Sagen angår værdiansættelse af en en ejendom, som er overdraget inden for familiekredsen
Ret: Vestre Landsret (2. instans)
Faggruppe: Civilsag — Almindelig civil sag
Sagsemner: Afgifter;
Arv;
Fast Ejendom;
Forvaltningsret;
Køb;
Vis flere...

/

VESTRE LANDSRET
DOM

afsagt den 23. juni 2021

Sag BS-4970/2020-VLR
(6. afdeling)

Skatteministeriet
(advokat Steffen Sværke)

mod

Boet efter Sagsøgte 1
(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen)

og

Sagsøgte 2
(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen)

og

Sagsøgte 3
(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen)

og

Sagsøgte 4
(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen)

og

Sagsøgte 5
(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen)



/

2

og

Sagsøgte 6
(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen)

Landsdommerne Lis Frost, Thomas Tordal-Mortensen og Iben Lihme Degnbol
(kst.) har deltaget i sagens afgørelse.

Sagen er anlagt ved Retten i Kolding den 3. juli 2019. Ved kendelse af 29. januar
2020 er sagen henvist til behandling ved landsretten efter retsplejelovens § 226,
stk. 1.

Sagen drejer sig om værdiansættelsen af en fast ejendom efter boafgiftslovens § 27
i forbindelse med, at ejendommen blev overdraget fra Sagsøgte 1 til hen-des 5
døtre. Sagen angår nærmere, om skattemyndighederne er forpligtet til at acceptere,
at ejendommen værdiansættes til 1.615.000 kr. på grundlag af 15 %’s reglen i pkt.
6, 2. afsnit, i værdiansættelsescirkulæret (cirkulære nr. 185 af 17. november 1982
om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved
gaveafgiftsberegning), i et tilfælde, hvor ejendommen 11 dage efter over-dragelsen
blev videresolgt til Hedensted Kommune for 5 mio. kr. Hvis værdi-ansættelsen
ikke kan ske på grundlag af 15 %’s reglen i værdiansættelsescirku-læret angår
sagen, om overdragelsen er omfattet af kildeskattelovens § 33 C om succession.
Hvis kildeskattelovens § 33 C om succession ikke finder anvendelse vedrører
sagen fordelingen af overdragelsessummen. Endelig vedrører sagen, om
skattemyndighederne kan kræve gaveafgift og boafgift forrentet fra den 10. februar
2015.

Påstande
Sagsøgeren, Skatteministeriet, har nedlagt følgende påstande:

Sagsøgte 3, Sagsøgte 5, Sagsøgte 4, Sagsøgte 2 og Sagsøgte 6 skal hver betale
gaveafgift med 101.550 kr. med tillæg af rente efter boafgiftslovens § 38, stk. 1,
for perioden fra den 10. februar 2015, indtil gaveafgiften betales.

Boet efter Sagsøgte 1 skal som solidarisk hæftende med hver af de øvrigt sagsøgte
betale gaveafgift med i alt 507.750 kr. med tillæg af rente efter boaf-giftslovens §
38, stk. 1, for perioden fra den 10. februar 2015, indtil gaveafgiften betales.

Boet efter Sagsøgte 1's skattepligtige indkomst for mellemperioden skal for-højes
med 3.686.140 kr. i forhold til det selvangivne, således at den udgjorde i alt
3.854.106 kr.



/

3

De sagsøgte, boet efter Sagsøgte 1, Sagsøgte 2, Sagsøgte 3, Sagsøgte 4, Sagsøgte 5
og Sagsøgte 6, har nedlagt følgende påstande:

Principalt: Frifindelse.

Subsidiært: Indkomstansættelsen af mellemperioden for boet efter Sagsøgte 1 og
gaveafgiftsansættelsen af de sagsøgte hjemvises til skattemyndighederne med
henblik på at opgøre ejendomsavance og gaveafgift under anvendelse af reglerne i
kildeskattelovens § 33 C. Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at gaveafgift og
mellemperiodeskat ikke kan forrentes fra det tidspunkt, hvor Skatteministeriet
tilbagebetalte beløbene og indtil et tidspunkt fastsat af retten.

Mere subsidiært (i): Dødsboskatteansættelsen for boet efter Sagsøgte 1 hjem-vises
til Landsskatteretten med henblik på Landsskatterettens stillingtagen til
spørgsmålet om fordelingen af afståelsessum mellem stuehus og den resterende del
af ejendommen. Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at gaveafgift og
mellemperiodeskat ikke kan forrentes fra det tidspunkt, hvor Skatteministeriet
tilbagebetalte beløbene og indtil et tidspunkt fastsat af retten.

Mere subsidiært (ii): Dødsboskatteansættelsen for boet efter Sagsøgte 1 hjemvises
til fornyet behandling hos Skattestyrelsen med henblik på Skattesty-relsens
stillingtagen til spørgsmålet om fordelingen af afståelsessum mellem stuehus og
den resterende del af ejendommen. Skatteministeriet tilpligtes at an-erkende, at
gaveafgift og mellemperiodeskat ikke kan forrentes fra det tids-punkt, hvor
Skatteministeriet tilbagebetalte beløbene og indtil et tidspunkt fast-sat af retten.

Mest subsidiært: Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at gaveafgift og mel-
lemperiodeskat ikke kan forrentes fra det tidspunkt, hvor Skatteministeriet til-
bagebetalte beløbene og indtil et tidspunkt fastsat af retten.

Sagsfremstilling
Ejendommen Adresse 1 i By 1, som var en landbrugsejendom med et ældre
stuehus og driftsbygninger og et samlet areal på 11,1 hektar, var ifølge den
offentlige ejendomsvurdering for 2014 vurderet til 1.900.000 kr.

Sagsøgte 1 flyttede efter det oplyste fra ejendommen i januar 2014 og på ple-
jehjem. Hendes datter, Sagsøgte 4, henvendte sig herefter til kommunen for at
høre, om kommunen, der tidligere havde vist interesse i at købe ejendommen,
fortsat var interesseret i at købe den. Der blev i den forbindelse indhentet 3 vur-
deringer, hvor bygningerne inkl. ca. 5.000 m  grundareal blev vurderet til hen-
holdsvis 850.000 kr. af Home, 1.200.000 kr. af AgriTeam og 1.750.000 kr. af Real-
Mæglerne. AgriTeam fordelte vurderingssummen med 100.000 kr. til jorden,

2



/

4

925.000 kr. til stuehuset inkl. grundværdi og 175.000 kr. til driftsbygninger. De to
andre vurderinger indeholdt ikke en sådan fordeling af vurderingssummen.

På et lukket møde den 30. april 2014 tiltrådte byrådet i Hedensted Kommune en
indstilling om, at ejendommen skulle overtages ved ekspropriation eller frivillig
aftale. Af forhandlingsprotokollen fra byrådsmødet fremgår bl.a.:

”Ejeren, der er flyttet på plejehjem, anvender ikke længere ejendom-men.
som ligger i erhvervsområdet Område etape 1. Området er i byzone. Arealet
er på 11,1 ha, hvoraf 8,6 er udlagt til erhvervsjord og 2,5 ha. som naturareal.
Der vedlægges kortbilag.

Der er kun ca. 8.000 kvm. salgbar jord tilbage i Område, hvorfor der bør
erhverves mere areal.

Bygningerne, der består af et ældre stuehus og gamle driftsbygnin-ger, er
vurderet af 3 mæglere. Disse ligger på henholdsvis 1.750.000, 1.200.000 og
875.000 kr. svarede til et gennemsnit på 1.275.000 kr. heri er inklusiv 5.000
kvm grundareal.

Restarealet kan opdeles således:

Erhverv 86.444 kvm a kr. 39, -3.371.000 kr.

Natur 20.256 kvm. a kr. 19,-385.000 kr.

Bygninger inklusiv 5.000 kvm 1.275.000 kr.

I alt 5.031.000 kr.

Som eventuelt kan afrundes til 5,0 mio. kr.

Udgift til nedrivning af ejendommen vil være ca. 250.000 kr.

Den totale omkostning vil da være 5.250.000 kr., svarende til ca. 47,3 kr./ha.

Administrationen indstiller, 22. april 2014, pkt. 87:

At ejendommen overtages ved ekspropriation og

at en aftale om frivillig overtagelse kan erstatte ekspropriation



/

5

at der afsættes 5,0 mio. kr. til formålet, der finansieres ved

at 4,25 mio. optages ved lån og

at 1,0 mio. finansieres ved at forhøje indtægtskontoen for jordsalg.

…

Beslutning

Godkendt . ”

Vicekommunaldirektøren i Hedensted Kommune, Person 1, skrev herefter den 2.
maj 2014 til Person 2 og oplyste, at kommunen havde besluttet at overtage
ejendommen ved ekspropriation, og at der var afsat 5 mio. kr. til dækning af
samtlige udgifter.

Person 2 sendte herefter den 5. maj 2014 en mail til vicekommunaldirektøren
hvoraf fremgår bl.a.:

 Jeg har nu talt med Familienavn, der er enige om at sælge ejendommen
til Hedensted Kommune på følgende vilkår:
” 

• Nettoprovenuet skal være 5 mio. kr. til sælger.

• Køber afholder egne omkostninger til rådgivere og statslige afgif-
ter og sælger afholder ligeledes egne omkostninger efter sædvan-lig
praksis og kutyme.

• Sælger indkasserer lejeindtægt for dette år vedr. forpagtningsaf-
tale på jorden, som er oplyst til at vare 5 år incl. indeværende år til
Person 3. I har nok brug for yderligere oplysninger her-om og dette
kan udleveres på forlangende.

• Sælger foreslår en overtagelsesdag pr. 1.7.2014 hvor ejendommen
således henstår for købers regning og risiko i enhver henseende og
som beset af køber ligesom køber da er berettiget til at oppe bære
brandforsikringssummerne til anordningsmæssig anvendel-se mod
forinden at opfylde nærværende handel. Køber er således ligeledes
forpligtet til at forsikre ejendommen pr. denne dato.

• Sælger har ret men ikke pligt til at fælde samtlige træer på ejen-
dommen og medtage brændet.



/

6

• Sælger har adgang til ejendommen i 2014 med henblik på ryd-
ning af private ejendele herunder brændekomfur og brændeovn på
1. sal samt brugsret til laden. Det sælger ikke ønsker at medta-ge af
løsøre genstande forbliver på ejendommen.

