ISSN 2797-958x, Vol 3, No1, 2023, 1-17
https://doi.org/10.35912/rambis.v3i1.2006
Akuntabilitas Publik
dan Pengungkapan Laporan Keuangan  Pemerintah  Daerah  (LKPD)  di  Indonesia (Public Accountability and Disclosure of Local Government Financial Statements (LKPD) in Indonesia)
Wiwin Juliyanti Universitas PGRI Madiun, Madiun wiwinjuliyanti22@gmail.com

## Riwayat Artikel
Diterima pada 12 Juli 2022 Revisi 1 pada 9 Mei 2023 Revisi 2 pada 12 Mei 2023 Revisi 3 pada 30 Mei 2023 Disetujui pada 19 Juni 2023

## Abstract
Purpose: Using  a  quantitative  approach  at  the  explanatory  level, this  research  paper  aims  to  examine  the  effect  of  the  Regional Government  Financial  Report  Disclosure  variable  on  Public Accountability variables.
Methodology/approach: The  non-probability  technique  of  the purposive  sampling  type  obtained  450  observations  from  150 samples  of  district  local  governments  in  Indonesia  during  2017- 2019 through documentation and literature review of secondary data Results/findings: The  results  of  hypothesis  testing  using  the EViews 9 data processing software provide findings that Disclosure of LKPD (Y) also has a direct effect on Public Accountability. Limitations: The  measurement  of  the  Public  Accountability variable in this study is based only on audit opinions reported by the Supreme  Audit  Agency  or  BPK  RI,  due  to  time  constraints,  this study eliminates the measurement on the weak aspects of the LKPD internal control system as measured by the number of SPI cases and non-compliance  with  statutory  provisions.  LKPD  invitations  as measured by the total cases of non-compliance .
Contribution: The  implications  of  these  findings  explain  that disclosure  of  financial  statements  can  reduce  information asymmetry  between  agents  and principals through  the  publication of financial reports that disclose relevant information. In addition, the  research  results  can  become  criticism  and  suggestions  for  the government  as  regulators  and  decision  makers  in  formulating policies related to transparency to the public.
Keywords : Financial Statement Disclosure, Public Accountability,

## Local Government
How  to  Cite: Juliyanti,  W.  (2023).  Akuntabilitas  Publik  dan Pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  (LKPD)  di Indonesia. Reviu Akuntansi, Manajemen dan Bisnis, 3(1), 1-17.

## 1. Pendahuluan
Otonomi daerah memberikan kebebasan kepada pemerintah daerah provinsi, kota dan kabupaten untuk mengatur dan mengurus sendiri urusan pemerintahannya dengan asas otonomi dan tugas pembantuan (UUD  1945).  Pemerintah  daerah  merupakan agent dalam  melaksanakan  pemerintahan  dengan stakeholder utamanya adalah masyarakat sehingga informasi mengenai pelaksanaan pemerintah daerah harus  tersedia  bagi  masyarakat.  Berdasarkan  Undang-Undang  Nomor  23  Tahun  2014  tentang Pemerintah Daerah, definisi otonomi daerah sebagai berikut:
“Otonomi  daerah  adalah  hak,  wewenang,  dan  kewajiban  daerah  otonom  untuk mengatur dan mengurus sendiri urusan pemerintahan dan kepentingan masyarakat setempat sesuai dengan peraturan perundang-undangan”
Salah satu  bentuk  kewajiban  pemerintah adalah  upaya  untuk  mewujudkan  keseimbangan  antara  hak daerah berupa perolehan pendapatan daerah dengan kewajiban daerah dalam menyelenggarakan urusan
pemerintahan  dan  memenuhi  kebutuhan  masyarakat.  Dalam  rangka  inilah, pemerintah  daerah membutuhkan informasi keuangan daerah yang diperoleh dari Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD) untuk keperluan perencanaan, pengendalian, serta pengambilan kebijakan desentralisasi fiskal yang  dituangkan  pada  Peraturan  Daerah  (Perda)  tentang  Anggaran  Pendapatan  dan  Belanja  Daerah (APBD) setiap tahunnya. Penyusunan LKPD diharapkan mampu memberikan peranan penting dalam mendukung kegiatan manajemen keuangan pemerintahan daerah.
Sejak    disahkannya    Undang-Undang    Nomor    1    Tahun    2004    tentang  Perbendaharan    Negara, reformasi    bidang  pengelolaan  keuangan  negara  berkembang  sangat  pesat.  Mardiasmo  (2018) menyatakan  Lembaga  pemerintah  dituntut  untuk  dapat  membuat  laporan  keuangan  eksternal  yang meliputi laporan keuangan formal, seperti laporan surplus/defisit, laporan realisasi anggaran, laporan laba rugi, laporan arus kas, serta kinerja yang dinyatakan dalam ukuran financial dan non financial . Standar  akuntansi  diperlukan  sebagai  pedoman  dan  petunjuk  dalam  rangka  penyusunan  laporan keuangan.  Oleh  karena  itu,  laporan  keuangan  pemerintah  yang  dihasilkan  harus  mengikuti  Standar Akuntansi Pemerintah (SAP) sesuai PP Nomor 71 Tahun 2010. Hal ini dipertegas dengan pernyataan dalam Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara yang mengamanatkan bahwa laporan  pertanggungjawaban  APBN/APBD  harus  disusun  dan  disajikan  sesuai  dengan  Standar Akuntansi Pemerintahan.
Amanat  undang-undang  dan  peraturan  terbaru  mengenai  standar  pelaporan  yang  menggantikan  PP Nomor 24 Tahun 2005 dengan pemberlakuan akuntansi berbasis kas menuju akrual  tersebut menjadi pemicu menguatnya tuntutan  akuntabilitas  atas lembaga-lembaga  publik,  baik  di  pusat  maupun daerah. Akuntabilitas publik dapat diartikan sebagai bentuk kewajiban pihak pemegang amanah ( agent ) untuk memberikan pertanggungjawaban, menyajikan, melaporkan, dan mengungkapkansegala aktivitas dan    kegiatan  yang    menjadi  tanggungjawabnya  kepada  pihak  pemberi  amanah  ( principal )    yang memiliki  hak  dan  kewenangan untuk  meminta  pertanggungjawaban  tersebut. (Mardiasmo, 2018). Dalam  pelaporan  keuangan,  ada  beberapa  kepentingan  yang  harus  dipenuhi  yaitu,  akuntabilitas, manajemen,  transparansi  dan  keseimbangan  antar  generasi  ( Intergenerational  Equity ).  Transparansi informasi  pemerintah  mulai  menjadi  perhatian  sejak  dikeluarkannya  Undang-Undang  Nomor    14 Tahun  2008  tentang  keterbukaan informasi  publik  yang  menyebutkan  bahwa  setiap  informasi publik  harus  bersifat terbuka, serta dapat diakses oleh pengguna secara cepat, tepat waktu, biaya ringan dan  cara    yang    sederhana    (Arifin,    2014).    Salah    satu    bentuk    transparansi    dan  akuntabilitas pemerintah  daerah  dalam  riset  yang  dilakukan di beberapa  negara  adalah dengan mempublikasikan laporan keuangan di internet.
Sebagai bentuk mekanisme pertanggung jawaban sekaligus dasar untuk pengambilan keputusan bagi pihak  eksternal  maka  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  yang  diaudit  oleh  Badan  Pemeriksa Keuangan  (BPK)  harus  dilampiri  dengan  pengungkapan.  Pengungkapan    dalam    laporan    keuangan terbagi menjadi dua yaitu Voluntary  Disclosure (pengungkapan sukarela) dan Mandatory  Disclosure atau    pengungkapan    informasi    yang    wajib    dikemukakan    sesuai  dengan    peraturan    yang    telah ditetapkan,  pengungkapan  wajib  merupakan bagian  dari  Standar  Akuntansi  Pemerintah  (SAP) yang    bertujuan    untuk  mewujudkan  transparansi  dan  akuntabilitas  keuangan  publik.  Erryana  & Setyawan  (2016)  yang  mengemukakan  bahwa  akuntabilitas  publik  yang  digambarkan  melalui  opini auditor tidak berpengaruh terhadap pengungkapan laporan keuangan, sedangkan Aliya & Nahar (2012) memaparkan bahwa penyajian laporan keuangan berpengarih terhadap akuntabilitas dan transparansi keuangan pemerinath daerah. Suryanto (2017) juga menegaskan bahwa laporan keuangan pemerintah daerah  harus  mengungkapkan  informasi  yang  dapat  dipakai  oleh stakeholders untuk  menilai  tingkat akuntabilitas  yang  dimiliki.  Mengacu  pada  beberapa  kesenjangan  penelitian  ( research  gap )  dan kesenjangan fenomena ( phenomenon gap ) yang telah dijabarkan diatas, penelitian ini bertujuan meneliti faktor-faktor  yang  mempengaruhi  pengungkapan  wajib  atas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah (LKPD) serta implikasinya terhadap akuntabilitas publik.

