Tribunal: CARF
Processo: 15374.965335/2009-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-10-21
Data de publicação: 2020-11-24

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 20/06/2008
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. ÔNUS DA PROVA.
O Código de Processo Civil, de aplicação subsidiária ao processo administrativo tributário, determina, em seu art. 373, inciso I, que o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito. O pedido de restituição/ressarcimento ou a declaração de compensação apresentados desacompanhados de provas quanto ao montante do direito creditório devem ser indeferidos/não-homologados.
O contribuinte deve trazer ao processo elementos comprobatórios de suas alegações, tais como sua Escrituração Contábil-Fiscal e os documentos que lhe dão suporte, como notas fiscais e/ou contratos. Ausentes tais elementos, a simples apresentação de documentos produzidos unilateralmente pelo recorrente sequer podem ser considerados indícios aptos a motivar a requisição de uma diligência fiscal.
RETIFICAÇÃO DA DCTF. REDUÇÃO DO DÉBITO INICIALMENTE DECLARADO.
Nos termos do art. 147, § 1o, do Código Tributário Nacional (CTN), a retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
15374.965335/2009-41
Recurso no
Voluntário
Acórdão no
3401-008.351 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de outubro de 2020
Recorrente
ALVO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Data do fato gerador: 20/06/2008
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A
MAIOR. ÔNUS DA PROVA.
O Código de Processo Civil, de aplicação subsidiária ao processo
administrativo tributário, determina, em seu art. 373, inciso I, que o ônus da
prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito. O pedido de
restituição/ressarcimento ou a declaração de compensação apresentados
desacompanhados de provas quanto ao montante do direito creditório devem
ser indeferidos/não-homologados.
O contribuinte deve trazer ao processo elementos comprobatórios de suas
alegações, tais como sua Escrituração Contábil-Fiscal e os documentos que lhe
dão suporte, como notas fiscais e/ou contratos. Ausentes tais elementos, a
simples apresentação de documentos produzidos unilateralmente pelo
recorrente sequer podem ser considerados indícios aptos a motivar a requisição
de uma diligência fiscal.
RETIFICAÇÃO DA DCTF. REDUÇÃO DO DÉBITO INICIALMENTE
DECLARADO.
Nos termos do art. 147, § 1o, do Código Tributário Nacional (CTN), a
retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a
reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em
que se funde, e antes de notificado o lançamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares - Presidente em exercício e Relator.

Participaram do presente julgamento os conselheiros Carlos Henrique de Seixas
Pantarolli, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Luís Felipe de Barros Reche (suplente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15374.965335/2009-41
Fl. 221
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

convocado(a)), Fernanda Vieira Kotzias, Ronaldo Souza Dias, Leonardo Ogassawara de Araújo
Branco, João Paulo Mendes Neto, Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente em exercício).
Ausente(s) o conselheiro(a) Tom Pierre Fernandes da Silva, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a)
Luís Felipe de Barros Reche.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto parcialmente o Relatório da DRJ – Ribeirão
Preto (DRJ-RPO) neste presente voto:
Trata o presente processo de Pedido Eletrônico de Restituição de crédito da
Contribuição para o PIS de maio de 2008, no valor de R$ 61.431,08, e Dcomp
30821.96988.190809.1.3.04-8203.
A DERAT/RJ, por meio do despacho decisório de fl.128, indeferiu o pedido, em razão
do recolhimento indicado ter sido utilizado para quitação de débito confessado pela
contribuinte em DCTF (Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais), não
homologando a compensação.
Cientificada do despacho em 20/10/2009, a interessada apresentou a manifestação de
inconformidade de fls. 02/07.
Inicialmente, informa que o valor recolhido não se alterou em momento algum, mas
houve imputação de pagamento por meio de PER/DCOMP e ainda que:
05. A Alvo Distribuidora Ltda. formalizou PER/DCOMP (30821.96988.190809.1.3.04-
8203) em 19 de agosto de 2009 com vistas a promover a compensação do pagamento a
maior no valor de R$ 80.897,52 no apontamento de Código de Recolhimento informado
em DARF 6912 em 20 de junho de 2008, utilizando o valor de R$ 69.754,99 para
complementar o pagamento da provisão de: PIS/PASEP não Cumulativa de Julho de
2009 do valor total de R$ 153.860,05 conforme informado na DACON de Julho 09
(13.58.71.52.63.21)
06. O DARF original é proveniente de pagamento efetuado a maior em 20 de junho de
2008 referente ao recolhimento do PIS/PASEP não Cumulativa de Maio 2008,
declarado através da DACON Original (24.38.38.86.82.59) que foi retificada através
da DACON (37.35.32.57.40.79) em 05 de agosto de 2009 e DCTF Original
(10.57.40.22.15-20) que foi retificada através da DCTF (26.85.63.52.14-83) do dia 18
de novembro de 2009.
Por fim, solicita o reconhecimento da imputação realizada e ainda o efeito suspensivo
nos termos da legislação de regência.
A 16a Turma da DRJ-RPO, em sessão datada de 18/06/2015, decidiu, por
unanimidade de votos, julgar improcedente a manifestação de inconformidade. Foi exarado o
Acórdão no 14-58.908, às fls. 136/140, com a seguinte ementa:
COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. DCTF.
Consideram-se confissões de dívida os débitos declarados em DCTF. Correto o
despacho decisório que não homologou a compensação declarada pelo contribuinte por
inexistência de direito creditório, tendo em vista que o recolhimento alegado como
origem do crédito estava integralmente alocado para a quitação de débitos confessados.
Fl. 222
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

