## PENGARUH KEBIJAKAN TREATMENT KARYAWAN TERHADAP EFEKTIVITAS PENGENDALIAN INTERNAL DAN KUALITAS LAPORAN KEUANGAN SEKTOR PUBLIK

## Endang Tri Pratiwi
Program Studi Akuntansi, Fakultas Ekonomi Universitas Muhammadiyah Buton, Baubau, Indonesia
Email: endangtripratiwi12@gmail.com

## ABSTRAK
Penelitian ini bertujuan untuk mendeskripsikan bukti empiris terkait pengaruh kebijakan treatment karyawanterhadap kualitas laporan keuangan  yang dimediasi oleh efektivitas pengendalian  internal.Populasi  adalah  pejabat  penatausahaan  keuangan  dan  aset  serta bendahara  yang  terdapat  pada  Satuan  Kerja  Perangkat  Daerah  (SKPD)  se-Pemkot Baubau.  Penentuan  besarnya  sampel  menggunakan  formula Slovin  dengan  jumlah sebesar  102 responden.  Metode  pengumpulan  data  dilakukan  melalui  penyebaran kuesioner.Teknik  analisis  data menggunakan path  analysis dengan  bantuan software SPSS  versi  20. Hasil  penelitian  menunjukkan  kebijakan treatment karyawan berpengaruh  positif  terhadap  efektivitas  pengendalian  internal  Pemerintah  Kota Baubau.Namun,  kebijakan treatment karyawan  tidak  berpengaruh  terhadap  kualitas laporan  keuangan  Pemerintah  Kota Baubau.Penelitian  ini  membuktikan  adanya  efek mediasi penuh oleh efektivitas pengendalian internal pada pengaruh kebijakan treatment karyawan terhadap kualitas laporan keuangan.

## Kata Kunci: Kebijakan Treatment Karyawan, Efektivitas, Pengendalian Internal, Kualitas Laporan Keuangan

## ABSTRACT
This  study  aims  to  describe  empirical  evidence  about  the  effect  of employee  treatment policies on the quality of financial statements that are mediated by the effectiveness of internal controls. The population was officials of financial and asset administration and treasurer  in  the  Regional  Work  Units  (SKPD)  of  the  Baubau  City  Government. Determination  of  the  size  of  the  sample  using  Slovin  formula  with  a  total  of  102 respondents.  The  method  of  data  collection  is  done  through  questionnaires.  The  data analysis  technique  used  path  analysis  with  SPSS  version  20  software.  The results showed that the employee’s treatment policy had a positive effect on the effectiveness of the internal control of the Baubau City Government. However, the employee's treatment policy does not affect the quality of the Baubau City Government financial report. This study  proves  the  existence  of  a  full  mediating  effect  by  the  effectiveness  of  internal controls on the effect of employee’s treatment policies towards the quality of financial statements.
Keywords: Employee's Treatment Policy, Effectiveness of  Internal Controls, Quality of Financial Statements

