STUDI EKSPLORATIF TERHADAP OPINI LAPORAN HASIL PEMERIKSAAN ATAS LAPORAN KEUANGAN PEMERINTAH DAERAH YANG MEMPEROLEH OPINI WAJAR DENGAN PENGECUALIAN MENGGUNAKAN CONTENT ANALYSIS
(STUDI KABUPATEN/KOTA SE-PROVINSI BANTEN TAHUN 2010-2014)
Lawe Anasta, SE.,M.S.,Ak laweanasta@gmail.com Diah Iskandar, SE.,M.Si Diah.iskandar@gmail.com

## ABSTRACT
The  purpose  of  this  study  is  to  know  and  analyze  the  accounts  that  are excluded in the financial statements of local governments throughout the Province of Banten from 2010 to 2014 that obtain a fair opinion with the exception, as well as  to  know  and  analyze  problems  in  the  accounts  that  excluded  those  Causing local  government  financial  statements  to  get  a  reasonable  opinion  with  the exception.  An  analysis  of  the  exceptions  in  the  inspection  reports  on  local government financial statements that obtain fair opinions with exceptions is made using  content  analysis.  Content  analysis  method  is  a  systematic  technique  in categorizing  words  into  content  /  charge  categories  using  certain  coding  rules. Based  on  the  audit  report  data  on  the  participant's  financial  statements  that obtained  the  fair  opinion  with  the  exception,  it  can  be  concluded  that  the components  of  the  balance  sheet  that  emerged  as  an  excluded  account  on  the audit results report on the participant's financial statements that obtained the fair opinion  with  the  exception  were  assets,  in  particular  fixed  assets.  While  the components of budget realization reports that often appear as excluded accounts are  shopping  and  revenue.  The  most  frequent  shopping  expenditures  are operating expenditures while the income that often appears as excluded accounts is local revenue.

## 1.1  Latar Belakang
Laporan keuangan daerah pada dasarnya merupakan asersi atau pernyataan dari  pihak  manajemen  pemerintah  daerah  yang  menginformasikan  kepada  pihak lain, yaitu pemangku kepentingan yang ada tentang kondisi keuangan pemerintah daerah  (Mahmudi,  2011).  Laporan  keuangan  dalam  lingkungan  sektor  publik berperan  penting  dalam  menciptakan  akuntabilitas  sektor  publik.  Semakin besarnya  tuntutan  terhadap  pelaksanaan akuntabilitas  sektor  publik  memperbesar kebutuhan  akan  transparansi  informasi  keuangan  sektor  publik.  Informasi
keuangan  ini  berfungsi  sebagai  dasar  pertimbangan  dalam  proses  pengambilan keputusan.  Akuntansi  sektor  publik  berperan  penting  dalam  menyiapkan  laporan keuangan sebagai perwujudan akuntabilitas publik.
Agar  dapat  menyediakan  informasi  yang  berguna  dan  bermanfaat  bagi pihak-pihak yang berkepentingan, maka informasi yang disajikan dalam pelaporan keuangan  harus  memenuhi  karakteristik  kualitatif  sehingga  dapat  digunakan dalam  pengambilan  keputusan  (Obaidat,  2007;  Hapsari,  2007).Untuk  memenuhi karakteristik  kualitatif  maka  informasi  dalam  laporan  keuangan  harus  disajikan secara  wajar  berdasarkan  prinsip  akuntansi  yang  berlaku  umum.Oleh  karena  itu perlu  dilakukan  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  yang  dimaksudkan  untuk menilai  kewajaran laporan  keuangan  berdasarkan  prinsip  akuntansi  yang  berlaku umum di Indonesia (Bowo, 2009).
Berdasarkan Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara dan Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2006 tentang Badan Pemeriksa Keuangan, Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia(BPK RI) telah memeriksa neraca pemerintah kabupaten/ kota, laporan  realisasi  anggaran  belanja  dan  pendapatan,  laporan  arus  kas  dan  catatan atas  laporan  keuangan  untuk  tahun-tahun  yang  berakhir  pada  tanggal  tersebut. Laporan keuangan adalah tanggung jawab Pemerintah Kabupaten/Kota, tanggung jawab  BPK  RI  adalah  pada  pernyataan  pendapat  atas  laporan  keuangan berdasarkan  pemeriksaan  yang  dilakukan  sesuai  (SPKN)  yang  ditetapkan  oleh BPK RI.

## Tabel 1
Perkembangan Opini LKPD Se-Indonesia Tahun 2010–2014 Berdasarkan Tingkat Pemerintahan Pemerintahan Provinsi Kabupaten Kota Tahun WTP WDP TW TMP Total WTP WDP TW TMP Total WTP WDP TW TMP Total 2010 6 22 0 5 33 16 254 23 103 396 12 67 3 11 93 18% 67% 0% 15% 100% 4% 64% 6% 26% 100% 13% 72% 3% 12% 100% 2011 10 19 0 4 33 36 268 6 89 399 21 62 2 7 92 30% 58% 0% 12% 100% 9% 67% 2% 22% 100% 23% 67% 2% 8% 100% 2012 17 11 0 5 33 72 256 6 67 401 31 52 0 7 90 52% 33% 0% 15% 100% 18% 64% 1% 17% 100% 34% 58% 0% 8% 100% 2013 16 15 0 2 33 105 241 11 41 398 35 55 0 3 93 48% 45% 0% 6% 100% 26% 61% 3% 10% 100% 38% 59% 0% 3% 100% 2014 (SemI) 26 7 0 1 34 169 188 4 18 379 56 35 0 0 91 76% 21% 0% 3% 100% 44% 50% 1% 5% 100% 62% 38% 0% 0% 100% Sumber : Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Sementara (IHPSI), 2015 (www.bpk.go.id) Data diolah
Tabel 1, menunjukkan bahwa sebagian besar laporan keuangan pemerintah daerah  diIndonesia  untuk  tahun  anggaran  2010-2014  memperoleh  opini  wajar dengan  pengecualian.Sedangkan yang  memperoleh  opini  wajar  tanpa pengecualian  jumlahnya  masih  sangat  sedikit.  Seperti  yang  dapat  dilihat  dalam tabel  2,  yang  menjadi  daerah  partisipan yaitu  kabupaten/kota  se-Provinsi  Banten yang masih mendapatkan opini wajar dengan pengecualian dari hasil audit Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI).
Tabel 2 : Perkembangan Opini LKPD Kabupaten/Kota Se-Provinsi Banten Tahun 2010-2014
LKPD WTP % WDP % TMP % TW % JUMLAH 2010 3 16 4 20 2 40 0 0 9 2011 4 21 5 23 0 0 0 0 9 2012 4 21 5 23 0 0 0 0 9 2013 4 21 4 20 1 20 0 0 9 2014 4 21 3 14 2 40 0 0 9 Jumlah 19 100 21 100 5 100 0 100 45
Sumber : Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Sementara (IHPS I), 2015 (www.bpk.go.id)
Data diolah
Berdasarkan  table  2,  terlihat  bahwa  sebagian  besar  laporan  keuangan pemerintah  kabupaten/kota  se-provinsi  Banten  memperoleh  opini  wajar  dengan pengecualian,  sedangkan  yang  memperoleh  opini  wajar  tanpa  pengecualian jumlahnya  masih  sangat  sedikit.  Oleh  karena  itu  penulis  tertarik  untuk  meneliti lebih  spesifik  hal-hal  apa  saja  pada  laporan  keuangan  pemerintah  daerah khususnya  kota  Se-provinsi  Banten  yang  menyebabkan  pemerintah  daerah memperoleh opini wajar dengan pengecualian atas pemeriksaan laporan keuangan yang dilakukan oleh BPK RI.

