Tribunal: CARF
Processo: 10580.005949/2005-99
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2020-10-07
Data de publicação: 2020-11-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 1999, 2000, 2001
CSLL. ENTIDADES DE PREVIDÊNCIA FECHADA. NÃO INCIDÊNCIA.
O resultado positivo apurado por entidade de previdência privada complementar fechada (superávit) não encontra-se no campo de incidência da contribuição social sobre o lucro.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.005949/2005-99
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.180 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
7 de outubro de 2020
Recorrente
ODEPREV ODEBRECHT PREVIDÊNCIA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 1999, 2000, 2001
CSLL. ENTIDADES DE PREVIDÊNCIA FECHADA. NÃO INCIDÊNCIA.
O resultado positivo apurado por entidade de previdência privada
complementar fechada (superávit) não encontra-se no campo de incidência da
contribuição social sobre o lucro.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. Por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da
Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar provimento ao Recurso Especial,
vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Viviane Vidal Wagner, Fernando Brasil de
Oliveira Pinto (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob, que lhe negaram provimento.
Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Livia de Carli Germano
e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado).

(documento assinado digitalmente)
Andrea Duek Simantob – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli – Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Viviane Vidal Wagner, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto (Suplente Convocado), Luis Henrique Marotti Toselli, Caio Cesar Nader
Quintella e Andrea Duek Simantob (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.005949/2005-99
Fl. 448
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Relatório
Trata-se de recurso especial (fls. 278/311) interposto por ODEPREV
ODEBRECHT PREVIDÊNCIA contra o Acórdão no 1201-000.609 (fls. 257/269), na parte que
restou assim ementada:

ENTIDADES DE PREVIDÊNCIA FECHADA – CSLL.
Os resultados positivos das entidades de previdência fechada são tributados pela
contribuição social sobre o lucro.

Cientificada dessa decisão, a contribuinte recorre a esta C. Câmara Superior,
alegando existir divergência jurisprudencial entre o acórdão recorrido e os Acórdãos 1401-
00.222 (fls. 341/354) e 01-06.013, os quais foram, respectivamente, assim ementados:

1. Acórdão 1401-000.222:
BASE DE CÁLCULO. CSLL, INCIDÊNCIA. ENTIDADE PRIVADA DE
PREVIDÊNCIA SEM FINS LUCRATIVOS. As Entidades Fechadas de Previdência
Privada não têm finalidade lucrativa e, por consequência, não apuram lucro, elemento
este tomado corno base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido.
Descabe, neste caso, interpretação extensiva que dê ao resultado por elas apurados a
natureza jurídica de lucro liquido, que é definido segundo as regras da Lei das S/A,
pelas empresas com fins lucrativos

2. Acórdão CSRF/01-06.013:
CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL
SOBRE
O
LUCRO
-
INSTITUIÇÕES
DE
PREVIDÊNCIA PRIVADA FECHADA - O pressuposto básico para a incidência da
Contribuição Social sobre o Lucro é a existência de lucro apurado segundo a legislação
comercial. As entidades de previdência privada fechadas obedecem a uma planificação
e normas contábeis próprias, impostas pela Secretaria de Previdência Complementar,
segundo as quais não são apurados lucros ou prejuízos, mas superávits ou déficits
técnicos, que têm destinação específica prevista na lei de regência. O superávit técnico
apurado pelas instituições de previdência privada fechada de acordo com as normas
contábeis a elas aplicáveis não se identifica com o lucro líquido do exercício apurado
segundo a legislação comercial. O fato de as instituições de previdência privada fechada
estarem incluídas entre as instituições financeiras arroladas no artigo 22, § 1o, da Lei n
8.212/91, não implica a tributação do superávit técnico por elas apurados.

O Presidente da Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF competente
deu seguimento ao recurso por meio do despacho de admissibilidade de fls. 372/374. Nas suas
palavras:

Fl. 449
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

(...)
Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos
acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito em comprovar a ocorrência do
alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma
incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões
distintas.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que os resultados positivos das entidades de
previdência privada fechada são tributados pela CSLL, os acórdãos paradigmas
apontados (Acórdãos nos 1401.00.222, de 2010, e CSRF/01-06.013, de 2008) decidiram,
de modo diametralmente oposto, que esses resultados positivos não são tributados
pela CSLL.
Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização da
divergência de interpretação suscitada.
Pelo exposto, do exame dos pressupostos de admissibilidade, PROPONHO seja
ADMITIDO o Recurso Especial interposto.

Chamada a se manifestar, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”)
ofereceu contrarrazões (fls. 376/400), pugnando apenas pela manutenção do acórdão recorrido.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator.

Conhecimento
O apelo é tempestivo e atendeu aos demais requisitos de admissibilidade, não
havendo, aliás, questionamento pela parte recorrida no tocante ao seu seguimento, motivo pelo
qual concordo e adoto as mesmas razões do despacho de admissibilidade para conhecer do
recurso especial, nos termos do artigo 50, § 1o, da Lei 9.784/19991.

Mérito

1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
(...)
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.
Fl. 450
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

A controvérsia diz respeito à incidência ou não de CSLL sobre o resultado
positivo apurado pela Recorrente – entidade de previdência fechada – nos anos calendários de
1999 a 20012.
Esse tema, ressalte-se, também é objeto de discussão no Poder Judiciário,
inclusive com repercussão geral reconhecida nos autos Recurso Extraordinário (RE 612.686),
recurso este que atualmente encontra-se pendente de julgamento no STF, sem que haja decisão
que vincule o presente Julgador.
Pois bem.
A previdência privada complementar foi prevista na Constituição Federal como
uma forma facultativa de custear e usufruir benefícios previdenciários e cuja regulamentação
passou a ser de competência de lei complementar.
Nesse sentido dispõe o artigo 202, in verbis:

Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar e organizado de
forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, será facultativo,
baseado na constituição de reservas que garantam o benefício contratado, e regulado por
lei complementar.

Até o advento da Lei Complementar no 109/2001, editada justamente para
regulamentar esse regime previdenciário especial, a matéria estava disposta na Lei no
6.435/1977, lei esta que, embora revogada pela LC em questão, aplica-se ao presente caso por
envolver fatos geradores até 20013.
E de acordo com a Lei no 6.435/1977:

Art. 1o - Entidades de previdência privada, para os efeitos da presente Lei, são as que
têm por objeto instituir planos privados de concessão de pecúlios ou de rendas, de
benefícios complementares ou assemelhados aos da Previdência Social, mediante
contribuição de seus participantes, dos respectivos empregadores ou de ambos.
Parágrafo único. Para os efeitos desta Lei, considera-se participante o associado,
segurado ou beneficiário incluído nos planos a que se refere este artigo.
(...)
Art. 4° - Para os efeitos da presente Lei, as entidades de previdência privada são
classificadas:

2 Ressalte-se que, para os anos de 1997 e 1998, as exigências foram exoneradas em razão da decadência reconhecida
pelo Colegiado a quo, matéria esta que não constitui objeto do presente recurso especial.
3 Mais precisamente, a LC 109/2001 previu que as entidades abertas sem fins lucrativos, autorizadas a funcionar em
conformidade com a Lei no 6.435/1977, deveriam se adaptar à nova Lei Complementar no prazo de 2 anos. Veja-se:
Art. 77. As entidades abertas sem fins lucrativos e as sociedades seguradoras autorizadas a funcionar em
conformidade com a Lei no 6.435, de 15 de julho de 1977, terão o prazo de dois anos para se adaptar ao disposto
nesta Lei Complementar.
Fl. 451
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

I - de acordo com a relação entre a entidade e os participantes dos planos de benefícios,
em:
a) fechadas, quando acessíveis exclusivamente aos empregados de uma só empresa ou
de um grupo de empresas, as quais, para os efeitos desta Lei, serão denominadas
patrocinadoras;
b) abertas, as demais.
II - de acordo com seus objetivos, em:
a) entidades de fins lucrativos;
b) entidades sem fins lucrativos.
§ 1° As entidades fechadas não poderão ter fins lucrativos.
(...)
Art. 5° - As entidades de previdência privada serão organizadas como:
I - sociedades anônimas, quando tiverem fins lucrativos;
II - sociedades civis ou fundações, quando sem fins lucrativos. Grifamos
(...)
Art. 34 - As entidades fechadas consideram-se complementares do sistema oficial de
previdência e assistência social, enquadrando-se suas atividades na área de competência
do Ministério da Previdência e Assistência Social4.

Como se nota, as entidades de previdência complementar são qualificadas como
fechadas por serem acessíveis tão somente aos empregados de uma empresa ou grupo de
empresas ou exclusivamente aos associados ou membros de pessoa jurídica de caráter
profissional classista ou setorial.
É aqui que se demonstra a finalidade essencial deste tipo de entidade (sua causa
jurídica), qual seja, a de complementar os programas previdenciários oficiais (regime geral ou
próprio), sem a possibilidade de ter finalidade lucrativa.
Na prática, tais entidades administram as contribuições dos participantes e
patrocinadores, bem como as receitas derivadas da aplicação desses recursos, de forma a garantir
a cobertura dos benefícios previdenciários garantidos aos seus assegurados e assegurar o
equilíbrio econômico-financeiro dos planos.

4 Após o advento da LC 109/2001, a previsão legal nesse ponto passou a ser a seguinte:
Art. 31 - As entidades fechadas são aquelas acessíveis, na forma regulamentada pelo órgão regulador e fiscalizador,
exclusivamente:
I - aos empregados de uma empresa ou grupo de empresas e aos servidores da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, entes denominados patrocinadores; e
II - aos associados ou membros de pessoas jurídicas de caráter profissional, classista ou setorial, denominadas
instituidores.
§ 1o As entidades fechadas organizar-se-ão sob a forma de fundação ou sociedade civil, sem fins lucrativos.
Fl. 452
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

É usual nesse ramo de atividade, portanto, a apuração, no encerramento do
exercício social, de um resultado positivo (superávit) ou negativo (déficit).
De acordo com a definição proposta por De Plácido e Silva5, “superávit”:

(...) do verbo superare (superar, ir além, passar por cima), designa tudo o que excede, ou
que ultrapassa e vai além do normal, ou do esperado. Em sentido financeiro, ao
contrário do déficit, o superávit indica o saldo, ou o que sobrou de uma arrecadação
depois de pagas todas as obrigações e despesas orçadas, o que, em regra, resulta de uma
arrecadação maior, ou superior à que se tinha previsto. Assim, o superávit,
normalmente, importa num excesso de renda, num excesso de produção, comparadas
com as que se tinham previsto, ou que eram esperadas.

Nesse contexto, e diante do impedimento legal da Recorrente, enquanto entidade
de previdência fechada, de auferir lucros, mesmo assim contra ela foi lavrado Auto de Infração
exigindo CSLL sobre seus resultados positivos (superávit) relativos aos anos de 1997 a 2001.
A questão que se coloca, portanto, é a seguinte: superávit pode ser equiparado a
lucro, para fins de tributação da CSLL?
Para responder tal indagação, é preciso verificar, primeiramente, a lei que a
instituiu (Lei no 7.689/1988), da qual trago à baila os artigos 1o e 2o:

Art. 1o - Fica instituída contribuição social sobre o lucro das pessoas jurídicas, destinada
ao financiamento da seguridade social.

Art. 2o - A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da
provisão para o imposto de renda.
§ 1o - Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro de cada
ano;
(...)
c ) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial,
será ajustado pela:
1 – adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio
líquido;
2 – adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja
contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base;
3 – adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a
provisão para o Imposto de Renda;

5 “Vocabulário Jurídico”. Rio de Janeiro: Forense. 2002. Página 784.
Fl. 453
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

4 – exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido;
5 – exclusão dos lucros e dividendos derivados de participações societárias em pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil que tenham sido computados como receita;
6 – exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do
item 3, que tenham sido baixadas no curso do período-base.
(...)

Da leitura desses dispositivos legais, nota-se que a base de cálculo da CSLL deve
corresponder ao resultado do período apurado com base na legislação comercial (ou seja, lucro
líquido), ajustado pelas adições, exclusões ou compensações previstas na legislação tributária.
A legislação comercial referida pela lei da CSLL (conceito por remissão,
portanto) remete o aplicador do Direito à Lei no 6.404/1976 – a Lei das Sociedades Anônimas
(Lei das S.As.), lei esta que, em apertada síntese, prescreve a forma de apuração do lucro
societário (ou lucro contábil) e sua respectiva destinação aos seus acionistas (investidores da
entidade).
O artigo 2o da Lei das S/A (abaixo transcrito), aliás, indica que os destinatários da
norma são as empresas que têm por finalidade auferir lucros a partir de atividades mercantis ou
atos de comércio, lucros estes que tem por objetivo, em última instância, a “remunerar” os
acionistas da entidade.

Art. 2o Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à
lei, à ordem pública e aos bons costumes.
§ 1o Qualquer que seja o objeto, a companhia é mercantil e se rege pelas leis e usos do
comércio.
§ 2o O estatuto social definirá o objeto de modo preciso e completo.
§ 3o A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não
prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou
para beneficiar-se de incentivos fiscais.

