Højesteret stadfæster landsrettens dom således, at Skatteministeriets påstande til følge for så vidt angår indkomstårene 2009, 2010 og 2011, og byrettens dom stadfæstes for så vidt angår indkoms... Vis mere
Ret: Højesteret (3. instans)
Faggruppe: Civilsag — Almindelig civil sag
Sagsemner: Forvaltningssag;
Skat;

/

HØJESTERETS DOM
afsagt torsdag den 7. september 2023

Sag BS-33581/2022-HJR
(1. afdeling)

Skatteministeriet
(advokat Bodil Søes Petersen)

mod

Appelindstævnte, tidligere Appellant
(advokat Christian Falk Hansen)

I tidligere instanser er afsagt dom af Retten i Hjørring den 19. september 2019
(BS-223/2018-HJO) og af Vestre Landsrets 15. afdeling den 13. januar 2022 (BS-
47809/2019-VLR).

I pådømmelsen har deltaget fem dommere: Jens Peter Christensen, Lars Hjortnæs,
Jan Schans Christensen, Jørgen Steen Sørensen og Mohammad Ahsan.

Påstande
Appellanten, Skatteministeriet, har for indkomstårene 2007 og 2008 påstået
byrettens dom stadfæstet og for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 påstået
landsrettens dom stadfæstet.

Appelindstævnte, tidligere Appellant, har påstået landsrettens dom stadfæstet for
indkomstårene 2007 og 2008. For indkomstårene 2009, 2010 og 2011 har
Appelindstævnte, tidligere Appellant nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal
anerkende, at hendes skatteansættelse for 2009 nedsættes med 500.000 kr., for
2010 med 1.247.406 kr. og for 2011 med 2.144.583 kr. Subsidiært har hun nedlagt
påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at hendes skatteansættelser for
ind-komstårene 2007-2011 hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.



/

2

Supplerende sagsfremstilling
Af Virksomhed ApS 1's (dengang Virksomhed ApS 3) regnskab for regnskabs-året
2007/2008 fremgår af ledelsespåtegningen og revisionspåtegningen bl.a.:

”Årsberetning og ledelsespåtegning

Årsberetning

Hovedaktivitet:
Selskabets formål er handel med energibesparelser, som afsættes i mar-
kedet for business to business.

Regnskabsperioden:
Nærværende regnskabsperiode omfatter perioden 1.4.2007-30.06.2008.

Usikkerhed ved indregning eller måling:
Selskabets bogholderi har ikke været intakt, derfor kan der være poster,
som kan påvirke optagelsen af poster i regnskabet.
…

Vidne 1
Direktør
….

Revisionspåtegning

Revisors erklæring om assistance

Til anpartshaverne i Virksomhed ApS 3

Baseret på oplysninger fra virksomhedens ledelse har jeg i overens-
stemmelse med den danske revisionsstandard om assistance med regn-
skabsopstilling opstillet virksomhedens årsrapport pr. 30. juni 2008. Eje-
ren har ansvaret for årsrapporten. Jeg har ikke revideret eller udført re-
view af årsrapporten og udtrykker derfor ikke nogen grad af sikkerhed
derom.

Selskabets egenkapital er tabt, derfor kan der være usikkerhed om virk-
somhedens fremtidige drift.

Selskabet har ikke foretaget tilmelding til moms rettidigt og der er ikke
foretaget momsangivelse rettidigt. Dette er ikke i overensstemmelse



/

3

med gældende lovgivning. Forholdet kan være ansvarspådragende for
selskabet og dets ledelse.”

Af Virksomhed ApS 1's regnskab for regnskabsåret 2008/2009, hvor
ledelsespåtegnin-gen er underskrevet af Appelindstævnte, tidligere Appellant som
direktør, fremgår af revisions-påtegningen bl.a.:

”Baseret på oplysninger fra virksomhedens ledelse har vi i overens-
stemmelse med den danske revisionsstandard om assistance med regn-
skabsopstilling opstillet årsregnskab pr. 30. juni 2009.
Ledelsen har ansvaret for årsregnskabet. Vi har ikke revideret eller ud-ført
review af årsrapporten og udtrykker derfor ikke nogen grad af sik-kerhed
derom.