## 1.2 Perumusan Masalah
Berdasarkan  latar  belakang  penelitian  yang  telah  dibahas  pada  bagian sebelumnya, maka perumusan masalah dalam penelitian ini adalah:
1.  Akun-akun  apa  saja  yang  dikecualikan  pada  laporan  keuangan  pemerintah daerah yang memperoleh opini wajar dengan pengecualian?
2.  Permasalahan  apakah  dalam  akun-akun  yang  dikecualikan  tersebut  yang menyebabkan  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  memperoleh  opini  wajar dengan pengecualian?
3.  Apakah  rekomendasi  dari  Badan  Pemeriksa  Keuangan  (BPK  RI  Perwakilan Banten) telah ditindaklanjuti oleh kabupaten/kota dalam mengatasi permasalahan dalam akun-akun yang dikecualikan tersebut?

## 1.3 Tujuan Penelitian
Tujuan dari penelitian ini adalah:
1. Untuk mengetahui dan menganalisis akun-akun yang dikecualikan dalam laporan keuangan pemerintah daerah  (kabupaten/kota) se-Provinsi Banten yang memperoleh opini wajar dengan pengecualian.
2. Untuk mengetahui dan menganalisis permasalahan dalam akun-akun yang dikecualikan  tersebut  yang  menyebabkan  laporan  keuangan  pemerintah daerah  (kabupaten/kota)  se-Provinsi  Banten  memperoleh  opini  wajar dengan pengecualian.
3. Untuk  mengetahui  rekomendasi  dari  Badan  pemeriksa  Keuangan  (BPK RI) ditindak lajuti atau tidak oleh pemerintah daerah (kabupaten/kota) se- Provinsi Banten.

## 1.4 Pentingnya Penelitian
Pentingnya penelitian ini beranjak dari fakta bahwa sebagian besar laporan keuangan  pemerintah  daerah  di  Indonesia  khususnya  pemerintah  daerah (kabupaten/kota)  se-Provinsi Banten  memperoleh  opini  wajar  dengan pengecualian. Hal ini dianggap wajar mengingat Standar Akuntansi Pemerintahan merupakan hal yang baru di Indonesia, demikian juga halnya dengan pemeriksaan yang  dilakukan  oleh  Badan  Pemeriksa  Keuangan  yang  baru  dimulai  pada  tahun 2007 untuk tahun anggaran 2006 (bpk.go.id).
Penelitian  ini  dimaksudkan  untuk  menyajikan  akun-akun  yang dikecualikan  dan  menjelaskan  penyebab  mengapa  akun-akun  tersebut dikecualikan,  karena  dengan  mengetahui  akun-akun  apa  saja  yang  dikecualikan dalam  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  akan  sangat  bermanfaat  bagi
pemerintah  dalam  menetapkan  area  pembinaan  laporan  keuangan  pemerintah daerah  dan  dalam  menetapkan  berbagai  aturan  yang  bertujuan  untuk meningkatkan  kualitas  laporan  keuangan  pemerintah,  serta  untuk  mengetahui tindak lanjut rekomendasi dari BPK RI.
Konsekuensi  dari  semua  itu adalah  penilaian  BPK  atas  laporan  keuangan daerah  pun  mengandung  bias.  Menurut  SPKN  BPK-RI  2007,  bahwa  penilian kewajaran  laporan  keuangan  adalah  atas  Prisnisp  Akuntansi  Berterima  Umum. PABU  ini  seharusnya  merupakan  rerangka  konseptual  yang  terdiri  dari  standar akuntansi,  berbagai  peraturan  perundangan,  dan  praktik  akuntansi  yang  sehat. Namun, tidak pernah ada ketentuan yang jelas sendiri mengenai PABU. Selain itu, dalam SPKN tidak dijelaskan mengenai karateristik PABU sebagai dasar penilian kewajaran apakah PABU dalam konteks pemerintahan yang tentunya akan banyak berbeda dengan PABU yang selama ini dipahami. Akibatnya, penilaian kewajaran BPK atas LKPD tidak lebih merupakan formalitas yang hampa tanpa memberikan konstirbusi  nyata  terhadap  berbagai  keputusan    yang  seharusnya  diambil berdasarkan LKPD tersebut (Hapsari, 2007).

## 2.1 Kualitas Laporan Keuangan
Agar  dapat  menyediakan  informasi  yang  berguna  dan  bermanfaat  bagi pihak-pihak yang berkepentingan, maka informasi yang disajikan dalam pelaporan keuangan  harus  memenuhi  karakteristik  kualitatif  sehingga  dapat  digunakan dalam pengambilan keputusan (Obaidat, 2007; Hapsari, 2007).Atril dan McLaney (1991)  dalam  Saidin(2007)  menyebutkan  kriteria  yang  harus  dimiliki  oleh pelaporan  keuangan  agar  dapat  memenuhi  kebutuhan  pengguna,  diantaranya adalah  relevan,  andal,  dapat  dibandingkan,  dapat  dimengerti,  tepat  waktu  dan biaya/manfaat.  Ditegaskan  bahwa  relevan  dan  dapat  diandalkan  dari  pelaporan keuangan  dapat  membantu  dalam  menghasilkan  informasi  yang  bermanfaat, namun  jika  laporan  keuangan  tidak  dapat  dibandingkan,  tidak  dapat  dimengerti dan tidak tepat waktu, biaya yang lebih besar dari manfaat maka akan mengurangi manfaatnya.  Pembuatan  laporan  keuangan  di  sektor  pemerintahan  adalah  suatu bentuk  kebutuhan  transparansi  yang  merupakan  syarat  pendukung  adanya akuntabilitas  yang  berupa  keterbukaan  pemerintah  atas  aktivitas  pengelolaan
sumber  daya  publik.  Laporan  keuangan  disusun  untuk  menyediakan  informasi yang relevan mengenai posisi keuangan dan seluruh transaksi yang dilakukan oleh suatu entitas pelaporan selama satu periode pelaporan.

