## Evaluasi Pemajakan Terhadap Penyelenggara Sistem Elektronik Transaksi Digital yang Berasal dari Luar Negeri
Maya Mahatma Putri 1* , Yulianti Abbas 2 1,2) Magister Akuntansi Universitas Indonesia
1) maya.mahatma@ui.ac.id , 2) yuli.a@ui.ac.id
*Corresponding Author
Diajukan : 12 Juni 2023 Disetujui : 22 Juni 2023 Dipublikasi
: 1 Oktober 2023

## ABSTRACT
Cross-border  trade  brings  new  digital  taxation  issues  in  Indonesia.  There  are  several  tax treatment for foreign electronic sistem operators for trading through the electronic sistem in Indonesia. This study aims to evaluate the implementation of taxation of foreign electronic sistem operators based on the "Four Maxims" principle. This study uses a case study approach and collects data  from interview with tax authorities, the tax consultants from multinational company, and academics. The results of the study  show  that  for  Value  Added  Taxes,  there  is  no  need  to  look  at  the  substance  of  Permanent Establishment since the current rule applies equally to all Value Added Tax collectors conducting  trade through  the  Electronic  Sistem  (PMSE).  As  for  Income  Taxes,  only  those  identified  as  Permanent Establishment  is  taxable  as  Domestic  Taxpayers.  Therefore,  for  Value  Added  Taxes,  the  Principles  of Equality and Convenience have been fulfilled, although the principles of legal certainty and efficiency in collections have yet to be fulfilled. As for Income Taxes, the results of this study show that all respondens agreed that the level playing field have yet to be reached. . Kata Kunci : Pajak Digital, “ The Four Maxims”, PPN , PMSE

## PENDAHULUAN
UU  Nomor  2  tahun  2020  telah  melahirkan  tonggak  sejarah  baru  bagi  dunia  perpajakan  di Republik  Indonesia  yang  memunculkan  dua  paradigma.  Paradigma  pertama  yaitu  mengenai  adanya konsep  kehadiran  ekonomi  signifikan  (significant  economic  presence)  dimana  sebelumnya mengharuskan adanya kehadiran secara fisik (physical presence) sekarang konsep tersebut telah bergeser dengan  kehadiran  ekonomi  secara  signifikan  yang  membuka  peluang  pemerintah  dapat  mengeluarkan peraturan  pemajakan  baru.  Selanjutnya,  paradigma  baru  kedua  yang  dibawa  oleh  Undang-Undang  ini yaitu  mengenai  adanya  pengenaan  pajak  dalam  transaksi  perdagangan  melalui  sistem  elektronik (PMSE).    Kemunculan  peraturan  pemungutan  PPN  PMSE  ini  merupakan  langkah  awal  dalam  konsep besar  perpajakan  PMSE  yang  bertujuan  untuk  menciptakan  keadilan  dan  kesetaraan  dalam  berusaha (level playing field). Hal ini diperlukan mengingat perusahaan Over The Top (OTT) di Indonesia seperti Google,  Facebook,  Netflix,  dan  Spotify  selalu  lolos  dari  pengenaan  pajak  karena  alat  regulasi  tidak cukup  untuk  dapat  memajaki  perusahaan  multinasional  tersebut  (Cahyadini,2022).  Dengan  adanya aturan  perpajakan  untuk  PMSE,  seharusnya  keadilan  yang  muncul  dari  kesetaraan  dalam  bisnis  dapat segera diwujudkan.
Gambar 1 : Perkembangan Jumlah Pemungut PPN PMSE dan Penerimaan PPN

## PMSE Tahun 2020-2022

## Sumber : Publikasi Ringkas Informasi Perpajakan Ekonomi DJP (Edisi Maret 2023)
Jumlah  pemungut  PPN  PMSE  yang  ditunjuk  oleh  pemerintah  hingga  akhir  2022  adalah sebanyak 134 Pemungut. Seiring dengan peningkatan jumlah pemungut yang ditunjuk, penerimaan PPN PMSE juga terus meningkat selama 3 tahun terakhir yang berkisar antara Rp 731,45 Miliar pada tahun 2020 dengan 46 WP Pemungut PPN PMSE menjadi Rp 5.509,13 Miliar pada tahun 2022 dengan jumlah pemungut PPN PMSE sebanyak 134 WP. Proporsi PPN PMSE dari total penerimaan PPN dari seluruh lini  juga  terus  meningkat,  mulai  dari  0,17%  pada  2020  hingga  0,82%  pada  tahun  2022  seperti  dapat dilihat pada gambar dibawah ini.

## Gambar 2 : Proporsi PPN PMSE dari Total Penerimaan PPN Tahun 2020-2022 (dalam Miliar Rupiah)

## Sumber : Publikasi Ringkas Informasi Perpajakan Ekonomi DJP (Edisi Maret 2023)
Data di atas menunjukkan bahwa antusias masyarakat dalam melakukan transaksi melalui sistem elektronik sangat tinggi dan meningkat dari tahun ke tahun. Kendati telah mengeluarkan peraturan untuk pemungutan PPN, Pemerintah belum bisa mengambil langkah tegas untuk memajaki seluruh penghasilan yang didapatkan oleh platform digital luar negeri atas transaksi yang berasal dari dalam negeri Indonesia (Latuputty,  2020).  Hal  ini  dapat  dilihat  dari  dikeluarkannya  peraturan  mengenai  pemungutan  Pajak Pertambahan  Nilai  yang  dibebankan  kepada  pengguna  layanan  dan  tidak  adanya  aturan  pemotongan pajak  penghasilan  yang  dibebankan  kepada  perusahaan  paltform  digital  non  BUT  sehingga  walaupun sama-sama  memperoleh  keuntungan  dari  transaksi  yang  terjadi  dalam  daerah  pabean  tetapi  penerapan pemajakannya tidaklah sama.
Penelitian    ini    menggunakan  teori    asas  pemungutan    pajak "The    Four    Maxims  Taxation”
yang  ditulis  Adam   Smith  dalam bukunya “Wealth of Nation” sebagai    kerangka analisis.  Teori ini juga    digunakan  pada  penelitian  sebelumnya  Kusumabangsa  (2021)  yang  dalam  penelitiannya menyatakan bahwa pemungutan PPN PMSE di Indonesia telah sesuai dengan asas keadilan, kenyamanan dan efisiensi berdasarkan “The Four Maxims” namun menurut penelitian ini, pemungutan PPN PMSE di Indonesia  belum  memenuhi  asas  kepastian  meliputi  ketidakpastian  definisi  di  dalam  peraturan,  status hukum  pemungut,  mekanisme  penentuan  Dasar  Pengenaan  Pajak  (DPP),  prosedur  perpajakan  dan pengenaan sanksi. Evaluasi terhadap pemajakan transaksi digital ini diperlukan untuk dapat memberikan kontribusi  signifikan  bagi  pengetahuan  dan  pemerintahan  dalam  menghimpun  penerimaan  Negara dengan bersinergi dalam peraturan dan tetap berpegang pada asas-asas pemungutan pajak dan ketentuan internasional.  Penelitian  ini  akan  mengevaluasi  bagaimana  pemajakan  terhadap  penyelenggara  sistem elektronik asing di Indonesia dengan menggunakan teori “The Four Maxims Taxation” dari Adam Smith dan  bagaimana  upaya  Direktorat  Jenderal  Pajak  untuk  menciptakan level  playing  field untuk  pelaku usaha dengan transaksi digital yang berasal dari luar negeri. Uniknya, Penelitian ini bersifat dinamis dan terus  berubah  sesuai  dengan  perkembangan  kesepakatan  organisasi  di  dunia  sehingga  menjadikan penelitian ini merupakan studi yang paling update pada saat penelitian ini dilakukan.
Penelitian  ini  diharapkan  dapat  memberikan  evaluasi  terupdate  mengenai  penerapan  aturan pemajakan  terhadap  penyelenggara  sistem  elektronik  transaksi  digital  asing  sesuai  asas  pemungutan pajak dan dapat memberikan saran dan rekomendasi untuk menciptakan level playing field untuk pelaku usaha.  Metode  penelitian  yang  digunakan  adalah  metode  penelitian  kualitatif  dengan  pendekatan  studi kasus  dimana  akan  dilakukan  wawancara  dan  analisis  hasil  wawancara  sebagai  data  primer  dan pengumpulan informasi melalui internet sebagai data sekunder.