Forbehold

Selskabets bogholderi har ikke været ført løbende i overensstemmelse
med bogføringsloven og for en del poster mangler dokumentation. Der er
ikke indsendt rettidige og korrekte momsangivelser hvilket kan være
ansvarspådragende
Det kan ikke udelukkes, at der poster som ikke er korrekt medtaget i
årsregnskabet.”

Nordjyllands Politi har tidligere efterforsket en sag mod Appelindstævntes,
tidligere Appellant samlever Vidne 1 om mandatsvig og bestikkelse, der efter det
oply-ste udsprang af en anmeldelse af 28. november 2011. I september 2013
opgav politiet sigtelsen i den sag og efterforskede herefter en sag mod Vidne 1 om
grov skattesvig vedrørende de hævninger, som den foreliggende sag angår. I den
anledning udarbejdede SKAT som bistand til politiet notater af 6. november 2013
og 20. februar 2014.

I forbindelse med sagen om skattesvig anførte Vidne 1's forsvarer, Advokat 1, i et
brev af 26. september 2014 til Nordjyllands Politi bl.a.:

”J.nr. … - Anklagemyndigheden mod Vidne 1

Jeg skal hermed bekræfte modtagelsen af Deres skrivelse af 12. septem-
ber 2014.

Jeg kan i forlængelse heraf oplyse, at min klient ikke på nuværende
tidspunkt ønsker at afgive forklaring til Politiet.



/

4

Såfremt min klient på et senere tidspunkt ønsker at afgive forklaring, vil
jeg kontakte Dem herom.”

Den 30. september 2014 skrev Nordjyllands Politi til Advokat 1 bl.a.:

”Vedr. … - sagen mod Vidne 1

Jeg skal hermed bekræfte Deres skrivelse af 26. september 2014.

Sagen er i dag fremsendt til Skattecenter Aalborg … med anmodning om,
at Vidne 1 og Appelindstævnte, tidligere Appellant skatteansættes.
Straffesagen ved Nordjyllands politi afventer behandlingen i SKAT.”

Person 5, der i indkomstårene 2007-2011 var direktør i Dronninglund Spa-rekasse,
som efter det oplyste var Virksomhed ApS 1's hovedbankforbindelse, har i mail af
15. juni 2023 til Appelindstævntes, tidligere Appellant advokat anført bl.a.:

”Jeg har gennemgået de fremsendte udbetalingsbilag. Der er ikke tale om
kontante hævninger, men formentlig hævninger til betaling af leve-
randører i Virksomhed ApS 1, hvor forretningsmodellen var at afkøbe
energibesparelser fra håndværksmestre, vinduesfirmaer, isoleringsfir-
maer, ejendomsselskaber m.m., samle, dokumentere og administrere
indberetninger til energiselskaber og videresælge energibesparelserne til
energiselskaber. Betalingerne er sket ved udstedelse af bankchecks til de
respektive leverandører.

Udbetaling af:

kr. 150.000 den 25.03.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
HT Ejendomme, Galten.
kr. 150.000 den 25.03.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Person 6, Adresse, Nørresundby
kr. 600.000 den 14.10.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Sydbank, Aalborg
kr. 26.583,75 den 13.10.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Person 3
kr. 200.000 den 14.02.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Phønix Totalentreprice, Bakkevej 5, Hobro
kr. 50.000 den 26.04.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Person 6
kr. 102.000 den 07.07.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Smart Energy, Alfred Munkholms Vej 3, 9000 Aalborg



/

5

kr. 480.000 den 24.05.11 er anvendt til køb af en bankcheck udstedt til
Virksomhed ApS 2