## 2. Tinjauan pustaka dan pengembangan hipotesis

## 2.1 Agency Theory
Agency theory menggambarkan hubungan antara dua pihak, dimana satu pihak bertindak sebagai agent yang  beraktivitas  atas  kepentingan  pihak  lainnya  sebagai  principal  (Scott,  2015).  Teori  agensi  ini menitikberatkan  kepada  hal  dimana  masing-masing  pihak  bertingkah  laku  untuk  memaksimalkan keuntungan  masing-masing  (self-interest),  sehingga  hal  ini  akan  mengakibatkan  munculnya  agency problem,  dimana  agent  sebagai  perpanjangan  tangan  dari  principal  tidak  bertindak  sesuai  dengan kepentingan principal namun cenderung untuk kepentingan pribadinya.
Jika dikaitkan kedalam bidang pemerintahan, pemerintah dapat dikategorikan sebagai agent sedangkan masyarakat  sebagai  principal.  Sebagaimana  yang  diamanatkan  dalam  pembukaan  UUD  1945  bahwa pemerintahan  Indonesia  dibentuk  untuk  memajukan  kesejahteraan  umum,  maka  pelaksanaan pemerintahan  harus  didasarkan  kepada  tujuan  tersebut.  Namun  seringkali  pelaksanaan  pemerintah hanya  berfokus  kepada  kepentingan  aparat  pemerintah  itu  sendiri  sehingga  tujuan  pelaksanaan pemerintahan tidak tercapai.
Mengatasi agency problem yang terjadi baik pada lingkungan swasta maupun pemerintah, Scott (2015) menjelaskan  adanya  upaya  principal  untuk  mengontrol  tindakan  manajemen  agar  bertindak  sesuai dengan  kepentingan  principal  yaitu  dengan  monitoring.  Tindakan  ini  nantinya  akan  menimbulkan monitoring  cost  bagi  principal.  Pada  perusahaan  monitoring  cost  dapat  berupa  biaya  audit,  budget restriction, dsb. Sedangkan dari segi pemerintahan tindakan monitoring atas aktivitas pemerintah, baik pemerintah pusat, daerah, maupun instansi pemerintah lainnya, telah diatur dalam undang-undang untuk memastikan  hak  masyarakat  sebagai  principal  terpenuhi.  Meskipun  monitoring  cost  pada  awalnya ditanggung oleh principal, namun biaya ini seringkali dikembalikan kepada agent sehingga agen lah yang menanggungnya dengan dihubungkan kepada kekayaan agen seperti kebijakan remunersi. Dalam pemerintahan  tindakan  monitoring  yang  diwujudkan  melalui  peraturan  perundangan  menimbulkan biaya bagi agen (pemerintah) yaitu berupa diberhentikan, hukuman pidana, dan hukuman lainnya yang ditetapkan dalam undang-undang.
Monitoring cost yang seringkali dibebankan kepada agen menjadikan agen cenderung akan bertindak untuk meminimalisir biaya ini. Salah satu cara yang dilakukan adalah dengan menyampaikan laporan atas operasional yang telah dilakukan kepada principal. Pengungkapan informasi yang lebih besar dan rutin  akan  meminimalisir  monitoring  cost  lebih  besar,  sehingga  biaya  yang  ditanggung  akan  lebih sedikit.  Salah  satu  bentuk  pengungkapan  yang  sering  dilakukan,  baik  pada  sektor  publik  maupun swasta, adalah melalui website resmi instansi tersebut. Pengungkapan pada website ini merupakan salah satu cara yang efisien dalam mengatasi agency problem .

## 2.2 Standar Akuntansi Pemerintah (SAP)
Definisi standar akuntansi pemerintahan berdasarkan Peraturan Pemerintah No. 71 Tahun 2010 yaitu:
“Standar Akuntansi Pemerintah adalah prinsip-prinsip akuntansi yang  diterapkan dalam menyusun dan menyajikan laporan keuangan  pemerintah. Prinsip-prinsip yang  dimaksud  yaitu  basis  akuntansi,  nilai  historis,  Realisasi,  Substansi mengungguli bentuk formal, periodisitas,  konsisten pengungkapan lengkap, dan penyajian wajar”.
Standar  Akuntansi  Pemerintahan  digunakan  sebagai  pedoman  dalam  rangka  menyusun  laporan pertanggungjawaban pelaksanaan APBN/APBD berupa laporan keuangan. Sedangkan menurut Bastian (2014)  persyaratan  yang  mempunyai  kekuatan  hukum  dalam  upaya  meningkatkan  kualitas  laporan keuangan  pemerintah  di  Indonesia.  Berdasarkan  beberapa  definisi  teori  di  atasmengenai  standar akuntansi pemerintahan menurut PP No. 71 Tahun 2010, dan Bastian (2014), maka dapat disimpulkan bahwa  standar  akuntansi  pemerintahan  adalah  prinsip-prinsip  akuntansi  yang  harus  diterapkan  dan dijadikan pedoman dalam menyusun dan menyajikan laporan keuangan pemerintah karena mempunyai kekuatan hukum.
SAP  diterapkan  di  lingkup  pemerintahan,  yaitu  pemerintah  pusat,  pemerintah  daerah,  dan  satuan organisasi di lingkungan pemerintah pusat/daerah, jika menurut peraturan perundang-undangan satuan organisasi  dimaksud  wajib  menyajikan  laporan  keuangan.  Proses  penyiapan  SAP  merupakan mekanisme  prosedural  yang  meliputi  tahap-tahap  kegiatan  yang  dilakukan  dalam  setiap  penyusunan Pernyataan  Standar  Akuntansi  Pemerintahan  (PSAP)  oleh  Komite  Standar  Akuntansi  Pemerintahan (Bastian, 2014). Komite standar akuntansi pemerintahan (KSAP) terdiri dari komite konsultatif standar akutansi pemerintahan (komitekonsultatif) dan komite kerja standar akuntansi pemerintahan (komite kerja).Komite  konsultatif  bertugas  memberi  konsultasi  dan/atau  pendapat  dalam  rangkaperumusan konsep  rancangan  peraturan  pemerintah  tentang  SAP.  Komite  kerja  bertugas  mempersiapkan, merumuskan  dan  menyusun  konsep  rancanganperaturan  pemerintah  tentang  SAP.  KSAP menyampaikan  konsep  peraturan  pemerintah  tentang  SAP  kepada  Menteri  Keuangan  untuk  proses penetapanmenjadi peraturan pemerintah (Jannaini, 2012).
Dalam Peraturan Pemerintah No. 71 tahun 2010 menyatakan bahwa, SAP berbasis akrual adalah SAP yang mengakui pendapatan, beban, aset, utang, dan ekuitas dalam pelaporan finansial berbasis akrual, serta  mengakui  pendapatan,  belanja,  dan  pembiayaan  dalam  pelaporan  pelaksanaan  anggaran.  SAP berbasis kas menuju akrual adalah SAP yang mengakui pendapatan, belanja, dan pembiayaan berbasis kas, serta mengakui aset, utang, dan ekuitas dana berbasis akrual. Dalam  PP 71 Tahun 2010 tentang SAP tserdapat sebelas PSAP yaitu sebagai berikut:

## 2.2.1   PSAP No. 01 Penyajian Laporan Keuangan
Basis akuntansi yang digunakan dalam laporan keuangan pemerintah yaitu basis kas untuk pengakuan pendapatan, belanja, transfer, dan pembiayaan dan basis akrual untuk pengakuan aset, kewajiban, dan ekuitas dana.  Entitaspelaporan yang menyelenggarakan akuntansi dan menyajikan laporan keuangan dengan  menggunakan  basis  akrual  sepenuhnya  tetap  menyajikan.  Laporan  Realisasi  Anggaran berdasarkan  basis  kas.  Komponen  pokok  laporankeuangan  terdiri  dari  laporan  realisasi  anggaran, neraca, laporan arus kas, dan catatan atas laporan keuangan.

## 2.2.2 PSAP No. 02 Laporan Realisasi Anggaran
Laporan  realisasi  anggaran  menyajikan  informasi  realisasi  pendapatan,  belanja,  transfer,  surplus/ defisit dan pembiayaan, yang masing-masing diperbandingkan dengan anggarannya dalam satu periode. Laporan realisasi anggaran sekurang-kurangnya mencakup pos-pos yaitu: pendapatan, belanja, transfer, surplus  atau  defisit,  penerimaan  pembiayaan,  pengeluaran  pembiayaan,  pembiayaan  neto,  dan  sisa lebih/ kurang pembiayaan anggaran (SiLPA / SiKPA).

## 2.2.3 PSAP No. 03 (Laporan Arus Kas)
Laporan arus kas menyajikan informasi penerimaan dan pengeluaran kas selama periode tertentu yang diklasifikasikan  berdasarkan  aktivitas  operasi,  investasi  aset  nonkeuangan,  pembiayaan,  dan nonanggaran.

## 2.2.4 PSAP No. 04 Catatan atas Laporan Keuangan
Catatan atas laporan keuangan harus disajikan secara sistematis. Setiap pos dalam Laporan Realisasi Anggaran, Neraca, dan Laporan Arus Kas harus mempunyai referensi silang dengan informasi terkait dalam Catatan  atas Laporan Keuangan.

