标题：税收国民待遇原则
基本概念
税收国民待遇原则是国民待遇原则的一个重要方面。国民待遇原则涉及的内容要广泛一些。从对象看，有对人的，即对外国居民(自然人和法人)实行国民待遇；也有对物的，即对外国产品实行国民待遇。从待遇的具体权利义务看，既有非经济性的待遇(如行为许可方面的待遇等)， 
  税收国民待遇原则但更多的是经济方面的待遇。如关贸总协定 (GATT，世界贸易组织的前身)所规定的对进口产品的国民待遇，就包括三个方面的内容：对进口产品征收的国内税费不能高于本国同类产品；在国内销售、运输、分配或使用方面的法规规定中，进口产品享受的待遇不能低于本国同类产品；在加工、使用过程中有材料配额限制规定时，进口产品要与国内产品享受同等待遇，即不能有“该配额必须由本国产品提供”等类似的规定。 　　税收国民待遇所要求的是不歧视外方，即外方享受的税收待遇不应低于国民的待遇，但并不限制一国政府可以对外方实施优惠待遇。一个主权国家是否实行税收国民待遇，在多大程度上实施税收国民待遇，完全由主权国家政府自己来决定，任何国家无权干涉。但一个国家要吸引外资，扩大对外开放，必然会重视税收国民待遇原则的实施。 
实施范围
税收国民待遇原则，已成为处理跨国投资、商品和人才流动税收待遇的国际公认原则，但实践中，只是在特殊的范围内实施。 
1.国民待遇是通过双边或多边国际协议来规定和约束的。第一，不属于双边或多边协议缔约国的国家，没有对外方实施税收国民待遇的国际法律义务，即可以不实行税收国民待遇，当然，这也不妨碍非缔约国自愿对外方实施税收国民待遇；第二，税收国民待遇从国际法律义务上说是各协议缔约国之间相互提供的，体现了对等的关系，即若一缔约国未实施税收国民待遇或实际上违背了税收国民待遇原则，则其他缔约国有权对之实施对等的非国民待遇。 
2.税收国民待遇条款，作为对外方税收待遇的规定条款，税收国民待遇在国际法上并不是惟一的待遇标准，也不是各国已普遍承认或接受的“国际标准”。是否实行税收国民待遇原则，取决于签订条约双方和多方谈判后的结果。许多已签订的双边协议中就没有税收国民待遇条款，从而也就没有实施国民待遇的国际义务。 
3.税收国民待遇只在协议规定的范围内适用且存在例外规定。即使在双边或多边协议中规定了税收国民待遇条款，也并不意味着各缔约国就要全面实行税收国民待遇，因为税收国民待遇条款不仅受协议本身适用范围的限制，如GATT只适用于有形商品，并不适用于跨国投资，有关劳务贸易也只在乌拉圭回合中才纳入议题；而且其适用存在诸多例外规定，即在符合例外规定的条件下，在协议规定范围内仍可以不实行税收国民待遇。 
4.税收国民待遇条款本身也存在条款适用的某些限制，由于一纸条约很难包罗万象，在实施中会存在些争议和分歧，容易影响税收国民待遇原则的实行。在许多协议中，税收国民待遇条款都有“类似企业”、“相同情况”、“相同产品”等类似的限制词。如GATT有关国民待遇规定就使用了“相同的本国产品”加以限制： “一缔约国领土的产品输入到另一缔约国领土时，不应对它直接或间接征收高于对相同的本国产品所直接或间接征收的国内税或其他国内费用”；“在关于产品的国内销售、推销、购买运输、分配或使用的全部法令、条例和规定方面，它所享受的待遇不应低于相同的本国产品所享受的待遇。”这往往会对条款适用范围的确定产生分歧和纠纷。 
国内现状
从我国目前情况来看，是非税收国民待遇与超税收国民待遇并存。一方面进口产品和外资企业享受了许多国内企业所不能享受的税收优惠，另一方面，由于内外资企业所得税没有统一，外资企业享有优惠待遇的同时，也面临一些非国民待遇，如适用于内资企业的某些优惠政策外资企业却不能享受。 
(一)对外资企业和外籍个人的税收优惠政策 
改革开放以来，为了引进资金和先进技术，我国对外资企业和外籍个人实行了比内资企业和本国人要优惠很多的税收政策，实际上是一种超税收国民待遇。主要表现在如下几个方面： 
1.在经济特区设立的外商投资和外国金融企业，来源于特区的营业收入，从注册之日起，可以免征营业税5年。在经济特区设立的外商投资和外国企业可以减按15%征收所得税。 
2.对享受法定减免所得税期满的产品出口企业，凡当年出口产品产值达到当年企业产值70%以上的，当年可以减按15%或10%的税率征收企业所得税。 
3.对投资港口、码头的企业进行优惠。由于港口、码头投资金额大，投资回收时间长，通常投资者很少，为了鼓励对港口、码头等基础设施进行投资，我国政府规定：对投资港口、码头的中外合资经营企业，可以减按15%的税率缴纳所得税，并且给予5年免征所得税，5年减半征收所得税的优惠。 