• Køber sørger som aftalt for at indhente bindende svar fra Skat
omkring skattefrihed pga. ekspropriation for sælger som er:

Sagsøgte 4, Adresse 2, By 1, cpr. Sagsøgte 6, Adresse 3, By 1, cpr
Sagsøgte 3, Adresse 4, By 1, cpr.
Sagsøgte 2, Adresse 5, 7100 Vejle, cpr.
Sagsøgte 5, Adresse 6, By 2, cpr.

Herefter imødeser jeg venligst snarest udkast til skøde eller tilsvarende
dokumenter indeholdende ovenstående til min gennemgang, når Skats
bindende svar er modtaget.”

Vicekommunaldirektøren svarede denne mail ved brev af 9. maj 2014, hvoraf
fremgår:

”Overtagelse af ejendommen Adresse 1, By 1.

Under henvisning til din mail af 5.5.2014 kan jeg oplyse, at der er af-sat
5.000.000 kr. til overtagelse af ejendommen inkl. alle omkostnin-ger.
Kommunen afholder derudover kun omkostninger til egen råd-giver.
Jeg vil foreslå, at sælger afholder alle øvrige omkostninger, mod at sælger så
modtager arealleje for 2014 og 2015.
For så vidt bindende svar er det sælger, som har brug for dette og derfor også
indhenter forhåndsgodkendelse ved SKAT og afholder udgifterne hertil.
Dette er køber uvedkommende.
Vi kan fastsætte prisen til 5,0 mio. kr.

Ejendommen overtages som den er med de bemærkninger, som du har anført
vedr. brand.

Sælger må fælde træer langs vejen til ejendommen. Øvrige træer på
ejendommen må ikke fældes.
Sælger må anvende staklade frem til 31.12.2014. Øvrige bygninger
skal være ryddet ved overtagelse. Sælger må medtage brændekom-fur og
brændeovn.



/

7

Huset skal ved overtagelse være forsynet med funktionsdygtigt cen-
tralvarmeanlæg, elkomfur og køleskab.”

Person 2 besvarede dette brev ved mail af 12. maj 2014, hvoraf fremgår bl.a.:

”Familienavn er indforstået med din skrivelse som meddelt pr. tlf., men
ønsker dog at Hedensted Kommune via egen advokat indhenter bindende
svar fra Skat og vi er indforstået med at betale gebyret til Skat.

Indtægten for arealleje burde modtages for 2014 pr. 1. dec. d.å. efter aftale
med forpagter, og såfremt Hedensted Kommune kan afregne arealleje for
2015 allerede i forbindelse med handlen, foretrækkes dette, da ingen af
parterne således skylder hinanden noget.

I forbindelse med din udarbejdelse af købsaftale eller tilsvarende do-kument
bedes du indføje at huset har funktionsdygtigt centralvarme-anlæg i form af
brændekomfur med radiatorer i entre', køkken, 2 stu-er og soveværelse i
stueetagen, idet resten af huset ikke opvarmes.”

Ved endeligt skøde af 10. maj 2014 solgte Sagsøgte 1 ejendommen til sine 5 døtre
Sagsøgte 3, Sagsøgte 5, Sagsøgte 4, Sagsøgte 2 og Sagsøgte 6 med 1/5 til hver og
med overtagelse den 30. juni 2014. Købesummen, der i hen-hold til skødet var
fordelt med 1.275.000 kr. til stuehus og med 340.000 kr. til jord og
landbrugsbygninger, udgjorde 1.615.000 kr., svarende til den offentlige
ejendomsvurdering på 1.900.000 kr. fratrukket 15 %. I forbindelse med overdra-
gelsen udstedte hver af de fem døtre et gældsbrev på 263.200 kr. til Sagsøgte 1.

Det fremgår af skødets § 2 bl.a., at ejendommen overtages fri for lejemål af en-
hver art, idet det bemærkes, at jorden er bortforpagtet i 5 år fra den 1. marts 2014.
Af skødets § 4 fremgår, at sælger, Sagsøgte 1, oppebærer udlejnings-indtægten for
indeværende år.

Den 21. maj 2014 solgte Sagsøgte 3, Sagsøgte 5, Sagsøgte 4, Sagsøgte 2 og
Sagsøgte 6 ejendommen til Hedensted Kommune for 5 mio. kr. med overtagelse
den 1. juli 2014. Ifølge købsaftalens pkt. 3 var handlen betinget af, at sælgerne var
fritaget for avancebeskatning og ifølge pkt. 5 tilfaldt forpagtnings-afgiften for
2014 og 2015 sælger.

SKAT afgav den 3. juli 2014 et bindende svar, hvorefter handlen var fritaget for
avancebeskatning. SKAT bemærkede samtidig, at der med det bindende svar ikke
var taget stilling til de skattemæssige virkninger af Sagsøgte 1's salg af
ejendommen til døtrene.



/

8

Den 15. december 2014 døde Sagsøgte 1.

Den 30. september 2015 traf SKAT i forhold til døtrene afgørelse om, at ejen-
dommens afståelsessum skulle forhøjes til 5 mio. kr., og at døtrene som følge heraf
skulle betale gaveafgift med hver 101.550 kr., i alt 507.750 kr.

Den 11. januar 2016 traf SKAT i forhold til boet efter Sagsøgte 1 afgørelse om, at
grundlaget for Sagsøgte 1's skat for mellemperioden 1. januar 2014 til 15.
december 2014 skulle forhøjes med 3.686.140 kr. Ved afgørelsen foretog SKAT en
skønsmæssig fordeling af afståelsessummen i henhold til ejendomsa-
vancebeskatningslovens § 4, stk. 6. Det fremgår herom af afgørelsen:

”SKAT har den 11. november 2015 modtaget den nye ejendomsavan-
ceberegning. Ifølge denne beregning er ejendommens afståelsessum forhøjet
til 5.000.000 kr., hvoraf ejerbolig/stuehusværdi er ansat til 3.928.796 kr.
(3.947.000 kr. før salgsomkostninger) værdi af jord til 968.513 kr. (973.000
kr. før salgsomkostninger) og driftsbygningers værdi til en garageværdi på
79.631 kr. (80.000 kr. før salgsomkostnin-ger). Afståelsessummen er dermed
fordelt i forhold til det oprindeli-ge skøde af 10. maj 2014, dog således, at
driftsbygningers værdi er ansat til 79.631 kr. Ejendomsavancen udgør
233.085 kr. ifølge boets beregning. Boet har samtidig anmodet om tilladelse
til omvalg hvis der opstår avance i familiehandlen, så der kan succederes i
avancen.

Vi vurderer, at boets fordeling af den samlede afståelsessum på grund,
bygninger og stuehuset/ejerbolig, jf. ejendomsavancebeskat-ningsloven, er
åbenbar urigtig, da der ikke er taget hensyn til jordens værdi.

SKAT foretager derfor en skønsmæssig fordeling af afståelsessum på
baggrund af de foreliggende oplysninger, jf. ejendomsavancebeskat-
ningslovens § 4 , stk. 6.

Ifølge udskrift af pkt. 73 i forhandlingsprotokollen for Hedensted By-råd,
mødet den 30. april 2014, består bygningerne af et ældre stuehus og gamle
driftsbygninger. Bygningerne inkl. 5000 kvm jord er vurde-ret af 3 mæglere
til en gennemsnitlig pris på 1.275.000 kr.

Ifølge den offentlige ejendomsværdivurdering udgør ejerboligdel 524.100 kr.
og driftsbygningerne 855.100 kr. Den samlede vurdering for bygningerne er
således 1.379.200 kr.



/

9

SKAT har anvendt fordelingen i den offentlige ejendomsvurdering som
fordelingsnøgle for at finde en afståelsespris på henholdsvis ejerboligen og
driftsbygningerne.

Driftsbygninger: Afståelsespris 1.275.000 x 855.100 = 790.496 kr.
Samlet offentlig vurdering 1.379.200

Ejerboligen: Afståelsespris 1.275.000 x 524.100 = 484.504 kr.
Samlet offentlig vurdering 1.379.200”

SKAT traf ved afgørelsen også afgørelse om, at en anmodning om omvalg til
beskatning efter reglerne om succession i kildeskattelovens § 33 C ikke kunne
imødekommes. Herom fremgår af afgørelsen bl.a.:

”Vedrørende anmodning om omvalg
SKAT finder ikke, at anmodningen om omvalg kan imødekommes, da
betingelser i skatteforvaltningslovens § 30, stk. 1, ikke er opfyldt.

…

Efter SKATs opfattelse vil det være i strid med kildeskattelovens § 33 C
formål at tillade selvangivelsesomvalg, da hensigten med overdra-gelse af
ejendommen fra Sagsøgte 1 til hendes børn ikke var et ge-nerationsskifte
med henblik på videreførelse af driften af ejendom-men.”

Sagerne blev herefter indbragt for Landsskatteretten, som den 4. april 2019 æn-
drede SKAT’s afgørelser. Følgende fremgår af afgørelsen vedrørende boet efter
Sagsøgte 1:

”Landsskatterettens afgørelse
En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af
boafgiftsloven § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, li-
tra b.

Ved en overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem
forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, så-
ledes, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftsloven § 27 finder an-
vendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til
handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.



/

10

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem foræl-dre
og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescir-
kulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Hovedreglen i cirkulærets pkt. 2 er, at det er værdien i handel og van-del,
det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne mar-ked,
der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

I cirkulærets pkt. 6 findes en undtagelse til værdien i handel og vandel,
idet parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor
plus/minus 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvur-
dering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er
15% højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal
værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Af cirkulærets pkt. 8 fremgår, at:

"Ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige æn-
dringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom byg-
ningsforandringer, udstykninger eller ændret zonestatus, som end-nu
ikke har givet sig udslag i kontantejendomsværdien."

Det følger af forarbejderne til boafgiftslovens § 27, at principperne i
værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området,
fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget, jf. lovforslag L
254, som er fremsat den 4. maj 1995.

Af den juridiske vejledning, 2014-1, afsnit C.A.6.2, fremgår:

"En gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunk-tet
for modtagelsen. Se § 27 i BAL

Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.
Parterne kan anvende skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17.
november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i døds-
boer m.m. og ved gaveafgiftsberegning. "

I SKM2007.431.LSR blev parternes værdiansættelse ikke tilsidesat, uan-
set at markedsværdien for den omhandlede ejendom måtte antages at være
højere end den seneste offentlige vurdering fratrukket 15%.



