Tribunal: CARF
Processo: 19740.000074/2008-76
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Data de julgamento: 2020-10-08
Data de publicação: 2020-11-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2003, 2004
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ALEGAÇÃO EM RECURSO ESPECIAL REFERENTE A DISPOSIÇÃO LEGAL DISTINTA DAQUELA SOBRE A QUAL REPOUSA O DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL, MAS QUE AFETARIA A MATÉRIA ADMITIDA. PONTO SOBRE O QUAL A TURMA DEVERIA SE PRONUNCIAR.
As alegações veiculadas em recurso especial que afetam a matéria acerca da qual a recorrente logrou caracterizar dissídio jurisprudencial devem ser apreciadas mesmo se referentes a disposições legais distintas daquelas sobre as quais repousa a divergência demonstrada. Omissão caracterizada.
ENTIDADE ABERTA DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. INCIDÊNCIA.
A isenção prevista no art. 69, §1o da Lei Complementar no 109, de 2001, não afeta a incidência da CSLL sobre o superávit apurado pelas entidades abertas de previdência complementar.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19740.000074/2008-76
Recurso
Embargos
Acórdão no
9101-005.183 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
8 de outubro de 2020
Embargante
VIVER PREVIDÊNCIA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2003, 2004
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ALEGAÇÃO EM RECURSO ESPECIAL
REFERENTE A DISPOSIÇÃO LEGAL DISTINTA DAQUELA SOBRE A
QUAL REPOUSA O DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL, MAS QUE
AFETARIA A MATÉRIA ADMITIDA. PONTO SOBRE O QUAL A
TURMA DEVERIA SE PRONUNCIAR.
As alegações veiculadas em recurso especial que afetam a matéria acerca da
qual a recorrente logrou caracterizar dissídio jurisprudencial devem ser
apreciadas mesmo se referentes a disposições legais distintas daquelas sobre as
quais repousa a divergência demonstrada. Omissão caracterizada.
ENTIDADE
ABERTA
DE
PREVIDÊNCIA
COMPLEMENTAR.
INCIDÊNCIA.
A isenção prevista no art. 69, §1o da Lei Complementar no 109, de 2001, não
afeta a incidência da CSLL sobre o superávit apurado pelas entidades abertas
de previdência complementar.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer na
parte admitida e acolher os Embargos de Declaração sem efeitos infringentes. Votaram pelas
conclusões os conselheiros Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Luis Henrique Marotti Toselli
e Caio Cesar Nader Quintella.
(documento assinado digitalmente)
ANDREA DUEK SIMANTOB – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19740.000074/2008-76
Fl. 858
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Viviane Vidal Wagner, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), Luis Henrique Marotti Toselli, Caio Cesar Nader
Quintella e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de embargos de declaração opostos por VIVER PREVIDÊNCIA
("Contribuinte" e “Embargante”, e-fls. 774/823) em face da decisão proferida no Acórdão no
9101-003.899 (e-fls. 744/761), na sessão de 8 de novembro de 2018, no qual este Colegiado1
decidiu que:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
Especial do Contribuinte e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento,
vencidos os conselheiros Demetrius Nichele Macei (relator), Cristiane Silva Costa, Luis
Fabiano Alves Penteado e Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa (suplente convocado)
que lhe deram provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em dar-lhe provimento. Designado
para redigir o voto vencedor, quanto ao mérito do Recurso Especial do Contribuinte, o
conselheiro Flávio Franco Corrêa. Ausente, justificadamente, o conselheiro Luis Flávio
Neto.
A decisão embargada está assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
Ano-calendário: 2003, 2004
ENTIDADE ABERTA DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. INCIDÊNCIA.
É devida a CSLL sobre o superávit apurado pelas entidades abertas de previdência
complementar.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional.
Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem juros de
mora (Sumula CARF 108), devidos à taxa Selic (Súmula CARF 04).
O litígio decorreu de lançamento de CSLL no anos-calendário 2003 e 2004, a
partir da constatação de que a entidade aberta de previdência complementar não recolhera a
contribuição por entender não passível de incidência o superávit por ela apurado. A autoridade
julgadora de 1a instância manteve integralmente a exigência. Já a maioria do Colegiado a quo
afastou, apenas a aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício, nos termos do Acórdão no
1202-001.017 (e-fls. 548/574).
A PGFN pleiteou o restabelecimento dos juros de mora sobre a multa de ofício e a
Contribuinte suscitou dissídio jurisprudencial em face dos paradigmas no 1302-001.175 e 1402-

1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio
Franco Corrêa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Luis Fabiano Alves Penteado, Marcos Antônio
Nepomuceno Feitosa (suplente convocado para substituir o conselheiro Luis Flávio Neto), e Rafael Vidal de Araújo
(Presidente em Exercício).
