### IN THE CO URT OF APPEALS OF TE NNE SS EE

AT JACKSON

Ju ne 15 , 20 10 Ses si on

WALK ER'S , INC. d/b /a WALK ER'S QUALI TY CLEANERS

v.

REAGAN FARR, Com m is si on er o f the Dep ar tm ent o f Rev enue , Sta te o f

Tenn es se e

A p p e a l f r o m t h e C h a n c e r y C o u r t f o r M a d i s o n C o u n t y

N o

. 6 5 7 0 7 J a m e s F

. B u t l e r , C h a n c e l l o r

N o

. W 2 0 1 0

- 0 0 1 6 4

- C O A

- R 3

- C V

- F i l e d S e p t e m b e r 7

, 2 0 1 0

T h i s a p p e a l i n v o l v e s t h e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t

. T h e p l a i n t i f f t a x p a y e r i s a d r y

- c l e a n i n g

b u s i n e s s

. T h e t a x p a y e r d i d n o t p a y T e n n e s s e e s a l e s t a x f o r t h e s a l e o f d r y

- c l e a n i n g a n d

l a u n d e r i n g s e r v i c e s t o a f o r m a l w e a r r e n t a l b u s i n e s s

. A f t e r a n a u d i t

, t h e T e n n e s s e e

D e p a r t m e n t o f R e v e n u e c o n c l u d e d t h a t t h e t a x p a y e r ’ s s a l e s o f t h e s e s e r v i c e s d i d n o t q u a l i f y

a s “ s a l e s f

o r r e s a l e ” t h a t w e r e e x e m p t f r o m t a x a t i o n u n d e r t h e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t

, a n d

a s s e s s e d u n p a i d s a l e s t a x e s

. T h e t a x p a y e r f i l e d t h i s l a w s u i t c h a l l e n g i n g t h e a s s e s s m e n t

. T h e

p a r t i e s f i l e d c r o s s

- m o t i o n s f

o r s u m m a r y j u d g m e n t

. T h e t r i a l c o u r t c o n c l u d e d t h a t t h e

t a x p a y e r ’ s s a l e s o f d r y

- c l e a n i n g a n d l a u n d e r i n g s e r v i c e s q u a l i f i e d f o r t h e “ s a l e f

o r r e s a l e ”

e x e m p t i o n a n d a b a t e d t h e a s s e s s m e n t

. T h e C o m m i s s i o n e r o f t h e D e p a r t m e n t o f R e v e n u e

a p p e a l s

. W e r e v e r s e

, f

i n d i n g

, i n t e r a l i a

, t h a t t h e s a l e s d o n o t f a l l w i t h i n t h e “ s a l e f

o r r e s a l e ”

e x e m p t i o n f

r o m t a x a t i o n u n d e r t h e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t b e c a u s e d r y

- c l e a n i n g a n d

l a u n d e r i n g g a r m e n t s d o e s n o t a m o u n t t o “ p r o c e s s i n g ” u n d e r t h e A c t

.

T e n n

. R

. A p p

. P

. 3 A p p e a l a s o f R i g h t ; J u d g m e n t o f t h e C h a n c e r y C o u r t R e v e r s e d

a n d R e m a n d e d

H O LLY M

. K I R B Y

, J

, d e l i v e r e d t h e o p i n i o n o f t h e C o u r t

, i n w h i c h A LA N E

. H IG H E R S

, P

. J

. ,

W

. S

. , a n d J

. S T E V E N S T A F F O R D

, J

. , j o i n e d

.

R o b e r t E

. C o o p e r

, J r

. , A t t o r n e y G e n e r a l a n d R e p o r t e r

, M i c h a e l E

. M o o r e

, S o l i c i t o r G e n e r a l

,

a n d R

. M i t c h e l l P o r c e l l o

, N a s h v i l l e

, T e n n e s s e e

, f o r t h e a p p e l l a n t

, R e a g a n F a r r

,

C o m m i s s i o n e r o f t h e D e p a r t m e n t o f R e v e n u e

L o u i s F

. A l l e n

, S t e v e n H

. M c C l e s k e y

, a n d A m y F e r g u s o n D u d e k

, M e m p h i s

, T e n n e s s e e

, a n d

J o h n R

. M o s s

, J a c k s o n

, T e n n e s s e e

, f o r t h e a p p e l l e e

, W a l k e r ' s

, I n c

.O P I N I O N

F A C T S A N D P R O C E D U R A L H IS T O R Y

T h e f a c t s i n t h i s c a s e a r e u n d i s p u t e d

. P l a i n t i f f / A p p e l l e e W a l k e r ’ s

, I n c

. ( “ W a l k e r ’ s ” ) i s a

T e n n e s s e e c o r p o r a t i o n w i t h i t s p r i n c i p a l p l a c e o f b u s i n e s s i n J a c k s o n

, T e n n e s s e e

. D o i n g

b u s i n e s s a s W a l k e r ’ s Q u a l i t y C l e a n e r s

, W a l k e r ’ s i s a f u l l

- s e r v i c e d r y

- c l e a n i n g b u s i n e s s

.

W a l k e r ’ s p r o v i d e s d r y

- c l e a n i n g a n d l a u n d e r i n g s e r v i c e s t o B r a s h e r ’ s

, I n c

. ( “ B r a s h e r ’ s ” )

, a

f o r m a l w e a r b u s i n e s s t h a t r e n t s a n d s e l l s t u x e d o s

, s h i r t s a n d a c c e s s o r i e s t o i t s c u s t o m e r s

.

B r a s h e r ’ s i s a s e p a r a t e T e n n e s s e e c o r p o r a t i o n f r o m W a l k e r ’ s

, b u t b o t h d o b u s i n e s s i n t h e

s a m e b u i l d i n g i n J a c k s o n

. D u r i n g t h e p e r t i n e n t t i m e p e r i o d

, w h e n W a l k e r ’ s w a s p a i d b y

B r a s h e r ’ s f

o r d r y

- c l e a n i n g a n d l a u n d e r i n g s e r v i c e s

, W a l k e r ’ s d i d n o t c o l l e c t s a l e s t a x f r o m

B r a s h e r ’ s

. R a t h e r

, B r a s h e r ’ s w o u l d p r o v i d e W a l k e r ’ s w i t h a r e s a l e c e r t i f i c a t e

, t o e v i d e n c e

t h a t t h e s a l e o f t h e l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s f e l l w i t h i n t h e “ s a l e f

o r r e s a l e ”

e x c e p t i o n t o t h e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t ( “ t h e A c t ” )

, T e n n e s s e e C o d e A n n o t a t e d § 6 7

- 6

- 1 0 1

e t s e q

. 1

I n 2 0 0 7

, t h e T e n n e s s e e D e p a r t m e n t o f R e v e n u e ( “ D e p a r t m e n t ” ) c o n d u c t e d a s a l e s a n d u s e

t a x a u d i t o f W a l k e r ’ s b u s i n e s s f o r t h e p e r i o d o f J a n u a r y 1

, 2 0 0 4 t h r o u g h D e c e m b e r 3 1

, 2 0 0 6

.