Valendo-se novamente das lições de De Plácido e Silva (obra citada. Página 504),
no sentido técnico do comércio, “lucro restringe-se ao resultado pecuniário, obtido nos
negócios. Significa a diferença entre o capital empregado e aquilo que ele produziu, dentro de
certo tempo. Os lucros são, pois, os frutos produzidos pelo capital investido nos diversos
negócios”.
Nessa linha de raciocínio, e confrontando as definições dos conceitos jurídicos de
“superávit” e “lucro”, nota-se que o fato gerador da CSL (auferir “lucro fiscal”) decorre do
exercício de atividade empresarial que tenha por objeto ou fim social a própria obtenção de
lucro, atividade esta que resta incompatível com o regime jurídico de uma entidade de
previdência privada complementar fechada, afinal sua finalidade social é de interesse público,
Fl. 454
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

sendo os resultados por elas auferidos mera atividade-meio para assegurar benefícios
previdenciários em caráter complementar ao Estado, esta sim sua atividade-fim.
A legislação comercial (Lei das S.As) não atinge ou vincula a Recorrente
justamente porque ela não possui finalidade lucrativa, muito menos pratica atos empresariais
como forma de produzir frutos aos seus sócios ou administradores.
Diferentemente das pessoas jurídicas em geral, que atuam no mercado com uma
visão, digamos assim, capitalista, no modelo legal aplicável às entidades fechadas de
previdência complementar, eventual resultado positivo é secundário e, ainda assim, será
revertido ao plano de benefícios, e não à entidade propriamente dita.
Tanto é assim que o legislador complementar, com o objetivo de assegurar o
equilíbrio
econômico-financeiro
dos
planos
previdenciários
complementares
e,
consequentemente, proporcionar o máximo de segurança aos segurados, previu uma destinação
específica dos resultados percebidos. Veja-se:

Art. 20. O resultado superavitário dos planos de benefícios das entidades fechadas, ao
final do exercício, satisfeitas as exigências regulamentares relativas aos mencionados
planos, será destinado à constituição de reserva de contingência, para garantia de
benefícios, até o limite de vinte e cinco por cento do valor das reservas matemáticas.
§ 1o - Constituída a reserva de contingência, com os valores excedentes será constituída
reserva especial para revisão do plano de benefícios.
§ 2o - A não utilização da reserva especial por três exercícios consecutivos determinará
a revisão obrigatória do plano de benefícios da entidade.
§ 3o - Se a revisão do plano de benefícios implicar redução de contribuições, deverá ser
levada em consideração a proporção existente entre as contribuições dos patrocinadores
e dos participantes, inclusive dos assistidos.

Também o peculiar tratamento contábil para a criação de vários tipos de reservas
(técnicas, matemáticas, provisões e fundos6) reforça ainda mais a convicção da total
dessemelhança entre superávit e lucro, conceitos estes que não poderiam ter sido confundidos.
A natureza não lucrativa das entidades fechadas de previdência tem o condão de,
por si só, afastar esta espécie de entidade da sujeição passiva da CSLL, bem como coloca seus
resultados no campo da não incidência dessa exação.
E nem se diga que o fato de existir superveniência de lei que reconheceu essa não
tributação por meio de isenção7 a partir do ano de 2002 implicaria, per se, na tributação dos

6 Art. 9o - As entidades de previdência complementar constituirão reservas técnicas, provisões e fundos, de
conformidade com os critérios e normas fixados pelo órgão regulador e fiscalizador.
§ 1o - A aplicação dos recursos correspondentes às reservas, às provisões e aos fundos de que trata o caput será feita
conforme diretrizes estabelecidas pelo Conselho Monetário Nacional.
7 Lei no 10.426/2002. Art. 5o - As entidades fechadas de previdência complementar ficam isentas da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), relativamente aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de janeiro de 2002.
Fl. 455
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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resultados positivos auferidos em anos anteriores, simplesmente porque, em sentido técnico-
jurídico, de isenção não se trata.
Repita-se, aqui, que estamos diante de uma hipótese de não incidência, situação
jurídica esta já suficiente para impedir a tributação ora pretendida independentemente da
existência ou não de norma expressa.

Conclusão
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial e, no mérito, dou-lhe
provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

Declaração de Voto
Conselheira Livia De Carli Germano.
No presente caso optei por apresentar declaração de voto para tecer breves
comentários acerca da evolução da jurisprudência desta 1a Turma da CSRF sobre a questão,
esclarecendo que acompanhei integralmente o brilhante voto do Conselheiro Relator.
A matéria acerca da diferenciação entre os conceitos de lucro e superávit e os
impactos sobre a incidência de CSLL sobre o resultado apurado pelas instituições de previdência
complementar não é nova e já foi objeto de amplo debate no âmbito da jurisprudência
administrativa.
Em 2011, em julgado que ressalta o prestígio à orientação firmada pelo CARF e,
mesmo antes, pelo extinto Conselho de Contribuintes, esta 1a Turma da CSRF julgou, à
unanimidade, não incidir CSLL sobre tais resultados, veja-se (grifamos):
Acórdão 9101-000.915, de 28 de março de 2011
Contribuição Social sobre o Lucro Liquido - CSLL
Exercícios: 1999, 2000, 2001, 2002
INSTITUIÇÕES DE PREVIDÊNCIA PRIVADA FECHADA – INCIDÊNCIA
Fl. 456
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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O pressuposto básico para a incidência da Contribuição Social sobre o Lucro é a
existência de lucro apurado segundo a legislação comercial. As entidades de previdência
privada fechadas obedecem a uma planificação e normas contábeis próprias, impostas
pela Secretaria de Previdência Complementar, segundo as quais não são apurados lucros
ou prejuízos, mas superávits ou déficits técnicos, que têm destinação especifica prevista
na lei de regência. O superávit técnico apurado pelas instituições de previdência privada
fechada de acordo com as normas contábeis a elas aplicáveis não se identifica com o
lucro liquido do exercício apurado segundo a legislação comercial. O fato de as
instituições de previdência privada fechada estarem incluídas entre as instituições
financeiras arroladas no artigo 22, § 1o da Lei n° 8.212/91, não implica a tributação do
superávit técnico por elas apurados. Precedentes da CSRF. Recurso Especial do
Procurador improvido.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar de
não conhecimento do recurso e, no mérito, negar-lhe provimento.

Em 2014, a questão “lucro x superávit” foi discutida no âmbito das sociedades
sem fins lucrativos (sem envolver especificamente uma entidade de previdência), tendo sido
tratada sob diferentes enfoques, mas ainda com julgamento pela não incidência da CSLL:
Acórdão 9101-001.978, de 19 de agosto de 2014
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2005, 2006
CSLL. NÃO INCIDÊNCIA, SOCIEDADE SEM FINS LUCRATIVOS.
A CSLL tem como fato gerador a existência de lucro no período correspondente. Tendo
em vista que as sociedades sem fins lucrativos auferem superávits e não lucro, não
podem se sujeitar à incidência da da CSLL. Recurso Especial do Procurador negado.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, por unanimidade de votos em
conhecer do recurso. Por maioria de votos, recurso negado provimento, vencido o
Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão (Relator). O Conselheiro Rafael Vidal de
Araújo acompanhou pelas conclusões a divergência apresentada pela Conselheira
Karem Jureidini Dias. Declarou-se impedido o Conselheiro Valmir Sandri sendo
substituído pelo Conselheiro Moises Giacomelli Nunes da Silva (Suplente Convocado).
Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Karem Jureidini Dias.
Apresentarão declaração de voto: Moises Giacomelli Nunes da Silva e Rafael Vidal de
Araújo.

A partir de 2017, porém, esta 1a Turma da CSRF passou a decidir, então por voto
de qualidade, que a CSLL incidiria sobre o superávit apurado pelas entidades de previdência
complementar, como ilustram os seguintes julgados:
Acórdãos 9101-002.972 e 9101-002.971, de 5 de julho de 2017
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2007, 2008
Fl. 457
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

ENTIDADE ABERTA DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR SEM FINS
LUCRATIVOS. SUJEITO PASSIVO.
A inclusão das "entidades de previdência privada abertas e fechadas" como
contribuintes da CSLL está expressa não só na Lei 8.212/1991, mas também na própria
Constituição. Não havendo norma de isenção no período de apuração, incluem-se no
campo de incidência da CSLL as entidades abertas de previdência complementar sem
fins lucrativos. Uma vez afastados os fundamentos que motivaram o cancelamento da
exigência na fase processual anterior, os autos devem retornar ao colegiado de origem,
para apreciação das demais questões constantes do recurso voluntário.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e,
no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, com retorno dos autos ao
colegiado de origem, para apreciação das demais questões constantes do recurso
voluntário, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Luís Flávio Neto,
Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram
provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rafael Vidal de
Araújo.

Acórdão 9101-003.083, de 12 de setembro de 2017
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Exercício: 1998
ENTIDADE DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. INCIDÊNCIA DA
CSLL.
As entidades privadas de previdência complementar, até 31/12/2001, eram contribuintes
da CSLL, sendo que a base de cálculo aplicável, nos termos da Lei no 7.689/88, é o
"resultado do exercício" que é o gênero, cujas espécies são o "lucro" e o "superávit".
BASE DE CÁLCULO - CSLL - ENTIDADES DE PREVIDÊNCIA PRIVADA
COMPLEMENTAR. PARALELISMO. RESERVAS.
Na definição do método de cálculo do superávit das entidades de previdência,
mantendo-se o paralelismo estabelecido de padronização coma a legislação contábil e
legislação fiscal, deve-se recorrer à Demonstração do Resultado do Exercício prevista
na Portaria MPAS n°4.858, de 1998, segundo a qual as provisões a serem deduzidas do
saldo disponíveis para constituições, no programa previdencial, são apenas as reservas
matemáticas e a reserva de contingência, as quais após serem deduzidas, via de regra,
fornecem o resultado superavitário a se sujeitar a incidência de CSLL, observadas ainda
as demais hipóteses de adições e exclusões a base de cálculo previstas na legislação da
CSLL.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No mérito, (i) quanto à
não incidência da CSLL sobre o resultado das entidades privadas de previdência
fechadas, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Gerson Macedo Guerra (relator), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto
e Lívia De Carli Germano (suplente convocada em substituição ao impedimento da
conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio na reunião de Agosto/2017), que lhe
deram provimento; (ii) quanto à base de cálculo da CSLL, por voto de qualidade,
acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Gerson Macedo Guerra
(relator), Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Demetrius Nichele Macei, que lhe
deram provimento e (iii) quanto a não aplicação da multa de ofício e demais
Fl. 458
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

consectários legais, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros André Mendes de Moura, Leonardo de Andrade Couto (suplente
convocado) e Adriana Gomes Rego, que lhe negaram provimento. Votaram pelas
conclusões os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de
Araújo e Demetrius Nichele Macei (suplente convocado). Designada para redigir o
voto vencedor, (i) quanto a não incidência da CSLL sobre o resultado das entidades
privadas de previdência fechadas e (ii) quanto à base de cálculo da CSLL, a
conselheira Adriana Gomes Rego.

Acórdão 9101-003.881, de 7 de novembro de 2018
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 1997, 1998, 1999
ENTIDADES FECHADAS DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR - CSLL - ART.
72, III, DOS ADCT. LEI No 7.689/88
A máxima efetividade da norma constitucional emanada do artigo 73, III, dos ADCT
torna irrelevante a finalidade lucrativa, para a tributação da CSSL nas entidades
fechadas de previdência complementar, a não ser que se pretendesse esvaziar, por
completo, o conteúdo da Carta Magna, recusando força normativa aos preceitos da Lei
Maior. A linha de defesa que reclama a incidência sobre o lucro, sustentado a
necessidade de adequar o texto constitucional à Lei no 7.689/88, denota a inversão do
princípio da interpretação conforme, postulando, ao contrário, a compreensão da
Constituição em consonância com o sentido predefinido para a norma de escalão
inferior. Ademais, a base de cálculo da CSSL, nos termos da Lei no 7.689/88, é o
resultado do exercício. Assim, a obrigatória harmonia entre a norma constitucional e a
indigitada lei impõe que se vislumbre o resultado do exercício como gênero, cujas
espécies são o lucro e o superávit.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e rejeitar a preliminar de
sobrestamento. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao
recurso, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Demetrius Nichele
Macei, Luis Fabiano Alves Penteado, Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa (suplente
convocado) e Caio César Nader Quintella (suplente convocado), que lhe negaram
provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Flávio Franco
Corrêa.

Acórdão 9101-003.899, de 8 de novembro de 2018
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2003, 2004
ENTIDADE ABERTA DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. INCIDÊNCIA.
É devida a CSLL sobre o superávit apurado pelas entidades abertas de previdência
complementar. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação
tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional. Sobre o crédito
tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem juros de mora (Sumula
CARF 108), devidos à taxa Selic (Súmula CARF 04).
Fl. 459
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado,
por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no
mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros
Demetrius Nichele Macei (relator), Cristiane Silva Costa, Luis Fabiano Alves Penteado
e Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa (suplente convocado) que lhe deram
provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em dar-lhe provimento. Designado para
redigir o voto vencedor, quanto ao mérito do Recurso Especial do Contribuinte, o
conselheiro Flávio Franco Corrêa.

