Tribunal: CARF
Processo: 10680.720909/2012-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENATA DA SILVEIRA BILHIM
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2020-07-28
Data de publicação: 2020-08-26

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.720909/2012-71
Recurso
Voluntário
Resolução no
3402-002.603 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
28 de julho de 2020
Assunto
SOLICITAÇÃO DE DILIGÊNCIA
Recorrente
CARMENSE COMERCIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto da relatora.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Mineiro Fernandes - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Maria Aparecida Martins
de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Cynthia Elena de Campos, Silvio
Rennan do Nascimento Almeida, Renata da Silveira Bilhim, Thais de Laurentiis Galkowicz e
Rodrigo Mineiro Fernandes (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 02- 42.023 (e-fls.
118-146), proferido pela 1a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em
Belo Horizonte/MG, que, por unanimidade de votos, julgou parcialmente procedente a
manifestação de inconformidade da contribuinte.
A decisão recorrida possui a seguinte ementa, in verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
COMPENSAÇÃO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS DECORRENTES
DE EXPORTAÇÃO.
A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas decorrentes das
operações de exportação de mercadorias para o exterior.
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10680.720909/2012-71
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Fl. 2 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Somente são passíveis de compensação os créditos comprovadamente existentes,
devendo estes gozar de liquidez e certeza na data da apresentação/transmissão da
Declaração de Compensação.
PRAZO PARA HOMOLOGAÇÃO.
O prazo para homologação da declaração de compensação é de cinco anos, contados a
partir da data de sua apresentação.
APURAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO.
A autoridade competente para decidir sobre o pedido de ressarcimento, restituição ou
compensação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderá
condicionar o reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito.
INSUMOS CONCEITO. OUTROS INSUMOS.
Entende-se por insumos utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à
venda as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado e sejam
utilizadas na fabricação ou produção de bens destinados à venda e os serviços prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na sua produção ou
fabricação.
INSUMOS FORNECEDOR PESSOA FÍSICA.
O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços
adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País, aos custos e despesas incorridos,
pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País.
INSUMOS FORNECEDOR PESSOA JURÍDICA.
O procedimento de compensação foi iniciado pela própria contribuinte, que tem o ônus
de provar possuir o respectivo direito creditório e, por essa razão, deve manter em boa
guarda os respectivos documentos comprobatórios do direito que alega possuir,
enquanto não encerrados os processos que tratam da utilização daquele crédito,
apresentados as autoridades competentes quando necessário para comprovar o direito
que entende lhe assistir.
INSUMOS SUCATA.
É vedada a utilização do crédito nas aquisições de desperdícios, resíduos ou aparas de
plástico, de papel ou cartão, de vidro, de ferro ou aço, de cobre, de níquel, de alumínio,
de chumbo, de zinco, de estanho, entre outros.
INSUMOS FRETE.
Desde que vinculados à receita de exportação, os valores de fretes relativos à aquisição
de insumos, caso não tenham sido incluídos nos preços de compra dos produtos
adquiridos, são passíveis de creditamento. As despesas efetuadas com fretes para
transferência da matéria prima ou do produto acabado entre estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica não geram direito à crédito.
INSUMOS FORMAÇÃO DE FLORESTAS.
A pessoa jurídica, cujo processo produtivo consiste em formar florestas e utilizá-las na
produção de carvão vegetal, empregado na fabricação de ferro gusa, não faz jus aos
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Fl. 3 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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créditos referentes aos gastos com insumos, inclusive com frete na sua aquisição,
utilizados na formação de florestas ou na produção de carvão vegetal.
EXPORTAÇÃO DE BENS OU SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO.
Para se comprovar a exportação, que consiste na saída da mercadoria do território
aduaneiro para o exterior, faz-se necessária a apresentação do comprovante de
averbação do embarque da mercadoria, ou outro documento hábil que ateste a sua
efetiva saída para o exterior.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Por bem retratar os fatos que gravitam em torno da presente demanda, reproduzo
o relatório desenvolvido pela DRJ e retratado no Acórdão no 02-42.022, de 11/01/2013, o que
passo a fazer nos seguintes termos:
Contra a contribuinte precitada foi emitido, em 29 de fevereiro de 2012, o Despacho
Decisório DRF/BHE no 274, o qual reconheceu em parte o crédito pleiteado e
homologou parcialmente a compensação efetuada por meio das PER/Dcomp. Foi
homologada parcialmente a compensação pleiteada por meio da PER/Dcomp no
23261.23014.230207.1.3.092735 e considerado extinto o saldo remanescente do débito
declarado, por expressa disposição legal, e não foi homologada a compensação
pleiteada por meio da PER/Dcomp no 26259.03970.150307.1.3.092097, por
insuficiência de crédito (fls. 49 a 54).