Følgende posteringer er lidt usikre, da vi ikke længere er i besiddelse af
alle bilag:

kr. 200.000 den 10.05.10. Der er 2 hævninger a kr. 200.000 og det ser ud
til, at de er anvendt til køb af bankcheck udstedt til HT Ejendomme og
City Syd Biler.
kr. 40.000 den 23.03.2011. Det ser ud til, at det er anvendt til køb af
bankcheck udstedt til Person 4 Byggefirma.
kr. 400.000 den 01.06.11 ser ud til at er anvendt til køb af bankcheck, men
vi kan ikke umiddelbart se, hvem det er til, da de gamle data fra
Dronninglund Sparekasse ikke er overført i forbindelse med fusionen.

Vi er ikke i besiddelse af de bagvedliggende fakturaer, der dokumente-rer,
hvad betalingerne dækker.

De 3 usikre posteringer kan vi MÅSKE grave dybere i, hvis det er meget
vigtigt, men det vil være tidskrævende, og derfor bliver vi nødt til at
kræve betaling herfor, uden at vi dog kan garantere, at vi kan finde
yderligere oplysninger.

De 3 vedhæftede eksempler viser, at checkene er indløst af de perso-
ner/firmaer, som de er udstedt til og ikke af Appelindstævnte, tidligere
Appellant, hvil-ket heller ikke burde kunne ske, når hun ikke er anført
som checkmod-tager.”

Anbringender
Skatteministeriet har supplerende anført navnlig, at det følger af den dagæl-
dende anpartsselskabslovs § 4, stk. 1, at et anpartsselskabs stifter bliver ejer af det
pågældende selskab, idet stifteren skal tegne hele indskudskapitalen. Da
Appelindstævnte, tidligere Appellant har stiftet Virksomhed ApS 2, indebærer det,
at hun var ejer af Virksomhed ApS 2 og dermed ultimativ ejer af Virksomhed ApS
1. Der foreligger i øvrigt ikke dokumentation for, at hun efterfølgende skulle have
solgt anpar-terne i Virksomhed ApS 2 til sin samlever Vidne 1. Det forhold, at hun
i de omhandlede indkomstår havde overladt dispositionsbeføjelserne over
Virksomhed ApS 1 til Vidne 1, ændrer ikke på, at hun var ejer af dette selskab.

Det følger af retspraksis, at det afgørende for, om der er tale om maskeret ud-
lodning, ikke er, om Appelindstævnte, tidligere Appellant selv har oppebåret de
beløb, der blev hævet fra Virksomhed ApS 1's bankkonti, idet de pågældende
beløb som følge af hen-des ejerskab af Virksomhed ApS 1 anses for at have
passeret hendes økonomi. Endvi-dere følger det af retspraksis, at den
omstændighed, at Appelindstævnte, tidligere Appellant



/

6

havde overladt dispositionsbeføjelserne over Virksomhed ApS 1 til Vidne 1, ikke
udelukker beskatning af maskeret udlodning, når selskabets midler er anvendt af
Vidne 1 på anden måde end i selskabets interesse.

Det følger af Skatteministeriets notater af 6. november 2013, 20. februar 2014 og
12. februar 2015, at der ikke foreligger dokumentation for, hvad kontanthæv-
ningerne er anvendt til, eller at midlerne er anvendt i selskabets interesse. Der er
heller ikke for Højesteret fremlagt en sådan dokumentation.

Appelindstævnte, tidligere Appellant har ikke gennem fremlæggelsen af
mellemregningskonti godtgjort, at en del af hævningerne angik lån. For så vidt
angår mellemreg-ningskontoen med Konto nr. 1 er ingen hævninger posteret som
lån, hvilket landsretten også fremhæver.