A t t h e c o n c l u s i o n o f t h e a u d i t

, t h e D e p a r t m e n t d e t e r m i n e d t h a t s a l e s b y W a l k e r ’ s o f

l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s t o B r a s h e r ’ s d i d n o t c o n s t i t u t e e x e m p t “ s a l e s f o r r e s a l e ”

u n d e r t h e A c t a n d d i s a l l o w e d e x e m p t i o n f r o m t h e s a l e s a n d u s e t a x c l a i m e d b y W a l k e r ’ s

.

C o n s e q u e n t l y

, t h e D e p a r t m e n t i s s u e d a N o t i c e o f A s s e s s m e n t a g a i n s t W a l k e r ’ s i n t h e a m o u n t

o f $ 5 7

, 5 8 0 f

o r t h e u n p a i d s a l e s a n d u s e t a x e s

. 2

W a l k e r ’ s r e f

u s e d t o p a y t h e a s s e s s m e n t a n d a s k e d f o r a n i n f

o r m a l c o n f

e r e n c e w i t h a

D e p a r t m e n t r e p r e s e n t a t i v e t o t r y t o r e s o l v e t h e d i s p u t e

. A l a s

, t h e c o n f e r e n c e p r o v e d

u n s u c c e s s f

u l

. W a l k e r ’ s t h e n f

i l e d t h e i n s t a n t l a w s u i t i n t h e M a d i s o n C o u n t y C h a n c e r y C o u r t

( “ t r i a l c o u r t ” ) c h a l l e n g i n g t h e a s s e s s m e n t

. P u r s u a n t t o T e n n e s s e e C o d e A n n o t a t e d § 6 7

- 1

-

T he Act imposes a ta x on the pri vilege of sel li ng ta ngibl e per son al pro per ty or spe ci fi cal ly ta xab le ser vices 1

to con sumers “f

or any pur pos e oth er tha n for re sal e.” T .C.A. § 67- 6- 102( 34) (A) (20 06) ; Cape Fear Pagi ng

Co. v. Hu ddl

est on

, 937 S.W .2d 787, 788 (T enn

. 1996 ). T he phr ase “f or any pur pos e oth er tha n for re sal e”

has bee n con st rue d as an exe m pti on fr om ta xat ion unde r the Act

. Nashv il le Club hous e Inn v. Johns on

, 27

S.W .3d 542, 544 (T enn

. Ct. App. 2000 ) (c it ing Cole m il l Ente rs. , Inc

. v. Hu ddl

est on

, 967 S.W .2d 753, 756

(T enn . 199 8))

.

T he t ota l a sse ssment was compris ed o f $ 45,1 26 i n t ax l ia bil it y and $1 2,45 3 i n ac cr ued in te re st

. 2

-2-1 8 0 1 ( a ) ( 1 ) ( B )

, t h e c o m p l a i n t n a m e d t h e C o m m i s s i o n e r o f t h e D e p a r t m e n t o f R e v e n u e

, 3

R e a g a n F a r r ( “ C o m m i s s i o n e r ” )

, a s d e f e n d a n t

. I n t h e c o m p l a i n t

, W a l k e r ’ s a s s e r t e d t h a t t h e

l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s p r o v i d e d t o B r a s h e r ’ s f e l l w i t h i n t h e s a l e f

o r r e s a l e

e x e m p t i o n f

r o m s a l e s a n d u s e t a x b e c a u s e t h e s e r v i c e s “ c o n s t i t u t e [ d ] t h e p a c k a g i n g a n d

p r o c e s s i n g o f t h e s a m e p r o d u c t r e n t e d b y B r a s h e r ’ s

, I n c

. t o i t s c u s t o m e r s

. ” O n t h i s b a s i s

,

W a l k e r ’ s s o u g h t a b a t e m e n t o f t h e a s s e s s m e n t a n d a n a w a r d o f a t t o r n e y f e e s a n d l i t i g a t i o n

e x p e n s e s p u r s u a n t t o T e n n e s s e e C o d e A n n o t a t e d § 6 7

- 1

- 1 8 0 3 ( d )

.

T h e C o m m i s s i o n e r a n s w e r e d t h e c o m p l a i n t a n d d e n i e d t h a t W a l k e r ’ s q u a l i f i e d f o r t h e s a l e

f o r r e s a l e e x e m p t i o n f

r o m t a x a t i o n

. B e c a u s e W a l k e r ’ s h a d n o t p a i d t h e a s s e s s m e n t p r i o r t o

f i l i n g i t s l a w s u i t

, t h e C o m m i s s i o n e r a s s e r t e d a c o u n t e r c l a i m f o r t h e a m o u n t o f t h e a s s e s s m e n t

p l u s i n t e r e s t

. I n a d d i t i o n

, t h e C o m m i s s i o n e r s o u g h t a n a w a r d o f a t t o r n e y f e e s a n d l i t i g a t i o n

e x p e n s e s

.

T h e r e a f t e r

, t h e p a r t i e s f

i l e d c r o s s

- m o t i o n s f

o r s u m m a r y j u d g m e n t

. A f t e r a h e a r i n g

, t h e t r i a l

c o u r t c o n c l u d e d t h a t t h e r e w e r e n o g e n u i n e i s s u e s o f m a t e r i a l f a c t

. T h e t r i a l c o u r t f

o u n d a s

f o l l o w s :

T h e s e r v i c e s p r o v i d e d b y W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s i s c l e a r l y a p r o c e s s b y w h i c h

i t r e w o r k s B r a s h e r ’ s p r o d u c t w i t h o u t w h i c h t h e p r o d u c t c o u l d n o t b e r e s o l d o r

r e

- r e n t e d t o t h e u l t i m a t e c o n s u m e r

. B r a s h e r ’ s d o e s n o t u s e e i t h e r t h e p r o c e s s

o r t h e c l o t h i n g

. I t i s a p r o c e s s t h a t i s n e c e s s a r y i n r e t a i l s a l e s

, o r r e n t a l s

, o f

c l o t h i n g

. I t c a n n o t b e s e p a r a t e d n e c e s s a r i l y f r o m t h e c l o t h i n g a n d i s a

c o m p o n e n t p a r t o f t h e c l o t h i n g b e i n g r e n t e d b y B r a s h e r ’ s a t r e t a i l

. T h e

s e r v i c e s o f d r y c l e a n i n g a n d l a u n d r y [ s i c ] a r e i n c a p a b l e o f b e i n g s e p a r a t e d

f r o m t h e g a r m e n t s s o l d o r r e n t e d a t r e t a i l

.

