标题：存货核算
定义
存货核算是指对企业存货价值(即成本)的计量，用于工商业企业存货出入库核算，存货出入. 库凭证处理，核算报表查询，期初期末处理及相关资料维护。 
业务处理
存货是指企业在生产经营过程中为销售或耗用而储备的各种资产，包括商品、产成品、半成品、在产品以及各种材料、燃料、包装物、低值易耗品等。在企业经营过程中，总是在不断地购入、耗用或销售存货，每个会计期要进行存货会计核算。存货的核算是企业会计核算的一项重要内容，正确计算存货购入成本，反映和监督存货的收发、领退和保管情况，促进企业提高资金的使用效果。 
材料的出入库成本核算分为实际价核算和计划价核算，在实际价核算中又分为先进先出、后进先出、移动平均、全月平均、个别计价五种方式。 
进行存货计价时，计价方法是按某个仓库设置的，每个仓库只能设  流程图置一种计价方法。材料按实际价核算包括入库成本核算与出库成本核算。 
1.入库成本核算 
材料入库成本的五种实际计价在系统可以自动完成，它们的核算过程是通过单据的记账功能实现的。记账后，系统将所输入的入库单据登记存货明细账。 
2.出库成本核算也是由系统自动计算存货的出库单价，其五种实际计价方式的处理如下： 
(1)先进先出法
在先进先出法下，如果库存单存货没有单价，经过记账处理后，会按照存货未出库的先入库记账单价，作为出库单价；如果库存单存货填写了单价，记账后，出库单的出库成本不变，系统自动填写入库单价与应出单价，在计价辅助库增加出库调整。 
出库数量大于第一次进货数量时，会使出库存货占用两批或两批以上的进货，系统中按照先出完最早进货的原则，按照计算发出总金额，除以出库数量得出本次出库的平均单价。 
(2)后进先出法【注：新准则中已无此计价方法】
后进先出法的处理方法与先进先出法相同，只是选定出库的为最后入库记账的那一次单价。 
(3)移动平均法
如果出库单填写了单价，直接进行记账处理；如果没有填写单价，按现存的结存数量与结存成本来计算出库单价；如果计算出来的单价为零或者是红字出库单，则必须填写出库单价。否则不能记账。 
(4)全月平均一次单价法 
在这种情况下，出库单的记账在系统不受限制，记账后不体现存货的出库成本，必须经过期末处理以后才能得到存货的出库成本。 
(5)个别计价法
个别计价法是以某批次存货购入时的实际单位成本，作为该批发出时的实际成本。在个别计价的出库单上标明了所出的批次，应按批次分批出。材料按计划价核算以计划价进行核算时，如果出库单存货没有填写单价，经过记账处理后，则按照计划单价填写出库成本；如果填写了出库单价，记账以后，出库单仍然按照计划单价填写出库成本，而且按照实际出库单价与计划单价的差额生成差异，实际成本大于计划成本为借方差异正值，实际成本小于计划成本为贷方差异负值。调整业务的处理如果某个存货在入库或出库成本上发生错误，而该张存货单据已记账就必须填写调整单来进行成本调整。 
1.入库调整 
入库调整单是对存货的入库成本进行调整的单据。系统中只调整存货的金额，不调整存货的数量，调整了当月的出库金额，就必须要进行存货结存金额的相应调整。 
调整时，可以针对入库单据进行调整，也可以针对存货进行调整；被调整单据号只能是本月的单据，调整单记账后在明细账中只录入金额。 
(1)材料采用实际价核算时，调整金额记入存货明细账会形成一笔存货调整记录。实际操作时，输入被调整单据的本月单据号；在记账时，查找对应的单据并调整对应存货的金额。 
(2)用全月平均方式核算时，系统自动调整本月对应入库单据上存货的入库成本，现入库成本=原入库成本+调整成本。 
(3)用移动平均方式核算时，系统自动调整本月对应入库单据上存货的入库成本，并重新计算明细账中调整记录以下的出库成本，并回填出库单。 
(4)用先进先出或后进先出方式时，系统自动调整本月对应入库单据  相关书籍上的入库成本，并重新计算明细账中该入库所对应的出库成本，并回填出库单。 
(5)用个别计价法核算的仓库不能做入库调整业务。 
入库调整单记账后，不能再进行删除、修改。如果有错误，应填制相反金额单据冲销。 
2.出库调整 
出库调整是指对存货的出库成本进行调整，在系统中是通过填制出库调整单来完成的，调整时只调整存货出库的金额，不调整数量。 
出库调整单用来调整当月的出库金额，并调整相应存货的结存金额，只能针对存货调整，不能针对单据调整；记账后，在明细账中会记录一笔只有金额、没有数量的记录。 
材料采用实际价核算时，调整金额可记入存货明细账中并形成一笔存货调整记录；出库调整单记账后，不能修改、删除。如果发生输入错误，填制相反金额单据冲销。 
个别计价法核算的仓库不允许进行出库调整。
核算方法
一、存货的范围 
(一)存货的概念 企业会计制度规定，存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售，或者仍然处在生产过程，或者在生产或提供劳务过程中将消耗的材料或物料等，包括库存的、加工中的、在途的各类材料、商品、在成品、半成品、产成品、包装物、低值易耗品等。
在不同行业的企业中，存货的范围有所不同。在商品流通企业中，存货主要包括各种商品；在工业企业中，则包括各种原材料、包装物、低值易耗品、在产品、自制半成品和产成品等。 
(二)存货的确认 
