Tribunal: CARF
Processo: 13837.000018/2007-03
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Salvador Cândido Brandão Junior
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-09-22
Data de publicação: 2020-11-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
Devem ser revertidas as glosas de créditos relacionadas com dispêndios considerados essenciais ao processo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13837.000018/2007-03
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-008.825 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de setembro de 2020
Recorrente
ITALTRACTOR LANDRONI LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
Devem ser revertidas as glosas de créditos relacionadas com dispêndios
considerados essenciais ao processo produtivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário, revertendo-se as glosas sobre os gastos com gás de
empilhadeira e serviços de manutenção de empilhadeiras, bem como os gastos na contratação de
pessoa jurídica prestadora de serviços de locação de mão-de-obra alocada no processo produtivo
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Liziane Angelotti Meira
(presidente da turma), Semíramis de Oliveira Duro, Marcelo Costa Marques d'Oliveira, Breno do
Carmo Moreira Vieira, Marco Antonio Marinho Nunes, Marcos Roberto da Silva (Suplente), Ari
Vendramini, Salvador Cândido Brandão Junior
Relatório
Trata-se de declaração de compensação para utilização de crédito da contribuição
para o PIS/PASEP não cumulativa — exportação, referente ao 3° trimestre/2006 homologada -
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13837.000018/2007-03
Fl. 572
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

parcialmente, conforme despacho decisório de fls. 402-405 em razão de diversas glosas
realizadas pela fiscalização, em relação aos insumos, nos termos da IN SRF 247/2002 e IN SRF
404/2004, no que se refere às seguintes rubricas:
1. gás para empilhadeira
2. consultoria de produção
3. contratação de mão-de-obra temporária
4. serviços de manutenção de máquinas e equipamentos
Por bem sintetizar a controvérsia, adoto o relatório da r. decisão de piso:
Trata-se de Despacho Decisório que reconheceu em parte o direito creditório
relacionado à contribuição para o Programa de Integração Social apurado no terceiro
trimestre de 2006 e utilizado em declarações de compensação as quais, em
conseqüência, foram homologadas parcialmente.
Do Despacho Decisório, extrai-se os seguintes trechos:
Relatório fiscal elaborado pelo Serviço de Fiscalização da DRF/Jundiai às fls.49/118,
após a realização da diligência, constatou ligeira divergência nos lançamentos que
deram origem ao crédito pleiteado, porquanto efetuou a glosa de alguns valores. No que
se refere ao crédito de PIS Não Cumulativo, de competência do 3o trimestre de 2006,
fls. 56, confirmou-se a existência dos créditos abaixo indicados:
Julho/2006
R$ 84.439,64
Agosto/2006
R$ 86.924,59
Setembro/2006
R$ 77.562,92
Total 3o Trimestre/2006
R$ 248.927,15
Demonstrativo da compensação juntados às fls. 205/206 indicam que o crédito acima
foi insuficiente para a compensação integral dos débitos declarados, razão por que
proponho que a compensação declarada seja parcialmente homologada, até o limite do
crédito apurado.
Nestes termos, a autoridade fiscal indicou a declaração de Compensação de no
18763.27477.180208.1.3.080500 como sendo a que foi homologada parcialmente por
conta da insuficiência de saldo.
Cientificada, a interessada apresentou Manifestação de Inconformidade contestando as
glosas impostas pela fiscalização, resumindo suas pretensões da seguinte maneira:
Diante de todo o exposto, requer-se a procedência da presente manifestação de
inconformidade, a fim de que o despacho decisório seja reformado para que sejam
anuladas as glosas impostas indevidamente pela fiscalização, notadamente, como
relação aos itens:
• (1) "gás para empilhadeira", (2) "consultoria de produção", (3) "contratação de mão-
de-obra temporária", e (4) "serviços de manutenção", por se tratarem de insumos para
ITALTRACTOR;
O detalhamento dos fundamentos das glosas e das razões apresentadas para seu
questionamento será feito no corpo do voto.
