Tribunal: CARF
Processo: 10665.000435/2007-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ROCHA PAURA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2020-10-22
Data de publicação: 2020-11-11

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2004
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo demonstrar o seu efetivo pagamento.

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10665.000435/2007-79
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-003.836 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
22 de outubro de 2020
Recorrente
MARCO LUCIO DA SILVA FERREIRA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2004
DEDUÇÕES. DESPESAS MÉDICAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
DO EFETIVO PAGAMENTO.
As deduções de despesas médicas da base de cálculo do Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora. Quando regularmente intimado, deve o sujeito passivo
demonstrar o seu efetivo pagamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura - Relator
Participaram das sessões virtuais, não presenciais, os conselheiros Honório
Albuquerque de Brito (Presidente), André Luís Ulrich Pinto e Marcelo Rocha Paura.

Relatório
Do Lançamento
Trata o presente de Notificação de Lançamento (e-fls. 6/9), lavrada em
18/06/2007, em desfavor do recorrente acima citado, no qual a autoridade fiscal, durante
procedimento de revisão de sua Declaração de Ajuste Anual – DAA, relativa ao exercício de
2004, formalizou o lançamento suplementar de ofício contendo a infração de dedução indevida
de despesas médicas, no valor de R$ 24.280,00.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10665.000435/2007-79
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-003.836 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Da Impugnação
O interessado apresentou a impugnação (e-fls. 2/3), alegando, em síntese, os
seguintes argumentos, extraídos do relatório do julgamento anterior:
Cientificado da exigência em 27/06/2007, documento de postagem à Il. 26, o
sujeito passivo apresentou defesa, fls. 1/2, onde alega, em síntese, que:
Afirma que compareceu na Repartição Fazendária apresentando e prestando os
esclarecimentos que foram necessários para justificar os valores informados em sua
DIRPF, exercício 2004.
Enumera as despesas declaradas no valor total de R$ 24.280,00, e diz justificar
a despesa de R$ 6.000,00 declarada corno paga ao profissional Emílio Prado da
Fonseca com cópias de recibo, declaração e prontuários odontológicos.
Do Julgamento em Primeira Instância
No Acórdão no 02-29.231 (e-fls. 31/34), os membros da 8a Turma de Julgamento,
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (MG), por
unanimidade de votos, julgou procedente em parte a impugnação, mantendo no crédito tributário
a infração sobre despesas médicas e, do voto da relatora a quo, podemos destacar o seguinte:
Às fls. 8/21 o contribuinte junta aos autos prontuários odontológicos e recibos
de pagamentos emitidos pelo profissional Emílio Prado da Fonseca. À fl. 22 junta
declaração do mesmo profissional que contém a informação de que o pagamento foi
realizado parceladamente e em espécie durante o ano de 2003. Para os demais
profissionais para os quais o contribuinte declarou ter efetuado pagamentos, não foram
apresentados documentos.
Relativamente às despesas médicas, a Lei n° 9.250, de 26 de dezembro de 1995,
artigo 8°, inciso II, alínea 'a', estabelece que na declaração de ajuste anual, para
apuração da base de cálculo do imposto, poderão ser deduzidos pagamentos efetuados,
no
ano-calendário,
a
médicos,
dentistas,
psicólogos,
fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem corno as despesas com
exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses
ortopédicas e dentárias, restringindo-se aos pagamentos efetuados pelo
contribuinte relativos ao seu tratamento e ao de seus dependentes.
De acordo com o §2° do citado dispositivo, a dedução fica condicionada ainda a
que os pagamentos sejam especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e CPF ou CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser
feita indicação de cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento, não se
aplicando às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou cobertas por
contrato de seguro.
Da análise da Lei ri° 9.250, de 26 de dezembro de 1995, artigo 8', §2°, verifica-
se que, para que o documento de despesas médicas seja considerado eficaz como
prova da dedução, deve necessariamente conter as características a seguir: a) servir
corno
quitação
da
obrigação
por
meio
de
pagamento
realizado
pelo
contribuinte_(incisos I e III),o que, por evidente, enseja a especificação do valor pago
e do pagante; b) identificar o contribuinte e os seus dependentes como beneficiários do
tratamento (inciso II); c) identificar a natureza do serviço prestado, e a quantidade, se
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-003.836 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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for o caso, o que não é suprido por expressões genéricas (inciso III); d) identificar o
nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica - CNPJ do prestador do serviço (inciso 111).