Na presente sessão, como visto, também houve empate entre as posições adotadas
pelos julgadores mas, agora, por determinação do artigo 19-E da Lei 10.522/2002, incluído pela
Lei 13.988/2020, o desempate opera em favor do sujeito passivo, não sendo mais aplicável o
voto de qualidade:

Art. 19-E. Em caso de empate no julgamento do processo administrativo de
determinação e exigência do crédito tributário, não se aplica o voto de qualidade a que
se refere o § 9o do art. 25 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, resolvendo-se
favoravelmente ao contribuinte. (Incluído pela Lei no 13.988, de 2020)

Com isso, a jurisprudência desta 1a Turma da CSRF começa a sinalizar uma volta
ao entendimento, já consolidado no passado, de não incidência de CSLL sobre o superávit
apurado pelas entidades de previdência complementar.
No presente caso, mantive o entendimento já manifestado em 2017 por ocasião do
julgamento do acórdão 9101-003.083, pela não incidência da CSLL, e aproveito esta
oportunidade para render homenagens ao voto do i. Relator Luis Henrique Marotti Toselli.
(documento assinado digitalmente)
Livia De Carli Germano

Declaração de Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Em que pesem os valorosos argumentos do ilustre Relator, Conselheiro Luis
Henrique Marotti Toselli, ouso discordar de suas conclusões.
No Acórdão no 1402-001.476 já tive a oportunidade de manifestar sobre o tema,
entendimento que permanece inalterado, razão pela qual, reproduzo trechos de meu voto então
proferido, com algumas atualizações que se fazem necessárias.
Fl. 460
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

1
DA INCIDÊNCIA DE CSLL ÀS ENTIDADES NÃO LUCRATIVAS
Em relação ao tema, é ponto comum aos Recorrentes o argumento de não se
enquadram no conceito de empresa por não partilhar seus resultados aos sócios/associados. Além
disso, aufeririam superávits, e não lucros. Em razão destas duas características, não estariam
sujeitos à incidência de CSLL em razão da não ocorrência do fato gerador.
Em primeiro lugar, cumpre relembrar que o caput do art. 195, I, da Constituição
Federal dispõe que:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei[...]
Desse modo, por expresso comando constitucional, o conceito de empresa ou
entidade a ela equiparada, para fins de incidência de contribuições sociais, deve extraído da lei.
Pois bem, para fins de incidência de contribuições para o financiamento da
seguridade social, os arts. 11 e 15 da Lei no 8.212, de 1991, assim dispõe:
Art. 11. No âmbito federal, o orçamento da Seguridade Social é composto das seguintes
receitas:
[...]
II - receitas das contribuições sociais;
[...]
Parágrafo único. Constituem contribuições sociais:
[...]
d) as das empresas, incidentes sobre faturamento e lucro;
[...]
Art. 15. Considera-se:
I - empresa - a firma individual ou sociedade que assume o risco de atividade
econômica urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, bem como os órgãos e
entidades da administração pública direta, indireta e fundacional;
[...]
Portanto, não restam dúvidas a respeito de que: (i) a contribuição sobre o lucro é
uma contribuição social para a seguridade social; (ii) para fins de incidência das contribuições
sociais para financiamento da seguridade social, considera-se empresa a firma individual ou
sociedade que assume o risco de atividade econômica urbana ou rural, com fins lucrativos ou
não.
Portanto, para fins de incidência da CSLL acatar a tese de que a Recorrente, por
não possuir intuito lucrativo, não se enquadraria no conceito de empresa, implicaria afastar a
aplicação de dispositivo literal de lei, qual seja, o art. 15, inciso I, da Lei no 8.212, de 1991.
A respeito de não auferir lucro, mas sim, superávits, e como consequência, não
haver incidência de CSLL, faz-se necessária uma análise mais acurada.
Fl. 461
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Mais uma vez, trata-se de aplicação literal de dispositivos legais.
Veja-se a redação do art. 23 da Lei no 8.212, de 1991:
Art. 23. As contribuições a cargo da empresa provenientes do faturamento e do lucro,
destinadas à Seguridade Social, além do disposto no art. 22 são calculadas mediante a
aplicação das seguintes alíquotas:
[...]
II - 10% (dez por cento) sobre o lucro líquido do período-base antes da provisão para
o Imposto de Renda, ajustado na forma do art. 2° da Lei n° 8.034, de 12 de abril de 1990.
1° No caso das instituições citadas no § 1° do art. 22 desta lei, a alíquota da
contribuição prevista no inciso II é de 15% (quinze por cento).
2° O disposto neste artigo não se aplica às pessoas de que trata o art. 25. [grifo nosso]
Por sua vez, entre as entidades citadas no §1o do art. 22 do dispositivo legal em
comento estão as entidades de previdência complementar abertas e fechadas.8
Já o art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, que instituiu a CSLL, prevê que “A base de
cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto
de renda.” [grifo nosso]
Ora, se há dispositivos legais que dispõem que as entidades fechadas de
previdência complementar são contribuintes da CSLL (art. 22, § 1o, c/c , art. 23, ambos da Lei no
8.212/91), que se considera empresa a entidade que assume os riscos da atividade econômica,
ainda que sem fins lucrativos (art. 15, I, da Lei no 8.212/91), e que a base de cálculo da CSLL é o
resultado do exercício (art. 2o da Lei no 7.689/88), entendo que resta evidente que o resultado das
entidades de previdência complementar, abertas ou fechadas, está sujeita à incidência de CSLL.
Tal conclusão possui, inclusive, argumentos relevantes de índole constitucional.
A fim de reforçar meus argumentos, colaciono excertos do voto do Conselheiro
Flávio Franco Corrêa no acórdão 103-22.858 que, com maestria, muito bem enfrentou a questão:
[...]
Para bem fundamentar este voto, impende destacar, de plano, o exercício da jurisdição
constitucional pelo Supremo Tribunal Federal, tal a importância que lhe conferiu a
Carta Magna, ao reservar-lhe o pódio de guardião da Constituição (art. 102, caput,
CR/88). [...]
Em primeiro lugar, estranho, com a devida vênia, a imprecisão conceitual constante do
aresto-modelo, segundo a qual o poder constituinte derivado é exercido pelo

8 Lei no 8.212/91. Art. 22. §1o: No caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento,
caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário,
sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil,
cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e
de crédito e entidades de previdência privada abertas e fechadas, além das contribuições referidas neste artigo e no
art. 23, é devida a contribuição adicional de 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento) sobre a base de cálculo
definida no inciso I deste artigo.
Fl. 462
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

“legislador”. A tal propósito, perceba-se que a Carta Magna, além de assentar no Título
IV a organização dos poderes instituídos – Executivo, Legislativo e Judiciário – cada
qual com disciplina constitucional específica, estabeleceu, ademais, que o poder
legislativo é exercido pelo Congresso Nacional. E no que toca ao debate em torno da
divisão de poderes do Estado, ganhou terreno a idéia de que tais poderes conservam
características do poder político: a unidade, a indivisibilidade e a indelegabilidade.
[...]
Certo, a função legislativa da União é exercida pelo Congresso Nacional, que é
bicameral. Mas, ao lado da função legislativa, a Carta Magna também lhe outorgou o
poder de emendar a Constituição. No ponto, pela preciosidade que ostenta, não é em
demasia que se traz à colação a reflexão do ilustre José Afonso a respeito da referida
competência congressual9, verbis:
“A Constituição, como se vê, conferiu ao Congresso Nacional a
competência para elaborar emendas a ela. Deu-se, assim, a um órgão
constituído o poder de emendar a Constituição. Por isso se lhe dá a
denominação de poder constituinte instituído ou constituído. Por
outro lado, como esse poder não lhe pertence por natureza,
primariamente, mas, ao contrário, deriva de outro (isto é, do próprio
poder constituinte originário), é que também se lhe reserva o nome de
poder constituinte derivado, embora pareça mais acertado falar em
competência constituinte derivada ou constituinte de segundo grau.
Trata-se de um problema de técnica constitucional, já que seria muito
complicado ter que convocar o constituinte originário todas as vezes
em que fosse necessário emendar a Constituição. Por isso, o próprio
poder constituinte originário, ao estabelecer a Constituição Federal,
instituiu um poder constituinte reformador, ou poder de reforma
constitucional.
No fundo, contudo, o agente, ou sujeito da reforma, é o poder
constituinte originário, que, por esse método, atua em segundo grau,
de modo indireto, pela outorga de competência a um órgão
constituído para, em seu lugar, proceder às modificações na
Constituição, que a realidade exige. Nesse sentido, vale lembrar, com
o Prof. Manoel Gonçalves Ferreira Filho, que o poder de reforma
constitucional, ou, na sua terminologia, poder constituinte de revisão
“é aquele poder, inerente à Constituição rígida que se destina a
mudar essa Constituição segundo o que a mesma estabelece. Na
verdade, o Poder Constituinte de revisão visa, em última análise,
permitir a mudança da Constituição, adaptação da Constituição a
novas necessidades, a novos impulsos, a forças novas, sem que para
tanto seja preciso recorrer à revolução, sem que seja preciso recorrer
ao Poder Constituinte originário10””. (grifos no original)

Uma vez contornadas as distinções em tela, convém separar, à evidência, a função
legislativa da competência constituinte derivada, ambas concentradas no Congresso
Nacional, de acordo com o perfil estatal idealizado pelo poder constituinte originário.
De outro modo, e reiterando o que se afirmou, restou indubitável que o poder
constituinte originário prescreveu ao mesmo órgão a execução da função legislativa e o
poder de reforma constitucional. Ou seja, não é o “legislador” que exerce o poder

9 J. Afonso da Silva, ob. cit. págs. 64/65
10 Direito constitucional comparado, I – O Poder Constituinte, págs. 155/156
Fl. 463
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

constituinte derivado, o que se harmoniza com o magistério de Canotilho11, ao
prelecionar que nada obstaria ao poder constituinte originário legitimar órgão diverso
do Congresso Nacional para o exercício do poder de revisão, como na Argentina, por
exemplo, cuja Constituição prefiniu, em seu artigo 30, que “a revisão só pode ser
efetuada por uma Convenção” convocada para esta finalidade12. Em síntese, as emendas
constitucionais resultam, indiretamente, de uma atuação do próprio poder constituinte
originário.
Todavia, no Brasil, o poder constituinte originário impôs limites ao poder de emenda do
Congresso Nacional, à luz do disposto no artigo 60 da Carta Política:
“Art. 60. A Constituição poderá ser emendada mediante proposta:
I - de um terço, no mínimo, dos membros da Câmara dos Deputados
ou do Senado Federal;
II - do Presidente da República;
III - de mais da metade das Assembléias Legislativas das unidades da
Federação, manifestando-se, cada uma delas, pela maioria relativa
de seus membros.
§ 1o - A Constituição não poderá ser emendada na vigência de
intervenção federal, de estado de defesa ou de estado de sítio.
§ 2o - A proposta será discutida e votada em cada Casa do Congresso
Nacional, em dois turnos, considerando-se aprovada se obtiver, em
ambos, três quintos dos votos dos respectivos membros.
§ 3o - A emenda à Constituição será promulgada pelas Mesas da
Câmara dos Deputados e do Senado Federal, com o respectivo
número de ordem.
§ 4o - Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente
a abolir:
I - a forma federativa de Estado;
II - o voto direto, secreto, universal e periódico;
III - a separação dos Poderes;
IV - os direitos e garantias individuais.
§ 5o - A matéria constante de proposta de emenda rejeitada ou havida
por prejudicada não pode ser objeto de nova proposta na mesma
sessão legislativa.”
Por oportuno, anote-se que o Supremo Tribunal Federal reportou-se à diretriz
constitucional retratada no parágrafo anterior:
“...Foi por essa razão que o Plenário do Supremo Tribunal Federal,
reconhecendo a essencial subordinação jurídica do poder reformador
do Congresso Nacional às limitações impostas por normas
constitucionais
originárias,
proclamou
que
uma
emenda
à
Constituição - que transgrida tais restrições - "pode ser declarada
inconstitucional, pelo Supremo Tribunal Federal, cuja função
precípua é a de guarda da Constituição..." (RTJ 151/755-756, Rel.
Min. SYDNEY SANCHES). O poder de reformar a Constituição,
portanto, não confere ao Congresso Nacional atribuições ilimitadas,
pois a instituição parlamentar não está investida do inaceitável poder
de violar "o sistema essencial de valores da Constituição, tal como foi

11 Direito Constitucional e teoria da constituição, 6a edição, Almedina, pág. 1048.
12 “Art. 30.- La Constitución puede reformarse en el todo o en cualquiera de sus partes. La necesidad de reforma
debe ser declarada por el Congreso con el voto de dos terceras partes, al menos, de sus miembros; pero no se
efectuará sino por una Convención convocada al efecto.”
Fl. 464
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

explicitado pelo poder constituinte originário", consoante adverte, em
preciso magistério, VITAL MOREIRA ("Constituição e Revisão
Constitucional", p. 107, 1990, Editorial Caminho, Lisboa). (...) A
magnitude dos meios de ativação da jurisdição constitucional do
Supremo Tribunal Federal, quer se cuide de fiscalização incidental,
quer se trate de controle concentrado, impõe e reclama, até mesmo
para que não se degrade em sua importância, uma atenta fiscalização
desta Corte, que deve impedir que a instauração de processos possa
conduzir à instauração de lides constitucionais eventualmente
temerárias. Feitas tais considerações, cabe-me assinalar, a partir da
leitura da petição inicial, que os impetrantes limitaram-se a indicar,
de modo insuficiente, as razões que deveriam dar substância à
pretensão
de
inconstitucionalidade
que
deduziram.
Como
precedentemente enfatizado, o processo parlamentar de reforma
constitucional, embora passível de controle jurisdicional, há de
considerar,
unicamente,
para
efeito
de
aferição
de
sua
compatibilidade com preceitos revestidos de maior grau de
positividade jurídica, as normas de parâmetro que definem, em
caráter subordinante, as limitações formais (CF, art. 60, "caput" e §
2o), as limitações circunstanciais (CF, art. 60, § 1o) e, em especial, as
limitações materiais (CF, art. 60, § 4o), cuja eficácia restritiva
condiciona o exercício, pelo Congresso Nacional, de seu poder
reformador (...)” (MS 24.645-MC-DF, Inf. 320, Rel. Min. Celso de
Mello, DJ de 9.9.2003) (os grifos não estão no original)
[...]
Colecionadas as observações da doutrina e da jurisprudência referidas, incumbe-me, no
presente, descrever os trechos relevantes das Emendas Constitucionais mencionadas no
voto paradigmático da Conselheira Sandra Faroni, com o intuito de rebater os
argumentos revelados em sua exegese13:

13 a)
Emenda Constitucional de Revisão no 1/1994:
“Art. 1.o Ficam incluídos os arts. 71, 72 e 73 no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, com a seguinte
redação:
Art. 71. Fica instituído, nos exercícios financeiros de 1994 e 1995, o Fundo Social de Emergência, com o objetivo
de saneamento financeiro da Fazenda Pública Federal e de estabilização econômica, cujos recursos serão aplicados
no custeio das ações dos sistemas de saúde e educação, benefícios previdenciários e auxílios assistenciais de
prestação continuada, inclusive liquidação de passivo previdenciário, e outros programas de relevante interesse
econômico e social.