Fl. 573
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

Em 16 de abril de 2012 a 3a Turma da DRJ/CPS proferiu o acórdão no 0537.636,
fls. 511-523, para julgar improcedente a manifestação de inconformidade e manter as glosas
realizadas.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
CRÉDITOS. GLOSA. MATÉRIA NÃO CONTESTADA.
Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada
pelo impugnante.
APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVA. INSUMOS. CONCEITO.
No regime da não-cumulatividade, só são considerados como insumos, para fins de
creditamento de valores: aqueles utilizados na fabricação ou produção de bens
destinados à venda; as matérias primas, os produtos intermediários, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano
ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; e
os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos
na produção ou fabricação do produto.
Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido
Notificada do resultado do julgamento, a contribuinte apresentou seu recurso
voluntário, fls. 529-556, para repisar os argumentos de sua manifestação de inconformidade,
conforme síntese abaixo:
- O conceito de insumo estabelecido pela legislação de IPI não pode ser aplicado
às apurações não cumulativas das contribuições sociais para o PIS e da COFINS;
- Por incidir sobre as receitas, deve-se aplicar o mesmo critério aplicável ao
imposto de renda;
- Cita os artigos 290, 291 e 299 do Regulamento de Imposto de Renda;
- A conceituação de insumos para fins de PIS e COFINS deve se pautar pelos
dispositivos constantes do Regulamento de IRPJ relativos aos custos e despesas operacionais das
empresas e não pelos limites trazidos pelas Instruções Normativas n° 247/2002 e 404/2004
fundamentadas na legislação do IPI;
- Com essa concepção de insumos a Recorrente expõe seus argumentos para
reversão das glosas em relação às despesas com, gás de empilhadeiras, contratação de mão-de-
obra temporária, consultoria de produção e serviços de manutenção de máquinas e
equipamentos, incluídas a manutenção de empilhadeiras, as quais serão melhor debatidas na
análise do mérito de cada item.
É a síntese do necessário.

Fl. 574
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

Voto
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos da legislação.
Como exposto, cinge a controvérsia na apuração do conceito de insumos de PIS e
COFINS e sua aplicação aos créditos apurados sobre as despesas incorridas pela Recorrente.
As
compensações
receberam
tratamento
manual
e,
após
análise
de
demonstrativos, notas fiscais, escrita contábil e fiscal, a fiscalização concluiu pela glosa dos
créditos apurados sobre os dispêndios relacionados com (i) gás de empilhadeiras; (ii) contratação
de mão-de-obra temporária; (iii) consultoria de produção; e (iv) serviços de manutenção de
máquinas e equipamentos.
Com referidas glosas, a DRF decidiu por homologar parcialmente a compensação,
reconhecendo-se o montante de R$ 248.927,15 de créditos, realizando a glosa de um montante
de R$ 9.189,27, conforme tabela abaixo:

A matéria controvertida nestes autos restringe-se às alíneas “a”, “b”, “c” e “d”,
uma vez que a diferença entre os valores apresentados na contabilidade em confronto com o
DACON (alínea “i”) não ter sido objeto de recurso, nem de manifestação de inconformidade,
restando fora da controvérsia.
Antes de analisar o mérito das glosas, convém fixar o entendimento de insumos a
ser aplicado para fins de nortear a análise das glosas.
GLOSAS DE CRÉDITO
Fl. 575
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

Verifica-se do termo de verificação fiscal de fls. 244-253, que a Recorrente é
fabricante de esteiras e componentes para tratores, os quais, em sua maioria, são autopeças
referidas na Lei 10.485/2002, anexos I e II.
A fiscalização realizou intimações para apresentação de documentos e após a
análise realizou intimações para explicações e complementação de documentos. Auditou os
livros contábeis, fiscais e demais documentos, como planilhas, juntadas pela Recorrente durante
o procedimento.
Toda documentação foi auditada e conferida pela fiscalização, analisando
cada item para fins de constatar se a despesa incorrida pode compor a base de cálculo dos
créditos das contribuições, analisando se tal dispêndio corresponde ao conceito de insumos
previsto no artigo 3o, II das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
O conceito de insumos adotado pela fiscalização estava alinhado com as INs SRF
no 247/2002 e 404/2004, vinculando-se à concepção de matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem e prestação de serviços utilizados na produção, devendo-se integrar ao
produto final ou ser utilizado diretamente no produto produzido.
