T.C. Sum m ary Opi ni on 20 16 -5 6

UNITED STAT ES TAX COURT DIANA C. CZEKALSKI, Peti ti on er v . COMM ISSI ONER OF INTERNAL REVENUE, Resp on de nt

Doc ke t No . 70 61 -1 5S . Fi le d S ep te m be r 15 , 20 16 . Dian a C. Cze ka ls ki , pro se. Dav idM. Carl , forres po nd en t.

SUMM ARY OPINION GUY, Spec ia l Tri al Ju dg e: Thi s ca se was h eardpu rs uantto th e p ro vi si on s of sec ti on 74 63 of t he Int ern al Rev enue Co de ineffe ctwhenth e p et it io n was fil ed . Pur su an t t o s ect io n 7 46 3( b) , th e d eci si on to be en te redis no t re vi ewab le by 1 Unl es s o th erwi se in di cat ed , sec ti on refe ren ces are t o the Int ern al Rev enue 1 (co nt in ue d...)- 2 -

an y othe r co urt, an d thi s o pi ni on sh al l n otbe tre at edas p rece de ntforan y othe r cas e. Res po nd en t d et erm in eda de fic ie nc y of $ 7,1 47 inpe ti ti on er’s Fed eral in co m e ta x fo r 20 11 an d a n a ccu racy-rela te d p en al ty of $1 ,42 9 p ur su an t t o s ect io n 66 62 (a). Pet it io ne r fi le d ati m el y pe ti ti on forred et erm in at io n wi th th e Co urt pu rs ua ntto sec ti on 62 13 (a). At t he ti m e th e p et it io n was fil ed , pet it io ne r res id ed in Cal ifo rn ia . Afte r co nc es si on s, th e is su es rem ai ni ng for de ci si on are wh ethe r pe ti ti on er 2 is (1) en ti tl edto de du ct io ns form ed ic al ex pe ns es an d u nr ei m bu rs edem

pl oyee bu si ne ss ex pe ns es inex ces s o f am ou nt s re sp on de ntall owe d an d (2 ) li ab le foran 3 accu racy-rela te d p en al ty und er s ect io n 6 66 2( a).

(...co nt inue d) 1 Co de (Co de ), as am en de d a ndineffe ctfor20 11 , andRu le refe ren ces are t o the Tax Co urt Ru le s o f Prac ti ce an d P ro cedur e. Mo ne tary am ou nt s ar e ro un de d t o the ne ares t d ol lar. The pa rti es ag ree t ha t p et it io ne r is en ti tl edto a de du ct io n o f $9 75 for 2 ch ari tabl e co nt rib ut io ns . Res po nd en t al lo wedpe ti ti on er d educ ti on s fo r m ed ic al an d d en ta l ex pe ns es 3 of $2 75 an d unr ei m

bu rs edem

pl oyee bu si ne ss ex pe ns es of $ 1,0 78 (th e la tt er am ountrep res en ti ng pe ti ti on er’s uni on du es pa idin20 11 ).- 3 - Bac kg ro un d So m e o f th e fac ts ha ve be enst ip ul at edan d a re s o fo un d. Th e st ip ul at io n o f fact s an d the acco m

pa nyin g e xh ib it s ar e in co rp or at edhe rei n b y th is refe ren ce. I. Pet it io ne r’s Back gr ou ndan d Em pl oym en t Pet it io ne r imm ig rat edto th e Uni te d S ta te s fr om th e Ph il ip pi ne s i n 1 98 2. Befo re m ov in g t o the Uni te d S ta te s, s he ob ta in eda m as te r’s de gr ee i n p hysic al educ at io n fr om

th e Uni ve rs ity

of t he Ph il ip pi ne s. Pet it io ne r ha s b eenem

pl oyed b y th e HaywardUni fie d S ch oo l Di st ric t (HaywardUSD), part o f th e Cal ifo rn iapubl ic sch oo l s y st em , for31 y ears as a n ad ap te d p hysic al educ at io n t each er. Her p rimary res po ns ib il it ie s i nc lu de pl an ni ng , de ve lo pi ng , andim

pl em en ti ng ph y si cal educ at io n p ro gr am s fo r stud en ts with sp eci al ne ed s. On an av erag e d ay , pet it io ne r dr ov e h er p ers on al ve hi cl e fro m he r ho m e to se ve ral sch oo ls wher e sh e u se d s pe ci al iz edph y si cal educ at io n e qu ip m en t, p ortabl e so un d s y st em s, an d o th er d ev ic es (whi chsh e tr an sp orte d i n h er ca r) t o e ng ag e stud en ts with s pe ci al ne ed s i n app ro pr ia te ph y si cal educ at io n a ct iv it ie s. At t he en d o f th e d ay , pet it io ne r returne d h om e whe re s he pre paredva rio us rep orts (e.g ., pr og res s an d t im e an d a tt en da nc e rep orts ) th atsh e subm it te d t o Hayward USD. In- 4 -

