Owner: Riset & Jurnal Akuntansi e –ISSN  : 2548-9224 | p–ISSN  : 2548-7507 Volume 8 Nomor 1, Januari 2024 DOI : https://doi.org/10.33395/owner.v8i1.1873

## Manajemen Laba dan Penghindaran Pajak Perusahaan Sektor Pertambangan
Ainun Arizah 1* , Rika Ayudina 2* , Muchriana Muchran 3 , Muryani Arsal 4 1,2,3,4) Universitas Muhammadiyah Makassar
1) ainunarizah@unismuh.ac.id , 2) rikaayudina38@gmail.com , 3) muchriana@unismuh.ac.id ,
4) muryani@unismuh.ac.id Corresponding Author Diajukan : 17 Agustus 2023 Disetujui : 23 Agustus 2023
Dipublikasi : 1 Januari 2024

## ABSTRACT
This  study  aims  to  determine  the  effect  of  earnings  management  on  tax  avoidance  and  to  see differences in earnings management practices and tax avoidance before and during the COVID-19 pandemic. The population in this study are mining sector companies listed on the Indonesia Stock Exchange (IDX) for the 2018-2021 period. The selected sample consists of 14 mining companies obtained from purposive sampling technique. This type of research is quantitative, secondary data comes  from  annual  financial  reports.  Based  on  the  results  of  data  research  using  STATA  16 Software,  the  results  show  that  (1)  there  is  no  effect  between  earnings  management  on  tax avoidance  (2)  there  are  differences  in  earnings  management  practices  before  and  during  the pandemic,  with the  results before  the  pandemic  earning  management  practices of  -0.116,  while during the pandemic by -0.030. these results show that earnings management practices were much higher before the pandemic (3) there was no difference in the level of tax avoidance practices before and during the Covid-19 pandemic.

## Keywords: Earnings Management, Tax Avoidance, Covid 19 Pandemic

## PENDAHULUAN
Covid-19  pertama  kali  di  temukan  di  Wuhan,  Cina,  pada  Desember  2019.  Sedangkan  di Indonesia Covid-19 pertama kali di laporkan pada 2 Maret 2020, di mana hal tersebut memberikan dampak  yang  sangat  besar  khususnya  pada  perekonomian  nasional.  Berbagai  macam  kebijakan telah  dibuat  oleh  pemerintah  Indonesia  dalam  menangani  pandemi  covid  -19.  Perekonomian Nasional terdampak menyebabkan penurunan penerimaan pajak karena banyak sektor usaha yang mengalami kerugian.
Salah  satu  penerimaan  pajak  negara  terbesar  berasal  dari  wajib  pajak  badan  (perusahaan). Sekitar  88%  perusahaan  mengalami  kerugian  pada  tahun  2020  karena  penjualan  menurun  yang membuat  perusahaan  harus  mengurangi  produksinya  (Liputan6,  24  November  2020).  Kerugian yang banyak dialami perusahaan membuat pemerintah curiga karena banyak yang memanfaatkan situasi  tersebut  untuk  melakukan  penghindaran  pajak.  Menurut  Cobham,  pandemi  telah mengekspos  biaya  besar  untuk mengubah  kebijakan pajak  menjadi  alat  untuk memanjakan  para pelanggar  pajak  bukannya  melindungi  kesejahteraan  masyarakat  (cnnindonesia,  20  November 2020).
Pajak memegang peranan dalam kehidupan masyarakat Indonesia, terutama dalam mengelola pembangunan  karena  digunakan  untuk  membiayai  pengeluaran  yang  diperlukan  untuk pembangunan negara (Khoirunissa & Ratnawati, 2021). Dalam praktiknya, tujuan wajib pajak dan pemerintah tidak sejalan. Pemerintah terus berusaha untuk memasukkan uang sebanyak mungkin ke  perbendaharaan,  sedangkan  bagi  wajib  pajak,  pajak  yang  dibayarkan  merupakan  biaya  yang
dapat mengurangi pendapatan bersih. Bagi pemerintah, perpajakan merupakan sumber pendanaan negara  yang  dibutuhkan  untuk  pembangunan  nasional.  Karena  tidak  sejalannya  tujuan  tersebut, wajib  pajak  cenderung  meminimalkan  biaya  pajak  dengan  mengadopsi  langkah-langkah penghindaran pajak.
Kondisi  ekonomi  yang  tidak  menentu  selama  masa  pandemi  memaksa  manajer  untuk melakukan upaya tambahan sebagai agen seperti praktik manajemen laba untuk mencapai laba yang ditargetkan.  Selain  itu,  perilaku  oportunistik  manajemen,  adanya  asimetri  informasi,  dan pendelegasian kekuasaan berupa diskresi manajer atas kebijakan akuntansi tertentu dalam laporan keuangan diharapkan dapat meningkatkan praktik manajemen laba di masa pandemi (Firmansyah & Ardiansyah, 2021).
Beberapa  perusahaan  menjaga  nilai  labanya  melalui  penghindaran  pajak  (Khoirunissa  & Ratnawati,  2021).  Ketika  laba  yang  diperoleh  perusahaan  tidak  mencukupi  dan  kewajiban perpajakan yang memberatkan membuat perusahaan berusaha memanfaatkan celah hukum untuk menghindari  pembayaran  yang  besar,  penghindaran  pajak  seringkali  merupakan  akibat  dari kebijakan  yang  diambil  oleh  pimpinan  perusahaan.  Undang-undang  perpajakan  tidak  melarang penghindaran  pajak,  tetapi  tidak  wajar  karena  tidak  sesuai  dengan  tujuan  undang-undang perpajakan.  Perusahaan  melakukan  perencanaan  pajak  ( tax  planning )  untuk  meminimalkan pembayaran pajak untuk memaksimalkan keuntungan mereka. Pada dasarnya, perencanaan adalah tentang  menetapkan  apa  yang  sebenarnya  ingin  dicapai  oleh  organisasi  atau  perusahaan. Perencanaan  pajak  oleh  manajemen  merupakan  langkah  awal  dalam  manajemen  laba  ( earnings management ) dengan memanipulasi laporan keuangan perusahaan.
Berbagai  kasus  penggelapan  pajak  seperti  yang  dilakukan  PT  Adaro  Energy  Tbk,  Adaro merupakan perusahaan batu bara yang diduga melakukan penggelapan pajak. Pada 2019, Direktorat Jenderal Pajak (DJP) menyelidiki dan menemukan bahwa Adaro telah menghilangkan pendapatan dan keringanan pajak yang dibayarkan kepada pemerintah Indonesia. Global Witnes mengatakan ini dicapai dengan menjual batu bara dengan harga rendah ke anak perusahaan Adaro di Singapura, Coaltrade Services International, yang kemudian menjualnya kembali dengan harga lebih tinggi. Melalui  perusahaan  ini,  Global  Witnes  akhirnya  menemukan  peluang  untuk  membayar  pajak kepada pemerintah Indonesia dengan harga murah yaitu $125 juta (Tirto.id, 2019).
Penelitian  terdahulu  terkait  pengaruh  manajemen  laba  terhadap  penghindaran  pajak,  antara lain;  (Septiadi  et  al.,  2017),  (Rifai  &  Atiningsih,  2019),  (Suripto,  2021),  (Prawirodiharjo  et  al., 2020), (Setiorini et al., 2021),  (Putra & Suryani, 2018) yang menunjukkan bahwa manajemen laba berpengaruh terhadap penghindaran pajak. sedangkan terdapat juga penelitian yang menunjukkan hasil yang berbeda, yaitu penelitian (Alfarizi et al., 2021), (Alam, M.H & Fidiana, 2019) di mana hasil penelitiannya mennunjukkan manajemen tidak berpengaruh terhadap penghindaran pajak.
Penelitian  ini  mengacu  pada  penelitian  sebelumnya  yang  dilakukan  oleh  (Firmansyah  & Ardiansyah,  2020)  yang  meneliti  bagaimana  praktik  manajemen  laba  dan  penghindaran  pajak sebelum  dan  setelah  pandemi  covid-19  di  Indonesia.  Perbedaan  dalam  penelitian  ini  dengan penelitian  sebelumnya  yaitu  terletak  pada  objek  penelitiannya,  di  mana  pada  penelitian  ini menggunakan  objek  perusahaan  pertambangan  sedangkan  pada  penelitian  sebelumnya menggunakan perusahaan industri barang konsumsi. Perbedaan lainnya terletak pada uji beda yang digunakan  di  mana  pada  penelitian  sebelumnya  menguji  laba acrual dan  laba rill sebelum  dan selama  pandemi,  sedangkan  pada  penelitian  ini  hanya  menguji  laba  acrualnya.  Selanjutnya perbedaan dalam penelitian ini dengan penelitian sebelumnya yaitu menggunakan tahun terbaru di mana  sebelumnya  hanya  menggunakan  periode  2019-2020.  Sedangkan  pada  penelitian  ini menggunakan periode 2018-2021 dengan tujuan untuk memberi informasi terbaru bagi pengguna laporan  keuangan.  Penelitian  ini  menggunakan  data  perusahaan  sektor  pertambangan  ( mining ), karena  merupakan  salah  satu  sektor  yang  banyak  melakukan  praktik  perpajakan. Mempertimbangkan adanya kemungkinan terjadi penghindaran pajak pada masa pandemi Covid- 19 terutama dengan memanfaatkan celah dari regulasi pajak baru dan insentif pajak. Maka, perlu dilakukan  analisis  untuk  mengetahui  apakah  terdapat  perbedaan  praktik  penghindaran  pajak sebelum dan selama Covid-19.