Assim, as glosas efetuadas foram levadas a efeito em decorrência de uma questão
jurídica: a adoção pela fiscalização de um conceito de insumos mais restrito, inspirado na
legislação do IPI, assim entendido como a matéria prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto ou serviço, desde que os mesmos não estejam incluídos no ativo
imobilizado da empresa.
Este conceito, no entanto, resta superado pela jurisprudência deste Egrégio
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça
quando do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou
como ilegais as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O
conceito de insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Fl. 577
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

O Ministro Mauro Campbell Marques, acrescenta um critério que denomina de
“teste de subtração”, assim entendido como uma despesa relacionada com a imprescindibilidade
e a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, devendo ser considerados, no conceito de insumo,
todos os bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou que viabilizem o
processo produtivo, de forma que, se retirados, impossibilitariam ou, ao menos, diminuiriam o
resultado final do produto.
Aliás, entendo que entre meu voto e o voto da Min. Regina Helena há apenas uma
incongruência entre signos e significados, pois dentro do critério da relevância
(defendido pela Min. Regina Helena) compreendo estar (somente os trechos grifados)
"a aquisição de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes" (transcrição do item "4" da ementa que propus).
Já dentro do critério da essencialidade está (somente os trechos grifados) "a aquisição
de todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do
serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes"
(transcrição do item "4" da ementa que propus).
Por fim, no critério da pertinência está (somente os trechos grifados) "a aquisição de
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes" (transcrição do
item "4" da ementa que propus).
Para o somatório das três situações dei o signo de "pertinência e essencialidade", que
agora a Min. Regina Helena batizou de "essencialidade e relevância", mas o conteúdo
é idêntico, de modo que não vejo prejuízo algum em denominarmos pela tríade
"pertinência, essencialidade e relevância", a abarcar as situações em que há imposição
legal para a aquisição dos insumos. (grifos do original)
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR a RFB publicou o Parecer
Normativo no 05/2018 para consolidar alguns pontos do conceito de insumo fixado pelo
entendimento jurisprudencial.
Com isso, em razão das glosas terem sido efetivadas por questões de direito, o
presente julgamento também será pautado por questões jurídicas, sobre o conceito de insumos
fixado pelo STJ, bem como na análise dos argumentos, das provas e das questões fáticas
debatidas pelas partes no relatório fiscal e no recurso voluntário.
Saliente-se que o caso se trata de pedido de ressarcimento e declaração de
compensação, onde cabe à Recorrente o ônus da demonstração da correção da apuração dos
créditos requeridos, bem como a aplicação dos insumos, ativos e equipamentos no processo
produtivo.
Fl. 578
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

A ordem de análise das glosas será de acordo com a disposição realizada no TVF.
GÁS EMPILHADEIRA
A fiscalização realizou a glosa de gastos com gás para abastecimento das
empilhadeiras por entender que não se enquadravam no conceito de insumos, na medida em que
a lei só trata como insumo “combustíveis utilizados como insumo na prestação de serviços ou na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados a venda. Embora empilhadeiras sejam
utilizadas para movimentação de materiais na indústria, entendemos que se tratam de
equipamentos de transporte, não se adequando, nem as empilhadeiras nem o gás que as move,
ao conceito de insumo.” (grifei)
No entanto, a empilhadeira é máquina utilizada em seu processo produtivo para o
deslocamento de matéria-prima ou outros insumos, ou até mesmo o produto acabado, para
ambientes internos da própria indústria. Com isso, apesar de não compor o produto final, os
custos com combustíveis para empilhadeiras integram o custo de produção, adequando-se ao
critério da essencialidade no processo produtivo.
