## PENGARUH FRAUD TRIANGLE FACTORS TERHADAP PERILAKU FRAUD

## Oleh
Taufik Andre Setiyono STIE Bank BPD Jateng

## Abstract
The Fraud action is frequent and increase in many area. It brings a loss to firms and government.  Many  factors  can  affect  Fraud,  such  as  unsuitability  of  compensation, internal control ineffectiveness, and perceived behavioral control. This research aims to  obtain  empirical  evidence  abaout  influence  of  unsuitability  of  compensation, internal  control  ineffectiveness,  and  perceived  behavioral  control  on  Fraud  with intention to Fraud as an intervening variable.
Population  of  this  research  is  the  civil  servant  in  Tegal  city  as  much  as  564.  The samples  are  155  with  purposive  sampling  technique  type  quota  sample.  The  data  of this research obtained were analyzed by using Partial Least Square (PLS). The data were processed by the SmartPLS3.0. software application.
The  result  showed  that  internal  control  ineffectiveness  and  perceived  behavioral control  positive  significantly  affect  to  intention  to  Fraud,  internal  control ineffectiveness  and  perceived  behavioral  control  also  positive  significantly  affect  to Fraud.  But  this  research  showed  that  unsuitability  of  compensation  not  significantly affect to intention to Fraud, and not significantly affect to Fraud. Intention to Fraud not significantly affect to Fraud. Direct effect between unsuitability of compensation, internal  control  ineffectiveness  and  perceived  behavioral  control  to  Fraud  is  more than  indirect  effect.  It  proves  that  the  intention  to  Fraud  is  not  the  mediator  in  this research.
Keywords : unsuitability  of  compensation,  internal  control  ineffectiveness, perceived behavioral control, intention to Fraud, Fraud.

## PENDAHULUAN
Sejak  diberlakukannya  Undang-Undang  Nomor  32  Tahun  2004  tentang Pemerintah Daerah, pemerintahan yang mulanya menganut sistem sentralisasi beralih menjadi  desentralisasi.  Desentralisasi  pengelolaan  keuangan  negara  turut  menggeser ruang  korupsi  ke  level  daerah  (Najahningrum,  2013).  Dalam  Laporan  Hasil Pemeriksaan  Badan  Pemeriksa  Keuangan  Republik  Indonesia  (LHP  BPK-RI) perwakilah Jawa Tengah, terdapat 3 Pemkot/Pemkab se-Jawa Tengah yang mendapat opini  WDP  5  tahun  berturut-turut  sejak  2012  hingga  2016.  Ketiga  Pemkot/Pemkab tersebut adalah Kabupaten Brebes, Kabupaten Rembang, dan Kota Tegal. Berikut ini
temuan  kasus  beserta  jumlah  kerugian  negara  yang  terjadi  pada  Pemkot/Pemkab tersebut dalam kurun waktu 5 tahun terakhir:

## Tabel 1

## Temuan Kasus dan Jumlah Kerugian Negara
No. Kabupaten/Kota Jumlah Kasus Jumlah Kerugian Negara 1. Kota Tegal 3 Rp. 38.412.000.000 2. Kabupaten Brebes 4 Rp. 13.582.600.000 3. Kabupaten Rembang 6 Rp. 6.366.000.000 Sumber: KPK, Kejaksaan, KP2KKN
Berdasarkan tabel tersebut, kerugian Negara terbesar berada di Kota Tegal dengan tiga kasus. Perincian kasus beserta jumlah kerugian Negara adalah sebagai berikut:
1. Tahun  2012-2014,  kasus  dana  hibah  KONI  Kota  Tegal  dengan  melakukan penyimpangan  terkait  LPJ  fiktif,  kegiatan  fiktif  dan  monitoring  fiktif  sehingga Negara dirugikan senilai 921 juta Rupiah.
2. Tahun  2013,  kasus  korupsi  pekerjaan  lanjutan  pembangunan  asrama  dan  ruang kelas tahap II pada Badan Pengembangan SDM Kementerian Perhubungan di Kota Tegal yang mengakibatkan kerugian Negara senilai 2,4 miliar Rupiah.
3. Tahun  2015,  kasus  tukar  guling  tanah  aset  daerah  antara  Pemerintah  Kota  Tegal dengan pihak swasta yang merugikan Negara senilai 35,1 miliar Rupiah.
Kasus-kasus yang merugikan negara tersebut merupakan bentuk nyata dari tindak korupsi.  Menurut  Tuanakotta  (2014)  dalam  teori fraud  tree ,  korupsi  adalah  bentuk fraud yang  paling  merajalela  dan  sukar  dicegah  maupun  dideteksi  karena  erat kaitannya dengan kerjasama yang terencana dan terstruktur dengan pihak-pihak lain.
Fraud dapat memicu seseorang atau kelompok dalam bertindak melanggar hukum untuk mendapatkan keuntungan bagi dirinya sendiri maupun kelompoknya.  Terdapat 3  faktor  mendasar  alasan  seseorang  berperilaku fraud ,  yakni pressure , opportunity , dan rationalization (Cressey, 1953).
Fraud bermula  dari  suatu  tekanan  yang  menghimpit.  Pegawai  mempunyai kebutuhan  keuangan  yang  mendesak,  yang  tidak  dapat  diceritakannya  kepada  orang lain (Tuanakotta, 2010). Zimbelman et al (2014) menyatakan sebagian besar perilaku fraud dikarenakan adanya tekanan keuangan.  Tekanan keuangan dapat timbul karena tidak  sesuainya  kompensasi  yang  diterima  oleh  pegawai.  Pegawai  seharusnya  diberi kompensasi  sesuai  dengan  pendidikan  maupun  pengabdian  kepada  instansi  atau
kriteria  pemberian  kompensasi  lainnya.  Instansi  yang  tidak  memberikan  kompensasi kepada  pegawai  sesuai  dengan  kriteria  pemberian  kompensasi,  akan  menimbulkan kekecewaan  yang  mendorong  pegawai  melakukan  perilaku fraud sebagai  respon negatif.
Diantara riset mengenai pengaruh kompensasi terhadap fraud yakni, Chandra dan Ikhsan  (2015)  serta  Shintadevi  (2015)  yang  menyimpulkan  bahwa  kompensasi  yang sesuai  berpengaruh  negatif  terhadap  perilaku fraud .  Sedangkan  riset  Ahriati  dkk (2015)  dan  Mustika  dkk  (2016)  menunjukkan  hasil  yang  kontras,  yaitu  bahwa pemberian kompensasi yang sesuai tidak berpengaruh terhadap tingkat perilaku fraud . Fraud juga  didasari  oleh  kesempatan.  Kesempatan  merupakan  peluang  yang dimiliki  untuk  melakukan fraud ,  menyembunyikannya,  atau  menghindari  adanya sanksi  tegas  (Zimbelman et  al ,  2014).  Pengendalian  internal  yang  tidak  efektif merupakan  salah  satu  penyebab  terjadinya fraud seperti  yang  termuat  dalam  LHP BPK-RI. Berdasarkan hasil KMPG Fraud Survey juga ditemukan bahwa fraud terjadi karena tidak efektifnya pengendalian internal (Hidayat dan Nugroho, 2010).
Riset  mengenai  hubungan  pengendalian  internal  terhadap  perilaku fraud diantaranya dilakukan oleh Ahriani dkk (2014), Prawira dkk (2014), dan Putri (2014). Berdasarkan  riset-riset tersebut  dapat  disimpulkan  bahwa  pengendalian  internal  yang efektif  berpengaruh  negatif  terhadap  perilaku fraud .  Sementara  riset  lainnya  yang dilakukan  oleh  Ahriati  dkk  (2015),  Adi  dkk  (2016),  dan  Mustika  dkk  (2016) menyimpulkan  bahwa  efektif  atau  tidaknya  pengendalian  internal  tidak  berpengaruh terhadap tingkat perilaku fraud .
Munculnya fraud juga  didasari  oleh  faktor  rasionalisasi.  Tuanakotta  (2014) menjelaskan,  rasionalisasi  yaitu  tindakan  mencari  pembenaran  sebelum  melakukan fraud ,  bukan  sesudahnya.  Pelaku fraud cenderung  mempercayai  bahwa  tindakannya bukanlah  tindakan  yang  menyalahi  aturan.  Keyakinan  ini  didukung  oleh  adanya keyakinan  individu  mengenai  faktor  pendukung  dan/atau  penghambat  untuk melakukan  suatu  perilaku  yang  didasarkan  pada  pengalaman  terdahulu  maupun informasi  yang  dimiliki  individu.  Keyakinan  individu  ini  biasa  disebut perceived behavioral control .
Riset  mengenai perceived  behavioral  control terhadap  perilaku fraud dilakukan oleh  Blanthorne  (2000),  Bobek  dan  Hatfield  (2003),  Cummings et  al (2009),  serta
Hidayat dan Nugroho (2010). Riset yang dilakukan oleh Cummings et al (2009) serta Hidayat  dan  Nugroho  (2010)  menyimpulkan  bahwa perceived  behavioral  control yang  rendah  memiliki  pengaruh  terhadap  timbulnya  perilaku fraud .  Hasil  tersebut berbeda dengan riset yang dilakukan oleh Blanthorne (2000) serta Bobek dan Halfield (2003)  yang  menyatakan  bahwa perceived  behavioral  control tidak  memiliki pengaruh terhadap perilaku fraud .
Pada  riset-riset  terdahulu  mengenai  perilaku fraud , fraud  triangle  theory digunakan  sebagai  kerangka  atau  teori  yang  mendasari  riset-riset  tersebut.  Namun dalam kerangka teori yang sama, riset-riset tersebut menunjukkan hasil yang beragam. Pada fraud triangle theory , variabel fraud dipengaruhi oleh pressure, opportunity, and rationalization . Fraud  triangle  theory tidak  memasukkan  faktor  niat  individu  pada perilaku fraud ,  padahal  faktor  niat  memiliki  peran  penting  dalam  mempengaruhi perilaku fraud .  Individu  yang  memiliki  tekanan,  kesempatan,  dan  alasan  rasional tetapi tidak memiliki niat untuk melakukan fraud maka tidak akan melakukan fraud . Hal ini mengindikasikan pentingnya niat dalam memunculkan perilaku fraud .  Faktor niat ( intention ) juga merupakan penentu dari perilaku dalam theory planned behavior . Integrasi fraud triangle theory dan Theory of Planned Behavior dengan memasukkan faktor niat dari Theory of Planned Behavior ke dalam fraud triangle theory sehingga kekurangan  dalam fraud  triangle  theory dapat  diatasi.  Hal  tersebut  menunjukkan bahwa fraud triangle theory dan Theory of Planned Behavior dapat digunakan secara bersama-sama untuk menganalisis faktor-faktor yang mempengaruhi perilaku fraud .
Adanya  kasus-kasus fraud seperti  suap,  manipulasi,  korupsi,  gratifikasi,  dan  lain sebagainya  yang melibatkan pegawai instansi pemerintahan menjadikan akuntabilitas laporan  keuangan  sektor  publik  patut  dipertanyakan,  sehingga  menarik  untuk dilakukan  riset  terhadap  faktor-faktor  pemicu  adanya  perilaku fraud .  Berdasarkan phenomena dan research gap serta uraian latar belakang permasalahan tersebut, maka mendorong peneliti untuk melakukan riset dengan judul “Pengaruh Fraud Triangle Factors terhadap Perilaku Fraud ”.