4.对高、新技术投资和兴办先进技术企业予以优惠。主要措施有：外商为提供科学研究，开发能源，发展交通，促进农、林、牧业生产，以及开发重要科研领域等方面的技术，所取得的特许权使用费，可以按法定税率的20%减半缴纳所得税，其中技术先进或条件优惠者，还可以免纳所得税；对外商兴办的先进技术企业，在企业优惠期满之后，还可以继续延长3年减半缴纳企业所得税。 
5.鼓励外商追加投资和再投资。主要优惠措施有：对外国投资者从企业取得的利润，直接再投资于该企业，增加注册资本或作为资本开办其他外商投资企业，且经营期不少于5年的，可以退还其再投资部分已缴纳所得税40%的税款；外国投资者将从企业取得的利润在中国境内再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，期限不少于5年的，可以全部退还其再投资部分已缴纳的所得税税款；对外商投资企业的投资所形成的固定资产，准许缩短折旧年限；对开发海洋石油资源的投资，其勘探费用的摊销期限可以不少于1年，在开发阶段及以后的投资所形成的固定资产，可以综合计算折旧，不留残值，折旧的年限可以不少于6年等。 
6.鼓励外国人来中国投资、工作和进行各种交流活动。对于在我国工作的外国专家，在计算个人所得税时，除享受按月减除800元费用之外，还可以享受 3200元的附加减除费用。对国际组织在中国工作的专家的工资予以免征个人所得税，还对外籍个人的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费、出差补贴、探亲费、语言培训费、子女教育费，从外商投资企业取得的股息、红利等所得免征个人所得税。 上述这些税收优惠措施，大都是内资企业和本国人不能享受的税收优惠待遇。但对于民政福利企业的税收优惠等少数政策只适用于内资企业。 
从国际法律义务来看，我国实行的这种超税收国民待遇是无可厚非的。但从发展趋势看，我国正申请加入世界贸易组织，经济管理方面也逐步与国际惯例对接，提出实行税收国民待遇原则是有必要的。 
发展方向
税收国民待遇的提法近年来相当普遍，但如何理解税收国民待遇和实行税收国民待遇，在学术界和实际部门中，都存在分歧。由于我国目前对外资和外籍个人的税收政策较内资和本国人要优惠，实际上是超税收国民待遇，分歧的关键是，在涉外企业发展较快的情况下，是否继续保持涉外税收优惠政策。对我国税收国民待遇的发展方向，必须结合我国的对外开放形势和世界经济的发展趋势来确定。 
(一)我国所面临的国际国内形势 
当前，全球经济一体化趋势明显，全球统一大市场正在加速形成，世界贸易组织成员日益扩大。与此同时，各种区域性、洲际性组织不断成立。各国经济互相依赖和渗透程度加深，劳动力和资本的流动加剧，为跨国公司在全球选择最佳的投资地点提供了条件，也是为发展中国家发展经济、调整产业结构乃至赶上发达国家提供了的机会。 
从国际资本供求关系来看，资金的供给可能会逐渐偏紧，而资本的需求却越来越大，国与国之间吸引外资的竞争也愈来愈激烈。一是东欧国家经济已逐渐渡过危机期，国内局势趋于稳定，投资环境正在改善，吸引外资的竞争力在增强；二是冷战结束后，国际形势已趋于缓和，一些发展中国家纷纷出台了包括税收政策在内的各种吸引外资的措施，特别是我国周边国家和地区，在吸引外资方面更具有相当的竞争力。近年来，各种区域性的国际组织成员国家之间经济联系加强，国际资本在各种区域性国际组织成员国中的流动增加，特别是随着欧元的推出，欧盟成员国之间的资本流动将会增加，相应会减少资本供应。另外，一些西方发达国家由于基础设施完善，国内局势稳定，对一些追求安全稳定的国际资金吸引力也很强，特别是美国、加拿大等一些移民国家，并采取了各种投资移民的政策，对吸引外资起到了很大的作用，像美国既是经济强国，又是吸引外资最多的国家。总之，吸引外资的竞争会越来越激烈。 
我国实行对外开放政策以来，国民经济对外依存度加大。一是开放领域不断扩大，全方位开放格局基本形成，经历了一个由沿海向内地逐步推进的历史过程。目前已经形成了经济特区——沿海开放城市——沿海经济开放区——沿边——沿江——沿线的多层次、多渠道、全方位开放的新格局。外商投资领域从简单的加工出口已转向基础设施、基础产业和企业技术改造，从投资东南沿海地区逐步向投资中西部。二是我国商品和服务的对外贸易进一步扩大，在开拓国际市场方面有了较重大的进展，参与国际分工的程度加深。我国进出口总额占国内生产总值的比重已在40%左右；外商在我国的投资规模不断扩大，每年都以两位数的速度增长，外资企业已在我国国民经济中占居了一定的地位。这表明我国的经济发展已与世界经济发展逐步融为一体。 
