## Tax Planning Untuk Menentukan Bentuk Usaha pada E-Commerce Cross Borders
Julyta Puspa Maulana 1 , Indrayagus Slamet 2
Magister Akuntansi, Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Indonesia, Jakarta, Indonesia 1 Magister Akuntansi, Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Indonesia, Jakarta, Indonesia 2
Abstract . This study aims to provide tax planning solutions for e-commerce businesses to consumers to obtain optimal profits with tax efficiency. The problem raised is that the selection of the wrong type of business will have an impact on the tax that must be approved and the profits derived by the company. The theory used is the theory of tax optimization. This research uses a qualitative method with case study strategy. The results of this study indicate that PT. X will obtain an  optimal  profit  if  a  representative  office  or  TRO  (Trade  Representative)  is  collected  with  a  permit  approved in  the Indonesia-New  Zealand  Tax  Prevention  Agreement  (Article  4  paragraph 4)  4.  This  research  is limited  to Business  e- commerce  for  Consumers  only,  not  to  all  forms  of  e-commerce,  and  are  limited  to  P3B  Indonesia-New  Zealand.  The benefits of this research are to provide precise information and tax-saving solutions for PT.X
Keywords. Tax Planning, e-commerce,Trade Representative Officer, BUT
Abstrak .  Penelitian  ini  bertujuan  untuk  memberikan  solusi  perencanaan  perpajakan  bagi e-commerce  business  to consumer untuk  memperoleh  laba  optimal  dengan  efisiensi  pajak.  Permasalahan  yang  diangkat  yaitu  pemilihan  jenis bentuk usaha yang tidak tepat akan berdampak pada besarnya pajak yang harus dibayarkan dan keuntungan yang diperoleh perusahaan. Teori yang digunakan adalah theory of optimizing tax . Penelitian ini menggunakan metode kualitatif dengan strategi studi kasus. Hasil dari penelitian ini menunjukkan bahwa PT. X akan memperoleh laba optimal jika mendirikan kantor  representatif  atau  TRO  ( Trade  Representative  Officer )  dengan  ketentuan  sebagaimana  diatur  dalam  P3B (Persetujuan  Penghindaran  Pajak  Berganda)  Indonesia-Selandia  Baru  pasal  5  ayat  4.  Penelitian  ini  terbatas  pada e- commerce Business to Consumer saja, tidak pada semua bentuk e-commerce, dan terbatas pada P3B Indonesia-Selandia Baru. Manfaat penelitian ini adalah untuk memberikan informasi yang tepat serta solusi efisiensi pajak bagi PT.X dan e- commerce cross borders lainnya.
Kata kunci. Perencanaan Pajak, e-commerce, Kantor Perwakilan Perdagangan, BUT
Corresponding Author. Julyta.puspa@gmail.com , taxindra@yahoo.com How to Cite This Article. Julyta Puspa Maulana, Indrayagus Slamet. (2019). Tax Planning Untuk  Menentukan Bentuk Usaha Pada e-Commerce Cross Borders . Jurnal ASET (Akuntansi Riset), 11 (1), 95-110. History of Article. Received : Januari 2019, Revision: Maret 2019 Published: Juni 2019 Online ISSN: 2541-0342. Print ISSN: 2086-2563. DOI : 10.17509/jaset.v11i1.15788 Copyright©2019. Jurnal ASET (Akuntansi Riset) Program Studi Akuntansi FPEB UPI

## PENDAHULUAN
Penetrasi Internet di Indonesia pada tahun 2018  mencapai  40%  sedangkan  penetrasi smartphone mencapai 40.4%. Dengan maraknya penggunaan internet dan smartphone menyebabkan semakin marak pula pasar digital yang ada di Indonesia. E-commerce business to consumers (B2C) atau penjualan digital kepada
konsumen  akhir  mengalami  pertumbuhan sebesar  78.2%  atau  senilai  US$7.62  billion. Perkembangan di Indonesia ini sangat signifikan jika  dibandingkan  perkembangan e-commerce B2C  di  Asia  yang  meningkat  27.9%  dan perkembangan  e-commerce  B2C  di  dunia berada di angka 14%.(ppro.com 2108)
Gambar 1 Perbandingan Pertumbuhan e- commerce B2C 2018 Sumber: PPRO Payments & E-commerce Report, data diolah.
Di  Indonesia  jual  beli  dengan  transaksi digital banyak diminati dan dikategorikan dalam berbagai  segmen.  Adapun  segmentasi  yang paling  banyak  diminati  oleh  pangsa  pasar  di Indonesia  yaitu:  perusahaan  penerbangan  dan perhotelan,  pakaiandan  sepatu,  serta  produk kesehatan  dan  kecantikan.  17.7%  peredaran pasar  digital  berupa  transaksi  untuk  segmen penerbangan  dan  perhotelan,  11.9%  berupa transaksi  segmen  pakaian  dan  sepatu,  serta 11.2%  merupakan  segmen  produk  kesehatan dan kecantikan. Dalam penelitian ini unit analisa merupakan bagian dari segmentasi e-commerce kesehatan  dan  kecantikan  dengan  persentase 11.2%.
Gambar 2 Negara dengan Pertumbuhan E-commerce Tertinggi
Sumber: PPRO Payments & E-commerce Report, data diolah.
Indonesia merupakan pasar dengan pertumbuhan e-commerce yang  menarik  bagi pelaku  bisnis  ditinjau  dari  pertumbuhannya yang  signifikan.  Seperti  yang  dilansir  dalam warta ekonomi.co.id, peningkatan industri e- commerce di  Indonesia  mencapai  17  persen dalam  10  tahun  terakhir  dengan  total  usaha e- commerce mencapai  26,2  juta  unit  (Rahayu 2019)  Perkembangan  ini  memicu  persaingan pasar  digital  dalam  memperebutkan  konsumen di  Indonesia.  Begitu  banyak  kemudahan- kemudahan  yang  ditawarkan  dalam  berbelanja secara online demi  menarik  minat pembeli dan menggiring  pola/gaya  hidup  konsumen  untuk beralih  ke  pasar  digital.  Kemudahan  yang ditawarkan  seperti  efisiensi  waktu  untuk berbelanja,  hemat  biaya  transport  untuk berbelanja,  serta  banyaknya  promosi  seperti gratis ongkos kirim, cashback dan lainnya tentu menjadi  daya  tarik  tersendiri  khususnya  bagi milenial yang telah melekat dengan gaya hidup digital.
Bagi e-commerce  cross  borders atau e- commerce lintas  batas  yang  berasal  dari  luar negeri, perkembangan yang terjadi di Indonesia merupakan sebuah peluang untuk mengembangkan  bisnisnya.  Terlebih  didukung dengan  adanya  media  sosial  yang  seringkali digunakan untuk
bisnis dengan
memperkenalkan  produk-produk  yang  berasal dari luar negeri. Melalui media sosial pemasaran produk  luar  negeri  menjadi  lebih  mudah  tanpa harus  mendirikan  toko  di  Indonesia.  Bagi masyarakat  Indonesia  itu  sendiri, e-commercce cross  borders menjadi  penjembatan  untuk menikmati  produk-produk  luar  negeri  tanpa harus datang secara langsung ke negara tersebut.
Pesatnya pertumbuhan e-commerce ,
menggiring investor asing untuk berinvestasi di sektor tersebut. Seperti yang dikutip dari
0:00:00 48:00:00 96:00:00