存货的确认，除应确定的性质上是否属于存货外，还应确定是否属于企业的存货。通常是以是否拥有所有权作为判断标准，凡所有权已属于企业，不论企业是否已收到或持有，均应作为本企业的存货；反之，若无所有权，即使存放于企业，也不有作为本企业的存货。例如，工业企业的产成品，不但应该包括企业用自有材料加工完成的产品，还应包括用定货者来料加工制造完成的代制品 ，以及为客户修理完成的代修品；不但应该包括企业仓库中所存放的产成品，还应包括存放在企业门市部准备销售的产成品，寄放在其他企业委托代销的产成品，寄存在企业以外仓库的产成品，发出展览的产成品，以及已经发出但尚未取得价款或索取价款凭证的产成品。反之，已经售出但客户尚未提货还在本企业的仓库中存放的产成品，因所有权已非本企业所有，则不应包括在企业存货之内。又如，企业已经付款，但在运输途中尚未到达企业(包括到达企业后尚未验收入库)的存货，应该包括在企业的存货内。但是，如果企业按照购货合同预付部分货款或预付购货定金，则不应包括在企业的存货内。
二、存货的初始成本的计量 
企业会计制度规定，存货在取得时，按照实际成本入账。存货实际成本的计量因其来源不同而有所不同，具体按以下原则确定： 
1.购入的存货，其实际成本包括下列各项： 
(1)买价。指进货发票所注明的货款金额。 
(2)运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用。 
(3)运输途中的合理损耗。有些物资，在运输途中会发生一定的短缺和损耗，  核算原理图除合理的途耗应当计入物资的采购成本外，能确定由过失人负责的，应向责任单位或过失人索取赔偿，不计入进货成本。至于因自然灾害而发生的意外损失，减去保险赔偿款和可以收回的残值作价后的净损失，应作为营业外支出处理，不得计入进货成本。属于无法收回的其他损失，计入管理费用，也不得计入进货成本。 
(4)入库前的挑选整理费用。指购入的物资需要经过挑选整理才能使用，因而在挑选整理过程中发生的工资、费用支出，以及挑选整理过程中所发生的数量损耗(扣除可回收的下脚废料等)的价值。 
(5)按规定应计入成本的税金。如进口物资按规定支付的进口关税。 
(6)其他费用。如大宗物资的市内运杂费。但市内零星运杂费、采购人员的差旅费和采购机构的经费，以及企业供应部门和仓库的经费等，一般都不包括在存货的实际成本中。 
2.自制的存货，有自制原材料、包装物、低值易耗品、在产品、半成品、产成品等。它们的实际成本包括制造过程中所耗用的原材料、工资和有关费用等实际支出。
3.委托外单位加工完成的存货，有加工后的原材料、包括物、低值易耗品、半成品、产成品等。它们的实际成本，应包括实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。
4.投资者投入的存货，按照投资各方确认的价值作为实际成本。
5.接受捐赠的存货，按以下规定确定其实际成本： 
(1)捐赠方提供了有关凭据(如发票、报关单、有关协议)的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。 
(2)捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：
①同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本；
②同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本。 
6.企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。如涉及补价的，按以下规定确定受让存货的实际成本：
(1)收到补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和补价，加上应支付的相关税费作为实际成本； 
(2)支付补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为实际成本。
7.以非货币性交易换入的存货，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为实际成本。如涉及补价的，按以下规定确定换入存货的实际成本： 
(1)收到补价的，按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关  相关书籍税费减去补价后的余额，作为实际成本。
(2)支付补价的，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价，作为实际成本。 
8.盘盈的存货，按照同类或类似存货的市场价格作为实际成本。 存货实际成本的计量，也因行业的不同而不同。例如，商品流通企业购入的商品，按照进价和按规定应计入商品成本的税金作为实际成本，采购过程中发生的动输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。不计入商品的实际成本，应作为进货费用，直接计入当期损益。商品流通企业委托外单位加工的商品，应以加工前商品的进货原价，加上加工费用和按规定应计入成本的税金，作为加工后商品的实际成本。
三、存货领用、发出的计量 
企业对于各项存货的日常收、发，必须根据有关收、发凭证，在既有数量、又有金额的明细账内，逐项逐笔进行登记。企业进行存货的日常核算有两种方法：一种是采用实际成本进行核算；一种是采用计划成本进行核算。 
(一)实际成本法 
采用实际成本进行核算的，一般适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业(主要指未采用电子计算机处理日常核算业务的企业，下同)。由于各种存货是分次购入或分批生产形成的，所以同一项目的存货，其单价或单位成本往往不同。要核算领用、发出存货的价值，就要选择一定的计量方法，只有正确地计算领用、发出存货的价值，才能真实地反映企业生产成本和销售成本，进而正确地确定企业的净利润。企业会计制度规定，企业领用或发出存货，按照实际成本核算的，可以根据实际情况选择采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等确定其实际成本。这五种方法都有自身的特点，企业应根据具体情况选用。 
