Tribunal: CARF
Processo: 10980.016846/2007-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BARBARA MELO CARNEIRO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-06-18
Data de publicação: 2020-08-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2002, 2003
IRRF. INCIDÊNCIA. PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO IDENTIFICADO. NATUREZA JURÍDICA DA CAUSA DO PAGAMENTO. IRRELEVÂNCIA.
Uma vez identificado o beneficiário e demonstrada a ocorrência da operação, não há que se falar em incidência do IR-Fonte nos termos do artigo 61, da Lei no 8.981/1995. Pouco importa se a causa do pagamento é ligada ou não a atividade da empresa, se são atividades comuns à determinado segmento empresarial e/ou têm relação com o objeto social constante do contrato ou estatuto social, a natureza jurídica do pagamento não tem relevância. Na prática, a hipótese de pagamento sem causa foi incluída pelo legislador para determinar se os valores recebidos pelo beneficiário estão sujeito à tributação ou se configuram mera transferência patrimonial, que se encontra fora o âmbito de incidência do IR. O legislador não colocou em pauta a licitude ou ilicitude da causa do pagamento para fins de incidência do IRRF. Logo, em se comprovando que existe uma causa ao pagamento, não se aplica a tributação do IRRF prevista no 61, §1o, da Lei no 9.891/95, sob pena de clara violação ao artigo 3o, do CTN.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.016846/2007-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-003.826 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de junho de 2020
Recorrente
ANTECIPA ASSES PLAN CONS ADMINISTRATIVA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2002, 2003
IRRF. INCIDÊNCIA. PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO IDENTIFICADO.
NATUREZA JURÍDICA DA CAUSA DO PAGAMENTO. IRRELEVÂNCIA.
Uma vez identificado o beneficiário e demonstrada a ocorrência da operação,
não há que se falar em incidência do IR-Fonte nos termos do artigo 61, da Lei
no 8.981/1995. Pouco importa se a causa do pagamento é ligada ou não a
atividade da empresa, se são atividades comuns à determinado segmento
empresarial e/ou têm relação com o objeto social constante do contrato ou
estatuto social, a natureza jurídica do pagamento não tem relevância. Na
prática, a hipótese de pagamento sem causa foi incluída pelo legislador para
determinar se os valores recebidos pelo beneficiário estão sujeito à tributação
ou se configuram mera transferência patrimonial, que se encontra fora o âmbito
de incidência do IR. O legislador não colocou em pauta a licitude ou ilicitude
da causa do pagamento para fins de incidência do IRRF. Logo, em se
comprovando que existe uma causa ao pagamento, não se aplica a tributação
do IRRF prevista no 61, §1o, da Lei no 9.891/95, sob pena de clara violação ao
artigo 3o, do CTN.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria, em dar provimento ao recurso
voluntário. Em primeira votação: (i) acompanharam a relatora, pelas conclusões, os Conselheiros
Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa e Alexandre Evaristo Pinto; (ii) divergiram da
relatora, para converter o julgamento em diligência, os Conselheiros Allan Marcel Warwar
Teixeira, Lizandro Rodrigues de Sousa e Efigênio de Freitas Júnior; (iii) divergiu da relatora,
para negar provimento ao recurso voluntário, o Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque.
Em segunda votação: (i) acompanharam a relatora, pelas conclusões, os Conselheiros Allan
Marcel Warwar Teixeira, Luis Henrique Marotti Toselli, Gisele Barra Bossa e Alexandre
Evaristo Pinto; (ii) divergiram da relatora, para negar provimento ao recurso voluntário, os
Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa, Efigênio de Freitas Júnior e Neudson Cavalcante
Albuquerque. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Gisele Barra
Bossa.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.016846/2007-11
Fl. 181
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente Substituto
(documento assinado digitalmente)
Gisele Barra Bossa - Redatora ad hoc

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Allan Marcel Warwar
Teixeira, Luís Henrique Marotti Toselli, Lizandro Rodrigues de Sousa, Gisele Barra Bossa,
Efigênio de Freitas Júnior, Alexandre Evaristo Pinto, Barbara Melo Carneiro e Neudson
Cavalcante Albuquerque (Presidente Substituto).
Relatório
Inicialmente, devo esclarecer que fui nomeada redatora ad hoc para formalização
do acórdão relatado pela Conselheira Barbara Melo Carneiro. O relatório a seguir reproduzido
foi apresentado pela Relatora em sessão de julgamento.
Para descrever a controvérsia, adoto o relatório da 1a Turma da DRJ de
Curitiba/PR:
Este processo trata do auto de infração de fls. 21-24, por meio do qual se exige da
autuada Imposto de Renda Retido na Fonte no importe de R$ 78.076,90, mais
consectários legais, inclusive juros moratórios calculados até 30/11/2007, perfazendo o
crédito tributário total de R$ 200.401,02.
Conforme descrição detalhada no Termo de Verificação Fiscal de fls. 19- 20, o
lançamento tem origem em pagamentos efetuados a terceiros, pela via bancaria, cuja
causa a autuada foi intimada a comprovar, mediante documentação idônea, sem lograr
fazê-lo, c cujo IRRF não foi retido ou recolhido.
Os enquadramentos legais do lançamento se encontram discriminados no campo próprio
do auto de infração, às fls. 24.
Cientificada do .lançamento- pela via postal- em 06/12/2007 (fls. 84), a Autuada
apresentou, em 21/l2/2007, a impugnação de fls. 36-71, veiculando as alegações a
seguir sintetizadas:
- alega vício na intimação do auto de infração, argumentando que a i autuante tinha
condições de realizar pessoalmente a intimação, e que cerceou a defesa, pois 0 prazo
para pagamento já havia se escoado quando a impugnante tomou conhecimento do
envelope e, do prazo de trinta dias, já havia transcorrido a metade;
- aponta vícios no Mandado de Procedimento Fiscal, que determinariam a nulidade do
lançamento;
ti - argumentando tratar-se de tributo sujeito a lançamento por homologação, suscita a
decadência relativa aos fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2002;
- afirma que os pagamentos realizados ao Sr. Roberto Bertholdo referem-se a mútuo, e
argumenta que tal operação foi desconsiderada erroneamente pela autuante, que as
tributou como omissões de receitas, no PAF n” I09S0.()l5l26/2007-21. Adiciona que os
recursos lhe foram pagos por empresas das quais é sócio, mas que a fiscalização, sem
provas e por presunção, desclassificou os documentos e desconsiderou mútuos regular e
licitamente celebrados;
- sustenta que o pagamento efetuado a Alberto Luiz de Mattos Sabino refere-se a
remuneração por serviços prestados por empresa de sua propriedade, durante a
campanha eleitoral de 2002, para chapa em que o Sr. Roberto Bertholdo concorreu
como suplente de Senador. Relata que, à época, cedera graciosamente uma de suas
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