## 2.2.5 PSAP No. 05 Akuntansi Persediaan
Persediaan diakui pada saat potensi manfaat ekonomi masa depan diperolehpemerintah dan mempunyai nilai atau biaya yang dapat diukur dengan andal dan juga pada saat diterima atau hak kepemilikannya dan atau kepenguasaannya berpindah.  Persediaan disajikan sebesar: Biaya perolehan apabila diperoleh dengan  pembelian;  Biaya  standar  apabila  diperoleh  dengan  memproduksi  sendiri;  dan  nilai  wajar, apabila diperoleh dengan cara lainnya seperti donasi/ rampasan.

## 2.2.6 PSAP No. 6 Akuntansi Investasi
Pengeluaran untuk perolehan investasi jangka pendek diakui sebagai pengeluaran kas pemerintah dan tidak  dilaporkan  sebagai  belanja  dalam  laporan  realisasi  anggaran,  sedangkan  pengeluaran  untuk memperoleh  investasi  jangka  panjang  diakui  sebagai  pengeluaran  pembiayaan.  Penerimaan  dari penjualan  investasi  jangka  pendek  diakui  sebagai  penerimaan  kas  pemerintah  dan  tidak  dilaporkan sebagai pendapatan dalam laporanrealisasi anggaran, sedangkan penerimaan dari pelepasan investasi jangkapanjang diakui sebagai penerimaan pembiayaan.  Pelepasan sebagian dariinvestasi tertentu yang dimiliki pemerintah dinilai dengan menggunakan nilairata-rata.

## 2.2.7 PSAP No. 07 Akuntansi Aset Tetap
Aset  tetap  dinilai  dengan  biaya  perolehan.  Apabila  penilaian  aset  tetap  dengan  menggunakan  biaya perolehan tidak memungkinkan maka nilai aset tetapdidasarkan pada nilai wajar pada saat perolehan. Aset tetap yang diperolehdari sumbangan (donasi) harus dicatat sebesar nilai wajar pada saat perolehan. Selain tanah dan konstruksi dalam pengerjaan, seluruh aset tetap dapat disusutkan sesuai dengan sifat dan karakteristik aset tersebut.

## 2.2.8 PSAP No. 08 Akuntansi Konstruksi dalam Pengerjaan
Suatu  benda  berwujud  harus  diakui  sebagai  konstruksi  dalam  pengerjaan  jika:  besar  kemungkinan bahwa manfaat ekonomi masa yang akan datang berkaitan dengan aset tersebut akan diperoleh; biaya perolehan  tersebut  dapatdiukur  secara  andal;  dan  aset  tersebut  masih  dalam  proses  pengerjaan. Konstruksi Dalam Pengerjaan dipindahkan ke pos aset tetap yang bersangkutan jika kriteria berikut ini terpenuhi:  konstruksi  secara  substansi  telah  selesai  dikerjakan;  dan  dapat  memberikan  manfaat/jasa sesuai dengan tujuan perolehan.

## 2.2.9 PSAP No. 09 Akuntansi Kewajiban
Pelaporan  keuangan  untuk  tujuan  umum  harus  menyajikan  kewajiban  yang  diakui  jika  besar kemungkinan  bahwa  pengeluaran  sumber  daya  ekonomi  akan  dilakukan  atau  telah  dilakukan  untuk menyelesaikan kewajiban yang ada sampai saat ini, dan perubahan atas kewajiban tersebut mempunyai nilai penyelesaian yang dapat diukur dengan andal. Kewajiban diakui pada saat danapinjaman diterima dan/atau pada saat kewajiban timbul. Kewajiban dicatat sebesar nilai nominal. Kewajiban dalammata uang  asing  dijabarkan  dan  dinyatakan  dalam  mata  uang  rupiah.    Penjabaran  mata  uang  asing menggunakan kurs tengah bank sentral pada tanggal neraca.

## 2.2.10 PSAP No. 10 Koreksi Kesalahan, Perubahan Kebijakan Akuntansi, dan Peristiwa Luar Biasa
Kesalahan ditinjau dari sifat kejadiannya dikelompok-kan dalam dua jenis yaitu: kesalahan yang tidak berulang dan kesalahan yang berulang dan sistemik.Kesalahan yang tidak berulang adalah kesalahan yang  diharapkan  tidak  akanterjadi  kembali  yang  dikelompokkan  dalam  dua  jenis  yaitu:  Kesalahan yangtidak berulang yang terjadi pada periode berjalan dan terjadi pada periode sebelumnya. Kesalahan yang berulang dan sistemik adalah kesalahan yang disebabkan oleh sifat alamiah (normal dari jenis- jenis transaksi tertentu yang diperkirakan akan terjadi berulang. Contohnya adalah penerimaan pajak dariwajib pajak yang memerlukan koreksi sehingga perlu dilakukan restitusi atautambahan pembayaran dari wajib pajak.
Terhadap setiap kesalahan harus dilakukan koreksi segera setelah  diketahui.Suatu perubahan kebijakan akuntansi harus dilakukan hanya  apabilapenerapan suatu kebijakan akuntansi yang berbeda diwajibkan oleh  peraturanperundangan  atau  standar  akuntansi  pemerintahan  yang    berlaku,  atau apabiladiperkirakan  bahwa  perubahan  tersebut  akan    menghasilkan  informasimengenai  posisi keuangan, kinerja keuangan, atau  arus kas yang lebih relevandan lebih andal dalam penyajian laporan keuangan entitas.Perubahan kebijakan akuntansi dan pengaruhnya harus  diungkapkan  dalam Catatan atas Laporan Keuangan.

## 2.2.11 PSAP No. 11 Laporan Keuangan Konsolidasian
Laporan keuangan konsolidasian terdiri dari laporan realisasi anggaran, neraca, dan catatan atas laporan keuangan. Laporan keuangan konsolidasi disajikan untuk periode pelaporan yangsama dengan periode
pelaporan keuangan entitas pelaporan dan berisi jumlahkomparatif dengan periode sebelumnya. Dalam Standar Akuntansi Pemerintahan, Catatan atas Laporan Keuangan harus mencakup informasi tentang kebijakan akuntansi yang dipergunakan oleh entitas pelaporan dan informasi lain yang diharuskan dan dianjurkan  untuk  diungkapkan.  Ungkapan-ungkapan  yang  diperlukan  dalam  laporan  keuangan pemerintah daerah harus sesuai dengan pedoman pada Peraturan Pemerintah No. 71 Tahun 2010 tentang Standar  Akuntansi  Pemerintahan  untuk  menghasilkan  penyajian  laporan  keuangan  secara  wajar. Catatan atas Laporan Keuangan mengungkapkan/ menyajikan/ menyediakan hal-hal sebagai berikut:

## 2.3 Akuntabilitas
Akuntabilitas  dan  transparansi  dalam  pelaksanaan  pemerintahan  sangat  diperhatikan.  Selain  karena diamanatkan  dalam  Undang-Undang  mengenai  tugasnya  untuk  meningkatkan  kesejahteraan  rakyat, sebagian  besar  pelaksanaan  pemerintahan  didanai  oleh  rakyat  yaitu  melalui  pajak.  Selain  pajak, pembiayaan  lainnya  berasal  dari  pihak  ketiga  yang  tentunya  akan  meminta  pertanggung-jawaban mengenai penggunaan dana dan pelaksanaan aktivitas pemerintah. Dalam Undang-Undang Nomor 17 tahun 2003 tentang Keuangan Negara disebutkan dengan jelas bahwa setiap kepala instansi pemerintah wajib menyusun dan melaporkan laporan keuangan (LK) atas instansi yang dipimpinnya yang nantinya akan diperiksa oleh BPK. Lebih lanjut lagi Peraturan Pemerintah Nomor 8 tahun 2006 menyebutkan bahwa  setiap  instansi  pemerintah  wajib  menyusun  dan  menyajikan  laporan  keuangan  dan  laporan kinerja.  Bagi  Pemda,  secara  khusus  diwajibkan  untuk  menyusun  dan  melaporkan  Laporan Pertanggungjawaban  Pemerintah  Daerah  (LPPD)  kepada  pemerintah  pusat  sesuai  dengan  PP  No  3 Tahun 2007, sehingga secara total Pemda wajib menyusun LKPD, LAKIP, dan LPPD.
Sementara  itu  pemerintah  merupakan  pihak  yang  melakukan  pelayanan  publik  bagi  masyarakat. Pemerintah daerah khususnya diberikan wewenang untuk mengurus sendiri urusan pemerintahannya. Urusan pemerintahan yang dilakukan pejabat pemerintah merupakan bentuk pelaksanaan fungsi-fungsi pemerintahan dalam rangka melindungi, melayani, memberdayakan dan menyejahterakan masyarakat (PP  No  38  tahun  2007).  Masyarakat  sebagai  pihak  yang  “dilayani”  oleh  pemerintah  hendaknya mengetahui  hak-hak  yang  dapat  diperoleh  serta  pelayanan  apa  yang  dapat  diterima  dari  pemerintah daerah.  Informasi  pelayanan  dasar  yang  dilakukan  pemerintah  daerah  seharusnya  diketahui  oleh masyarakat karena merupakan hak warga Indonesia. PP No 38 Tahun 2007 merupakan dasar hukum pembagian urusan antara pemerintah pusat, pemerintah provinsi dan pemerintah kabupaten/kota.
Sejalan  dengan  wewenang  yang  diberikan,  informasi  mengenai  pelayanan  yang  dilakukan  serta pelaksanaan  aktivitas  dari  wewenang  yang  diperoleh  harus  dipertanggungjawabkan.  Karena  luasnya cakupan principal yang  harus  diberikan  informasi  pertanggungjawaban,  maka  instansi  pemerintah diwajibkan untuk membuat laporan pertanggungjawaban yang terbuka bagi seluruh masyarakat. Namun seringkali  pelaporan  tersebut  dilakukan  hanya  untuk  memenuhi  kewajiban  perundang-undangan. Pengungkapan  laporan  tersebut  terhadap  masyarakat  seringkali  dibatasi,  padahal  laporan  tersebut mencerminkan  pelaksanaan  pemerintahan  yang  telah  dilakukan.  Masyarakat  sebagai stakeholder terbesar  pemerintah  memiliki  hak  untuk  mendapatkan  informasi  ini.  Peraturan  perundang-undangan menjamin hak masyarakat ini, salah satunya Peraturan Pemerintah Nomor 3 tahun 2007 pasal 27 ayat (1)  disebutkan  bahwa  informasi  LPPD  harus  disampaikan  kepada  masyarakat  melalui  media  cetak dan/atau elektronik.
Informasi  yang  diungkapkan  kepada  masyarakat  umumnya  hanya  sebatas  yang  ditetapkan  dalam undang-undang. Pengungkapan yang bersifat sukarela ( voluntary ) masing terbilang langka. Sedangkan dalam  Undang-Undang  Nomor  14  tahun  2008  tentang  Keterbukaan  Informasi  Publik  menyebutkan bahwa hak untuk mendapatkan informasi publik adalah hak asasi warga negara yang dilindungi oleh Undang-Undang.  Undang-undang  ini  menganjurkan  bahwa  informasi-informasi  lainnya  yang  wajar diketahui oleh publik sebaiknya diungkapkan. Karena sifatnya yang tidak wajib, maka didasarkan atas inisiatif  masing-masing  instansi  pemerintah  sehingga  jumlah  pengungkapan  sukarela  menunjukkan tingkat transparansi yang lebih tinggi.
Akuntabilitas ( accountability ) secara bahasa dapat diartikan sebagai pertanggungjawaban Akuntabilitas mengandung arti pertanggungjawaban, baik oleh orang-orang maupun badan-badan yang dipilih, atas pilihan-pilihan dan tindakan-tindakannya. Menurut The Oxford Advance Learner’s Dictionary (dalam LAN RI dan BPKP, 2021), akuntabilitas adalah required or expected to give an explanation for one’s action .  Artinya  dalam  akuntabilitas terkandung  kewajiban  untuk  menyajikan  dan  melaporkan  segala tindak tanduk dan kegiatan yang dilakukan.   J.B. Ghartey (dalam modul  Pusdiklatwas BPKP, 2021) menyatakan bahwa akuntabilitas ditujukan untuk mencari jawaban atas pertanyaan yang berhubungan dengan stewardship yaitu  apa,  mengapa,  siapa,  ke  mana,  yang  mana,  dan  bagaimana  suatu pertanggungjawaban harus dilaksanakan. Sjahruddin Rasul (dalam modul Pusdiklatwas BPKP, 2021) menyatakan  bahwa  akuntabilitas  didefinisikan  secara  sempit  sebagai  kemampuan  untuk  memberi jawaban kepada otoritas yang lebih tinggi atas tindakan “seseorang” atau “sekelompok orang” terhadap masyarakat secara luas atau dalam suatu organisasi . Dalam konteks institusi pemerintah, “seseorang” tersebut  adalah  pimpinan  instansi  pemerintah  sebagai  penerima  amanat  yang  harus  memberikan pertanggungjawaban atas pelaksanaan amanat tersebut kepada masyarakat atau publik sebagai pemberi amanat.
Akuntabilitas sebagai pertanggungjawaban pihak yang diberi mandat untuk memerintah kepada mereka yang memberi mandat itu, sedangkan konteks organisasi sektor publik Mardiasmo (2018) menjelaskan bahwa  pengertian  akuntabilitas  sebagai  kewajiban  pemegang  amanah  ( agent )  untuk  memberikan pertanggungjawaban, menyajikan melaporkan dan mengungkapkan segala aktivitas dan kegiatan yang menjadi  tanggung  jawabnya  kepada  pihak  pemberi  amanah  ( principal )  yang  memiliki  hak  untuk meminta  pertanggungjawaban  tersebut.    Dalam  konteks  organisasi  sektor  publik,  Mardiasmo  (2018) menyebutkan bahwa akuntabilitas terdiri dari dua macam yaitu:

## 2.3.1 Akuntabilitas vertikal (vertical accountability)
Akuntabilitas  vertikal  adalah  pertanggungjawaban  atas  pengelolaan  dana  kepada  otoritas  yang  lebih tinggi,  misalnya  pertanggungjawaban  unit-unit  kerja  (dinas)  kepada  pemerintah  daerah, pertanggungjawaban pemerintah daerah kepada pemerintah pusat.

## 2.3.2 Akuntabilitas horisontal (horizontal accountability)
Pertanggungjawaban  horisontal  adalah  pertanggungjawaban  kepada  masyarakat  luas  baik  secara langsung maupun melalui lembaga perwakilan rakyat.  Akuntabilitas publik yang harus dijalankan oleh organisasi sektor publik mempunyai beberapa dimensi. Ellwood (dalam Mardiasmo, 2018) menjelaskan terdapat empat dimensi akuntabilitas yang harus dipenui oleh organisasi sektor publik, yaitu: a. Akuntabilitas kejujuran dan akuntabilitas hukum Akuntabilitas  kejujuran  terkait  dengan  penyalahgunaan  jabatan  ( abuse  of  power ),  sedangkan akuntabilitas hukum terkait dengan jaminan adanya kepatuhan terhadap aturan hukum dan aturan lain yang disyaratkan dalam penggunaan sumber dana publik.
b. Akuntabilitas proses ( process accountability )
Akuntabilitas  proses  terkait  apakah  prosedur  yang  digunakan  dalam  melaksanakan  tugas  sudah cukup  baik  dalam  hal  kecukupan  sistem  informasi  akuntansi,  sistem  informasi  manajemen,  dan prosedur administrasi.
c. Akuntabilitas program ( program accountability )
Akuntabilitas  program  terkait  dengan  pertimbangan  apakah  tujuan  yang  ditetapkan  dapat  dicapai atau  tidak,  dan  apakah  telah  mempertimbangkan  alternatif  program  yng  memberikan  hasil  yang optomal dengan biaya minimal.
d. Akuntabilitas kebijakan ( policy accountability)
Akuntabitas  kebijakan  terkait  dengan  pertanggungjawaban  baik  pusat  maupun  daerah  atas kebijakan-kebijakan yang diambil pemerintah terhadap DPR/DPRD dan masyarakat luas.
Menurut  Tokyo Declaration  of  Guidelines  on  Public  Accountability akuntabilitas  publik  adalah kewajibankewajiban  dari  individu-individu  atau  penguasa  yang  dipercaya  untuk  mengelola  sumber daya  publik  serta  yang  berkaitan  dengan  itu,  guna  menjawab  hal-hal  yang  menyangkut pertanggungjawaban fiskal, manajerial, dan program atau kegiatan. Akuntabilitas menurut Tim Studi
AKIP, BPKP (2021) adalah perwujudan kewajiban untuk mempertanggungjawabkan keberhasilan atau kegagalan  atas  pelaksanaan  misi  organisasi  dalam  mencapai  tujuan-tujuan  dan  sasaran-sasaran  yang telah  ditetapkan  melalui  suatu  media  pertanggungjawaban  secara  periodik.  Tuntutan  akuntabilitas publik mengharuskan lembaga-lembaga sektor publik untuk lebih menekankan pada pertanggungjawaban horisontal ( horizontal accountability ) bukan hanya pertanggungjawaban vertikal ( vertical accountability ). Pertanggungjawaban perlu dilakukan melalui media yang selanjutnya dapat dikomunikasikan  kepada  pihak  internal  maupun  pihak  eksternal  (publik)  secara  periodik  maupun insidental sebagai suatu kebijakan hukum dan bukan hanya suka rela.  Lembaga Administrasi Negara (LAN) yang seperti dikutip Badan Pengawas Keuangan dan Pembangunan (BPKP, 2021) membedakan akuntabilitas dalam tiga macam akuntabilitas, yaitu: a. Akuntabilitas Keuangan
Akuntabilitas  keuangan  merupakan  pertanggungjawaban  mengenai  integritas  keuangan, pengungkapan  dan  ketaatan  terhadap  peraturan  perundangundangan.  Sasarannya  adalah  laporan keuangan  yang  mencakup  penerimaan,  penyimpanan  dan  pengeluaran  keuangan  instansi pemerintah.
b. Akuntabilitas Manfaat
Akuntabilitas  manfaat  pada  dasarnya  memberi  perhatian  pada  hasil-hasil  dari  kegiatan pemerintahan.  Hasil  kegiatannya  terfokus  pada  efektivitas,  tidak  sekedar  kepatuhan  terhadap prosedur. Bukan hanya output, tapi sampai outcome. Outcome adalah dampak suatu program atau kegiatan terhadap masyarakat. Outcome lebih tinggi nilainya daripada output, karena output hanya mengukur  dari  hasil  tanpa  mengukur  dampaknya  terhadap  masyarakat,  sedangkan  outcome mengukur  output  dan  dampak  yang  dihasilkan.Pengukuran  outcome  memiliki  dua  peran  yaitu restopektif dan prospektif. Peran restopektif terkait dengan penilaian kinerja masa lalu, sedangkan peran prospektif terkait dengan perencanaan kinerja di masa yang akan datang.
c. Akuntabilitas Prosedural
Akuntabilitas  yang  memfokuskan  kepada  informasi  mengenai  tingkat  kesejahteraan  sosial. Diperlukan  etika  dan  moral  yang  tinggi  serta  dampak  positif  pada  kondisi  sosial  masyarakat. Akuntabilitas  prosedural  yaitu  merupakan  pertanggungjawaban  mengenai  aspek  suatu  penetapan dan pelaksanaan suatu kebijakan yang mempertimbangkan masalah moral, etika, kepastian hukum dan  ketaatan  pada  keputusan  politik  untuk  mendukung  pencapaian  tujuan  akhir  yang  telah ditetapkan.    Dalam  penelitian  ini,  merujuk  pada  pembagian  akuntabilitas  menurut  Lembaga Administrasi Negara (LAN), akuntabilitas yang dimaksud mengerucut pada akuntabilitas keuangan pemerintah  daerah  yang  dilaporkan  pemerintah  daerah  melalui  Laporan  Keuangan  Pemerintah Daerah (LKPD).