## 1. PENDAHULUAN
Reformasi  pada  bidang  keuangan  negara  melalui  serangkaian  regulasi  telah dilakukan  sejak  kebijakan  desentralisasi  fiskal  diberlakukan  dalam  rangka meningkatkan  kualitas pengelolaan  keuangan  negara  /daerah.Pengelolaan  keuangan yang  berkualitas  dapat  diukur  dengan  banyaknya  unit  kerja  pemerintah  yang mendapatkan  opini  Wajar  Tanpa  Pengecualian  (WTP).  Hasil  audit  BPK  menunjukkan bahwa  masih  banyak  unit  kerja  pemerintah  yang  belum  mendapatkan  opini  Wajar Tanpa  Pengecualian  (WTP),  dikarenakan  lemah  atau  tidak  efektifnya  sistem pengendalian internal.
Penerapan  sistem  pengendalian  internal  yang  berkualitas  dan  efektif  menjadi sangat penting.Kondisi ini didukung masih dominannya laporan hasil pemeriksaan BPK yang  menunjukkan  kelemahan  sistem  pengendalian  internal  di  lingkungan  pemerintah daerah. Kelemahan sistem pengendalian internal tersebut mengalami peningkatan yang signifikan. Hal  ini  sesuai  data  hasil  pemeriksaan  tahun  2013  menunjukkan  kelemahan struktur pengendalian internal sebanyak 526 kasus sedangkan tahun 2014 menunjukkan kelemahan  struktur  pengendalian  internal  sebanyak  1.314  kasus.  Oleh  karena  itu, diperlukan  keberadaan  sistem  pengendalian  internal  yang  efektif  untuk mencegah tindakan kecurangan/penyimpangan yang disebabkan sistem pengendalian internal yang lemah tersebut.
Penerapan  pengendalian  internal  yang  buruk  serta  adanya  kelemahan  dan penyelewengan  pada  pengendalian  internal  merupakan  dua  faktor  utama  yang menyebabkan  terjadinya  kecurangan. Di New  Zealand, responden yang mengalami kecurangan dari karyawannya pada tahun 2008 sebanyak 31% disebabkan pengendalian internal  yang  buruk,  dan  pada  tahun  2012  meningkat  menjadi  35%.  Selain  itu,  hasil survei  lainnya  menunjukkan  cara  utama  untuk  mendeteksi  kecurangan  yang  sudah terjadi  adalah melalui sistem  pengendalian  internal.  Sebaliknya, sebanyak  49% responden  di Negara Australia  dan  New  Zealand  telah  mendeteksi  kecurangan  yang dilakukan oleh karyawannya dengan mengimplementasikan pengendalian internal yang kuat [1].
Permasalahan-permasalahan  dalam  penerapan Sistem Pengendalian  Internal Pemerintah (SPIP) yang  menyebabkan  kualitas  SPIP  menjadi  buruk, khususnya lingkungan  pemerintah  daerah yakni:  (a) Sikap  pimpinan  yang  kurang mendukung
sehingga  belum memberikan  kontribusi  secara  optimal dan  kurangnya  peran kelembagaan yang berkomitmen terhadap upaya sistem pengendalian internal sehingga tingkat  keberhasilan  pelaksanaan  SPIP  sangat  rendah  dan  rentan  akan  timbulnya kecenderungan  penyimpangan;  (b)  Peran inspektorat daerah  dalam melakukan penugasan  audit belum  begitu baik  dan  sesuai  standar  audit  pada  tiap-tiap  SKPD sehingga mengakibatkan hasil audit pun menjadi kurang efektif; (c) Rekomendasi yang diberikan  auditor  intern  terkait  SPI  tidak  ditindaklanjuti  secara  cepat  dan  tepat  oleh SKPD  sehingga  kondisi  sistem  pengendalian  intern  belum  baik,  padahal    rekomendasi itu  diperlukan  untuk  memantau  dan  menilai  efektivitas  dalam  mengelola  kegiatan organisasi  supaya  mencapai  tujuan  yang  telah  ditetapkan;  (d) Banyaknya  aparatur pegawai  pada  SKPD  yang  kurang  peduli  maupun  kurang  kompeten  dalam  penerapan SPIP  sehingga  menyebabkan  timbulnya  ketidakjelasan  ataupun  tumpang  tindih  dalam pembagian  tugas  maupun  pemisahan  wewenang;  (e)  Tata  kelola  pemerintahan  yang belum  optimal  dan  perlu  penataan  ulang  proses  kegiatan/program  dalam melibatkan stakeholder (pemangku  kepentingan  di lingkungan  birokrasimaupun  masyarakat), diantaranya pemerintah daerah  belum  mewujudkan  akuntabilitas  dan  transparansi pelaporan sehingga pemerintah daerah belum menjadi subyek pemberi informasi dalam rangka  pemenuhan  hak-hak  publik,  yaitu  hak  untuk  diberi informasi  dan  penjelasan, didengar aspirasinya melalui partisipasi, serta dilayani secara baik [2].
Faktor  yang  mempengaruhi  kualitas  sistem  pengendalian  internal,  di  antaranya kompetensi sumber daya manusia [2].Pengendalian internal  yang  telah  dirancang  dan disusun dengan baik, tidak dapat dikatakan sepenuhnya optimal karena keberhasilannya perlu ditunjang dari  kompetensi,  integritas  dan  nilai  etis  sumber  daya  manusia  dalam pelaksanaannya. Tingkat  pendidikan  karyawan  berpengaruh  positif  terhadap  kualitas sistem  pengendalian  internal [3]. Hasil  penelitian  terdahulu menyatakan  bahwa perusahaan  yang  berpartisipasi  dalam  restrukturisasi  kemungkinan  menghadapi kegagalan  pengendalian  internal  yang  lebih  besar  karena  masalah  personil  terkait dengan  pembagian  tugas,  staf  yang  tidak  memadai  dan  masalah  pengawasan [4]. Penelitian lainnya menemukan  bahwa perusahaan  yang  lebih  kecil dan  lebih  muda cenderung mengungkapkan masalah kepegawaian dari perusahaan  lain yang mengungkapkan kelemahan  material. Perusahaan-perusahaan  tersebut juga  cenderung menjadi paling  lemah secara  finansial,  dengan kerugian dan  risiko kebangkrutan
tertinggi. Keterbatasan sumber daya kemungkinan menghambat kemampuan perusahaan tersebut untuk staf dalam operasi  yang memadai dengan personil kompeten [5]. Selain itu, Penelitian menemukan  bahwa  studi empiris  dari  system  perbankan  China menemukan  bahwa  komitmen  untuk  kompetensi, struktur  organisasi, perilak umanajemen, sistem  informasi, dan  tugas  wewenang  serta  tanggung  jawab  terbukti menjadi variabel pengendalian internal yang paling berpengaruh. Dengan demikian, jika kompetensi  sumber  daya  manusia  di  suatu  pemerintah  daerah  mengenai  sistem pengendalian  internal  cukup  baik  maka  dapat  menerapkan  kualitas  pengendalian internal yang baik [6].
Konsisten dengan teori modal manusia dalam tata kelola organisasi, penelitian ini memfokuskan  pada  keefektifan  pengendalian  internal  untuk  mengevaluasi  pentingnya human  capital dalam  praktek  akuntansi.  Kurangnya  kualifikasi  staf  akuntansi  dengan keahlian  teknis,  berkaitan  dengan  prinsip-prinsip  akuntansi  berterima  umum, menyebabkan pengendalian internal tidak efektif. [7].
Pemilihan  lokasi  penelitian  dikarenakan  Pemerintah  Kota Baubau merupakan salah  satu pemerintah daerah di  Provinsi Sulawesi  Tenggara yang  memperoleh  opini WTP DPP pada tahun 2014-2016, dan opini WTP pada tahun 2015. Peningkatan opini tersebut  menarik  untuk  dikaji  disebabkan  pelaporan  keuangan  pada  tahun  2014  dan 2015  menggunakan  basis  keuangan  yang  berbeda,  yaitu  pada  tahun  2014  laporan keuangan pemerintah daerah berbasis cash towards accrual sedangkan pada tahun 2015 laporan  keuangan  pemerintah  daerah  diwajibkan  menggunakan  basis  akrual  penuh sebagaimana yang diamanatkan dalam PP Nomor 71 Tahun 2010 [8]. Dengan demikian, penelitian ini bertujuan untuk mendeskripsikan bukti empiris terkait pengaruh kebijakan treatment karyawan terhadap kualitas laporan keuangan yang dimediasi oleh efektivitas pengendalian internal.