/

11

I SKM2016.279.H fastslog Højesteret, at der skal foreligge særlige om-
stændigheder, hvis en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen skal
kunne tilsidesættes af SKAT.

I SKM2018.551.LSR fandt Landsskatteretten, at fastsættelsen af handels-
værdien ved en gaveoverdragelse af en fast ejendom kunne ske efter
bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, selv om der var stor for-skel
på ejendomsvurderingen og værdien i fri handel. Landsskatteret-ten fandt
ikke, at det var en særlig omstændighed, der begrundede en fravigelse fra
15 %-reglen, at ejendomsvurderingerne havde været sus-penderet siden
2013.

Sagsøgte 1 overdrog den 10. maj 2014 den omhandlede ejendom til sine
fem børn til den seneste offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15 %
{1.900.000 kr.- 15 % = 1.615.000 kr.). Den 21. maj 2014 videresolgte
børnene ejendommen til kommunen for 5.000.000 kr.

Landsskatteretten finder, at skattemyndighederne skal acceptere en
værdiansættelse, der ligger inden for de i cirkulærets angivne retnings-
linjer.

Det forhold, at ejendommen, kort tid efter børnenes erhvervelse, blev
solgt til kommunen til en væsentlig højere værdi end den seneste ejen-
domsvurdering fratrukket 15 %, finder Landsskatteretten ikke kan føre til
et andet resultat, jf. SKM2018.551.LSR og SKM2007.431.LSR, hvor
værdiansættelsen kunne ske efter 15 %-reglen, selv om parterne var vi-
dende om en højere handelsværdi. Det er således uden betydning,
hvorvidt parterne på tidspunktet for ejendomsoverdragelsen den 10. maj
2014, var vidende om kommunens tilbud på køb af ejendommen til
5.000.000 kr.

Retten bemærker, at der ikke ses at være sket faktiske eller retlige æn-
dringer ved ejendommen, som nævnt i cirkulærets pkt. 8, som kan føre til,
at værdiansættelsescirkulæret pkt. 6 ikke finder anvendelse. For-
handlingerne med kommunen i foråret 2014, den indhentede ejendoms-
mæglervurdering af 19. marts 2014 samt byrådets beslutning på det
lukkede møde af 30. april 2014 kan ikke betragtes som retlige eller fakti-
ske ændringer ved selve ejendommen.

Værdiansættelsen ved Sagsøgte 1's afståelse af ejendommen til sine børn
kan derfor ske efter værdiansættelsescirkulæret og udgør herefter det af
parterne aftalte beløb på 1.900.000 kr. fratrukket 15%.



/

12

På baggrund heraf finder Landsskatteretten ikke grundlag for at be-handle
de af repræsentanten anførte subsidiære påstande.”

Det er oplyst, at Skatteministeriet i henhold til Landsskatterettens afgørelse den 12.
april 2019 og den 20. november 2019 har tilbagebetalt gaveafgift med renter til
Sagsøgte 1's døtre, og at Skatteministeriet den 22. maj 2019 har tilbagebe-talt
dødsboskat med renter.

Retsgrundlaget

Boafgiftsloven indeholder i § 27, stk. 1, følgende bestemmelse om værdiansæt-
telse af gaver:

”§ 27. En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunk-
tet for modtagelsen.  Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og 
gavemodtager .”

Bestemmelsen blev indsat ved lov nr. 426 af 14. juni 1995 om afgift af dødsboer
og gaver. I bemærkningerne til lovforslagets enkelte bestemmelser (lovforslag nr.
L 254 af 4. maj 1995 til boafgiftsloven) fremgår bl.a.:

”Til § 12
Efter arve- og gaveafgiftslovens § 17 skal et aktivs eller passivs værdi
fastsættes til handelsværdien på skæringsdagen eller på det tids-punkt, hvor
det udlægges til en arving. Det foreslås i stk. 1, at disse regler fortsat skal
være gældende.

…

Principperne i Skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. novem-
ber 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved
gaveafgiftsberegning og den praksis, der er etableret på om-rådet, vil fortsat
være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget.

…

Til §§ 26-28

...

Værdiansættelsesreglerne i § 27 ved beregning af gaveafgift er de samme
som ved beregning af boafgiften og tillægsboafgiften. Der henvises derfor til
bemærkningerne til § 12.



/

13

…”

Af cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og
passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning fremgår bl.a.:

”A. Aktiver

2. De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes
normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgø-
rende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det
beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne mar-ked

…

Fast ejendom

3. Hvis en fast ejendom er solgt under bobehandlingen, og salget er sket i
det åbne marked, skal værdien beregnes på grundlag af salgssummen, som
denne indgår i boet. Salgsomkostninger kan fradrages, og eventu-elle
sælgerpantebreve ansættes til kursværdi.

4. Er ejendommen solgt til arvinger eller disses nære pårørende, eller
udlægges ejendommen til en arving, skal den ansættes til værdien i handel
og vandel. Det fremgår af §§ 17-19 i arve- og gaveafgiftsloven, der
henviser til kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.

Skatte- og afgiftsmyndighederne skal påse, at værdien i boopgørelsen
eller gaveanmeldelsen svarer til værdien i handel og vandel på det tids-
punkt, der er afgørende for værdiansættelsen.

Til brug herfor fastsættes følgende regler om, inden for hvilke grænser
skatte- og afgiftsmyndighederne skal acceptere værdiansættelsen.

…

6. Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med kontan-
tejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gave-
overdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte almindelige vurde-
ring, årsomvurdering, vurdering efter vurderingslovens § 4 eller § 4 A
eller årsregulering i henhold til vurderingslovens § 2 A.

Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst
er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsvær-



/

14

di, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- el-ler
gaveafgiften.

Hvis værdiansættelsen omregnet til kontantværdi er mere end 15 pct. over
eller under kontantejendomsværdien, bør værdiansættelsen æn-dres,
således at den holdes inden for denne ramme, medmindre boet el-ler
parterne har oplyst særlige omstændigheder, som begrunder, at man ikke
følger denne fremgangsmåde. Som eksempel herpå kan næv-nes en stærkt
faldende prisudvikling for fast ejendom siden den senest bekendtgjorte
ansættelse af kontantejendomsværdien.

…

8. Ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige æn-
dringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom bygnings-
forandringer, udstykninger eller ændret zonestatus, som endnu ikke har
givet sig udslag i kontantejendomsværdien.

…

B. Passiver

…

48. Anvisningerne i dette cirkulære er vejledende ved efterprøvelsen af 
værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse. Særlige 
spørgsmål kan forelægges for statsskattedirektoratet eller skattedepar-
tementet, jf. pkt. 16 i skattedepartementets cirkulære af 17. juni 1970.

…”

Skattedepartementet har i afgørelse af 24. september 1984 (TfS 1984.418) besva-
ret spørgsmål vedrørende værdiansættelsescirkulæret således:

”1) Kan skatte- og afgiftsmyndighederne anvende bestemmelserne i kil-
deskattelovens § 16, stk. 3 og 4, jf. cirkulærets pkt. 12, og lade en ejen-
dom vurdere af personer udmeldt af skifteretten, når værdiansættelsen 
omregnet til kontantværdi efter cirkulærets pkt. 5 højst er 15 pct. højere 
eller lavere end den foreliggende kontantejendomsværdi, jf. cirkulærets 
pkt. 6, afsnit 2, men skatte- og afgiftsmyndighederne finder, at kontan-
tejendomsværdien er væsentlig forkert.
…
Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, ønskes oplyst, hvornår skat-
te- og afgiftsmyndighederne kan anvende retten til at lade et aktiv (en 



/

15

ejendom) vurdere af personer udmeldt af skifteretten, jf. kildeskatte-
lovens § 16, stk. 3 og 4, lov om afgift af arv og gave §§ 17-19 og cirkulæ-
rets pkt. 12.
…
Ad spørgsmål 1 … og tillægsspørgsmålet:
Der er ved udfærdigelsen  af det nævnte cirkulære bevidst foretaget en
indskrænkning i den adgang, som skatte- og afgiftsmyndighederne i 
henhold til kildeskattelovens  § 16, stk. 3 og 4, har til at lade en fast ejen-
dom vurdere af personer udmeldt af skifteretten. Man har for at gøre 
reglerne om værdiansættelse  af faste ejendomme lettere at praktisere 
både for boet eller parterne  i en gaveoverdragelse og for skatte- og af-
giftsmyndighederne valgt at anvende den relevante kontantejendoms-
værdi (jf. herom ad spørgsmål  3) direkte  ved efterprøvelse af værdian -
sættelsen. Det bemærkes herved, at kontantejendomsværdien antages 
at være udtryk for  ejendommens værdi i handel  og vandel  ved kontant
betaling på det for  vurderingen afgørende  tidspunkt (vurderingstermi -
nen), jf. vurderingslovens  § 6, jf. § 10 og § 6 A.

Da det offentlige må anses for at være nærmest til at bære risikoen for, 
at den af vurderingsmyndighederne fastsatte kontantejendomsværdi
eventuelt er for lav, finder skattedepartementet, at skatte- og af-
giftsmyndighederne  må være afskåret fra  at lade en ejendom vurdere af
personer udmeldt  af skifteretten, hvis værdiansættelsen omregnet til
kontantværdi efter reglerne i cirkulærets punkt 5 højst er 15 pct. højere 
eller lavere end den relevante kontantejendomsværdi,  jf. cirkulærets 
pkt. 6, 2. afsnit.

Spørgsmål 1 må derfor besvares benægtende.

…

Når værdiansættelsen omregnet  til kontantværdi er mere end 15 pct.
over eller under den relevante kontantejendomsværdi, jf. pkt. 6, 3. af-
snit, eller hvor der i øvrigt er sket ændringer i ejendommens faktiske el-
ler retlige status, som endnu ikke  har givet sig udslag i kontantejen -
domsværdien, jf. pkt. 8, kan skatte- og afgiftsmyndighederne lade en 
ejendom vurdere af personer udmeldt  af skifteretten.”

