ANALISIS MANAJEMEN LABA MENGGUNAKAN DISCRETIONARY ACCRUAL UNTUK MERESPON PERUBAHAN TARIF PAJAK SEBELUM DAN SESUDAH BERLAKUNYA UU NO. 36 TAHUN 2008 PT. HM SAMPOERNA Tbk. Periode 2005-2014

## BURHANUDIN HANIFAH UNIVERSITAS SERANG RAYA

## ABSTRAK
Penelitian   ini     bertujuan   untuk   mengetahui   apakah   terdapat   perbedaan sebelum dan sesudah perubahan UU No. 36 dengan mengguanakan discretionary accruals . Penelitian dilakukan dengan menggunakan metode studi perpustakaan dan dokumentasi. Untuk populasi penelitian ini menggunakan laporan keuangan dan dengan   menggunakan   teknik purposive   sampling. Medote   penelitian   ini menggunakan motode komperatif kuantitatif dan metode analisis pada penelitian ini   menggunakan   Uji   beda   T-test   dengan   menggunakan paired   sample   t-test sebagai alat uji beda tersebut. Sedangkan untuk mengetahui nilai discretionary accrual penelitian ini menggunakan model Jones dimodifikasi.
Hasil penelitian menunjukkan bahwa terdapat perbedaan yang signifikan antara   sebelum   dan   sesudah   berlakunya   UU   No.   36   Tahun   2008.   Hal   ini dikarenakan nilai sig lebih kecil daripada alpha ( jika a > 0,05).
Kata Kunci : Manajemen laba, Discretionary accrual, UU No. 36 Tahun 2008

## PENDAHALUAN
Laba yang berkualitas adalah  laba yang dapat mencerminkan kelanjutan laba di masa depan, yang ditentukan oleh komponen akrual dan kas, dan  dapat mencerminkan kinerja keuangan perusahaan yang sesungguhnya. Melihat betapa penting peran laba bagi investor maupun pihak lain sebagai pengguna laporan keuangan, tidak diragukan lagi bagi pihak manajemen   perusahaan melakukan manajemen  laba demi menarik investor.
Konflik antara  manajemen dengan pemerintah biasanya timbul dalam  hal perpajakan.   Sesuai   dengan   pemerintah   yang   telah   ditetapkan,   pada   dasarnya pemerintah berkeinginan untuk memungut pajak setinggi mungkin. Sedangkan manajemen   dari   pihak   perusahaan   yang   melakukan   pembayaran   sudah   pasti ingin membayar pajak sekecil mungkin. Apabila beban  pajak tersebut dirasakan terlalu   berat   bagi   perusahaan,   maka   dapat   mendorong   manajemen   untuk mengatasinya dengan berbagai cara, salah satunya dengan memanipulasi laba perusahaan.
Manajemen yang melakukan hal tersebut dapat mendapatkan keuntungan pribadi. Manajemen laba menggunakan discretionary accrual. Discretionary accrual digunakan   sebagai   indikator   adanya   pratik   manajemen   laba,   karena
manajemen   laba   lebih   menekankan   kepada   keleluasaan   atau   kebijakan   yang tersedia   dalam   memilih   dan   menerapkan   prinsip-prinsip   akuntansi   untuk mencapai hasil akhir.
Pada  tahun  2008, pemerintah  bersama   Dewan  Perwakilan  Rakyat   telah merevisi beberapa undang-undang perpajakan. Revisi tersebut meliputi Undang- undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (UU KUP), Undang-undang Pajak Penghasilan (UU PPh), serta Undang-undang Pajak Pertambahan Nilai Barang   dan   Jasa   dan   Pajak   Penjualan   atas   Barang   Mewah   (UU   PPN   dan PPnBM) (Nasution, 2009). Reformasi pajak penghasilan tahun 2008, merupakan perubahan keempat atas UU No. 7 Tahun 1983, UU No.10 Tahun 1994, UU No. 17   Tahun   2000   dan   sekarang   UU   No.36   Tahun   2008.   Perubahan   ini   diatur berdasarkan Aturan Pelaksanaan Ketentuan Pasal 4 Peraturan Pemerintah Nomor 81  Tahun   2007   dan   ditegaskan   dengan   Peratuaran   Menteri   Keuangan   PMK- 238/PMK.03/2008.
Peraturan   Pemerintah   (PP)   dan   Peraturan   Menteri   Keuangan   (PMK) tersebut   merupakan   upaya   pemerintah   untuk   melaksanakan   perubahan perpajakan   dalam   rangka   menghadapi   dampak   kritis   keuangan   global   sangat mendesak untuk memperkuat basis perpajakan nasional agar lebih stabil. Maka melalui UU No.36 Tahun 2008 sebagai perubahan keempat atas UU No. 7 Tahun 1983   tentang   Pajak   Penghasilan,   pemerintah   memberikan   insentif   atau keringanan kepada pengusaha dalam  membayar pajak. insentif yang dimaksud adalah   dengan   menurunkan   tarif   pajak   penghasilan   yang   dikenai   tarif   28% mulai berlaku  pada 1 Januari tahun 2009 dan akan menjadi 25% mulai berlaku pada  tahun  2010. Tarif  PPh Badan  ini masih dapat dikurangi lagi sebesar 5% apabila Wajib Pajak Badan tersebut merupakan  Wajib Pajak dalam  negeri yang berbentuk   Perseroan   Terbuka   (PT)   yang   paling   sedikit   40%   dari   jumlah keseluruhan saham   yang disetor dan diperdagangkan di Bursa Efek Indonesia atau lebih dari keseluruhan saham disetor dan saham tersebut dimiliki paling sedikit   oleh   300   (tiga   ratus)   pihak   dan   peredaran   bruto   sampai   dengan   Rp. 50.000.000.000 (lima puluh miliar rupiah).
Beberapa   penelitian   yang   berkaitan   dengan   penurunan   tarif   pajak penghasilan   Badan   sebelumnya   telah   banyak   dilakukan.   Penelitian   yang dilakukan   oleh   Wenty   Anggraeni   (2011)   yang   berjudul   “Analisis   tingkat discretionary accrual sebelum dan sesudah penurunan tarif pajak penghasilan badan 2008 (studi empiris pada perusahaan manufaktur yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia Tahun 2008-2009), dalam penelitian yang dilakukan digunakan uji   sample   t-test hasil   penelitian   tersebut   menunjukan   bahwa   terjadi   usaha penurunan laba pada tahun 2008 di mana tarif pajaknya lebih tinggi dari sebelum adanya penurunan tarif. Penelitian yang dilakukan oleh Virsa Pratama, Amelia Sandra, dan Budi Hermawan, penelitian yang berjuadul “ Indikasi Manajemen laba Menjelang Disahkannya Undang-Undang Pajak Penghasilan No. 36 Tahun 2008”.
Penelitian ini mengambil sampel pada perusahaan menufaktur yaitu PT. HM   SAMPOERNA.   PT.   HM   SAMPOERNA   Tbk   merupakan   perusahaan terbesar di Indonesia, yang menjual dan mendistribusi rokok berkualitas tinggi dengan harga yang baik untuk perokok, perusahaan PT. HM SAMPOERNA Tbk didirikan pada tahun 1913, , adapun peneliti memilih perusahaan tersebut karena sejak   9   tahun   terakhir   ini   tepatnya   pada   tahun   2004-2013   PT.   HM
SAMPOERNA Tbk mengalami kenaikan secara terus-menerus, oleh karena itu peneliti ingin  mengetahui  apakah perusahaan  tersebut  melakukan manajemen laba dalam   laporan keuangan  untuk menarik investor. Dengan  tujuan untuk mencari phenomena yang berkaitan dengan apakah perusahaan menggunakan manajemen laba dengan mengguanakan discretionary accrual dalam merespon pembelakunya tarif pajak penghasilan sebelum dan sesudah pembelakunya UU no.   36   tahun   2008,   sedangkan   untuk   tujuan   dari   penelitian   adalah   untuk memperoleh bukti empiris tentang ada atau  tidaknya perbedaan manajemen laba mengguanakan discretionary   accrual pada   periode   sebelum   dan   sesudah penurunan tarif pajak penghasilan.