O contribuinte, tendo tomado ciência do Acórdão da DRJ em 09/07/2015
(conforme TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM, à fl. 145), apresentou
Recurso Voluntário em 06/08/2015, às fls. 167/171, repetindo, basicamente, as mesmas
alegações da Manifestação de Inconformidade, e acrescentando que houve uma nova apuração
do PIS/COFINS de Maio/08, onde foram considerados créditos referentes a fretes, não
considerados na época da apuração original.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Lazaro Antônio Souza Soares, Relator
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de
admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento.

I – DOS FATOS
A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade com a seguinte
fundamentação, in verbis:
Analisando a controvérsia do direito creditório, verifica-se de plano que a autoridade a
quo procedeu corretamente ao indeferir o pleito da interessada. Isso porque, conforme
está claro no despacho decisório, existiam débitos confessados pela própria contribuinte
por meio de DCTF, no valor igual ao do recolhimento objeto do pedido de restituição.
Não existe, portanto, saldo passível de restituição.
Para que existisse algum saldo a restituir, seria necessário que, no mínimo, a interessada
houvesse retificado sua DCTF até a transmissão do seu PER/DCOMP, fazendo constar
o suposto débito inferior ao declarado, o que faria exsurgir a possibilidade de se alegar
pagamento a maior. Como não o fez, não havia saldo de pagamento sobre o qual a
autoridade fiscal tivesse que se manifestar.
Não o tendo feito, não cabe à autoridade da RFB suprir-lhe a falta, investigando um
suposto recolhimento a maior que sequer se evidenciou pelo confronto com o débito
confessado pela contribuinte.
(...)
Ademais, a retificação da DCTF após a ciência do Despacho Decisório não confere
reforma do ato administrativo, pois no momento de sua expedição, a motivação estava
correta. Observe-se que a contribuinte informa que retificou a DCTF em 18/11/2009,
após a ciência do Despacho Decisório que ocorreu em 20/10/2009.
Conclui-se assim, que a motivação constante do ato administrativo combatido está
correta.
Além disso, a contribuinte não informa em nenhum momento a razão da redução do
valor a pagar da contribuição objeto de restituição. Não trouxe aos autos a justificativa
da possível existência do direito creditório, nem tampouco fez juntar qualquer
documento que comprovasse tal alegação, se existisse.
Fl. 223
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