## Perkembangan E- commerce B2C
Perkembangan E-commerce B2C 0% 50% 100% 150% 200% Penerbangan &… Kesehatan dan…

## Segmen Produk dengan Peminat Tertinggi di Indonesia
Kepala  Badan  Koordinasi  Penanaman Modal (BKPM), setiap tahunnya Foreign Direct Investment (FDI) mencapai US $ 9 miliar – US$ 12  miliar  dan  diperkirakan  15-20%  dari investasi  tersebut  merupakan  investasi  pada sektor  digital  (Lembong  2019).  Persentase tersebut membuktikan bahwa bisnis digital yang semakin berkembang pesat, ikut  menyerap dan mendominasi  investasi  asing    di  Indonesia. Dengan  efisiensi  penyerapan  modal  asing, tentunya akan memberikan dampak positif bagi negara  seperti  halnya  menambah  lapangan pekerjaan, berkurangnya jumlah pengangguran, serta  meningkatkan  pendapatan  negara  dari sektor  pajak  maupun  non  pajak  yang  dapat menyokong pembangunan Indonesia.
Meningkatnya  jumlah  investasi  asing  di sektor  digital  juga  didasari  dari  beberapa  hal, salah  satunya  dari  naiknya  peringkat  Indonesia dalam Ease  of  Doing  Business (EoDB)  yang dirilis  oleh  Bank  Dunia  pada  tahun  2017  lalu. Peringkat  Indonesia  yang  semula  berada  pada peringkat  91  menjadi  peringkat  72  (BPKM 2017).  Hal  ini  tidak  terlepas  dari  kejelasan regulasi,  efektifitas  dan  efisiensi  penerapan peraturan  dan  perizinan  yang  diterapkan  di Negara Indonesia.
Meningkatnya  modal  asing  di  sektor bisnis  digital,  perlu  menjadi  prioritas  pembuat peraturan mengingat adanya persaingan dengan negara-negara  tujuan  investasi  lainnya.  Pada tahun  2017  investasi  pada  sektor  digital mencapai  US$  4,7  miliar  (BPKM  2017). Dibuktikan dengan masuknya empat perusahaan start  up Indonesia  berstatus  unicorn  (memiliki value diatas US$ 1 miliar) di Asia Tenggara.
Salah  satu  peraturan  yang  menjadi prioritas yaitu kewajiban perpajakan bagi sektor bisnis  digital  yang  digarap  sedemikian  rupa untuk menghindari penghindaran pajak. Tujuan utama  dari  penerapan  seluruh  kewajiban perpajakan adalah untuk peningkatan pendapatan  pemerintah  pusat  maupun  daerah. Perkembangan  sektor  bisnis  digital  ikut menggiring  meningkatnya  FDI  di  Indonesia (Nurhidayat), dan berpengaruh secara langsung terhadap  meningkatnya  pendapatan  pajak  yang
diterima    negara,  karena    tidak  ada  perbedaan kewajiban perpajakan  yang diberlakukan antara sektor bisnis digital dan lainnya. Oleh sebab itu perusahaan  digital  memerlukan  perencanaan perpajakan yang tepat untuk optimalisasi profit perusahaan.
Perencanaan pajak dari segi bentuk usaha bisnis  digital  diperlukan  agar  setiap  keputusan perusahaan  sejalan  dengan  maksud  pembuat peraturan/pemerintah. Seperti yang dilansir dari laman  kompas.com  Amazon  yang  merupakan perusahaan  ritel  raksasa  dunia  tidak  membayar pajak  penghasilan  federal.  Dari  total  laba  yang dilaporkan sebesar 8.2  miliar dollar AS  namun hanya  secara  efektif  membayar  pajak  11.4 persen  (Setiawan  2018).  Hal  ini  membuktikan bahwa  perencanaan  pajak  dalam  bentuk  usaha suatu  perusahaan  digital  merupakan  hal  yang sangat penting.
Secara  praktik  dapat  dikatakan  bahwa perusahaan  akan  meminimalisir  pajak  yang dibayarkan  untuk  mencapai  profit  maksimum (Baye  2010).  Oleh  karena  itu  management perusahaan  akan  memberikan  perhatian  lebih melalui  perencanaan  pajak.  Perencanaan  pajak yang disusun oleh management akan mengurangi  beban  pajak  yang  harus  dibayar oleh  perusahaan.  Di  era  bisnis  digital,  profit menjadi penting karena persaingan yang sangat ketat antar startup untuk tetap mempertahankan kelangsungan bisnis.
Berkaca  dari  tidak  adanya  perbedaan pemajakan  yang  dikenakan  pada  bisnis  digital, namun perusahaan tetap harus patuh dan sejalan dengan peraturan  yang dibuat oleh pemerintah, oleh  sebab  itu  analisis  dilakukan  pada e- commerce  cross  borders yang  melakukan ekspansi  di  Indonesia.  Unit  analisa  merupakan perusahaan  digital  yang  menjual  produk kesehatan  dari  Selandia  Baru  melalui  website perusahaan.  Melihat  potensi  pasar  online  yang ada  di  Indonesia  yang  mana  produk  kesehatan menjadi  produk  ketiga  paling  banyak  diminati masyarakat Indonesia, maka perusahaan melakukan  ekspansi  di  Indonesia  dengan pembuatan website yang telah terintegrasi.
Kasus  pemajakan  pada  bisnis  digital seringkali  menuai  polemik  di  berbagai  negara. Dalam  beberapa  kasus  misalnya  Google, Amazon,  Facebook  dan  perusahaan  digital lainnya  yang  menjadi  target  para  fiskus  di berbagai negara. Perusahaan-perusahaan digital tersebut  mendirikan  kantor  pusat  di  negara dengan  yang  memiliki tarif pajak  yang rendah, dan  beroperasi  secara  digital  di  negara-negara lainnya. Keuntungan yang diperoleh dari negara lain  seperti  iklan  misalnya,  tidak  dikenakan pajak  di  negara  tersebut.  Oleh  sebab  itu pemerintah secara kontinyu melakukan penyelidikan terkait bukti-bukti adanya transaksi  digital  untuk  memungut  pajak  yang sesuai dengan transaksinya.
Di  Indonesia  sendiri  pedoman  forensik digital  untuk  perpajakan  diatur  dalam  Surat Edaran  Dirjen  Pajak  Nomor  SE-36/PJ/2017. Dengan  pedoman  ini,  pemeriksaan  pajak  tidak lagi  hanya  mengandalkan  bukti  dokumen fisik/konvensional  semata  melainkan  dengan data  elektronik.  Data  elektronik  bersifat  rapuh karena mudah diubah, rusak dan hancur, namun dengan  adanya  pemeriksaan  forensik  ini pemerintah dapat memperoleh data yang andal. Selain  itu  pada  bulan  April  2019  Kementrian Keuangan juga menerbitkan Peraturan Kementerian keuangan (PMK) 35/2019 tentang penentuan  Bentuk  Usaha  Tetap  (BUT). Peraturan tersebut mewajibkan bagi perusahaan atau  orang  asing  yang  berbisnis  di  Indonesia secara  konvensional  maupun  digital  untuk memiliki Nomor pokok Wajib Pajak (NPWP).
Perusahaan  digital  yang  merupakan startup dengan persaingan ketat harus memiliki perencanaan  perpajakan  yang  tepat  agar  dapat memperoleh  profit  optimal.  Profit  optimal  ini dapat diperoleh salah satunya dengan berkurangnya  pajak  yang  dibayarkan  oleh perusahaan.  Perencanaan  pajak  bagi  bisnis digital sangat penting agar tidak terlibat polemik penghindaran pajak sebagaimana yang seringkali  dilakukan  oleh  perusahaan  digital. Oleh  karena  itu  perencanaan  pajak  haruslah sesuai  dengan  maksud  peraturan  perundang- undangan yang berlaku.
Berdasarkan  fenomena  tersebut,  maka rumusan  masalah/pertanyaan  penelitian  ini dilakukan untuk mengetahui:
Bagaimana solusi perencanaan perpajakan untuk menentukan bentuk usaha pada perusahaan e-commerce cross borders?
Menurut  (Ellet  2007),  dalam  penelitian studi kasus dapat bermanfaat dalam memahami fenomena,  mengevaluasi  kondisi  yang  terjadi dan  perencanaan  pengambilan  keputusan  atas permasalahan yang dihadapi.
Penelitian  ini  diharapkan  dapat  memiliki kontribusi  dalam  hal:  Memberikan  solusi efisiensi perpajakan yang tepat bagi unit analisa, melakukan evaluasi atas pengambilan- pengambilan  keputusan  perusahaan  untuk mencapai profit optimal, menganalisa permasalahan  yang  dihadapi  dan  perencanaan dibalik  pengambilan  keputusan  perusahaan, serta  memberikan  informasi  yang  tepat  untuk pengambilan  keputusan  perusahaan  di  masa yang akan datang. Penelitian ini juga diharapkan dapat  memberikan  informasi  bagi  Direktorat Jenderal  Pajak  terkait  pemajakan  e-commerce cross  border,  serta  memberikan  informasi  bagi e-commerce  terkait  pemilihan  bentuk  usaha yang sesuai agar bisa mengefisiensikan pajak.
Penelitian  ini  terbatas  pada  pembahasan perencanaan  pajak  bisnis  digital  bagi e- commerce  cross  borders dengan  jenis  bisnis B2C  ( Business  to  Consumer ),  bukan  pada keseluruhan  jenis  e-commerce,  dan  terbatas pada  P3B  (Persetujuan  Penghindaran  Pajak Berganda) Indonesia-Selandia Baru.