## STUDI LITERATUR
Dalam  mengevaluasi  pemajakan  terhadap  penyelenggara  sistem  elektronik  yang  bersasal  dari luar negeri  dapat diuraikan dengan menggunakan teori  asas pemungutan  pajak "The  Four  Maxims Taxation” yang  ditulis  Adam   Smith dalam bukunya yang berjudul “Wealth of Nation” seperti disebut dalam  penelitian  terdahulu  (Kusumabangsa,2021).  Asas  yang  pertama  yaitu  mengenai  prinsip  keadilan ( Equality ). Asas ini menyatakan bahwa harus ada keadilan yang sama dalam pemungutan pajak. Ketika pajak  dikenakan  pada  Orang  Pribadi  maka  harus  proporsional  dengan  kemampuan  mereka  untuk membayar  pajak (ability  to  pay) dan  sesuai  dengan  manfaat  yang  mereka  terima.  Selain  itu,  asas perpajakan ini juga harus adil secara horizontal dan vertikal. Perpajakan dianggap adil secara horizontal apabila  semua  wajib  pajak  yang  memiliki  penghasilan  dan  tanggungan  yang  sama  akan  menanggung beban pajak yang sama, tanpa pembedaan menurut jenis atau sumber penghasilannya.
Yang  menjadi  asas  kedua  yaitu  mengenai  prinsip  kepastian (Certainty) dimana  asas  ini  berarti bahwa  pajak  tidak  dapat  dipungut  secara  sembarangan  tanpa  pengaturan  yang  jelas  bagi  semua  wajib pajak.  Aturan  pajak  yang  jelas  harus  dibuat  untuk  mengatur  perhitungan  pajak,  tarif  pajak,  waktu pembayaran  dan  pelaporan,  serta  metode  pembayaran  dan  tata  cara  pelaporan  pajak.  Selanjutnya  yaitu berkaitan dengan prinsip kenyamanan (Convenience) . Asas ini disebut juga dengan asas kesederhanaan (simplicity) ,  artinya  dibebankan  pada  saat  dimana  wajib  pajak  harus  membayar  pajak  di  waktu  yang tidak  memberatkannya  sehingga  mendorong  wajib  pajak  untuk  memenuhi  kewajibannya.  Asas  ini mempertimbangkan  kemudahan  membayar  pajak  dan  pembayaran  dilakukan  pada  waktu  yang  tepat, misalnya  saat  Wajib  Pajak  menerima  penghasilan (pay  as  you  earn). Yang  terakhir  yang  tidak  kalah pentingnya yaitu prinsip efisiensi (Efficiency in Collections) . Asas ini didasarkan pada prinsip ekonomi yang  menekankan  bahwa  upaya  pemungutan  bagi  fiskus  terutama    biaya  yang    dikeluarkan    untuk memenuhi   kewajiban   pajak (cost   of  complianc e)   bagi  wajib  pajak   harus ditekan seminimal dan seefisien mungkin.
Pemerintah  berwenang  untuk  dapat  menetapkan  penyelenggara  sistem elektronik  asing  sebagai pemungut  PPN  PMSE  apabila  PSE  asing  tersebut  memenuhi  ketentuan  kehadiran  ekonomi  signifikan (economic  significant) .  Menurut  Pasal  6  ayat  (7)  UU  No.  1  Tahun  2020,  bisa  dikatakan  memenuhi ketentuan kehadiran ekonomi signifikan jika memenuhi nilai transaksi / peredaran bruto konsolidasi grup usaha; jumlah transaksi / transaksi penjualan di Indonesia dan jumlah traffic/ pengakses/ pengguna aktif media  digital  di  Indonesia  sampai  dengan  jumlah  tertentu.  Sesuai  peraturan  ini,  artinya  tidak  ada perbedaan  perlakuan  atas  kewajiban  perpajakan  dari  perdagangan  melalui  sistem  elektronik  antara pelaku  usaha dalam  negeri  dengan  luar  negeri.  Dalam  banyak  ulasan  di  atas economic  signifikan tidak
dapat mengakomodir penghasilan perusahaan Multinational yang kebanyakan merupakan Over The Top Company untuk dapat dipajaki di Negara sumber penghasilan.
Penelitian    terdahulu  pernah  dilakukan  oleh  Kusumabangsa  (2021)  yang  berjudul  Evaluasi Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Perdagangan Melalui Sistem Elektronik bagi Pemungut di KPP  Badan  dan  Orang  Asing  menyatakan  bahwa  peraturan    perpajakan    e-commerce  harus  dapat menciptakan  rasa  keadilan (equality), efektif    dan    efisien    dalam  mengelola      biaya    kepatuhan ( efficiency ) serta memiliki  aturan dan prosedur yang jelas  dan pasti (certainity) dan cara pelaksanaan pembayaran  pajaknya  pun  harusnya  disertai  dengan  asas  kenyamanan (convenience). Penelitian  ini mengambil data dari pelaku usaha PMSE yang mempunyai kedudukan di Indonesia saja.
Penelitian lainnya yang senada dengan dengan penelitian ini dilakukan oleh Cahyadini (2022) dengan  judul  penelitian  Pajak  Penghasilan  bagi Over  The  Top di  Indonesia:  Sebuah  Peluang  dan Tantangan.  Penelitian  ini  sejalan  dengan  latar  belakang  masalah  mengenai  Wajib  Pajak  Luar  Negeri dapat memperoleh penghasilan dari Indonesia, tetapi tidak semua penghasilan tersebut dapat dikenakan pajak  penghasilan  di  Indonesia  karena  OTT  melakukan Cross  Border  Transaction dan tidak memiliki BUT  di  Indonesia.  Maka  dari  itu,  diperlukan  pengaturan  Pajak  Penghasilan  bagi  OTT  di  Indonesia demi  memberikan  kepastian  hukum  dan  keadilan.  Penelitian  ini  tidak  menyinggung  mengenai  PPN hanya menilai dari sisi pengenaan pajak penghasilan.
Menurut  Wijaya  (2018)  dalam  penelitiannya  yang  berjudul  Pajak  Penghasilan  dari  Ekonomi Digital  atas Cross  Border  Transaction juga  menyoroti  hal  yang  sama.  Cukup  sulit  untuk  melakukan pemajakan pajak penghasilan atas Cross Border Transaction untuk pelaku transaksi digital karena hak pemajakan ditentukan oleh Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda (P3B) yang sebagian besar masih menggunakan  konsep  Bentuk  Usaha  Tetap  (BUT)  berupa  kehadiran  fisik.  Karena  belum  adanya konsensus global, salah satu langkah yang dapat diambil pemerintah adalah negosiasi P3B melalui MLI (multilateral instrument ). Langkah lainnya adalah dengan implementasi interim measures sebagaimana direkomendasikan  oleh  OECD (Organization  for  Economic  Cooperation  and  Development) melalui suatu pungutan pajak baru (equalization levy). Senada dengan penelitian dari Cahyadini (2022) isu ini lebih menekankan kepada pajak penghasilan dibandingkan Pajak Pertambahan Nilai.