20 11 pe ti ti on er was th e so le ad ap te d p hysic al educ at io n t each er i n Hayward USD, an d s he in st ru ct edas m an y as 9 6 s tu de nt s wee kl y . II. Pet it io ne r’s Exp en se s A. Med ic al Exp en se s Pet it io ne r pa idhe al th , den ta l, an d v is io n i ns ur an ce p rem iu m s o f $7 ,51 1, $1 ,35 3, an d $ 79 , res pe ct iv el y , in20 11 . She als o p ai d $ 27 5 fo r pr es cri pt io n c op ay s (i.e ., exp en se s n otco ve redby ins ur an ce). Al th ou gh pe ti ti on er t es ti fie d tha t s he pa idad di ti on al am ou nt s fo r m ed ic al care in20 11 , sh e d idno t p ro vi de an y do cu m en ts or r eco rd s t o s ub st an ti at e m ed ic al expe ns es be y on d tho se li st edab ov e. B. Vehi cl e Exp en se s HaywardUSD rei m

bu rs edpe ti ti on er fo r ve hi cl e ex pe ns es of $ 92 0 i n 2 01 1. Pet it io ne r as se rte d tha t Hayward USD d idno t re im burs e h er fo r nu m ero us tri ps th atsh e m ad e to att en d m eet in gs to arran ge in di vi du al iz ededuc at io n p lans for stud en ts . Alth ou gh pe ti ti on er t es ti fie d tha t s he m ai nt ai ne d am il eag e lo g i n 2 01 1, sh e d idno t p ro du ce an y

m il eag e rec or ds at t ria l. C. Edu cat or s C on fere nc e InNov em

be r 20 11 pe ti ti on er trav el edto Lon g B each , Cal ifo rn ia , to att en d a co nf eren ce fo r educ at or s wo rk in g wi th ch il dr enwith d is ab il it ie s. Be fo re the tri p, sh e h adbe enin fo rm edby a Hay wardUSD rep res en ta ti ve th atsh e wou ldno t b e- 5 -

rei m bu rs edforhe r tr av el ex pe ns es be cau se of b ud ge t co ns tra in ts . Peti ti on er p ai d $2 97 fora two -n ig htho te l s tay du rin g the co nf

eren ce. Oth er tha n h er o wn ha nd writ te n n ot es , ho wev er, p et it io ne r di d n otpro du ce an y reco rd s o r rec ei pt s sh owi ng th e am ou nt s s he pa idform eal s o r tr av el ex pe ns es (e.g ., comm erci al ai rfar e an d s hu tt le servi ce) t o a tt en d the co nf eren ce. HaywardUSD rei m bu rs ed pe ti ti on er fo r th e co nf

eren ce re gi st rat io n fe e o f $1 70 . D. Bus in es s Us e o f Hom e Pet it io ne r li ve s i n atwo -s to ry res id en ce wi th a two -carga rag e co m pr is in g a to ta l o f ap pr ox im at el y

1,4 62 squa re fe etof s pa ce. In20 11 pe ti ti on er u se d a n up st ai rs be dr oo m

(80 squa re fe etof s pa ce) a s an off ic e whe re s he pre pa redrou ti ne rep orts an d p erfo rm edothe r adm in is tra ti ve tas ks rel at edto he r work fo r Hayward USD, andsh e d ev ot edap pr ox im at el y on e-h al f of

he r ga rag e (1 44 squa re fe etof sp ace) to st or in g p hysic al educ at io n e qu ip m en t o wne d b y HaywardUSD. The reco rdin cl ud es a le tt er fro m HaywardUSD ackno wled gi ng th atsi nc e 1 99 6 pe ti ti on er h as pro vi de d s to rag e sp ace i n h er h om e fo r sp eci al iz edequi pm en t tha t i t own s. In20 11 pe ti ti on er p ai d app ro xi m at el y $3 ,42 0, $ 87 6, an d $ 88 8 fo r ho m eo wne rs ass oc iati on du es , ut il ity ch arg es , andtra shco ll ect io n fe es , res pe ct iv el y .- 6 -

E. Cell ul ar Ph on e Exp en se s Pet it io ne r pa id$1 47 m on th ly for cel lu lar ph on e se rv ic e fo r fo ur cel lu lar ph on es . Peti ti on er t es ti fie d tha t s he us edhe r pe rs on al cel lu lar ph on e ap pr ox im at el y

40 % of t he ti m e fo r bu si ne ss pu rp os es . 4 F. Oth er Bu si ne ss Exp en se s Pet it io ne r te st ifi edth atsh e p ur ch as eda nu m be r of it em s fo r work i nc lu di ng a co m pu te r, in st ru ct io na l equi pm en t, cl ot hi ng , a po rtabl e so un d s y st em , pr es cri pt io n s un gl as se s, an d b oo ks . Peti ti on er d idno t p ro du ce re cei pt s o r rec or ds to pro pe rly subs tant ia te th es e p ur ch as es . III. Em pl oyee Rei m

burs em en t Po li cy HaywardUSD m ai nt ai ne d a n e m pl oyee rei m

bu rs em en t p ol ic y

un de r whi ch em pl oyees n orm al ly cou ldreque strei m bu rs em en t fo r tr av el , con fere nc e reg is tra ti on , andothe r ex pe ns es . To be eli gi bl e fo r rei m bu rs em en t fo r co nf

eren ce ex pe ns es , em

pl oyees wer e requi redto subm ita pr eau th or iz at io n fo rm an d a n es ti m at e o f ex pe ns es . Elig ib le em pl oyees wer e rei m