## STUDI LITERATUR

## Teori agensi
Teori  ini  menjelaskan  hubungan  kontraktual  antara  pihak  yang  mendelegasikan  keputusan tertentu dengan pihak (agen/ direktur/ manajemen) yang didelegasikan. Dalam teori keagenan, ada beberapa  asumsi  dasar:  masalah  perusahaan  dan  keagenan  disebabkan  oleh  kesenjangan  antara kepentingan perusahaan, pemegang saham adalah pemilik, dan manajemen adalah manajer. (Jensen &  Meckling  1976)  menjelaskan  hubungan  antara  pemegang  saham  sebagai  prinsipal  dan manajemen sebagai agen. Prinsipal mempercayakan operasi dan pengelolaan perusahaan kepada agen,  dan  agen  bertanggung  jawab  penuh  atas  pekerjaan  prinsipal.  Hubungan  keagenan  ini mewajibkan  agen  untuk  selalu  mengambil  keputusan  yang  terbaik  untuk  kepentingan  prinsipal. Dalam praktiknya, tidak selalu menimbulkan masalah, asimetri informasi, seperti yang diharapkan kedua belah pihak. Teori ini berpendapat bahwa agen memiliki lebih banyak informasi daripada prinsipal  tentang  keadaan  internal  aktual  perusahaan,  yang  dapat  menyebabkan  perbedaan kepentingan, yang mengakibatkan akses informasi yang tidak efisien.
Manajemen selaku agen   dituntut   untuk   dapat   memenuhi kepentingan  prinsipal  seperti menjaga  kondisi  perusahaan  serta  tetap  mencapai  target  laba selama periode pandemi. Untuk mencapai  kepentingan  prinsipal  ini  agen  diberikan  otoritas  dan  kewenangan  pengambilan keputusan dalam menjalankan perusahaan (Jensen & Meckling, 1976). Namun, adanya perbedaan kondisi  ekonomi  selama  masa  pandemi  memaksa  manajer  selaku  agen  untuk  melakukan  upaya ekstra  untuk  memenuhi  kepentingan  prinsipal.  Praktik  manajemen  laba  dan  penghindaran  pajak menjadi pilihan manajemen dalam memenuhi kepentingan prinsipal tersebut.

## Manajemen Laba
Manajemen  adalah  keterampilan  memecahkan  masalah/  konflik  melalui  orang  lain.  Untuk mencapai tujuan (Mary Parker Follet, 1997). Manajemen laba adalah situasi di mana manajemen melakukan  intervensi  untuk  menyeimbangkan,  menambah  dan  mengurangi  keuntungan  dalam proses  penyusunan  laporan  keuangan  untuk  pihak  eksternal  (Schipper,  1989).  Salah  satu  tujuan organisasi  bisnis  adalah  untuk  mencapai  keuntungan  dan  meminimalkan  kerugian/beban. Manajemen bertanggung jawab langsung untuk memastikan bahwa kegiatan berjalan secara efektif dan  efisien.  Semua  perusahaan  di  seluruh  dunia memiliki  visi,  misi,  dan tujuan  masing-masing. Namun, sebagian besar tujuannya sama, yaitu profitabilitas, kemakmuran bagi pemilik perusahaan dan pemegang saham, dan memaksimalkan nilai perusahaan. Adapun pola manajemen laba: 1) Pola taking a bath dapat diartikan sebagai pola yang digunakan untuk menghapus sebagian harta. Tidak hanya itu, proyeksi biaya ke depan juga harus ditanggung perusahaan. Dalam model ini, manajemen juga harus melakukan sesuatu yang disebut membersihkan meja. Target akan ditambahkan pada periode berikutnya sebagai laba yang dilaporkan. 2) Income Minimun atau Minimal Pendapatan, model  pendapatan  minimum  akan  diterapkan  ketika  perusahaan  menghasilkan  keuntungan. Keuntungan perusahaan sangat tinggi. Tujuannya agar tidak menarik perhatian politik di kemudian hari. Tindakan yang dapat dilakukan dalam modus ini adalah penghapusan barang modal dan aset perusahaan.  3) Income  Maximization atau  Maksimalisasi  Pendapatan,  berbeda  dengan  skenario pendapatan maksimum untuk model ini menggunakan teknologi tertentu. Teknik yang digunakan adalah bagaimana memaksimalkan keuntungan untuk bonus. Ada tingkat bonus yang lebih tinggi yang diperoleh di sana. Tindakan yang diambil berdasarkan model ini ditujukan untuk menghindari pelanggaran  kontrak  utang.  4)  Selanjutnya  adalah  mode  revenue smoothing atau  mode  perataan pendapatan.  Model  perataan  pendapatan  juga  menggunakan  teknik  tertentu  saat  menghasilkan laporan. Adapun cara menggunakan laporan tren dalam pertumbuhan laba yang stabil. Ini dapat dibandingkan  dengan  perubahan  laba  yang  akan  meningkat  atau  menurun  secara  substansial.  5) Pola terakhir adalah Timing Revenue dan Expenses Recognition, pola yang menggunakan teknologi tertentu. Teknologi yang akan dieksekusi dapat dicapai dengan mengembangkan strategi. Adapun kebijakan  ini  tentunya  akan  berkaitan  dengan  waktu  terjadinya  transaksi.  Ini  dapat  berfungsi sebagai contoh pengakuan prematur berdasarkan pendapatan.

