Tribunal: CARF
Processo: 10980.919984/2008-27
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA MARLENE DE SOUZA SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-11-19
Data de publicação: 2021-02-10

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2003 a 30/09/2003
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CABIMENTO.
Às declarações de compensação não se aplica a benesse da denúncia espontânea de que trata o art. 138 do CTN. No art. 156 do CTN são descritas formas distintas de extinção do crédito tributário, sendo, prerrogativa somente do legislador, em situações expressamente especificadas, eventualmente conferir o mesmo tratamento jurídico a tais institutos. Contudo, esse não é o caso do art. 138 do CTN, no qual a referência tão somente ao termo "pagamento" quer dizer que a denúncia espontânea não se aplica às demais modalidades de extinção do crédito tributário.
COMPENSAÇÃO. TRANSMISSÃO. APÓS VENCIMENTO. MULTA DE MORA. INCIDÊNCIA.
Na compensação, a extinção do crédito tributário sob condição resolutória dá-se somente a partir da transmissão ou entrega da correspondente declaração, nos termos do art. 74, §§1o e 2o da Lei no 9.430/96. Não tendo sido os débitos fiscais pagos, nem compensados, antes do vencimento do tributo, estão sujeitos à multa de mora.
IPI. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITO. ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC. OPOSIÇÃO ILEGÍTIMA DO FISCO. TERMO INICIAL. 360 DIAS.
Não existe previsão legal para a incidência da Taxa SELIC nos pedidos de ressarcimento de IPI. O reconhecimento da atualização monetária só é possível em face de decisões do STJ na sistemática dos recursos repetitivos, quando existentes atos administrativos que indeferiram parcial ou totalmente os pedidos, e o entendimento neles consubstanciados foi revertido nas instâncias administrativas de julgamento, sendo assim considerados oposição ilegítima ao seu aproveitamento. Configurada esta situação, a Taxa SELIC incide sobre a parcela revertida no contencioso a favor do contribuinte, mas somente a partir de 360 (trezentos e sessenta) dias contados do protocolo do pedido, pois, antes deste prazo, não existe permissivo, nem mesmo jurisprudencial, com efeito vinculante, para a sua incidência.
Recurso Voluntário Provido em Parte.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.919984/2008-27
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-007.912 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
19 de novembro de 2020
Recorrente
CAPITAL BRASIL COMÉRCIO, IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2003 a 30/09/2003
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CABIMENTO.
Às declarações de compensação não se aplica a benesse da denúncia
espontânea de que trata o art. 138 do CTN. No art. 156 do CTN são descritas
formas distintas de extinção do crédito tributário, sendo, prerrogativa somente
do legislador, em situações expressamente especificadas, eventualmente
conferir o mesmo tratamento jurídico a tais institutos. Contudo, esse não é o
caso do art. 138 do CTN, no qual a referência tão somente ao termo
"pagamento" quer dizer que a denúncia espontânea não se aplica às demais
modalidades de extinção do crédito tributário.
COMPENSAÇÃO. TRANSMISSÃO. APÓS VENCIMENTO. MULTA DE
MORA. INCIDÊNCIA.
Na compensação, a extinção do crédito tributário sob condição resolutória dá-
se somente a partir da transmissão ou entrega da correspondente declaração,
nos termos do art. 74, §§1o e 2o da Lei no 9.430/96. Não tendo sido os débitos
fiscais pagos, nem compensados, antes do vencimento do tributo, estão sujeitos
à multa de mora.
IPI. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITO. ATUALIZAÇÃO. TAXA
SELIC. OPOSIÇÃO ILEGÍTIMA DO FISCO. TERMO INICIAL. 360 DIAS.
Não existe previsão legal para a incidência da Taxa SELIC nos pedidos de
ressarcimento de IPI. O reconhecimento da atualização monetária só é possível
em face de decisões do STJ na sistemática dos recursos repetitivos, quando
existentes atos administrativos que indeferiram parcial ou totalmente os
pedidos, e o entendimento neles consubstanciados foi revertido nas instâncias
administrativas de julgamento, sendo assim considerados oposição ilegítima ao
seu aproveitamento. Configurada esta situação, a Taxa SELIC incide sobre a
parcela revertida no contencioso a favor do contribuinte, mas somente a partir
de 360 (trezentos e sessenta) dias contados do protocolo do pedido, pois, antes
deste prazo, não existe permissivo, nem mesmo jurisprudencial, com efeito
vinculante, para a sua incidência.
Recurso Voluntário Provido em Parte.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.919984/2008-27
Fl. 154
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reconhecer a atualização monetária pela SELIC sobre os
créditos reconhecidos no Despacho Decisório, a partir do término do prazo de 360 (trezentos e
sessenta) dias contado da apresentação do pedido, até a data da sua efetiva concretização, com o
encontro de contas na compensação. Vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos, Renata
da Silveira Bilhim e Thais de Laurentiis Galkowicz que reconheciam a configuração do instituto
da denúncia espontânea afastando a cobrança de multa de mora sobre os débitos declarados na
DCOMP objeto do litígio. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Pedro Sousa
Bispo.
(assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes - Presidente.
(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos - Relatora.
(assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Redator Designado.
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Pedro Sousa Bispo, Cynthia
Elena de Campos, Silvio Rennan do Nascimento Almeida, Renata da Silveira Bilhim, Lara
Moura Franco Eduardo (Suplente convocada), Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada),
Thais de Laurentiis Galkowicz e Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente). Ausente a conselheira
Maysa de Sa Pittondo Deligne, substituída pela conselheira Sabrina Coutinho Barbosa (suplente
convocada).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 14-45.726 (e-fls.
73-81), proferido pela 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Ribeirão Preto/SP que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, conforme Ementa abaixo colacionada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/07/2003 a 30/09/2003
COMPENSAÇÃO. DÉBITOS VENCIDOS. MULTA. JUROS.
Na compensação de créditos com débitos de espécies diferentes já vencidos, cabível a
imputação de multa de mora e juros de mora sobre os débitos não recolhidos nos prazos
legalmente estabelecidos.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXIGÊNCIA DA MULTA DE MORA.
Fl. 155
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

