Tribunal: CARF
Processo: 11060.001031/2010-70
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-09-16
Data de publicação: 2020-10-20

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 29/04/2006
COFINS. CRÉDITOS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS QUE GERAM DIREITO A CRÉDITO. FRETES. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. IMPOSSIBILIDADE
A permissão para apropriação de créditos calculados sobre aquisição de combustíveis e lubrificantes é válida apenas no caso de produção de bens ou prestação de serviços, conforme no inciso II do art. 3o das Lei 10.637/2002 e 10.833/2003. O creditamento do frete em operações de venda deve ser limitado a gastos com pessoas jurídicas que tenham sido tributadas pelas contribuições, não se aplicando o dispositivo a gastos próprios com combustíveis e lubrificantes utilizados na entrega de mercadorias.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2005 a 29/04/2006
PIS/PASEP. NÃO-CUMULATIVIDADE. SITUAÇÃO FÁTICA IDÊNTICA MESMAS RAZÕES DE DECIDIR UTILIZADAS PARA A COFINS.
Aplicam-se ao lançamento do PIS as mesmas razões de decidir aplicáveis à COFINS, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11060.001031/2010-70
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-010.721 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
16 de setembro de 2020
Recorrente
LUIZ MINOZZO & CIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 29/04/2006
COFINS.
CRÉDITOS.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CONCEITO
DE
INSUMOS
QUE
GERAM
DIREITO
A
CRÉDITO.
FRETES.
COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. IMPOSSIBILIDADE
A permissão para apropriação de créditos calculados sobre aquisição de
combustíveis e lubrificantes é válida apenas no caso de produção de bens ou
prestação de serviços, conforme no inciso II do art. 3o das Lei 10.637/2002 e
10.833/2003. O creditamento do frete em operações de venda deve ser limitado
a gastos com pessoas jurídicas que tenham sido tributadas pelas contribuições,
não se aplicando o dispositivo a gastos próprios com combustíveis e
lubrificantes utilizados na entrega de mercadorias.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2005 a 29/04/2006
PIS/PASEP. NÃO-CUMULATIVIDADE. SITUAÇÃO FÁTICA IDÊNTICA
MESMAS RAZÕES DE DECIDIR UTILIZADAS PARA A COFINS.
Aplicam-se ao lançamento do PIS as mesmas razões de decidir aplicáveis à
COFINS, quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação
fática.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini
Cecconello, que lhe deram provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo da Costa Possas – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11060.001031/2010-70
Fl. 718
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andrada Marcio Canuto
Natal, Tatiana Midori Migiyama, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Valcir Gassen, Jorge Olmiro
Lock Freire, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa
Possas (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergências interposto pelo Contribuinte contra
a decisão consubstanciada no Acórdão no 3201-003.664, de 19/04/2018 (fls. 537/551), proferida
pela 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de julgamento/MF, que deu parcial
provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
Do Auto de Infração
Trata o processo de Autos de Infração - fls. 2/20 (ciência em 29/04/2010),
formalizados para a exigência de PIS e da COFINS, não-cumulativo, referente a fatos geradores
entre 30/04/2005 e 31/03/2006, acrescido da multa de ofício de 75% e juros de mora.
A Fiscalização informa no Relatório Fiscal (fls. 21/28), ter constatado
irregularidades que geraram insuficiência de recolhimento de PIS e COFINS, em resumo que:
(i)- No período de 04/2005 a 04/2006, efetuou vendas de soja (NCM 12.01) e
trigo (NCM 10.01), em grãos, a empresas industriais agropecuárias, sem tributação do PIS e
COFINS: (a) embora a empresa tenha informado, no DACON, parte dessas vendas como
exportadas, a Fiscalização corrigiu a informação considerando o destinatário das vendas.