Det forhold, at SKAT i afgørelsen af 31. marts 2015 ikke henviste til skattefor-
valtningslovens § 26, stk. 5, for så vidt angår genoptagelsen af skatteansættel-
serne for indkomstårene 2009 og 2010, medfører ikke afgørelsens ugyldighed, idet
den manglende henvisning ikke udgør en begrundelsesmangel. Selv hvis der
foreligger en begrundelsesmangel, har den ikke haft konkret væsentlig be-tydning
for sagen, jf. herved UfR 2007.225/2 H og UfR 2008.2538 H. Betingel-serne efter
§ 26, stk. 5, er i øvrigt opfyldt for de nævnte indkomstår.

Ved vurderingen af, om den ekstraordinære genoptagelse af skatteansættel-serne
for indkomstårene 2007 og 2008 opfyldte betingelserne i skatteforvalt-ningslovens
§ 27, stk. 1, nr. 5, er det vigtigt at være opmærksom på, at domsto-lene på skatte-
og afgiftsområdet stiller store krav til de skatte- eller afgiftsplig-tiges
agtpågivenhed ved overholdelsen af de lovgivningsmæssige (oplys-nings)pligter,
som de pågældende er pålagt med henblik på, at skattemyndig-hederne kan
foretage en korrekt ligning.

Appelindstævnte, tidligere Appellant har i hvert fald handlet groft uagtsomt, idet
hun af sin sam-lever lod sig indsætte som eneejer af og direktør for Virksomhed
ApS 1 og derefter overlod hele dispositionskompetencen over selskabet og dets
midler til samle-veren uden at sørge for kontrol med bogføringen og
formueforvaltningen i sel-skabet. Hun tilsidesatte herved sine ledelsesopgaver i
henhold til anpartssel-skabsloven. Hertil kommer, at det fremgår af påtegninger på
regnskaber for nogle af de omhandlede indkomstår, at der forelå
uregelmæssigheder i relation til bogføring, mellemværender med tilknyttede
selskaber samt selskabets kapi-tal.

Ved vurderingen af, om Appelindstævnte, tidligere Appellant har handlet groft
uagtsomt, må der også lægges vægt på, at det følger af retspraksis om skatte- og
afgiftsunddra-gelse i forbindelse med stråmandsvirksomhed, at hovedmanden –
dvs. den, der reelt har drevet virksomheden og har gennemført unddragelserne –
ofte anses



/

7

for at have handlet forsætligt. Stråmanden, dvs. den, der formelt har fremstået som
ejer og direktør af den pågældende virksomhed, anses for at have handlet groft
uagtsomt, hvis den pågældende har holdt sig i uvidenhed om, hvad der er foregået
i virksomheden.

Udtrykket ”eller nogen på dennes vegne” i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1,
nr. 5, må fortolkes således, at det ikke kun omfatter en skatteyders repræsentant –
f.eks. en revisor eller advokat, der har bistået skatteyderen med indgivelse af
selvangivelse – men også et tilfælde som det foreliggende, hvor den skatteplig-tige
har overladt driften af et selskab tilhørende den skattepligtige til sin samle-ver. Der
må derfor lægges vægt på, at Appelindstævntes, tidligere Appellant samlever på
hendes vegne i hvert fald groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har
fo-retaget hendes skatteansættelser for indkomstårene 2007 og 2008 på et urigtigt
eller ufuldstændigt grundlag.

Det kan med hensyn til SKATs overholdelse af varslingsfristen i skatteforvalt-
ningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke lægges til grund, at SKAT allerede den 20.
februar 2014 var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en æn-
dring af skatteansættelserne. På daværende tidspunkt bistod SKAT udeluk-kende
politiet i den igangværende straffemæssige efterforskning med henblik på de
fortsatte afhøringer mv. SKAT kunne ikke vide, om der under den fort-satte
efterforskning ville fremkomme yderligere oplysninger til brug for vurde-ringen
af, om og i hvilket omfang der var det fornødne grundlag for ændring af
skatteansættelserne, og om Appelindstævnte, tidligere Appellant eller hendes
samlever på hen-des vegne havde handlet forsætligt eller groft uagtsomt. I de
tilfælde, hvor skat-temyndighederne er bekendt med, at politiet efterforsker og
undersøger forhold af betydning for en mulig skatteansættelse, er det sagligt, at
skattemyndighe-derne afventer en afklaring af, om der herved fremkommer
yderligere relevante oplysninger.

