Tribunal: CARF
Processo: 10850.721137/2013-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WALKER ARAUJO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-02-19
Data de publicação: 2020-04-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 31/10/2007
PER/DCOMP. PRAZO DE DECADÊNCIA PARA LANÇAMENTO. INAPLICABILIDADE.
As regras de decadência para a efetivação do lançamento tributário (art. 150, § 4o e art. 173, ambos do CTN) não se aplicam à análise administrativa que visa apurar a liquidez e certeza do crédito solicitado em pedido de restituição do contribuinte. Em se tratando de tributo não cumulativo, o exame compreende os créditos e os débitos gerados nos períodos a que se refere o pedido, podendo a autoridade fiscal reconstituir, com o propósito de atestar a autenticidade, ou não, do pedido, a apuração.
CRÉDITOS DA NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
Considera-se insumo, para fins de crédito das contribuições (PIS/COFINS) as aquisições de produtos e serviços essenciais ou relevantes para o desenvolvimento das atividades fins do contribuinte (produção, industrialização, comercialização e prestação de serviços), conforme decidido no REsp 1.221.170/PR julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho, não importando que sejam desempenhadas de forma verticalizada ou separadamente.
PIS/COFINS. SUSPENSÃO AGROPECUÁRIA. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004. EFEITOS A PARTIR DE 01/08/2004, NA SUA REDAÇÃO ORIGINAL, E A PARTIR DE 30/12/2004, EM RELAÇÃO ÀS ALTERAÇÕES DA LEI No 11.051/2004.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN/SRF no 636/2006, o art. 9o da mesma lei, que criou hipóteses de suspensão da incidência da Cofins na atividade agropecuária, produziu efeitos a partir de 01/08/2004, relativamente às atividades previstas na sua redação original, e a partir de 30/12/2004, em relação àquelas incluídas pela Lei no 11.051/2004, tendo exorbitado o poder regulamentar a IN/SRF no 660/2006 ao estabelecer que a eficácia só se daria a partir da data da publicação (04/04/2006) da IN/SRF no 636/2006, por ela revogada, e que já havia regulamentado o referido art. 9o (atendendo ao determinado no seu § 2o), com efeitos retroativos à primeira data legalmente prevista.
REGIME NÃO CUMULATIVO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. CICLO PRODUTIVO. FASES DE PRODUÇÃO E DE FABRICAÇÃO. BENS E SERVIÇOS APLICADOS NAS DUAS FASES. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O ciclo produtivo da atividade agroindustrial compreende a atividade de produção rural ou agropecuária e a atividade de fabricação ou industrialização do produto final comercializado. No âmbito da referida atividade, são considerados insumos de produção ou fabricação tanto os bens e serviços aplicados na fase de produção agropecuária, quanto os bens e serviços aplicados na fase de fabricação do bem final. Dada essa característica, se utilizada matéria prima agropecuária de produção própria, a empresa agroindustrial submetida ao regime não cumulativo da Cofins tem o direito de apropriar os créditos calculados sobre os valores de aquisição dos bens e serviços aplicados nas duas fases do ciclo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10850.721137/2013-77
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-008.251 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
19 de fevereiro de 2020
Recorrente
BUNGE AÇUCAR E BIOENERGIA S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 31/10/2007
PER/DCOMP. PRAZO DE DECADÊNCIA PARA LANÇAMENTO.
INAPLICABILIDADE.
As regras de decadência para a efetivação do lançamento tributário (art. 150, §
4o e art. 173, ambos do CTN) não se aplicam à análise administrativa que visa
apurar a liquidez e certeza do crédito solicitado em pedido de restituição do
contribuinte. Em se tratando de tributo não cumulativo, o exame compreende
os créditos e os débitos gerados nos períodos a que se refere o pedido, podendo
a autoridade fiscal reconstituir, com o propósito de atestar a autenticidade, ou
não, do pedido, a apuração.
CRÉDITOS DA NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
Considera-se insumo, para fins de crédito das contribuições (PIS/COFINS) as
aquisições de produtos e serviços essenciais ou relevantes para o
desenvolvimento
das
atividades
fins
do
contribuinte
(produção,
industrialização, comercialização e prestação de serviços), conforme decidido
no REsp 1.221.170/PR julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja
decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho, não importando que
sejam desempenhadas de forma verticalizada ou separadamente.
PIS/COFINS. SUSPENSÃO AGROPECUÁRIA. ART. 9o DA LEI No
10.925/2004. EFEITOS A PARTIR DE 01/08/2004, NA SUA REDAÇÃO
ORIGINAL, E A PARTIR DE 30/12/2004, EM RELAÇÃO ÀS
ALTERAÇÕES DA LEI No 11.051/2004.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN/SRF no
636/2006, o art. 9o da mesma lei, que criou hipóteses de suspensão da
incidência da Cofins na atividade agropecuária, produziu efeitos a partir de
01/08/2004, relativamente às atividades previstas na sua redação original, e a
partir de 30/12/2004, em relação àquelas incluídas pela Lei no 11.051/2004,
tendo exorbitado o poder regulamentar a IN/SRF no 660/2006 ao estabelecer
que a eficácia só se daria a partir da data da publicação (04/04/2006) da
IN/SRF no 636/2006, por ela revogada, e que já havia regulamentado o referido
art. 9o (atendendo ao determinado no seu § 2o), com efeitos retroativos à
primeira data legalmente prevista.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10850.721137/2013-77
Fl. 2185
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

REGIME NÃO CUMULATIVO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. CICLO
PRODUTIVO. FASES DE PRODUÇÃO E DE FABRICAÇÃO. BENS E
SERVIÇOS APLICADOS NAS DUAS FASES. APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O ciclo produtivo da atividade agroindustrial compreende a atividade de
produção rural ou agropecuária e a atividade de fabricação ou industrialização
do produto final comercializado. No âmbito da referida atividade, são
considerados insumos de produção ou fabricação tanto os bens e serviços
aplicados na fase de produção agropecuária, quanto os bens e serviços
aplicados na fase de fabricação do bem final. Dada essa característica, se
utilizada matéria prima agropecuária de produção própria, a empresa
agroindustrial submetida ao regime não cumulativo da Cofins tem o direito de
apropriar os créditos calculados sobre os valores de aquisição dos bens e
serviços aplicados nas duas fases do ciclo produtivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar arguida. No mérito, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso
para reconhecer a vigência do benefício da suspensão de que trata o art. 9o da Lei no 10.925/2004
a partir de 1o de agosto de 2004, bem como reconhecer o direito a apropriação de créditos de
bens e serviços utilizados na fase agrícola.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Walker Araujo - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg
Filho (presidente substituto), Larissa Nunes Girard (Suplente Convocada), Jorge Lima Abud,
Vinicius Guimarães, Raphael Madeira Abad, Walker Araujo, José Renato Pereira de Deus e
Denise Madalena Green.
Ausente o conselheiro Corintho Oliveira Machado.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da decisão de piso:
Trata o presente processo de Declaração de Compensação de crédito deCofins,
referente a pagamento efetuado indevidamente ou ao maior no período de apuração
31/10/2007, no valor de R$ 309.232,30, transmitido(s) através do(s) PER/Dcomp(s) no
28626.48698.080310.1.3.04-8043.
Após várias intimações, a DRF São José do Rio Preto proferiu Relatório Fiscal
de fls. 1.986/2.014, no processo no 10850.723421/2011-16, abrangendo o período de
09/2004 a 10/2008, através do qual apurou que o contribuinte era denominado
Agrotur Agropecuária do Rio Turvo Ltda. e teria apenas atividade agrícola até
Fl. 2186
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