Fl. 859
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

000.256. Os recursos foram conhecidos, o recurso da PGFN provido e o recurso da Contribuinte
improvido, mantendo-se a incidência da CSLL sobre o superávit apurado pela entidade.
Cientificada em 21/03/2019 (e-fl. 771), a Contribuinte opôs embargos de
declaração em 26/03/2019 (e-fls. 774/823), os quais foram parcialmente admitidos pelo despacho
de e-fls. 849/856, do qual se extrai:
Com a ciência do acórdão, o contribuinte apresentou embargos de declaração sob a
alegação de que este padeceria de omissão e equívoco (omissão, contradição e
obscuridade), conforme os seguintes trechos da petição de embargos (destaques no
original):
[...]
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO
por haver no acórdão contradição, omissão e obscuridade, quando sustenta que há
isenção de CSLL apenas quanto às entidades FECHADAS de previdência
complementar, dada pela lei no 10.406/02, sem mencionar ao menos para excluir da
base de cálculo, A INTEGRALIDADE DE TODAS AS CONTRIBUIÇÕES
RECEBIDAS PELA RECORRENTE/EMBARGANTE, de acordo com o § 1o, do art.
69 da lc no 109/01, tal como mencionado no Recurso Especial interposto bem como
para expor que o voto de qualidade proferido, que antes era dado sempre em favor da
receita, pela máxima do IN DUBIO PRO FISCO, com a evolução do direito tributário e
garantias constitucionais deferida ao cidadão/contribuinte, deve ser alterado para IN
DUBIO PRO CONTRIBUINTE, em ordem a conhecer do recurso e, excepcionalmente,
dar efeitos infringentes aos presentes embargos de declaração para os fins de prover o
recurso e declarar sem efeito o auto de infração lavrado, pelo que expõe, para ao diante
requerer o seguinte:
DA OMISSÃO E EQUÍVOCO DO ACÓRDÃO EMBARGADO
Diz o acórdão embargado em fls. 760, verbis:
(...)
Também não há que se falar na isenção instituída pela Medida Provisória no 16/01,
convertida na Lei no 10.426/02, uma vez esta lei só incide sobre entidades fechadas de
previdência complementar:
"Art. 5o As entidades fechadas de previdência complementar ficam isentas da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), relativamente aos fatos geradores
ocorridos a partir de 1o de janeiro de 2002."
Ademais, o art. 13 da Lei no 9.249/95, ao admitir a dedução das provisões técnicas cuja
constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável, reafirma, de forma
expressa, a incidência da CSLL sobre os superávits das entidades de previdência
privada:
"Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição
social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do
disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de
empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei no 8.981, de 20
de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995, e as
provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem como das
entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida pela legislação especial a
elas aplicável (Vide Lei 9.430, de 1996)" (os grifos não estão no original)
Ora, essa lei 9.249 é de 1995, e é lei ordinária; JÁ A LEI COMPLEMENTAR No
109/01, É LEI COMPLEMENTAR À CONSTITUIÇÃO E DE 2001, DATA
POSTERIOR À LEI QUE FUNDAMENTA O ACÓRDÃO EMBARGADO, além de
ser ESPECÍFICA PARA ENTIDADES DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR.
Fl. 860
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

A Embargante, por sua vez no item 2.2 de seu recurso especial expôs, verbis:
2.1. Em sua fundamentação o acórdão recorrido, contrariamente ao que disposto no §
1o do art. 69 da lc no 109/01, sustenta que as entidades de previdência complementar
não possuem isenção de tributos e contribuições de quaisquer naturezas, o que é
flagrante equívoco, além de atentar contra o disposto no art. 17 da Instrução
Normativa SRF no 588/2005.
E, no item 45 expôs novamente que o § 1o do art. 69 da lc no 109/01 afasta a tributação
da INTEGRALIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES (não apenas de provisões técnicas, de
parte da reserva técnica como pretendem leis posteriores... NÃO SE PODE TRIBUTAR
A CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. É ISSO O QUE SE ENCONTRA NA LEI.
Abaixo, transcreve a embargante os itens 41 e seguintes de seu recurso especial, que não
tiveram nenhuma abordagem no acórdão embargado, nada obstante a relevante
importância, que afasta a tese de que só as fechadas possuem isenção, ipis verbis:
[...]
Ao final, requer sejam conhecidos e providos os aclaratórios, para o fim de:
I - analisar a incidência do § 1o do art. 69, da lcp no 109/01, que diz;
[...]