contas correntes bancárias, mediante o compromisso do Sr. Tony Garcia de regularizar
contabilmente o ocorrido, o que, contudo, não chegou a se efetivar;
- relata que, naquela ocasião, sua conta recebeu um depósito da empresa Maggiore, da
qual o sócio Sr. Antonio Celso Garcia, e a partir desse depósito realizou alguns
pagamentos, entre eles os cheques pagos ao Sr. Alberto, pelos serviços prestados.
Afirma que, para comprovar a origem e a ausência de fato jurídico tributário para tais
pagamentos, apresenta cópia de depoimento prestado pelo beneficiário em ação penal,
perante a 2" Vara Criminal Federal de Curitiba;
- contesta os cálculos de que resultaram a base imponível, com ênfase para 0
reajustamento da base de cálculo, argumentando que o procedimento se embasou em
Instrução Normativa, mas que nada pode ser feito sem lei que o determine;
O - sob o titulo de “presunções ilegais/infundadas”, argumenta que os pagamentos
efetuados a todo prestador de serviços englobam serviços prestados e reembolsos dc
despesas. Acrescenta que os serviços que foram prestados por um dos beneficiários dos
valores depositados demandaram despesas, pelo que requer a posterior juntada de
documentos comprobatórios para que seja comprovado que o valor tem origem/causa, e
que se a cobrança não for cancelada, deverão ser reduzida. Adiciona que, pela própria
descrição dos fatos, ou mesmo pela não-correspondência daquela com os documentos
em que a pretensão se fundamenta, fica caracterizada a insubsistência da cobrança;
- contesta a exigência de multa, argumentando que o principal não e devido. Também
contesta a multa, ao argumento de ser excessiva, por afrontar múltiplos princípios
constitucionais, por possuir evidente efeito confiscatório, etc;
- com argumentação variada, contesta a exigência de juros calculados com base na taxa
SELIC.
Requer a realização de perícia, declina os quesitos que pretende ver esclarecidos e
nomeia sua perita.
Anexa a documentação de fls. 72-82.
É o relatório.

A Impugnação foi julgada improcedente, cujo acórdão restou assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2002, 2003 INTIMAÇÃO POSTAL. VALIDADE.
Inexistente o endereço registrado pela pessoa jurídica como seu domicílio, é válida a intimação
postal feita no domicílio de seu sócio administrador, confirmada com a assinatura do recebedor da
correspondência, mormente se a autuada impugna tempestivamente o lançamento.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL. VÍCIOS. INEXISTÊNCIA.
O Mandado de Procedimento Fiscal - MPF é instrumento de controle administrativo e eventuais
falhas ou vícios na sua emissão ou prorrogação, que não ocorreram no caso, não podem ensejar a
nulidade do lançamento.
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTOS.
Inexistindo pagamentos suscetíveis de serem homologados, a decadência se rege pelas regras do
art. 173 do CTN.
PAGAMENTO SEM CAUSA.
Não restando comprovada, mediante documentação idônea, a causa do pagamento, procede o
lançamento relativo ao IRRF que deixou de ser retido.
MULTA. ALEGAÇÕES CONTRA A LEGISLAÇÃO.
As DRJ carecem de competência para apreciarem inconformismos voltados contra a legislação de
regência da multa de ofício.
JUROS MORATÓRIOS. TAXA SELIC.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

E legítima a exigência de juros moratórios calculados pela taxa SELIC.
PERÍCIA DESNECESSÁRIA.
Indefere-se a perícia cuja utilidade não ficar evidenciada.

Contra o acórdão acima foi apresentado Recurso Voluntário, reiterando os
fundamentos da Impugnação para reconhecer as nulidades do auto de infração, bem como
reconhecer a decadência, cancelando-o. Subsidiariamente, requer seja cancelada a autuação
excluindo-se os valores indevidamente cobrados.
É o relatório.