## 2.2 Faktor-Faktor yang Mempengaruhi Kualitas Laporan Keuangan
Saidin  (2007)  menyebutkan  bahwa  salah  satu  faktor  yang  mempengaruhi kualitas  pelaporan  keuangan  pada  sektor  swasta  adalah  mekanisme  pengawasan perusahaan.  Hal  serupa  juga  dinyatakan  oleh  Bawhede  (2001)  tentang  faktor potensial  yang  dapat  mempengaruhi  pelaporan  keuangan  adalah  kualitas  dari mekanisme  tata  kelola  eksternal  perusahaan  (seperti:  kualitas  audit),  dan mekanisme tata kelola internal perusahaan (seperti: kualitas dewan direksi).
Selain  itu  keputusan  manajemen  dan  regulasi  yang  berkaitan  dengan pelaporan keuangan, mekanisme tata kelola internal dan eksternal perusahaan juga akan  mempengaruhi  pelaporan  keuangan.  Penilaian  kewajaran  informasi  yang disajikan  dalam  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  salah  satunya  berdasarkan kesesuaian terhadap standar akuntansi pemerintah yang ada. Oleh karena itu, salah satu topik menarik dalam akuntansi pemerintahan adalah berkaitan dengan standar akuntansi  pemerintahan  itu  sendiri.Menurut  Chan  (2003)  dari  perspektif  riset, teori  yang  mendasari  standar  akuntansi  pemerintahan  sebagian  besar  bersifat normatif  berbeda  dengan  pengembangan  teori  akuntansi  positif  pada  sektor swasta.

## 2.3 Audit Laporan Keuangan Pemerintah Daerah
Jones dan Pendlebury (2000) menyatakan bahwa institusi yang mengelola dan  menjalankan  audit  sektor  publik  berbeda  dengan  sektor  swasta,  hal  ini disebabkan  oleh  pengaruh  dari  undang-undang  tertentu.  Perbedaan  disebabkan karena  latar  belakang  institusi  dan  hukum  menjadikan  audit  sektor  publik memiliki  prosedur,  tanggung  jawab  dan  peran  yang  lebih  luas  dibandingkan sektor swasta (Jones dan Pendlebury, 2000). Di United Stated ini dikenal dengan “ expanded scope audit ” sedangkan di Kanada disebut “ comprehensive auditing ”.
Audit sektor publik yang lebih luas dari perundang-undangan audit untuk sektor  swasta  dapat  dilihat  dengan  adanya  audit  kepatuhan,  audit  ekonomi,
efisiensi  dan  efektifitas  yang  memiliki  ketentuan  yang  jelas  selain  atestasi  atas laporan  keuangan  (Jones  dan  Pendlebury,  2000).Pemeriksaan  adalah  proses identifikasi  masalah,  analisis,  dan  evaluasi  yang  dilakukan  secara  independen, objektif,  dan  profesional,  berdasarkan  standar  pemeriksaan  untuk  menilai kebenaran,  kecermatan,  kredibilitas,  dan  keandalan  informasi  mengenai pengelolaan  dan  tanggung  jawab  keuangan  negara.  DiIndonesia,  pemeriksaan menurut amanat UU Nomor 15 tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung  Jawab  Keuangan  Negara  meliputi  tiga  jenis  yaitu  pemeriksaan keuangan, pemeriksaan kinerja dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu.
Pemeriksaan  keuangan  adalah  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  yang bertujuan  untuk  memberikan  keyakinan  yang  memadai  bahwa  laporan  keuangan telah disajikan secara wajar dalam semua hal yang material, sesuai dengan prinsip akuntansi  yang  berlaku  umum  di  Indonesia  atau  basis  akuntansi  komprehensif- lainnya. Representasi kewajaran kemudian dituangkan dalam bentuk opini dengan mempertimbangkan  kriteria  kesesuaian  laporan  keuangan  dengan  Standar Akuntansi  Pemerintahan  (SAP),  kecukupan  pengungkapan,  kepatuhan  terhadap peraturan perundang-undangan, dan efektifitas pengendalian intern (BPK, 2014). Sesuai  dengan  Pasal  23  UUD  Tahun  1945  yang  menyatakan  bahwa  Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) merupakan lembaga Negara Indonesia yang memiliki wewenang memeriksa pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara.  Badan Pemeriksa  Keuangan  (BPK)  adalah  auditor  eksternal  yang  merupakan  lembaga pemeriksa independen.

## 2.4 Teori Pertimbangan Sosial
Teori  ini  dikembangkan  oleh  Muzafer  Sherif,  seorang  psikolog  dari Oklahoma  University  AS  (Barker,  1987).  Secara  ringkas  teori  ini  menyatakan bahwa  perubahan  sikap  seseorang  terhadap  objek  sosial  dan  isu  tertentu merupakan  hasil  proses  pertimbangan  yang  terjadi  dalam  diri  orang  tersebut terhadap  pokok  persoalan  yang  dihadapi.Teori  ini  menjelaskan  kepada  kita tentang suatu pesan atau pernyataan diterima atau ditolak itu didasarkan atas peta kognitif  kita  sendiri  terhadap  pesan  tersebut.  Seseorang  menerima  atau  menolak suatu  pernyataan  atau  pesan-pesan  tertentu,  bergantung  kepada  keterlibatan
egonya  sendiri.  Ketika  orang  menerima  pesan,  baik  verbal  ataupun  nonverbal, mereka  dengan  segera men-judge (memperkirakan,  menilai)  pesan  yang ditempatkan  dalam  bagian  otaknya  dengan  cara  membandingkannya  dengan pesan-pesan yang diterimanya selama ini.

## 2.5 Teori Regulasi
Teori ini menunjukkan regulasi yang merupakan hasil dari tuntutan publik untuk koreksi kegagalan pasar. Dalam teori ini, kewenangan pusat, termasuk juga badan  pengawas  regulator,  diasumsikan  memiliki  kepentingan  terbaik  dihati masyarakat. Hal tersebut merupakan hal yang terbaik digunakan untuk mengatur sehingga  dapat  memaksimalkan  kesejahteraan  sosial.  Akibatnya,  peraturan dianggap sebagai trade off antara biaya regulasi dan manfaat sosial dalam bentuk operasi pasar. Sementara pandangan ini merupakan yang ideal tentang bagaimana peraturan  harus  dilakukan,  namun  ada  masalah  dalam  pelaksanaannya.  Dalam memberikan  opini  atas  LKPD,  BPK  melakukan  penilaian  kepatuhan  terhadap peraturan perundang-undangan.
Ketidakpatuhan  terhadap  peraturan  dan  regulasi  yang  berlaku  dapat mengakibatkan  terjadinya  kerugian  negara,  potensi  kerugian  negara,  kekurangan penerimaan,  penyimpangan  adsministrasi,  ketidakhematan,  ketidakefisienan  dan ketidakefektifan  (Badan  Pemeriksa  Keuangan,  2014).  Ketidakpatuhan  terhadap regulasi  merupakan  salah  satu  bentuk  pelanggaran  yang  dapat  mempengaruhi opini  BPK.  Ketidakpatuhan  bertentangan  dalam  prinsip-prinsip  penganggaran  di sektor publik seperti hemat, efektif dan efisien. Ketidakpatuhan terhadap regulasi dapat diminimalkan dengan berbagai cara termasuk pendampingan dan pelatihan dari  BPK  serta  peningkatan  SDM  dibidang  akuntansi  dan  penganggaran  sektor publik  (BPK,  2014).  Ketidakpatuhan  terhadap  peraturan  dan  regulasi  tercermin dari  temuan  audit  dan  rekomendasi  pemeriksaan.  Dalam  memberikan  opini  atas LKPD, BPK juga melakukan penilaian kepatuhan terhadap peraturan perundang- undangan (Badan Pemeriksa Keuangan, 2014).