O Decreto n" 3.000, de 26 de março de 1999, Regulamento do Imposto de
Renda - RIR/1999, dispõe no artigo 73, § 1" que:
...
Ante a legislação que rege a matéria, vê-se que, em princípio, admite-se como
prova de pagamentos tão somente os recibos fornecidos por profissional competente,
legalmente habilitado. Existindo, porém, dúvida quanto à efetividade de gastos
médicos declarados, a legislação permite que a autoridade tributária não acate recibos
corno provas suficientes para evidenciar as efetivas realizações de tais gastos,
podendo, a seu juízo, visando formar sua convicção, solicitar elementos adicionais que
demonstrem a veracidade do pleito declarado.
Nesse caso, podem ser solicitadas provas que evidenciam a efetiva realização
dos pagamentos correspondentes. A comprovação da efetividade dos pagamentos pode
ser feita por meio de cópias de cheques fornecidas pela instituição bancária,
comprovantes de depósitos na conta do prestador dos serviços, comprovantes de
transferências eletrônicas de fundos, transferências interbancárias, comprovantes de
transmissão de ordens de pagamentos, e, no caso de pagamentos efetuados em
dinheiro, extratos bancários que demonstrem a realização de saques em datas e valores
coincidentes ou aproximados em relação aos pagamentos em questão ou por outros
documentos que o contribuinte julgar convenientes, desde que surtam os devidos
efeitos legais.
De se notar que a lei pode determinar a quem caiba a incumbência de provar
determinado fido. É o que ocorre no caso das deduções. O artigo 11, § 3', do Decreto-
Lei no 5.844, de 23 de setembro de 1943, portanto, ao estabelecer expressamente que o
contribuinte pode ser instado a comprovar ou justificar as deduções pleiteadas, a juízo
da autoridade lançadora, deslocou para ele o ônus probatório.
Saliente-se que cabe ao Fisco, por imposição legal, tomar as cautelas
necessárias a preservar o interesse público implícito, na defesa da correta apuração do
tributo, que se infere da interpretação do art. 11, §4°, do já citado Decreto-Lei ri°
5.844, de 1943.
A inversão legal -do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este o ônus de comprovação e justificação das deduções e-,- não o fazendo- , deve
assumir as consequências legais, ou seja, o não cabimento das deduções. Também
importa ressaltar que o ônus de provar implica trazer elementos que não deixem
nenhuma duvida quanto ao fato questionado.
A dedução de despesas médicas na declaração do contribuinte, portanto, está
condicionada à comprovação hábil e idônea dos gastos efetuados. Registre-se que em
defesa do interesse público, é entendimento desta Turma de Julgamento que, para
gozar as deduções com despesas médicas, não basta ao contribuinte a disponibilidade
de recibos ou declarações, cabendo a este, se questionado pela autoridade
administrativa, comprovar de, forma objetiva a efetividade da prestação dos serviços e
do pagamento realizado.
No caso em análise, foi dada ao contribuinte oportunidade para comprovar o
pagamento realizado, o que não restou demonstrado. A documentação apresentada não
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é robusta o bastante para infirmar a autuação, pois não comprova, de forma
inequívoca, a materialidade do pagamento vinculado à efetiva prestação dos serviços
correspondentes.
O impugnante, apesar de ter apresentado cópia dos recibos relacionados a parte
dos valores de Despesas Médicas glosadas, não comprovou que, de fato, suportou
economicamente as despesas médicas informadas na Declaração de Ajuste relativa ao
exercício de 2004.
Do Recurso Voluntário
Inconformado com o resultado do julgamento de 1a instância e amparado pelo
contido no artigo 33 do Decreto no 70.235/72, o interessado interpôs o recurso tempestivo (e-fls.
42/49), arguindo contra a manutenção da glosa sobre suas despesas médicas.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Marcelo Rocha Paura, Relator.
Da Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razão pela qual dele conheço e passo à sua análise.