Voto
Conselheira Gisele Barra Bossa, Redatora ad hoc.
Conforme exposto no relatório supra, fui designada redatora ad hoc para
formalizar o presente acórdão, utilizando o relatório e voto apresentados pela Relatora em sessão
de julgamento. Nesses termos, o conteúdo do voto a seguir transcrito corresponde ao voto
proferido pela Conselheira Barbara Melo Carneiro.
O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais pressupostos de
admissibilidade, razão pela qual dele conheço.
Em relação especificamente à origem dos pagamentos efetuados e sua devida
comprovação, a Recorrente alega que os pagamentos efetuados ao Sr. Roberto Bertholdo se
tratam de mútuo. Além disso, evidencia que tal operação, inclusive, foi desconsiderada,
erroneamente, pela mesma Sra. Auditora Fiscal, que não considerou, para a pessoa física acima
nominada, o rendimento advindo de contratos de mútuo e tributou valores como se fossem
omissões de receita, nos autos do processo administrativo fiscal registrados sob o n°
10980015126/2007-21, ou seja, está havendo duplicidade de tributação.
Havendo verossimilhança na alegação do Recorrente, o meu voto seria no sentido
de baixar os autos em diligência para que fosse evidenciado se os valores cobrados a título de
IRRF, em relação aos pagamentos efetuados ao Sr. Roberto Bertholdo, foram igualmente
cobrados a título de IRPF no PTA no 10980.015126/2007-21.
Entretanto, durante os debates na sessão, convenci-me da ausência de necessidade
da referida diligência pelos motivos abaixo expostos.
Inicialmente, destaco que, como já evidenciado em outras oportunidades, entendo
que essa exigência possui caráter de penalidade, que conflita expressamente com o disposto no
art. 3o do CTN.
A esse respeito, retomo as lições de Ricardo Guastini1 sobre o fenômeno
interpretativo no Direito, assim como o próprio sentido da norma jurídica, in verbis: [a] norma é
um enunciado que constitui o produto do resultado da interpretação. Nesse sentido, as normas
são – por definição – variáveis dependentes da interpretação. O processo interpretativo é,

1 Guastini, Riccardo. Das fontes às normas. Trad. Edson Bini - Apresentação: Heleno Taveira Tôrres - São Paulo:
Quartier Latin, 2005.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

portanto, inerente a qualquer atividade jurídica, em especial ao processo decisional, tendo em
vista que é apenas a partir da atividade interpretativa que se torna possível a atribuição de sentido
ao dispositivo, de modo que a norma decorre necessariamente de uma interpretação.
A norma deve ser construída a partir da interpretação sistemática dos dispositivos
normativos, não bastando a análise isolada de um único preceito legal para que se chegue a uma
adequada formulação normativa. Nos dizeres de Eros Grau, não se interpreta o direito em tiras.2
Essa introdução é necessária para evidenciar que a natureza jurídica de uma
exigência não deve ser determinada pela nomenclatura utilizada pelo legislador, mas sim pela
análise do conjunto de suas caraterísticas e pelo respectivo enquadramento delas no
ordenamento.
Sendo assim, o fato de o legislador ter enquadrado a exigência como “imposto de
renda retido na fonte” não significa que ela tenha essa natureza, pois a natureza jurídica dessa
incidência será evidenciada pela análise dos seus elementos, principalmente se o que se visa
alcançar é a renda auferida.
Antes da edição da Lei no 8.981/95 (que foi fruto da conversão da Medida
Provisória no 812/94), a Lei no 8.541/92, em seu artigo 44, já determinava consequência similar à
prevista no art. 61 da Lei no 8.981/95, para os casos em que as receitas fossem consideradas
omitidas, por qualquer procedimento que implicasse redução indevida do lucro líquido. Em
decorrência disso, tais receitas omitidas seriam consideradas automaticamente recebidas pelos
sócios e tributadas de forma exclusiva na fonte. Confira-se:
Art. 44. A receita omitida ou a diferença verificada na determinação dos resultados das
pessoas jurídicas por qualquer procedimento que implique redução indevida do lucro
líquido será considerada automaticamente recebida pelos sócios, acionistas ou titular da
empresa individual e tributada exclusivamente na fonte à alíquota de 25%, sem prejuízo
da incidência do imposto sobre a renda da pessoa jurídica.(Revogado pela Lei no 9.249,
de 1995)
§ 1° O fato gerador do imposto de renda na fonte considera-se ocorrido no mês da
omissão ou da redução indevida.

A análise detida do dispositivo acima evidencia que ele era voltado para a
hipótese específica em que fosse constatada pelo Fisco a redução indevida do lucro líquido
(ponto de partida para apuração do lucro real), inclusive mediante a dedução indevida de
despesas. Ademais, o dispositivo presumia que tais valores seriam distribuídos ou repassados aos
sócios, razão pela qual foi instituída a referida exigência cumulativa do IRRF. Era o caso,
portanto, de cumulação entre a glosa das despesas consideradas indedutíveis e a previsão de
tributação de tais valores na fonte.
Interessante notar que o dispositivo supracitado se encontrava inserido no “Título
IV – Das Penalidades”, evidenciando o caráter sancionador da norma. Cabe destacar, ainda, que
o art. 44 da Lei no 8.541/92 esteve vigente enquanto também vigente o art. 61 da Lei no 8.981 (de
20 de janeiro de 1995), já que tal artigo foi revogado pela Lei no 9.249 de 26 de dezembro de
1995. É exatamente por isso que o art. 61 da Lei no 8.981/95 determinava que sua aplicação
estaria restrita aos casos não contemplados em normas especiais. Confira-se:

2 GRAU, Eros Roberto. Por que tenho medo dos juízes: a interpretação/aplicação do direito e os princípios. São
Paulo: Malheiros, 2016.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a
beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos
recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não,
quando não for comprovada a operação ou a sua causa, bem como à hipótese de que
trata o§ 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da referida
importância.
§ 3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.