A multa de mora é aplicável naqueles casos em que, embora espontaneamente, o
recolhimento do crédito tributário pelo contribuinte se dê apenas após a data de
vencimento.
RESSARCIMENTO DE IPI. INCIDÊNCIA DA TAXA SELIC.
Inexiste previsão legal para abonar atualização monetária ou acréscimo de juros
equivalentes à taxa SELIC a valores objeto de ressarcimento de crédito de IPI.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Por bem reproduzir os fatos ocorridos até aquele momento, transcrevo o
relatório da decisão recorrida:
Trata o presente de declaração de compensação cujo direito creditório, advindo
de pedido de ressarcimento, foi insuficiente para a total homologação dos débitos, em
razão de estarem vencidos, o que acarretou a incidência dos encargos moratórios
(multa e juros).
Tempestivamente o interessado manifestou sua inconformidade alegando, em
síntese, que, conforme a jurisprudência, doutrina, princípios constitucionais e legais
citados, ao transmitir o PERDCOMP, ainda que com débitos vencidos, teria extinto o
crédito tributário por compensação espontaneamente, ao teor do artigo 138 do CTN,
portanto requereu:

Fl. 156
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

A Contribuinte foi intimada da decisão pela via postal em data de 11/11/2014
(Aviso de Recebimento de e-fls. 83), apresentando o Recurso Voluntário e documentos de e-fls.
85-151 por meio de protocolo físico em data de 11/12/2014, pelo qual pediu pelo provimento do
recurso, reiterando os argumentos da peça de impugnação.
Através do Despacho de e-fls. 153, o processo foi encaminhado para julgamento.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
O recurso é tempestivo, bem como preenche os requisitos de admissibilidade,
resultando em seu conhecimento.
2. Mérito
2.1. Conforme relatório, trata o presente de declaração de compensação, cujo
direito creditório, advindo de pedido de ressarcimento de IPI, foi insuficiente para integral
homologação dos débitos em razão de estarem vencidos, o que acarretou a incidência dos
encargos moratórios (multa e juros).
O Despacho Decisório (Rastreamento: 808243795) foi emitido em 24/11/2008
com a seguinte conclusão:
Analisadas as informações prestadas no PER/DCOMP e período de apuração acima
identificados, constatou-se o seguinte:
- Valor do crédito demonstrado: R$ 8.696,50
- Valor do crédito reconhecido: R$ 8.696,50
O valor do crédito solicitado/utilizado foi integralmente reconhecido.
O crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos
informados pelo sujeito passivo, razão pela qual:
HOMOLOGO PARCIALMENTE a compensação declarada no PER/DCOMP
26387.94797.080305.1.3.01-4182
Não há valor a ser restituído/ressarcido para o(s) pedido(s) de restituição/ressarcimento
apresentado(s) no(s) PER/DCOMP:
05799.46010.080305.1.1.01-7734
Valor devedor consolidado, correspondente aos débitos indevidamente compensados,
para pagamento até 28/11/2008.
Fl. 157
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

