Tribunal: CARF
Processo: 15504.018495/2008-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
Data de julgamento: 2020-07-27
Data de publicação: 2020-08-31

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência quando não restar demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial, tendo em vista a ausência de similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigmas.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP 449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. SÚMULA CARF no 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.018495/2008-95
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-008.815 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
27 de julho de 2020
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
CENTRO MINEIRO DE ENSINO SUPERIOR - CEMES LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2006
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE
DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência quando não restar
demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial, tendo em vista a ausência de
similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigmas.
APLICAÇÃO DE PENALIDADE. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE
BENIGNA. LEI No 8.212/1991, COM A REDAÇÃO DADA PELA MP
449/2008, CONVERTIDA NA LEI No 11.941/2009. SÚMULA CARF no 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por
descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP,
associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores
anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei
n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a
comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações
principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa de
ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto à retroatividade benigna relativa às multas e,
no mérito, na parte conhecida, em dar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Maria Helena Cotta Cardozo - Presidente em exercício

(assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.018495/2008-95
Fl. 1106
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mário Pereira de Pinho
Filho, Ana Paula Fernandes, Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Cecília Lustosa da Cruz,
Maurício Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
Maria Helena Cotta Cardozo.
Relatório
Trata-se de lançamento (AI n.o 37.166.163-3) lavrado contra o sujeito passivo
acima para exigência da contribuição previdenciária devidas a Outras Entidades e Fundos
(FNDE, INCRA, SESC E SEBRAE). De acordo com o Relatório Fiscal, fls. 110/152, os fatos
geradores que deram ensejo ao lançamento foram:
a) assistência médico-hospitalar não extensiva a todos os empregados;
b) serviços prestados por pessoas físicas sem vínculo de emprego;
c) remuneração paga a empregados, conforme verificação na contabilidade;
d) pagamento de cursos de pós graduação para alguns empregados;
e) despesas com aluguel;
f) distribuição de lucros em período que a empresa apresentou prejuízo;
g) pagamento de seguro de vida em grupo, não extensível a totalidade dos
empregados;
h) pagamento a estagiários, caracterizados pelo Fisco como empregados.
Após o trâmite processual, a 4a Câmara / 3a Turma Ordinária declarou a
decadência parcial do lançamento, pela aplicação do art. 150, §4o do CTN e, no mérito, deu
provimento parcial ao recurso para determinar o recálculo da multa de mora, de acordo com o
disposto no art. 35, caput, da Lei 8.212/91, na redação dada pela Lei 11.941/2009 (art. 61, da Lei
no 9.430/96), prevalecendo o valor mais benéfico ao contribuinte. O acórdão 2403-001.619
recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2006
PREVIDENCIÁRIO.
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
CONTRIBUIÇÕES
PARA
TERCEIROS.
Incide contribuição para as outras entidades FNDE, INCRA, SESC E SEBRAE sobre os
valores pagos aos segurados empregados que prestam serviços ao contribuinte, pessoa
jurídica.
DECADÊNCIA. SÚMULA VINCULANTE. ACOLHIMENTO PARCIAL.
Fl. 1107
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

