Tribunal: CARF
Processo: 10830.907529/2012-89
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Salvador Cândido Brandão Junior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-11-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO TRIBUTADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente.
FRETE. TRANSFERÊNCIA ENTRE FILIAIS. ARMAZÉNS. PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
A transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos ou para armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10830.907529/2012-89
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.744 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
FMC QUIMICA DO BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
FRETE.
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS
NÃO
TRIBUTADO.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da
Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa
jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem
utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos,
serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o
preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na
ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo
produtivo da adquirente.
FRETE. TRANSFERÊNCIA ENTRE FILIAIS. ARMAZÉNS. PRODUTOS
ACABADOS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
A transferência de produtos acabados entre os estabelecimentos ou para
armazéns geral, apesar de ser após a fabricação do produto em si, integra o
custo do processo produtivo do produto, passível de apuração de créditos por
representar insumo da produção, conforme inciso II do art. 3o das Leis
10.833/2003 e 10.637/2002.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.907529/2012-89
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em
parte o recurso voluntário, e na parte conhecida, dar parcial provimento para reverter as glosas de
despesas com armazenamento de produto acabado. E, por maioria, de votos, reverter as glosas de
frete na aquisição de produto não tributado e frete interno. Votou pelas conclusões o Conselheiro
Marcelo Costa Marques d’Oliveira. Divergiu o Conselheiro Marcos Roberto da Silva, para negar
provimento ao recurso voluntário quanto às glosas de frete na aquisição de produto não tributado
e frete interno.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Breno do
Carmo Moreira Vieira, Marco Antonio Marinho Nunes, Marcos Roberto da Silva (Suplente), Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
Trata-se de PER/DCOMP transmitido para declarar a compensação em razão da
apuração de créditos de PIS não cumulativo acumulados em decorrente da obtenção de receitas
não tributadas no mercado interno, nos termos dos artigos 17 da Lei n° 11.033/2004 e 16 da Lei
n° 11.116/2005. Os créditos do presente processo referem-se ao primeiro trimestre do ano-
calendário de 2005, no valor de R$ 140.121,261.
A compensação recebeu tratamento manual e nos termos do despacho decisório de
fls. 119 e informação fiscal de fls. 124-126, a fiscalização concluiu por homologar parcialmente
a compensação diante de algumas glosas realizadas, sob o argumento de ausência de permissivo
legal:
a) Fretes utilizados na aquisição de insumos não tributados;
b) Aluguel de automóveis;
c) Aluguel de móveis de escritório;
d) Cessão de mão de obra;
e) Frete interno de produto acabado; e
f) Serviço de armazém geral.
Por bem representar a síntese da controvérsia, adoto o relatório da r. decisão de
piso:
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

Trata-se de Pedido de Ressarcimento (10058.13226.290110.1.1.10-3288) no valor total
de R$ 140.121,26, de crédito de PIS/Pasep no regime não cumulativo relativo ao
mercado interno, do 1o trimestre 2005, seguido de Declaração(ões) de Compensação.
Conforme Despacho Decisório Eletrônico (DDE), o direito creditório foi reconhecido
em parte (R$ 85.712,54) e a(s) compensação(ões) foi(ram) homologada(s) até o limite
do crédito concedido. Nas informações complementares da análise do crédito constam
os arquivos do Relatório Fiscal e dos Anexos que o acompanham.
Segundo o Relatório Fiscal, a análise abrange saldo de créditos referentes ao período de
jan/2005 a mar/2011, apurado nos termos do art. 3o da Lei no 10.637/2002, decorrentes
de aquisições de insumos e mercadorias no mercado interno vinculados à receita não
tributada no mercado interno, conforme art. 17 da Lei no 11.033/2004 e art. 16 da Lei no
11.116/2005.
Segundo o Relatório Fiscal, a análise abrange saldo de créditos referentes ao período de
jan/2005 a mar/2011, apurado nos termos do art. 3o da Lei no 10.637/2002, decorrentes
de aquisições de insumos e mercadorias no mercado interno vinculados à receita não
tributada no mercado interno, conforme art. 17 da Lei no 11.033/2004 e art. 16 da Lei no
11.116/2005.
Após relatar as intimações expedidas, as respostas fornecidas, os demonstrativos
apresentados, os documentos fiscais e a escrituração analisados; bem como, entre
outros, a conferência, por amostragem, das receitas e dos valores dos créditos
declarados nos DACON com a contabilidade, as notas fiscais emitidas e documentos
referentes aos bens e serviços utilizados como insumos; a conferência dos percentuais
de rateio relativos à proporcionalidade das vendas de produtos isentos e tributados no
mercado interno e no mercado externo; e a verificação do efetivo recolhimento das
contribuições incidentes na importação de produtos e insumos, utilizados como crédito;
a fiscalização apresenta as seguintes conclusões:
- a empresa utiliza o método do rateio proporcional;
- os percentuais de rateio conferem com a proporcionalidade das receitas relativas ao
mercado externo, mercado interno tributado e não tributado;
- as bases de cálculo das contribuições (débito) conferem com as receitas contabilizadas,
verificadas por amostragem.
E aponta as seguintes glosas de créditos, por falta de amparo legal (Anexo I):
I - Na rubrica Bens Utilizados como Insumos (DACON), competências 09/2010 a
11/2010, constam créditos em valor a maior que o total apurado na auditoria, fato
admitido pela empresa em resposta ao Termo de Intimação Fiscal (TIF) de 15/05/2014;
II - Na rubrica Serviços Utilizados como Insumos constam fretes utilizados na aquisição
de insumos não tributados;
III - Na rubrica Aluguel de Máquinas e Equipamentos constam aluguel de automóveis,
móveis de escritório e cessão de mão de obra para apoio administrativo;
IV - Na rubrica Armazenagem e Fretes nas Operações de Venda constam fretes de
transferência entre estabelecimentos e entre a alfândega e suas dependências;
assim como valores relativos a armazenamento, sem ter sido esclarecido e comprovado,
após intimação, qual o tipo de produto armazenado, impedindo a classificação de tais
gastos como armazenagem de produtos nas operações de venda, conforme determina a
Lei.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

