Tribunal: CARF
Processo: 11065.913048/2012-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-16
Data de publicação: 2020-11-24

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Data do fato gerador: 04/08/2006
IRRF REMESSA AO EXTERIOR. ARTIGO 166 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. INAPLICABILIDADE
Não há que se falar em incidência de IRRF nos casos de remessa ao exterior de valores para aquisição de softwares para revenda. Sendo comprovado o recolhimento indevido, tem direito à repetição do indébito o contribuinte que praticou o fato gerador do tributo, sendo, nestes casos, inaplicável o preceito do artigo 166 do Código Tributário Nacional, que se aplica, tão-somente, nos tributos que comportem, por sua natureza, a transferência do encargo a terceiros.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.913048/2012-93
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-004.822 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
16 de setembro de 2020
Recorrente
SKA AUTOMACAO DE ENGENHARIAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Data do fato gerador: 04/08/2006
IRRF
REMESSA
AO
EXTERIOR.
ARTIGO
166
DO
CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL. INAPLICABILIDADE
Não há que se falar em incidência de IRRF nos casos de remessa ao exterior de
valores para aquisição de softwares para revenda. Sendo comprovado o
recolhimento indevido, tem direito à repetição do indébito o contribuinte que
praticou o fato gerador do tributo, sendo, nestes casos, inaplicável o preceito
do artigo 166 do Código Tributário Nacional, que se aplica, tão-somente, nos
tributos que comportem, por sua natureza, a transferência do encargo a
terceiros.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto condutor, com exceção do
conselheiro Ricardo Marozzi Gregório que votou pelas conclusões do relator. Este julgamento
seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 1302-
004.820, de 16 de setembro de 2020, prolatado no julgamento do processo 11065.721575/2014-
35, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(assinado digitalmente)
Luis Tadeu Matosinho Machado– Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Paulo Henrique Silva
Figueiredo, Gustavo Guimaraes da Fonseca, Ricardo Marozzi Gregorio, Flavio Machado
Vilhena Dias, Andreia Lucia Machado Mourao, Cleucio Santos Nunes, Fabiana Okchstein
Kelbert, Luiz Tadeu Matosinho Machado.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.913048/2012-93
Fl. 2151
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório excertos do
relatado no acórdão paradigma.
No presente processo administrativo, analisa-se pedidos de compensação através
dos quais foi indicado como direito creditório IRRF (Código de Receita 0422), que teria sido
recolhido indevidamente.
Em análise ao pleito do contribuinte, depois de aberto processo de fiscalização
específico, a Delegacia da Receita Federal de jurisdição entendeu que o Recorrente, não teria
comprovado o direito creditório e, por isso, as compensações não foram homologadas.
Como se observa do despacho decisório emitido, entendeu-se, em síntese, que, em
que pese ter sido instado a comprovar o seu direito creditório com documentação hábil e idônea,
o contribuinte não apresentou elementos suficientes para demonstrar os pagamentos indevidos do
IRRF apontado nos pedidos de compensação.
Devidamente intimado do despacho que não homologou os seus pedidos de
compensação, o Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, encontrando-se seus
fundamentos sintetizado no relatório do acórdão proferido pelo colegiado do órgão julgador de
primeira instância e aqui adotado como se transcrito fosse.
Ao analisar o apelo do Recorrente, a decisão de piso, em um primeiro momento,
após discorrer sobre os limites da prova no processo administrativo e sobre a aplicação do
princípio da verdade material, entendeu que a documentação apresentada pelo Recorrente é
suficiente para confirmar que o montante enviado ao exterior corresponde à aquisição de
softwares para revenda.
Ademais, a DRJ entendeu que não haveria dúvida de que a operação em tela não
estava sujeita à incidência de IRRF.
Contudo, mesmo com esse entendimento, consignou que por se tratar de IRRF
retido e recolhido indevidamente, deve a interessada ainda comprovar que atende aos requisitos
previstos no art. 166 do CTN para que o direito creditório lhe seja reconhecido.
Neste sentido, a Manifestação de Inconformidade foi julgada como parcialmente
procedente, sob o seguinte fundamento, sintetizado na ementa:
A restituição/compensação de tributos que comportem, por sua natureza, transferência
do respectivo encargo financeiro, como ocorre com o IRRF, somente será feita a quem
prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar
por este expressamente autorizado a recebê-la.
Devidamente intimado, o Recorrente apresentou Recurso Voluntário, no qual, em
síntese, alega que o seu direito creditório deve ser reconhecido na integralidade, uma vez que o
IRRF não seria devido na remessa de valores ao exterior, quando realizados a título de
pagamento pela aquisição de softwares para revenda, seja (i) pelo teor Solução de Consulta n° 63
- SRRF10/Disit, de 11/07/2010, seja (ii) pela decisão judicial transitada em julgado (apelação
cível no 5034477-06.2010.4.04.7100/RS – TRF da 4a Região), que reconheceu que não estão
“sujeitos à incidência de Imposto de Renda na Fonte - IRRF os valores remetidos ao exterior em
pagamento por empresa que revende 'software de prateleira' (cópias múltiplas) decorrente de
Fl. 2152
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