## METODE
Penelitian  ini  menggunakan  strategi  berupa  studi  kasus.  Menurut  Nuraini  (2020),  Metode penelitian  studi  kasus adalah  strategi  yang tepat  untuk  digunakan  dalam  penelitian  yang menggunakan pertanyaan penelitian utama “bagaimana” atau “mengapa”, diperlukan sedikit waktu untuk mengontrol peristiwa yang dipelajari, dan fokus penelitian adalah fenomena kontemporer. Untuk penelitian terhadap permasalahan  ini,  peneliti  mengambil  tempat  studi  kasus  pada  Direktorat  Peraturan  Perpajakan  I, Direktorat Perpajakan Internasional dan  KPP Badan dan Orang Asing yang mengampu BUT dan PSE asing yang ada di Indonesia.
Metode  penelitian  yang  digunakan  adalah  metode  penelitian  kualitatif.  Menurut  Farida Nugrahani  (2014),  metode  penelitian  kualitatif  merupakan  jenis  penelitian  yang  menghasilkan  suatu penemuan  yang  tidak  dapat  dicapai  dengan  menggunakan  prosedur  statistik  atau  metode  kuantitatif lainnya.  Metode  penelitian  kualitatif  dipilih  dengan  tujuan  untuk  mengembangkan  konsep  sensitivitas dalam  suatu  masalah  yang  dihadapi,  dan  menerangkan  realitas  berdasarkan  penelusuran  teori  serta mengembangkan  pemahaman  mengenai  fenomena  yang  sedang  dihadapi.  Dalam  metode  penelitian kualitatif  penelit  terjun  ke  lapangan  secara  aktif  guna  mengumpulkan  data-data  terkait.  Beberapa  data yang  umum  digunakan  dalam  metode  penelitian  kualitatif  adalah  hasil  observasi,  wawancara,  maupun dokumentasi  (Gunawan, 2017). Beberapa data yang umum digunakan dalam metode penelitian kualitatif adalah  studi  literatur,  wawancara  dengan  Account  Representative  yang  mengampu  Wajib  Pajak  dengan transaksi digital, hasil observasi dan dokumentasi.
Penelitian  yang  dilakukan  bermula  dari  suatu  permasalahan  yang  terus  berlangsung dan dapat diamati  saat  penelitian  berlangsung.  Berdasarkan  permasalahan  yang  diangkat  dalam  penelitian  ini, maka  dipilihlah  lokasi  dan  objek  penelitian  yang  relevan  dengan  permasalahan  tersebut.  Dalam penelitian  ini, penulis memilih objek penelitian yaitu penerapan peraturan perpajakan dalam transaksi digital  penyelenggara  sistem  elektronik  asing  melakukan  transaksi  dengan  pengguna  yang  ada  di Indonesia.  Langkah  berikutnya  yang  dilakukan  oleh  peneliti  adalah  memilih  narasumber  untuk diwawancarai.    Narasumber  yang  dipilih  haruslah  narasumber  yang  berkompeten  dan  memiliki
pengetahuan  dan/atau  informasi  yang  mumpuni  mengenai  kasus  yang  dianalisis.  Dan  yang  terpenting narasumber yang dipilih harus bersedia untuk diwawancarai dan dimintai pendapatnya mengenai kasus yang dianalisis. Tabel di bawah ini merupakan beberapa narasumber yang dipilih oleh peneliti.
Tabel 3 Daftar Narasumber No Kode Narasumber Kapabilitas Narasumber 1. FS Pelaksana pada Direktorat Peraturan Perpajakan 1 2. LAS Pelaksana pada Direktorat Perpajakan Internasional 3. DAS Account Representative Badan dan Orang Asing 4. YWN Konsultan Pajak 5. AKD Pihak Akademisi
Berdasarkan  data  narasumber  di  atas  objek  penelitian  yaitu multiple  embedded  unit  analysys dikarenakan  pembuat  keputusan  ada  pada  unit  eselon  1  Direktorat  Jenderal  Pajak  dan  eksekusi pengawasan terhadap keputusan tersebut ada pada unit eselon III. Selain itu, wawancara akan dilakukan kepada  pihak  akademisi  dan  konsultan  yang  mewakili  dan  paham  mengenai  pemajakan  perusahaan multinasional.  Peneliti  membuat  daftar  pertanyaan  yang  berfungsi  sebagai  pedoman  dalam  menggali informasi  dari  para  narasumber,  dan  tidak  bersifat  limitatif.  Artinya  peneliti  dapat  menambah, mengurangi,  mengubah  ataupun  berimprovisasi  dengan  daftar  pertanyaan  tersebut  seperlunya  dengan berbagai  pertimbangan.  Seperti  respons  dan  jawaban  dari  narasumber,  permintaan  khusus  dari narasumber,  penilaian  peneliti,  ataupun  pertimbangan-pertimbangan  lainnya.  Daftar  pertanyaan dirancang untuk tidak menggali hal-hal yang sifatnya rahasia dari tiap-tiap narasumber dan dikirimkan terlebih  dahulu  ke  narasumber  sebelum  wawancara  dilakukan.  Narasumber  berkesempatan  untuk memeriksa  terlebih  dahulu  dan  mengajukan  keberatan  apabila  terdapat  pertanyaan-pertanyaan  yang berpotensi bertentangan dengan klausul kerahasiaan.
Dalam  melakukan  analisis  data,  peneliti  melakukan  langkah-langkah  analisis  data  yaitu melakukan transkip terhadap data wawancara yang ada; memahami data dan hasil wawancara melalui data transkip dan catatan yang ada; menyusun jawaban atas asas-asas pemungutan pajak berdasarkan prinsip the  four  maxims yang  terdiri  dari equality,  certainty,  convenience dan efficiency ;  membagi jawaban  responden  menjadi  dua  aspek  perpajakan  PPN  dan  PPh  dari  masing-masing  asas  yang  ada dilengkapi  dengan  peraturan  yang  ada;  membuat  kesimpulan.  Langkah  berikutnya  adalah  membuat konsep  teoritis  dengan  menghubungkan  tema-tema  yang  dibuat  sebelumnya  dengan  data  sekunder berupa  data/dokumen/laporan  dan  tinjauan  literasi  terhadap  peraturan  perundang-undangan,  publikasi Pemerintah,  buku,  informasi  di  media  cetak,  elektronik,  maupun  media  sosial  yang  relevan.  Dengan demikian,  peneliti  dapat  menarik  kesimpulan  dan  merekomendasikan  saran  untuk  Direktorat  Jenderal Pajak dapat menciptakan level playing field terhadap PSE transaksi digital  luar negeri di Indonesia.

## HASIL
Untuk  mengawali  pembahasan  mengenai  pemajakan  terhadap  penyelenggara  sistem  elektronik transaksi digital yang berasal dari luar negeri, terdapat pengaturan poin penting dalam UU No. 2 Tahun 2020, yaitu pemerintah sudah memberlakukan Pajak Pertambahan Nilai atas pemanfaatan Barang Kena Pajak  Tidak  Berwujud  dan/atau  Jasa  Kena  Pajak  dari  luar  Daerah  Pabean  di  dalam  Daerah  Pabean melalui PMSE dan pemerintah belum memberlakukan Pajak Penghasilan atau pajak transaksi elektronik atas kegiatan PMSE yang dilakukan oleh subjek pajak luar negeri yang memenuhi ketentuan kehadiran ekonomi signifikan.
Dalam  melakukan  penelitian  terkait  dengan  pemajakan  terhadap  penyelenggara  sistem elektronik  transaksi  digital  yang  berasal  dari  luar  negeri  didapatkan  hasil  bahwa  PPN  PMSE  telah memenuhi asas yang ada dalam “The Four Maxims” yaitu Equality dan Convenience . Sedangkan dari sisi Certainty dan Efficiency in Collection masih diperlukan adanya kepastian hukum untuk pengawasan dan penagihan PPN PMSE. Dari segi aspek fairness pada penerapan pajak penghasilan masih belum bisa dilaksanakan  dikarenakan  belum  adanya  peraturan  yang  mengatur  mengenai  pengenaan  pajak penghasilan terhadap penyelenggara system elektronik yang berasal dari luar negeri.