## 2. METODE PENELITIAN
Penelitian ini merupakan penelitian kausalitas, yang bertujuan untuk menganalisis hubungan dan pengaruh (sebab-akibat) dari dua atau lebih fenomena  melalui pengujian hipotesis  [9]. Populasi  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  pejabat penatausahaan keuangan  dan  aset  serta  bendahara  yang  terdapat  pada  Satuan  Kerja Perangkat  Daerah  (SKPD)  se-Pemkot Baubau,  sehingga  jumlah  populasi  dalam penelitian  ini  adalah  136  responden. Teknik  pengambilan  sampel  yang  digunakan
adalah purposive sampling, yaitu memilih sampel dengan kriteria bahwa sampel terlibat setidaknya  2  tahun  dalam  pelaporan  keuangan  di  masing-masing  SKPD. Penentuan besarnya  sampel  dalam  penyebaran  instrumen  adalah  dengan  menggunakan  formula Slovin [10]  sehingga diperoleh sampel sebesar 102 orang.
Data  primer  dalam  penelitian  ini  menggunakan  kuesioner  untuk  memperoleh jawaban  responden [10]. mendefinisikan  kuesioner  sebagai  teknik  pengumpulan  data yang  dilakukan  dengan  cara  memberi  seperangkat  pertanyaan  atau  pernyataan  tertulis dalam  bentuk  tertutup  (pilihan  jawaban  sudah  disediakan)  maupun  terbuka  (tidak disediakan pilihan jawaban) kepada responden untuk dijawabnya.
Bentuk kuesioner yang digunakan oleh peneliti adalah kuesioner tertutup.Penelitian ini  terdiri  atas  tiga  variabel,  yakni  Kualitas Laporan  Keuangan (KLK),  Kebijakan Treatment Karyawan  (KTK),  dan  Efektivitas  Pengendalian  Intern (EPI). Teknik  analisis  data  yang  digunakan  dalam  penelitian ini terdiri  dari statistik deskriptif dan uji kualitas data. Teknik analisis data dalam penelitian ini menggunakan analisis jalur (path analysis) dengan bantuan software SPSS versi 20.

## 3. HASIL DAN PEMBAHASAN

## Hasil Penelitian

## Tingkat Pengembalian Kuesioner
Pengumpulan  data  dalam  penelitian  ini  dilakukan  dengan  menyebarkan  kuesioner kepada  102  responden.  Kuesioner  yang  kembali  berjumlah  57  dan  beberapa  kuesioner yang  kembali  tidak  semua  dapat  diolah  karena  kuesioner  tidak  diisi  dengan  lengkap. Beberapa  hal  yang  juga  menjadi  pertimbangan  dalam  penelitian  ini  berkaitan  dengan response rate dari kuesioner yang didistribusikan pada responden, tingkat response rate dari 102 kuesioner yang disebar hanya 57 kuesioner yang kembali atau sebesar 55,88% response rate. Hasil penilaian kuesioner yang kembali ternyata hanya 52 kuesioner atau sebesar 50,98% yang layak diuji. Artinya bahwa terdapat 5 kuesioner yang tidak dapat diolah  atau  sebesar  4,90% response  error,  sedangkan  jumlah  kuesioner  yang  tidak kembali berjumlah 45 atau 44,12%.

## Analisis Deskriptif

## a. Kebijakan Treatment Karyawan
Variabel  ini  terdiri  dari  tujuh  item  pernyataan.Berikut  distribusi  jawaban  responden untuk  variabel  kebijakan treatment karyawan  dan  persentase  kecenderungan  skor jawaban.

## Tabel 1

## Sebaran Jawaban Responden Pada Variabel Kebijakan Treatment Karyawan (KTK)
Tabel  1  menunjukkan  bahwa  variabel  Kebijakan Treatment Karyawan  (KTK) menurut tanggapan responden dikategorikan memiliki skor sangat tinggi. Kondisi ini terlihat  dari  nilai  persepsi  rerata  responden  sebesar  4,13  atau  sebesar  (82,52%  = sangat  tinggi).  Persepsi  responden  tersebut  tampak  bahwa  secara  keseluruhan persepsi  responden  terhadap  variabel  kebijakan treatment karyawan  terlihat mengalami  persentase  yang  tidak  jauh  berbeda  untuk  setiap  indikator.  Adapun presentase  dari  masing-masing  indikator  yang  paling  tinggi  yaitu  rata-rata  indikator pada peningkatan kompetensi sumber daya manusia (X 1.1 ) dengan rata-rata skor 4,16 atau  sebesar  83,27%  dan  rata-rata  indikator  pada  peningkatan  kesejahteraan karyawan (X 1.2 ) dengan rata-rata skor 3,97 atau sebesar 79,49%. Kondisi ini berarti bahwa  setiap  pegawai/karyawan  yang ditempatkan  selalu  mengutamakan kompetensi/keahlian  yang  dimiliki  dan  didukung  oleh  adanya  pemberian kesejahteraan dari masing-masing SKPD yang ada pada Pemerintah Kota Baubau.