30/03/2006, quando teria sido incorporado pela Usina Moema, passando a ter
atividade agroindustrial.
O contribuinte teria justificado os pagamentos indevidos pela não apropriação
de créditos apurados através de laudo técnico.
A autoridade fiscal constatou as seguintes irregularidades:
1) Receita de Vendas
Entre 04 e 12/2005, teriam sido excluídas da base de cálculo do PIS e da
Cofins receitas relacionadas à venda de cana-de-açúcar destinada à fabricação de
açúcar, sob a alegação de que as contribuições ficariam suspensas, conforme art. 8°
da Lei n° 10.925/04 Contudo, apenas a partir de 04/04/2006 teria ficado suspensa a
exigibilidade do PIS e da Cofins, de acordo com os arts. 8° e 9°, da Lei 10.925/2004 e
art. 11, da IN SRF n° 660/2006.
Além disso, o interessado teria declarado a menor a base de cálculo do PIS e
da Cofins em 05/2005 e 03/2006.
2) Rateio
A Usina Moema teria adotado o critério de rateio proporcional, com base na
receita bruta mensal auferida, para apurar créditos nos mercados interno/externo e
nos regimes cumulativo e não-cumulativo.
Contudo, até 30/03/2006, o contribuinte explorava apenas atividade agrícola,
tendo somente receitas submetidas ao regime não cumulativo, integralmente oriundas
do mercado interno.
Assim, até 30/03/2006, não deve ser aplicado rateio, sendo que os valores
devem ser aproveitados integralmente. Para os períodos posteriores a tal data, foram
utilizados os mesmos percentuais de rateio que os calculados pelo contribuinte.
3) Glosa de insumos adquiridos com alíquota zero
De acordo com o § 2o, art. 3o, Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os produtos
tributados com alíquota zero, adquiridos pelo contribuinte, não podem gerar crédito.
Tais produtos são defensivos agropecuários, classificados na NCM 38.08, e
adubos classificados no Capítulo 31 da TIPI, os quais teriam alíquota zero desde
26/07/2004, conforme art. 1°, inciso II, da Lei 10.925/2004.
Os créditos relacionados com a aquisição de tais insumos foram glosados.
4) Glosa de produtos que não se enquadram como insumo Para analisar se os
produtos adquiridos poderiam ser considerados como insumo, a autoridade fiscal
apartou dois momentos:
- Até 30/03/2006, a empresa tinha apenas atividade agrícola, tendo como
produto destinado à venda basicamente a cana-de-açúcar;
- Após 31/03/2006, a empresa passou a ser agroindústria e os produtos
destinados à venda passaram a ser essencialmente o açúcar e o álcool.
Deste modo, após 31/03/2006, a Usina passou a consumir grande parte da
cana-de-açúcar na produção de açúcar e álcool.
De acordo com o conceito de insumo previsto na legislação, os insumos
aplicados na produção de cana só poderiam ser deduzidos como crédito em relação à
parcela vendida a terceiros.
Fl. 2187
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

Por tal motivo, a autoridade fiscal apurou o percentual de cana consumida pelo
própria Usina Moema em relação à quantidade total produzida, para apurar o valor
dos insumos que seria passível ou não de crédito.
Com relação ao combustível, teria sido apartado o consumo na produção de
cana (insumos parcialmente glosados) do consumo na usina/indústria (insumos que
não foram glosados).
5) Glosa de Produtos que não se enquadram no conceito de insumo aplicados
em outros centros de custo:
A autoridade fiscal verificou o aproveitamento de créditos relacionados à
aquisição de produtos aplicados nos centros de custo denominados "compras" e
"estação de tratamento de águas", os quais não seriam diretamente empregados na
fabricação dos produtos destinados à venda, não se enquadrando como insumos.
Com base no Relatório Fiscal, foi proferido o despacho decisório de fls.
2.023/2.027, através do qual o direito creditório não foi reconhecido, sendo que a
compensação não foi homologada.
Cientificado em 10/04/2014 (ciência eletrônica por decurso de prazo), fl. 2.033,
o interessado apresentou a manifestação de inconformidade de fls. 2.035/2.074, em
09/04/2014, para requerer o apensamento e o julgamento conjunto dos presentes
autos com os processos de PER/Dcomps de pagamento indevido de PIS e Cofins dos
períodos 09/2004 a 11/2008.
O contribuinte alegou que os créditos tributários "lançados" pela fiscalização
ao reconstituir sua escrita estariam decaídos, por decurso de prazo superior a cinco
anos.
Alegou que como o Fisco não teria revisto a apuração das contribuições no
prazo previsto na legislação, restaria impedido de recompor a base de cálculo do PIS
e da Cofins.
O mesmo raciocínio seria aplicável às glosas referentes aos insumos
adquiridos com alíquota zero, pois o prazo para a glosa e lançamento de ofício teria
expirado em 10/2009.
O interessado alegou que a fiscalização não poderia glosar créditos
devidamente escriturados, pois a suposta constituição do crédito tributário teria
ocorrido somente em 07/2013, com a ciência do Relatório Fiscal.
Afirmou que o valor apurado no Dacon estaria extinto por homologação tácita
do auto-lançamento e por tal motivo, o crédito tributário acrescido em decorrência da
majoração da receita tributável estaria extinto por decadência.
O contribuinte discorreu sobre as glosas decorrentes de bens e insumos não
classificados como insumos e exarou o entendimento de que o conceito de insumo
abrangeria:
"a soma de todas as despesas incorridas, necessárias para o desenvolvimento
das atividades comerciais do contribuinte, ou seja, essenciais para a geração da
receita a ser tributada, não podendo sofrer limitações".
Alegou que não se poderia adotar a legislação restritiva do IPI e que com a
incorporação teria ocorrido apenas a ampliação das atividades da empresa, mas que
todas as atividades e itens contribuiriam para a composição da receita de PIS e de
Cofins, inclusive, os materiais de reparo e serviços vinculados ao centro de custo
compras e estação de tratamento de águas, pois diretamente relacionados com a
produção de cana-de-açúcar.
Fl. 2188
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