## 2.4 Pengungkapan LKPD dalam CaLK
Pengungkapan  atau disclosure memiliki  arti  tidak  menyembunyikam  atau  tidak  menutup-nutupi. Apabila hal ini dikaitkan dengan laporan keuangan, disclosure berarti laporan keuangan harus memiliki suatu  informasi  serta  memberikan  penjelasan  yang  baik  mengenai  hasil  aktivitas  dari  suatu  usaha. Pengungkapan harus memberikan informasi yang bersifat material serta relevan supaya dapat dipakai untuk  pengambilan  keputusan.  Pengungkapan  yang  baik  penyusunannya  harus  sesuai  standar  yang berlaku  dan  yang  telah  ditetapkan  sebelumnya  sebagai  sebuah  pedoman.  Pengungkapan  ini  sifatnya harus memberikan informasi yang lebih mudah dipahami bukan malah sulit untuk dianalisis. Menurut (Ghozali  dan  Chariri,  2016),  pengungkapan  yang  telah  ditetapkan  sebagai  standar  dibagi  menjadi  2 jenis, yaitu:
a. Pengungkapan Wajib ( Mandatory Disclosure )
Pengungkapan wajib merupakan penungkapan minimal yang diwajibkan dilakukan sesuai dengan syarat standar akuntansi yang berlaku. Pada pemerintahan pengungkapan wajib diatur dalam SAP dalam praktiknya yang sering digunakan adalah pengungkapan yang cukup ( Adequate Disclosure ). Pengungkapan  yang  cukup  merupakan  pengungkapan  yang  menyajikan  secara lengkap  informasi yang  dibutuhkan  oleh  pengguna  laporan  keuangan.  Informasi  ini  dapat  ditemukan  dalam  bentuk tambahan Catatan atas Laporan Keuangan (CaLK).

## b. Pengungkapa Sukarela ( Voluntary Disclosure )
Pengungkapan sukarela ialah bentuk pengungkapan yang sifat pelaksanaannya adalah sukarela, oleh suatu entitas  tanpa  diharuskan oleh  peraturan  dan  standar  yang  berlaku. Pengungkapan sukarela ini pengungkapan  nya  melebihi  sesuatu  yang diwajibkan. Pengungkapan ini  dapat mengurangi tingkat asimetri  informasi  antara  partisipan pasar. Kredibilitas serta realibilitas merupakan suatu hal    yang    sangat  penting  dalam  pengungkapan  sukarela.  Pengungkapan  menurut    Evans    dalam Suwardjono  (2015)  dapat  dibagi menjadi 3, yaitu:
1) Pengungkapan Memadai ( adequate disclosure )  adalah  suatu  tingkat  minimum  yang  harus dipenuhi  agar  laporan  keuangan  secara keseluruhan  tidak  menyesatkan  untuk  pengambilan keputusan  yang  terarah.
2) Pengungkapan  Wajar  (fair  or  ethical  disclosure)  adalah  suatu  tingkat yang  wajib  dicapai agar  semua  pihak  mendapat  perlakuan  dan pelayanan informasi yang sama.
3) Tingkat Penuh ( full disclosure ) menuntut penyajian secara penuh semua informasi yang berpaut dengan pengambilan keputusan.
Catatan atas Laporan Keuangan (CaLK) merupakan salah satu komponen yang penting dalam laporan keuangan. Dalam PP No.71 Tahun 2010 menyebutkan bahwa Catatan atas Laporan Keuangan (CaLK) berisi penjelasan yang sifatnya naratif atau rincian dari angka yang tertulis dalam Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Perubahan SAL, Laporan Operasional, Laporan Perubahan Ekuitas, Neraca, dan Laporan Arus Kas. Catatan atas Laporan Keuangan juga berisi tentang kebijakan ankuntasi apa yang dipakai oleh sebuah entitas pelaporan serta informasi lain yang diwajibkan untuk diungkapkan di dalam Standar  Akuntansi  Pemerintahan  sehingga  penyajian  laporan  keuangan  menghasilkan  laporan  yang wajar.

## 2.5 Hipotesis
Tingkat  pengungkapan  yang  diteliti  adalah  pengungkapan  wajib  ( mandatory  disclosure )  yang merupakan  penyampaian  informasi  yang  diwajibkan  oleh  pemerintah  sesuai  Standar  Akuntansi Pemerintah. Keseluruhan informasi yang diungkapkan secara rinci dan jelas dalam laporan keuangan inilah  yang  membentuk  akuntabilitas  laporan  keuangan  karena  menekankan  ukuran,  pengevaluasian kinerja  keuangan  maupun  pelayanan  sehingga  mendorong  pengkomunikasian  hasil-hasil  informasi kepada  pihak  yang  memiliki  kepentingan  dalam  laporan  keuangan  terutama  masyarakat  sebagai prinsipal.
Hal ini sesuai dengan teori keagenan yang menyatakan bahwa agen dan prinsipal memiliki kepentingan yang tidak sama (Scott, 2015), prinsipal menginginkan hasil kinerja yang baik dari agen sehingga agen (pemerintah)  berkewajiban  mempertanggungjawabkan  kinerjanya  kepada  masyarakat,  salah  satunya dalah  melalui  akuntabilitas  laporan  keuangan  sebagai  salah  satu  bentuk  dimensi  akuntatabilitas  dan transparansi kepada publik. Liestiani & Martani (2012), Nordiawan & Hertianti (2010) serta Rahim & Martani  (2016)  menegaskan  pengungkapan  informasi  yang  utuh  dalam  laporan  keuangan  akan menciptakan  transparansi  dan  nantinya  akan  menciptakan  akuntabilitas.  Semakin  tinggi  tingkat pengungkapan laporan keuangan pemerintah daerah maka semakin tinggi akuntabilitas atas pengelolaan keuangan daerah.
Dalam  penelitian  ini  akuntabilitas  publik  adalah  opini  BPK  RI  atas  kewajaran  penyajian  laporan keuangan.  Akuntabilitas  keuangan  yang  diproksikan  dalam  pendapat  auditor  merupakan pertanggungjawaban  mengenai  integritas  keuangan,  pengungkapan,  dan  ketaatan  terhadap  peraturan perundangan-undangan dan memiliki sasaran berupa pengungkapan laporan keuangan yang menvakup penerimaan, penyimpanan, dan pengeluaran uang oleh instansi pemerintah. Berdasarkan uraian diatas, maka dapat dirumuskan hipotesis sebagai berikut:
H1 :  Pengungkapan LKPD berpengaruh terhadap Akuntabilitas Publik