## Wajib Pajak Badan
Pajak   Penghasilan   Badan   (PPh   Badan)   adalah   suatu   pajak   penghasilan yang terutang oleh badan, yang diperoleh dari pengenaan tarif pajak atas laba kena pajak suatu badan dan wajib disetor kepada Negara pada periode waktu yang telah ditentukan sebagai wujud kewajiban suatu wajib pajak. Di dalam UU tersebut   diatas,   Penghasilan   Kena   Pajak   (PKP)   bagi   wajib   pajak   badan sebagaimana   yang   dimaksud   dalam   pasal   14   dihitung   dengan   menggunakan norma penghitungan neto untuk menentukan penghasilan neto badan.

## Perubahan Tarif Pajak Penghasilan Badan
Indonesia telah  mengalami beberapa perubahan pemberlakuan tarif pajak, salah satunya adalah tarif pajak penghasilan. Perubahan tarif pajak penghasilan terbaru di Indonesia tercantum di dalam UU No.36 tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan   sebagai   perubahan   keempat   atas   UU   No.7   tahun   1983   dan dipertegas dengan Peraturan Menteri Keuangan PMK-238/PMK.03/2008.
Tabel 2.4
Perbedaan Tarif UU PPh 1983, 1994, 2000, dan 2008  untuk Wajib Pajak Badan UU No.7/1983 PKP dan Tarif UU No.10/1994 PKP dan Tarif UU No.17/2000 PKP dan Tarif UU No.36/2008 PKP dan Tarif PKP s/d Rp 10.000.000 = 15% PKP diatas Rp 10.000.000 s/d Rp 50.000.000 = 25% PKP diatas Rp 50.000.000 = 35% PKP s/d Rp 25.000.000 = 10% PKP diatas Rp 25.000.000 s/d Rp 50.000.000 = 15% PKP diatas Rp 50.000.000 = 30% PKP s/d Rp 50.000.000 = 10% PKP diatas Rp 50.000.000 s/d Rp 100.000.000 = 15% PKP diatas Rp 100.000.000 = 30% Tarif WP (Wajib Pajak) Badan & Bentuk Usaha Tetap (BUT) adalah 28%
(ditetapkan pada tahun 2009), dan 25% (diefektifkan pada tahun 2010), dan bisa turun sebesar 5% untuk WP berbentuk perseroan terbuka yang paling sedikit 40% dari  jumlah keseluruhan saham yang disetor,
diperdagangkan di BEI dan/atau lebih dari Jurnal Akuntansi | 3
keseluruhan saham tersebut dimiliki paling sedikit 300 pihak.
Sumber : Undang-undang Perpajakan, PMK Tahun 2008  ( www.pajak.go.id ) Pada tabel 2.1 dapat dilhat perubahan tarif pajak dan lapisan penghasilan kena pajak badan sejak diundangkannya UU PPh tahun 1984 sampai dengan tahun 2008. Ada empat kali perubahan tarif, yaitu UU PPh tahun 1983 yang mulai berlaku efektif pada tahun 1984, tarif UU PPh tahun 1994 yang berlaku efektif pada tahun 1995, UU PPh tahun 2000 yang berlaku efektif pada tahun 2001, dan UU PPh tahun 2008 yang berlaku efektif pada tahun 2010.

## Manajemen Laba
Ada alasan mendasar manajer melakukan manajemen laba. Harga   pasar saham   suatu   perusahaan   secara   signifikan   dipengaruhi   oleh   laba,   risiko,   dan spekulasi. Oleh karena itu, perusahaan yang labanya selalu mengalami kenaikan dari periode ke periode secara konsisten akan mengakibatkan risiko perusahaan ini mengalami penurunan lebih besar dibandingkan presentase kenaikan laba. Hal   inilah   yang   mengakibatkan   banyak   perusahaan   yang   melakukan pengelolahan dan pengaturan laba sebagai salah satu upaya untuk mengurangi risiko. Definisi manajemen laba sebagai berikut:
1. Schipper dalam buku manajemen laba : teori dan model empiris Earnings management is a purpose intervention in the external financial reporting process, with the inten of obtaining some private gain (a opposed to say, merely faciliting the neutral operation of the process (manajemen laba adalah campur tangan dalam proses penyusunan pelaporan keuangan ekternal, dengan tujuan untuk memperoleh keuntungan pribadi (pihak yang tidak setuju mengatakan bahwa hal ini hanyalah upaya untuk memfasilitasi operasi yang tidak memihak dari sebuah proses).
2. National  Association   of   Certified   Fraud   Examiners   dalam   buku manajemen laba : teori dan model empiris Earningsn management is the intentional,   deliberate,   misstatement   or   omission   of   material   facts,   or accounting data, which is misleading and, when considered with all the information made available, would cause the reader to changer or alter his or judgement or decision (manajemen laba adalah kesalahan atau kelalaian yang disengaja dalam membuat laporan mengenai fakta material atau data akuntansi sehingga menyesatkan ketika semua informasi itu dipakai untuk membuat   pertimbangan   yang   akhirnya   akan   menyebabkan   orang   yang membacanya akan mengganti atau mengubah pendapat atau keputusannya).
Secara   umum,   teknik   ilegal   yang   biasanya   dijumpai   dalam   praktik manajemen   laba   dapat   dikelompokan   ke   dalam   lima   teknik   yaitu   sebagai berikut :
1. Mengubah  metode akuntansi
Metode   akuntansi   merupakan   pilihan-pilihan   yang   disediakan   oleh standar akuntansi ( accounting choice ) dalam menilai aset perusahaan contohnya mengubah metode penyusutan aset tetap dari garis lurus ke saldo menurun.
2. Membuat estimasi akuntansi.
Teknik ini dilakukan dengan tujuan memepengaruhi laba akuntansi melalui   kebijakan   dalam   membuat   estimasi   akuntansi.   Beberapa bentuk estimasi akuntansi tersebut antara lain sebagai berikut : 1. Estimasi   dalam   menentukan   besarnya   jumlah   piutang   tidak tertagih,   baik   dengan   presentase   penjualan   maupun   presentase piutang. 2. Estimasi dalam menentukan umur ekonomi aset, baik aset tetap maupun aset tidak berwujud.
3. Estimasi tingkat bunga pasar yang digunakan untuk mendiskonto arus   kas  masa   mendatang   untuk   penilaian   kewajaran   aset   yang tidak memiliki pembandingam atau kewajaran nilai obligasi. 3. Mengubah periode pengakuan pendapatan dan biaya Teknik ini dilakukan untuk mempercepat atau menunda pengakuan pendapatan dan biaya dengan cara menggeser pendapatan dan biaya ke periode berikutnya agar memperoleh laba maksimum. Teknik ini biasanya ditemukan pada perusahaan yang melakukan IPO. Manajer akan mempercepat pengakuan pendapatan periode mendatang dengan melaporkannya   ke   periode   tahun   berjalan   agar   kinerja   perusahaan pada tahun berjalan menjelang IPO terlihat baik atau menunjukkan laba maksimal. 4. Mereklasifikasi akun Pada bagian ini, permainan akuntansi dilakukan dengan memindahkan posisi   akun   dari   satu   tempat   ke   tempat   lainnya.   Jadi,   sebenarnya laporan keuangan yang disajikan sudah lama, tetapi karena kelihaian penyajian,   laporan   keuangan   ini   bisa   memberikan   dampak interprestasi yang berbeda bagi penggunaannya. Sebagai   contoh,   terdapat   sebuah   perusahaan   perdagangan   yang sedang menawarkan dirinya untuk diakuisisi (dibeli oleh pihak lain). Agar   nilai   jualnya   lebih   baik   dari   nilai   yang   sebenarnya,   mereka menggunakan teknik penjualan yang unik. Barang yang mereka jual ditawarkan   dengan   diskon  40%.   Dengan   demikian   jika   ada   barang berharga berharga invoice 100, penerimaan kasnya adalah 60. Secara akuntansi, nilai 40 ini akan diakui sebagai diskon penjualan sehingga nilai penjualan bersih perusahaan itu adalah 60, bukan 100.
5. Mereklasifikasi akrual diskresioner dan akrual nondiskresioner
Akrual diskresioner ( discretionary accruals ) adalah akrual yang dapat berubah   sesuai   dengan   kebijakan   manajemen,   seperti   pertimbangan tentang penentuan tentang perusahaan umur ekonomi aset tetap atau pertimbangan   pemilihan   metode   depresiasi.  Akrual   nondiskresioner
( nondiscretionary accruals ) adalah akrual yang dapat berubah bukan karena   kebijakan   atau   pertimbangan   pihak   manajemen,   seperti perubahan   piutang   yang   besar   karena   adanya   tambahan   penjualan yang signifikan.