商品流通企业的商品存货的日常核算，对批发商品来说，一般应采用进价计算。各批进价不同时，售出或发出的商品进价，也可以在先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等方法中选用一种进行核算。 
(二)计划成本法 
采用计划成本核算方法的，一般适用于存货品种繁多、收发频繁的企业。如大中型企业中的各种原材料、低值易耗品等。自制半成品、产成品品种繁多的，或者在管理上需要分别核算其计划成本和成本差异的，也可采用计划成本核算。 
采用计划成本进行日常核算的企业，其基本方法简介如下：
1.企业应先制定各种原材料的计划成本目录。规定原材料的分类、各种原材料的名称、规格、编号、计量单位和计划单位成本。计划单位成本在年度内一般不作调整。
2.平时收到原材料时，应按计划单位成本计算出收入原材料的计划成本填入收料单内，并将实际成本与计划成本的差额，作为"材料成本差异"分类登记。
3.平时领用、发出的原材料，都按计划成本计算，月份终了再将本月发出原材料应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出原材料的计划成本记入有关账户，将发出原材料的计划成本调整为实际成本。 发出材料应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次计算。
发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按上月的差异率计算外，都应使用当月的实际差异率；如果上月的成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按上月的成本差异率计算。计算方法一经确定，不得任意变动。材料成本差异率的计算公式如下： 
本月材料成本差异率=(月初结存材料的成本差异+本月收入材料的成本差异)÷(月初结存材料的计划成本+本月收入材料的计划成本)×100% 
上月材料成本差异率=月初结存材料的成本差异÷月初结存材料的计划成本×100% 
对存货日常核算采用何种方法，由企业根据实际情况自行确定，但要遵守前后一致的原则。在采用实际成本进行核算时，对于发出存货的实际成本的计算方法，以及在采用计划成本进行核算时，对于成本差异手分摊方法，一经确定之后一般不应变更。 
四、期末存货的计价 
(一)成本与可变现净值孰低 
长期以来，存货是按照历史成本计价的，所谓历史成本是指存货按取得的实际成本登记入账。企业采用历史成本计价主要有两个原因：一是过去我国是计划经济，商品的价格是稳定的，一般不会出现跌价现象；二是历史成本计价提供的数据是客观的，可查实的，且易于确定。但是现在是市场经济，存货的价格由市场决定，而不再是一成不变。特别是科技的发展，使得产品的更新速度越来  存货核算模型越快，企业的许多存货面临跌价。如果仍以历史成本计价，显然不利于企业资金周转，不符合会计谨慎原则。因为谨慎原则要求估计可能发生的风险和损失。对存货计提跌价准备，不但解决这些问题，还可以有效督促企业关注市场、以销定产、产销对路。从实际情况看，由于市场价格的变动、市场供需情况的变化等原因，企业存货的价值如果仍然按成本计价可能不能反映其实所拥有的价值。会计期末，为了客观、真实、准确地反映企业期末存货的实际价值，企业在编制资产负债表时，要确定期末存货的价值。企业期末存货的价值通常是以历史成本来确定。但是，由于存货市价的下跌、存货陈旧、过时、毁损等原因，导致存货的价值减少，采用历史成本不能真实地反映存货的价值，因此，基于谨慎性原则，企业会计制度规定存货采用成本与可变现净值孰低来计价。
采用成本与可变现净值孰低法，主要是使存货符合资产的定义。当存货的可变现净值下跌至成本以下时，由此所形成的损失已不符合资产的定义，因而应将这部分损失从存货价值中扣除，计入当期损益。否则，当存货的可变现净值低于其成本价值时，如果仍然以其历史成本计价，就会出现虚夸资产的现象，导致会计信息失真。
企业会计制度规定：企业应当在期末对存货进行全面清查，如由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价值低于成本等原因，使存货成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于存货成本部分，计提存货跌价准备。 
所谓成本与可变现净值孰低法，是指对期末存货按照成本与可变现净值两者中较低者计价的方法。即当成本低于可变现净值时，存货按成本计价；当可变现净值低于成本时，存货按可变现净值计价。这里所讲的"成本"，是指存货的历史成本。可变现净值是指企业在正常经营过程中，以预计售价减去预计完工成本及销售所必需的预计费用后的价值，并不是指存货的现行售价。预计可变现净值应以当期取得的最可靠的证据为基础预计，如果在期末时预计与价格与成本有关的期后事件可能会发生，则在预计时必须考虑与期后事件相关的价格与成本的波动。在预计可变现净值时，还应考虑持有存货的其他因素，例如，有合同约定的存货，通常按合同作为计算基础，如果公司持有存货的数量多于销售合同订购数量，存货超出部分的可变现净值应以一般销售价格为基础。
一般地，对于外观完好无损、保持原有的使用价值并处于适销对路状态的存货，可按存货市场销售人生为确定；对于外观完好无损、保持原有的使用价值，但样式过时或质量降低的存货，在前一种情况确定的单位可变现的基础上，再适当给予折扣来确定；对于外观完好无损、且需改变原有使用价值但仍可以用于出售或生产的存货，应按其存货新的用途或使用价值来确定。 