T enn ess ee Code Annot at ed § 67- 1- 1801 pr ovides in per ti nen t p ar t: 3

(a )( 1) I n al l cas es in whic h any off i c e r

, cha rged by l aw wit h the aut hor it y t o ass ess ta xes

tha t ar e col le ct ed or adminis te re d by the comm is si one r of re venue, sha ll ass ess a ta x al le ged

or cl ai m ed to be due

, if the ta xpa ye r a ga i n st whom the ass ess m ent is m ade bel ie ves the

ass ess m ent to be unj ust , il le gal or in cor re ct , th e t axp ayer' s r emedies sha ll be as fol lows :

. . . . (B) T he ta xpa yer m ay fi le sui t agains t the comm is si one r in cha nce ry cou rt in the app rop ri at e

cou nty in thi s sta te

, cha ll enging al l or any por ti on of the ass ess m ent of suc h tax, inc lud ing

any int er est and pen al ty ass oci at ed wi th the ta x.

T .C.A. § 6 7- 1- 1801 (a )( 1)( B) ( 2006 ).

-3-T h u s

, t h e t r i a l c o u r t d e t e r m i n e d t h a t W a l k e r ’ s s e r v i c e s c o n s t i t u t e d a n e c e s s a r y “ p r o c e s s ” i n

t h e f o r m a l w e a r r e n t a l a n d s a l e s b u s i n e s s c o n d u c t e d b y B r a s h e r ’ s

. O n t h i s b a s i s

, t h e t r i a l

c o u r t c o n c l u d e d t h a t t h e s a l e s b y W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s o f d r y

- c l e a n i n g a n d l a u n d e r i n g

s e r v i c e s c a m e w i t h i n t h e s a l e f o r r e s a l e e x e m p t i o n f

r o m t a x a t i o n u n d e r t h e A c t

. T h e t r i a l

c o u r t r e f e r r e d t o W a l k e r ’ s p r o v i d i n g p a c k a g i n g s e r v i c e s a s w e l l

, a s e c o n d e x e m p t i o n f r o m

t a x a t i o n u n d e r t h e A c t

. A c c o r d i n g l y

, t h e t r i a l c o u r t a b a t e d t h e C o m m i s s i o n e r ’ s a s s e s s m e n t

i n i t s e n t i r e t y a n d a w a r d e d a t t o r n e y f e e s t o W a l k e r ’ s

.

T h e C o m m i s s i o n e r n o w a p p e a l s

.

I S S U E S O N A P P E A L A N D S T A N D A R D O F R E V IE W

O n a p p e a l

, t h e C o m m i s s i o n e r a r g u e s t h a t t h e t r i a l c o u r t e r r e d i n h o l d i n g t h a t t h e s a l e o f d r y

c l e a n i n g a n d l a u n d e r i n g s e r v i c e s b y a d r y

- c l e a n e r t o a f o r m a l w e a r s t o r e t h a t s e l l s a n d r e n t s

t u x e d o s a n d r e l a t e d a c c e s s o r i e s t o c u s t o m e r s a t r e t a i l c o n s t i t u t e s a “ s a l e f o r r e s a l e ” e x e m p t

f r o m s a l e s t a x u n d e r t h e A c t

. T h e C o m m i s s i o n e r a r g u e s a l s o t h a t t h e t r i a l c o u r t e r r e d i n

h o l d i n g t h a t t h e s a l e o f d r y

- c l e a n i n g a n d l a u n d e r i n g s e r v i c e s b y a d r y

- c l e a n e r t o a f o r m a l w e a r

s t o r e t h a t s e l l s a n d r e n t s t u x e d o s a n d r e l a t e d a c c e s s o r i e s t o c u s t o m e r s a t r e t a i l c o n s t i t u t e s t h e

s a l e o f “ p a c k a g i n g m a t e r i a l s ” e x e m p t f r o m s a l e s t a x u n d e r t h e A c t

.

“ O u r r e v i e w o f a t r i a l c o u r t ' s a w a r d o f s u m m a r y j u d g m e n t i s d e n o v o w i t h n o p r e s u m p t i o n

o f c o r r e c t n e s s

, t h e t r i a l c o u r t ' s d e c i s i o n s b e i n g p u r e l y a q u e s t i o n o f l a w

. ” W y l i e S t e e l

F a b r i c a t o r s , I

n c

. v

. J o h n s o n

, 1 7 9 S

. W

. 3 d 5 0 9

, 5 1 4 ( T e n n

. C t

. A p p

. 2 0 0 5 ) ( q u o t i n g

B e l l S o u t h A d v e r

. & P u b l '

g C o

. v

. J

o h n s o n

, 1 0 0 S

. W

. 3 d 2 0 2

, 2 0 5 ( T e n n

. 2 0 0 3 ) )

. S u m m a r y

j u d g m e n t i s a p p r o p r i a t e w h e n t h e r e i s n o g e n u i n e i s s u e a s t o a n y m a t e r i a l f a c t a n d t h e m o v i n g

p a r t y i s e n t i t l e d t o j u d g m e n t a s a m a t t e r o f l a w b a s e d o n t h e u n d i s p u t e d f a c t s

. C h a

p m a n v

.

B e a r f i e l d

, 2 0 7 S

. W

. 3 d 7 3 6

, 7 3 9 ( T e n n

. 2 0 0 6 ) ( c i t i n g B l a i r v

. W

. T o w n M a l l

, 1 3 0 S

. W

. 3 d

7 6 1

, 7 6 4 ( T e n n

. 2 0 0 4 ) )

. I n g r a n t i n g s u m m a r y j u d g m e n t t o W a l k e r ’ s

, t h e t r i a l c o u r t c o n s t r u e d

c e r t a i n p r o v i s i o n s o f t h e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t

. T h e t r i a l c o u r t ’ s c o n s t r u c t i o n o f t h e

s t a t u t e s i s r e v i e w e d d e n o v o w i t h n o p r e s u m p t i o n o f c o r r e c t n e s s

. S e e E a s t

m a n C h e m

. C o

.

v

. J o h n s o n

, 1 5 1 S

. W

. 3 d 5 0 3

, 5 0 6 ( T e n n

. 2 0 0 4 ) ( c i t i n g B r y a n t v

. G e n c o S t a m p i n g & M f g

.

