## 72 | Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 4, Nomor 2, Agustus 2019: 70-88
ANALISIS PENGARUH KARAKTERISTIK PEMDA, INDEKS PEMBANGUNAN MANUSIA, DAN KUALITAS HASIL AUDIT TERHADAP TINGKAT PENGUNGKAPAN LKPD
Penulis: Usrotun Najah 1 usrotunnajah28@gmail.com
Dra. Atiek Sri Purwati, M.Si., Ak aisyaatiek@yahoo.com

## Abstract
The purpose of this study is aimed to determine the influence of the characteristics of region governments. The characteristics includes the regional government’s wealth; balance funds; and the level of regional financial  independence, the Human Development Index, and the BPK audit quality results which includes findings; deviation level; and audit opinion toward the level of disclosure in local government financial statements. The populations in this study are all the Local Government Financial Reports of regencies and cities in Central and East Java.  The  number  of  samples  in  this  study  were  130  Local  Government  Financial Statements. The result of this study shows that: Regional Government Wealth and Regional Financial  Independence  Ratios  significantly  influences  the  Local  Government  Financial Statement  disclosure  level,  while  Intergovernmental  Revenue;  The  Human  Development Index;  Audit  Findings;  Audit  Deviation  Levels;  and  Audit  Opinions  did  not  significantly influences the Local Government Financial Statement disclosure level.
Keywords: disclosure level, characteristics of region governments, IPM, audit result quality, Local Government Financial Statement.

## PENDAHULUAN
Indonesia telah menjalankan sistem pemerintahan desentralisasi sejak era reformasi atau sejak 19 tahun yang lalu yang dimulai sejak ditetapkannya Undang-Undang Nomor 22 Tahun 1999 mengenai pemerintah daerah, dilanjutkan dengan disahkannya Undang-Undang Nomor  25  Tahun  1999  mengenai  perimbangan  keuangan  antara  pemerintah  pusat  dan daerah. Undang-undang tersebut mengalami revisi menjadi Undang-Undang Nomor 32 Tahun 2004 mengenai kewenangan otonomi daerah. Selain memberikan kewenangan atas otonomi daerah, pemerintah juga terus berusaha mengimbangi dengan mewujudkan tata kelola yang baik (good public governance), yaitu dengan mewajibkan setiap entitas pelaporan menyusun
1 Universitas Jenderal Soedirman
73 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
laporan  keuangan  dan  laporan  kinerja  sebagai  pertanggungjawaban  atas  pelaksanaaan APBN/APBD.
Kerangka  Konseptual  Standar  Akuntansi  Pemerintahan  menyebutkan  salah  satu prinsip akuntansi adalah pengungkapan lengkap (full disclosure), di mana laporan keuangan menyajikan  secara  lengkap  informasi-informasi  yang  berguna  bagi  pengguna  laporan keuangan  baik  pada  lembar  muka  laporan  keuangan  ataupun  pada  Catatan  atas  Laporan Keuangan (CaLK) (Febriyani Syafitri, 2012), namun pada kenyataannya masih ada laporan keuangan  pemerintah  daerah  yang  belum  sepenuhnya  mengungkapkan  seluruh  informasi secara lengkap. Informasi tersebut ditandai dengan adanya data yang dikeluarkan oleh Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) mengenai opini atas laporan keuangan dari pemerintah daerah yang belum mengungkapkan informasi keuangan daerah tersebut secara lengkap.
Penelitian  yang  telah  dilakukan  untuk  mengukur  tingkat  kepatuhan  pengungkapan wajib  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  (LKPD)  terhadap  standar  akuntansi pemerintahan masih tebilang rendah (Syafitri, 2012). Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester II Tahun 2015 mengungkap masih terdapat 35 Pemda yang terlambat menyampaikan laporan keuangannya  terhadap  BPK,  namun  dalam  kurun  waktu  5  tahun  terakhir  atau  sejak  tahun 2012  hingga  tahun  2016  menunjukkan  tingkat  pengungkapan  laporan  keuangan  terus mengalami  tren  kenaikan.  Berikut  tabel  1.1  yang  menunjukkan  perkembangan  opini  atas Laporan Keuangan Pemeintah Daerah (LKPD) kabupaten/kota dari tahun 2012 hingga tahun 2016.
Tabel 1. Perkembangan Opini LKPD Tahun 2012-2016
LKPD  Opini  Jumlah
74 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
Meskipun dalam kurun waktu 5 tahun terakhir, Pemda telah menunjukkan peningkatan dalam pengungkapan LKPD, namun potensi kerugian yang dihadapi masih terbilang tinggi. Berikut  tabel  1.2  yang  menunjukkan  temuan  ketidakpatuhan  atas  ketentuan  perundang- undangan pada pemeriksaan keuangan semester I tahun 2017.
Tabel  2.  Jumlah  dan  Nilai  Permasalahan  Ketidakpatuhan  terhadap  Ketentuan Peraturan Perundang-undangan pada Pemeriksaan LKPD Tahun 2016
Sumber: BPK RI 2017
Terdapat  beberapa  penelitian  yang  menganalisis  faktor-faktor  apa  saja  yang mempengaruhi tingkat pengungkapan LKPD. Patricia A. Patrick (2007), Nur Lailatul Khasanah (2014),  dan  Maulana  (2015)  dalam  penelitiannya  menyatakan  bahwa  size  atau  ukuran pemerintah daerah memiliki hubungan positif dan signifikan terhadap tingkat pengungkapan laporan keuangan, namun ditolak oleh Lesmana (2010), Yulianingtyas (2010), Syafitri (2012), Heri Atapson V Girsang (2015), serta Akhmad Prihardjanto dan Yusniar Yulianana Wardani (2016). Intergovernmental Revenue terhadap tingkat pengungkapan LKPD. Syafitri (2012) dan Hilmi (2012) melakukan penelitian yang menunjukkan adanya hubungan positif dan signifikan antara Intergovernmental Revenue terhadap tingkat pengungkapan LKPD, namun penelitian serupa  menunjukkan  hasil  yang  berbeda,  seperti  penelitian  yang  dilakukan  oleh  Khasanah (2014),  Maulana  (2015),  Girsang  (2015),  Prihardjanto  dan  Wardani  (2016),  serta  Lilis
75 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
Setyowati  (2016).  Kemandirian  pemerintah  daerah  merupakan  salah  satu  faktor  yang mempengaruhi tingkat pengungkapan LKPD. Penelitian sebelumnya dilakukan oleh Lesmana (2010)  menemukan  adanya  hubungan  positif  dan  signifikan  antara  kemandirian  daerah dengan tingkat pengungkapan LKPD, namun, Syafitri (2012), Maulana (2015), Girsang (2015), dan Hendriyani (2015) menemukan hasil yang berbeda. Indeks Pembangunan Manusia (IPM) merupakan  angka  yang menunjukkan  kualitas  hidup  manusia.  Setyowati  (2016) melakukan penelitian mengenai determinan apa saja yang mempengaruhi pengungkapan LKPD, hasilnya IPM memiliki pengaruh negatif terhadap pengungkapan LKPD, hal tersebut mendorong untuk diteliti  lebih  lanjut pengaruh IPM terhadap tingkat pengungkapan LKPD. Kualitas hasil audit yang terdiri atas temuan dan tingkat penyimpangan audit. Liestiani (2008) dalam penelitiannya menyatakan  adanya  pengaruh  positif  dan  signifikan  antara  temuan  audit  dengan  tingkat pengungkapan LKPD, namun ditolak oleh Andriani (2012), Maulana (2015), Hendriyani (2015), serta Prihardjanto dan Wardani (2016). Liestiani (2008) juga menyebutkan adanya hubungan positif dan signifikan antara tingkat penyimpangan audit terhadap pengungkapan LKPD yang didukung dengan penelitian yang dilakukan oleh Hilmi (2012), namun, hasil penelitian yang dilakukan  oleh  Prihardjanto  dan Wardani  (2016)  menunjukkan  hasil  sebaliknya.  Opini  audit merupakan opini yang diberikan oleh auditor BPK setelah melakukan proses audit. Penelitian yang  dilakukan  oleh  Andriani  (2012)  serta  Prihardjanto  dan  Wardani  (2016)  sama-sama menunjukkan  bahwa  opini  audit  memili  pengaruh  positi  dan  signifikan  terhadap  tingkat pengungkapan laporan keuangan yang dilakukan oleh pemda.
Penelitian ini bertujuan untuk mengetahui pengaruh karakteristik Pemda diantaranya kekayaan  Pemda;  intergovernmental  revenue;  serta  tingkat  kemandirian  keuangan  daerah, Indeks Pembangunan Manusia, serta kualitas hasil audit BPK yang meliputi temuan; tingkat penyimpangan;  serta  opini  audit  terhadap  tingkat  pengungkapan  dalam  laporan  keuangan pemerintah daerah.