## Rumusan Masalah
Riset  ini  berlandaskan  adanya phenomena dan research  gap dari  riset  terdahulu. Chandra  dan  Ikhsan  (2015)  serta  Shintadevi  (2015)  meneliti  pengaruh  kompensasi yang  sesuai  terhadap  perilaku fraud .  Dari  hasil  riset  bisa  diambil  kesimpulan  berupa
kompensasi yang sesuai berpengaruh negatif terhadap perilaku fraud . Hasil ini kontras dengan  hasil  riset  Ahriati  dkk  (2015)  dan  Mustika  dkk  (2016)  yang  menyimpulkan kompensasi yang sesuai yang dialokasikan instansi tidak meminimalkan tingkat fraud . Hal  ini  diduga  karena  kompensasi  yang  diberikan  perusahaan  tidak  sesuai  dengan kualifikasi masing-masing pegawai. Selain itu, hasil yang didapat pegawai dari fraud lebih besar dibandingkan dengan kompensasi yang diterima dari instansi.
Hasil  riset  Ahriani  dkk  (2014),  Prawira  dkk  (2014),  dan  Putri  (2014) menyimpulkan pengendalian internal yang efektif memiliki pengaruh negatif terhadap perilaku fraud . Sedangkan hasil riset Ahriati dkk (2015), Adi dkk (2016) dan Mustika dkk (2016) memberikan kesimpulan pengendalian internal yang efektif tidak memiliki pengaruh  terhadap  perilaku fraud .  Kondisi  tersebut  diduga  karena  sikap  dan  cara berfikir  maupun  cara  bertindak  seorang  pegawai  dalam  suatu  instansi  cenderung berbeda-beda. Perbedaan tersebut akan menentukan tindakan seorang pegawai dalam menjalankan tugasnya.
Riset  yang  dilakukan  oleh  Cummings  et  al  (2009)  serta  Hidayat  dan  Nugroho (2010)  menunjukkan  hasil  perceived  behavioral  control  yang  rendah  memiliki pengaruh  terhadap  timbulnya  perilaku fraud .  Hasil  tersebut  tidak  konsisten  dengan hasil  riset  sebelumnya  yang  dilakukan  oleh  Blanthorne  (2000)  serta  Bobek  dan Hatfield  (2003)  yang  menunjukkan  bahwa  perceived  behavioral  control  tidak memiliki  pengaruh  terhadap  perilaku fraud .  Kondisi  ini  diduga  disebabkan  karena perilaku yang ditunjukkan bisa jadi bertentangan dengan apa yang diniatkan individu tersebut.  Hal ini  diakibatkan  oleh  kondisi  lapangan  yang  tidak  memungkinkan  untuk memunculkan  perilaku  yang  diniatkan  sehingga  dengan  cepat  mempengaruhi perceived behavioral control individu tersebut.
Berdasarkan uraian diatas, permasalahan yang diangkat dalam riset ini adalah:
1. Apakah ketidak-sesuaian kompensasi berpengaruh positif terhadap perilaku fraud ?
2. Apakah  ketidak-efektifan  pengendalian  internal  berpengaruh  positif  terhadap perilaku fraud ?
3. Apakah perceived behavioral control berpengaruh positif terhadap perilaku fraud ?

