Tribunal: CARF
Processo: 16327.901190/2009-88
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS ALBERTO DA SILVA ESTEVES
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-30
Data de publicação: 2021-01-03

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 15/02/2005
ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
PRECLUSÃO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa aduzidos apenas em sede de Voluntário, pois a autoridade julgadora de primeira instância não se manifestou quanto a eles. Configurada a preclusão processual.
DILIGÊNCIA FISCAL. FINALIDADE.
A diligência é ferramenta posta a disposição do julgador para dirimir dúvidas sobre fatos relacionados ao litígio no processo de formação de sua livre convicção motivada. . Não visa, portanto, suprir a inércia probatória das partes.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 15/02/2005
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/ CERTEZA, LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO/ ÔNUS DA PROVA
A apresentação de DCTF retificadora anteriormente à prolação do Despacho Decisório não é condição para a homologação das compensações. Contudo, a referida declaração não tem o condão de, por si só, comprovar o crédito. É do contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito pleiteado através de documentos contábeis e fiscais revestidos das formalidades legais.
Recurso Voluntário Negado.

Inteiro teor:
S3-TE02
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.901190/2009-88
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3002-001.477 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
30 de setembro de 2020
Recorrente
CITIBANK LEASING S A ARRENDAMENTO MERCANTIL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 15/02/2005
ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
PRECLUSÃO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa aduzidos apenas em sede de
Voluntário, pois a autoridade julgadora de primeira instância não se manifestou
quanto a eles. Configurada a preclusão processual.
DILIGÊNCIA FISCAL. FINALIDADE.
A diligência é ferramenta posta a disposição do julgador para dirimir dúvidas
sobre fatos relacionados ao litígio no processo de formação de sua livre
convicção motivada. . Não visa, portanto, suprir a inércia probatória das partes.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 15/02/2005
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/ CERTEZA, LIQUIDEZ DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO/ ÔNUS DA PROVA
A apresentação de DCTF retificadora anteriormente à prolação do Despacho
Decisório não é condição para a homologação das compensações. Contudo, a
referida declaração não tem o condão de, por si só, comprovar o crédito. É do
contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito pleiteado
através de documentos contábeis e fiscais revestidos das formalidades legais.
Recurso Voluntário Negado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do Colegiado, por voto de qualidade, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, somente quanto aos argumentos de defesa já suscitados e
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.901190/2009-88
Fl. 152
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 16327.901190/2009-88

em rejeitar a proposta de diligência apresentada pela conselheira Sabrina. Vencidas as
conselheiras Sabrina Coutinho Barbosa e Mariel Orsi Gameiro. No mérito, por unanimidade de
votos, acordam em negar provimento ao Recurso Voluntário. As conselheiras Sabrina Coutinho
Barbosa e Mariel Orsi Gameiro acompanharam o relator pelas conclusões.

(assinado digitalmente)
Larissa Nunes Girard - Presidente.

(assinado digitalmente)
Carlos Alberto da Silva Esteves - Relator.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Nunes Girard
(Presidente), Sabrina Coutinho Barbosa, Mariel Orsi Gameiro e Carlos Alberto da Silva Esteves.

Relatório
Transcreve-se relatório do Acórdão recorrido, por bem retratar as vicissitudes do
presente processo:

“1. Trata o presente processo de Declaração de Compensação apresentada
pelo
Contribuinte
em
meio
eletrônico
(PER/DCOMP
no
18440.10412.151205.1.3.04-8722), na data de 15/12/2005, pela qual pretende
quitar os débitos declarados no referido documento, com supostos créditos
decorrentes de recolhimento indevido realizado por meio do Darf de
15/02/2005, no valor de R$ 586.709,62 (código de receita: 7987).
2. Apreciando o pedido formulado, a Delegacia da Receita Federal do Brasil
circunscricionante, quanto à arrecadação/cobrança, emitiu o Despacho
Decisório de fls. 20, datado de 18/02/2009, no qual pronunciou-se pela NÃO
HOMOLOGAÇÃO, por inexistência de crédito, da compensação declarada.
3. Cientificada da solução dada à declaração de compensação apresentada, a
Insurgente, por intermédio de representante legal, interpôs a Manifestação de
Inconformidade de fls. 02/11, tempestivamente, conforme fls. 63, com a juntada
de documentos de fls. 12/62 (procuração, documentos societários, documentos
representante, cópia do DD, cópia do Per/Dcomp, cópia da Dacon Trimestral
1/2005, comprovante de arrecadação, livro razão –movimento mensal e DCTF
Retificadora), por intermédio dos seguintes argumentos, em síntese.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
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3.1. Ainda que tenha deixado de informar o valor correto em Declaração de
Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) retificadora [R$ 558.331,56],
vez que na original constou o valor equivocado [R$ 586.709,62], houve
recolhimento superior ao quantum devido – apurado em balancete mensal, no
período de janeiro/2005 para a Cofins, conforme Demonstrativo de Apuração
de Contribuições Sociais (Dacon) que anexa.
3.2. O montante do crédito que alega possuir perfaria R$ 28.378,06 (vinte e
oito mil e trezentos e setenta e oito reais e seis centavos).
3.3. Ademais, sustentando tratar-se de erro de fato, suscita jurisprudência
administrativa do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf).”

Em sequência, analisando as argumentações e os documentos da contribuinte, a
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo I (DRJ/SPOI) julgou
improcedente a Impugnação, por decisão que possui a seguinte ementa:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Data do fato gerador: 15/02/2005
DCOMP. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR.
Considerando que o DARF indicado no Per/Dcomp (Pedido de Ressarcimento
ou Restituição / Declaração de Compensação) como origem do crédito foi
totalmente utilizado para quitar outro débito do Contribuinte, a compensação
não poderá ser homologada.
VERDADE MATERIAL.
É requisito indispensável ao reconhecimento da compensação não homologada
a comprovação dos fundamentos da existência e a demonstração do montante
do crédito que lhe dá suporte, sem o que não pode ser admitida. A mera
alegação da existência do crédito, desacompanhada de elementos cabais de
prova quanto aos motivos determinantes das alterações nos débitos confessados
originalmente por intermédio da DCTF, não é suficiente para reformar a
decisão não homologatória de compensação.

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Cientificada dessa decisão, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fl.
77/89), no qual requereu a reforma do Acórdão recorrido, repisando os argumentos já
manifestados e acrescentou o novo argumento de que o valor pago a maior teria ocorrido pela
inclusão indevida do lucro da alienação de bens arrendados na base de cálculo da contribuição.
Não juntou nenhum novo documento.

É o relatório, em síntese.

Fl. 154
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 16327.901190/2009-88

Voto
Conselheiro Carlos Alberto da Silva Esteves - Relator
O Crédito Tributário contestado no presente processo encontra-se dentro do limite
de alçada das Turmas Extraordinárias, conforme disposto no art. 23-B do RICARF.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de
admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento.
Entendo que a questão fundamental a ser decidida no presente julgamento se
refere ao direito probatório em processos administrativos fiscais.
O art. 373 do Código de Processo Civil (CPC) estabelece que o ônus da prova
incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito, e ao réu, quanto à existência de fato
impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Ou seja, em regra, incumbe à parte
fornecer os elementos de prova das alegações que fizer, visando prover o julgador com os meios
necessários para o seu convencimento, quanto à veracidade do fato deduzido como base da sua
pretensão.
Seguindo essa mesma linha, o art. 36 da Lei no 9.784, de 1999, que regula os
processos administrativos federais, dispõe que cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha
alegado.
Quanto ao processo administrativo fiscal, o art. 16 do Decreto 70.235/72 assim
estabelece:

Art. 16. A impugnação mencionará:
I - omissis
.........................................................................................................
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Inciso com redação dada pela
Lei no 8.748, de 9/12/1993)
.........................................................................................................
§ 1° omissis
.........................................................................................................
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluíndo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira - se a fato ou a direito superveniente;
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
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c) destine - se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
(Parágrafo acrescido pela Lei no 9.532, de 10/12/1997)
.........................................................................................................