Nesse ponto, é importante salientar que, no caso presente caso, a Recorrente alega
que os pagamentos efetuados ao Sr. Roberto Bertholdo também foram objeto de exigência de
IRPF, nos autos do processo administrativo fiscal registrados sob o n° 10980015126/2007-21, ou
seja, está havendo duplicidade de tributação. Compulsando os registros do Carf, verifico que na
sessão do dia 12 de maio de 2016 foi proferido o acórdão de no 2202-003.410, pela 2a Turma
Ordinária da 2a Câmara, o qual foi relatado da seguinte forma:
Em breves linhas, trata-se de Auto de Infração no qual se constituiu crédito de IRPF em
decorrência de acréscimo patrimonial a descoberto. Na mesma data foi lavrado Termo
de Sujeição Passiva Solidária. Intimados, o Contribuinte e a Responsável Solidária
impugnaram o Auto de Infração. A DRJ negou provimento às defesas, mantendo
integralmente o lançamento. Insatisfeitos, o Contribuinte e a Responsável Solidária
apresentaram Recurso Voluntário.
Feito o breve resumo, passamos ao relato pormenorizado do processo.
Tendo recebido ofício de juíz federal (fls. 166/168), determinando a instauração de
procedimento de fiscalização em desfavor do Contribuinte Roberto Bertholdo e outros,
o Delegado da Receita Federal emitiu o MPFF no 09.01.002006007639 (fl. 2), com o
objetivo de fiscalizar os lançamentos de IRPF para o período de 01/2002 a 12/2003. Em
anexo ao referido ofício judicial, foram entregues à autoridade administrativa dados
bancários do Contribuinte, obtido em sede de processo criminal.
No Termo de Início de Fiscalização (fls. 40/42), o Contribuinte foi instado a:
(i) comprovar a origem dos recursos depositados em contas bancárias; (ii) informar se
tinha outras contas bancárias tituladas por terceiros, nos quais constasse como cotitular
ou não Ao longo dos próximos meses foram emitidos diversos Termos de Intimação,
bem como o Contribuinte apresentou diversas respostas. Ainda foram emitidos MPFs
complementares, que permitiram a circularização da fiscalização para outras pessoas
indicadas nos depósitos ou nas respostas do Contribuinte.
Finalmente, em 12/11/2007, foi lavrado Auto de Infração (fls. 433/451) em desfavor do
Recorrente no qual se constituiu IRPF no valor de R$ 46.072,13 (quarenta e seis mil e
setenta e dois reais e treze centavos), além de multa de juros, em decorrência de
“Acréscimo Patrimonial a Descoberto”.

Em outras palavras, a mesma Autoridade Fiscal lavrou dois autos de infração: (i)
o primeiro para cobrança do imposto sobre a renda da pessoa física, beneficiária dos pagamentos
e (ii) o presente para exigência de imposto de renda retido na fonte em razão de pagamentos cuja
causa não foi comprovada. Ademais, durante os debates, restou evidenciado que a lavratura do
Auto de Infração para a exigência da pessoa física ocorreu antes da lavratura do auto de infração
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

ora analisado. Não haveria como prosperar dupla exigência para um mesmo acréscimo
patrimonial presumido.
Mais uma vez, a conclusão acima decorre da atividade interpretativa,
imprescindível diante de duas proposições jurídicas que prescrevem, para uma determinada
situação, duas consequências que reciprocamente se excluem. Registra-se, nesse ponto, que
mesmo na hipótese em que tal exclusão não é expressamente prevista, a conclusão é de que uma
repele a outra. Nesse sentido são as lições de Karl Larenz (1991)3, em que a “missão da
interpretação da lei é evitar a contradição entre normas, responder a questões sobre o concurso
de normas e concurso de regulações e delimitar, uma face às outras, as esferas de regulação,
sempre que tal seja exigível”.
Desse modo, é possível afirmar que o comando do artigo 61 da Lei no 8.981/95 já
foi concebido com alcance inferior àquele decorrente da exigência prevista no art. 42 da Lei no
9.430/96 (que fundamentou o Auto de Infração lavrado contra a pessoa física). Diante disso, o
art. 61, adotado pela fiscalização como fundamento do Auto de Infração, não poderia ser
aplicado cumulativamente nas autuações em que a fiscalização efetua outro lançamento para
exigir o imposto de quem foi beneficiado pelos pagamentos, ainda mais quando essa exigência
foi anterior à lavratura do Auto de Infração que exige o IRRF da fonte pagadora.
Como evidenciado durante os debates, essa exigência configuraria alteração dos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento. Não fosse
tal argumento o bastante, é importante trazer à discussão o caráter de penalidade dessas normas.
Explica-se: quando houve a revogação do art. 44 da Lei no 8.541/92, vários
contribuintes questionaram a aplicabilidade da retroatividade benigna aos seus casos, eis que tal
exigência se tratava de penalidade. O STJ, por diversas vezes, pronunciou-se no sentido de que a
exigência não tinha relação com a materialidade do imposto sobre a renda, mas visava penalizar
o contribuinte que omitiu renda tributável. Esse posicionamento foi mantido em ambas as turmas
da Primeira Seção:
“PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. DECISÃO AGRAVADA.
FUNDAMENTOS INATACADOS. PRECLUSÃO. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO
FISCAL. EMBARGOS. ART. 44 DA LEI 8.541/92. PENALIDADE. REVOGAÇÃO
PELA LEI 9.249/95. APLICAÇÃO DO ART. 106, II, DO CTN. RETROATIVIDADE
BENIGNA. 1. Os pontos não impugnados da decisão agravada tornam-se definitivos
por força da preclusão. 2. A discussão relativa à retroatividade da Lei 9.249/95, nos
termos do art. 106, II, do CTN, foi expressamente examinada no acórdão que julgou os
embargos de declaração na origem, o que afasta a ausência de prequestionamento
adotada como fundamento da decisão agravada. Agravo regimental provido para
conhecer do recurso especial nessa parte. 3. O art. 44 da Lei 8.541/92 não estabeleceu
critérios para o cálculo do imposto de renda, mas impôs penalidade ao
contribuinte que omitiu receita. Essa conclusão fica ainda mais evidente quando se
examina a própria estrutura da Lei 8.541/92, pois o dispositivo está inserido no
Título IV (“Das Penalidades”), Capítulo II (Da Omissão de Receitas). 4. Se o art.
44 da Lei 8.541/92 impunha penalidade no caso de omissão de receita, e tendo sido
o dispositivo revogado pelo art. 36 da Lei 9.249/95, deve ser obedecida a
retroatividade benigna prevista no art. 106, II, do CTN. 5. Agravo regimental
provido para conhecer do recurso especial apenas em parte e dar-lhe provimento”.
(AgRg no REsp 716.208/PR, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA,
julgado em 04/11/2008, DJe 06/02/2009).