## 3. Metodologi penelitian
Jika dilihat dari analisis yang menekankan data numeric , penelitian ini memiliki pendekatan kuantitatif dalam taraf eksplanasi. Bungin (2017) menjelaskan bahwa penelitian eksplanasi merupakan penelitian untuk  mengukur,  menguji  hubungan  sebab  akibat,  menjelaskan  hubungan,  perbedaan  atau  pengaruh dari dua atau beberapa variabel menggunakan analisis statistik inferensial. Apabila peneliti menjelaskan hubungan  kausal  antara  variabel-variabel  melalui  pengujian  hipotesis  maka  dinamakan  penelitian penjelasan. Menurut Sugiyono (2019) variabel penelitian adalah segala sesuatu yang berbentuk apa saja yang  ditetapkan  oleh  peneliti  untuk  dipelajari  sehingga  diperoleh  informasi  tentang  hal  tersebut kemudian  ditarik  kesimpulannya.  Dalam  penelitian  ini  terdiri  dari independent  variable (bebas), intervening (perantara), dan dependent variable (terikat).
Tabel 1. Definisi Variabel Penelitian
No Variabel Definisi Variabel 1 Akuntabilitas Publik Akuntabilitas publik adalah suatu ukuran yang menunjukkan seberapa besar tingkat kesesuaian penyelenggaraan pelayanan dengan ukuran nilai-nilai atau norma eksternal yang dimiliki oleh para stakeholders yang berkepentingan dengan pelayanan tersebut (Mardiasmo, 2015) 2 Pengungkapan Wajib LKPD Penjelasan hal-hal informatif yang dianggap penting dan bermanfaat bagi pemakai laporan keuangan sesuai dengan persyaratan  pengungkapan minimum yang ditetapkan oleh standar akuntansi yang berlaku (Ghazali dan Chariri, 2016)
Operasionalisasi  variabel  merupakan  atribut  dari  obyek  yang  memiliki  variasi  tertentu  yang  telah ditetapkan oleh peneliti untuk dipelajari dan ditarik kesimpulannya. Pemilihan operasionalisasi variabel memperhatikan indikator yang tepat untuk mengukur variabel penelitian sehingga diperoleh hasil yang akurat. Operasionalisasi variabel-variabel penelitian ini adalah:

## 3.1 Akuntabilitas Publik
Variabel  endogen  kedua  dari  penelitian  ini  adalah  akuntabilitas  publik  atas  laporan  keuangan pemerintah daerah yang diterbitkan oleh BPK RI yang terdiri dari opini audit laporan keuangan. Opini yang dikeluarkan oleh Badan Pemeriksa Keuangan terdiri  dari  lima opini yaitu  opini  yaitu  Wajar Tanpa    Pengecualian    (WTP/ Unqualified  opinion ),  Wajar  Tanpa  Pengecualian  Dengan  Paragraf Penjelas, Wajar Dengan Pengecualian (WDP/ Qualified opinion ), Tidak Wajar (TW/ Adverse opinion ) dan  Tidak  Memberikan  Pendapat  (TMP/ Disclaimer  opinion ).  Opini  audit  yang  digunakan  sebagai proksi dari variabel akuntabilitas publik dalam penelitian ini diperoleh dari hasil opini yang diterbitkan oleh BPK tahun 2020 atas laporan keuangan Pemerintah Daerah tahun 2019. Mengacu pada penelitian Rahim  dan  Martani  (2016)  opini  audit  diukur  menggunakan  skala  ordinal,  yang  berarti  nilai  yang memiliki  peringkat  berbeda  satu  sama  lainnya.  Nilai yang  lebih  tinggi  menunjukkan  peringkat  yang lebih  tinggi.  Opini  audit  ini  diberi  nilai  sebagai  berikut:  1.  Untuk  opini  tidak  memberikan  pendapat (TMP), 2. Untuk opini Tidak Wajar (TW), 3. Untuk opini Wajar Dengan Pengecualian (WDP), 4. Untuk opini  Wajar  Tanpa  Pengecualian  dengan  Paragraf  Penjelas  (WTP  DPP),  dan  5.  Untuk  opini  Wajar Tanpa Pengecualian (WTP).

## 3.2 Tingkat Pengungkapan Wajib (Mandatory Disclosure) LKPD
Tingkat  pengungkapan  LKPD  yang  menjadi  variabel  perantara  (Y)  dalam  penelitian  ini  adalah perbandingan  antara  pengungkapan  yang  telah  disajikan  dalam  LKPD  dengan  pengungkapan  yang seharusnya  disajikan  dalam  Catatan  atas  Laporan  Keuangan  (CaLK)  menurut  Standar  Akuntansi Pemerintah (SAP), Standar laporan keuangan pemerintah daerah mewajibkan pelaporan secara akurat atas informasi yang diungkapkan dalam LKPD sesuai Peraturan Pemerintah No. 24 tahun 2005 dan PP No. 71 Tahun 2010.

## DISCLOSURE: Pengungkapan LKPD Pengungkapan PSAP
Tingkat pengungkapan LKPD tahun 2019 ini diukur dengan menggunankan formula pengukuran dari Hilmi  dan  Martani,  2012  dan  ringkasan  pengungkapan  wajib  sesuai  SAP  dari  Suhardjanto  dan Yulianingtyas (2011) sebagai berikut:
Tabel 2. Item Pengungkapan SAP
No Item Pengungkapan
1 PSAP 05: Akuntansi Persediaan
1. Kebijakan akuntansi yang digunakan dalam pengukuran persediaan;
2. Penjelasan lebih lanjut persediaan;
3. Kondisi persediaan;
2 PSAP 06: Akuntansi Investasi
1. Kebijakan akuntansi untuk penentuan nilai investasi;
2. Jenis-jenis investasi (permanen dan non permanen);
3. Perubahan harga pasar baik investasi jangka pendek maupun investasi jangka panjang;
4. Penurunan nilai investasi yang signifikan dan penyebab  penurunan tersebut;
5. Investasi yang dinilai dengan nilai wajar;
6. Perubahan pos investasi;
3 PSAP 07: Akuntansi Aset Tetap
1. Dasar penilaian yang digunakan untuk menentukan nilai tercatat;
2. Rekonsiliasi jumlah tercatat pada awal dan akhir periode (penambahan, pelepasan, akumulasi penyusutan dan perubahan nilai, mutasi aset tetap lainnya);
3. Informasi penyusutan (nilai penyusutan, metode penyusutan, masa manfaat atau tarif penyusutan, nilai tercatat bruto dan akumulasi penyusutan pada awal dan akhir periode);
4. Eksistensi dan batasan hak milik atas aset tetap;
5. Kebijakan akuntansi untuk kapitalisasi yang berkaitan dengan aset tetap;
6. Jumlah pengeluaran pada pos aset tetap dalam konstruksi;
7. Jumlah komitmen untuk akuisisi aset tetap;
8. Jika aset tetap dicatat pada jumlah yang dinilai kembali, hal-hal berikut
9. harus diungkapkan:
10. Dasar peraturan untuk menilai kembali aset tetap;
11. Tanggal efektif penilaian kembali;
12. Jika ada, nama penilai independen;
13. Hakikat setiap petunjuk yang digunakan untuk menentukan biaya pengganti;
14. Nilai tercatat setiap jenis aset tetap;
4 PSAP 08: Akuntansi Konstruksi dalam Pengerjaan
1. Rincian kontrak konstruksi dalam pengerjaan berikut tingkat penyelesaian dan jangka waktu penyelesaiannya;
2. Nilai kontrak konstruksi dan sumber pembiayaannya;
3. Jumlah biaya yang telah dikeluarkan;
4. Uang muka kerja yang diberikan;
5. Retensi;
5 PSAP 09: Akuntansi Kewajiban
1. Daftar skedul utang;
2. Jumlah saldo kewajiban jangka pendek dan jangka panjang yang diklasifikasikan berdasarkan pemberi pinjaman;
3. Jumlah saldo kewajiban berupa utang pemerintah berdasarkan jenis sekuritas utang pemerintah dan jatuh temponya;
4. Bunga pinjaman yang terutang pada periode berjalan dan tingkat bunga yang berlaku;
5. Konsekuensi dilakukannya penyelesaian kewajiban sebelum jatuh tempo;
6. Perjanjian restrukturisasi utang;
7. Jumlah tunggakan pinjaman yang disajikan dalam bentuk daftar umur utang berdasarkan kreditur;
8. Biaya pinjaman
9.
Sumber: Standar Akuntansi Pemerintah

## 4. Hasil dan pembahasan
4.1 Analisis Deskriptif
Gambar 1. Tingkat Pengungkapan Berdasarkan SAP Sumber: Data diolah (2021)
Tingkat  pengungkapan  wajib  LKPD  yang  diukur  menggunakan  perbandingan  rumus  jumlah pengungkapan  yang  tersaji  dalam  LK  dibagi  dengan  jumlah  pengungkapan  sesuai  pedoman  SAP menghasilkan  persentase  tertinggi  pada  angka  91.6%,  nilai  terbesar  ini  dipegang  oleh  kabupaten Sidoarjo,  Jawa  Timur  yang  juga  merupakan  peringkat  tertinggi  kabupaten/kota  berdasarkan  kriteria status kinerja penyelenggaraan pemerintah daerah secara nasional pada tahun 2017 yang dikeluarkan oleh Kemndagri melalui Keputusan Menteri Dalam Negeri Nomor 100-53 Tahun 2018.
Beralih pada angka terendah dalam persentase 61.1% dimiliki oleh kabupaten Belitung Timur provinsi Kepulauan  Bangka  Belitung  pada  tahun  2017  dan  2018.  Perbandingan  fomula  pengungkapan  yang terdemonstrasi  dalam  angka  pengungkapan  dibagi  dengan  36  indikator  memberikan  nilai  rata-rata disclosure seluruh pemerintah daerah kabupaten di Indonesia dalam angka 81.3%. Jika mengacu pada Standar Akuntansi Pemerintah (SAP) seperti yang tersaji dalam gambar 4.4 menghasilkan kesimpulan bahwa  pengungkapan  setiap  item  PSAP  oleh  pemerintah  daerah  kabupaten  adalah  sebagai  berikut: peringkat  tertinggi  diisi  oleh disclosure atas  akuntansi  persediaan,  kemudian  akuntansi  aset  tetap, akuntansi  kewajiban,  akuntansi  investasi,  dan  akuntansi  konstruksi  dalam  pengerjaan  pada  urutan terakhir.
Variabel  endogen  kedua  akuntabilitas  publik  pada  penelitian  ini  diukur  menggunakan  opini  yang dikeluarkan oleh Badan Pemeriksa Keuangan. Berdasarkan ringkasan deskriptif variabel memiliki nilai tertinggi pada angka 5 yang merepresentasikan opini Wajar Tanpa Pengecualian (WTP), nilai terendah
0 20 40 60 80 100 120 140 160 PSAP 05 (Akuntansi Persediaan) PSAP 06 (Akuntansi Investasi) PSAP 07 (Akuntansi Aset Tetap) PSAP 08 (Akuntansi Konstruksi dalam Pengerjaan ) PSAP 09: Akuntansi Kewajiban
berada  pada  angka  1  yang  memberikan  makna  opini  audit  Tidak  Memberikan  Pendapat  (TMP), sedangkan nilai rata-rata akuntabilitas publik melalui ukuran pendapat BPK berada pada level 4.87 yang jika  dinarasikan  dalam  opini  berada  dalam  kategori  Wajar  Tanpa  Pengecualian  Dengan  Paragraf Penjelas.