## LANDASAN TEORI DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS

## A.  Landasan Teori

## Teori Stewardship
Donaldson  dan  Davis  (1997)  dalam  Raharjo  (2007)  menyatakan  teori  stewardship memiliki  akar  psikologi  dan  sosiologi  yang  dirancang  untuk  menjelaskan  situasi  di  mana manajer  sebagai  steward  dan  bertindak  sesuai  kepentingan  pemilik  atau  principal.  Teori stewardship  mempunyai  dasar  psikologi  dan  sosiologi  yang  telah  didisain  di  mana  steward (penerima  tugas)  termotivasi  untuk  bertindak  sesuai  dengan  keinginan  principal  (pemberi tugas) dan tidak akan meninggalkan organisasi untuk mencapai  tujuan organisasi tersebut. Dalam lingkup sektor publik, Steward merupakan pemerintah daerah yang mana berkewajiban untuk  melakukan  pengungkapan  dengan  menyusun  laporan  keuangan  sebagai  bentuk pertanggung  jawaban  atas  berbagai  sumber  daya  yang  digunakan  dalam  menjalankan kegiatan operasionalnya, sedangkan principal merupakan masyarakat yang mendiami daerah tersebut.  Laporan  keuangan  pemerintah  daerah  ini  juga  merupakan  salah  satu  wujud pelaksanaan prinsip Good Public Governance.