3 LARENZ, Karl. Metodologia Da Ciência Do Direito. Trad. José Lamego. Lisboa: Fundação Calouste Gulbenkian,
2019.
Fl. 187
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO
ESPECIAL. AÇÃO ANULATÓRIA. IRPJ. BASE DE CÁLCULO. OMISSÃO DE
RECEITAS. REVOGAÇÃO DOS ARTS. 43 E 44 DA LEI 8.541/92. PENALIDADES.
RETROAÇÃO DA LEI MAIS BENIGNA. APLICABILIDADE. ART. 106 DO CTN.
PRECEDENTES DE AMBAS AS TURMAS QUE COMPÕEM A PRIMEIRA
SEÇÃO. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. FAZENDA PÚBLICA VENCIDA.
ENTENDIMENTO DA CORTE ESPECIAL DO STJ. 1. Posicionamento de ambas as
Turmas que compõem a Primeira Seção deste Tribunal no sentido de reconhecer a
retroatividade benigna (art. 106 do CTN) provocada pela revogação dos artigos 43 e 44
da Lei 8.541/92, que continham normas com caráter de penalidade e estabeleciam a
incidência em separado do imposto de renda sobre o valor da receita omitida. (...)”.
(AgRg no REsp 1106260/PR, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 23/02/2010, DJe 04/03/2010)

A exigência prevista no art. 61 da Lei no 8.981/95 também evidencia o seu caráter
de penalidade, uma vez que a materialidade da exigência não tem relação com acréscimo
patrimonial e sim com o fato de a fonte pagadora não ter demonstrado a causa ou o beneficiário
daquele pagamento. Sendo assim, o mesmo entendimento do STJ sobre o caráter de penalidade
do art. 44 da Lei no 8.541/92 deveria ser aplicado ao art. 61 da Lei no 8.981/95.
Há, portanto, clara violação ao art. 3o do CTN, pois o dispositivo ora questionado
estipula “consequência sancionatória para a conduta que contribui para inviabilizar a
identificação da causa ou do beneficiário de pagamento realizado pela pessoa jurídica. Com essa
natureza de penalidade, é impraticável o manejo da regra mediante o uso da técnica da
substituição tributária” (Minatel, 2006).4
Tanto é assim que a jurisprudência desta Corte sumulou o entendimento no
sentido de que a exigência prevista no art. 61 da Lei no 8.981/95 está sujeita a regra decadencial
prevista no art. 173, I, do CTN (Súmula Carf no 114). Ao analisar os acórdãos subjacentes a esse
entendimento, verifica-se que a inteligência da súmula levou em consideração o fato de que a
essa exigência decorre necessariamente dos procedimentos de fiscalização, não sendo possível
que o contribuinte antecipe a exigência que decorreria dos pagamentos sem causa ou a
beneficiários não identificados.
Em outras palavras, esse lançamento seria necessariamente de ofício, eis que
nunca haveria o caso de o contribuinte recolher espontaneamente esse “imposto”. Confira-se o
acórdão no 2301-004.531 (um dos acórdãos precedentes da Súmula Carf no 114), da sessão de 08
de março de 2016:
Por sua vez, o lançamento que versa sobre a falta de recolhimento do IRRF sobre
pagamentos sem causa ou operação não comprovada, nos expressos temos legais, é de
tributação exclusiva na fonte:
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a
beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos
recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não,
quando não for comprovada a operação ou a sua causa, bem como à hipótese de que
trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.

4 MINATEL. José Antônio. In Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza: Questões Pontuais do
Curso da APET. MARTINS, Ives Gandra da Silva. PEIXOTO, Marcelo Magalhães (coord.) São Paulo. Ed., 2006.
Fl. 188
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

Tal regime jurídico é incompassível com o pagamento antecipado, pois decorre, sempre,
de procedimentos investigatórios levados a efeito pela administração tributária, não
sendo razoável supor que a contribuinte, espontaneamente, promova pagamentos sem
explicitação da causa ou a beneficiários não identificados e, em razão disso, antecipe o
pagamento do imposto à alíquota de 35%. O lançamento só pode se dar de oficio, à luz
do art. 149 do CTN, sendo que o prazo decadencial é o definido no art. 173, I, do CTN.