Como se percebe dos dispositivos citados, o dever de provar incumbe a quem
alega. Assim, creio que o ônus da prova atua de forma diversa em processos decorrentes de
lançamento tributário e processos decorrentes de pedido de restituição, ressarcimento e
compensação. Nestes, cabe ao contribuinte provar a liquidez e a certeza do seu crédito, naqueles,
cabe ao fisco provar a ocorrência do fato gerador.
Por certo, não se pode olvidar do Princípio da Verdade Material, que norteia o
processo administrativo, devendo o julgador buscar o esclarecimento dos fatos, adotando as
providências necessárias no sentido de firmar sua convicção quanto a verdade real. Contudo, a
atuação do julgador somente pode ocorrer de forma subsidiária à atividade probatória, que deve
ser desempenhada pelas partes.
Assim, não pode o julgador usurpar a competência da autoridade fiscal e intentar
produzir provas, que validem um lançamento fiscal fracamente instruído, assim como, lhe é
vedado desincumbir, pela sua atuação ativa no processo, o sujeito passivo de trazer aos autos o
conjunto probatório mínimo necessário para comprovar o seu direito creditório.
Dessa forma, a busca pela verdade material não pode ser entendida como
ilimitada. Em realidade, nenhum Princípio é soberano e outros também regem o processo
administrativo, tais como: os Princípios da Celeridade, Imparcialidade, Eficiência, Moralidade,
Legalidade, Segurança Jurídica, dentre outros. Por conseguinte, será lastreado nas circunstâncias
fáticas do caso concreto, que o julgador deverá ponderar e sopesar a influência de cada um dos
diversos Princípios, visando a maior justeza em seu julgamento.
Outro ponto nodal sobre a mesma matéria refere-se ao momento para a
apresentação de provas. Como é cediço, a autoridade fiscal tem como limite temporal para a
juntada de provas, usualmente, a lavratura do Auto de Infração. Em contrapartida, o sujeito
passivo está limitado, em regra, ao momento de instauração da fase litigiosa do processo, isto é,
quando da apresentação de sua Impugnação/Manifestação de Inconformidade, sob pena de
preclusão, conforme o § 4o do art. 16 do Decreto 70.235/72.
Entretanto, o próprio dispositivo citado enumera três circunstâncias, as quais
permitiriam ao contribuinte carrear provas aos autos em outro momento processual: a) fique
demonstrado a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b)
refira-se a fato ou a direito superveniente e c) destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos.
Considerando-se os Princípios da Igualdade, Moralidade, Imparcialidade e o da
Verdade Material, entendo, data venia, que as exceções dispostas só podem ser validamente
consideradas se estendidas a ambas as partes.
A jurisprudência desse Conselho mostra que, em várias ocasiões, tem-se admitido
a juntada de provas em fase posterior àquela definida na legislação e em circunstâncias diversas
daquelas exceções legais, que afastam a preclusão. Tudo em nome do Princípio da Verdade
Material. Creio que isso é possível, legal, justo e desejável. Entretanto, somente em condições
bastante específicas. Entendo que somente deve-se admitir tais provas, quando no momento
oportuno, o sujeito passivo já tenha carreado aos autos provas mínimas do que alega. Importante
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
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frisar que não basta ter apresentado documentos, que não guardam nenhum valor probatório no
caso concreto analisado, há que ter sido juntado na Impugnação/Manifestação de
Inconformidade um conjunto probatório mínimo. Assim, as provas excepcionalmente juntadas
de forma extemporâneas são aceitáveis, quando apenas reforçam o valor probatório do material
já anteriormente apresentado.
Agir de forma diversa, aceitando qualquer tipo de prova, em qualquer
circunstância, sem que tenha sido apresentado um conjunto probatório no momento fatal
definido em lei, a fim de privilegiar a verdade material, significaria, data venia, se emprestar
uma força absoluta e soberana a um Princípio em detrimento aniquilar dos outros. Ademais,
estaria-se diante de uma verdadeira derrogação do § 4o do art. 16 do Decreto 70.235, realizada
pelo intérprete e aplicador da norma, pois, na prática, o seu disposto não seria aplicado em
hipótese alguma, excluindo-o do ordenamento jurídico, fato que somente poderia ser realizado
por lei.
Ainda sobre o mesmo tema, deve-se tecer alguns comentários sobre o valor
probatório do material eventualmente apresentado. Como consignei acima, não basta a juntada
de documentos, estes devem possuir valor probatório, mínimo que seja, considerando-se as
vicissitudes do caso concreto posto em análise. Assim, determinado documento pode guardar
conteúdo probatório das alegações em um processo e, em outro, não se configurar prova.
Por certo, em regra, as declarações fiscais transmitidas pelo contribuinte, assim
como, seus registros contábeis, fazem prova em seu favor. Porém, esses elementos, para
possuírem algum valor probatório, devem ter sido elaborados segundo os ditames legais e em
época apropriada.
Vejamos, por exemplo, a DCTF retificadora. Como vem se manifestando,
reiteradamente, este Conselho, a apresentação da DCTF retificadora antes da transmissão do
pedido de compensação, em casos de pagamento indevido ou a maior, ou mesmo antes da
ciência do Despacho Decisório, não é condição para a homologação da compensação pleiteada,
pois o direito creditório não surge com a declaração, mas com o efetivo pagamento indevido ou a
maior. Entretanto, a mera apresentação da DCTF retificadora não tem o condão de, por si só,
comprová-lo.
Nessa linha, outras declarações prestadas à RFB, tais como DIPJ e Dacon,
poderiam fazer prova da veracidade dos dados registrados na DCTF retificadora, desde que
transmitidas antes do Despacho Decisório e se possuíssem informações compatíveis com o
conteúdo da retificadora. Então, nesse caso, a juntada de outras declarações ao processo se
constituiria num conjunto com força probatória, ainda que relativa e, por isso mesmo, não
afastaria a discricionariedade do julgador perquirir sobre outros elementos, visando firmar sua
convicção. De forma diversa, deveriam ser consideradas essas mesmas declarações se fossem
transmitidas extemporaneamente, pois não passariam de documentos sem nenhum valor
probatório.
Assim, registros contábeis, que não estejam revestidos das formalidades legais ou
que não se possa confirmar tais requisitos, não se constituem prova.
Essas considerações são de crucial importância para avaliação da caracterização
de determinada prova como reforço da anteriormente apresentada e, consequentemente, da
possibilidade de sua aceitação. Mormente, a análise das especificidades de cada caso concreto é
o que deve pautar o julgador nesse desiderato, não obstante, sem se afastar do norte lógico-
jurídico que deve alicerçar sua decisão.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 16327.901190/2009-88