Det er ikke som anført af Appelindstævnte, tidligere Appellant Skatteministeriets
opfattelse, at SKAT kunne suspendere varslingsfristen i skatteforvaltningslovens §
27, stk. 2. Skatteministeriet gør derimod gældende, at kundskabstidspunktet er den
30. september 2014, og at varslingsfristen derfor tidligst begyndte at løbe fra dette
tidspunkt.

Appelindstævnte, tidligere Appellant har supplerende anført navnlig, at
synspunktet om, at hun
til Skatteankestyrelsen skulle have oplyst, at hun ejede Virksomhed ApS 2, beror
på en misforståelse, der blev rettet af Vidne 1 under forklaringen for byretten.

I 2007-2011 var det ikke usædvanligt, at der i virksomhedssammenhænge skete
betalinger via kontantbeløb og checks. Det er forkert, når byretten lægger til
grund, at hun ikke har fremlagt dokumentation for betalingerne. Der er frem-



/

8

lagt dokumentation i form af bl.a. kontoudtog og posteringsoplysninger fra
Dronninglund Sparekasse, der var Virksomhed ApS 1's hovedbankforbindelse.

Det er ubestridt, at hun ikke har tilegnet sig de omhandlede beløb. At hun var
samlever med Vidne 1 medfører ikke, at hun derved kan anses for rette
indkomstmodtager af de påståede udlodninger. Skattemyndighederne har ikke
kunnet henvise til et kontoudtog fra hendes eller Vidne 1's pri-vate bankkonti eller
til privatforbrugsberegninger eller andet materiale, der do-kumenterer, at de skulle
have trukket ca. 5 mio. kr. ”sort” ud af Virksomhed ApS 1.

De 70 hævninger på ca. 5 mio. kr. fra Virksomhed ApS 1's driftskonto er anvendt
til ordinær virksomhedsdrift i selskabet, hvilket understøttes af en mail af 15. juni
2023 fra Person 5, der var direktør for Dronninglund Sparekasse i de om-handlede
indkomstår. Der er i øvrigt fremlagt omfattende bevismateriale, der dokumenterer,
at hævningerne er anvendt til at betale leverandører af energibe-sparelser. Dette
skal sammenholdes med, at Virksomhed ApS 1 i de omhandlede ind-komstår
havde en reel drift, hvilket landsretten også har lagt til grund i den fo-religgende
sag og i en tidligere sag, hvor landsretten afsagde dom i 2016.

En del af hævningerne angik lån, hvilket følger af de fremlagte mellemreg-
ningskonti. SKAT har i sit notat af 20. februar 2014 anerkendt eksistensen af
mellemregningerne. Det er ikke sædvanlig praksis, at der udarbejdes en låneaf-
tale, et gældsbrev eller lignende i forbindelse med mellemregninger mellem sel-
skaber. En mellemregning manifesterer sig alene i posteringer på en mellemreg-
ningskonto i bogføringen.

Betingelserne for at anvende den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslo-
vens § 26, stk. 5, for indkomstårene 2009 og 2010 er ikke opfyldt. Der foreligger
således ikke kontrollerede transaktioner, idet hun ikke har haft noget reelt ejer-
skab i skattemæssig henseende af Virksomhed ApS 1, jf. herved UfR 2023.2034
H. Hertil kommer, at SKATs afgørelse af 31. marts 2015 er ugyldig, idet SKAT
ikke har henvist til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, og § 27, stk. 2. Herved
har SKAT ikke overholdt begrundelseskravet, der følger af forvaltningslovens §
24, som er en garantiforskrift.