O interessado alegou que haveria isenção fiscal de PIS e Cofins em relação às
receitas decorrentes da venda de cana-de-açúcar destinada à fabricação do açúcar,
conforme arts. 8o, 9o e 17o, da Lei no 10.925/2004.
A autoridade fiscal teria exarado entendimento de que o § 2o, art. 9o, Lei no
10.925/2004, incluído pela Lei no 11.051/2004 teria condicionado a fruição do
benefício às condições a serem estabelecidas pela RFB, o que só teria ocorrido com a
edição da IN SRF no 636/2006. Por tal motivo, teria sido desconsiderada a suspensão
da incidência do PIS e da Cofins sobre tais receitas entre 01/08/2004 e 04/04/2006.
O contribuinte afirmou que haveria confusão de conceitos entre a IN SRF no
636/2006 e a Lei no 10.925/2004, pois a primeira trataria de suspensão da
exigibilidade e a segunda, suspensão da incidência.
Defendeu, ainda, que a Instrução Normativa poderia apenas interpretar a lei,
não podendo inovar ou modificar o texto da lei originária, em respeito aos princípios
constitucionais.
Citou a hierarquia das leis e alegou que a IN teria extravasado a competência
regulamentar. Afirmou que a lei seria autoaplicável e teria eficácia plena.
Defendeu que, de qualquer forma, a anulação da isenção estaria abrangida
pela decadência, conforme § 4o, art. 150 do CTN, pois a fiscalização teria realizado
lançamento de ofício de receita tributável, após decorridos mais de cinco anos entre o
fato gerador e a "constituição do crédito tributário" em 07/2013.
Alegou que tal procedimento anularia a segurança jurídica.
Afirmou, ainda, que mesmo tendo retificado o Dacon, o valor da receita isenta
decorrente da venda de cana-de-açúcar destinada à fabricação do açúcar teria
permanecido o mesmo.
Concluiu, para requerer o provimento de seu recurso, o reconhecimento
integral do direito creditório, com a consequente homologação integral das
compensações.
Requereu também a juntada de documentação adicional, conversão do
julgamento em diligência e o endereçamento das intimações ao advogado da empresa.
A DRJ julgou, por unanimidade de votos, improcedente a manifestação de
inconformidade, nos termos da ementa abaixo:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 31/10/2007
RECOMPOSIÇÃO BASE DE CÁLCULO. GLOSA DE CRÉDITOS.
RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE DECADÊNCIA.
O prazo decadencial do direito de lançar tributo não rege os institutos
da compensação e do ressarcimento e não é apto a obstaculizar o direito de
averiguar a liquidez e certeza do crédito do sujeito passivo e a obstruir a glosa
de créditos indevidos tomados pelo contribuinte, nem a recomposição da base
de cálculo por exclusões indevidas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Data do fato gerador: 31/10/2007
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. CONCEITO.
Fl. 2189
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

Na definição de insumos utilizados na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda somente
serão incluídos quaisquer serviços e bens que sofram alterações, tais como:
consumo; desgaste; dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em
função da ação diretamente exercida sobre o serviço que está sendo prestado e
no bem ou produto que está sendo fabricado.
O termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou
serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim,
tão somente aqueles adquiridos de pessoa jurídica que efetivamente sejam
aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na
prestação do serviço da atividade.
VENDAS COM SUSPENSÃO. ARTIGO 9o DA LEI 10.925/2004.
APLICAÇÃO.
A suspensão da exigibilidade da Cofins prevista no artigo 9o da Lei
10.925/2004 só se aplica a partir de 4 de abril de 2006, após a sua
regulamentação pela Instrução Normativa SRF 636/2006, posteriormente
revogada pela Instrução Normativa SRF 660/2006.
Irresignada com a decisão recorrida, a Recorrente interpôs recurso voluntário,
reproduzindo, em síntese apertada, suas alegações de defesa.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Walker Araujo, Relator.
I – Admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.
II - Mérito
A matéria trazida à discussão não é nova nesta Turma e já foi alvo de julgamento
nos processos 10850.721139/2013-66 (acórdão 3302-007.450) e 10850.721466/2013-18
(acórdão 3302-007.468), de relatoria dos i. julgadores Denise Madalena Green e Gilson Macedo
Rosenbrug Filho, respectivamente, envolvendo o mesmo contribuinte, razão pela qual, peço
vênia para adotar suas razões de decidir, a saber:
II – DA IMPOSSIBILIDADE DE RECONSTITUIÇÃO DA ESCRITA
FISCAL PARA MAJORAÇÃO DA RECEITA MEDIANTE A GLOSA DE
CRÉDITOS ESCRITURAIS DE NOVEMBRO DE 2007 EM PROCEDIMENTO DE
DILIGÊNCIA FINALIZADO EM ABRIL DE 2013 EM VIRTUDE DO
TRANSCURSO DO LAPSO DECADENCIAL:
Preliminarmente, argumenta a Recorrente com fundamento no § 4o do artigo
150 do CTN, cumulado com artigo 156, inciso V, do mesmo codex, que o crédito
tributário resultado da glosa de insumos adquiridos com alíquota zero e gastos
outrora não considerados insumos, aproveitados por ela a título de créditos básicos
em novembro de 2007, estão absolutamente decaídos, haja vista o transcurso de lapso
temporal superior ao quinquênio legalmente previsto entre a data da ocorrência dos
Fl. 2190
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

fatos geradores e a constituição do crédito tributário, que ocorreu em abril de 2013
com a intimação da Recorrente do encerramento da diligência.
Contudo, esse entendimento não merece prosperar.
Cumpre relembrar que, como relatado, o presente processo se refere à pedido de
compensação (DCOMP), criado em 09/03/2010 (fls. 01/04), relativo à competência de
novembro de 2007, respaldada no suposto pagamento indevido ou a maior de Cofins –
não cumulativa no montante de R$ 524.986,69 (quinhentos e vinte e quatro reais,
novecentos e quatro mil e oitenta e seis reais e sessenta e nove centavos), por meio de
DARF recolhido em 30/11/2007 valor total de R$ 876.820, 23 (oitocentos e setenta e
seis mil, oitocentos e vinte reais e vinte e três centavos), com código de receita 5856.
Os créditos pleiteados são alusivos a insumos empregados no processo
produtivo, relativos às contribuições PIS/COFINS, que não teriam sido utilizados nos
períodos de apuração respectivos. Às fls. 18 e seguintes, constam os demonstrativos
relacionando os documentos fiscais referentes às aquisições dos insumos cujo crédito
foi pleiteado.
Após análise da autoridade fiscal dos documentos relacionados pela
Contribuinte, bem como auditoria pela mesma efetuada nos períodos respectivos,
culminando com a proposição de não aprovação do pedido de compensação, em face
das inconsistências verificadas, as quais evidenciam que não ocorreu o indébito fiscal
(fls. 3472/3499). O despacho decisório (fls. 3509/3512), consta a seguinte conclusão:
“Tendo em vista que na verificação fiscal não foi constatado pagamento indevido ou a
maior no recolhimento da COFINS relativa ao mês de novembro de 2007, deduz-se que o
interessado não tem direito aos créditos informados nas declarações de compensação e as
compensações declaradas devem ser consideradas não homologadas.”
A ciência do despacho se deu em 11/04/2014 (fl.3520), antes de transcorridos os
cinco anos da transmissão dos PER/DCOMP. Não há, pois, falar em decadência.
Irrepreensível, neste aspecto, o posicionamento do Acórdão recorrido sobre a
distinção entre a decadência, regida pelo § 4o, do art. 150, do CTN, e a compensação
de que trata a Lei 9.430, art. 742. Como sustentou, com propriedade, o Acórdão
recorrido, apesar do procedimento de fiscalização ter sido aberto em 2012 e da norma
do § 4o, do art. 150, do CTN dispor que somente poderiam ter sido revistos os
lançamentos preliminares efetuados pela própria contribuinte nos 5 (cinco) anos
anteriores, a regra em questão está inserida no contesto do procedimento de revisão do
lançamento provisório a que se refere o art. 150, do mesmo diploma, ao passo que a
resolução do presente pleito se insere no contexto de instituto diverso, embora
semelhante, que é o da compensação.
O dispositivo do CTN, acima citado, trata do poder jurídico que tem o Fisco de
revisar os lançamentos efetuados pelo sujeito passivo, com o propósito de exigir
eventual diferença, ou seja, de constituir o crédito tributário nos termos do art. 142 do
mesmo diploma legal.
Já a compensação é regulada pela Lei 9.430/96, combinada com o art. 168, do
CTN. Efetuado o pagamento indevido, o contribuinte tem 5 (cinco) anos, contados da
data em que ocorreu o evento, para pleitear a restituição. Esta última norma (direito à
repetição) é do CTN. A Lei 9.430/96, regula a forma de restituição, no âmbito dos
tributos federais, tendo estabelecido a possibilidade do próprio sujeito passivo auto
concretizá-la, mediante compensação. A partir da compensação, o Fisco dispõe do
prazo de 5 anos para averiguar a sua licitude. Dentro deste último prazo, se constatar
que o valor compensado é indevido, pode efetuar a cobrança. Não se trata de um
lançamento tributário propriamente dito, mas da simples e singela cobrança do que
Fl. 2191
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