## LANDASAN TEORI

## Theory Of Optimizing Tax
Menurut  (Gang  2011), Optimizing  tax system merupakan jenis sistem perpajakan yang dapat  memenuhi  kebutuhan  sosial,  efektivitas dan  kesetaraan  sosial,  bukan  hanya  untuk sekedar  memenuhi  permintaan  ekonomi  pasar. Optimalisasi pajak terbagi menjadi dua lapisan, yaitu: most  optimal  tax dan suboptimal  tax . Theory  of  optimizing  tax merupakan    suatu perancangan  untuk  menerapkan  pajak  yang mengurangi inefisiensi dan distorsi dalam pasar
yang berada dalam kendala ekonomi, umumnya berkaitan dengan proses meminimalkan kerugian  yang disebabkan oleh pajak (Slemrod 1989). Dengan sistem optimalisasi pajak, dapat mengatasi masalah perekonomian yang dihadapi suatu  negara  karena  tidak  hanya  sekedar memenuhi  permintaan  ekonomi  pasar  saja, melainkan  juga  untuk  memenuhi  kebutuhan pemerintahan  dalam  hal  sosial,  efektivitas  dan kesetaraan sosial.
Studi terdahulu yang menjadi acuan pada penelitian  ini  adalah  “  Pajak  Penghasilan  dari Ekonomi Digital atas Cross Border Transction ” oleh  Suparna  Wijaya  dan  Herlina  Utamawati (2018).  Penelitian  tersebut  dilakukan  dengan metode kualitatif deskriptif dengan kesimpulan bahwa  pemajakan  transaksi Cross  Border ekonomi  digital  dari  sisi  pajak  penghasilan cukup  sulit  dilakukan  karena  hak  pemajakan ditentukan
berdasarkan Persetujuan
Penghindaran  Pajak  Berganda  (P3B)  yang kebanyakan  menggunakan  konsep  BUT  fisik. Selain  itu  merujuk  juga  pada  penelitian  yang berjudul “  From  E-Commerce  to  E-Business Taxation” oleh  Collin  Lau  dan  Andrew Halkyard  (2013).  Penelitian  tersebut  dilakukan dengan  metode  kualitatif  dan  memberikan kesimpulan  bahwa  otoritas  pajak,  OECD  dan organisasi lainnya harus merubah sikap dengan mempromosikan  upaya  membangun  platform sebagai  diskusi  multilateral.  Hal  ini  menjadi penting  sebagai  penyeimbang  kebijakan  pajak internasional  antara  negara  maju  dan  negara berkembang.
Tax Planning /Perencanaan Pajak Menurut  Crumbley  D.  Larry,  Friedman Jack,  Anders  Susan  B.,  1994  dalam  (Suandy 2008), “Tax planning is the systematic analysis of  deferring  tax  option  aimed  at  the minimization  of  tax  liability  in  current  and future tax periods”
Dalam  tahap  perencanaan  pajak  ini dilakukan  pengumpulan  peraturan  perpajakan
yang  kemudian  diteliti  dan  diseleksi  jenis tindakan yang harus dilakukan untuk melakukan penghematan pajak. Jika tindakan masih sejalan dengan  maksud  tujuan  peraturan  perundang- undangan, maka tindakan ini disebut lawful dan diperbolehkan.  Namun  jika  tindakan  yang diambil  ditujukan  untuk  merekayasa  beban pajak  yang  seharusnya  dibayarkan  maka tindakan  ini  disebut unlawful seperti tax avoidance dan tax evasion.
Adapun tahapan dalam mebuat perencanaan  pajak  menurut  (Suandy  2008) antara  lain:  Menganalisa  informasi  yang  ada, membuat beberapa model perencanaan kemungkinan  besarnya  pajak,  mengevaluasi pelaksanaan  perencanaan  pajak,  memperbaiki kelemahan dari perencanaan pajak, memonitoring perencanaan pajak