Der er ikke grundlag for at forhøje skatteansættelserne for de omhandlede ind-
komstår efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, idet hverken hun eller
nogen på hendes vegne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Hun har ikke
gjort sig skyldig i et strafbart forhold i forbindelse med indgivelsen af selv-
angivelserne for de omhandlede indkomstår. Det er vidtgående, at skattemyn-
dighederne kan konkludere, at hun skulle have handlet mindst groft uagtsomt, når
politiet end ikke indkaldte hende til afhøring. Det var udelukkende Vidne 1, der
forestod driften af Virksomhed ApS 1, og hun havde ingen indsigt i denne.



/

9

Med udtrykket ”nogen på dennes vegne” i § 27, stk. 1, nr. 5, sigtes der udeluk-
kende til et sædvanligt repræsentationsforhold, hvor skatteyderen har f.eks. en
revisor til at bistå sig, jf. betænkning nr. 1426/2003, side 57. Hun har på intet
tidspunkt i forhold til Virksomhed ApS 1 ladet sig repræsentere af Vidne 1, idet
han i alle sammenhænge selv har drevet virksomheden. Der er derfor heller ikke
med henvisning til dette led i § 27, stk. 1, nr. 5, grundlag for at for-høje
skatteansættelserne for de omhandlede indkomstår.

Den ekstraordinære genoptagelse er ikke varslet inden for den frist på 6 måne-der,
der følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Det fremgår klart af bl.a.
bestemmelsens ordlyd og forarbejder, at skattemyndighedernes varslingsfrist er en
absolut frist, der ikke kan dispenseres fra. SKAT var derfor ikke berettiget til at
afvente, om politiet ville rejse tiltale mod Vidne 1, inden SKAT udsendte
agterskrivelsen. Kundskabstidspunktet i relation til § 27, stk. 2, er uaf-hængigt af,
om politiet måtte efterforske den samme sag eller afledte sager.
Skattemyndighederne skal således fortsætte deres egen sagsbehandling og
overholde reglerne i skatteforvaltningsloven.

Det er ukorrekt, når SKAT i afgørelsen og i agterskrivelsen anfører, at SKAT af
Nordjyllands Politi havde fået oplyst, at hun ikke ønskede at blive afhørt. Af
Advokat 1's brev af 26. september 2014 til Nordjyllands Politi fremgår således
alene, at Vidne 1 ikke ønskede at blive afhørt.

Endvidere er det ukorrekt, når SKAT hævder, at SKAT ikke før den 30. septem-ber
2014, hvor man fik overdraget sagen fra politiet, havde indledt en skattesag mod
hende.

Højesterets begrundelse og resultat

Sagens problemstillinger
Sagen angår, om der for indkomstårene 2007-2011 er grundlag for i medfør af
ligningslovens § 16 A at udlodningsbeskatte Appelindstævnte, tidligere Appellant
af de hævnin-ger på i alt ca. 4,9 mio. kr., som hendes samlever Vidne 1 foretog på
Virksomhed ApS 1's bankkonti.

I givet fald er spørgsmålet bl.a., om der for indkomstårene 2009 og 2010 kan ske
ansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, om forlænget ordi-
nær ligningsfrist. For indkomstårene 2007 og 2008 er spørgsmålet, om der kan ske
ekstraordinær ansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5,
og i så fald, om SKAT har overholdt varslingsfristen i § 27, stk. 2.

Ligningslovens § 16 A (maskeret udlodning for indkomstårene 2007-2011)



/

10

Da Appelindstævnte, tidligere Appellant var stifter af Virksomhed ApS 2, følger
det af den dagæl-dende anpartsselskabslovs § 4, stk. 1, at hun tegnede
anpartskapitalen og der-med blev ejer af dette selskab. Der foreligger ikke
dokumentation for, at Appelindstævnte, tidligere Appellant har overdraget
anparterne i Virksomhed ApS 2. Da hun således var ejer af holdingselskabet i de
omhandlede år, og da Virksomhed ApS 1 var ejet af Virksomhed ApS 2, var
Appelindstævnte, tidligere Appellant den ultimative ejer af Virksomhed ApS 1.