2 - Com a análise desse dispositivo legal, requer seja feita releitura do voto,
principalmente na parte em que é afirmado que somente as entidades fechadas possuem
ISENÇÃO dada por lei, pois que sobre as CONTRIBUIÇÕES VERTIDAS PARA AS
ENTIDADES
DE
PREVIDÊNCIA
COMPLEMENTAR
NÃO
INCIDEM
TRIBUTAÇÃO E CONTRIBUIÇÕES DE QUALQUER NATUREZA, e não de
"reserva técnica" ou provisão, nem tampouco de "parte da contribuição destinada à
reserva técnica" a lei fala na INTEGRALIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES...
3 - Requer, pois, seja esclarecido se a INTEGRALIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES
que não podem sofrer tributação não é uma ISENÇÃO concedida às entidades, ou, ao
menos, uma obrigatória DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO, na apuração da CSLL
e de qualquer outro tributo.
4 - Requer, outrossim, esclarecido se com evoluir o direito tributário, se o voto de
qualidade não deveria ser dado em favor do contribuinte, pela máxima in dubio pro
contribuinte, que atualmente vigora e substituiu a vetusta máxima in dubio pro fisco.
[...]
Apresentados os argumentos, passa-se à análise.
Conforme documento à e-fl. 771, a contribuinte foi cientificada do acórdão em
21/03/2019, a evidenciar a tempestividade dos Embargos de Declaração protocolizados
na DRF em Belo Horizonte em 26/3/2019 (e-fl. 774).
Os embargos de declaração contra as decisões proferidas pelos colegiados do CARF
somente são cabíveis quando restar demonstrado que referidas decisões foram
proferidas com obscuridade, contradição ou omissão, ou ainda, lapso manifesto, nos
termos dos artigos 65 e 66 do RICARF, a seguir transcritos:
Art. 65. Cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade,
omissão ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto
sobre o qual deveria pronunciar-se a turma.
[...]
Art. 66. As alegações de inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de
escrita ou de cálculo existentes na decisão, provocados pelos legitimados para opor
embargos, deverão ser recebidos como embargos inominados para correção, mediante
a prolação de um novo acórdão.
[...]
Fl. 861
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

No presente caso, a Embargante inicialmente acusa o acórdão embargado de ter se
omitido em relação ao itens 2.2 e 45 de seu recurso especial, nos quais defendeu que o
§1 o do art. 69 da lc no 109/01 afasta a tributação da INTEGRALIDADE DAS
CONTRIBUIÇÕES (não apenas de provisões técnicas, de parte da reserva técnica
como pretendem leis posteriores... De sua peça recursal extrai-se:
45- Também, the last but not the least argumento da Recorrente, é o de que não pode
ser tributada em contribuição social sobre lucro líquido, quando as receitas
operacionais que possui (que se distiguem de faturamento) não podem sofrer incidência
tributária (e mesmo não tributária de qualquer contribuição), consoante disposição
expressa da lc n° 109/01 e precedentes de nossos tribunais. Dispõe referido artigo, ipsis
verbis:
LC N° 109/01
"Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar,
destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são
dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições
fixadas em lei.
§ 1° Sobre as contribuições de que traía o caput não incidem tributação e
contribuições de qualquer natureza."
45.1 - Assim, não só as contribuições de previdência complementar (e contribuição aí
envolve não só a parcela da contribuição destinada à formação da reserva técnica, mas
também a parte chamada de "carregamento", destinada à colocação do plano e
administração) são dedutíveis do imposto de renda, como também não podem sofrer,
por força do § 1o, do art. 69, da lc n° 109/01 nenhum tipo de tributação e
"contribuições" (caso se tente criar alguma que não seja tributo) de qualquer natureza.
45.2 - Antes que se alegue que tais entidades, assim, ficariam ao abrigo de qualquer
tributação, o que não é verdadeiro, e que tal fato seria tratamento anti-isonômico,
lembra a Autora que tais entidades estão dentro do que se tem por "seguridade social",
dentro do capítulo pertinente à Previdência Social", no art. 202, e que o art. 3o da lc n°
109/01 prevê que as ações do Estado serão exercidas com o objetivo de formular uma
política de previdência complementar, compatibilizando-as com as políticas
previdenciárias e de desenvolvimento social e econômico-financeiro, visando a
determinar padrões mínimos de segurança econômico-financeira e atuarial, com fins
específicos de preservar a liquidez, a solvência e o equilíbrio de planos de benefícios,
isoladamente, e de cada entidade de previdência complementar no conjunto de suas
atividades, razão pela qual o incentivo tem razão de ser.