2.2. De fato, os débitos indicados para compensação estavam vencidos por
ocasião do pedido, sobre os quais foram aplicados apenas acréscimos a título de juros, porém
sem inclusão da multa.
Aduz a Recorrente que calculou e apurou os créditos a que tem direito,
requisitando seu ressarcimento e, posteriormente, sua compensação, o que fez de livre e
espontânea vontade e antes de qualquer procedimento fiscal, bem como antes de tê-los declarado
em DCTF, o que configuraria o lançamento definitivo do crédito tributário.
Argumentou, ainda, que apurou o principal em aberto e os correspondentes juros
devidos. Com isso, pede pela exclusão da multa por denúncia espontânea, por considerar que, ao
transmitir o PERDCOMP, ainda que com débitos vencidos, teria extinto o crédito tributário por
denúncia espontânea, ao teor do artigo 138 do Código Tributário Nacional.
Inicialmente, cabe observar que o instituto da denúncia espontânea é caracterizado
pela conduta do contribuinte, antecipada a qualquer ato administrativo por parte da autoridade
competente, resultando no benefício do recolhimento apenas do montante principal, acrescido de
juros de mora e sem incidência da multa.
O artigo 138 do Código Tributário Nacional assim prevê:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração .
Esclareço que, considerando a configuração da denúncia espontânea nas
declarações de compensação ainda não ser matéria pacificada neste Tribunal Administrativo e,
em razão de o artigo 138 do CTN mencionar o pagamento e não outras modalidades previstas no
art. 156 do mesmo Diploma Legal, a princípio, esta Relatora acompanhou voto que afastava tal
instituto em caso de compensação, a exemplo do v. Acórdão no 3402-007.071.
Todavia, revendo este posicionamento sob a análise do artigo 156 do CTN e
demais dispositivos legais e fundamentos que serão abaixo expostos, é possível concluir que, de
fato, cabe a aplicação da denúncia espontânea ao caso em análise. Explico:
Tanto o pagamento quanto a compensação estão arroladas no Código Tributário
Nacional como modalidades de extinção do crédito tributário (art. 156, I e II1).

1 Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
I - o pagamento;
II - a compensação;

Fl. 158
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

Para o Direito Civil, o conceito da compensação igualmente abrange uma das
formas de extinção das obrigações em geral, uma vez que, se duas pessoas forem ao mesmo
tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se
compensarem. Assim dispõe o artigo 368:
Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as
duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem.
Como se posiciona o Doutrinador Luciano Amaro2, a compensação, quando
couber, é modo alternativo de satisfação do débito tributário. Nestes casos, o sujeito passivo da
obrigação tributária tem, pois, a faculdade legal de extingui-la por compensação, nos termos do
que for previsto pela lei.
Com isso, após adequada reanálise de tais institutos, adoto a posição sobre a
possibilidade de extinção do crédito tributário pela compensação
adimplemento.
Neste sentido, cito o v. Acórdão proferido pelo STJ em julgamento ao EDcl no
AgRg no REsp 1375380/SP, conforme Ementa abaixo:

ESP
ADMINISTRATIVO ANTERIOR E ANTES DA ENTREGA DA DCTF REFERENTE
AO IMPOSTO DEVIDO.

para o fato de que a hipótese dos -

imposto no prazo, antes de qualquer procedimento fiscalizatório administrativo.
2. Verifica-se estar caracterizada

mediante procedimento fiscalizatório do Fisco, anteriormente ao seu respectivo
pagamento, o que, in casu

. Nesse sentido, o
seguinte precedente: AgRg no REsp 1.136.372/RS, Rel. Ministro HAMILTON
CARVALHIDO, PRIMEIRA TURMA, DJe 18/5/2010.

tributo antes de qualquer procedimento administrativo, cabível a exclusão das
multas moratórias e punitivas.

no REsp 1375380/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA,
julgado em 20/08/2015, DJe 11/09/2015)
Destaco que este Tribunal Administrativo já adotou o mesmo posicionamento,
atribuindo à compensação os efeitos da denúncia espontânea, a exemplo do v. Acórdão 3201-
004.475, de relatoria do ilustre Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, assim
Ementado:

2 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 13. ed. São Paulo: Saraiva, 2007, pág. 389.
Fl. 159
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009