A fiscalização esclarece ter efetuado o recálculo dos valores a ressarcir, após as glosas
citadas, conforme discriminado no Anexo II.
A contribuinte foi cientificada do DDE, por via postal, em 16/09/2014. Em 15/10/2014,
a interessada apresentou manifestação de inconformidade, acompanhada de
documentos.
Dos Fatos Informa que tem como atividade principal a industrialização e
comercialização de defensivos agrícolas, com distribuição em todo território nacional.
Esclarece que importa matérias-primas para industrialização e, por falta de espaço,
aluga armazéns de terceiros para manutenção das matérias-primas, produtos em
elaboração e produtos acabados na própria planta produtiva. Diz que, posteriormente, os
produtos acabados são remetidos aos centros de distribuição para posterior remessa aos
consumidores finais.
Do Direito (i) Da tempestividade Afirma ser tempestiva a defesa apresentada, nos
termos da legislação de regência.
(ii) Da Nulidade Alega a nulidade do DDE, diante da insuficiente fundamentação, pois a
única motivação apresentada foi a suposta ausência de "respaldo legal", omitindo-se a
fiscalização em dar qualquer explicação mais detalhada e convincente para justificar a
razão porque tais créditos não teriam respaldo legal.
Além disso, acusa que a fiscalização limitou-se a elencar os créditos de PIS e COFINS
que, no seu entender, foram aproveitados sem respaldo legal. E, no caso dos dispêndios
com armazenamento e aluguel de móveis de escritório, alega que a autoridade fiscal
efetuou a glosa por falta de previsão legal quando, em verdade, há na legislação
expressa autorização, de modo que a referida justificativa é também contraditória.
Diz que não se estabeleceu adequadamente a relação entre os fatos e a norma jurídica.
Muito pelo contrário; acusa não ser possível observar sequer um raciocínio que permita
à manifestante entender com clareza e objetividade os motivos que ensejaram as glosas.
Julga, assim, que cabe à manifestante apenas produzir prova negativa, isto é, demonstrar
que tinha direito aos créditos glosados conforme a legislação e a jurisprudência, não
havendo qualquer argumento ou justificativa fiscal para ser contestado, em prejuízo ao
seu exercício do contraditório e da ampla defesa (ainda que não a impossibilite).
Fundamenta-se no art. 59, II, do Decreto no 70.235/1972 e na jurisprudência.
Do Mérito No mérito, inicia com o conceito de insumo, antes ressaltando que os
créditos apurados correspondem tanto aos insumos quanto aos dispêndios previstos no
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Diante da falta de motivação detalhada, supõe que, ao menos em parte dos créditos
glosados, não foram considerados insumos alguns dos dispêndios incorridos.
Com supedâneo na jurisprudência e na doutrina, entende que o conceito de insumo deve
estar diretamente ligado a todos aqueles dispêndios necessários, essenciais e relevantes
à geração de receita da pessoa jurídica e à atividade desenvolvida, desde que não sejam
contrários às vedações legais ao crédito.
Contrapõe-se à utilização do conceito de insumo aplicado ao IPI, pela ausência de
identidade entre a não cumulatividade do IPI e a não cumulatividade do Pis e da
COFINS; pela distinção entre os critérios materiais; e pela ausência de remissão ao
conceito de insumo utilizado pela legislação do IPI.
A - Glosa de insumos (i) Fretes utilizados na aquisição de insumos não tributados Diz
que a partir da recomposição dos valores e exames de notas fiscais, pôde concluir que os
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

créditos glosados referem-se, na verdade, ao frete na aquisição de insumos importados,
ou seja, o valor cobrado pelo transporte do porto até o estabelecimento da empresa.
Informa que as matérias-primas importadas são remetidas diretamente do Porto para a
indústria e que esse frete é pago a empresa nacional, conforme documentos anexos
(anexo 04).
Entende que a fiscalização, ao negar direito ao crédito, fez confusão entre a operação de
importação e o transporte da mercadoria desembaraçada, a partir do porto.
Alega que enquanto a importação se refere à aquisição (direta ou indireta) de bens
oriundos do exterior, cujo pagamento se dá para pessoa jurídica não domiciliada no
país, o transporte de matérias-primas importadas é serviço indispensável para a chegada
das mercadorias no estabelecimento do importador, com pagamento a pessoa jurídica
domiciliada no país (empresa de transporte nacional).
Acrescenta que, poder-se-ia alegar que, como o frete na aquisição de matérias-primas
importadas não faz parte da base de cálculo do Pis/Pasep Importação, não haveria
direito ao crédito. Entretanto, entende que tal raciocínio mostrar-se-ia extremamente
equivocado, posto que a importação e o transporte interno das mercadorias são
operações completamente diferentes.
Diz que, havendo o desembaraço aduaneiro, a mercadoria importada é considerada
nacionalizada, devendo receber, a partir desse momento, o mesmo tratamento tributário
da mercadoria nacional, aplicando-se o disposto no inciso II, do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, por se enquadrar o frete como insumo. Destaca que o
ônus do pagamento desse frete recaiu integralmente sobre a manifestante.
Cita jurisprudência e a Solução de Consulta SRRF/8a RF no 197, de 16/08/2011,
concluindo que dois são os pressupostos lógicos para a possibilidade de creditamento:
(i) o frete do porto até o estabelecimento é pago a empresa nacional por serviço prestado
no Brasil, o que não se confunde com a operação de importação; e (ii) o valor do frete
compõe o valor do produto da manifestante, sendo um dispêndio necessário para que a
matéria-prima seja entregue na unidade produtiva e utilizada no processo de
industrialização, tratando-se de insumo.
(ii) Aluguel de veículos Alega que pode apenas supor que a glosa se deu em razão do
entendimento de que o aluguel de veículos não estaria enquadrado nas hipóteses
previstas no art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Julga que tal entendimento não pode prevalecer, pois referida despesa deve ser
enquadrada no conceito de insumos.
Reitera que industrializa defensivos agrícolas e outros produtos químicos, dizendo que a
comercialização destes produtos se dá em todo o Brasil e exige conhecimentos de
representantes técnicos comerciais (agrônomos) e receituário próprio, em função de
exigência legal (art. 13 da Lei no 7.802/1989).
Por tal razão, esclarece que disponibiliza veículos alugados (anexo 05), utilitários e
comuns, aos seus representantes técnicos comerciais para o desenvolvimento das
atividades relacionadas à comercialização dos produtos industrializados.
Entende restar demonstrada a vinculação de tais aluguéis ao processo produtivo, bem
como sua essencialidade à atividade desenvolvida, justificando a apuração do crédito a
título de insumo.
(iii) Aluguéis de móveis de escritório Entende que tais despesas devem ser enquadradas
no inciso IV do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que autorizam o
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