Ocorre a decadência com a extinção do direito pela inércia de seu titular, quando sua
eficácia foi, de origem, subordinada à condição de seu exercício dentro de um prazo
prefixado, e este se esgotou sem que esse exercício tivesse se verificado. As edições da
Súmula Vinculante n° 8 exarada pelo Supremo Tribunal Federal STF e da Lei
Complementar n° 128 de dezembro de 2008, artigo 13, I , “a ” determinaram que são
inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5o do Decreto-lei 1.569/77 e os artigos 45
e 46 da Lei 8.212/91, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário.
PÓLO PASSIVO. COOBRIGADOS.
A indicação dos representantes legais da empresa, pessoas físicas, na autuação é para
instruir os autos com todas as informações necessárias ao trâmite administrativo e/ou
judicial do processo.
JUROS.
INCIDÊNCIA.
ARGUIÇÃO
DE
CONFISCO.
INCONSTITUCIONALIDADE.
Na forma da súmula no 2 do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais CARF, “ O
CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”
Também na forma da súmula no 4 do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
CARF, “ A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC
para títulos federais.”
AQUISIÇÃO DE ESTABELECIMENTO. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
SUCESSÃO.
A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título,
fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar
a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome
individual, sucede e responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento
adquirido, devidos até à data do ato.
MULTA DE MORA
As contribuições sociais, pagas com atraso, ficam sujeitas à multa de mora prevista
artigo 35 da Lei 8.212/91na forma da redação dada pela Lei n° 11.491, 2009. Os débitos
com a União decorrentes das contribuições não pagos nos prazos previstos em
legislação, na forma da redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, serão acrescidos de
multa de mora e juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996.
MULTA MAIS BENÉFICA.
Considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art. 106, inciso II, alínea
“c”, do Código Tributário Nacional, cabe aplicar multa menos gravosa.
A efetiva comparação para determinação da multa mais benéfica deverá ser feita por
ocasião do pagamento ou do parcelamento do débito.
Caso não haja pagamento ou parcelamento do débito, a análise do valor das multas será
realizada no momento do ajuizamento da execução fiscal pela Procuradoria Geral da
Fazenda Nacional.
Fl. 1108
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

Intimada a Fazenda Nacional apresentou embargos de declaração que foram
rejeitados pelo Colegiado. Tempestivamente, foi interposto recurso especial de divergência
visando rediscutir dois temas:
1) Aplicação do art. 173, I do CTN por ausência de pagamento em relação às
cobranças objeto do lançamento. Não há que se falar em pagamento sobre
fatos geradores que não eram reconhecidos pelo contribuinte – Acórdãos
paradigmas: 2401-003.616 e 9202-004.572.
2) critério de aplicação do princípio da retroatividade benigna previsto no artigo
106, inciso II, alínea “c”, do CTN, em face das penalidades aplicadas às
contribuições previdenciárias, previstas na Lei no 8.212/1991, com as
alterações promovidas pela MP 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009 –
Acórdãos paradigmas: 9202-003.509 e 2401-002.453.
Intimado o contribuinte não apresentou contrarrazões.
É o relatório.
Voto
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora

Do conhecimento:
Conforme exposto no relatório, o Recurso da Fazenda Nacional devolve a este
Colegiado a discussão de duas matérias. Entretanto, a partir de uma análise mais detida das
decisões indicadas como paradigmas deve ser feita uma nova avalição acerca dos requisitos
formais essenciais ao conhecimento do primeiro ponto de divergência: aplicação do art. 173, I do
CTN por ausência de pagamento em relação às cobranças objeto do lançamento.
Ao analisar este ponto o acórdão recorrido concluiu pela existência de pagamento
parcial do tributo exigido considerando para tanto os esclarecimentos do próprio relatório fiscal
no sentido da cobrança se justificava em razão da diferença de valores lançados na folha de
pagamento. Consta do acórdão:
De acordo com o item 2 do relatório fiscal de fls. 114, as contribuições sociais foram
apuradas “ com base nas diferenças entre as Folhas de Pagamento de empregados da
matriz e da filial inscrita no CNPJ sob o n° 02.636.995/000298, Guias de Recolhimento
do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social GFIP's,
as Guias da Previdência Social GPS e o Lançamento de Débito Confessado LDC n°
35.807.9438 apresentados, no período de 13/2003, 10/2004, 02/2005, 04/2005, 11/2005
a 13/2006.”
Considerando que as diferenças apuradas se referem a classificação das verbas
pagas aos trabalhadores como salário indireto, o entendimento do Colegiado foi no sentido de
que no período teria sim ocorrido pagamento de contribuições a Outras Entidades e Fundos,
pagamento que tomou como base os valores então lançados pelo Contribuinte em sua
Fl. 1109
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