No presente caso em análise, a ora recorrente restringiu-se apenas a fazer
alegações sobre possuir o suposto crédito e a trazer cópias da DCTF e da Dacon para sustentar
sua pretensão. Contudo, há que se ressaltar que ambas as declarações não fazem prova a favor da
contribuinte, pois tratam-se de retificadoras transmitidas após a ciência do Despacho Decisório
denegatório. Além disso, junto ao recurso inicial da lide, o sujeito passivo juntou cópia do
“balancete de janeiro”, porém sem tecer nenhum comentário sobre a sua função no desígnio de
comprovar a lisura do crédito controvertido. Portanto, por entender correta a decisão de piso,
reproduzo excerto do voto condutor do Acórdão recorrido que torna cristalina a questão
probatória dos autos:
“8.14. Destarte, repise-se, a nova apuração da contribuição tida como devida,
demonstrada por intermédio da DCTF Retificadora, do Livro Razão –
Movimento Mensal e da Dacon Retificadora, sem que esteja acompanhada dos
elementos (operações/equívocos) que conduziram à alteração do quantum
devido e consequente retificações (DCTF e Dacon), nada comprova quanto ao
direito que a Insurgente alega deter.”
(grifo nosso)
Ulteriormente, a recorrente surpreende trazendo nova argumentação em seu
Recurso Voluntário:
“11. Resta claro e patente pelo demonstrativo da composição da base de
cálculo da COF1NS, que a Requerente incluiu indevidamente na base o lucro
na alienação de bens arrendados no montante de R$ 225.045,32.
12. Tal receita não deve ser incluída na base, pois para as arrendadoras o bem
arrendado é contabilizado no ativo permanente, conforme dispõe o art. 3o da
lei 6.099/74:
"Art. 3o Serão escriturados em conta especial do ativo imobilizado da
arrendadora os bens destinados a arrendamento mercantil."
13. Assim, não há que se falar, como pretende a Autoridade Julgadora, que a
Requerente não comprovou a alterações na base de cálculo da COFINS, uma
vez que está claro que foram tributadas de forma indevida as receitas de
alienação de bens arrendados, acarretando em um pagamento indevido ou a
maior que o devido, objeto da presente discussão.
14. Destaca-se também o disposto na Lei 9.718/98, que isenta a tributação dos
ganhos na alienação de bens do ativo permanente (artigo 3o, §2o, inciso IV, da
Lei n. 9.718/98).”