desconto de crédito sobre os aluguéis de equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa.
Apresenta a definição de equipamentos do dicionário Houaiss: "aquilo que serve para
equipar, conjunto de apetrechos ou instalações necessários à realização de um trabalho,
uma atividade, uma profissão"; bem como a definição da Maria Helena Diniz:
"conjunto de instrumentos e instalações necessários para o exercício de uma atividade
ou profissão".
Afirma que os móveis de escritório alugados correspondem a mesas, cadeiras e
armários, os quais, em seu conjunto, formam instalações que visam tornar possível a
realização dos trabalhos da parte administrativa da empresa (anexo 06), enquadrando-se
no conceito de equipamentos.
Enfatiza que a hipótese legal não está ligada, necessariamente, ao setor fabril da
empresa, conforme doutrina e jurisprudência. Cita a Solução de Consulta no 261, de
20/10/2011.
(iv) Cessão de Mão de Obra Diz que o crédito glosado corresponde a mão de obra
terceirizada contratada de pessoa jurídica para o desenvolvimento de suas atividades,
em alguns postos de trabalho no âmbito de suas dependências.
Entende que tais despesas também devem ser enquadradas no conceito de insumo, pois
a mão de obra em discussão está relacionada ao funcionamento da unidade produtiva.
Cita jurisprudência e afirma inexistir vedação expressa ao aproveitamento de créditos
sobre despesas com contratação de serviço de mão de obra terceirizada.
(v) Fretes de transferência A contribuinte alega que, segundo a autoridade fiscal, tais
glosas se deram em relação a fretes entre estabelecimentos e entre a alfândega e suas
dependências.
Porém, a partir da recomposição dos valores glosados, a contribuinte supõe que se
refere, na verdade, somente ao gasto de frete na transferência dos produtos acabados
para os centros de distribuição da manifestante (frete interno).
A despeito do alegado cerceamento do direito de defesa, manifesta-se no sentido da
possibilidade de apropriação do crédito.
Reitera que por não estar relacionado com a operação de venda, tal frete deve ser
enquadrado no conceito de insumo. E, como já exposto, diz que após a industrialização
remete os produtos acabados para seus diversos centros de distribuição a fim de
viabilizar, do ponto de vista logístico comercial, a remessa dos produtos a seus clientes,
conforme notas fiscais anexas (anexo 07).
Afirma que, sem essa etapa, a venda dos produtos se torna comercialmente inviável,
sobretudo em razão do aumento de custos e do tempo de chegada dos produtos a seus
clientes. Destaca que os custos com a saída dos produtos da fábrica para os centros de
distribuição correspondem a uma parcela dos custos totais incorridos para a entrega ao
destino final (clientes), havendo nítida inerência entre as despesas incorridas com frete
interno e as vendas das mercadorias, razão porque tal frete deve ser considerado
insumo.
Cita jurisprudência.
B - Armazenamento Afirma que a acusação fiscal foi no sentido de que não teriam sido
esclarecidos e comprovados, durante a auditoria, qual o tipo de produto armazenado, o
que impede a classificação de tais gastos como armazenagem de produtos nas operações
de venda, conforme determina a lei.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

Esclarece que contrata, preponderantemente, a empresa Bravo Serviços Logísticos Ltda
para a armazenagem de matérias-primas e produtos acabados, conforme contrato anexo
(anexo 08), em razão da inexistência de espaço físico em suas plantas industriais que
comportem a manutenção do estoque de matérias-primas e produtos acabados,
conforme demonstram as notas fiscais anexo (anexo 09). Destaca que em alguns
documentos fiscais há, inclusive, a menção aos produtos objeto da contraprestação pelos
serviços de armazenagem (produtos acabados).
Diz que a apuração de crédito com tal despesa encontra guarida no art. 3o, IX, da Lei no
10.833/2003, cujo enunciado não apresenta qualquer distinção entre armazenamento de
matérias-primas, de produtos em fabricação ou de artigos já prontos para
comercialização. Cita jurisprudência.
Da impossibilidade de exigência de multa e juros na remota hipótese de manutenção da
não homologação da DCOMP Julga não se submeter a imposição de multa e juros por
atraso no pagamento, já que a manifestante quitou tempestivamente o débito
compensado, por meio da DCOMP não homologada.
Fundamenta-se no conceito de mora contido no art. 394 do Código Civil, justificando
que a não homologação da DCOMP, por si só, não é fato caracterizador de mora da
contribuinte, razão porque a exoneração da multa e dos juros deve ser reconhecida.
Da Diligência Na hipótese de se entender que os fundamentos expostos não são
suficientes, por si sós, para o reconhecimento do direito creditório, bem como que os
documentos acostados não são suficientes para comprovar os argumentos de defesa
trazidos, requer a conversão do julgamento em diligência.
Discorre acerca da prova, cujo objeto é a verdade material, e aponta seu quesito:
a) Os produtos objeto dos contratos de armazenagem mantidos pela Manifestante com
terceiros referem-se a matérias-primas, produtos intermediários e produtos acabados?
Assim, entende obedecidos os quesitos para a realização da diligência.
Do Pedido Encerra pelo provimento do pleito, nos termos acima já expostos,
protestando provar o alegado por todos os meios de prova admitidos em Direito, bem
como pela realização de diligência.
A 11a Turma da DRJ/RPO, em 21 de maio de 2019, proferiu o Acórdão 14-
91.932, fls. 134-173, para julgar improcedente a manifestação de inconformidade e manter a
totalidade das glosas:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
PROVA.
A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um
dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235, de 1972, o que não se
logrou atender neste caso.
DILIGÊNCIA.
Indefere-se o pedido de diligência quando não atendidos os requisitos para sua
formulação, bem como quando presentes nos autos elementos suficientes para formar a
convicção do julgador.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