## Persetujuan  Penghindaran  Pajak  Berganda (P3B)
P3B  adalah  perjanjian  pajak  antara  2 negara  (bilateral)  yang  mengatur  mengenai pembagian  hak  pemajakan  atas  penghasilan yang  diperoleh  oleh  penduduk  dari  salah  satu atau kedua negara yang melakukan persetujuan tersebut  (Hutagaol  2000).    Menurut  Katz  and Plambeck dalam (Pribadi 2010), P3B mempunyai  dua  tujuan  utama,  yaitu:  (1) memfasilitasi  perdagangan  internasional  dan arus  investasi  antarnegara,  antara  lain  dengan cara  menghindarkan  adanya  pengenaan  pajak berganda  dan  memberikan  pengurangan  tarif pajak  di  negara  sumber  atas  beberapa  bentuk penghasilan  tertentu;  dan  (2)  merupakan  alat bagi kedua Contracting States untuk lebih dapat menerapkan aturan-aturan domestiknya
sehingga  dapat  mengurangi  adanya  praktik pengelakan pajak, misalnya dengan memungkinkan  masing-masing Contracting
States untuk saling bertukar informasi, konsultasi  bersama,  atau  mengadakan mutual agreement .
Ditinjau  dari  jenisnya  transaksinya,  e- commerce terbagi menjadi beberapa jenis, yaitu: (1) E-commerce  Business  to  Consumer (B2C) adalah  jenis  e-commerce  antara  perusahaan yang  menjual  produknya  secara  langsung melalui website maupun platform virtual kepada konsumen.  Contoh  jenis  e-commerce  ini misalnya  Berrybenka,  Tiket.com;  (2) E- commerce Business to Business (B2B), jenis e- commerce  ini  biasa  digunakan  oleh  produsen dan  pedagang,  e-commerce  B2B  merupakan transaksi  yang  dilakukan  antar  perusahaan  dan perusahaan, yang pada umumnya menggunakan EDI  (Electronic  Data  Intercharge)  contohnya seperti  Bizzy  dan  Ralali;  (3) Consumer  to Consumer (C2C),  transaksi  pada  jenis  e- commerce  ini  terjadi  antara  konsumen  dengan konsumen,  biasanya  terjadi  pada  platform market  place seperti  Tokopedia,  Buka  Lapak; (4) Consumer  to  Business (C2B),  dimana  pada jenis  e-commerce  ini  konsumen  menjadi penyedia  layanan  baik  barang  maupun  jasa kepada  perusahaan  yang  mencari.  Contoh  dari jenis ini misalnya Sribulancer, istockphoto.com; (5) Business to  Administration (B2A), jenis  ini mencakup  transaksi  antara  perusahaan  dengan pusat  pelayanan  publik  yang  disediakan pemerintah.  Contoh  dari  transaksi  ini  misalnya bpjs dan pajak; (6) Consumer to Administration (C2A),  mirip  dengan  B2A,  pada  jenis  e- commerce ini pemerintah menyediakan layanan untuk  transaksi  virtual  yang  dapat  dilakukan langsung  oleh  konsumen.  Tujuannya  adalah mempermudah komunikasi dan informasi secara langsung;  (7) Online  to  Offline (O2O),  e- commerce  ini  merupakan  perantara  yang menarik pangsa pasar online untuk melirik toko offline. Contoh dari jenis ini misalnya Matahari Mall, Airbnb dan Kudo.
Peraturan  perpajakan  yang  dikenakan kepada e-commerce tidak  memiliki  perbedaan dengan perusahaan yang melakukan perdagangan  secara  konvensional.  Adapun peraturan untuk e-commerce telah diatur dalam PMK  210/PMK.010/2018  yang  mulai  berlaku efektif  pada  1  April  2019.  Perusahaan  digital tetap dikenakan PPN atas barang atau jasa yang
dijualnya,  PPh  atas  penghasilan  perusahaan selama  satu  tahun,  serta  PPh  21  untuk  gaji karyawannya. Jika e-commerce tersebut memiliki  penghasilan  bruto  lebih  dari  4.8  M maka wajib untuk dikukuhkan sebagai PKP dan membayar  pajak  sesuai  dengan  norma  yang berlaku.  Jika  perusahaan  memiliki  penghasilan kurang  dari  4.8M  per  tahun  maka  dikenakan pajak  final  sebagaimana  diatur  dalam  PP  23 tahun  2018  yaitu  sebesar  0.5%  dari  total penghasilan bruto selama satu tahun.
Dalam  PMK  210  diatur  mengenai kewajiban  pebisnis  baik  yang  melakukan penjualan  melalui marketplace maupun  diluar platform marketplace . Bagi penjual di platform marketplace seperti  Tokopedia,  Bukalapak, Blibli, Shopee maka diwajibkan untuk: memberitahukan  Nomor  Pokok  Wajib  Pajak kepada  penyedia  platform  atau  Nomor  Induk Kependudukan jika tidak ber-NPWP, melaksanakan  kewajiban  terkait  PPh  sesuai dengan  ketentuan  yang  berlaku,  dikukuhkan sebagai  PKP  jika  omzet  lebih  dari  4.8M  dan membayar PPN.Bagi penyedia platform marketplace memiliki kewajiban sebagai berikut: memiliki NPWP dan sudah dikukuhkan sebagai PKP, merekap transaksi oleh pedagang dalam platform, memungut, setor dan lapor PPN dan  PPh  atas  layanan  platform  dan  barang dagangannya .
Bagi e-commerce yang melakukan penjualan  bukan  melalui  platform marketplace maka  perlakuan  perpajaknnya  sama  dengan perusahaan  lainnya.  Perusahaan  diwajibkan memiliki NPWP dan  membayar PPN, PPnBM, PPh sesuai dengan ketentuan yang berlaku.

## Persetujuan  Penghindaran  Pajak  Berganda (P3B)
Perjanjian ini menjelaskan definisi, residen,  Badan  Usaha  Tetap  (BUT),  deviden, royalti,  serta  ketentuan  lain  menyangkut  hak pemungutan  pajak  negara  sumber  agar  tidak berbenturan  dengan  hak  pemungutan  pajak negara residen. Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda  (P3B)  antara  Indonesia  dan  Selandia
Baru menjadi landasan  karena dapat menjawab permasalahan penelitian ini.

## Pendirian Bentuk Usaha Tetap (BUT)
Istilah  "bentuk  usaha  tetap"  berarti  suatu tempat  usaha  tetap  di  mana  seluruh  atau sebagian  usaha  perusahaan  dijalankan.  Istilah "bentuk usaha tetap" terutama  meliputi: tempat manajemen,  cabang,  kantor,  sebuah  pabrik, sebuah  lokakarya,  sebuah  tambang,  sumur minyak atau gas, tempat penggalian atau tempat pengambilan sumber daya alam lainnya.
Menyimpang  dari  ketentuan  sebelumnya dari  Pasal  ini,  istilah  "bentuk  usaha  tetap" dianggap  tidak  meliputi:  penggunaan  fasilitas semata-mata  dengan  tujuan  untuk  menyimpan atau  memamerkan  barang-barang  atau  barang dagangan milik perusahaan, pengurusan persediaan barang-barang atau barang dagangan milik  perusahaan  semata-mata  dengan  maksud untuk  disimpan  atau  dipajang,  pengurusan persediaan barang-barang atau barang dagangan milik  perusahaan  semata-mata  dengan  maksud untuk diolah oleh perusahaan lain, pemeliharaan tempat  usaha  tetap  semata-mata  dengan  tujuan untuk  membeli  barang  atau  barang  dagangan atau  untuk  mengumpulkan  informasi,  untuk perusahaan,  pemeliharaan  tempat  usaha  tetap semata-mata  untuk  tujuan  periklanan,  untuk penyediaan  informasi,  untuk  penelitian  ilmiah atau  untuk  kegiatan  serupa  yang  memiliki karakter  persiapan  atau  tambahan,  untuk perusahaan,  pemeliharaan  tempat  usaha  tetap semata-mata  untuk  setiap  kombinasi  kegiatan yang  disebutkan  dalam  huruf  a)  sampai  e), dengan  ketentuan  bahwa  keseluruhan  kegiatan tempat  usaha  tetap  yang  dihasilkan  dari kombinasi  ini  bersifat  bersifat  persiapan  atau tambahan.
Pada  P3B  pasal  5  ayat  4  menjadi  acuan dalam  penelitian  ini.  Pada  pasal  tersebut dijelaskan  mengenai  syarat  bentuk  usaha  yang sesuai jika perusahaan ingin mendirikan TRO.

## KERANGKA PEMIKIRAN
Penelitian  ini  membandingkan  bentuk- bentuk usaha PT, BUT Trading, dan BUT TRO
baik  dalam  menggunakan  P3B  maupun  yang tidak  menggunakan P3B. Sebagaimana gambar berikut.
Gambar 3 Kerangka Penelitian
Sumber: diolah

## METODE PENELITIAN
Penelitian ini dilakukan dengan menggunakan  pendekatan  studi  kasus  karena pertanyaan  penelitian  yang  dirumuskan  berupa fenomena  yang  hanya  dapat  dijawab  dengan pendekatan  studi  kasus.  Pada  penelitian  studi kasus dimaksudkan untuk mengamati tindakan, perilaku  dan  motivasi  melalui  penjabaran deskriptif  untuk  memahami  fenomena  yang terjadi  dengan  menggunakan  berbagai  metode. Berdasarkan  tujuannya  studi  kasus  dapat dikategorikan  menjadi  tiga    kategori  yaitu exploratory,  descriptive,  dan  explanatory (Yin 1994) . Untuk  kategori  studi  kasus  exploratory penelitian dirancang untuk mendalami fenomena  yang  menjadi  minat  dari  peneliti, sedangkan  pada  studi  kasus  descriptive merupakan  gambaran  fenomena  yang  terjadi dalam  suatu  data  yang  menjadi  pertanyaan. Penelitian  studi  kasus  explanatory  merupakan penggalian fenomena secara mendalam berdasarkan  pemeriksaan  data-data  pendukung yang dapat menjadi bukti bagi penelitian. Dalam penelitian  ini  menggunakan  pendekatan  studi
kasus eksplanatori untuk
menggali permasalahan dan menjawab pertanyaan penelitian secara mendalam (Yin 1994).
Desain  penelitian  ini  adalah  penelitian kualitatif dengan mixed method , sehingga dapat memperkaya hasil penelitian dan dapat menjawab pertanyaan penelitian yang disajikan secara lebih mendalam, informatif, lengkap dan bermanfaat.  Pada mixed  method ,  penelitian  di desain  secara  kualitatif,  data  instrumen  yang digunakan  juga  berupa  data  kualitatif  dan kemudian  dilakukan  analisa  secara  kuantitatif dan  kualitatif.  Kedudukan  analisa  kuantitatif hanya sebagai pendukung analisa kualitatif saja, bukan  analisa  menggunakan  regresi  atau  pun yang  setara  (equal)  dengan  analisa  kualitatif (Shauki 2018).