## B.  Pengembangan Hipotesis
Kekayaan pemda dalam penelitian ini diproksikan dengan total aset yang merupakan sumber daya yang digunakan pemerintah daerah untuk melakukan kegiatan operasionalnya. Menurut  Yulianingtyas  (2010)  dalam  penelitiannya,  menyebutkan  bahwa  organisasi  yang besar  cenderung  memiliki  atau  menerapkan  aturan  dan  ketentuan  yang  lebih  banyak dibanding organisasi kecil. Hal tersebut terjadi karena semakin besar ukuran atau kekayaan organisasi,  semakin  besar  pula  kompleksitas  dalam  mengelola  dan  menjaga  asetnya. Kompleksitas  tersebut  dapat  menarik  perhatian  publik  dan  menjadikan  public  demand  atas informasi yang lebih tinggi dibanding organisasi dengan kompleksitas rendah atau kekayaan yang kecil. Hal tersebut sejalan dengan teori stewardship, di mana dalam konteks organisasi pemerintahan pihak principal dalam hal ini publik menuntut pemerintah sebagai steward untuk
77 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
menjalankan tugas pemerintahan dan mempertanggungjawabkannya melalui pengungkapan pada LKPD. Dari uraian tersebut, maka hipotesis penelitian ini adalah:
H 1 : Kekayaan  pemerintah  daerah  berpengaruh  signifikan  terhadap  tingkat pengungkapan LKPD.
Intergovernmental  revenue  atau  di  Indonesia  dikenal  dengan  dana  perimbangan adalah dana yang bersumber dari pendapatan APBN yang dialokasikan kepada daerah dalam rangka  pelaksanaan  desentralisasi  (Syafitri,  2012).  Dengan  adanya  dana  perimbangan, pemda  didorong  untuk  meningkatkan  transparansi  atas  dana  tersebut,  sehingga  dapat meningkatkan  kepercayaan  pemerintah  pusat  serta  menunjukkan  kepatuhan  terhadap peraturan yang berlaku. Selain itu, pemerintah pusat juga melakukan pengawasan atas dana perimbangan  melalui  Badan  Pengawasan  Keuangan  dan  Pembangunan  (BPKP)  yang melaksanakan  fungsi  pengawasan  keuangan  internal  pemda  dan  Badan  Pemeriksa Keuangan (BPK) yang melakukan fungsi pemeriksaan eksternal pemda. Dari uraian di atas, hipotesis dalam penelitian ini adalah:
H 2 : Intergovernmental  Revenue  berpengaruh  secara  signifikan  terhadap  tingkat pengungkapan LKPD.
Rasio  kemandirian  keuangan  daerah  bertujuan  untuk  mengukur  kemampuan  suatu pemerintah  daerah  dalam  menjalankan  kegiatan  operasionalnya  tanpa  adanya  dana perimbangan  dari  pemerintah  pusat  (Dwiranda,  2008  dalam  Syafitri,  2012).  Kemandirian pemerintah  daerah  dapat  dilihat  dari  perbandingan  antara  Pendapatan  Asli  Daerah  (PAD) dengan  total  penapatan  daerah  (Imawan,  2014  dalam  Maulana,  2015).  Rasio  ini  dapat menggambarkan tingkat partisipasi masyarakat dalam membayar pajak dan retribusi sebagai PAD. Semakin tinggi rasio ini menunjukkan semakin tinggi pula partisipasi masyarakat dalam pembiayaan  kegiatan  operasional  pemerintah  daerah.  Hal  tersebut  menimbulkan  semakin tinggi  pula  tuntutan  transparansi  atas  pengungkapan  pada  laporan  pertanggungjawaban pemerintah daerah. Dari uraian di atas, maka hipotesis penelitian ini adalah:
78 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
H 3 : Rasio  Kemandirian  Keuangan  Daerah  berpengaruh  secara  signifikan  terhadap tingkat pengungkapan LKPD.
Negara-negara  yang  memiliki  IPM  yang  baik  cenderung  memiliki  tata  kelola pemerintahan  yang  baik  pula.  Semakin  baik  pertumbuhan  IPM  maka  semakin  baik  pula pemerintahan  yang  dihasilkan  (Ramachandran,  2002  dalam  Setyowati,  2016).  Tata  kelola pemerintahan  yang  baik  mensyaratkan  adanya  keberadaan  masyarakat  yang  tingkat pembangunannya  baik  pula.  Dalam  penelitiannya  juga  dijelaskan  bahwa  semakin  tinggi pembangunan  masyarakat,  maka  semakin  beragam  keinginan  masyarakat  yang  ingin dipenuhi,  yang  akhirnya  akan  menimbulkan  tuntutan  kepada  pemerintah  untuk  melakukan pengungkapan  yang  lebih  detail  atau  lebih  luas  atas  laporan  pertanggungjawaban  yang disusun pemerintah daerah. Dari uraian di atas, maka hipotesis dalam penelitian ini adalah: H 4 : Indeks  Pembangunan  Manusia  (IPM)  berpengaruh  secara  signifikan  terhadap tingkat pengungkapan LKPD.
Maulana  (2015)  menjelaskan  temuan  audit  BPK-RI  merupakan  kasus-kasus  yang ditemukan BPK atas laporan keuangan pemerintah daerah atas pelanggaran yang dilakukan suatu  daerah  terhadap  efektifitas  pengendalian  intern  maupun  tingkat  kepatuhan  terhadap ketentuan perundang-undangan yang berlaku. Dengan adanya temuan kasus tersebut, BPK akan mendorong adanya peningkatan pengungkapan dan koreksi sebagai upaya koreksi dan perbaikan  untuk  perubahan  dimasa  yang  akan  datang  atas  temuan  audit  yang  dilakukan pemda. Pengungkapan yang dilakukan secara luas sebagai upaya perbaikan dan koreksi atas temuan kasus audit, menunjukkan pada publik adanya perbaikan kualitas laporan keuangan yang  dilakukan  pemda  atas  saran  dari  BPK.  Apabila  jumlah  temuan  audit  pada  periode sebelumnya  tinggi,  maka  periode  selanjutnya  akan mengalami  perbaikan  atau  peningkatan pengungkapan LKPD. Atas uraian yang telah dipaparkan, maka hipotesis dalam penelitian ini adalah:
79 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
H 5 : Temuan  Audit  tahun  lalu  berpengaruh  secara  signifikan  terhadap  tingkat pengungkapan LKPD.
Sama  dengan  temuan  audit,  jika  nilai  dari  penyimpangan  audit  yang  didapat  pada periode  sebelumnya  bernilai  besar,  maka  diharapkan  pada  periode  selanjutnya  terdapat perubahan yang lebih baik oleh pemda dalam mengurangi penyimpangan tersebut sehingga berakibat pada pengungkapan atas laporan keuangan yang dihasilkan pemda menjadi lebih baik. Selain itu, jika nilai tingkat penyimpangan audit yang didapat pada periode sebelumnya besar,  maka  dapat  mengindikasikan  bahwa  pengungkapan  pada  laporan  keuangan  pada tahun  tersebut  juga  rendah.  Atas  uraian  yang  telah  dipaparkan,  maka  hipotesis  dalam penelitian ini adalah:
H 6 : Tingkat Penyimpangan Audit tahun lalu berpengaruh secara signifikan terhadap tingkat pengungkapan LKPD.
Andriani  (2012)  mengutip  dari  penjelasan  pasal  16  Undang-Undang  No.  15  Tahun 2004  menyebutkan  bahwa  kewajaran  informasi  dalam  laporan  keuangan  yang  dinyatakan melalui Opini Auditor, didasarkan pada 4 poin, yaitu: (a) kesesuaian dengan standar akuntansi pemerintahan; (b) kecukupan pengungkapan (adequate disclosure); (c) kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan; serta (d) efektivitas sistem pengendalian internal. Pada poin kedua, yaitu kecukupan pengungkapan merupakan salah satu bagian yang menentukan opini audit, karena informasi-informasi penting terkait dengan pengelolaan keuangan pemda harus diungkap  minimal  mencakup  pengungkapan  wajib  yang  telah  diatur  di  SAP.  Hal  tersebut dilakukan  supaya  tidak  menyesatkan  masyarakat  sebagai  pengguna  laporan  keuangan pemda.  Semakin  tinggi  opini  audit  yang  yang  diberikan  auditor,  maka  akan  menunjukkan semakin  tinggi  pula  kualitas  audit  yang  mengindikasikan  tingkat  pengungkapan  laporan keuangan pemda yang tinggi pula, dan sebaliknya. Atas uraian yang telah dipaparkan, maka hipotesis dalam penelitian ini adalah:
80 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
H 7 : Opini  Audit  tahun  lalu  berpengaruh  secara  signifikan  terhadap  tingkat pengungkapan LKPD.