## PEMBAHASAN

## Evaluasi Penerapan Pajak Pertambahan Nilai Asas Pemungutan Pajak Equality
Pemungutan  PPN  PMSE  transaksi  digital  yang  berasal  dari  luar  negeri  dinilai  oleh  hampir seluruh  responden  setuju  bahwa  PPN  PMSE  merupakan  sebuah  terobosan  administrasi  yang  berhasil dicapai oleh  Negara  Republik  Indonesia  yang menciptakan  kesetaraan  dalam  pemungutan  pajak  dalam transaksi  digital.  Tidak  semua  Negara  dapat  menerapkan  PPN  PMSE,  Indonesia  merupakan  salah  satu Negara  yang  terobosan  perpajakannya  aktif  mengikuti  perkembangan  dunia.  Seperti  pernyataan  dari Narasumber YWN yang menyatakan:
“ada  terobosan  administrasi  di  mana  DJP  bisa  menunjuk badan asing  untuk  pemungut  pajak indonesia gitu ya, itu luar biasa” (YWN, wawancara, 12 Mei 2023)
Kewenangan untuk pemungutan dan pemotongan pajak yang dilakukan dalam wilayah  teritorial Indonesia biasanya dilakukan oleh Wajib Pajak Dalam Negeri dan BUT sesuai peraturan yang berlaku. Dengan adanya pemungutan PPN PMSE, Indonesia sekarang bisa menunjuk badan asing yang berkantor di luar negeri untuk memungut pajak untuk Indonesia atas transaksi digital pelaku usaha PMSE di negara market. Hal ini juga diterapkan pada beberapa Negara di dunia termasuk Uni Eropa  yang lebih mudah dalam menyepakati ketentuan tentang pemungutan yang dilakukan oleh penyelenggara sistem elektronik. Dalam  hal  keadilan,  narasumber  yang  berasal  dari  konsultan  pajak  dan  juga  akademisi  menolak  untuk memberikan  pendapat  karena  keadilan  dalam  hal  perpajakan  sulit  untuk  dicapai.  Karena  jika  yang dikejar  keadilannya  tetapi  peraturan  tersebut  tidak  dapat  diterapkan  maka  keadilan  tersebut  juga  tidak dapat  dilaksanakan.  Kendati  demikian,  rata-rata  hampir  semua  Negara  yang  menganut  Pajak Pertambahan Nilai memakai destinasi principal dan selama ini tidak ada sengketa terhadap PPN PMSE yang berasal dari BUT maupun Non BUT. Narasumber YWN juga menambahkan
“Kalau  PPN  enggak  ada  sengketa  lagi,  kita  tidak  ada  treaty  secara  konsensus  global  juga destiny  principal  ya,  tidak  ada  sengketa  di  situ  sebenarnya  semua  sudah  sepakat  seharusnya terutang PPN”. (YWN, wawancara, 12 Mei 2023)
Menurut  narasumber  FS  dari  Direktorat  Peraturan  Perpajakan  1,  prinsip Equality dalam  Pemungutan PPN PMSE dapat dilihat dari dipajakinya pengguna transaksi digital tanpa harus melihat substansi BUT atau  Non  BUT  nya  sehingga  seluruh  transaksi  perdagangan  melalui  sistem  elektronik  akan  dikenakan Pajak Pertambahan Nilai tanpa adanya perbedaan perlakuan pemajakan penyelenggara sistem elektronik dari  segi  kewajiban  perpajakan  maupun  pengenaan  tariff  pajak.  Hal  ini  sejalan  dengan  Surat  Edaran Nomor  SE-62/PJ/2013  tentang  Penegasan  Ketentuan  Perpajakan  atas  Transaksi  E-commerce  yang menyatakan bahwa perkembangan teknologi informasi dan komunikasi telah menyebabkan transformasi model  dan  strategi  bisnis  yang  perlu  ditegaskan  aspek  perpajakannya.  Pada  prinsipnya,  transaksi perdagangan barang dan atau jasa melalui sistem elektronik sama dengan transaksi perdagangan barang dan/atau jasa lainnya, tetapi berbeda dalam hal cara atau alat yang digunakan. Oleh karena itu, tidak ada perbedaan perlakuan perpajakan antara transaksi e-commerce dan transaksi perdagangan barang dan/atau jasa lainnya.
“Untuk  PPN  tidak  ada  kita  menentukan  apakah  dia  BUT    atau  tidak,  kalau  PPN  itu  pada dasarnya  diatur juga dalam surat edaran Dalam Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor : SE – 62/PJ/2013, tidak ada perbedaan perlakuan” (FS, wawancara, 12 Mei 2023)
Berdasarkan  pembahasan  di  atas.  prinsip  keadilan  dalam  pemajakan  PPN  PMSE  dinilai  sudah  sesuai dengan asas pemungutan pajak “The Four Maxims”.