contabilidade. Como a base de cálculo informada foi menor, lavrou-se o presente auto de
infração para exigência do restante do tributo devido.
Conforme exigido pelo art. 67 do RICARF (no caso a Portaria no 256/2009), para
conhecimento do recurso especial é imprescindível que a parte apresente as decisões paradigmas
que serviram de base para caracterização da divergência. Na data da vigência daquele regimento,
e como ocorre atualmente, a Câmara Especial tem a competência exclusiva de dirimir conflitos
interpretativos acerca da legislação tributária:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra
câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
...
§ 4° Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência
arguida indicando até duas decisões divergentes por matéria.
§ 5° Na hipótese de apresentação de mais de dois paradigmas, caso o recorrente não
indique a prioridade de análise, apenas os dois primeiros citados no recurso serão
analisados para fins de verificação da divergência.
§ 6° A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
§ 7° O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados
como paradigmas ou com cópia da publicação em que tenha sido divulgado ou, ainda,
com a apresentação de cópia de publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 8° Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for extraída da Internet
deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou da Imprensa Oficial.
§ 9o As ementas referidas no § 7o poderão, alternativamente, ser reproduzidas no corpo
do recurso, desde que na sua integralidade.
§ 10. O acórdão cuja tese, na data de interposição do recurso, já tiver sido superada pela
CSRF, não servirá de paradigma, independentemente da reforma específica do
paradigma indicado.
§ 11. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra decisão que
der ou negar provimento a recurso de ofício.
Diante do comendo legal acima deve-se analisar se as decisões apresentadas pela
Fazenda Nacional tratam de situações semelhantes, qual seja, lançamento para exigência de
contribuição previdenciárias apurada pela diferença de valor na base de cálculo originalmente
adotada pelo contribuinte.
Ambos acórdãos apontados como paradigmas possuem particularidade que
afastam a divergência apontada: tratam de lançamento vinculado a exigência de contribuição
previdência cota patronal de entidades que se auto intitulavam como imunes. Ou seja, naquelas
situações de fato não era possível se cogitar em pagamento parcial da obrigação principal
prevista no art. 22 da Lei no 8.212/91, e neste cenário entenderam os Colegiados Paradigmáticos
que os descontos realizados pelas empresas e relativos às contribuições devidas pelos segurados
empregados ou contribuinte individuais não poderiam ser considerados para fins de aplicação do
Fl. 1110
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

art. 150, §4o do CTN, afinal tal obrigação tem como fato gerador situação distinta daquele
prevista do citado art. 22 da Lei no 8.212/91.
Citamos os esclarecimentos destacados pela Recorrente em relação ao acórdão
9202.004.572:
Assim, a verificação da ocorrência de pagamento para fins de atração da regra o art.
150, §4o do CTN deve se dar pela análise de ter o contribuinte recolhido ao longo do
período autuado contribuição previdenciária decorrente do mesmo fato gerador objeto
do lançamento, ainda que os respectivos recolhimentos não se refiram propriamente aos
fatos cujas hipóteses de incidência tenham sido questionadas pela fiscalização. Deve-se
entender por 'mesmo fato gerador' as hipóteses de incidência que possuem identidade
entre os critérios que compõem a respectiva regra matriz de incidência, ou seja, tributo
previsto no mesmo dispositivo legal com coincidência de sujeito passivo e base de
cálculo, ainda que esta última não tenha sido quantificada corretamente.
No presente caso, conforme esclarecido ao longo do processo e afirmado pela própria
Recorrente, pelo fato de esta se intitular entidade imune por obvio que não ocorreu o
recolhimento das contribuições sociais quota patronal nos termos em que previsto no
art. 22 da Lei no 8.212/91 ora lançado. O que o Contribuinte afirma é que houve
recolhimento na modalidade de retenção da contribuição social devida pelos segurados
que lhe prestaram serviço, ou seja, recolhimento do tributo cujo fato gerador está
descrito no art. 20 da mesma lei. No entender dessa Relatora o pagamento realizado
com base no art. 20 da Lei no 8.212/91 (parte segurado) não se aproveita para fins de
aplicação do art. 150, §4o do CTN haja vista que o lançamento visa a cobrança da
contribuição prevista no art. 22, da mesma lei.
Diante do exposto, conheço do recurso para no mérito negar-lhe provimento, mantendo-
se o acórdão proferido pela e. Câmara a quo, em face da correta aplicação do art. 173, I,
do CTN para contagem da decadência.”
Observamos, portanto, que nenhum dos casos traz situação fática semelhante a ora
enfrentada. Na verdade, se analisarmos as decisões podermos afirmar que os entendimentos dos
colegiados são convergentes.
Diante do exposto deixo de conhecer da divergência: “Aplicação do art. 173, I do
CTN por ausência de pagamento em relação às cobranças objeto do lançamento”.

