## Pengaruh Ukuran Kantor Akuntan Publik, Audit Tenure dan Spesialisasi Kantor Akuntan Publik Terhadap Kualitas Audit
Rinjani Dewi Mayangsari 1* , Aghan Yunardo Sazangka 2
1,2) Departemen Akuntansi, Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Airlangga
1) rinjani.dewi.mayangsari2020@feb.unair.ac.id , 2) aghan.yunardo.sazangka2020@feb.unair.ac.id *Corresponding Author Diajukan
: 16 Januari 2023
Disetujui : 6 Februari 2023 Dipublikasi        : 1 Juli 2023

## ABSTRACT
This study aims to examine the effect of the size of the Public Accounting Firm, audit tenure, and  Specialist  Public  Accounting  Firm  on  audit  quality.  The  sample  used  in  this  research  is banking  companies  listed  on  the  Indonesia  Stock  Exchange  (IDX)  for  the  period  2018  to  2020 which can be accessed via the Indonesian Stock Exchange website ( www.idx.co.id ). This research uses descriptive research with a quantitative approach. The sample selection method in this study used  a  purposive  sampling  technique,  with  a  total  sample  of  119  data  obtained  from  banking companies. This study uses the hypothesis of multiple regression analysis. The results of the study show that (1) KAP size has an effect on audit quality in banking companies listed on the IDX for the  2018-2020  period,  whereas  (2)  Audit  tenure  has  no  effect  on  audit  quality  in  banking companies listed on the IDX for the 2018-2020 period, and (3) KAP specialization affects audit quality in banking companies listed on the IDX for the 2018-2020 period.
Keywords:  Public  Accounting  Firm  size,  tenure  audit,  Public  Accounting  Firm  specialization, audit quality