A regular compensação realizada pelo contribuinte é meio hábil para a caracterização de
denúncia espontânea, nos termos do art. 138 do CTN, cuja eficácia normativa não se
restringe ao adimplemento em dinheiro do débito tributário.
Com relação à não inclusão da multa moratória, observo que a Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional proferiu o ATO DECLARATÓRIO PGFN no 04/2011, originado de
decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça, o que fez nos seguintes termos:
“ à õ õ q x
exclusão da multa moratória quando da configuração da denúncia espontânea, ao
entendimento de que inexiste diferença entre multa moratória e multa punitiva,
nos moldes do art. 138 do Código Tributário Nacional” q x
original)
Em suma, o instituto da denúncia espontânea é aplicável à situação em que ocorra
o recolhimento a destempo ou compensação integral de crédito/débito, com a devida inclusão de
juros moratórios e, desde que não tenha sido objeto lançamento em qualquer de suas
modalidades.
Portanto, deve ser dado provimento ao recurso para que seja reconhecido o
instituto da denúncia espontânea no presente caso, afastando a cobrança de multa de mora.
2.3. Por fim, requer a Recorrente que seja reconhecido o direito à atualização
monetário do crédito que ampara a pela aplicação da Taxa Selic.
Trata o pedido de ressarcimento referente a crédito presumido de IPI no
Trimestre, conforme especificado na Ficha de Ressarcimento constante do PER/DCOMP no
05799.46010.080305.1.1.01-7734.
Aplica- ê o 5 q “
a oposição ilegítima ao ressarcimento de crédito presumido do IPI, a correção monetária, pela
taxa Selic, deve ser contada a partir do encerramento do prazo de 360 dias para a análise do
2 o 57/07”
Por fundamentação, destaco o v. Acórdão no 3402-0007.294, pelo qual este
Colegiado, por unanimidade, acompanhou o voto condutor da Ilustre Conselheira Maria
Aparecida de Paula, cuja Ementa abaixo reproduzo:
IPI.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
RESSARCIMENTO.
ANÁLISE.
MORA.
ATUALIZAÇÃO. CABIMENTO. RECURSOS REPETITIVOS. SÚMULA CARF N.
154.
É cabível a atualização monetária no pedido de ressarcimento pela aplicação da tese
jurídica deduzida no REsp 1035847/RS em sede de recursos repetitivos, de reprodução
obrigatória pelos conselheiros do CARF por força regimental, no sentido de que "É
devida a correção monetária sobre o valor referente a créditos de IPI admitidos
extemporaneamente pelo Fisco".
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

No mesmo sentido é o entendimento constante no REsp 993.164/MG, também proferido
sob a sistemática dos recursos repetitivos, complementado pela orientação da Segunda
Turma do STJ no sentid q “
de ressarcimento é equiparável à resistência ilegítima do Fisco, o que atrai a correção
” o 335 762/ )
Contudo, em face do posicionamento firmado por este CARF no enunciado da Súmula
CARF no 154, com esteio no REsp 1.138.206/RS, submetido ao rito do art. 543-C do
é ó “ z
360 dias para a análise do pedido do contribuinte, conforme o art. 24 da Lei no
57/07”
Assim, no ressarcimento de crédito presumido de IPI, há a incidência da atualização
pela Selic no direito creditório reconhecido no Despacho Decisório a partir do término
do prazo de 360 dias do protocolo do pedido até a data da sua efetiva concretização,
com seu recebimento em pecúnia ou com o encontro de contas na compensação,
conforme seja o caso.
Por sua vez, com relação ao termo inicial para a incidência da correção, considera-
se o prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data do protocolo dos pedidos de
ressarcimento, por aplicação do art. 24 da Lei no11.457/2007.
Destaco igualmente o v. Acórdão no 9303-009.886, de relatoria do Ilustre
Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, proferido pela 3a Turma da CSRF com a seguinte
Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/1997 a 30/09/1997
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
É condição para o conhecimento do recurso especial do contribuinte, que a matéria,
apresentada como divergente, tenha sido objeto de prequestionamento no acórdão
recorrido.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/07/1997 a 30/09/1997
RESSARCIMENTO DE IPI. APLICAÇÃO DA TAXA SELIC. OPOSIÇÃO
ILEGÍTIMA. POSSIBILIDADE. DATA INICIAL.
No caso de pedido de ressarcimento de IPI, constatada a oposição ilegítima de seu
aproveitamento, a correção monetária, pela taxa Selic, deve ser contada a partir do
encerramento do prazo de 360 dias do protocolo do pedido.
Com isso, igualmente neste ponto deve ser dado provimento ao recurso, para que
seja aplicada a atualização monetária pela SELIC sobre os créditos reconhecidos no despacho
decisório, a partir do término do prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias contado da apresentação
do pedido, até a data da sua efetiva concretização, com o encontro de contas na compensação.
3. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e dou provimento ao Recurso Voluntário, reconhecendo
a configuração do instituto da denúncia espontânea e, com isso, afastando a cobrança de multa de
Fl. 161
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