bu rs edat ape r di em

rat e fo r

Altho ug h p et it io ne r al so pa idfora si ng le res id en ti al tel ep ho ne lan dl in e an d 4 In te rn etservi ce, the reco rddo es no t re fle ctth e am ou ntth atpe ti ti on er p ai d fo r th es e se rv ic es or t he pe rcen ta ge , if an y , of h er u se of t he se servi ces for bu si ne ss pu rp os es .- 7 -

m eal s, an d i t was no t n eces sary forem pl oyees t o s ub m itrece ip ts . On o ccas io n, HaywardUSD pai d e m

pl oyee ex pe ns es di rect ly. As n ot edab ov e, HaywardUSD rei m bu rs edpe ti ti on er fo r ve hi cl e ex pe ns es an d fo r th e educ at or s co nf eren ce re gi st rat io n fe e. Sh e was als o re im bu rs ed$8 9 fo r m em be rs hi p due s. IV. Peti ti on er’s 2 01 1 Tax Return Pet it io ne r fi le d aFo rm

10 40 , U.S. Ind iv idua l In co m e Tax Return, fo r 20 11 rep orti ng wage in co m e o f $1 06 ,22 9, t ot al in co m e o f $1 19 ,13 3, an d a n abo ve -th eli ne de du ct io n o f $2 50 foreduc at orex pe ns es , res ul ti ng inad jus te d g ro ss in co m e 5 of $1 18 ,88 3. Sh e at ta ch edto he r ta x re tu rna Sch edul e A, Ite m iz edDedu ct io ns , and cl ai m edva rio us de du ct io ns in cl ud in g, i n p ert in en t p art , real est at e ta xe s o f $2 ,07 4, ho m e m ortg ag e in te res t o f $2 0,4 42 , m ed ic al ex pe ns es of $ 13 ,69 9 (b efo re the ap pl ic at io n o f th e 7 .5% l im it at io n p res cri be d i n s ect io n 2 13 (a)) , an d jo b a nd 6 m is cel lane ou s ex pe ns es of $ 22 ,51 1 (b efo re the ap pl ic at io n o f th e 2 % li m it at io n

Res po nd en t m ad e n o a dju st m en t t o thi s i te m inth e n ot ic e o f de fic ie nc y . 5 Sec. 2 13 (a) was am en de d i n the Pat ie ntPro te ct io n a ndAffo rd ab le Care 6 Act, Pub. L. No. 1 11 -1 48 , sec . 90 13 (a), 1 24 Sta t. at86 8 (2 01 0) (effe ct iv e fo r ta xabl e y ears be gi nn in g a fte r Decem be r 31 , 20 12 ), to all ow a d educ ti on to th e ex te ntth ateli gi bl e m ed ic al expe ns es ex ceed10 % of a dju st edgro ss in co m e.- 8 -

pr es cri be d i n s ect io n 6 7( a)). Th e m is cel lane ou s ex pe ns es in cl ud edun rei m bu rs ed em pl oyee ex pe ns es of $ 19 ,53 3; tax pre pa rat io n fe es of $ 50 0; de pr eci at io n o f $1 ,08 3; an d i nv es tm en t ad vi so ry fees , IRA cu st od ia l fe es , a sa fety de po si t b ox fee, an d o th er u ns pe ci fie d e xp en se s t ot al in g $ 2,4 78 . Pet it io ne r co m

pl et edFo rm

21 06 , Em

pl oyee Bu si ne ss Exp en se s, an d rep orte d v eh ic le ex pe ns es of $ 10 ,65 0, p ark in g fe es an d t ol ls of $ 30 0, trav el ex pe ns es whi le away

fro m ho m e o f $2 ,50 0, o th er b us in es s ex pe ns es of $ 5,6 83 , 7 an d m eal s an d e nt ert ai nm en t ex pe ns es (be fo re the ap pl ic at io n o f th e 5 0% li mit at io n p res cri be d i n s ect io n 2 74 (n )(1 )) o f $8 00 . Incla im in g v eh ic le ex pe ns es of $ 10 ,65 0, p et it io ne r el ect edto us e th e ap pl ic ab le st an da rdm il eag e rat es , an d s he rep orte d tha t s he dro ve two ve hi cl es 8 9,9 90 m il es each forbu si ne ss pu rp os es in20 11 . Peti ti on er co nc ed edat t ria l tha t sh e err edincla im in g ade du ct io n fo r ve hi cl e ex pe ns es fortwo ve hi cl es an d tha t sh e actua ll y

dro ve on e v eh ic le 8,3 00 m il es forbu si ne ss purp os es th aty ear. Oth er b us in es s ex pe ns es ap pe ar t o re late to pu rch as es of p hysic al educ at io n 7 equi pm en t tha t p et it io ne r pu rp orte dl y m ad e in 20 11 . There is no do cu m en ta ti on in th e rec or d t o s ub st an ti at e th es e ex pe ns es . The Co m m is si on er g en eral ly upd at es th e o pt io na l s tand ardm il eag e rat e 8 an nu al ly. See s ec. 1 .27 4- 5( j)(2) , Inc om e Tax Reg s.; Rev . Pro c. 20 10 -5 1, 2 01 0- 51 I.R.B. 8 83 . For J anua ry