可变现净值=预计售价-至完工尚须投入的制造成本-销售所必需的预计费用 
存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值计量，如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列相关，且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货，可以合并计量成本与可变现净值；对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计量成本与可变现净值。当存在以下一项或若干项情况时，应当将存货账面价值全部转入当期损益：
1.已霉烂变质的存货；
2.已过期且无转让价值的存货；
3.生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；
4.其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。 
当存在下列情况之一时，应当计提存货跌价准备：
1.市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；
2.企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；
3.企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本； 
4.因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌； 
5.其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。
需要提请注意的是，所库存货应按成本与可变现净值计价，是指期末存货的计价而言，存货取得时仍应按取得时发生的实际成本入账。 
采用成本与可变现净值孰低对期末存货计价时，其成本与可变现净值的比较有三种方法，即可按单个存货、分类存货或全部存货作为比较的基础。单项比较法，是指库  存货核算模型存中对每一种存货的成本与可变现净值逐项进行比较，每项存货都取较低数字确定存货的期末价值。分类比较法，是指按存货类别的成本与相同类别的可变现净值进行比较，每类存货取其较低数确定存货的期末价值。总额比较法，是指按全部存货的总成本与全部存货的可变现净值总额进行比较，比较低数作为期末全部存货的价值。企业会计制度规定，存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值计量，每项存货都取较低数字确定存货的期末价值。
(二)存货采用成本与可变现净值孰低计价时的会计处理
期末存货采用成本与可变现净值孰低计价时，如果成本低于可变现净值时，则不计提跌价准备，如果可变现净值低于成本时，应将成本降低至可变现净值，同时对于可变现净值部分低于成本的损失，在实务操作中有三种方法：一、二两种处理方法都是直接冲减存货，同时将跌价损失记入销售成本或"存货跌价损失"科目；第三种方法则不直接冲减存货，而类似于提取坏账准备的账务处理，贷记一个备抵账户，即"存货跌价准备"科目。企业会计制度采用第三种方法。期末，通过比较存货的成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，然后与"存货跌价准备"科目的余额进行比较，如果应提数大于已提数，应予补提，如果已提数大于应提数，则应予冲销部分多提数。提取存货跌价准备时，借记"管理费用--计提的存货跌价准备"科目，贷记"存货跌价准备"科目。冲回时作相反的分录。
五、存货的盘点和盘盈、盘亏及毁损的处理 
企业会计制度规定：存货应当定期盘点，每年至少盘点一次。盘点结果如果与账面记录不符，应于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。
存货的盘点，工作量相当大，企业要做好年度的全面盘点工作，必须组织力量，并做好充分准备。平时能轮流盘点的，要在平时及时清点。年终盘点时要将已收已发的数量全部登记入账。要事先准备盘点清册，抄列各项存货的编号、名称、规格和存放的地点，盘点时，要在清册上逐一记入账内结存数量、实有数量及其差额。发现损坏、变质、陈旧、失效的存货，要单独注明，写明盘点日期，并由盘点人签章。从实际盘点日期到12月31日止这段时间内的收发数量和金额要单独计算，并将实地盘点的各类存货金额调整为年终应存的存货金额。企业存货发生盘盈、盘亏及毁损，一般应按下列规定进行会计处理：盘盈的存货，应冲减当期的管理费用；盘亏的存货，在减去过失人或者保险公司等赔款和残料价值之后，计入当期管理费用，属于非常损失的，计入营业外支出。 
盘盈或盘亏的存货，如在期末结账前尚未批准，应在对外提供财务会计报告时先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中作出说明；如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。
六、与行业会计制度比较 
1.接受捐赠的存货，其实际成本的确定有所不同。行业会计制度规定，接受捐赠的存货，应按同类资产的市场价格或根据所提供的有关凭据确定其实际成本；企业会计制度则区别不同的情况，捐赠方提供了有关凭据(如发票、报关单、有关协议)的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本；同类或类似存货不存在活跃市场的，按该接受的存货的预计未来现金流量现值，作为实际成本。 