## PENGUMPULAN DATA
Proses  dalam  melakukan  rekrutmen terhadap  unit  analisa  berawal  dari  timbulnya permasalahan  yang  terjadi  pada  unit  analisa sehingga  dibutuhkan  solusi  perencanaan  pajak yang tepat, kemudian peneliti mengajukan surat permohonan  untuk  melakukan  penelitian  atas permasalahan  yang  muncul  tersebut.  Dalam proses pengumpulan data penulis mengutamakan  kode  etik  penelitian  dan  data integrity  untuk  menjaga  kerahasiaan  data  dari unit analisa. Keterangan yang berasal dari hasil interviu hanya menampilkan inisial narasumber untuk menjaga validitaas data dan terbebas dari conflict of interest .

## PENGOLAHAN DATA
Penelitian  ini  menggunakan  data  primer, yaitu data yang diperlukakan dan diolah dalam proses penelitian diperoleh secara langsung dari unit analisa, baik secara verbal maupun tulisan. Data  primer  yang  diperoleh  berasal  dari  hasil
wawancara dan data laporan projeksi perusahaan.
Instrumen  penelitian  yang  digunakan adalah  interview  dan  analisa  konten  yang keduanya  merupakan  penggunaan  metode kualitatif  sehingga  dapat  dikategorikan  sebagai within-methods triangulation . Dengan melakukan  interview  atau  wawancara,  dapat ditelaah  dari  gaya  bahasa,  diksi,  dan  body language  responden  agar  memperoleh  sumber yang  valid  dan  relevan.  Untuk  melakukan wawancara tersebut, peneliti akan melakukan 5 (lima) tahapan mengacu pada tahapan
wawancara menurut (Wilkinson 2003), yaitu:
Gambar 4 tahapan wawancara Sumber : Wilkinson and Birmingham (2003), diolah.
Manson  and  Bramble  (1989),  Patton (2002) dalam (Shauki 2018) menyatakan bahwa instrumen  dalam  bentuk  wawancara  harus reliable untuk  dapat  menjadi valid .  Untuk  itu, hasil wawancara ini akan dilakukan uji validitas dengan  menggunakan content  validity (konten wawancara  yang  disajikan)  dan discriminant validity (hanya  yang  terkait  dengan  pertanyaan penelitian saja yang diambil). Proses pengumpulan  data  dalam  penelitian  ini  juga menggunakan instrumen konoten analisis, yaitu dengan  melakukan data  collection berupa
laporan  keuangan  dan  data-data  perpajakan maupun non pajak yang diperlukan. Hal ini guna menganalisa  dan  menjabarkan  bagaimana kondisi  perusahaan  untuk  mempertimbangkan pengambilan  keputusan  yang  tepat  dalam perencanaan  pajak  yang  efisien  serta  untuk mengetahui  seberapa  signifikan  pengaruh management  perpajakan  bagi  profit  margin perusahaan.
Menurut  (Sekaran  and  Bougie  2016), tahapan dalam melakukan analisa data kualitatif yaitu dengan  melakukan Data Reduction, guna memilih,  mengkategorikan  serta  melakukan coding data  yang  telah  diperoleh  agar terklasifikasikan dalam satu tema yang dirancang untuk menjawab pertanyaan penelitian.  Setelah  melakukan Data  Reduction , langkah  berikutnya  adalah  melakukan Data Display, yaitu  mengorganisir  data  yang  telah direduksi dengan pola yang dapat mempermudah  dalam  menarik  kesimpulan, seperti  dengan  diagram,  table,  grafik,  gambar, serta  kata  yang  sering  disebutkan  oleh interviewees dengan  menggunakan content analysis dibutuhkan  untuk  menganalisa  hasil wawancara  dan  membentuk  pola  informasi. Dengan content analysis dapat dijabarkan secara jelas tentang isi dari informasi berkaitan dengan sikap  informan.  (Wilkinson  2003)  Berikut tahapan dalam melakukan analisa data menurut Wilkinson (2003):
Gambar 5 Tahapan Analisa Data Sumber: Wilkinson

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Dari  hasil  wawancara  yang  dilakukan dengan head of accounting department pada PT. X, diperoleh hasil sebagai berikut:
Hasil wawancara menyatakan bahwa jenis industri  bisnis  bergerak  di  bidang  e-commerce business to consumer yang melakukan penjualan melalui website dan produk dikirimkan  langsung kepada  pembeli. Ekspansi yang  dilakukan  di  Indonesia  karena  melihat potensi pasar yang begitu besar di Indonesia dan maraknya transaksi bisnis digital yang memudahkan  penjualan  langsung  kepada  end- user. Dari hasil wawancara, diperoleh kesimpulan  bahwa  pembentukan  perseroan terbatas bertujuan untuk menguatkan kedudukan secara  hukum  bila  dibandingkan  dengan  jenis usaha lain dan tidak ditemukan transaksi antara anak  perusahaan  dan  induk  perusahaan  dengan nilai tidak wajar.
Responden  2  yang  merupakan  CEO  dari PT X menyatakan bahwa konsep penjualan yang dilakukan  tidak  langsung  kepada  end-user melainkan melalui reseller-reseller yang terdaftar  dalam  website.  Tidak  berjualan  pada marketplace  secara  langsung  untuk  menjaga stabilitas  harga,  dan  perusahaan  memiliki  stok barang  dagang  di  Indonesia  agar  proses  lebih cepat.
Kepala Departemen Legal yang merupakan  responden  3  menyatakan  bahwa pendirian  PT  pada  awalnya  bertujuan  untuk menguatkan  kedudukan  perusahaan  secara hukum  dengan  tidak  memperhatikan  aspek perpajakannya.

## Pembentukan Jenis Usaha
Terkait kewajiban perpajakan yang melekat  terhadap  bentuk  usaha  yang  didirikan, pada tabel berikut dijabarkan tarif pajak dengan perjanjian bilateral Indonesia dan Selandia Baru.
Tabel  1  Tarif  Tax  Treaty  Indonesia-  Selandia Baru
Nomor  Objek Pajak  Tarif Tanggal Berlaku 1 Bunga 10% 01/01/1989 2 Royalti 15% 01/01/1989 3 Dividen Portofolio 15% 01/01/1989 4 Dividen Penyertaan Langsung 15% 01/01/1989 5 Branch Profit Tax Tidak Ada 01/01/1989 Sumber: Pajak.go.id, diolah

## Pembentukan Anak Perusahaan
Pembentukan anak perusahaan merupakan investasi secara nyata oleh perusahaan multinasional di negara sumber/negara investasi, dalam hal ini investor tersebut terlibat langsung dalam kegiatan/management perusahaan.  Pengoperasian  anak  perusahaan  di Indonesia  menimbulkan  Wajib  Pajak  Dalam Negeri  (WPDN).  Karena  merupakan  entitas legal  yang  terpisah  dari  induk  perusahaan,oleh karena  itu  diperkenankan  untuk  melakukan transaksi dengan catatan bahwa transaksi terseut adalah  wajar,  bukan  dimaksudkan  untuk mengurangi  beban  pajak.  Pajak  pada  anak perusahaan berbasis neto, penghasilan dikurangi dengan deductible expenses dan sisa laba setelah pajak  yang  dikirimkan  oleh  anak  perushaan kepada  induk  perusahaan  di  luar  negeri dikenakan pajak atas dividen PPh pasal 26.