## Asas Pemungutan Pajak Certainty
Asas  pemungutan  pajak  selanjutnya  yaitu Certainty atau  kepastian  hukum.  Untuk  kepastian hukum  atas  PPN  PMSE  terdapat  beberapa  peraturan  yang  sudah  mengakomodir  jalannya  pemungutan PPN  PMSE  tersebut.  Peraturan  tersebut  antara  lain  PMK-60/PMK.03/2022  mengenai  tata  cara penunjukan  pemungut,  pemungutan,  penyetoran  dan  pelaporan  PPN  PMSE  dengan  tariff  terbaru  11% (sebelas  persen)  yang  berlaku  1  April  2022  dan  sebesar  12%  (dua  belas  persen)  yang  berlaku  saat diberlakukannya  penerapan  tariff  PPN  selanjutnya,    PER-12/PJ/2020  yang  mengatur  batasan  kriteria tertentu bagi pemungut PPN PMSE, tata cara pemungutan, penyetoran dan pelaporan PPN PMSE, SE- 44/PJ/2020  yang  bersifat  intern  dimana  memuat  tata  cara  penunjukan  pelaku  usaha  PMSE  sebagai pemungut  PPN  PMSE  sampai  kepada  pendaftaran,  aktivasi,  perubahan  data,  serta  pencabutan penunjukan pemungut PPN PMSE.
Narasumber  dari  Dit.  PP  1  menerangkan  perjalanan  dari  adanya  kepastian  hukum  yang  lebih akurat  mengenai  PPN  PMSE  dimulai  dari  keadaan  pandemi  wabah  Covid-19  yang  menimpa  hampir seluruh  Negara  di  dunia  yang  membuat  perekonomian  menjadi  sulit  dan  berkembangnya  gaya  hidup masyarakat  untuk  menikmati  layanan  digital  seperti  streaming  music,  film,  belanja  online  dan  lainnya dalam  keadaan  lockdown  untuk  menghibur  diri.  Peningkatan  konsumsi  tersebut  membuat  pemerintah semakin gigih untuk melakukan update dalam rangka menghimpun penerimaan Negara.   PERPU 1/2020 adalah  peraturan  yang  bersifat  sementara  karena  adanya  pandemi  Covid-19,  ketika  pandemi  sudah berakhir  maka  PERPU  1/2020  tadi  seharusnya  ditetapkan  menjadi  UU,  oleh  karena  itu  perubahan Undang  Undang  yakni  UU  Harmonisasi  Peraturan  Perpajakan    pasal  32  A  dirumuskan.  Pasal  32  A memberikan kepastian hukum terhadap hal ini karena memang Pasal 32 A UU HPP adalah hal yang baru ditambahkan.
Dalam penerapannya, Pasal 32A ayat 3 UU HPP yang menyatakan penetapan, penagihan, upaya hukum,  dan  pengenaan  sanksi  terhadap  Wajib  Pajak  sebagaimana  diatur  dalam  peraturan  perundang- undangan di bidang perpajakan berlaku secara mutatis mutandis terhadap pihak lain tidak dapat dipenuhi secara keseluruhan. Mutatis mutandis disini berarti perubahan-perubahan yang penting untuk dilakukan akan  diberlakukan  terhadap  pihak  lain.  Seperti  yang  dapat  diketahui  dari  narasumber  AR  dari  KPP Badora, BUT maupun Non BUT yang telat dalam melakukan penyetoran ataupun pelaporan PPN PMSE belum  dapat  dikenakan  sanksi  dikarenakan  belum  adanya  aturan  yang  jelas  terkait  ini  dan  sulitnya pemerintah dalam menegakkan sanksi yang ada pada ayat 4 pasal 32 A UU HPP yang menyatakan akan memberikan  sanksi  berupa  pemutusan  akses  dan  surat  teguran.  “ini  (sanksi)  belum  dilakukan,  karena aturan-aturan khusus PMSE asing belum ada, jadi belum bisa dikenakan teguran, paling hanya sebatas himbauan saja”.
Menurut  Narasumber  DAS,  Kegiatan  pengawasan  yang  dilakukan  oleh Account  Representatif hanya  bisa  sebatas  mengingatkan  penyetoran  dan  pelaporan  PPN  PMSE  sebelum  jatuh  tempo  dan mengimbau  dilakukannya  penyetoran  dan  pelaporan  tersebut  apabila  pelaku  usaha  PMSE  asing  belum melaksanakan kewajibannya sampai dengan tanggal jatuh tempo. Atas keterlambatan ini tidak dilakukan tindakan  hukum  lainnya.  Ini  dibuktikan  dengan  data  sampai  dengan  April  2023  telah  dilakukan  6 pencabutan  pemungut  PMSE  tetapi  tidak  satupun  yang  dikenakan  pencabutan  dikarenakan  tidak melaksanakan  kewajiban  penyetoran  dan  pelaporan.  Pencabutan  dilakukan  dikarenakan  pelaku  usaha PMSE asing tersebut tidak lagi memenuhi kriteria batas minimal dalam menjadi pemungut PPN PMSE.
Tabel 4 Data Penerimaan PMSE Asing No Kode Pemungut PMSE Asing Jumlah Pembayaran Tanggal Pembayaran Mata Uang 1 D Inc 288,345,750 31 Januari 2023 USD 2 D Inc 18,293,699 27 April 2023 USD 3 D I U 343,684,755 24 Januari 2023 USD 4 D I U 400,348,554 22 Februari 2023 USD 5 D I U 376,352,261 24 Maret 2023 USD 6 D I U 385,610,250 02 Mei 2023 USD 7 GP PTE. LTD. 82,913,711,782  31 Januari 2023 IDR 8 GP PTE. LTD. 97,003,214,393  01 Maret 2023 IDR 9 GP PTE. LTD. 83,806,779,183  24 Maret 2023 IDR 10 GP PTE. LTD. 84,600,420,424  26 April 2023 IDR
Sumber: Data diolah penulis (2023)
Pada  data  tabel  penerimaan  MPN  yang  berasal  dari  pemungut  PPN  PMSE  atas  transaksi  digital  yang berasal dari luar negeri di atas, dapat dilihat terjadinya keterlambatan penyetoran pada GP PTE.LTD atas penyetoran  PPN  PMSE  masa  Januari  yang  harus  disetor  pada  akhir  masa  Februari  2023  dan  akhirnya disetor  pada  1  Maret  2023  sedangkan  akhir  februari  bukanlah  hari  libur  nasional  ataupun  Sabtu  dan Minggu.  Pada  D  Inc  terpantau  perusahaan  tersebut  belum  melakukan  penyetoran  PPN  PMSE  masa Januari dan Februari 2023. Tidak jauh berbeda dengan D Inc, D I U juga belum melakukan penyetoran terhadap masa Maret 2023. Atas keterlambatan penyetoran tersebut, perusahaan tidak dikenakan sanksi teguran  ataupun  pemutusan  akses.  Sampai  dengan  saat  ini,  BUT  dan  non  BUT  tersebut  masih  terus diimbau untuk dapat melakukan penyetoran secara berkala.

## Asas Pemungutan Pajak Convenience
Seiring  dengan  kepastian  hukum  yang  diberikan,  terlihat  adanya  simplicity  dalam  proses pemajakan PPN PMSE dimana ketentuan yang diberlakukan tidak rumit dan lebih sederhana untuk dapat memudahkan banyak pelaku usaha PMSE khususnya yang berasal dari luar negeri. Menurut Narasumber dari akademisi, prinsip kenyaman sudah berlaku pada PPN PMSE karena peraturan ini simple dan semua Negara yang terlibat tidak ada perdebatan dalam mengikuti peraturan ini. Negara domisili membutuhkan Negara  sumber  sebagai  market  dalam  memberikan  kontribusi  pendapatan  dan  perluasan  basis penerimaan  penghasilan  mereka  sehingga  mereka  akan  condong  untuk  mengikuti  peraturan  yang  ada dalam Negara sumber apalagi peraturan tersebut tidak menyulitkan. Dari segi pengawasan oleh Account Representative, DJP lebih mengedepankan pendekatan dengan cara komunikasi efektif.
“Bagaimanapun di sini kita meminta tolong pihak lain tersebut untuk  melakukan pemungutan PPN kita, kita minta tolong Netflix, minta tolong ke Google ya, tolong dong pungutin PPN dari konsumen kami” . (DAS, wawancara, 16 Mei 2023)
Dikarenakan  pelaku  usaha  PMSE  tersebut  terdaftar  di  KPP  Badora  maka  AR  KPP  Badora  akan mengingatkan  pelaku  usaha  PMSE  untuk  melaksanakan  kewajiban  penyetoran  dan  pelaporan  PPN PMSE nya. Perusahaan Over The Top yang biasanya menjadi langganan pemungut PPN PMSE dinilai memahami  bahwa  citra  perusahaan  amat  penting  sehingga  perusahaan  tersebut  menjunjung  tinggi kepercayaan masyarakat dan kredibilitas perusahaan di mata masyarakat.
“Sebagai  pengusaha  Unicorn  dan  sudah  cukup  dikenal  masyarakat,  kalau  sampai  gara-gara PPN sebelas persen, mereka sampai seperti mengemplang, enggak setor atau enggak lapor itu pasti mereka akan mikir dua kali”. (DAS, wawancara, 16 Mei 2023)
Selain dari segi pengawasan oleh AR, asas kenyamanan juga dapat dilihat dari sisi pemungutan pajak yang langsung dipungut pada saat dilakukannya transaksi. Ini memenuhi prinsip dasar pay as you earn .  Penentuan  jatuh  tempo  dari  penyetoran  pajak  dilakukan  pada  akhir  bulan  berikutnya  setelah seluruh  pungutan  pajak  dalam  masa  satu  bulan  dikumpulkan  dan  batas  waktu  dalam  pelaporan  PPN PMSE yaitu secara triwulanan dalam bentuk SPT PPN PMSE digunggung sehingga tidak memberatkan penyelenggara  sistem  elektronik.  Jika  Direktorat  Jenderal  pajak  menginginkan  rincian  detail  dari transaksi dalam PPN digunggung tersebut maka pihak DJP tinggal melakukan permintaan kepada pelaku usaha  PMSE.    Selanjutnya  dari  segi  kenyamanan  pembayaran,  DJP  mengakomodir  para  pelaku  usaha PMSE  untuk  dapat melakukan  pembayaran  dengan menggunakan  mata  uang  Indonesia (Rupiah), mata uang  Dollar  Amerika  Serikat  dan  mata  uang  asing  lainnya  yang  ditetapkan  oleh  DJP.  Tidak  seperti pelaporan  dan  pembayaran  SPT  tahunan  PPh  badan  yang  meminta  persetujuan  dahulu  sebelum melakukan  kewajiban  dengan  menggunakan  mata  uang  asing,  untuk  PPN  PMSE  sudah  diatur  dalam PER-12/PJ/2020.
Kenyamanan  dari  segi  pelaporan juga  didapatkan  dari  mudahnya akses  yang  diberikan  dimana terlebih  dahulu  pemungut  PMSE  asing  didaftarkan  serta  memiliki  nomor  identitas  melalui  laman pelaporan digitaltax.pajak.go.id . Untuk pemungut PMSE asing yang juga merupakan BUT di Indonesia akan  menerima  nomor  identitas  yang  berbeda  dengan  nomor  pokok  wajib  pajak  terdaftar.  Pemungut PPN  PMSE  asing  diberikan  nomor  identitas  yang  dipersamakan  dengan  NPWP  bagi  non  BUT  dan nomor identitas tersebut berbeda dengan NPWP sebagai Wajib Pajak Dalam Negeri bagi BUT.