Quando remetida a terminais alfandegados, considerou as vendas como exportação, e excluiu das
bases de cálculo das contribuições, na apuração fiscal. Quando remetidas a empresas nacionais
industriais agropecuárias, considerou as vendas como feitas com suspensão prevista no art. 9o, I,
da Lei 10.025, de 2004. Nesse caso, não excluiu as vendas da base de cálculo das contribuições;
(b) parte dessas vendas foi feita a empresas não agroindustriais; não submetidas ao lucro real, e
portanto, não sujeitas a suspensão; e (c) em relação ao restante, embora vendidas para empresas
agroindustriais, não suspensão porque não havia a devida regulamentação, pela RFB, prevista no
§2o do art. art. 9o, e efetivada pelas Instruções Normativas nos 636 e 660, ambas de 2006;
(ii)- reajustou os saldos iniciais de créditos, em 2005, por glosa de créditos
indevidos em 2003 e 2004: a) glosa em virtude de aproveitamento indevido de crédito presumido
2004 (art. 3o, §10, Lei 10.637/2002, revogado pelo art. 16, I, “a”, da Lei 10.924/2004) sobre
aquisições de pessoas físicas; b) glosa de crédito presumido, no período de 02/2004 a 07/2004,
previsto no §11 do art. 3o da Lei 10.833/2003 (revogado pelo art. 16, I, “b”, da Lei 10.925/2004),
a empresa utilizou o crédito presumido em duplicidade com crédito sobre insumos a exportar;
(iii)- glosa de crédito calculado sobre as rubricas “Combustíveis e Lubrificantes”,
código 30101050006, e “Manutenção e Conservação da Carreta”, código 30101050035, por
discordância sobre o direito de crédito sobre tais insumos em operações de revenda, no período;
(iv)- a Fiscalização considerou como base de cálculo, antes das exclusões, as
receitas informadas em DACON, somadas com receitas das contas de resultado “Prestação de
Serviços” e “Descontos Obtidos” (códigos 40101010003 e 40101030002).
Impugnação e Decisão de 1a Instância
Fl. 719
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

Cientificado dos Autos de Infração, o Contribuinte apresentou a Manifestação de
Inconformidade (fls. 315/363), solicitando a improcedência, apresentando seguintes argumentos:
(i)- preliminarmente, pede pela nulidade do lançamento, em virtude da suposta
falha de descrição da infração; alega que ‘supõe que as infrações sejam’: (a)- desconsideração da
suspensão prevista no art. 9o da Lei 10.925/2004; (b)- incidência de PIS e COFINS nas vendas
de combustíveis pela sua filial, que é um posto de combustíveis; (c)- incidência de PIS e
COFINS nas vendas de adubos, sementes e insumos agropecuários; (d)- glosas de créditos de
PIS e COFINS referente ao consumo de “combustíveis e lubrificantes” nos veículos que
compõem a frota da empresa, utilizados na prestação de serviços e comercialização;
(ii)- defende a não incidência de PIS e COFINS sobre combustíveis e
lubrificantes, porque estão sujeitos ao regime monofásico de incidência;
(iii)- sustenta a não incidência de PIS e COFINS sobre vendas de adubos,
sementes e insumos agropecuários, em vista da alíquota ser zero;
(iv)- defende a legalidade de aproveitamento de créditos de PIS e COFINS sobre
combustíveis e lubrificantes, apontando como base legal o inciso II do art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003;
(v)- argumenta pela validade da suspensão de PIS e COFINS nas vendas a
empresas agroindustriais, conforme art. 9o da Lei 10.925/2004; assevera a validade desse
dispositivo desde 04/2004; que a regulamentação da suspensão, apenas em 2006, pelas IN SRF
nos 636 e 660, de 2006, não tem o condão de invalidar a suspensão legal;
(vi) acusa efeito confiscatório da multa de ofício; requer a aplicação, alternativa,
da multa prevista nos artigos 90 da MP 2.158-35/ 2001 e art. 18 da Lei 10.833, de 2003;
(vii) requer perícia para esclarecimento sobre os valores glosados de venda de
combustíveis, lubrificantes, adubos e semelhantes.
A DRJ em Porto Alegre/RS, apreciou a Impugnação e, em decisão
consubstanciada no Acórdão no 10.41.441, de 22/11/2012 (fls. 464/479), julgou improcedente a
impugnação apresentada, mantendo integralmente os Autos de Infração (PIS e COFINS). A
decisão assentou que:
(i)- não há que se falar em nulidade do Auto de Infração e, indefere o pedido de
realização de perícia;
(ii)- correta a aplicação da multa punitiva de 75% estabelecida em lei, uma vez
que o princípio da vedação ao confisco é endereçado ao legislador e não ao aplicador da lei;
(iii)- somente a partir de 04/04/2006, com a edição da IN SRF no 660, de 2006, é
que entraram em vigor as regras para a suspensão da exigibilidade do PIS e COFINS não-
cumulativo, em relação às vendas prevista no art. 9o da Lei no 10.925, de 2004;
(iv)- no cálculo da contribuição, somente poderá descontar créditos calculados
sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos os bens ou serviços aplicados ou
consumidos diretamente na produção ou fabricação de bens e na prestação de serviços.
