标题：非货币性福利
企业发放非货币性福利的会计处理
财政部发布的自2007年1月1日起施行的《企业会计准则第9号——职工薪酬》明确了职工薪酬的概念：“职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出”。这一概念覆盖面较广，融合了所有与报酬相关的项目，其中也包括非货币性福利。
非货币性福利是指企业以自产产品或外购商品发放给职工作为福利，将自己拥有的资产无偿提供给职工使用，为职工无偿提供医疗保健服务等。企业以自产产品或外购商品作为非货币性福利发放给职工，应当根据职工提供服务的受益对象，按照该产品或商品的公允价值计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等科目、贷记“应付职工薪酬”科目；因为增值税暂行条例及其实施细则规定，自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费属于视同销售货物行为，需要确认收入并计提销项税额；如果购进的货物、应税劳务用于集体福利或者个人消费，其进项税额不得从销项税额中抵扣，已经抵扣的，要做进项税额转出处理。所以实际发放非货币性福利时，在借记“应付职工薪酬”科目的同时，要区别自产货物和外购货物贷记相关科目，同时结转产品的销售成本。其他非货币性福利也要通过“应付职工薪酬”科目核算，并根据受益对象计入相关资产成本或当期损益。
案例：
例：三星面粉有限公司，系增值税一般纳税人，主营面粉、挂面、食品加工等，共有职工100人，其中生产工人85人，厂部管理人员15人。2007年2月，公司决定以其生产的特制面粉和外购食用植物油作为福利发放给职工，每人2袋面粉和2桶植物油。每袋面粉单位生产成本40元，2月平均销售价格67.80元（含增值税）；植物油系生产用原料，购买时取得增值税专用发票，每桶采购成本50元，并已按发票注明的增值税额在销项税额中抵扣。此外，公司还决定，为5名优秀员工（主管生产的副总经理和4名生产工人）免费提供由新闻旅行社组织的“春节港澳双飞六日游”，旅行社报价1380元/人。根据会计准则规定，应做会计处理如下：
一、发放自产货物（面粉）
1.确认应付职工薪酬时计入生产成本的金额=67.80×2×85=11526（元）
计入管理费用的金额=67.80×2×15=2034（元）
确认的应付职工薪酬=11526+2034=13560（元）
借：生产成本11526
管理费用2034
贷：应付职工薪酬13560
2.实际发放非货币性福利时
应确认的营业收入=13560÷（1+13%）=12000（元）
应计提的销项税额=12000×13%=1560（元）
借：应付职工薪酬13560
贷：主营业务收入12000
应交税费——应交增值税（销项税额）1560
借：主营业务成本8000
贷：库存商品8000
二、发放外购货物（植物油）
1.确认应付职工薪酬时
计入生产成本的金额=50×（1+13%）×2×85=9605（元）
计入管理费用的金额=50×（1+13%）×2×15=1695（元）
确认的应付职工薪酬=9605+1695=11300（元）
借：生产成本9605
管理费用1695
贷：应付职工薪酬11300
2.实际发放非货币性福利时
应结转的原材料成本=50×2×100=10000（元）
应转出的进项税额=10000×13%=1300（元）
借：应付职工薪酬11300
贷：原材料10000
应交税费——应交增值税（进项税额转出）1300
三、提供免费旅游
1.确认旅游费用
借：生产成本5520
管理费用1380
贷：应付职工薪酬6900
2.支付旅游费用
借：应付职工薪酬6900
贷：银行存款6900
实物发放
按照企业会计准则要求，企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入资产成本或者当期费用的职工薪酬金额，并确认为销售商品收入，其销售成本的结转和相关税费的处理，与正常商品销售相同。以外购商品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该商品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额。但并不需要确认销售商品收入。在以自产产品或外购商品发放给职工作为福利的情况下，企业在进行会计核算时，应当先通过“应付职工薪酬”科目归集当期应计入资产成本或者当期费用的非货币性福利金额，以确定完整准确的企业人工成本金额。