Af Skattedepartementets besvarelse fremgår endvidere:

”Som anført ad spørgsmål  1), finder skattedepartementet ikke,  at skatte-
og afgiftsmyndigheden  kan lade en ejendom vurdere af personer ud-
meldt af skifteretten, når værdiansættelsen omregnet til kontantværdi 
højst er 15 % højere  eller lavere end den relevante kontantejendomsvær -



/

16

di. Dette må gælde, uanset om udlægsmodtageren/gavemodtageren 
kort tid efter udlægget/gaveoverdragelsen sælger ejendommen til en 
kontantpris, der er væsentlig højere end værdiansættelsen. Det bemær-
kes i den forbindelse, at  da udlægsmodtageren/gavemodtageren  skal 
anvende udlægsværdien som anskaffelsessum ved det senere salg, jf. § 
14, stk. 2, i lov om beskatning af fortjeneste  ved afståelse af fast ejen-
dom, vil fortjenesten som følge af den »lave« anskaffelsessum typisk 
blive beskattet ved udlægsmodtagerens/gavemodtagerens  salg af ejen-
dommen kort tid efter udlægget/gaveoverdragelsen.
…
Har udlægsmodtageren derimod  videresolgt ejendommen inden indgi -
velsen af boopgørelsen, vil oplysningerne om den opnåede kontantpris 
kunne indgå ved overvejelserne af, om værdiansættelsen  eventuelt bør
ændres.”

I Skattedepartementets afgørelse  af 3. december 1984 (TfS 1984.546) be-
svarede Skattedepartementet  følgende spørgsmål:

”1) Kan boet forlange, at skatte- og afgiftsmyndighederne ved arveaf-
giftsberegningen lægger værdiansættelser til grund, der omregnet til 
kontantværdi efter cirkulærets pkt. 5 højst er 15 pct. højere eller lavere 
end de relevante kontantejendomsværdier,  jf. cirkulærets pkt.  6, 2. af-
snit, selv om ejendommen er udlagt  til arvingerne med de højere  vurde-
ringer som udlægsværdi.

…

Udgangspunktet ved arve- eller gaveoverdragelse af fast ejendom er, at 
ejendommens værdi skal ansættes til værdien i handel og vandel på det 
tidspunkt, der er afgørende  for værdiansættelsen, jf. lov om afgift af arv 
og gave §§ 17-19 og kildeskattelovens § 16. I cirkulære nr. 185 af 17. 
november 1982 om værdiansættelsen  af aktiver og passiver i dødsboer
m.m. og ved gaveafgiftsberegning fastholdes dette udgangspunkt, jf. 
cirkulærets pkt. 4. Bestemmelserne i cirkulærets pkt. 6, der fastsætter 
retningslinjer for, inden  for hvilke grænser  skatte- og afgiftsmyndighe -
derne skal acceptere boets/parternes værdiansættelse, bygger af prakti-
ske grunde på en forudsætning om, at værdien i handel og vandel  på 
det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen, omregnet til kon-
tantværdi, normalt  vil ligge inden for et interval, der  afgrænse[s] som
den relevante kontantejendomsværdi  +/[-] 15 pct.  Når det imidlertid 
ved en vurdering  i medfør  af skiftelovens  § 48 er konstateret, at denne 
forudsætning ikke holder,  må skatte- og afgiftsmyndighederne efter
skattedepartementets opfattelse være berettigede til at ændre værdian-



/

17

sættelsen til den af vurderingsmændene udfundne værdi, hvis en an-
den værdi er anvendt i boopgørelsen.

Spørgsmål 1 må således  besvares benægtende.

…”

Skatteministeren besvarede den 30. april 1990 (TfS 1990.196) spørgsmål 
fra Folketingets Skatteudvalg vedrørende anvendelse af 15 %'s-reglen i 
forbindelse med ejendomsoverdragelser således:

”Spørgsmål 1:

”I hvilke relationer i skattelovgivningen anvendes som udgangspunkt 
hovedreglen om godkendelse af prisfastsættelser inden for +/- 15 pct. af 
ejendomsværdien?”

Spørgsmål 2:

”Kan ministeren bekræfte,  at +/- 15 pct.-reglen er ufravigelig i sager 
med værdiansættelse i overdragelser, hvori der indgår et indberettet 
gaveelement, hvoraf der betales gaveafgift?”

Svar:

Den såkaldte 15 pct.-regel indebærer, at skattemyndighederne normalt 
vil acceptere den aftalte overdragelsessum  ved ejendomsoverdragelser
mellem parter, som  ikke kan antages at have modsatrettede interesser
med hensyn til prisfastsættelsen,  hvis overdragelsessummen omregnet
til kontantværdi ikke  afviger mere end 15 pct. fra den senest bekendt-
gjorte, årsregulerede kontantejendomsværdi.

15 pct.-reglen er begrundet i, at den offentlige vurdering og efterfølgen-
de årsreguleringer  bygger på gennemsnit  og derfor er forbundet med 
en vis usikkerhed. Den overdragelsessum, der aftales mellem parterne i 
en ejendomsoverdragelse, må derfor inden for visse rammer kunne af-
vige fra den seneste, årsregulerede kontantværdi,  uden at overdragel -
sessummen nødvendigvis antages at afvige fra den pågældende ejen-
doms værdi i handel  og vandel.

Skattemyndighederne  anvender i praksis  15 pct.-reglen først  og frem-
mest ved ejendomsoverdragelser mellem en aktionær og dennes sel-
skab samt ved overdragelser, der sker ved arv eller gave. Herudover 
kan reglen også finde anvendelse i ansættelsesforhold, dvs. hvor over-



/

18

dragelsen sker mellem en ansat og dennes arbejdsgiver. Der er imidler-
tid ingen fast afgrænsning af reglens anvendelsesområde, hvilket bl.a. 
hænger sammen med, at reglen kun er vejledende for skattemyndighe-
derne. Den kan normalt  fraviges, hvor  det klart  ville føre til et urimeligt
resultat at anvende reglen.

For så vidt angår overdragelser ved gave, der udløser gaveafgift, frem-
går 15 pct.-reglen  af punkt 6 i Skattedepartementets cirkulære  nr. 185 af
17/11 1982 (værdiansættelsescirkulæret).

Heri anføres, at hvis  en ejendom overdrages  til en kontantværdi,  der er 
højst 15 pct. højere eller lavere end den senest bekendtgjorte, årsregule-
rede kontantværdi, skal denne værdi lægges til grund ved beregningen 
af afgift. Efter praksis gælder det også, selv om den seneste vurdering 
må antages at være fejlbehæftet,  jf. min besvarelse  af spørgsmål 3.

Selv om 15 pct.-reglen i relation  til overdragelser, der  sker ved arv eller
gave, således har fået sin mest bastante  form, er den dog ikke ufravige-
lig. Har den pågældende ejendom siden den seneste vurdering under-
gået faktiske eller retlige ændringer, f.eks. i form af om- eller tilbygning, 
finder reglen således ikke anvendelse”

Skatteministeren har i forbindelse med besvarelsen  af spørgsmål S 2851 af 5. au -
gust 2005 om forældrekøb bl.a. svaret følgende:

”Jeg kan bekræfte, at det er rigtigt, at forældre normalt kan overdra-
ge en fast ejendom til deres  barn til en pris svarende  til den  seneste 
offentlige vurdering  +/- 15 pct., uden at der bliver tale om gaveafgift.

…” 

Skatteministeren har ved besvarelsen af spørgsmål 2854 af 17. august 2005 og S
2892 af 27. februar 2006 henvist tilbage hertil.

Folketingets Skatteudvalg har den 21. oktober 2020 som spørgsmål nr. 30 (alm.
del) stillet følgende spørgsmål til skatteministeren:

”Spørgsmål

Vil ministeren bekræfte, at den seneste udsættelse af ejerboligvurde-ringerne
til medio 2021 betyder, at ejendomsvurderingerne fra 2012 kan danne
grundlag for kommende generationsskifter, indtil de nye
ejendomsvurderinger foreligger?”



/

19

Skatteministerens svar er sålydende:

” Svar

Det kan bekræftes, at de videreførte ejendomsvurderinger fra 2012 som
udgangspunkt kan danne grundlag for generationsskifter, indtil de nye
ejendomsvurderinger foreligger.

Det følger af pkt. 6 i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om vær-
diansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveaf-
giftsberegning sammenholdt med Højesterets dom i SKM 2016.279.HR, at
boets eller parternes værdiansættelse skal lægges til grund ved beregningen
af bo- eller gaveafgiften, hvis værdien om-regnet til kontantværdi er højst 15
pct. højere eller lavere end den se-neste offentlige ejendomsværdi,
medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Det vil ikke i sig selv være en ”særlig omstændighed” , at ejendoms-
vurderingerne fra 2011/2012 har været videreført. Den videreførte 2012-
vurdering eller en senere omvurdering vil således – medmindre der
foreligger særlige omstændigheder – kunne danne grundlag for
værdiansættelsen ved generationsskifte, indtil den nye ejendomsvur-dering
foreligger.”

Anbringender

Skatteministeriet har til støtte for sine påstande overordnet gjort gældende, at
ejendommen Adresse 1 i By 1 blev overdraget fra Sagsøgte 1 til hendes døtre til
underpris, idet ejendommens handelsværdi udgjorde 5 mio. kr., og ikke som aftalt
1.615.000 kr. Den reelle handelsværdi var dermed 3.385.000 kr. højere end den
aftalte pris.

Efter boafgiftslovens § 27, stk. 1, skal en gaves værdi fastsættes til handelsvær-
dien, hvorved forstås det beløb, et aktiv vil kunne indbringe ved salg på det åb-ne
marked, jf. f.eks. UfR 2018.1215 H. Det sikreste grundlag for at fastsætte en
ejendoms handelsværdi er en faktisk handel af den samme ejendom foretaget
mellem uafhængige parter på eller i nærheden af det tidspunkt, hvor værdien skal
fastsættes. I dette tilfælde, hvor ejendommen 11 dage efter handlen mellem
Sagsøgte 1 og døtrene blev videresolgt til tredjemand for 5 mio. kr., er der ik-ke
tvivl om, at handelsværdien ved overdragelsen fra Sagsøgte 1 til døtrene var 5 mio.
kr.



/

20

Det er generelt sådan, at den offentlige ejendomsvurdering ikke kan anvendes som
grundlag for en værdiansættelse, hvis det godtgøres, at den ikke er et retvi-sende
udtryk for handelsværdien, jf. f.eks. UfR 2019.1163.