## Asas Pemungutan Pajak Efficiency
Indikator efisien  dari  segi otoritas  pajak  yaitu  berupa  biaya  administrasi  dan  pengawasan  yang rendah, sedangkan dari segi pelaku usaha PMSE, pemungutan PPN PMSE dikatakan efisien saat biaya untuk  memenuhi  kewajiban  perpajakan  tersebut  rendah.  Asas  efisiensi  tercapai  dikarenakan  adanya simplicity yang  diterapkan.  Bagi  otoritas  pajak,  untuk  melakukan  pengawasan  terhadap  penyelenggara sistem  elektronik  yang  berasal  dari  luar  negeri  tidak  harus  melakukan  kunjungan  kepada  Negara tersebut. Dari segi pelaku usaha PMSE, efisiensi dapat dilihat dari kemudahan dalam pendaftaran pada portal  PMSE,  dipersamakannya  invoice  dengan  faktur  pajak  sehingga  dapat  mengkreditkan  pajak masukan dokumen lain, kemudahan dalam melakukan penyetoran dan kemudahan pelaporan pada portal PMSE. Menurut narasumber dari PP1:
“Mereka itu memang pelaku usaha luar tapi mereka tidak perlu datang cukup email sama kita, aktivasi  pun  juga  elektronik  ya,  ketemuan  juga  melalui  Zoom,  email,  semuanya  kita  fasilitasi dengan kemudahan” . (FS, wawancara, 12 Mei 2023)
Efisiensi juga dapat dilihat dari bukti pungut dengan memperlakukan invoice sebagai dokumen
tertentu sehingga pelaku usaha non BUT tidak perlu masuk ke  faktur pajak e-nofa, BUT ataupun non BUT  pemungut  PPN  PMSE,  tidak  perlu  membuat  faktur  pajak  untuk  transaksi  digital  PMSE  asing. Invoice  akan  dipersamakan  dengan  faktur  pajak  yang  dapat  dilampirkan  sebagai  bukti  pungut  PPN. Selain itu pemerintah  juga memberikan kemudahan pembayaran dalam mata uang asing, dolar ataupun mata  uang  rupiah,  memperbolehkan  pelaporan  triwulan  yang  berbeda  dengan  SPT  masa  PPN  yang biasanya harus lapor tiap bulan, dan sejauh ini pemerintah berusaha memberikan kemudahan yang tidak mengurangi  esensi  dari  atau  kewajiban  untuk  memungut  dan  melaporkan  PPN.  Dari  segi  penagihan, terlihat  dalam  UU  Pasal  32  A  bahwa  penetapan,  penagihan,  upaya  hukum,  dan  pengenaan  sanksi terhadap  PPMSE  berlaku  secara Mutatis  Mutandis terhadap  pihak  lain. Mutatis  Mutandis adalah  asas yang menyatakan bahwa pada dasarnya sesuai dengan prosedur yang terdapat dalam landasan hukum ini tetapi ketentuan tersebut dapat dilakukan perubahan prosedur pada hal-hal yang diperlukan atau penting sesuai dengan kondisi yang mendesak.
Ini  berarti  jika  ada  perubahan  yang  dilakukan  otoritas  perpajakan  jika  memenuhi  kriteria mendesak dan penting maka aturan akan berubah dan PPMSE wajib untuk menaati peraturan perubahan tersebut.  Efisiensi  dalam  bentuk  administrasi  juga  terpenuhi  dikarenakan  pada  pasal  32  A  ayat  4  telah diterangkan bahwa terhadap penyelenggara sistem elektronik yang tidak memenuhi ketentuan domestik maka  akan  disampaikan  surat  teguran.  Jika  surat  teguran  tidak  digubris  oleh  penyelenggara  sistem elektronik maka dapat dilakukan sanksi berupa pemutusan hak akses. Hanya saja dalam penerapannya, efisiensi  dalam  penagihan  tidak  dapat  diterapkan  karena  belum  adanya  aturan  pelaksanaan  mengenai sanksi administrasi berupa penerbitan  surat  teguran  bagi  pelaku  usaha  PMSE  yang  terlambat  setor  dan lapor.  Efisiensi  dalam  penagihan  juga  susah  dicapai  apabila  diperlukan  pemeriksaan  sampai  ke perusahaan  di  luar  negeri  karena  akan  membutuhkan  biaya  yang  sangat  tinggi  dan  perundingan  yang rumit antar negara. Ini berarti efisiensi dalam penagihan belum dapat dipenuhi.
Hasil  dari  penelitian  pada  asas  ini  masih  sejalan  dengan  penelitian  terdahulu  karena  sampai sekarang juga belum terdapat aturan turunan terhadap kepastian hukum dalam penagihan PPN PMSE.