## 3.1 Desain Penelitian
Objek  penelitian  ini  adalah  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan keuangan  pemerintah  daerah  kabupaten/kota  se-Provinsi  Banten  yang memperoleh opini wajar dengan pengecualian.Penelitian ini merupakan penelitian eksploratif deskriptif.Studi eksploratif dilakukan jika tidak banyak yang diketahui mengenai situasi yang dihadapi, atau tidak ada informasi yang tersedia mengenai bagaimana  masalah  atau  isu  penelitian  yang  mirip  diselesaikan  di  masa  lalu (Sekaran, 2006).Ini sangat sesuai dengan penelitian ini, karena masih terbatasnya penelitian  yang  membahas  mengenai  pengecualian  pada  laporan  hasil pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  yang  memperoleh  opini wajar dengan pengecualian.
Pada  penelitian  ini  tidak  terdapat  isu  populasi  dan  sampel,  karena pengambilan  sampel  merupakan  proses  memilih  sejumlah  elemen  secukupnya dari  populasi  sehingga  penelitian  terhadap  sampel  dan  pemahaman  tentang  sifat atau  karakteristiknya  akan  membuat  kita  dapat  menggeneralisasikan  sifat  atau karakter tersebut pada elemen populasi (Sekaran, 2006). Sedangkan penelitian ini tidak  bertujuan  untuk  menggeneralisasi  karena  penelitian  ini  merupakan  studi eksploratif  yang  bertujuan  untuk  melihat  akun-akun  apa  saja  yang  dikecualikan pada laporan hasil pemeriksaan BPK RIBanten atas laporan keuangan pemerintah daerah  partisipan  (kabupaten/kota  se-Provinsi  Banten)  yang  memperoleh  opini wajar dengan pengecualian dan permasalahan apa yang terdapat dalam akun-akun tersebut  sehingga  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  partisipan  memperoleh opini  wajar  dengan  pengecualian  serta  untuk  mengetahui  tindak  lanjut rekomendasi dari Badan Pemeriksa Keuangan (BPK).

## Tabel 3
Partisipan (Kabupaten/Kota Se-Provinsi Banten)
No Nama Kabupaten/Kota Opini 2010 2011 2012 2013 2014 1 Prov Banten WDP WDP WDP TMP TMP 2 Kab Lebak WDP WDP WDP WDP WDP 3 Kab Pandegelang TMP WDP WDP WDP TMP 4 Kab Serang WDP WTP-DPP WTP WTP-DPP WTP-DPP 5 Kab Tangerang WTP WTP WTP WTP-DPP WTP-DPP 6 Kab Cilegon TMP WDP WTP WTP-DPP WTP-DPP 7 Kota Serang WDP WDP WDP WDP WDP 8 Kota Tangerang WTP WTP WTP WTP WTP-DPP 9 Kota Tangerang Selatan WTP WTP WTP-DPP WDP WDP
Sumber : Laporan Hasil Pemeriksaan/Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Sementara LHP/IHPSI 2015 (www.bpk.go.id); Data diolah
Pemilihan  partisipan  berdasarkan  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan keuangan  pemerintah  daerah  se-Provinsi  Bantenyang  dapat  dikumpulkan,  yakni sebanyak  dua  puluh  (20)  laporan  hasil  pemeriksaan  keuangan  dari  tahun  2010 sampai  dengan  2014  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan  pengecualian  dari Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI Perwakilan Banten).

## 3.2 Sempel dan Objek Penelitian
• Sempel penelitian
Sempel  penelitian  ini  adalahpemerintah  daerah  (kabupaten/kota)se- Provinsi Banten.
• Objek penelitian
Objek yang diteliti adalah laporan hasil pemeriksaan keuangan pemerintah daerah kabupaten/kota Se-Provinsi Banten dari tahun 2010 sampai dengan 2014,dan  data  dari  ikhtisar  hasil  pemeriksaan  sementara  semester  I  tahun 2015 (IHPS I, 2015).

## 3.3 Teknik Pengumpulan Data
Penulisan  ini  menggunakan  data  sekunder  yang  diperoleh  dari  Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI Perwakilan Banten) dan studi literatur.

## 3.4 Metode Analisis
Analisis  terhadap  pengecualian  dalam  laporan  hasil  pemeriksaan  atas laporan  keuangan  pemerintah  daerah  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan pengecualian  dilakukan  dengan  menggunakan content  analysis . Content  analysis adalah teknik sistematik dalam mengkategorikan kata menjadi kategori isi/muatan dengan-  menggunakan  aturan  pengkodean  tertentu  (Churyk  et  al.  2008).Secara umum menurut Palmquist ada dua tipe content analysis yaitu conceptual analysis dan relational analysis. Namun, secara tradisional conceptual analysis merupakan tipe content  analysis yang  paling  sering  digunakan. Conceptual  analysis dapat digunakan  untuk  menentukan  keberadaan  dan  frekuensi  dari  konsep  yang ditampilkan  dalam  kata  yang  paling  sering  muncul  dalam  sebuah  teks,  dengan demikian  dapat  ditentukan  berapa  kali  kata  tersebut  muncul.  Carley  (dalam
Palmquist)  menjelaskan  langkah-langkah  dalam conceptual  analysis yang kemudian  diimplementasikan  dalam  penelitian  ini:  1)  Menentukan  level  analisis 2) Menentukan berapa jenis konsep yang digunakan sebagai kode, 3) Menentukan apakah  kode  dilakukan  untuk  eksistensi  atau  frekuensi  dari  konsep,  4) Menentukan  bagaimana  membedakan  diantara  konsep,  5)  Menjelaskan  aturan dalam  pengkodean,  6)  Menentukan  apa  yang  akan  dilakukan  dengan  informasi yang tidak relevan, 7) Mengkodekan teks, 8) Menganalisis hasil.