No referido Parecer Normativo RFB no 05/2018, a administração tributária já se
pronunciou sobre o assunto, admitindo a inclusão do dispêndio na base de cálculo para apuração
dos créditos de PIS e COFINS:
140. Com base no conceito restritivo de insumos que adotava, a Secretaria da Receita
Federal do Brasil somente considerava insumos os combustíveis e lubrificantes
consumidos em itens que promovessem a produção dos bens efetivamente destinados à
venda ou a prestação de serviços ao público externo (bens e serviços finais).
141. Todavia, com base no conceito de insumos definido na decisão judicial em voga,
deve-se reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos
ou veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens ou de
prestação de serviços, inclusive pela produção de insumos do insumo efetivamente
utilizado na produção do bem ou serviço finais disponibilizados pela pessoa jurídica
(insumo do insumo).
(...)
144. Diante do exposto, exemplificativamente, permitem a apuração de créditos na
modalidade aquisição de insumos combustíveis consumidos em: a) veículos que suprem
as máquinas produtivas com matéria-prima em uma planta industrial; b) veículos que
fazem o transporte de matéria-prima, produtos intermediários ou produtos em
elaboração entre estabelecimentos da pessoa jurídica; c) veículos utilizados por
funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos
clientes; d) veículos utilizados na atividade-fim de pessoas jurídicas prestadoras de
serviços de transporte, etc. Já em relação a “gastos com veículos” que não permitem a
apuração de tais créditos, citam-se, exemplificativamente, gastos com veículos
utilizados: a) pelo setor administrativo; b) para transporte de funcionários no trajeto de
ida e volta ao local de trabalho; c) por administradores da pessoa jurídica; e) para
entrega de mercadorias aos clientes; f) para cobrança de valores contra clientes; etc.
Portanto, reverte-se as glosas relacionadas com o gás utilizado nas empilhadeiras.
CONSULTORIA DE PRODUÇÃO
Fl. 579
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

A fiscalização realizou a glosa de despesas relacionadas com notas fiscais de
prestação de serviços de consultorias diversas, tais como serviços de consultoria em engenharia e
de inspeção de qualidade, conforme se vê abaixo:
Os serviços considerados como insumo a que se referem os artigos 3°, inciso II, das leis
10.637/02 e 10.833/03 são aqueles aplicados ou consumidos diretamente na fabricação
do produto, entre os quais não se enquadram serviços de consultoria, que apenas
indiretamente se vinculam à produção. O contribuinte apresentou cópias de alguns
contratos desses serviços. O contrato com EF Inspeção e Metrologia Ltda — ME, tem
por objeto assistência técnica e inspeção de qualidade. O contrato com Nexplan
Consultoria Empresarial S/S Ltda, trata de consultoria em logística e planejamento
industrial. O contrato com Odair Rodrigues — Projetos — ME trata de consultoria
técnica não especificada, mas que pelo nome da empresa deve tratar de projeto. O
contrato com A & F Prestação de Serviços Ltda trata de consultoria em engenharia não
especificada. O contrato com BVQI do Brasil Sociedade Certificadora Ltda trata de
Auditoria de Sistema de Gerenciamento com vista a emissão de certificado Bureau
Ventas Certification. Portanto, são serviços que não se enquadram no conceito de
insumo, pois são serviços genéricos, e não específicos de fabricação.
As descrições dos serviços são um tanto quanto genéricas e não é possível
identificar a essencialidade destas contratações em relação ao processo produtivo. Em seu
recurso voluntário, a Recorrente apresentou os seguintes argumentos:
Por fim, em relação aos serviços considerados como 'consultoria de produção',
conforme se verifica da própria descrição fiscal, constante da fl. 145, vê-se que apesar
de indiretamente relacionados à produção, à fabricação, da ora Recorrente, certo é que
não podem ser vedados/glosados os créditos relacionados a tais despesas, isto porque os
respectivos serviços se referem a serviços de assistência técnica relacionada à produção,
à logística e ao planejamento industrial, à consultoria técnica e de engenharia
relacionada à produção da empresa, bem como para emissão do Certificado Buerau
Ventas Certification, ou seja, totalmente relacionados ao conceito de insumo acima
descrito e, destarte, firmado pelo este próprio I. Tribunal Administrativo.