Na seara das provas, os requisitos estabelecidos na legislação de regência para a
realização de compensações devem ser observados sob pena de não ser aceita a
compensação pretendida. É o que prevê o caput do art. 170 do Código Tributário
Nacional e art. 74 da Lei no 9.430/96 (grifei):
(...)
Ou seja, toda vez que a opção da contribuinte for pela quitação de seus débitos mediante
compensação, ao invés do pagamento, deverá observar os procedimentos legalmente
estabelecidos, sob pena de não ver suas compensações homologadas por
descumprimento à premissa básica do instituto da compensação no Direito Tributário,
qual seja, a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos.
Em sua defesa, alega o Recorrente que houve uma nova apuração do PIS/COFINS
de Maio/08, onde agora foram considerados créditos referentes a fretes, não considerados na
época da apuração. Fato esse retificado e informado na DACON retificadora (37.35.32.57.40.79)
e também na DCTF retificadora de Junho/08 (26.85.63.52.14-83).
De acordo com a legislação de regência da matéria, se o contribuinte, após
transmitir alguma declaração para a RFB, perceber que cometeu um erro no seu preenchimento,
terá pleno seu direito de exigir a correção do equívoco. Neste momento, entretanto, caso a
retificação da declaração vise a reduzir ou a excluir tributo, deverá justificar as razões desta
alteração e comprová-las com documentação hábil, como determina o art. 147, § 1o, do CTN:
Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de
terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade
administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação.
§ 1o A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a
reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que
se funde, e antes de notificado o lançamento.
§ 2o Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de
ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela.
Ocorre que as questões versando sobre a suficiência das provas apresentadas no
processo, tanto pelas Autoridades Tributárias quanto pelos contribuintes, é alvo de intenso
debate nos julgamentos deste Conselho, existindo uma “zona cinzenta” de onde resultam dúvidas
razoáveis sobre quais documentos são realmente necessários para comprovar as alegações das
partes, ou sobre a necessidade de diligência para esclarecer dúvidas, dentre tantas outras
possibilidades.
Contudo, como bem ressaltado pela decisão de piso, contribuinte não informa em
nenhum momento a razão da redução do valor a pagar da contribuição, objeto de restituição. O
Recorrente limita-se a apresentar como prova de suas alegações a DCTF e o DACON retificados,
bem como o DARF do pagamento supostamente realizado a maior. Somente agora, ao apresentar
Recurso Voluntário, informa que houve uma nova apuração do PIS/COFINS de Maio/08, onde
foram considerados créditos referentes a fretes, não considerados na época da apuração.
A DCTF (Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais) e o DACON
(Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais) são documentos produzidos
unilateralmente pelo contribuinte, assim como a própria DCOMP (Declaração de
Compensação). São passíveis de retificação (até antes de iniciado qualquer procedimento de
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

fiscalização), com a inserção de valores que o contribuinte entenda corretos, o que não implica
que a Fazenda Nacional seja obrigada a concordar com os mesmos.
O procedimento fiscal sob análise, inclusive, visava a confirmar o valor do crédito
alegado pelo contribuinte, declarado na DCOMP, demonstrado no DACON, e utilizado para
extinguir débito tributário mediante compensação, conforme havia sido informado na DCTF. Se
as retificações da DCTF e do DACON, por si só, pudessem servir de prova dos próprios valores
utilizados na DCOMP, sequer seria necessária a existência de procedimentos fiscalizatórios.
Aliás, a própria existência da Administração Tributária seria desnecessária, visto que o próprio
contribuinte produziria suas provas, e que suas declarações unilaterais como DIPJ, DACON,
DCTF, EFD, DI, etc serviriam de prova a seu favor.
Veja-se que até mesmo os registros contábeis da escrituração fiscal dos
contribuintes são passíveis de serem contestados pelo Fisco, que, sem dúvida, precisa respaldar
suas conclusões em outros elementos, como notas fiscais, procedimentos de circularização em
terceiros, movimentação bancária, etc. Observe-se que estes últimos documentos são produzidos
por outros contribuintes que, ao menos em tese, são terceiros desinteressados (salvo a existência
de conluio).
Nesse sentido tem decidido este Conselho, conforme os seguintes precedentes:
(i) Acórdão no 1302-003.149, Sessão de 16 de outubro de 2018:
Conforme já destacado, no curso da fiscalização, a Impugnante apresentou um
documento intitulado "Estado de Situación Patrimonial al 31 de Octubre de 2008", no
qual se aponta um lucro ("Resultado del Ejercicio") de R$ 4.477.430,52 e um
imposto de renda devido ("Impuestos SAFIS"), já descontado do referido lucro, no
importe de R$ 127.721,00 (fls. 674/675).
Em suposta resposta à intimação para esclarecer a divergência entre o lucro
mencionado no documento citado no parágrafo precedente e a informação constante da
DIPJ/2009, o Impugnante apresentou um novo documento intitulado "Estado de
Situación Patrimonial al 31 de Octubre de 2008". Neste documento, contudo,
constam informações completamente díspares das anteriormente apresentadas, pois o
resultado do período passa a corresponder a um prejuízo de US$ 1.717.648,64
(equivalente a R$4.014.144,87).
Na suposta resposta à intimação, a explicação apresentada pelo Impugnante para a
discrepância em questão é claramente insuficiente, pois aponta apenas que a
demonstração financeira apresentada inicialmente à fiscalização teria data base
diversa da considerada para a DIPJ (fls. 2.153). Contudo, qual seria o motivo para
existirem duas demonstrações financeiras com dados díspares para o período de
novembro/2007 a outubro/2008?
Na impugnação, as alegações do contribuinte também são pífias, pois apenas se aponta
que teria havido um equívoco no atendimento inicial à fiscalização. Em nenhum
momento se aponta, e muito menos se comprova, qual seria a origem do
aventado equívoco.
À vista de tais fundamentos, não há como afastar o entendimento da DRJ de que não
cabe alteração do lançamento, vez que não restou comprovada a origem do
aventado equívoco na demonstração de resultados da empresa Dahlen Uruguai
inauguralmente apresentada à fiscalização.