## Pembentukan Badan Usaha Tetap
Pembentukan  cabang  perusahaan  dengan perbedaan wilayah geografis merupakan perpanjangan tangan dari induk perusahaan dan bukan  merupakan  komponen  terpisah  seperti halnya  anak  perusahaan.  Oleh  karena  itu  tidak diperkenankan  melakukan  transaksi  antara cabang  dengan  induk  perushaan.  Pendirian cabang perusahaan luar negeri di Indonesia akan menimbulkan  Wajib  Pajak  Luar  Negeri (WPLN)  yang  berstatus  Subjek  Pajak  Luar Negeri  (SPLN)  sesuai  dengan  Undang-Undang
Pajak  Penghasilan  pasal  2  ayat  4.  Pajak  yang dikenakan  atas  cabang  adalah  atas  penghasilan yang bersumber dari dalam negeri, seperti yang dijelaskan dalam Undang-Undang Pajak Penghasilan  pasal  5  untuk  perusahaan  yang berbentuk BUT di Indonesia, maka penghasilan atas  dividen,  bunga,  royalty,  sewa,  hadiah, maupun  penghasilan  dari  penjualan  harta  yang diterima atau diperoleh kantor pusat, sepanjang terdapat  hubungan  efektif  antara  BUT  dengan harta atau kegiatan yang memberikan penghasilan yang dimaksud (effectively connected income rules)
Pembentukan  TRO  ( Trade  Representative Officer)/ Perwakilan Dagang Asing
Pada  TRO  tidak  ada  transaksi  jual  beli yang  dilakukan,  melainkan  hanya  kegiatan promosi produk, pameran,  iklan/branding, riset awal  sebelum  pendirian  anak  perusahaan  di Indonesia.  Dalam  bentuk  usaha  ini  apabila konsumen  ingin  melakukan  pembelian  maka harus berinteraksi langsung dengan kantor pusat di  luar  negeri.  Perlakuan  perpajakan  untuk bentuk  TRO  yaitu,  Indonesia  tidak  berhak memungut  pajak  atas  transaksi  yang  diterima kantor  pusat  dari  hasil  penjualan  produk  yang diterima di Indonesia. Selain itu, TRO juga tidak berkewajiban  untuk  melaporkan  SPT  PPh Badan tahunan, cukup dengan melampirkan list of expenses saja.

## Analisa Permasalahan
Berdasarkan proses analisa permasalahan yang  dihadapi,  solusi  yang  diperlukan  oleh perusahaan  untuk  menghindari  pemajakan berganda dijabarkan sebagai berikut:
Peraturan  Direktur  Jendral  Pajak  Nomor PER  10/PJ/2017  tentang  Tata  Cara  Penerapan Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda Untuk  mengisi  Form  DGT-1  (Director General  of  Tax)  hal  yang  harus  diperhatikan adalah  kesesuaian  dengan  maksud  pembuautan P3B,  sehingga  tidak  terdapat  penyalahgunaan P3B. oleh krena itu perlu untuk dipahami
terlebih  dahulu  Pasal  9  BAB  VII  terkait penyalahgunaan  P3B.  table  berikut  merupakan analisa ringkas dari Pasal 9 BAB VII
Setelah WPLN memenuhi kriteria tersebut,  form DGT-1 harus dilengkapi dengan ketentuan yang tertera pada BAB VI yang diisi oleh  WPLN  badan  usaha  terkait  Surat Keterangan  Domisili  (SKD)  WPLN.  Adapun keterangan  yang  dijelaskan  adalah  terkait persyaratan pemanfaatan tax treaty seperti yang dipaparkan  pada  table  4.2.  Bagi  WPLN  badan tidak  bertindak  sebagai  Agen,  Nominee,  atau Conduit  yang  harus  memenuhi  ketentuan sebagai berikut:
Mempunyai kendali atas penghasilan yang berasal  dari  Indonesia,  Penghasilan  yang diperoleh  dan  untuk  dibayarkan/memenuhi kewajiban pada pihak lain tidak boleh melebihi 50%,  Menanggung  risiko  atas  asset  dan kewajiban,  Atas  penghasilan  yang  diperoleh  di Indonesa,  tidak  diperkenankan  untuk  diberikan kepada pihak lainnya sebagai kewajiban (tertulis maupun tidak tertulis).
Tabel 2 Perhitungan PT tanpa treaty
PT tanpa Treaty Ket Penjualan 60.054.160.000 Harga Pokok (40.805.110.000) Laba Kotor 19.249.050.000 Pengurang: Royalti Manajemen Fee Biaya Non-operasional (1.800.000.000) (1.000.000.000) (3.000.000.000) Laba Sebelum PPh 13.449.050.000 Koreksi Fiskal Penjualan langsung HO Biaya pnj langsung HO Royalti Manajemen Fee - - - - Penghasilan kena pajak 13.449.050.000
PPh Terutang 25% (3.362.262.500) Laba Bersih 10.086.787.500 PPh atas dividen 2.017.357.500  20% PPh Badan 3.362.262.500 PPh atas royalty 360.000.000  20% PPh atas manajemen fee 200.000.000  20% Total PPh 5.939.620.000 Rasio Pajak thd sales 9.89%

## Tabel 3 Perhitungan PT dengan Treaty
PT dengan Treaty Ket Penjualan 60.054.160.000 Harga Pokok (40.805.110.000) Laba Kotor 19.249.050.000 Pengurang: Royalti Manajemen Fee Biaya Non-operasional (1.800.000.000) (1.000.000.000) (3.000.000.000) Laba Sebelum PPh 13.449.050.000 Koreksi Fiskal Penjualan langsung HO Biaya pnj langsung HO Royalti Manajemen Fee - - - - Penghasilan kena pajak 13.449.050.000 PPh Terutang 25% (3.362.262.500) Laba Bersih 10.086.787.500 PPh atas dividen 1.513.018.125  15% PPh Badan 3.362.262.500 PPh atas royalty 270.000.000  15% PPh atas manajemen fee -  N/A Total PPh 5.145.280.625 Rasio Pajak thd sales 8.567%
Tabel 4 Perhitungan Bentuk Usaha Tetap tanpa Treaty BUT tanpa Treaty Ket Penjualan 60.054.160.000 Harga Pokok (40.805.110.000) Laba Kotor 19.249.050.000 Pengurang: Royalti Manajemen Fee Biaya Non-operasional (1.800.000.000) (1.000.000.000) (3.000.000.000) Laba Sebelum PPh 13.449.050.000 Koreksi Fiskal Penjualan langsung HO Biaya pnj langsung HO Royalti Manajemen Fee 5.000.000.000 (3.700.000.000) 1.800.000.000 1.000.000.000 Penghasilan kena pajak 17.549.050.000 PPh Terutang 25% 4.387.262.500 Branch Profit 13.161.787.500 PPh atas branch profit 2.632.357.500  20% PPh Badan 4.387.262.500 PPh atas royalty 360.000.000  20% PPh atas manajemen fee 200.000.000  20% Total PPh 7.579.620.000 Rasio Pajak thd sales 12.621% Tabel  5  Perhitungan  Bentuk  Usaha  Tetap dengan Treaty
BUT + Treaty Ket Penjualan 60.054.160.000 Harga Pokok (40.805.110.000) Laba Kotor 19.249.050.000 Pengurang: Royalti Manajemen Fee Biaya Non-operasional (1.800.000.000) (1.000.000.000) (3.000.000.000) Laba Sebelum PPh 13.449.050.000 Koreksi Fiskal Penjualan langsung HO Biaya pnj langsung HO Royalti Manajemen Fee - - - - Penghasilan kena pajak 13.449.050.000 PPh Terutang 25% (3.362.262.500) Laba Bersih 10.086.787.500 PPh atas dividen 1.513.018.125  15% PPh Badan 3.362.262.500 PPh atas royalty 270.000.000  15% PPh atas manajemen fee -  N/A Total PPh 5.145.280.625 Rasio Pajak thd sales 8.567%
Dengan  mendirikan  TRO  di  Indonesia memiliki  perbedaan  dengan  pendirian  anak maupun  cabang  perusahaan.  Perbedaan  ini dilihat  dari  fisik  barang  yang  akan  diperjual belikan. Pada TRO barang dikirimkan langsung dari  induk  perusahaan  kepada  konsumen  yang ada di Indonesia. Sehingga, tidak diperkenankan memiliki  gudang  di  Indonesia.  Tarif  yang ditetapkan  menurut  KMK  634/KMK.04/1994 adalah sebesar 0.44%. perhitungan ini berdasarkan  norma  dan  BPT/PPh  pasal  26  (4), yaitu: 𝑃𝑃ℎ 𝑇𝑒𝑟𝑢𝑡𝑎𝑛𝑔30% 𝑥 1% =  0.3% (1) 𝐵𝑃𝑇20%𝑥1 − 0.3 =  0.14% (2) 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑃ℎ =  0.44% (3)
Tabel 6 Tabel 6 Perhitungan Bentuk Usaha Tetap TRO  Tanpa Treaty
TRO Keterangan Nilai  Ekspor Bruto 60.054.160.000 Tarif PPh 0.44% 264.238.304 KMK 634/KMK.04/199 4 Rasio Pajak thd laba kotor 0.44%