Da Matéria em Julgamento
Inicialmente registramos que, pela observação da decisão de piso (e-fls. 44) e dos
documentos juntados nos autos, o interessado não apresentou documentos comprobatórios
sobre parcela das deduções com despesas médicas, no valor total de R$ 18.280,00, conforme
registro constante no voto da decisão anterior, abaixo transcrito:
Para os demais profissionais de saúde para os quais o contribuinte declarou ter
efetuado pagamentos, não foram apresentados documentos.
Vê-se que o contribuinte, em sede impugnatória, não cumpriu com o requisito
disposto no inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/72:
Art. 16. A impugnação mencionará:
...
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
...
Ressaltamos que, com o seu recurso voluntário, não foi juntado nenhum
documento probatório adicional aos já existentes nos autos.
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Por todo o exposto, a matéria constante na presente autuação devolvida a este
Conselho para reanálise por meio de Recurso Voluntário é a dedução indevida de despesas
médicas, no valor de R$ 6.000,00.
Do Mérito
Da Glosa sobre Deduções com Despesas Médicas
Em apertadíssima síntese, o recorrente afirma que os recibos constantes dos autos
atendem legislação e se prestam a provar as despesas, vez que assinados por profissionais
credenciados.
Que o fato de existirem recibos que recaíram em domingos não altera o seu
direito, vez que não se pode prever o momento em que necessitará de atendimento médico ou de
dentista.
Finaliza afirmando que atendeu os requisitos necessários à comprovação das
deduções, devendo as mesmas serem capazes de extinguir a cobrança do imposto suplementar
ora cobrado.
Em suma, estão acima transcritas, as principais linhas argumentativas de defesa
do recorrente.
De início, convém reproduzir trecho constante da descrição dos fatos e
enquadramento legal e seu complemento (e-fls. 7):
Glosa do valor de R$ ********24.280,00, indevidamente deduzido a título de
Despesas Médicas, por falta de comprovação, ou por falta de previsão legal para sua
dedução.
...intimado a comprovar o efetivo pagamento destas despesas, por meio do
Termo de Intimação Fiscal datado de 26/03/2007, ele não se manifestou.
No julgado anterior (e-fls. 34), a i. Relatora motivou a manutenção das glosas da
seguinte forma:
para gozar as deduções com despesas médicas, não basta ao contribuinte a
disponibilidade de recibos ou declarações, cabendo a este, se questionado pela
autoridade administrativa, comprovar de, forma objetiva a efetividade da prestação
dos serviços e do pagamento realizado.
...
...apesar de ter apresentado cópia dos recibos relacionados a parte dos valores
de Despesas Médicas glosadas, não comprovou que, de fato, suportou
economicamente as despesas médicas informadas na Declaração de Ajuste relativa ao
exercício de 2004.
Bem, o ponto de discordância resume-se, pode-se assim dizer, quanto à
suficiência de recibos e declarações, apresentados pelo contribuinte, para comprovar
eficazmente, após regularmente intimado, as despesas com profissionais da área
médica/odontológica para fins de dedução da base de cálculo do imposto de renda pessoa física.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-003.836 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Antes de iniciarmos a análise deste caso concreto, recomendável a transcrição da
base legal para dedução de despesas dessa natureza que está na alínea "a" do inciso II do artigo
8o da Lei 9.250/95, regulamentada no artigo 80 do RIR/99:
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
(...) (grifou-se)
Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe que:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o). (grifou-se)
Veja que a legislação estabeleceu a hipótese de a autoridade lançadora requerer
documentos adicionais para a comprovação da efetiva realização dessas despesas, se assim
entender necessário. Numa correta interpretação dos dispositivos legais, pode-se inferir a
necessidade da especificação e comprovação não só dos serviços prestados, bem como do seu
efetivo pagamento.
A apresentação de recibos como forma de comprovação das despesas médicas, a
teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do RIR/1999, pode ser considerada suficiente, mas não
restringe a ação fiscal apenas a esse exame.
Havendo qualquer dúvida quanto às deduções declaradas pelo contribuinte, a
autoridade lançadora, tem não só o direito mas também o dever de exigir provas adicionais da
efetividade da prestação dos serviços.
No que concerne ao ônus da prova, é regra geral no direito que cabe a quem alega.
