T.C. M em o . 2 0 1 7 -1 8 2

UNITED STATES TAX COURT

ROBERT W ILLIAM S, Pet i t io n er v . COM M ISSIONER OF INTERNAL REVENUE, Res po n d en t

Do ck etNo . 8 2 2 -1 6
. Fi l edSep t em b er 1 8 , 2 0 1 7
.
Hel d : Ov erp aym en ts h o wno n P's 2 0 1 3 Fed eral i n co m e t ax retu rn an dcred i tedb y

R as an o ffs etag ai n s tP's u np ai dt ax fo r an o th er y ear u n av ai l ab l e t o P t o o ffs etd efi ci en cy i n h i s s ub s equ en tl y d et erm i ned2 01 3 t ax l iab i l i ty .
Ro b ertW il l i am s , p ro s e. M i m i M . W o n g an dLy l e B. Pres s , fo r res p o n d en t .- 2
-

[* 2 ] M EM ORANDUM OPINION HALPERN, Ju d g e: By

n o ti ce o f d efi ci en cy

d at ed Oct o b er 1 3 , 2 0 1 5 , res p o n d en t d et erm i neda d efi ci en cy i n p et i t io n er's 2 0 1 3 Fed eral i n co m e t ax o f $ 1 ,4 0 3 . Th e p art i es ag ree t o al l o f res p on d en t 's ad ju s tm en t s res u l t i n g i n th e d efi ci en cy . Th e o n l y

i s su e rem ai n i n g i s res p o n den t 's treat m en t o f a $ 7 1 1
o v erp aym en t i n t ax cl ai m edb y p et i t i o n er o n h i s 2 01 3 i n co m e t ax retu rn an d cred i t ed b y

res po n d en tas an o ffs etag ai n stp et i t i o n er's u npai dt ax fo r an o ther y ear. Hav in g s o treat edth e $ 71 1 o v erp aym en t , res p o n d en t arg u es thati t i s n o l o n g er
av ai l ab l e t o p et i t i o ner t o o ffs etth e 2 0 1 3 d efi ci en cy . Pet i t i o n er d i s ag rees . W e ag ree wi th res p o n d en t . Un l es s o th erwi s e i n d i cat ed , al l s ect io n referen ces are t o th e In t ern al Rev enu e Co de o f 1 98 6 , as am en d edan di n effect fo r 2 0 1 3
. Back gro u n d Th e p art i es h av e s t ip ul at edcert ai n fact s an dth e au th en ti ci ty o f cert ai n d o cu m en t s . Th e fact s s t i p u l at edare s o fo u n d , an d d o cu m en t s s t i p ul at edare accep t edas au th en t i c. W e n eedfi n dn o fact s i n ad d i t i o n t o th o s e s t i p u l at edo r t h at
can b e drawn fro m

th e s ti pu l at edd o cu m en t s . Pet i t i o ner res i dedi n New Yo rkwh en h e fi l edth e p et it i on .- 3
-

[* 3 ] OnAp ri l 1 5 , 2 0 1 4, p et i t i o n er fi l edFo rm 1 0 4 0 EZ, In co m e Tax Retu rn fo r Si n g le an dJ o i n tFi l ers W it h No Dep en d en t s , fo r h i s t ax ab l e (cal en d ar) y ear 2 0 1 3
. He s h owedo n th at retu rn a t ax l i ab i l i ty o f $ 5 0 3 , Fed eral i n co m e t ax wi th h el do f $ 1 ,2 1 4 , an dan o v erp aym en to f $ 7 1 1 . Res p o n den td i dn o trefu n dth e $ 7 1 1 t o p et i t i o n er, b u to n th ats am e d at e, p u rs uan t t o s ect i o n 6 4 0 2 (a), h e cred i t ed$ 7 1 1 as
an o ffs etag ai n s tp et i t i o ner's u np ai d2 0 11 t ax l i ab il i ty . Sub s equen t l y , res po n d en tex am i n edp et i t i o n er's 2 0 1 3 retu rn an d m ad e t h e fo l l o w i n g ad