Parágrafo único. Ao Fundo criado por este artigo não se aplica, no exercício financeiro de 1994, o disposto na parte
final do inciso II do § 9o do art. 165 da Constituição.

Art. 72 Integram o Fundo Social de Emergência:
I - ......................................................;
........................................................;
III - a parcela do produto da arrecadação resultante da elevação da alíquota da contribuição social sobre o lucro dos
contribuintes a que se refere o § 1.o do art. 22 da Lei n.o 8.212, de 24 de julho de 1991, a qual, nos exercícios
financeiros de 1994 e 1995, passa a ser de trinta por cento, mantidas as demais normas da Lei n.o 7.689, de 15 de
dezembro de 1988;
.............................................” (os grifos não estão no original);

b) Emenda Constitucional 10/96:

Fl. 465
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Equivoca-se, pois, o aresto-modelo, ao escorar-se na opinião de que o poder constituinte
derivado não pode alterar as “matrizes constitucionais dos tributos” (sic). Em repúdio à
tese em comento, avulta-se, na oportunidade e a título de exemplo, a Emenda
Constitucional no 20/98, que introduziu modificações ao artigo 195 da Lei Fundamental,
[...]14

“Art. 1o O art. 71 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias passa a vigorar com a seguinte redação:
Art. 71. Fica instituído, nos exercícios financeiros de 1994 e 1995, bem assim no período de 1o de janeiro de 1996 a
30 de junho de 1997, o Fundo Social de Emergência, com o objetivo de saneamento financeiro da Fazenda Pública
Federal e de estabilização econômica, cujos recursos serão aplicados prioritariamente no custeio das ações dos
sistemas de saúde e educação, benefícios previdenciários e auxílios assistenciais de prestação continuada, inclusive
liquidação de passivo previdenciário, e despesas orçamentárias associadas a programas de relevante interesse
econômico e social.
§ 1o .................................................;
§ 2o O Fundo criado por este artigo passa a ser denominado Fundo de Estabilização Fiscal a partir do início do
exercício financeiro de 1996.

......................................................

Art. 2o O art. 72 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias passa a vigorar com a seguinte redação:
Art. 72. Integram o Fundo Social de Emergência:
I - ........................................;
................................................;

III - a parcela do produto da arrecadação resultante da elevação da alíquota da contribuição social sobre o lucro dos
contribuintes a que se refere o § 1o do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, a qual, nos exercícios
financeiros de 1994 e 1995, bem assim no período de 1o de janeiro de 1996 a 30 de junho de 1997, passa a ser de
trinta por cento, sujeita a alteração por lei ordinária, mantidas as demais normas da Lei no 7.689, de 15 de dezembro
de 1988;
...............................................” (os grifos não estão no original)

b)
Emenda Constitucional no 17/97:
“Art. 1o O caput do art. 71 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias passa a vigorar com a seguinte
redação:
"Art. 71. É instituído, nos exercícios financeiros de 1994 e 1995, bem assim nos períodos de 01/01/1996 a
30/06/1997 e 01/07/1997 a 31/12/1999, o Fundo Social de Emergência, com o objetivo de saneamento financeiro da
Fazenda Pública Federal e de estabilização econômica, cujos recursos serão aplicados prioritariamente no custeio
das ações dos sistemas de saúde e educação, incluindo a complementação de recursos de que trata o § 3o do art. 60
do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, benefícios previdenciários e auxílios assistenciais de prestação
continuada, inclusive liquidação de passivo previdenciário, e despesas orçamentárias associadas a programas de
relevante interesse econômico e social."
Art. 2o O inciso V do art. 72 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias passa a vigorar com a seguinte
redação
"V - a parcela do produto da arrecadação da contribuição de que trata a Lei Complementar no 7, de 7 de setembro de
1970, devida pelas pessoas jurídicas a que se refere o inciso III deste artigo, a qual será calculada, nos exercícios
financeiros de 1994 a 1995, bem assim nos períodos de 1ode janeiro de 1996 a 30 de junho de 1997 e de 1o de julho
de 1997 a 31 de dezembro de 1999, mediante a aplicação da alíquota de setenta e cinco centésimos por cento, sujeita
a alteração por lei ordinária posterior, sobre a receita bruta operacional, como definida na legislação do imposto
sobre renda e proventos de qualquer natureza."
.......................................”

14 “Art. 1o - A Constituição Federal passa a vigorar com as seguintes alterações:
...............................................
"Art. 195 - ...........................................................
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe
preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
a)
a receita ou o faturamento;
Fl. 466
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

b)
o lucro;
..................................”
Também a Emenda Constitucional no 42, de 2003:
“Art. 1o Os artigos da Constituição a seguir enumerados passam a vigorar com as seguintes alterações:
....................................................
"Art. 146. ....................................
....................................
III - ....................................
....................................
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte,
inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas
no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239.
Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime único de
arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, observado
que:
I - será opcional para o contribuinte;
II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado;
III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos
entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento;
IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro
nacional único de contribuintes." (NR)
"Art. 146-A. Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir
desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual
objetivo."
"Art. 149. ....................................
....................................
§ 2o ....................................
....................................
II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços;
...................................." (NR)
"Art. 150. ....................................
....................................
III - ....................................
....................................
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado
o disposto na alínea b;
....................................
§ 1o A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a
vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à
fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.
...................................." (NR)
"Art. 153. ....................................
....................................
§ 3o ....................................
....................................
IV - terá reduzido seu impacto sobre a aquisição de bens de capital pelo contribuinte do imposto, na forma da lei.
§ 4o O imposto previsto no inciso VI do caput:
I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades
improdutivas;
II - não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore o proprietário que não possua
outro imóvel;
III - será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da lei, desde que não implique
redução do imposto ou qualquer outra forma de renúncia fiscal.
...................................."(NR)
"Art. 155. ....................................
....................................
§ 2o ....................................
Fl. 467
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Em face do exposto, o Supremo Tribunal Federal, decerto, exercendo a defesa que lhe foi
delegada pelo poder constituinte originário, para a preservação da estabilidade do
ordenamento normativo do Estado e da segurança das relações jurídicas, teria declarado
a inconstitucionalidade da alteração no texto da Carta Magna ou, ao menos, a
plausibilidade da alegada contaminação pelo vício grave aduzido, quando convocado ao
exame de constitucionalidade da Emenda Constitucional de Revisão no 1/1994, verbis:"

....................................
X - ....................................
a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no
exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores;
....................................
d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de
recepção livre e gratuita;
....................................
§ 6o O imposto previsto no inciso III:
I - terá alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal;
II - poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização." (NR)
"Art. 158. ....................................
....................................
II - cinqüenta por cento do produto da arrecadação do imposto da União sobre a propriedade territorial rural,
relativamente aos imóveis neles situados, cabendo a totalidade na hipótese da opção a que se refere o art. 153, § 4o,
III;
...................................." (NR)
"Art. 159. ....................................
....................................
III - do produto da arrecadação da contribuição de intervenção no domínio econômico prevista no art. 177, § 4o,
vinte e cinco por cento para os Estados e o Distrito Federal, distribuídos na forma da lei, observada a destinação a
que refere o inciso II, c, do referido parágrafo.
....................................
§ 4o Do montante de recursos de que trata o inciso III que cabe a cada Estado, vinte e cinco por cento serão
destinados aos seus Municípios, na forma da lei a que se refere o mencionado inciso." (NR)
"Art. 167. ....................................
....................................
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da
arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços
públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração
tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2o, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às
operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8o, bem como o disposto no § 4o deste
artigo;
...................................." (NR)
"Art. 170. ....................................
....................................
VI - defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos
produtos e serviços e de seus processos de elaboração e prestação;
...................................." (NR)
"Art. 195. ....................................
....................................
IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.
....................................
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos
I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas.
§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da contribuição
incidente na forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento."(NR)

..........................................”

Fl. 468
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

”EMENTA: PROCESSO CIVIL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO
ADMITIDO PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. ATRIBUIÇÃO DE
EFEITO SUSPENSIVO. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS.
AUMENTO DE ALÍQUOTA. PERÍODO BASE DE JANEIRO A
DEZEMBRO DE 1994. AUSÊNCIA DOS PRESSUPOSTOS PARA
CONCESSÃO DA MEDIDA. Medida cautelar requerida para
concessão de efeito suspensivo a recurso extraordinário em que se
alega a inconstitucionalidade do aumento de alíquota da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) para as
instituições financeiras (art. 11 da Lei Complementar 70/1991 e
Emenda Constitucional de Revisão 1/1994). Ausência do fumus boni
juris e do periculum in mora. Agravo regimental conhecido, mas
improvido.” ( AC-MC-AgR 1.059, Rel. Min. Joaquim Barbosa, DJ
12.05.2006).
[...]
E, no mérito, o julgado fixou-se nas seguintes razões:
“Mantenho a decisão agravada, por seus próprios fundamentos.
Com efeito, a concessão de tutela antecipada ou efeito suspensivo a
recurso originalmente de tal eficácia é medida excepcional, que se
justifica por confirmado risco à própria efetividade da prestação
jurisdicional e pela forte plausibilidade da tese articulada pelo
requerente.
A demonstração da indiscutível gravidade do risco à prestação
jurisdicional e da quase certeza da procedência da tese do requerente
torna-se ainda mais importante para o tipo de situação retratada
pelos autos, na qual tanto a decisão de mérito de primeira instância
como a decisão de mérito de segunda instância foram desfavoráveis
ao agravante.
Contudo, nenhuma das duas hipóteses para a concessão de tutela
antecipada se confirma no caso em exame.
Sem uma detida análise do sistema de custeio da seguridade social e
das circunstâncias do caso, é impossível afirmar a forte
plausibilidade da tese que sustenta a proibição constitucional para a
tributação diferenciada das instituições financeiras, especialmente
no que se refere à tributação por contribuições destinadas ao custeio
da seguridade social, por violação da capacidade contributiva (art.
145, §1o) e da isonomia tributária (art. 150, II).
Basta lembrar que, para tais tributos, vigem os princípios da
eqüidade (art. 194, V) e da universalidade (art. 195, caput) na forma
de participação do custeio.
Ademais, a parte agravante não indicou precedentes desta Corte que
pudessem confirmar a plausibilidade da tese invocada, tampouco
recurso na iminência de apreciação que contasse com manifestações
favoráveis á sua tese. Pelo contrário, há ao menos duas decisões
monocráticas contrárias ao entendimento da agravante. Refiro-me
ao RE 235.036 (rel. min. Gilmar Mendes, DJ 21.11.2002) e ao RE
370.590 (rel. min. Eros Grau, DJ 05.10.2005). (...).
Do exposto, nego provimento ao agravo regimental.
É como voto.” (os grifos em negrito e sublinhados não estão no
original)
Fl. 469
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Pelo que se vê na doutrina e na jurisprudência, o poder constituinte derivado não
ultrapassou os limites que lhe foram impostos pelo poder constituinte originário, no
tocante à norma insculpida no art. 72, III, dos ADCT, inserida pela Emenda
Constitucional de Revisão no1/1994, com as inovações resultantes da Emenda
Constitucional no 10/1996. Diga-se, outrossim, da estrada tortuosa pela qual o aresto-
modelo enveredou, ao interpretar a Constituição conforme a lei, e não a lei conforme a
Constituição. Sim, na verdade, o voto vencido, na trilha de seu paradigma, descortinou a
exegese que extraíra de uma norma de índole constitucional, em consonância com os
parâmetros que vislumbrara na Lei no 7.689/88. Não posso desperdiçar, em vista dos
equívocos patenteados, o apoio oferecido pela brilhante lição do Ministro Celso de
Mello, relator da Petição no 3.270 (Informativo STF 370), verbis:
“... É importante rememorar, neste ponto, que o Supremo Tribunal
Federal, há quase 110 anos, em decisão proferida em 17 de agosto de
1895 (Acórdão no. 5, Rel. Min. JOSÉ HYGINO), já advertia, no final
do século 19, não ser lícito ao Congresso Nacional, mediante
atividade legislativa comum, ampliar, suprimir ou reduzir a esfera de
competência originária desta Corte Suprema, pelo fato de tal
complexo de atribuições jurisdicionais derivar, de modo imediato, do
próprio
texto
constitucional,
proclamando,
então,
naquele
julgamento, a impossibilidade de introdução de tais modificações por
via meramente legislativa, "por não poder qualquer lei ordinária
aumentar
nem
diminuir
as
atribuições
do
Tribunal
(...)"
("Jurisprudência/STF", p. 100/101, item n. 89, 1897, Rio de Janeiro,
Imprensa Nacional - grifei).
Em suma: o Congresso Nacional não pode, simplesmente porque
não dispõe dessa prerrogativa, interpretar a Constituição, mediante
simples atividade normativa de caráter ordinário, ainda mais quando
essa interpretação, veiculada em sede meramente legal, afetar
exegese que o Supremo Tribunal Federal, em sua condição
institucional de guardião da Lei Fundamental, haja dado ao texto da
Carta Política. Cabe rememorar, no ponto, a esse respeito, a lição do
ilustre magistrado ANDRÉ GUSTAVO C. DE ANDRADE ("Revista
de Direito Renovar", vol. 24/78-79, set/dez 02), que também recusa,
ao Poder Legislativo, a possibilidade de, mediante verdadeira
"sentença legislativa", explicitar, em texto de lei, o significado da
Constituição:
"Na direção inversa - da harmonização do texto constitucional com a
lei - haveria a denominada 'interpretação da Constituição conforme
as leis', mencionada por Canotilho como método hermenêutico pelo
qual o intérprete se valeria das normas infraconstitucionais para
determinar o sentido dos textos constitucionais, principalmente
daqueles que contivessem fórmulas imprecisas ou indeterminadas.
Essa interpretação de 'mão trocada' se justificaria pela maior
proximidade da lei ordinária com a realidade e com os problemas
concretos. O renomado constitucionalista português aponta várias
críticas que a doutrina tece em relação a esse método hermenêutico,
que engendra como que uma 'legalidade da Constituição a
sobrepor-se à constitucionalidade das leis'. Tal concepção leva ao
paroxismo a idéia de que o legislador exercia uma preferência como
concretizador da Constituição. Todavia, o legislador, como
destinatário e concretizador da Constituição, não tem o poder de fixar
a interpretação 'correta' do texto constitucional. Com efeito, uma lei
Fl. 470
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

ordinária interpretativa não tem força jurídica para impor um sentido
ao texto constitucional, razão pela qual deve ser reconhecida como
inconstitucional quando contiver uma interpretação que entre em
testilha com este." ...” (os grifos não estão no original).