45.3 - Por este motivo, o Tribunal Regional Federal da 4a Região, com muita
propriedade, decidiu em mais de um julgado, ipsis verbis:
TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL § 1°, DO ART. 69 DA LC N° 109/01 EMENTA:
TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÕES
A
ENTIDADES
FECHADAS
DE
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR. LC 109/2001. ISENÇÃO. A LC n.°
109/2001, em seu art. 69, §§ 1°, excepcionou a incidência de tributação sobre
contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao
custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária. (TRF4, APELREEX
2007.71.00.000058-8, Segunda Turma, Relator Artur César de Souza, D.E.
16/12/2009)
EMENTA: TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PROVISÓRIA. MOVIMENTAÇÃO
FINANCEIRA. CPMF. ISENÇÃO.
1.Consoante o artigo 1o da Lei n° 9311/96, para a ocorrência do fato gerador da
CPMF, é necessária e suficiente a movimentação de valores nas contas mantidas em
instituições financeiras, representando circulação escriturai ou física de moeda, que
resulte ou não na transferência da titularidade dos valores, créditos e direitos. 2. Em
alguns casos, o próprio legislador, considerando inconveniente a cobrança,
excepcionou a incidência do tributo ou deixou de exigi-lo (arts. 3.° e 8.°). 3. A LC n°
109/2001, em seu art. 69, 1° e 2°, excepcionou a incidência de tributação sobre
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao
custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária. (TRF4, AC
2007.72.00.001914-9, Segunda Turma, Relator Artur César de Souza, D.E.
13/01/2010) [grifou-se]
45.4 - Flagrante, pois, o equívoco do auto de infração, que não excluiu da base de
cálculo a receita das contribuições vertidas para as entidades de previdência, sendo
certo que "contribuição vertida para entidade de previdência privada" não se confunde
com a "parte da contribuição que constitui a reserva técnica".
CONCLUSÃO:
[...]
49- Ainda que fosse devido o referido tributo, o que se argúi apenas ad
argumentandum, as entidades abertas de previdência complementar sem fins
lucrativos estariam isentas, de acordo com o art. 15 da Lei n° 9.532/97 e § 1o, do art.
69 da lc n° 109/01 (que veda tributação sobre a receita operacional de referidas
entidades, ou seja, sobre as contribuições vertidas para elas referente aos planos
previdenciários).
De outro lado, o exame do voto condutor do acórdão embargado evidencia que
prevaleceu, no julgado, a fundamentação adotada pelo relator do voto vencedor que deu
interpretação diversa da pretendida pela Contribuinte, à luz da legislação que entendeu-
se ser aplicável, no caso, o artigo 22, § 1o, da Lei no 8.212/91, que dispõe sobre a
tributação da CSLL sobre entidades abertas de previdência privada.
Para chegar a essa conclusão, o relator do voto vencedor percorreu todo o rol de
comandos legais, a partir do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, passando
pela própria CF, Emendas Constitucionais e Leis Ordinárias, e analisou a situação em
concreto à luz desses comandos. E entendeu que a entidade não estaria incluída no rol
das imunes, porque não se enquadraria no âmbito das instituições de assistência social,
uma vez que obriga a participação dos beneficiários em seu custeio. Tampouco seria
isenta, porque somente as entidades fechadas poderiam se submeter a esse benefício
fiscal, o que não é o caso da Embargante que é entidade aberta.
Estes são os termos do voto vencedor, com destaques do original:
Neste voto, busca-se, de início, a redação do artigo 72, III, dos ADCT, instituído
pela Emenda Constitucional de Revisão no 1/94 (ECR no 1/94), e alterada pela
Emenda Constitucional no 10/96 (EC no 10/96):
a) Emenda Constitucional de Revisão no 1/1994:
[...]
b) Emenda Constitucional 10/96:
[...]
Pode-se ver que a remissão ao parágrafo primeiro do artigo 22 da Lei no
8.212/91, constante do artigo 72, III, dos ADCT, não tem outra função a não ser
a de referir-se ao rol de pessoas jurídicas que deveriam arcar com a elevação da
alíquota da CSLL para 30%, entre 1994 e 1995 (ECR no 1/94), bem como entre
01/01/1996 e 30/06/1997 (EC no 10/97), “sujeita a alteração por lei ordinária,
mantidas as demais normas da Lei no 7.689, de 15 de dezembro de 1988”
(EC no 10/1996).