## PENDAHULUAN
Kualitas  audit  harus  tetap  terjaga  walaupun  berhadapan  dengan  berbagai  masalah  yang ada.  Permasalahan yang dihadapi  oleh para  auditor  salah satunya  di  era ini yaitu  pandemi  virus Covid-19  yang  dinyatakan  sebagai  bencana  Nasional.  Hal  tersebut  diumumkan  pada  hari  sabtu (14/03/2020)  oleh  bapak  Presiden  melalui  Kepala  Badan  Nasional  Penanggulangan  Bencana  di gedung  BNPB.  Bencana  nasional  yakni  Covid-19  tidak  hanya  berdampak  dunia  kesehatan  saja melainkan  juga  berdampak  pada  perekonomian  perusahaan  yang  dapat  berimbas  pada  aktivitas auditor  dalam  menjalankan  tugas.  Teori  keagenan  menurut  Jensen  &  Meckling  (1976)  dalam Nicolin  dan  Sabeni  (2013)  untuk  melakukan  pengambilan  keputusan  kepada  agen  dalam melakukan  beberapa  layanan  atas  nama  prinsipal,  yang  memberikan  wewenang  serta  otoritas yaitu sebuah hubungan kontrak antara satu atau lebih prinsipal. Suatu keagenan tidak lepas dari suatu permasalahan, adanya pandemi Covid-19 dapat menghalangi jalannya tugas sebagai auditor dalam  berkomunikasi  dengan  para  klien.  Pemanfaatan  teknologi  membantu  para  auditor  dalam pekerjaan audit  dengan mudah  dan lebih  efisien.  Auditor juga memiliki hak  dalam  memberikan opini  berdasarkan  standar-standar  yang  ditetapkan  dimasa  pandemi  covid-19  terhadap  suatu kewajaran laporan keuangan perusahaan.
Kompetensi,  kejujuran,  tetap  menjunjung  etika  dan  komitmen  bagi  seorang  auditor profesional  merupakan  hal  yang  harus  tetap  dipertahankan  dalam  menjalankan  tugas  dimasa pandemi  covid-19  ini.  Kemampuan  auditor  merupakan  penentuan  kualitas  audit  untuk menemukan  dan  melaporkan  kesalahan  yang  terdeteksi  pada  sistem  (Ina,  2018)  Dikatakannya audit  yang  berkualitas  jika  terpenuhinya  standar  auditing  sesuai  Standar  Profesional  Akuntansi Publik  (SPAP).  Menurut  Maharani  (2019),  Auditor  yang  berkompeten  dan  independen  dalam melakukan audit akan lebih berkualitas.
Laporan keuangan memiliki tujuan untuk memberikan suatu opini yang bersifat material dan  menggunakan  sebuah  prinsip  yang  berlaku.  Menurut  Panjaitan  &  Chariri,  (2014)  tujuan laporan  keuangan  juga  mengungkapkan  suatu  laporan  bisa  diandalkan  untuk  dilakukannya pengambilan  keputusan  berinvestasi.  Teori  sinyal  menurut  Rokhlinasari,  (2016)  untuk mengurangi adanya asimetri informasi, teori ini menggambarkan prilaku antara dua belah pihak yang  memiliki  perbedaan  dalam  mengakses  sebuah  informasi.  Faktor  kualitas  audit  atas keandalan  laporan  keuangan  sangat  penting  bagi  para  penggunanya,  sehingga  auditor  dapat digambarkan sebagai “mata” oleh investor untuk memberi jaminan atas laporan keuangan klien telah  terbebas  salah  saji  material  (Widiastuty  &  Febrianto,  2010)  dalam Khairunnisa,  et  al, (2020). Menurut  Al-Thuneibat  et  al    (2011)  dalam Vidhiyanty,  et  al  (2022)  dalam laporan keuangan,  auditor  menyajikan  angka-angka  sesuai  dengan  peraturan.  Kredibilitas  laporan keuangan  dalam  credibility  theory  menurut  Akther  dan  Xu,  (2020);  Eid  dan  Mahmoud,  (2014), dapat  mempengaruhi  keputusan  para  penggunanya  karena  menekan  pada  kemampuan eksplanatori  informasi  untuk  memberikan  penjelasan  yang  dapat  dipahami  oleh  pengguna informasi  keuangan  dalam  pengambilan  keputusan  ekonomi  Oleh  sebab  itu,  jika  perusahaan melakukan  peningkatan  kualitas  audit  dapat  memberi  jaminan  keakuratan  dan  kewajaran  dalam laporan akrual yang menghasilkan perusahaan mempunyai kualitas laba yang tinggi.
Di  Indonesia telah terjadi beberapa  kasus  kesalahan pelaporan  keuangan yang membuat masyarakat  mempertanyakan  kualitas  audit  yang  dilaksanakan  oleh  akuntan  publik.  PT.  Bank Bukopin (BBKP) ditahun 2016 telah melaksanakan perbaikan laba bersih yang semula senilai Rp 1,080  Triliun  menjadi  Rp  183,560  Miliar.  Perbaikan  dilakukan  karena  terdapat  indikasi pemalsuan 100.000 data kartu kredit. Pemalsuan dilakukan selama 5 tahun yang mengakibatkan posisi  pada  kredit  serta  pendapatan  menjadi  lebih  tinggi  sehingga  di  revisi  menjadi  sebesar  Rp. 317,88  Miliar  yang  sebelumnya  Rp  1,06  triliun.  Pemalsuan  data  ini  lolos  dari  pengawasan  oleh eksternal  yang  dilakukan  oleh  KAP  Purwantono,  Sungkoro  dan  Surja  yang  memiliki  hubungan dengan  KAP  Ernst    dan  Young.  Manajeman  bank  Bukopin  telah  melakukan  pelaporan  kepada auditor dan Otoritas Jasa Keuangan terkait permasalahan ini ( https://finance.detik.com ).
Permasalahan  tersebut  dapat  menunjukkan  bahwa  tidak  semua  auditor  ekternal  dapat mendeteksi  adanya  kesalahan  dalam  penyajian  laporan  keuangan.  Sebagai  auditor  eksternal seharusnya dapat mendeteksi kesalahan sebelum penyerahan laporan keuangan kepada Otorisasi Jasa  Keuangan  (OJK)  selaku  pengawas  dan  sebelum  dipublikasikan.  Pemilihan  KAP  berukuran besar dan bereputasi baik juga belum tentu menjamin keandalan laporan keuangan. Hal ini dapat menimbulkan  rasa  ketidakpercayaan  masyarakat  kepada  auditor  terhadap  hasil  audit  dalam menentukan  keputusan.  Masyarakat  juga  meragukan atas  profesionalitas  auditor  dalam  bertugas untuk  mengungkap  terjadinya  salah  saji  laporan  keuangan  perusahaan.  Tuntutan  menggunakan kompetensi  dan  independensi  ditujukan  oleh  auditor agar  proses  audit menghasilkan opini  yang tepat  dan  menggambarkan  kondisi  perusahaan  sebenarnya,  dapat  menjaga  reputasi  auditor. Dibutuhkan  sebuah  kecermatan,  ketelitian,  sifat  skeptisme  seorang  auditor  untuk  untuk  berfikir kritis dalam mengevaluasi laporan keuangan yang diaudit ( Panjaitan dan Chariri, 2014). Terdapat  dugaan  bahwa  ukuran  KAP  mampu  berpengaruh  terhadap  kualitas  audit, menurut  Francis  dan  Yu  (2009)  dalam Darya  dan  Puspitasari  (2017) KAP  berukuran  Besar terdapat  organisasi  yang  terdesentralisasi.  Selaras  dengan  penelitian  Buchori  dan  Harry  (2019) dan  Tjun  tjun (2018)  menyatakan  KAP Big  Four mempunyai  kualitas jauh  lebih  baik dari pada KAP non Biig four . Berbeda dengan penelitian Panjaitan & Chariri (2014) dan Palalangan et al (2019)  menyatakan  KAP  berukuran  besar  tidak  menjamin  menghasilkan  kualitas  audit  yang tinggi.  Ditemukannya  perbedaan  dari  hasil  penelitian  dan  asumsi  fenomena  permasalahan  yang beredar dimasyarakat, sehingga menjadi suatu variabel  dalam penelitian ini.
Audit  tenure merupakan  lamanya  perikatan  antara  auditor  atau  KAP  dengan  klien. Menurut  Giri  (2010)  dalam Nurhayati  dan  Prastiti,  (2019), menyatakan  semakin  lamamya perikatan audit  tenure, maka  auditor  memiliki  pengetahuan  yang  lebih  baik  dalam  merancang prosedur  audit  bagi  klien.  Pendapat  lain  diungkapkan  oleh  Nadia  (2015),  Buchori  dan  Harry (2019) audit tenure berpengaruh negatif dengan kualitas audit, yang memiliki arti semakiin lama audiit  tenure akan  semakin  rendah  kualitas  audit  yang  dihasilkannya  dikarenakkan  timbulnya kedekatan  antara  auditor  dan  klien  hingga  menyebabkan  menurunnya  tingkat  independensi auditor.  Semakin  dekat  hubungan  antara  auditor  dengan  kliennyaa  akan  membuat  auditor bergantung secara ekonomi terhadap klien.
Berbagai kasus kegagalan audit yang telah terjadi diduga karena lamanya masa perikatan audit  dengan  auditor  maupun  KAP  yang  sama  dalam  jangka  waktu  lama.  Pemerintah  selaku regulator mengeluarkan Peraturan Pemerintah RI No. 20 Tahun 2015 pasal 11 ayat (1) mengenai pengendalian  Akuntan  Publik  dalam  memberi  jasa  audit  sebagai  informasi  keuangan  historis perusahaan maksimal  selama lima  tahun buku secara  berturut-turut.  Pembatasan  pemberian  jasa ini  dimaksudkan  agar  lamanya  perikatan  audit  tidak  mengganggu  independensi  serta profesionalisme auditor maupun KAP. Adanya perbedaan pendapat dari hasil penelitian terdahulu serta  adanya  peraturan  pembatasan  waktu  jasa  audit  mengenai audit  tenure ,  maka audit  tenure dipilih menjadi variabel yang diteliti.
Menurut Peraturan Otoritas Jasa Keuangan No.13/POJK.03/2017 mengenai Penggunaan Jasa  Akuntan  Publik  dan  Kantor  Akuntan  Publik  (KAP)  dalam  Kegiatan  Jasa  Keuangan menyatakan  auditor  mengaudit  perusahaan  jasa  keuangan  wajib  memiliki  keahlian  serta pengetahuan  khusus  mengenai  karakteristik  dan  risiko  perusahaan  perusahaan  jasa  keuangan. Selain  itu  auditor  dan  KAP  yang  mengaudit  pada  perusahaan  jasa  keuangan  juga  harus mendaftarkan diri pada Otoritas Jasa Keuangan. Dalam peraturan ini menunjukkan bahwa auditor yang mengaudit pada perusahaan industri jasa keuangan tertentu merupakan auditor spesialis. Pendapat mengenai auditor spesialis ini bertentangan dengan fenomena yang terjadi di lapangan, masih terdapat beberapa kasus seperti kasus Bank Bukopin yang merupakan perusahaan industri jasa  keuangan.  Jika  merujuk  pada  peraturan  OJK,  auditor  yang  mengaudit  pada  perusahaan industri  jasa  keuangan  merupakan  auditor  yang  telah  terdaftar  dan  memiliki  pengetahuan  serta keahlian  khusus  dalam  industri  jasa  keuangan.  Seharusnya  auditor  spesilalis  lebih  mumpuni dalam  mendeteksi  terjadinya  salah  saji  laporan  keuangan  serta  dapat  meminimalisir  terjadinya kegagalan  audit.  Namun  dengan  adanya  kasus  tersebut  menyebabkan  masyarakat  juga  mulai mempertanyakan  kualitas  audit  yang  dihasilkan  oleh  auditor  spesialis  apakah  dapat  diandalkan atau  tidak.  Pendapat  lain  diungkapkan  oleh  Radianti  (2017)  dan  Garcia  &  Argiles  (2018) mengenai  hasil  spesialis  audit  tidak  terdapat  pengaruh  yang  signifikan  terhadap  kualitas  audit dalam menunjukkan bahwa auditor non-spesialis tidak berbeda dengan auditor spesialis.
Berdasarkan  perbedaan  beberapa  hasil  penelitian  terdahulu  serta  perbedaan  antara fenomena dengan teori yang ada maka peneliti ingin menjawab keraguan mengenai kualitas audit yang  dihasilkan  oleh  KAP  yang  berspesialis.  Berdasarkan  fenomena  serta  perbedaan  hasil penelitian  yang  telah  dijelaskan  sebelumnya,  penuliis  bermaksud  untuk  meneliti  “Pengaruh Ukuran Kantor Akuntan Publik, Audit Tenure , dan Spesialisasi Kantor Akuntan Publik terhadap Kualitas Audiit di Situasi Pandemi Covid-19”

## STUDI LITERATUR Teori Keagenan (Agency Theory)
Teori  ini  merupakan  sebuah  hubungan  kontrak  antar  prinsipal  yang  memeberikan wewenang  serta  otoritas  pengambilan  keputusan  kepada  agen.  Pembuatan  perjanjian  antara pemilik  perusahaan  sebagai  prinsipal  dengan  seorang  manajemen  sebagai  agen,  saat  pemilik perusahaan (prinsipal) tidak dapat mengelola perusahaannya sendiri. Manajemen (Manajer) akan mendapat imbalan atas hubungan  kontrak yang disepakati dengan pemilik perusahaan, imbalan tersebut  sesuai  dengan  wewenang  dan tugas  yang  diberikan  oleh  pemilik  perusahaan (Jensen & Meckling, 1976) dalam (Siregar dan Nurmala, 2018) . Namun, sebuah hubungan tidak akan lepas dari  adanya  permasalahan,  dalam  hubungan  keagenan  permaslahan  tersebut  disebut  dengan konflik  keagenan  (agency  problem).  Konflik  keagenan  tidak  hanya  terjadi  pada  permasalahan
antar  manajer  dengan  pemilik,  melainkan  juga  dapat  terjadi  pada  beberapa  pihak  antara  lain kreditur,  regulator,  dan  investor.  Permasalahan  ini  dapat  disebabkan  adanya  perbedaan kepentingan pribadi, seperti halnya kepentingan pribadi manajer berusaha untuk mensejahterakan dirinya sendiri terhadap hubungan bisnis dengan pihak lain yang dijalin (Sulistyanto, 2014).
Munculnya  biaya  agensi  diakibatkan  oleh  adanya  permasalahan  keagenan  yang  harus ditanggung  oleh  pemilik  perusahaan.  Terdapat  beberapa  metode  yang  dapat  digunakan mengurangi  permasalahan  keagenan.  Dengan  menerapkan  audit  yang  berkualitas,  menerapkan sistem  kontrol  yang  baik  dan  benar,  dan  melakuakan  pembatasan  anggaran,  serta  melakukan sistem  kompensasi  insentif  (Jensen  &  Meckling  1976)  dalam  ( Zogning,  2017). Mekanisme pengawasan  yang  terpenting  yaitu  audit,  audit  dapat  meminimmumkan  biaya  agensi,  dan  audit dapat  mengatur  adanya  konflik  bunga  serrta  mitigasi  manajemen  labaa  (Zgarni  et  al.,  2016). Pemeriksaan dan pemberian assurance dan pada laporan keuangan yang dibuat oleh mannajemen juga dilakukan oleh audit. Assurance yang merupakan bagian audit bertujuan untuk mengurangi adanya perbedaan informasi antar principal dan mannajemen yang terjadi.