A meu ver, a Recorrente deveria ter demonstrado a relevância de tais serviços em
seu processo produtivo. Assim, analisando as rubricas “consultoria em logística e planejamento
industrial”, ou “assistência técnica e inspeção de qualidade”, ou “consultoria técnica não
especificada”, ou “de consultoria em engenharia não especificada” não trazem luzes para
identificação de sua pertinência em relação ao processo produtivo.
Diante da falta de apresentação de documentos capazes de iluminar a
essencialidade de tais gastos com o processo produtivo, as glosas devem ser mantidas.
CONTRATAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA
A fiscalização realizou glosas sobre a contratação de serviços relacionados com a
locação de mão-de-obra temporária, por entender que estariam desvinculados do processo
produtivo, não sendo possível considera-los como insumo, pois não se tratavam de serviços
utilizados na produção, conforme mandamento das instruções normativas julgadas ilegais:
O contribuinte apresentou cópias de contratos de trabalho temporário. As partes dos
contratos são as empresas prestadoras de serviço e os trabalhadores. Em sua maioria os
trabalhadores são operadores de máquinas. Mas existem também líder de turno
(Anivaldo Lopes da Silva), mecânico de manutenção, comprador técnico (Armando
Sergio Favaro), forjador, operador de empilhadeira (Claudecir Emidio, Dimas de
Fl. 580
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

Souza Quesada), assistente RH (Daniela Scarton Ávila), especialista de manutenção,
técnico em eletrônica (Juvenal Jerry Gomes Luiz), auxiliar de almoxarifado (Elpidío
Pereira Filho), técnico de segurança do trabalho (Hélio Santiago Ribeiro),
compradora (Jociane Cristina Felisbino), compradora técnica (Marileia Cristina
Pomiglio), engenheiro de vendas (Maurilio Guilherme Evaristo), programadora de
compras (Michele Zambianchi).
Apresentou cópias de notas fiscais emitidas por empresas prestadoras de serviços de
locação de mão de obra Difference Sistemas, Serviços Temporários Ltda; D & E
Serviços Temporários Ltda, e Mastertemp Recursos Humanos Ltda. Das notas constam,
além de salários e encargos, repasse de exame médico, vale transporte, ISS, INSS, taxa
de administração.
De fato, a atividade da empresa de locação de mão de obra temporária é atividade de
intermediação que tem como característica a prestação de serviços de agenciamento e
recrutamento de mão-de-obra e a locação de mão-de-obra temporária. Tais serviços não
podem ser enquadrados no conceito de insumo, visto que as atividades de agenciamento
e de locação de mão-de-obra não são aplicadas diretamente na produção de bens,
contribuindo apenas de forma indireta nas atividades-fim do tomador dos serviços.
(grifei)
Neste ponto, algumas glosas merecem ser revertidas. A própria RFB já tratou do
assunto do Parecer Normativo no 05/2018:
9.1. TERCEIRIZAÇÃO DE MÃO DE OBRA
123. Certamente, a vedação de creditamento estabelecida pelo citado inciso I do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, alcança apenas o
pagamento feito pela pessoa jurídica diretamente à pessoa física.
124. Situação diversa é o pagamento feito a uma pessoa jurídica contratada para
disponibilizar mão de obra à pessoa jurídica contratante (terceirização de mão de
obra), o que afasta a aplicação da mencionada vedação de creditamento.
125. Neste caso (contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de obra), desde que
os serviços prestados pela pessoa jurídica contratada sejam considerados insumo nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça e aqui explanados
e inexistam outros impedimentos normativos, será possível a apuração de créditos em
relação a tais serviços.
126. Deveras, na hipótese de contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão de
obra (terceirização de mão de obra) somente se vislumbra que o serviço prestado
por esta pessoa jurídica (disponibilização de força de trabalho) seja considerado
insumo se a mão de obra cedida for aplicada diretamente nas atividades de
produção de bens destinados à venda (ou na produção de insumos utilizados na
produção de tais bens – insumo do insumo) ou de prestação de serviços
desempenhadas pela pessoa jurídica contratante.