Resta evidente que a materialidade atingida pelo art. 61 da Lei no 8.981/95
(pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado) não corresponde a acréscimo
patrimonial, tanto é assim que o contribuinte não conseguiria sequer realizar o lançamento para
posterior homologação. Trata-se, portanto, de sanção ao contribuinte que não evidenciou a causa
ou o beneficiário de seu pagamento.
Ademais, é importante refutar eventual argumento no sentido de se tratar de
substituição tributária. Em breve resumo, eis que esse tema não é necessário para o deslinde
dessa controvérsia, o substituto tributário não arca com o ônus econômico do tributo exigido, ao
contrário do que acontece nesse caso. O fato de o art. 61, §3o, da Lei no 8.981/95 determinar o
reajustamento da base de cálculo implica a necessária assunção do ônus econômico pelo
substituto, o que inviabiliza a interpretação dessa penalidade como técnica de substituição
tributária.
Não obstante esse impeditivo, a substituição tributária não teria o condão de
alterar a natureza da exigência do imposto sobre a renda. Não é demais lembrar que o
pagamento, quando muito, pode caracterizar receita para quem recebe – conceito distinto de
acréscimo patrimonial. Em outras palavras, o pagamento não constitui renda do beneficiário,
mas, no máximo, receita bruta. Em se tratando de pessoa jurídica, por exemplo, o lucro, se
houver, seria apurado em momento posterior, quando se apurasse o resultado da equação
“receitas menos despesas” (de forma simplificada). Inclusive, é possível que ao final dessa
operação apure-se prejuízo. Nesse caso, não haveria que se falar em imposto sobre a renda, uma
vez que não existiu renda.
Todavia, a verificação desses pontos é impraticável na hipótese prevista no caput
do art. 61 da Lei no 8.981/95, uma vez que ocorreria em momento posterior e apenas se fosse
possível identificar o beneficiário do pagamento, o que não é o caso da hipótese normativa.
Diante desse cenário, evidencia-se, novamente, o caráter sancionatório da medida. Sendo assim,
mesmo que se ignorassem todos os argumentos acima, a interpretação dessa exigência como
técnica de substituição tributária teria sentido apenas se o tributo tivesse materialidade
relacionada à receita (tal como a contribuição ao PIS e à Cofins).
O imposto sobre a renda, cuja materialidade pressupõe o confronto de receitas e
despesas, não admitiria que a exigência recaísse apenas sobre a suposta receita (decorrente da
presunção de que o pagamento seria receita para quem o recebeu). O fato de ser a causa ou o
beneficiário não identificados não é suficiente para tentar alcançar a receita, em vez de a renda.
Caso fosse a intenção do legislador instituir um imposto sobre a renda nesse caso, deveria ter
instituído uma tributação com base em lucro arbitrado, justamente em razão do desconhecimento
da origem e das despesas que seriam confrontadas com a receita supostamente omitida pelo
beneficiário do pagamento e não ignorado a parte negativa do aspecto material do imposto (as
despesas).
Em síntese, não vejo como interpretar a norma extraída do art. 61 Lei no 8.981/95
como técnica de substituição tributária para exigência de imposto sobre a renda.
Fl. 189
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

Em virtude do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário para
afastar a exigência.

É o que se reproduz do voto do Relator original.

(assinado digitalmente)

Gisele Barra Bossa - Redatora ad hoc

Declaração de Voto
Conselheira Gisele Barra Bossa.
1.
Em que pese o bem fundamentado voto da i. relatora, no presente caso a
acompanhei pelas conclusões, juntamente com os Conselheiros Allan Marcel Warwar Teixeira,
Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto, para fins de dar provimento ao
Recurso Voluntário da contribuinte, pois a ratio decidendi central para fins de afastar a exigência
do IRRF à alíquota de 35% está calcada essencialmente em três aspectos: (i) uma vez
identificado o beneficiário e demonstrada a ocorrência da operação (efetivo pagamento), não há
que se falar em incidência do IR-Fonte nos termos do artigo 61, da Lei no 8.981/1995 - a
natureza jurídica do pagamento não tem relevância; (ii) no caso concreto, há fortes indícios da
ocorrência de bis in idem; e (iii) o artigo 61, §1o, da Lei no 8.981/1995, não distingue as figuras
dos terceiros e dos sócios, trata-se de disciplinamento excepcional em que devem ser
consideradas as disposições contidas no artigo 128, do CTN.
2.
Cumpre consignar que, a autuação tem como objeto a exigência do
Imposto de Renda Retido na Fonte, que é regulamentado pelos artigos 674 e 675 do Decreto
no 3000/1999 (RIR/99) e artigo 61 da Lei no 9.891/1995, verbis:
Lei no 8.981/1995
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas
a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou
aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou
Fl. 190
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10980.016846/2007-11