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão de 1a instância, o Contribuinte apresentou Recurso
Voluntário (fls. 485/533), reiterando as razões da Impugnação. Acrescenta o pedido de nulidade
Fl. 720
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

da decisão recorrida, por entender que não teria tratado adequadamente das matérias relativas às
vendas com incidência monofásica e alíquota zero.
Decisão do CARF
O recurso foi submetido a apreciação da Turma julgadora e exarada a decisão
consubstanciada no Acórdão no 3201-003.664, de 19/04/2018 (fls. 537/551), proferida pela 1a
Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de julgamento/MF, que deu parcial provimento
ao Recurso Voluntário apresentado. Nessa decisão o Colegiado assentou que:
- a nulidade de julgamento administrativo deve ser reconhecida somente quando
houver ausência de tratamento de matéria relevante para a solução da lide; também não há
nulidade do Auto de Infração quando revestido de todas as formalidades legais e, que os
Colegiados de julgamento podem indeferir o pedido de perícia, se a entenderem desnecessária;
- as empresas varejistas de combustíveis submetidas ao regime monofásico de
contribuição podem excluir da base de cálculo os valores relativos a essas vendas;
- excluem-se da base de cálculo do lançamento fiscal as vendas de produtos
submetidos à alíquota zero, conforme art. 1o dos Decretos 5.195, de 2004 e 5.630, de 2005;
- as empresas cerealistas, vendedoras dos produtos indicados no art. 8o, §1o, inciso
I, da Lei 10.925, de 2004, podem vender para as empresas industriais, submetidas ao lucro real,
indicadas no art. 8o, caput, com a suspensão prevista no art. 9o, inciso I, da Lei 10.925, de 2004,
a partir de agosto de 2004;
- a permissão para apropriação de créditos calculados sobre aquisição de
combustíveis e lubrificantes é válida apenas no caso de produção de bens ou prestação de
serviços, conforme no inciso II, do art. 3o das Lei 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, e não para
a revenda de bens, indicada no inciso I, do mesmo artigo, no regime monofásico;
- na legislação do PIS e da COFINS não-cumulativos, os insumos que geram
direito a crédito são aqueles vinculados ao processo produtivo ou à prestação dos serviços. Além
disso, não há qualquer previsão para crédito sobre combustíveis e lubrificantes para a atividade
de revenda de mercadorias;
- a multa de ofício, legalmente prevista e, no caso de lançamento de contribuição
não recolhida, é aquela prevista no art. 44 da Lei 9.430, de 1996.
Embargos do Contribuinte
Cientificado do Acórdão no 3201-003.664, de 19/04/2018, o Contribuinte
apresentou Embargos de declaração (fls. 609/613), apontando omissão na referida decisão. Os
embargos foram analisados e concluído que não existe a omissão alegada. Os Embargos foram
rejeitados pelo Presidente da Turma, conforme Despacho de Admissibilidade de fls. 657/658.
Recurso Especial do Contribuinte
Regularmente notificado do Despacho que rejeitou os Embargos de declaração, o
Contribuinte apresentou Recurso Especial (fls. 682/692), apontando divergência com relação à
seguinte matéria: “Às glosas das despesas incorridas na armazenagem e no transporte
(manutenção de frota e dos silos), como combustíveis, referente as mercadorias que revende
(adubos, fertilizantes, cereais e outros)”.
O Contribuinte defende que tendo em vista o dissídio jurisprudencial apontado,
requer que seja admitido e, no mérito, dado provimento do Recurso Especial interposto. Aduz
Fl. 721
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

que o Acórdão recorrido deve ser reformado nessa parte, de modo que seja reconhecido a
validade dos créditos de PIS e da COFINS apurado pela empresa a título de combustíveis,
lubrificantes e manutenção dos silos.
Visando comprovar a divergência, indicou como paradigma o Acórdão no 9303-
007.702, alegando que:
- o Acórdão recorrido entendeu que a permissão para apropriação de créditos
calculados sobre aquisição de combustíveis e lubrificantes seria válida apenas no caso de
produção de bens ou prestação de serviços, conforme no inciso II, do art. 3o das Lei 10.637, de
2002 e 10.833, de 2003, e não para a revenda de bens, indicada no inciso I, do mesmo artigo,
no regime monofásico.