## Penghindaran pajak
Penghindaran  pajak  adalah  praktik  penghindaran  pajak  tanpa  melanggar  hukum  (Justice Reddy). Penghindaran pajak adalah upaya untuk mengurangi beban pajak dengan memanfaatkan peluang  penghindaran  pajak  tanpa  melanggar  undang-undang  perpajakan  (Black's  Law Dictionary).  Penghindaran  pajak  dapat  terjadi  karena  korporasi  melihat  pajak  sebagai  beban, sehingga prinsipal lebih senang jika agen melakukan tindakan pajak yang agresif. Masalah besar yang dihadapi Indonesia dan negara lain dalam hal perpajakan adalah rendahnya tingkat kepatuhan pajak dan hilangnya penerimaan pajak karena penghindaran pajak yang tinggi.
Jenis  penghindaran  pajak:  1)  dengan  menggunakan  prosedur  penyusutan  aset,  di  mana  aset tersebut  sebenarnya  tidak  mengalami  depresiasi  atau  bahkan  apresiasi  yang  signifikan.  Namun, dengan memanfaatkan sistem tersebut, pengusaha dapat menghindari kewajiban perpajakan yang terkait  dengan  apresiasi  aset  mereka.  2)  Sengaja  mengarang  transaksi  bisnis  untuk  menghindari kewajiban perpajakan. Pada kenyataannya, transaksi fiktif tersebut tidak ada artinya dalam proses bisnis  yang  dilakukan  oleh  perusahaan.  Akan  tetapi,  untuk  menghindari  kewajiban  pajak  atas transaksi ini, sengaja dilakukan dan dicatat serta dilaporkan untuk menghindari kewajiban pajak yang seharusnya ditanggung. 3) Penyalahgunaan manfaat pajak yang belum diterima. Insentif pajak berupa Final UMKM 0,5% merupakan hak peserta UMKM dengan kriteria yang telah ditentukan. Namun, pengusaha nakal dapat memanfaatkan ini dengan memecah laporan keuangan perusahaan yang  mereka  miliki  untuk  melaporkannya  ke  kategori  yang  berhak  mendapatkan  fasilitas  pajak tertinggi.  4)  Transaksi  yang  melibatkan  negara  dikenal  sebagai  tax  havens.  Negara  seperti  ini banyak  menawarkan  potongan  pajak  untuk  berbagai  jenis  pajak  yang  seharusnya  dipungut, sehingga  pengusaha  tidak  memiliki  kewajiban  perpajakan  yang  seharusnya  mereka  miliki  saat mendirikan usaha di Indonesia.

## Perusahaan Pertambangan
Pertambangan adalah ekstraksi mineral berharga dan bernilai ekonomis dari kerak bumi dengan cara mekanis atau buatan di permukaan, di bawah permukaan dan di bawah air. Hasil kegiatan ini antara lain minyak dan gas bumi, batubara, pasir besi, timah, nikel, bauksit, tembaga, emas, perak dan  mangan.  Tahapan  kegiatan  pertambangan  meliputi: Prospeksi adalah  kegiatan  penyelidikan dan  pencarian  untuk  menemukan  bahan  galian  berharga  atau  endapan  bahan  galian. Eksplorasi adalah  kegiatan  lanjutan  dari  eksplorasi,  yang  meliputi  penetapan  ukuran,  bentuk,  lokasi,  kadar rata-rata  dan  ukuran  cadangan  serta  pelaksanaan  “studi  kelayakan”  terhadap  mineral  yang ditemukan  atau  deposit  mineral  berharga. Eksploitasi adalah  kegiatan  pertambangan  yang melibatkan  pengangkutan  mineral  atau  deposit  mineral  berharga  ke  tempat  penyimpanan  dan pengolahan/pembersihan, dan kadang-kadang ke tempat penjualan. Selanjutnya pengolahan/pemurnian adalah pekerjaan penjernihan/peningkatan kandungan mineral dengan cara memisahkan  mineral  berharga  dan  tidak  berharga  kemudian  membuang  mineral  tidak  berharga (yang dapat dilakukan dengan cara kimia).
Salah satu motivasi manajer dalam melakukan manajemen laba adalah motivasi pajak (Scott, 2000). Penghindaran pajak terjadi karena konflik keagenan yang timbul dari perbedaan kepentingan pemilik perusahaan ( principal ) dan manajer ( agents ) (Jensen dan Meckling, 1976). Pemilik akan fokus  pada  kemakmurannya,  sedangkan  manajer  akan  fokus  pada  pencapaian  kepentingan pribadinya. Perbedaan kepentingan ini menyebabkan manajemen seringkali mengambil kebijakan perusahaan yang tidak sejalan dengan keinginan pemilik perusahaan. Dengan melakukan aktivitas penghindaran  pajak,  manajer  menerima  kinerja  yang  baik  dari  pemilik  sehingga  menerima kompensasi  yang  tinggi,  namun  manajer  membuat  keputusan  yang  tidak  sesuai  dengan  pemilik karena berisiko dan memengaruhi persepsi publik terhadap perusahaan (Setiorini et al., 2017). Hal ini sesuai dengan penelitian (Septiadi & Robiansyah, 2017) serta penelitian (Suripto, 2021) bahwa setiap  orang  hanya  dimotivasi  oleh  kepentingan  diri  sendiri,  sehingga  menimbulkan  konflik kepentingan antara prinsipal dan agen.
Diduga bahwa: H 1 : Earning manajemen berpengaruh terhadap Tax Avoidance Kondisi  ekonomi  yang  tidak  menentu  selama  masa  pandemi  memaksa  manajer  untuk melakukan upaya tambahan sebagai agen, termasuk manajemen laba, untuk mencapai laba yang
ditargetkan.  Selain  itu,  perilaku  oportunistik  manajemen,  adanya  asimetri  informasi,  dan pendelegasian kekuasaan dalam bentuk diskresi manajer atas kebijakan akuntansi tertentu dalam laporan keuangan, semuanya dapat diduga meningkatkan praktik manajemen laba selama pandemi. Pemerintah  telah  melakukan  banyak  upaya  untuk  mencegah  perekonomian  negara  memburuk. Salah  satunya  adalah  meningkatkan  kegiatan  ekonomi  dengan  memberikan  stimulus  kepada masyarakat  berupa  program  insentif  pajak  bagi  pelaku  usaha  (Kementerian  Keuangan  Republik Indonesia,  2020).  Rencana  tersebut  sebagai  bagian  dari  Pemulihan  Ekonomi  Nasional  (PEN) termasuk penurunan tarif pajak penghasilan badan berdasarkan Pasal 5 (1) Perppu Nomor 1 Tahun 2020  dan  Manfaat  pajak  seperti  pembebasan  PPh  22  impor  dan  pengurangan  angsuran  PPh  25 berdasarkan  beberapa  perubahan  pada  PMK  23,  2020  (terbaru  PMK  110,  2020).  Turunnya pendapatan perseroan akibat pandemi Covid-19 memaksa perseroan melakukan langkah efisiensi. Inilah garda depan perusahaan yang melaporkan kinerjanya, yang senantiasa dituntut untuk tampil baik  di  masa  pandemi Covid-19 (Firmansyah  &  Ardiansyah,  2020).  Manajer  perusahaan  dapat menanggapi pemberian insentif ini dengan melakukan praktik penghindaran pajak selama pandemi. Porsi  pajak  penghasilan  yang  cukup  besar  akan  mengurangi  sebagian  keuntungan  yang  sudah diperoleh  perusahaan  (Pipatnarapong  et  al.  dalam  Firmansyah  &  Ardiansyah,  2020).  Ini  juga termasuk meminimalkan utang pajak untuk memaksimalkan nilai perusahaan jika manfaat lebih besar  daripada  biaya.  Pemilik  perusahaan  juga  akan  mendorong  manajemen  untuk  mengurangi beban  pajak  dengan  menerapkan  penghindaran  pajak.  Pemberian  insentif  pajak  dapat  menjadi sarana  bagi  pengelola  untuk  menghindari  pajak.  Selain  itu,  dapat  mengurangi  regulasi  sebagai faktor  penghindaran  pajak  di  masa  pandemi.  Pengurangan  regulasi  di  masa  pandemi  karena sebagian  besar  kegiatan  pelayanan  perpajakan  dilakukan  sambil  bekerja  dari  rumah,  sehingga proses kontrol untuk memberikan stimulus perpajakan akan berkurang, terutama mengingat jumlah permintaan  stimulus  dan  ekspektasi  yang  sangat  tinggi.  Bahwa  itu  akan  terjadi  dalam  waktu sesingkat mungkin Persetujuan atas permintaan hibah stimulus yang telah diselesaikan.
Diduga bahwa:
H 2 : Terdapat perbedaan tingkat praktik earning manajemen sebelum dan selama masa pandemi
Dimasa  pandemi Covid-19 yang  sedang  terjadi  membawa  dampak  yang  luar  biasa  yaitu menyebabkan krisis kesehatan dan juga memicu terjadinya krisis ekonomi. Pemerintah melakukan upaya  untuk  meningkatkan  ekonomi  Negara  Salah  satunya  dengan  meningkatkan  kegiatan ekonomi  berupa  program  insentif  perpajakan  kepada  pelaku  usaha.  Namun  pemberian  insentif perpajakan  ini  malah  dimanfaatkan  menejer  untuk  melakukan  praktik  penghindaran  pajak (Firmansyah  &  Ardiansyah,  2020).  Dengan  adanya  insentif  pajak  berupa  penurunan  tarif  pajak penghasilan  memungkinkan  perusahaan  melakukan tax  avoidance .  Hal  ini  karena  walaupun perusahaan telah diberikan fasilitas insentif pajak, perusahaan tersebut akan tetap berupaya untuk meminimalkan beban terutang yang dimilikinya (Suhaidar et al., 2021).
Kondisi  ekonomi  bervariasi  selama  pandemi  ini.  Perbedaan  ini  memengaruhi  perpajakan karena  perusahaan  menghasilkan  lebih  sedikit  laba.  Oleh  karena  itu,  pemerintah  menerapkan keringanan  pajak  berupa  insentif  pajak  dengan  memungut  pajak  dari  Pemerintah  (PDP)  untuk jangka waktu 6 bulan terhitung sejak April hingga September 2020. Namun, dalam insentif pajak yang diberikan oleh pemerintah, penggunaan langkah-langkah penghindaran pajak oleh perusahaan untuk  menjaga  status  ekonomi  perusahaan  dan  nilai  perusahaan  dianggap  sebagai  kesenjangan (Barid & Wulandari, 2021). Hal ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh (Suhaidar et al., 2021) bahwa pandemi Covid-19 diyakini dapat mendorong penghindaran pajak, terutama melalui peraturan  perpajakan  baru  yang  disesuaikan  dengan  kondisi  dan  dampak  pandemi Covid-19. Organization for Cooperation and Development (OECD) menjelaskan dalam publikasi terbarunya " Tax Management: Privacy, Disclosure and Fraud Risks Associated with Covid-19 " bahwa skema bantuan pemerintah yang dijalankan dengan cepat seringkali menciptakan peluang bagi individu dan  kejahatan  korporasi  pajak.  Hal  ini  dikarenakan  banyaknya  permintaan  bantuan  atau pengembalian dana yang dilakukan tidak sepadan dengan proses pengawasan yang dilakukan oleh fiskus.
Diduga bahwa: H 3 : Terdapat perbedaan tingkat tax avoidance sebelum dan selama masa pandemi