O crédito informado refere-se à ressarcimento de Cofins não-cumulativo – mercado
externo, relativa aos meses de abril a junho de 2006 (2o trimestre de 2006). Inicialmente
a contribuinte ingressou com o pedido de ressarcimento e, posteriormente, transmitiu
declarações de compensação – Dcomp – para utilização desse crédito.
A DRF/Belo Horizonte, tendo por base o relatório fiscal às fls. 11 a 40, deferiu
parcialmente o pleito, referente ao período de abril de 2005 a junho de 2006,
reconhecendo o direito creditório global no valor de R$ 55.429,46 para a Cofins (pleito
de R$ 264.164,05), e de R$ 12.034,03 para o PIS (pleito de R$ 57.351,41).
Considerando que a operacionalização da compensação é feita por tributo e período de
apuração, informou a autoridade a quo que foi aberto um processo para cada trimestre
de apuração do crédito. Assim, o presente processo trata exclusivamente sobre os
créditos de Cofins relativos ao 3o trimestre de 2005. Os demais créditos de Cofins estão
controlados nos seguintes processos: 10680.010334/200637 (2o trimestre de 2005),
10680.720889/201239 (1o trimestre de 2006) e 10680.720884/201214 (3o trimestre de
2005).
Em vista do crédito apurado pela fiscalização, decidiu a autoridade jurisdicionante, por
intermédio do referido Despacho Decisório, não homologar e homologar parcialmente
as PER/Dcomp, relativas à Cofins não-cumulativa – mercado externo, concernente ao
2o trimestre de 2006, de que trata este processo.
Como enquadramento legal são citados os seguintes dispositivos: art. 5o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002 e arts. 21, 26, 34 e 42 da Instrução Normativa no
460, de 18 de outubro de 2004 e alterações.
Cientificada em 08/03/2012, fl. 59, em 03/04/2012 a interessada apresentou
manifestação de inconformidade às fls. 61 a 79, acompanhada dos documentos às fls. 80
a 116, alegando, em síntese, que:
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Fl. 4 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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• A empresa é produtora, exportadora e contribuinte do PIS e da Cofins não
cumulativos. Estas contribuições sociais, por força normativa, não incidem sobre as
receitas decorrentes de exportação. As empresas exportadoras, quando acumulam
crédito destas contribuições em quaisquer outros tributos em virtude de exportação,
podem compensar estes créditos;
• Apresentou em 26/09/2006, seus pedidos de ressarcimento de PIS e Cofins, pedidos
estes que receberam os n°s 10680.01.010333/200692 (PIS) e 10680.010334/200637
(Cofins). O Ressarcimento do PIS refere-se aos 1o, 2o e 4o trimestres de 2003, 1o, 3o e
4o trimestres de 2004, 1o, 2o e 3o trimestres de 2005 e 1o e 2o trimestres de 2006. O
Ressarcimento da Cofins refere-se aos 1o, 3o e 4o trimestres de 2004, 1o, 2o e 3o
trimestres de 2005 e 1oe 2o trimestres de 2006;;
• Após seu pedido de ressarcimento, apresentou à Receita Federal seus débitos
fazendários que deveriam ser compensados com seus créditos de PIS e
Cofins/Exportação. No final do ano de 2011, a Receita Federal deu início à fiscalização
destes créditos, concluindo seu trabalho e intimando a defendente sobre as glosas
efetuadas em 01/03/2012. O fisco, sem qualquer embasamento legal, glosou vários dos
créditos de PIS e Cofins / Exportação apresentados, referentes ao 2o e 3o trimestre de
2005 e 1o e 2° trimestres de 2006;
• Para o fiscal da Receita Federal que analisou os créditos, os créditos de PIS e Cofins
somente poderão ser apurados na aquisição de insumos que possuem contato físico com
o produto final e se desgastam na produção, excluindo ainda a sucata e o carvão vegetal
adquirido de pessoas físicas e produtores rurais. Também, por equívoco do fiscal, foram
glosados vários créditos, sob o argumento de não ter havido no mês da aquisição das
mercadorias, exportação por parte da defendente. Glosou também o agente fazendário,
várias aquisições de carvão vegetal feitas pela defendente das empresas Carvão do
Brasil Ltda ME e Carvão Brasa Viva, por não ter a defendente entregado cópia de todos
os cheques e extratos bancários que envolvam estas aquisições. Foram ainda glosados
todos os créditos calculados na aquisição de sucata;
• Ficando comprovada a inércia do ente público, bem como sua falta de diligência a
contento para analisar o pedido de ressarcimento de crédito feito pela contribuinte, bem
como intimar a mesma da glosa pretendida, deverá ser decretada a decadência e a
homologação tácita do crédito apresentado, em benefício dos princípios da segurança