1 thr ou gh Ju ne 30 , 20 11 , th e rat e was 51 cen ts pe r m il e. Not ic e 2 01 0- 88 , 20 10 -5 1 I.R .B. 88 2. Fo r th e rem ai nd er o f th e y ear, the rat e was 55 .5 ce nt s p er m il e. See An no un cem en t 2 01 1- 40 , 20 11 -2 9 I.R .B. 56 .- 9 -

Pet it io ne r ex pl ai ne d tha t the 8,3 00 mil es sh e cl ai m s t o h av e driv enforbu si ne ss pu rp os es in20 11 rep res en t an av erag e o f th e an nu al nu m be r of mil es sh e dro ve th e ve hi cl e o ve r th e se ve n years t ha t s he own edit . Pet it io ne r us edTurb oTa x t o p rep are h er t ax return. Sh e ackno wled ge d a t tri al th attax return p rep arat io n fe es of $ 50 0 tha t s he cla im edon Sch edul e A ov ers ta te d the co stof t he Turb oTa x s of twar e b y ab ou t $ 30 0. Dis cu ss io n As a g en eral rul e, th e Co m m is si on er’s d et erm in at io n o f a t ax pa y er’s l iabi li ty in a no ti ce o f de fic ie nc y

is pre su m edco rrec t, an d the tax pay er b ears th e b ur de n o f pr ov in g tha t the de te rm in at io n i s i nc orrect . Rul e 1 42 (a); W el chv. Hel ve rin g, 2 90 U.S. 11 1, 1 15 (19 33 ). As d is cu ss edinde ta il be lo w, pet it io ne r ha s n otco m pl ie d with the Co de ’s subs tant ia ti on requi rem en ts , no r ha s s he m ai nt ai ne d a ll requi red reco rd s. Th eref

or e, th e b ur de n o f pr oo f as to an y rel ev an t fa ctua l i ss ue do es no t sh iftto res po nd en t u nd er s ect io n 7 49 1( a). See sec . 74 91 (a)( 1) an d (2 ); Hi gb ee v . Co m m is si on er, 1 16 T.C. 43 8, 4 42 -4 43 (20 01 ). Deduc ti on s ar e a m at te r of leg is la ti ve gra ce, an d the tax pa y er b ears th e bu rd enof p ro vi ng en ti tl em en t t o a ny deduc ti on cla im ed . Rul e 1 42 (a); INDOPCO, In c. v. Co m

m is si on er, 5 03 U.S. 79 , 84 (19 92 ); Ne w Col on ia l Ic e Co . v. Hel ve rin g, 29 2 U.S. 4 35 , 44 0 (1 93 4) . A tax pa y er m us t s ub st an ti at e ex pe ns es un de rlyin g- 10 -

de du ct io ns by keep in g a ndpro du ci ng ad equa te reco rd s tha t en ab le th e Co m m is si on er t o d et erm in e th e ta xp ay er’s co rrec t t ax li ab il ity . Sec. 6 00 1; Hrad es ky v. Co m

m is si on er, 6 5 T.C. 8 7, 8 9- 90 (19 75 ), aff’d p er cu ria m , 54 0 F .2d 82 1 (5 thCir . 19 76 ); M en eg uz zo v. Co m m is si on er, 4 3 T.C. 8 24 , 83 1- 83 2 (1 96 5) . A tax pay er cl ai min g ade du ct io n o n aFed eral in co m e ta x re turnm us t d em on st rat e th atth e d educ ti on is all owabl e p ur su an t t o ast atut ory pro vi si on an d m

us t fu rth er subs tant ia te th atth e expe ns e to whi chth e d educ ti onrel at es ha s b eenpa idor in cu rred . Sec. 6 00 1; Hrad es ky v. Co m m is si on er, 6 5 T.C. at89 -9 0. I. Med ic al Exp en se s Exp en se s p ai d dur in g the tax ab le y ear f orm ed ic al care of t he tax pa y er, n ot co m pe ns at edforby ins ur an ce o r ot he rwis e, are a ll owe d a s a d educ ti on to th e ex te ntth atsu chexpe ns es ex ceed7.5 % of a dju st edgro ss in co m e. Sec. 2 13 (a). Exp en se s fo r m ed ic al care in cl ud e p rem iu m s p ai d fo r anin suran ce p ol ic y co ve rin g m ed ic al care . Sec. 2 13 (d )(1 )(D). A tax pa y er wh o c la im s a d educ ti on un de r se ct io n 2 13 m

us t “ furn is h the na m e an d a dd res s o f eac h p ers on to who m pa ym en t fo r m ed ic al ex pe ns es was m ad e an d the am ou ntan d d at e o f th e p aym en t the reo f in each cas e.” Sec . 1.2 13 -1 (h ), In co m e Tax Reg s. Pet it io ne r pa idhe al th , den ta l, an d v is io n c are i ns ur an ce p rem iu m s o f $7 ,51 1, $ 1,3 53 , and$7 9, re sp ect iv el y , in20 11 . She als o p ai d $ 27 5 fo r- 11 -

pr es cri pt io n c op ay s (i .e., exp en se s n otco ve redby ins ur an ce). Inth e ab se nc e o f reco rd s o r rec ei pt s s ho win g tha t p et it io ne r pa idad di ti on al am ou nt s fo r m ed ic al care in20 11 , sh e is en ti tl edto a de du ct io n fo r m ed ic al ex pe ns es to th e ex te ntth at th e it em s s umm ari zedab ov e ex ceed7.5 % of h er ad jus te d g ro ss in co m e fo r 20 11 . II. Unr ei m