2.企业会计制度增加了接受债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，以及以非货币交易换入存货的内容。 
3.盘盈的存货，行业会计制度规定，按照估计价值作为其实际成本；企业会计制度规定，按照同类或类似存货的市场价格作为其实际成本。 
4.盘盈、盘亏和毁损的存货，行业会计制度规定，先记入"待处理财产损溢"科目，经过主管财政机关批准后才能处理，如果未经批准，就只能挂在账上；企业会计制度规定，经股东大会或董事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。如在期末结账前尚未批准的，应在对外提供的财务会计报告时先进行处理，并在会计报表附注中作出说明，如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。
5.存货的期末计价，行业会计制度规定，按历史成本计价；企业会计制度规定，按成本与可变现净值孰低计价，并要计提存货跌价准备；在资产负债表上，行业制度规定，按历史成本反映；企业会计制度规定，存货项目按照减去存货跌价准备后的净额反映。
6.从可操作性看，企业会计制度规定的更加详细、具体。 [1]
科目设置
总账科目的设置企业通常应该设置“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“材料成本差异”、“库存商品”、“发出商品”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“周转材料（企业的包装物、低值易耗品通过该科目进行核算）”、“存货跌价准备”、“待处理财产损溢”等总账科目。明细科目的设置（1）“材料采购”科目核算企业采用计划成本进行材料日常核算而购入材料的采购成本。“材料采购”科目可按供应单位和材料品种设置二级明细科目。
（2）“在途物资”科目核算企业采用实际成本（或进价）进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本。“在途物资”科目可按供应单位和物资品种设置二级明细科目。物资采购的实际成本通过“在途物资”科目核算。
（3）“原材料”科目核算企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等的计划成本或实际成本。收到来料加工装配业务的原料、零件等，应当设置备查簿进行登记。“原材料”科目应当按照材料的保管地点（仓库）、材料的类别、品种和规格等设置二级明细科目。
（4）“材料成本差异”科目核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差异。企业也可以在“原材料”、“周转材料”等科目设置“成本差异”明细科目进行核算。“材料成本差异”科目可以分别“原材料”、“周转材料”等设置二级明细科目，按照类别或品种进行明细核算。
（5）“库存商品”科目核算企业库存的各种商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价），包括库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外的商品等。“库存商品”科目可以按种类、品种和规格等设置二级明细科目。
（6）“发出商品”科目核算企业商品销售不满足收入确认条件但已发出商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。“发出商品”科目应当按照购货单位及商品类别和品种设置二级明细科目。
企业采用支付手续费方式委托其他单位代销的商品，也可以单独设置“委托代销商品”科目进行核算。
（7）“商品进销差价”科目核算企业采用售价进行日常核算的商品售价与进价之间的差额。“商品进销差价”科目应当按照商品类别或实物负责人设置二级明细科目。
（8）“委托加工物资”科目核算企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资的实际成本。“委托加工物资”科目可以按加工合同、受托加工单位以及加工物资的品种等设置二级明细科目。
（9）“周转材料”科目核算企业周转材料的计划成本或实际成本，包括包装物、低值易耗品，以及企业（建筑承包商）的钢模板、木模板、脚手架等。“周转材料”科目应当按照周转材料的种类分别“在库”、“在用”和“摊销”设置二级明细科目。
企业的包装物、低值易耗品，也可以单独设置“包装物”、“低值易耗品”总账科目进行核算。
（10）“存货跌价准备”科目核算企业存货的跌价准备。“存货跌价准备”科目可按存货项目或类别设置二级明细科目。
由于存货属于流动资产，因此，存货清查的核算，应通过“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”明细科目进行核算。
企业的自制半成品不再单独设置会计科目，在“生产成本”科目中进行核算。有关科目核算内容说明（1）“在途物资” 科目借方核算已支付或已开出、承兑商业汇票的材料、商品的采购成本，以及延期支付具有融资性质的购入材料的购买价款现值金额；贷方核算已验收入库的材料、商品的采购成本；期末余额在借方，反映企业已付款或已开出、承兑商业汇票，但尚未到达或尚未验收入库的在途材料、商品的采购成本。
（2）“原材料”科目借方核算企业增加的各种材料的实际成本；贷方核算减少的原材料的实际成本；期末余额在借方，反映企业库存原材料的实际成本。