A redação do artigo 72, III, dos ADCT possibilita a constatação de que a
tributação da CSLL sobre entidades abertas de previdência privada têm
fundamento legal no artigo 22, § 1o, da Lei no 8.212/91. A ECR no 01/94 e a EC
no 10/96 apenas alteraram a alíquota para 30%, que vigorou durante um
determinado período. Essa arrecadação resultante da aplicação do artigo 72, III,
dos ADCT compunha os recursos destinados ao Fundo Social de Emergência,
em consonância com o artigo 71 dos ADCT. Seja como for, ao referir-se,
diretamente, ao preexistente artigo 22, § 1o, da Lei no 8.212/91, o artigo 72, III,
Fl. 863
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
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dos ADCT mostra a irrelevância do argumento de que a entidade fiscalizada não
tem finalidade lucrativa, para fins de tributação da CSLL.
[...]
De tudo o que se salientou, acima, depreende-se que a harmonização entre a Lei
no 7.689/88 e o artigo 72, III, dos ADCT impõe a compreensão de que “resultado
do exercício” é gênero, cujas espécies são o lucro e o superávit. Por conseguinte,
pouco importa, para a tributação da CSSL, se a entidade de previdência tem
finalidade lucrativa ou não.
Contudo, a justiça que se requer do órgão julgador vindica a segregação das
entidades que distribuem benefícios previdenciários decorrentes, exclusivamente,
de contribuições da própria mantenedora. Isto porque a jurisprudência da Corte
Suprema acolheu-as no seleto grupo das instituições de assistência social,
albergadas, em consequência, pelo manto da imunidade prevista no art. 195, § 7o,
da Constituição da República, a teor das informações que emanam das seguintes
ementas:
[...]
Entretanto, os autos denunciam que a autuada não está incluída na categoria das
instituições de assistência social, uma vez que a relação jurídica da qual se deriva
o sistema previdenciário aludido não dispensa – ao contrário, obriga a
participação dos beneficiários em seu custeio.
Também não há que se falar na isenção instituída pela Medida Provisória no
16/01, convertida na Lei no 10.426/02, uma vez esta lei só incide sobre entidades
fechadas de previdência complementar:
[...]
Ademais, o art. 13 da Lei no 9.249/95, ao admitir a dedução das provisões
técnicas cuja constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável,
reafirma, de forma expressa, a incidência da CSLL sobre os superávits das
entidades de previdência privada:
[...]
Contudo, nenhuma referência há à incidência do § 1o do art. 69, da LC no 109/01.
Embora se observe que tal dispositivo faz referência à não tributação das contribuições
dos beneficiários, e não ao superávit da entidade, bem como que sua aplicação não foi
abordada nos paradigmas, nem mesmo no acórdão recorrido - apesar de citado como
argumento de defesa em seu relatório - , fato é que o Colegiado conheceu do recurso
especial para apreciar a incidência da CSLL sobre o superávit da entidade, e aquela
disposição foi invocada como argumento subsidiário no recurso especial, sem ter sido
enfrentada no acórdão embargado.
Como se depreende do § 1°, do inciso IV, do artigo 489 do Código de Processo Civil
(Lei n° 13.105/2015), quando o julgador não enfrenta todos os argumentos deduzidos
pela parte, capazes de infirmar sua conclusão, cabe o remédio jurídico de que lançou
mão a defesa.
Assim, nestes ponto confirma-se a omissão apontada.
Já a reclamação da Embargante contra as disposições do Regimento Interno do CARF
que prevêem o voto de qualidade, não encontra guarida em sede de Embargos de
Declaração que, nos termos do art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), visam a sanar as omissões, contradições
ou obscuridades verificadas entre a decisão (parte dispositiva do acórdão) e os seus
respectivos fundamentos ou, ainda, as omissões do Colegiado acerca de ponto sobre o
qual deveria se manifestar.
Neste segundo ponto constata-se que os embargos, ao contrário do que aduz a
interessada, manifestam, sobretudo, inconformismo com o que restou decidido, pois a
Fl. 864
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pretensão deduzida deseja que o acórdão se manifeste no exato sentido da tese
subsidiada pela defesa, no sentido do in dubio pro contribuinte.
Assim sendo, e considerando que nesta parte também não são necessários maiores
esforços interpretativos para compreender o que restou decidido, não se caracterizando
qualquer obscuridade, os embargos não devem ser admitidos.
Pelo exposto, e com fulcro no art. 65, § 3o, do Anexo II do Regimento Interno do
Conselho
Administrativo
de
Recursos
Fiscais
(RICARF),
ADMITO
PARCIALMENTE os embargos de declaração interpostos, para que o Colegiado se
manifeste acerca da à omissão acerca da "incidência do § 1o do art. 69, da lcp no 109/01"
suscitada pela Embargante.