ju s t m en t s . He i ncreas edg ro s s i n co m e b y $ 7,3 2 3 , o n acco u n to f p et i t i o n er's fai l u re t o rep o rt$ 3 , 4 9 3 an d$ 3 ,8 3 0 o f t ax ab l e wag es an dn o n em p l o y ee
co m p en s at i o n , res p ect i v el y . He i n creas edth e cl ai m edcred i t fo r wi th h el di n co m e t ax b y $ 1 5 5 o n acco u n to f wi thh o l d i n g at tri bu t ab le t o th e u n rep o rt edt ax ab l e wag es . Th e ad d i t i o n o f t h i s am o u n tt o th e $ 1 ,2 14 th at p et i t io n er rep o rt edas wi th h el dres ul t s i n t o t al wi th h o l d i n g o f $ 1 ,3 6 9. Res p o n d en ti ncreas edp et i t i o n er's l i ab i l i ty fo r s el f-em

p l o ym en tt ax b y

$ 5 4 1 o n acco u n t o f t h e o m it t eds el fem pl o y m en ti n co m e. As co rrect ed , p et i t i o n er's 2 01 3 Fed eral i n co m e t ax l i ab i l i t y i s $ 1 ,9 0 6. Pet it i o n er accep t s al l o f res p o n d en t's ad ju s t m en t s an d d o es n o t d i s ag ree wi th res p o n d en t 's cal cu l at i o n o f h i s co rrect 2 01 3 t ax l i ab i l i ty . No r d o es h e d i s ag ree wi th res p o n d en t 's cal cu l at i o n o f a d efi ci en cy i n t ax o f $ 1 ,4 0 3
.- 4
-

[* 4 ] Th e p art i es d i s ag ree o ver res p o nd en t ' s treat m en to f t h e $ 1 ,3 6 9 o f i n co m e t ax wi th h el d . Gi v en h i s 2 0 1 3 t ax l i ab i l i ty o f $ 1 ,9 0 6 , an ds ub tract i n g fro m th atam o un t th e wi th h el dt ax o f $ 1 , 3 6 9 , p et it i o n er cal cu l at es thath e o wes res p o n d en to n l y $ 5 3 7 . Res p o n den td i s ag rees . Al th o u g h p et i t i o n er's ari th m et i c i s co rrect , h e o wes
res p o n d en t $ 1 , 2 4 8 b ecau s e, b efo re d et erm i n i n g a $ 1 , 4 0 3 d efi ci en cy fo r 2 0 13 , res p o n d en t h adcred i t edth e $ 7 1 1 cl ai m ed2 0 1 3 o v erp aym en tas an o ffs etag ai n s t p et i t i o n er's u np ai d2 01 1 t ax l i ab i l i ty . Th atam o u n t , res po n d en tco n t i n u es , i s n o l o n g er av ai l ab l e t o p et i t i o n er t o p ay an y p o rt i o n o f th e s ub s equ en t l y d et erm i n ed $ 1 ,4 0 3 d efi ci en cy . Bu t res po n d en td o es treat th e $ 15 5 o f wi th ho l di n g thatfi rs t
cam e t o li g h to n res p o n den t 's ex am i n at io n o f p et i t i o ner's retu rn as a p aym en t
s at i s fy i ng i n p art th e d efi ci en cy i n t ax o f $ 1,4 0 3 , s o th at , i n t eres tas id e, p et i t i o n er
n eed pay o n l y $ 1,2 4 8 t o el i m i n at e th e d efi ci en cy .

Di s cu ss i o n Wh en a t ax pay er fi l es a t ax ab l e y ear ret u rn th ats h o ws p aym en t s o f t ax i n
ex ces s o f t ax l iab i l i ty , i n s t eado f refu n d i n g th e i n d i cat edo verp aym en tt o t h e t ax p ay er, t h e Co m

m i s s i on er m ay cred i tth e am o un to f th e o verp aym en tag ai n s tth e t ax p ay er's t ax l i ab i li t i es fo r o th er t ax ab l e y ears . Sec. 6 40 2 (a). Th e Co m m i s s i o n er's cred i t in g o f a refu n dfo r o n e y ear ag ai n s ta t ax l i ab i l i ty fo r an o t h er y ear d o es n o tp rev en tth e Co m m i s s i o n er fro m