企业购入的低值易耗品以及库存、出租、出借的包装物，在“包装物及低值易耗品”科目核算，不包括在本科目的核算范围内。
企业对外进行来料加工装配业务而收到的原材料、零件等，应单独设置“受托加工物资”备查科目和有关的材料明细账，核算其收发结存数额，不包括在本科目核算范围内。
（3）“库存商品”科目借方核算企业增加的库存商品的实际成本；贷方核算企业减少的库存商品的实际成本；期末余额在借方，反映企业库存商品的实际成本。
企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外来单位加工修理的代修品，在制造和修理完毕验收入库后，视同企业的产品，在本科目核算。
委托外单位加工的商品，在“委托加工物资”科目核算，不在本科目核算。
已经完成销售手续，但购买单位在月末未提取的库存商品，应作为代管商品处理，单独设置代管商品备查簿，不在本科目核算。
（4）“周转材料——在库”科目的借方核算购入、自制、委托外单位加工完成并已验收入库的周转材料、与债务人进行债务重组取得的周转材料、非货币性交易交换换入的周转材料，以及盘盈与退库的周转材料的实际成本；贷方核算领用的周转材料的实际成本。期末余额在借方，反映期末库存周转材料的实际成本。
“周转材料——在用”科目的借方核算领用周转材料的实际成本；贷方核算摊销或退回的周转材料的实际成本。期末余额在借方，反映期末在用周转材料的实际成本。
“周转材料——摊销”科目的贷方核算摊销的周转材料的实际成本；借方核算报废已提的摊销额。期末余额在贷方，反映周转材料累计的摊销额。
（5）“存货跌价准备”科目贷方核算企业应提取的存货跌价准备，借方核算应转回的存货跌价准备；期末余额在贷方，反映企业已计提但尚未转回的存货跌价准备。
（6）“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目的借方核算三个方面的内容：盘亏、毁损原材料等存货的实际成本；材料物资在运输途中的短缺与不合理损耗，尚待查明原因和需要按规定管理权限报经批准才能转销的损失；按规定管理权限报经批准后或在年终结账前尚未经批准的盘盈存货的处理。
贷方核算两个方面的内容：盘盈存货的入账价值；按规定管理权限报经批准或在年终结账前尚未经批准而处理的盘亏或毁损存货的成本。
企业的财产损溢，应查明原因，在期末结账前处理完毕，处理后本科目应无余额。[2]
识别防范
在存货核算中假账主要存在于存货取得成本、发出成本、储存成本三个方面，主要采取人为多计或少计成本费用的方法，造成成本不实，隐匿利润，逃避税收等。
一、存货核算假账的主要类型和识别思路，在实际工作中，造成成本不实，出现假账主要表现在以下几个方面：
(1)工业企业进货费用计入当期损益。
可通过查阅“银行存款日记账”、“管理费用”明细账摘要及相关的会计凭证发现线索和疑点，在此基础上进一步调查取证。
(2)在发生进货退出业务的情况下，有意将本应冲销的“应交税金—应交增值税(进项税额)”退回的增值税款作为“应付账款”或“营业外收入”“其他业务收入”处理，从而达到多抵扣少交税的目的。 例如：查账人员在查阅某企业银行存款日记账时发现有一笔进货退出业务，其银行存款的对应科目是“应付账款”和“原材料”决定进一步查证。查账人员调阅反映该项业务的会计凭证，内容如下：
借：银行存款　46800
贷：应付账款　6800 
原材料　40000 
该凭证所附的原始凭证是一张银行收账通知及一张红字发票，经询问当事人确定该企业把退回的增值税“进项税额”反映在了“应付账款”账户，被查企业为了达到多抵扣，少交增值税的目的，有意将已收回的“进项税额”反映在往来账中，而不是红字冲销“应交税金—应交增值税(进项税额)”账户，使本期少交增值税6800元。问题查清后，被查企业应编制调账分录如下：
借：应付账款　6800
贷：应交税金—应增值税(进项税额)-6800
(3)对存货购进过程中发生的溢价、损失的会计处理不正确，不合理。 如把应由责任人赔偿的短缺损失作为企业的“营业外支出”或“经营费用”“管理费用”处理；把属于供货方多发等原因造成的商品溢余私分或账外出售作为“小金库”处理等。 对这类问题，查账人员可以在查阅“营业外支出”和有关费用明细账时发现线索，或在审阅有关会计凭证时发现疑点，发现问题后一般可以通过调查询问有关人员、有关单位，查证“小金库”等问题之所在。
(4)对包装物、低值易耗品等存货的购进核算不够严密，形成账外财产。 这类问题在实际工作中比较普遍，有些企业为了简化核算，购进包装物或低值易耗品时直接以“管理费用”列支，形成大量的账外财产，造成企业资产流失和浪费。 对此类问题，查账人员可以通过审阅管理费用“明细账”及“银行存款日记账”摘要内容发现线索，发现线索后再进一步查阅有关会计凭证，如果存在此类问题，往往会出现账证、证证不符。
(5)随意变更存货的计价方法。 有些企业甚至人为地变更计价方法来调节生产或销售成本，调节当期利润。 对此类问题查账人员应查阅有关财务指标，分析对比各个会计期间财务指标有无异常变化，并查阅有关存货明细账；核查各期采用的计价方法是否一致，发现线索后通过询问当事人等形式查证问题。
(6)人为地多计或少计存货发出成本。有些企业月末通过虚转成本的方法达到隐匿利润的目的。
例如：查账人员在查阅某商品流通企业会计报表时，发现99年10月份利润额较以前各期及上年同期有明显减少，商品销售成本水平较以前各期及上年同期增加，经了解，该企业市场环境销售状况近二年来比价稳定，因此，查账人员询问了有关会计人员，了解到该企业采用加权平均法计算商品销售成本，查账人员调阅了“库存商品”明细账，经核对，库存商品各明细账上计算出的商品销售成本总额为6243874元，而“库存商品”总账账户及“商品销售成本”账户记录的商品销售成本总额为9243874，其记账凭证的内容为：