licença de comercialização outorgada por fabricante estrangeiro; e a inaplicabilidade do art.
166 do CTN.
Com o Recurso Voluntário, a Recorrente trouxe aos autos cópia do acórdão
proferido nos autos judiciais e certidão de inteiro teor deste processo, em que se demonstra o
trânsito em julgado da demanda judicial.
É o relatório.

Voto

Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:

DA TEMPESTIVIDADE.
Como se denota dos autos, o contribuinte foi intimado do resultado do julgamento no
dia 13/09/2019, sexta-feira (comprovante de fls. 2401), apresentando seu Recurso
Voluntário em 14/10/2019, conforme comprovante de fls. 2403, ou seja, o Recurso ora
em análise foi apresentado no prazo de 30 dias, como fixado no artigo 33 do Decreto no
70.235/72.
Assim, por cumprir os demais requisitos de admissibilidade, o Recurso Voluntário deve
ser conhecido e analisado por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

DO MÉRITO. DA INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 166 DO CTN.

Não tendo preliminares a serem decidas no presente caso, passa-se diretamente à análise
do mérito da discussão.
De início, deve-se pontuar que, ao apreciar as provas apresentadas pelo Recorrente junto
com a Manifestação de Inconformidade, a DRJ de São Paulo, como relatado alhures,
deixou claro que o direito creditório invocado nos pedidos de compensação foi
devidamente comprovado para quase totalidade dos períodos em discussão.
Como se verifica do quadro colacionado ao final do acórdão proferido, somente para os
períodos de apuração relativos à 12/12/2005, 01/02/2006 e 23/12/2008 é que não houve
a comprovação do direito creditório. Com relação a este ponto, inclusive, o Recorrente
não se insurgiu no Recurso Voluntário apresentado, tampouco apresentou nos autos
documentação comprobatória.
Por outro lado, no que tange às remessas de valores ao exterior, correspondentes à
aquisição de softwares para revenda, a Turma de Julgamento a quo se posicionou no
sentido de que, neste tipo de operação, não há que se falar em incidência IRRF.
Este entendimento, inclusive, vai ao encontro da posição da Receita Federal do Brasil,
externado na Solução de Consulta no 63 - SRRF10/Disit, de 11 de Julho de 2010, que
tem a seguinte ementa:

Fl. 2153
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Não estão sujeitos à incidência de Imposto de Renda na Fonte os valores
remetidos ao exterior pela aquisição de “software de prateleira” (cópias
múltiplas) para revenda por pessoa jurídica detentora de licença de
comercialização outorgada por fabricante estrangeiro. É irrelevante a forma de
movimentação do programa do fabricante ao distribuidor ou revendedor, se por
remessa de suporte físico, via internet (download) ou por reprodução a partir de
matriz.
Caracterizando-se, no entanto, licenciamento temporário do uso de software, os
valores remetidos ao exterior em pagamento constituem remuneração de cessão
de direito, sendo tributados pelo IRRF à alíquota de 15%, conforme art. 72 da
Lei no 9.430, de 1996
Dispositivos Legais: Lei no 4.506, de 1964, art. 22; Lei no 9.430, de 1996, art. 72;
Lei no 9.610, de 1998, art. 7o, XII e § 1o e art. 49; Decreto no 3.000, de 1999,
RIR/1999, arts. 709 e 710