## b. Efektivitas Pengendalian Internal
Efektivitas  pengendalian  internal sebagai  variabel  mediasi merupakan  pengendalian kegiatan  (operasional)  organisasi  yang  dilakukan  pimpinan  untuk  mencapai  tujuan secara  efisien,  yang  terdiri  dari  kebijakan-kebijakan  dan  prosedur-prosedur  yang ditetapkan  untuk  mencapai  tujuan  tertentu  dari  operasi  organisasi.Variabel  ini mengacu pada komponen sistem pengendalian intern yang terdiri dari tiga belas item
pernyataan  [11].  Berikut distribusi  jawaban  responden  untuk  variabel  efektivitas pengendalian intern dan persentase kecenderungan skor jawaban.

## Tabel 2
Sebaran Jawaban Responden Pada Variabel Efektivitas Pengendalian Internal (EPI)
Tabel  2  menunjukkan  bahwa  variabel  Efektivitas  Pengendalian  Internal (EPI) menurut  tanggapan  responden  dikategorikan  memiliki  skor  tinggi.  Kondisi  ini terlihat  dari  nilai persepsi  rerata  responden  sebesar  3,95  atau  sebesar  (79.01%  = tinggi).  Tampak  bahwa  secara  keseluruhan  persepsi  responden  terhadap  variabel efektivitas  pengendalian  intern  terlihat  mengalami  persentase  yang  tidak  jauh berbeda  untuk  setiap  indikator.  Adapun presentase  dari  masing-masing  indikator yang  paling  tinggi  yaitu  rata-rata  indikator  monitoring  dengan  rata-rata  skor  4,05 atau  sebesar  80,96%,  rata-rata  indikator  lingkungan  pengendalian  dengan  rata-rata skor  4,04  atau  sebesar  80,77%,  rata-rata  indikator kegiatan  pengendalian  dengan rata-rata skor 4,02 atau sebesar 80,38%, rata-rata indikator informasi dan komunikasi dengan  rata-rata  skor  3,85  atau  sebesar  76,92%,  dan  rata-rata  indikator  penilaian resiko  dengan  rata-rata  skor  3,83  atau  sebesar  76,67%.  Kondisi  ini  berarti  bahwa efektivitas  pengendalian  intern  dapat  digambarkan  dalam  bentuk  monitoring, lingkungan  pengendalian,  kegiatan  pengendalian,  informasi  dan  komunikasi  yang dirancang  dan  bagaimana  penilaian  resiko  yang  diterapkan  pada  SKPD  yang  ada pada Pemerintah Kota Baubau.

## c. Kualitas Laporan Keuangan
Indikator  yang  digunakan  untuk  mengukur  kualitas  laporan  keuangan  adalah karakteristik laporan keuangan  yang terdiri dari relevan, andal, dapat dipahami, dan dapat dibandingkan, [8]  serta diterjemahkan dalam sebelas item pernyataan.
Variabel  Kualitas  Laporan  Keuangan  (KLK)  menurut  tanggapan  responden dikategorikan  memiliki  skor  tinggi.  Kondisi  ini  terlihat  dari  nilai  persepsi  rerata responden sebesar 4,01 atau sebesar (80,15% = tinggi). Secara keseluruhan persepsi responden  terhadap  variabel  kualitas  laporan  keuangan  terlihat  mengalami persentase  yang  tidak  jauh  berbeda  untuk  setiap  indikator.  Adapun  presentase  dari masing-masing indikator yang paling tinggi yaitu rata-rata indikator andal dan dapat dibandingkan dengan rata-rata skor masing-masing 4,02 atau sebesar 80,38%, rata- rata indikator relevan dengan rata-rata skor 4,01 atau sebesar 80,23%, dan rata-rata indikator  dapat  dipahami  dengan  rata-rata  skor  4,01  atau  sebesar  80,19%.  Kondisi ini  berarti  bahwa  kualitas  laporan  keuangan  dapat  digambarkan  dalam  bentuk keandalan,  daya  banding,  relevan  dan  dapat  dipahaminya  laporan  keuangan  yang disusun  oleh  SKPD  yang  ada  pada  Pemerintah  Kota  Baubau.Berikut  distribusi jawaban  responden  untuk  variabel  kualitas  laporan  keuangan  dan  persentase kecenderungan skor jawaban adalah sebagai berikut.
Tabel 3
Sebaran Jawaban Responden Pada Variabel Kualitas Laporan Keuangan (KLK)

## Hasil Uji Validitas dan Reliabilitas Instrumen Penelitian
Uji  validitas  menggunakan  teknik pearson  correlation dan  uji  reliabilitas menggunakan  teknik cronbach  alpha. Hasil  pengujian  validitas  menunjukkan  bahwa hanya  dua  variabel  yang  memiliki  koefisien  validitas  >0.05  sehingga  dinyatakan  tidak valid,  yaitu  variabel  kebijakan treatment karyawan  dengan  item  pernyataan X 1.1.5 dan variabel efektivitas pengendalian internal dengan item pernyataan Y 1.3.2 dan Y 1.4.2 . Item pernyataan  yang  tidak  valid  dalam  penelitian  ini  dikeluarkan  dari  kuesioner.  Hasil  uji realibilitas  dari  ketiga  variabel  yang  diteliti  dalam  penelitian  ini  menunjukan  bahwa ketiga  variabel  tersebut  memiliki  koefisien  reliabilitas  >0.6  sehingga  instrumen penelitian dinyatakan reliabel.