## METODE PENELITIAN

## Populasi, sampel, dan Teknik Pengambilan Sampel
Populasi dalam penelitian ini adalah seluruh laporan keuangan pemda kabupaten/kota di  Jawa  Tengah  dan  Jawa  Timur  Tahun  Anggaran  2015-2016  yang  berjumlah  146  LKPD. Pemilihan sampel yang digunakan dalam penelitian ini adalah teknik purposive sampling , yaitu penentuan  sampel  penelitian  yang  dilakukan  berdasarkan  kriteria-kriteria  yang  dibuat  oleh peneliti  (Sekaran,  2010).  Kriteria-kriteria  atas  sampel  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini adalah  sebagai  berikut:  (1)  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  (LKPD)  kabupaten/kota yang telah di audit oleh BPK RI, dan yang telah mendapatkan opini Wajar Tanpa Pengecualian (WTP)  dan  WDP  (Wajar  Dengan  Pengecualian)  pada  periode  2015-2016.  (2)  Memiliki komponen laporan keuangan pemda, diantaranya Laporan Realisasi Anggara (LRA), Neraca, Laporan  Arus  Kas,  dan  Catatan  atas  Laporan  Keuangan.  (3)  Memiliki  data  lengkap  yang mencakup seluruh variabel.
1. Definisi Operasional dan Pengukuran Variabel
a. Variabel Dependen
Variabel  dependen  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  tingkat pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  yang  diukur  dengan  cara scoring jumlah butir pengungkapan laporan kuangan berdasarkan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP) yang diungkapkan oleh pemerintah daerah, yaitu yang tercantum dalam PSAP Nomor 05 sampai dengan PSAP Nomor 09.
81 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
b. Variabel Independen

## 1) Kekayaan Pemerintah Daerah
Variabel  kekayaan  pemerintah  daerah  pada  penelitian  ini  diproksikan  dengan total aset dari pemerintah daerah. Total aset berasal dari neraca, diantaranya aset lancar dan aset non lancar, di mana total aset dinyatakan dalam satuan rupiah. Total aset pemerintah terdiri atas: Kas pada Kas Daerah, Investasi Jangka Panjang, Aset Tetap, Dana Cadangan dan Aset lainnya (Maulana, 2015).
2) Intergovernmental Revenue
Intergovernmental  revenue atau  biasa  disebut  dengan  pendapatan  transfer adalah jenis pendapatan daerah yang berasal dari transfer pemerintah pusat dan atau  pemerintah  provinsi  yang  dinyatakan  dalam  satuan  rupiah.  Data  mengenai jumlah  pendapatan  transfer  dapat  diperoleh  dari  Laporan  Realisasi  Anggaran (LRA).  Proksi  dari  variabel  ini  adalah  Total  Pendapatan  Transfer  dibanding  Total Pendapatan Daerah.

## 3) Rasio Kemandirian Keuangan Daerah
Rasio kemandirian keuangan daerah merupakan tingkat kemampuan pemeritnah daerah  dalam membiayai  sendiri  kegiatan  operasional  pemerintahan  yang  terkait dengan pembangunan serta pelayanan kepada masyarakat yang telah membayar pajak dan retribusi sebagai sumber pendapatan yang diperlukan pemda. Variabel ini  diukur  dengan  cara  membandingkan  Pendapatan  Asli  Daerah  dengan  Total Pendapatan Daerah.

## 4) Indeks Pembangunan Manusia
Indeks  pembangunan  manusia  merupakan  salah  satu  alat  ukur  yang  dapat menunjukkan tingkat kemajuan yang dicapai suatu masyarakat. Salah satu syarat dalam tata kelola pemerintahan yang baik yaitu adanya masyarakat dengan tingkat pembangunan yang baik pula. Semakin baik pembangunan masyarakat, semakin
82 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
beragam pula keinginan yang ingin dipenuhi, salah satunya tuntutan akan keinginan pengungkapan laporan keuangan pemda yang lebih rinci. Variabel IPM dinyatakan dalam satuan presentase (Setyowati, 2016).