## Tujuan dan Manfaat Penelitan
Berdasarkan uraian yang dipaparkan, tujuan riset ini mencakup:
1. Menganalisis  dan  menguji  secara  empiris  pengaruh  ketidak-sesuaian  kompensasi terhadap perilaku fraud .
2. Menganalisis dan menguji secara empiris pengaruh ketidak-efektifan pengendalian internal terhadap perilaku fraud .
3. Menganalisis  dan  menguji  secara  empiris  pengaruh perceived  behavioral  control terhadap perilaku fraud .

## PAPARAN TEORITIS

## Fraud Triangle Theory
Fraud  triangle  theory dikembangkan  Cresssey  (1953)  melalui  sebuah  risetnya tentang  alasan  mengapa  seseorang  melakukan fraud . Fraud  Triangle  Theory adalah sebuah  teori  segitiga  kecurangan  yang  menggambarkan  tiga  kondisi  penyebab terjadinya fraud .  Kesimpulannya, faktor-faktor tersebut adalah pressure , opportunity , dan rationalization . Tekanan memiliki beberapa pengertian, di antaranya kondisi yang berat saat seseorang menghadapi kesulitan, keadaan dimana seseorang merasa ditekan, pandangan  seseorang  terhadap  kebutuhan  yang  tidak  dapat  diceritakannya  kepada orang  lain,  dan  lain  sebagainya.  Kesempatan  dapat  dipahami  sebagai  situasi  dan kondisi  yang  ada  pada setiap  individu.  Situasi  dan  kondisi  tersebut  memungkinkan seseorang  melakukan  kegiatan  yang  memungkinkan  terjadinya fraud .  Rasionalisasi dapat diartikan sebagai suatu tindakan pembenaran saat pelaku berada didalam suatu keadaan  yang  tidak  diinginkan.  Pada  umumnya,  pelaku  menyiapkan  pembenaran sebelum melakukan fraud , bukan sesudahnya.
Perilaku Fraud
Definisi Fraud menurut  Tuanakotta  (2014)  adalah  penyerapan  konsep  hukum  ke dalam ilmu akuntansi dan merupakan unsur penting didunia akuntansi forensik. Fraud mengandung  unsur  kesengajaan,  niat  jahat,  penipuan,  penyembunyian,  dan penyalahgunaan  wewenang  serta  melanggar  hukum.  Zimbelman et  al (2014) menjelaskan fraud merupakan suatu istilah yang umum dan mencakup segala macam cara  yang  dapat  digunakan  dengan  kelihaian  tertentu,  yang  dipilih  oleh  seseorang untuk  mendapatkan  keuntungan  dari  pihak  lain  dengan  melakukan  representasi  yang salah. Ikatan Akuntan Indonesia (2001) menjelaskan fraud merupakan salah saji yang muncul  dalam  kecurangan  pelaporan  keuangan  yakni  salah  saji  maupun menghilangkan  bukti  dengan  sengaja  pengungkapan  maupun  jumlah  di  laporan
keuangan  guna  mengecoh  pengguna  laporan  keuangan.  Salah  saji  yang  muncul  dari tindakan  tidak  seharusnya  terhadap  aset  yang  mengakibatkan  penyajian  laporan keuangan tidak sejalan Prinsip Akuntansi Berterima Umum (PABU) di Indonesia.

## Ketidak-sesuaian Kompensasi
Menurut  Hariandja  (2005),  kompensasi  adalah  imbalan  yang  diperoleh  pegawai berbentuk  uang  maupun  lainnya  akibat  dari  kontribusi  yang  diberikan  kepada perusahaan yang berbentuk upah, gaji, tunjangan, insentif, dan bonus lainnya yang di berikan  oleh  perusahaan.  Hasibuan  (2003)  mendefinisikan  kompensasi  sebagai imbalan yang layak dan adil yang diterima karyawan atas kontribusi dalam menggapai sasaran instansi. Merujuk Kasmir (2002), agar kompensasi  yang diberikan wajar dan adil sesuai dengan tujuan organisasi dapat tergapai, maka kompensasi harus dirancang dan  dibuat  mengacu  pada  pengalaman  dan  pendidikan  serta  beban  kerja.  Pemberian kompensasi  yang  tidak  sesuai  dengan  jasa  yang  dikeluarkan  pegawai  dapat mengakibatkan  pegawai  merasa  berhak  melakukan  berbagai  upaya  untuk mendapatkan  pemasukan  tambahan  yang  dirasa  sesuai  dengan  jasa  yang  telah dikeluarkan  pegawai,  termasuk  upaya  untuk  melakukan  kecurangan  dalam  rangka mensejahterakan diri sendiri maupun keluarganya.

## Ketidak-efektifan Pengendalian Internal
Menurut Mulyadi dan Puradiredja (1998), Sistem Pengendalian Internal merupakan upaya  yang  dilaksanakan  untuk  memberikan  kepercayaan  terkait  capaian  ketaatan kepada  aturan,  efisiensi  kegiatan,  serta  kehandalan  laporan  keuangan.  Pengendalian yang  tidak  efektif  dalam  suatu  organisasi  dapat  memberi  celah  adanya  niat  untuk melakukan kecurangan yang dapat mengakibatkan kerugian bagi organisasi. Ketidak- efektifan  pengendalian  internal  mempermudah  pegawai  dalam  melakukan penyimpangan-penyimpangan  dalam  rangka  memperoleh  keuntungan  untuk  diri sendiri,  sehingga  ketidak-efektifan  pengendalian  internal  dalam  suatu  organisasi menjadi  penting  untuk  diperhatikan  berkaitan  dengan  adanya  tindakan fraud dalam organisasi tersebut.