- no paradigma, a Turma julgadora entendeu que o conceito de insumo dentro da
sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade do PIS e da COFINS abarcaria
também as despesas incorridas com combustíveis e manutenção de veículos de frota própria
desde que o bem ou serviço seja essencial a sua atividade empresarial.
Em sede de Análise de admissibilidade, verificou-se que do cotejo das ementas
dos Acórdãos (recorrido e paradigma), constata-se claramente a divergência na interpretação da
legislação tributária para apuração de créditos pela não cumulatividade do PIS e da COFINS.
Com tais considerações, o Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de julgamento do
CARF, com base no Despacho de Admissibilidade de Recuso Especial de fls. 703/706, deu
seguimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Contrarrazões da Fazenda Nacional
Cientificada do Acórdão no 3201-003.664, de 19/04/2018, do Recurso Especial do
Contribuinte e do Despacho que lhe deu seguimento, a Fazenda Nacional apresentou suas
contrarrazões de fls. 708/715, requerendo o não provimento do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, pedindo a manutenção da decisão recorrida.
O processo, então, foi sorteado para este Conselheiro para dar prosseguimento à
análise do Recurso Especial do Contribuinte.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Relator.
Conhecimento
O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade,
conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Presidente da 2a Câmara da 3a Seção de
julgamento/CARF de fls. 703/706, com os quais concordo e cujos fundamentos adoto neste voto.
Portanto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Mérito
Para análise do mérito, se faz necessária a delimitação do litígio. No presente
caso, cinge-se a controvérsia em relação à seguinte matéria: “Às glosas das despesas incorridas
na armazenagem e no transporte (manutenção de frota e de silos), como combustíveis e
lubrificantes, referente mercadorias que revende, como adubos, fertilizantes, cereais e outros”.
Fl. 722
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

O Contribuinte por seu turno, informa no Recurso Especial que a atividade da
empresa é o beneficiamento e comercialização de grãos (cereais) e outros bens, sendo
imprescindível a utilização de transporte das mercadorias (seja próprio ou terceirizado). Assim,
quando realizado o transporte dos produtos em seus caminhões, incorre em custos com
combustíveis e lubrificantes, além da manutenção de sua frota que, nos termos da decisão do STJ
sobre insumos, devem ser considerados para fins de créditos do PIS e da COFINS.
De outro lado, a decisão recorrida negou o direito aos créditos apropriados pela
Contribuinte a título de combustíveis e lubrificantes / manutenção de frota e de silos, sob o
argumento de que os mesmos não se amoldam no conceito de insumo e, portanto, não estão
previstos de forma expressa nas Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 e decorrem de
operações não tributadas no mercado interno. Veja-se trecho do voto condutor (fl. 550):
“No presente caso, a empresa em foco é revendedora de mercadorias, e não pode
creditar-se dos insumos utilizados para produção de bens ou prestação de serviços.
Portanto, não há, no rol de direito a crédito (incisos I a XI do art. 3o das Lei 10637/2002
e 10.833/2003), qualquer previsão para albergar a pretensão da recorrente”.
Como se vê, a questão nuclear prende-se à definição de insumos considerados
como crédito no regime de incidência não-cumulativa do PIS e da COFINS.
No Relatório de Fiscalização consta que, “(...) a empresa aproveitou-se
indevidamente de créditos da PIS e da COFINS não-cumulativas em relação à rubrica "Outras
Operações com Direito a Crédito", a qual refere-se aos valores contabilizados a débito das contas
de resultado de despesas operacionais: "Combustíveis e Lubrificantes" e "Manutenção e
Conservação/manutenção da Carreta" (códigos 30101050006 e 30101050035, respectivamente),
(...), uma vez que os artigos 3o, incisos II e VI, das Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003,
admitem apenas a utilização de créditos relativos a despesas com combustíveis e lubrificantes
quando os mesmos forem consumidos como insumos em processos de industrialização ou na
prestação de serviços, (...), o que NÃO ocorreu em relação à empresa MINOZZO, que
desenvolve atividades de comércio atacadista de soja e trigo em grãos”.