Mestre Canotillho15, ao tecer explicações sobre os designados princípios funcionalmente
limitativos, destaca o princípio da interpretação em conformidade com a Constituição, o
qual, “no domínio específico da jurisdição constitucional, remonta ao velho princípio da
jurisprudência americana segundo a qual os juízes devem interpretar as leis in harmony
with the constitution.”.
E prossegue o renomado constitucionalista:
“O princípio tem sido interpretado no sentido do favor legis, no plano
do direito interno, e do favor conventionis, no plano do direito
internacional. Conseqüentemente, uma lei ou um tratado só devem ser
declarados inconstitucionais quando não possam ser interpretados
conforme a constituição. (...)
O sentido da interpretação conforme a Constituição não deve ser
apenas o do favor legis ou do favor conventionis, conducente à sua
caracterização como simples meio de limitação do controlo
jurisdicional (uma norma não deve considerar-se inconstitucional
enquanto puder ser interpretada conforme a constituição). Se assim o
fosse, seria um mero princípio da conservação de normas. Ora, o
princípio da interpretação conforme a constituição é um princípio
hermenêutico de conhecimento das normas constitucionais que
impõe o recurso a estas para determinar o conteúdo intrínseco da
lei. Desta forma, o princípio da interpretação conforme a
Constituição é mais um princípio da prevalência normativo-vertical
ou da integração hierárquico-normativa de que um simples princípio
da conservação de normas.” (grifos no original)
A prevalência hierárquico-normativa, de que trata Canotillho, obsta a manipulação da
Constituição para adequá-la a um sentido que o intérprete predefiniu para a lei. Nesses
termos, é inegável que a interpretação entalhada na ementa do aresto-modelo esvaziou,
por completo, o conteúdo da norma constitucional, tornando-a letra morta, mediante o
simplório argumento de que as entidades fechadas de previdência complementar não
auferem lucro. Entretanto, as razões de decidir do aresto que o voto vencido tomou como
paradigma não denotam, apenas, a erronia que se visibiliza na sujeição da Constituição
à norma de escalão inferior. Não bastasse a interpretação de mão invertida pela qual se
guiou, é nítido o desacerto na aplicação da própria norma constitucional, porquanto a
remissão ao parágrafo primeiro do artigo 22 da Lei no 8.212/90, constante do artigo 72,
III, dos ADCT, não tem outra função a não ser a de referir-se ao rol de pessoas jurídicas
sujeitas à elevação da alíquota da contribuição social sobre o lucro ao percentual de
30%. Em face de tamanha clareza, o raciocínio cujo remate descerra a conclusão de que
o sobredito dispositivo constitucional trata da tributação – não da CSSL – mas da
contribuição previdenciária sobre as remunerações pagas – convenhamos – dimana de
uma interpretação tão criativa quanto hostil à Carta Magna.
Afora o que deixei registrado nas linhas precedentes, não hesito na asseveração de que o
voto vencido e seu aresto-modelo valeram-se do nomem juris do tributo para a suposição

15 Direito constitucional e teoria da constituição, 6a edição, Almedina, pág. 1.294
Fl. 471
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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de sua base de incidência. Paulo Barros de Carvalho16 explica, em comentários ao art.
4o, I, do CTN que o legislador agiu com extrema lucidez, “ao declarar que suas palavras
não devem ser levadas ao pé da letra”, afinal os nomes que designam as “prestações
pecuniárias que se quadrem na definição do art. 3o do Código hão de ser recebidas pelo
intérprete sem aquele tom de seriedade e de certeza que seria de esperar. Porque, no
fundo, certamente pressentiu que, utilizando uma linguagem natural, penetrada das
comunicações cotidianas, muitas vezes iria enganar-se, perpetuando equívocos e
acarretando confusões. E é justamente o que acontece. As leis não são feitas por
cientistas do Direito e sim por políticos, pessoas de formação cultural essencialmente
diversificada, representantes que são dos múltiplos setores que compõem a sociedade. O
produto de seu trabalho, por conseguinte, não trará a marca do rigor técnico e científico
que muitos almejam encontrar. Seria como se tivesse dito: Não levem às últimas
conseqüências as palavras que enuncio, porque não sou especialista. Compreendam-me
em função da unidade sistemática da ordem jurídica.”
Pois bem. As palavras de Paulo de Barros de Carvalho, ora recolhidas, cabem com
exatidão no caso em estudo. Veja-se, a propósito, o art. 2o da Lei no 7.689/88, que, ao
definir a base de cálculo da CSSL, partiu do “resultado do exercício”, ajustando-o,
todavia, mediante as adições e as exclusões que estão inscritas no artigo 2o, § 1o, alínea
c, da lei em referência, posteriormente modificado pelo art. 2o da Lei no 8.034/90. Ou
seja, referidos ajustes ao resultado do exercício conflitam com o que se cristalizou na
concepção de tantos, que se deixaram iludir pelo nomem juris do tributo, assim
imaginando que sua incidência recai sobre o lucro líquido.
Acrescente-se que a doutrina e a jurisprudência administrativa facilitaram o trabalho de
interpretação sob a incumbência deste relator, tal a iterativa asserção de que a base de
cálculo do tributo objeto do lançamento de ofício em exame tem a singela denominação
de “base de cálculo da CSSL”, verbis:
“IRPJ – BASE DE CÁLCULO NEGATIVA – LIMITE DE
COMPENSAÇÃO – IRPJ – CSLL - COMPENSAÇÃO DE
PREJUÍZOS FISCAIS E DA BASE DE CÁLCULO NEGATIVA –
LIMITES – LEI N° 8.981/95, ARTS. 42 E 58 - Para determinação do
lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro,
a partir do ano-calendário de 1995, o lucro líquido ajustado poderá
ser reduzido em, no máximo, trinta por cento, tanto em razão da
compensação de prejuízos, como em razão da compensação da base
de cálculo negativa da contribuição social.” (acórdão no 101- 95002,
Rel. Conselheiro Orlando José Gonçalves Bueno, sessão de
20.05.2005) (os grifos não estão no original)

“CSSL – COMPENSAÇÃO DE BASES NEGATIVAS – LIMITAÇÃO
DE 30% - APLICAÇÃO DO DISPOSTO NAS LEIS no 8.981 e 9.065
de 1995 – A limitação da compensação de prejuízos fiscais e da base
negativa da CSSL, determinada pelas Leis nos 8981 e 9.065 de 1995,
não violou o direito adquirido, vez que o fato gerador do imposto de
renda só ocorre após transcurso do período de apuração que coincide
com o término do exercício financeiro. A partir do ano calendário de
1995 o lucro líquido ajustado e a base de cálculo positiva da CSSL,
poderão ser reduzidos por compensação do prejuízo e base negativa,
apurados em períodos bases anteriores em, no máximo, trinta por

16 Curso de direito tributário, Saraiva, 7a edição, 1995, pág. 25.
Fl. 472
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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cento. A compensação da parcela dos prejuízos fiscais apurados até
31 de dezembro de 1994, excedente a 30% poderá ser efetuada, nos
anos-calendário subseqüentes (arts. 42 e § único e 58, da lei
8.981/95, arts. 15 e 16 da Lei no 9.065/95)” (acórdão CSRF/01-
04.095, Rel. Conselheiro José Clóvis Alves, sessão de 19.08.2002) (os
grifos não estão no orginal)

[...]
A despeito do entendimento que apresento neste voto, defendendo a diferenciação entre
“base de cálculo da CSSL” e lucro líquido, retorno à expressão “resultado do
exercício”, gravada no corpo do artigo 2o da Lei no 7.689/99, com o intuito de adequá-lo
às entidades sem fins lucrativos que se conformam, por adequação típica, às pessoas
jurídicas do artigo 72, III, dos ADCT, visando à máxima efetividade que a norma
constitucional reclama. Socorro-me, para fins hermenêuticos, do julgamento do AI
382298-AgR (DJ 28.05.2004), ressaltando breve trecho da lavra do Ministro Gilmar
Mendes, relativamente ao princípio supracitado:
(“...)A propósito, transcrevo, aqui, trecho da doutrina de Konrad
Hesse, in A Força Normativa da Constituição, Porto Alegre, Sergio
Antonio Fabris Editor, 1991, p. 34, por mim traduzido, referente à
interpretação constitucional:
"(...) O Direito Constitucional deve explicitar as condições sob as
quais as normas constitucionais podem adquirir a maior eficácia
possível, propiciando, assim, o desenvolvimento da dogmática e da
interpretação
constitucional.
Portanto,
compete
ao
Direito
Constitucional realçar, despertar e preservar a vontade de
Constituição (Wille zur Verfassung), que, indubitavelmente, constitui
a maior garantia de sua força normativa. Essa orientação torna
imperiosa a assunção de uma visão crítica pelo Direito
Constitucional, pois nada seria mais perigoso do que permitir o
surgimento de ilusões sobre questões fundamentais para a vida do
Estado."( ,,),” (os grifos não estão no original)

No mesmo tom, Canotilho17:
“Este princípio, também designado por princípio da eficiência ou
princípio da interpretação efectiva, pode ser formulado da seguinte
maneira: a uma norma constitucional deve ser atribuído o sentido
que maior eficácia lhe dê ...” (os grifos não estão no original)

E, ainda, simetricamente à orientação do festejado Professor de Coimbra, as lições de
Gilmar Mendes Ferreira, ao lado de Inocêncio Mártires Coelho e Paulo Gustavo Gonet
Branco18:
“Estreitamente vinculado ao princípio da força normativa da
Constituição, em relação ao qual configura um subprincípio, o
cânone hermenêutico-constitucional da máxima efetividade orienta
os aplicadores da Lei Maior para que interpretem as suas normas

17 Ob. cit. pág. 1.210
18 Ob. cit. pág. 111
Fl. 473
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em ordem a otimizar-lhes a eficácia, sem alterar o seu conteúdo...”
(os grifos não estão no original)

De tudo o que salientei, depreendo que a harmonização entre a Lei no 7.689/88 e o art.
72, III, dos ADCT exige a compreensão de que “resultado do exercício” é gênero, cujas
espécies são o lucro e o superávit. Por conseguinte, pouco importa, para a tributação da
CSSL em consonância com o artigo 72, III, dos ADCT, se a entidade de previdência tem
finalidade lucrativa ou não. Contudo, a justiça que se exige do órgão julgador requer a
segregação das entidades que distribuem benefícios previdenciários decorrentes,
exclusivamente, de contribuições da própria mantenedora. Isto porque a jurisprudência
da Corte Suprema acolheu-as no seleto grupo das instituições de assistência social,
albergadas, em conseqüência, pelo manto da imunidade prevista no art. 195, § 7o, da
Constituição da República, a teor das informações que emanam das seguintes ementas:
[...]
“CONSTITUCIONAL. PREVIDÊNCIA PRIVADA. IMUNIDADE
TRIBUTÁRIA. INEXISTÊNCIA. 1. Entidade fechada de previdência
privada. Concessão de benefícios aos filiados mediante recolhimento
das contribuições pactuadas. Imunidade tributária. Inexistência, dada
a ausência das características de universalidade e generalidade da
prestação, próprias dos órgãos de assistência social. 2. As
instituições de assistência social, que trazem ínsito em suas
finalidades a observância ao princípio da universalidade, da
generalidade
e
concede
benefícios
a
toda
coletividade,
independentemente de contraprestação, não se confundem e não
podem ser comparadas com as entidades fechadas de previdência
privada que, em decorrência da relação contratual firmada, apenas
contempla uma categoria específica, ficando o gozo dos benefícios
previstos em seu estatuto social dependente do recolhimento das
contribuições avençadas, conditio sine qua non para a respectiva
integração no sistema. Recurso extraordinário conhecido e provido.”
(RE, 202.700, Rel. Min. Maurício Corrêa, DJ 01.03.2002) (os grifos
não estão no original)
Alfim, os autos denunciam, entretanto, que a autuada não está incluída na categoria das
instituições de assistência social, uma vez que a relação jurídica da qual se deriva o
sistema previdenciário aludido não dispensa – ao contrário, impõe - a participação dos
beneficiários em seu custeio.
Desse modo, conforme bem assentado no julgado retrotranscrito, há de se
entender que “resultado do exercício” é gênero, cujas espécies são o lucro e o superávit, o que
derruba por terra a pretensão da Recorrente de não se ver sujeita à incidência de CSLL.
Por fim, tendo em vista os diversos precedentes citados pela Recorrente a seu
favor, valho-me do mesmo expediente, iniciando com o decidido pela Suprema Corte no RE
612686 - AGR/SC (1a Turma STF, Sessão de 05/03/2013) conforme excertos transcritos a seguir,
partindo-se de seu relatório e concluindo-se com o voto:
Em suas razões, a parte recorrente repisa os mesmos argumentos expendidos em seu
apelo excepcional, alegando que:
“(...) a discussão sobre a constitucionalidade de tais exigências (IR-fonte e CSLL) não
pressupõe qualquer exame de provas (de resto, inexistentes nos autos) ou de cláusulas
Fl. 474
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