jurídica e da paz social. O fato de terem sido os pedidos de ressarcimento de créditos de
PIS e Cofins, analisados e a contribuinte sido intimada após o prazo decadencial, ou
seja, mais de 05 (cinco) anos após o fato gerador, gera a homologação tácita do crédito,
sob pena de se não aceita a decadência, estar-se criando uma anomalia jurídica,
contrária aos princípios gerais de direito e ao princípio que determina não poder haver
obrigações patrimoniais eternas. O prazo decadencial aplicável está previsto no § 5° do
artigo 74 da Lei n° 9.430/96,, de modo que esse prazo para a Receita Federal analisar o
pedido de crédito é de 05 (cinco) anos contados da data da entrega dos pedidos de
ressarcimento. Tendo os mesmos sido entregues em 26/09/2006 a decadência ocorreu
em 26/09/2011. E sendo a contribuinte intimada do Termo de Ciência e Notificação
somente em 01/03/2012, a homologação do pedido de ressarcimento do crédito, ocorreu
tacitamente. As decisões de todas as Turmas de Julgamento da Secretaria da Receita
Federal são neste sentido;
• É oportuno também indicarmos que também ocorreu a decadência em relação as
Dcomp's
nos
11827.28955.270906.1.3.092901,
04114.21660.270906.1.3.092948,
03876.97775.230207.1.3.090002,
35429.56565.141206.1.3.094688,
03486.3
8920.120107.1.3.098167 e 23261.23014.230207.1.3.092735;
• A partir de dezembro de 2002 para o PIS e de fevereiro de 2004 para a Cofins, foi
alterada a sistemática da cobrança e o cálculo destas contribuições, passando as mesmas
a serem apuradas de forma não cumulativa. Esta forma de cálculo é obrigatória para
todas as empresas que optaram pela apuração do imposto de renda pelo lucro real. A Lei
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Fl. 5 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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n° 10.637, de 2002 determina as formas de se calcular o PIS, bem como traz as
aquisições que geram créditos desta contribuição. Já a Lei n° 10.833, de 2003 determina
as formas de se calcular a Cofins, bem como informa quais aquisições dão direito ao
crédito desta contribuição. As duas normas preveem que as aquisições de insumos e os
serviços adquiridos para a produção gerarão créditos de PIS e Cofins a serem
descontados dos débitos destas contribuições a serem pagos à Receita Federal. Desta
forma, devemos agora analisar quais são os produtos que são considerados insumos e
que podem gerar o crédito para a defendente;
• Insumos são todos os bens utilizados na produção de um outro bem ou serviço.
Incluem, além da matéria prima, os produtos intermediários necessários para produzir a
mercadoria. No seu conceito mais amplo, insumo é a combinação de fatores de
produção, que entram na elaboração de certa quantidade de bens ou serviços. As Leis n°
10.637, de 2002 e n° 10.833, de 2003 quando adotaram a não cumulatividade para o PIS
e para a Cofins, o fizeram sob o regime de crédito financeiro e não como crédito físico
como interpreta a Receita Estadual. Para que se possa aproveitar o crédito de PIS e
Cofins sobre a entrada de serviço, o regime adotado pelas leis somente poderia ser o do
crédito financeiro, pois em nenhuma forma o serviço poderia integrar fisicamente o
produto final, requisito este essencial para o aproveitamento do crédito de PIS e Cofins
pelo regime físico. Desta forma as leis instituidoras do PIS e da Cofins não-
cumulativos, ao determinar que estas contribuições fossem não cumulativas,
aproveitando-se os créditos pela entrada de bens ou serviços e compensando-se com o
valor devido crédito financeiro, na saída, previram o regime de crédito financeiro, não
podendo uma norma infraconstitucional ou entendimentos equivocados da Receita
Federal, determinar que seja adotado o regime de crédito físico;
• O CARF após muitas reflexões e discussões sobre a matéria, concluiu pela
necessidade de se ampliar o conceito de insumos adotado pela Receita Federal,
aproximando este conceito do adotado na legislação do IR e afastá-lo do conceito
adotado pelo IPI. Este posicionamento do CARF, acolhendo o conceito de insumo como
todos os produtos essenciais na produção, mesmo que não tenham contato físico com o
produto final ou se desgaste completamente no processo produtivo, pode ser verificado
no julgamento dos processos n°s 13053.000211/2006-72 e 13053.000112/2005-18. No
mesmo sentido, temos o processo n°. 11020.001952/2006-22. O poder judiciário
também já se posicionou no mesmo sentido das decisões proferidas pelo CARF,