127. Como cediço, sempre houve grande discussão jurídica acerca da possibilidade de
terceirização da atividade-fim da pessoa jurídica. Exatamente por isso, a Solução de
Consulta Cosit no 105, de 31 de janeiro de 2017, publicada no DOU de 23 de março de
2017, somente reconhecia como enquadrada no conceito de insumos a contratação, em
conformidade com a Lei no 6.019, de 3 de janeiro de 1974, de empresa de trabalho
temporário para disponibilização de mão de obra temporária utilizada na atividade-fim
da pessoa jurídica contratante.
128. Entretanto, o Supremo Tribunal Federal decidiu na Arguição de Descumprimento
de Preceito Fundamental (ADPF) 324 e no Recurso Extraordinário 958252/MG que “é
lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas
Fl. 581
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas,
mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante”. 129. Nesses termos,
pode-se concluir que, na hipótese de contratação de pessoa jurídica fornecedora de mão
de obra, somente haverá a subsunção ao conceito de insumos geradores de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica
contratada atuar diretamente nas atividades de produção de bens destinados à venda ou
de prestação de serviços protagonizadas pela pessoa jurídica contratante.
Diferentemente, não haverá insumos: a) se a mão de obra cedida pela pessoa jurídica
contratada atuar em atividades-meio da pessoa jurídica contratante (setor administrativo,
vigilância, preparação de alimentos para funcionários da pessoa jurídica contratante,
etc.); b) se, por qualquer motivo, for declarada irregular a terceirização de mão de obra e
reconhecido vínculo empregatício entre a pessoa jurídica contratante e as pessoas
físicas. (grifei)
Desta feita, devem ser tratados como insumos os casos de contratação de pessoa
jurídica fornecedora de mão de obra, desde que os serviços prestados pela pessoa jurídica
contratada estejam relacionados com as atividades de produção ou na prestação de serviços
desempenhadas pela pessoa jurídica contratante.
Da leitura do TVF, a própria fiscalização afirma que grande parte das contratações
estava relacionada com mão-de-obra para operação de máquinas, inclusive empilhadeiras, forja,
manutenção de máquina, todos vinculados ao processo produtivo.
Assim, deve ser reconhecido como insumo apenas os gastos relacionados com a
contratação de pessoa jurídica pelo fornecimento de mão-de-obra utilizadas no processo
produtivo da Recorrente.
Por outro lado, devem ser mantidas as glosas se houve contratação de pessoa
física, ou mesmo na contratação de pessoa jurídica, mas para alocação de mão-de-obra em
setores alheios ao setor produtivo, ou mesmo por falta de demonstração de sua vinculação com o
processo produtiva.
Assim, mantenho as seguintes glosas:
- comprador (a) técnico(a),
-assistente RH,
- especialista de manutenção (fata de demonstração),
- técnico em eletrônica (falta de demonstração),
- auxiliar de almoxarifado,
- técnico de segurança do trabalho,
- compradora,
- engenheiro de vendas e programadora de compras.
Reverte-se as glosas para os demais encargos:
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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- operadores de máquinas,
- mecânico de manutenção,
- forjador,
- operador de empilhadeira
SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS — MANUTENÇÃO E REPAROS
De acordo com o termo de verificação fiscal, a Recorrente apresentou planilhas
que listam notas fiscais e de serviços de manutenção, com a apresentação de cópias das notas de
serviços, inclusive de peças de consumo utilizadas na manutenção de equipamentos.