我国国民经济面临产业升级、结构调整的新形势，资金缺口进一步扩大。我国经济经过改革开放十多年的发展，国民经济结构必须进行战略性调整。过去不顾市场需求进行生产的状况必须改变，应以市场为导向，根据国内外市场需求的变化来进行生产，依靠科技进步来促进产业结构优化，转变经济增长方式，改变高投入、低产出，高消耗、低效益的状况。根据各地优势，调整产业结构，促进地区经济合理布局和协调发展是今后相当长时期的重要任务。我国是一个幅员辽阔的大国，经济发展极不平衡。东南沿海地区经过改革开放十多年的发展，人力资源与土地价格已经攀升，进入了产业升级时期，而中西部工业化的任务还很重，要完成劳动力由农业部门向非农业部门的转移，还需要大量的资金。我国传统产业和新兴产业并存，改造和提高传统产业，积极发展新兴产业，二者缺一不可。我国劳动力资源丰富，但世界科学技术加快发展。 
因此，在结构调整中，还应把开放新技术、新产品、新产业和开拓新市场结合起来，把发展技术密集型和劳动密集型的产业结合起来，我国的人口占世界人口的21%，但是耕地面积只是世界耕地面积的7%。虽然改革开放以后，实行家庭联产承包责任制，建立了适应我国生产力发展水平的生产关系，加速了我国农业的发展，但由于农业生产成本上升，与工业的比较效益差距扩大，对农业的投资停滞不前。农业的基础地位还有待进一步加强。总体上看，世界资本市场的供求矛盾依然存在，而且吸引外资的竞争越来越激烈，我国的资金缺口很大，各方面都需要建设资金，应该继续大量引进外资。 
(二)继续保持我国对外开放的税收优惠政策 
对外开放是我国一项长期的基本国策。继续保持目前的涉外税收政策是必须的。因为我国基础设施欠账较多，资金需要量大，资金总量不足的状况将在较长时期内存在。要发展我国的经济，还必须积极有效合理地利用外资。进一步提高我国吸引外资的能力。在吸引外资的过程中，要维护外商投资的合法利益，只有在外商投资利益得到保障的前提下，才能吸引更多的外资。当然，面对经济全球化和我国改革开放的新形势，对外开放税收政策也应进一步调整。 
1.要有利于发展开放性经济，提高对外开放水平。我国吸引外资应从追求数量转向追求投资结构的优化和投资资本和技术含量的提高。对外开放，引进外资和先进技术，目的是为了充分利用国际资本和国外先进技术，更好地利用国内国外两个市场，开发我国丰富的人力资源和自然资源，积极参与国际分工，并在国际市场中占有一席之地。 
2.要有利于吸引外资，保护外商投资的合法权益。吸引外资和国外先进技术是加速我国经济发展的重要途径。尽管我国目前吸引外资的数量，是发展中国家中最多的，在世界上也是居于前列，但从吸引外资的人均水平上，还远远不够，从引进技术的先进程度上来看，高技术项目较少。 
3.要有利于我国产业升级和经济结构调整。我国要增强综合国力和国际竞争力，必须对经济结构进行调整。我国地域辽阔和经济发展不平衡的特点，决定了我国经济结构的调整决不能一刀切，必须分层次、分地区的进行。应结合经济的地区转型和企业经营机制的转换，促进中西部地区经济的发展。在东南沿海地区，应鼓励资本密集型和技术密集型的投入；在中部地区，应继续以鼓励外向型经济为主，对西部地区，应以进口替代产业为主。同时鼓励传统产业改造，鼓励发展新兴产业和高新技术产业。因此，对外税收政策的制订，必须体现我国的产业政策，加强对外商投资的引导。 
4.要有利于进一步办好经济特区和浦东经济技术开发区。经济特区和浦东经济技术开发区是我国改革开放的一面旗帜，进一步办好经济特区和浦东经济技术开发区，对我国树立良好的改革开放形象和发展我国经济都至关重要。在新的形势下，处在对外开放前沿的各个经济特区，开始担负起不同的历史使命。深圳经济特区要担负起确保香港稳定的使命；珠海经济特区要进一步发展，为澳门回归作准备；厦门经济特区直接面对台湾，对于两岸的统一有着重要的战略意义；汕头市作为著名的侨乡，是海外华侨了解中国的重要窗口；海南是中国最大的经济特区，其独特的资源优势与中国内地形成互补功能，其经济的发展有利于我国的海防建设；浦东经济技术开发区处于中国改革开放的龙头地区，其经济的发展直接关系到全国的改革开放。 
5.要有利于我国涉外税制的完善。我国1994年的税制改革，尽管存在一些过渡性措施，但是按照发展社会主义市场的要求进行的，并参照了一些国际惯例。我国对外开放税收政策的调整，必须逐步市场经济国家对接，并符合国际通行的一些惯例。 
因此，我们应根据我国的实际情况，进一步规范我国的对外开放税收政策，完善对外开放税收优惠政策，充分发挥其在引导产业结构方面的效应，改变现行单一的优惠方式，鼓励外商投资基础产业、高科技产业和中西部地区；强化涉外税收管理，包括加强对外商投资企业的监管，强化反避税工作及加强出口退税管理。不要片面的强调取消对外资企业的税收优惠，而是逐步实行内外统一的税收政策。