mora sobre os débitos declarados na DCOMP objeto deste litígio, bem como aplicando a
atualização monetária pela SELIC sobre os créditos reconhecidos no Despacho Decisório, a
partir do término do prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias contado da apresentação do pedido,
até a data da sua efetiva concretização, com o encontro de contas na compensação.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos
Voto Vencedor
Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Redator Designado.
Na sessão de julgamento do presente processo, ousei divergir da Ilustre
Conselheira relatora quanto ao seu entendimento sobre a aplicação do instituto da denúncia
espontânea feita por meio de compensação, afastando a cobrança de multa de mora sobre os
débitos declarados na DCOMP objeto do litígio. Sendo acompanhado pela maioria do Colegiado,
fui designado a redigir o voto vencedor, motivo pelo qual apresento abaixo as razões de decidir.
Como relatado, versa este litígio sobre declaração de compensação, cujo direito
creditório, objeto de pedido de ressarcimento de IPI, foi insuficiente para a total de homologação
dos débitos, uma vez que estavam vencidos, o que acarretou a incidência dos encargos
moratórios (multa e juros).
A Contribuinte pede pela exclusão da multa de mora sobre os débitos declarados
na DCOMP, uma vez que ao transmitir o pedido, ainda que com débitos vencidos, teria extinto o
crédito tributário por compensação, configurando a denúncia espontânea, no termos do artigo
138 do Código Tributário Nacional.
Ocorre que o artigo 138 do Código Tributário Nacional assim prevê:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora,
ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração. (sem destaque no texto original)
Nos termos do dispositivo legal acima citado, se o contribuinte denuncia
voluntariamente uma infração à legislação tributária, fica excluída a sua responsabilidade pela
infração praticada, sendo afastada a aplicação das sanções cabíveis. Entretanto, o dispositivo
legal trata expressamente da quitação por meio de pagamento, ou seja, a denúncia espontânea
não se aplica às demais modalidades de extinção do crédito tributário, previstas pelo art. 156 do
CTN.
Fl. 162
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

Por sua vez, como bem destacado pelo Ilustre julgador de primeira instância, nos
termos do artigo 394 do Código Civil3, a mora surge com o inadimplemento da obrigação no
prazo fixado para o seu vencimento.
No caso em análise, o débito já estava vencido quando foi levado à compensação,
motivo pelo qual são devidos os acréscimos legais (multa de mora e juros) a partir do primeiro
dia subsequente dos respectivos vencimentos, como estabelecido pelo artigo 61 da Lei no
9.430/964.
Ademais, a compensação somente se configura efetivamente como hipótese de
extinção do crédito tributário, nos termos do artigo 156, inciso III do Código Tributário Nacional
e previsão do artigo 74, parágrafo 2o da Lei no 9.430/96, se for aplicada corretamente a
proporcionalidade entre crédito/débito, incluindo os acréscimos legais, com pagamento integral
de eventual saldo remanescente, o que não ocorreu.
Neste sentido já se posicionou o Colegiado em julgamento ao PAF no
10480.915741/2009-31, cujo Acórdão no 3402-007.071 foi proferido com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/02/2008 a 28/02/2008
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CABIMENTO.
Às declarações de compensação não se aplica a benesse da denúncia espontânea de que
trata o art. 138 do CTN.
No art. 156 do CTN são descritas formas distintas de extinção do crédito tributário,
sendo, prerrogativa somente do legislador, em situações expressamente especificadas,
eventualmente conferir o mesmo tratamento jurídico a tais institutos. Contudo, esse não
é o caso do art. 138 do CTN, no qual a referência tão somente ao termo "pagamento"
quer dizer que a denúncia espontânea não se aplica às demais modalidades de extinção
do crédito tributário.
COMPENSAÇÃO. TRANSMISSÃO. APÓS VENCIMENTO. MULTA DE MORA.
INCIDÊNCIA.
Na compensação, a extinção do crédito tributário sob condição resolutória dá-se
somente a partir da transmissão ou entrega da correspondente declaração, nos termos do
art. 74, §§1o e 2o da Lei no 9.430/96.

3 Art. 394. Considera-se em mora o devedor que não efetuar o pagamento e o credor que não quiser recebê-lo no
tempo, lugar e forma que a lei ou a convenção estabelecer.
4 Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da
Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na
legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por
dia de atraso
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo
previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3o do
art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês de pagamento.

Fl. 163
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

Não tendo sido os débitos fiscais pagos, nem compensados, antes do vencimento do
tributo, estão sujeitos à multa de mora.
Recurso Voluntário negado
Como permitido pelo artigo 50, §1o da Lei no 9.784/19995, peço vênia para
reproduzir os fundamentos demonstrados no r. voto condutor da decisão em referência, de
relatoria da Ilustre Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula:
É verdade que o entendimento acerca da impossibilidade de exclusão da multa de mora
no instituto da denúncia espontânea já foi superado pela jurisprudência pacífica do STJ ,
o que foi objeto do PARECER PGFN/CRJ/No 2113 /2011, que vincula a própria Receita
Federal nos atos de sua competência por força do art. 19 da Lei no 10.522/2002.
Também não se desconhece que o STJ, em julgamentos realizados na sistemática do
artigo 543-C do Código de Processo Civil, acolheu a tese de que configura denúncia
espontânea a confissão do contribuinte acerca do débito em atraso, inclusive em DCTF
original ou retificadora, apresentada posteriormente ou concomitantemente ao
pagamento do tributo devido e dos juros de mora, desde que não efetuada após qualquer
procedimento de ofício.
Contudo a questão acerca da configuração ou não da denúncia espontânea nas
declarações de compensação é matéria que ainda não está pacificada, não existindo
decisão judicial ou súmula que vincule o CARF em suas decisões.
Ocorre que, como a transmissão da declaração de compensação ocorreu após o
vencimento do tributo, teria que ter sido observado o disposto no art. 61 e 74, §§1o, 2o e
14 da Lei no 9.430/96 e do art. 36 da Instrução Normativa SRF no 900/2008, abaixo
transcritos:
Lei no 9.430/96
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir
de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão
acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia
de atraso.
(...)
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal,
passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos
próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pela sujeito
passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e
aos respectivos débitos compensados.
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito
tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
(...)