bu rs edEm

pl oyee Bu si ne ss Exp en se s Und er s ect io n 1 62 (a), a d educ ti on is all owe d fo r or di na ry an d n eces sa ry ex pe ns es pa idor i nc urreddu rin g the tax ab le y ear i n c arrying on an y tra de or bu si ne ss . The d et erm in at io n o f whe th er anex pe nd itur e sa ti sf ie s the requi rem en ts fo r de du ct ib il ity

un de r se ct io n 1 62 is a qu es ti on of f act . See Co m

m is si on er v . Hein in ge r, 32 0 U.S. 4 67 , 47 5 (1 94 3) . A deduc ti on no rm al ly is n otav ai labl e fo r pe rs on al , li vi ng , or fa m il y ex pe ns es . Sec. 2 62 (a). The term “ tra de or b us in es s” in cl ud es pe rfo rm in g s erv ic es as a n e m pl oyee. Pri m ut h v . Comm is si on er, 5 4 T.C. 3 74 , 37 7- 37 8 (1 97 0) . Howev er, anem pl oyee ex pe ns e is no t o rd in ary an d n eces sa ry if the em pl oyee is en ti tl edto rei m bu rs em en t fro m hi s o r he r em

pl oyer. See Po de m s v . Comm is si on er, 2 4 T.C. 2 1, 2 2- 23 (1 95 5) ; No z v . Comm is si on er, T.C. Mem o. 2 01 2- 27 2. Whe n atax pay er es tabl is he s tha t h e o r sh e p ai d o r in cu rreda de du ct ib le ex pe ns e b utfai ls to est ab li sh th e am ou ntof t he de du ct io n, the Co urt n orm al ly m ay es ti m at e th e am ou ntall owabl e as a de du ct io n. Co han v . Comm is si on er, 3 9 F .2d- 12 -

54 0, 5 43 -5 44 (2dCir . 19 30 ). Ther e m us t b e su ffi ci en t ev id en ce i n the reco rd , ho wev er, t o p erm itth e Co urt t o c on cl ud e th ata de du ct ib le ex pe ns e was pa idor in cu rredinat l eas t the am ountall owe d. Se e Van ic ekv. Co m m is si on er, 8 5 T.C. 73 1, 7 42 -7 43 (19 85 ) (ci ti ng W il li am s v . Uni te d S ta te s, 2 45 F.2d55 9, 5 60 (5t h C ir. 19 57 )). Sect io n 2 74 (d ) pr es cri be s s tri ctsubs tant ia ti on requi rem en ts forde du ct io ns fo r ex pe ns es rel at edto tra ve l (i nc lu di ng m eal s an d l od gi ng ), en te rta in m en t, an d gi fts , andwith re sp ectto “ li st edpro pe rty”. Sanf or d v . Comm is si on er, 5 0 T.C. 82 3, 8 26 -8 29 (19 68 ), aff’d p er curia m , 41 2 F .2d20 1 (2 d C ir. 1 96 9) ; s ec. 1 .27 4- 5T(a ), Tem

po rary Inco m e Tax Reg s., 5 0 F ed . Reg . 46 01 4 (No v. 6 , 19 85 ). As rel ev an t h ere, the term

“ li st edpro pe rty” in cl ud es pa ss en ge r au to m ob il es . Sec. 28 0F (d )(4 )(A)(i ). To s at is fy th e requi rem en ts of s ect io n 2 74 (d ), a ta xp ay er ge ne ral ly m

us t m ai nt ai n a de qu at e rec or ds an d d oc um en tary ev id en ce wh ic h, i n co m bi na ti on , are s uf

fic ie ntto est ab li sh th e am ou nt , dat e, an d b us in es s p ur po se for a co ve redex pe nd itur e o r bu si ne ss us e o f li st edpro pe rty. Sec. 1.2 74 -5 T(b) (6 ), (c)( 1) , Tem

po rary Inco m e Tax Reg s., 5 0 F ed . Reg . 46 01 6 (No v. 6 , 19 85 ). Sect io n 1 .27 4- 5T(c )(2 ), Tem po rary Inco m e Tax Reg s., 5 0 F ed . Reg . 46 01 7- 46 01 8 (No v. 6 , 19 85 ), pr ov id es inrel ev an t p artth at“ ad equa te reco rd s” ge ne ral ly co ns is t o f anacco un t b oo k, a d iary , a lo g, a s ta te m en t o f ex pe ns e, tr ip sh eet s, o r a- 13 -

si mil ar re co rdm ad e ator n ear the ti m e o f th e expe nd itur e o r us e, al on g wi th supp orti ng do cum en tary

ev id en ce. Sec ti on 1.2 74 -5 (j)(2 ), In co m e Tax Reg s., pr ov id es th atth e st ric t s ub st an ti at io n re qu ire m en ts of s ect io n 2 74 (d ) fo r ve hi cl e ex pe ns es m