C o

. , 3 3 S

. W

. 3 d 7 6 1

, 7 6 5 ( T e n n

. 2 0 0 0 ) ; F r e e m a n v

. M a r c o T r a n s p

. C o

. , 2 7 S

. W

. 3 d 9 0 9

, 9 1 1

( T e n n

. 2 0 0 0 ) )

.

I n c o n s t r u i n g s t a t u t e s

, t h e d u t y o f t h e c o u r t i s “ t o a s c e r t a i n a n d g i v e e f f e c t t o t h e i n t e n t i o n

a n d p u r p o s e o f t h e l e g i s l a t u r e

. ” I d

. a t 5 0 7 ( c i t i n g L i

p s c o m b v

. D o e

, 3 2 S

. W

. 3 d 8 4 0

, 8 4 4

( T e n n

. 2 0 0 0 ) ; F r e e m a n

, 2 7 S

. W

. 3 d a t 9 1 1 )

. W h e n p o s s i b l e

, t h i s i n t e n t i s g l e a n e d f r o m “ t h e

n a t u r a l a n d o r d i n a r y m e a n i n g o f t h e l a n g u a g e u s e d

, w i t h o u t f o r c e d o r s u b t l e c o n s t r u c t i o n t h a t

w o u l d l i m i t o r e x t e n d t h e m e a n i n g o f t h e l a n g u a g e

. ” I d

. ( q u o t i n g L i

p s c o m b

, 3 2 S

. W

. 3 d a t

8 4 4 )

. S t a t u t e s m u s t b e r e a d i n t h e i r e n t i r e t y

, b e c a u s e t h e c o u r t a s s u m e s t h a t t h e l e g i s l a t u r e

-4-u s e d e a c h w o r d p u r p o s e f u l l y t o c o n v e y i t s i n t e n t

, m e a n i n g

, a n d p u r p o s e

. I d

. ( c i t i n g T

e n n

.

G r o w e r s , I

n c

. v

. K i n g

, 6 8 2 S

. W

. 2 d 2 0 3

, 2 0 5 ( T e n n

. 1 9 8 4 ) )

. “ T h e b a c k g r o u n d

, p u r p o s e

, a n d

g e n e r a l c i r c u m s t a n c e s u n d e r w h i c h w o r d s a r e u s e d i n a s t a t u t e m u s t b e c o n s i d e r e d

, a n d i t i s

i m p r o p e r t o t a k e a w o r d o r a f e w w o r d s f

r o m i t s c o n t e x t a n d

, w i t h t h e m i s o l a t e d

, a t t e m p t t o

d e t e r m i n e t h e i r m e a n i n g

. ” I d

. ( c i t i n g F i r s t N

a t 'l B a n k o

f M e m p h i

s v

. M c C a n l e s s

, 2 0 7

S

. W

. 2 d 1 0 0 7

, 1 0 0 9

- 1 0 ( T e n n

. 1 9 4 8 ) )

.

W e m u s t a l s o c o n s i d e r p r i n c i p l e s o f s t a t u t o r y c o n s t r u c t i o n t h a t s p e c i f i c a l l y a p p l y t o t a x a t i o n

s t a t u t e s

. “ S t a t u t e s i m p o s i n g a t a x a r e t o b e c o n s t r u e d s t r i c t l y a g a i n s t t h e t a x i n g a u t h o r i t y

, ”

w h i l e “ s t a t u t e s g r a n t i n g e x e m p t i o n s f r o m t a x a t i o n a r e c o n s t r u e d s t r i c t l y a g a i n s t t h e

t a x p a y e r

. ” I

d

. ( c i t i n g T

i b b a l s F l o o r i n g C o

. v

. H u d d l e s t o n

, 8 9 1 S

. W

. 2 d 1 9 6

, 1 9 8 ( T e n n

.

1 9 9 4 ) ; C o v i n g t o n P i k e T o y o t a , I n c

. v

. C a r d w e l

l

, 8 2 9 S

. W

. 2 d 1 3 2

, 1 3 5 ( T e n n

. 1 9 9 2 ) )

.

A N A L Y S IS

O r i g i n a l l y e n a c t e d i n 1 9 4 7

, t h e T e n n e s s e e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t l e v i e s a t a x o n r e t a i l 4

s a l e s o f t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y a n d s p e c i f i c a l l y e n u m e r a t e d s e r v i c e s

. T

. C

. A

. § § 6 7

- 6

- 5

2 0 2

, 6 7

- 6

- 2 0 5 ( 2 0 0 6 ) ; s e e T i m o t h y R

. H u r l e y

, C u r i n g t h e S t r u c t u r a l D e f e c t i n S t a t e T

a x

S y s t e m s : E

x p a n d i n g t h e T

a x B a s e t o I

n c l u d e S e r v i c e s

, 6 1 M E R C E R L

. R E V

. 4 9 1

, 5 0 0 ( W i n t e r

2 0 1 0 )

. T e n n e s s e e C o d e A n n o t a t e d § 6 7

- 6

- 2 0 2 p r o v i d e s : “ F o r t h e e x e r c i s e o f t h e p r i v i l e g e

o f e n g a g i n g i n t h e b u s i n e s s o f s e l l i n g t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y a t r e t a i l i n t h i s s t a t e

, a t a x

Over the years

, the Ret ai le rs ’ Sal es T ax Act has bee n amended numerous ti m es, m ost re cen tl y in J une 2010

. 4

At the ti m e Wa lker’ s fi le d it s complai nt, the 2006 versi on was in ef fe c t. Acco rdi ngly, in thi s app eal

, we

ana lyze the 2006 pro visio ns of the Act and cr oss

- re fe re nce the cur re nt versi on of the Act wher e app rop ri at e.

Bet ween 1932 and 1969

, for ty- fou r st a t e s i mp l e ment ed some versi on of a re ta il sal es ta x. T imothy R. 5

Hurl ey, Curi ng the Str uct ura l Def ect in Sta te Tax Sys te ms: Expa ndi ng the Tax Base to Inc lud e Ser vi ces

, 61

M E R C E R L. R E V

. 491, 491 (W int er 2010 ). Beca use the sal e of goods dominat ed the eco nomy du r i n g the

ti m e, m ost st at es ini ti al ly exc lud ed ser vices fr om ta xat ion

. Id. at 492. Desp it e the growt h o f the ser vice

ind ust ry and it s dominanc e in the cur re nt eco nomy

, m ost st at es st il l do not ta x the sal e of ser vices to a wide

ext ent

. Id. As h ighli ghted b y the i nst ant app eal , T enn ess ee is one of th e s ta te s t hat ta xes some se rvice s.