Med hensyn til boafgiftslovens § 27, stk. 1, så skal den i overensstemmelse med
UfR 2016.2126 H, fortolkes således, at skattemyndighederne ved værdifastsæt-
telsen skal acceptere en værdi på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, jf.
værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit, medmindre der foreligger ”særlige
omstændigheder” . Både boafgiftslovens § 12 og § 27 anvender ordet
”handelsværdi” , og bemærkningerne til boafgiftslovens § 27 henviser til be-
mærkningerne til boafgiftslovens § 12. Af bemærkningerne til boafgiftslovens § 12
fremgår, at værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området,
fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget. Reglerne om beregning
af gaveafgift og boafgift er derfor de samme og skal fortolkes på samme måde.

Højesteret fastslog i UfR 2016.2126 H i en sag om boafgift, at værdiansættelses-
cirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, efter sammenhængen med pkt. 48 og på baggrund af
Skattedepartementets afgørelser af 24. september og 3. december 1984, skatte-
ministeriets besvarelse af 30. april 1990 og forarbejderne til boafgiftsloven inde-
bærer, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget ef-ter
15 %’s-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Værdian-
sættelsescirkulæret omhandler både dødsboer og gaver, og der er ingen holde-
punkter i pkt. 6, 2. afsnit, eller i pkt. 48 for, at der skal gøres forskel på værdian-
sættelsen af fast ejendom i dødsboer og i gavetilfælde. De øvrige kilder, som
Højesteret henviste til, gør heller ikke forskel på værdiansættelsen for dødsboer og
gaver.

På den baggrund skal ”handelsværdi” i boafgiftslovens §§ 12 og 27 utvivlsomt
fortolkes på samme måde, og bemærkningen om ”særlige omstændigheder” gælder
dermed for begge bestemmelser.

Det gøres gældende, at der foreligger ”særlige omstændigheder” , idet der er sikre
holdepunkter for, at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejen-
domsvurdering ikke er udtryk for den reelle handelsværdi. Ejendommen blev
således kort efter værdiansættelsestidspunktet handlet mellem uafhængige par-ter,
og der er ikke holdepunkter for at antage, at værdien af ejendommen har ændret
sig i perioden fra familiehandlen og indtil det planlagte videresalg til kommunen,
og familien vidste udmærket godt, at overdragelsen fra moderen til børnene ikke
skete til handelsværdien, men indeholdt et meget betydeligt ga-veelement.

Den omstændighed, at der er tale om en på forhånd planlagt konstruktion, hvorved
ejendommen skulle sælges til børnene, som umiddelbart efter skulle



/

21

videresælge ejendommen til kommunen, indebærer i sig selv, at der foreligger
særlige omstændigheder, som medfører, at den offentlige ejendomsvurdering ikke
kan lægges til grund.

Der er desuden ikke grundlag for at antage, at kommunens tilbud må anses for et
liebhavertilbud, som ikke vil kunne opnås i almindelig fri handel. De sagsøg-te har
ikke bevist, at det er tilfældet, og selv hvis det var, ville det ikke føre til, at
beskatningen skulle nedsættes i den foreliggende sag, når det kan lægges til grund,
at Familienavn var vidende om kommunens tilbud på 5 mio. kr., da ejendommen
blev overdraget fra moderen til børnene.

Skatteministeriet har over for anbringendet om, at der på gaveafgiftsområdet
foreligger en administrativ praksis, hvorefter 15 %’s reglen i værdiansættelses-
cirkulæret på gaveafgiftsområdet har været anvendt undtagelsesfrit, når der ik-ke
siden den seneste ejendomsvurdering har været foretaget fysiske eller retlige
ændringer af ejendommen, i første række gjort gældende, at der ikke kan støttes ret
på en sådan praksis. En sådan praksis ville således være i direkte strid med
boafgiftslovens § 27, og der kan ikke støttes ret på en administrativ praksis, som
strider mod loven, jf. UfR 2015.3383 H. I anden række har Skatteministeriet gjort
gældende, at der ikke er dokumenteret en fast administrativ praksis om, at en
værdiansættelse til +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering skal accep-teres
under omstændigheder, som er sammenlignelige med den foreliggende sags
omstændigheder, dvs. i en situation, hvor det pga. en faktisk handel med
tredjemand tæt på værdiansættelsestidspunktet (kun 11 dage efter) er sikkert, at
den aftalte pris afviger fra handelsværdien. Praksis kan alene påberåbes, så langt
som praksis går, jf. UfR 2009.1436 H, og boet efter Sagsøgte 1 og Sagsøgte 1's
døtre har ikke fremlagt afgørelser, der dækker deres situation. Der fore-ligger ikke
generelle administrative forskrifter, som giver udtryk for den prak-sis, som boet
efter Sagsøgte 1 og Sagsøgte 1's døtre mener findes. Værdi-ansættelsescirkulæret
fastslår derimod gentagne gange, at aktiver, herunder fast ejendom, skal
værdiansættes til handelsværdien. Cirkulæret beskriver nog-le undtagelser hertil,
bl.a. ombygning, pkt. 8, og det fremgår af pkt. 48, at cirku-læret alene er
vejledende. Der er heller ikke påvist en sådan flerhed af afgørel-ser fra de øverste
skattemyndigheder, at der er dannet en fast administrativ praksis. Det er ikke
bevist, at skattemyndighederne ikke har foretaget beskat-ning i lignende
situationer. Landsskatterettens afgørelser på gaveområdet i SKM2007.431.LSR og
SKM2018.551.LSR og de ministersvar, der henvises til, vedrører helt andre
situationer end i den foreliggende sag.

Afgørelsen i SKM2007.431.LSR må desuden efter UfR 2016.2126 H anses for at
være forkert. Skatteministeriet har indbragt SKM2018.551.LSR for domstolene, og
afgørelsen kan derfor ikke etablere nogen bindende administrativ praksis, som der
kan støttes ret på. I afgørelsen udtalte Landsskatteretten i øvrigt ikke, at der skulle
eksistere en fast administrativ praksis, selvom det blev gjort gæl-



/

22

dende af klagerne. Landsskatteretten fandt med henvisning til UfR 2016.2126 H, at
skattemyndighederne også i relation til værdiansættelse efter boafgiftslovens § 27
skal acceptere en værdiansættelse inden for 1982-cirkulærets retningslinjer,
medmindre der foreligger særligere omstændigheder, hvilket Landsskatteretten
herefter fandt ikke var tilfældet.

Skatteministeriet har over for de sagsøgtes subsidiære påstand gjort gældende, at
betingelserne for succession ikke er opfyldt. Formålet med bestemmelsen i
kildeskattelovens § 33 C er, at det skal være muligt i levende live at overdrage en
bestående erhvervsvirksomhed til næste generation med henblik på videre-førelse
af virksomheden, men uden at det udløser beskatning, fordi beskatnin-gen vil
betyde, at der skabes risiko for virksomhedens videreførelse. Det er såle-des en
forudsætning, at erhvervsvirksomheden er igangværende på overdragel-
sestidspunktet. Er virksomheden afviklet kan der ikke ske succession. Det be-
strides ikke, at Sagsøgte 1's bortforpagtning af jorden opfyldte kravet til virk-
somhedsdrift i kildeskattelovens § 33 C, men der er ikke holdepunkter for at an-
tage, at Sagsøgte 1's døtre havde til hensigt at drive erhvervsvirksomhed fra
ejendommen. Da de købte ejendommen den 10. maj 2014, var overtagelsen af-talt
til den 30. juni 2014, og de havde således videresolgt ejendommen længe forinden,
idet de den 21. maj 2017 solgte ejendommen til kommunen med over-tagelse den
1. juli 2014. Der er derfor ikke tale om en reel virksomhedsoverdra-gelse eller reelt
generationsskifte, men derimod et skattemæssigt betinget salg alene med henblik
på at spare skatter og afgifter, dvs. en omgåelsessituation. I et sådan tilfælde kan
der ikke ske succession.

Henvisningen til boafgiftslovens § 23 a og § 23 b, som indført ved lov nr. 683 af 8.
juni 2017 om ændring af boafgiftsloven og forskellige andre love (Nedsættel-se ag
bo- og gaveafgiften ved generationsskifte af erhvervsvirksomheder og
genoptagelse af skatteansættelsen for værdipapirer m.v.) kan ikke føre til, at der
kan ske succession.

Skatteministeriet har over for sagsøgtes to mere subsidiære påstande om den
skønsmæssige fordeling af købesummen, gjort gældende, at den skønsmæssige
fordeling er baseret på den gennemsnitlige pris for bygningerne inkl. 5.000 m  jord
ifølge de 3 vurderingsrapporter, som de sagsøgte og kommunen indhente-de, og at
fordelingen er sket efter forholdet mellem værdien af stuehuset og
driftsbygningerne i den offentlige ejendomsvurdering. De sagsøgte har ikke løf-tet
bevisbyrden for, at SKATs skøn hviler på et forkert grundlag eller har ført til et
åbenbart urimeligt resultat, og de har heller ikke ved syn og skøn eller på an-den
måde ført bevis for, at skønnet kan tilsidesættes.

2

Synspunktet om, at 3.928.796 kr. efter fradrag af handelsomkostninger skal hen-
føres til stuehuset, er sammenholdt med de tre mæglervurderinger urealistisk.



/

23

SKATs skøn stemmer desuden overens med kommunens vurdering. Den om-
stændighed, at én af mæglervurderingerne har fordelt en samlet købesum på
1.200.000 kr. med 925.000 kr. til stuehuset, og at SKATs skønsmæssige fordeling
til stuehuset er en anelse lavere end den offentlige ejendomsvurdering, kan ikke
føre til, at skønnet kan tilsidesættes.

Landsskatteretten har ikke prøvet SKATs skøn. En eventuel hjemvisning bør derfor
ske til Skattestyrelsen.