## METODE
Penelitian ini menggunakan pendekatan kuantitatif dengan menggunakan data sekunder yang bersumber dari laporan keuangan yang sudah dipublikasikan oleh perusahaan sektor pertambangan yang terdaftar di BEI tahun 2018-2021. Sedangkan sumber data yang dipakai berasal dari laman resmi Bursa Efek Indonesia ( www.idx.co.id ). Metode pengumpulan data yang digunakan adalah metode  purposive  sampling  di  mana  pengambilan  data  dilakukan  dengan  memilih  sampel penelitian yang didasarkan pada kriteria atau ciri-ciri khusus dan pertimbangan tertentu. Adapun ringkasan kriteria sampel berdasarkan purposive sampling adalah sebagai berikut:
Tabel 1 Kriteria Pemilihan Sampel Penelitian
Kriteria Jumlah Perusahaan pertambangan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia 58 Perusahaan  pertambangan  yang  tidak  melaporkan  laporan  keuangan  di  BEI  pada periode 2018-2021 secara barturut-turut (13) Perusahaan  pertambangan  yang  tidak  menyajikan  laporan  keuangannya  dalam  kurs rupiah (24) Perusahaan pertambangan yang belum menerbitkan laporan keuangan tahun 2021 (7) Jumlah Perusahaan 14 Total Observasi 56
Sumber: Data Diolah, (2023)
Dalam penelitian ini terdapat 2 variabel utama yaitu manajemen laba dan penghindaran pajak yang  digunakan  dalam  uji  hipotesis  2  dan  3.  Sementara  itu  pada  uji  hipotesis  1,  variabel independennya  adalah  manajemen  laba  dan  variabel  dependennya  adalah  penghindaran  pajak. Manajemen  laba  dalam  penelitian  ini  menggunakan discretionary  accrual yang  diukur menggunakan Modified Jones Model (1995). Adapun langkah menghitung manajemen laba sebagai berikut :
1. Menghitung Total Accrual
TAC = NIit − CFOit
2. Melakukan estimasi Total Accrual (TAC) dengan OLS
3.
TACit TAit = β1   ( 1 Ait − 1 ) + β2   ( ∆REVit Ait − 1 ) + β3  ( PPEit Ait − 1 ) Eit
4. Menghitung Non Discretionary Accruals dengan formula
NDAit =  β1  ( 1 Ait − 1 ) +  β2  ( ∆REVit Ait − 1 − ∆RECit Ait − 1 ) +  β3  ( PPEit Ait − 1 )
5. Menghitung Discretionary Accrual sebagai ukuran manajemen laba

## DAit =   ( TACit
Ait − 1 ) − NDAit
Sementara  itu,  penghindaran  pajak  diukur  dengan Effective  Tax  Rate (ETR),  ETR membandingkan  jumlah  beban  Pajak tahun   berjalan   dengan   jumlah   pendapatan   sebelum Pajak.   Nilai   ETR   yang   rendah   dapat mengindikasikan adanya praktik penghindaran Pajak karena  rendahnya  nilai  ETR  dapat  diartikan  sebagai  rendahnya  jumlah  beban  pajak  yang ditanggung pada periode tersebut.
Alat yang digunakan untuk mengolah data adalah STATA 16.0. Alat ini sangat tepat digunakan dalam  penelitian  disebabkan  data  yang  digunakan  bersifat  panel  dan  semua  uji  tersedia  untuk menganalisis hipotesis yaitu analisis regresi sederhana data panel untuk menguji hipotesis 1 dan analisis uji beda berpasangan untuk hipotesis 2 dan 3.

## HASIL

## Statistik Deskriptif
Analisis pada bagian ini di gambarkan dari masing-masing variabel yang diolah menggunakan software  STATA,  adapun  hasil  pengolahan  data  statistik  akan  menampilkan  karakteristik  dari masing-masing sampel. Adapun variabel dalam penelitian ini meliputi earning manajemen (DAC) dan tax avoidance (ETR). Hasil statistik deskriptif dapat dilihat pada tabel 2
Tabel 2 Hasil Analisis Statistik Deskriptif
sumber: Output STATA, 2023
1) Tax  Avoidance (ETR)  diketahui  bahwa  nilai  minimumnya  sebesar  0  (nol)  yang terdapat  pada  kode  emiten  PKPK  atau  PT  Perdana  Karya  Perkasa  Tbk  pada  tahun 2018. Nilai maksimum sebesar 6.553995 pada kode emiten FIRE atau PT Alfa Energi Investama  Tbk  pada  tahun  2018.  Nilai  mean  pada tax  avoidance adalah  sebesar 0.3975167, dan untuk nilai standar deviasinya sebesar 1.034186.
2) Earning manajemen (DAC) memiliki nilai minimun -0.4453676 yang terdapat pada kode emiten atau PT Perdana Karya Perkasa Tbk pada tahun 2019. Nilai maksimum earning manajemen sebesar 0.3337466 yang terdapat pada kode emiten ANTM atau PT Aneka Tambang Tbk tahun 2020, dan rata-rata ( mean ) sebesar -0.0739396  dan untuk standar deviasi sebesar 0.1473893.