devendo-se também verificar que se encontra em julgamento pelo Superior Tribunal de
Justiça o Recurso Especial n° 1246317, que discute exatamente o conceito de insumo
para o aproveitamento do crédito de PIS e Cofins não cumulativo. Verifica-se com
clareza, que a própria lei instituidora da Cofins é clara ao determinar que o cálculo do
crédito deve levar em consideração os custos, despesas e encargos vinculados à receita
de exportação. Sendo assim, resta claro que o conceito de insumo, para o
aproveitamento dos créditos do PIS e da Cofins não cumulativos, não está vinculado ao
contato físico ao produto final e ao desgaste no processo produtivo, mas sim a
necessidade essencialidade dos produtos adquiridos, bem como ao custo da produção;
• A Receita Federal, através de seu auditor fiscal, glosou todos os créditos de PIS e
Cofins escriturados pela defendente nas aquisições de sucata. Esta glosa foi feita com
base no art. 47 da Lei 11.196, de 2005. O art 48 da Lei n° 11.196, de 2005 é claro ao
determinar que a empresa que vender a sucata, deverá fazer constar em sua Nota Fiscal
a suspensão da cobrança do PIS e da Cofins sobre esta venda. No caso das aquisições
feitas pela defendente, as notas fiscais não vieram com a indicação desta suspensão e as
empresas vendedoras recolheram PIS e a Cofins sobre estas vendas. Como houve o
recolhimento das contribuições sobre e a venda da sucata, tendo os valores sido
embutidos no valor da venda, a defendente possui o direito a se creditar do valor do PIS
e da Cofins recolhidos pelo vendedor da sucata;
• A fiscalização da Receita Federal glosou os créditos de PIS e de Cofins nas aquisições
feitas de carvão vegetal de pessoas físicas, por supostamente só ser possível o
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Fl. 6 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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aproveitamento do crédito destas contribuições quando o produto ou serviço for
adquirido de pessoa jurídica. Contudo, como se verifica na legislação aplicada ao caso,
não existe qualquer vedação para este aproveitamento, quando se tratar de restituição
em virtude de exportação, consoante § 3° do art. 6o da Lei n° 10.833, de 2003. Não
existindo esta vedação na lei, não pode a mesma ser criada por norma infra legal ou
entendimentos equivocados da Receita Federal. Devemos também analisar que a
vontade do legislador ao criar o PIS e a Cofins não cumulativos, foi a de desonerar a
cadeia produtiva Ao determinar o § 3o do art. 6o da Lei 10.833, de 2003, que os
créditos somente poderão ser apurados em relação aos custos, esta determinação foi
ampla, não existindo qualquer limitação no sentindo do PIS e da Cofins terem incidido
de forma direta na aquisição ou em cascata, bem como não há qualquer limitação
quanto às aquisições feitas de produtores rurais pessoas físicas;
• O produtor rural ou mesmo a pessoa física que vende carvão vegetal para a
defendente, são de forma indireta contribuintes do PIS e da Cofins, uma vez que
adquirem produtos tributados por estas contribuições. Quando a defendente adquire o
carvão vegetal, que é sua matéria prima, dos produtores rurais e das pessoas físicas, no
preço pago pelo carvão estão embutidos todos os valores pagos de PIS e Cofins na
aquisição das mudas do eucalipto, nos fertilizantes, no óleo diesel, nas máquinas, nas
moto serras, e em vários outros produtos. Desta forma a Lei n° 10.833, de 2003, ao
determinar que a base de cálculo do crédito é o somatório dos custos, ela está garantindo
o ressarcimento de todo o valor pago na cadeia produtiva a título de PIS e Cofins e não
apenas limitado à ultima etapa, ou seja, no momento da aquisição pelo produtor-
exportador. Discutindo crédito diferente, mas demonstrando a cumulação destas
contribuições perante a cadeia produtiva, o poder judiciário já se posicionou nesse
sentido. Sendo assim resta claro o direito da defendente de calcular o crédito do PIS e
da Cofins exportação não-cumulativos, levando em consideração a totalidade de seus
insumos adquiridos, inclusive suas matérias primas adquiridas de produtores rurais ou
pessoas físicas, não observando a ilegal limitação que determina o aproveitamento
apenas dos produtos adquiridos de pessoas jurídicas contribuintes do PIS e da Cofins;
• Após a análise das notas fiscais de aquisição de "Carvão Brasa Viva" e "Carvão do
Brasil Ltda ME", a fiscalização glosou todos os créditos de PIS e de Cofins. Segundo a