dos estatutos ou dos planos de benefícios das entidades associadas à ABRAPP, pois não
é em nenhum desses documentos – mas diretamente na lei – que se encontra a declaração
inequívoca do caráter não-lucrativo dos fundos de pensão fechados, ponto aliás
reconhecido de forma expressa pelo acórdão do TRF da 4a Região.
A questão é puramente de direito, e das mais relevantes: definir se é compatível com a
Constituição exigir-se IR-fonte e CSLL de entidades a quem o legislador vedou de forma
categórica e incondicional a persecução de lucros.
O seu deslinde passa unicamente pela aferição dos limites do fato gerador do IRPJ e da
CSLL, tal como exteriorizados nos dispositivos constitucionais já referidos, de forma a
definir-se se alcança os ingressos e os superávits obtidos por entidades legalmente
qualificadas (e, insista-se, definidas pela Corte a quo) como destituídas de fins
lucrativos”.
V O T O
O SENHOR MINISTRO LUIZ FUX (RELATOR): Preliminarmente, o agravo regimental
atende aos pressupostos de admissibilidade indispensáveis para o conhecimento da
causa por esta Corte. No mérito, contudo, não merece prosperar.
Em suma, os fundamentos da decisão agravada restaram assim consignados (fls.):
“Cuida-se na origem de mandado de segurança coletivo impetrado pela Associação
Brasileira das Entidades Fechadas de Previdência Complementar - ABRAPP, ora
recorrente, na qualidade de substituta processual de suas associadas, contra a exigência
da Contribuição Social Sobre o Lucro – CSLL e do Imposto de Renda Retido na Fonte –
IRRF, incidente, na modalidade de tributação exclusiva, sobre aplicações financeiras.
Opostos embargos de declaração (fls. 439-443) em face do acórdão prolatado em sede
de apelação, estes foram rejeitados. (fls. 445-447).
Nas razões do recurso extraordinário, a parte recorrente sustenta a preliminar de
repercussão geral e, no mérito, alega violação dos artigos 150, inciso III, e 195, inciso I,
alínea ‘c’, da Constituição Federal.
Sustenta que não pretende discutir a acerca da imunidade das entidades de previdência
fechada, pois é certo que o Supremo Tribunal Federal decidiu no RE n.o 202.700/DF que
as entidades fechadas de previdência complementar que cobram contribuições de seus
beneficiários não tem, por isso mesmo, natureza assistencial, não se legitimando ao gozo
da imunidade dos artigos 150, VI, ‘c’, e 195, § 7o, da Constituição Federal, no entanto,
mesmo o contribuinte não imune só ficaria obrigado ao pagamento de tributo cujo fato
gerador possa ser efetivamente realizado. Afirma que, no caso, ‘sendo os fundos de
pensão fechados proibidos por lei de perseguir lucros, e sendo a competência para a
instituição do IRPJ (inclusive do IRRF, que tem natureza antecipatória) e da CSLL
ligada à ideia de renda ou lucro, não se pode cogitar da incidência de tais tributos sobre
as referidas entidades’(fl. 455).
Aduz que pela Lei n.o 6.435/77, em seu artigo 4o, § 1o, recepcionada como Lei
Complementar pela Constituição Federal de 1988, as entidades fechadas eram proibidas
de perseguir lucros, e que essa orientação foi mantida pelo artigo 31, § 1o, da Lei
Complementar n.o 109/2001, que a revogou.
Fl. 475
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

Sustentam que em decorrência dessa proibição, a sua natureza peculiar afasta o regime
das leis mercantis e financeiras, aplicáveis às entidades abertas, com fins lucrativos.
Alega que:
‘Por estarem legalmente proibidas de ter lucro, as associadas da Recorrente
submetem-se a regime contábil particular, em que evidentemente não se cogita
de lucros ou prejuízos, mas sim de superávits (não distribuíveis e
necessariamente reversíveis à melhoria dos planos de benefícios ou à redução
das contribuições da patrocinadora e dos beneficiários) e déficits (que têm de ser
imediatamente e solidariamente equacionados por uma e outros, a bem da
sobrevivência da entidade).
.............................................................................................
Constata-se que as leis de regência sempre caracterizaram as associadas da
Recorrente como entidades previdenciárias sem fins lucrativos. Superavits, se
houver, serão absorvidos pelos benefícios ou serão reduzidas as contribuições
dos participantes, sendo de todo vedada a sua distribuição.
Tal proibição ao ver do acórdão profligado, limitar-se-ia à destinação dos
‘lucros’ auferidos, mas não iria ao ponto de desqualificar como ‘lucros’ os
superávits obtidos pelos fundos de pensão fechados, que ficariam por isso mesmo
obrigados ao pagamento o IRRF e da CSLL.
O erro, data venia, está em designar como lucro o aumento patrimonial não
disponível econômica ou juridicamente para quem o obtém.
De fato, o conceito provado de lucro, adotado pelo constituinte para atribuir
competência para instituir o IR e a CSLL (e que precisa ser respeitado pelo
legislador e pelo aplicador da lei tributária, à vista do preceito declaratório do
artigo 110 do CTN), pressupõe necessariamente a possibilidade de apropriação
privada, a depender apenas da decisão da assembléia geral. (...).
.............................................................................................
O v. Acórdão reconhece que os fundos de pensão fechados não podem repartir os
seus superávits entre os associados.
Mesmo assim, insiste em enquadrá-los nos conceitos constitucionais de lucro e
de renda, para fim de incidência do IR-fonte e da CSLL. O desvirtuamento de tais
conceitos revela-se nítido.
Sobre a sinonímia entre os conceitos de renda e de lucro, basta lembrar que a
legislação do IRPJ determina a apuração da renda a partir do lucro real, do
lucro presumido ou do lucro arbitrado – sempre do lucro, portanto.
Se é fato que os acréscimos patrimoniais obtidos pelos fundos de pensão
fechados não constituem renda, como acima demonstrado, tampouco se justifica
a sua tributação como proventos de qualquer natureza. Isso porque, tanto quanto
a renda, os proventos qualificam-se por serem disponíveis, e está demonstrado
que tal disponibilidade inexiste para as entidades fechadas de previdência
complementar, que não podem dar aos seus superávits destinação distinta das
fixadas em lei’(fls. 459).
Informa a existência de Ato Declaratório Normativo do Coordenador do Sistema de
Tributação – CST no 17/90 reconhecendo que a Contribuição Social sobre o Lucro –
Fl. 476
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

CSLL não será devida pelas sociedades jurídicas que desenvolvam atividades sem fins
lucrativos, tais como fundações, associações e sindicatos.
Quanto ao imposto de renda e proventos de qualquer natureza da pessoa jurídica – IRPJ,
aduz ser inconstitucional a tributação exclusiva na fonte, ‘pois a lei jamais impôs IRPJ,
ao fim do exercício, sobre os fundos de pensão fechados’ (fl. 461). Aduz que o que havia
era o equivocado entendimento do Fisco de que se sujeitariam à retenção de imposto de
renda exclusivo na fonte os rendimentos por eles auferidos em aplicações financeiras de
renda fixa ou variável, partindo de errônea interpretação das Leis tributárias, mais
especificamente dos artigos 47 da Lei n.o 7.799/89; 20 da Lei n.o 8.383/91; 36 da Lei n.o
8.541/92; 64, 72 e 73 da Lei n.o 8.981/95 e 28 da Lei no 9.532/97. Sustenta que tais
dispositivos não se aplicam às entidades de previdência privada, que não são isentas,
mas simplesmente não realizam o fato gerador, em típica hipótese de não incidência,
sendo que a exigência do tributo desvirtua o conceito constitucional de renda insculpido
no artigo 153, inciso III, da Constituição Federal.
Foram apresentadas contrarrazões ao recurso extraordinário (fls. 470-472).
O Ministério Público Federal, em parecer da lavra do Subprocurador-Geral da
República, Dr. Paulo Rocha Campos, opinou pelo desprovimento do recurso
extraordinário.
É o relatório. DECIDO.
Não assiste razão o recorrente.
Ab initio, a repercussão geral pressupõe recurso admissível sob o crivo dos demais
requisitos constitucionais e processuais de admissibilidade (artigo 323 do RISTF).
Consectariamente, se o recurso é inadmissível por outro motivo, não há como se
pretender seja reconhecida ‘a repercussão geral das questões constitucionais discutidas
no caso’(art. 102, III, § 3o, da CF).
O acórdão recorrido harmoniza-se com o Enunciado da Súmula n.o 730 do Supremo
Tribunal Federal: “ A imunidade tributária conferida a instituições de assistência social
sem fins lucrativos pelo art. 150, vi, "c", da Constituição, somente alcança as entidades
fechadas de previdência social privada se não houver contribuição dos beneficiários”.
[...]
Ex positis, nego provimento ao agravo regimental .
Por oportuno, transcrevem-se excertos de interesse da ementa do julgado em
questão:
AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
DIREITO
TRIBUTÁRIO. ENTIDADES FECHADAS DE PREVIDÊNCIA PRIVADA. PEDIDO
DE NÃO INCIDÊNCIA DO IRPJ E CSLL. ALEGAÇÃO DE NÃO OCORRÊNCIA
DO FATO GERADOR LUCRO. IMPOSSIBILIDADE. A EXISTÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÃO DOS SEUS BENEFICIÁRIOS AFASTA A IMUNIDADE DO
ARTIGO 150, VI, “C”. INCIDÊNCIA DO ENUNCIADO DA SÚMULA N.o 730/STF.
PRECEDENTE: RE N.o 202.700/DF, PLENO, RELATOR O MINISTRO MAURÍCIO
CORRÊA, DJ 1o.3.02. EXISTÊNCIA OU NÃO DO FATO GERADOR DO IRPJ E
CSLL. MATÉRIA FÁTICA. INCIDÊNCIA DO ENUNCIADO DA SÚMULA No
279/STF. AGRAVO REGIMENTAL A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
Fl. 477
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou-se no sentido de que a
imunidade tributária conferida a instituições de assistência social sem fins lucrativos
pelo art. 150, VI, "c", da Constituição, somente alcança as entidades fechadas de
previdência social privada se não houver contribuição dos beneficiários. Incidência do
Enunciado da Súmula n.o 730/STF.
2. Para divergir do acórdão recorrido acerca da existência do fato gerador do IRPJ e
CSLL seria necessário o reexame de provas e cláusulas contratuais (estatuto social e
plano de benefícios), o que encontra óbice nas súmulas 279 e 454 desta Corte.
[...]
4. In casu, o acórdão recorrido assentou: “AC. ENTIDADES FECHADAS DE
PREVIDÊNCIA PRIVADA. IMUNIDADE. CAPACIDADE CONTRIBUTIVA.
BITRIBUTAÇÃO. PRINCÍPIOS DA ISONOMIA E DA PROGRESSIVIDADE. 1. O
patrimônio das entidades fechadas de previdência privada compõe-se de valores
provenientes das contribuições de seus participantes, de dotações da própria entidade e
de aporte do patrocinador, enfim, mesmo que não possuam fins lucrativos, é cabível a
incidência do imposto de renda e da contribuição sobre o lucro, pois na sua
atividade captam e administram os recursos destinados ao pagamento de
benefícios de seus associados. Também, não gozam da imunidade prevista no art. 150,
VI, "c" da CRFB, já que não se confundem com as entidades de assistência social,
destinadas a auxiliar pessoas carentes, independentemente de estarem ou não no
mercado de trabalho e da contribuição correspondente. [...]
5. Agravo regimental a que se nega provimento. (RE 612686 -AGR / SC, 1a Turma
STF, Sessão de 05/03/2013). [grifos nossos]
Vê-se, assim, que independentemente de tratarem de entidades fechadas de
previdência complementar, os precedentes do STF, debruçando-se sobre causa em que o então
recorrente utilizou-se praticamente dos mesmos argumentos expendidos no recurso
voluntário que ora se analisa, identificam que, ainda que não visem a fins lucrativos os
resultados das entidades de previdência complementar estão sujeitas à incidência tanto do IRPJ
quanto da CSLL, até mesmo porque não se enquadram no conceito de entidades de assistência
social.
Há de se salientar que em novos embargos de declaração opostos no RE
612.686/SC, o senhor Ministro Relator Luiz Fux acabou por provê-los para fins de submissão do
feito ao plenário virtual e consequente análise da existência de repercussão geral.
E, em análise do plenário virtual, reconheceu-se a repercussão geral sobre o tema.
Veja-se a ementa do julgado:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
DIREITO
TRIBUTÁRIO.
ENTIDADE
FECHADA DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. INCIDÊNCIA DE IRPJ E
DE CSLL. BASE DE CÁLCULO PARA AS EXAÇÕES. RENDA E LUCRO.
NATUREZA JURÍDICA NÃO-LUCRATIVA DOS FUNDOS DE PENSÃO
DETERMINADA POR LEI. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DA
MP No 2.222/2001 REVOGADA PELA LEI No 11.053/04. LEI No 10.426.
INCOMPATIBILIDADE DA RETENÇÃO DO IRPJ NA FONTE. LEI No 6.465/77,
REVOGADA PELA LEI COMPLEMENTAR No 109/01. ALEGAÇÃO DE NÃO
OCORRÊNCIA DE FATO GERADOR DECORRENTE DE VEDAÇÃO
CONSTITUCIONAL
E
INFRACONSTITUCIONAL.
NATUREZA
JURÍDICA. EFEITOS. SITUAÇÃO QUE NÃO SE SUBSUME A TESE
DE IMUNIDADE RECHAÇADA PELO PLENÁRIO NO RE 202.700.
Fl. 478
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