## Hasil Uji Hipotesis 1,2, dan 3

## Hasil Uji Hipotesis 1
Teknik analisis data untuk menguji H1 adalah analisis regresi sederhana data panel. Data panel adalah gabungan data cross-section dengan data runtutan waktu ( time series ). Data penelitian terdiri dari 14 perusahaan dengan runtutan waktu 4 tahun sehingga total 56 observasi. Untuk menganalisis data  panel  diperlukan  pemilihan  model  sesuai  dengan  karakteristik  efek  model  pengujian.  Oleh karena itu, dilakukan pemilihan model apakah data memiliki efek biasa, tetap, atau acak. Pada efek biasa ( common effect) dilakukan pengujian menggunakan Pooled Least Squares, sementara efek tetap (fixed  effect )  dilakukan Fixed  Effect  Regression ,  dan  efek  acak  ( random  effect )  melalui random effect regression . Hasil pemilihan model regresi disajikan pada Tabel 3.
Variable Obs Mean Std. Dev. Min Max ETR 56 .3975167 1.034186 0 6.553995 DAC 56 -.0739396 .1473893 -.4453676 .3337466
Owner: Riset & Jurnal Akuntansi e –ISSN  : 2548-9224 | p–ISSN  : 2548-7507 Volume 8 Nomor 1, Januari 2024 DOI : https://doi.org/10.33395/owner.v8i1.1873
Tabel 3. Pemilihan Model Regresi Data Panel
P ooled Least Squares ETR Coef. S. E t-statistic Sig. DAC -0.598 0.950 -0.63 0.532 Constant 0.353 0.155 2.28 0.027 Number of Obs. 56 F (1,54) 0.40 Prob > F 0.531 R -Squared 0.007 Adj R-Squared -0.011 Fixed Effect Regression ETR Coef. S. E t-statistic Sig. DAC -0.460 0.992 -0.46 -0.645 Constant 0.363 0.153 2.37 0.022 Number of Obs. 56 F (1,54) 0.22 Prob > F 0.645 R-sq. Within 0.005 Between 0.021 Overall 0.007 Random Effect Regression ETR Coef. S. E t-statistic Sig. DAC -0.567 0.932 -0.61 -0.542 Constant 0.356 0.168 2.11 0.035 Number of Obs. 56 Wald chi2 0.37 Prob > chi2 0.542 R-sq. Within 0.005 Between 0.021 Overall 0.007
Sumber: Output STATA, 2023
Semua  model  regresi  menunjukkan  bahwa  variabel  DAC  memiliki  arah  negatif  dengan signifikansi di  atas  5%.  Selanjutnya  dilakukan  uji  pemilihan  dari  model  regresi  tersebut  dengan tahapan menggunakan uji Chow. Uji tersebut membandingkan PLS dan Fixed Effect Regression. Hasil uji tersebut disajikan pada Tabel 4 sebagai berikut.
Tabel 4. Uji Chow
Chow test F-statistic 1.24 Probability value 0.288

## Sumber: Output STATA, 2023
Nilai Chow Test diperoleh 1.24 dengan signifikansi pada level 0.288 di mana di atas 0.05. hasil ini mengindikasikan bahwa PLS adalah model yang lebih baik daripada Fixed Effect. Selanjutnya, apakah PLS juga lebih baik daripada random effect model. Maka perlu dilakukan uji Lagrangian Multiplier (LM) melalui Breusch and Pagan. Hasilnya disajikan pada Tabel 5.
Owner: Riset & Jurnal Akuntansi e –ISSN  : 2548-9224 | p–ISSN  : 2548-7507 Volume 8 Nomor 1, Januari 2024 DOI : https://doi.org/10.33395/owner.v8i1.1873
Tabel 5. Uji Lagrangian Multiplier Breusch and Pagan Lagrangian Multiplier test Chibar2(01) 0.15 Probability value 0.349 Sumber: Output STATA, 2023
Jika hasil uji LM menunjukkan tidak signifikan pada level 0.05, maka uji PLS menjadi model terbaik untuk menguji hipotesis. Hasil uji LM menunjukkan nilai 0.15 dengan signifikansi di atas 0.05. Dengan demikian, model PLS yang akan digunakan untuk menguji hipotesis.
Sebelumnya  dilakukan  uji  hipotesis,  asumsi  klasik  PLS  perlu  dipenuhi.  Sebab  PLS  bersifat model regresi sederhana, maka hanya dilakukan uji heterokedastisitas. Uji tersebut menggunakan White test.
Tabel 6. Uji Heterokedastisitas White test Chi2 (2) 4.74 Probability value 0.093
Sumber: Output STATA, 2023
Pada  tabel  di  atas,  hasil  uji  heterokedastisitas  melalui  White  Test  menunjukkan  nilai  4.74 dengan signifikansi pada level 0.093 di atas level 0.05. Dengan demikian, model persamaan dari PLS bebas dari gejala heterokedastisitas. Langkah selanjutnya, melakukan spesifikasi persamaan dari model PLS sebagai berikut.
ETR =α + βDAC+ ε
Spesifikasi persamaan diuji linieritasnya dengan RAMSEY dan hasilnya menunjukkan nilai di atas 0.05. Dengan demikian model yang dibangun sudah benar dan hasil PLS adalah model terbaik dalam memberikan jawaban dari uji hipotesis 1.
Tabel 7. Uji Linieritas
RAMSET Test F (3,51) 2.69 Probability value 0.056
Sumber: Output STATA, 2023
Pada Tabel 8, hasil efek biasa dari PLS menunjukkan bahwa variabel DAC memberikan arah koefisien negatif 0.598 dengan signifikansi sebesar 0.532 di atas level 0.05, sementara konstanta diperoleh nilai 0.353 yang signifikan sebesar 0.027. Hasil ini mengindikasikan bahwa uji statistik t diperoleh p > 0.05 maka H0 diterima dan Ha Ditolak. H1 yang menyatakan bahwa manajemen laba berpengaruh terhadap tax avoidance ditolak.
Tabel 8. Hasil Akhir PLS P ooled Least Squares ETR Coef. S. E t-statistic Sig. DAC -0.598 0.950 -0.63 0.532 Constant 0.353 0.155 2.28 0.027 Number of Obs. 56 F (1,54) 0.40 Prob > F 0.531 R -Squared 0.007 Adj R-Squared -0.011 Sumber: Output STATA, 2023