NULIDADE.
Não procedem as arguições de nulidade quando não se vislumbram nos autos quaisquer
das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de
bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Excluem-se do conceito de insumo: itens utilizados nas demais áreas de atuação da
pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.;
itens relacionados à atividade de revenda de bens; itens utilizados posteriormente à
finalização dos processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo
exceções justificadas; itens utilizados em atividades que não gerem esforço bem
sucedido, como em pesquisas, projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos
acabados e furtados ou sinistrados etc; itens destinados a viabilizar a atividade da mão
de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida etc, ressalvadas as hipóteses em
que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para viabilizar a
atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra
empregada nessas atividades.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. FRETE.
Inexiste previsão legal expressa para o cálculo de crédito sobre o valor do frete na
aquisição. Esse é permitido apenas quando o bem adquirido for passível de
creditamento, e na mesma proporção em que se der esse creditamento, já que o frete
compõe o custo de aquisição devidamente comprovado, integra o valor de aquisição dos
insumos e deve seguir o regime de crédito desses.
No regime de apuração não cumulativa não é admitido o desconto de créditos em
relação ao pagamento de frete interno referente ao transporte de mercadoria importada
do ponto de fronteira, porto ou aeroporto alfandegado até o estabelecimento da pessoa
jurídica no território nacional, porque não incluído no valor aduaneiro.
Somente o frete na operação de venda, pago a pessoa jurídica domiciliada no país,
confere direito a crédito, desde que suportado pelo vendedor.
Inexiste previsão legal para apurar crédito na transferência de mercadorias (frete
interno), pois possui natureza diversa da venda (transferência de propriedade), uma vez
que as mercadorias continuam em propriedade da empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ALUGUEL DE PRÉDIO, MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Veículos e itens de mobiliário não se classificam como espécie de “máquinas" ou
"equipamentos” para fins de admissão de créditos calculados sobre operações de
aluguéis.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ARMAZENAGEM.
Somente é cabível a apuração de crédito sobre os valores pagos a pessoas jurídicas
domiciliadas no Brasil e relativos a armazenagem de produtos industrializados pelo
depositante e diretamente destinados à venda, desde que o ônus dessas despesas de
armazenagem seja por ele suportado.
DÉBITO OBJETO DE COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. ACRÉSCIMOS
LEGAIS. MULTA DE MORA E JUROS DE MORA À TAXA SELIC.
O tributo objeto de compensação não homologada será exigido com os respectivos
acréscimos legais, nos termos da legislação vigente.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Notificada da r. decisão, a contribuinte apresentou seu Recurso Voluntário de, fls.
fls 184-227, trazendo os argumentos de seu inconformismo conforme síntese abaixo:
- Nulidade por fundamentação insuficiente do despacho decisório. A motivação
da glosa é superficial, sem explicar as razões das glosas, apenas argumentando a inexistência de
amparo legal para a apuração dos créditos realizada pela Recorrente;
- Despacho decisório formulado dessa maneira dificulta o exercício do
contraditório, com ofensa à ampla defesa, por ser difícil a identificação de quais foram os fatos
ocorridos que sujeitaram, com a correlata base legal, as glosas aplicadas. Muito pelo contrário,
não é possível observar sequer um raciocínio construído pelas Autoridades Fiscais que permita à
Recorrente entender com clareza e objetividade os motivos que ensejaram as glosas;
- Requer diligência para realização de perícia sobre os documentos a fim de
demonstrar, em nome da verdade material, a vinculação dos gastos com seu processo produtivo a
fim de demonstra sua essencialidade e consequente conclusão de que se tratam de insumos;
- Formula quesitos;
- Defende a impossibilidade de exigência de multa e juros na remota hipótese de
manutenção da não-homologação da DCOMP, na medida em que não há atraso, pois
compensação representa pagamento do débito compensado, realizado tempestivamente.
- No MÉRITO, elabora extensa argumentação sobre conceito de insumos e
disserta sobre a evolução jurisprudencial sobre o tema;
- Ressalta o entendimento do STJ no REsp no 1.221.170/PR para concluir que
insumo representa todo o dispêndio essencial e relevante para o processo produtivo.
- Frisa, em conclusão, que insumo dever ser o gasto essencial para o
desenvolvimento da atividade da empresa, conforme ementa e tese fixada em sede de recursos
repetitivos.
Fl. 274
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

- Demais argumentos sobre cada item glosado serão tratados no mérito.
É a síntese do relatório.

Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos da legislação,
sendo, por isso, conhecido.
A controvérsia está relacionada ao conceito de insumo, bem como ao conceito de
“equipamento” para fins de aluguel. A análise destes pontos irá repercutir na manutenção ou
afastamento das glosa sobre: a) Fretes utilizados na aquisição de insumos não tributados; b)
Aluguel de automóveis; c) Aluguel de móveis de escritório; d) Cessão de mão de obra; e) Frete
interno de produto acabado; e f) Serviço de armazém geral.
Inicialmente, deve-se afastar, dede logo, os argumento de nulidade do despacho
decisório, bem como o pedido de diligência.
Quanto à nulidade, realmente o despacho decisório e a informação fiscal não são
profundos na motivação da glosa, centrando a argumentação na falta de amparo legal para os
créditos apropriados pela Recorrente.
Mas isso se justifica porque, naquele momento, o que a “lei” autorizava a se
entender como insumo era o quanto previsto na IN SRF 247/2002 e IN SRF 404/2004, qual seja,
matéria-prima, material de embalagem e produto intermediário que se integra ao produto ou que
se desgasta por contato direto e imediato na produção, desde que não registrados no ativo
imobilizado.
Tanto era assim que em sede de manifestação de inconformidade a Recorrente
dedicou ótimos parágrafos para argumentar contra a “importação” do conceito de insumo de IPI
para sua aplicação nos créditos de PIS e COFINS.
Analisando o despacho decisório e a informação fiscal, portanto, percebe-se que a
motivação foi esta. Ainda, foi lavrado por autoridade competente, com a descrição dos fatos e da
lei aplicável ao caso, o que permitiu o exercício do direito de defesa, não maculando, portanto, o
artigo 59 do Decreto 70.235/1972.
Quanto à diligência, também se nega, pois é possível analisar os fatos por todos os
argumentos e provas já trazidas aos autos. O problema do caso não é verificação dos fatos, sendo
desnecessária a produção de novas provas. O problema do caso é de direito, para fins de saber se
o despacho decisório errou ou acertou ao glosar os créditos sobre o argumento de que não havia
autorização legal.
MÉRITO
Fl. 275
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

CONCEITO DE INSUMO
Da leitura da informação fiscal de fls. 124-126, percebe-se que a fiscalização
realizou intimações para coleta de registro contábeis, fiscais, notas fiscais, contratos e documento
de aquisição de bens e serviços, demonstrativos, memórias de cálculo e esclarecimentos sobre a
apuração do PIS e da COFINS e concluiu que todas as receitas e despesas estavam corretamente
escrituradas, havendo divergência apenas quando ao mérito das glosas.
7. Os percentuais de rateio dos créditos utilizados pelo Contribuinte conferem com a
proporcionalidade das receitas relativas ao mercado externo, mercado interno tributado
e mercado interno não tributado.
8. As bases de cálculo das contribuições (débito) PIS/COFINS conferem com as receitas
registradas em sua contabilidade, as quais tiveram sua composição verificada por
amostragem durante o procedimento fiscal.
Das Glosas de Créditos
9. Com base nos registros contábeis e documentos correlatos , nos esclarecimentos
prestados por escrito e em planilhas eletrônicas fornecidas pelo Contribuinte; constatei
que a mesma declarou nos campos relativos às bases de cálculo de crédito do
PIS/COFINS dos DACON, valores que não encontram respaldo legal para tal
aproveitamento, que abaixo passo a detalhar. (grifei)
Assim, toda documentação foi auditada e conferida pela fiscalização, analisando
cada item para fins de constatar se a despesa incorrida pode compor a base de cálculo dos
créditos das contribuições, analisando se tal dispêndio corresponde ao conceito de insumos
previsto no artigo 3o, II das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
A discussão sobre o conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste
Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de
Justiça quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que
julgou como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese:
“O conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
Fl. 276
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve
ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Fl. 277
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