## Gambar 2. Grafik Ringkasan Deskriptif Variabel Sumber: Data diolah (2021)
Sedangkan persentase opini audit terhadap seluruh LKPD tahun 2017-2019 tersaji dalam gambar 4.6 yang menguraikan bahwa jumlah opini audit disclaimer atau TMP hanya berjumlah 1 LKPD (0.22%), angka  terendah  ini  mewakili  opini  audit  atas  LKPD  kabupaten  Jember  pada  tahun  2019,  sedangkan opini TW adalah nol, selanjutnya opini WDP ( Qualified opinion) sebanyak 25 LKPD (5.46%), beberapa LKPD yang mendapatkan opini tersebut diantaranya adalah LKPD Tulungagung 2018, Subang 2017, Tasikmalaya 2018, Belitung 2017-2018, dan Brebes 2017-2018. Untuk opini WTP-DPP terdiri dari 3 LKPD yaitu Lampung Utara 2019, Pakpak Bharat Sumatera Utara 2018-2019. Sedangkan mayoritas LKPD didominasi oleh pendapat WTP sebanyak 421 Laporan Keuangan atau setara dengan 93.5%.
Gambar 3. Grafik Opini BPK Seluruh LKPD Sumber: Data diolah (2021)

## 4.2 Pengaruh Pengungakapan LKPD terhadap Akuntabilitas Publik
a. Pengaruh Langsung Pengungkapan LKPD terhadap Akuntabilitas Publik
Tabel 3.  Ringkasan Uji Regresi Persamaan 3 Variabel Standardize d Coefficients Beta t-statistic Sig. Arah Hipotesi s Hasil Pengungkapan LKPD (Y) 4.507527 8.733369  0.0000 + H15 diterima Constant 59.33731 23.45264  0.0000
65, 02 6, 9 1 100 7490000 1281000 91, 6 5 19, 5 3, 6 0 60 2080 39 61, 1 1 39 5, 18 0, 3 73, 4 132194 271. 453 81, 3 4, 87 MAX 158 MIN 24 MEAN 83.16
421 3 25 0 1 0 50 100 150
200 250 300 350 400 450 WTP (5) WTP-DPP (4) WDP (3) TW (2) TMP (1)
R-square 0.14473 6 Adjusted R-square 0.14282 7 F-Statistic 75.8151 2 Sig. F- statistic 0.00000 0
Note: Dependent variable : Akuntabilitas Publik (Z) Sumber: Eviews (2021)
Hasil  analisis  regresi  linier  sederhana  yang  menghubungkan  variabel  pengungkapan  LKPD  (Y) terhadap  akuntabilitas  publik  (Z)  menghasilkan  nilai  p  sebesar  0.000.  Probabilitas  yang  tergambar dalam angka kurang dari taraf siginifikansi 5% ini menginterpretasikan bahwa secara langsung variabel Y mempengaruhi variabel Z. Nilai koefisien beta 4.507 mengindikasikan bahwa setiap penambahan satu persen pengungkapan LKPD yang dilakukan oleh kabupaten akan mengakibatkan kenaikan tingkat akuntabilitas publik melalui opini audit BPK senilai 4.51%. Melalui nilai signifikansi < 0.005, variabel Pengungkapan  LKPD  (Y)  terbukti  secara  statistik  memiliki  pengaruh  positif  terhadap  akuntabilitas publik  (Z).  Penerimaan  terhadap  H-15  ini  memberikan  makna  bahwa  semakin  tinggi  informasi akuntansi yang dungkapkan pemerintah daerah dalam laporan keuangan maka semakin tinggi tingkat akuntabilitas yang diukur melalui opini audit BPK. Hasil penelitian mengonfirmasi teori keagenan yang menyatakan bahwa agen dan prinsipal memiliki kepentingan yang tidak sama (Scott, 2015).
Masyarakat sebagai  prinsipal  membutuhkan  pertanggungjawaban  kinerja  dari  agen  pemerintah  yang berkewajiban  mewujudkan  akuntabilitas  laporan  keuangan  sebagai  salah  satu  bentuk  dimensi akuntatabilitas  publik.  Hasil  penelitian  ini  juga  sejalan  dengan  beberapa  studi  empiris  yang membuktikan  bahwa disclosure atas  laporan  keuangan  mampu  mengurangi  ketidakseimbangan informasi  antara  pihak agent dan principal melalui  publikasi  laporan  keuangan  yang  mengungkap informasi  relevan  (Scott,  2015).    Korelasi    positif  ini  juga  mendukung  penelitian  terdahulu  yang dilakukan oleh Khasanah (2014), Torres et al. (2010), Gajewski & Lili (2015), dan Adiputra (2018) bahwa  kualitas  penyusunan  laporan  akuntansi  yang  salah  satunya  tertuang  dalam  pengungkapan berpengaruh  terhadap  akuntabilitas  (Juliyanti,  2023).  Hasil  penelitian  yang  menjelakan  bahwa transparansi pemerintah daerah ditentukan oleh adanya keterbukaan pengungkapan laporan keuangan ini juga telah mengonfirmasi studi dari Mwesigwa et al, (2021), Dewi (2022) yang menjelaskan bahwa kebijkan dan pelayanan pemerintah akan lebih efisien jika mempertimbangkan rakyat sebagai prinsipal. Selain itu Nairobi et al (2021); Omodero (2019) juga mendukung studi ini dengan menyimpulkan bahwa adanya demokrasi dalam bentuk akuntabilitas pemerintah Indonesia mendorong pertumbuhan ekonomi. Dalam penelitian lain Anayochukwu et al. (2022) juga menjelaskan bahwa permasalahan pemerintahan daerah akan lebih mudah diselesaikan setelah adanya transparansi.

## 5. Kesimpulan
Melalui hasil analisis regresi sederhana, Pengungkapan LKPD memiliki pengaruh secara langsung yang signifikan terhadap Akuntabilitas Publik. Hasil penelitian ini juga sejalan dengan beberapa studi empiris yang  membuktikan bahwa disclosure atas laporan keuangan mampu mengurangi ketidakseimbangan informasi  antara  pihak agent dan principal melalui  publikasi  laporan  keuangan  yang  mengungkap informasi relevan.

## Limitasi dan studi lanjutan
Pengukuran variabel Akuntabilitas Publik (Z) dalam penelitian ini hanya didasarkan pada opini audit yang dilaporkan oleh Badan Pemeriksa Keuangan atau BPK RI, karena keterbatasan waktu, penelitian ini  meniadakan  pengukuran  pada  aspek  kelemahan  sistem  pengendalian  intern  LKPD  yang  diukur melalui jumlah kasus SPI dan ketidakpatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan LKPD yang  diukur  dengan  total  kasus  ketidakpatuhan  PUU.  Berdasarkan  keterbatasan  dan  kelemahan penelitian yang telah diungkapkan diatas, disarankan bagi peneliti yang akan membahas lebih lanjut
mengenai determinan teknologi, pengungkapan LKPD, dan akuntabilitas publik untuk memperpanjang rentang waktu penelitian menggunakan data terbaru, menambah sampel pada batas maksimal agar dapat memberikan  gambaran  yang  lebih  baik  mengenai  hubungan  faktor teknologi,  pengungkapan  LKPD, dan akuntabilitas.