I n the ory, the s a l e s ta x was con cei ved as a genera l con sumpti on ta x, app li cab le to per son al

con sumpti on exp end it ure s in ord er to di s t r i b u t e t he cos t of gov er nm ent in acc ord anc e wit h con sumpti on

exp end it ure s. Id. at 496. Under tha t the ory, “the sal es ta x shoul d shif t to the ult imate con sumer,” and any

pur cha se by a bus ine ss sho uld be exe m pt fr om the re ta il sal es ta x. Id. “T he inc lus ion of bus ine ss inp uts in

the sal es ta x base cre at es a ‘c asc adi ng’ or ‘pyra m idi ng’ of the ta x burde n” beca use bus ine sse s will pas s on

any ta x inc urr ed to the re ta il con sumer, re sul ti ng in “ho use hol d sal es ta x bur den s [t hat ]

. . . vary dep end ing

upon how m any st ages of pro duc ti on the ir par ti cul ar con sumpti on bund le went thr ough.” K ir k J

. Sta rk, The

Uneas y Case for Ext end ing the Sal es Tax to Ser vi ces

, 30 F L A

. S T

. U. L

. R E V

. 435, 456-57 (Sp ri ng 2 003)

. Stu die s sho w, however

, tha t suc h the ory m ay giv e way to the nee d for re venue pro duc ti on, in tha t for ty- one

per cen t of the avera ge st at e’ s sal es ta x re venue is der ived fr om sal es to bus ine sse s. Hurl ey, sup ra

, at 496-97.

-5-i s l e v i e d o n t h e s a l e s p r i c e o f e a c h i t e m o r a r t i c l e o f t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y w h e n s o l d a t

r e t a i l i n t h i s s t a t e

. ” T

. C

. A

. § 6 7

- 6

- 2 0 2 ( a ) ( 2 0 0 6 )

. F o r t h e p u r p o s e s o f t h e A c t

, a “ s a l e ”

i n c l u d e s t h e “ l e a s e o r r e n t a l ” o f t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y f o r c o n s i d e r a t i o n

. T

. C

. A

. § 6 7

- 6

-

1 0 2 ( 3 6 ) ( A ) ( 2 0 0 6 )

. L i k e w i s e

, S e c t i o n 6 7

- 6

- 2 0 5 l e v i e s a t a x o n “ t h e g r o s s c h a r g e f o r a l l 6

s e r v i c e s t a x a b l e ” u n d e r t h e A c t

. T

. C

. A

. § 6 7

- 6

- 2 0 5 ( a ) ( 2 0 0 6 )

. A m o n g t h e s e r v i c e s l i s t e d

,

t h e A c t s p e c i f

i c a l l y i n c l u d e s “ [ t ] h e l a u n d e r i n g o r d r y c l e a n i n g o f a n y k i n d o f t a n g i b l e

p e r s o n a l p r o p e r t y

, . . . , w h e r e a c h a r g e i s m a d e f o r t h e l a u n d e r i n g o r d r y c l e a n i n g

. ” T

. C

. A

. 7

§ 6 7

- 6

- 1 0 2 ( 3 4 ) ( F ) ( v ) ( 2 0 0 6 )

. T h u s

, a b s e n t a n e x e m p t i o n t o t h e c o n t r a r y

, t h e A c t i m p o s e s a

t a x o n a l l s a l e s o f l a u n d e r i n g a n d d r y c l e a n i n g s e r v i c e s

.

S a l e F o r R e s a l e

U n d e r t h e A c t

, “ r e t a i l s a l e s ” o r “ s a l e a t r e t a i l ” i s d e f i n e d a s “ a t a x a b l e s a l e o f t a n g i b l e

p e r s o n a l p r o p e r t y o r s p e c i f i c a l l y t a x a b l e s e r v i c e s t o a c o n s u m e r o r t o a n y p e r s o n f o r a n y

p u r p o s e o t h e r t h a n f

o r r e s a l e

. ” T

. C

. A

. § 6 7

- 6

- 1 0 2 ( 3 4 ) ( A ) ( 2 0 0 6 )

. T h e p h r a s e “ f o r a n y

p u r p o s e o t h e r t h a n f

o r r e s a l e ” h a s b e e n c o n s t r u e d a s a n e x e m p t i o n t h a t e x c l u d e s s a l e s f o r

r e s a l e s f r o m t a x a t i o n

. S e e N

a s h v i l l e C l u b h o u s e I

n n v

. J o h n s o n

, 2 7 S

. W

. 3 d 5 4 2

, 5 4 4 ( T e n n

.

C t

. A p p

. 2 0 0 0 ) ( c i t i n g C o l e m i l l E n t e r s

. , I

n c

. v

. H u d d l e s t o n

, 9 6 7 S

. W

. 2 d 7 5 3

, 7 5 6 ( T e n n

.

1 9 9 8 ) )

.

U n d e r t h e s t a t u t e

, i n o r d e r t o f a l l w i t h i n t h e e x e m p t i o n

, a p o t e n t i a l s a l e f o r r e s a l e “ m u s t

. .

. b e i n s t r i c t c o m p l i a n c e w i t h r u l e s a n d r e g u l a t i o n s p r o m u l g a t e d b y t h e c o m m i s s i o n e r

. ” 8

T

. C

. A

. § 6 7

- 6

- 1 0 2 ( 3 4 ) ( A ) ( 2 0 0 6 )

. P u r s u a n t t o t h i s g r a n t o f a u t h o r i t y

, t h e C o m m i s s i o n e r

i s s u e d R e g u l a t i o n 1 3 2 0

- 0 5

- 0 1

-

. 6 2 ( “ R u l e 6 2 ” ) o u t l i n i n g t h e p a r a m e t e r s o f a s a l e f o r r e s a l e

.

R u l e 6 2 p r o v i d e s :

“ S a l e s f o r r e s a l e ” m e a n s t h o s e w h e r e b y a s u p p l i e r o f m a t e r i a l s

, s u p p l i e s

,

e q u i p m e n t a n d s e r v i c e s m a k e s s u c h t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y o r s e r v i c e s

a v a i l a b l e t o l e g i t i m a t e d e a l e r s a c t u a l l y s e l l i n g s u c h p r o p e r t y o r s e r v i c e s a s

T his def ini ti on o f “ sal e” is cur re ntl y at Se ct ion 67- 6- 102( 81) (A) (2 009 Supp .). 6

T he pro visio n spe ci fying ta xat ion on s al es of la unde ri ng and d ry cl ean ing se rvice s i s c urr ent ly at Sec ti on 7

67- 6- 205( c) (5) (2 009 Supp .).