## 5) Temuan Audit
Kasus-kasus  yang  ditemukan  BPK  atas  laporan  keuangan  pemda  atas pelanggaran yang dilakukan suatu daerah terhadap ketentuan pengendalian intern maupun ketentuan perundang-undangan  merupakan  temuan  audit  BPK.  Temuan audit yang digunakan dalam penelitian ini adalah jumlah temuan audit pemeriksaan BPK  RI  atas  kepatuhan  peraturan  perundang-undangan  sebagai  proksi  dalam mengukur  temuan  audit  yang  berdasarkan  temuan  audit  pada  laporan  keuangan pemda.

## 6) Tingkat Penyimpangan Audit
Tingkat  penyimpangan  yang  ditemukan  dalam  audit  merupakan  perbandingan antara  nominal  temuan  kepatuhan  terhadap  peraturan  perundang-undangan dengan  total  belanja  daerah.  Tingkat  penyimpangan  temuan  audit  menggunakan jumlah  nominal  kasus-kasus  yang  berdampak  kerugian  daerah,  potensi  kerugian darah, kekurangan penerimaan, tidak hemat, efektif dan efisien.

## 7) Opini Audit
Opini  audit  merupakan  penilaian  diberikan  oleh  auditor  BPK  atas  hasil  proses pemeriksaan ( auditing ) terhadap laporan keuangan pemda. Data opini audit pada penelitian ini menggunakan data pada tahun sebelumnya. Pengukuran untuk opini audit  Wajar  Tanpa  Pengecualian  (WTP)  dinilai  3,  Wajar  Tanpa  Pengecualian Dengan Paragraf Penjelas (WTP DPP) dinilai 2, serta Wajar Dengan Pengecualian (WDP) dinilai 1.

## 2. Persamaan Regresi
Persamaan regresi linier berganda dalam penelitian ini dirumuskan sebagai berikut:
83 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
Y = α + β 1 X 1 + β 2 X 2 + β 3 X 3 + β 4 X 4 + β 5 X 5 + β 6 X 6 + β 7 X 7 + e

## HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN

## Seleksi Sampel
Data  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  berupa  data  sekunder  yang  merupakan laporan keuangan pemda kabupaten maupun kota di Jawa Tengah dan Jawa Timur dengan tahun  anggaran  2015-2016  yang  telah  diaudit  oleh  BPK.  Berikut  merupakan  tabel  yang menggambarkan  proses  pengambilan  sampel  untuk  pemerintah  daerah  pada  tahun  2015- 2016.
Tabel 3. Seleksi Sampel Penelitian
Tabel  di  atas  memberi  informasi  bahwa,  terdapat  73  pemerintah  daerah kabupaten/kota di Jawa Tengah dan Jawa Timur atau dengan kata lain terdapat 146 LKPD (2 tahun  anggaran),  namun,  data  yang  diperoleh  hanya  berjumlah  143  LKPD.  Tiga  (3)  LKPD berasal dari Jawa Timur corrupt dan tidak dapat digunakan, yaitu LKPD kabupaten Bangkalan, Jombang, dan kota Madiun. Dari 143 sampel LKPD ini, kemudian dilakukan seleksi berupa kriteria  purposive  sampling  yang  telah  ditentukan.  Terdapat  beberapa  pemda  yang  masih belum menyajikan komponen laporan keuangan secara lengkap, diantaranya pemkab Sragen, Tegal, serta pemkot Pekalongan dan Salatiga. Selain itu, neraca pemkab Sukoharjo terdapat keterangan  unaudited  atau  belum  diaudit  sehingga  tidak  lolos  kriteria  penentuan  sampel penelitian.  Atas  dasar  alasan  tersebut,  maka  ditetapkanlah  sampel  penelitian  berjumlah  65 kabupaten/kota atau 130 laporan keuangan pemda.