## Pendekatan Manajemen Laba
Secara umum ada tiga pendekatan yang telah dihasilkan para penelitian untuk   mendeteksi   manajemen   laba,   yaitu   model   yang   berbasis aggregete accrual,   spesific   accrual, dan distribution   of   earnings   after   management.
Penelitian   ini   mengguanakan   model   berbasis aggregate   accrual untuk mendeteksi manajemen laba.
Model aggregate   accrual merupakan   model   pertama   yang   digunakan untuk   mendeteksi   aktivitas   rekayasa   ini   dengan   menggunakan Discretionary accrual sebagai proksi manajemen laba. Model ini pertama kali dikembangkan oleh Healy, DeAngelo, dan Jones. Selanjutnya  Dechow, Sloan, dan Sweeney mengembangkan   model   Jones   yang   dimodifikasi   ( modified   Jones   model) . Model-model ini menggunakan total akrual dan model regresi untuk menghitung akrual yang diharapkan ( expected accrual ) dan akrual yang tidak diharapkan ( unexpected accrual ).
Penelitian ini menggunakan model Jones dimodifikasi merupakan model fikasi dari model Jones yang didesain untuk mengeliminasi kecendrungan untuk menggunakan perkiraan yang bisa salah dari model Jones untuk menentukan discretionary accrual ketika discretion melebihi pendapatan. Model ini banyak digunakan   dalam   penelitian-penelitian   akuntansi   karena   dinilai   merupakan model yang paling baik dalam mendeteksi manajemen laba dan memberikan hasil yang paling robust atau yang paling baik.
Sama halnya model manajemen laba berbasis aggregate accruals yang lain model ini menggunakan discretionary accruals sebagai proksi manajemen laba. Kelebihannya, model ini memecahkan total akrual menjadi empat komponen utama   akrual,   yaitu discretionary   current   accruals,   discretionary   long-term accruals,   nondiscretionary   current   accruals, dan nondiscretionary   long-term accruals. Discretionary current accruls dan discretionary long-term accruals merupakan akrual yang berasal dari aktiva lancar ( current assets ), sedangkan nondiscretionary   current   accruals dan nondiscretionary   long-term   accruals merupakan akrual yang berasal dari aktiva tidak lancar ( fixed asset ).

## Hipotesis
Undang-undang No. 36 tahun 2008 merupakan perubahan yang ke empat sebelumnya   Undang-undang   No.   17   Tahun   2000.   Menurut   ketentuan   dalam Undang-undang   No.   36   Tahun   2008   Tentang   Pajak   Penghasilan   Badan, perubahan  yang  akan     berlaku  efektif  pada  tanggal  1  Januari  2010, didalam Undang-undang   tersebut   salah   satunya   mengenai   penurunan   tarif   pajak penghasilan badan, tarif pajak pada UU tersebut lebih rendah dibandingkan pada priode  sebelumnya dimana tarif pajak tergantung dari tingkat penghasilan kena pajak, dengan adanya penurunan tarif pajak tersebut memberikan peluang bagi manajemen untuk merekaya laba dengan cara menunda pengakuan laba sebelum penurunan tarif pajak dan membebankan laba yang ditunda tersebut ke periode berlakunya tarif pajak baru dengan tujuan untuk mengurangi jumlah beban pajak yang mereka bayar, manajemen menggunaka pendekatan discretionary accrual untuk   merekaya   laba,   penggunaan discretionary   accrual digunakan   sebagai indikator   adanya   pratik   manajemen   laba,   karena   manajemen   laba   lebih menekankan kepada keleluasaan atau akuntansi untuk mencapai hasil akhir.
Ha = Terdapat perbedaan dalam merespon perubahan tarif pajak sebelum dan sesudah berlakunya No. 36 tahun 2008 .

## METODE PENELITIAN
Penelitian   ini   menggunakan   metode penelitian   metode   penelitian komparatif, adalah   suatu   metode   yang   bersifat   membandingkan   dari   suatu variabel untuk sampel yang lebih dari satu atau waktu yang berbeda Menurut analisis dan jenis datanya, penelitian ini merupakan penelitian kuantitatif karena data yang disajikan dalam penelitian ini merupakan data dalam bentuk angka, sebagaimana   dijeleskan   oleh   Sugiyono   (2010:13)   sebagai   berikut:   “Data kuantitatif dapat diartikan sebagai metode penelitian yang berlandaskan pada filsafat positivism, digunakan untuk meneliti pada umumnya dilakukan secara random,   pengumpulan  data   menggunakan   instrument  penelitian,  analisis  data bersifat   kuantitatif/statistik   dengan   tujuan   untuk   menguji   hipotesis   yang diterapkan”.