T he Act cur re ntl y de fi nes “r et ai l sal e” as “an y sa le

, le ase

, or re nta l for any pur pos e oth er tha n f o r re sal e, 8

sub le ase , or sub re nt. ” T .C.A. § 67- 6- 102( 79) (20 09 Supp.)

. I n a sep ar at e pro visio n, the Act now provide s

tha t “sa le for re sal e” m ean s “t he sal e of the pro per ty, ser vices

, or ta xab le it em int end ed for sub seq uen t re sal e

by t he p u r c h a s e r

. ” T .C.A. § 67- 6- 102( 78) (20 09 Supp .). As wit h the 2006 versi on, the Act pro vides tha t

“[ a] ny sal es for re sal e sha ll

, however

, be in st ri ct complia nce wit h rul es and re gulat ion s pro m ulgat ed by the

comm is si one r.” Id.

-6-s u c h

, o r w h i c h b e c o m e s a n i n d u s t r i a l m a t e r i a l o r s u p p l y i n a m a n u f a c t u r i n g o r

p r o c e s s i n g o p e r a t i o n

.

T E N N

. C O M P

. R

. & R E G S

. 1 3 2 0

- 0 5

- 0 1

-

. 6 2 ( 1 ) ( 2 0 1 0 )

. T h u s

, u n d e r R u l e 6 2

, a t r a n s a c t i o n m a y

c o n s t i t u t e a s a l e f

o r r e s a l e u n d e r t h e A c t i f : ( 1 ) t h e p r o d u c t s o r s e r v i c e s s o l d a r e a c t u a l l y

r e s o l d “ a s s u c h ” b y “ l e g i t i m a t e d e a l e r s

, ” o r ( 2 ) t h e p r o d u c t s o r s e r v i c e s s o l d b e c o m e “ a n

i n d u s t r i a l m a t e r i a l o r s u p p l y i n a m a n u f a c t u r i n g o r p r o c e s s i n g o p e r a t i o n

. ” T E N N

. C O M P

. R

.

& R E G S

. 1 3 2 0

- 0 5

- 0 1

-

. 6 2 ( 1 ) ( 2 0 1 0 ) ; s e e N A S C O

, I n c

. v

. J a c k s o n

, 7 4 8 S

. W

. 2 d 1 9 3

, 1 9 6

( T e n n

. 1 9 8 8 )

. O n a p p e a l

, i t i s u n d i s p u t e d t h a t t h e l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s b y

W a l k e r ’ s w e r e n o t r e s o l d “ a s s u c h ” b y B r a s h e r ’ s

. I t i s a l s o u n d i s p u t e d t h a t t h e f a c t s i n t h i s

c a s e d o n o t i n v o l v e a “ m a n u f a c t u r i n g o p e r a t i o n ” u n d e r R u l e 6 2

. T h e i s s u e t h e n b e c o m e s

w h e t h e r W a l k e r ’ s s e r v i c e s b e c a m e a n i n d u s t r i a l m a t e r i a l o r s u p p l y i n a “ p r o c e s s i n g

o p e r a t i o n

. ”

O n a p p e a l

, t h e C o m m i s s i o n e r a r g u e s t h a t t h e t r i a l c o u r t e r r e d i n c o n c l u d i n g t h a t t h e s a l e b y

W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s o f l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s c a m e w i t h i n t h e s a l e f o r r e s a l e

e x e m p t i o n f

r o m t a x a t i o n

. T h e C o m m i s s i o n e r c o n t e n d s t h a t t h e s e s e r v i c e s b y W a l k e r ’ s d i d

n o t b e c o m e a n i n d u s t r i a l m a t e r i a l o r s u p p l y i n a p r o c e s s i n g o p e r a t i o n u n d e r R u l e 6 2 b e c a u s e

f o r m a l w e a r r e n t a l d o e s n o t e n t a i l p r o c e s s i n g

.

I n r e s p o n s e

, W a l k e r ’ s c o n t e n d s t h a t

, u n d e r t h e g e n e r a l p u r p o s e b e h i n d t h e s a l e s a n d u s e t a x

,

o n l y r e t a i l s a l e s t o t h e u l t i m a t e c o n s u m e r a r e s u b j e c t t o t h e t a x

, a n d i m p o s i n g a t a x o n t h e

s a l e s b y W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s w i l l r e s u l t i n d o u b l e t a x a t i o n b e c a u s e B r a s h e r ’ s c o l l e c t s s a l e s

t a x o n i t s f

o r m a l w e a r r e n t a l s

. W a l k e r ’ s i n s i s t s t h a t i t s l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s

c o n s t i t u t e a “ p r o c e s s i n g o p e r a t i o n w i t h r e g a r d t o t h e a r t i c l e s o f f o r m a l w e a r w h i c h a r e s o l d

a t r e t a i l b y B r a s h e r ’ s

, ” a n d t h u s c o m e w i t h i n t h e e x e m p t i o n f o r s a l e s f o r r e s a l e

.

A t t h e o u t s e t

, w e n o t e t h a t t h e R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t d o e s n o t d e f i n e t h e t e r m

“ p r o c e s s i n g

. ” S e e T

. C

. A

. § 6 7

- 6

- 1 0 2 ( 2 0 0 6 ) ; a c c o r d B e a r e C o

. v

. T e n n

. D e p ’ t o f R e v e n u e

,

8 5 8 S

. W

. 2 d 9 0 6

, 9 0 8 ( T e n n

. 1 9 9 3 )

. I n B e a r e C o

. , t h e S u p r e m e C o u r t u n d e r t o o k t h e t a s k o f

d e f i n i n g “ p r o c e s s i n g ” f

o r t h e p u r p o s e o f s a l e s t a x e x e m p t i o n s

. B e a r e C o

. , 8 5 8 S

. W

. 2 d a t

9 0 8

. U l t i m a t e l y

, t h e C o u r t r e l i e d o n a p a i r o f c a s e s f r o m O h i o f

o r g u i d a n c e

. I n G r e s s e l

P r o d u c e C o

. v

. K

o s y d a r

, 2 9 7 N

. E

. 2 d 5 3 2 ( O h i o 1 9 7 3 )

, t h e t e r m “ p r o c e s s i n g ” w a s d e f i n e d

a s : “ [ E ] s s e n t i a l l y a t r a n s f o r m a t i o n o r c o n v e r s i o n o f m a t e r i a l s o r t h i n g s i n t o a d i f f e r e n t s t a t e

o r f o r m f r o m t h a t i n w h i c h t h e y o r i g i n a l l y e x i s t e d

- t h e a c t u a l o p e r a t i o n i n c i d e n t t o c h a n g i n g

t h e m i n t o m a r k e t a b l e p r o d u c t s

. ” B e a r e C o

. , 8 5 8 S

. W

. 2 d a t 9 0 8 ( q u o t i n g G r e s s e l P r o d u c e

C o

. 2 9 7 N

. E

. 2 d a t 5 3 5 )