## Statistik Deskriptif
84 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
Terdapat  beberapa  informasi  dalam  analisis  statistik  deskriptif  diantaranya  untuk mengetahui besarnya nilai minimum, maksimum, rata-rata, serta standar deviasi dari masing- masing data variabel. Nilai minimum menjelaskan berapa nilai terrendah dari masing-masing data  variabel,  sedangkan  nilai  maksimum  merupakan  kebalikan  dari  minimum  yaitu  nilai terbesar  yang  dimiliki  oleh  data  variabel.  Statistik  deskriptif  juga  menyediakan  informasi mengenai nilai rata-rata masing-masing data variabel. Berikut hasil analisis statistik deskriptif dalam tabel 4.
Tabel 4. Hasil Analisis Statistik Deskriptif
Tabel  analisis  statistik  deskriptif  di  atas  menunjukkan  bahwa,  nilai  rerata pengungkapan wajib dalam laporan keuangan pemda adalah 83,1074 atau sebesar 73,04%, hasil  tersebut menggambarkan bahwa kepatuhan pengungkapan wajib sesuai dengan SAP sudah cukup baik, sebab hampir 50% dari total sampel sebanyak 130 LKPD telah melebihi nilai  rerata  pengungkapan  wajib  (lebih  dari  83,1074).    Tingkat  pengungkapan  minimum diperoleh  pemkab  Blora  sebesar  64,15,  sedangkan  pengungkapan  maksimum  diperoleh pemkab Pasuruan sebesar 101,13.
Nilai  rerata  kekayaan  pemda  adalah  57,68  atau  senilai  Rp8.033.148.761.471,99. Kekayaan  atau  total  aset  terbesar  diperoleh  oleh  Pemkot  Surabaya  yaitu  67  atau  senilai Rp76.357.440.574.354,40, sedangkan total aset terkecil diperoleh Pemkot Batu yaitu 55 atau senilai Rp2.888.579.948.758,45. Nilai rerata intergovernmental revenue sebesar 1.3859 atau 24,5%. Nilai maksimum dari intergovernmental revenue diperoleh pemkab Kebumen dengan nilai rasio 1,7727, sedangkan nilai rasio minimum diperoleh pemkot Surabaya senilai 0,4935. Nilai  rerata  rasio  kemandirian  keuangan  daerah  dalam  2  tahun  anggaran  ini  sebesar  0,32.
85 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
Nilai rasio terendah diperoleh pemerintah daerah kabupaten Sampang sebesar 0,1611. Nilai rasio tertinggi senilai 0.7225 diperoleh pemerintah Kota Surabaya dalam 2 tahun anggaran. Nilai rata-rata Indeks Pembangunan Manusia di Jawa  Tengah dan Jawa Timur pada tahun 2015-2016  sebesar  139,21.  Nilai  IPM  terendah  sebesar  117  diperoleh  daerah  kabupaten Sampang.  Berbeda  dengan  kabupaten  Sampang,  Kota  Semarang  mendapatkan  nilai  IPM tahun  2015-2016  terbesar  dengan  nilai  161.  Nilai  rerata  temuan  audit  sebesar  7,22  atau  7 (dibulatkan)  kasus  temuan  audit  di  Jawa  Tengah  dan  Jawa  Timur.  Jumlah  temuan  audit terendah adalah 0 yang diperoleh oleh 15 pemerintah daerah. Jumlah temuan audit tertinggi diperoleh  pemda  kabupaten  Karanganyar  sejumlah  31  temuan.  Nilai  rerata  tingkat penyimpangan yang ditemukan dalam audit yang terjadi pada setiap daerah adalah 0,06846. Selama tahun 2014-2015, tingkat tertinggi penyimpangan yang ditemukan sebesar 0,8652 di pemerintah  kota  Batu,  sedangkan  beberapa  pemda  justru  mendapatkan  tingkat penyimpangan terendah senilai 0,00. Nilai rerata opini audit tahun sebelumnya (tahun 2014- 2015) sebesar 3,94 yang jika di rata-rata (dibagi 2) hampir mencapai poin 2 yaitu opini WTP DDP. Terdapat 7 dari total 65 daerah yang mendapat skor opini maksimal yaitu 6 (opini WTP dalam 2 tahun), namun sebanyak 21 daerah yang mendapat skor opini terendah yaitu 2 (opini WDP dalam 2 tahun).

## Pengujian Hipotesis dan Pembahasan
Analisis regresi linier berganda dilakukan dengan alat uji SPSS.
Tabel 5. Hasil Regresi Linier Berganda

## Agustus 2019: 70-88
Tabel 5 menunjukkan bahwa nilai Adjusted R Square ( R 2 ) sebesar 0,155, sehingga dapat  disimpulkan  bahwa  15,5%  variabel  terikat  atau  tingkat  pengungkapan  LKPD  dapat dijelaskan  oleh  variabel  bebas,  diantaranya  variabel  Kekayaan  Pemda, Intergovernmental Revenue ,  Rasio  Kemandirian  Keuangan  Daerah,  Indeks  Pembangunan  Manusia,  Temuan Audit, Tingkat Penyimpangan yang Ditemukan, dan Opini Audit, sedangkan sisanya sebanyak 84,5% dijelaskan oleh faktor lain. nilai F hitung sebesar 2,674 dengan probabilitas 0,018. Nilai F hitung sebesar 2,674 melebihi nilai F tabel sebesar 2,180 serta nilai probabilitas sebesar 0,018 atau kurang dari 5% (probabilitas < 0,05), sehingga dapat disimpulkan bahwa model regresi dapat digunakan untuk memprediksi tingkat pengungkapan LKPD.
Hasil regresi di atas juga menunjukkan hanya 2 variabel independen yang berpengaruh signifikan  terhadap  variabel  dependen,  yaitu  kekayaan  dan  rasio  kemandirian  keuangan pemerintah daerah, sementara variabel independen lainnya yaitu intergovernmental revenue ,
IPM,  temuan,  tingkat  penyimpangan  dan  opini  audit  terbukti  tidak  mempengaruhi  tingkat pengungkapan LKPD secara signifikan.
Kekayaan  pemda  berpengaruh  signifikan  terhadap  tingkat  pengungkapan  LKPD,  ini menunjukkan peran aktif dari masyarakat dengan taat melakukan setor pajak daerah, retribusi, dan lain-lain dapat mendorong Pemda dalam melakukan pengungkapan yang sesuai standar.
87 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
Maulana (2015) juga berpendapat pemerintah daerah yang memiliki total aset atau kekayaan yang  besar  dituntut  untuk  melakukan  transparansi  atas  pengelolaan  keuangannya  sebagai bentuk  akuntabilitas  publik  dengan  melakukan  pengungkapan  informasi  yang  lebih  banyak atau lengkap dalam LKPD. Hasil ini selaras dengan Patrick (2007), Liestiani (2008), Syafitri (2012),  Hilmi  (2012),  serta  Maulana  (2015),  namun  hasil  ini  juga  bertentangan  dengan Lesmana  (2010),  Yulianingtyas  (2010),  Khasanah  (2014),  Girsang  (2015),  Prihardjanto  dan Wardani (2016), serta Setyowati (2016).
Pengujian  hipotesis  di  atas  menyatakan  bahwa intergovernmental  Revenue tidak berpengaruh signifikan terhadap tingkat pengungkapan LKPD, ini menunjukkan menunjukkan adanya dana perimbangan dari pemerintah pusat tidak mendorong Pemda untuk melakukan pengungkapan yang labih luas. Pemerintah daerah justru lebih termotivasi dalam melakukan pengungkapan  yang  lebih  baik  ketika  dana  transfer  atau  dana  perimbangan  yang  mereka terima rendah, sebab pemerintah daerah cenderung melakukan pengungkapan dengan lebih baik yang mengindikasikan seberapa mandiri pemerintah daerah meski dengan bantuan dana pemerintah  pusat  yang  rendah.  Hasil  ini  serupa  dengan  Lesmana  (2010),  Yulianingtyas (2010),  Khasanah  (2014),  Girsang  (2015),  serta  Prihardjanto  dan  Wardana  (2016),  tetapi berbeda  dengan  penelitian  lain  seperti  Patrick  (2007),  Syafitri  (2012),  Maulana  (2015),  dan Hendriyani (2015).
Hasil  uji  hipotesis  di  atas  menyatakan  bahwa  rasio  kemandirian  keuangan  daerah berpengaruh signifikan terhadap tingkat pengungkapan LKPD. Kemandirian keuangan daerah menggambarkan  kemapuan  pemerintah  daerah  dalam  membiayai  sendiri  kegiatan pemerintahan,  pembangunan,  dan  pelayanan  masyarakat  yang  telah  membayar  pajak  dan retribusi  daerah  sebagai  sumber  pendapatan  yang  diperlukan  daerah  (Halim,  2002),  oleh sebab itu pemda akan termotivasi untuk mewujudkan keinginan masyarakat sebagai principal dengan melakukan pengungkapan yang lebih baik. Hasil ini didukung oleh Lesmana (2010), namun bertolak belakang dengan fitri (2012), Maulana (2015), dan Girsang (2015).
88 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1,