não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa, bem como à hipótese
de que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da referida
importância.
§ 3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.
Decreto no 3000 (RIR/99)
Art. 674. Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de
trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a
beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais (Lei no
8.981, de 1995, art. 61).
§ 1o A incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos efetuados
ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados
ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa (Lei no 8.981, de
1995, art. 61, § 1o).
§ 2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância (Lei
no 8.981, de 1995, art. 61, § 2o).
§ 3o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 3o).
Art. 675. A falta de identificação do beneficiário das despesas e vantagens a que se
refere o art. 622 e a sua não incorporação ao salário dos beneficiários, implicará a
tributação exclusiva na fonte dos respectivos valores, à alíquota de trinta e cinco por
cento (Lei no 8.383, de 1991, art. 74, § 2o, e Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 1o).
§ 1o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 3o).
§ 2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância (Lei
no 8.981, de 1995, art. 61, § 2o)”. (grifos nossos).
3.
A partir da leitura dos dispositivos acima, especificamente o artigo 61 da
Lei no 9.891/1995, verifica-se que existem duas hipóteses para a cobrança de IRRF: (i)
pagamentos a beneficiários não identificados (caput) e (ii) pagamentos cuja operação ou causa
não for comprovada (prevista pelo §1o).
4.
Da leitura dos dispositivos supra, conclui-se que cabe ao contribuinte, e
não às autoridades fiscais, o ônus de comprovar/identificar os beneficiários e a ocorrência da
operação ou causa dos pagamentos.
5.
Caso a escrituração contábil e fiscal não permita a identificação dos
beneficiários e o sujeito passivo não seja capaz de identificá-los, aplica-se o disposto no caput do
artigo 61 da Lei no 8.981/1995. Nesse caso, a cobrança de IRRF à alíquota de 35% é legítima em
razão da impossibilidade de se apontar e tributar o verdadeiro titular dos rendimentos. Sem a
identificação do beneficiário não há como rastear os pagamentos de forma a permitir que a
autoridade fiscal apure eventual omissão de receitas.
6.
Diante dessa hipótese, o Fisco deve demonstrar que o contribuinte se
recusou a identificar os beneficiários, ou ainda, que os beneficiários não são idôneos, como é o
caso de receptoras que sejam empresas de fachada.
Fl. 191
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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7.
Registre-se que, no caso concreto, é incontroverso o fato dos beneficiários
serem identificados. E, diante da hipótese de os pagamentos serem efetuados para terceiros ou
sócios, acionistas ou titulares, nos cabe averiguar a causa ou a efetiva ocorrência da
operação, conforme disposto no artigo 61, §1o, da Lei no 9.891/95.
8.
Note-se que, a comprovação da causa ou operação dos pagamentos
prevista nesse dispositivo, não possui as mesmas exigências da comprovação de necessidade
no caso de glosa de despesas (artigo 299, do RIR5). Não se pode confundir a não comprovação
dos requisitos para fins de dedução dos dispêndios (causa para glosa) com a inocorrência de
causa ou da operação em si.
9.
Uma vez identificado o beneficiário e demonstrada a ocorrência da
operação (efetivo pagamento), não há que se falar em incidência do IR-Fonte nos termos do
artigo 61, da Lei no 8.981/1995.
10.
Diferente do caso da glosa de despesa, a natureza jurídica do pagamento
não tem relevância. Pouco importa se a causa do pagamento é ligada ou não a atividade da
empresa, se são atividades comuns à determinado segmento empresarial e/ou têm relação com o
objeto social constante do contrato ou estatuto social.
11.
Assim sendo, por que o legislador incluiu a hipótese de pagamento sem
causa? Na prática, tal requisito é importante para determinar se os valores recebidos pelo
beneficiário estão sujeito à tributação ou se configuram mera transferência patrimonial,
que se encontra fora o âmbito de incidência do IR. O legislador não colocou em pauta a
licitude ou ilicitude da causa do pagamento para fins de incidência do IRRF.
12.
Sobre esse aspecto, são cirúrgicas as colocações do Ricardo Mariz de
Oliveira6 quando afirma que:
“ [...] se a incidência do imposto de 35% na fonte não pressupõe a existência de
ilicitude, mas pode abrange-la, também não ocorre necessariamente em todos os
casos em que haja a prática de um crime ou de outra ilegalidade, mas apenas
naqueles em que a saída de recursos do caixa da fonte pagadora se dê nas circunstâncias
descritas no artigo 61, isto é, quando não haja identificação do beneficiário do
pagamento ou não comprovação da respectiva causa. Isto é assim porque a licitude ou
ilicitude não compõe a descrição das hipóteses de incidência da norma desse artigo,
necessárias e suficientes para o nascimento da obrigação correspondente.

5 Os requisitos para a dedutibilidade de despesas estão previstos no artigo 299 do RIR/99.
Confira-se: “Artigo 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias às atividades da
empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o - São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela
atividade da empresa.
§ 2o - As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da
empresa.
§ 3o - O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual for a designação
que tiverem.”
6 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. 6. Tributação em Torno de Atos Ilícitos. In: ADAMY, Pedro Augustin,
FERREIRA NETO, Arthur M. Tributação do Ilícito. São Paulo: Malheiros, 2018, p. 125 e ss.
Fl. 192
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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[...] o lançamento previsto no artigo 61 da Lei 8.981 somente é cabível quando não seja
possível ao fisco exercer a competência tributária relativa ao pagamento ou à entrega
em virtude da absoluta impossibilidade de identificação do beneficiário e de
comprovação da operação e da respectiva causa. (grifos nossos)
13.
O doutrinador passa a trazer exemplos concretos e faz questão de
consignar que: “o fato de o objeto, a causa ou o motivo do contrato ser ilícito ou irreal é
irrelevante e não determina a incidência dessa norma, desde que a competência tributária
possa ser exercida sobre o beneficiário do pagamento comprovado, e também sobre a fonte se
houver imposto devido por este regime”.
14.
Ademais, mostra-se relevante e complementar o estudo realizado por Luis
Henrique Marotti Toselli7, onde consigna expressamente ser “a ausência de identificação para
quem pagou, e não a que título que pagou, a hipótese de incidência da responsabilidade
tributária pela retenção do IR-Fonte”. Vejamos os seguintes trechos:
“Realmente a não comprovação da necessidade do dispêndio pela fonte pagadora (fato
este que motiva a glosa), somada à hipótese de não identificação do destinatário do
pagamento, evita o conhecimento de quem auferiu o rendimento correspondente. Nessa
situação, é evidente que a pessoa jurídica que efetua os pagamentos possui relação
direta com o fato gerador do imposto sobre a renda, afinal é ela que transfere a riqueza
tributável. É dever, contudo, da fonte pagadora identificar individualmente os
beneficiários das vantagens concedidas, sob pena de sujeição passiva por
responsabilidade.
(...)
Ajeitando-se na estrutura lógica no qual inserido, cumpre observar que o artigo 61 da
Lei no 8.981/1995 continua tendo o propósito de evitar que empresas sejam utilizadas
como “ponte” ou como fonte de pagamentos (ainda que sem causa) que não permitam
identificar os efetivos beneficiários, inibindo, com isso, o rastreamento do destino da
renda e sua tributação.
É a ausência de identificação para quem pagou, e não a que título que pagou, a
hipótese de incidência da responsabilidade tributária pela retenção do IR-Fonte.
Isso porque a ilicitude da causa, por si só, jamais poderia constar no antecedente
da norma legal de incidência tributária sobre a renda (lembra-se do non olet), até
mesmo porque tributo não constitui sanção.
É por isso que a aplicação dos artigos 61 e 62 da Lei no 8.981/1995, segundo nosso
ponto de vista, está restrita às hipóteses de pagamentos, ainda que já glosados por
falta de comprovação de causa, para beneficiários não identificados.
A causa, conforme exaustivamente abordado, é irrelevante para fins de tributação
da renda. Ainda que ilícita, não impede a cobrança por parte daquele que dispôs
de seus efeitos econômicos.
O mesmo, porém, não ocorre com a não identificação do beneficiário. Se a pessoa
jurídica (fonte pagadora) não informa para quem concedeu a vantagem ou para quem
entregou recursos, impedindo, com isso, que o verdadeiro titular dos rendimentos seja
apontado, legítima a imputação da tributação pelo IR-Fonte.” (grifos nossos)