## Hasil Pengujian Asumsi Klasik
Pengujian asumsi  klasik  dalam  penelitian  ini  dilakukan  untuk  memenuhi kriteria BLUE (Best Linier Unbias Estimate).Hal ini disebabkan oleh penggunaan analisis jalur. Berikut adalah hasil pengujian uji asumsi klasik.

## a. Asumsi Normalitas
Pengujian  asumsi  klasik  normalitasmenggunakan  grafik normal  probability  plot dengan kriteria  model  regresi  memenuhi  asumsi  normalitas  jika  data  menyebar  di sekitar garis diagonal.

## Grafik 1
Hasil Pengujian Asumsi Normalitas Model Persamaan 1
Grafik  1 menunjukan  data  menyebar  di sekitar garis  diagonal  dan  mengikuti arah  diagonal,  sehingga  dapat  disimpulkan  bahwa  model  persamaan 1 telah memenuhi  asumsi  normalitas.  Hasil  pengujian Kolmogorov  Smirnov menunjukan nilai asymp. Sig (2-tailed) sebesar 0.456, atau lebih besar dari 0.05 sehingga model persamaan 1 dinyatakan telah memenuhi asumsi normalitas.

## Grafik 2
Hasil Pengujian Asumsi Normalitas Model Persamaan 2
Grafik  2  menunjukan    data  penelitian  menyebar  di  sekitar  garis  diagonal  dan mengikuti arah garis diagonal, sehingga dapat disimpulkan bahwa model persamaan 2  telah  memenuhi  asumsi  normalitas. Hasil  pengujian Kolmogorov  Smirnov
menunjukan  nilai  asymp.  Sig  (2-tailed)  sebesar  0.115,  atau  lebih  besar  dari  0.05 sehingga model persamaan 2 dinyatakan telah memenuhi asumsi normalitas.

## b. Asumsi Multikolinieritas
Asumsi  multikolinieritas hanya  dilakukan  pada  model  persamaan  2.  Hal  ini disebabkan  penggunakan  variabel  eksogen  dalam  model  persamaan  1  hanya berjumlah  satu  yaitu  kebijakan treatment karyawan.  Sedangkan pada  model persamaan  2,  variabel  eksogen  yang  digunakan  berjumlah dua yaitu  kebijakan treatment karyawan  dan  efektivitas  pengendalian  internal.Kriteria  pengujian multikolinieritas  menggunakan  nilai  VIF  <  10  dan tolerance >  0.1. Berikut  adalah hasil uji asumsi multikolineritas pada model persamaan 2.

## Tabel 4
Hasil Uji Asumsi Multikolinieritas Model Persamaan 2
Hasil  uji  asumsi  multikolinieritas  menunjukan  bahwa  variabel  kebijakan treatment karyawan dan efektivitas pengendalian internal memiliki nilai tolerance > 0.10 dan nilai VIF < 10, sehingga model persamaan 2 yang diajukan dalam penelitian ini  tidak  mengalami  gejala  multikolinieritas  atau  telah  memenuhi  asumsi multikolinieritas.

## c. Asumsi Heterokedastisitas
Uji  heteroskedastisitas menggunakan grafik Scatterplot.Kriteria  tidak  terjadi  gejala heteroskedastisitas adalah titik-titik yang terdapat pada grafik tidak membentuk pola tertentu  yang  jelas  dan  menyebar  diatas  dan  dibawah  angka  nol  pada  sumbu  Y. Berikut adalah hasil uji asumsi heteroskedastisitas model persamaan 2.

## Grafik 3
Hasil Uji Asumsi Heteroskedastisitas Model Persamaan 2
Grafik 3 menunjukan data dalam penelitian ini menyebar secara tidak beraturan dan tidak  membentuk  pola  yang  jelas,  sehingga  dapat  disimpulkan  bahwa  model persamaan 2 telah memenuhi asumsi heteroskedastisitas.

## Hasil Analisis Jalur
Analisis  jalur  dilakukan  setelah  ketiga  asumsi  klasik  terpenuhi. Penelitian  ini menggunakan analisis jalur dengan dua model persamaan jalur, yakni:
I : Z EPI = α 0 + α 1 KTK + Ɛ 1
II : Z KLK = Y 0 + Y 1 Z KTK + Y 2 Z EPI + Ɛ 2 a. Hasil Analisis Model Persamaan 1