l at er d et erm i n i n g a d efi ci en cy fo r- 5
-

[* 5 ] th e y ear fro m

wh i ch th e refu n daro s e. Sav ag e v . Co m m is s i o n er, 1 1 2 T.C. 4 6 , 4 8 -4 9 (1 9 9 9 ); Lu qu e v . Co m m i s s i o n er, T.C. M em o . 2 0 1 6-1 2 8 , at* 4 . If th e t ax p ay er t h en fi l es a t i m el y p et i t i o n wi th t h i s Co u rt , we " h av e ju ri s d ict i o n t o red et erm i n e t h e co rrect am ou n to f t h e d efi ci en cy " . Sec. 6 21 4 (a). If we fi n d" th at th ere i s n o d efi ci en cy

an d* * * th atth e t ax p ay er h as m ad e an o v erp aym en to f i n co m e t ax " fo r t h e y ear b efo re u s , we " hav e ju ri s di ct io n t o d et erm i n e t h e am o u n t
o f s u ch o v erp aym en t " an do rd er t hatth at am ou n t" b e cred i t edo r refu n d edt o th e t ax p ay er." Sec. 6 5 1 2 (b )(1 ). " In d et erm i n i n g th e ex i s t en ce an dam o u nto f an y
o v erp aym en t, we m

u s t t ak e i n t o acco un tthe ex t en tt o wh i ch th e Co m m i s s i o n er p rev i o u s l y cred it edan y

o verp aym en ts h o wno n th e t ax p ay er's retu rn fo r t h e y ear b efo re u s ag ai ns tth e t ax p ay er's t ax l i ab i li ty fo r an o th er y ear." Lu que v . Co m m i s s i o n er, at* 5 ; s ee Bel l off v . Co m m i s s i o n er, 9 96 F.2 d 6 0 7 , 6 1 2 -6 1 3 (2 d Ci r. 1 9 93 ), aff'g T.C. M em o . 1 9 9 1 -3 5 0
. An dwh i l e i n ex erci s i n g o u r ju ri s d i ct i o n
u n d er s ect i o n 6 5 1 2 (b ) fo r a t ax ab l e y ear b efo re u s , we m u s t t ak e i n t o acco u n tan y p ri o r cred i t s al l o wedb y

th e Co m m i s s i on er u n d er s ect i o n 6 4 0 2 (a) fro m th aty ear t o
an o th er y ear, o u r juri s d i ct i o n d o es n o tex ten dt o wei g h i n g the m eri t s o f t h e
as s es s edl i ab i l it y

ag ai n s twh i ch th e cred itwas ap p l i ed . See s ec. 6 5 1 2 (b )(4 ); Lu que
v . Co m m i s s i o n er, at* 5 -* 6 . As we ex pl ai n edi n W i n n -Di x i e St o res , In c. v . Co m m i s s i o n er, 1 1 0 T.C. 2 9 1 , 2 9 4 (1 9 9 8): " Sect i o n 6 5 1 2 (b )(4 ) res tri ct s o u r- 6
-

[* 6 ] juri s d i ct i o n i n two s i tu at i o n s . Fi rs t , we m ay n o tres trai n o r p rev en t
res p o n d en t fro m

redu ci n g a refu n db y

way o f cred ito r redu ct i o n p u rs uan tt o
s ect i on 6 4 0 2 . Seco n d , we m ay n o trev i ew t h e v al id i ty o r m eri t s o f an y reduct i o n
o f a refu n du nd er s ect i o n 6 4 0 2 aft er s u ch redu ct io n h as b een m ad e b y res p o n d en t . " See al s o Lu qu e v . Co m

m i s si o n er, at* 6
. Onh i s 2 0 1 3 Fo rm

1 0 4 0 E Z, p et i t i o n er cl ai m edth at h e h ado verp ai dh i s 2 0 1 3 t ax b y $ 7 1 1 . Res p o n d en td i dn o trefu n dthatam o u n tb u t , p u rs u an tt o s ect io n 6 4 0 2 (a), cred i tedi t as an offs etag ai n s tp et i ti o n er's u np ai d 2 0 1 1 t ax l i ab il i ty . On
acco u n t of s ect i o n 6 5 1 2 (b )(4 ), we l ackjuri s d i ct i o n t o rev i ew res p o n d en t 's act i o n . Th u s, o f t h e $ 1,3 6 9 wi th h el d fro m p et i t i o n er's 2 0 1 3 i n co m e, o n l y $ 6 5 8 ($ 1 ,3 6 9