Considerando que o Conselheiro Redator não mais integra o Colegiado, encaminhem-se
os autos ao Conselheiro Relator Demetrius Nichele Macei, para apreciação dos
embargos e posterior inclusão em pauta de julgamento. (destaques do original)
Com a dispensa do Conselheiro Demetrius Nichele Macei, promoveu-se novo
sorteio.

Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.
Os embargos de declaração da Contribuinte são tempestivos e dotados dos demais
pressupostos de admissibilidade. Contudo, a competência deste Colegiado se limita à matéria
admitida pela Presidência da Turma, não alcançando matérias que não tiveram seguimento, ou
outras alegações deduzidas em sustentação oral, ainda que apresentadas como questões de ordem
pública, mas não correlacionadas à matéria que se entendeu, em admissibilidade de embargos,
demandar apreciação.
Sendo certo que o embargante nada acresceu, neste momento, acerca da
repercussão, na exigência mantida, do art. 69, §1o da Lei Complementar no 109/2001, passa-se ao
exame.
A Embargante aponta omissão no acórdão embargado quanto à repercussão, na
exigência mantida, do art. 69, § 1o da Lei Complementar no 109/2001, que integra o Capítulo VII
da referida lei, nos seguintes termos:
CAPÍTULO VIII
DISPOSIÇÕES GERAIS
Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições contratuais
previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades de
previdência complementar não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim
como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos
participantes.
§ 1o Os benefícios serão considerados direito adquirido do participante quando
implementadas todas as condições estabelecidas para elegibilidade consignadas no
regulamento do respectivo plano.
§ 2o A concessão de benefício pela previdência complementar não depende da
concessão de benefício pelo regime geral de previdência social.
Fl. 865
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar,
destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são
dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições
fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem tributação e contribuições
de qualquer natureza.
§ 2o Sobre a portabilidade de recursos de reservas técnicas, fundos e provisões entre
planos de benefícios de entidades de previdência complementar, titulados pelo mesmo
participante, não incidem tributação e contribuições de qualquer natureza.
Art. 70. (VETADO)
[...]
A alegação, como bem observado no exame de admissibilidade dos embargos,
embora não debatida no acórdão que apreciou o recurso voluntário, constou do recurso especial e
não foi enfrentada no acórdão embargado, revelando omissão a ser suprida por este Colegiado.
De fato, embora firmado o dissídio jurisprudencial em relação a outros
dispositivos legais, a questão apresentada a este Colegiado dizia respeito à incidência, ou não, da
CSLL sobre os resultados apurados por entidade aberta de previdência complementar. No
paradigma no 1402-00.256 a tributação foi afastada sob o pressuposto de que a entidade apurava
superávits e estava impedida de distribuí-los como lucro por ser sociedade civil sem fins
lucrativos, forma jurídica que poderia ser por ela mantida nos termos do art. 77, §1o da Lei
Complementar no 109/2001. Já no paradigma no 1302-001.175, estabeleceu-se a distinção entre
lucro, materialidade prevista no art. 195, I da Constituição Federal, e superávit para firmar-se a
não incidência sobre este. De toda a sorte, caracterizada a divergência de interpretação acerca
destes dispositivos legais que afetariam a definição quanto à incidência da CSLL, este
Colegiado tem a competência de dizer o direito aplicável à matéria, podendo inclusive invocar
outras referências legais, como aliás foi feito no voto condutor do acórdão embargado, mas,
nesta seara, deve também enfrentar os demais argumentos deduzidos pela recorrente, ainda que
concernentes à aplicação de dispositivos legais distintos daqueles examinados nos paradigmas,
ou mesmo no acórdão recorrido, inclusive porque a omissão acerca do enfrentamento de
determinado dispositivo legal neste não é suficiente para caracterizar ausência de
prequestionamento, pois este se refere à matéria, aqui entendida como incidência de CSLL sobre
os resultados apurados por entidade aberta de previdência complementar.
Por tais razões, evidenciada a omissão nos termos do despacho de
admissibilidade, os embargos de declaração devem ser CONHECIDOS na parte admitida.
No acórdão embargado, o Conselheiro Relator restou vencido em seu
entendimento alinhado ao paradigma no 1302-001.175, nos seguintes termos:
O conceito de lucro, para fins da Lei 6.404/76, está intimamente ligado ao objetivo a ser
perseguido pela companhia, de tal forma a proporcionar a seus acionistas, participação
nos resultados, sob a forma de dividendos (distribuição de lucros), permitindo-nos
inferir que tal conceito não pode ser alterado pela legislação tributária em razão do
contido no art. 110 do CTN.