## Teori Sinyal (Signaling Theory)
Menurut Wardhani & hamidah (2019) Signaling theory pada dasarnya menggambarkan cara yang digunakan perusahaan untuk mengkompensasi asimetri informasi antara dua sisi. Dalam hal ini, strategi signaling theory menciptakan keunggulan kompetitif dengan menyampaikan beberapa informasi kepada para pemangku kepentingan, sekaligus mencegah adanya salah tafsir . Menurut Spence  (2002)  dalam  Hardiani,  et  al  (2016)    menyatakan  bahwa  pada  dasarnya  teory  sinyal bertujuan  untuk  mengurangi  terjadinya  sebuah  asimetri  informasi.  Teori  Sinyal  dapat digambarkan sebagai perbedaan perilaku antar satu dengan lainnya dalam pengaksesan informasi. Salah  satu  pihak  sebagai  pengirim,  pengirim  dapat  memilih  cara  bagaimana  dalam menyampaikan  sinal  kepada  pihak  yang  lain  (pihak  penerima)  dan  pihak  pertama  juga mempunyai  cara  untuk  membaca  menafsirkan  sinal  tersebut.  Didalam  dunia  bisnis,  disebut pengirim  yaitu  para  manajemen  perusahaan  dan  disebut  penerima  yaitu  stakeholder.  Menurut Brigham  &  Houston,  (2015)  manajer  menyampaikan  sebuah  sinal  berupa  informasi  mengenai aktivitas  manajemen  kepada  stakeholder  dalam  merealisasikan  keinginan  pemilik  perusahaan serta  para  pemegang  saham.  Penyusunan  informasi  kedalam  laporan  tahunan  oleh  manajer perusahaan  akan  dipublikasikan  kepada  stakeholder  digunakan  untuk  dasar  pengambilan keputusan.
Informasi  laporan  tahunan  sangat  penting  bagi  investor,  sebab  laporan  tahunan  perusahaan memberikan  gambaran  perusahaan  sekarang,  masa  lalu,  masa  depan,  dan  memperkirakan  going concern  perusahaan.  Informasi  yang  diberikan  dapat  memberi  sinyal  sinyal  negatif  ( bad  news ) maupun  positif  ( good  news )  kepada  stakeholder  (Sulistyanto,  2014).  Informasi  bersifat  sinal positif  dapat  menarik  investor  dalam  menginvestasikan  dananya  kepada  perusahaan,  investasi berupa saham dan surat berharga lainnya dapat memicu pasar bereaksi ysng terlihat dari volume perdagangan  saham  yang  terus  berubah.  Terjadinya  Informasi  bersifat  negatif  dapat  memicu penundaan  publikasi  oleh  manajer  disebabkan  informasi  tersebut  dapat  merugikan  bagi perusahaan  sendiri  (Sulistyanto,  2014).  Hal  ini  akan  dapat  menyesatkan  pengguna  informasi dalam pengambilan keputusan dikarenakan tindakan penundaan publikasi kepada pihak lain tidak mencerminkan keadaan perusahaan sebenarnya.

## Kualitas Audit
Menurut Dandago & Rufai (2013) audit merupakan pemeriksaan secara independen terhadap laporan  keuangan  perusahaan  dalam  menyatakan  pendapat  apabila  laporan  keuangan  tersebut dapat  memenuhi  peraturan  yang  relevan  dan  memberikan  sudut  pandang  yang  benar  dan  adil. Hasil  pemeriksaan  audit  dilaporkan  pada  laporan  auditor  yang  berisikan  sebuah  rangkuaman keseluruhan  hasil  pemeriksaan.  Sedangkan  menurut  Akkerman  et  al,  (2006)  dalam  Kleijn  dan Leeuwen  (2018)    terdapat  dua  tugas  seorang  bagi  para  auditor  dalam  menjalankan  audit,  yg pertama menguji metode akuntansi dan memferivikasi apakah praktik bisnis tersebut dilakuakan secara  adit  dan  diterima,  yang  kedua  auditor  memverifikasi  apakah  laporan  keuangan  telah didukung dokumen yang relevan. Auditor wajib menjelaskan mengennai resiko yang telah terjadi
di  dalam  surat  manajemen  yang  diberikan  kepada  manajemen  selama  berlangsunganya  audit. Surat  manajemen  menurut  Dandago  &  Rufai  (2013)  sebagai  media  berkomunikasi  antar manajemen  dengan  auditor  yang  berisikan  mengenai  temuan  resiko  atau  masalah  dan  dapat menyebabkan  kerugian  bagi  perusahaan  (entitas).  Sehubungan  dengan  ini  manajer  akan mengetahui  permasalahan  yang  dihadapi  yang  harus  dibenahi  serta  dikelola,  sehingga  auditor dapat  meningkatkan  keandalan  laporan  keuangan  dan  memperkuat  sistem  akuntansi  perusahaan yang diaudit.
Menurut  De  angelo  (1981)  dalam  Ina  (2018)  Kemampuan  auditor  dalam  kualitas  audit merupakan penentuan kualitas audit untuk menemukan dan melaporkan kesalahan yang terdeteksi pada sistem. Menurut  Akkerman et al  (2006) dalam Kleijn  dan  Leeuwen (2018)   terdapat tujuh tahapan  yang  dilakukan  auditor  agar  menghasilkan  audit  berkualitas  yaitu:  Orientasi  pada prosedur  audit,  Orientasi  pada  penelitian,  Penentuan  auditability,  Negosiasi  kontrak,  Penilaian, Renegosiasi, dan Laporan auditor akhir.

## Ukuran Kantor Akuntan Publik
KAP  merupakan  sebuah  badan  usaha  yang  berdasarkan  ketentuan  peraturan  UU  dan mendapat  izin  Menteri  Keuangan  (MK)  yairu  Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan  Nomor 13/POJK.03/2017 sebagai wadah untuk akuntan publik dalam memberi jasanya. KAP berukuran besar  dianggap  memiliki  repuatasi  yang  lebih  tinggi  dibandiingkan  KAP  yang  berukuran  kecil, pandangan  reputasi  tinggi  apabila  didampingi  adanya  afisiliasi  KAP  Internasional.  Menurut Agustina (2013) agar tidak mengalami kerugian karena kehilangan klien maka, KAP ukuran besar harus memberikan reputasi yang tinggi.
Menurut  Nadia  (2015)  KAP  besar  dianggap  memiliki  reputasi  tinggi  jika  disertai  afiliiasi dengan KAP Internasional. Para investor menilai KAP yang memiliki repotasi tinggi yaitu KAP yang  berafiliasi  dengan  KAP  big  four  karena  adanya  pengakuan  Internasional  dan  memiliki pelatihan  yang  mempuni.  KAP  besar  akan  memberikan  kualiitas  audit  yang  tinggi,  jika  tidak reputasi KAP besar akan menurun serta dapat berdapak pada kehilangan klien. Dengan ini dapat beranggapan bahwa ukuran KAP akan dapat berpengaruh terhadap kualitas audit.