Over for de sagsøgtes påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at gave-
afgift og mellemperiodeskat ikke kan forrentes fra det tidspunkt, hvor ministe-riet
tilbagebetalte beløbene og indtil et af retten fastsat tidspunkt, gøres det gæl-dende,
at den påståede forrentning følger af boafgiftslovens § 38, stk. 1, for så vidt angår
gaveafgiften og af dødsboskattelovens § 89 for så vidt angår mellem-
periodeskatten. Skatteforvaltningen har ikke mulighed for at inddrive kravene eller
opkræve dem på anden måde end ved en stævning som sket, og der er hel-ler ikke
hjemmel til at tillægge det opsættende virkning, når Skatteministeriet indbringer
Landsskatterettens afgørelser for domstolene. Der er desuden ikke fremsat
begæring om opsættende virkning. Den rentebyrde, der påhviler boet efter
Sagsøgte 1 og Sagsøgte 1's døtre, er et udslag af den standpunktsrisi-ko, der er
forbundet med at bestride et krav, og der er ikke hjemmel til, at Skat-teministeriet
kan modtage betaling af gaveafgift og mellemperiodeskat, eller at beløbet kan
deponeres i statskassen. Skattemyndighederne har derfor været bå-de berettigede
og forpligtede til at afvise betaling af beløbene. Det strider heller ikke mod
proportionalitetsprincippet, som vedrører forvaltningens skøn, idet det ikke er
overladt til skattemyndighedernes skøn at afgøre, om statskassen skal fungere som
deponeringsinstitut. Der findes ikke noget retligt institut, hvorefter den, der
bestrider et krav, har ret til at deponere et til kravet svarende beløb med den
retsvirkning, at en rentetilskrivning, som følger af loven, bringes til ophør. En
sådan ret følger heller ikke af deponeringslovens § 1, hvorefter en skyldner kan
foretage deponering på grund af fordringshaverens forhold, dvs.
fordringshavermora, med den virkning, at skyldneren anses for at have opfyldt sin
forpligtelse. Der foreligger ikke fordringshavermora i denne sag. Det frem-går af
deponeringslovens § 2 og forarbejderne til bestemmelsen, LFF 1931 L47,
bemærkningerne til § 2, at skyldneren ikke kan kræve ydelsen tilbage, medmin-dre
han har taget forbehold derom, og at deponeringen, i det tilfælde hvor der er taget
forbehold, ikke kan ske med frigørende virkning. Foretages deponerin-gen med
forbehold, skal skyldneren altså fortsat svare renter. I den foreliggende sag ville
der netop være tale om, at boet efter Sagsøgte 1 og Sagsøgte 1's døtre betalte med
et tilbagesøgningsforbehold og uden at anerkende kravet.

Der er endvidere ikke holdepunkter for, at rentelovens § 4 finder anvendelse i en
situation, hvor betaling ikke sker til frigørelse af en erkendt skyld, men alene



/

24

tager sigte på en forhindring af, at det krav, som bestrides, tilskrives renter i
overensstemmelse med, hvad der ellers følger af loven.

Boet efter Sagsøgte 1 og Sagsøgte 2, Sagsøgte 3, Sagsøgte 4, Sagsøgte 5 og
Sagsøgte 6 har til støtte for deres principale påstand gjort gæl-dende, at Sagsøgte 1
havde et retskrav på at overdrage ejendommen til sine børn til et beløb svarende til
den seneste ejendomsvurdering med fradrag af 15 % i overensstemmelse med
værdiansættelsescirkulæret. Der er en fast admini-strativ praksis på gaveområdet,
hvorefter en værdiansættelse i overensstem-melse med værdiansættelsescirkulæret
ikke kan korrigeres af skattemyndighe-derne alene fordi, vurderingen ligger
væsentligt under handelsprisen. Den faste administrative praksis er dokumenteret
ved flere Landsskatteretskendelser og udtrykkelige ministersvar, og den er ikke
åbenbart ulovlig eller i strid med bo-afgiftsloven.

Skatteministeriet har ikke dokumenteret, at de inden Sagsøgte 1's overdragel-se til
sine børn på noget tidspunkt har anfægtet en værdiansættelse på gaveaf-
giftsområdet, alene fordi den seneste offentlige vurdering lå væsentligt under den
antagelige handelspris. Det er udtryk for forskelsbehandling, hvis skatte-
myndighederne i enkeltstående tilfælde fraviger denne faste praksis.

Efter boafgiftslovens § 27, stk. 1, skal en gave værdiansættes med udgangs-punkt i
handelsværdien på modtagelsestidspunktet. I bemærkningerne til lov-forslag nr.
254 af 4. maj 1995 til boafgiftsloven er det angivet, at værdiansættel-sesreglen i §
27 ved beregningen af gaveafgiften følger principperne i boafgifts-lovens § 12, og
af bemærkningerne til § 12 fremgår, at værdiansættelsescirkulæ-ret og den praksis,
der før 1995 var blevet etableret på området, fortsat skulle være gældende efter
vedtagelsen af lovforslaget.

Værdiansættelsescirkulærets punkt 6 medfører, at skattemyndighederne skal lægge
Sagsøgte 1's (nu boets) værdiansættelse til grund ved beregningen af gaveafgiften,
idet værdiansættelsen ikke er mere end 15 % lavere end den kon-tante
ejendomsværdi. Selvom det fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 48, at
cirkulærets regler er vejledende, så har administrativ praksis udviklet sig således,
at cirkulærets regler har været anvendt undtagelsesfrit ved gaveover-dragelser, når
der ikke siden den seneste ejendomsvurdering har været foreta-get fysiske eller
retlige ændringer af ejendommen. Det er ubestridt, at der ikke er sket retlige eller
faktiske ændringer ved den omhandlede ejendom.

Denne praksis er bl.a. beskrevet i skatteministerens redegørelse for 15 %’s-reg-len
i svaret på spørgsmål 2 til Folketingets Skatteudvalg den 30. april 1990, gen-givet i
TfS 1990.196, og det samme fremgår af Landsskatterettens afgørelse i TfS
1994.882 LSR, som blev offentliggjort før vedtagelsen af boafgiftslovens § 27,



/

25

stk. 1, og af skatteministerens ministersvar af 13. august 1999, gengivet i TfS
1999. 705. Praksis fremgår endvidere af SKM2007.431.LSR, hvor en far købte en
ejendom for 2,65 mio. kr. og overdrog den til sin datter til den offentlige ejen-
domsvurdering, som var 2,2 mio. kr., fratrukket 15 %. Landsskatteretten fastslog,
at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse, der ligger inden for de i
cirkulæret angivne retningslinjer, og at skattemyndighederne, uanset at
markedsværdien måtte antages at være højere end den seneste offent-lige
ejendomsvurdering - 15 %, derfor ikke kunne tilsidesætte parternes værdi-
ansættelse. Skatteministeren fastslog ved besvarelse af spørgsmål nr. 325 af 30. juli
2007, at den offentlige ejendomsvurdering skal danne grundlag for værdi-
ansættelsen, selvom denne ligger under markedsværdien, og at skattemyndig-
hederne er bundet heraf. Vedrørende afgørelsen SKM2007.431.LSR udtalte han, at
den ikke var indbragt for domstolene, da der efter ministeriets vurdering ik-ke var
udsigt til, at man ville vinde sagen.

Endvidere kan der henvises til SKM2018.551.LSR, hvor handelsværdien ifølge
SKAT var 61,75 mio. kr. og dermed højere end den seneste offentlige ejendoms-
vurdering, der lød på 38 mio. kr. Landsskatteretten kom frem til, at skattemyn-
dighederne skulle acceptere værdiansættelsen, uanset at ejendommen var handlet
til en højere værdi end den seneste offentlige ejendomsvurdering fra-trukket 15 %.

De foreliggende afgørelser og ministersvar er fuldt tilstrækkelige til at doku-
mentere eksistensen af den beskrevne faste praksis. Som minimum må det være
tilstrækkelig dokumentation til at vende bevisbyrden om, således at Skattemini-
steriet må fremkomme med bevis for, at man – i modstrid med de anførte afgø-
relser og ministersvar – alligevel har haft en praksis, hvor man greb korrigeren-de
ind overfor 15 %’s-reglen, også når der ikke forelå faktiske eller retlige æn-dringer
af ejendommen.

Da skattemyndighederne trods opfordring hertil ikke har fremlagt en eneste af-
gørelse, der modsiger de foreliggende Landsskatteretsafgørelser og minister-svar,
må det lægges til grund, at det ikke før Sagsøgte 1's overdragelse af ejendommen
til døtrene er forekommet, at skattemyndighederne i en gaveover-
dragelsessituation har tilsidesat 15%’s-reglen, medmindre der forelå fysiske el-ler
retlige ændringer på ejendommen, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2.

Højesterets kendelse af 8. marts 2016 (UfR 2016.2126), har kun taget stilling til
praksis for dødsboer, og kendelsen er derfor ikke afgørende for nærværende sag.
Det følger af skatteministerens svar til Folketingets Skatteudvalg på spørgs-mål
262 af 18. maj 2018, at Højesterets kendelse ikke kan overføres til gaveområ-det.
Det fremgår videre, at ministeren, på grund af den usikkerhed som højeste-
retskendelsen har givet anledning til, har bedt SKAT udarbejde et styresignal,



/

26

der klargør reglerne, herunder hvornår der foreligger særlige omstændigheder.
Styresignalet foreligger endnu ikke.

Den beskrevne praksis kan ikke være ulovlig, når den adskillige gange er ud-
førligt beskrevet af skatteministeren over for Folketinget, hvorefter Folketinget har
vedtaget loven, uden at man har fundet anledning til at ændre reglerne. Fol-
ketinget har herved accepteret den foreliggende praksis.

Hvis retten når frem til, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis på
gaveområdet, gøres det gældende, at der ikke foreligger sådanne særlige om-
stændigheder, som kan føre til, at skattemyndighederne kan korrigere værdian-
sættelsen. Kommunens tilbud må anses for et liebhavertilbud, som ikke kunne
opnås i en almindelig fri handel. Det beløb, som kommunen har betalt, er ikke
udtryk for handelsværdien, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 1, da handelsværdien må
forstås som den antagelige værdi i en normal handel mellem en uafhængig sælger
og en uafhængig køber, hvor ingen af parterne har helt ekstraordinære og unikke
grunde til at sikre sig erhvervelsen af ejendommen. Kommunen var nødt til at
tilbyde en attraktiv pris for at sikre sig ejendommen, som den havde været
interesseret i at købe i flere år. Alternativet var at ekspropriere ejendom-men,
hvilket ville være omkostningsfyldt og besværligt. Skatteministeriet har ikke
godtgjort, at handelsværdien i fri handel var 5 mio. kr.