7 TOSELLI, Luis Henrique Marotti. A tributação da “propina”, efeitos penais e práticas adotadas pela fiscalização”.
In: BOSSA, Gisele Barra; RUIVO, Marcelo Almeida (Coordenadores). Crimes Contra Ordem Tributária: Do Direito
Tributário ao Direito Penal. São Paulo: Almedina, 2019, p. 121-148.
Fl. 193
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-003.826 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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15.
Logo, em se comprovando que existe uma causa ao pagamento, não se
aplica a tributação do IRRF prevista no 61, §1o, da Lei no 9.891/95, sob pena de clara violação ao
artigo 3o, do CTN8.
16.
Importante salientar que, a inaplicabilidade da tributação de IRRF nesse
caso não significa deixar de tributar esses valores. Diante da constatação desses pagamentos,
deve a fiscalização averiguar se os receptores declararam corretamente tais pagamentos e se os
valores foram oferecidos à tributação, autuando eventual omissão de receitas.
17.
Não há dúvidas de que essa dinâmica procedimental vem sendo seguida
pelas doutas autoridades fiscais. In casu, conforme constou do próprio voto condutor, há fortes
indícios da ocorrência de bis in idem – tendencialmente, até pela datas envolvidas, os valores
cobrados a título de IRRF, em relação aos pagamentos efetuados ao Sr. Roberto Bertholdo,
foram igualmente cobrados a título de IRPF no PTA no 10980.015126/2007-21.
18.
A eventual tributação de uma renda na pessoa física (beneficiária dos
pagamentos), que está potencialmente sujeita a uma tributação exclusiva na fonte, configura
inquestionável bis in idem. O caráter sancionatório do artigo 61, da Lei no 9.891/95, mostra-se
patente! E, também sob esse aspecto, merece ser afastada a exigência do IRRF à alíquota de
35%.
19.
Por fim, cabe registrar que, o artigo 61, §1o, da Lei no 8.981/1995, não
distingue as figuras dos terceiros e dos sócios.
20.
Embora o instituto da responsabilidade tributária, via de regra, tenha como
pressuposto o contribuinte principal arcar com ônus do tributo e, no caso de retenção na fonte,
esse ônus seja imposto à fonte pagadora (não contribuinte), estamos diante de disciplinamento
excepcional em que devem ser consideradas as disposições contidas no artigo 128, do CTN.
Confira-se o seu teor:
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso
a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da
respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a
este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
21.
Como se depreende do texto legal acima transcrito, faz-se necessária uma
lei (mais especificamente, uma lei ordinária) para estabelecer a responsabilização tributária de
terceiros, já que, de acordo com o princípio da legalidade, “ninguém será obrigado a fazer ou
deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei” – artigo 5o, inciso II, da CF/88.
22.
Nesse sentido, explica Hugo de Brito Machado9 que: “denomina-
se responsável o sujeito passivo da obrigação tributária que, sem revestir a condição de

8 "Art. 3o Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada".
9 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 40 ed. São Paulo: Malheiros, 2019, p. 159.
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contribuinte (...), tem seu vínculo com a obrigação decorrente de dispositivo expresso da lei”.
Note-se que, a referida vinculação não é pessoal e direta, pois, se assim fosse, configurar-se-ia a
condição de contribuinte e não de mero sujeito passivo indireto.
23.
Por conseguinte, pode a lei nomear um terceiro (no dispositivo não há
restrições), vinculado ao fato gerador da obrigação, para atribuir-lhe a responsabilidade de
maneira exclusiva, caso em que aquele atuará como substituto tributário, ou meramente supletiva
(solidária ou subsidiária).
24.
Em termos práticos, como a lei ordinária aqui em análise não distinguiu as
figuras dos terceiros e dos sócios, não cabe ao intérprete fazê-lo para, de qualquer forma, afastar
a exigência do IRRF.
25.
Diante das razões supra, voto sentido de dar provimento ao Recurso
Voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Gisele Barra Bossa

Fl. 195
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