借：商品销售成本　9243874
贷：库存商品　9243874 
经过进一步的核实有关凭证后，被查企业会计主管人员承认该月虚转了销售成本3000000元。
(7)存货改变用途或发生非常损失时，在注销相应的存货的同时，有意不结转相应的进项税额，以达到多抵扣、少交增值税的目的。 对于这类问题，查账人员可以通过审阅有关凭证存货明细账货源方记录及对应账户，审查相应的记账凭证和原始凭证发现线索，然后作进一步的询问、调查，以查清问题。
例如：查账人员在查阅某商品流通企业“库存商品—甲商品”明细账时，发现摘要中注明领用商品计40000元，怀疑有私分商品或其他违纪行为，决定进一步查证。查账人员调阅了有关记账凭证，其记录为：
借：经营费用　40000
贷：库存商品　40000 
该记账凭证所附原始凭证为一张企业内部商品报销单，经调查，该企业领导承认此商品在国庆节前分给职工作为福利。该企业把应在职工福利费开支的福利费以“经营费用”列支，虚减当期利润，少交所得税；同时，该批商品在购进时支付的增值税“进项税额”未转出，增加了当期抵扣额。致使企业少交增值税。
(8)企业存货在储存过程中发现非正常损失时，相应的“进项税额”未转出，增加了增值税进项税额的抵扣额。
按照有关规定，企业存货发生非正常损失时，应将其在购进环节支付的增值税转出，与存货实际成本一起计入营业外支出。但在实际工作中，有些企业未按规定的办法执行，从而增加了增值税进项税额的抵扣。
对上述问题，查账人员应通过审阅明细账贷方记录及“营业外支出—非正常损失”明细账发现线索，然后进一步查阅有关记账凭证和原始凭证，确定问题之所在。
二、存货核算假账的防范主要应从以下两个方面入手 
(一)企业内部防范措施 
1.采取各种措施提高采购人员、会计主管及商品记账员的政策水平，增强法制观念。
2.建立内部控制制度，采购部门与财会部门互相控制，采购人员与商品记账员互相控制。
3.建立采购员、商品记账员、保管员的岗位责任制，加强对采购、记账、保管各环节的管理。
4.明确规定企业存货计价办法和成本结转制度，保证成本的真实性。
5.建立复核制度，由专职或兼职复核员对存货购入成本、发出成本准确性进行复核，同时，充分发挥内部审计人员的监督作用。 
6.建立存货的定期分析制度，由业务部门、财会部门和企业领导组成分析小组，对存货质量、占用期、适销度以及整体结构进行分析对比，对存在的问题及时解决。
(二)企业外部防范措施存货核算中，假账防范的外部措施主要包括以下内容：
1.由审计、监察、财税、注册会计师等部门相结合，定期组织对存货核算的专项检查，对查处的违纪违法案件严肃处理，必要时由有关人员负刑事责任，避免出现多年来形成的一罚了之的情况，以制约企业假账行为。 
2.结合我国实际情况和国际惯例，进一步制定出我国的有关制度、法规，解决“无章可循”、“无法可依”及“有章有法不依”的问题。[3]
相关资料
中美存货核算的比较研究
存货核算是各国会计核算中的一项重要内容，本文主要对中美存货核算和清查等方面进行了比较研究，期望能在学习并借鉴西方会计核算的特点和优势、加强与国际会计接轨方面起到抛砖引玉的作用。　一　定期盘存制度下存货赊购赊销业务的比较
美国对商品价值较低、发货频繁的商业企业存货购销业务的核算采用定期盘存制度，而我国对于小规模商业企业存货核算也采用定期盘存制度。鉴于两者有共同的比较基础，又考虑到全面比较的目的，论文主要对两国定期盘存制度下存货（商品）赊购赊销业务进行比较。
「案例」：设某商业企业月初存货余额为6800元（美国金额单位为美元，我国金额单位为人民币，下同），本月发生存货购销业务如下：
（1）赊购商品甲100台，每台发票价为150元（含税价），付款条件：2/10，n/30；交货条件：起运站交货，货到付运费。
（2）支付上述购货运费140元。
（3）上项购货经验收发现20台不合规格要求，退回卖主，应扣货款3000元。其余80台也存在一定的质量问题，经与卖主协商对方同意折让货款600元。
（4）在折扣期限内偿付上项购货款项。
（5）出售商品甲70台，每台售价180元（含税价），货款尚未收到。
（6）月末经实地盘点计价，期末存货为8100元。
美国零售商店的销售税率为6%，我国小规模商业企业增值税征收率为4%.为便于比较，对于赊购业务中的现金折扣均采用会计实务中常用的总价法为例说明。
（一）我国小规模商业企业对上述业务的账务处理（采用进价金额核算法）
1、购货业务的会计处理（总价法）
（1）借：库存商品　15000贷：应付账款　15000
（2）借：营业费用　140贷：现金　140
（3）借：应付账款　3600贷：库存商品　3600
（4）借：应付账款　11400贷：财务费用　228现金　11172
2、存货销售及销货成本的会计处理
借：应收账款　12600
贷：主营业务收入　12115
应交税金-应交增值税485不能同时确定销货成本
3、期末（一般是月终），进行实物盘点，按商品实存数量和商品进价计算期末库存商品金额，并倒挤已销商品成本。
借：主营业务成本　10100　[6800+（15000-3600）-8100]
贷：库存商品　10100
（二）美国商业企业对上述存货购销业务的账务处理
1、购货业务的处理（总价法）
（1）借：购货　15000
贷：应付账款　15000
（2）借：购货运费　140
贷：现金　140
（3）借：应付账款　3600
贷：购货退回及折让3600
（4）借：应付账款11400
贷：购货折扣　228
现金　11172
2、销售存货及销货成本的会计理