## 4.1   Deskripsi Partisipan
Tabel 4. Deskripsi Partisipan (kabupaten/kota) Se-Provinsi Banten
No Nama Kabupaten/Kota Opini 2010 2011 2012 2013 2014 1 Prov Banten WDP WDP WDP TMP TMP 2 Kab Lebak WDP WDP WDP WDP WDP 3 Kab Pandegelang TMP WDP WDP WDP TMP 4 Kab Serang WDP WTP-DPP WTP WTP-DPP WTP-DPP 5 Kab Tangerang WTP WTP WTP WTP-DPP WTP-DPP 6 Kab Cilegon TMP WDP WTP WTP-DPP WTP-DPP 7 Kota Serang WDP WDP WDP WDP WDP 8 Kota Tangerang WTP WTP WTP WTP WTP-DPP 9 Kota Tangerang Selatan WTP WTP WTP-DPP WDP WDP
Sumber : Laporan Hasil Pemeriksaan/Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Sementara
Tabel 4 menyajikan deskripsi partisipan dalam penelitian ini, yang terdiri dari kabupaten dan kota se-Provinsi Banten untuk laporan hasil pemeriksaan atas laporan  keuangan  pemerintah  daerah  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan pengecualian  dari  tahun  2010  sampai  dengan  2014.  Dalam  penelitian  ini menggunakan  dua  puluh  (20)  partisipan  pemerintah  daerah  se-Provinsi  Banten yang  memperoleh  opini  wajar  dengan  pengecualian  dari  Badan  Pemeriksa Keuangan (BPK RI Perwakilan Banten) yang ada selama periode lima (5) tahun.

## 4.2  Akun-Akun Yang Dikecualikan
Berdasarkan  gambar  1,  maka  dapat  diketahui  urutan  jenis  akun-akun  yang dikecualikan  dalam  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  partisipan (kabupaten/kota  se-Provinsi  Banten)  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan
pengecualian  dari  Badan  Pemeriksa  Keuangan  (BPK  RI  Perwakilan  Banten). Dengan demikian dapat dilihat frekuensi kemunculan akun-akun tersebut sebagai akun  yang  dikecualikan  pada  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan partisipan  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan  pengecualian.  Dengan mengetahui urutan jenis akun-akun yang dikecualikan akan mempermudah Badan Pemeriksa  Keuangan  (BPK  RI  Perwakilan  Banten)  untuk  melakukan  area pembinaan  kepada  kabupaten/kota  yang  menjadi  partisipan  yang  memperoleh opini wajar dengan pengecualian.

## 4.2.1 Neraca
Berdasarkan tabel 5, terlihat bahwa komponen neraca yang sering muncul sebagai akun yang dikecualikan adalah aset untuk lima tahun penelitian, akun aset tersebut masuk  dalam pengecualian  atas  penerapan  kebijakan  akuntansi  aset  tetap  karena tidak  sesuai  dengan  standar akuntansi  pemerintahan  (Aset  tetap  selain  tanah  dan konstruksi dalam pekerjaan berdasarkan PSAP 07 paragraf 53 (PP 71 tahun 2010) disebutkan  bahwa  " Aset  tetap  disajikan  berdasarkan  biaya  perolehan  aset  tetap tersebut  dikurangi  akumulasi  penyusutan .  Apabila  terjadi  kondisi  yang memungkinkan  penilaian  kembali,  maka  aset  tetap  akan  disajikan  dengan penyesuaian  pada masing-masing  akun  aset  tetap  dan akun  diinvestasikan  dalam aset tetap".
Kemudian  diikuti  oleh  kewajiban,  penyebab  akun  kewajiban  tersebut  masuk dalam  pengecualian  dikarenakan  kondisi  kewajiban  tersebut  tidak  sesuai  dengan Peraturan  Pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010  tentang  Standar  Akuntansi Pemerintahan PSAP 9 Paragraf 9 yang menyatakan bahwa setiap entitas pelaporan mengungkapkan  setiap  pos  kewajiban  yang  mencakup  jumlah-jumlah  yang diharapkan akan diselesaikan dalam waktu 12 (dua belas) bulan dan lebih dari 12 (dua  belas)  bulan  setelah  tanggal  pelaporan,  dan  Paragraf  18  yang  menyatakan bahwa pelaporan keuangan untuk tujuan umum harus menyajikan kewajiban yang diakui  jika  besar  kemungkinan  bahwa  pengeluaran  sumber  daya  ekonomi  akan dilakukan  atau telah  dilakukan  untuk  menyelesaikan  kewajiban  yang  ada  sampai
saat  ini,  dan  perubahan  atas  kewajiban  tersebut  mempunyai  nilai  penyelesaian yang dapat diukur dengan andal.
Sedangkan untuk akun ekuitas dana  tidak muncul selama lima (5) tahun sebagai akun  yang  dikecualikan  pada  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan pemerintah  daerah  se-Provinsi  Banten  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan pengecualian dari Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI Perwakilan Banten). Oleh sebab  itu,  kita  dapat  mengetahui  akun-akun  laporan  keuangan  khususnya  neraca yang  sering  muncul  menjadi  temuan  atau  pengecualian  dalam  laporan  hasil pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  secara  garis  besar  yaitu akun  aktiva  dan  akun  kewajiban.  Kemunculan  akun-akun  tersebut  dikarenakan ketidaksesuaian  dengan  Standar  Akuntansi  Pemerintahan  (SAP  PP  71  tahun 2010),  ketidaktaatan  terhadap  peraturan  perundang-undangan  dan  lemahnya sistem  pengendalian  intern  dari  hasil  pemeriksaan  yang  dilakukan  oleh  Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI Perwakilan Banten).

## Laporan Realisasi Anggaran
Berdasarkan  tabel  5,  terlihat  bahwa  komponen  laporan  realisasi  anggaran  yang sering muncul sebagai akun yang dikecualikan dari data partisipan adalah belanja, kemudian diikuti oleh pendapatan dan pembiayaan.
Belanja dilakukan tidak sesuai dengan mekanisme keuangan.  Hal ini tidak sesuai dengan:
1) Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara, Pasal 1 ayat (3) yang menyatakan bahwa setiap pejabat dilarang melakukan tindakan yang berakibat atas pengeluaran APBN/APBD jika anggaran untuk membiayai pengeluran tersebut tidak tersedia atau tidak cukup tersedia.
2) Peraturan Menteri Dalam Negeri Nomor 13 Tahun 2006 tentang Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah:
(1) Pasal 1 Ketentuan Umum nomor 75 yang menyatakan bahwa SP2D adalah
dokumen yang digunakan sebagai dasar pencairan dana yang diterbitkan oleh BUD berdasarkan SPM.
(2) Pasal 122 ayat (6) yang menyatakan bahwa pengeluaran tidak dapat dibebankan pada anggaran belanja jika untuk pengeluaran tersebut tidak tersedia atau tidak cukup tersedia dalam APBD.