Højesteret tiltræder af de grunde, som landsretten har anført, at Appelindstævnte,
tidligere Appellant ikke har godtgjort, at hævningerne blev anvendt til at dække
selskabets udgifter, eller at de hævninger, der er anført i udskrifterne af de
pågældende mellemregningskonti, udgjorde lån i Virksomhed ApS 1. Endvidere
tiltræder Højeste-ret, at hævningerne må anses for at have passeret
Appelindstævntes, tidligere Appellant øko-nomi.

Der er således grundlag for i medfør af ligningslovens § 16 A at udlodningsbe-
skatte Appelindstævnte, tidligere Appellant af hævningerne for indkomstårene
2007-2011. Det, der er fremkommet for Højesteret, kan ikke føre til et andet
resultat.

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 (indkomstårene 2009 og 2010)
Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, gælder der en 6 års-frist for skatte-
myndighedernes adgang til at forhøje en skatteansættelse, hvis der er tale om en
skattepligtig, som er omfattet af skattekontrollovens § 3 B, og der foreligger
kontrollerede transaktioner. Det følger af Højesterets domme af 2. februar 2012 og
30. juni 2014 (UfR 2012.1642 og UfR 2014.3169), at 6 års-fristen omfatter en-
hver ændring af ansættelsen af den skattepligtiges kontrollerede transaktioner.

I den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 1, nr. 2, jf. stk. 2, var det angivet, at
bestemmelsen omfatter skattepligtige, der udøver en bestemmende indfly-delse
over juridiske personer, og at der herved forstås bl.a. ejerskab, således at der
direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen. Endvidere fremgik
det af bestemmelsen, at der ved kontrollerede transaktioner forstås
handelsmæssige eller økonomiske transaktioner mellem den skattepligtige og det
pågældende interesseforbundne selskab.

Appelindstævnte, tidligere Appellant udøvede i indkomstårene 2009 og 2010
bestemmende ind-flydelse over Virksomhed ApS 1, idet hun ejede samtlige
anparter i Virksomhed ApS 2, der ejede alle anparterne i Virksomhed ApS 1. De
omhandlede hævninger havde således karakter af kontrollerede transaktioner.

Højesteret tiltræder på denne baggrund, at forhøjelserne for indkomstårene 2009
og 2010 er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, og således rettidige.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 (indkomstårene 2007 og 2008)



/

11

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan der ske ekstraordinær an-
sættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft
uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansæt-telse på et
urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Ved vurderingen af den foreliggende sag må der lægges vægt på, at
Appelindstævnte, tidligere Appellant var registreret som ejer af og direktør for
Virksomhed ApS 1. Hertil kommer, at det fremgår af selskabets årsregnskaber for
2007/2008 og 2008/2009, at der var problemer med selskabets bogholderi, og at
det af det sidstnævnte årsregnskab fremgår, at der for en del poster manglede
dokumentation.

Endvidere må der lægges vægt på, at der i indkomstårene 2007 og 2008 ikke er
tale om enkeltstående hævninger fra Virksomhed ApS 1's bankkonti, og at der i
disse år er hævet beløb på i alt ca. 1 mio. kr.

På denne baggrund finder Højesteret, at Appelindstævnte, tidligere Appellant groft
uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget ansættelserne for indkomstårene
2007 og 2008 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, og at betingelserne i
skatteforvalt-ningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for ekstraordinær ansættelse for de
nævnte ind-komstår således er opfyldt. Det kan ikke føre til et andet resultat, at
Appelindstævnte, tidligere Appellant efter sin forklaring ikke havde kendskab til
de foretagne hævnin-ger.