CONTRADIÇÃO VERIFICADA. ARTIGO 543-A, § 4o, DO CÓDIGO
DE
PROCESSO
CIVIL.
REPERCUSSÃO
GERAL
DA
QUESTÃO
CONSTITUCIONAL RECONHECIDA.
1. A CSLL e o IRPJ, respectivamente, e a natureza jurídica nãolucrativa das
entidades fechadas de previdência complementar, determinada pela lei federal
que trata dessas pessoas jurídicas (Lei no 6.435/77, revogada pela Lei
complementar no 109/01, atualmente em vigor), em tese, afasta a incidência das
exações, uma vez que a configuração do fato gerador desses tributos decorre do
exercício de atividade empresarial que tenha por objeto ou fim social a obtenção
de lucro.
2. Os rendimentos auferidos nas aplicações de fundos de investimento das
entidades fechadas, uma vez ausente a finalidade lucrativa dos fundos de pensão
para configurar o fato gerador do tributo e as prévias constituições de reserva de
contingência e reserva especial e revisão do plano atuarial, ao longo de pelo
menos 3 (três) exercícios financeiros para aferir-se sobre a realização ou não do
superávit, não equivale a lucro, sob o ângulo contábil, afastada a retenção do
IRPJ.
3. In casu, argui-se no recurso extraordinário a alegada inconstitucionalidade da
regra do artigo 1o da MP no 2.222, de 4 de setembro de 2001, ao estabelecer que
a partir de 1o de janeiro de 2002, os rendimentos e ganhos auferidos nas
aplicações de recursos das provisões, reservas técnicas e fundos de entidades
abertas de previdência complementar e de sociedades seguradoras que operam
planos de benefícios de caráter previdenciário, ficam sujeitos à incidência do
imposto de renda de acordo com as normas de tributação aplicáveis às pessoas
físicas e às pessoas jurídicas não-financeiras.
4. A natureza da entidade de previdência complementar em regra se contrapõe à
incidência
dos tributos
de
IRPJ
e
de
CSLL,
que
pressupõem a
ocorrência do fato gerador lucro ou faturamento pela pessoa jurídica,
ante à previsão do artigo 195, I, a e c, da CF/88.
5. A inconstitucionalidade da MP no 2.222/01, reclama, para apreciação dessa
questão, a análise prévia sobre a possibilidade jurídica ou não na realização do
fato gerador do IRPJ, que é objeto da referida medida provisória.
6. Repercussão geral reconhecida, nos termos do artigo 543-A do Código de
Processo Civil.
Desse modo, todos os argumentos a respeito do tema tecidos pela Recorrente, em
especial o de que superávits não estariam sujeitos à incidência de CSLL, pois não se tratam de
lucros, ou já foram superados pelo entendimento do Pretório Excelso, ou então se encontram
com repercussão geral reconhecida, o que, por si só, nos impediria de dar a interpretação buscada
pela Recorrente, pois implicaria declarar inconstitucional as normas por ela atacadas.
Frise-se ainda, que o cenário nos Tribunais Regionais Federais, como não poderia
deixar de ser, não diferem do aqui exposto. Pelo contrário, a tese de que os superávits não
estariam sujeitos à incidência de CSLL também é rechaçada em âmbito regional, como, por
exemplo, no julgamento da Apelação em Mandado de Segurança no 52480 (200251010142211),
no âmbito do TRF da 2a Região:
Fl. 479
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
Processo no 10580.005949/2005-99

TRIBUTÁRIO. LEI 7.689/88. A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO DAS
PESSOAS JURÍDICAS. PREVISÃO LEGAL PARA A COBRANÇA DA CSLL NO
QUE SE REFERE ÀS ENTIDADES DE PREVIDÊNCIAPRIVADA. ARTIGOS 22 E
23 DA LEI No 8.212/91. Sob o argumento de que é entidade aberta de previdência
privada sem fins lucrativos, a apelante alega que não está sujeita à cobrança da
Contribuição
Social
sobre
o
Lucro,
por
não
auferir
lucro,
mas
tão-
somente superávit, conceito distinto daquele. O artigo 1o da Lei 7.689/88, que instituiu a
contribuição social sobre o lucro das pessoas jurídicas, atendendo ao disposto no artigo
195, inciso I, da Constituição, foi declarado constitucional, por unanimidade, pelo STF..
De acordo com o art. 4o da referida lei, os contribuintes da exação são as pessoas
jurídicas domiciliadas no País e as que lhes são equiparadas pela legislação tributária.
A incidência da Contribuição Social sobre o Lucro só não alcançou as entidades
beneficentes de assistência social, imunes à exação por força do § 7o do art. 195. Há
previsão legal para a cobrança da CSLL no que se refere às entidades de
previdência privada, conforme se depreende dos artigos 22 e 23 da Lei no 8.212/91.
Conforme bem asseverado na sentença, para que ocorra a incidência da CSLL,
basta que, nos termos do art. 2o da Lei 7.689/88, a pessoa jurídica obtenha
resultado positivo no exercício de apuração, irrelevante o fato de possuir ou não
ânimo de lucro. Vale ressalvar, ainda, que o conceito de lucro é dado pela
legislação tributária. O que o Código Tributário veda, em seu art. 110, é que a lei
tributária altere a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de
direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos
Municípios, para definir ou limitar competências tributárias, não sendo essa a hipótese
vertente. Ademais, o conceito de lucro estabelecido no direito privado, mais
especificamente no direito comercial, não foi alterado pelo art. 2o da Lei no 7.689, como
já decidiu o Superior Tribunal de Justiça. Negado provimento à apelação. (4a Turma
Especializada do TRF2, Relator Desembargador Alberto Nogueira, votação unânime, E-
DJF2R - Data:16/09/2010 - Página: 222) [grifo nosso]
Cito como exemplo também o decidido no TRF da 5a Região na Apelação em
Mandado de Segurança no 86093 (200284000027326):
PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTÁRIO.
ENTIDADE
FECHADA
DE
PREVIDÊNCIA PRIVADA. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. INEXISTÊNCIA. 1. O
fato de as entidades fechadas de previdência não perseguirem fins lucrativos,
conforme disposição contida na legislação de regência (Lei Complementar no 109/01,
Art. 12, parágrafo 1o), não as exime da incidência do imposto de renda, nem da
contribuição social sobre o lucro líquido. 2. A vedação representa apenas um limite
ao destino dado aos acréscimos patrimoniais da entidade (impedindo a partição
entre os associados, dado que a única vocação do empreendimento é a manutenção
dos benefícios que concede, cf. Art. 20 da referida lei), e não um impedimento ao
ganho em si (verdadeira obtenção da disponibilidade econômico-financeira). 3.
Precedente do c. STJ: RESP 628008. Segunda Turma. Rel. Min. Francisco Peçanha
Martins. DJ 05.04.2006. 4. Legal a cobrança da CSLL relativa aos fatos geradores
anteriores a 1° de janeiro de 2002, assim como a cobrança do IR resultante da geração
de lucros pelas entidades de previdência privada fechadas (ainda quando, repete-se, não
tenham finalidade lucrativa), em razão de estarem compreendidas no campo de
incidência dos tributos em comento. 5. A partir de 1o de janeiro de 2002, não se faz a
incidência tributária - e não há lide neste aspecto -, mercê de isenção contida na MP no
16/2001, em seu Art. 5o, não sendo demasiado registrar que ela excluiu crédito tributário
que, dada a incidência anteriormente verificada, efetivamente existia. 6. Remessa
Oficial e Apelação da Fazenda Nacional providas e Apelação do particular improvida.
(2a Turma do TRF5, Relator Desembargador Napoleão Maia Filho, DJE -
Data:28/10/2009 - Página:415) (grifo nosso)
Fl. 480
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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Nesse cenário, vê-se que a única hipótese de sucesso da tese aventada pela
Recorrente é no âmbito do CARF, pois, no âmbito judicial, a matéria é tratada de maneira
uniforme e favorável à Fazenda Nacional, inclusive no Supremo Tribunal Federal.
Desse modo, imperioso concluir que o art. 2o da Lei no 7.689/88 prevê que “A
base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o
imposto de renda.” [grifo nosso] Assim, conforme já salientado, há de se entender que “resultado
do exercício” é gênero, cujas espécies são o lucro e o superávit.
2
DAS NORMAS APLICÁVEIS E ATOS INFRALEGAIS SOBRE O TEMA
Sobre o tema, em geral, as entidades de previdência complementar alegam que o
Ato Declaratório (Normativo) CST no 17/90 daria guarida a sua tese de não incidência de CSLL
aos superávits apurados por entidades sem fins lucrativos.
Discordo de tal entendimento. Ainda que se entenda que esse ato pudesse se
aplicar às entidades de previdência complementar, em relação às entidades de previdência aberta
e fechada tal entendimento teria perdurado somente até o advento da Lei no 8.212, de 24 de julho
de 1991, uma que vez que seu artigo 23, combinado com o § 1o do art. 22 do mesmo diploma
legal, passou expressamente a prever a incidência de CSLL sobre os resultados apurados por tais
entidades, ainda que sem fins lucrativos, conforme já analisado.
Assim, considerando o acima exposto, resta claro que, com a edição da Lei no
8.212/91, combinada com a Lei no 9.732/98, são imunes apenas as entidades beneficentes de
assistência social, não sendo o caso das entidades de previdência complementar, abertas ou
fechadas.
E a alegação de que o §1o do art. 22 da Lei no 8.212/91 aplica-se somente às
contribuições previdenciárias merece ser rechaçada, pois, nos termos já expostos, o art. 23 deste
dispositivo legal é que prevê a incidência da CSLL sobre os resultados das entidades de
previdência.
Ainda a respeito da alegação de que se trataria de não incidência, impende
esclarecer que o art. 5o da Lei no 10.426, de 2002 (conversão da Medida Provisória no 16),
concedeu isenção de CSLL às entidades fechadas de previdência complementar. Portanto, ao
isentar da CSLL os superávits das entidades fechadas de previdência complementar,
automaticamente esvaziou-se a tese de que sobre tais valores não poderia incidir a contribuição
sobre o lucro, pois a isenção é uma das modalidades de exclusão do crédito tributário, ou seja,
considera-se ocorrido o fato gerador, o que, repita-se, demonstra cabalmente que os superávits
estão sujeitos à incidência de CSLL.
A respeito dos argumentos sobre atecnia legislativa comumente abordados pelas
entidades de previdência complementar, tratar norma de isenção como atecnia legislativa parece
querer afirmar-se que há leis inúteis. Ora, se o brocardo de que “lei não utiliza palavras inúteis”
é considerado válido, dar guarida ao argumento da Recorrente equivaleria a concluir que a lei
utilizou-se não somente de uma palavra inútil, e sim de um artigo integralmente inútil, o que não
me parece razoável.
Fl. 481
DF CARF MF
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Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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Contudo, a IN SRF no 588, de 21 de dezembro de 2005 ao dispor em seu art. 17
que “As entidades de previdência complementar sem fins lucrativos estão isentas do imposto de
renda sobre a renda devido pela pessoa jurídica e da contribuição social sobre o lucro
líquido.”, desbordou da norma legal, que não previa tal elasticidade à isenção, em especial às
entidades abertas. Embora não cite explicitamente as entidades de previdência abertas, ao não
delimitar sua aplicação, acabou por induzir os contribuintes que, de boa-fé, seguiram o
entendimento desta norma complementar.
Tal situação fica ainda mais evidente com a recente alteração em tal dispositivo,
passando a prever a correta aplicação da norma legal, conforme se observa abaixo:
Art.17. As entidades de previdência complementar sem fins lucrativos estão isentas do
imposto sobre a renda devido pela pessoa jurídica e da contribuição social sobre o lucro
líquido.
Art. 17. As entidades fechadas de previdência complementar estão isentas do imposto
sobre a renda devido pela pessoa jurídica e da contribuição social sobre o lucro líquido.
(Redação dada pela Instrução Normativa RFB no 1.315, de 3 de janeiro de 2013)
Parágrafo único. O disposto no caput aplica-se às entidades abertas sem fins
lucrativos em relação ao imposto sobre a renda da pessoa jurídica. (Incluído pela
Instrução Normativa RFB no 1.315, de 3 de janeiro de 2013)
Já me pronunciei em outra oportunidade que, tratando-se de exigências de
entidades abertas de previdência complementar poderia ser exonerada a exigência de multa e
juros no caso de o lançamento ter sido cientificado ao contribuinte após a edição da IN SRF no
588/2005.
Obviamente, no caso concreto, trata-se de exigência de CSLL de entidade
previdência complementar fechada e referentes a fatos geradores anteriores à lei que as isentou
da incidência de CSLL (art. 5o da Lei no 10.426, de 2002 - conversão da Medida Provisória no
16).
Qualquer discussão que se queira fazer em cima da redação original do art. 17 da
IN SRF no 588/2005 não se pode se dar ignorando-se o fato de que tal norma infralegal tratou de
hipótese de isenção, e jamais de não incidência, como quer fazer crer a Recorrente. No caso
concreto, a edição da IN SRF no 588/2005, em 21 de dezembro de 2005, é inclusive posterior à
formalização do lançamento ora guerreado (formalizado em 07 de dezembro de 2005), não
havendo que se cogitar, portanto, de procedimento de boa-fé adotado pela Recorrente em razão
de expressa orientação infralegal editada pela Receita Federal.
Portanto, não há que se falar em aplicação do parágrafo único do art. 100 do CTN
ao caso concreto.
3
DOS DEMAIS ARGUMENTOS
Em relação ao modo de apuração do resultado da Recorrente, da suposta
impossibilidade de utilização da Portaria MPAS no 4.858/98 para sua apuração, da necessidade
de exclusão dos recursos de terceiros da base de cálculo da exação, bem como das reservas para
ajuste do plano e o fundo de oscilação de riscos e demais ajustes supostamente não realizados
Fl. 482
DF CARF MF
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Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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pela autoridade fiscal, e da necessidade de compensação de bases negativas de períodos
anteriores, novamente entendo que a decisão recorrida deve ser mantida.
Os temas não são novos no âmbito do CARF. Por exemplo, nos acórdãos 1301-
001.141 e 1301-000.926 tais matérias também foram objeto de análise.
Veja-se excerto do decidido no acórdão 1301-001.141:
Na ação fiscal desenvolvida (ver TVF) os critérios adotados são aqueles
determinados pela Portaria SPC 176/96, posteriormente substituída pela
Port/MPAS 4.858/1998, Anexo “C”, item “3”, bem como, o disposto no art. 13,
I, da Lei 9.249/1995, a saber:
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de
cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes
deduções,
independentemente
do
disposto
no
art.
47
da Lei n° 4.506, de 30 de novembro de 1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de
empregados e de décimo terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei n"
8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei n° 9.065, de 20 de
junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de
capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuia constituição
é exigida pela legislação especial a elas aplicável.
Como bem salientado no Termo de Verificação Fiscal a Coordenação-Geral do
Sistema de Tributação, na Solução de Consulta COSIT n° 0719, de 26/12/2001,
traça orientação a este respeito nos seguintes termos:
[...] para que se mantenha o paralelismo estabelecido entre padronização e
legislação contábil e fiscal, a primeira estabelecendo a forma de apuração do
resultado contábil líquido, para que a outra ajuste tal resultado com o fito de
estabelecer uma base de cálculo de tributos e contribuições, é que, não havendo
outro diploma legal que trate do mesmo tópico, deve-se utilizar a Demonstração
do Resultado do Exercício padrão, estatuída no Anexo C, item "3", da Portaria
MPAS n° 4.858, de 1998, que trata da planificação contábil aplicável às EFPP,
como referência inicial para fins da execução dos ajustes fiscais necessários à
correta determinação da base de cálculo da CSLL dessas instituições.
(...)
Assim, conclui-se que, na Demonstração do Resultado do Exercício do Anexo C,
item "3 ", da Portaria MPAS n° 4.858, de 1998, as provisões a serem deduzidas
do SALDO DISPONÍVEL PARA CONSTITUIÇÕES, no programa previdencial,
são
apenas
as
RESERVAS
MATEMÁTICAS
e
a
RESERVA
DE
CONTINGÊNCIA, as quais após serem deduzidas, via de regra, fornecem o
resultado superavitário a se sujeitar à incidência de CSLL, observadas ainda as
demais hipóteses de adições e exclusões à base de cálculo previstas na
legislação da CSLL. São aqui consideradas técnicas as reservas matemáticas e
de contingência. A primeira, necessária para garantir os compromissos
atuariais dos planos de benefícios, e a segunda, constituída na forma do Decreto
n° 606, de 20 de julho de 1992 e da Lei Complementar n° 109, de 2001.
Portanto, não são consideradas técnicas, tomando-se por base o Balanço
Patrimonial exposto no Anexo C, item "3", da Portaria MPAS no 4.858, de 1998,
a Reserva para Ajustes do Plano e o Fundo de Oscilação de Riscos do Decreto
no 606, de 20 de julho de 1992.”