Há que ser destacado que, no caso dos autos, a atividade realizada pela empresa
foi de revenda de mercadorias e, que o óleo diesel (combustível e manutenção/conservação)
utilizado nos veículos de frota própria que realizaram a entrega, consiste em despesa operacional
de vendas, de que trata o inciso III, do artigo 187 da Lei no 6.404, de 1976 e, portanto, tais
valores não compõem o valor de aquisição dos bens revendidos, não se subsumindo à hipótese
de creditamento do inciso I, do artigo 3o, da Lei no 10.833, de 2003, nem tampouco consistem em
custo de serviços prestados, hipótese de que trata o inciso II, do referido artigo citado.
O fato é que gasto com combustível, lubrificantes e manutenção dos caminhões de
entrega refere-se à distribuição/reorganização das mercadorias revendidas, e não à produção
delas. Ora, se a lei determina que só geram créditos os bens e serviços usados como insumos na
produção de mercadorias, o intérprete não pode ampliar o espectro de aplicação dessa regra para
alcançar também os bens e serviços utilizados na distribuição das mesmas. Por isso os referidos
dispêndios não podem ser considerados insumos e gerar créditos com base no inciso II, do artigo
3o , das Leis no 10637, de 2002 e 10833, de 2003.
Confira-se, por oportuno, trecho do Acórdão recorrido que bem tratou da matéria:
“A glosa de créditos calculados sobre compra de combustíveis e lubrificantes foi
correta, porque no caso de revendas, o crédito permitido é o valor de custo da
mercadoria, cf. inciso I do art. 3o das Leis 10.637/20023 e 10.833/2003. No caso do
estabelecimento varejista de combustíveis, o crédito é expressamente vedado, cf. art 3o,
Fl. 723
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

I, b, da Lei 10.833/2003. A compra de combustíveis e lubrificantes pode gerar créditos
somente no caso de produção de bens ou prestação de serviços (inciso II, art. 3o)”.
Nesse sentido, adoto o entendimento esposado pela Secretaria da Receita Federal
do Brasil (RFB) no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 05, de 17 de dezembro de 2018.
Ressalvo não comungar de todas as argumentações nele postas, entretanto, concordo com suas
conclusões. O referido parecer Parecer COSIT/RFB n° 5, de 2018, aborda a matéria em seu item
59 e 60, excluindo do conceito de insumo os gastos realizados após o término do processo de
produção. A seguir, encontram-se reproduzidos os referidos dispositivos:
“59. Assim, conclui-se que, em regra, somente são considerados insumos bens e
serviços utilizados pela pessoa jurídica durante o processo de produção de bens ou de
prestação de serviços, excluindo-se de tal conceito os itens utilizados após a finalização
do produto para venda ou a prestação do serviço. Todavia, no caso de bens e serviços
que a legislação específica exige que a pessoa jurídica utilize em suas atividades, a
permissão de creditamento pela aquisição de insumos estende-se aos itens exigidos para
que o bem produzido ou o serviço prestado possa ser disponibilizado para venda, ainda
que já esteja finalizada a produção ou prestação.
60. Nesses termos, como exemplo da regra geral de vedação de creditamento em relação
a bens ou serviços utilizados após a finalização da produção do bem ou da prestação do
serviço, citam-se os dispêndios da pessoa jurídica relacionados à garantia de adequação
do produto vendido ou do serviço prestado. Deveras, essa vedação de creditamento
incide mesmo que a garantia de adequação seja exigida por legislação específica, vez
que a circunstância geradora dos dispêndios ocorre após a venda do produto ou a
prestação do serviço”.
Como é cediço, muito embora não seja adequada a restrição do conceito de
insumo às definições de matérias primas, produtos intermediários e materiais de embalagem da
legislação do IPI, também não se pode ampliar tal noção de forma a permitir o abatimento de
toda e qualquer despesa necessária à mera manutenção da atividade empresarial e ao simples
funcionamento ordinário das empresas, sob pena se permitir a dedução de gastos ligados à
atividade-meio, e não à atividade-fim. (despesas operacionais, art. 290 e 299 do RIR). Apenas
darão direito ao crédito aquilo que for empregado diretamente na produção do bem ou prestação
de serviço, cuja operação de venda originou a receita tributada pelo PIS e pela COFINS.
E, desta forma, restando claro que os gastos se referem a atividades posteriores à
finalização da elaboração do produto, integrantes da operação de venda da empresa, não se
enquadram no conceito de insumo para fins creditamento.