## Evaluasi Penerapan Pajak Penghasilan Dalam Aspek Fairness
Dalam  mewujudkan  kesetaraan  dalam  berusaha  bagi  penyelenggara  sistem  elektronik  yang berasal dari luar negeri dari sisi pengenaan Pajak Pertambahan Nilai dirasa sudah dapat dipenuhi antara kesetaraan  BUT  dan  Non  BUT  dikarenakan  peraturan  yang  mengikat  pemungut  PPN  PMSE  tidak tergantung dari apakah perusahaan tersebut BUT atau Non BUT, tetapi kewajiban pemungutan tersebut mengikat  keseluruhan  pelaku  usaha  PMSE  yang  memenuhi  kriteria  sebagai  pemungut  PPN  PMSE terlepas  dari  BUT  atau  non  BUT.  Lain  hal  nya  dengan  pengenaan  pajak  penghasilan  (PPh).  Untuk melihat  sisi  keadilan  dari  segi  pajak  penghasilan  bagi  BUT  dan  non  BUT  maka  Direktorat  Perpajakan Internasional  yang  diwakili  oleh  narasumber  LAS  menilai  bahwa  keadilan  pada  sisi  pajak  penghasilan tersebut  sulit  untuk  diterapkan.  Hal  ini  dikarenakan  sampai  saat  ini  belum  ada  peraturan  yang  dapat memajaki  Non  BUT  dari  segi  pajak  penghasilan  selama  tidak  ada  kehadiran  fisik (physical  presence) perusahaan tersebut di Indonesia. Seperti diungkapkan narasumber dalam pernyataannya:
“ Kewenangan kita untuk mengenakan pajak terhadap wajib pajak non residen ini. Itu dibatasi oleh article 5 di P3B” . (LAS, wawancara, 11 Mei 2023) Narasumber dari akademisi menerangkan bahwa
“perusahaan  digital  yang  mempunyai  kegiatan  ekonomi  yang  signifikan  di  Indonesia,  tetapi tidak  membayar  pajak  penghasilan  di  Indonesia  dikarenakan  negara  domisili  yang mendapatkan hak pemajakan” . (AKD, wawancara, 12 Mei 2023)
Sejalan  dengan  itu,  menurut  argumen  kehadirannya  adalah  hanya  negara  domisili  yang  tahu ability to pay perusahaan tersebut karena perusahaan negara lain akan mengisi semacam pelaporan pajak atau biasa disebut SPT di Indonesia di negara asal mereka.
Pemajakan itu berdasarkan netto, ada isi SPT dan seterusnya. ada argumen keadilan juga dari negara sumber. Negara sumber tentu prinsipnya adalah anda beraktivitas di negara saya, anda bisa  mengambil  keuntungan  dari  development  yang  dibangun,  rakyat  sudah  melek  dengan internet,  sudah  berpendidikan,  sudah  punya  penghasilan,  itu  yang  membangun  pemerintah Indonesia,  tapi  anda  yang  mengambil  benefit  dari  development    dan  benefit  prinsipal,  oleh karena itu Indonesia harusnya mendapatkan hak pemajakan juga, sehingga terdapat dua prinsip keadilan. (AKD, wawancara, 12 Mei 2023)
Hal ini dinilai tidak adil bagi BUT yang dipajaki PPN PMSE dan juga PPh atas penghasilan yang didapat dari  dalam  negeri  sedangkan  untuk  non  BUT  yang  sama-sama  memperoleh  penghasilan  dari  dalam negeri bahkan mungkin proporsinya lebih besar hanya dipajaki dengan PPN PMSE saja.
Sampai  dengan  saat  ini,  telah  dilakukan  berbagai  upaya  dari  pemerintah  untuk  dapat mewujudkan  kesetaraan  dalam  berusaha.  Terdapat  beberapa  alternative  dalam  menambah  penerimaan Negara yang berasal dari pengenaan semacam pajak diluar PPN PMSE yang berasal dari penyelenggara sistem elektronik yang berasal dari luar negeri non BUT. Alternatif tersebut yaitu ditetapkannya Pilar 1 Base Erosion Profit Shifting (BEPS), perubahan artikel 5 mengenai significant economic presence (SEP) dan  pemberlakuan  pasal  12  B  UN  Model. Non  BUT  bisa  menghindar  dari  kewajiban  PPh  karena  dia tidak memenuhi persyaratan kehadiran fisik. Sudah jelas keadilan dari segi PPh tidak didapatkan. Untuk merujuk  kepada  kepastian  hukum  juga  tidak  dapat  dinilai  karena  pengujian  hanya  berlaku  terhadap peraturan yang sudah berjalan sedangkan non BUT tidak ada peraturan yang mewajibkan dikenakannya pajak  penghasilan.  Pilar  one  dianggap  cocok  untuk  menjadi  regulasi.  Regulasi  ini  merupakan  regulasi internasional  yang  diadopsi  secara  domestik.  Kendati  demikian,  alokasi  Amount  A  pada  pilar  1  dan  2 BEPS diharapkan paling rendah  30% dikarenakan untuk meminimalisir potensial loss yang akan terjadi di masa depan dan mencipatakan kesetaraan antar BUT dan non BUT di Indonesia.

## KESIMPULAN
Dengan  berbagai  peraturan  yang  telah  dirumuskan  oleh  pemerintah  Republik  Indonesia  dan menilai evaluasi terhadap penerapan pemajakan penyelenggara sistem elektronik yang berasal dari luar negeri, maka semua  narasumber  setuju  bahwa  PPN  PMSE  telah memenuhi asas  yang  ada dalam “The Four  Maxims” yaitu Equality dan Convenience .  Sedangkan  dari  sisi Certainty dan Efficiency  in Collection masih  diperlukan  adanya  kepastian  hukum  untuk  pengawasan  dan  penagihan  PPN  PMSE. Terdapat tantangan dan hambatan dalam melakukan pemungutan PPN PMSE. Tantangan dan hambatan yang  dirasakan  oleh  Direktorat  Jenderal  Pajak  meliputi  masih  sedikitnya  jumlah  pelaku  usaha  PMSE yang dikukuhkan sebagai pemungut PPN PMSE dan masih sedikit data pembanding yang diperoleh oleh Direktorat Jenderal Pajak. Masih perlu dilakukan sinergi dengan banyak pihak agar data yang terkumpul bisa  dieksekusi  ke  tahap  penetapan  pelaku  usaha  pemungut  PPN  PMSE.    Selain  itu  dari  sisi  validitas data,  otoritas  perpajakan  belum  bisa  mengukur  kevalidan  data  pelaporan  PPN  PMSE  penyelenggara sistem elektronik transaksi digital yang berasal dari luar negeri. Ini dikarenakan verifikasi data terhadap transaksi  yang  dilakukan  berada  pada  pihak  pelaku  usaha  PMSE  sedangkan  penyelenggara  sistem elektronik  asing  tidak  dapat  dilakukan  pemeriksaan  lebih  lanjut  tanpa  adanya  bukti  yang  kuat  karena bukan  merupakan  Wajib  Pajak  Dalam  Negeri.  Dalam  melihat  aspek fairness pada  penerapan  pajak penghasilan  masih  belum  bisa  dilaksanakan  dikarenakan  belum  adanya  peraturan  yang  mengatur mengenai pengenaan pajak penghasilan terhadap penyelenggara system elektronik yang berasal dari luar negeri.  Dalam  mewujudkan level  playing  field, masih  dibutuhkan  adanya  kesepakatan  antara  Negara- negara di dunia untuk dapat dilakukan pemajakan PPh badan bagi seluruh perusahaan MNC yang nyata- nyata terdapat kehadiran economic significant di Indonesia DJP masih terus mengusahakan terciptanya dalam  mewujudkan  keadilan  dan  kemudahan  pelaksanaan  dan  pengawasan  kewajiban  perpajakan penyelenggara sistem elektronik.