## Tabel 5
Hasil Analisis Model Persamaan 1
Model persamaan 1 berdasarkan tabel 5, dapat dirumuskan sebagai berikut.
Z EPI = 0.284 Z KTK
Model  persamaan  1  di  atas  menunjukan  bahwa  jika  tidak  ada  kebijakan treatment karyawan,  maka  penerapan  efektivitas  pengendalian  internal  adalah sebesar  3.014.  Koefisien  jalur  KTK  menunjukan  nilai  sebesar  0.284,  artinya  jika kebijakan treatment karyawan ditingkatkan satu skor, maka efektivitas pengendalian internal akan meningkat sebesar 0.284.
1) Koefisien Determinasi
Koefisien  determinasi  pada  model  persamaan  1  digunakan  untuk  menghitung besarnya  pengaruh  kebijakan treatment karyawan  terhadap  efektivitas pengendalian  internal.  Nilai  koefisien  determinasi  yang  diperoleh  dari  model persamaan 1 adalah sebesar 0.081. Hasil ini mengindikasikan bahwa 8.1% variasi dari  efektivitas  pengendalian  internal  dapat  dijelaskan  oleh  kebijakan treatment karyawan.  Koefisien  determinasi  tersebut  juga  menunjukan  bahwa  8.1% keberhasilan  penerapan  efektivitas  pengendalian  internal  dipengaruhi  oleh kebijakan treatment karyawan,  sedangkan  91.9%  dipengaruhi  oleh  variabel  yang tidak diteliti dalam model persamaan ini.
2) Hasil Uji Statistik t
Uji  statistik  t  dalam  model  persamaan  1  digunakan  untuk  menguji  hipotesis pertama,  yaitu  pengaruh  kebijakan treatment karyawan  terhadap  efektivitas
pengendalian  internal.  Hasil  pengujian  menunjukan  bahwa  koefisien  jalur kebijakan treatment karyawan  adalah sebesar  0.284  dan  nilai  t hitung sebesar  2.095 dengan  tingkat  probabilitas  0.041.  Hasil  ini  mengindikasikan  bahwa  hipotesis pertama diterima.
b. Hasil Analisis Model Persamaan 2

## Tabel 6
Hasil Analisis Model Persamaan 2
Model  persamaan  2  berdasarkan  tabel  di atas,  dapat  dirumuskan  sebagai berikut.
Z KLK = -0.041 Z KTK + 0.477 Z EPI
Model  persamaan  2  di  atas  menunjukan  bahwa  jika  tidak  ada  kebijakan treatment karyawan  dan  efektivitas  pengendalian  internal,  maka  kualitas  laporan keuangan  adalah  sebesar  2.311.  Koefisien  jalur  KTK  menunjukan  nilai -0.041, artinya  setiap  peningkatan  satu  skor  KTK  akan  mengurangi  kualitas  laporan keuangan  sebesar  0.041.  Koefisien  jalur  efektivitas  pengendalian  internal menunjukan  nilai  sebesar  0.477  dengan  interpretasi  setiap  peningkatan  satu  skor efektivitas pengendalian internal maka akan meningkatkan kualitas laporan keuangan sebesar 0.477.
1) Koefisien Determinasi
Koefisien  determinasi  pada  model  persamaan  2  digunakan  untuk  menghitung besarnya  pengaruh  kebijakan treatment karyawan  dan  efektivitas  pengendalian internal  terhadap  kualitas  laporan  keuangan.  Nilai  koefisien  determinasi  yang diperoleh dari model persamaan 2 adalah sebesar 0.218. Hasil ini mengindikasikan bahwa  21.8%  variasi  dari  kualitas  laporan  keuangan  dapat  dijelaskan  oleh kebijakan treatment karyawan  dan  efektivitas  pengendalian  internal.  Koefisien determinasi tersebut juga menunjukan bahwa 21.8% keberhasilan kualitas laporan keuangan  dipengaruhi  oleh  kebijakan treatment karyawan  dan  efektivitas pengendalian internal, sedangkan 78.2% dipengaruhi oleh variabel lain yang tidak diteliti dalam penelitian ini.
2) Hasil Uji Statistik t
Uji statistik t dalam model persamaan 2 digunakan untuk menguji hipotesis 2 dan hipotesis 3. Berikut adalah penjelasannya.
(a) Hipotesis Kedua
Hipotesis  kedua  adalah  kebijakan treatment karyawan  berpengaruh  terhadap kualitas  laporan  keuangan.  Hasil  pengujian  menunjukan  bahwa  koefisien kebijakan treatment karyawan  adalah sebesar -0.041 dan t hitung sebesar -0.312 dengan  tingkat  probabilitas  sebesar 0.756.  Tingkat  probabilitas  t hitung yaitu sebesar  0.756  >  0.05  sehingga  dapat  disimpullkan  bahwa  hipotesis  kedua ditolak,  artinya  kebijakan treatment karyawan  tidak  berpengaruh  terhadap kualitas laporan keuangan.
(b) Hipotesis Ketiga
Hipotesis  ketiga  adalah  pengaruh kebijakan treatment karyawan  terhadap kualitas  laporan  keuangan dimediasi  oleh efektivitas  pengendalian  internal. Syarat  tercapainya  efek  mediasi  adalah  (1)  variabel  eksogen  harussignifikan dalam  memengaruhi  variabel  mediasi;(2)  variabel  eksogen  harus  signifikan dalam  memengaruhi  variabel  endogen;  dan  (3)  variabel  mediator  harus signifikan memengaruhi variabel endogen. Berdasarkan kriteria tersebut, maka persyaratan pertama dan ketiga telah terpenuhi, akan tetapi persyaratan kedua tidak  terpenuhi,  yaitu  variabel  kebijakan treatment karyawan  tidak berpengaruh  terhadap  kualitas  laporan  keuangan.  Dengan  demikian,  hipotesis ketiga  ditolak,  artinya  efektivitas  pengendalian  internal  tidak  memediasi pengaruh kebijakan treatment terhadap kualitas laporan keuangan.