us t b e m etev enwher e th e o pt io na l s tand ardm il eag e rat e is us ed . Mo reo ve r, th e Co urt m ay no t u se th e ru le est ab li sh edinCo han v . Comm is si on er, 39 F.2dat 5 43 -5 44 , to est im at e ex pe ns es co ve redby sect io n 2 74 (d ). San fo rdv. Co m m is si on er, 5 0 T.C. at82 7; sec . 1.2 74 -5 T(a), Tem po rary Inco m e Tax Reg s., supr a. Fo r ta xabl e y ears be gi nn in g a fte r Decem be r 31 , 20 09 , cel lu lar ph on es are n o lo ng er i nc lu de d i n the de fin it io n o f li st edpro pe rty in s ect io n 2 80 F(d )(4 ), whi ch was am en de d b y

th e Sm al l Bu si ne ss Jo bs Act o f 20 10 , Pub . L. No. 11 1- 24 0, s ec. 20 43 (a), 1 24 Sta t. at25 60 . As a res ul t o f th is ch an ge , cel lu lar ph on e u se is no lo ng er s ub

ject t o the stric t s ub st an ti at io n re qu ire m en ts of s ect io n 2 74 (d ). A. Vehi cl e Exp en se s Pet it io ne r di d n otpro du ce an y reco rd s o f he r ve hi cl e ex pe ns es (in cl ud in g pa rk in g fe es an d t ol ls ) th atwou ldsat is fy th e st ric t s ub st an ti at io n re qu ire m en ts of se ct io n 2 74 (d ). Ther efo re, o n the reco rdpre se nt ed , we con cl ud e th atpe ti ti on er i s no t en ti tl edto a de du ct io n fo r ve hi cl e ex pe ns es , parki ng fees , or t ol ls .- 14 -

B. Trav el , Meal s, an d Lo dg in g Ex pe ns es Pet it io ne r tr av el edto th e educ at or s co nf eren ce i n No ve m

be r 20 11 . Altho ug h Hayward USD h adin fo rm edpe ti ti on er i n a dv an ce tha t s he wou ldno t b e rei m bu rs edforhe r tr av el ex pe ns es , sh e d idrece iv e rei m bu rs em en t fo r th e co nf eren ce re gi strat io n fe e. Oth er tha n h er h ot el ch arg es of $ 29 7, h owe ve r, pe ti ti on er fa il edto subs tant ia te an y ex pe ns es , su chas a irf

are a ndm eal ex pe ns es , fo r whi chsh e was no t re im bu rs edby H aywardUSD. Con se qu en tl y , we con cl ud e th atpe ti ti on er i s en ti tl edto a de du ct io n o f on ly $29 7 fo r tr av el ex pe ns es . C. Oth er Un rei m

bu rs edEm

pl oyee Exp en se s Pet it io ne r cl ai m eda de du ct io n fo r ot he r un rei m bu rs edem

pl oyee expe ns es th atsh e at tri bu te d t o i te m s tha t s he pu rch as edforhe r work i nc lu di ng ele ctro ni cs , in st ru ct io na l m at eri al s, an d p hysic al educ at io n e qu ip m en t. Alt ho ug h s he off ered so m e b an k re co rd s i nd ic at in g tha t s he m ad e p ur ch as es at v ari ou s re ta il st or es , we are u nabl e to di sc ernfro m th es e rec or ds th atth e expe nd itur es inqu es ti on co ns ti tu te ord in ary an d n eces sa ry bu si ne ss ex pe ns es . See Van ic ek v. Co m m is si on er, 8 5 T.C. at74 3. Acco rd in gl y , res po nd en t’s d et erm in at io n di sa ll owi ng a de du ct io n fo r othe r bu si ne ss ex pe ns es is su st ai ne d.- 15 -

D. Bus in es s Us e o f Hom e A tax pa y er g en eral ly is n oten ti tl edto de du ctany expe ns es rel at edto a dwe ll in g u ni t u se d a s a r es id en ce dur in g the tax ab le y ear. Se c. 28 0A( a). Exp en se s at tri bu tabl e to a ho m e o ffi ce ar e ex cep te d fr om th is ge ne ral rul e, ho wev er, i f th e ex pe ns es are al lo cab le to a po rti on of t he dwel li ng un itwhi chis ex cl us iv el y us ed on a reg ul ar b as is as the pri nc ip al pl ace o f bu si ne ss forth e ta xp ay er’s trad e o r bu si ne ss . Sec. 2 80 A(c)(1 ); Lo fs tro m v. Co m m is si on er, 1 25 T.C. 27 1, 2 77 -2 78 (2 00 5) . If th e ta xp ay er i s an em pl oyee, th e ex cep ti on un de r se ct io n 2 80 A(c)(1 ) wil l ap pl y

on ly if th e ex cl us iv e u se of the sp ace i s fo r th e co nv en ie nc e o f th e ta xp ay er’s em