Til støtte for den subsidiære påstand om succession gøres det gældende, at de
sagsøgte har krav på, at børnene succederer i Sagsøgte 1's skattemæssige stil-ling,
jf. kildeskattelovens § 33 C, stk. 8, med den konsekvens, at boet ikke avan-
cebeskattes ved overdragelsen, og at børnene er berettigede til et nedslag i ga-
veafgiftsberegningen opgjort til 30 % af den latente skatteforpligtelse, jf. kilde-
skattelovens § 33 D, stk. 3.

Ejendommen er en erhvervsvirksomhed, som blev overdraget til børnene, mens
Sagsøgte 1 var i live, hvorfor betingelserne i kildeskattelovens § 33 C, stk. 1, er
opfyldt. Man kan ikke adskille ejendom og erhvervsvirksomhed, når er-
hvervsvirksomheden består i at udleje ejendommen, således at det som anført af
Skatteministeriet reelt kun er ejendommen, der kan anses for overdraget med
skattemæssig virkning, mens erhvervsvirksomheden ikke kan anses for over-
draget.

Det er efter ordlyden af kildeskattelovens § 33 C ikke nogen betingelse, at for-
målet med overdragelsen af en virksomhed og valget af skattemæssig succes-sion
er forretningsmæssigt begrundet. Bestemmelsen giver retskrav på succes-sion, når
de objektive krav i bestemmelsen er opfyldt. Der er ikke, som det f.eks. er tilfældet
efter aktieavancebeskatningslovens § 36, krav om, at man forinden skal søge om
tilladelse til at succedere, og bestemmelsen indeholder allerede



/

27

udtømmende objektive betingelser, som indeholder de værn mod uønskede
dispositioner, som lovgiver har ønsket.

Der eksisterer ikke et subjektivt krav om, at erhververen skal godtgøre en inten-
tion om at videreføre virksomheden. Det er altså uden betydning for mulighe-den
for at succedere, hvilken hensigt børnene havde med erhvervelsen, jf. TfS 1986.21,
SKM 2008.179.SR og Skatterådets bindende svar i SKM 2008.179.SR.

Der er tale om en reel overdragelse af ejendommen, idet der på tidspunktet for
overdragelsen fra Sagsøgte 1 til børnene ikke var en endelig aftale med kom-
munen om erhvervelse af ejendommen. Kommunen var således ikke bundet af
forhandlingerne om ejendommen, før der forelå en endelig købsaftale, og hand-len
var også betinget af, at skattemyndighederne bekræftede, at børnene kunne
overdrage ejendommen skattefrit til kommunen. Børnene bar således risikoen for,
at salget til kommunen glippede, og de måtte, hvis det var tilfældet, drive
ejendommen videre eller sælge til en anden køber. En udtrykt hensigt er ikke det
samme, som at ejendommen reelt var solgt til kommunen.

SKAT har med det bindende svar af 3. juli 2014 med bindende virkning for
Sagsøgte 1's børn bekræftet, at der forelå en handel mellem børnene og Heden-sted
Kommune og er derfor afskåret fra nu at gøre gældende, at børnene ikke har været
ejere af Adresse 1 i skattemæssig henseende.

Man kan ikke se bort fra overdragelsen i forhold til kildeskattelovens § 33 C, men
anerkende overdragelsen i forhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk.
1, med den konsekvens, at den omtvistede beskatning langt overstiger den
beskatning, som er konsekvensen, hvis man ser bort fra overdragelsen i sin helhed
og anser Sagsøgte 1 for at være den, som reelt har solgt ejendommen til Hedensted
Kommune.

De sagsøgte har om de to mere subsidiære påstande om fordeling af købesum-men
anført, at afståelsessummen bør fordeles med 3.928.796 kr. til stuehuset med hus
og have og den resterende del til driftsbygninger og landbrugsarealer. I den seneste
offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2012 er ejendommen vurderet til
1.900.000 kr., og stuehusets ejendomsværdi inkl. grund og have vur-deret til
520.780 kr. Ved de tre indhentede mæglervurderinger blev ejendom-men med
stuehuset og driftsbygninger inkl. et areal på 5.000 m  vurderet til henholdsvis
850.000 kr., 1.750.000 kr. og 1.200.000 kr. De to af mæglervurderin-gerne
indeholder ingen fordeling af vurderingssummen, mens den tredje vur-dering fra
Agriteam på 1.200.000 kr. skønsmæssigt fastsætter værdien af stue-hus inkl.
grundværdi til 925.000 kr.

2

På tidspunktet for SKATs skønsudøvelse var der således to vurderinger, der
forholdt sig specifikt til værdien af stuehuset med grund og have. Det er en fejl,



/

28

at SKAT ikke har inddraget disse vurderinger i skønnet over stuehusets værdi, men
i stedet nåede frem til en værdi, som var endnu lavere. Der er derfor grundlag for
hjemvisning af skønsudøvelsen.

Værdien af stuehuset er betydeligt højere end SKATs vurdering. Ejendommen blev
anvendt som beboelse indtil kort før overdragelsen. Kommunens overvej-elser om
nedrivning var ikke foranlediget af, at stuehuset var nedrivningsmo-dent.

Hvis mæglervurderingen på 1.200.000 kr. justeres op til 1.275.000 kr. svarende til
SKATs samlede vurdering af de 5.000 m  , fører det til en vurdering af stue-hus
inkl. grund på 928.813 kr., hvis forøgelsen fordeles forholdsmæssigt i sam-me
forhold som i vurderingen fra Agriteam.

2

SKATs vurdering er endvidere lavere end vurderingen i den offentlige ejen-
domsvurdering, selvom Skatteministeriets hovedsynspunkt er, at den offentlige
ejendomsvurdering er for lav. I den situation må det være Skatteministeriet, der
skal bevise, at den betydelige forøgelse af den samlede vurdering af ejendom-men
alligevel skal føre til en nedsættelse af den skønnede værdi af stuehuset med grund
og have.

Det er således godtgjort, at SKATs skøn over værdien af stuehuset med grund og
have er væsentligt for lavt.

Landsskatteretten har ikke tage stilling til dette spørgsmål, og hvis boet efter
Sagsøgte 1 ikke får medhold i den principale eller subsidiære påstand, bør
dødsboskatteansættelsen for boet efter Sagsøgte 1 hjemvises til Landsskatte-retten
med henblik på fordeling af købesummen, alternativt til Skattestyrelsen.

Til støtte for påstanden om, at Skatteministeriet skal anerkende, at gaveafgift og
mellemperiodeskat ikke kan forrentes fra det tidspunkt, hvor ministeriet tilba-
gebetalte beløbene og indtil et af retten fastsat tidspunkt, er det anført, at da
Skatteministeriet indbragte sagerne for domstolene, står de sagsøgte – hvis de taber
sagen – til på ny at skulle indbetale mellemperiodeskat og gaveafgift med risiko
for at blive mødt med et krav om yderligere rentebetaling i henhold til
dødsboskattelovens § 89 og boafgiftslovens § 38, stk. 1, for tiden 0,4 % pr. påbe-
gyndt måned, som ikke er skattemæssigt fradragsberettigede, jf. ligningslovens §
17 A, stk. 1. Der er tale om uproportionalt høje renteudgifter, som alene er på-
løbet, idet Skatteministeriet har nægtet at tage imod den betaling, som Skatte-
ministeriet påstår at have krav på.

Da den manglende betaling ikke skyldes manglende evne eller vilje til at betale, er
Skatteministeriet ikke berettigede til at kræve renter. Boet og døtrene har til-budt at
indbetale det omtvistede beløb og samtidig erklæret sig indforstået



/

29

med, at der ikke påløber yderligere renter, mens beløbet er i skattemyndighe-
dernes besiddelse. Skatteministeriet har afvist betalingstilbuddet under henvis-ning
til, at der ikke er hjemmel til frivillig indbetaling, mens retssagen verserer.

Der er ikke regler, der regulerer, om Skatteministeriet i en situation som den fo-
religgende kan eller skal modtage et tilbud fra skatteyderen om betaling med
tilbagesøgningsforbehold. Spørgsmålet må derfor afgøres ud fra almindelige
forvaltningsretlige principper, idet det bemærkes, at Landsskatterettens afgørel-se
ikke tager stilling til, om domstolsbehandling har opsættende virkning.

En forvaltningsmyndighed er ikke forpligtet til at gennemføre en forvaltnings-
afgørelse, hvis der er tvist om afgørelsens rigtighed. Det vil normalt være tilfæl-
det, når der verserer en retssag. Dette stemmer overens med, at Skattestyrelsen
normalt indrømmer henstand med omtvistede skattekrav, jf. skatteforvaltnings-
lovens § 51. I sagen her insisterer Skattestyrelsen på at gennemføre Landsskatte-
rettens afgørelse ved at nægte at modtage betaling, selvom man er uenig i afgø-
relsen. Det svarer til, at Skattestyrelsen tvinger boet og døtrene til at være i en
situation, som udgør mora. Morarentereglerne tager ikke højde for den forelig-
gende situation og indebærer, at de sagsøgte påtager sig en anseelig renterisiko for
at forsvare det standpunkt, som de fik medhold i Landsskatteretten.

Proportionalitetsprincippet fører til, at Skattestyrelsen skal vælge den frem-
gangsmåde, der er mindst indgribende over for skatteyderen for at opnå det mål,
som sagligt kan forfølges. Det er derfor uproportionalt, når Skattestyrelsen nægter
at tage imod betaling – i hvert fald når tilbuddet ledsages af et tilbud om, at boet og
døtrene ikke vil kræve beløbet forrentet ved evt. tilbagebetaling.

Endelig er det bedst stemmende med forholdet mellem skatteyder og forvalt-ning,
at det er statskassen, som bærer renterisikoen i en situation, hvor skattey-deren har
fået medhold ved Landsskatteretten, og Skatteministeriet derefter har indbragt
sagen for domstolene. Det forhold, at der ikke er specifikke regler om
skattemyndighedernes mulighed for at modtage betaling af bestridte krav er ik-ke
udtryk for manglende hjemmel. Modtagelse af betaling under forbehold om
tilbagesøgning er en almindelig fordringshaverkompetence, som ligger inden for
den kompetence, som skattemyndighederne har.