## Audit Tenure
Audit  tenure  merupakan  lamanya  masa  penugasan  auditor  atau  KAP  kepada  klien  yang berdampak  pada  hubungan  emosional  auditor  pada klien (Agustini  dan  Siregar, 2020). Menurut Hamid  (2013)  dampak  dari  audit  tenure  dapat  membangun  dam  meningkatkan  suatu  hubungan antar  auditor dengan  klien,  kompetensi  auditor, tingkat  independensi, audit fee, profesionalisme kerja dan lain sebagainya.Sedangkan menurut Nadia (2015) masa audit tenure yang semakin lama menyebabkan  hubungan  familiaritas  antara  klien  dengan  auditor  yang  dikhawatirkan  dapat berdampak kepada kualitas audit terkait independensi yang rendah, sehingga auditor susah dalam menyampaikan suatu opini.
Audit  tenure  dalam  masa  pembatasan  perikatannya  adalah  suatu  bentuk  usaha  dalam mencegah auditor agar tidak terlalu dekat dengan klien, sehingga sikap independen sorang auditor tidak  terganggu  dalam  bertugas  memeriksa  laporan  keuangan  klien.  Pemerintah  memberikan sebuah  aturan  tentang audit  tenure untuk  mengurangi  dampak  tersebut,  Otoritas  Jasa  Keuangan (OJK)  sebagai  pengawas.  OJK  menerbitkan  peraturan  dalam  memberikan  jasa  audit  atas informasi  keuangan  historis  entitas  selama-lamanya  tiga  tahun  tutup  buku  berturut-turut  yang telah tertera pada peraturan No. 13/PJOK 03/2017 mengenai Peraturan KAP dan Penggunaan Jasa Akuntan Publik dalam Kegiatan Jasa Keuangan.

## Spesialisasi Kantor Akuntan Publik
Menurut  Bergen  (2013)  persaingan  auditor  sama  halnya  dengan  persaingan  pada  industri, dimana  auditor  harus  mengembangkan  diri  dengan  menggunakan  strategi-strategi  “spesialis audit”  agar  dapat  memenuhi  kebutuhan  klien.  Menurut  Rahadianto  (2012)  dalam  Diastiningsih dan  Tenaya  (2017)  spesaialisasi  industri  yang  dimiki  oleh  auditor  tertentu  meiliki  keunggulan kemampuan  dalam  pelatihan  khusus  terkait  industri  kepada  klien  mereka  dibandingkan  auditor yang  tidak  memiliki  spesialisai  industri.  auditor  spesialis  juga  lebih  unggul  dalam  mendeteksi
salah saji laporan keuangan (Udayanti dan Ariyanto, 2017). Dalam mendeteksi adanya kesalahan, senior audit spesialis dan para manajer akan lebih mudah mengerjakan tugas dan tanggung jawab sesuai spesialisasi klien, sehingga sangat baik untuk klien.
Menurut  Krishnan  (2003)  dalam  Ishak  (2015)  klien  yang  mempergunakan  auditor spesialisasi dapat mewujudkan nilai secara akrual diskrisioner lebih rendah dibandingkan auditor non-spesialisasi.  Pada  dasarnya kewajaran laporan  keuangan  bergantung  pada  skill  khusus  yang dimiliki  oleh  auditor.  Sistem  spesialisasi  auditor  dikelompokkan  kedalam  lima  kelompok  besar menurut  Elshawarby  (2017),  yaitu:  Independensi  profesional,  Skeptisisme  profesional,  Biaya awal audit, dan Penilaian dari auditor profesional.

## Pengaruh Ukuran KAP Terhadap Kualitas Audit
Auditor pada KAP besar diduga lebih dapat menjaga independensinya dikarenakan auditor pada KAP  besar  lebih  memperhatikan  nama  baik  mereka,  sehingga  KAP  besar  cenderung  akan memberikan  kualitas  audit  yang  terbaik.  Menurut  Kurniati  dan  Suratno  (2018)  KAP  berukuran besar  mempunyai  kemampuan  yang  lebih  besar  untuk  mendeteksi  adanya  kesalahan  atau  salah saji  dalam  laporan  keuangan  yang  material  dibandingkan  KAP  berukuran  kecil.  Didukung  oleh Choi  et.  al.  (2010)  dalam  Suciati  dan  Triani  (2019)  menyatakan  ukuran  KAP  mempengaruhi kualitas audit. Ukuran dari KAP juga diperlukan pertimbangan untuk menentukan kualitas audit. KAP besar seperti KAP big four terkadang tidak menjamin adanya kesalahan dalam pelaporan

## H1 : Ukuran Kantor Akuntan Publik berpengaruh terhadap kualitas audit

## Pengaruh Audit Tenure Terhadap Kualitas Audit
Tenure  audit  seringkali  dikaitkan  dengan  masalah  independensi  auditor.  Masa  perikatan  yang terlalu  singkat  waktunya  dapat  menyebabkan  pengetahuan  spesifik  tentang  klien  masih  sedikit sehingga kualitas audit rendah. Namun, apabila terlampau panjang dapat menyebabkan turunnya independensi dan objektivitas akibat keakraban berlebihan antara klien dengan auditor. Menurut Hamid (2013), tenure audit secara singkat tersebut dapat meningkatkan potensi seorang akuntan publik dalam memberikan hasil kualitas audit  yang lebih baik. Didukung peneliti Nadia (2015) dan  Panjaitan  &  Chariri  (2014)  bahwa  semakin  lama  audit  tenure  dapat  menjadikan  ikatan familiaritas antara auditor dengan klien. Hal ini dapat menimbulkan indikasi independensi auditor kepada klien, sehingga dapat berimbas pada kualitas audit yang dihasiilkan.

## H2 : Audit tenure berpengaruh terhadap kualitas audit

## Pengaruh Spesialisasi KAP Terhadap Kualitas Audit
Audit  yang  dilakukan  oleh  Big    Four  saja  tidak  cukup  menjamin  untuk  membatasi  berbagai bentuk praktik kecurangan (Alhadab,2017). Pentingnya  spesialis audit bagi   auditor adalah untuk menyajikan  pelaporan  kualitas  audit  yang  maksimal,  yang  berdampak  pada  praktik  manajemen laba  yang  terkontrol  (Bergen    2013).  Sejalan  dengan  hasil  peneliti  Ali  &  Putri  (2015),  bahwa spesialisai  auditor  memiliki  potensi  khusus  yang  berperan  untuk  menghambat  para  manajemen perusahaan  melakukan  fraud  dengan  menaikkan  tingkat  akrual.  Nilai-nilai  kejujuran,  disiplin, integritas,  transparansi,  dan  pengambilan  keputusan  yang  tepat,  menunjuk  auditor  spesialis industri  dapat  memberikan  informasi  yang  lebih  berkualitas,  sehingga  meningkatkan  kualitas audit, dan memberikan nilai tambah dalam pengungkapan laporan perusahaan ( Azis, Harymawan, & Nasih, 2022).
H3 : Spesialisasi KAP berpengaruh pada kualitas audit.

## METODE

## Metode Penelitian
Penelitian  ini menggunakan  pendekatan  kuantitatiif  yang  digunakan  menjawab rumusan masalah mengenai pengaruh ukuran KAP, audiit tenure , dan spesialisasi KAP, terhadap kualitas audit. Daftar perusahaan sektor perbankan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia (BEI) diperoleh melalui  website  resmi  ( www.idx.co.id )  sebagai  sumber  data  dalam  penelitian  ini    dan  data tersebut akan diolah menggunakan program SPSS 25.
Perusahaan  sektor  perbankan  yang  terdaftar  di  BEI  periode  2018-2020  adalah  populasi yang    digunakan  peneliti  pada    periode  sebelum  dan  di  saat  pandemi  COVID-19.  Terpilihnya sektor  perbankan  dikarenakan  perusahaan  sektor  perbankan  mempunyai  berbagai  lapisan pengawasan dalam operasionalnya dari auditor eksternal, auditor internal, OJK, juga serta Bank Indonesia  (BI).  Teknik  pengambilan  sampel  pada  penelitian  ini  menggunakan  teknik purposive sampling.
Variabel dependen pada penelitian ini yaitu kualitas audit, pengukurannya menggunakan akrual  diskresioner,  yang  digunakan  untuk  melihat  kemampuan  auditor  menganalisa  salah  saji dalam laporan keuangan klien. Sedangkan variabel independen antara lain ukuran kantor akuntan publik  mengukur  KAP  dengan  variabel  dummy,  Audit  Tenure  diukur  audit  tenure  dengan variabel dummy, spesialisasi kantor akuntan publik.