5 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.

Fl. 164
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

§ 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo, inclusive
quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos de restituição, de
ressarcimento e de compensação.
(...)
Instrução Normativa RFB no 900, de 30 de dezembro de 2008 (Publicado(a) no DOU de
31/12/2008) (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1300, de 20 de novembro
de 2012)
Art. 36. Na compensação efetuada pelo sujeito passivo, os créditos serão valorados na
forma prevista nos arts. 72 e 73 e os débitos sofrerão a incidência de acréscimos legais, na
forma da legislação de regência, até a data de entrega da Declaração de Compensação.
§ 1o A compensação total ou parcial de tributo administrado pela RFB será acompanhada
da compensação, na mesma proporção, dos correspondentes acréscimos legais.
§ 2o Havendo acréscimo de juros sobre o crédito, a compensação será efetuada com a
utilização do crédito e dos juros compensatórios na mesma proporção.
§ 3o Aplicam-se à compensação da multa de ofício as reduções de que trata o art. 6o da Lei
no 8.218, de 29 de agosto de 1991, salvo os casos excepcionados em legislação específica.
Contudo, restaria se saber se o art. 138 do CTN teria o condão de excluir a multa de
mora na hipótese em que não houve o pagamento do tributo, mas a compensação como
forma de extinção do crédito tributário.
O entendimento desta Relatora é no sentido de que art. 138 do CTN abriga somente uma
das hipóteses de extinção do crédito tributário, qual seja, o pagamento, mas não as
outras modalidades mencionadas no art. 156 do CTN.
Essa matéria já foi submetida a este Colegiado no Acórdão no 3402-005.981– 4a Câmara
/ 2a Turma Ordinária, de 29 de novembro de 2018, sob a relatoria desta Conselheira,
tendo sido assim decidido:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2009
COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CABIMENTO.
Às declarações de compensação (PER/DCOMP) não se aplica a benesse da denúncia
espontânea de que trata o art. 138 do CTN.
No art. 156 do CTN são descritas formas distintas de extinção do crédito tributário, sendo,
prerrogativa somente do legislador, em situações expressamente especificadas,
eventualmente conferir o mesmo tratamento jurídico a tais institutos. Contudo, esse não é
o caso do art. 138 do CTN, no qual a referência tão somente ao termo "pagamento" quer
dizer que a denúncia espontânea não se aplica às demais modalidades de extinção do
crédito tributário.
COMPENSAÇÃO. TRANSMISSÃO. APÓS VENCIMENTO. MULTA DE MORA.
INCIDÊNCIA.
Na compensação, a extinção do crédito tributário sob condição resolutória dá-se somente
a partir da transmissão ou entrega da correspondente declaração, nos termos do art. 74,
§§1o e 2o da Lei no 9.430/96.
Não tendo sido os débitos fiscais pagos, nem compensados, antes do vencimento do
tributo, estão sujeitos à multa de mora.
Recurso Voluntário negado Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 165
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
Recurso Voluntário. Vencidos os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá
Pittondo Deligne e Cynthia Elena de Campos, que davam provimento ao recurso.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Maysa de Sá Pittondo
Deligne.
(...)
Dessa forma, no presente caso, nos termos do art. 50, §1o da Lei no 9.784/99, utilizo como
fundamento de decidir o Voto proferido no Acórdão no 3402-005.981, no seguinte
sentido:
VOTO
(...)
Nos termos do art. 156 do CTN, o pagamento (inciso I) e a compensação (inciso II) são
modalidades de extinção do crédito tributário, sendo que, no caso da compensação, nos
termos do art. 74, §2o da Lei no 9.430/96, a extinção se dá sob condição resolutória da
ulterior homologação da compensação declarada. Na hipótese de não ocorrer a
homologação (tácita ou expressa) da compensação declarada, não há que se falar mais em
extinção do crédito tributário, sendo cabível a cobrança dos débitos confessados.
Na hipótese de lançamento por homologação, tratada separadamente no inciso VII do art.
156 do CTN, o pagamento antecipado somente extinguirá o crédito tributário se for
acompanhado da homologação tácita ou expressa da norma individual e concreta posta
pelo contribuinte.
O Professor Paulo de Barros Carvalho bem diferencia o "pagamento" a que se refere o
inciso I do art. 156 do CTN do "pagamento antecipado" de que trata o inciso VII, nos
seguintes termos:
Não obstante o pagamento antecipado seja uma forma de pagamento, a legislação
aplicável requer que ele se conjugue ao ato homologatório a ser realizado (comissiva ou
omissivamente) pela Administração Pública. Apenas dessa maneira dar-se-á por
dissolvido o vínculo, diferentemente do que ocorre nos casos de pagamento de débito
tributário constituído por lançamento, em que a conduta prestacional do devedor tem o
condão de por fim, desde logo, à obrigação tributária.
No denominado "lançamento por homologação", quando ainda não ocorrida a
homologação tácita ou expressa da norma individual e concreta posta pelo contribuinte,
constatando o Fisco a inexatidão da atividade prévia por ele exercida, deverá apurar o
montante suplementar do tributo devido e constituir o crédito tributário por lançamento de
ofício supletivo, nos termos do art. 149 do CTN. Nessa hipótese, obviamente, a parcela do
crédito tributário objeto do pagamento antecipado é considerada extinta por pagamento
(parcial), vez que excluída do lançamento de ofício supletivo.
Dessa maneira, nos incisos I, II e VII do art. 156 do CTN, são descritas três formas
distintas de extinção do crédito tributário, sendo, prerrogativa somente do legislador, em
situações expressamente especificadas, conferir eventualmente o mesmo tratamento
jurídico a tais institutos. Contudo, esse não é o caso do art. 138 do CTN, no qual a
referência tão somente ao termo "pagamento" está a dizer que a denúncia espontânea não
se aplica às demais modalidades de extinção do crédito tributário.
Nessa mesma linha, no voto vencedor do Redator Designado Fernando Brasil de Oliveira
Pinto, no Acórdão no 1402-002.309 – 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, de 15 de setembro
de 2016, restou esclarecido que às declarações de compensação (PER/DCOMP) não se
aplica a benesse da denúncia espontânea de que trata o art. 138 do CTN, uma vez que a
extinção do crédito tributário por pagamento (art. 156, I, do CTN) não se confunde com a
extinção por meio de compensação (art. 156, II do CTN):
(...)
Portanto, embora pagamento e compensação extingam o crédito tributário, cada um o faz
com suas características e consequências peculiares: enquanto no pagamento não mais se
Fl. 166
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