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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

(ii) Acórdão no 1802-002.538, Sessão de 24 de março de 2015:
IRPJ. PAGAMENTO INDEVIDO. RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO. FALTA DE
COMPROVAÇÃO.
As Declarações (DCTF, DCOMP e DIPJ) são produzidas pelo próprio
contribuinte, de sorte que, havendo inconsistências nas mesmas não retiram a obrigação
do recorrente em comprovar os fatos mediante a escrituração contábil e fiscal,
tendo em vista que, apenas os créditos líquidos e certos comprovados
inequivocamente pelo contribuinte são passíveis de compensação tributária,
conforme preceituado no artigo 170 da Lei no 5.172/66 (Código Tributário Nacional
- CTN).
(...)
A busca da verdade material não autoriza o julgador a substituir o interessado na
produção das provas. A apresentação dos documentos juntamente com a defesa é ônus
da alçada da recorrente.

(iii) Acórdão no 1802-002.068, Sessão de 08 de abril de 2014:
RECEITA NÃO DECLARADA
Constatada divergência entre o valor da receita bruta efetivamente auferida e a
declarada em DIPJ e DCTFs, é de ser mantido o crédito tributário que exige a diferença
dos tributos devidos.
(...)
E que, as diferenças mensais encontradas em relação ao PIS do ano calendário de
2004 estão devidamente discriminadas no demonstrativo de fl.30, e, em relação à
Cofins, nos períodos de apuração 01/2003 a 12/2003 (não cumulativo), os
valores foram apurados considerando todo o faturamento do Contribuinte, sem a
exclusão dos valores da receita repassados a terceiros. Nos períodos de 01/2004 a
12/2004, as diferenças foram apurados pelo confronto entre as receitas escrituradas e
as receitas declaradas na DIPJ do ano calendário de 2004.

(iv) Acórdão no 1802-002.068, Sessão de 08 de abril de 2014:
Tendo sido identificada a divergência entre a apuração do lucro tributável pelo
lucro real, e os valores oferecidos à tributação por meio da DIPJ, a Autoridade
Fiscal promoveu o lançamento da diferença. Simples assim: o que o contribuinte
escriturou e não declarou, foi objeto de lançamento direto.
Não procedem as alegações teóricas descritas pelo Rcorrente, posto que, no caso em
apreço, não é a declaração dos valores que foi a base do lançamento fiscal, mas sim a
sua própria apuração fiscal, por meio de seus livros fiscais e contábeis.
Deve, assim, ser mantida a autuação fiscal, conforme entendimento deste
Conselho, a saber:

(v) Acórdão no 1801-001.715, Sessão de 05 de novembro de 2013:
DIPJ. DCTF. CONTABILIDADE.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

A contabilidade faz prova a favor do contribuinte e as declarações entregues ao fisco
devem espelhar os registros contábeis, não vice-versa.

(vi) Acórdão no 1302-00.967, Sessão de 11 de setembro de 2012:
Os elementos presentes no processo são suficientes para que eu conclua que, de fato, a
contribuinte apurou contabilmente lucros nos anos de 2001, 2002 e 2003 em valor
superior ao lucro que declarou em DIPJ. Tais lucros contábeis justificavam a incidência
de imposto de renda e contribuição social em valor superior àquela declarada na DIPJ.
Na apuração de tais valores, foi utilizada a própria escrita contábil da contribuinte que
faz prova a seu favor ou contra si. Diante dos fatos, a contribuinte teve plenas chances
de defesa e de apresentação de razões e explicações adicionais que fossem capazes de
demonstrar a improcedência-do lançamento e desse ônus de prova não se desincumbiu.
Nesse sentido, com base nos elementos dos autos, comprovada esta a liquidez e certeza
do lançamento do imposto de renda e da contribuição social.
Houve ainda conduta reiterada da contribuinte que por três anos-calendários
consecutivos apurou lucros em valor superior aos declarados em DIPJ. A contribuinte
tinha, portanto, ciência da ocorrência do fato gerador e procurou ocultá-lo do
conhecimento do fisco com o claro intuito de adiar ou afastar a incidência tributária.
Nesses termos, está presente o intuito de fraude que justifica a incidência da multa de
oficio de 150%.