## HASIL
Pada penelitian ini perusahaan sektor perbankan yang terdaftar di BEI periode 2018-2020 dalam  situasi  sebelum  dan  di  saat    Pandemi  COVID-19  dipilih  sebagai  sampel.  Metode  yang digunakan  dalam  penelitian  ini  yaitu purposive  sampling sehingga  diperoleh  129  data  sampel. Namun,      saat      proses      pengolahan      data  menggunakan  SPSS  terdapat  10  data  sampel  yang termasuk dalam data outlier dan harus dibuang. Sehingga data sampel yang diolah tersisa sebesar 119 data sampel.

## Uji Normalitas
Uji normalitas juga dapat di lihat dengan melakukan uji kolomogorov-smirnov, berikut hasilnya:
Tabel 1. Uji Normalitas
One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test Unstandardized Residual N 119 Normal Parameters a,b Mean 0.000 Std. Deviation 0.394 Most Extreme Differences Absolute 0.069 Positive 0.069 Negative -0.040 Test Statistic 0.069 Asymp. Sig. (2-tailed) .200c,d a. Test distribution is Normal. b. Calculated from data. c. Lilliefors Significance Correction.
d This is a lower bound of the true significance.
Dari hasil besar Sig (2-tailed) pada hasil Uji Sample Kolmogorov Smirnov model regresi dengan variabel dependen etr adalah 0,200 lebih besar dari nilai signifikan 0,05 (α = 5%), sehingga data tersebut terdistribusi secara normal.

## Uji Multikolinearitas
Model regresi dari penelitian dikatakan baik apabila dalam model regresi tersebut tidak terdapat korelasi  antar  variabel  independen  (Santoso,  2015:352).  Berikut  ini  adalah  hasil  uji multikolinearitas.
Tabel 2. Uji Multikolinearitas
Coefficients a Model Collinearity Statistics Tolerance  VIF 1 SIZE 0.351 2.851 TEN 0.821 1.218 SPES 0.350 2.861 a. Dependent Variable: ADAC
Berdasarkan  Tabel  diketahui  bahwa  nilai  VIF  <10  dan  tolerance  value  >0.1,  maka  Ho  dapat diterima. Sehingga data yang diuji tidak terdapat multikolinearitas. c.Uji Autokorelasi
Pengujian ini untuk mengetahui ada atau tidaknya autokorelasi dapat dilihat dari hasil uji Durbin- Watson berikut ini:
Tabel 3. Uji Autokorelasi Model R R Square Adjusted R Square Std.  Error of the Estimate Durbin- Watson 1 .297a 0.088 0.064 0.399 2.135
Berdasarkan  tabel  uji  autokorelasi  dengan  Durbin-  Watson  memiliki  dw  sebesar  2,135  dan  jika dibandingkan  pada  tabel  Durbin-Watson  yang  memiliki  nilai  signifikansi  0,05  dengan  jumlah sample  119(n)  dan  jumlah  variabel  independen  3  (k=3),  didapat  nilai  dl  =  1,67  dan  du  =  1,74. Dikarenakan dw = 2,135 lebih besar dari du = 1,74 dan dw = 2,135 lebih kecil dari 2,26 (4-1,74). Sehingga dapat dikatakan bahwa tidak terdapat autokorelasi dalam model regresi yang digunakan. d.Uji Heterokedastisitas
Peneliti  melakukan  uji  glejser  untuk  menguji  ada  atau  tidaknya  heterokesdastisitas.  Berikut adalah hasil uji glejser untuk mendeteksi heterokesdastisitas.

## Tabel 4. Uji Heterokedastisitas
Coefficients a
Model t Sig. 1 (Constant) 8.470 0.000 SIZE -1.958 0.053 TEN -0.387 0.699 SPES 0.661 0.510 a. Dependent Variable: ABSRES
Berdasarkan Tabel uji heterokesdastisitas dengan menggunakan uji glejser dapat diketahui bahwa nilai signifikansi pada keseluruhan variabel lebih besar dari 0,05, sehingga dapat diartikan model penelitian ini tidak terdapat masalah heteroskedastisitas.

## Hasil Uji Hipotesis
a. Analisis Regresi Berganda
Variabel  dependen  dalam  penelitian  ini  adalah  kualitas  audit.  Sedangkan  variabel  independen antara  lain ukuran KAP, audit tenure, dan spesialisasi KAP. Berikut adalah hasil analisis regresi berganda.
Tabel 5. Uji Hipotesis Uji Hipotesis SIZE TEN SPES Nilai Beta ( Constant = -2,124) 0,402 -0,098 0,255 Hasil  uji  statistik  t ( sig ) 0,002 0,246 0,045 Hasil  Uji  Statistik  F ( sig ) 0,014 R Square 0,088
Berdasarkan  tabel  hasil  dari  analisis  regresi  berganda,  didapatkan  persamaan  regresi  sebagai berikut:
ADAC = (-2,124) + 0,402 SIZE – 0,098 TEN + 0,255 SPES Dapat  dijelaskan  bahwa  nilai  konstanta  sebesar  -2,124,  menyatakan  bahwa  jika  variabel independen ini yaitu ukuran KAP, audit tenure, dan spesialisasi KAP dinilai konstan atau bernilai nol, maka rata-rata absolute discretionary accrual sebesar -2,124.
Koefisien  regresi  SIZE  memiliki  nilai  0,402  yang  menunjukkan  bahwa  setiap  kenaikan  satu konstanta  pada  variabel  SIZE  maka  akan  terjadi  kenaikan  nilai  absolute  discretionary  accrual sebesar 0,402, sedangkan koefisien menunjukkan arah positif mengartikan bahwa semakin besar ukuran Kantor Akuntan Publik maka semakin tinggi nilai absolute discretionary accrual sehingga tingkat kualitas audit yang dihasilkan rendah.
Koefisien  regresi  audit  tenure  (TEN)  memiliki  nilai  -0,098  yang  menunjukkan  bahwa  setiap kenaikan satu konstanta pada variabel   TEN   maka   akan   terjadi   penurunan   nilai   absolute discretionary accrual sebesar 0,098, sedangkan koefisien menunjukkan arah negatif mengartikan bahwa  semakin  lama  masa  tenure  maka  semakin  rendah  pula  tingkat  absolute  discretionary accrual sehingga kualitas audit yang dihasilkan tinggi.
Koefisien  regresi  spesialisasi  Kantor  Akuntan  Publik  (SPES)  memiliki  nilai  0,255  yang menunjukkan  bahwa  setiap  kenaikan  satu  konstanta  pada  variabel  SPES  maka  akan  terjadi kenaikan  nilai  absolute  discretionary  accrual  sebesar  0,255,  sedangkan  koefisien  menunjukkan arah positif mengartikan bahwa jika KAP berspesialisasi pada suatu sektor tertentu maka semakin tinggi nilai absolute discretionary accrual sehingga tingkat kualitas audit yang dihasilkan rendah.
b. Uji Koefisien Determinasi (R2)
Hasil  dari  uji  koefisien  determinasi  ini  berkisar  mulai  nol  hingga  satu.  Berdasarkan  tabel  uji koefisien determinasi menunjukkan hasil nilai adjusted r square sebesar 0,088 yang mengartikan bahwa  dari  keseluruhan  variabel  yang  digunakan  dapat  menjelaskan  variabel  kualitas  audit sebesar  8,8%.  Sedangkan  sisanya sebesar  91,2%  dijelaskan  oleh  variabel  lain  yang  tidak  diteliti dalam penelitian ini.
c. Uji Pengaruh Simultan (Uji Statistik F)
Hasil  uji  F  juga  digunakan  untuk  mengetahui  kelayakan  model  dalam  suatu  penelitian. Berdasarkan  tabel  hasil  uji  pengaruh  simultan  atau  uji  F  dapat  diketahui  bahwa  kolom  Sig. memiliki  nilai  0,014  lebih  kecil  dari  nilai    signifikansinya    sebesar    0,05    sehingga    dapat dikatakan  bahwa  variabel  independen  ukuran  KAP,  audit  tenure,  dan  spesialisasi  KAP  secara bersama-sama (simultan) berpengaruh terhadap variabel dependen kualitas audit.
d. Uji Signifikan Parameter Individual (Uji Statistik t)
Berdasarkan tabel hasil analisis regresi berganda dan uji t dapat diketahui sebagai berikut:
1. Variabel  ukuran  Kantor  Akuntan  Publik    (SIZE)  menunjukkan  nilai Sig. sebesar  0,002  lebih kecil  dari  nilai  signifikansi  0,05.  Sehingga  dapat  dikatakan  variabel  SIZE  berpengaruh terhadap kualitas audit.
2. Variabel audit  tenure (TEN)  menunjukkan  nilai Sig. sebesar  0,246  lebih  besar  dari  nilai signifikansi  0,05.  Sehingga  dapat  dikatakan  variabel  TENURE  tidak  berpengaruh  terhadap kualitas audit.
3. Variabel  spesialisasi  Kantor  Akuntan  Publik  (SPES)  menunjukkan  nilai Sig. sebesar  0,045 lebih  kecil  dari  nilai  signifikansi  0,05.  Sehingga  dapat  dikatakan  variabel  SPESIALIS berpengaruh terhadap kualitas audit.