## Hasil Uji Hipotesis 2
Teknik analisis data yang digunakan untuk menguji hipotesis 2 adalah uji beda berpasangan (paired  t-test).    Dua  sampel  berpasangan  sebelum  dan  selama  pandemi  dianalisis  menggunakan Paired-t  Test atau  Wilcoxon  Signed  Rank  Test.  Syarat  untuk melakukan  uji  t berpasangan  pada Paired-Test  adalah  data  harus  berdistribusi  normal,  sementara  jika  tidak  berdistribusi  normal menggunakan Wilcoxon Signed Rank Test. Pada hipotesis 2, DAC sebelum dan selama pandemi diuji normalitas. Hasilnya sebagai berikut.
Tabel 9. Uji Normalitas DAC Skewness/kurtosis tests for normality Variable Obs Skew Kurtosis Adj chi2 Sig. ETR 56 0.416 0.1042 3.48 0.175 Shapiro-Wilk W test for normal data Variable Obs W V Z Sig. ETR 56 0.961 1.969 1.454 0.072 Shapiro-Fransia W test for normal data Variable Obs W V Z Sig ETR 56 0.956 2.478 1.728 0.042
Sumber: Output STATA, 2023
Uji normalitas variabel DAC menggunakan Skewness Kurtosis, Shapiro Wilk dan Francia juga. Hasilnya  menunjukkan  tidak  signifikan  pada  level  1%,  5%,  10%  dalam  Skewness  Kurtosis  dan Shapiro  Wilk,  tetapi  signifikan  pada  level  0.042  dalam  Shapiro  Francia.  Untuk  memastikan signifikansinya, uji normalitas pada perbedaannya (difference) harus dilakukan sebagaimana pada Tabel 8. Hasilnya menunjukkan bahwa DAR pada semua uji normalitas yaitu Skewness Kurtosis, Shapiro Wilk dan Francia ternyata tidak signifikan. Dengan demikian, data berdistribusi normal pada variabel DAC.
Tabel 10. Uji Normalitas Difference DAC Skewness/kurtosis tests for normality Variable Obs Skew Kurtosis Adj chi2 Sig. ETR 28 0.122 0.549 3.02 0.221 Shapiro-Wilk W test for normal data Variable Obs W V Z Sig. ETR 28 0.961 1.157 0.301 0.381 Shapiro-Fransia W’ test for normal data Variable Obs W’ V’ Z Sig ETR 28 0.964 1.169 0.285 0.387
Sumber: Output STATA, 2023
Data  berdistribusi  normal  pada  uji  Difference  di  tabel  10  menunjukkan  bahwa  normalitas perbedaan  antara  sebelum  dan  selama  pandemi  terjadi.  Selanjutnya  dilakukan  analisis  uji  beda melalui  Paired-t  Test.  Tabel  11  menunjukkan  hasil  uji  beda  menggunakan  Paired-t  test.  Tabel tersebut menunjukkan  bahwa  terdapat  28  observasi  dengan  nilai rerata  -0.116  sebelum  pandemi dan -0.303 selama pandemi.. Berdasarkan hasil perhitungan uji Paired-t test, nilai t diperoleh -2.264 dimana diff < 0 dengan probability value Pr (T<t) diperoleh 0.01.  Nilai tersebut signifikan pada level 0.05 sehingga keputusannya adalah terdapat perbedaan praktik manajemen laba sebelum dan  selama  pandemi. Perbedaanya  menunjukkan  nilai  -0.086  yang  mengindikasikan  bahwa praktik manajemen lama dilakukan selama pandemi jauh lebih tinggi daripada sebelum pandemi. Selama  pandemi,  praktik  manajemen  laba  sebesar  -0.116,  sementara  selama  pandemi  sebesar  - 0.030.
Tabel 11. Hasil Uji Paired-t Variable Obs. Mean S. E S. D DAC Pre 28 -0.116 0.027 0.143 DAC During 28 -0.030 0.026 0.0140 Combined 56 -0.073 -0.019 0.0147 Diff -0.086 0.038 t-statistic -2.264 Prob. Value 0.013 Sumber: Output STATA, 2023

## Hasil Uji Hipotesis 3
Uji normalitas variabel ETR menggunakan Skewness Kurtosis, Shapiro Wilk dan Francia juga. Hasilnya  menunjukkan  signifikan  pada  level  1%.  Dengan  demikian,  data  tidak  berdistribusi normal.  Untuk  memastikan  signifikansinya,  uji  normalitas  pada  perbedaannya  (difference) disertakan pada Tabel 13. Hasilnya menunjukkan bahwa ETR memang memiliki normalitas pada level 1%.  H2 diterima.
Tabel 12. Uji Normalitas ETR Skewness/kurtosis tests for normality Variable Obs Skew Kurtosis Adj chi2 Sig. ETR 56 0.000 0.000 59.70 0.000 Shapiro-Wilk W test for normal data Variable Obs W V z Sig. ETR 56 0.382 31.749 7.424 0.000 Shapiro-Fransia W test for normal data Variable Obs W V z Sig ETR 56 0.373 35.693 6.807 0.000 Sumber: Output STATA, 2023 Tabel 13. Uji Normalitas Difference ETR Skewness/kurtosis tests for normality Variable Obs Skew Kurtosis Adj chi2 Sig. ETR 56 0.000 0.000 31.77 0.000 Shapiro-Wilk W test for normal data Variable Obs W V z Sig. ETR 28 0.510 15.172 5.611 0.000 Shapiro-Fransia W’ test for normal data Variable Obs W’ V’ z Sig ETR 28 0.473 18.105 5.295 0.000
Sumber: Output STATA, 2023
Hasil  normalitas  menunjukkan  signifikan  pada  level  1%  sehingga  data  tidak  berdistribusi normal. Dengan demikian, analisis yang sesuai menguji ETR adalah Wilcoxon Signed Rank Test.
Tabel 14. Hasil Wilcoxon Signed Rank Test
Sign Obs Sum ranks expected Positive 13 213.5 201.5 Negative 13 189.5 210.5 Zero 2 3 3 All 28 Adjusted Variance 1926.13 Z 0.273 Prob. Value 0.784 Sumber: Output STATA, 2023
Pada Tabel 12, hasil uji beda diperoleh melalui Wilcoxon Signed Rank Test. Tabel tersebut menunjukkan  bahwa  terdapat  28  observasi  dengan  nilai  positive  sebanyak  13  dan  nilai  negatif sebanyak 13 dan nilai 0 sebanyak 2. Berdasarkan hasil perhitungan uji Wilcoxon Signed Rank, nilai Z diperoleh 0.273 dengan nilai signifikansi (probability value) sebesar 0.784. Nilai tersebut di atas 0.05  sehingga  keputusannya  adalah tidak  terdapat  perbedaan  tingkat  tax  avoidance sebelum dan selama pandemi. Hipotesis 3 ditolak.

## PEMBAHASAN

## Pembahasan Hipotesis 1
Tujuan  manajemen  melakukan  manajemen  laba  karena  adanya  perbedaan  kepentingan  dan manajer ingin menerima kinerja yang baik dari pemilik dan untuk mendapatkan kompensasi yang tinggi dari prestasinya dalam meminimalkan pembayaran pajak. Berdasarkan hasil uji ditemukan bahwa variabel DAC memberikan arah koefisien negatif 0.598 dengan signifikansi sebesar 0.532 di atas level 0.05, sementara konstanta diperoleh nilai 0.353 yang signifikan sebesar 0.027. Hasil ini mengindikasikan bahwa uji statistik t diperoleh p > 0.05 maka H0 diterima dan Ha ditolak. Hal ini menunjukkan bahwa hipotesis pertama (H1) ditolak, maka manajemen laba tidak berpengaruh terhadap tax avoidance . Strategi penghindaran pajak yang dilakukan manajemen akan memberikan dampak yang buruk bagi perusahaan. Apabila tindakan tersebut terdeteksi maka akan berpotensi diberikan  sanksi  berupa  denda  yang  sangat  tinggi,  selain  itu  juga  akan  memengaruhi  citra perusahaan  di  mata  publik.  Citra  yang  baik  dari  perusahaan  akan  berdampak  positif  dan menguntungkan sedangkan citra yang buruk akan merugikan perusahaan.
Penelitian ini  sejalan dengan  penelitian  yang  dilakukan  oleh  (Alfarizi et al., 2021),  (Henny, 2019), (Alam, 2019) yang menyatakan bahwa meskipun perusahaan melakukan income decreasing tidak akan meminimalkan pembayaran pajak karena adanya perbedaan pengakuan pendapatan dan beban yang ditentukan UU PPH dan PSAK. Strategi income decreasing akan memberikan dampak buruk  terhadap  respon  investor  dimasa  yang  akan  datang.  Bagi  perusahaan  yang  target  labanya belum tercapai, penurunan laba untuk meminimalkan pajak sangat dihindari karena berakibat pada respon  investor  pada  perusahaan.  Namun  demikian,  penggunaan  manajemen  laba  untuk  tujuan pemberian insentif ini tetap dilakukan secara terukur dan menggunakan apa yang dapat dianggap sebagai manipulasi yang wajar.(Firmansyah & Ardiansyah, 2021).
Manajemen  laba  tidak  selamanya  ditujukan  kepada  pihak  regulator,  melainkan  bisa  pula ditujukan  untuk  pihak  kreditor  dan  investor.  Efek  praktik  manajemen  laba  yang  dibuat  oleh perusahaan sampel dalam penelitian ini bukan ditujukan untuk pihak regulator dalam hal ini pajak. Itu  mengapa  tidak  terdapat  pengaruh  terhadap  penghindaran  pajak,  hal  ini  kemungkinan  bahwa praktik manajemen laba yang diatur oleh perusahaan sampel cenderung ditujukan ke pihak kreditor.