Importa ressaltar que, no Recurso Especial, a Contribuinte traz à tona o seguinte
requerimento “(...) portanto, considerando as peculiaridades da atividade social da LUIZ
MINOZZO, aliadas à característica própria do transporte das mercadorias por ela vendidas,
que ou a despesa com combustíveis utilizados no transporte (frete) das vendas é também um
componente do tipo "insumo" previsto no artigo 3o, inciso II, da Lei n° 10.833, de 2003, ou,
então constitui-se em despesa de vendas, pois a operação é realizada com esse propósito e o
ônus é suportado pelo vendedor, permitindo, então, o direito ao creditamento de tal despesa com
o frete conforme previsão no inciso IX do artigo 3o da Lei n° 10.833, de 2003”.
Registro que na decisão recorrida, não há referência à possibilidade de
classificação dos combustíveis utilizados na entrega de mercadorias revendidas como “frete na
venda”, por aplicação analógica do art. 3o, IX, da Lei n° 10.833, de 2003, que afasto também de
pronto sua eventual aplicação. Explico.
Inicio, reproduzindo o referido dispositivo:
Fl. 724
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...).
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
O Contribuinte informa em seu recurso ter vendido os seguintes produtos: adubos,
fertilizantes e insumos agropecuários, cuja alíquota é zero, conforme art. 1o do Decreto no 5.195,
de 2004 e art. 1o do Decreto no 5.630, de 2004, e cereais (soja e trigo em grãos). Consta do
recorrido que no DACON, essas vendas, estão informadas conjuntamente na linha “Receita
Isentas, NT, Suspensão ou alíquota Zero”.
Pois bem. Com relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre gastos
com frete na atividade de revenda de mercadorias, de acordo com o Parecer Cosit no 05 de 2018,
esses gastos não poderiam ser considerados insumos. Nesse sentido, cabe referir o parágrafo 42,
a seguir reproduzidos:
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos geradores de
créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de revenda de bens: a)
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos próprios de entrega de
mercadorias; b) transporte de mercadorias entre centros de distribuição próprios; c)
embalagens para transporte das mercadorias; etc.
Ainda, para fins de esclarecimento, registro o entendimento que o referido
dispositivo deve ser interpretado de maneira restritiva, limitando o creditamento aos gastos com
frete pago a terceiros que, por sua vez, como pessoas jurídicas, tenham sido tributadas pelas
contribuições, não se aplicando o dispositivo a gastos próprios na entrega de mercadorias.
Reprise-se que na legislação do PIS e da COFINS não-cumulativos, os insumos
que geram direito a crédito são aqueles vinculados ao processo produtivo ou à prestação dos
serviços. As despesas gerenciais, administrativas e gerais, ainda que essenciais à atividade da
empresa, não geram crédito. Além disso, não há qualquer previsão para crédito sobre
combustíveis e lubrificantes para a atividade de revenda de mercadorias.
Nesse mesmo sentido, foi o que decidiu esta Turma em processo de minha
relatoria, julgado na sessão de 16/10/2019, prolatado o Acórdão no 9303-009.679.
Desta forma, restando claro que os gastos se referem a atividades posteriores à
finalização da elaboração do produto, integrantes da operação de venda da empresa, não
se enquadram no conceito de insumo para fins creditamento.
Adicionalmente, registrando que, nem na decisão recorrida, nem no recurso especial ou
no paradigma, há referência à possibilidade de classificação dos combustíveis utilizados
na entrega de mercadorias revendidas como “frete na venda”, por aplicação analógica
do art. 3o, IX, da Lei n° 10.833, de 2003, afasto também sua eventual aplicação.
A seguir, encontra-se reproduzido o referido dispositivo:
Fl. 725
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-010.721 - CSRF/3a Turma
Processo no 11060.001031/2010-70

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
...
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Apenas para fins de esclarecimento, registro o entendimento que o dispositivo deve ser
interpretado de maneira restritiva, limitando o creditamento aos gastos com frete pago a
terceiros que, por sua vez, como pessoas jurídicas, tenham sido tributadas pelas
contribuições, não se aplicando o dispositivo a gastos próprios na entrega de
mercadorias.
Portanto, as despesas incorridas com combustíveis e lubrificantes, dispendidas
no transporte e armazenagem (manutenção de frota e silos), das mercadorias que o
Contribuinte revende, tais como: adubos, fertilizantes, cereais e outros, não encontra abrigo na
legislação de regência para apropriação de créditos do PIS e da COFINS.
Conclusão
Considerando todo o acima exposto, voto por conhecer e no mérito negar
provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Eduardo de Oliveira Santos

Fl. 726
DF CARF MF
Documento nato-digital