fiscalização, a indicação e apresentação de todas as notas fiscais, livros de entrada, livro
Diário e Razão, onde todas as informações estão lançadas e condizentes uma com as
outras, não é suficiente para confirmar o efetivo negócio. Deve-se ressaltar que as notas
fiscais não foram consideradas inidôneas e as duas empresas encontram-se até a
presente data em situação ativa e regular no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica
CNPJ. Cumpre-nos também informar que em todas as notas fiscais cujos créditos foram
glosados pelo fiscal constam os carimbos das agências fazendárias de Minas Gerais e
Mato Grosso do Sul, bem como o carimbo do IEF de Minas, estando também
comprovado o ICMS devidamente recolhido. As notas fiscais de aquisição de carvão
vegetal são documentos verdadeiros e possuem todos os requisitos de validade. Os
livros contábeis e fiscais da defendente foram todos registrados na Junta Comercial
(Jucemg);
• Mesmo não existindo qualquer irregularidade na documentação de aquisição de carvão
vegetal das empresas "Carvão Brasa Viva" e "Carvão do Brasil Ltda ME", a fiscalização
glosou todos os créditos de PIS e Cofins, sob o argumento de não ter a defendente
apresentado os cheques e os extratos bancários comprovando os respectivos
pagamentos. Cumpre-nos informar que cópia de cheques e extratos bancários não são
documentos contábeis e fiscais, sendo sim documentos sigilosos da empresa. A
apresentação destes documentos somente deve ocorrer se for embasada em uma ordem
judicial, determinando a quebra do sigilo financeiro da empresa. O STF, nos autos do
RE 389808, ao interpretar os incisos X e XII do art. 5o da CF/88, referente ao direito à
privacidade e sigilo em confronto à Lei Complementar n° 105, se pronunciou nesse
sentido. As empresas vendedoras do carvão possuem até a presente data situação ativa
regular perante o CNPJ. Deve-se também verificar, que as microfilmagens dos cheques
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Fl. 7 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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não estão disponíveis na empresa e nem mesmo os bancos são obrigados a manter esta
microfilmagem por um período maior que 90 dias. Sendo assim, tais documentos não
podem ser exigidos para comprovar transações comerciais feitas há mais de 05 (cinco)
anos;
• Adotando uma conduta extremamente restritiva e dissociada da legislação, o agente
fazendário glosou todos os créditos da defendente calculado sobre o valor dos fretes
pagos para o transporte das matérias primas e dos transportes de produtos acabados.
Como já visto, o frete dos transportes de matéria prima e o transporte da mercadoria
acabada são considerados insumos e estão vinculados à produção. Ressalta-se também
que, por equivoco, o agente fazendário fez constar em seu relatório que se tratava de
transporte entre filial e depósito, o que não é a realidade, pois se trata de transporte de
matéria prima abastecendo a empresa e material acabado comercializado. Desta forma,
resta claro que a glosa realizada foi ilegal e não pode prosperar;
• Sobre combustível e lubrificantes, informa a Receita Federal que somente geram
direito de crédito, os produtos que são empregados diretamente na fabricação de
produtos. Desta forma, o combustível e lubrificantes consumidos pelos caminhões e
máquinas que fazem o transporte interno na empresa de matéria prima e demais
produtos não gerariam o crédito. Contudo, como já indicado, o combustível e os
lubrificantes utilizados pelos caminhões e maquinas responsáveis pelo transporte
interno da matéria prima e demais produtos são considerados insumos, já que
vinculados ao custo da produção, bem como por serem essenciais;
• Os créditos aproveitados sobre a aquisição de insumos agrícolas foram glosados sob o
suposto argumento de ser a defendente produtora de ferro gusa e peças fundidas, não
utilizando produtos rurais como insumo. Ocorre que a defendente é produtora de ferro
gusa, que possui entre as principais matérias primas o carvão vegetal. A defendente é
produtora de carvão vegetal em florestas próprias. Conforme já informado, o carvão
vegetal é matéria prima para a defendente e sua produção e o plantio de eucalipto é
necessário para a produção de ferro gusa. Sendo assim, os insumos agrícolas adquiridos
para a plantação e cultivo do eucalipto, bem como na produção de carvão vegetal, são
considerados insumos vinculados ao produto final da defendente, de modo que estes