Assim, quando a ementa, ou a tese fixada por ser um recurso repetitivo, afirma
que o critério da essencialidade ou relevância de determinado gasto para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, deve-se vincular o termo “atividade
econômica” para a atividade produtiva e prestação de serviços (própria Ministra Regina
Helena Costa menciona este quesito em suas razões de decidir).
Caso contrário, qualquer despesa que seja essencial para o desenvolvimento da
atividade econômica (genericamente falando), como despesas para o setor administrativo ou
comercial, por exemplo, seriam considerados insumos, transmutando novamente o conceito e
levando a discussão para o conceito de despesa operacional (necessária) aplicada ao IRPJ.
O Ministro Mauro Campbell Marques, acrescenta um critério que denomina de
“teste de subtração”, assim entendido como uma despesa relacionada com a imprescindibilidade
e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, devendo ser considerados, no conceito de insumo,
todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o
processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o
resultado final do produto.
Aliás, entendo que entre meu voto e o voto da Min. Regina Helena há apenas uma
incongruência entre signos e significados, pois dentro do critério da relevância
(defendido pela Min. Regina Helena) compreendo estar (somente os trechos grifados)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes" (transcrição do item "4" da ementa que propus).
Já dentro do critério da essencialidade está (somente os trechos grifados) "a aquisição
de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes"
(transcrição do item "4" da ementa que propus).
Por fim, no critério da pertinência está (somente os trechos grifados) "a aquisição de
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes" (transcrição do
item "4" da ementa que propus).
Para o somatório das três situações dei o signo de "pertinência e essencialidade", que
agora a Min. Regina Helena batizou de "essencialidade e relevância", mas o conteúdo
é idêntico, de modo que não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade
"pertinência, essencialidade e relevância", a abarcar as situações em que há imposição
legal para a aquisição dos insumos. (grifos do original)
Trata-se o insumo, portanto, de uma despesa incorrida para a aquisição de um
bem ou de um serviço essencial ou relevante para a produção ou para a prestação de serviço,
não se incluindo aí uma essencialidade para o comércio ou para a administração da empresa.
Fl. 278
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

Veja que são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta também a consideração
como insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos, como publicidade, representante
comercial e que tais, já que esta despesa não é incorrida NA produção ou NA prestação de um
serviço. Ou se produz um serviço ou se produz um produto, assim é possível verificar quais
foram os insumos desta produção.
Este é o teor do quanto previsto no artigo 3o, II das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 ao estabelecer que os créditos serão apurados sobre bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Art. 3o (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR a RFB publicou o Parecer
Normativo no 05/2018 para consolidar alguns pontos do conceito de insumo fixado pelo
entendimento jurisprudencial.
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito, o
presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de insumos
fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos, das provas e das questões fáticas
debatidas pelas partes no relatório fiscal e no recurso voluntário.
FRETES UTILIZADOS NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO TRIBUTADOS
A fiscalização concluiu não haver amparo legal para a apuração de créditos como
insumos os gastos incorridos nas prestações de serviço de transporte de insumos não tributados.
A argumentação fiscal foi bem simples e superficial, cabendo à d. DRJ trazer maiores
explicações sobre essa glosa, com amparo em soluções de consulta e divergência da COSIT.
A DRJ manteve as glosas sob o argumento de que os dispêndios com serviço de
frete compõem o custo de aquisição das mercadorias. Assim, se o frete pago pelo adquirente
integra o custo da mercadoria adquirida, e tal mercadoria é tributada por alíquota zero, os
créditos para as contribuições em comento acompanham o valor total contabilizado, ou seja, frete
pago + valor da aquisição.
Discordo de tais argumentos.
Essa premissa é válida quando o serviço de frete é prestado pelo próprio
fornecedor da mercadoria, passando, o valor do frete, a integrar o valor da operação. Sendo mais
claro: apenas será custo de aquisição do produto, porque englobado no valor da operação,
quando o frete, seguro e demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo fornecedor ao
comprador ou destinatário, pois, nesse caso, tudo isso compreenderá o valor da operação, no
caso, a receita bruta. É assim para o ICMS, é assim para o IPI, é assim para o PIS e COFINS,
quando incidente sobre a receita bruta.
Mas não é porque um serviço ou outro dispêndio qualquer é um custo e passa a
compor o custo de aquisição do produto adquirido, que esse custo passaria a ser totalmente
Fl. 279
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