Do mérito:
Ultrapassado o conhecimento, passamos à análise acerca da segunda divergência:
retroatividade benigna relativa às penalidades aplicadas às contribuições previdenciárias,
previstas na Lei no 8.212/1991, com as alterações promovidas pela MP no 449/2008, convertida
na Lei no 11.941/2009, quando mais benéfica ao sujeito passivo.
Quanto a esse tema já temos neste tribunal jurisprudência consolidada e a solução
do litígio passa pela análise do artigo 106, inciso II, alínea “a” do CTN, a seguir transcrito:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de
penalidade à infração dos dispositivos interpretados;
Fl. 1111
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão,
desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo
da sua prática. (grifos acrescidos)
Interpretando o dispositivo e aplicando-o ao caso concreto, a Câmara Superior de
Recursos Fiscais (CSRF) tem o entendimento de que na aferição acerca da aplicabilidade da
retroatividade benigna, não basta a verificação da denominação atribuída à penalidade, tampouco
a simples comparação entre dispositivos, percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as
penalidades sopesadas tenham a mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo
tipo de conduta. Assim, a multa de mora prevista no art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, não é
aplicável quando realizado o lançamento de ofício, conforme consta do Acórdão no
9202-004.262, cuja ementa transcreve-se:
AUTO DE INFRAÇÃO - OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA - MULTA - APLICAÇÃO
NOS LIMITES DA LEI 8.212/91 C/C LEI 11.941/08 - APLICAÇÃO DA MULTA
MAIS FAVORÁVEL - RETROATIVIDADE BENIGNA NATUREZA DA MULTA
APLICADA.
A multa nos casos em que há lançamento de obrigação principal lavrados após a MP
449/2008, convertida na lei 11.941/2009, mesmo que referente a fatos geradores
anteriores a publicação da referida lei, é de ofício.
AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL E ACESSÓRIA -
COMPARATIVO
DE
MULTAS
-
APLICAÇÃO
DE
PENALIDADE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.
Na aferição acerca da aplicabilidade da retroatividade benigna, não basta a verificação
da denominação atribuída à penalidade, tampouco a simples comparação entre
percentuais e limites. É necessário, basicamente, que as penalidades sopesadas tenham a
mesma natureza material, portanto sejam aplicáveis ao mesmo tipo de conduta. Se as
multas por descumprimento de obrigações acessória e principal foram exigidas em
procedimentos de ofício, ainda que em separado, incabível a aplicação retroativa do art.
32-A, da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, eis que
esta última estabeleceu, em seu art. 35-A, penalidade única combinando as duas
condutas.
A legislação vigente anteriormente à Medida Provisória n° 449, de 2008,
determinava, para a situação em que ocorresse (a) recolhimento insuficiente do tributo e (b) falta
de declaração da verba tributável em GFIP, a constituição do crédito tributário de ofício,
acrescido das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991,
respectivamente. Posteriormente, foi determinada, para essa mesma situação (falta de pagamento
e de declaração), apenas a aplicação do art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991, que faz remissão ao
art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Portanto, para aplicação da retroatividade benigna, resta necessário comparar (a) o
somatório das multas previstas nos arts. 35, II, e 32, § 5o, ambos da Lei n° 8.212, de 1991, e (b) a
multa prevista no art. 35-A da Lei n° 8.212, de 1991.
Fl. 1112
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