## Subjek Penelitian (Populasi dan Sampel Penelitian)
Populasi merupakan sumber data dalam suatu penelitian. Hal ini sesuai dengan   pendapat   Sugiyono   (2010:115)   bahwa   “Populasi   adalah   wilayah generalisasi   yang   terdiri   atas   objek/subjek   yang   mempunyai   kualitas   dan karakteristik   tertentu   yang   ditetapkan   oleh   penelitian   untuk   dipelajari   dan kemudian ditarik kesimpulannya”. Populasi yang digunakan dalam penelitian ini adalah laporan keuangan PT. HM SAMPOERNA Tbk.
Sampel merupakan bagian dari jumlah dan karakteristik yang dimiliki oleh populasi   tersebut.   Dalam  penelitian   ini  teknik  yang  digunakan  adalah  teknik purposive   sampling yaitu   melalui   pengambilan   sampel   secara   khusus berdasarkan kriteria-kriteria tertentu pada periode 2005-2014.
Dengan   demikian,   pertimbangan   atau   kriteria   penentuan   sampel   dalam penelitian ini, yaitu:
1. Perusahaan   yang   telah   menyampaikan   laporan   keuangan   per   31 Desember   secara   rutin   selama   tahun   periode   penelitian   yang diperlukan, yaitu 2005-2014.
2. Perusahaan   yang   menyampaikan   datanya   secara   lengkap   sesuai dengan informasi yang diperlukan.
3. Perusahaan yang menghasilkan laba secara berturut-turut.

## Teknik Pengumpulan Data
Data dikumpulkan dengan menggunakan metode studi pustaka. Metode studi   pustaka   yaitu   metode   yang   digunakan   dengan   memahami   literature- literature   yang   membuat   pembahasan   yang   berkaitan   dengan   melakukan klasifikasi dan kategori bahan-bahan tertulis yang berhubungan dengan masalah penelitian dengan mempelajari dokumen-dokumen atau data yang diperlukan, dilanjutkan   dengan   pencatatan   dan   perhitungan. Sesuai   dengan   data   yang diperlukan   yaitu   data   sekunder,   maka   metode   pengumpulan   data   dalam penelitian   ini   adalah   dengan   menggunakan   teknik   dokumentasi   yang berdasarkan laporan keuangan PT. HM SAMPOERNA. Tbk periode 2005-2014 dan mengambil dari artikel, jurnal, penelitian terdahulu, mempelajari buku-buku pustaka yang mendukung penelitian terdahulu dan proses penelitian.

## Teknik Analisis Data
Dalam   pengelolaan   data,   peneliti   menggunakan   alat   bantu   berupa perangkat lunak statistik yang dikenal dengan SPSS. Sedangkan analisis yang digunakan meliputi : Normalitas data dan Uji Hipotesis.

## Uji Normalitas Data
Uji normalitas bertujuan untuk mengetahui apakah dalam model regresi, variabel pengganggu atau risidual memiliki distribusi normal.
Seperti   diketahui   uji   t   dan   F   mengasumsikan   bahwa   nilai   risidual mengikuti distribusi normal. Jika asumsi ini dilanggar maka uji statistik menjadi   tidak   valid.   Untuk   mendeteksi   apakah   risidual   berdistribusi normal atau tidak yaitu dengan analisis statistik, yaitu : Analisis Statistik Uji normalitas dengan grafik akan menyesatkan apabila tidak berhati-hati   secara   visual   terlihat   normal,   namun   secara statistik   bisa   sebaliknya.   Uji   statistik   lain   yang   dapat digunakan   untuk   menguji   normalitas   residual   adalah   uji statistik non-parametrik Kolmogorov-Smirnov (K-S). Uji K-S dilakukan   dengan   membuat   hipotesis   (Ghozali,   2012:164), yaitu Ho = Data residual berdistribusi normal Ha = Data residual tidak berdistribusi normal. Dengan   melihat   angka   probabilitas   dengan   ketentuan, probabilitas   <   0,05   maka   Ha   diterima   dan   Ho   ditolak, sedangkan   probabilitas   >   0,05   maka   Ha   ditolak   dan   Ho diterima.

## Hipotesis
Langkah   selanjutnya   adalah   teknik   pengujian   hipotesis   yang digunakan untuk mengetahui apakah terdapat perbedaan yang signifikan dari variabel bebas terhadap manajemen laba menggunakan discretionary accrual pengujian hipotesis menggunakan uji Paired Sample T-test.

## Paired Sample T-Test dengan SPSS
Penelitian ini menggunakan jenis uji pairid sample T-test guna menguji   apakah  terdapat   perbedaan   antara   sebelum  dan  sesudah perubahan  UU No.  36  Tahun  2008.  Dengan  tingkat  signifikansi yang ditetapkann adalah 5% (α = 0,05). Pengambilan keputusannya sebagai berikut : 1. Jika probabilitas > 0,05, maka Ha diterima. 2. Jika probabilitas < 0,05, maka Ha ditolak.