## Perceived Behavioral Control
Secara  spesifik perceived  behavioral  control didefinisikan  sebagai  persepsi individu  mengenai  kemudahan  atau  kesulitan  untuk  melakukan  suatu  perilaku. Perceived  behavioral  control ditentukan  oleh  kombinasi  antara belief individu
mengenai  faktor  pendukung  dan/atau  penghambat  untuk  melakukan  suatu  perilaku ( control  beliefs ),  dengan  kekuatan  perasaan  individu  akan  setiap  faktor  pendukung ataupun penghambat tersebut.

## Hipotesis
H 1 : Ketidak-sesuaian kompensasi berpengaruh positif terhadap perilaku fraud .
H 2 : Ketidak-efektifan  pengendalian  internal  berpengaruh  positif  terhadap  perilaku fraud .
H 3 : Perceived behavioral control berpengaruh positif terhadap perilaku fraud .

## METODE PENELITIAN

## Populasi dan Sampel
Populasi  dalam  riset  ini  adalah  seluruh  Aparatur  Sipil  Negara  (ASN)  di lingkungan  Dinas  se-Kota  Tegal  yang  berjumlah  564  ASN.  Teknik  pengambilan sampel  dilakukan  secara purposive  sampling dengan  tujuan  untuk  mendapatkan sampel yang representatif sesuai dengan kriteria yang ditentukan. Kriteria sampel riset ini adalah pejabat struktural pada masing-masing dinas di Kota Tegal yang berjumlah 155  ASN,  yang  seluruhnya  menjadi  sampel  dalam  riset  ini.  Prosedur  pengumpulan data  yang  dipakai  riset  ini  ialah  data  primer  berupa  kuesioner.  Sebelum  memulai distribusi  kuesioner  ke  responden,  terlebih  dahulu  dilakukan  uji  coba  ( pilot  testing ) terhadap instrumen riset tersebut.

## Teknik Analisis Data
Metode  riset  dalam  mengolah  data  riset  ini  menggunakan  metode  kuantitatif. Tabulasi  data  dan  teknik  analisis  statistik  yang  dipakai  untuk  riset  ini  menggunakan partial least square (PLS) dengan software aplikasi SmartPLS 3.0.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Analisis terhadap data riset dilakukan dengan program Smart PLS. Tahap pertama adalah  melakukan  uji outer model  konstruk  relatif  untuk  model  struktural  dan menganalisis  parameter  estimasi  antar  faktor.  Parameter  tersebut  menjelaskan hubungan kausalitas antar faktor.
a) Evaluasi Nilai Loading Faktor
Dari  hasil  output  analisis  dapat  dilihat  bahwa  semua  konstruk  dengan  indikator refleksif menghasilkan nilai loading faktor > 0,70.
b) Average Variance Extracted (AVE)
Dari  hasil  output  analisis  dapat  dilihat  bahwa  semua  konstruk  refleksif menghasilkan nilai average variance extracted (AVE) > 0,50.
c) Composite Reliability
Nilai composite  reliability yang  dihasilkan  semua  konstruk  sangat  baik  yaitu  > 0,70.
Pengujian inner model  maupun  model  struktural  diadakan  dengan  tujuan meyakinkan bahwa model struktural yang dibentuk akurat dan robust . Evaluasi inner model  bisa  diperoleh  dari  indeks  koefisien  determinasi  (R 2 )  untuk  model  struktural. Berdasarkan  hasil  pengujian,  52,8%  variabel  perilaku fraud dapat  dijelaskan  oleh variabel  ketidak-sesuaian  kompensasi,  ketidak-efektifan  pengendalian  internal,  dan perceived behavioral control .
Berdasarkan  hasil  pengujian  terhadap  Hipotesis  1,  riset  ini  tidak  menemukan adanya  pengaruh  signifikan  ketidak-sesuaian  kompensasi  terhadap  perilaku fraud . Pengujian  berhasil  menunjukkan  adanya  arah  pengaruh  positif,  akan  tetapi  dengan tingkat  signifikansi  yang  lemah.  Dengan  demikian,  maka  Hipotesis  1  ditolak.  Tidak sesuainya kompensasi yang diterima oleh pegawai tidak menyebabkan meningkatnya perilaku fraud .
Berdasarkan  hasil  pengujian  terhadap  Hipotesis  2,  riset  ini  berhasil  menemukan adanya pengaruh signifikan ketidak-efektifan pengendalian internal terhadap perilaku fraud dengan  arah  pengaruh  positif.  Dengan  demikian,  maka  Hipotesis  2  diterima. Semakin  tidak  efektif  pengendalian  internal  pada  suatu  instansi  maka  akan  semakin tinggi perilaku fraud pada instansi tersebut.
Berdasarkan  hasil  pengujian  terhadap  Hipotesis  3,  riset  ini  berhasil  menemukan adanya  pengaruh  signifikan perceived  behavioral  control terhadap  perilaku fraud dengan arah pengaruh positif. Dengan demikian, maka Hipotesis 3 diterima. Semakin banyak  faktor  pendukung  untuk  melakukan fraud maka  pegawai  akan mempersepsikan  diri  mudah  untuk  melakukan fraud sehingga  perilaku fraud meningkat.