## BUT TRO dengan Treaty
Perhitungan tarif pajak untuk TRO dengan treaty adalah sesuai tarif BPT yang diberlakukan antar  negara  yang  bersepakat.  Dalam  P3B Indonesia  dan  Selandia  Baru,  tarif  untuk  BPT tidak  diberlakukan.  Oleh  karena  itu  setiap pendirian TRO di Indonesia dengan treaty maka pajak  yang  dikenakan  adalah  nol.  Dengan catatan bahwa perusahaan sesuai dengan kriteria yang tercantum pada pasal 5 ayat 4 dalam P3B.
Sesuai  dengan  P3B  yang  berlaku  maka kriteria agar tarif pajak perusahaan sama dengan nol  yaitu: (a) penggunaan fasilitas semata-mata dengan tujuan untuk menyimpan atau memamerkan barang-barang atau barang dagangan  milik  perusahaan;  (b)  pengurusan persediaan barang-barang atau barang dagangan milik  perusahaan  semata-mata  dengan  maksud untuk  disimpan  atau  dipajang;  (c)  pengurusan persediaan barang-barang atau barang dagangan milik  perusahaan  semata-mata  dengan  maksud untuk  diolah  oleh  perusahaan  lain;  (d) pemeliharaan  tempat  usaha  tetap  semata-mata dengan  tujuan  untuk  membeli  barang  atau barang  dagangan  atau  untuk  mengumpulkan informasi,  untuk  perusahaan;  (e)  pemeliharaan tempat  usaha  tetap  semata-mata  untuk  tujuan periklanan,  untuk  penyediaan  informasi,  untuk penelitian  ilmiah  atau  untuk  kegiatan  serupa yang memiliki karakter persiapan atau tambahan,  untuk  perusahaan;  (f)  pemeliharaan
tempat  usaha  tetap  semata-mata  untuk  setiap kombinasi  kegiatan  yang  disebutkan  dalam huruf  a)  sampai  e),  dengan  ketentuan  bahwa keseluruhan  kegiatan  tempat  usaha  tetap  yang dihasilkan  dari  kombinasi  ini  bersifat  bersifat persiapan atau tambahan.
Berdasarkan hasil wawancara yang dilakukan  terkait  model  industri  bisnis,  PT.  X dapat memenuhi kriteria tersebut dengan catatan tidak  mendatangkan  barang  ke  Indonesia, pengiriman  dari  Selandia  Baru  dikirimkan langsung  kepada  customer  yang  memesan barang. Dengan demikian seluruh proses bisnis dilakukan secara daring, sementara di Indonesia hanya  untuk  pemasaran  produk  saja.  Pendirian kantor  representatif  yang  menggunakan  P3B tidak  menjadi  BUT  sehingga  tidak  terutang pajak apapun karena  statusnya sebagai  WPLN, sehingga pajaknya adalah nihil.

## Evaluasi dan Rekomendasi
Ditinjau  dari  bentuk  usaha  dan  model bisnis perusahaan maka evaluasi atas perencanaan  pajak  yang  tepat  adalah  dalam bentuk TRO/Kantor Perwakilan Dagang Asing, karena  jika  ditinjau  dari  model  bisnis  e- commerce business to consumer maka pendekatan  yang  diperlukan  kepada  konsumen adalah  dalam  hal  pengenalan  produk.  Pembeli dapat  melakukan  pemesanan  secara  langsung melalui  website  perusahaan  tanpa  harus memiliki  server  di  Indonesia.  Keseluruhan proses  bisnis  dilakukan  secara  daring/online. Dengan  demikian  pajak  yang  dikenakan  lebih efisien  karena  tidak  dikenakan  pajak  atas pembelian  tersebut  (kecuali  pajak  penghasilan karyawan yang bekerja di TRO Indonesia).
Pembentukan TRO menghilangkan risiko terjadinya  pemajakan  berganda  dan  sesuai dengan  model  bisnis e-commerce B2C.  Dalam tabel dapat dilihat bahwa efisiensi pajak paling optimal  pada  pendirian  TRO  yang  tidak memungut pajak bagi perusahaan dengan negara treaty.  Jika  perusahaan  tidak  memnuhi  syarat administratif  maka  pajak  yang  diberlakukan adalah 0.44%. Hal yang menjadi catatan adalah perusahaan  tidak  diperkenankan  menyetok
barang  di  Indonesia  sehinggaa  pembeli  harus membeli  secara  langsung  melalui  website  dan menanggung  beban  logistik  pengiriman  yang lebih  besar.  Perusahaan  memerlukan  strategi baru untuk mengatasi permasalahan tersebut
Evaluasi  atas  pengambilan  keputusan perusahaan dalam  hal perencanaan pajak  yaitu, pendirian anak perusahaan dengan konsep bisnis digital  untuk  menarik  pangsa  pasar  online sebaiknya  mempertimbangkan  faktor  lainnya. Jika  perusahaan  memilih  PT,  maka  penjualan offline  juga  harus  dioptimalkan  agar  mencapai profit optimal. Dengan mendirikan PT perusahaan  harus  melengkapi  persyaratan administratif  untuk  dapat  memperoleh  fasilitas tax treaty.
Pendirian BUT dirasa lebih tidak efisien jika dibandingkan dengan pendirian PT, karena bagi BUT dan PT yang menerapkan tarif treaty memiliki  rasio  yang  sama  (8.567%),  namun dengan  mendirikan  BUT  perusahaan  tidak diperkenankan  melakukan  transaksi  antara Induk  dan  anak  perusahaan.  Selain  itu  dalam pendirian  BUT  jika  tidak  menerapkan  tarif treaty  maka  pajak  yang  dikenakan  akan  sangat besar,  yaitu  dengan  rasio  12.621%.  Hal  itu disebabkan  karena pada  BUT-no  treaty penjualan langsung kepada holding, royalty dan manajemen  fee  akan  diperhitungkan  sebagai penambah penghasilan kena pajak.