discute a extinção do crédito tributário, na compensação extingue-se o crédito tributário,
sob condição resolutória de sua ulterior homologação (art. 74, § 2o, da Lei no 9.430/96),
ou seja, a declaração de compensação pode ter seus efeitos revertidos pela autoridade
administrativa.
O art. 138 do CTN, ao dispor que a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea
da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora, a meu ver, limitou a possibilidade de sua aplicação a uma das modalidades de
extinção do crédito tributário, qual seja, o pagamento. Quisesse o legislador que outras
hipóteses de extinção fossem aplicáveis para fins de denúncia espontânea, assim o teria
feito expressamente.
Conforme abordado pelo i. Conselheiro Relator, a posição do STJ sobre o tema não é
unânime.
Tanto assim que, posteriormente ao entendimento firmado no julgamento nos EDcl no
AgRg no REsp 1375380/SP, sessão de 20/08/2015, citado no r. voto do i. Conselheiro
Relator, a mesma Segunda Turma julgadora do STJ julgadora decidiu de modo divergente
na apreciação do AgRg no REsp 1461757 / RS em sessão realizada no mês seguinte, dia
03/09/2015. Veja-se sua ementa:
AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL 2014/01481347 Relator(a)
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES (1141)
Órgão Julgador T2 SEGUNDA TURMA Data do Julgamento 03/09/2015 Data da
Publicação/Fonte DJe 17/09/2015 Ementa:
(...)
3. "A extinção do crédito tributário por meio de compensação está sujeita à condição
resolutória da sua homologação. Caso a homologação, por qualquer razão, não se efetive,
tem-se por não pago o crédito tributário declarado, havendo incidência, de consequência,
dos encargos moratórios. Nessa linha, sendo que a compensação ainda depende de
homologação, não se chega à conclusão de que o contribuinte ou responsável tenha,
espontaneamente, denunciado o não pagamento de tributo e realizado seu pagamento com
os acréscimos legais, por isso que não se observa a hipótese do art. 138 do CTN".
(AgRg no AREsp 174.514/CE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 04/09/2012, DJe 10/09/2012)
4. Agravo regimental não provido.
(...)
No mesmo sentido, pronunciou-se a Câmara Superior de Recursos Fiscais, no Acórdão no
9303-006.011– 3a Turma, de 29 de novembro de 2017, sob voto condutor do Conselheiro
Rodrigo da Costa Pôssas, nestes termos:
(...)
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Demes Brito, Valcir Gassen (Suplente convocado em substituição à
conselheira Érika Costa Camargos Autran) e Vanessa Marini Cecconello, que lhe
negaram provimento. Declarou-se impedida de participar do julgamento a conselheira
Tatiana Midori Migiyama.
(...)
VOTO
(...)
A matéria a ser decidida neste julgamento, como já dito, é somente se compensação (via
Declaração de Compensação) equivale ou não a pagamento, para fins de cabimento ou
Fl. 167
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