pl oyer. Ham ach er v . Comm is si on er, 9 4 T.C. 3 48 , 35 3- 35 4 (1 99 0) . The term “pr in ci pa l p la ce o f bu si ne ss ” in cl ud es a pl ace o f bu si ne ss whi chis us ed by the tax pa y er fo r th e adm in is tra ti ve or m an ag em en t ac ti vi ti es of any trad e o r bu si ne ss of t he tax pa y er i f th ere i s n o o th er fi xe d l oc at io n o f su chtra de or b us in es s whe re the tax pa y er co nduc ts subs tant ia l ad min is tra ti ve or m an ag em en t ac ti vi ti es of su chtra de or b us in es s. Sec . 28 0A( c)(1 ). Pet it io ne r cl ai m s tha t s he is en ti tl edto a de du ct io n fo r th e b us in es s u se of he r ho m e. On the reco rdpre se nt ed , we con cl ud e th atpe ti ti on er u se d two s pa ces in he r ho m e (a s m al l o ffi ce an d apo rti on of h er g arag e--app ro xi m at el y 15 % of h er li vi ng sp ace) on a reg ul ar an d e xc lu si ve ba si s t o c on du ctadm in is tra ti ve an d- 16 -

m an ag em en t ac ti vi ti es rel at edto he r work a ndforth e co nv en ie nc e o f he r em pl oyer, HaywardUSD. Give n the na tu re o f pe ti ti on er’s em pl oym en t, the re was no othe r fi xe d l oc at io n wh ere p et it io ne r was ab le to co nduc t the se act iv it ie s. Pet it io ne r es tabl is he d tha t s he pa idap pr ox im at el y $3 ,42 0, $ 87 6, an d $ 88 8 an nu al ly for h om e o wne r’s as so ci at io n due s, u ti li ty charg es , andtra sh co ll ect io n fees , res pe ct iv el y . Acco rd in gl y , we con cl ud e (s ub ject t o the li m it at io n o f se ct io n 9 28 0A( c)(5 ), if app li cab le ) th atpe ti ti on er i s en ti tl edto a de du ct io n o f $7 78 forth e bu si ne ss us e o f he r ho m e (i .e., 15 % of t he to ta l o f th e ex pe ns es li st edab ov e). E. Cell ul ar Ph on e Exp en se s Pet it io ne r pa id$1 47 m on th ly for cel lu lar ph on e se rv ic e fo r fo ur cel lu lar ph on es . Peti ti on er t es ti fie d c red ib ly tha t s he us edon e o f th e cel lu lar ph on es ap pr ox im at el y

40 % of t he ti m e fo r bu si ne ss pu rp os es . Alth ou ghth e rec or d i s un cl ear a s t o the pre ci se all oc at io n o f th e m on th ly charg es , th ere i s s uf fic ie nt ev id en ce t o ju st ify div id in g the ch arg es equa ll y am on g the fou r cel lu lar ph on es . As p rev io us ly m en ti on ed , cel lu lar ph on e u se is no lo ng er s ub ject t o the stric t subs tant ia ti on requi rem en ts of s ect io n 2 74 (d ). On thi s re co rd , we con cl ud e th at Fo r th e sa ke of c om

pl et en es s, we n ot e th atwe ha ve no t i nc lu de d a m on g 9 th es e ex pe ns es th e p ro pe rty tax es an d m ortg ag e in te res t tha t p et it io ne r pa idin res pe ctof h er re si de nc e in 20 11 be cau se sh e cl ai m edan d was all owe d d educ ti on s fo r th os e ex pe ns es on Sch edul e A, li ne s 6 an d 1 0, re sp ect iv el y .- 17 -

pe ti ti on er i s en ti tl edto a de du ct io n o f $1 76 (rep res en ti ng 40 % of the an nu al ch arg es foron e cel lu lar ph on e) fo r th e b us in es s u se of h er ce ll ul ar p ho ne du rin g th e y ear i n i ss ue . F. Depr eci at io n a ndOth er It em iz edExp en se s Sect io n 1 67 (a) a ll ows a de pr eci at io n d educ ti on forex haus ti on , wear an d te ar, an d o bs ol es cen ce o f pr op erty if the tax pay er u se s s uc h p ro pe rty in atra de or bu si ne ss or o th er i nc om e-p ro du ci ng act iv ity . Sec. 1 .16 7( a)-1 (a), In co m e Tax Reg s. Sec ti on 16 8( a) p ro vi de s the ge ne ral rul e th atth e d ep reci at io n d educ ti on au th or iz edby sect io n 1 67 (a) fo r an y tan gi bl e p ro pe rty sh al l b e d et erm in edby us in g (1 ) th e ap pl ic ab le de pr eci at io n m etho d, (2 ) th e ap pl ic ab le reco ve ry pe rio d, an d (3 ) th e ap pl ic ab le co nv en ti on . Pet it io ne r fai le d t o i de nt ify the equi pm en t u nd erl y in g the de du ct io n fo r de pr eci at io n tha t s he cla im edon he r ta x re tu rn . It fo ll ows th atres po nd en t’s de te rm in at io n d is al lo win g ade du ct io n fo r de pr eci at io n i s s us ta in ed . G. Tax Return P rep arat io n F ees Pet it io ne r co nc ed edat t ria l tha t the de du ct io n o f $5 00 th atsh e cl ai m edfor ta x re turnpre pa rat io n fe es was o ve rs ta te d. Al th ou gh pe ti ti on er t es ti fie d tha t s he us edTurb oTa x s of

twar e to pre pa re h er t ax return, the re i s n o e vi de nc e inth e reco rdas t o the am ou ntsh e p ai d, i f an y , forth e so ftwa re. On thi s re co rd , we are- 18 -