. A p p l y i n g t h i s d e f i n i t i o n

, t h e G r e s s e l P r o d u c e C o

. C o u r t c o n c l u d e d

t h a t “ c l e a n i n g

, c o o l i n g

, s o r t i n g a n d a p p l i c a t i o n o f o i l t o e g g s d i d n o t c o n s t i t u t e ‘ p r o c e s s i n g ’

b e c a u s e t h e r e w a s n o c h a n g e i n t h e s t a t e o r f o r m o f t h e e g g s

. ” B e a r e C o

. , 8 5 8 S

. W

. 2 d a t

9 0 8

. I n a s u b s e q u e n t c a s e

, t h e O h i o c o u r t r e i t e r a t e d t h a t t h e “ m e r e e n h a n c e m e n t o f t h e v a l u e

-7-o f a p r o d u c t

, a b s e n t a c h a n g e i n ‘ s t a t e o r f o r m ’ f r o m t h a t i n w h i c h i t o r i g i n a l l y e x i s t e d

, d o e s

n o t c o n s t i t u t e ‘ p r o c e s s i n g

. ’ ” I d

. ( c i t i n g S a u d e r W

o o d w o r k i n g C o

. v

. L i m b a c h

, 5 2 7 N

. E

. 2 d

2 9 6

, 2 9 7 ( O h i o 1 9 8 8 ) )

. A d o p t i n g t h e s e p r i n c i p l e s

, t h e B e a r e C o

. C o u r t c o n c l u d e d t h a t b l a s t

f r e e z i n g f o o d p r o d u c t s q u a l i f

i e d a s “ p r o c e s s i n g ” f

o r t h e p u r p o s e s o f t h e A c t

. I d

. a t 9 0 9

.

W e c o n s i d e r

, t h e n t h e f

a c t s o f t h i s c a s e i n l i g h t o f B e a r e C o

. a n d t h e a u t h o r i t i e s o n w h i c h i t

r e l i e s

. W e f

i n d n o t h i n g i n t h e a p p e l l a t e r e c o r d i n d i c a t i n g t h a t t h e l a u n d e r i n g a n d d r y

c l e a n i n g s e r v i c e s s o l d b y W a l k e r ’ s r e s u l t e d i n a c h a n g e i n s t a t e o r f o r m

. B e a r e C o

. , 8 5 8

S

. W

. 2 d a t 9 0 8

. W e f

i n d t h e f a c t s i n t h i s c a s e m o r e a k i n t o t h o s e i n G r e s s e l P r o d u c e C o

. ,

r e l i e d u p o n i n B e a r e C o

. , i n w h i c h t h e G r e s s e l c o u r t f o u n d t h a t t h e “ c l e a n i n g

, ” “ s o r t i n g ” a n d

“ a p p l i c a t i o n o f o i l ” t o e g g s d i d n o t c o n s t i t u t e “ p r o c e s s i n g ” w i t h i n t h e m e a n i n g o f t h a t s t a t e ’ s

s a l e s t a x s t a t u t e s

. S e e B e a r e C o

. , 8 5 8 S

. W

. 2 d a t 9 0 8 ( c i t i n g G r e s s e l P r o d u c e C o

. , 2 9 7

N

. E

. 2 d a t 5 3 5 )

. T h u s

, w e f i n d t h a t t h e l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s p r o v i d e d b y

W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s d o n o t c o n s t i t u t e “ p r o c e s s i n g ” w i t h i n t h e m e a n i n g o f R u l e 6 2 a n d t h e

R e t a i l e r s ’ S a l e s T a x A c t

. A c c o r d i n g l y

, w e m u s t c o n c l u d e t h a t t h e t r i a l c o u r t e r r e d i n h o l d i n g

t h a t t h e s e r v i c e s s o l d b y W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s f a l l w i t h i n t h e s a l e f

o r r e s a l e e x e m p t i o n f

r o m

t a x a t i o n u n d e r t h e A c t

.

P a c k a g i n g M a t e r i a l s

T h e t r i a l c o u r t a l s o a p p e a r e d t o h o l d t h a t t h e s a l e s b y W a l k e r ’ s t o B r a s h e r ’ s c a m e w i t h i n a

s e c o n d t a x a t i o n e x e m p t i o n u n d e r t h e A c t

. U n d e r S e c t i o n 6 7

- 6

- 1 0 2

, “ [ m ] a t e r i a l s

, c o n t a i n e r s

, l a b e l s

, s a c k s

, b a g s o r b o t t l e s u s e d f o r p a c k a g i n g t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y w h e n s u c h

p r o p e r t y i s e i t h e r s o l d t h e r e i n d i r e c t l y t o t h e c o n s u m e r o r w h e n s u c h u s e i s i n c i d e n t a l t o t h e

s a l e o f s u c h p r o p e r t y f

o r r e s a l e ” a r e e x c l u d e d f r o m t h e d e f

i n i t i o n o f “ s a l e a t r e t a i l

. ” T

. C

. A

. 9

§ 6 7

- 6

- 1 0 2 ( 3 4 ) ( E ) ( i i ) ( 2 0 0 6 )

. T h u s

, i n c e r t a i n c i r c u m s t a n c e s

, t h e s a l e o f p a c k a g i n g m a t e r i a l s

i s e x e m p t e d f

r o m s a l e s t a x u n d e r t h e A c t

. S e e E v a n s v

. M e m p h i s D a i r y E x c h

. , I

n c

. , 2 5 0

S

. W

. 2 d 5 4 7 ( T e n n

. 1 9 5 2 )

. S p e c i f i c a l l y

, “ [ m ] a t e r i a l s

, c o n t a i n e r s

, l a b e l s

, s a c k s

, b a g s o r b o t t l e s

u s e d f o r p a c k a g i n g t a n g i b l e p e r s o n a l p r o p e r t y ” a r e e x e m p t f r o m s a l e s t a x “ w h e n s u c h

p r o p e r t y i s e i t h e r s o l d t h e r e i n d i r e c t l y t o t h e c o n s u m e r o r w h e n s u c h u s e i s i n c i d e n t a l t o t h e

s a l e o f s u c h p r o p e r t y f

o r r e s a l e

. ” T

. C

. A

. § 6 7

- 6

- 1 0 2 ( 3 4 ) ( E ) ( i i ) ( 2 0 0 6 )

. W a l k e r ’ s c o n t e n d s

t h a t t h e s a l e t o B r a s h e r ’ s o f l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s c o m e s w i t h i n t h e

“ p a c k a g i n g m a t e r i a l s ” e x e m p t i o n f r o m t a x a t i o n

. T h e C o m m i s s i o n e r a r g u e s t h a t a n y s a l e b y

W a l k e r ’ s o f p a c k a g i n g m a t e r i a l s w a s i n c i d e n t a l t o t h e p r o v i s i o n o f l a u n d e r i n g a n d d r y

c l e a n i n g s e r v i c e s

, a n d t h e p a c k a g i n g m a t e r i a l s e x e m p t i o n i s t h e r e f o r e n o t a p p l i c a b l e

. N e i t h e r

p a r t y s u b m i t s c a s e l a w c o n s t r u i n g t h i s p r o v i s i o n o f t h e A c t i n s u p p o r t o f i t s p o s i t i o n

.