## REFERENSI
Cahyadini, A., Muttaqin, Z., Dewi, S., & Sugiharti, D. K. (2022). Pajak Penghasilan bagi Over- The-Top Di Indonesia: Sebuah Peluang Dan Tantangan. Veritas et Justitia , 8 (1), 171–190.
https://doi.org/10.25123/vej.v8i1.4735
Direktorat Jenderal Pajak. (2020). Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak  Nomor SE-44/PJ/2020 tentang Petunjuk  Pelaksanaan  atas  Penunjukan  Pemungut  Pajak  Pertambahan  Nilai  atas  Pemanfaatan Barang Kena Pajak tidak Berwujud dan/atau Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean melalui Perdagangan melalui Sistem Elektronik.
Direktorat  Jenderal  Pajak.  (2020).  Peraturan  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  PER-07/PJ/2020  tentang Tempat Pendaftaran Wajib Pajak dan Pelaku Usaha melalui Sistem Elektronik dan/atau Tempat Pelaporan  Usaha  Pengusaha  Kena  Pajak  pada  Kantor  Pelayanan  Pajak  di  Lingkungan  Kantor
Wilayah Direktorat Jenderal Pajak Wajib  Pajak  Besar, Kantor  Pelayanan Pajak di Lingkungan Kantor Wilayah Direktorat Jenderal Pajak Jakarta Khusus, dan Kantor Pelayanan Pajak Madya.
Direktorat  Jenderal  Pajak.  (2020).  Peraturan  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  PER-12/PJ/2020  tentang Batasan Kriteria Tertentu Pemungut serta Penunjukan Pemungut, Pemungutan, Penyetoran, dan Pelaporan  Pajak  Pertambahan  Nilai  atas  Pemanfaatan  Barang  Kena  Pajak  tidak  Berwujud dan/atau Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean melalui Perdagangan melalui Sistem Elektronik.
Isnaningsih. (2020). Pajak Transaksi Digital Kita. http://pajak.go.id/id/artikel/pajak- transaksi- digital-kita
Kementerian  Keuangan  Republik  Indonesia.  (2020).  Peraturan  Menteri  Keuangan  Nomor 48/PMK.03/2020 tentang Tata Cara Penunjukan Pemungut, Pemungutan, dan Penyetoran, serta Pelaporan  Pajak  Pertambahan  Nilai  atas  Pemanfaatan  Barang  Kena  Pajak  tidak  Berwujud dan/atau Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean melalui Perdagangan melalui Sistem Elektronik.
Kementerian  Keuangan  Republik  Indonesia.  (2022).  Peraturan  Menteri  Keuangan  Nomor 60/PMK.03/2022  tentang  Tata  Cara  Penunjukan  Pemungut,  Pemungutan,  Penyetoran,  dan Pelaporan  Pajak  Pertambahan  Nilai  atas  Pemanfaatan    Barang  Kena  Pajak  tidak  Berwujud dan/atau Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean melalui Perdagangan melalui Sistem Elektronik.
Kurniawan,  Anang Mury. (2020).  Pemajakan  Perdagangan Melalui  Sistem  Elektronik  (PMSE)  Lintas Negara (Unilateral  Measures  Vs  Global  Consensus). Simposium  Nasional  Keuangan  Negara 2020.
Kusumabangsa, G. (2021) "EVALUATION OF VAT COLLECTION ON TRADING THROUGH
ELECTRONIC SYSTEM," Jurnal Akuntansi dan Keuangan Indonesia:   Vol. 18: Iss. 2, Article 4. DOI: 10.21002/jaki.2021.10
Latuputty, R. B. (2020). PMSE pajak di era normal baru. https://pajak.go.id/id/artikel/pmse-
pajak-di-era-normal-baru
Marbun, R., & Rahayu, N. . (2023). Tinjauan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai Atas Perdagangan Melalui  Sistem  Elektronik  Domestik  dan  Asing.  Owner  :  Riset  Dan  Jurnal  Akuntansi,  7(2), 932-944. https://doi.org/10.33395/owner.v7i2.1419
Muhammad, M. (2022). Analisis Perlakuan Dan Penerimaan Wajib Pajak Luar Negeri Terhadap Bentuk Usaha Tetap Berdasarkan Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda Pada Kpp Badan Dan Orang Asing Satu Kalibata. https://repository.bsi.ac.id/index.php/repo/viewitem/22715 Nistanto, R. K. (2022). Google Akhirnya Daftar PSE Kominfo, YouTube dan Gmail Aman dari
Pemblokiran. https://tekno.kompas.com/read/2022/07/21/17034477/google-akhirnya-daftar- pse-kominfo-youtube-dan-gmail-aman-dari-pemblokiran
Nugrahani,  F.  (2014). Metode  Penelitian  Kualitatif  dalam  Penelitian  Pendidikan  Bahasa .  Surakarta: Univet Bantara.
Nugroho, A. D. (2020). Pajak Penghasilan dari Layanan Digital Terautomasi. https://investor.id/opinion/223963/pajak-penghasilan-dari-layanan-digital-terautomasi ,
Prospek. (2023). Publikasi Ringkas Informasi Perpajakan Ekonomi DJP Edisi XXX Maret 2023.
Ramdani, S. F. (2021). Pajak Berdasarkan Transaksi Elektronik Pada E-commerce
Platform . https://www.pajak.com/pwf/pajak-berdasarkan-transaksi-elektronik-pada-e- commerce- platform /
Republik  Indonesia.  (2019).  Peraturan  Pemerintah  Republik  Indonesia  No.71  tahun  2019  tentang Penyelenggaran Sistem Elektronik dan Transaksi Elektronik.
Republik  Indonesia.  (2020).  Penetapan  Peraturan  Pemerintah  Pengganti  Undang  Undang  Nomor  1 Tahun  2020  tentang  Kebijakan  Keuangan  Negara  dan  Stabilitas  Sistem  Keuangan  untuk Penanganan  Pandemi  Corona  Virus  Disease  2019  (Covid-19)  dan/atau  dalam  rangka Menghadapi Ancaman yang Membahayakan Perekonomian Nasional dan/atau Stabilitas Sistem Keuangan.
Republik  Indonesia.  (2020).  Undang  Undang  Nomor  2  Tahun  2020  tentang  Penetapan  Peraturan Pemerintah Pengganti Undang Undang  Nomor  1  Tahun  2020  tentang  Kebijakan  Keuangan Negara  dan    Stabilitas    Sistem  Keuangan  untuk  Penanganan  Pandemi  Corona  Virus  Disease 2019  (Covid-19)  dan/atau  dalam  rangka  Menghadapi  Ancaman  yang  Membahayakan Perekonomian Nasional dan/atau Stabilitas Sistem Keuangan Menjadi Undang Undang.
Republik  Indonesia.  (2021).  Undang-Undang  No.  7  Tahun  2021  tentang  Harmonisasi  Peraturan Perpajakan.
Ridayanti, E., Astuti, D., Nova,Y. S., Maulana, A., Sudjeni,  A.,  Hanif,  A.,  &  Hermawan,  G.
(2020).  Pengenaan  Pajak E-commerce Pasca  Diundangkannya  Undang-Undang  Nomor  11 Tahun 2020 Tentang Cipta Kerja. Jurnal Lex Specialis, Volume. 1, Nomor. 2, 206.
Sari, P. G. (2022, Agustus 30). Dampak Pemblokiran Platform Digital Oleh Kominfo Terhadap Bidang Perpajakan . Retrieved from pajakku.com: https://www.pajakku/Dampak-Pemblokiran- Platform - Digital-Oleh-Kominfo-Terhadap-Bidang-Perpajakan
UN.org. (2021). Article 12b – Income From Automated Digital Services.
https://www.un.org/development/desa/financing/document/article-12b-un-model-tax- convention-agreed-committee-its-22nd-session
Wijaya,  S.,  Utamawati,  H.  (2018).  Pajak  Penghasilan  dari  Ekonomi  Digital  atas  Cross-Boarder Transaction. JURNAL ONLINE INSAN AKUNTAN , [S.l.], v. 3, n. 2, p. 135-148, dec. 2018.
ISSN 2528-0163. Available at: < https://ejournal-
binainsani.ac.id/index.php/JOIA/article/view/1031 >