englobado pelo preço da mercadoria, passando a receber a mesma tributação. Fosse assim, todos
os custos incorridos pela contribuinte poderiam receber esse tratamento. Pior, fosse assim, esse
custo deveria ser também tributado com alíquota zero, o que não é o caso.
O próprio parecer RFB no 05/2018 reconhece essa diferença no frete:
158. Assim, após a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014 (que adequou a legislação
tributária federal à legislação societária e às normas contábeis), estão incluídos no
custo de aquisição dos insumos geradores de créditos das contribuições, entre outros,
os seguintes dispêndios suportados pelo adquirente:
a) preço de compra do bem;
b) transporte do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento do
adquirente; (...)
161. A duas, rememora-se que a vedação de creditamento em relação à “aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição” é uma das premissas
fundamentais da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
conforme vedação expressa de apuração de créditos estabelecida no inciso II do §
2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
162. Daí, para que o valor do item integrante do custo de aquisição de bens
considerados insumos possa ser incluído no valor-base do cálculo do
montante de crédito apurável é necessário que a receita decorrente da
comercialização de tal item tenha se sujeitado ao pagamento das
contribuições, ou seja não incida a vedação destacada no parágrafo anterior.
(grifei)
A parte em destaque serve para deixar claro que o custo de frete que integra o
custo de aquisição do insumo é o custo relativo ao frete fornecido pelo próprio vendedor. Isso
porque, se esse frete integra o valor da operação, não será tributado pelas contribuições, daí a
correta aplicação do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002, e da Lei no 10.833/2003.
Quando, ao revés, um custo qualquer é separado do valor da operação, incorrido
pela contribuinte-adquirente, por conta própria, se esse custo for tributado pelas contribuições
deve ser considerado insumo para compor a base de cálculo dos créditos. Especificamente: se o
adquirente do produto contrata um serviço de frete para o prestador do serviço buscar a
mercadoria onde quer que ela esteja para trazer até seu estabelecimento, esse frete é insumo, com
direito à crédito, independentemente do produto em si não ser tributado.
Em sede de recurso voluntário, a Recorrente afirmou que o frete em questão foi
contratado pela Recorrente, para que uma pessoa jurídica sediada no Brasil fosse até o porto
buscar mercadorias importadas e trazer até seu estabelecimento:
(...) a operação da Recorrente conta com a aquisição de matérias-primas importadas, as
quais são destinadas à industrialização dos produtos que comercializa. Tais insumos,
adquiridos para produção, são remetidos diretamente do porto para a indústria da
Recorrente.
(...) esse dispêndio consiste em frete pago à empresa nacional, relativo ao transporte de
matérias-primas recém-adquiridas, cujas notas fiscais, inclusive, foram devidamente
acostadas à Manifestação de Inconformidade (fls 54/56).
Fl. 280
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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O transporte, nesse caso, é operação que não se confunde com a importação, como quis
fazer crer o racional elaborado pela D. DRJ. Isso porque, a importação corresponde
apenas à aquisição, direta ou indireta, de bens oriundos do exterior, cujo pagamento se
dá à pessoa não domiciliada no Brasil. Já o transporte dos produtos adquiridos é serviço
indispensável para a chegada das mercadorias no estabelecimento da Recorrente, com
pagamento para pessoa jurídica domiciliada no país (empresa de transporte nacional).
(...) importante mencionar que o ônus pelo pagamento desse frete recaiu integralmente
sobre a Recorrente, uma vez que a mercadoria transportada já havia sido
desembaraçada.
Por esse motivo, será aplicável ao produto nacionalizado o disposto no inciso II, art. 3o
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, que prescreve que a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação aos bens e serviços utilizados como insumos
na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Neste sentido, se os fretes sobre as compras correram por conta do comprador, em
contratação de serviço específica, tais despesas não integram o custo de aquisição dos bens,
consistindo em um serviço que onera o processo produtivo, sendo cabível a apuração dos
créditos.
Acórdão no 3402-006.999. Relator Pedro Sousa Bispo. Sessão de 25/09/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
(...)
CRÉDITO DE FRETES. AQUISIÇÃO PRODUTOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA
ZERO.
Os custos com fretes sobre a aquisição de produtos tributados à alíquota zero, geram
direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
---
Acórdão no 3402-007.189. Relatora Maria Aparecida Martins de Paula. Sessão de
17/12/2019
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
PIS/COFINS.
FRETE.
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
ALÍQUOTA
ZERO.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado. O serviço de transporte do insumo até o
estabelecimento da recorrente, onde ocorrerá efetivamente o processo produtivo de
interesse. Embora anteceda o processo produtivo da adquirente, trata-se de serviço
essencial a ele. A subtração desse serviço privaria o processo produtivo do próprio bem
essencial (insumo) transportado.
Se o frete aplicado na aquisição de insumos pode ser também considerado essencial ao
processo produtivo da recorrente, cabível é o creditamento das contribuições em face de
Fl. 281
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

tais serviços, independentemente do efetivo direito de creditamento relativo aos
insumos transportados.
Apreciando esta matéria, esta colenda 1a Turma Ordinária, no acórdão 3301-
006.035 de relatoria do i. Conselheiro Winderley Morais Pereira, proferiu o entendimento de que
o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para
transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos
destinados à venda, gera direito ao crédito das contribuições, decidindo-se pela reversão das
glosas referentes aos fretes do transporte de insumos isentos e com alíquota zero.
Assim, as glosas devem ser revertidas neste ponto. Isso porque, embora
relacionado com o transporte de insumo com isenção, suspenção ou alíquota zero, o frete
representa um gasto incorrido pela Recorrente para o transporte de um produto que representa
um insumo, isto é, produto essencial de seu processo produtivo, e que ficaram sujeitas a
tributação do PIS e da COFINS, afastando-se a aplicação do art. 3o, § 2o, II da Lei no
10.833/2003.
ALUGUEL DE AUTOMÓVEIS
Pelo mesmo fundamento de falta de amparo legal, a fiscalização glosou os
créditos calculados sobre os dispêndios de aluguel de automóveis.
Em sede de recurso voluntário, a Recorrente afirmou que sua atividade é muito
específica (defensivos agrícolas e produtos químicos), a qual requer visitas dos representantes
comerciais das fazendas e potenciais clientes para a percepção do produto correto e realizar uma
venda adequada. Para facilitar esse processo, aluga os automóveis e disponibiliza aos
representantes comerciais.
Por entender se um gasto essencial para o desenvolvimento da atividade
econômica da empresa, alegando esse ser o entendimento do STJ no REsp no 1.221.170/PR,
argumentou que tais dispêndios são insumos, enquadrando-se no art. 3o, II da Lei 10.637/2002 e
10.833/2003:
(...) a Recorrente comercializa seus produtos em todo o Brasil e, por essa razão,
disponibiliza veículos aos seus representantes técnicos comerciais para o
desenvolvimento das atividades relacionadas à comercialização dos produtos que
industrializa, de maneira que o aluguel destes é essencial a sua atividade.
Cumpre ressaltar que, de acordo com o Contrato Social da Recorrente, o “comércio
atacadista e varejista, distribuição, importação e exportação de produtos
químicos” faz parte do seu objeto social e, conforme decisão do STJ, a
caracterização de determinada despesa COMO INSUMO DEVE LEVAR EM
CONSIDERAÇÃO A ATIVIDADE ECONÔMICA DESEMPENHADA pelo
contribuinte, em cotejo com seu objeto social.
Os veículos utilizados por esses representantes comerciais são alugados pela
Recorrente, conforme comprovado pelas notas fiscais juntadas (fls. 57/58). Nesses
documentos consta o aluguel tanto de veículos utilitários (modelos considerados
especiais por possuírem (i) tração em todas as rodas e (ii) caçamba) e comuns.
(...)
Os créditos glosados pela Autoridade Fiscal referem-se justamente a esses veículos, os
quais, como demonstrado, são essenciais ao desenvolvimento de suas atividades. Por
Fl. 282
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