## PEMBAHASAN

## Pengaruh Ukuran Kantor Akuntan Publik terhadap Kualitas Audit
Berdasarkan  hasil  uji  t  dalam  situasi  sebelum  dan  di  saat    Pandemi  COVID-19  (2018-2020) memiliki nilai Sig. variabel ukuran KAP (SIZE) memiliki nilai 0,002 lebih rendah dibanding nilai signifikansi 0,05 (α = 5%). Hasil tersebut membuktikan bahwa ukuran KAP memiliki pengaruh terhadap kualitas audit atau hipotesis pertama (H1) diterima.
Hasil  tersebut  menunjukkan  bahwa  KAP  besar  dipandang  sebagai  KAP  dengan  reputasi  yang tinggi. Investor identik menilai bahwa KAP  berukuran  besar yang merupakan KAP Big 4 atau KAP  berafiliasi  dengan  KAP  big  four  dianggap  telah  memiliki  pelatihan  yang  mumpuni  dan disertai adanya pengakuan internasional. Perusahaan yang diaudit oleh KAP besar juga cenderung memiliki  kualitas  laba  yang  baik  dibuktikan  dengan  rendahnya  tingkat  akrual  abnormal perusahaan.
Hasil penelitian ini juga menunjukkan kesesuaian dengan teori keagenan (agency theory), theory sinyal, dan credibility  theory,  serta  poliveman  theory dimana  dalam  proses  auditing  sangat penting  yang  dibutuhkan  oleh  para  pengguna  laporan  keuangan.  Permasalahan  antar  agen  dan principal  tidak  akan  terlepas  dari  sebuah  konflik  dalam  penyusunan  laporan  keuangan  entitas. Diharapkan  auditor  KAP  besar  dapat  memberikan  penilaian  terhadap  laporan  keuangan  dengan baik.  KAP  besar  yaitu  KAP  big  four  yang  memiliki  reputasi  Internasional  dipandang  dapat menghasilkan kualitas aduit yang maksimal. Pengalaman yang lebih banyak pada berbagai jenis entitas  dapat  dengan  mudah  menguasi  pangsa  pasar  audit  dan  KAP  big  four  telah  menguasai pasar audit.
Hasil peneitian ini didukung oleh penelitian Paputungan dan Kaluge, (2018), menyatakan ukuran KAP  mempengaruhi  kualitas  audit.  Ukuran  dari  KAP  juga  diperlukan  pertimbangan  untuk menentukan kualitas audit. Dapat diihat pada data sampel penelitian pada PT Bank Central Asia Tbk  tahun  2018-2020  diaudit  oleh  KAP  yang  berafiliasi  Big  Four  memiliki  nilai  akrual diskresioner  yang  rendah  artinya  memiliki  kualitas  audit  yang  baik  dan  masih  banyak  data penelitian  lainnya  yang  menunjukkan  perusahaan  diaudit  oleh  KAP  yang  berafiliasi  Big  Four memiliki nilai akrual diskresioner yang rendah.

## Pengaruh Audit Tenure terhadap Kualitas Audit
Berdasarkan  hasil  uji  t  dalam  situasi  sebelum  dan  di  saat    Pandemi  COVID-19  (2018-2020) memiliki  nilai  Sig.  variabel  audit tenure (TEN)  denagan  nilai  0,246  lebih tinggi  dibanding  nilai signifikansi  0,05  (α  =  5%).  Hasil  tersebut  membuktikan  bahwa  audit  tenure  tidak  memiliki pengaruh terhadap  kualitas  audit  atau hipotesis  kedua  (H2)  ditolak.  Hasil  tersebut menunjukkan bahwa lamanya hubungan perikatan antara klien dan auditor tidak dapat mempengaruhi kualitas audit  atas  dasar  profesionalisme  dan  tanggung  jawab  profesi  seorang  auditor  dalam  melakukan tugasnya. Kedekatan yang terjalin akibat hubungan perikatan antara klien dan auditor yang tidak dapat mempengaruhi integritas serta independensi suatu auditor.
Sesuai  dengan  peraturan  OJK  no.  13/POJK.03/2017  mengenai  kegiatan  jasa  keuangan  akuntan publik  dibatasi  dalam  memberikan  jasa  audit  suatu  entitas  tidak  boleh  melebihi  3  tahun  buku berturut-turut.  Adanya  masa  tugas  atau  jabatan  yang  singkat  tersebut  akan  lebih  meningkatkan kompetensi dari masing-masing akuntan publik untuk menghasilkan kualitas audit yang baik. Hasil  penelitian  ini  bertentangan  dengan  teori  keagenan  yang  menjelaskan  adanya  konflik kepentingan  antara  dua  belah  pihak,  bukan  hanya  antara  pemilik  dan  manajemen  saja,  namun
dapat  terjadi  pada  auditor  dan  manajemen.  Auditor  mendapatkan  fee  dari  perusahaan  untuk memberikan pendapat atas kewajaran laporan keuangan Jika auditor tidak memberikan pendapat yang  memuaskan,  maka  akan  ada  kecenderungan  perusahaan  mengganti  auditornya  pada  tahun berikutnya.
Hasil  penelitian  ini  selaras  dengan  hasil  penelitian  dari  Hamid  (2013)  yang  menunjukkan  hasil serupa  bahwa  audit  tenure  yang  lama  tidak  selalu  mengganggu  independensi  auditor  sehingga tidak menurunkan kualitas audit. Dapat dilihat dari data sampel penelitian, dimana pada PT Bank Central  Asia  Tbk  yang  diaudit  oleh  auditor selama 1 tahun  pada tahun  2018 menunjukkan nilai akrual diskresioner yang rendah dan selanjutnya terjadi pergantian auditor (dengan auditor yang sama)  pada  tahun  2019  dan  2020  juga  menunjukkan  nilai  akrual  diskresioner  yang  rendah  atau tidak terjadi kenaikan dan penurunan nilai yang signifikan.