## 4.3.2  Ketidakcukupan Pengungkapan
Tabel 6: Kecukupan Pengungkapan No Nama Kabupaten/Kota Opini 2010 2011 2012 2013 2014 1 Prov Banten ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 2 Kab Lebak ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 3 Kab Pandegelang ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 4 Kab Serang ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 5 Kab Tangerang ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 6 Kab Cilegon ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 7 Kota Serang ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 8 Kota Tangerang ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ 9 Kota Tangerang Selatan ✓ ✓ ✓ ✓ ✓
Sumber:   Laporan hasil pemeriksaan (BPK RI Perwakilan Banten tahun 2010-2014; data diolah)
✓ : Kecukupan pengungkapan
Bahwa seluruh komponen laporan keuangan pemerintah daerah (Kabupaten/kota) se-Provinsi  Banten dari tahun 2010 sampai dengan 2014, telah disajikan  sesuai  dengan  ketentuan  dan  telah  diungkapkan  secara  memadai  dalam catatan  atas  laporan  keuangan.  Catatan  atas  laporan  keuangan  merupakan  salah satu  bagian  yang  tidak  terpisah  dalam  penyusunan  laporan  keuangan  pemerintah daerah.  Dalam  catatan  atas  laporan  keuangan  diperoleh  gambaran  atas  penyajian dan  pengungkapan  hal-hal  yang  mempengaruhi  pelaksanaan  anggaran  seperti kebijakan  fiskal  dan  moneter,  sebab-sebab  terjadinya  perbedaan  yang  material antara anggaran dan realisasi, serta daftar-daftar yang merinci lebih lanjut angka-
angka  yang  dianggap  perlu  diberikan  penjelasan,  baik  dalam  laporan  realisasi anggaran, necara maupun dalam laporan arus kas.

## 4.3.3  Ketidakpatuhan Terhadap Peraturan Perundang-Undangan
Dalam  laporan  hasil  pemeriksaan  dari  data  partisipan  untuk  yang  terkait  dengan ketidakpatuhan terhadap peraturan perundang-undangan.
Pengendalian  intern  pada  pemerintah  pusat  dan  pemerintah  daerah  dirancang dengan  berpedoman  pada  Peraturan  Pemerintah  Nomor  60  Tahun  2008  tentang Sistem Pengendalian Intern Pemerintah (SPIP).  SPI dinyatakan memadai apabila unsur-unsur  dalam  SPI  menyajikan  suatu  pengendalian  yang  saling  terkait  dan dapat  meyakinkan  pengguna  bahwa  laporan  keuangan  bebas  dari  salah  saji material.
4.4. Rekomendasi dari Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI Perwakilan

## Banten) Kepada Pemerintah Daerah Se-Provinsi Banten
Berdasarkan  kelemahan-kelemahan  yang  ada,  BPK  merekomendasikan  kepada pemerintah daerah agar:
1. Meningkatkan  komitmen  untuk  mewujudkan  pengelolaan  keuangan  daerah yang  baik  dengan  segera  menyusun  rencana  aksi  menunju  pengelolaan keuangan daerah yang baik.
2. Memerintahkan  Sekretaris  Daerah  untuk  segera  melakukan  evaluasi  atas struktur  organisasi  dan  pelaksanaan  pengelolaan  keuangan  daerah  dan mengambil langkah-langkah perbaikan.
3. Melakukan  perubahan  struktur  organisasi  terkait  dengan  pengelolaan keuangan  daerah  disesuaikan  dengan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  58 Tahun 2005 agar fungsi BUD dilakukan oleh SKPKD
4. Memerintahkan  Sekretaris  Daerah  untuk  mengadakan  suatu  kegiatan  yang bertujuan untuk meningkatkan pemahaman atas pengelolaan keuangan daerah yang baik kepada para Kepala SKPD, PPK-SKPD, dan Bendahara.
5. Memerintahkan  Kepala  BPKAD  untuk  menginventarisasi  dan  menyajikan seluruh jaminan pemeliharaan dalam Laporan Keuangan Pemerintah daerah.
6. Memberikan  sanksi  sesuai  ketentuan  dan  memerintahkan  kepada  Tim Anggaran  Pemerintah  Daerah  agar  dalam  penyusunan  APBD  mengikuti pedoman penyusunan APBD.
7. Memerintahkan  Bendahara  Bantuan  untuk  mempedomani  ketentuan  yang berlaku dalam proses pengajuan pencairan dana.
8. Memerintahkan  Bendahara  Bantuan  untuk  memverifikasi  kebenaran  dan kelengkapan dokumen pengajuan pencairan Hibah dan Bantuan
9. Memerintahkan penerima bantuan untuk menyampaikan Laporan Pengguanaan  dana  sebagai  bentuk  pertanggungjawaban  Belanja  Hibah  dan Belanja Bantuan Sosial kepada pemerintah daerah.
10. Segera membuat dan menetapkan Peraturan Daerah dan/atau Peraturan Bupati tentang Pedoman Pengelolaan Barang Milik Daerah.
11. Memberikan sanksi sesuai ketentuan kepada Kepala SKPD, Atasan Pengelola Barang dan Pengurus Barang atas tidak tertibnya pengelolaan Persediaan pada SKPD yang bersangkutan.
12. Memberikan  sanksi  sesuai  ketentuan  kepada  Kepala  BPKAD  atas  kurangnya pengawasan dalam proses penyusunan Neraca.
13. Memerintahkan kepada seluruh SKPD untuk melakukan stock opname sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan dan ketentuan yang ada.
14. Memerintahkan kepada seluruh SKPD yang mengelola investasi non permanen  (dana  bergulir)  untuk  memperbaiki  mekanisme  dan  administrasi dana bergulir agar dapat diketahui bagian yang lancar dan macet.
15. Segera melakukan penertiban atas aset Pemerintah daerah baik secara administrasi  dengan  kodefikasi  maupun  keberadaan  atas  aset  yang  dimiliki yang berpotensi hilang dengan cara melakukan inventarisasi atas seluruh aset.
16. Memerintahkan Sekretaris Daerah selaku pengelola barang milik daerah untuk segera  menelusuri  keberadaan  aset  tetap  yang  rusak  berat,  aset  tidak  ada rinciannya serta melakukan penghapusan apabila sudah jelas keberadaannya.

## 4.5. Hasil Pemantauan Terhadap Tindak Lanjut Rekomendasi dari Temuan-Temuan Audit Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI)
(1) Pemerintah  daerah  telah  tanggap  terhadap  temuan  dan  rekomendasi  audit atau  pun  revieu  lainnya  yang  bertujuan  kepada  perbaikan  pengendalian intern, dilakukan dengan memberitahukan kepada pihak yang terkait untuk dilakukan penyelesaian serta dalam bentuk jawaban tindak lanjut.
(2) Tindak  lanjut  terhadap  temuan  dan  rekomendasi  audit  atau  pun  revieu lainnya  belum  dilakukan  secara  memadai  dan  cukup.  Penyelesaiannya belum sesuai dengan ketentuan yang ada.
(3) Mekanisme tindak lanjut atas temuan dari hasil audit pihak ekstern (BPK  RI)  yaitu  menerima  LHP,  memilah  temuan  pada  masing-masing satker,  membuat  surat  teguran  kepada  SKPD  yang  bersangkutan  melalui surat  pemerintah  daerah,  memonitor  dan  memilah  tindak  lanjut  dari SKPD, menyampaikan tindak lanjut tersebut kepada Kantor BPK RI.