fora declarado pelo sujeito passivo e extinto sob condição resolutória da ulterior
homologação. Resta induvidoso, neste caso, que a autoridade fiscal não só pode como
deve
verificar
todos
os
períodos
compreendidos
no
pedido
de
restituição/compensação. É da própria recorrente a informação de que os pedidos de
compensação aludem aos exercícios de 2004/2005.
Nos tributos não cumulativos, a dedução dos créditos faz parte da norma de
incidência, integrando o que os autores chamam da base de incidência. Quando tais
tributos são objeto de auditoria, por parte das autoridades fiscais, elas não podem
calcular os créditos isoladamente dos débitos, pois o confronto entre ambos é que gera
o dever de pagar ou de transferir eventual saldo para o período seguinte. Essa diretriz
rege eventual pedido de restituição, mediante o qual o sujeito passivo afirma ter pago
tributo a maior que o devido. Para apurar se a pretensão tem, ou não, fundamento
legal, a autoridade fiscal encarregada da revisão tem o poder/dever de investigar as
atividades do sujeito passivo no contexto da legislação de regência: o fim último é
apurar se o valor a restituir está, ou não, de acordo com a legislação.
O argumento da recorrente envolveria dissociar, no procedimento de
fiscalização dos pedidos de restituição, o débito do crédito. Demais disso implicaria
em que, toda vez que o sujeito passivo deixar para pleitear a restituição perto do fim
do prazo estabelecido pelo art. 168 do CTN, uma parte do seu pleito já estaria
acobertado pelo manto da preclusão do direito do Fisco de constituir eventual crédito
tributário.
A jurisprudência invocada pela Recorrente é alusiva ao IR e a prejuízos fiscais
advindos de exercícios anteriores. É óbvio que se, por exemplo, ao fiscalizar o
ano/base de 2010, em 2015, a autoridade fiscal se louva em erro no prejuízo fiscal
acumulado, advindo de exercícios anteriores, já atingidos pela preclusão, a alteração
do respectivo valor, para fins de cobrança do imposto de 2015, envolve revisão de
períodos já atingidos pelo decurso do prazo decadencial.
Não é esse, todavia, o caso dos autos. Os pedidos de restituição/compensação
encetados pela Recorrente envolvem indébitos fiscais alusivos aos anos de 2004 a
2008. Nestes termos, a atuação da autoridade fiscal revisora tem que, necessariamente,
envolver as atividades desenvolvidas pelo sujeito passivo nesses períodos, não sendo
de mais lembrar que na repetição do indébito o ônus da prova é de quem alega. A rigor
caberia ao contribuinte demonstrar, cabalmente, que o imposto então pago foi maior
do que o devido, seja por questões atinentes à geração dos débitos pelas vendas, seja
por questões atinentes aos créditos derivados das aquisições dos insumos. O certo é
que em se tratando de tributo não cumulativo, o valor a pagar, ou a creditar, sempre e
necessariamente envolve um e outro, ou seja, os créditos e os débitos incorridos. O
montante a pagar é indissolúvel, sempre e necessariamente, do cotejo entre créditos e
débitos. A assertiva vale para o imposto eventualmente pago a maior e a
restituir/compensar.
Descabe, assim, a invocação da jurisprudência trazida à colação, entre outras,
alusiva ao IRPJ.
Não se pode confundir análise de pedido de restituição/compensação com
exigência de crédito tributário de ofício, por iniciativa da autoridade fiscal. O
procedimento
fiscalizatório,
no
caso
de
pedido
de
restituição,
envolve,
necessariamente, o exame dos fatos e documentos relativos no suposto indébito fiscal.
O objetivo é confirmar se houve, ou não, pagamento indevido ou a maior do que o
devido. Em se tratando de tributo sujeito ao princípio da não cumulatividade, isso só é
possível mediante a reconstituição da conta gráfica, como feito no presente processo.
Fl. 2192
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