T he e xemptio n f

or pac kag ing m at er ia ls is cur re ntl y at s ect ion 67- 6- 329( a) (13 ) ( 2009 Supp .). 9

-8-I n E v a n s v

. M e m p h i s D a i r y E x c h

. , I n c

. , 2 5 0 S

. W

. 2 d 5 4 7 ( T e n n

. 1 9 5 2 )

, t h e t a x p a y e r w a s

“ e n g a g e d i n t h e b u s i n e s s o f s e l l i n g m i l k b o t t l e s t o r e t a i l d i s t r i b u t o r s o f m i l k

. ” E v a n s

, 2 5 0

S

. W

. 2 d a t 5 4 7

. N o t i n g t h a t a “ m i l k b o t t l e i s a c o n t a i n e r u s e d f o r p a c k a g i n g m i l k

, ” t h e E v a n s

C o u r t f o u n d t h a t t h e t a x p a y e r ’ s s a l e o f t h e m i l k b o t t l e s w a s e x c l u d e d f r o m s a l e s t a x u n d e r

t h e “ p a c k a g i n g m a t e r i a l s ” e x e m p t i o n

. I d

. a t 5 4 8

. I n t h e c a s e a t b a r

, i t i s u n d i s p u t e d t h a t

W a l k e r ’ s i s “ a f

u l l

- s e r v i c e d r y c l e a n i n g b u s i n e s s ” t h a t p r o v i d e d “ d r y c l e a n i n g a n d l a u n d r y

s e r v i c e s o f

t u x e d o s

, s h i r t s a n d a c c e s s o r i e s ” t o B r a s h e r ’ s

. T h e r e c o r d d o e s n o t s p e c i f y w h a t

“ p a c k a g i n g m a t e r i a l s ” W a l k e r ’ s f u r n i s h e d t o B r a s h e r ’ s

. M o r e i m p o r t a n t l y

, t h e r e c o r d d o e s

n o t i n d i c a t e t h a t W a l k e r ’ s i s e n g a g e d i n t h e b u s i n e s s o f s e l l i n g p a c k a g i n g m a t e r i a l s

. T h u s

, i n c o n t r a s t t o t h e t a x p a y e r i n E v a n s

, t h e f u r n i s h i n g o f p a c k a g i n g m a t e r i a l s w a s n o t t h e o b j e c t

o f t h e t r a n s a c t i o n b e t w e e n W a l k e r ’ s a n d B r a s h e r ’ s ; r a t h e r

, a n y p a c k a g i n g m a t e r i a l s f u r n i s h e d

w e r e a t m o s t i n c i d e n t a l t o t h e p r o v i s i o n o f l a u n d e r i n g a n d d r y

- c l e a n i n g s e r v i c e s

. W e a r e

m i n d f u l t h a t s t a t u t e s g r a n t i n g e x e m p t i o n f r o m t a x a t i o n a r e t o b e c o n s t r u e d s t r i c t l y a g a i n s t t h e

t a x p a y e r

. E a s t

m a n C h e m

. C o

. , 1 1 5 S

. W

. 3 d a t 5 0 7 ( c i t i n g T i b b a l s F l o o r i n g C o

. , 8 9 1 S

. W

. 2 d

a t 1 9 8 ; C o v i n g t o n P i k e T o y o t a

, 8 2 9 S

. W

. 2 d a t 1 3 5 )

. W e m u s t c o n c l u d e t h a t W a l k e r ’ s h a s

n o t s h o w n t h a t i t s s a l e s t o B r a s h e r ’ s f i t w i t h i n t h e “ p a c k a g i n g m a t e r i a l s ” e x e m p t i o n f r o m

s a l e s t a x u n d e r t h e A c t

.

C O N C L U S IO N

U n d e r t h e s e c i r c u m s t a n c e s

, w e m u s t c o n c l u d e t h a t t h e t r i a l c o u r t e r r e d i n g r a n t i n g t h e

s u m m a r y j u d g m e n t m o t i o n f i l e d b y W a l k e r ’ s

, a n d i n d e n y i n g t h e s u m m a r y j u d g m e n t m o t i o n

f i l e d b y t h e C o m m i s s i o n e r

, a n d h o l d t h a t t h e C o m m i s s i o n e r i s e n t i t l e d t o j u d g m e n t a s a

m a t t e r o f l a w

. A c c o r d i n g l y

, w e f i n d t h a t t h e C o m m i s s i o n e r i s e n t i t l e d t o a t t o r n e y f e e s a n d

l i t i g a t i o n e x p e n s e s p u r s u a n t t o T e n n e s s e e C o d e A n n o t a t e d § 6 7

- 1

- 1 8 0 3 ( d )

. W e r e m a n d t h e

c a s e t o t h e t r i a l c o u r t f

o r a d e t e r m i n a t i o n o f r e a s o n a b l e a t t o r n e y f e e s a n d e x p e n s e s

, a s w e l l

a s a d e t e r m i n a t i o n o f t h e a m o u n t o f d e l i n q u e n t t a x p l u s s t a t u t o r y i n t e r e s t

.

T h e d e c i s i o n o f t h e t r i a l c o u r t i s r e v e r s e d a n d j u d g m e n t i s e n t e r e d f o r t h e A p p e l l a n t R e a g a n

F a r r

, C o m m i s s i o n e r o f t h e D e p a r t m e n t o f R e v e n u e f o r t h e S t a t e o f

T e n n e s s e e

. T h e c a u s e i s

r e m a n d e d t o t h e t r i a l c o u r t f o r f u r t h e r p r o c e e d i n g s a s s e t f o r t h a b o v e

. T h e c o s t s o n a p p e a l

a r e t a x e d t o t h e A p p e l l e e W a l k e r ’ s

, I n c

. , f o r w h i c h e x e c u t i o n m a y i s s u e i f n e c e s s a r y

.

_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ H O L L Y M

. K I R B Y

, J U D G E

-9-