## 5.1  Simpulan
Setelah penulis menggali dan mengganalisis data temuan BPK  RI Perwakilan Banten  dari  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  partisipan  yang memperoleh opini wajar dengan pengecualian didapati bahwa penilaian kewajaran laporan keuangan dilihat dari kesesuaian dengan standar akuntansi pemerintahan, kecukupan  pengungkapan,  kepatuhan  terhadap  peraturan  perundang-undangan dan  sistem  pengendalian  intern.  Penelitian  ini  cocok  sekali  untuk  mengetahui akun-akun apa saja yang menjadi pengecualian dalam laporan keuangan partisipan dari  temuan  audit  BPK  RI  Perwakilan  Banten.  Berdasarkan  data  laporan  hasil pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  partisipan  yang  memperoleh  opini  wajar dengan pengecualian dapat disimpulkan bahwa :
1. Komponen  neraca  yang  sering  muncul  sebagai  akun  yang  dikecualikan pada laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan pemerintah daerah se-Provinsi  Banten  tahun  2010  samapi  dengan  2014  yang  memperoleh
opini  wajar  dengan  pengecualian  adalah  aset,  khususnya  aset  tetap,  serta permasalahan yang terjadi pada pengecualian atas akun aset tetap tersebut yaitu  ketidaksesuaian  dengan  standar  akuntansi  pemerintahan  (SAP) menurut  PP  71/2010  PSAP  07  paragraf  53  menyatakan  asset  tetap:  " Aset tetap  disajikan  berdasarkan  biaya  perolehan  asset  tetap  tersebut dikurangi  akumulasi  penyusutan .  Apabila  terjadi  kondisi  yang memungkinkan penilaian kembali, maka aset tetap akan disajikan dengan penyesuaian pada masing-masing akun aset tetap dan akun diinvestasikan dalam  aset  tetap".  Serta  permasalahan  terkait  dengan  lemahnya  sistem pengendalian  intern  yang  berdampak  pada  akun  aset  tetap  tersebut mengalami  kondisi  seperti  aset  tetap  tidak  didukung  catatan/data  bukti kepemilikan  yang  lengkap,  aset  tetap  tidak  dirinci,  aset  tetap  belum dilakukan  inventarisasi  dan  penilaian,  aset  tetap  dikuasai  pihak  lain  dan tidak diketahui keberadaannya.
Sedangkan  komponen  laporan  realisasi  anggaran  yang  sering  muncul sebagai akun yang dikecualikan adalah belanja yaitu belanja operasi, untuk pengecualian  akun  belanja  tersebut  terjadi  karena  lemahnya  sistem pengendalian intern yang mengakibatkan akun belanja mengalami kondisi ketidaksesuaian, seperti realisasi belanja bantuan sosial tetapi dibebankan pada  anggaran  belanja  modal,  realisasi  belanja  barang  tetapi  dibebankan pada  anggaran  belanja  bantuan  sosial,  bantuan  sosial  digunakan  untuk membiayai  pengeluaran  yang  belum  tersedia  anggarannya  dan  realisasi belanja pada beberapa satuan kerja melampaui pagu anggaran.
Untuk  akun  pendapatan  yaitu  pendapatan  asli  daerah  pengecualiannya disebabkan  oleh  ketidaksesuaian  dengan  standar  akuntansi  pemerintahan dan  lemahnya  sistem  pengendalian  intern  seperti  diungkapkan  dalam PP71/2010  yang  menyatakan Akuntansi  pendapatan  dilaksanakan berdasarkan  azas  bruto,  yaitu  dengan  membukukan  pendapatan  bruto, dan  tidak  mencatat jumlah  netonya  (setelah  dikompensasikan  dengan pengeluaran). Yang  menyebabkan  kondisi:  penerimaan  dan  pengeluaran
upah PBB tidak melalui mekanisme APBD, pajak penerangan jalan umum disetor  ke  kas  daerah  secara  neto  dan  nilai  yang  tercatat  tidak  diyakini kewajarannya.
2. Permasalahan  yang  terdapat  dalam  akun-akun  yang  dikecualikan  pada laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan partisipan terkait dengan kriteria  kewajaran  laporan  keuangan  meliputi  ketidaksesuaian  dengan standar  akuntansi  pemerintahan,dan  kelemahan  sistem  pengendalian intern.  Sedangkan  ketidakcukupan  pengungkapan  tidak  menjadi permasalahan dalam akun-akun yang dikecualikan pada laporan keuangan partisipan,  dan  untuk  ketidaksesuaian  dengan  peraturan  perundang- undangan dijelaskan didalam lampiran.
3. Hasil  tindak  lanjut  atas  rekomendasi  dari  Badan  pemeriksa  Keuangan (BPK  RI  Perwakilan  Banten)  belum  sepenuhnya  ditindak  lanjuti  dan belum terdapat mekanisme yang dapat menjamin bahwa terhadap temuan- temuan audit dan revieu lainya telah dilakukan penyelesaian dengan tepat, tetapi pelaksanaan tindak lanjut yang sudah ada dilampirkan dengan bukti- bukti  penyelesaian,  serta  penyelesaian  yang  sesuai  dengan  rekomendasi secara  umum  berjumlah  3.159  dari  total  4.649  rekomendasi  yang diberikan,  yang  belum  sesuai  atau  dalam  proses  tindak  lanjut  berjumlah 843,  dan sisanya 647 belum ditindak lanjuti.
Hasil  pemeriksaan  BPK  atas  laporan  keuangan  mengungkapkan  bahwa  secara umum  kualitas  penyajian  laporan  keuangan  entitas  pemerintah  daerah  telah mengalami  peningkatan  dibandingkan  periode  yang  sama  pada  tahun  lalu. Peningkatan  kualitas  tersebut  dapat  dilihat  dari  semakin  meningkatnya  entitas yang  memperoleh  opini  Wajar  Tanpa  Pengecualian  (WTP)  dan  kecenderungan menurunnya jumlah entitas yang memperoleh opini Tidak Wajar (TW) dan Tidak Memberikan  Pendapat  (TMP). Hasil  pemeriksaan  atas  LKPD  menunjukkan peningkatan  persentase  opini  WTP,  dan  penurunan  persentase  opini  WDP  serta  TMP. Kondisi  tersebut  secara  umum  menggambarkan  perbaikan  yang  dicapai  oleh  entitas pemerintahan  daerah  dalam  menyajikan  suatu  laporan  keuangan  yang  wajar  sesuai
dengan prinsip yang berlaku. Selanjutnya, penyajian suatu laporan keuangan  yang  wajar merupakan gambaran dan hasil dari pengelolaan keuangan yang lebih baik.