(vii) Acórdão no 1201-00.370, Sessão de 15 de dezembro de 2010:
BASE DE CÁLCULO DO IRPJ.
O lucro real, base de cálculo do IRPJ, é definido pelo confronto entre elementos
positivos (as receitas), que o incrementam, com elementos negativos, dentre os quais, as
despesas, que o reduzem. Enquanto o ônus da prova dos positivos é do Fisco, o dos
negativos é do sujeito passivo. Do contrário, seria impor à Administração Pública a
“prova diabólica”, ou seja, de impossível formação. Em razão disso, o mero registro
contábil ou a informação na DIPJ - justamente por serem atos exclusivos do sujeito
passivo - não fazem prova a seu favor dos elementos negativos.
(...)
Pois bem, o mero registro contábil ou a informação na DIPJ– justamente por ser ato
exclusivo do sujeito passivo – não faz prova a seu favor dos elementos negativos. Para
tal, é necessário que faça a comprovação com documentação apta para tal.

(viii) Acórdão no 1301-00.021, Sessão de 15 de março de 2009:
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DIVERGÊNCIA ENTRE DIPJ E DIRF.
Tendo a fiscalização encontrado divergência entre o montante declarado pelo
Contribuinte na DIPJ com aquele registrado em DIRF, a existência do saldo de IRRF
deve ser objeto de comprovação por parte do contribuinte, por meio do comprovante de
retenção emitido pela fonte pagadora dos rendimentos.
PROVA. RETENÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA NA FONTE.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Documentos unilaterais, tias como cópia do livro-razão e DIPJ, não se prestam para,
isoladamente, comprovar a existência de imposto retido por terceiros.
(...)
A decisão da DRJ manteve a glosa R$618.163,17, referente ao saldo registrado de
imposto a compensar dos exercícios anteriores, registrado em 02/01/2001, por
divergência no valor declarado em DIPJ com aquele apurado em DIRF. Sustenta, a
contribuinte, que a prova da existência dos créditos pode ser feita pela apresentação do
livro Diário, assim como pela DIPJ.
A decisão deve ser mantida, neste particular.
Tendo a fiscalização encontrado divergência entre o montante declarado pelo
Contribuinte na DIPJ com aquele registrado em DIRF, a existência do saldo de IRRF
deve ser objeto de comprovação por parte do contribuinte. O artigo 55 da lei n°
7.450/1985 dispõe ser, o comprovante de retenção emitido pela fonte pagadora dos
rendimentos o instrumento hábil para tanto, in verbis:
(...)
No caso dos autos, não só a Recorrente não apresentou referidos comprovantes de
retenção, como não trouxe qualquer documento que atestasse a sua existência, valendo
ressaltar que documentos unilaterais não se prestam para tal reconhecimento. A
apresentação do livro razão e da DIPJ, ambos de confecção unilateral, não se mostram
suficientes para comprovar a existência de imposto retido por terceiros.
A DIPJ/DCTF/DACON/DCOMP possuem força probante contra o contribuinte
justamente por serem documentos que contém informações prestadas por ele próprio. Não
poderia o Fisco produzir, unilateralmente uma prova, e utilizá-la contra o contribuinte. Contudo,
se tal prova foi apresentada pelo fiscalizado, resta firme sua validade para utilização pela Receita
Federal.
O inverso, contudo, não é verdadeiro. Tais documentos não podem ser utilizados,
isoladamente, como prova a favor daquele que presta as informações lá constantes, pois isso
seria admitir que uma parte no processo pudesse produzir, unilateralmente, uma prova contra a
parte contrária, que não participou da sua formação.
Nesse sentido, trago a lição Fredie Didier Jr. et alii, na obra Curso de Direito
Processual Civil, 11a ed., 2016, vol. 02, págs. 191/192, 201, 207/208 e 211/212:
5. ELEMENTOS DO DOCUMENTO
5.1 Autoria do documento
5.1.1 Autoria material e autoria intelectual
Autor de um documento é a pessoa a quem se atribui a sua formação. A autoria é um
pressuposto de existência do documento, porque é da sua essência que derive de um ato
humano.
(...)
Investigar a autoria de um documento é importante para que se possa definir qual a fé
que ele merece. Daí ter Amaral Santos afirmado que “toda a teoria do documento se
acha dominada pelo problema da sua paternidade”. Se um documento foi
unilateralmente produzido pela parte (seja essa autoria material ou intelectual, ou
Fl. 228
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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ambas), será de pouca ou nenhuma eficácia contra a parte contrária, embora possa por
ela ser utilizado contra o seu autor. Em outro exemplo, se o autor do documento é um
servidor público (escrivão, chefe de secretaria, tabelião, oficial etc.), presumem-se
idôneas a sua formação e a declaração dos fatos nele contida (art. 405, CPC).
(...)
8.2 Força probante dos documentos públicos
8.2.1 Fé pública e presunção de autenticidade e de veracidade do conteúdo do
documento público
O documento público faz prova não só da sua formação, mas também dos fatos que o
escrivão, o chefe de secretaria, o tabelião ou o servidor declarar que ocorreram em sua
presença (art. 405, CPC). A presunção de autenticidade e de veracidade do conteúdo do
documento público decorre da fé pública que lhe é reconhecida (p. ex., art. 215, Código
Civil).
(...)
8.3 Força probante dos documentos particulares
8.3.1 Autenticidade e veracidade do conteúdo do documento particular (art. 408,
caput, CPC)
As declarações constantes do documento particular, escrito e assinado, ou somente
assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao signatário (art. 408, caput, CPC, c/c
art. 219, Código Civil), se não houver dúvida da sua autenticidade (art. 412, CPC). A
presunção que se erige é relativa, admitindo prova em contrário.
Dessa regra é possível extrair algumas conclusões.
(...)
b) As declarações lançadas num documento, sejam elas narrativas ou dispositivas, não
podem ser presumidas verdadeiras em relação a quem não os subscreveu; assim, por
exemplo: se alguém afirma, por escrito, ter entregado a uma outra pessoa uma quantia
em dinheiro, essa afirmação, se não for ratificada por essa outra pessoa, apenas prova
que houve uma declaração, mas não a efetiva entrega do dinheiro; se alguém envia a
outrem uma proposta negocial, não se pode presumir, a partir disso, que as cláusulas e
condições ali indicadas foram aceitas pelo oblato.
c) As declarações lançadas num documento, sejam elas narrativas ou dispositivas,
fazem prova contra o signatário, quando lhe forem desfavoráveis, porque
“ordinariamente o homo medius não mente ao declarar contra si”.
(...)
d) As declarações lançadas num documento, sendo favoráveis ao signatário, não lhe
servem de prova contra a outra parte, se esta não participou da sua formação – é o
chamado “documento unilateral”. Nada obstante, os livros empresariais, que preencham
os requisitos exigidos por lei e não contenham vícios extrínsecos ou intrínsecos, provam
também a favor do empresário autor, desde que confirmados por outros subsídios (art.
418, CPC, c/c art. 226, Código Civil).
e) As declarações lançadas num documento, sejam elas narrativas ou dispositivas,
presumem-se conhecidas por quem as subscreve e por quem delas tomou ciência
inequívoca, não podendo ser opostas a terceiros. A eficácia quanto a terceiros somente
se alcança com a transcrição do documento no registro público.
Fl. 229
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