Det er herefter uden betydning, at Vidne 1 i forbindelse med de om-handlede
hævninger må anses for at have handlet på Appelindstævntes, tidligere Appellant
vegne som nævnt i § 27, stk. 1, nr. 5.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 (indkomstårene 2007 og 2008)
Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ekstraordinær ansæt-telse
efter stk. 1, nr. 5, kun kan foretages, hvis den varsles af SKAT senest 6 må-neder
efter, at SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urig-tig eller
ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den
skattepligtige eller dennes repræsentant. Som fastslået bl.a. ved Høje-sterets
domme af 30. august og 26. september 2018 (UfR 2018.3603 og UfR 2018.3845)
må kundskabstidspunktet anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i
besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for
ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT varslede ved brev af 24. februar 2015, at SKAT ville ændre
Appelindstævntes, tidligere Appellant skatteansættelse for bl.a. indkomstårene
2007 og 2008. Spørgsmålet er derfor, om SKAT på et tidligere tidspunkt end den
24. august 2014 var kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der
forelå grundlag for ekstraor-dinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.



/

12

Nordjyllands Politi indledte i september 2013 en efterforskning rettet mod Vidne 1
for grov skattesvig vedrørende de omhandlede hævninger. Det må lægges til
grund, at politiet, da man den 30. september 2014 sendte sagen til SKAT – dvs.
efter den 24. august 2014 – oplyste, at der ikke ville blive foretaget afhøring af
Vidne 1 i skattesvigssagen. Højesteret finder, at SKAT først herefter kunne lægge
til grund, at der ikke ville fremkomme yderligere op-lysninger, der kunne belyse,
hvad de omhandlede hævninger var anvendt til, og om Appelindstævnte, tidligere
Appellant havde handlet groft uagtsomt eller forsætligt. Vars-lingsfristen på 6
måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, løb således først fra dette
tidspunkt.

At SKAT ved udarbejdelsen af varslingsbrevet af 24. februar 2015 ikke havde
modtaget flere oplysninger om hævningerne, end man allerede var i besiddelse af
ved udarbejdelsen af SKATs notat af 20. februar 2014 til brug for den politi-
mæssige efterforskning af sagen, kan på denne baggrund ikke føre til et andet
resultat.

Højesteret finder herefter, at SKAT med varslingsbrevet af 24. februar 2015
overholdt varslingsfristen.

Begrundelsesmangler
Appelindstævnte, tidligere Appellant har gjort gældende, at SKATs afgørelse af
31. marts 2015 er ugyldig, fordi SKAT i afgørelsen ikke har henvist til
skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, og § 27, stk. 2. Til dette bemærker
Højesteret, at spørgsmålet om ugyl-dighed på grund af begrundelsesmangler skal
bedømmes i forhold til lands-skatterettens afgørelse af 31. oktober 2017 og ikke i
forhold til SKATs afgørelse. Landsskatterettens afgørelse lider ikke af
begrundelsesmangler.

Konklusion mv.
Højesteret tager Skatteministeriets påstande til følge, således at landsrettens dom
stadfæstes for så vidt angår indkomstårene 2009, 2010 og 2011, og byret-tens dom
stadfæstes for så vidt angår indkomstårene 2007 og 2008.

Sagsomkostninger for byret, landsret og Højesteret er fastsat til 400.000 kr. til
dækning af advokatudgift og 8.500 kr. til dækning af retsafgift, i alt 408.500 kr.

THI KENDES FOR RET:

Landsrettens dom stadfæstes for så vidt angår indkomstårene 2009, 2010 og 2011.

Byrettens dom stadfæstes for så vidt angår indkomstårene 2007 og 2008.



/

13

I sagsomkostninger for byret, landsret og Højesteret skal Appelindstævnte,
tidligere Appellant betale i alt 408.500 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningsbeløbet skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms
afsigelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.



/