## Pembahasan Hipotesis 2
Hasil  uji  hipotesis  menunjukkan  terdapat  perbedaan  praktik  manajemen  laba  sebelum  dan selama  pandemi.  Perbedaanya  menunjukkan  nilai  -0.086  yang  mengindikasikan  bahwa  praktik manajemen laba dilakukan selama pandemi jauh lebih tinggi daripada sebelum pandemi. Sebelum pandemi, praktik manajemen laba sebesar -0.116, sementara selama pandemi sebesar -0.030.
Praktik manajemen laba jauh lebih tinggi sebelum pandemi, kemungkinan karena manajemen memanfaatkan  situasi.  Fenomena  manajemen  laba  muncul  karena  standar  yang  ditetapkan  oleh regulator yang secara indirect memberikan peluang bagi manajemen untuk memilih kriteria seleksi untuk  perlakuan  akuntansi,  yaitu  pengakuan  dan  pengukuran  sesuai  keinginan  mereka.  Sejak Indonesia  mengumumkan Konvergensi  IFRS  (2012),  ini  telah memberikan  manajer  keleluasaan untuk  mengembangkan  kebijakan  akuntansi  tertentu  yang  menguntungkan  manajer  melalui aktivitas akrual. Seperti meminimalkan dan memaksimalkan pendapatan, dan perataan pendapatan. Bahkan  manajer  dapat  melakukan  aktivitas  manajemen  laba  akrual  baik  untuk  tujuan  akuntansi maupun pajak, dengan melaporkan laba akuntansi yang tinggi, sedangkan pendapatan kena pajak dilaporkan rendah, sehingga pajak yang dibebankan pada perusahaan menjadi rendah.
Salah satu prinsip akuntansi sangat berguna dalam menghasilkan informasi yang berkualitas, seperti  prinsip  akrual.  Namun  sebenarnya  prinsip  tersebut  mengandung  kelemahan  yaitu, memberikan  manajemen  kesempatan  untuk  mengelola  laba  atau  melakukan  manajemen  laba. Manajemen  laba  yang  dilakukan  oleh  manajer  suatu  entitas  bisnis  bertujuan  untuk  mengubah
kemakmuran  pemegang  saham  menjadi  kemakmurannya  sendiri  melalui  kebijakan  akuntansi (kebijakan akrual) bukan melalui keputusan operasional. Ketika dihadapkan pada pilihan, manajer akan bersikap oportunistik.
Praktik  manajemen  laba  yang  dibuat  oleh  perusahaan sampel  dalam  penelitian ini  ditujukan kepada  kreditor.  Tiap-tiap  perusahaan  berusaha  untuk  mencapai  dan  mempertahankan  tingkat kemakmuran  perusahaan,  dengan  meningkatkan  laba  secara  drastis,  manajer  mengharapkan investor dan kreditor untuk merespon sangat positif, sehingga harga saham perusahaan naik drastis. Jika kompensasi manajer berdasarkan indikator kinerja keuangan dan kinerja pasar mereka akan dipastikan menerima bonus besar. Kreditor pasti akan menawarkan pembayaran kredit yang besar, pelanggan  akan  lebih  royal  terhadap  produk  perusahaan  karena  mereka  menghargai  perusahaan tulen.
Hasil  penelitian  ini  berbeda  dengan  penelitian  yang  dilakukan  (Firmansyah  &  Ardiansyah, 2021),  dan  perbedaan  hasil  ini  mungkin  disebabkan  oleh  perbedaan  jumlah  sampel,  sektor,  dan periode,  saat  menentukan  tingkat  manajemen  laba  akrual.  Pengujian  yang  dilakukan  oleh (Firmansyah & Ardiansyah, 2021) menggunakan 37 perusahaan di industri barang konsumsi untuk data  perusahaan  satu  tahun  untuk  periode  2019  dan  2020.  Sementara  itu,  penelitian  ini menggunakan  14  perusahaan  pertambangan  untuk  periode  2018-2021.  Diyakini  bahwa  manajer lebih peduli dengan keberlanjutan masa depan perusahaan mereka daripada hanya menggunakan kebijaksanaan  mereka  untuk  mengelola  pendapatan  untuk  keuntungan  mereka.  Dalam  konteks pandemi,  para  manajer  masih  mempertimbangkan  kondisi  perusahaan  sebagai  dasar  untuk menentukan tingkat manajemen laba yang dilakukan (Firmansyah & Ardiansyah, 2021).

## Pembahasan Hipotesis 3
Hail  uji  menunjukkan  tidak  terdapat  perbedaan  tingkat tax  avoidance sebelum  dan  selama pandemic,  sehingga  Hipotesis  3  ditolak.  Hal  tersebut  karena  selama  pandemi  pemerintah menerapkan  keringanan  pajak  bagi  pelaku  usaha.  Adapun  besaran  keringanan  yang  diberikan bersifat  fleksibel  dengan  mempertimbangkan  masing-masing  kemampuan  pelaku  usaha  atau keuangannya.  Dengan  adanya  insentif  pajak ini  pelaku  usaha  tidak  terbebani  dengan  tarif  pajak yang harus dibayarnya sehingga penggunaan langkah-langkah penghindaran pajak dapat terkontrol.
Hasil ini sesuai dengan penelitian yang dilakukan (Firmansyah & Ardiansyah, 2021) meskipun ada  peluang  bagi manajer untuk mengambil  keuntungan  dari  tindakan  penghindaran  pajak yang lebih  besar  seperti  keringanan  pajak  selama  pandemi,  situasi  ini  tidak  membuat  manajer  untuk menghindari  pajak  lebih  agresif.  Meski  pandemi  telah  memaksa  karyawan  untuk  bekerja  dari rumah, hal itu tidak mengurangi tingkat kontrol dan pengawasan atas pemberian insentif pajak. Di sisi lain, selama masa pandemi, manfaat pajak berupa tarif pajak penghasilan yang lebih rendah dapat memungkinkan manajemen perusahaan untuk fokus pada tujuan selain penghindaran pajak, seperti mencapai target laba yang ditentukan, karena menjadi tantangan sendiri selama pandemi terkait perlambatan ekonomi.  Namun hasil ini bertentangan dengan penelitian yang dilakukan oleh (Barid  &  Wulandari,  2021)    yang  menyatakan  bahwa  terdapat  perbedaan  tingkat  praktik penghindaran pajak sebelum dan selama pandemi. Di mana penghindaran pajak selama pandemi lebih besar dari sebelum pandemi, hal tersebut dibuktikan dengan nilai CETR yang semakin rendah, maka akan  semakin  tinggi  perusahaan  melakukan  penghindaran  pajak.  Meningkatkan laba  pada masa  pandemi  bertujuan  untuk  menstabilkan  kondisi  ekonomi  perusahaan  yang  mengalami penurunan penjualan, agar pajak yang dibayarkan berkurang.
Tidak terdapatnya perbedaan tingkat praktik penghindaran pajak sebelum dan selama pandemi, bisa juga disebabkan karena perusahaan melaporkan pendapatan yang hampir sama setiap tahun, begitupun juga dengan keuntungan yang hampir sama dari waktu ke waktu. Pendekatan etis yang umum  digunakan  adalah  teknik  perataan  laba  ( income  smoothing ),  dimana  laba  diratakan  dari waktu ke waktu agar nilai yang dilaporkan tidak berfluktuasi. Misalnya, penjualan dan pengeluaran tambahan dari waktu ke waktu, periklanan, pengembangan merek, dan tanggung jawab sosial. Pada saat yang sama, pencatatan realisasi penjualan dan pengeluaran ini secara bertahap tidak etis, dan seringkali manajer dimotivasi oleh perataan pendapatan untuk menghindari perusahaan membayar pajak yang lebih tinggi dan mengurangi risiko, biaya politik, atau perusahaan mengalami kesulitan keuangan.  krisis  dan  kebutuhan  untuk  mengurangi  kewajiban  pembayarannya  untuk  membayar dividen kepada pemegang saham.