Como se não bastasse o entendimento consolidado pela Receita Federal do Brasil, nos
termos da citada solução de consulta, o Recorrente obteve provimento jurisdicional
favorável, com trânsito em julgado em 20/03/2018 (certidão de inteiro teor de fls. 2.491
e 2.492), no qual o egrégio Tribunal Regional Federal da 4a Região afirmou e decidiu
que não há que se falar em incidência do IRRF nas operações de remessa de valores ao
exterior destinados à aquisição de softwares para revenda.
Na decisão proferida, também foi reconhecido o direito do Recorrente de compensar os
valores indevidamente recolhidos após a 27/08/2002. Veja-se o teor da ementa do
julgado proferido por aquele Tribunal Regional Federal:

TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA NA FONTE. VALORES REMETIDOS
AO
EXTERIOR.
COMERCIALIZAÇÃO
E
DISTRIBUIÇÃO
DE
PROGRAMAS DE COMPUTADOR. SOFTWARE DE PRATELEIRA. NÃO
INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. 1. O Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o RE
no 566.621, em 04/08/2011, cuja decisão possui repercussão geral, reconheceu a
violação ao princípio da segurança jurídica e considerou válida a aplicação do
termo inicial da prescrição - o pagamento antecipado - às ações ajuizadas após a
vigência da LC no 118/2005, ou seja, a partir de 09/06/2005.
2. Não estão sujeitos à incidência de Imposto de Renda na Fonte - IRRF os
valores remetidos ao exterior em pagamento por empresa que revende "software
de prateleira" (cópias múltiplas) decorrente de licença de comercialização
outorgada por fabricante estrangeiro.
3. A autora tem direito de compensar os valores indevidamente recolhidos após a
27/08/2002, nos termos da legislação de regência. O indébito deve ser atualizado
pela taxa SELIC. (TRF4, AC 5034477-06.2010.4.04.7100, PRIMEIRA
TURMA, Relator AMAURY CHAVES DE ATHAYDE, juntado aos autos em
30/01/2017) (destacou-se)

Neste termos, em que pese a DRJ não ter utilizado em suas razões de decidir a decisão
judicial acima destacada, não há dúvidas de que houve o reconhecimento, pelo acórdão
recorrido, de que o IRRF não pode incidir sobre as remessas de valores destinados à
aquisição de softwares para revenda.
Reitere-se que a Turma de Julgamento a quo deixou claro que a documentação
apresentada pelo Recorrente “é suficiente para confirmar que o montante enviado ao
exterior corresponde à aquisição de softwares para revenda” e que não há dúvida “de
que a operação em tela não estava sujeita à incidência de IRRF”.
Fl. 2154
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

Portanto, a questão de mérito propriamente dita – que concerne na tributação ou não do
IRRF nas operações praticadas pela Recorrente – já está definida e não há mais
possibilidade de reforma do entendimento exarado, até mesmo porque não houve a
apresentação de Recurso de Ofício pela instância de julgamento a quo. Ademais, já
houve esse reconhecimento pelo Poder Judiciário.
Assim, o que precisa ser analisado e decido por esse colegiado é se o artigo 166 do
Código Tributário Nacional pode ser utilizado para o não reconhecimento de parte do
direito creditório, na medida em que a DRJ de São Paulo entendeu que, “por se tratar
de IRRF retido e recolhido indevidamente, deve a interessada ainda comprovar que
atende aos requisitos” daquele dispositivo legal “para que o direito creditório lhe seja
reconhecido”.
A par de a discussão sobre a aplicabilidade do referido dispositivo ao presente caso ter
se iniciado apenas com a decisão da DRJ, não sendo aventada em nenhum momento no
despacho decisório, o que, ao fim e ao cabo, acabou por cercear o direito de defesa do
contribuinte, que só pode se insurgir e argumentar contra esse ponto no Recurso
Voluntário, se pode adiantar que não se concorda com o posicionamento externado no
acórdão recorrido.
Assim, mesmo que haja uma patente nulidade parcial do acórdão proferido pela DRJ de
São Paulo, supera-se essa nulidade, nos termo do artigo 59, § 3o do Decreto no
70.235/72, para analisar o mérito de forma favorável ao contribuinte. Explica-se.
Como sabido, o artigo 166 do CTN condiciona a repetição do indébito dos tributos que
importem a transferência do encargo financeiro à comprovação de o ter assumido. Caso
contrário, deverá haver autorização expressa de quem assumiu o encargo (terceiro), para
que haja o direito à repetição. Confira-se a redação do dispositivo:

Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove
haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro,
estar por este expressamente autorizado a recebê-la.

De pronto, não se pode perder de vista que, no presente caso, o que se observa é que o
contribuinte do IRRF na remessa de valores ao exterior é quem faz essa remessa. Nestes
casos, não se está falando de um responsável que, por imposição legal, é obrigado a
reter e recolher o tributo devido por um terceiro, que seria o contribuinte, como nos
casos, por exemplo, de um empregador que está obrigado a reter e recolher o imposto de
renda devido pelos seus empregados.
No caso em apreço, o IRRF indicado como direito creditório se refere a imposto de
renda retido na fonte relativo a remessa de valores ao exterior destinados ao pagamento
de “software de prateleira” para revenda. Assim, o fato gerador do tributo, acaso devido,
seria a remessa dos valores ao exterior, sendo o contribuinte do tributo justamente o
remetente, uma vez que o detentor do software no exterior não é domiciliado no Brasil
e, por isso, não é e não poderia ser contribuinte do imposto de competência da União
Federal, no caso o IRRF.
Neste sentido, o Decreto-Lei no 5.844/43, em seu artigo 100, deixa bem claro que o fato
gerador do IRRF ocorre quando a fonte “pagar, creditar; empregar, remeter ou
entregar o rendimento”.
Por outro lado, a Receita Federal do Brasil, além de deixar claro o momento em que
ocorre o fato gerador do IRRF na remessa dos valores ao exterior, já externou o
entendimento de que essa tributação é isolada e definitiva, ou seja, a interpretação que
se pode extrair deste entendimento é de que não é o contribuinte quem recebe os valores
no exterior e sim quem remete aqueles valores. Veja-se, neste ponto, a ementa da
Solução de Consulta COSIT no 255, de 26 de maio de 2017:

Fl. 2155
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF
RENDIMENTOS AUFERIDOS POR RESIDENTE OU DOMICILIADO NO
EXTERIOR. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. FATO GERADOR. CRÉDITO.
CONVERSÃO CAMBIAL.
Os rendimentos auferidos por residentes ou domiciliados no exterior,
provenientes de fontes situadas no País, sujeitam-se à incidência do Imposto
sobre a Renda na fonte, forma isolada e definitiva, no momento do pagamento,
do crédito, da entrega, do emprego ou da remessa dos rendimentos. A primeira
dentre essas hipóteses que ocorrer obriga a fonte à retenção e ao recolhimento do
imposto. Os rendimentos em moeda estrangeira deverão ser convertidos em
moeda nacional à taxa de câmbio vigorante na data do seu pagamento, crédito,
entrega, emprego ou remessa, ou à taxa do câmbio em que forem efetivamente
realizadas as operações. A efetivação do crédito (antes do pagamento, da entrega,
do emprego ou da remessa) dos rendimentos implica a ocorrência do fato gerador
do imposto e o surgimento da obrigação tributária, não havendo na legislação
previsão para que seja recalculado o valor do tributo por ocasião do pagamento
dos rendimentos.
Dispositivos Legais: Lei no 5.172, de 1966, arts. 43, 113, § 1o, e 114; Decreto-Lei
no 5.844, de 1943, arts. 97, “a”, 100 e 199; Decreto-Lei no 1.418, de 1975, art. 6o;
Lei no 9.779, de 1999, arts. 7o e 8o; Lei no 9.816, de 1999, art. 3o; Lei no 10.305,
de 2001, art. 3o; Decreto no 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda -
RIR/1999), art. 682, I; Parecer Normativo CST no 140, de 1973; Solução de
Divergência Cosit no 4, de 2005.