## KESIMPULAN
Berdasarkan  hasil  pengujian  terhadap  hipotesis  yang  diajukan,  kesimpulan  dari riset ini adalah sebagai berikut:
1. Ketidak-sesuaian  kompensasi  tidak  memiliki  pengaruh  yang  signifikan  terhadap perilaku fraud .  Hasil  ini  mengindikasikan  bahwa  pemberian  kompensasi  bukan menjadi faktor pemicu timbulnya perilaku fraud pada Dinas di Kota Tegal. Tidak sesuainya  kompensasi  yang  diberikan  instansi  kepada  pegawai  tidak  menjadikan penyebab  meningkatnya  perilaku fraud pada  instansi  tersebut.  Hal  ini  diduga karena  besaran  kompensasi  yang  diterima  pegawai  Dinas  di  Kota  Tegal  merata sesuai  dengan  jabatan  masing-masing  sehingga  sistem  kompensasi  ini  tidak memicu adanya kecemburuan sosial di lingkungan Dinas Kota Tegal.
2. Ketidak-efektifan  pengendalian  internal  memiliki  pengaruh  positif  signifikan terhadap  perilaku fraud .  Hasil  ini  mengindikasikan  bahwa  perilaku  fraud  yang terjadi  di  Dinas  Kota  Tegal  dapat  diminimalkan  dengan  pengendalian  internal yang  efektif,  karena  semakin  tidak  efektif  pengendalian  internal  dalam  suatu instansi  akan  meningkatkan  perilaku  fraud  pada  instansi  tersebut.  Hal  ini menunjukkan  bahwa  secara  umum  pengendalian  internal  pada  lingkungan pegawai  Dinas  di  Kota  Tegal  berpengaruh  kuat  dalam  menentukan  tindakan pegawai.
3. Perceived  behavioral  control memiliki  pengaruh  positif  signifikan  terhadap perilaku  fraud.  Hasil  ini  mengindikasikan  bahwa  perilaku  fraud  yang  terjadi  di Dinas Kota Tegal dapat diminimalkan dengan perceived behavioral control yang baik,  karena  semakin  pegawai  merasakan  banyak  faktor  pendukung  untuk melakukan  fraud  dan  sedikit  faktor  penghambat  untuk  melakukan  fraud  maka pegawai akan memiliki persepsi mudah untuk melakukan fraud sehingga perilaku fraud  cenderung  akan  meningkat.  Hal  ini  menunjukkan  bahwa  secara  umum perceived  behavioral  control  pada  lingkungan  pegawai  Dinas  di  Kota  Tegal berpengaruh kuat dalam mempengaruhi perilaku pegawai.
Penelitian  ini  memiliki  beberapa  keterbatasan  yang  masih  dapat  diperbaiki  dan dikembangkan menjadi riset yang lebih baik lagi. Adapun keterbatasan penelitian ini yaitu:
1. Pengiriman kuesioner hanya ditujukan kepada pejabat eksekutif selaku perancang anggaran  dan  kegiatan,  sementara  itu  pengesahan  anggaran  dan  kegiatan merupakan  wewenang  pejabat  legislatif.  Hal  tersebut  mengakibatkan  adanya ketimpangan, karena komposisi responden kurang seimbang.
2. Pengambilan data juga hanya dengan menggunakan kuesioner tertutup, sehingga tidak dapat menggambarkan realita yang terjadi dilapangan.

## Saran
Berdasarkan keterbatasan tersebut, maka peneliti memberikan saran berupa:
1. Pengiriman  kuesioner  juga  ditujukan  kepada  pejabat  legislatif  yang  memiliki wewenang dalam pengesahan anggaran dan kegiatan.
2. Pengambilan data tidak hanya menggunakan kuesioner tertutup, tetapi juga dengan wawancara dan lain sebagainya.