não da cobrança da multa moratória nos casos de transmissão da DCOMP a destempo,
mas antes do início do procedimento fiscal.
Para o pagamento, o tema não é mais passível de discussão no CARF (a teor do § 2o do
art. 62 do seu Regimento Interno), haja vista que o Superior Tribunal de Justiça já decidiu
a questão posta, no RE no 1.149.022/SP (isto se o pagamento for realizado antes ou
concomitantemente à confissão da dívida, conforme Súmula no 360, também do STJ), em
Acórdão submetido à sistemática dos recursos repetitivos, nos termos do artigo 543-C da
Lei no 5.869, de 11/01/73, antigo Código de Processo Civil.
Já para a compensação, não existe decisão judicial ou súmula que vincule este Colegiado.
Como bem colocou a PGFN, pagamento e compensação são formas distintas de extinção
do crédito tributário, conforme estabelece o Código Tributário Nacional (art. 156, I e II, já
transcritos), recepcionado como lei complementar, a única capaz de estabelecer normas
gerais sobre crédito tributário, como reza a nossa Constituição Federal (grifei):
(...)
Alega o contribuinte, em suas Contrarrazões, que o pagamento, no caso de tributos
sujeitos a lançamento por homologação –como a própria denominação desta forma de
constituição diz –também está sujeito à condição de sua ulterior homologação. Mas o
CTN diz algo mais a respeito (grifei):
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação
atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa, operase pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
§ 1o O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito,
sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.
§ 2o Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação,
praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do
crédito.
§ 3o Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração
do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua
graduação.
Assim, na compensação, é o valor confessado em DCOMP está sob condição resolutória
de ulterior homologação, enquanto no pagamento, na realidade, é o que não foi quitado.
Isto está claro na lei. O § 1o do art. 150 do CTN fal “ ó
” q § 2o 7 o 9 30/96 “
” : “ ”;
anos para a Administração decidir em que dimensão o crédito está extinto, até o limite
compensado.
Não se pode equiparar, então, homologação do lançamento com homologação da
Declaração de Compensação.
(...)
São formas de extinção distintas, com conseqüências distintas. Não há dúvida. Assim, não
se pode aplicar a mesma jurisprudência de uma para a outra – ainda que o STJ já tenha
feito isto, mas em decisão não vinculante (Resp no 1.136.372/RS, citado pelo
contribuinte).
(...)
Ex positis, voto por dar provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.
(...)
Fl. 168
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-007.912 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.919984/2008-27

Melhor sorte não assiste à recorrente quanto ao argumento de que não teria ocorrido a
"extemporaneidade no pagamento" do tributo devido, vez que os débitos e créditos objeto
de compensação referem-se a tributos atinentes ao mesmo período de apuração e mesma
data de vencimento.
Ocorre que, na hipótese de compensação, a extinção do crédito tributário sob condição
resolutória, dá-se somente a partir da transmissão ou entrega da correspondente
declaração, nos termos do art. 74, §§1o e 2o da Lei no 9.430/96:
(...)
Dessa forma, não tendo sido os débitos pagos no prazo da legislação específica, nem
tampouco sido considerados extintos antes do vencimento do tributo pela transmissão da
declaração de compensação tempestiva, estão sujeitos à multa de mora, nos termos do art.
61 e 74, §§1o, 2o e 14 da Lei no 9.430/96 e do art. 28 da Instrução Normativa SRF no
460/2004:
(...)
Com efeito, no caso, houve a incidência da multa de mora em face de o débito não ter sido
pago no prazo da legislação específica, nem tampouco sido considerado extinto antes do
vencimento do tributo pela transmissão da declaração de compensação tempestiva, sendo
que tal multa não poderia ser excluída pela denúncia espontânea, pois não houve
pagamento do débito, mas a sua extinção por compensação.
Assim, pelos mesmos fundamentos acima, voto no sentido de negar provimento ao
recurso voluntário.
Considerando os mesmos fundamentos expostos no r. voto acima reproduzido,
impõe-se o não reconhecimento do instituto da denúncia espontânea, devendo ser mantida a
decisão recorrida.
Por fim, diante da manutenção da multa de mora sobre os débitos declarados,
igualmente dever ser afastado o argumento da Recorrente sobre o efeito confiscatório de sua
exigibilidade pelo atraso no cumprimento da obrigação principal, assim como não há que se falar
em ofensa aos Princípios da Razoabilidade e Proporcionalidade. Neste caso, aplica-se a Súmula
CARF no 026.
É o voto vencedor.
(assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Redator Designado.

6 Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Fl. 169
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