Desta feita, sendo a tributação pelo IRRF, no caso de remessa de valores a pessoas
física ou jurídicas, “isolada e definitiva”, não há dúvidas de que o contribuinte, in casu,
é quem faz a remessa dos valores, sendo irrelevante a discussão quanto à existência de
contribuinte de direito e contribuinte de fato ou se houve ou não o repasse do encargo a
este (de fato) por aquele (de direito).
De toda forma, mesmo que se considerasse a repercussão econômica do tributo, o
Superior Tribunal de Justiça já se manifestou, em acórdão submetido à sistemática dos
recursos repetitivos, se valendo da doutrina do Professor Paulo de Barros Carvalho, no
sentido de que “na hipótese em que a repercussão econômica decorre da natureza da
exação, ‘o terceiro que suporta com o ônus econômico do tributo não participa da
relação jurídica tributária, razão suficiente para que se verifique a impossibilidade
desse terceiro vir a integrar a relação consubstanciada na prerrogativa da repetição do
indébito, não tendo, portanto, legitimidade processual’”. (REsp no 903.394/AL).
No presente caso, além de estar devidamente demonstrado que o Recorrente é que tem
legitimidade para pleitear a repetição do indébito tributário, na medida em que ele
figurava no polo passivo da obrigação tributária, sendo, desta forma, o contribuinte do
IRRF, é bom deixar claro que não há que se falar em aplicação do artigo 166 do CTN,
como faz crer a Delegacia de Julgamento em São Paulo (SP).
O Superior Tribunal de Justiça, inclusive, já se posicionou no sentido de que o artigo
166 do CTN não se aplica aos tributos chamados diretos. Como se observa da ementa
abaixo, em que pese a discussão ser um pouco diferente da travada neste processo, um
vez que se discutia a legitimidade ou não da pessoa jurídica, que fez a retenção do
tributo, devido pelo beneficiário dos valores (que seria o real contribuinte) promover a
ação de repetição de indébito, o Tribunal da Cidadania deixou clara a inaplicabilidade
do artigo 166 nas discussões que envolvam o IRRF. Confira-se:

TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA.
COTEJO REALIZADO. SIMILITUDE FÁTICA COMPROVADA. IMPOSTO
DE RENDA RETIDO NA FONTE. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. ART. 45,
PARÁGRAFO ÚNICO, DO CTN. ILEGITIMIDADE ATIVA DO SUJEITO
Fl. 2156
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

