Landsrettens dom i sag om, hvorvidt sagsøger skal beskattes af løbende hævninger på en mellemregningskonto mellem ham og aktieselskab, stadfæstes
Ret: Højesteret (3. instans)
Faggruppe: Civilsag — Almindelig civil sag
Sagsemner: Forvaltningsret;
Skat;

HØJESTERETS DOM
afsagt tirsdag den 30. august 2022

Sag BS-30246/2021-HJR
(2. afdeling)

Appellant, tidligere Sagsøger
(advokat Leo Jantzen)

mod

Skatteministeriet
(advokat Sune Riisgaard)

I tidligere instans er afsagt dom af Vestre Landsrets 12. afdeling den 26. juli 2021
(BS-50151/2019-VLR).

I pådømmelsen har deltaget fem dommere: Poul Dahl Jensen, Vibeke Rønne, Jan
Schans Christensen, Kurt Rasmussen og Ole Hasselgaard.

Påstande
Appellant, tidligere Sagsøger, har gentaget sin påstand om, at hans
skatteansættelser for indkomstårene 2012-2014 hjemvises til fornyet behandling
hos Skattestyrelsen.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.

Supplerende retsgrundlag
I afsnittet om retsgrundlaget i landsrettens dom er gengivet ligningslovens § 16 E
og dele af bestemmelsens forarbejder. Som bilag til det pågældende lovforslag
indgik herudover bl.a. Skatteministeriets kommentar af 30. august 2012 til hen-
vendelse fra CORIT Advisory P/S, hvoraf fremgår bl.a. (Folketingstidende 2011-
12, tillæg B, lovforslag nr. L 199, bilag 14, s. 6):



2

”Sædvanlig forretningsmæssig disposition
Efter forslaget til LL § 16 E, lægges der op til, at bestemmelsen ikke skal
finde anvendelse for lån m.v., der ydes som led i en sædvanlig forret-
ningsmæssig disposition. I bemærkningerne p. 8 angives som eksempel
den situation, hvor lånet opstår via almindelige reguleringer af mellem-
regningskonti. Eftersom dette ofte vil være tilfældet, bør Skatteministe-
ren bekræfte, at alle reguleringer via mellemregningskonto er undtaget
(hvilket ikke er tilfældet efter hidtidig praksis om beskatning af (ulov-
lige) aktionærlån).

Begrebet ”sædvanlig forretningsmæssig disposition” er ikke veldefine-ret
i skatteretlig henseende og forekommer os bekendt alene i admini-strativ
praksis og domsprakis i sager vedrørende skattearrangementer. Ofte ses
det i sådanne sager, at Højesteret har en anden opfattelse af, hvad der
udgør sædvanlige forretningsmæssige dispositioner end SKAT. Dertil
kommer, at SKAT – i al respekt – ikke fagligt er bedre i stand til at
vurdere, hvad der udgør en sædvanlig forretningsmæssig disposition, end
den omhandlede virksomhed.

Vi skal derfor anmode Skatteministeren om at overveje følgende:

1. Helt at afstå fra at anvende sådanne uklare og elastiske begreber i
skattelovgivningen.

2. At undlade at overlade det til skattemyndighederne at vurdere, hvilke
dispositioner, der udgør sædvanlige forretningsmæssige disposi-tioner,
eller

3. At formulere udførlige retningslinjer for håndteringen af kriteriet.

Kommentar:
Det kan ikke bekræftes, at alle reguleringer via en mellemregnings-konto
er undtaget fra beskatning af lån. Det afhænger af, hvad de en-kelte
reguleringer dækker over.

Begrebet ”lån m.v., der ydes m.v. som led i en sædvanlig forretnings-
mæssig disposition” er inspireret af selskabslovens § 212. Praksis ved-
rørende denne bestemmelse vil være vejledende ved fortolkningen af
ligningslovens § 16 E. Dette medfører dog ikke nødvendigvis, at for-
tolkningen af de to lovbestemmelser altid vil være ens. De to lovbe-
stemmelser skal varetage forskellige hensyn, hvorfor fortolkningen i
nogle situationer kan være forskellig.”



3

Anbringender
Appellant, tidligere Sagsøger har supplerende anført navnlig, at hævningerne på
mellemregningskontoen falder uden for beskatning efter ligningslovens § 16 E,
stk. 1, 1. pkt., idet det fremgår af lovbemærkningerne, at der ikke skal ske beskat-
ning i de tilfælde, hvor lånet udgør en sædvanlig forretningsmæssig disposition
f.eks. via almindelige reguleringer af mellemregningskonti. Disse lovbemærk-
ninger må forstås sådan, at alle betalinger på sædvanlige mellemregningskonti,
hvor saldoen typisk er i selskabets favør, er undtaget fra beskatning efter § 16 E,
stk. 1, 1. pkt. Desuden fremgår det af bestemmelsens 2. pkt., at lån, der ydes som
led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, ikke er omfattet.