借：应收账款　12600
贷：销货　11887
应付销售税　713
不能同时确定销货成本
3、期末调整的会计处理
借：销货成本　18112
购货退回及折让　 3600
购货折扣　228
贷：购货　15000
购货运费　140
存货　6800
借：存货　8100
贷：销货成本　8100
这批存货的销售成本为：$18112-$8100=$10012
二　永续盘存制下存货清查会计处理的比较
为保证账实相符，两国对存货都需要进行盘点清查，但定期盘存制度由于采用以存计耗的办法倒轧出存货的销售成本，因此，存货的盘盈盘亏隐含在存货的销售成本中（盘盈减少销售成本，盘亏则增加了销售成本）。因此，只有在永续盘存制下才需要对存货的盘盈盘亏进行账务处理。我国对存货实物清查时，发现账实不符均需要通过“待处理财产损溢”账户进行调账处理，保证账实相符，在调查了存货的盘盈、盘亏的原因后，针对不同的情况，由有关负责人批准后，再进行相应的处理，转销“待处理财产损溢”账户。
（一）我国会计存货清查的账务处理
1、存货盘亏或损失的账务处理
（1）发现盘亏或损失时
借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢
贷：存货类账户（如，原材料、库存商品）应交税金-应交增值税（进项税额转出）
（2）批准后，处理盘亏或损失
借：其他应收款（应由责任人或保险公司赔偿的部分）营业外支出（盘亏损失属自然灾害造成）管理费用（属于一般经营损失的部分）
贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢
2、存货盘盈的账务处理
（1）发现盘盈时
借：存货类账户
贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢
（2）查明原因后，进行处理
借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢
贷：管理费用
（二）美国会计对存货清查的账务处理美国对于存货的盘盈盘亏，无需通过“待处理财产损溢”账户进行处理。而是直接记入“存货盘盈利得”（盘盈时）或“存货盘亏损失”（盘亏时）。
1、对于存货的盘亏的处理方法是：
借：存货盘亏损失
贷：存货
2、对于存货的盘盈的处理是：
借：存货
贷：存货盘盈利得
三　比较与启示
（一）定期盘存制度下存货核算的比较
1、两国定期盘存制度下存货核算相同之处。定期盘存制下，两国对于销货时的销货成本均不作记载，平时，存货账户只反映期初金额，期末存货余额是通过实地盘点得出。销货成本是通过倒挤得出的。
2、两国定期盘存制度下存货核算不同之处。
（1）两国对于存货核算在账户设置上存在较大差别。
美国商业企业存货核算需要设置“购货”、“购货退回及折让”、“购货折扣”、“购货运费”等账户进行核算。我国商业企业对于存货（库存商品）的核算在账户设置上与美国有较大的区别。我国商业企业购货时，借记“库存商品”、“原材料”等账户。
（2）对于购入存货的退回、折让、现金折扣、购入存货的运费在会计处理上，两国存在较大的差异。
购入的存货如发生退回或折让，美国直接贷记“购货退回及折让”，我国则贷记“库存商品”；赊购的存货如获得现金折扣，美国会计贷记“现金折扣”，并同时冲减“应付账款”，我国则贷记“财务费用”，并同时冲减“应付账款”；对于应由购买方承担的运费，美国会计借记“购货运费”，我国则借记“营业费用”。
（3）计算销货成本时是否需要编制期末调整分录，两国存在较大的差异。
由于我国的“财务费用”（现金折扣）和“营业费用”（买方应承担的运费）属于损益类账户，直接记入“本年利润”，故期末计算销售商品（存货）的成本时无需做期末调整分录。而美国定期盘存制下，除了设置“购货”账户，还设置了“购货”账户的备抵和附加账户，因此，期末倒轧存货的销售成本时，需要做两笔调整分录才能计算出存货的销售成本（见例题）。这是中美两国定期盘存制下存货核算的一个很大的区别。
（二）永续盘存制下两国存货清查的启示
中美两国对存货清查在会计处理方面存在较大的差异，这两种处理方法各有优劣。美国对于存货盘盈盘亏的会计处理较我国简单，存货的盘盈盘亏直接记入“存货盘盈利得（存货盘亏损失）”账户，这与美国企业有着严格的管理制度及美国会计人员有较强的会计职业判断有关。
我国对存货盘盈盘亏的处理，分发现盘盈盘亏和有关负责人批准处理盘盈盘亏两个阶段进行，体现了单位有关负责人对会计工作的管理，但也有可能因此而造成存货盘盈盘亏的处理不及时，甚至被某些企业有意识地加以利用，将“待处理财产损溢”账户长期挂账，使该账户变成了企业资产和利润的调节器。
我国现阶段对于存货盘盈盘亏的处理还不宜一步到位进行直接处理，但应防止企业利用“待处理财产损溢”账户作为利润的调节器，国家应完善会计核算制度，对各单位处理存货的盘盈盘亏在处理时间上做出定量的规定。例如，可规定企业在年报编制前应将“待处理财产损溢”账户转销完毕，不得挂账；如确实因特殊原因未予转销，应将其未转销的原因及对利润的影响情况在报表附注中予以披露。[4]
常见错误
1.存货数量未定期与仓库对账，出现差异未及时查明原因更正，未定期进行存货盘点，出现盘盈盘亏及毁损、变质未能及时发现和处理，有些公司损耗率明显偏高未采取措施予以控制。
2.存货未设数量金额式明细账，不反映数量核算；生产成本科目未按成本项目设明细账进行核算，制造费用科目期末仍保留有余额。
3.存货料到单未到时，不进行暂估入账处理，致使期末存货可能出现负数；或虽进行暂估入账，但把相关的进项税额也暂估在内，若该批材料当年耗用，对当年的销售成本将造成影响；或长期未取得相关发票，从而可能被税务局调增应纳税所得额或处罚。[5]