Isso posto, filio-me ao entendimento de que a materialidade da CSLL, consubstanciada
em sua base de cálculo, é a obtenção de lucro, que é diferente de superávit.
Como a Recorrente é uma entidade de previdência privada aberta, mas sem fins
lucrativos, na apuração de seus balanços não se obtém lucro, mas superávit, nem
prejuízo, mas déficit, não se subsumindo seus superávits ao conceito de lucro inserto na
Lei 7.689/88 ao definir a base de cálculo da CSLL.
Fl. 866
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

Desta forma, mesmo ciente de que há posicionamentos diversos do aqui sustentado,
ressalvando ainda, a possibilidade de, tendo acesso a novos argumentos em sentido
contrário, repensar meu posicionamento, entendo que as entidades de previdência
privada, sem fins lucrativos, abertas ou não, não praticam o fato gerador – obtenção de
lucro – para serem contribuintes da CSLL.
O voto vencedor do acórdão embargado se contrapõe a este entendimento em
razão de o art. 72, inciso III, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias se reportar ao
art. 22, §1o da Lei no 8.212/91, que se refere às entidades abertas de previdência privada, sendo
irrelevante que tenham, ou não, finalidade lucrativa. Além disso, a Lei no 7.689/88 fixaria a
incidência sobre “resultado do exercício”, expressão que seria gênero, cujas espécies são o
lucro e o superávit:
A redação do artigo 72, III, dos ADCT possibilita a constatação de que a tributação da
CSLL sobre entidades abertas de previdência privada têm fundamento legal no artigo
22, § 1o, da Lei no 8.212/91. A ECR no 01/94 e a EC no 10/96 apenas alteraram a
alíquota para 30%, que vigorou durante um determinado período. Essa arrecadação
resultante da aplicação do artigo 72, III, dos ADCT compunha os recursos destinados ao
Fundo Social de Emergência, em consonância com o artigo 71 dos ADCT. Seja como
for, ao referir-se, diretamente, ao preexistente artigo 22, § 1o, da Lei no 8.212/91, o
artigo 72, III, dos ADCT mostra a irrelevância do argumento de que a entidade
fiscalizada não tem finalidade lucrativa, para fins de tributação da CSLL.
[...]
Pois bem. As palavras de Paulo de Barros de Carvalho, ora recolhidas, cabem com
exatidão no caso em estudo. Veja-se, a propósito, o art. 2o da Lei no 7.689/88, que, ao
definir a base de cálculo da CSSL, partiu do “resultado do exercício”, ajustando-o,
todavia, mediante as adições e as exclusões que estão inscritas no artigo 2o, § 1o, alínea
c, da lei em referência, posteriormente modificado pelo artigo 2o da Lei no 8.034/90. Ou
seja, referidos ajustes ao resultado do exercício conflitam com o que se cristalizou na
concepção de tantos, que se deixaram iludir pelo nomem juris do tributo, assim
imaginando que sua incidência recai sobre o lucro líquido.
[...]
De tudo o que se salientou, acima, depreende-se que a harmonização entre a Lei no
7.689/88 e o artigo 72, III, dos ADCT impõe a compreensão de que “resultado do
exercício” é gênero, cujas espécies são o lucro e o superávit. Por conseguinte, pouco
importa, para a tributação da CSSL, se a entidade de previdência tem finalidade
lucrativa ou não.
O voto condutor do acórdão embargado também afasta a caracterização da
Contribuinte como instituição de assistência social (art. 195, §7o da Constituição Federal),
restrita à hipótese em que os benefícios previdenciários distribuídos decorrem, exclusivamente,
de contribuições da própria mantenedora. Nega, ainda, a isenção instituída pela Medida
Provisória no 16/2001, convertida na Lei no 10.426/2002, em favor das entidades fechadas de
previdência complementar, e reforça a incidência em razão das disposições da Lei no 9.249/95.
Não houve, assim, enfrentamento da alegação da Contribuinte de que o art. 69,
§1o da Lei Complementar no 109/2001 vedar a incidência de tributação e "contribuições” (caso
se tente criar alguma que não seja tributo) de qualquer natureza sobre as contribuições de
previdência complementar (e contribuição aí envolve não só a parcela da contribuição
destinada à formação da reserva técnica, mas também a parte chamada de "carregamento",
destinada à colocação do plano e administração).