esse motivo, deve ser reconhecido o direito ao desconto de créditos de PIS e de
COFINS sobre as despesas com aluguel de veículos.
(...)
Pelo exposto, as despesas de aluguel de veículos dos representantes técnicos
comerciais são relevantes para as atividades da Recorrente, que, dentre outras,
cuida do comércio atacadista de diversos produtos, devendo ser reconhecidas como
insumos para fins de desconto de créditos de PIS e COFINS, nos termos do artigo 3o,
inciso II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003. (grifei)
Não é este, porém, o entendimento que se deve ter por “desenvolvimento de
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”, como ressaltado no primeiro tópico
desse voto. Isso porque o sentido de “atividade econômica desempenhada” deve ser interpretado
de acordo com o voto proferido, todo redigido para construir um conceito de insumo no sentido
de dispêndio para a aquisição de um bem ou um serviço essencial ou relevante para a produção
ou para a prestação de serviço, não se incluindo aí uma essencialidade para o comércio, já que
comércio nada produz, apenas revende.
Veja que são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta também
a consideração como insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos, como aluguel de
veículos para a condução de representante comercial, já que esta despesa não está inserida, nem
indiretamente, NA produção ou NA prestação de um serviço.
Mantenho as glosas neste ponto.
ALUGUEL DE MÓVEIS DE ESCRITÓRIO
A fiscalização glosou os créditos apurados sobre aluguel de móveis de escritório
diante da ausência de base legal.
A Recorrente, em seu recurso, afirma que a permissão legal para o crédito de
aluguel está no art. 3o, IV da Lei 10.637/2002 e Lei 10.833/2003, ao permitir o crédito sobre
aluguel de prédio, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa. Como móveis
são equipamentos, o crédito é possível:
A DRJ manteve a glosa desses créditos por considerar que a expressão “equipamento”
contida no art. 3o, IV das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 deveria ser interpretada
como ferramenta, instrumento ou aparelho utilizado para realizar alguma tarefa, não
havendo que se falar em apropriação de crédito com aluguel de mobiliário.
No entanto, as despesas com aluguel de móveis de escritório devem ser
enquadradas no inciso IV do artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, que
autorizam o desconto de crédito de PIS e COFINS sobre os aluguéis de
equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa.
Nesse contexto, importante definir o conceito de equipamentos. O dicionário Houaiss
apresenta o seguinte conceito: “aquilo que serve para equipar; conjunto de apetrechos
ou instalações necessários à realização de um trabalho, uma atividade, uma profissão”.
Da mesma forma, Maria Helena Diniz define equipamento como sendo o “conjunto de
instrumentos e instalações necessários para o exercício de uma atividade ou profissão”.
Ocorre, Ilustres Conselheiros, que os móveis de escritório alugados correspondem a
mesas, cadeiras e armários, os quais, em seu conjunto, formam instalações que visam
Fl. 283
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

tornar possível a realização das atividades da Recorrente (fls. 59/70). Ou seja,
encaixam-se perfeitamente no conceito de equipamentos.
Não é possível concordar com os argumentos da Recorrente, devendo ser mantida
a glosa.
Quando a lei se refere à “máquinas e equipamentos”, deve-se levar em
consideração que logo antes se referiu à “máquina” para então tratar de equipamentos. Na
legislação, o termo “equipamentos” sempre vem associado às “máquinas” e “aparelhos”, não
fazendo sentido que qualquer bem móvel, como móveis para escritório, sejam tratados como
equipamentos para fins de crédito.
A tabela de incidência do imposto sobre produtos industrializados (TIPI), baseada
no Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, classifica os produtos
por um código e sua descrição.
O capítulo 84 da TIPI trata das máquinas e aparelhos. Assim, veja que a
classificação 84.19 trata dos aparelhos, dispositivos ou equipamentos de laboratório, mesmo
aquecidos eletricamente (exceto os fornos e outros aparelhos da posição 85.14). A classificação
84.42 trata das máquinas, aparelhos e equipamentos (exceto as máquinas das posições 84.56 a
84.65), para preparação ou fabricação de clichês, blocos, cilindros ou outros elementos de
impressão.
Não bastasse isso, analisando o contrato juntado aos autos, fls. 59-70, percebe-se
que se trata de um contrato único, mas complexo, por compreender diversas atividade e entrega
de produtos em seu bojo. No artigo primeiro, que trata do objeto do contrato, é possível
identificar que não se trata de uma simples locação de móveis para escritório, envolvendo obras
de construção civil, rede de telefonia, projeto arquitetônico e de decoração, dentre outras:
I- DO OBJETO E DO PRAZO
Artigo Primeiro - Constitui objeto do presente contrato a locação de móveis de
escritório, equipamentos e utensílios, projeto de decoração, projeto e realização de obra
civil, montagem geral de um escritório comercial e entrega no sistema "turn Key", além
de realizar as instalações hidráulicas, rede elétrica, cabeamento para telefonia,
informática e tv a cabo, manutenção corretiva e preventiva, denominados neste contrato
como obras civis.
Assim, todos os itens do contrato constituem uma unidade contratual,
indissociável, não sendo possível separar ou dissociar, o valor de cada item em específico. Tanto
é assim que o preço do contrato é único, para remunerar todo o seu conjunto:
II- DO PREÇO DA LOCAÇÃO E OBRAS CIVIS
Artigo Terceiro - A CONTRATANTE pagará mensalmente e antecipadamente todo dia
01o (primeiro) à CONTRATADA a quantia bruta de R$ 62.999,39 (sessenta e dois mil e
novecentos e noventa e nove reais e trinta e nove centavos), mediante a apresentação da
respectiva Nota Fiscal.
Parágrafo Primeiro - O valor supra mencionado refere-se a locação de móveis de
escritório, equipamentos e utensílios, e reembolso dos custos das obras civis,
investimento esse da ordem de R$ 1.399.360,00 (hum milhão e trezentos e noventa e
nove mil e trezentos e sessenta reais), que serão gastos em realização de obras civis de
hidráulica e elétrica, preparação de cabeamento de voz e dados, elaboração de
Fl. 284
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

projetos, serviços de marcenaria, colocação de persianas, construção de paredes e
colocação de forros, luminárias, pisos, portas, fechaduras, metais para banheiros,
além de serviços gerais de pintura e aparelhamento com móveis, deslizante linha 2500
mecânico tudo a ser executado dentro dos prazos e limites constantes do projeto contido
no Anexo I que devidamente rubricado pelas partes passa a fazer parte integrante do
presente instrumento. (grifei)
Veja que muitos dos custos ali descritos são até passíveis de registro no ativo
imobilizado. Com isso, não é possível tratar essa despesa tão somente vinculada à locação de
“equipamentos” para tomar crédito de PIS e COFINS, pois não há nenhuma possibilidade de
extrair do contrato um montante específico para as despesas de locação. Consequência disso foi a
Recorrente ter tomado crédito sobre o valor total da despesa mensal incorrida por este contrato,
como se vê da tabela juntada pela fiscalização:

Deve-se manter a glosa nesse ponto.
CESSÃO DE MÃO DE OBRA
O mesmo entendimento sobre o aluguel de automóveis deve ser aplicado neste
ponto. A Recorrente requer o reconhecimento de insumos nas despesas incorridas na contratação
de mão-de-obra temporária para o desempenho de atividades no setor administrativo, sob o
argumento de que o STJ permitiu o tratamento como insumos de uma despesa que seja essencial
ou relevante para o desempenho da atividade econômica da empresa.
Falta um complemento nesta frase do STJ, que só é possível atingir na leitura
integral dos votos. A frase deve ser lida como desempenho da atividade econômica do
Contribuinte [no desempenho da produção ou da prestação de serviço].
Caso a mão-de-obra fosse utilizada no setor produtivo, tratar-se-ia de insumo,
como reconhecido no próprio Parecer Normativo RFB no 05/2018.
Veja que são despesas “na” produção /prestação de serviços, o que afasta também
a consideração como insumo quaisquer outras despesas ou encargos incorridos, como
contratação de mão-de-obra terceirizada para o setor administrativo, já que esta despesa não está
inserida, nem indiretamente, NA produção ou NA prestação de um serviço.
Mantenho as glosas nesse ponto.
FRETE INTERNO DE PRODUTO ACABADO E ARMAZÉM
Fl. 285
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