A fiscalização analisou as notas fiscais apresentadas, apresentando uma planilha
com a indicação dos serviços que estariam fora do conceito de insumos e, por isso, não geram
direito a crédito de PIS e COFINS. A planilha está em fls. 471-472, e contém breve descrição
dos serviços prestados. Segue as observações da fiscalização:
Excluímos serviços que entendemos não foram aplicados ou consumidos na fabricação
de produtos, como por exemplo: de transporte; não especificados; prestados pela
empresa Romaq e relativos a manutenção de empilhadeiras; recarga de extintores;
Manutenção de automóveis; manutenção de bateria; supervisão; de informática;
manutenção eléthca e de telefonia; mudança de layout de linha de montagem,
almoxarifado, sala de engenharia; serviços de limpeza; manutenção de circuito
fechado de TV (CFTV); ponto de funcionários e acesso ao prédio; toalheiro;
gerenciamento de calibrações; pintura de piso; caçamba papa entulho;
movimentação de máquinas; reembolso de deslocamentos; bateria; sistema de
segurança; alarme.
Nas despesas com calibração, aceitamos aquelas em que a nota fiscal indica tratar-se de
instrumento que faz parte de equipamento de fabricação; recusamos a calibração de
ferramentas manuais, entendendo que são instrumentos de medição de uso genérico,
cuja manutenção não dá direito a crédito. Recusamos as notas de gerenciamento de
calibrações, que entendemos ser genérica para todas as calibrações efetuadas e que na
maioria delas se trata de manutenção de ferramentas manuais.
Nas despesas com guindastes, quando foi possível identificar, aceitamos as motivadas
por manutenção; recusamos as motivadas por mudança de lay-out, quê entendemos
tratar-se de instalação de equipamento, anterior à fabricação; Recusamos despesas de
manutenção de empilhadeiras, entendendo que são veículos de transporte e não
equipamentos de fabricação. (grifei)
Quanto aos serviços de manutenção de empilhadeiras, prestados pela empresa
Romaq, diante da sua pertinência com o processo produtivo, deve-se reverter as glosas desses
dispêndios. A fiscalização realizou a glosa sob o argumento de que empilhadeiras são máquinas
que não fazem parte da produção dos produtos, mas para transporte interno de insumos e
produtos. Não houve discussão ou alegação fiscal sobre a necessidade de ativação dos gastos, até
porque, todos eles, são de pequena monta e incorridos todos os meses.
Quanto aos demais dispêndios, as glosas devem ser mantidas, seja por falta de
demonstração da relação destas despesas com o processo produtivo, seja porque desde logo se
nota a falta de vinculação com a produção, mostrando-se não essenciais e não se caracterizando
como insumos, tais como: transporte, recarga de extintores, ponto de funcionários, manutenção
Fl. 583
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-008.825 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13837.000018/2007-03

de automóveis, bateria, informática, pintura de piso, circuito fechado de TV, reembolso,
telefonia, informática, sistema de segurança e etc.
Quanto às despesas com guindastes utilizados para realização de mudança de lay-
out, a Recorrente não apresentou argumentos sobre esse ponto, deixando de especificar sua
essencialidade, mantendo-se as glosas.
Quanto às glosas sobre as despesas com a calibração de ferramentas manuais, a
Recorrente apresentou argumentos pela reversão da glosa de umas despesas, elencando notas
fiscais a que se refere, tais como despesas com manutenção de Micrometro, Torquímetro,
Refratometro, Espectometro, balança, instrumentos de medição e Durometro, sem especificar do
que se trata em sem esclarecer a essencialidade destes equipamentos, e de sua manutenção, ao
seu processo produtivo.
Essa demonstração deveria ser feita pela recorrente, por se tratar de um
PER/DCOMP, mesmo em sua concepção de que insumos deve ter conceito emprestado do IRPJ,
como custos e despesas operacionais, pois como é possível defender que uma despesa é
necessária à manutenção da empresa sem realizar essa demonstração?
Sobre tais despesas, portanto, diante da falta de demonstração de sua
essencialidade, mantenho as glosas, revertendo-se as glosas apenas em relação aos serviços de
manutenção de empilhadeiras.
CONCLUSÃO
Isto posto, voto por conhecer do recurso voluntário para dar parcial provimento,
revertendo-se as glosas sobre os gastos com gás de empilhadeira e manutenção de empilhadeiras,
bem como os gastos na contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços de locação de mão-
de-obra alocada no processo produtivo.
(documento assinado digitalmente)
Salvador Cândido Brandão Junior

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