## Agustus 2019: 70-88
Pengujian hipotesis di atas menyatakan Indek Pembangunan Manusia tidak memiliki pengaruh signifikan terhadap tingkat pengugkapan LKPD. Hasil ini bertolak belakang dengan Setyowati (2016). Data menunjukkan bahwa semakin tinggi angka IPM suatu wilayah justru tidak  diikuti  tingginya  level  pengungkapan  yang  dilakukan  pemda,  ini  menunjukkan  yarakat sebagai principal kurang  aktif  berperan  langsung  mendorong  pemerintah  daerah  selaku steward dalam  melakukan  pengungkapan  yang  memadai  dan  menyebabkan  pemerintah daerah tidak termotivasi untuk meningkatkan pengungkapan dalam laporan keuangannya.
Uji hipotesis menyatakan hasil temuuan audit tahun lalu tidak berpengaruh signifikan terhadap Tingkat Pengungkapan LKPD. Sesuai dengan teori stewardship, pemerintah daerah sebagai steward seharusnya melakukan perbaikan atas berbagai temuan audit yang berkaitan dengan  pengungkapan  yang  sesuai  dengan  SAP  serta  dikehendaki  oleh principal yaitu masyarakat  atau  DPR  sebagai  wakil  masyarakat  dalam  lingkup  pemerintahan,  namun Khasanah  (2014)  menyatakan  pelaksanaan  revisi,  kritik,  maupun  rekomendasi  dari  BPK hanya  sebatas  pemenuhan  kewajiban  tanpa  adanya  hubungan  langsung  terhadap  tingkat pengungkapan LKPD. Hasil ini didukung oleh Hilmi (2012), Andriani (2012), Khasanah (2014), Maulana  (2015),  Hendriyani  (2015),  Prihardjanto  dan  Wardani  (2016),  namun  ditolak  oleh Liestiani (2008).
Pengujian hipotesis di atas menyatakan hasil  tingkat penyimpangan audit tahun lalu tidak berpengaruh terhadap Tingkat Pengungkapan LKPD. Meskipun tingkat penyimpangan audit  telah  merepresentasikan  seberapa  besar  kerugian  yang  ditanggung  oleh  pemerintah daerah,  penyimpangan  audit  tidak  mendorong  pengungkapan  yang  dilakukan  pemda,  ini memperkuat  asumsi  bahwa  pemerintah  daerah  belum  berkomitmen  untuk  meningkatkan pengungkapan dalam laporan keuangan melalui penindakan rekomendasi atas temuan kasus yang  menyebabkan  kerugian  secara  materil  Pemda.  Prihardjanto  dan  Wardani  (2016) menyatakan  hal  tersebut  terjadi  disebabkan  kurangnya  pengawasan  dari  pemerintah  pusat atas berbagai penyimpangan yang dilakukan pemda, sehingga rekomendasi serta koreksi oleh

## Agustus 2019: 70-88
BPK  sebagai  upaya  dalam  meningkatkan  pengungkapan  dalam  laporan  keuangan  belum sepenuhnya ditindaklanjuti. Hasil ini tidak didukung oleh Liestiani (2008) dan Hilmi (2012).
Pengujian hipotesis menyatakan hasil opini audit tahun lalu tidak berpengaruh terhadap Tingkat Pengungkapan LKPD. Ketika suatu pemda mendapatkan opini yang baik, pemerintah daerah cenderung akan merasa puas  atau cukup atas pengungkapan yang telah dilakukan, sehingga  pemda  tidak  termotivasi  untuk  melakukan  pengungkapan  yang  lebih  baik  atau berkualitas atas laporan keuangannya. Hasil ini bertolak belakang dengan Andriani (2012) dan Prihardjanto serta Wardani (2016).

## SIMPULAN
Berdasarkan hasil pengujian, diperoleh hasil penelitian dari tujuh variabel independen, hanya dua variabel independen yang berpengaruh secara signifikan terhadap tingkat pengungkapan laporan keuangan pemda, yaitu kekayaan dan rasio kemandirian keuangan pemerintah daera. Variabel  independen  lainnya,  yaitu  intergovernmental  revenue,  Indeks  Pembangunan Manusia,  temuan,  tingkat  penyimpangan,  dan  opini  audit  tidak  berpengaruh  signifikan terhadap tingkat pengungkapan dalam LKPD.