(...)
8.3.5 Eficácia probatória dos livros empresariais e da escrituração contábil
O empresário tem o interesse de manter a escrituração contábil e financeira da sua
empresa em dia, lançando as informações necessárias ao desenvolvimento da sua
atividade empresária. Com base nessa premissa é que se erige a presunção de que as
declarações contidas nos livros da empresa podem fazer prova contra e a favor do
empresário.
Os livros empresariais provam contra o seu autor. É lícito ao empresário, todavia,
demonstrar, por todos os meios permitidos em direito, que os lançamentos não
correspondem à verdade dos fatos (art. 417, CPC, c/c art. 226, 1a parte, Código Civil).
Embora configure uma aplicação específica da presunção erigida contra o autor do
documento (art. 408, caput, CPC), é justificável a existência deste dispositivo, porque os
livros empresariais são documentos em relação aos quais não se costuma exigir
assinatura.
Ao contrário, porém, da regra geral contida no art. 408, caput, do CPC, os livros
empresariais, quando preenchem os requisitos exigidos por lei e forem escriturados sem
vícios extrínsecos ou intrínsecos, provam também a favor do seu autor, desde que
confirmados por outros subsídios (art. 418, CPC, c/c art. 226, 2a parte, Código Civil).
Esta é uma disposição sui generis porque, a despeito de se tratar de documento formado
unilateralmente, pode ele, se preenchidas as exigências legais, fazer prova a favor de
quem o formou.
“Imprestável, nessa ordem de ideias, o livro que não se submeteu ao registro público e
à autenticação, quando exigidos por lei; assim como não terão valor probante os
assentamentos rasurados, emendados ou borrados, sem adequada e oportuna ressalva.
Da mesma maneira, se a operação registrada for daquelas que devem ser acobertadas
por documentação fiscal que demonstre a remessa da mercadoria, ou o cumprimento
do ajuste, o assento escritural terá de ser completado por comprovantes desses eventos
suplementares e circunstanciais”.
A posição externada acima tem por base os seguintes dispositivos legais:
Lei no 10.406/2002 (Código Civil)
Art. 226. Os livros e fichas dos empresários e sociedades provam contra as pessoas a
que pertencem, e, em seu favor, quando, escriturados sem vício extrínseco ou
intrínseco, forem confirmados por outros subsídios.
Parágrafo único. A prova resultante dos livros e fichas não é bastante nos casos em
que a lei exige escritura pública, ou escrito particular revestido de requisitos
especiais, e pode ser ilidida pela comprovação da falsidade ou inexatidão dos
lançamentos.
Lei no 13.105/2015 (Código de Processo Civil)
Art. 408. As declarações constantes do documento particular escrito e assinado ou
somente assinado presumem-se verdadeiras em relação ao signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência de determinado fato, o
documento particular prova a ciência, mas não o fato em si, incumbindo o ônus de
prová-lo ao interessado em sua veracidade.
(...)
Art. 410. Considera-se autor do documento particular:
Fl. 230
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