! $ 7 1 1 ) was av ai l ab l e atth e t i m e res p o n den tex am i n edp et i t i o n er's 2 0 1 3 retu rn an d d et erm i n edth atp et i t i o n er's 2 0 13 t ax l i ab i l i ty was $ 1 ,9 0 6
. Subt ract i n g $ 6 58 fro m $ 1 ,9 0 6 res ul t s i n a d i fferen ce o f $ 1 ,2 48 , wh i ch i s p reci s el y th e am o un t (i n teres t
as i d e) t h atres p o n d en ts eek s t o co l l ectfro m p et i ti o n er. Pet i t i o ner's arg u m en tthath e o w es res po n den to n l y $ 5 37 (2 0 1 3 t ax l i ab i l it y
o f $ 1 , 9 0 6 , m i n us wi th h el d t ax o f $ 1 ,3 6 9) i s b as edp ri n ci p al ly o n the l ay o u t o f, an d d i rect i o n s o n , th e 2 0 1 3 Fo rm 1 0 4 0 EZ, wh i ch , aft er d i rect i n g th e t ax pay er t o cal cu l at e an den t er h is t ax ab le i n co m e, d i rect s h i m t o fi n d , fro m

t ax t ab l es , h i s t ax l i ab i l i ty . Th e fo rm

then d i rect s t h e t ax p ay er t o co m p are h i s t ax l i ab i l i ty , $ 1 ,9 0 6 ,- 7
-

[* 7 ] wi th the s u m

o f h i s p aym en t s an dcred it s , $ 1 ,3 69 , an d , i f t h e fo rm er ex ceed s th e l at ter (i td o es ), th e d i fferen ce, $ 5 3 7 , i s h i s t ax l i ab i l i ty . Th atcal cu l at i o n , h e arg u es , p ro v es th atth e u np ai dam o u n to f t h e $ 1 ,4 0 3 d efi ci en cy i n t ax i s $ 5 3 7 , n o t $ 1 ,2 4 8
. Pet i t i o ner's ari th m et i c i s s o u n d , b u th i s p rem is e (t h atth e fo rm i s co n tro l l i ng ) i s n o t . A Fed eral i n co m e t ax retu rn i s a rep o rto f t he t ax p ay er's s el f-d et erm i n ed t ax l i ab i l i ty . Iti s s ubjectt o ex am i n at i o n b y the Co m m i ss i o ner, wh o m ay m ak e ad ju s t m en t s t o refl ect , am o n g o th er t h i n g s , i t em s o m it t edb y the t ax p ay er o r t h e
o ffs eto f a refu n d cl ai m edb y th e t ax p ay er ag ai n s th i s u np ai dt ax fo r a d i fferen t y ear. Iti s a b ack ward -l o o k i ng d o cu m en t, an dFo rm 1 0 40 EZ i s n ei th er i n t en d ed
n o r d es i g n edt o refl ectth ata cu rren ty ear's refu ndm ay b e o ffs etag ai n s t a p ri o r y ear's t ax l iab i l i ty . W e wi l l s u st ai n res po n d en t's d et erm i n at i o n o f a d efi ci en cy o f $ 1,4 0 3 i n p et i t i o n er's 2 0 1 3 Fed eral in co m e t ax . W e wi ll al s o n o t e i n o u r d eci s i o n d o cu m en t th atres p o n d en t co n ced es a p aym en to f $ 1 5 5, wh i ch wo ul dd ecreas e t h e am o u n t p et i t i o n er o wes fro m

$ 1,4 0 3 t o $ 1 ,2 4 8
. Anap p ro p ri at e d eci s i o n wi l l

b e en t ered
.