## 5.2 Keterbatasan Penelitian
Penelitian  ini  hanya  menggunakan  laporan  hasil  pemeriksaan  (BPK  RI Perwakilan  Banten),  pemerintah  daerah  (kabupaten/kota)  se-Provinsi  Banten sebagai  partisipan  dalam  penelitian  ini  untuk  laporan  hasil  pemeriksaan  atas laporan  keuangan  pemerintah  daerah  yang  memperoleh  opini  wajar  dengan pengecualian  yang  dapat  diperoleh  dan  digunakan  sebagai  data  penelitian  hanya sebanyak  dua  puluh  (20)  laporan  hasil  pemeriksaan  atas  laporan  keuangan  yang memperoleh  opini  wajar  dengan  pengecualian  dari  Badan  Pemeriksa  Keuangan (BPK RI Perwakilan Banten) dari tahun 2010 sampai dengan 2014.

## 5.3 Implikasi Penelitian
Terlepas  dari  berbagai  keterbatasan  yang  ada,  hasil  penelitian  ini diharapkan  dapat  bermanfaat  sebagai  masukan  dalam  pengelolaan  dan penyusunan  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  terutama  dalam  peningkatan kualitas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  khususnya  untuk  perbaikan  akun belanja  (belanja  operasi)  dan  aset  (aset  tetap),  serta  dapat  menjadi  bahan pertimbangan bagi BPKP sebagai auditor internal pemerintah untuk memfokuskan area  pembinaan  dalam tindak  lanjut  hasil  pemeriksaan  keuangan  yang  dilakukan oleh BPK RI atas laporan keuangan pemerintah daerah, sedangkan bagi BPK RI sebagai  auditor  eksternal  pemerintah  dapat  menjadi  masukan  dalam  melakukan pemeriksaan  keuangan  atas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  khususnya dalam menetapkan tingkat risiko audit.

## DAFTAR PUSTAKA
Badan Pemeriksa Keuangan. 2014. Iktisar Hasil Pemeriksaan Semester I Tahun 2015. Jakarta. Diakses 24 September 2016 jam 10:27 AM <http://www.bpk.go.id/
Bawhede, Heidi Vander. 2001. What Factors Influence Financial Statement
Quality?A Framework and Some Empirical Evidence . Diakses 23September 2016  Jam
6:10 PM http://venus.unive.it/bauhaus/Heidi%20Vander%20Bauwhede.PDF>
Bowo. 2009. Hasil Audit BPK. Diakses 1 Juli 2016 jam 8:08 PM. <http://www.ahmadheryawan.com/component/content/article/94- kolom/3363-hasil-audit-bpk.pdf> Carpenter, Vivian L dan Ehsan H. Feroz. 1992. GAAP As ASymbols Of
Legitimacy:New York State’s Decision To Adopt Generally Accepted
Accounting Principles. Accounting, Organizations and Society, Vol. 17, No. 7, 1992 . Diakses 4 Februari 2016 jam 7:59 PM <http://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_id=1181942>
Chan, James L. 2003. Government Accounting: An Assessment of Theory, Purposes and Standards . Public Money And Management, January 2003. Churyk, Natalie Tatiana dan Chih-Chen Lee, B. Douglas Clinton. 2008. Can We Detect Fraud Earlier? A Technique Called Content Analysis Raises The Possibility. Strategic Finance, October 2008. Diakses 5 September  2016 Jam 08:40PM 26 <http://proquest.umi.com/pqdweb?index=19&did=1575019291&SrchMod e=1&sid=11&Fmt=6&VInst=PROD&VType=PQD&RQT=309&VName =PQD&TS=12725911272591585&clientId=64099> Hapsari, Andhisa Setya. 2007. Tinjauan Kebermanfaatan Laporan Keuangan Auditan BPK (Refleksi Eksistensi dan Peranan BPK). Diakses 1 Februari 2016 jam 07:47 PM <http://assassinisborn.multiply.com/journal/item/3/TINJAUAN_KEBER MANFAATAN_LAPORAN_KEUANGAN_AUDITAN_BPK> Hindriani. Sistem Pengendalian Intern Pemerintah (SPIP) Dalam
Perencanaan dan Pelaksanaan Anggaran di Daerah (Kabupaten Madiun)
Jones, Rowan dan Maurice Pendlebury. 2000. Public Sector Accounting 5th edition . Prentice Hall
Mahmudi. 2011. Analisis Laporan Keuangan Daerah: Panduan Bagi Eksekutif, DPRD, dan Masyarakat dalam Pengambilan Keputusan Ekonomi, Sosial, danPolitik. UPP STIM YKPN.
Mardiasmo. 2011. Akuntansi Sektor Publik. Penerbit Andi Yogyakarta.
Nordiawan dan Hertianti. Edisi 2. Akuntansi sektor publik. Salemba Empat Obaidat, Ahmad N. 2007. Accounting Information Qualitative Characteristic Gap:   Evidence from Jordan. International Management Review Vol.3
No.2 2007 . Diakses 26 Juli 2016 jam 9:09 AM http://www.usimr.org/IMR-2-2007/v3n207-art3.pdf
Palmquist, Mike. An Introduction to Content Analysis . Diakses 02Agustus 2016 jam 08:44 PM
<http://writing.colostate.edu/guides/research/content/pop3a.cfm>
Republik Indonesia. Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 tentang Standar
Akuntansi Pemerintahan _________________ Undang-undang Nomor 15
Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara
Saidin, Saidatur Fauzi. 2007. Audit Committee Characteristics and Quality of Unaudited Financial Accounts . Diakses 10 Juni 2016 jam 11:28 AM. http://eprints.usm.my/7837/1/audit_committee_characteristics
………and_quality_of_unaudited_financial_accounts.pdf Sekaran, Uma. 2006. Research Methods for Business 5th Edition. John Wiley& Sons
Sutcliffe, Paul. 2003. The Standard Programme of IFAC’s Public Sector
Committee. Public Money & Management Oxford: Jan 2003. Vol. 23, Edisi 1; pg. 29, 8 pgs. Diakses 7 Juni 2016 jam 1:31 PM http://proquest.umi.com/pqdweb?index=14&did=281969811&SrchMode= 3&sid=2&Fmt=2&VInst=PROD&VType=PQD&RQT=309&VName=PQ D& TS=1270621130&clientId=64099&aid=1
Vita, Eddy, dan Firdaus. 2010. Studi eksploratif terhadap laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan kabupaten/kota yang memperoleh opini wajar tanpa pengecualian menggunakan content analysis . SNAXIII.