PASSIVO
DA
OBRIGAÇÃO
TRIBUTÁRIA
ACESSÓRIA.
INAPLICABILIDADE DO ART. 166 DO CTN.
1. A divergência traçada nestes autos envolve questão relacionada à legitimidade
do sujeito passivo de obrigação tributária acessória (na hipótese, pessoa jurídica
de direito privado) para requerer a restituição de indébito tributário resultante de
pagamento de imposto de renda retido e recolhido a maior quando em
cumprimento do art. 45, parágrafo único, do CTN.
(...)
5. Registre-se que a hipótese dos autos - que trata de obrigação tributária
acessória, nos termos do art. 113, § 2o, do CTN - em nada se confunde com
aquela disciplinada no art. 128, também do CTN. Existe diferença entre a
sujeição passiva de uma obrigação tributária acessória - cujo objeto corresponde
a um fazer ou não fazer no interesse da arrecadação - e a sujeição passiva de uma
obrigação tributária principal - cujo objeto corresponde ao pagamento de tributo
ou penalidade pecuniária.
(...)
9. A legitimidade processual ad causam para restituição de indébito tributário
deve levar em consideração, em circunstâncias como a que se analisa, os sujeitos
da relação jurídico-material tributária principal, cujo objeto corresponde ao
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária dela decorrente, o que não é o
caso dos autos.
10. É certo que alguns precedentes desta Corte Superior têm reconhecido a
legitimidade do sujeito passivo da obrigação tributária acessória - cujo objeto
consiste na retenção e recolhimento de impostos e contribuições -
especificamente no campo dos chamados "tributos indiretos", e mais
especificamente ainda: somente quando houver comprovação de que não houve
repercussão do ônus financeiro a terceira pessoa, comumente intitulada de sujeito
passivo de fato, nos termos do art. 166 do CTN ("Art. 166. A restituição de
tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo
financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo,
ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente
autorizado a recebê-la"): AgRg no REsp 1.573.939/MG, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 14/3/2016; (AgRg no AREsp
624.100/MG, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe
15/2/2016).
11. Destaque-se, no entanto, que o imposto de renda não se inclui dentre aqueles
que se enquadram como "tributos indiretos" a exigir qualquer análise quanto ao
art. 166 do CTN, sendo desnecessário tecer mais comentários a respeito de
referidos precedentes.
12. Por fim, o fato de haver ou não autorização pelo sujeito passivo da relação
jurídico-tributária concedida à ora embargante, quando muito, possibilitaria que
ela ingressasse com a demanda em nome da contribuinte substituída na qualidade
de mandatária, mas não em nome próprio, pois, como se disse, a hipótese dos
autos não diz respeito a tributo indireto a exigir a aplicação do art. 166 do CTN.
13. Embargos de divergência a que se negam provimento. (EREsp 1318163/PR,
Rel. Ministro OG FERNANDES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 14/06/2017,
DJe 15/12/2017) (destacou-se)

A inaplicabilidade do disposto no artigo 166 do CTN, nos caso dos tributos que, por sua
natureza, não comportem a transferência do encargo (“tributos diretos”), não passou
desapercebida pela doutrina. Luciano Amaro, deixando claro que a “repercussão,
fenômeno econômico”, é difícil de se precisar, afirma que o preceito do artigo 166 só se
Fl. 2157
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

aplica aos chamados “tributos indiretos”1. Nestes mesmo Norte, é a lição de Hugo de
Brito Machado. Confira-se:

A nosso ver, tributos que comportem, por sua natureza, transferência do
respectivo encargo financeiro são somente aqueles tributos em relação aos quais
a própria lei estabeleça dita transferência. Somente em casos assim aplica-se a
regra do art. 166 do Código Tributário Nacional, pois a natureza a que se reporta
tal dispositivo só pode ser a natureza jurídica, que é determinada pela lei
correspondente, e não por meras circunstâncias econômicas que podem estar, ou
não, presentes, sem que se disponha de um critério seguro para saber quando se
deu, e quando não se deu, tal transferência. 2

Desta feita, tendo em vista a inaplicabilidade do artigo 166 do CTN ao presente caso e
sendo comprovado que o IRRF pago pelo Recorrente foi em decorrência de remessas ao
exterior, para aquisição de softwares para revenda, deve-se ser reconhecido o direito
creditório devidamente comprovado nos autos.
Por todo o exposto, VOTA-SE por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso
Voluntário, para reconhecer o direito creditório invocado nos pedidos de compensação,
exceto com relação aos períodos de apuração relativos à 12/12/2005, 01/02/2006 e
23/12/2008, uma vez que não houve a comprovação do direito creditório para estes
períodos, nos termos do acórdão recorrido.
Conclusão

Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas.

Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto condutor.

(assinado digitalmente)
Luis Tadeu Matosinho Machado - Presidente Redator

1 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 12a ed. rev. e atual. - São Paulo: Saraiva, 2006. Págs. 424 e 425.
2 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24a ed. revista, atualizada e ampliada. São Paulo:
Malheiros, 2004. Pág. 195.
Fl. 2158
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-004.822 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.913048/2012-93

Fl. 2159
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