créditos são válidos e podem ser aproveitados pela defendente;
• Conforme já amplamente demonstrado, o conceito de insumo, para a obtenção de
crédito de PIS e Cofins/Exportação, está vinculado ao custo da produção e não ao
contato físico e desgaste imediato, como pretende a fiscalização. Todos os produtos que
são empregados na produção, mesmo que indiretamente, são considerados insumos e
desta forma, geram crédito destas contribuições. Sendo assim, verifica-se que as glosas
realizadas em relação a material elétrico, material de consumo e manutenção da balança
foram ilegais, devendo o crédito apresentado ser validado e aceita a compensação
requerida;
• Tendo sido demonstrada a validade dos créditos glosados, uma vez que o conceito de
insumo adotado pelo auditor fiscal não encontra respaldo legal, devemos também
apresentar a falha existente no relatório fiscal sobre as datas e ocorrências de
exportação. A defendente produz e exporta ferro gusa. Este produto possui suas
peculiaridades na exportação. O ferro gusa é enviado para terminal alfandegário e
exportado através de navios O produto somente é embarcado após atingir o volume
necessário para preencher a carga deste. A defendente envia para o terminal
alfandegário, através de várias cargas, seu produto. Cada viagem é embasada em uma
nota fiscal. Quando o volume enviado pela defendente para os terminais atinge o
volume total do lote, o ferro gusa é embarcado em vagões de trem e levado até o porto
de embarque. Neste momento é expedida uma nota fiscal mãe, dela constando todo o
volume do lote e os dados do cliente final, relacionando ainda todas as notas fiscais
utilizadas para o envio das diversas cargas de gusa. Esta nota fiscal mãe é adotada para
o fechamento do volume embarcado e emissão do atestado de embarque da carga ou
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B/L – Bill of Lading. Após o embarque e a emissão do Bill of Lading é expedida a nota
fiscal final para fechar o volume efetivamente embarcado;
• Conforme se verifica na documentação analisada e no relatório fiscal, a defendente
somente vendeu seus produtos para o exterior, não existindo venda para o mercado
interno. O quadro em anexo demonstra que a defendente enviou para exportação várias
cargas de gusa, que não foram embarcadas no mesmo mês do envio, uma vez que ainda
não havia sido atingido o volume total do lote a ser exportado. A nota fiscal emitida
para acobertar o envio do ferro gusa para exportação possui a validade de 180 (cento e
oitenta dias) sem, contudo, perder sua característica de envio para exportação. Pelo
demonstrado e pelo que se comprova pela tabela em anexo, a defendente possui o
direito ao crédito de PIS e de Cofins em relação ao custo dos produtos exportados. Este
cálculo deve ser feito em relação ao produto exportado e não com base no mês que
houve o embarque das mercadorias. Sendo assim, resta clara a validade dos créditos
apresentados, mesmo no mês que não houve o efetivo embarque, pois as mercadorias
produzidas foram enviadas para a exportação, situação esta que garante o crédito à
defendente;
• A contribuinte anexa ao seu recurso: copia da última alteração contratual consolidada
e do cartão do CNPJ, cópia autenticada da carteira de identidade e do CPF do
representante legal, cópia do recibo de entrega do pedido de ressarcimento do crédito,
cópia da tabela demonstrando a efetiva exportação do ferro gusa e cópia das certidões
do CNPJ das empresas fornecedoras de carvão vegetal;
• À vista do exposto, requer que seja acolhido o seu recurso, uma vez já ocorrida a
homologação tácita do pedido de ressarcimento dos créditos de PIS e Cofins, bem como
por serem os créditos escriturados, provenientes das aquisições feitas pela defendente de
insumos necessários para a produção do ferro gusa exportado, válidos e corretos.
Requer, desta forma, a homologação das compensações requeridas. Requer, ainda, a
juntada futura de novos documentos e a apresentação de mais informações, se esta
Secretaria da Receita Federal do Brasil julgar necessário. Requer, por fim, seja dado o
efeito suspensivo à cobrança, conforme preceitua os incisos III e VI, do art. 151 do
CTN.
Cientificada dessa decisão em 14/03/2013, conforme Aviso de Recebimento de fl.
152, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário de fls. 154-171, na data de 12/04/2013,
conforme protocolo de fls. 154, pugnando pelo provimento do recurso e homologação integral da
compensação efetuada, com a consequente extinção do crédito tributário exigido.