## DAFTAR PUSTAKA
Adi,  M.R.K.,  Komala  A.,  dan  Arum  A.  2016.  “Analisis  Faktor-Faktor  Penentu Kecurangan  Pada  Sektor  Pemerintahan.” Jurnal  Litbang  Kota  Pekalongan Vol. 10, No. 1, Hal. 1-10
Ahriati, Deni, Prayitno B, dan Erna W. 2015. “Analisis Pengaruh Sistem Pengendalian Internal, Asimetri Informasi, Perilaku Tidak Etis Dan Kesesuaian Kompensasi Terhadap  Kecenderungan  Kecurangan  Akuntansi  Pada  Pemerintah  Daerah Kabupaten Lombok Timur.” Jurnal InFestasi Vol. 11, No.1 Hal. 41-55
Ajzen, Icek. 1991. “The Theory of Planned Behavior.” Organizational Behavior and Human Decision Processes . Vol. 50, Issue. 2, pp. 179-211.
_________. 2006. “Constructing a TPB Questionaire: Conceptual and Methodological Considerations.” http://www.people.umass.edu/aizen/ , diakses 3 April 2017.
Amrizal.  2004.  “Pencegahan  dan  Pendeteksian  Kecurangan  oleh  Internal  Auditor.”
http://www.bpkp.go.id/files/PDF/cegah_deteksi , diakses 3 April 2017.
Arens,  A.  Alvin,  Ellder  J.  Ronald  &  Beasley  Mark  S.  2008. Auditing  dan  Jasa Assurance Pendekatan Terintegrasi . Jakarta: Erlangga.
Ariani,  Ketut  Sulasmi,  Lucy  S.M,  dan  Nyoman  T.H.  2014.  “Analisis  Pengaruh Moralitas Individu,  Asimetri Informasi Dan Keefektifan Sistem Pengendalian Internal  Terhadap  Kecenderungan  Kecurangan  Akuntansi  Di  PDAM  Kab Bangli” e-Journal S1 Ak Universitas Pendidikan Ganesha . Vol 2, No. 1, Hal. 11-21.
Blanthorne,  C.M.  2000.  The  Role  of  Opportunity  an  Beliefs  on  Tax  Evasion:  A Structural Equation Analysis. Dissertation . Arizona State University.
Bobek,  Donna  D.,  Richard  C.  Hatfield.  2003.  “An  Investigation  of  the  Theory  of Planned  Behavior  and  The  Role  of  Moral  Obligation  in  Tax  Compliance.” Behavioral Research in Accounting . Vol. 15. Issue 1, pp. 13-38.
Chandra,  Devia  Prapnalia  dan  Sukardi  Ikhsan.  2015.  “Determinan  Terjadinya Kecenderungan  Kecurangan  Akuntansi  pada  Dinas  Pemerintah  Se-Kabupaten Grobogan.” Accounting Analysis Journal . Vol. 4, No. 3, Hal.1-9.
Cressey, Donald R. 1953. “ Others People Money, A Study in The Social Psychology of Embezzlement .” Montclair: Patterson Smith.
Cummings,  R.G.,  Vazquezb,  J.M.,  McKeec,  M.  dan  Togler,  B.  2009.  “Tax  Morale Affects  Tax  Compliance:  Evidence  from  Surveys  and  An  Artefactual  Field Experiment.” Journal of Economic Behavior & Organization . Vol. 70. Issue 1, pp. 447-457.
Davis, F.D. 1989. “Perceived Usefulness, Perceived Ease of Use and User Acceptance of Information Technology.” MIS Quarterly . Vol. 13, No. 3, pp. 319-339.
Ghozali, Imam. 2011. Aplikasi Analisis Multivariate dengan Program IBM SPSS 19 . 5 th Ed. Semarang: Badan Penerbit Universitas Diponegoro.
Ghozali,  Imam.  2014. Structural  Equation  Modeling  Metode  Alternatif  Dengan Partial  Least  Squares ( PLS ).  4 th Ed.  Semarang:  Badan  Penerbit  Universitas Diponegoro.
Ghozali, Imam dan  Hengky  Latan. 2015. Partial Least Squares. Konsep, Teknik dan Aplikasi Menggunakan Program SmartPLS 3.0 Untuk Penelitian Empiris . 2 nd Ed. Semarang: Badan Penerbit Universitas Diponegoro.
Hariandja,  Marihot  T.  Efendi.  2005.  Manajemen  Sumber  Daya  Manusia.  Jakarta: Grasindo.
Hasibuan, Malayu. 2003. Manajemen Sumber Daya Manusia . Jakarta: Bumi Aksara.
Hidayat,  Widi  dan  Nugroho,  Argo  Adhi.  2010.  “Studi  Empiris Theory  of  Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak Wajib Pajak Orang Pribadi.” Jurnal Akuntansi dan Keuangan , Vol. 12, No. 2, Hal. 82-93.
Ikatan  Akuntansi  Indonesia.  2001. Standar  Profesional  Akuntansi  Publik .  Jakarta: Salemba Empat
Indriastuti, D.E., Agusdin, dan Animah. 2016. “Analisis Pengaruh Asimetri Informasi, Pengendalian  Internal,  Persepsi  Kesesuaian  Kompensasi,  Moralitas  Individu, Dan  Ketaatan  Aturan  Akuntansi  Terhadap  Kecenderungan  Fraud  Pemkab Lombok Tengah.” Jurnal InFestasi Vol. 12 No.2 Hal. 115-130.