## Pengaruh Spesialisasi Kantor Akuntan Publik terhadap Kualitas Audit
Berdasarkan Berdasarkan hasil uji t dalam situasi sebelum dan di saat Pandemi COVID-19 (2018- 2020)  memiliki  nilai  Sig.  variabel  spesialisasi  KAP  (SPES)  dengan  nilai  0,045  lebih  tinggi dibanding nilai signifikansi 0,05 (α = 5%). Hasil tersebut membuktikan bahwa spesialisasi KAP memiliki pengaruh terhadap kualitas audit atau hipotesis ketiga (H3) diterima. Hasil penelitian ini menunjukkan  bahwa  KAP  spesialis  dianggap  mampu  meningkatkan  kredibilitas  laporan keuangan  karena  memiliki  pengetahuan  lebih  terkait  karakteristik  industri  perusahaan  klien. Pengetahuan  KAP  spesialis  tidak  hanya  mengenai  pengauitan  dan  akuntansi  saja,  namun  juga diperoleh dari pengulangan tugas audit pada industri serupa.
Auditor  dalam  kategori  spesialis  berpengalaman  sesuai  dengan  lamanya  pengulangan  waktu praktiknya,  memiliki  kualitas  audit  yang  lebih  tinggi  (Fanani, Budi  &  Utama  2021) .Hal  ini memungkinkan kesesuaian dengan teori keagenan ( agency theory), theory sinyal, dan credibility theory ,  serta poliveman  theory karena  dalam  proses  auditing  sangat  penting  dibutuhkan  para pengguna  laporan  keuangan.  Pentingnya    spesialis  audit  bagi  auditor  adalah  untuk  menyajikan pelaporan  kualitas  audit  yang  maksimal,  yang  berdampak  pada  praktik  manajemen  laba  yang terkontrol.  Hasil  penelitian  ini  sejalan  dengan  Ali  &  Putri  (2015),  yang  menyatakan  bahwa kemampuan  khusus  atau  spesialisasi  auditor  berperan  penting  dalam  menghambat  manajemen perusahaan  melakukan  kecurangan  dan  menaikkan  tingkat  akrual.  Rinanda  &  Nurbaiti  (2018) juga menyatakan bahwa seorang auditor harus menjunjung suatu sikap profesionalitas yang tinggi dalam  bekerja  dan  patuh  akan  standar-standar  yang  telah  ditetapkan.  Dapat  dilihat  dari  data sampel  penelitian,  dimana  pada  PT  Bank  Central  Asia  Tbk  tahun  2018-2020  diaudit  oleh  KAP spesialis industri menunjukkan nilai akrual diskresioner yang rendah artinya kualitas audit yang dihasilkan baik, dan masih banyak data penelitian lainnya yang menunjukkan perusahaan diaudit oleh KAP spesialis industri menunjukkan nilai akrual diskresioner yang rendah.

## KESIMPULAN
Berdasarkan  hasil  dan  pembahasan  penelitian  yang  telah  diuraikan  berkaitan  dengan pengaruh  ukuran  Kantor  Akuntan  Publik,  audit  tenure,  dan  spesialisasi  Kantor  Akuntan  Publik pada perusahaan perbankan yang terdaftar di BEI tahun 2018-2020 dalam situasi sebelum dan di saat  Pandemi COVID-19, maka dapat disimpulkan bahwa :
1. Ukuran KAP berpengaruh terhadap kualitas audit. Hal ini dikarenakan KAP  berukuran  besar yang  merupakan  KAP  Big  4  atau  KAP  berafiliasi  dengan  KAP  big  four  dianggap  telah memiliki  pelatihan  yang  mumpuni  dan  disertai  adanya  pengakuan  internasional,  sehingga Auditor  besar  dapat    memberikan  penilaian  terhadap  laporan  keuangan  dengan  baik  dan menghasilkan kualitas aduit yang maksimal.
2. Audit tenure  tidak  berpengaruh  terhadap  kualitas  audit. Hal ini disebabkan peraturan OJK No.  13/POJK.03/2017  telah  mewajibkan  setiap  auditor  perusahaan  perbankan  ketika  telah mengaudit 3 tahun berturut-turut wajib untuk mengganti auditornya.
3. Spesialisasi  KAP  berpengaruh  terhadap  kualitas  audit.  KAP  spesialis  mampu  meningkatkan kredibilitas laporan keuangan karena memiliki pengetahuan lebih terkait karakteristik industri perusahaan  klien  selain  pengetahuan  terkait  pengauditan  dan  akuntansi  yang  diperoleh  dari pengulangan tugas audit pada industri serupa.