A comparação de que trata o item anterior tem por fim a aplicação da
retroatividade benigna prevista no art. 106 do CTN e, caso necessário, a retificação dos valores
no sistema de cobrança, a fim de que, em cada competência, o valor da multa aplicada no AIOA
somado com a multa aplicada na NFLD/AIOP não exceda o percentual de 75%.
Prosseguindo na análise do tema, também é o entendimento deste Colegiado que
na hipótese de lançamento apenas de obrigação principal, a retroatividade benigna será aplicada
se, na liquidação do acórdão, a penalidade anterior à vigência da MP 449, de 2008, ultrapassar a
multa do art. 35-A da Lei n° 8.212/91, correspondente aos 75% previstos no art. 44 da Lei n°
9.430/96. Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela MP 449 (convertida na Lei 11.941, de 2009), tenham sido aplicadas
isoladamente - descumprimento de obrigação acessória sem a imposição de penalidade
pecuniária pelo descumprimento de obrigação principal - deverão ser comparadas com as
penalidades previstas no art. 32-A da Lei no 8.212, de 1991, bem assim no caso de competências
em que o lançamento da obrigação principal tenha sido atingida pela decadência. Neste sentido,
transcreve-se excerto do voto proferido no Acórdão no 9202-004.499 (Sessão de 29 de setembro
de 2016):
Até a edição da MP 449/2008, quando realizado um procedimento fiscal, em que se
constatava a existência de débitos previdenciários, lavrava-se em relação ao montante
da contribuição devida, notificação fiscal de lançamento de débito - NFLD. Caso
constatado que, além do montante devido, descumprira o contribuinte obrigação
acessória, ou seja, obrigação de fazer, como no caso de omissão em GFIP (que tem
correlação direta com o fato gerador), a empresa era autuada também por
descumprimento de obrigação acessória.
Nessa época os dispositivos legais aplicáveis eram multa - art. 35 para a NFLD (24%,
que sofria acréscimos dependendo da fase processual do débito) e art. 32 (100% da
contribuição devida em caso de omissões de fatos geradores em GFIP) para o Auto de
infração de obrigação acessória.
Contudo, a MP 449/2008, convertida na lei 11.941/2009, inseriu o art. 32-A, o qual
dispõe o seguinte:
“Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante
das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 3o deste artigo.
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será
considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega
da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-
apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento.
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; ou
Fl. 1113
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo
fixado em intimação.
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de
fatos geradores de contribuição previdenciária; e
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.”
Entretanto, a MP 449, Lei 11.941/2009, também acrescentou o art. 35-A que dispõe o
seguinte,
“Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício relativos às contribuições referidas no
art. 35 desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996.”
O inciso I do art. 44 da Lei 9.430/96, por sua vez, dispõe o seguinte:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata “
Com a alteração acima, em caso de atraso, cujo recolhimento não ocorrer de forma
espontânea pelo contribuinte, levando ao lançamento de ofício, a multa a ser aplicada
passa a ser a estabelecida no dispositivo acima citado, ou seja, em havendo lançamento
da obrigação principal (a antiga NFLD), aplica-se multa de ofício no patamar de 75%.
Essa conclusão leva-nos ao raciocínio que a natureza da multa, sempre que existe
lançamento, refere-se a multa de ofício e não a multa de mora referida no antigo art. 35
da lei 8212/91.
Contudo, mesmo que consideremos que a natureza da multa é de "multa de ofício" não
podemos isoladamente aplicar 75% para as Notificações Fiscais - NFLD ou Autos de
Infração de Obrigação Principal - AIOP, pois estaríamos na verdade retroagindo para
agravar a penalidade aplicada.
Por outro lado, com base nas alterações legislativas não mais caberia, nos patamares
anteriormente existentes, aplicação de NFLD + AIOA (Auto de Infração de Obrigação
Acessória) cumulativamente, pois em existindo lançamento de ofício a multa passa a ser
exclusivamente de 75%.
Tendo identificado que a natureza da multa, sempre que há lançamento, é de multa de
ofício, considerando o princípio da retroatividade benigna previsto no art. 106. inciso II,
alínea “c”, do Código Tributário Nacional, há que se verificar a situação mais favorável
ao sujeito passivo, face às alterações trazidas.
No presente caso, foi lavrado AIOA julgada, e alvo do presente recurso especial,
prevaleceu o valor de multa aplicado nos moldes do art. 32-A.
No caso da ausência de informação em GFIP, conforme descrito no relatório a multa
aplicada ocorreu nos termos do art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei no 8.212/1991 também
revogado, o qual previa uma multa no valor de 100% (cem por cento) da contribuição
não declarada, limitada aos limites previstos no § 4o do mesmo artigo.
Face essas considerações para efeitos da apuração da situação mais favorável, entendo
que há que se observar qual das seguintes situações resulta mais favorável ao
contribuinte:
Fl. 1114
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