Domstolene har endvidere mulighed for uden specifik hjemmel at tillægge et
søgsmål om en forvaltningsafgørelse opsættende virkning og kan derfor også
beslutte, at de sagsøgte har ret til at foretage betaling uanset det verserende
søgsmål.

Konsekvensen af, at Skattestyrelsen uberettiget nægter at modtage renter er, at
retten til morarenter fortabes, jf. rentelovens § 8, stk. 1, jf. § 4, stk. 1.



/

30

Landsrettens begrundelse og resultat

Sagsøgte 1 solgte den 10. maj 2014 ejendommen Adresse 1 i By 1 til sine 5 døtre
for 1.615.000 kr. svarende til den seneste offentlige vurdering fra-trukket 15 %.
Den 21. maj 2014 solgte døtrene ejendommen videre til Hedensted Kommune for
5 mio. kr. Det fremgår af korrespondancen mellem kommunen og Person 2, som
repræsenterede døtrene, at de allerede den 2. maj 2014 blev bekendt med, at
kommunen ønskede at overtage ejendommen, og at der var af-sat 5 mio. kr. til det.
Det fremgår videre, at døtrene den 5. maj 2014 accepterede at sælge ejendommen
til kommunen for 5 mio. kr. på en række nærmere angiv-ne vilkår, herunder om
indhentelse af et bindende svar fra SKAT.

Sagen angår om skattemyndighederne i en sådan situation skal respektere vær-
diansættelsen på 1.615.000 kr. på grundlag af 15 %’s reglen i værdiansættelses-
cirkulæret, eller om værdien skal ansættes til 5 mio. kr. Skatteministeriet har gjort
gældende, at boafgiftslovens § 27, stk. 1, sammenholdt med værdiansæt-
telsescirkulæret skal fortolkes således, at skattemyndighederne skal acceptere en
værdiansættelse på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, medmin-dre der
foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets kendelse af 8. marts 2016 (UfR
2016.2126). De sagsøgte har heroverfor gjort gældende, at de har rets-krav på, at
overdragelsen kan ske på grundlag af 15 %’s reglen, idet der forelig-ger en fast
administrativ praksis herom på gaveafgiftsområdet, som Højesteret ikke har taget
stilling til ved den nævnte kendelse.

Efter boafgiftslovens § 27, stk. 1, fastsættes en gaves værdi til handelsværdien på
tidspunktet for modtagelsen. Skattemyndighederne kan efter § 27, stk. 2, æn-dre
værdiansættelsen, hvis de finder, at værdiansættelsen ikke svarer til han-
delsværdien ved gavens modtagelse. Det fremgår af forarbejderne til bestem-
melsen, at værdiansættelsesreglerne i § 27 er de samme som ved beregning af
boafgiften og tillægsboafgiften, og der henvises herefter til bemærkningerne til
boafgiftslovens § 12. Her fremgår, at principperne i Skattedepartementets cirku-
lære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i
dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning og den praksis, der er etableret på
området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget.

Punkt 5 og 6 i værdiansættelsescirkulæret, der indeholder de nærmere regler for
værdiansættelsen af fast ejendom, gælder på samme måde for dødsboer og ved
gaveafgiftsberegning, ligesom Skattedepartementets afgørelser af 24. sep-tember
og 3. december 1984 (TfS 1984.418 og TfS 1984.546) og skatteministerens
besvarelse af 30. april 1990 (TfS 1990.196) heller ikke sondrer mellem de to situ-
ationer.

Landsretten finder på den baggrund, at 15 %’s reglen i værdiansættelsescirku-
lærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om



/

31

et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning. Højesteret har ved kendelse af 8. marts
2016 (UfR 2016.2126) fastslået, at skattemyndighederne skal acceptere en værdi-
ansættelse foretaget efter 15 %’s-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmin-dre
der foreligger særlige omstændigheder.

Spørgsmålet er herefter, om der foreligger en fast administrativ praksis, som gi-ver
ret til altid at anvende 15 %’s reglen på gaveområdet, hvis der ikke forelig-ger
retlige og faktiske ændringer af ejendommen. Det påhviler de sagsøgte at godtgøre
en sådan praksis, og landsretten finder, at der ikke ved den fremlagte
administrative praksis sammenholdt med ministersvarene, er godtgjort en så-dan
bindende administrativ praksis.

Skattemyndighederne er herefter ikke forpligtet til at acceptere værdiansættel-sen
på 1.615.000 kr., hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Landsretten finder, at der i en situation som den foreliggende, hvor døtrene, in-den
ejendommen blev overdraget til dem for 1.615.000 kr., var bekendt med
kommunens ønske om at købe ejendommen for 5 mio. kr., havde indgået i
salgsforhandlinger med kommunen, og havde accepteret at sælge den til kom-
munen for dette beløb, foreligger særlige omstændigheder. Landsretten finder på
den baggrund endvidere, at den reelle handelsværdi udgjorde 5 mio. kr.

Den skatte- og afgiftsmæssige værdi, som skal lægges til grund ved beregnin-gen
af gaveafgift og ejendomsavancebeskatning, er herefter 5 mio. kr. som på-stået af
Skatteministeriet.

Der skal herefter tages stilling til, om de sagsøgte i overensstemmelse med de-res
subsidiære påstand kan få sagen hjemvist til skattemyndighederne med henblik på
at opgøre beskatningen under anvendelse af reglerne om succession i
kildeskattelovens § 33 C. De sagsøgte anmodede således den 22. oktober 2015
SKAT om omvalg, hvilket SKAT afviste ved  afgørelse af 11. januar 2016.

Efter kildeskattelovens § 33 C kan der bl.a. ske overdragelse med succession af en
erhvervsvirksomhed til børn.

Der er mellem parterne enighed om, at Sagsøgte 1 drev erhvervsvirksomhed i form
af bortforpagtning af en del af jorden på ejendommen, da ejendommen blev
overdraget til døtrene den 10. maj 2014. Efter indholdet af de forhandlin-ger, som
døtrene havde med kommunen, inden de selv erhvervede ejendom-men
sammenholdt med, at Sagsøgte 1 skulle oppebære forpagtningsafgiften det første
år, og at lejer af jorden ville afgive retten til jorden, hvis kommunen ønskede at
disponere over den, finder landsretten efter en samlet vurdering, at betingelserne
for succession i kildeskattelovens § 33 C ikke er opfyldt. Landsret-ten finder
således, at der ikke er sket en overdragelse af en virksomhed, men at



/

32

Sagsøgte 1's overdragelse af ejendommen til døtrene reelt havde karakter af et
mellemsalg med det formål, at døtrene skatte- og afgiftsfrit kunne modtage
købesummen på de 5 mio. kr. fra kommunen.

Den omstændighed, at der som følge af formålet med overdragelsen ikke kan ske
succession, kan ikke føre til, at der, som anført af boet efter Sagsøgte 1, skal ses
bort fra salget af ejendommen til børnene med den følge, at ejendom-men skal
anses for overdraget skattefrit fra Sagsøgte 1 til Hedensted Kom-mune.

Det fremgår af SKAT’s afgørelse af 11. januar 2016, at SKAT tilsidesatte boets
fordeling af købesummen, hvorefter ejerboligen/stuehuset blev værdiansat til
3.928.796 kr., som åbenbar urigtig. SKAT foretog herefter en skønsmæssig for-
deling af købesummen på baggrund af den gennemsnitlige pris i de vurderin-ger,
som de sagsøgte og kommunen havde indhentet. Denne pris har SKAT for-delt på
stuehuset og driftsbygningerne i overensstemmelse med fordelingen heraf i den
offentlige vurdering. SKAT har således foretaget et skøn, og de sagsøgte har ikke
ved syn og skøn eller på anden måde sandsynliggjort, at SKAT’s vurdering er
forkert, mangelfuld eller åbenbart urimeligt, og der er her-efter ikke grundlag for at
tilsidesætte skønnet og hjemvise sagen til Skattestyrel-sen eller Landsskatteretten.

Forrentningen af kravet vedrørende gaveafgift og mellemperiodeskat følger af
henholdsvis boafgiftslovens § 38, stk. 1, og dødsboskattelovens § 89, stk. 8, og
renterne påløber i henhold til bestemmelserne, indtil betaling sker. Der er ikke i
boafgiftsloven eller dødsboskatteloven hjemmel til, at SKAT i et tilfælde som dette
kan fravige bestemmelserne således, at der ikke skal betales renter i perio-den fra
det tidspunkt, hvor Skatteministeriet efter Landsskatterettens afgørelse
tilbagebetalte den opkrævede og betalte gaveafgift og mellemperiodeskat.

Der er endvidere ikke i dag hjemmel til at modtage betaling af beløbene, når
kravene ikke erkendes, og betalingen alene sker for at undgå rentebetaling. SKAT
har derfor været berettiget til at afslå betalingen, og boet og døtrenes til-bud om
betaling kan ikke føre til, at der ikke skal ske forrentning i overensstem-melse med
lovens bestemmelser.

Herefter, og da den beløbsmæssige opgørelse af kravene ikke i øvrigt er be-stridt,
tager landsretten Skatteministeriets påstande til følge.

Efter sagens forløb og da der er tale om en sag mellem borgere og en offentlig
myndighed om et principielt spørgsmål, finder landsretten, at ingen af parterne skal
betale sagsomkostninger til den anden part.



/

33

THI KENDES FOR RET:

Sagsøgte 3, Sagsøgte 5, Sagsøgte 4, Sagsøgte 2 og Sagsøgte 6 skal hver betale
gaveafgift med 101.550 kr. med tillæg af rente efter boafgiftslovens § 38, stk. 1,
for perioden fra den 10. februar 2015, indtil gaveafgiften betales.

Boet efter Sagsøgte 1 skal som solidarisk hæftende med hver af de øvrigt sagsøgte
betale gaveafgift med i alt 507.750 kr. med tillæg af rente efter boaf-giftslovens §
38, stk. 1, for perioden fra den 10. februar 2015, indtil gaveafgiften betales.

Boet efter Sagsøgte 1's skattepligtige indkomst for mellemperioden skal for-højes
med 3.686.140 kr. i forhold til det selvangivne, således at den udgør i alt 3.854.106
kr.

Ingen af parterne skal betale sagsomkostninger til den anden part eller til
statskassen.



/