## c. Validitas Model
Total keragaman data yang dapat dijelaskan oleh model diukur dengan:
R 2 m = 1 – P 2 e1 P 2 e2 e 1 = √ (1 -0.081) = 0.959 e 2 = √ (1 -0.218) = 0.884
R 2 m = 1 – (0.959) 2 (0.884) 2
= 0.281
Keragaman  data  yang  dapat  dijelaskan  oleh  model  adalah  sebesar  28.1%.  Hal  ini dapat diinterpretasikan bahwa model hasil analisis dapat menjelaskan sebesar 28.1%
terhadap  fenomena  yang  dikaji,  sedangkan  sisanya  sebesar  71.9%  dijelaskan  oleh variabel lain yang tidak dikaji dalam penelitian ini.

## Pembahasan
Hasil  pengujian  hipotesis  menunjukkan  bahwa  terdapat  dua  hipotesis  dinyatakan diterima  dan  satu  hipotesis  dinyatakan  ditolak.  Selain  itu,  hasil  analisis  jalur  pada variabel  intervening  yakni  efektivitas  pengendalian  internal  menunjukkan  adanya  efek mediasi  penuh (full  mediating).Berikut  ini  uraian  pembahasan  dari  masing-masing hipotesis tersebut.

## a. Pengaruh Kebijakan Treatment Karyawan Terhadap Efektivitas Pengendalian Internal
Hipotesis pertama menyatakan kebijakan treatment karyawan berpengaruh terhadap efektivitas pengendalian intern.Hasil analisis regresi menunjukkan bahwa kebijakan treatment karyawan  berpengaruh  positif  dan  signifikan  terhadap  efektivitas pengendalian  internal.Hal  ini  menunjukkan  kebijakan treatment karyawan  yang diukur  melalui  peningkatan  kompetensi  SDM  dan  peningkatan  kesejahteraan karyawan  /pegawai  memiliki  pengaruh  yang  signifikan  terhadap  efektivitas pengendalian internal sektor publik.
Hasil  uji  hipotesis  terpenuhi  disebabkan  pegawai/karyawan  yang  ditempatkan sebagai  penatausahaan  keuangan  pada  masing-masing  SKPD  yang  berada  pada lingkup Pemerintah Daerah Kota Baubau menjalankan tugasnya sesuai dengan basis pendidikan dan keahlian yang dimiliki.Kondisi ini menegaskan adanya kontrol yang ketat  terhadap  perekrutan  dan  penempatan  sumber  daya  manusia  (pegawai /karyawan)  sehingga  membentuk  sebuah  kebijakan  dasar  yang  mendukung tercapainya  visi  dan  misi  pemerintah  daerah  tersebut.Selain  itu,  pemerintah  daerah selaku  pihak  yang  memiliki  otoritas  penuh  terhadap  masing-masing  SKPD  ikut mendorong  efektivitas  pengendalian  internal  melalui treatment pegawai/karyawan yang  telah  dilakukan,  yakni  berupa  penggantian  biaya  maupun  hororarium  atas tugas  tambahan  yang  diberikan.Treatment ini  diberikan  sebagai  upaya  pemerintah daerah  dalam  mengontrol  sistem  pengendalian  internal  pada  masing-masing pegawai/karyawan.

## b. Pengaruh  Kebijakan Treatment Karyawan  Terhadap  Kualitas  Laporan Keuangan
Hipotesis  kedua  menyatakan  kebijakan treatment karyawan  berpengaruh  terhadap kualitas  laporan  keuangan.Hasil  analisis  regresi  menunjukkan  kebijakan treatment karyawan tidak berpengaruh terhadap kualitas laporan keuangan sehingga hipotesis kedua  ditolak.Hal  ini  menunjukkan  bahwa  kebijakan treatment karyawan  yang diukur  melalui  peningkatan  kompetensi  SDM  dan  peningkatan  kesejahteraan karyawan  /pegawai  tidak  memiliki  pengaruh  yang  signifikan  terhadap  kualitas laporan keuangan sektor publik.
Hasil uji hipotesis tidak terpenuhi disebabkan sebagian responden memandang bahwa treatment yang  diberikan  terhadap  pegawai  penatausahaan  keuangan  tidak sejalan  dengan  kinerja  yang  diharapkan  sehingga  berdampak  pada  kualitas  laporan keuangan  yang  dihasilkan.Kondisi  ini  dipandang  bahwa treatment yang  diberikan pemerintah  daerah  belum  dapat  memaksimalkan  kinerja  pegawai  /karyawan  dalam menghasilkan  kualitas  laporan  keuangan  yang  memadai  dan  upaya  peningkatan kesejahteraanpegawai/karyawan diluar penghasilan pokok.
c. Pengaruh Kebijakan Treatment terhadap  Kualitas  Laporan  Keuangan