## KESIMPULAN
Dalam  melakukan  ekspansi    perusahaan asing di Indonesia, hal yang harus diperhatikan adalah keselarasan tujuan pendirian perusahaan dengan  maksud  pembuat  peraturan  perundang- undangan  agar  tidak  terjadi  kesalahan  dalam pemanfaatan fasilitas tax treaty. Efisiensi pajak dapat dilakukan dengan pembentukan TRO, jika maksud  ekspansi  perusahaan  adalah  untuk menarik  pangsa  pasar  online  di  Indonesia. Namuun TRO tidak diperbolehkan jika memang perusahaan memiliki transaksi penjualan offline,  transaksi  pada  TRO  diperkenankan hanya  jika  dilakukan  secara  langsung  kepada perusahaan  induk.  Pendirian  TRO  harus  sesuai dengan pasal 5 ayat 4 dalam P3B, bagi industri
bisnis online  maka TRO  menjadi  solusi karena tidak  ada  pajak  yang  dibayarkan  jika  hanya melakukan  pengiklanan  secara  online,  display barang  tanpa  adanya  transaksi  di  Indonesia. Pembeli  melakukan  transaksi  secara  langsung kepada  perusahaan  induk  di  negara  asal.  Hal yang  harus  diperhatikan  adalah  besarnya  biaya pengiriman atas barang yang dipesan, perusahaan  harus  mengevaluasi  agar  tidak memberatkan pembeli.
Pada  transaksi  offline  jika  memang dibutuhkan  transaksi  antar  induk  dan  anak perusahaan  (sejauh  dalam  batas  wajar)  maka pembentukan  anak  perusahaan  dapat  membuat pajak  lebih  efisien  dengan  pemanfaatan  tax treaty  dibandingkan  dengan  membentuk  BUT. Perusahaan harus memahami proses administratif dan tata cara pengisian form DGT- 1 agar dapat memperoleh tariff tax treaty.
Dengan  demikian,  pembentukan  TRO bagi e-commerce B2C merupakan pilihan tepat ditinjau dari sisi efisiensi pajak karena pajaknya adalah  nol.  Perusahaan  dapat  mencapai  profit optimal  dan  tujuan  ekspansi  akan  tercapai karena  secara  keseluruhan  proses  bisnis  telah sesuai dengan persyaratan P3B pasal 5 ayat 4.

## DAFTAR PUSTAKA
Baye,  M.  R.  (2010).  Managerial  Economics  & Business  Strategy.  New  York,  McGraw- Hill Companies inc.
Blonigen,  B.  A.,  Davies,  R.  B.  (2000).  "  The
Effect  of  Bilateral  Tax  Treaties  on  U.S. FDI  activity.  ."  NBER  Working  Paper Series 7929.
BPKM (2017). https://www.bkpm.go.id/id/publikasi/deta il/berita/investasi-asing-sektor-digital- diprediksi-meningkat. BPS (2017). Statistik Telekomunikasi Indonesia.
Cresswell,  J.  W.  (1994).  Research  Design: Qualitative and Quantitative  Approaches. California, SAGE Education.
Darussalam.,  H.,  J.,  Septriadi,  D.  (2010).
Konsep dan Aplikasi Perpajakan Internasional. Jakarta, PT. Dimensi Internasional Tax.
detik.com  (2010)  Vodafone  ditagih  pajak  US$ 2,5  miliar.    https://news.detik.com/bbc- world/1472782/vodafone-ditagih-pajak- us25-miliar-
Ellet, W. (2007). The case study handbook: How to  read,  discuss,  and  write  persuasively about cases, Harvard Business Press.
Gang,  X.  (2011).  "Conflict  and  Coordination Problem of Carbon Tax’ Diversity Targets in
China—  Based  on  the  Tax  Optimization
Theory."  Chinese  Journal  of  Population, Resources  and  Environment  Vol.9  No.2 June 2011.
Gunadi (2006). "Peranan Beneficial Ownership Untuk Menangkal Treaty Shopping
" Indonesian Tax Review, Volume V/Edisi 20. Hutagaol,  J.  (2000).  Perjanjian  Penghindaran Pajak Berganda Indonesia dengan Negara- Negara di Kawasan Asia-Pasifik, Amerika dan Afrika. Jakarta, Salemba Empat.
Janeba,  E.  J.  J.  o.  P.  E.  (1995).  "Corporate income  tax  competition,  double  taxation treaties,  and  foreign  direct  investment." 56(2): 311-325.
KEMKOMINFO  (2015).  Indonesia  Akan  Jadi Pemain Ekonomi Digital Terbesar di Asia Tenggara.https://kominfo.go.id/index.php /content/detail/6441/Indonesia+Akan+Jad i+Pemain+Ekonomi+Digital+Terbesar+di +Asia+Tenggara/0/berita_satker KMK 634/KMK.04/1994-Norma Penghitungan
Khusus  Penghasilan  Neto  Bagi  Wajib Pajak  Luar  Negeri  Yang  Mempunyai Kantor  Perwakilan  Dagang  di  Indonesia, Direktorat Jendral Pajak.
Laudon,  K.  and  C.  G.  Traver  (2010).  "E- Commerce 2009."
Lembong,  T.  (2019).  BKPM  -  HSBC
Infrastructure Forum. Bali.
Mansury  (1999).  Kebijakan  Fiskal.  Tangerang, Yayasan Pengembangan dan Penyebaran Pengetahuan Perpajakan (YP4). N. Gregory Mankiw, M. W., and and D. Yagan (2009). "Optimal Taxation in Theory and
Practice."  Journal  of  Economic  Perspectives Volume 23.
Nurhidayat,  R.  J.  J.  K.  d.  P.  (2017).  "TAX TREATY  DAN  FOREIGN  DIRECT INVESTMENT DI INDONESIA."  14(1). Ohno,  T.  (2010).  "Emprical  Analysis  of International  Tax  Treaties  and  Foreign Direct  Investment.  ."    Vo.6,  No2,  March 2010.(  Policy  Reserch  Institute.  Ministry of Finance, Japan.). PER-10/PJ/2017-Tata Cara Penerapan Persetujuan Penghindaran Pajak
Berganda. Direktorat Jendral Pajak.
Ppro.com  (2108).  Regional  Report  Asia  E- commerce Payment, PPRO Financial Ltd.
Pribadi,  G.  J.  P.,  Kementerian  Keuangan,  hlm (2010).  "Rekonstruksi  Kebijakan  P3B Indonesia."  6.
Qunn,  M.  P.  (2002).  Qualitative  Research  & Evaluation Methods. London,  Sage
Publication. Rahayu, N. (2019). Pertumbuhan E-Commerce Pesat di Indonesia. https://www.wartaekonomi.co.id/read216 302/pertumbuhan-e-commerce-pesat-di-
indonesia.html
Sekaran,  U.  and  R.  Bougie  (2016).  Research methods  for  business:  A  skill  building approach, John Wiley & Sons.
Setiawan, S. R. D. (2018) Amazon Diduga Tak Bayar
Pajak.https://ekonomi.kompas.com/read/ 2018/02/28/092221326/amazon-diduga- tak-bayar-pajak
Shauki,  E.  R.  (2018).  Qualitative  and  Mixed-
Method  Research  Analysis  Using  Nvivo 11”.Handout, CASE WRITING AND
METHODOLOGY,ECAM  809303,  .  Jakarta,
University of Indonesia. Slamet,  I.  (2015).  Tax  Treaty  Memahami Prinsip-Prinsip  Dasar  P3B  Indonesia
dengan  Negara  Partner  Lainnya  Jakarta, Adam Damili & Partners.
Slemrod,  J.  (1989).  "Optimal  Taxation  and Optimal  Tax  Systems."  (NBER  Working Paper No. 3038 (Also Reprint No. r1509)).
Spitz,  B.  (1983).  International  Tax  Planning
London, Butterworths.
Suandy,  E.  (2008).  Perencanaan  Pajak  (ed.  4)
HVS, Penerbit Salemba.
Surahmat, R. (2011). P3B Suatu Kajian terhadap
Kebijakan  Indonesia.  Jakarta,  Salemba Empat.
Wilkinson,  D.  d.  B.,  Peter  (2003).  Using Research  Instruments:  A  Guide  for Researchers., Psychology Press.
Yin,  R.  K.  (1994).  "Discovering  the  Future  of the  Case  Study.  Method  in  Evaluation Research."  Evaluation  Practice  15(3): 283-290.