## KESIMPULAN
Berdasarkan  hasil  analisis  data  dan  pengujian  hipotesis,  maka  dapat  diambil  kesimpulan bahwa:
1. Manajemen  laba  tidak  berpengaruh  terhadap  penghindaran  pajak  pada  perusahaan  sektor pertambangan pada tahun 2018-2021.
2. Terdapat perbedaan tingkat praktik earning manajemen sebelum dan selama pandemi Covid- 19. Praktik manajemen laba jauh lebih tinggi selama pandemi dibandingkan sebelum pandemi.
3. Tidak terdapat perbedaan tingkat tax avoidance sebelum dan selama pandemi.

## UCAPAN TERIMA KASIH
Penulis  mengucapkan  terima  kasih  kepada  program  studi  akuntansi  universitas  Muhammadiyah Makassar yang telah menjadi tempat mengabdi dan belajar para penulis selama ini. Terima kasih pula  kepada  teman-teman  sesama  dosen  di  Prodi  Akuntansi  yang  sudah  bersama-sama menyelesaikan paper ini dan mempresentasikannya di Simposium Nasional Akuntansi di Kendari, Sulawesi  Tenggara.  Semoga  kita  senantiasa  menjadi  pembelajar  yang  giat  dan  peduli  terhadap sesama.

## REFERENSI
Alam, M. H., & Fidiana. (2019). Pengaruh Manajemen Laba, Likuiditas, Leverage Dan Corporate Governance Terhadap Penghindaran Paja. Jurnal Ilmu Dan Riset Akuntansi , 8 , 1–22. Alfarizi, R. I., Sari, R. H. D. P., & Ajengtiyas, A. (2021). Pengaruh Profitabilitas , Transfer Pricing
, Dan Manajemen Laba Terhadap Tax Avoidance. Jurnal Review Akuntansi , 2 (1), 898–917.
Barid, F. M., & Wulandari, S. (2021). Praktik Penghindaran Pajak Sebelum dan Setelah Pandemi Covid – 19 di Indonesia. JRAP (Jurnal Riset Akuntansi Dan Perpajakan) , 8 (02), 217–223. CNN  Indonesia.  2020 .  Studi:  Penghindaran  Pajak  Rugikan  Ekonomi  Global  Rp6.046  T. ( https://www.cnnindonesia.com/ekonomi/20201120095447-532-572222/studi  penghindaran- pajak-rugikan-ekonomi-global-rp6046-t . Diakses Agustus 2022)
Dalimunthe,  M.  I.  (2018).  Pengaruh  Perencanaan  Pajak  Terhadap  Manajemen  Laba  Pada  Sub Sektor Pertambangan Logam Dan Mineral Yang Terdaftar Di Bursa Efek Indonesia. Jurnal Mutiara Akuntansi , 3 (2), 1–16.
Firmansyah, A., & Ardiansyah, R. (2020). Bagaimana Pratik Manajemen Laba Dan Penghindaran Pajak Sebelum Dan Setelah Pandemi Covid19 Di Indonesia? Bina Ekonomi , 24 (2), 32–51. Henny,  H.  (2019).  Pengaruh  Manajemen  Laba  Dan  Karakteristik  Perusahaan  Terhadap  Tax Avoidance.
Jurnal Muara
Ilmu
Ekonomi Dan Bisnis , 3 (1), 36.
https://doi.org/10.24912/jmieb.v3i1.4021
Jensen, M., C., dan W. Meckling, 1976. “Theory of the firm: Managerial behavior, agency cost and ownership structure”, Journal of Finance Economic 3:305- 360.
Khoirunissa,  O.,  &  Ratnawati,  J.  (2021).  Analisis  Faktor-Faktor  Yang  Mempengaruhi Penghindaran Pajak Pada Perusahaan Pertambangan Di Bursa Efek Indonesia (BEI) Tahun 2018-2019. Bilancia: Jurnal Ilmiah Akuntansi , 5 (1), 38–48.
http://www.ejournal.pelitaindonesia.ac.id/ojs32/index.php/BILANCIA/ article/view/1017 Liputan  6.  2020. 88  Persen  Perusahaan  Terdampak  Pandemi  Covid-19,  Sebagian  Besar  Merugi. ( https://www.liputan6.com/bisnis/read/4416613/88-persen-perusahaan-terdampak-pandemi- covid-19-sebagian-besar-merugi . Diakses Agustus 2022)
Prawirodiharjo,  M.  S.,  Elly  Suryani,  S.E.,  M.Si.,  AK.,  CA.,  C.,  &  Kurnia  S.A.B.,  M.  .  (2020).
Pengaruh Manajemen Laba, Profotabilitas Dan Leverage Terhadap Agresivitas Pajak (Studi pada  Perusahaan  Sektor  Pertambangan  yang  Terdaftar  di  Bursa  Efek  Indonesia  Periode 2014-2018). E-Proceeding of Management , 7 (1), 846–854.
Putra, R. D., & Suryani, E. (2018). Pengaruh Manajemen Laba, Leverage, Dan Likuiditas Terhadap Agresivitas Pajak. E-Proceeding of Management , 5 (3), 3491–3499.
Rifai, A., & Atiningsih, S. (2019). Pengaruh Leverage, Profitabilitas, Capital Intensity, Manajemen Laba Terhadap Penghindaran Pajak. ECONBANK: Journal of Economics and Banking , 1 (2), 135–142. https://doi.org/10.35829/econbank.v1i2.48
Septiadi, I., & Robiansyah, A. (2017). Pengaruh Manajemen Laba , Corporate Governance , Dan Corporate Social Responsibility Terhadap Tax Avoidance ( Studi Empiris pada Perusahaan Sektor Pertambangan dan Pertanian yang Listing di BEI 2013-2015 ). Universitas Bengkulu . Setiorini, H., Indriani, R., & Midiastuty, P. P. (2017). Manajemen laba, tata kelola perusahaan dan penghindaran pajak. Jurnal Fairness , 7 (2009), 15–30.
Setyawan,  W.,  Wulandari,  S.,  &  Widyaningrum.  (2021).  Pengaruh  Perencanaan  Pajak  ,  Beban Pajak Tangguhan dan Profitabilitas Terhadap Manajemen Laba ( The Effect of Tax Planning ,  Deferred  Tax  Expenses  ,  and  Profitability  on  Earning  Manajemen). Jurnal  Ekonomi Manajemen Bisnis , 2 (02), 169–178.
Suhaidar,  Rosalina,  E., & Pratiwi,  A.  (2021).  Faktor-Faktor  Yang  Mempengaruhi  Penghindaran Pajak Dampak Sebelum Dan Selama Covid-19 Pada Perusahaan Manufaktur. Conference on Economic and Business Innovation , 35 , 1–14. Sujarweni, V. W. (2020). Metodologi Penelitian Bisnis dan Ekonomi . PUSTAKA BARU PRESS. Suripto. (2021). Pengaruh Corporate Social Responsbility, Kualitas Aaudit Dan Manajemen Laba Terhadap  Tax  Avoidance  Pada  Perusahaan  Pertambangan  Yang  Terdaftar  Di  Bursa  Efek Indonesia. Jurnal Ilmiah MEA(Manajemen,Ekonomi,DanAkuntansi) , 5 (1), 1651–1672. Tirto.id. Dugaan Adaro Menghindari Pajak Mengingatkan pada Kasus Asian Agri.
( https://tirto.id/dugaan-adaro-menghindari-pajak-mengingatkan-pada-kasus-asian-agri-edHZ. Diakses Agustus 2020 )
William R Scott. 2000. Financial Accounting Theory. Canada: Prestice Hall, 2nd Edition.