Quem provocou a atividade fiscalizadora foi a alegação do contribuinte de que pagou
imposto indevido, incumbindo-lhe, em princípio, o ônus da prova.
Afasto, assim, a prejudicial de decadência.
III – DA VIGÊNCIA, OU NÃO, DO BENEFÍCIO FISCAL PARA A
RECEITA PROVENIENTE DAS VENDAS DE CANA-DE-AÇÚCAR DESTINADA
À FABRICAÇÃO DE AÇÚCAR ENTRE ABRIL A DEZEMBRO DE 2005,
PREVISTO NOS ARTIGOS 8o, 9o E 17, DA LEI N.o 10.925/2004:
De acordo com o entendimento da autoridade fiscal, secundado pelo despacho
decisório e pelo Acórdão recorrido, o benefício discal previsto na Lei no 10.925/2004
não tinha eficácia plena, dependendo de Instrução Normativa definidoras das
condições que condicionam o seu uso. Desse modo, no período de abril a dezembro de
2005 não poderia ter produzido efeitos jurídicos.
A recorrente sustenta, com base no inciso III, do art. 17, da lei citada, que, por
expressa previsão legal, a dispensa do imposto vigorou a partir de 1o de agosto de
2004, de modo que as operações realizadas no período referido pelas decisões
administrativas, acima citadas, estariam compreendidas na suspensão da incidência.
A discussão traz à baila a IN RFB 636/2006 a qual foi revogada logo depois por
outro ato normativo da mesma natureza.
Neste caso assiste razão à Recorrente, tendo em vista que este Colegiado vem
decidindo no sentido de que a referida Instrução Normativa exorbitou do poder
regulamentar, como por ela sustentado.
O Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, no processo no 10680.921286/201171 -
Acórdão no 9303007.852 – 3a Turma, enfrentou o tema com maestria, profundidade e
didática, de sorte que reproduzo seu voto para embasar minha razão de decidir, in
verbis:
No mérito, a discussão restringe-se à determinação da data a partir da qual passou a ter
eficácia o art. 9o da Lei no 10.925/2004 (e alterações da Lei no 11.051/2004, publicada em
30/12/2004), que criou hipóteses de suspensão da incidência PIS/Cofins nas vendas de
produtos e insumos da atividade agropecuária, nos termos e condições estabelecidos pela
Receita Federal.
Vejamos a evolução legislativa de interesse:
Lei no 10.925/2004
Art. 9o A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS fica suspensa na
hipótese de venda dos produtos in natura de origem vegetal, classificados nas posições 09.01,
10.01 a 10.08, 12.01 e 18.01, todos da NCM, efetuada pelos cerealistas que exerçam
cumulativamente as atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar os
referidos produtos, por pessoa jurídica e por cooperativa que exerçam atividades agropecuárias,
para pessoa jurídica tributada com base no lucro real, nos termos e condições estabelecidas
pela Secretaria da Receita Federal.
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no caso
de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando efetuada por
pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso II do §
1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art. 8o desta
Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no inciso III do § 1o do
mencionado artigo. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 2193
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I aplicase somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica tributada com base
no lucro real; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam os §§ 6o e 7o
do art. 8o desta Lei. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicarseá nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal SRF. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
(...)
Art. 17. Produz efeitos:
(...)
III a partir de 1o de agosto de 2004, o disposto nos arts. 8o e 9o desta Lei;
Instrução Normativa no 636/2006 (Publicada em 04/04/2006)
Art. 1o Esta Instrução Normativa disciplina a comercialização de produtos
agropecuários na forma dos arts. 8o, 9o e 15 da Lei no 10.925, de 2004.
(...)
Art. 5o Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação, produzindo
efeitos a partir de 1o de agosto de 2004.
Instrução Normativa no 660/2006 (Publicada em 17/07/2006)
Art. 1o Esta Instrução Normativa disciplina a comercialização de produtos
agropecuários na forma dos arts. 8o, 9o e 15 da Lei no 10.925, de 2004.
(...)
Art. 11. Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação,
produzindo efeitos:
I em relação à suspensão da exigibilidade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
de que trata o art. 2o, a partir de 4 de abril de 2006, data da publicação da Instrução Normativa
no 636, de 24 de março de 2006, que regulamentou o art. 9o da Lei no 10.925, de 2004; e
II em relação aos arts. 5o a 8o, a partir de 1o de agosto de 2004.
Art. 12. Fica revogada a Instrução Normativa SRF no 636, de 2006.
É maciça (eu diria, praticamente toda no mesmo sentido) a jurisprudência do CARF no
sentido de inadmitir que norma administrativa (no caso a IN/SRF no 660/2006), pudesse limitar
a eficácia a partir de uma data bem posterior à prevista na própria lei instituidora do regime
suspensivo – ainda mais quando outra norma do mesmo Órgão, revogada pouco depois,
atribuía seus efeitos retroativamente à data estabelecida no diploma legal, como está retratado
em recentíssimo Acórdão, unânime (3402005.118, de 17/04/2018, que serviu inclusive de
paradigma para diversos outros julgados naquela Sessão da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara):
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
SUSPENSÃO. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004. EFICÁCIA DESDE 1o DE AGOSTO
DE 2004.
Em conformidade com o disposto no art. 17, III da Lei no 10.925/2004, aplicase desde
1o de agosto de 2004 a suspensão da incidência do PIS e da Cofins prevista no art. 9o da Lei no
10.925/2004.
A ementa prendese exclusivamente ao que dispõe a lei, e no Voto Condutor não é muito
diferente, dada à clareza da norma legal e à vasta jurisprudência administrativa a que me referi:
"A matéria não comporta maiores digressões, eis que a própria Lei no 10.925/2004
determinou que o referido benefício produziria efeitos a partir de 1o de agosto de 2004. Estando
perfeitamente definida a data do início da suspensão pela Lei, é certo que a regulamentação
Fl. 2194
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

reservada à Secretaria da Receita Federal, nos termos do § 2o do art. 9o da referida Lei, não
dizia respeito a esse aspecto. Nesse sentido, a primeira regulamentação da suspensão, dada pela
Instrução Normativa SRF no 636/2006, já tinha reconhecido a sua produção de efeitos
retroativa, a partir de 1o de agosto de 2004.
A matéria já foi objeto de análise por esse CARF no Acórdão no 3401002.078 da 4a
Câmara / 1a Turma Ordinária desta 3a Seção, j. 28.11.2012..."
Do Voto Condutor do citado Acórdão de 2012, extraio o seguinte excerto:
"Se por um lado é certo que “os termos e condições” estabelecidos pela RFB pode
limitar a suspensão da incidência das duas Contribuições, na hipótese do art. 9o da Lei no
10.925, de 2004, por outro, tal limitação não pode impedir por completo a suspensão da
incidência das duas Contribuições, a começar necessariamente em 1o de agosto de 2004.
Muitos menos pode a RFB, ao deixar de regulamentar a norma, tornar nulos seus efeitos a
partir do momento em que já tem alguma eficácia, segundo a Lei no 10.925, de 2004."
Naquele julgado é evocada decisão do STJ (não vinculante, é verdade, mas bem incisiva
a respeito), qual seja, o Acórdão no REsp no 1.160.835/RS, sendo que, em pesquisas no site
daquele Tribunal Superior na Internet, encontrei o de no 1.143.568/SC (trazido no Voto
Condutor do Acórdão Recorrido – fls. 2.245 e 2.246), que remete ao primeiro e cuja ementa
transcrevo parcialmente a seguir (e que adoto como razões de decidir):
PROCESSUAL
CIVIL.
TRIBUTÁRIO.
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃOCUMULATIVOS. ARTS. 97, VI, 99 e 111, I, DO CTN E INÍCIO DA POSSIBILIDADE
DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO AMBOS COM EFEITOS A
PARTIR DE 1o/8/2004. INTERPRETAÇÃO DO ART. 17, III, DA LEI No 10.925/2004.
LEGALIDADE DO ART. 5o DA IN SRF N. 636/2006.
ILEGALIDADE DO ART. 11, I, DA IN SRF N. 660/2006 QUE FIXOU A DATA EM
4/4/2006.
1. Discute-se nos autos a possibilidade de aproveitamento simultâneo de crédito
ordinário da sistemática nãocumulativa de PIS/PASEP e de COFINS, prevista no art. 3o, das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, com o crédito presumido previsto no art. 8o, § 1o, da Lei no
10.925/2004, referente às aquisições feitas junto a pessoas jurídicas cerealistas, transportadoras
de leite e agropecuárias que funcionam como intermediárias entre as pessoas físicas produtoras
agropecuárias e as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal,
para o período de 1o/08/2004 a 03/04/2006.
(...)
6. O crédito presumido e a suspensão da incidência das contribuições produziram
efeitos conjuntamente a partir de 1o/8/2004, nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004,
de forma que as INs SRF nos 636/2006 e 660/2006, ainda que sob o pálio do § 2o do art. 9o da
referida Lei no 10.925/2004, não poderiam alterar a data de concessão da suspensão da
incidência das contribuições, mas tão somente disciplinar sua aplicação mediante a instituição
de obrigações tributárias acessórias. Nesse sentido, está conforme a lei o art. 5o da IN SRF
636/2006, que fixou a data do início do crédito presumido e da suspensão em 1o/8/2004, e
ilegal o art. 11, I, da IN SRF 660/06, que revogou o artigo anterior e, de forma equivocada,
fixou a data do início do crédito presumido e da suspensão em 4/4/2006.
7. Esta Corte já enfrentou o tema da revogação da IN SRF n. 636/2006 pela IN SRF n.
660/2006 e concluiu que tal revogação não teve o condão de alterar de 1o/8/2004 para 4/4/2006
o início dos efeitos da suspensão da incidência das contribuições ao PIS e à COFINS prevista
no art. 9o, da Lei no 10.925/04. Precedente: REsp no 1.160.835/RS, Rel. Min. Herman
Benjamin, Segunda Turma, DJe 23/4/2010.
8. Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN SRF 636/2006,
tanto o direito ao crédito presumido de que trata o art. 8o, da Lei no 10.925/2004, quanto a
suspensão da incidência das contribuições ao PIS e à COFINS prevista no art. 9o, da Lei no
10.925/2004, produziram efeitos a partir de 1o/8/2004, relativamente às atividades previstas na
redação original da Lei no 10.925/2004, e a partir de 30/12/2004 em relação às atividades
incluídas pela Lei no 11.051/2004.
Fl. 2195
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

