão: 9101-003.559 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes
autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidos
os conselheiros Adriana Gomes Rêgo (relatora), Rafael Vidal de Araújo e Flávio Franco
Corrêa, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro José Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado). (assinado
digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente e Relatora (assinado digitalmente) José
Eduardo Dornelas Souza - Redator Designado Participaram do presente julgamento os
Conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo,
José Eduardo Dornelas Souza, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio,
Gerson
Macedo
Guerra
e
Adriana
Gomes
Rêgo
(Presidente).
Ausente,
momentaneamente, o conselheiro Luís Flávio Neto, substituído pelo conselheiro José
Eduardo Dornelas Souza (suplente convocado).
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO” (grifo nosso)
-------------
“Numero do processo: 11516.002346/2006-52
Turma: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1a SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Oct 09 00:00:00 BRT 2019
Data da publicação: Thu Nov 14 00:00:00 BRT 2019
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2000 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. COMPENSAÇÃO. A regular
compensação realizada pelo contribuinte é meio hábil para a caracterização de
denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN, cuja eficácia normativa não
se restringe ao adimplemento em dinheiro do débito tributário.
Numero da decisão: 9101-004.448 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes
autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. Acordam, ainda, por maioria de votos, em rejeitar a preliminar de
diligência para verificação da prévia confissão em DCTF dos débitos compensados,
vencido o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), que a
acolheu. No mérito, acordam, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Edeli Pereira Bessa (relatora), Demetrius Nichele Macei e Viviane Vidal
Wagner, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado). (documento
assinado digitalmente) VIVIANE VIDAL WAGNER – Presidente em exercício.
(documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA - Relatora. (documento
assinado digitalmente) FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO - Redator
designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de
Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako
Morishita Yamamoto, Viviane Vidal Wagner (Presidente em Exercício). Ausente a
Fl. 151
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1001-001.665 - 1a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10980.911388/2011-02

conselheira Andrea Duek Simantob, substituída pelo conselheiro Fernando Brasil de
Oliveira Pinto.
Nome do relator: EDELI PEREIRA BESSA” (grifo nosso)
-------------
“Numero do processo: 16327.002269/2003-39
Turma: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3a SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Nov 21 00:00:00 BRST 2018
Data da publicação: Mon Jan 07 00:00:00 BRST 2019
Ementa: Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE Ano-
calendário: 2001, 2002 DENÚNCIA ESPONTÂNEA - MULTA DE MORA -
INAPLICABILIDADE. Caracterizada a espontaneidade da denúncia da infração
pelo sujeito passivo, acompanhada do pagamento do tributo devido acrescido dos
juros de mora, é afastada a aplicação de multas, de oficio ou moratória, de
conformidade com o art. 138 do CTN. Precedentes do STJ.
Numero da decisão: 9303-007.654 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes
autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Vanessa
Marini Cecconello - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros
Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa
Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
Nome do relator: VANESSA MARINI CECCONELLO” (grifo nosso)

Portanto, entendo que no presente caso concreto configurou-se o instituto da
Denúncia Espontânea, previsto no Art. 138, CTN, razão pela qual a multa de mora é
manifestamente indevida.

Conclusão
Ante o exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário e no mérito,
dar-lhe provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
André Severo Chaves
Fl. 152
DF CARF MF
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