I - aquele que o fez e o assinou;
II - aquele por conta de quem ele foi feito, estando assinado;
III - aquele que, mandando compô-lo, não o firmou porque, conforme a
experiência comum, não se costuma assinar, como livros empresariais e assentos
domésticos.
(...)
Art. 412. O documento particular de cuja autenticidade não se duvida prova que o
seu autor fez a declaração que lhe é atribuída.
(...)
Art. 416. A nota escrita pelo credor em qualquer parte de documento representativo de
obrigação, ainda que não assinada, faz prova em benefício do devedor.
(...)
Art. 417. Os livros empresariais provam contra seu autor, sendo lícito ao
empresário, todavia, demonstrar, por todos os meios permitidos em direito, que os
lançamentos não correspondem à verdade dos fatos.
Art. 418. Os livros empresariais que preencham os requisitos exigidos por lei
provam a favor de seu autor no litígio entre empresários.
Art. 419. A escrituração contábil é indivisível, e, se dos fatos que resultam dos
lançamentos, uns são favoráveis ao interesse de seu autor e outros lhe são contrários,
ambos serão considerados em conjunto, como unidade.
Em
conclusão,
a
doutrina
não
deixa
dúvidas
de
que
DIPJ/DCTF/DACON/DCOMP são documentos particulares que pode fazer prova contra quem
prestou as informações dela constantes, mas nunca a seu favor. Situação distinta da
escrituração contábil (livros empresariais), que pode servir de prova em litígio contra a Fazenda
Nacional, desde que cumpridos determinados requisitos formais, quando forem confirmados por
outros subsídios (art. 226, caput, Código Civil), sendo exigida, quando for o caso, a
comprovação por meio de escrito particular revestido de requisitos especiais (art. 226, parágrafo
único, Código Civil), que, na maioria dos casos de interesse para o Fisco, corresponde à nota
fiscal.
Observo também que a lei permite ao Fisco utilizar documentos fornecidos pelo
contribuinte, como planilhas de apuração, para embasar suas conclusões, sendo que a negativa
injustificada em fornecer as informações solicitadas é considerada embaraço à fiscalização,
passível de aumento no percentual da multa de ofício, nos termos dos arts. 33 e 44, § 1o, inciso I,
da Lei no 9.430/96:
Art. 33. A Secretaria da Receita Federal pode determinar regime especial para
cumprimento de obrigações, pela sujeito passivo, nas seguintes hipóteses:
I - embaraço à fiscalização, caracterizado pela negativa não justificada de exibição de
livros e documentos em que se assente a escrituração das atividades do sujeito passivo,
bem como pelo não fornecimento de informações sobre bens, movimentação
financeira, negócio ou atividade, próprios ou de terceiros, quando intimado, e
demais hipóteses que autorizam a requisição do auxílio da força pública, nos termos do
art. 200 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966;
Fl. 231
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

(...)
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste
artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito
passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de
29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007)
No mesmo sentido dispõe o art. 212 do Código Civil, ao discriminar os meios de
prova dos fatos jurídicos e indicar entre eles documentos, de forma geral:
TÍTULO V
Da Prova
Art. 212. Salvo o negócio a que se impõe forma especial, o fato jurídico pode ser
provado mediante:
I - confissão;
II - documento;
III - testemunha;
IV - presunção;
V - perícia.
O procedimento fiscal tomou por fundamento as informações constantes nos
documentos fornecidos pelo contribuinte fiscalizado no momento da autuação ou da emissão do
Despacho Decisório. Logo, não basta apresentar nova planilha/DIPJ/DCTF/DACON ou novo
laudo técnico excluindo/modificando valores que ensejaram a não-homologação/autuação, já em
sede recursal, sem qualquer possibilidade de contraditório por parte do Fisco. Se assim fosse,
estaria nas mãos do contribuinte, a qualquer momento, cancelar as autuações/despachos
decisórios, bastando-lhe elaborar uma nova planilha/DIPJ/DCTF/DACON ou laudo técnico que
atenda aos seus interesses.
Nesse sentido, trago novamente a lição de Fredie Didier Jr. et alii, op. cit., págs.
46/48:
4. O DIREITO FUNDAMENTAL À PROVA. RELAÇÃO ENTRE O PRINCÍPIO
DO CONTRADITÓRIO E O DIREITO À PROVA
O direito à prova é conteúdo do direito fundamental ao contraditório. A dimensão
substancial do princípio do contraditório o garante.
Fl. 232
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