## Referensi
Adiputra, I. M. P., Utama, S., & Rossieta, H. (2018). Transparency of local government in Indonesia. Asian  Journal  of  Accounting  Research ,  3(1),  123–138.  https://doi.org/10.1108/ajar-07-2018- 0019
Aliya,  S.,  and  A.  Nahar.  (2012).  Pengaruh  Penyajian  Laporan  Keuangan  Daerah  dan  Aksebilitas Laporan Keuangan Daerah Terhadap Transparansi Akuntabilitas Pengelolaan Keuangan Daerah. Jurnal Akuntansi & Auditing , 8(2).
Anayochukwu, G, I., Ani, V, A., and Nsah, B. (2022). Assessment of Local Government Autonomy and Governance: A Case Study in Nigeria. Journal of Governance and Accountability Studies , 2(1), 15-28.
Arifin, J. (2014). Isomorphic Pressures Influencing the Level of Mandatory Disclosure within Financial Statements of
Indonesian Local
Governments.
November,
1–251.
http://espace.library.curtin.edu.au/cgibin/espace.pdf?file=/2015/02/13/file_1/213629 Bastian, Indra. 2014. Akuntansi Sektor Publik Suatu Pengantar Edisi Ketiga. Penerbit Erlangga: Jakarta Bungin, Burhan. (2017). Metode Penelitian Kualitatif. Depok : PT Raja Grafindo Dewi, F. G. (2022). Mutations of position and  performance of local government public officers: An experimental study. Journal of Governance and Accountability Studies, 2(2), 93- 105
Erryana,  Vinda  dan  Setyawan,  Hendri.  2016.  Determinan  Akuntabilitas  Pelaporan  Keuangan Pemerintah Daerah (Studi Empiris Pada Pemerintah Daerah se- Jawa Tengah). Jurnal Akuntansi Indonesia , 5(1).
Gajewski,  J.  F.,  &  Li,  L.  (2015).  Can  Internet-based  disclosure  reduce  information  asymmetry? Advances in Accounting, 31(1), 115–124. https://doi.org/10.1016/j.adiac.2015.03.013
Ghozali,  Imam.  dan  Anis  Chariri.  2016,  Teori  Akuntansi,  Badan  Penerbit  Universitas  Diponegoro, Semarang.
Hilmi,  A.Z.  &  Martani.  (2012).  Analisis  Faktor-faktor  yang  Mempengaruhi  Tingkat  Pengungkapan Laporan  Keuangan  Pemerintah  Provinsi.  Depok:  Skripsi  Departemen  Akuntansi,  Fakultas Ekonomi, Universitas Indonesia
International Accounting Standards Board. (2010). International financial reporting standards (IFRS's): Including  international  accounting  standards  (IAS's)  and  interpretations  as  at.  London: International Accounting Standards Board . Juliyanti,  W.  (2023).  Studi  Deskriptif:  Determinan  Teknologi,  Informasi  dan  Komunikasi  dalam Pengungkapan LKPD di Indonesia. Studi Akuntansi, Keuangan, dan Manajemen , 2(2), 121-134. Khasanah,  Rahardjo.  (2014).  Pengaruh  Karakteristik,  Kompleksitas  dan  Temuan  Audit  terhadap Tingkat  Pengungkapan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah. Jurnal  Akuntansi  Universitas Diponegoro.
Liestiani, Annisa dan Dwi Martani (2012). Pengungkapan LKPD Kabupaten/Kota di Indonesia untuk Tahun Anggaran 2006. Skripsi Sarjana. FEUI. Depok Mardiasmo. (2018). Akuntansi  Sektor  Publik . Yogyakarta: Penerbit Andi
Mwesigwa, D., Bogere, M., & Anastassova, L. (2021). Integrated policy formulation processes in local governments: A case study in mid-western Uganda. Journal of Governance and Accountability Studies , 1(2), 83-101
Nairobi, N., Santi, N. R., & Afif, F. Y. (2021). The impact of the quality of democracy on the economic growth of provinces in Indonesia. Journal of Governance and Accountability Studies, 1(2), 121- 132
Nordiawan, Deddi dan Ayuningtyas Hertianti. (2010). Akuntansi Sektor Publik.Edisi Kedua. Jakarta: Salemba Empat
Omodero, C. O. (2019). Genesis of accountability and its impact on accounting. International Journal of Financial, Accounting, and Management , 1(1), 47-55. https://doi.org/10.35912/ijfam.v1i1.78 Rahim, W, M. dan Martani, D. (2016). Analisis Pengaruh Tingkat Akses Internet, Kompetisi Politik, Opini  Audit,  Karakteristik  Pemda,  Dan  Karakteristik  Demografi  Terhadap  Pengungkapan Informasi  Keuangan  Dan  NonKeuangan  Website  Pemerintah  Daerah. Jurnal  Akuntansi Universitas Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2001).  Instruksi  Presiden  Republik  Indonesia  No  6  Tahun  2001  Tentang Pengembangan dan Pendayagunaan Telematika di Indonesia. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2003).  Instruksi  Presiden  Republik  Indonesia  No  3  Tahun  2003  Tentang Kebijakan dan Strategi Nasional Pengembangan e-Government. Jakarta: Pemerintah Indonesia. Republik Indonesia. (2003). Undang-Undang No 17 Tahun 2003 Tentang Keuangan Negara. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik Indonesia. (2003). Undang-undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang tentang Keuangan Negara. Sekertariat Negara. Indonesia
Republik  Indonesia.  (20030.  Intruksi  Presiden  Nomor  3  Tahun  2003  tentang  Impelementasi Pemerintahan E-Government. Sekertariat Negara. Indonesia
Republik Indonesia. (2004). Undang- undang Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2004).  Undang-Undang  Nomor  32  Tahun  2004  tentang  Pemerintah  Daerah. Sekertariat Negara. Indonesia
Republik  Indonesia.  (2004).  Undang-Undang  Republik  Indonesia  No  32  Tahun  2004  Tentang Pemerintah Daerah. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2004).  Undang-Undang  Republik  Indonesia  No  33  Tahun  2008  Tentang Perimbangan Keuangan Antara Pemerintah Pusat dan Pemerintah Daerah. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik Indonesia. (2004).Undang-Undang Nomor 1 Tahun  2004  tentang Perbendaharan  Negara Sekertariat Negara. Indonesia
Republik  Indonesia.  (2005).  Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  No  56  Tahun  2005  Tentang Sistem Informasi Keuangan Daerah. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2005).Peraturan  Pemerintah  No.  24  tahun  2005  tentang  Standar    Akuntansi Pemerintah. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik Indonesia. (2006). Peraturan Menteri dalam Negeri Nomor 13 Tahun 2006 tentang Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik Indonesia. (2006). Peraturan Pemerintah Nomor 8 Tahun 2006 tentang Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2006).  Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  No  8  Tahun  2006  Tentang Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik Indonesia. (2007). Peraturan Pemerintah Nomor 41 Tahun 2007 tentang Organisasi Perangkat Daerah. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2007).  Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  No  3  Tahun  2007  Tentang Laporan  Penyelenggaraan  Pemerintah  Daerah  Kepada  Pemerintah,  Laporan  Keterangan Pertanggungjawaban Kepala Daerah Kepada Dewan Perwakilan Rakyat Daerah, dan Informasi Laporan  Penyelenggaraan  Pemerintah  Daerah  Kepada  Masyarakat.  Jakarta:  Pemerintah Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2007).  Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  No  38  Tahun  2007  Tentang Pembagian  Urusan  Pemerintahan  antara  Pemerintah,  Pemerintahan  Daerah  Provinsi,  dan Pemerintahan Daerah Kabupaten/Kota. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik Indonesia. (2008). Undang-Undang Nomor  14  Tahun  2008  tentang Keterbukaan Informasi Publik. Sekertariat Negara. Indonesia
Republik  Indonesia.  (2008).  Undang-Undang  Republik  Indonesia  No  14  Tahun  2008  Tentang Keterbukaan Informasi Publik. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik Indonesia. (2010). Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintah. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik Indonesia. (2010). Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 tentang Standar Akuntansi Pemerintah. Sekertariat Negara. Indonesia
Republik Indonesia. (2010). Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 tentang Standar Akuntansi Pemerintah. Sekertariat Negara. Indonesia.
Republik  Indonesia.  (2012).  Peraturan  Presiden  Republik  Indonesia  No  35  Tahun  2012  Tentang Perubahan  atas  Peraturan Presiden  No  10 Tahun  2008  tentang  Penggunaan  Sistem  Elektronik Dalam Kerangka Indonesia National Singel Window. Jakarta: Pemerintah Indonesia.
Republik Indonesia. (2019). Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2019 tentang Sistem Pemerintahan Berbasis  Elektronik  dan  Pengelolaan  Keuangan  Daerah  Terintegrasi.Sekertariat  Negara. Indonesia.
Scott, W. R. (2015). Financial accounting theory. Toronto , Ont: Pearson Prentice Hall. Sugiyono. (2019). Metodelogi Penelitian Kuantitatif dan Kualitatif Dan R&D . Bandung: Alfabeta Suhardjanto,  D.,  Rusmin,  Mandasari,  P.,Brown,  A.(2011).    Mandatory  Disclosure  Compliance  and Local Government Characteristics: Evidence from Indonesian Municipalities. Penelitian Hibah Publikasi Internasional , LP2M UNS Suryanto. (2017). Akuntabilitas Pelaporan Keuangan Pemerintah Daerah di Indonesia. Jurnal Agregasi . ISSN : 2337-5299.
Suwardjono. (2015). Teori Akuntansi, Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Yogyakarta: BPFE Torres, L., Pina, V., & Royo, S. (2010). E-government and the transformation of public administrations in EU countries: Beyond NPM or just a second wave of reforms? Online Information Review , 29(5), 531–553. https://doi.org/10.1108/14684520510628918 www.bpkp.go.id