按照企业所得税法实施条例第25条规定的要求，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
实例：
新坐标公司为一家生产笔记本电脑的企业，共有职工200名。2008年2月，公司以其生产的成本为10000元的液晶笔记本电脑和外购的每台不含税价格为1000元的减脂运动机作为春节福利发放给公司每名职工。该型号液晶笔记本电脑的售价为每台14000元，新坐标公司适用的增值税率为17%；公司以银行存款支付了购买减脂运动机的价款和增值税进项税额，并开具了增值税专用FP，增值税率为17%。假定200名职工中170名为直接参加生产的职工，30名为总部管理人员。
分析：企业以自己生产的产品作为福利发放给职工，应计入成本费用的职工薪酬金额以公允价值计量，计入主营业务收入，产品按照成本结转，但要根据相关税收规定，视同销售计算增值税销项税额。外购商品发放给职工作为福利，即使取得增值税专用FP，其对应的增值税进项税额也不得抵扣，应当将不得抵扣的增值税进项税额计入成本费用。
笔记本电脑的售价总额=14000×l70+14000×30=2380000+42000=2800000（元）
笔记本电脑的增值税销项税额=2800000×17%=476000（元）
笔记本电脑的价税合计=2800000+476000=32760000（元），其中的85%形成直接生产员工对应的职工薪酬，另外的15%形成管理人员对应的职工薪酬。
公司决定发放笔记本电脑时，应做如下会计核算：
借：
生产成本 2787600 管理费用 491400 贷：
应付职工薪酬—非货币性福利 3276000 借：
应付职工薪酬—非货币性福利 3276000 贷：
主营业务收入 2800000 应交税费—应交增值税（销项税额） 476000 实际发放笔记本电脑时，应做如下会计核算：
借：
主营业务成本 2000000 贷：
库存商品 2000000 这里对笔记本电脑的会计处理与税务处理基本一致，不需要进行纳税调整。笔者认为，对于不执行企业会计准则，相关会计信息以税务目标为导向的一般企业没有必要拘泥于自身执行的会计制度的约束，可以在会计处理上借鉴新会计准则的处理模式，提高会计信息的有用性并最大限度节约纳税成本。
减脂运动机的购买价总额=170×1000+30×1000=170000+30000=200000（元）
减脂运动机承担的不得抵扣的进项税额=200000×l7%=34000（元）
公司决定发放减脂运动机时，应做如下会计核算：
借：
生产成本 198900 管理费用 35100 贷：
应付职工薪酬—非货币性福利 234000 企业实际进行核算时，购买的减脂运动机直接发放给职工，无需将减脂运动机作为企业资产入账。购买减脂运动机时，公司应做如下会计核算：
借：
应付职工薪酬—非货币性福利 234000 贷：
银行存款 234000 这里的减脂运动机是企业按照市场公允价格购买的，即使发放给职工时按照销售进行所得税处理，其对应的销售收入和销售成本保持一致，不产生相应的销售所得，就这部分销售所得而言也不存在纳税调整的问题。
需要说明的是，在把握企业所得税法实施条例第25条对企业所得税意义上的视同销售行为时，需要明确区分企业是内部处置资产还是非内部处置资产。根据实施条例第二十五条精神，企业内部处置资产，除将资产转移至境外以外，不视同销售确认收入，相关资产的历史成本延续计算。
内部处置资产
内部处置资产是指资产所有权属在形式和实质上均不发生改变的处置行为，包括但不限于以下情形：
1.将资产用于生产、制造、加工另一产品；
2.改变资产形状、结构或性能；
3.改变资产用途（如：自建商品房转为自用或经营）；
4.将资产在总机构及其分支机构之间转移；
5.上述两种或两种以上情形的混合。企业将资产移送他人，因资产所有权属已发生改变而不属于内部资产处置：
（1）用于市场推广或销售；
（2）用于交际应酬；
（3）用于职工奖励或福利；
（4）用于股息分配；
（5）用于对外捐赠；
（6）其他改变资产所有权属的用途。
前述〔例1〕中，新坐标公司将自产液晶笔记本电脑和外购的减脂运动机作为春节福利发放给公司每名职工就属于外部处置资产，应该按照企业所得税意义上的视同销售行为进行所得税处理。
结论
无论是货币性职工薪筹，还是非货币性职工薪筹，在计算个人所得税时，都应并入纳税义务人的收入总额，据以计算应纳税所得额和应纳税额。公司作为扣缴义务人向职工支付应纳税所得，代扣其应纳的个人所得税时，借记“应付职工薪酬”科目、贷记“库存现金或银行存款”、“应交税费——应交个人所得税”等科目。