## Analisis Data
Analisis data mengenai penjualan, biaya, laba sebelum pajak, dan laba setelah pajak sebagai berikut:
Tabel : 4.1 PRESENTASE penju alan % Biaya % laba sebelu m pajak % laba setela h pajak % Sebelu m 2005 24.660 .038 39,74 % 3.830. 788 27,98 % 3.724. 660 21,76 % 2.383. 066 19,64 %
2006 29.545 .083 19,81 % 3.830. 788 0,00% 5.344. 895 43,50 % 3.530. 490 48,15 % 2007 29.787 .725 0,82% 3.474. 675 - 9,30% 5.345. 073 0,00% 3.624. 018 2,65% 2008 34.680 .445 16,43 % 4.225. 383 21,61 % 5.797. 289 8,46% 3.89 5.280 7,49% 2009 38.972 .186 12,38 % 4.225. 383 0,00% 7.213. 466 24,43 % 5.087. 339 30,60 % Total 157.64 5.477 89,17 % 19.587 .017 40,29 % 27.425 .383 98,15 % 18.520 .193 108,53 % Sesud ah 2010 43.381 .658 11,31 % 4.019. 468 - 4,87% 8.748. 229 21,28 % 6.421. 429 26,22 % 2011 52.85 6.708 21,84 % 4.803. 594 19,51 % 10.911 .082 24,72 % 8.051. 057 25,38 % 2012 66.626 .123 26,05 % 5.306. 045 10,46 % 13.383 .257 22,66 % 9.805. 421 21,79 % 2013 75.025 .207 12,61 % 5.857. 393 10,39 % 14.509 .710 8,42% 10.807 .957 10,22 % 2014 80.690 .139 7,55% 7.005. 165 19,60 % 13.718 .299 - 5,45% 10.014 .995 - 7,34% Total 318.57 9.835 79,36 % 26.991 .665 55,08 % 61.270 .577 71,62 % 45.100 .859 76,28 % Selisih 160.93 4.358 - 9,81% (7.404. 648) 14,79 % 33.845 .194 - 26,53 % 26.580 .666 - 32,25 % Sumber : diolah sendiri
Dari   tabel   4.1   diatas   diketahui   untuk   presentase   penjualan   sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 dari periode 2005-2009 yang paling tinggi presentase pada tahun 2005 sebesar 39,74% sedangkan yang paling rendah pada tahun   2007   sebesar   0,82%   untuk   total   presentase   penjulan   untuk   periode sebelum   perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   sebesar   89,17%,   sedangkan presentase penjualan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 pada periode 2010-2014 yang paling tinggi presentasenya pada tahun 2012 sebesar 26,05% dan   yang   paling   rendah   pada   tahun   2014   sebesar   7,55%   untuk   total   semua penjualan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 79,36%, maka dapat   disimpulkan   bahwa   untuk   presentase   penjualan   sebelum   dan   sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 itu  lebih  tinggi  presentase pada  sebelum perubahan dibandingkan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
presentase biaya sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 dari periode 2005-2009   yang   paling   tinggi   presentase   pada   tahun   2005   sebesar   27,98% sedangkan yang paling rendah pada tahun 2006 dan 2009 sebesar -0,00% untuk total presentase biaya untuk periode sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar   40,29%,   sedangkan   presentase   biaya   sesudah   perubahan   UU   No.   36 Tahun   2008   pada   periode   2010-2014   yang   paling   tinggi   presentasenya   pada tahun 2014 sebesar 19,60% dan yang paling rendah pada tahun 2010 sebesar
-4,87% untuk total semua biaya  sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 55,08%, maka dapat disimpulkan bahwa untuk presentase biaya sebelum dan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 itu lebih tinggi presentase pada sesudah perubahan dibandingkan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
presentase laba sebelum pajak pada sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 dari periode 2005-2009 yang paling tinggi presentase pada tahun 2006 sebesar 43,50% sedangkan yang paling rendah pada tahun 2007 sebesar 0,00% untuk total presentase laba sebelum pajak untuk periode sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 98,15%, sedangkan presentase laba sebelum pajak pada sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 pada periode 2010-2014 yang paling tinggi presentasenya pada tahun 2011 sebesar 24,72% dan yang paling rendah pada tahun 2014 sebesar -5,45% untuk total semua laba sebelum pajak pada sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 71,62%, maka dapat disimpulkan   bahwa   untuk   presentase   laba   sebelum   pajak   pada   sebelum   dan sesudah   perubahan   UU   No.   36  Tahun   2008   itu   lebih   tinggi   presentase   pada sebelum perubahan dibandingkan sesesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
Sedangkan untuk presentase laba setelah pajak pada sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 dari periode 2005-2009 yang paling tinggi presentase pada tahun 2006 sebesar 48,15% sedangkan yang paling rendah pada tahun 2007 sebesar 2,65% untuk total presentase laba setelah pajak untuk periode sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 108,53%, sedangkan presentase laba setelah pajak pada sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 pada periode 2010-2014 yang paling tinggi presentasenya pada tahun 2010 sebesar 26,22% dan yang paling rendah pada tahun 2010 sebesar -7,34% untuk total semua laba setelah pajak pada sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 76,28%, maka   dapat   disimpulkan   bahwa   untuk   presentase   laba   setelah   pajak   pada sebelum   dan   sesudah   perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   itu   lebih   tinggi presentase pada sebelum perubahan dibandingkan sesesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
Sedangkan   untuk   mengetahui   jumlah discretionary penelitian   ini menggunakan model Jones dimodifikasi perhitungannya sebegai berikut.
Menghitung nilai total akrual (TAC) yang merupakan selisih dari pendapatan bersih ( net income ) dengan arus kas operasional untuk setiap perusahaan dan setiap tahun pengamatan dengan rumus sebagai berikut :
TAC= NI – CF Tabel : 4.3 TAHUN NI CF TAC sebelu m 2005 2.383. 066 2.05 8.731 324 .335 2006 3.530. 490 3.53 8.693 ( 8.203) 2007 3.624. 018 1.78 6.380 1.837 .638 2008 3.895.              4.74 (84
280 5.113 9.833) 2009 5.087. 339 4.30 5.596 781 .743 total 16.137. 127 16.43 4.513 2.085 .680 sesudah 2010 6.421. 429 7.05 9.975 (63 8.546) 2011 8.051. 057 11.08 8.270 (3.03 7.213) 2012 9.805. 421 4.08 7.495 5.717 .926 2013 10.807. 957 10.80 2.179 5 .778 2014 10.014. 995 11.10 3.195 (1.08 8.200) Total 45.100. 859 44.14 1.114 959 .745 Selisih 28.963. 732 27.70 6.601 1.919 .490 Sumber :Hasil diolah sendiri Keterangan: TAC = total akrual NI = laba bersih CF = arus kas operasional
Tabel 4.3 maka dapat diketahui bahwa nilai total akrual (TAC) dari tahun 2005-2009   atau   sebelum   perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   yaitu   sebesar 2.085.680 sedangkan untuk tahun 2010-2014 atau sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 yaitu sebesar (1.088.200). Maka dapat disimpulkan bahwa jumlah total akrual (TAC) lebih sebasar   sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 dibandingkan   sesudah   perubahan   UU   No.   36  Tahun   2008.   Sedangkan   untuk selisih total akrual (TAC) antara sebelum dan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 hasilnya sebesar 1.919.490.
menghitung   nilai current   accruals yang   merupakan   selisih   antara perubahan   (B) aktiva lancar ( current assets ) dikurangi dengan perubahan (D) utang lancar ( current liabilities ) dikurangi utang jangka panjang yang akan jatuh tempo ( current maturity of long-term ).
Current   accruals (CurAcc it ) =   B   ( current   assets-cash )   –   D  ( current liabilities   –   current   maturity   of longterm debt ). Tabel 4.4 Tahu n CA CAS H CL CM A B C D CUR ACC it
sebel um
2005 8.72 9.17 3 1.35 2.84 4 5.11 6.73 4 694. 923 7.37 6.32 9 969. 100 4. 421. 811 3.20 0.97 9 2.23 1.87 9) 2006 9.43 2.33 2 1.00 5.44 5 5.61 2.67 7 600. 609 8.42 6.88 7 1.05 0.55 8 5. 012. 068 590. 257 460 .301 2007 11.0 56.4 57 557. 239 6.21 2.68 5 47.7 46 10.4 99.2 18 2.07 2.33 1 6. 164. 939 1.15 2.87 1 919. 460 2008 11.0 37.2 87 499. 362 7.64 2.20 7 1.06 6.45 8 10.5 37.9 25 38.7 07 6. 575. 749 410. 810 (372. 103) 2009 12.6 88.6 43 527. 681 6.74 7.03 0 58.8 38 12.1 60.9 62 1.62 3.03 7 6. 688. 192 112. 443 1 .510. 594 total 52.9 43.8 92 3.94 2.57 1 31.3 31.3 33 2.46 8.57 4 49.0 01.3 21 5.75 3.73 3 28. 862. 759 5.46 7.36 0 286. 373 sesu dah 2010 15.7 68.5 58 3.20 9.55 9 9.77 8.94 2 42.2 34 12.5 58.9 99 398. 037 9. 736. 708 3.04 8.51 6 (2 .650. 479) 2011 14.8 51.4 60 2.07 0.12 3 8.36 8.40 8 - 12.7 81.3 37 222. 338 8. 368. 408 ( 1.36 8.30 0) 1 .590. 638 2012 21.1 28.3 13 783. 505 11.8 97.9 77 - 20.3 44.8 08 7.56 3.47 1 11. 897. 977 3.52 9.56 9 4 .033. 902 2013 21.2 47.8 30 657. 276 12.1 23.7 90 - 20.5 90.5 54 245. 746 12. 123. 790 225. 813 19.9 33 2014 20.7 77.5 14 65.0 86 13.6 00.2 30 - 20.7 12.4 28 121. 874 13. 600. 230 1.47 6.44 0 (1 .354. 566) total 93.7 6.78 55.7 42.2 86.9 8.55 55. 727. 6.91 1 .639. Jurnal Akuntansi | 12
73.6 75 5.54 9 69.3 47 34 88.1 26 1.46 6 113 2.03 8 428 Sumber : Hasil diolah sendiri Tabel 4.4 mejelaskan bahwa total Current accruals (CurAcc it ) sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar  286.373, untuk sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 1.639.428, dari penjelasan diatas maka dapat disimpulkan bahwa untuk nilai Current accruals (CurAcc it ) lebih besar sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
menghitung nilai nondiscretionary accruals . CurAcc it / TA it-1 = a 1 (1/ TA it-1 ) +  a 2 (    Sales it / TA it-1 ) Semua nilai di atas diregresikan dengan mengguanakan CurAcc it / TA it-1 sebagai Variabel dependen, sedangkan (1/ TA it-1 ) dan    Sales it /  TA it-1 sebagai indenpendennya.
Tabel 4.5 Tahun CurAcc it /
TA it-1 1/ TA it-1 ∆ Sales it /
TA it-1
Sebelu m 2005 (0,19) 0,00000008 5 0,60 2006 0,04 0,00000008 4 0,41 2007 0,07 0,00000007 9 0,02 2008 (0,02) 0,00000006 4 0,31 2009 0,09 0,00000006 2 0,27 total (0,01) 0,00000037 4 1,61 sesudah 2010 (0,15) 0,00000005 0,25 Jurnal Akuntansi | 13
6 2011 0,08 0,00000004 9 0,46 2012 0,21 0,00000005 2 0,71 2013 0,00 0,00000003 8 0,32 2014 (0,05) 0,00000003 6 0,21 total 0,09 0,00000023 1 1,95 Sumber : Hasil diolah sendiri
Tabel   4.5 diatas   sebelum   diregresi   total   CurAcc it dibagi   dengan   TA it-1 sebelum   perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   sebesar   (0,01),   untuk   1   dibagi dengan TA it-1 sebesar 0,000000374, dan untuk perubahan sales (∆ Sales it ) dibagi dengan  TA it-1 sebesar   1,61,   sedangkan   untuk   sesudah   perubahan   UU   No.   36 Tahun  2008  untuk   total  CurAccit   dibagi   dengan  TA it-1 sebesar  0,09,  untuk   1 dibagi dengan TA it-1 sebesar 0,000000231, dan untuk perubahan sales (∆ Sales it ) dibagi dengan TA it-1 sebesar 1,95.