un ab le to est im at e th e am ou ntof an a ll owabl e d educ ti on an d i ns te adm us t s us ta in res po nd en t’s d et erm in at io n d is al lo win g the de du ct io n i n i ts en ti rety . H. Inv es tm en t Advi so ry , IRA Cu st od ia l, an d S afe Dep os itBo x F ees Pet it io ne r cl ai m eda de du ct io n fo r in ve stm en t ad vi so ry , IRA cu st od ia l, an d sa fe d ep os itbo x fe es . She fai le d, h owe ve r, to off er an y do cu m en ts or r eco rd s t o subs tant ia te th es e ex pe ns es . It fo ll ows th atres po nd en t’s d et erm in at io n di sa ll owi ng a de du ct io n fo r th es e ex pe ns es is su st ai ne d. II. Accu racy-Rel at edPen al ty Sect io n 6 66 2( a) an d (b )(1 ) an d (2 ) im po se s a p en al ty equ al to 20 % of t he am ountof a ny un de rp aym en t o f ta x tha t i s at tri bu tabl e to , am on g o th er thi ng s: (1 ) ne gl ig en ce o r di sr eg ardof rul es or r eg ul at io ns or ( 2) an y subs tant ia l un de rs ta te m en t o f in co m e ta x. Th e te rm “ ne gl ig en ce” i nc lu de s an y fai lu re t o m ak e a rea so nabl e at te m

ptto co m pl y with t ax laws , and“ di sr eg ard ” in cl ud es an y care le ss , reck le ss , or i nt en ti on al di sr eg ardof r ul es or r eg ul at io ns . Sec. 6 66 2( c). An u nd ers ta te m en t m ean s the ex ces s o f th e am ou ntof the tax requi redto be sh own on th e ta x re turnov er the am ou ntof t he tax im po se d wh ic h i s s ho wn o n the tax return, re du cedby any

reb at e. Sec. 6 66 2( d) (2 )(A). An u nd ers ta te m en t i s subs tant ia l i n the cas e o f anin di vi du al if the am ou ntof t he un de rs ta te m en t fo r th e- 19 -

ta xabl e y ear e xc eed s the gre at er o f 10 % of t he tax requi redto be sh own on th e ta x return o r $5 ,00 0. Se c. 66 62 (d )(1 )(A). W ith re sp ectto anin di vi du al tax pa y er’s l iabi li ty for an y pe na lty , sec ti on 74 91 (c) p la ces on th e Co m mis si on er the bu rd enof p ro du ct io n, the reb y requi rin g th e Co m m is si on er t o c om e fo rwardwith s uf fic ie ntev id en ce i nd ic at in g tha t i t i s ap pr op ria te to im

po se th e p en al ty. Hig be e v . Comm is si on er, 1 16 T.C. at 4 46 -4 47 . Onc e th e Co m

m is si on er m eet s h is bu rd enof p ro du ct io n, the tax pa y er m us t co m e fo rwardwith p ers ua si ve ev id en ce tha t the Co m m is si on er’s d et erm in at io n i s in co rrec t. Id . at 4 47 ; s ee Ru le 14 2( a); W el chv. Hel ve rin g, 2 90 U.S. at 1 15 . Sect io n 6 66 4( c)(1 ) pr ov id es anex cep ti onto th e im po si ti onof t he accu racyrel at edpe na lty

if the tax pa y er es tabl is he s tha t the re was reas on ab le cau se for , and th e ta xp ay er ac te d i n g oo d fa ith wi th res pe ctto , th e und erp aym en t. Sec . 1.6 66 4- 4( a), In co m e Tax Reg s. Th e d et erm in at io n o f whe th er the tax pa y er ac te d wi th reas on ab le cau se an d i n g oo d fa ith i s m ad e o n acas e-b y -cas e b as is , tak in g i nt o acco un t the pe rti ne ntfact s an d c irc um st an ces . Id. p ara. (b )(1 ). Res po nd en t d is ch arg edhi s b ur de n o f pr oduc ti onas t o n eg li ge nc e und er se ct io n 7 49 1( c) b y

sh owi ng th atpe ti ti on er fa il edto ke ep ad equa te reco rd s o r pr op erl y subs tant ia te expe ns es un de rlyin g m an y of h er cl ai m edde du ct io ns . See se c. 1.6 66 2- 3( b) (1 ), In co m e Tax Reg s. Mo reo ve r, itap pe ars th atRu le 15 5- 20 -

co m pu ta ti on s wi ll sh ow tha t p et it io ne r subs tant ia ll y un de rs ta te d h er i nc om e ta x li ab il ity for th e y ear i n i ss ue . Pet it io ne r di d n otoff

er a d efen se to th e im

po si ti onof a n a ccu racy-rela te d pe na lty othe r th anto ass ertth atsh e is no t wel l v ers edintax m at te rs an d m ad e a m is ta ke inatt em

pt in g t o p rep are h er t ax return wi th ou t as si st an ce. On t hi s re co rd , we can no t s ay

th atpe ti ti on er h adreas on ab le cau se with re sp ectto he r ne gl ig en ce oran y un de rs ta te m en t, an d, the refo re, res po nd en t’s d et erm in at io n tha t s he is li ab le fo r anaccu racy-rela te d p en al ty und er s ect io n 6 66 2( a) i s s us ta in ed . To re fle ctth e fo reg oi ng , Deci si on wil l b e en te red un de r Ru le 15 5.