À vista do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional.
Assim, há de ser considerado vigente o benefício da suspensão pleiteado no
período do presente pedido, reformando-se a decisão recorrida nesta parte.
IV – DO CONCEITO DE INSUMO:
Acerca do conceito de insumo, adoto e transcrevo o recente voto proferido pelo
Ilustre Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède no processo 13656.721092/201597:
"Relativamente à definição de insumos, a não-cumulatividade das contribuições,
embora estabelecida sem os parâmetros constitucionais relativos ao ICMS e IPI, foi
operacionalizada mediante o confronto entre valores devidos a partir do auferimento de receitas
e o desconto de créditos apurados em relação a determinados custos, encargos e despesas
estabelecidos em lei. A apuração de créditos básicos foi dada pelos artigos 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, cujas atuais redações seguem abaixo:
Lei no 10.637/2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
Produção de efeito (Vide Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Vide Medida
Provisória no 497, de 2010) (Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008). (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o - A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de 2008)
(Vide Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei o10.485, de 3 de julho de 2002,
devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004)
III - VETADO)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições
das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte SIMPLES; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
X - vale transporte, vale refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no 11.898, de 2009)
Fl. 2196
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

XI – bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
(Vigência)
Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória no 497, de 2010)
(Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008) (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o - A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de 2008)
(Vide Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002,
devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições
das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte SIMPLES; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X - vale transporte, vale refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no 11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
(Vigência)
A regulamentação da definição de insumo foi dada, inicialmente, pelo artigo 66 da
IN SRF no 247/2002, e artigo 8o da IN SRF no 404/2004, as quais adotaram um
entendimento restritivo, calcado na legislação do IPI, especialmente quanto à expressão
de bens utilizados como insumos:
Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota
prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma
alíquota, sobre os valores:
[...]
Fl. 2197
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