A fiscalização realizou a glosa apurada sobre o frete interno de produto acabado:
13. Na rubrica “Armazenagem e Fretes nas Operações de Venda” a Empresa lançou
valores relativos a fretes de transferência entre estabelecimentos e entre a alfândega e
suas dependências. Lançou também, na mesma rubrica, valores relativos a
armazenamento, porém sem esclarecer e comprovar, depois de intimada, qual o tipo de
produto armazenado, o que impede a classificação de tais gastos como armazenagem de
produtos nas operações de venda, conforme determina a Lei .
Em sede de defesa a Recorrente argumenta que necessita de apoio logístico tanto
para preparo e encaminhamento do produto acabado para uma possível operação de venda,
quanto para armazenamento dos insumos, seu transporte até a fábrica, com o transporte do
produto acabado novamente para o armazém. Isso porque a Recorrente não possui espaço
suficiente para armazenamento de todos os insumos e de todos os produtos acabados.
[está incluído] no conceito de insumo tudo aquilo que, embora não empregado
diretamente na produção, seja relevante para o processo produtivo como um todo. Do
contrário, ter-se-ia privilegiado o critério da pertinência - o que não ocorreu.
(...) Logo, verificada a inexistência de limitação pelo STJ quanto aos dispêndios
posteriores à produção, toda e qualquer glosa cuja motivação destoe disso, deve ser
revista - como é o caso.
(...) Por sorte, a matéria ora impugnada, referente ao direito de crédito de PIS e COFINS
em operações de frete na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos da
mesma empresa, já foi julgada pela CSRF na sistemática dos recursos repetitivos
previsto nos §§ 1o e 2o do artigo 47 do RICARF, vide acórdão no 9303-005.132.
(...) Saliente-se que, após o processo de industrialização, a Recorrente remete os
produtos acabados para seus diversos centros de distribuição a fim de viabilizar, do
ponto de vista logístico comercial, a remessa dos produtos a seus clientes.
Sem essa etapa, a venda dos produtos se tornaria comercialmente inviável, sobretudo
em razão do aumento de custos e do tempo de chegada dos produtos a seus clientes.
Veja-se que os custos com a saída dos produtos da fábrica para os centros de
distribuição correspondem a uma parcela dos valores totais que a empresa incorre para
que os produtos vendidos sejam entregues ao destino final (clientes). Ou seja, há nítida
inerência entre dispêndios com frete interno incorridas pela Recorrente e as vendas das
mercadorias.
Nesse sentido, os dispêndios com frete interno devem ser considerados insumos, eis que
essenciais para o desempenho da atividade empresarial da Recorrente e, como tais,
devem ser admitidos os descontos de créditos de PIS e COFINS sobre elas.
Reverte-se as glosas neste ponto. Isso porque o serviço de frete interno de
insumos e produtos acabados entre estabelecimentos, ou mesmo serviço de frete entre
estabelecimento e armazém, incluindo aí próprio serviço de armazenamento, em que pese após a
produção do produto em si, ainda fazem parte do processo produtivo e integram o custo de
produção, já que não estão vinculados à operação de venda.
É por isso que o crédito, nessa hipótese, se faz na modalidade de insumo, previsto
no artigo 3o, II, e não na modalidade de frete e armazém na operação de venda, previsto no artigo
3o, IX, todos da Lei 10.833/2003. Estes custos de frete interno e armazém irão compor o custo de
produção e farão parte do valor agregado ao produto produzido pela indústria. Daí sua
configuração como insumo.
Fl. 286
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

As turmas ordinárias e a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais possuem
entendimento consolidado na matéria:
Acórdão no -3201-006.152. Relator Hélcio Lafetá Reis. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2013 a 31/12/2015
(...)
CRÉDITO.
FRETES.
TRANSPORTE
DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
EMPRESA
E
PARA
ARMAZÉNS
GERAIS.
POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito os dispêndios com fretes na transferência de mercadorias entre
estabelecimentos da empresa ou destinados a armazéns gerais, observados os demais
requisitos da lei, dentre os quais tratar-se de serviço tributado pela contribuição e
prestado por pessoa jurídica domiciliada no País.
---
Acórdão 9303-009.736. Relator Rodrigo da Costa Pôssas. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/10/2006 a 31/12/2006
CUSTOS/DESPESAS. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS, EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE,
FERRAMENTAS
E
MATERIAIS.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
LIMPEZA
E
INSPEÇÃO
SANITÁRIA
CRÉDITOS.
DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com fretes entre estabelecimentos para transporte de
produtos acabados, com embalagens para transporte dos produtos acabados, com
ferramentas e materiais utilizados nas máquinas e equipamentos de produção/fabricação
e com limpeza e inspeção sanitária enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do
RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar
créditos sobre tais custos/despesas.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições
sobre as despesas incorridas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa e para armazenamento.
DA EXIGÊNCIA DE MULTA E JUROS SOBRE A PARTE NÃO HOMOLOGADA
Por fim, a Recorrente sustenta que não é possível a aplicação de juros e multa de
mora, visto que não está em mora, pois a compensação extingue o débito declarado
tempestivamente. Com isso, a não homologação da DCOMP apresentada não é, por si só, fato
caracterizador de mora do contribuinte.
Não merecem prosperar os argumentos apresentados. Isso porque os débitos
declarados na compensação configuram confissão de dívida e uma vez considerado pela
Fl. 287
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-008.744 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10830.907529/2012-89

fiscalização que os créditos não eram suficientes para cobrir os débitos confessados, o crédito
utilizado como pagamento na compensação era menor do que o débito declarado, o qual
representa uma parcela já confessada, um crédito tributário já constituído, porém ainda não pago.
Por não estar pago, está em mora.
Lei 9.430/1996. Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com
trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
§ 1oA compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pela sujeito
passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e
aos respectivos débitos compensados.
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
(...)
§ 6oA declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil
e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. (grifei)
No entanto, a discussão do débito não faz parte da discussão dos processos de
crédito, por isso, não pode ser conhecido nessa parte.
Conclusão
Diante de todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário
para na parte conhecida dar parcial provimento e reverter as glosas sobre frete na aquisição de
produto não tributado, frete interno e armazenamento de produto acabado.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

Fl. 288
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