19 Essa solução de consulta foi posteriormente referendada pelo Parecer COSIT no 1, de 28 de janeiro de 2002.
Fl. 483
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Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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Neste diapasão não vislumbro para o caso a dedutibilidade na apuração do
resultado do exercício das Reservas para Ajuste do Plano e o Fundo de
Oscilação de Riscos (Dec. 606/1992).
No mais, reforçando o todo quanto ater aqui exposto, adoto como razão de
decidir deste recurso as argumentações contidas no voto condutor, as quais
reproduzo:
[...]
2. Utilização total das bases de cálculo negativas de períodos anteriores
Quanto à compensação integral das bases de cálculo negativas, o art. 58 da
Lei 8.981/1995 e o art. 16 da Lei 9.065/1995, para efeito de determinação da
base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, definem que o lucro liquido
ajustado poderá ser reduzido por compensação da base de cálculo negativa,
apurada em períodos-base anteriores em, no máximo, trinta por cento. Por
conseguinte, incabível a compensação integral das bases de cálculo negativas
pleiteada pela interessada.
[...]
6. Outras diferenças na apuração da base de cálculo da CSLL
De acordo com o art. 5° da Lei n° 6.435, de 1977 e com o §1° do art. 31 da
Lei Complementar n° 109, de 29 de maio de 2001, as EFPP (entidades fechadas
de previdência privada) devem ser organizadas sob a forma de fundação ou
sociedade civil, sem fins lucrativos. Portanto, a elas não se pode aplicar a
planificação contábil própria das sociedades comerciais.
Para que então se mantenha o paralelismo estabelecido entre padronização e
legislação contábil e legislação fiscal, a primeira estabelecendo a forma de
apuração o resultado contábil liquido, para que a outra ajuste tal resultado com
o fito de estabelecer uma base de cálculo de tributos e contribuições, é que, não
havendo outro diploma legal que trate do mesmo tópico, deve-se utilizar a
Demonstração do Resultado do Exercício padrão, estatuída no ANEXO C, item
"3", da Portaria MPAS n° 4.858, de 1998, que trata da planificação contábil
aplicável as EFPP, como referência inicial para fins da execução dos ajustes
fiscais necessários correta determinação da base de cálculo da CSLL dessas
instituições.
Corrobora ainda o entendimento anterior o art. 23 da Lei Complementar n° 109,
de 2001, que estatui claramente que as EFPP estão sujeitas a contabilidade
determinada pelo órgão fiscalizador competente, como segue:
"Art. 23. As entidades fechadas deverão manter atualizada sua
contabilidade, de acordo com as instruções do órgão regulador e
fiscalizador, consolidando a posição dos planos de benefícios
que administram e executam, bem como submetendo suas contas a
auditores independentes.
Parágrafo único. Ao final de cada exercício serão elaboradas as
demonstrações contábeis e atuariais consolidadas, sem prejuízo dos
controles por plano de benefícios."
Fl. 484
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Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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O entendimento expendido nos itens anteriores aponta no sentido de que a
demonstração da base de cálculo [...], deve levar em consideração a
Demonstração do Resultado do Exercício do ANEXO C, item "3", da Portaria
MPAS n° 4.858, de 1998.
Neste ponto, deve-se ressaltar que a Demonstração do Resultado do Exercício
do ANEXO C, item "3", da Portaria MPAS n° 4.858, de 1998, aqui adotado
desde já para a aferição da base de cálculo da CSLL, deve ser atualizada, no que
couber,
de
acordo
com
a
Lei
Complementar
n°
109,
de
2001.
O critério adotado pelo plano de contas citado coaduna-se com o disposto no
art. 13, inciso I, da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro de 1995, que dispõe, verbis:
"Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de
cálculo da contribuição social sobre o lucro liquido, são vedadas
as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47
da Lei n° 4.506, de 30 de novembro de 1964:
I
-
de
qualquer
provisão,
exceto
as
constituídas
para
o
pagamento de férias de empregados e de décimo terceiro salário,
a de que trata o art. 43 da Lei n° 8.981, de 20 de janeiro de
1995, com as alterações da Lei n° 9.065, de 20 de junho de 1995, e as
provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem
como das entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida
pela legislação especial a elas aplicáveis. [destaques do próprio acórdão
transcrito]
7. Sobre o enquadramento no art. 3° do Decreto n° 606/92 e das Deduções
para constituição de fundos - art. 404 - RIR/99:
[...]
A interessada argui que, se tivesse apurado resultado positivo, o mesmo seria
revertido à constituição de reservas e provisões técnicas pois, no contexto das
EFPC, estas destinam a totalidade dos recursos excedentes para a composição
do Fundo de oscilação de riscos e Reserva para ajustes do Plano. Cita a Decisão
da Cosit de 05.05.2000 que trata da dedutibilidade da provisão para oscilação
de riscos e da provisão para oscilação financeira, e que se aplica as entidades
abertas de previdência complementar, considerando coerente sua aplicação a
entidade fechada.
Quanto às deduções para constituição de fundos e reservas especificas, assim
dispõe o art. 404 do RIR/1999:
"Companhias
de
Seguros,
Capitalização
e
Entidades
de
Previdência Privada
Art. 404. As companhias de seguros e capitalização, e as entidades de
previdência privada poderão computar, como encargo de cada período
de apuração, as importâncias destinadas a completar as provisões
técnicas para garantia de suas operações, cuja constituição é exigida
pela legislação especial a elas aplicável (art. 336) (Lei n° 4.506, de
1964, art. 67, e Lei n° 9.249, de 1995, art. 13, inciso I).
Fl. 485
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Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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Observando a lei reguladora de tais deduções, pode se perceber que as
provisões dedutíveis tem caráter assecuratório, unicamente quanto ao
compromisso com seus beneficiários. Em outras palavras, elas serão passíveis de
dedução no caso de serem constituídas para cumprir compromissos atuariais dos
benefícios a serem concedidos, ou para constituir reservas de contingências.
Estão previstas na Lei n° 9.249/1995, artigo 13, conforme já citado.
[...]
Em sentido idêntico, ressalto as conclusões do acórdão 1301-001.926, cujo voto
vencedor foi elaborado pelo Conselheiro Wilson Fernandes Guimarães:
Destacou ainda o Colegiado, na linha do decidido em primeira instância, que
somente em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de janeiro de 2002,
face a edição da Medida Provisória no 16, de 2001 (convertida na Lei no 10.426,
de 2002), é que as entidades fechadas de previdência complementar gozam de
isenção da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
Alinhou-se também o Colegiado aos argumentos expendidos no voto condutor da
decisão recorrida acerca da base de cálculo utilizada pela autoridade fiscal, da
desnecessidade de realização de perícia, da propriedade na utilização do período
de apuração trimestral e da impossibilidade de consideração de bases negativas.
Nessa linha, acolheu os argumentos expendidos na instância a quo no sentido de
que:
[...]
iv) diante da absoluta ausência de apuração, por meio de declaração, de
resultados fiscais de períodos anteriores, resta comprometido o eventual
aproveitamento de bases de cálculo negativas relativas a tais períodos;
vii) inexistindo na legislação de regência autorização para dedução da
contrapartida da provisão de CONTINGÊNCIA FISCAL, descabe falar em
exclusão do valor correspondente na determinação da base de cálculo da
contribuição;
viii) estando as entidades de previdência privada fechada, por força do disposto
no art. 23 da Lei Complementar no 109, de 2001, sujeitas a contabilidade
determinada pelo órgão fiscalizador competente, correta a determinação da base
de cálculo da contribuição com suporte no ANEXO C, item “3”, da Portaria
MPAS no 4.858, de 1998; e
ix) diante do disposto no item anterior e consideradas as disposições do inciso I
do art. 13 da Lei no 9.249, de 1995, não são consideradas técnicas a Reserva
para Ajuste do Plano e o Fundo de Oscilação de Riscos do Decreto no 606, de 20
de julho de 1992.
As considerações acerca de eventual violação do princípio da isonomia em
virtude da aplicação da alíquota de 18%, da alegada tributação sobre
patrimônio e do cálculo dos juros de mora com base na taxa selic, foram
rejeitadas pelo Colegiado, haja vista a existência de súmulas aprovadas pelo
Fl. 486
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Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-005.180 - CSRF/1a Turma
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Conselho Administrativo de Recursos Fiscais acerca de tais matérias, conforme
reprodução abaixo.
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar
sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Súmula CARF no 4: A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios
incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da
Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa
referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para
títulos federais.
Em relação à compensação de bases negativas de períodos anteriores, bem como à
aplicação da alíquota de 18% para fins de apuração da CSLL violar o princípio da isonomia,
impõe-se ainda que observar que não há como se adentrar às questões de constitucionalidade
levantadas pela Recorrente, conforme já citado com base na Súmula CARF no 2. Ademais, para
se falar em compensação de bases negativas de períodos anteriores, haveria de ter sido o
contribuinte também submetido à exigência de CSLL nos períodos pretéritos para que se pudesse
falar em valores a compensar, bem como se demonstrar, com bases nas mesmas premissas
adotadas no lançamento, a real existência de bases negativas de CSLL, e não nos moldes
aventados pela Recorrente em toda a sua defesa.

4
CONCLUSÃO

Por essas razões, encaminho meu voto no sentido de CONHECER do recurso
especial, e, no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Fl. 487
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