§ 5o Para os efeitos da alínea " b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam
incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na prestação do serviço.
Art. 8o Do valor apurado na forma do art. 7o, a pessoa jurídica pode descontar créditos,
determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:
[...]
§ 4o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam
incluídos no ativo imobilizado; e b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no
País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
A partir destas disposições, três correntes se formaram: a defendida pela Receita
Federal, corroborada em julgamentos deste Conselho, que utiliza a definição de insumos
da legislação do IPI, em especial dos Pareceres Normativos CST no 181/1974 e no 65/1979.
Uma segunda corrente que defende que o conceito de insumos equivaleria aos custos e
despesas necessários à obtenção da receita, em similaridade com os custos e despesas
dedutíveis para o IRPJ, dispostos nos artigos 289, 290, 291 e 299 do RIR/99. Por fim, uma
terceira corrente, que defendeu, com variações, um meio termo, ou seja, que a definição
de insumos não se restringe à definição dada pela legislação do IPI e nem deve ser tão
abrangente quanto a legislação do imposto de renda.
Todavia, o STJ julgou a matéria, na sistemática de como recurso repetitivo, no
REsp 1.221.170/PR, em 22/02/2018, com publicação em 24/04/2018, o qual restou decidido
com a seguinte ementa:
EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE
LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS
CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA
CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE
CONHECIDO,
E,
NESTA
EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015).
Fl. 2198
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004,
ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002
e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a
fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução
dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de terminado item bem ou serviço parao desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros da Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a seguir,
prosseguindo no julgamento, por maioria, a pós o realinhamento feito, conhecer parcialmente
do Recurso Especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr.
Ministro Relator, que lavrará o ACÓRDÃO.
Votaram vencidos os Srs. Ministros Og Fernandes, Benedito Gonçalves e Sérgio
Kukina. O Sr. Ministro Mauro Campbell Marques, Assusete Magalhães (votovista), Regina
Helena Costa e Gurgel de Faria (que se declarou habilitado a votar) votaram com o Sr.
Ministro Relator. Não participou do julgamento o Sr. Ministro Francisco Falcão.
Brasília/DF, 22 de fevereiro de 2018 (Data do Julgamento).
NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO
MINISTRO RELATOR
O Ministro-relator adotou as razões expostas no voto da Ministra Regina Helena Costa:
"Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual
dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a
sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável
no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do
que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com atuação
específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no regime de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam, os valores
Fl. 2199
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação", englobando água,
combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames laboratoriais, equipamentos de
proteção individual EPI, materiais de limpeza, seguros, viagens e conduções, "Despesas Gerais
Comerciais" ("Despesas com Vendas", incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos
com veículos, viagens, conduções, fretes, prestação de serviços PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar, casuisticamente, se o que
se pretende seja considerado insumo é essencial ou de relevância para o processo produtivo ou
à atividade desenvolvida pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao pagamento de
despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de
limpeza e equipamentos de proteção individual EPI, em princípio, inserem-se no conceito de
insumo para efeito de creditamento, assim compreendido num sistema de não-cumulatividade
cuja técnica há de ser a de "base sobre base".
Todavia, a aferição da essencialidade ou da relevância daqueles elementos na cadeia
produtiva impõe análise casuística, porquanto sensivelmente dependente de instrução
probatória, providência essa, como sabido, incompatível com a via especial.
Logo, mostra-se necessário o retorno dos autos à origem, a fim de que a Corte a quo,
observadas as balizas dogmáticas aqui delineadas, aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custos e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual EPI."
As teses propostas pelo Ministro relator foram: 43. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973
(arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina
de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004,
porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de
insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
A PGFN opôs embargos de declaração e o contribuinte interpôs recurso extraordinário.
Não obstante a ausência de julgamento dos embargos opostos, a PGFN emitiu a Nota SEI no
63/2018, com a seguinte ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da
Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
O item 42 da nota reproduz o acatamento da definição dada no julgamento do repetitivo,
nos seguintes termos:
"42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção ou
prestação do serviço.
Fl. 2200
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem
despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade
principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
[...]
Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do
art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá observar o
entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulativida-de da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003;e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de reversão do
entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na previsão do art. 19,
inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela Lei no 12.844, de 2013),
c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais autorizam a dispensa de
contestação e de interposição de recursos, bem como a desistência dos já interpostos, por parte
da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos normativos
pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS.
Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita Federal do Brasil estão adstritas ao
conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual afasta a definição anteriormente adotada
pelos órgãos, que era decorrente das Instruções Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor Fiscal que atuam nos processos nos quais se questiona o
enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o conceito de insumos definido pelo
STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR, mas não obrigados a, necessariamente,
aceitar o enquadramento do item questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de
questionamento de tal ordem, verificar se o item discutido se amolda ou não na nova
conceituação decorrente do Recurso Repetitivo ora examinado.
V - Encaminhamentos
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V, da
Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:"
Por seu turno, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Fl. 2201
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Referido parecer, analisando o julgamento do REsp 1.221.170/PR, reconheceu a
possibilidade de tomada de créditos como insumos em atividades de produção como um todo,
ou seja, reconhecendo o insumo do insumo (item 3 do parecer), EPI, testes de qualidade de
produtos, tratamento de efluentes do processo produtivo, vacinas aplicadas em rebanhos (item
4 do parecer), instalação de selos exigidos pelo MAPA, inclusive o transporte para tanto (item
5 do parecer), os dispêndios com a formação de bens sujeitos à exaustão, despesas do
imobilizado lançadas diretamente no resultado, despesas de manutenção dos ativos
responsáveis pela produção do insumo e o do produto, moldes e modelos, inspeções regulares
em bens do ativo imobilizado da produção, materiais e serviços de limpeza, desinfecção e
dedetização dos ativos produtivos (item 7 do parecer), dispêndios de desenvolvimento que
resulte em ativo intangível que efetivamente resulte em insumo ou em produto destinado à
venda ou em prestação de serviços (item 8.1 do parecer), dispêndios com combustíveis e
lubrificantes em a) veículos que suprem as máquinas produtivas com matéria prima em uma
planta industrial; b) veículos que fazem o transporte de matéria prima, produtos intermediários
ou produtos em elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por
funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes; d)
veículos utilizados na atividade fim de pessoas jurídicas prestadoras de serviços de transporte
(item 10 do parecer), testes de qualidade de matérias primas, produtos em elaboração e
produtos acabados, materiais fornecidos na prestação de serviços (item 11 do parecer).
Por outro lado, entendeu que o julgamento não daria margem à tomada de créditos de
insumos nas atividades de revenda de bens (item 2 do parecer), alvará de funcionamento e
atividades diversas da produção de bens ou prestação de serviços (item 4 do parecer),
transporte de produtos acabados entre centros de distribuição ou para entrega ao cliente (nesta
última situação, tomaria crédito como frete em operações de venda), embalagens para
transporte de produtos acabados, combustíveis em frotas próprias (item 5 do parecer),
ferramentas (item 7 do parecer), despesas de pesquisa e desenvolvimento de ativos intangíveis
malsucedidos ou que não se vinculem à produção ou prestação de serviços (item 8.1 do
parecer), dispêndios com pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços etc de recursos
minerais ou energéticos que não resultem em produção (esforço malsucedido), contratação de
pessoa jurídica para exercer atividades terceirizadas no setor administrativo, vigilância,
preparação de alimentos da pessoa jurídica contratante (item 9.1 do parecer), dispêndios com
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida para seus funcionários, à
exceção da hipótese autônoma do inciso X do artigo 3o (item 9.2 do parecer), combustíveis e
lubrificantes utilizados fora da produção ou prestação de serviços, exemplificando a) pelo setor
administrativo; b) para transporte de funcionários no trajeto de ida e volta ao local de trabalho;
Fl. 2202
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

c) por administradores da pessoa jurídica; e) para entrega de mercadorias aos clientes; f) para
cobrança de valores contra clientes (item 10 do parecer), auditorias em diversas áreas, testes de
qualidade não relacionados com a produção ou prestação de serviços (item 11 do parecer).
Destarte, embora ainda pendente de julgamento de embargos de declaração, dada a
edição da Nota SEI no 63/2018, adoto a decisão proferida no REsp 1.221.170/PR, nos termos
do §2o do artigo 62 do Anexo II do RICARF.
Assim, as premissas estabelecidas no voto do Ministro relator foram:
1. Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência;
2. Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual EPI),
distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Com base nestas premissas, o julgado afastou a tese restritiva da Fazenda Nacional, bem
como a tese ampliativa lastreada no IRPJ, como sendo todas os custos e despesas necessárias às
atividades da empresa. Ainda, no caso concreto analisado, foram afastados os creditamentos
sobre alguns gastos gerais de fabricação e sobre as despesas comerciais.
Considero que o critério da essencialidade não destoou significativamente do
entendimento que vinha sendo por este relator, especificamente no que concerne a afastar o
creditamento sobre as despesas operacionais das empresas como inseridas na definição de
insumo. Por outro lado, o critério da relevância abre espaço para que determinados custos,
ainda que não essenciais (intrínsecos, inerentes ou fundamentais ao processo) possam gerar
créditos por integrar o processo de produção, seja por singularidades da cadeira produtiva, seja
por imposição legal.
A partir das considerações acima, afasto a tese da recorrente de que todos os custos e
despesas necessários à obtenção das receitas gerariam créditos das contribuições, o que
equivaleria, em outros termos, à tese do IRPJ, ou seja, todos os custos e despesas operacionais
dedutíveis para o IRPJ gerariam créditos da contribuições. Assim, despesas operacionais, como
as administrativas e de vendas, embora necessárias à recorrente para exercer suas atividades em
geral, não se enquadram no normativo de que trata o inciso II do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, nos termos da decisão proferida no REsp 1.221.170/PR."
Estabelecidas estas premissas, é de se iniciar a análise dos pontos
controvertidos.
ATIVIDADE AGRÍCOLA
Segundo o Acórdão recorrido, a partir do momento em que passou a ser
agroindustrial, os insumos consumidos na atividade rural não poderiam mais gerar
créditos, porque não relacionados com a produção dos produtos vendidos (açúcar e
álcool). A fiscalização considerou que devido a mudança da atividade da empresa de
agrícola para agroindustrial os insumos empregados na atividade rural deixaram de ser
aproveitáveis.
É o que se constata do seguinte trecho do acórdão:
A fabricação de açúcar e álcool e a produção de cana-de-açúcar são dois processos
diferentes e que não se confundem para fins de apuração de PIS e Cofins no regime não-
cumulativo. Eventuais custos e despesas com a cultura de cana-de-açúcar e seu transporte até a
unidade de fabricação do açúcar e do álcool, não se enquadram no conceito legal de insumo
para a fabricação de tais produtos.
Fl. 2203
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