Entretanto, a lei também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado
fato. É o que ocorre no caso das deduções. A legislação tributária estabeleceu expressamente que
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-003.836 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justifica-las, deslocando para ele o ônus
probatório.
Nesse sentido destaque-se os ensinamentos do mestre Antônio da Silva Cabral,
em Processo Administrativo Fiscal, Ed. Saraiva, p. 298 (documento assinado digitalmente)
Uma das regras que regem as provas consiste no seguinte: toda afirmação de
determinado fato deve ser provada. Diz-se frequentemente: “a quem alega alguma coisa,
compete prova-la”. [...] Em processo fiscal predomina o princípio de que as afirmações
sobre omissão de rendimentos devem ser provadas pelo fisco, enquanto as afirmações
que importem redução, exclusão, suspensão ou extinção do crédito tributário
competem ao contribuinte.(g.n.)
A inversão legal do ônus da prova, do Fisco para o contribuinte, transfere para
este a obrigação de comprovar e justificar as deduções e, não o fazendo, sofre as consequências
legais, ou seja, o não cabimento dessas deduções, por falta de comprovação e justificação.
Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não deixem qualquer
dúvida quanto ao fato questionado.
Por conseguinte, o ônus da prova das deduções é do contribuinte, pois foram por
ele pleiteadas. Se a prova da dedução incumbe a quem interessa e este não a faz na forma legal
exigida, se sujeita a sua desconsideração, e foi o que ocorreu nos autos.
Cabe esclarecer que os recibos, porquanto manifestações unilaterais, não se
prestam à comprovação inequívoca da ocorrência dos fatos neles descritos, como pretende o
recorrente.
Os recibos e as declarações de pagamento contêm uma declaração de fato, o que
faz com que tenham aptidão para provar a declaração, mas não o fato declarado, conforme
dicção do parágrafo único do art. 408 do CPC:
“Art. 408. As declarações constantes do documento particular, escrito e
assinado, ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao
signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato.”
Esse dispositivo legal também esclarece que os recibos e as declarações de
pagamento presumem-se verdadeiros somente em relação àqueles que participaram do ato.
O vigente Código Civil (CC - Lei n.o 10.406, de 10 de janeiro de 2002) também
disciplina o limite da presunção de veracidade dos documentos particulares e seus efeitos sobre
terceiros:
“Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se
verdadeiras em relação aos signatários.
Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com
a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em
sua veracidade do ônus de prová-las.
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-003.836 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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(...)
Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por quem
esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as obrigações
convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os da cessão, não se
operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro público. (grifos nossos)
Em síntese, como não há presunção de veracidade do recibo, perante o Fisco, a
este documento atribui-se ordinário valor probatório.
Desta forma, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços comprovadamente realizados
quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir de dúvida razoável, bem como a
pagamentos especificados e comprovados.
No presente caso não se afigura irregular, nem desarrazoada, a exigência, por
parte
da
autoridade
lançadora,
da
comprovação
de
pagamento
das
despesas
médicas/odontológicas e, dependendo da situação fática, demonstra-se necessária e
imprescindível.
O recorrente apresentou recibos, declarações e prontuários odontológicos (e-fls.
10/25) no intuito de comprovar a regularidade da prestação dos serviços médicos/odontológicos.
Da análise de toda a documentação acostada, entendo que somente os recibos e as
declarações apresentados, por si só, neste caso particular, não são suficientes para comprovar a
efetividade da prestação de serviços.
Ressalto que o interessado, com exceção de prontuários, não apresentou ou
especificou qualquer outro elemento, diretamente vinculado àqueles profissionais que
pudessem dar convicção a este julgador da efetiva prestação dos serviços por eles prestados,
como por exemplo cópias de cheques, extratos bancários, exames laboratoriais ou de imagens
realizados, entre outros possíveis.
Considerando as especificidades desta autuação fiscal, especialmente o contido no
complemento da descrição dos fatos e enquadramento legal, considero que o recorrente não
logrou êxito em comprovar a efetividade da prestação dos serviços médicos/odontológicos e,
assim, voto pela manutenção das glosas sobre as respectivas deduções, alinhando-me à
conclusão da decisão de piso.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, NEGO
PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Rocha Paura
Fl. 60
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-003.836 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10665.000435/2007-79

Fl. 61
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