Dengan   melakukan   regresi   terhadap   kedua   variabel   itu   maka   untuk sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 akan memperoleh koefesien   dari variabel indenpenden, yaitu a 1 = -2056752,96 dan a 2 = -0,382, sedangkan untuk sesudah   perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   memperoleh   koefesien   variavel indenpen, yaitu a 1 = -5795087,38 dan a 2 =0,735 yang akan dimasukkan dalam persamaan dibawah ini untuk menghitung nilai nondiscretionary accruals . NDCAit = a 1 (1/ TA it-1 ) + a 2 (    Sales it – TR / TA it-1 ).
Tabel 4.6 1/TA it-1 ∆Sales it
-∆TRit/TA it-1 NDCA it Sebelu m 2005 0,00000008 5 7.013.3 44 (2 .679.098 ) 2006 0,00000008 4 4. 885.045 (1 .866.087 ) 2007 0,00000007 9 24 2.642 (92.689) 2008 0,00000006 4 4.89 2.720 (1 .869.019 ) 2009 0,0000000 62 4.291.741 (1 .639.445 ) Total 0,00000037 4 21.325 .492 (8 .146.339 )
Sesuda h 2010 0,00000005 6 4.409.472 3 .240.962 2011 0,00000004 9 9.475.050 6 .964.161 2012 0,00000005 2 13.769. 415 10 .120.520 2013 0,00000003 8 8.399.084 6 .173.326 2014 0,00000003 6 5.664.932 4 .163.725 Total 0,00000023 1 41.717.953 30 .662.694 Sumber : Hasil diolah sendiri Dari tabel diatas menjelaskan bahwa setelah dilakukan regresi total nondiscretionary accruals sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar   (8.146.339),   sedangkan   untuk   sesudah   perubahan   UU   No.   36
Tahun   2008   sebes   30.662.694,   maka   dapat   disimpulkan   bahwa   total nondiscretionary   accruals lebih   besar   sesudah   perubahan   UU   No.   36
Tahun 2008 di bandingkan dengan sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
menghitung   nilai discretionary   current   accruals ,   yaitu discretionary   accrual yang   terjadi   dari   komponen-komponen   aktiva lancar yang dimiliki perusahaan dengan rumus sebagai berikut:
DCA it = CurAcc it /TA it-1 - NDCA it.
Tabel 4.7 CurAccit/TA it-1 NDCA it DCAit sebelu m 2005 (0,19) (2.679.098) 2.679.097 2006 0,04  (1.866.087) 1.866.087 2007 0,07 (92.689) 92.689 2008 (0,02) (1.869.019) 1.869.019 2009 0,09  (1.639.445) 1.639.445 Total (0,01) (8.146.339) 8.146.339 sesudah 2010 (0,15) 3.240.962 (3.240.962) 2011 0,08 6.964.161 (6.964.161) 2012 0,21  10.120.520 (10.120.520) 2013 0,00 6.173.326 (6.173.326) 2014 (0,05) 4.163.725 (4.163.725) Total 0,09  30.662.694 (30.662.694) Sumber : Hasil diolah sendiri
Total discretionary current accruals sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 8.146.339, sedangkan untuk sesudah perubahan UU No. 36 Tahun
2008 sebesar (30.662.694), maka dapat disimpulkan bahwa jumlah discretionary current   accruals lebih   besar   sesudah   perubahan   UU   No.   36  Tahun   2008   di bandingkan dengan sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008. menghitung   nilai nondiscretionary   accruals ,   sama   dengan   langkah   3 terlebih dahulu melakukan regresi:
TAC it / TA it-1 = b 0 ( 1/ TA it-1 )  + b 1 (     Sales it / TA it-1 )  + b 2 ( PPE it / TA it ) menghitung nilai nondiscretionary accruals sesuai dengan rumus diatas dengan terlebih dahulu melakukan regresi linier terhadap   TAC it / TA it sebagai variabel dependen serta   1/ TA it-1 ,       Sales it / TA it-1 dan   PPE it / TA it-1 sebagai variabel   independen.   Regresi   terhadap   keempat   komponen   ini   menghasilkan nilai b 0 , b 1 , dan b 2 yang digunakan untuk menghitung nilai nondiscretionary total accruals (NDTA) sebagai berikut.
Tabel 4.8
TAC it /TA it- 1 1/TA it-1 ∆Salesit/T A it-1
PPEit/TA it -1
Sebelu m 200 5 0,03 0,00000008 5 0,60 0,21 200 6 ( 0,00) 0,00000008 4 0,41 0,20 200 7 0 ,15 0,00000007 9 0,02 0,28 200 8 ( 0,05) 0,00000006 4 0,31 0,28 200 9 0 ,05 0,00000006 2 0,27 0,27 Total 0 ,17 0,00000037 4 1,61 1,23 Sesuda h 201 0 ( 0,04) 0,00000005 6 0,25 0,23 201 1 ( 0,15) 0,00000004 9 0,46 0,19 201 2 0 ,30 0,00000005 2 0,71 0,21 201 3 0 ,00 0,00000003 8 0,32 0,18 201 4 ( 0,04) 0,00000003 6 0,21 0,22 Total 0 ,07 0,00000023 1 1,95 1,03 Jurnal Akuntansi | 16
Sumber : Hasil diolah sendiri
Tabel 4.8 sebelum melakukan regresi total TACit dibagi dengan TAit-1 sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 0,17, untuk 1 dibagi dengan TA it-1 sebesar 0,000000374, perubahan salaes dibagi dengan TAit- 1 sebesar 1,61 dan PPEit (gross property,  plant dan equitment) dibagi dengan TA it-1 sebesar 1,23,   sedangkan   sesudah   perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   TACit   dibagi dengan TA it-1 sebesar 0,07, untuk 1 dibagi dengan TA it-1 sebesar 0,000000231, perubahan salaes dibagi dengan TA it-1 sebesar 1,95 dan PPE it (gross property, plant dan equitment) dibagi dengan TA it-1 sebesar 1,03.
Dengan melakukan regresi terhadap ketiga variabel sebelum dan sesudah perubahan   UU   No.   36   Tahun   2008   maka   akan   memperoleh   koefesien   dari variabel independen, untuk nilai koefesien sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008,   yaitu   b 0 =  4975167,3,  b 1 =   -0,202  dan   b 3 =   -0,715.   Sedangkan   untuk sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 nilai koefesien b 0 = -8616294,47, b 1 = 0,870, dan b 2 = 4,605.
NDTA it = b 0 ( 1/ TA it-1 ) + b 1 ( Sales it -    TR / TA it-1 ) + b 2 (PPE it / TA it-1 ) Tabel 4.9 1/TA it-1
∆Sales it - ∆TR it /TA it-1 PPE it /TA it -1 NDTA it sebelu m 2005 0,00000008 5 7.013.344 0,21 (1.416.69 5) 2006 0,00000008 4 4.885.045 0,20 (986.779 ) 2007 0,00000007 9 242.642 0,28 (49.013) 2008 0,00000006 4 4.892.720 0,28 (988.329 ) 2009 0,00000006 2 4.291.741 0,27 (866.931 ) Total 0,00000037 4 21.325.492 1,23 (4.307.74 7) sesuda h 2010 0,00000005 6 4.409.472 0,23 3.836.24 1 2011 0,00000004 9 9.475.050 0,19 8.243.29 4 2012 0,00000005 2 13.769.415 0,21 11.979.3 92 2013 0,00000003 8.399.084 0,18 7.307.20 Jurnal Akuntansi | 17
8 4 2014 0,00000003 6 5.664.932 0,22 4.928.49 2 Total 0,00000023 1 41.717.953 1,03 36.294.6 22 Sumber : Hasil diolah sendiri
Tabel 4.9 : setelah melakukan regresi maka dapat diketahuin total dari nondiscretionary accrulas (NDTA it ) sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar (4.307.747), sedangkan untuk total nondiscretionary accrulas (NDTA it ) sesudah   perubahan   UU   No.   36  Tahun   2008   sebesar   36.294.622,   maka   hasil tersebut   dapat   disimpulkan   bahwa   total nondiscretionary   accrulas (NDTA it ) lebih besar sesudah daripada sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
menghitung   nilai discretionary   accruals,   discretionarry   long-term accruals, dan nondiscretionary   long-term   accruals.   Discretionary   accrual (DTA) merupakan selisih total akrual (TAC) dengan nondiscretionary accruals (NDTA). Discretionary   long-term   accruals (DLTA)   merupakan   selisih discretionary   accruals (DTA)   dengan discretionary   current   accruals (DCA), sedangkan nondiscretionary accruals (NDTA) dengan nondiscretionary current accruals (NDCA). DTA  = TAC/TA it-1 – NDTA
Tabel : 4.10
TAC it / TA it-1 NDCA
it DCA it NDTA it DTA DLTA NDLT A Sebelu m 2005 0,03 (2.679. 098) 2.679. 097 (1.416. 695) 1.416. 695 (1.262. 402) 1.262. 403 2006 (0,00) (1.866. 087) 1.866. 087 (986.7 79) 986.7 79 (879.3 09) 879.3 09 2007 0,15 (92.68 9) 92.68 9 (49.01 3) 49.013 (43.67 6) 4 3.676 2008 (0,05) (1.869. 019) 1.869. 019 (988.3 29) 988.32 9 (880.6 90) 88 0.690 2009 0,05 (1.639. 445) 1.639. 445 (866.9 31) 866.93 1 (772.5 14) 77 2.514 Total 0,17 (8.146. 339) 8.146. 339 (4.307. 747) 4.307. 747 (3.838. 592) 3.838. 592 Sesuda h 2010 (0,04) 3.240. 962 (3.240. 962) 3.836. 241 (3.836. 241) (595.2 80) 595.28 0 2011 (0,15) 6.964. 161 (6.964. 161) 8.243. 294 (8.243. 294) (1.279. 133) 1.279. 132 Jurnal Akuntansi | 18
2012 0,30 10.120 .520 (10.12 0.520) 11.979 .392 (11.97 9.391) (1.858. 872) 1.858. 872 2013 0,00 6.173. 326 (6.173. 326) 7.307. 204 (7.307. 204) (1.133. 877) 1.133. 877 2014 (0,04) 4.163. 725 (4.163. 725) 4.928. 492 (4.928. 492) (764.7 67) 764.76 7 Total 0,07 30.662 .694 (30.66 2.694) 36.294 .622 (36.29 4.622) (5.631. 928) 5.631. 928 Sumber : Hasil diolah sendiri Tabel 4:10 menjelaskan bahwa total dari discretionary accruals (DTA) sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 4.307.747 sedangkan untuk sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 total discretionary accruals (DTA) sebesar   (36.294.622),   maka   dapat   disimpulkan   bahwa   totat discretionary accruals (DTA) lebih besar sesudah perubahan UU No. 36 dibandingkan dengan sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008.
Uji Normalitas Data
Tabel : 4.11 One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test Sebelum sesudah N 5 5 Normal Parameters a,b Mean 861549,40 -7283955,20 Std. Deviation 500046,628 3189000,722 Most Extreme Differences Absolute ,304 ,178 Positive ,200 ,141 Negative -,304 -,178 Kolmogorov-Smirnov Z ,680 ,399 Asymp. Sig. (2-tailed) ,744 ,997 a. Test distribution is Normal. b. Calculated from data.
Sember : Hasil SPSS Versi 20 .00
Dari  tabel 4.11 maka dapat diketahui bahwa sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 0,744 sedangkan untuk sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008 sebesar 0,997. Maka dapat disimpulkan nilai tersebut lebih besar daripada nilai probabilitas >0,05 maka distribusi tersebut dapat dikatakan normal
Uji Paired Sample T-Test
Tabel : 4.12 Paired Samples Test Paired Differences t df Sig . (2- tail ed) Mean Std. Deviation Std. Error Mean 95% Confidence Interval of the Difference Lower Upper Pair 1 sebelum – sesudah 812047 3.800 274601 5.696 122805 5.553 471084 4.972 1153010 2.628 6.6 12 4 . 00 3 Sumber : Hasil SPSS Versi 20 .00
Dari tabel diatas dijelaskan bahwa dari uji tersebut discretionary accrual menunjukan bahwa adanya perbedaan yang signifikan antara periode sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 dengan sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008   yaitu   dengan   nilai   sebesar   0,003   pada   tarif   signifikan   0,05.   Dengan demikian hipotesis yang diajukan bahwa terdapat perbedaan manajemen laba dengan menggunakan discretionary accrual dalam merespon perubahan sebelum dan   sesudah   berlakunya   UU   No.   36   Tahun   2008   dapat   dibuktikan   adanya perbedaan.   Adapun nilai t tabel  3,182  lebih keci  dibandingkan nilai t hitung 6,612. Hasil pengujian tersebut memberikan bukti bahwa perubahan UU No. 36 Tahun 2008 perpajakan dimanfaatkan oleh perusahaan.
Hasi penelitian ini juga konsisten yang dilakukan oleh Dewi Fitriyani dkk. (2012)   menganalisis   perbedaan earnings   management sebelum   dan   sesudah pembelakuan   UU   No.   36   Tahun   2008   tentang   penghasilan.   Hasil   dari penelitiannya   membuktikan   bahwa   perbedaan earnings   management yang ditunjukkan   dengan   nilai discretionary   accrual pada   periode   sesudah pembelakuan UU No. 36 Tahun 2008 lebih tinggi dari pada periode sebelum UU tersebut diberlakukan.