· Norma anterior, pela soma da multa aplicada nos moldes do art. 35, inciso II com a
multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, observada a limitação imposta pelo § 4o do
mesmo artigo, ou
· Norma atual, pela aplicação da multa de setenta e cinco por cento sobre os valores não
declarados, sem qualquer limitação, excluído o valor de multa mantido na notificação.
Levando em consideração a legislação mais benéfica ao contribuinte, conforme dispõe o
art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o órgão responsável pela execução do
acórdão deve, quando do trânsito em julgado administrativo, efetuar o cálculo da multa,
em cada competência, somando o valor da multa aplicada no AI de obrigação acessória
com a multa aplicada na NFLD/AIOP, que não pode exceder o percentual de 75%,
previsto no art. 44, I da Lei n° 9.430/1996. Da mesma forma, no lançamento apenas de
obrigação principal o valor das multa de ofício não pode exceder 75%. No AI de
obrigação acessória, isoladamente, o percentual não pode exceder as penalidades
previstas no art. 32A da Lei no 8.212, de 1991.
Observe-se que, no caso de competências em que a obrigação principal tenha sido
atingida pela decadência (pela antecipação do pagamento nos termos do art. 150, § 4o,
do CTN), subsiste a obrigação acessória, isoladamente, relativa às mesmas
competências, não atingidas pela decadência posto que regidas pelo art. 173, I, do CTN,
e que, portanto, deve ter sua penalidade limitada ao valor previsto no artigo 32-A da Lei
no 8.212, de 1991.
Cumpre ressaltar que o entendimento acima está em consonância com o que dispõe a
Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009, alterada pela Instrução
Normativa RFB no 1.027 em 22/04/2010, e no mesmo diapasão do que estabelece a
Portaria PGFN/RFB no 14 de 04 de dezembro de 2009, que contempla tanto os
lançamentos de obrigação principal quanto de obrigação acessória, em conjunto ou
isoladamente.
Referido entendimento, que reflete as explicações da Portaria Conjunta
PGFN/RFB no 14/2009, foi ratificado por este Tribunal Administrativo com edição da Súmula
CARF no 119 com o seguinte teor:
SÚMULA CARF 119.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Vale destacar que quando da execução do julgado deverão ser observadas as
decisões proferidas nos demais processos decorrentes da mesma fiscalização.

Conclusão:
Diante do exposto conheço em parte do recurso para, na parte conhecida, dar-lhe
provimento.

Fl. 1115
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-008.815 - CSRF/2a Turma
Processo no 15504.018495/2008-95

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri

Fl. 1116
DF CARF MF
Documento nato-digital