## REFERENSI
Agustina,  D.  (2013).  Pengaruh  Free  Cash  Flow  dan  Kualitas  Audit  Terhadap  Manajemen Laba. AKRUAL : Jurnal Akuntansi , 4 (2), 105–118. http://fe.unesa.ac.id/ojs/index.php/akrl Agustini,  T.,  &  Siregar,  D.  L.  (2020).  Pengaruh  fee  audit,  audit  tenure  dan  rotasi  audit terhadap  kualitas  audit  di  Bursa  Efek  Indonesia. Jurnal  EMBA:  Jurnal  Riset  Ekonomi, Manajemen, Bisnis Dan Akuntansi , 8 (1).
Akther,  T.,  &  Xu,  F.  (2020).  Existence  of  the  audit  expectation  gap  and  its  impact  on stakeholders’  confidence:  The  moderating  role  of  the  financial  reporting  council. International Journal of Financial Studies , 8 (1), 4.
Alhadab, M., & Clacher, I. (2018). The impact of audit quality on real and accrual earnings management around IPOs. The British Accounting Review , 50 (4), 442-461.
Ali, S., & Putri, M. R. (2015). Audit Firm Size , Auditor Industry Specialization and Audit Quality  :  An  Empirical  Study  of  Indonesian  State-Owned  Enterprises. Journal  of  Finance  and Accounting , 6 (22), 1–14.
Azis,  I.,  Harymawan,  I.,  &  Nasih,  M.  (2022).  The  involvement  of  Ex-Military commissioners  and  the  selection  of  industry  specialist  auditors. Cogent  Business  & Management , 9 (1), 2098639. Bergen, D. Van. (2013). Auditor Industry Specialization and Audit Quality . Brigham , E,F., & Houston, J,F. (2015). Fundamentals Of Financial Management . Jakarta: Salemba Empat.
Buchori,  A.,  &  Budiantoro,  H.  (2019).  Pengaruh  Ukuran  Perusahaan  Klien,  Audit  Tenure, Dan  Spesialisasi  Auditor  Terhadap  Kualitas  Audit. Jurnal  Pajak,  Akuntansi,  Sistem  Informasi, dan Auditing , 1 (1), 22-39.
Dandago, K. I., & Rufai, A. S. (2013). An Assessment of the Quality of Auditors ’ R eports in the Nigerian Banking Industry. Journal of Finance and Investment Analysis , 2 (2), 63–75 Darya, K., & Puspitasari, S. A. (2017). Reputasi KAP, Audit Tenure, Ukuran Perusahaan Klien dan Kualitas Audit (Studi pada Perusahaan LQ 45 Indonesia). Jurnal Keuangan dan Perbankan , 13 (2), 97-109. De Kleijn, R., & Van Leeuwen, A. (2018). Reflections and review on the audit procedure: Guidelines  for  more  transparency. International  Journal  of  Qualitative  Methods , 17 (1), 1609406918763214.
Diastiningsih, N. P. J., & Tenaya, G. A. I. (2017). Spesialisasi Auditor Sebagai Pemoderasi Pengaruh Audit Tenure Dan Ukuran Kap Pada Audit Report Lag. E-jurnal Akuntansi Universitas udayana , 18 (2), 1230-1258.
Eid, A., & Mahmoud, E. (2014). The Impact Of Accounting Information Systems (Ais) On Performance Measures With Value Relevance Of Auditors'communications. Internal Auditing & Risk Management , 9 (2).
Elshawarby,  M.  A.  (2017).  Auditor  ’  s  Professional  Specialization  Role  in  Reducing  the Potential  Negative  Effects  of  Mandatory  Audit-Firm  Rotation  on  Audit  Quality. Journal  of Accounting & Marketing , 6 (3). https://doi.org/10.4172/2168-9601.1000252 Fanani,  Z.,  Budi,  V.,  &  Utama,  A.  A.  G.  S.  (2021).  Specialist  tenure  of  audit  partner  and audit quality. Accounting , 7 (3), 573-580.
Garcia, J., & Argiles, J. Ma. (2018). Audit partner industry specialization and audit quality : Evidence from Spain. International Journal Audit , 22 (August 2016), 98–108.
https://doi.org/10.1111/ijau.12107 Ghozali, I. (2013). Aplikasi Analisis Multivariate dengan Program IBM SPSS 23. Semarang: Badan Penerbit Universitas Diponegoro.
Hamid, A. (2013). Pengaruh Tenur KAP dan Ukuran KAP terhadap Kualitas Audit. Hardiani,  A.  N.,  Ulum,  I.,  &  Zubaidah,  S.  (2016).  Pengaruh  mekanisme  corporate governance  terhadap  luas  pengungkapan  modal  intelektual:  studi  pada  perusahaan  sektor perbankan. Jurnal Reviu Akuntansi dan Keuangan (JRAK) , 6 (1), 823-829. Ina,  I.  (2018). The  Effect  Of  Audit  Quality  On  Earnings  Management  (Study  In  Consumer Goods  Sector  Companies  Which  Listed  On  The  Indonesia  Stock  Exchange  In 2015- 2016). JAAKFE  UNTAN  (Jurnal  Audit  dan  Akuntansi  Fakultas  Ekonomi  Universitas Tanjungpura) , 7 (1).
Ishak, F. A. P., Perdana, H. D., & Widjajanto, A. (2015). Pengaruh Rotasi Audit, Workload, dan Spesialisasi Terhadap Kualitas Audit Pada Perusahaan Manufaktur Yang Terdaftar Di Bursa Efek Indonesia Pada Tahun 2009-2013. Jurnal Organisasi dan Manajemen , 11 (2), 183-194. Khairunnisa,  J.  M.  A.  (2020).  Pengaruh  Financial  Distress,  Perencanaan  Pajak,  Ukuran Perusahaan,  Komite  Audit  Dan  Kualitas  Audit  Terhadap  Manajemen  Laba. Jurnal  Ilmiah  MEA (Manajemen, Ekonomi, & Akuntansi) , 4 (3), 1114-1131.
Kurniati, R. (2018). Peran Spesialisasi Industri Auditor Sebagai Pemoderasi Atas Pengaruh Audit  Tenure  Dan  Reputasi  Kantor  Akuntan  Publik  Pada  Kualitas  Audit. Jurnal  Ilmiah Professional Indonesia , 2 (2), 53-68.
Maulana, D. (2020). Pengaruh Kompetensi, Etika dan Integritas Auditor Terhadap Kualitas Audit. Syntax Literate; Jurnal Ilmiah Indonesia , 5 (1), 39-53.
Nadia,  N.  F.  (2015).  Pengaruh  Tenur  KAP,  Reputasi  KAP,  dan  Rotasi  KAP  Terhadap Kualitas Audit. Jurnal Akuntansi Bisnis , XIII (26), 113–130.
Nicolin, O., & Sabeni, A. (2013). Pengaruh struktur corporate governance, audit tenure, dan spesialisasi  industri  auditor  terhadap  integritas  laporan  keuangan. Diponegoro  Journal  of Accounting , 655-666.
Nurhayati,  S.,  &  Prastiti,  S.  D.  (2019).  Pengaruh  Rotasi  KAP,  Audittenure,  dan  Reputasi KAP Terhadap Kualitas Audit Pada Perusahaan Manufaktur. Jurnal Akuntansi Aktual , 3 (2), 165- 174.
Panjaitan,  C.  M.,  &  Chariri,  A.  (2014).  Pengaruh  Tenure,  Ukuran  KAP  dan  Spesialisasi Auditor terhadap Kualitas Audit. Diponegoro Journal of Accounting , 221-232.
Paputungan,  R.  D.,  &  Kaluge,  D.  (2018).  Pengaruh  masa  perikatan  audit,  rotasi  audit  dan ukuran  Kantor  Akuntan  Publik  terhadap  kualitas  audit. Jurnal  Reviu  Akuntansi  Dan Keuangan , 8 (1), 93-103.
Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan  Nomor  13/POJK.03/2017  tentang  Penggunaan  Jasa Akuntan Publik dan Kantor Akuntan Publik dalam Kegiatan Jasa Keuangan Rahman, Fadhly Fauzi. “Bank Bukopin Permak Laporan Keuangan, ini Kata BI dan OJK”. https://finance.detik.com/moneter/d-3994551/bank-bukopin-permak-laporan-keuangan-ini-kata- bi-dan-ojk (diakses pada 18 November 2020)
Rinanda,  N.,  &  Nurbaiti,  A.  (2018).  Pengaruh  Audit  Tenure,  Fee  Audit,  Ukuran  Kantor Akuntan  Publik  Dan  Spesialisasi  Auditor  Terhadap  Kualitas  Audit  (studi  Pada  Perusahaan Manufaktur  Subsektor  Aneka  Industri  Yang  Terdaftar  Di  Bursa  Efek  Indonesia  Tahun  Periode 2012-2016). eProceedings of Management , 5 (2).
Rokhlinasari,  S.  (2016).  Teori-teori  dalam  pengungkapan  informasi  corporate  social responbility perbankan. Al-Amwal: Jurnal Ekonomi dan Perbankan Syari'ah , 7 (1). Santoso,  S.  (2015). SPSS  20  Pengolah  Data  Statistik  di  Era  Informasi. Jakarta:  PT.  Elex Media Komputindo.
Siregar,  H.,  &  Nurmala,  P.  (2018).  Pengaruh  Ukuran  Perusahaan  dan  Penerimaan  Opini Going Concern Terhadap Harga Saham. Jurnal Riset Keuangan dan Akuntansi , 4 (2). Suciati,  U.  L.,  &  Triani,  N.  N.  A.  (2019).  Pengaruh  Audit  Tenure,  Spesialisasi  Auditor, Ukuran KAP, dan Workload terhadap Kualitas Audit (Studi Kasus Perusahaan  Manufaktur yang Terdaftar di BEI Tahun 2010-2014). Jurnal Akuntansi AKUNESA , 7 (2). Sugiyono.  (2016). Metode  Penelitian :  Kuantitatif,  Kualitatif,  dan  R&D (23rd  ed.). Bandung: Alfabeta.
Sulistyanto, Sri. 2014. Manajemen Laba : Teori dan Model Empiris . Jakarta : Grasindo. Tjun, T. (2019). Pengaruh Tenor, Ukuran, Dan Spesialisasi Kantor Akuntan Publik Terhadap Kualitas Audit. Jurnal Muara Ilmu Ekonomi dan Bisnis , 2 (2), 463-474.
Udayanti,  N.  K.  S.,  &  Ariyanto,  D.  (2017).  Pengaruh  Auditor  Switching,  Ukuran Perusahaan,  Spesialisasi  Industri  KAP,  dan  Client  Importance  pada  Kualitas  Audit. E-Jurnal Akuntansi Universitas Udayana , 20 (2), 1073-1102.
Wardhani,  P.  P.  C.  (2019).  The  Signalling  of  Sustainability  Reporting  Award  in  Indonesia and  its  Effects  on  Financial  Performance  and  Firm  Value. International  Journal  of  Innovation, Creativity and Change , 9 (8), 14-32.
Vidhiyanty,  P.  M.,  Asmapane,  S.,  &  Lahaya,  I.  A.  (2022).  Pengaruh  audit  tenure,  ukuran perusahaan, ukuran kap dan rotasi kap terhadap kualitas audit. AKUNTABEL , 19 (1), 196-201. Zgarni,  I.,  Hlioui,  K.,  &  Zehri,  F.  (2016).  Effective  Audit  Committee,  Audit  Quality  and Earnings Management: Evidence From Tunisia. Journal of Accounting in Emerging Economies , 6 (2). https://doi.org/10.1108/JAEE-09-2013-0048 Zogning,  F.  (2017).  Agency  theory:  A  critical  review. European  journal  of  business  and management , 9 (2), 1-8.