Em síntese, em razões de recurso foram apresentadas com os mesmos
fundamentos da manifestação de inconformidade, já relatada.
É o relatório.

Voto
Conselheira Renata da Silveira Bilhim, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer.
Embora a defesa da Recorrente seja genérica para englobar as compensações
discutidas em 4 diferentes processos administrativos, o presente processo trata apenas dos
Fl. 181
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Fl. 9 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.720909/2012-71

créditos de Cofins relativa ao 2o trimestre de 2006. Quanto à esse crédito, foram apresentadas as
declarações
de
compensação
nos
23261.23014.230207.1.3.092735
e
26259.03970.150307.1.3.092097, transmitidas em 23/02/2007 e 15/03/2007.
A declaração de compensação no 23261.23014.230207.1.3.092735, entregue em
23/02/2007, foi totalmente homologada pelo Despacho Decisório, portanto, quanto à esta Dcomp
não remanesce litígio a ser apreciado, já que o direito creditório pleiteado foi completamente
satisfeito. A Dcomp 26259.03970.150307.1.3.092097 não foi homologada e sobre ela é que
insurge a Contribuinte.
O processo em questão trata de glosas de créditos de COFINS-exportação, razão
pela qual as DCOMPs apresentadas não foram homologadas. Os seguintes insumos foram objeto
de glosas: (i) sucata; (ii) carvão vegetal adquirido de pessoas físicas; (iii) carvão vegetal
adquirido de pessoas jurídicas; (iv) fretes; (v) combustíveis e lubrificantes; (vi) insumos
agrícolas – produtos rurais; (vii) outros insumos: materiais elétricos, de consumo e manutenção
de balança; e (viii) glosas quanto à aquisição de insumos nos meses em que não houve prova da
exportação.
Inicialmente, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica de direito privado
que atua no ramo industrial, preponderantemente, na fabricação do ferro gusa.
No que concerne aos bens utilizados como insumos, a Recorrente sustenta que a
glosa de créditos efetuadas e ratificadas pelos julgadores da DRJ, em igual sentido, ancoraram-se
em uma interpretação restritiva do conceito de “insumo” para PIS e COFINS, a qual não se
coaduna com o princípio da não cumulatividade previsto no parágrafo 12 do artigo 195 da
Constituição Federal, a exemplo da posição de expoentes da Doutrina e dos mais recentes
julgados proferidos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Para melhor compreensão da matérias envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3o, inciso II, das Leis
no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao
contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos
Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de insumo, não
tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado como aquele
presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os
créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao
processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados indiretamente.
Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que referendam
o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo:
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que integram o custo de
produção.
Fl. 182
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Fl. 10 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.720909/2012-71

(Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016)
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO.
CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à
COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI
(demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao
comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e,
consequentemente, à obtenção do produto final. (...).
(Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria,
sessão de 20.ago.2014)
Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp no
1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado
pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância.
Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Fl. 183
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Fl. 11 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.720909/2012-71

Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os
seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este
Conselho:
Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;
Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia
produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de
proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS
não-cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em
consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância
definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de
outras previsões específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005,
para então se definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
Embora o referido Acórdão do STJ não tenha transitado em julgado, de forma
que, pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF, a
Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF1,
com a aprovação da dispensa de contestação e recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV,
da Lei no 10.522, de 2002, 2 c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, o que vincula a
Receita Federal nos atos de sua competência.

1 Portaria Conjunta PGFN /RFB no1, de 12 de fevereiro de 2014 (Publicado(a) no DOU de 17/02/2014, seção 1,
página 20)
Art. 3o Na hipótese de decisão desfavorável à Fazenda Nacional, proferida na forma prevista nos arts. 543-B e 543-C
do CPC, a PGFN informará à RFB, por meio de Nota Explicativa, sobre a inclusão ou não da matéria na lista de
dispensa de contestar e recorrer, para fins de aplicação do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19 da Lei no 10.522, de
19 de julho de 2002, e nos Pareceres PGFN/CDA no 2.025, de 27 de outubro de 2011, e PGFN/CDA/CRJ no 396, de
11 de março de 2013.
§ 1o A Nota Explicativa a que se refere o caput conterá também orientações sobre eventual questionamento feito
pela RFB nos termos do § 2o do art. 2o e delimitará as situações a serem abrangidas pela decisão, informando sobre a
existência de pedido de modulação de efeitos.