Nesse sentido, o direito à prova é também um direito fundamental.
(...)
(...) Deve-se assegurar, pois, o emprego de todos meios de prova imprescindíveis para a
corroboração dos fatos. Mas tal assertiva não deve ser encarada de modo absoluto; não
se trata de direito fundamental absoluto. O direito ao manejo das provas relevantes à
tutela do bem perseguido pode ser limitado, excepcionalmente, quando colida com
outros valores constitucionalmente consagrados. Há inúmeras regras que limitam o
direito à produção da prova. (...)
(...)
O direito à participação na produção da prova é garantia básica inerente ao
contraditório. Não se pode admitir prova produzida secretamente, muito menos se
permite a utilização de uma prova contra quem não participou da sua produção. A regra
do art. 474, CPC, que cuida do direito das partes de terem ciência da data e do local da
realização de prova pericial, concretiza essa garantia; o direito de as partes participarem
da exposição de documento que consiste em reprodução cinematográfica ou
fonográfica, idem (art. 434, par. ún., CPC).
O direito de manifestar-se sobre a prova produzida é concretizado em diversas regras.
Confiram-se, por exemplo, a que permite a apresentação de laudo do assistente técnico
da parte sobre o laudo pericial (art. 477, §1o, CPC) e a que permite a apresentação das
razões-finais, após a audiência de instrução (art. 364, CPC). (...)
Pelos motivos acima expostos, sigo a linha jurisprudencial dos oito precedentes
incialmente colacionados neste voto, pela impossibilidade de se admitir como prova documento
produzido unilateralmente pelo contribuinte.
Observo que, das “provas” alegadas pelo Recorrente, a DCTF e o DACON
retificadores, a DCTF não foi apresentada antes da emissão do Despacho Decisório. Enquanto
este foi emitido em 07/10/2009 (fls. 128/130), a DCTF retificadora somente foi transmitida em
18/11/2009 (fl. 68 e 73).
Quanto à questão sobre a carência probatória propriamente dita, observo que não
se exige do contribuinte qualquer esforço hercúleo; bastaria, no presente caso, que apresentasse,
juntamente com seu Recurso Voluntário, a documentação contábil-fiscal que lhe desse respaldo.
Importante inclusive destacar que a DRJ, em seu Acórdão, deixou explícitas as razões para a
negativa de provimento por ausência de comprovação das alegações, indicando quais
documentos seriam necessários. Mesmo assim, em sede de recurso à 2a instância, não foram
apresentados.
Com efeito, deveria ser apresentada memória de cálculo do novo valor, que alega
ser o correto, acompanhada de sua escrituração contábil e fiscal, a partir da qual poderiam ser
validados os cálculos efetuados e verificado se o contribuinte não usou estes valores para
dedução em sua escrita fiscal (auto compensação).
No caso concreto, não é possível sequer averiguar se os dispêndios com fretes
efetivamente ocorreram, muito menos se estes gastos geram créditos para o contribuinte e
em qual montante.
Além disso, só se admite a redução do débito mediante comprovação do erro
incorrido na DCTF original, demonstrado pelo contribuinte, com base em escrituração
Fl. 233
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-008.351 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15374.965335/2009-41

contábil/fiscal e documentos de suporte, como notas fiscais. Esta é a regra estabelecida pelo art.
147, § 1o, do Código Tributário Nacional (CTN), já transcrito neste voto.
No mesmo sentido, o Código de Processo Civil, de aplicação subsidiária ao
processo administrativo tributário, determina, em seu art. 373, inciso I, que o ônus da prova
incumbe
ao
autor,
quanto
ao
fato
constitutivo
de
seu
direito.
O
pedido
de
restituição/ressarcimento/compensação apresentado desacompanhado de provas quanto ao direito
creditório deve ser indeferido.

III – DA CONCLUSÃO
Nesse contexto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito,
por carência probatória, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Lázaro Antônio Souza Soares - Relator

Fl. 234
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