Primeiro, observa-se claramente que o recurso interposto suscita um novo
argumento e, portanto, inova quanto a sua defesa. Por óbvio, a tese defendida neste momento
processual, a inclusão indevida do lucro na alienação de bens arrendados na base de cálculo da
contribuição, não foi objeto de exame pela Delegacia de Julgamento, assim, restando impossível
a sua apreciação por esta turma, sob pena de incorrer em vedada supressão de instância. Por
outro lado, conforme o disposto no art. 16 do Decreto no 70.235/72, a Impugnação/Manifestação
de Inconformidade deve conter todos os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,
ficando precluso, a partir daí, o direito de o fazer.
Já pude manifestar-me nesse sentido em outros julgados, como, por exemplo, no
Acórdão no 3002-000.792:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Fl. 158
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 16327.901190/2009-88

Data do fato gerador: 20/01/2003
ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
PRECLUSÃO.
Não se conhecem dos argumentos de defesa aduzidos apenas em sede de
Voluntário, pois a autoridade julgadora de primeira instância não se
manifestou quanto a eles. Configurada a preclusão processual.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI Data do
fato gerador: 20/01/2003 PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. MERO ERRO NO
PREENCHIMENTO DE DECLARAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
Demonstrado, na diligência determinada pela primeira instância, que as
informações prestadas na DCTF retificadora encontram-se em harmonia com
os valores registrados no LRAIPI, fica comprovada a não ocorrência do erro
alegado.
Recurso Voluntário Negado.
(grifo não original)
Ademais, mesmo se fosse superada essa questão impeditiva da inovação, ainda
assim, com melhor sorte não contaria a recorrente. Da simples análise da singela planilha
elaborada pela apelante, constata-se que a suposta inclusão incorreta de cerca de 225 mil reais na
base de cálculo da contribuição, considerando-se as alíquotas vigentes, não poderia acarretar um
pagamento a maior de, aproximadamente, 28,5 mil reais de COFINS.
Com efeito, a explicação sobre a gênese do crédito reivindicado não guarda
verossimilhança com a matemática elementar dos autos. Não se está aqui afirmando que o direito
material colacionado pela recorrente esteja errado, mas que sua mera citação, sem a devida
demonstração e comprovação, não traz a liquidez e a certeza devida ao crédito pretendido.
Por fim, quanto à solicitação recursal de diligência, importa salientar que a
diligência é determinada quando o colegiado entende que o processo não está em condições de
ser julgado, necessitando de novos elementos ou providências. Não se trata, portanto, de medida
tendente a suprir a falta de produção de provas por aquele que teria a obrigação de apresentá-las.
A baixa do processo em diligência, então, é meramente uma possibilidade. Em
realidade, não poderia ser diferente, pois deve sempre existir a liberdade para o julgador formar
sua livre convicção motivada. Logo, por isso, rejeito o pedido recursal.
Assim, por todo o exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso
Voluntário.
(assinado digitalmente)
Carlos Alberto da Silva Esteves

Fl. 159
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3002-001.477 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 16327.901190/2009-88

Fl. 160
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