§ 2o O prazo para o envio da Nota a que se refere o caput será de 30 (trinta) dias, contado do dia útil seguinte ao
termo final do prazo estabelecido no § 2o do art. 2o, ou da data de recebimento de eventual questionamento feito pela
RFB, se este ocorrer antes.
§ 3o A vinculação das atividades da RFB aos entendimentos desfavoráveis proferidos sob a sistemática dos arts.
543-B e 543-C do CPC ocorrerá a partir da ciência da manifestação a que se refere o caput.
§ 4o A Nota Explicativa a que se refere o caput será publicada no sítio da RFB na Internet.
§ 5o Havendo pedido de modulação de efeitos da decisão, a PGFN comunicará à RFB o seu resultado, detalhando o
momento em que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos lançamentos já efetuados e
aos pedidos de restituição, reembolso, ressarcimento e compensação.
(...)

2 LEI No 10.522, DE 19 DE JULHO DE 2002.
Fl. 184
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Fl. 12 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.720909/2012-71

Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer
Normativo no 5/2018, com a seguinte ementa:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.

Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional autorizada a não contestar, a não interpor recurso ou a
desistir do que tenha sido interposto, desde que inexista outro fundamento relevante, na hipótese de a decisão versar
sobre: (Redação dada pela Lei no 11.033, de 2004)
(...)
II - matérias que, em virtude de jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Federal, do Superior Tribunal de
Justiça, do Tribunal Superior do Trabalho e do Tribunal Superior Eleitoral, sejam objeto de ato declaratório do
Procurador-Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda; (Redação dada pela Lei no
12.844, de 2013)
III -(VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
IV - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de
julgamento realizado nos termos do art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil;
(Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)
V - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de
julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo
Civil, com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal. (Incluído
pela Lei no 12.844, de 2013)
(...)
§ 4o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá os créditos tributários relativos às matérias de que
tratam os incisos II, IV e V do caput, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos
incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 5o As unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias,
após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação
dada pela Lei no 12.844, de 2013)
§ 6o - (VETADO). (Incluído pela Lei no 12.788, de 2013)
§ 7o Na hipótese de créditos tributários já constituídos, a autoridade lançadora deverá rever de ofício o lançamento,
para efeito de alterar total ou parcialmente o crédito tributário, conforme o caso, após manifestação da Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Incluído pela Lei no 12.844, de 2013)

Fl. 185
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Fl. 13 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.720909/2012-71

No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal (Ai lavrado em 2011) e o
acórdão recorrido, publicado em 11/01/2013, aplicaram integralmente o conceito mais
restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos atos normativos expedidos pela RFB
(Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004), já declarados ilegais pela decisão do
STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015). Assim, em face
da superveniência do REsp no 1.221.170/PR, carecem os autos da comprovação do eventual
enquadramento dos itens glosados no conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade
ou relevância.
Dessa forma, voto no sentido de determinar a realização de diligência, nos termos
do art. 18 do Decreto no 70.235/72 e dos arts. 35 a 37 e 63 do Decreto no 7.574/2011, para que a
Unidade de Origem realize os seguintes procedimentos, referente ao período de apuração do 2o
trimestre de 2006:
1. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico com a
demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens entendidos como insumos no
processo produtivo desenvolvido pela empresa, nos termos do REsp no 1.221.170/PR. Nesse
item, a Recorrente deverá seguir a mesma ordem de agrupamento de glosas seguida no Relatório
Fiscal acostado ao Despacho Decisório.
2. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a justificar porque considera que
cada um dos bens do item anterior são essenciais ou relevantes ao seu processo produtivo, do
qual resulta o produto final destinado a venda ou serviço prestado, em conformidade com os
critérios delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp no
1.221.170/PR, anteriormente citado;
3. Elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas
nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e fundamentos apresentados pela Recorrente,
inclusive, sobre o eventual enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no
conceito de insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit no05/2018 e Voto da Ministra Regina
Helena Costa proferido no REsp no 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória no âmbito da RFB
(Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF);
4. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o
prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto no 7.574/2011.
5. Em seguida, os autos deverão retornar a este Colegiado para que seja aberto o
prazo de 30 (trinta) dias à Procuradoria da Fazenda Nacional (PGFN) para se manifestar quanto
ao laudo apresentado pela Recorrente e as conclusões da diligência fiscal, caso tenha interesse.
Por fim, o processo deverá ser restituído aos meus cuidados para sua inclusão em
pauta de julgamento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Renata da Silveira Bilhim

Fl. 186
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Fl. 14 da Resolução n.o 3402-002.603 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10680.720909/2012-71

Fl. 187
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