A Recorrente discorda dos fundamentos da decisão recorrida, em que o Fisco
defende que os itens glosados não se enquadravam no conceito de insumo crivado nas
Instruções Normativas SRF 247/02 e 404/04, partindo da equivocada premissa de que
todo o processo realizado na fase agrícola de produção não deve ser considerado como
parte do processo produtivo da Recorrente. Por não concordar com a fiscalização, cita
julgados administrativos do CARF, bem como jurisprudência Judicial (STJ).
No caso específico, a fiscalização aplicou o conceito mais restritivo de insumos,
aquele que se extrai dos atos normativos expedidos pela RFB, também utilizado no
acórdão recorrido. O Fisco defende que os itens glosados não se enquadram no
conceito de insumo crivado nas citadas Instruções Normativas, valendo-se do conceito
de matéria-prima da legislação do IPI, que não vem sendo mais adotado.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP
e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. Nesse sentido, segue o Acórdão no
3402003.169, julgado em 20/07/2016, Relator Conselheiro Antonio Carlos Atulim:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que integram o custo de produção.
A meu ver, o argumento desenvolvido pelo Acórdão recorrido contraria a
própria origem do denominado princípio da não cumulatividade, que foi o de tornar
mais neutra a tributação das atividades econômicas dedicadas ao processo produtivo.
Implicaria em que as empresas que não verticalizem a produção se submetessem a
uma carga tributária menor do que aquelas que desdobrassem os seus investimentos
em mais de uma pessoa jurídica.
Tratando-se de uma empresa que se dedica ao cultivo da cana de açúcar para a
fabricação do açúcar e do álcool, portanto agroindustrial, aliás, em conformidade com
o seu contrato social trazido aos autos, os bens e serviços da fase agropecuária devem
ser admitidos como custos da atividade produtiva.
Atualmente, este Conselho Administrativo (CARF), na maior parte de suas
decisões, tem adotado, para fins de aproveitamento de créditos do PIS/Pasep e da
Cofins, os créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são
pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, conforme
bem esclarece o Acórdão no 3201-005.488, julgado em 24/07/2019, Relator Presidente
Charles Mayer de Castro Souza, cuja ementa ora se transcreve:
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA
RELEVÂNCIA. Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, o
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade deve ser aferido à
luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda, nele se enquadrando as despesas com frete de matérias primas entre
estabelecimentos.
Na fundamentação do seu voto, o eminente Relator transcreve trechos de outro
julgamento no qual foi sustentado:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal
Fl. 2204
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido
à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese
acordada na decisão judicial em comento: a) o "critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço": a.1) "constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço"; a.2) "ou,
quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência"; b) já o critério
da relevância "é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja": b.1) "pelas
singularidades de cada cadeia produtiva"; b.2) "por imposição legal". Dispositivos Legais. Lei
n° 10.637, de 2002, art. 3°, inciso II; Lei n° 10.833, de 2003, art. 3°, inciso II.
Aliás, em análise análoga foi realizada por este colegiado no dia 25.09.2018
quando do julgamento do processo 10880.723245/2014-16 – Acórdão 3302-006.736,
julgado em 27/03/2019, de Relatoria do Ilustre Conselheiro Raphael Madeira Abad, na
ocasião na qual foi econhecido o direito a crédito relativo a fase agrícola da
industrialização do açúcar e do álcool, in verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Exercício: 2010
CRÉDITOS DA NÃOCUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO
DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos
repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE
CANA, AÇÚCAR E DE ÁLCOOL.
A fase agrícola do processo produtivo de cana de açúcar que produz o açúcar e álcool
(etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração de créditos para a
Contribuição em destaque. Precedentes deste CARF.
O mesmo entendimento foi compartilhado Pela 4a Câmara da 2a Turma
Ordinária, como se observa da ementa abaixo transcrita e extraída do voto da
Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula o qual, digase de passagem, tratou de
questão afeta a empresa com a mesmíssima atividade da Recorrente (produção de
açúcar e álcool):
Ementa Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CONTRIBUIÇÕES.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMO.
CONCEITO.
AGROINDÚSTRIA. FASE AGRÍCOLA.
Insumos, para fins de creditamento da contribuição social não cumulativa do PIS/Pasep
ou da Cofins, são todos aqueles bens e serviços que são pertinentes e essenciais ao processo
produtivo ou à prestação de serviços, ainda que sejam neles empregados indiretamente.
No caso da agroindústria, admitese o creditamento não só dos bens e serviços
qualificados como insumos na própria industrialização, mas também daqueles insumos
utilizados na fase agrícola que lhe precede. (...).
(CARF; 2a Turma da 4a da 3a Seção; Processo no 16004.720550/201371; Acórdão no
3402003.041. j. em 27/04/2016.) (Grifei)
Assim, os gastos realizados na fase agrícola para o cultivo de cana-de-açúcar a
ser utilizado na produção do açúcar e do álcool também podem ser levados em
consideração para fins de apuração de créditos para o PIS/Cofins.
Fl. 2205
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-008.251 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10850.721137/2013-77

Em face dos precedentes citados, não pode prevalecer a assertiva do respeitável
Acórdão recorrido, quanto á ampliação da atividade da Recorrente de empresa rural
para agroindústria, com o escopo de glosar os créditos pretendidos. Na falta de outro
suporte para tal exigência, deve-se afastar o óbice para fins de apuração de crédito
para a Contribuição em destaque.
Ante o exposto, vota-se pela rejeição da prejudicial de decadência e no mérito
dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a vigência do benefício
da suspensão de que trata o art. 9o da Lei no 10.925/2004 a partir de 1o de agosto de
2004, bem como reconhecer o direito de apropriação de créditos utilizados na fase
agrícola.
Em razão do reconhecimento do benefício da suspensão, resta prejudicado as
alegações suscitadas pela Recorrente no tópico “DA DECADÊNCIA PARA ACRESCER
RECEITA EM FUNÇÃO DA ANULAÇÃO DA ISENÇÃO FISCAL DA VENDA DA CANA-DE-
AÇÚCAR DESTINADA A FABRICAÇÃO DE AÇÚCAR OPERADA PELA RECORRENTE
ENTRE ABRIL E DEZEMBRO DE 2005.”
Diante do exposto, vota-se pela rejeição da prejudicial de decadência e no mérito
dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para reconhecer a vigência do benefício da
suspensão de que trata o art. 9o da Lei no 10.925/2004 a partir de 1o de agosto de 2004, bem
como reconhecer o direito de apropriação de créditos utilizados na fase agrícola.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Walker Araujo

Fl. 2206
DF CARF MF
Documento nato-digital