## Kesimpulan
Penelitian  ini  menggunakan  uji  paired  sample  t-test  untuk  memperoleh hasil statistik. Variabel yang diuji beda pada penelitian ini adalah discretionary accrual tahun sebelum perubahan tarif pajak dengan sesudah perubahan tarif pajak.  Hasil   menunjukan   bahwa   rata-rata discretionary   accrual pada   periode sesudah perubahan UU No. 36 Tahun 2008  lebih tinggi dari  sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008 adanya perubahan tarif pajak dengan nilai sig   0,003 pada   taraf   signifikan   0,05.  Adapun   hipotesis   yang   diajukan   bahwa   terdapat perbedaan discretionary accrual sebelum dan sesudah diberlakunya UU No. 36 Tahun 2008 tentang perubahan tarif pajak penghasilan badan tahun 2008 dapat diterima.
Sedangkan   untuk   hasil   perhitungan discretionary   accrual dengan menggunakan   rumus   model   Jones   dimodifikasi   total   dari   2005-2009   periode sebelum perubahan UU No. 36   sebesar 4.307.747 sedangkan untuk sesudah
perubahan UU No. 36 Tahun 2008 total discretionary accruals (DTA) sebesar (36.294.622), maka dapat disimpulkan bahwa totat discretionary accruals (DTA) lebih besar sesudah perubahan UU No. 36.
dibandingkan dengan sebelum perubahan UU No. 36 Tahun 2008.  Hasil pengujian tersebut memberikan bukti bahwa perubahan UU No. 36 Tahun 2008 perpajakan  dimanfaatkan oleh PT. HM SAMPOERNA Tbk.
manajemen laba dengan tujuan penghematan beban pajak yang dibayar dan hasil juga menunjukan bahwa adanya perbedaan secara signifikan, hal ini menandakan manajemen menggunakan akrual untuk menghemat pajak.