Ocorre que referido dispositivo, como se vê, trata da incidência sob a ótica do
beneficiário/participante. Sua abordagem no CARF, inclusive, é recorrente nos litígios acerca da
Fl. 867
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

caracterização de tais contribuições como remuneração para incidência de Contribuições
Previdenciárias e de IRRF. A título de exemplo, veja-se o dissídio jurisprudencial solucionado
no Acórdão no 9202-004.345.
Mas, ainda que se admita que o §1o do art. 69 da Lei Complementar no 109/2001
possa ser interpretado sob o prisma da entidade de previdência complementar, fato é que a CSLL
não incide sobre as contribuições, mas sim sobre o resultado auferido pela entidade. Neste
sentido, inclusive, referido dispositivo foi interpretado nas decisões judiciais do Tribunal
Regional Federal da 4a Região citadas pela Contribuinte em seu recurso especial, que apreciaram
questionamentos à incidência da Contribuição ao PIS, da COFINS e da CPMF. Veja-se:
APELAÇÃO/REEXAME NECESSÁRIO No 2007.71.00.000058-8/RS
[...]
FUNDAÇÃO ASSISTENCIAL E PREVIDENCIÁRIA DE EXTENSÃO RURAL NO
RIO GRANDE DO SUL - FAPERS impetrou mandado de segurança contra ato do
DELEGADO DA RECEITA FEDERAL EM PORTO ALEGRE, objetivando
provimento jurisdicional que afaste a incidência de PIS, COFINS E CPMF sobre as
contribuições vertidas para entidades de previdência complementar, com fundamento no
art. 69, § 1o, da Lei Complementar n.o 109/2001, e reconheça o direito ao crédito
relativo aos pagamentos efetuados indevidamente no quinquênio que antecedeu a
propositura do mandamus.
[...]
A matéria controvertida no apelo envolve discussão a respeito da isenção, ou não, do
PIS e da COFINS sobre contribuições vertidas à parte impetrante - entidade
fechada de previdência complementar - para o custeio de planos de natureza
previdenciária, à luz do disposto no art. 69, § 1.o, da Lei Complementar n.o 109/2001,
que trata do Regime de Previdência Complementar.
[...]
Inequívoco, portanto, que a isenção existe, devendo ser aplicada integralmente.
Conclusão
Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação e à remessa oficial.

APELAÇÃO CÍVEL No 2007.72.00.001914-9/SC
[...]
Tractebel Energia S.A. ajuizou mandado de segurança contra ato do Delegado da
Receita Federal em Florianópolis - SC, para afastar a incidência da CPMF sobre os
repasses efetuados às entidades de previdência e assistência social complementar que
ela patrocina. Fundamenta seu pedido no art. 69, §§ 1o e 2o, da LC no 109/01. Postula a
compensação das quantias já pagas.
[...]
Desse modo, a transferência de recursos da conta bancária do Tractebel Energia S.A.
para a conta bancária das entidades de previdência complementar configura fato gerador
da CPMF, pois se subsume na hipótese do inciso I do art. 2.o acima transcrito.
Contudo, a LC no 109/2001, em seu art. 69, §§ 1o e 2o, excepcionou a incidência da
contribuição à situação em tela:
[...]
Frente ao exposto, voto por dar provimento ao apelo da impetrante, restando
prejudicado o apelo da União, nos termos da fundamentação.
Fl. 868
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.183 - CSRF/1a Turma
Processo no 19740.000074/2008-76

Recorde-se que, nos termos do art. 111, inciso III, do CTN, interpreta-se
literalmente a legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção. Logo, inaplicável ao
presente litígio a isenção invocada pela Contribuinte, porque não dirigida ao resultado apurado
pela entidade aberta de previdência complementar.
Registre-se, ainda, que sob a mesma orientação interpretativa, o Supremo
Tribunal Federal decidiu, em sede de repercussão geral, o que restou assim ementado no Recurso
Extraordinário no 564.413/SC:
IMUNIDADE – CAPACIDADE ATIVA TRIBUTÁRIA. A imunidade encerra exceção
constitucional à capacidade ativa tributária, cabendo interpretar os preceitos regedores
de forma estrita. IMUNIDADE – EXPORTAÇÃO – RECEITA – LUCRO. A imunidade
prevista no inciso I do § 2o do artigo 149 da Carta Federal não alcança o lucro das
empresas exportadoras. LUCRO – CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO
LÍQUIDO – EMPRESAS EXPORTADORAS. Incide no lucro das empresas
exportadoras a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
Por tais razões, os embargos de declaração da Contribuinte devem se
CONHECIDOS na parte admitida e PROVIDOS, mas sem efeitos infringentes, mantendo-se a
negativa de provimento ao seu recurso especial.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 869
DF CARF MF
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