## Dimediasi oleh Efektivitas Pengendalian Internal
Hasil  penelitian  menunjukan kebijakan treatment karyawan  berpengaruh  positif terhadap  efektivitas  pengendalian  internal,  efektivitas  pengendalian  internal berpengaruh  positif  terhadap  kualitas  laporan  keuangan,  sedangkan  kebijakan treatment karyawan tidak berpengaruh terhadap kualitas laporan keuangan. Dengan demikian,  hasil  pengujian  hipotesis  menunjukanefektivitas  pengendalian  internal memediasi  pengaruh  kebijakan treatment karyawan  terhadap  kualitas  laporan keuangan.
Kompetensi  SDM  merupakan  salah  satu  kebijakan treatment yang  digunakan pemerintah untuk  meningkatkan  kemampuan  SDM  melalui  keikutsertaan dalam berbagai  pelatihan  maupun  bimbingan  teknis  pengelolaan  keuangan  daerah. Kebijakan treatment dalam  penelitian  ini  juga  diukur  melalui  peningkatan kesejahteraan  SDM  guna  memotivasi  SDM  dalam  meningkatkan  kinerjanya. Adapun  tingkat  pelaksanaan  kebijakan treatment karyawan  pada  Pemerintah  Kota Baubau adalah sebesar 82.52%, atau memiliki tingkat penerapan yang sangat tinggi.
Tingginya tingkat pelaksanaan kebijakan treatment karyawan pada Pemerintah Kota Baubau justru  tidak  berpengaruh  terhadap  kualitas  laporan  keuangan, yakni sebesar  80.15%.  Sedangkan tingkat  pengendalian  internal  yang  diterapkan  adalah sebesar  79.01%,  artinya  pengendalian  internal  yang  diterapkan  Pemerintah  Kota Baubau telah  dilaksanakan  dengan  baik.  Dengan  adanya  efektivitas  pengendalian internal  Pada  Pemerintah  Kota Baubau,  maka  kebijakan treatment karyawan  dapat berpengaruh  terhadap  kualitas  laporan  keuangan. Oleh  karena  itu, efektivitas pengendalian  internal  merupakan  faktor  yang  sangat  penting  sebagai  variabel intervening,  sebab  tanpa  adanya  efektivitas  pengendalian  internal pada Pemerintah Kota Baubau maka kebijakan treatment karyawan tidak akan berpengaruh terhadap kualitas laporan keuangan.

## 4. KESIMPULAN
Berdasarkan  analisis  data  yang  dilakukan,  maka  diperoleh kesimpulan  sebagai berikut: Kebijakan treatment karyawan  berpengaruh  positif  terhadap  efektivitas pengandalian  internal  Pemerintah  Kota Baubau,  artinya  semakin  tinggi  tingkat pelaksanaan kebijakan treatment karyawan, maka efektivitas pengendalian internal juga semakin meningkat. Kebijakan treatment karyawan tidak berpengaruh terhadap kualitas laporan keuangan Pemerintah Kota Baubau, artinya peningkatan pelaksanaan kebijakan treatment karyawan tidak akan mengakibatkan peningkatan kualitas laporan keuangan. Pengaruh  kebijakan treatment karyawan  terhadap  kualitas  laporan  keuangan  dimediasi oleh  efektivitas  pengendalian  internal,  artinya  dengan  adanya  efektivitas  pengendalian internal, maka kebijakan treatment karyawan dapat berpengaruh secara tidak langsung terhadap kualitas laporan keuangan.

## 5. SARAN
Beberapa hal yang disarankan peneliti untuk penelitian selanjutnya adalah sebagai berikut: Objek penelitian dapat diperluas untuk seluruh pemerintah daerah se-Sulawesi Tenggara sehingga  dapat  meningkatkan  daya  generalisasi. Fokus  penelitian  di  bidang kebijakan treatment karyawan  khususnya  pada  indikator  peningkatan  kesejahteraan karyawan  masih  sangat  jarang  diteliti  dalam  sektor  publik,  sehingga  penelitian  ini diharapkan dapat menarik minat bagi peneliti selanjutnya untuk mengkaji hal tersebut.

## 6. DAFTAR PUSTAKA
[1] KPMG.  2012. International  Survey  of  Corporate  Responsibility  Reporting. Forensic: Integrity Survey 2012.
[2] http://www.kompasiana.com/2013/5/sikowiyanto/kritik-atas-sistem-pengendalian- internal-pemerintah.html. Diakses September 2017.
[3] Artana,  Purdanti, dan  Meitriana.  2014.  Pengaruh  Tingkat  Pendidikan  Karyawan Terhadap  Kualitas  Sistem  Pengendalian  Intern  Pada  Koperasi  Serba  Usaha.E- Journal Universitas  Pendidikan  Ganesha,  Jurusan  Pendidikan  Ekonomi,  Vol. 4(1), pp.10-23.
[4]    Ashbaugh-Skife, et.al.  2007. The  Discovery  and  Reporting  of  Internal  Control Deficiencies  Prior  to  SOX-Mandated  Audits.  McCombs  Research. Paper  Series No.ACC-02-05, pp.1-32.
[5]      Doyle,  et,  al.  2007.    Determinants  of  Weaknesses  in  Internal  Control  Over Financial  Reporting. Journal of Accounting and Economics, Vol. 44, pp.193-223.
[6]   Sultana dan Haque. 2011. Evaluation of Internal Control Structure: Evidence from Six  Listed  Banks  in  Bangladesh. ASA  University  Review.January – June,  2011, Vol. 5(1), pp.69-81.
[7]   Ge, and McVay. 2005.  The Disclosure of Material Weaknesses in Internal Control After the Sarbanes-Oxley Act. Accounting Horizon, Vol. 19(3), pp.137-158.
[8]      Peraturan  Pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010  tentang Standar  Akuntansi Pemerintahan.
[9]   Sekaran, Uma. 2011. Research Methods for Business: A Skill-Building Approach. Forth Edition.Salemba Empat; Jakarta.
[10]  Sugiyono.2008. Metode  Penelitian  Kuantitatif,  Kualitatif  dan  R  &  D. Bandung: Penerbit Alfabeta.
[11]  Committee  of  Sponsoring  Organization of  The  Treadway  Commission  (COSO). 1994. Internal Control Integrated Framework. New York: AICPA Publication.