## DAFTAR PUSTAKA
Andaiyani. (2012). Pengaruh indeks pembangunan manusia, pertumbuhan ekonomi, dan  belanja  operasional  terhadap  jumlah  alokasi  belanja  modal  pemerintahan kabupaten/kota  di  Propinsi  Kalimantan  Barat  (ringkasan  tesis).  Diakses  dari http://id.portalgaruda.org/
Andriani,  E.  (2012).  Pengaruh  Opini  Audit  dan  Temuan  Audit  terhadap  Tingkat Pengungkapan  pada  Laporan  Keuangan  Pemerintah  daerah . Diakses  dari http://lib.ui.ac.id/
Girsang,  Heri  AV.  (2015).  Analisa  Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi  Tingkat Pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah. Diponegoro  journal  of accounting .
4. 1-11. Diakses dari http://ejournal-
s1.undip.ac.id/index.php/accounting
Halim,  A.,  Kusufi,  M.S.  (2014). Teori,  Konsep,  dan  Aplikasi  Akuntansi  Sektor  Publik (Edisi 2). Jakarta: Salemba Empat.
90 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
Hendriyani,  R.  (2015).  Analisis  Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi  Tingkat Pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Propinsi  di  Indonesia.  Diakses dari http://id.portalgaruda.org/
Hilmi,  A.Z.,  Martani,  D.  (2012).  Analisis  Faktor-Faktor  yang  Mempengaruhi  Tingkat Pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Propinsi.  Diakses  dari http://id.portalgaruda.org/
Khasanah,  Nur  L.  (2014).  Pengaruh  Karakteristik,  Kompleksitas,  dan  Temuan  Audit terhadap  Tingkat  Pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah. Diponegoro  journal  of  accounting .  3.  1-11.  Diakses  dari  http://ejournal- s1.undip.ac.id/index.php/accounting
Lesmana, S.I. (2010). Pengaruh Karakteristik Pemda terhadap Tingkat Pengungkapan Wajib di Indonesia. Diakses dari http://id.portalgaruda.org/
Liestiani, A., Martani, D. (2008). Local Government Financial Statement Disclosure in Indonesia. Asian  Academic  Accounting  Association  (AAAA) .  Diakses  dari https://www.researchgate.net/publication/267560779
Maulana,  C.,  Handayani,  B.  (2015).  Pengaruh  Karakteristik,  Kompleksitas Pemerintahan dan Temuan Audit terhadap Tingkat Pengungkapan Wajib LKPD. Accounting
Analysis Journal . 4. 1-11. Diakses dari
http://journal.unnes.ac.id/sju/index.php/aaj
Mulyadi. (2002). Auditing Buku 1 (Edisi Enam). Jakarta: Salemba Empat.
Patrick, P.A. (2007). The Determinants of Organizational Innovativeness: A Study of GASB 34 in Pennsylvania Local Government. Diakses dari https://scholar.google.co.id/
Patton,  T.  K.,  and  Bean,  D.  R.  (2001).  The  why  and  how  of  the  new  capital  asset reporting requirements. Public Budgeting and Finance . 21. 31-46.
Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  Nomor  24  Tahun  2005  Tentang  Standar Akuntansi Pemerintahan.
Peraturan Pemerintah Republik Indonesia Nomor 8 Tahun 2006 Tentang Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah.
Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  Nomor  71  Tahun  2010  Tentang  Standar Akuntansi Pemerintahan.
Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  Nomor  13  Tahun  2006  Tentang  Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah.
Priharjanto,  A.,  Wardani,  Y.Y.  (2016).  Pengaruh  Temuan,  Tingkat  Penyimpangan, Opini  Audit,  dan  Karakteristik  Pemerintah  Daerah  terhadap  Tingkat Pengungkapan  laporan  Keuangan  Pemerintah  Provinsi  di  Indonesia.  Diakses dari http://jurnal.pknstan.ac.id/index.php/JIA/article/view/72/62
Raharjo, Eko. 2007. Teori Agensi dan Teori Stewardship dalam Perspektif Akuntansi. Fokus Ekonomi. Vol. 2 No. 1 Juni 2007. Diakses dari google.com
Syafitri,  F.,  Setyaningrum,  D.  (2012).  Analisis  Pengaruh  Karakteristik  Pemerintah Daerah terhadap Tingkat Pengungkapan  Laporan Keuangan. Jurnal Akuntansi dan Keuangan Indonesia. 9. 154-170. Diakses dari http://lib.ui.ac.id/
Setyowati,  L.  (2016).  Determinan  yang  Mempengaruhi  Pengungkapan  Laporan Keuangan Pemerintah Daerah. Jurnal Bisnis dan Manajemen . 6. 45-62. Diakses dari http://id.portalgaruda.org/
91 Jurnal Kajian Ekonomi & Keuangan Daerah, Volume 5, Nomor 1, Agustus 2019: 70-88
Suhardjanto, D., Rusmin, Mandasari, P., dan Brown, A. (2010). Mandatory Disclosure Compliance  and  Local  Government  Characteristics:  Evidence  from  Indonesian Municipalities. Working Paper Series .
Undang-Undang Nomor 22 Tahun 1999 Tentang Pemerintah Daerah.
Undang-Undang  Nomor  25  Tahun  1999  Tentang  Perimbangan  Keuangan  antara Pemerintah Pusat dan Pemerintah Daerah.
Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 Tentang Keuangan Negara.
Undang-Undang  Nomor  15  Tahun  2004  Tentang  Pemeriksaan  Pengelolaan  dan Tanggung Jawab Keuangan Negara.
Undang-Undang Nomor 32 Tahun 2004 Tentang Pemerintahan Daerah.
Yulianingtyas, R., Suhardjanto, D. (2010). Pengaruh Karakteristik Pemerintah Daerah Terhadap  Kepatuhan  Pengungkapan  Wajib  Dalam  Laporan  Keuangan Pemerintah Daerah. Diakses dari http://id.portalgaruda.org/