Det har ikke været lovgivers mening at beskatte sådanne almindelige disposi-
tioner, hvor mellemregningskontoen på loyal vis løbende reguleres i begge par-
ters favør. Derimod sigter forarbejderne alene på den situation, hvor der er tale om
enkeltstående lån, og hvor aktionæren på illoyal vis ikke har til hensigt at
tilbagebetale lånet til selskabet.

Skatteministeriet har supplerende anført navnlig, at det ikke i sig selv bringer
betalinger uden for ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt., at de sker over en sæd-
vanlig mellemregningskonto. Om hævninger via en mellemregningskonto skal
beskattes, afhænger af, hvad den enkelte hævning dækker over. Kun hvis den
enkelte hævning udgør et lån som led i en sædvanlig forretningsmæssig dispo-
sition, dvs. et lån på tilsvarende vilkår som mellem uafhængige parter, skal der
ikke ske beskatning, jf. § 16 E, stk. 1, 2. pkt.

Ligningslovens § 16 E indeholder en klar og objektiv hjemmel til beskatning af
lånene på mellemregningskontoen mellem Appellant, tidligere Sagsøger og
selskabet. Lovbemærkningerne til bestemmelsen viser, at den omfatter enhver
lånopta-gelse og ikke alene aktionærlån, hvor låntager ikke har til hensigt at
tilbagebe-tale lånet.

Højesterets begrundelse og resultat
Sagen angår, i hvilket omfang Appellant, tidligere Sagsøger, som er eneaktionær i
Virksomhed A/S, skal beskattes af hævninger på en mel-lemregningskonto
mellem ham og selskabet i perioden fra den 14. august 2012 til den 30. september
2014. Der var i perioden løbende bevægelser på mellem-regningskontoen, og
saldoen var på nogle tidspunkter i selskabets favør og på andre tidspunkter i hans
favør.

Efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt., behandles lån, som et aktieselskab mv.
yder til en fysisk person med bestemmende indflydelse over selskabet, efter
skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalings-pligt.
Det indebærer, at sådanne hævninger typisk skal beskattes som udbytte eller løn
hos modtageren. I bemærkningerne til det lovforslag, hvorved bestem-



4

melsen blev indført, er det anført, at beskatningen sker på udbetalingstidspunk-tet,
og at tilbagebetaling af et lån ikke fører til, at beskatningen bliver ophævet hos
låntageren (Folketingstidende 2011-12, tillæg A, lovforslag nr. L 199, s. 8).
Formålet med bestemmelsen er ifølge forarbejderne at fjerne det skattemæssige
incitament til at optage aktionærlån som skattefrit alternativ til hævning af
skattepligtigt udbytte eller løn.

Højesteret finder, at der ikke som anført af Appellant, tidligere Sagsøger er
grundlag for at forstå ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt., sådan, at det forhold, at
et lån bliver optaget via en sædvanlig mellemregningskonto, i sig selv indebærer,
at lånet falder uden for bestemmelsen. Kun hvis det enkelte lån er optaget som led
i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, f.eks. som led i samhandel på til-
svarende vilkår som mellem uafhængige parter, skal der ikke ske beskatning, jf. §
16 E, stk. 1, 2. pkt.

Appellant, tidligere Sagsøger har desuden gjort gældende, at han i hvert fald ved
tilba-gebetaling af hævede beløb, der har ført til beskatning, efterfølgende har
kunnet hæve tilsvarende beløb uden at skulle beskattes af disse hævninger. Herom
be-mærkes, at det som anført af landsretten fremgår af bl.a. Skatteministeriets
kommenterede høringsoversigt, der blev udarbejdet til brug for Folketingets be-
handling af lovforslaget, at det var en forudset og accepteret konsekvens af lig-
ningslovens § 16 E, stk. 1, at en aktionær i en situation som den foreliggende ville
blive beskattet både af lånebeløb, der senere tilbagebetales, og af nye hæv-ninger.

På den baggrund finder Højesteret ligesom landsretten, at der i overensstem-melse
med bestemmelsens ordlyd og de nævnte lovbemærkninger er hjemmel i
ligningslovens § 16 E, stk. 1, 1. pkt., til som anført af Skatteministeriet at beskat-
te Appellant, tidligere Sagsøger af hævninger på mellemregningskontoen, i det
om-fang Virksomhed A/S ved den enkelte hævning fik et tilgodeha-vende eller et
forøget tilgodehavende hos ham.

Højesteret stadfæster herefter dommen.

THI KENDES FOR RET:

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal Appellant, tidligere Sagsøger betale
100.000 kr. til Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne høje-
steretsdoms afsigelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.