Jogiyanto, H.M. 2007. Sistem Informasi Keperilakuan. Yogyakarta: Andi Offset Kadarisman. 2012. Manajemen Kompensasi . Jakarta: Raja Grafindo Persada.
Kasmir. 2002. Manajemen Perbankan . Jakarta: Raja Grafindo Persada.
Luthans, F. 1998. Organizational Behavior 8 th ed . Boston: Irwin McGraw-Hill.
Mulyadi dan Puradiredja, K. 1998. Auditing . 5 th Ed. Jakarta: Salemba Empat.
Mulyadi. 2009. Auditing . Buku 1, Edisi 6. Jakarta: Salemba Empat.
Mustika, Dian, Sri Haastuti, dan Sucahyo Heriningsih. 2016. “Analisis Faktor-Faktor Yang  Mempengaruhi  Kecenderungan  Kecurangan  Way  Kanan  Lampung” Simposium Nasional Akuntansi XIX, Hal. 1-22.
Najahningmrum, Anik  Fatun.  2013.  “Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi Kecenderungan  Kecurangan  ( Fraud ):  Persepsi  Pegawai  Dinas  Provinsi  DIY. Accounting Analysiz Journal Vol.2, No. 2, Hal. 25-40.
Omar,  Normah,  Razana  J.J.,  Siti  S.B.S,  and  Jamaliah  S.  2015.  “Money  Laundering and Terrorist Financing: Real Global Cases, Behavioural Theories and Internal Control Mechanism” Springer Proceding in Bussines and Economics
Peraturan Pemerintah Nomor 24 tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. Peraturan Pemerintah Nomor 58 Tahun 2005 tentang Pengelolaan Keuangan Daerah. Peraturan  Pemerintah  Nomor  60  Tahun  2008  tentang  Sistem  Pengendalian  Intern Pemerintah.
Prawira,  I  Made  D.,  Nyoman  T.H.,  Nyoman  A.S.D.  2014.  “Pengaruh  Moralitas Individu,  Asimetri  Informasi  Dan  Efektivitas  Pengendalian  Internal Terhadap Kecenderungan  Kecurangan  (Fraud)  Akuntansi  BUMD  Buleleng”. e-Journal S1 Ak Universitas Pendidikan Ganesha . Vol 2, No. 1, Hal.1-12.
Putri,  Ananda  A.P.A.  2014.  “Pengaruh  Keefektifan  Pengendalian  Internal  Dan Kepuasan  Kerja  Terhadap  Kecenderungan  Kecurangan  Akuntansi  Pada DPPKA DIY” Jurnal Nominal Vol. III, No. 1, Hal. 61-74.
Rae,  Kristi  and  Nava  Subramaniam.  2008.  “Quality  Of  Internal  Control  Procedures,
Antecedents And Moderating Effect On Organisational Justice And Employee Fraud.” Emerald Insight Journal.
Rahmawati. 2014. Teori Akuntansi Keuangan . Yogyakarta: Graha Ilmu.
Rivai, Veithzal. 2011. Manajemen Sumber Daya Manusia Untuk Perusahaan . Jakarta: PT. Rajagrafindo Persada.
Sekaran,  Uma.  2014. Research  Methods  for  Business,  Metodologi  Penelitian  untuk Bisnis . Buku 2, Edisi 4. Jakarta: Salemba Empat.
Shintadevi,  Prekanida  Farizqa.  2015.  “Pengaruh  Keefektifan  Pengendalian  Internal,
Ketaatan  Aturan  Akuntansi  dan  Kesesuaian Kompensasi  terhadap Kecenderungan  Kecurangan  Akuntansi  dengan  Perilaku  Tidak  Etis  sebagai Variabel Intervening.” Jurnal Nominal . Vol. 4, No. 2, Hal.111-126.
Taylor S., Todd, P.A. 1995. “Understanding  Information Technology Usage:  A Test of  A  Competing  Models.” Information  System  Research .  Vol.  6,  No.  4,  pp. 144-176.
Tuanakotta,  Theodorus  M.  2014. Audit  Forensik  dan  Audit  Investigatif .  Jakarta: Fakultas Ekonomi Universitas Indonesia.
Undang-Undang Nomor 32 tahun 2004 tentang Pemerintahan Daerah.
Virmayani,  Putu  C.,  Ni  Luh  Gede  E.S.  dan  Anantawikrama  T.A.  2017.  “Pengaruh Kesesuaian  Kompensasi,  Asimetri  Informasi,  Budaya  Etis  Organisasi  dan Komitmen Organisasi terhadap Kecenderungan Kecurangan (Fraud) Akuntansi pada  Koperasi  Simpan  Pinjam  Se-Kecamatan  Buleleng.” e-Journal  S1  Ak Universitas Pendidikan Ganesha . Vol. 7, No. 1, Hal. 1-12.
Wilopo.  2006.  ”Analisis  Faktor-Faktor  Yang  Berpengaruh  Terhadap  Kecenderungan Kecurangan Akuntansi.” Simposium Nasional Akuntansi IX Padang
Zimbelman, Mark F. et al. 2014. Akuntansi Forensik . Jakarta: Salemba Empat