## Rekomendasi untuk PT. SAMPOERNA
1. Perusahaan   sebaiknya   secara   terus   menerus   menyajikan   laporan keuangan dengan riil tanpa melakukan manajemen laba.
2. Perusahaan   sebaiknya   tidak   melakukan   manajemen   laba   dengan alasan apapun, manajemen laba dapat menyesatkan para investor yang berinvestasi dengan berpedoman pada laporan keuangan yang disajikan oleh perusahaan.
Rekomendasi untuk penelitian selanjutnya:
1. Untuk   penelitian   selanjutnya   ada   baiknya   menambahkan   tahun pengujian.
2. Penelitian   selanjutnya   dapat   menambah   variabel   independen   yang diduga berpengaruh terhadap manajemen laba.
3. Untuk penelitian selanjutnya menggunakan model selain model Jones dimodifikasi   seperti   model   DeAngelo,   Healy   untuk   menghitung discretionary accrual.

## DAFTAR PUSTAKA
Anggraini ,Lila. 2011 . Analisis Dampak Discretionary Accrual terhadap Nilai Perusahaan yang Dimoderasi dengan Penepatan Good Coporate Goverance (GCG) ”. Jurnal Aplikasi Bisnis, Vol. 1 No. 2.
Anggraeni ,Wenty (2011) yang berjudul “Analisis tingkat discretionary accrual sebelum dan sesudah penurunan tarif pajak penghasilan badan 2008 (studi empiris pada perusahaan manufaktur yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia Tahun   2008-2009). Skripsi, Fakultas   ekonomi   Universitas   Diponegoro,
Semarang.
Dewi,   Lindira   Sukma   dan   Ulupui   I   Gusti   Ketut  Agung   (2014)   melakukan penelitian yang berjudul ” Pengaruh Pajak Penghasilan Dan Asset Perusahaan Pada Earnings Management ”
Fitriyani, Dewi, Reka Maiyarni, dan Muhammad Gowon “ Analisis  Perbedaan Earnings Management Sebelum dan   Sesudah Pembelakuan   UU NO. 36 TAHUN   2008   Tentang   Pajak   Penghasilan”.   Jurnal   Penelitian   Universitas Jambi Seri Humaniora. Volume 14, Nomor 1, Januari – Juni 2012.
Mardiasmo . 2011. Perpajakan : Jakarta, Penerbit ANDI.
Sugiyono, 2010. Metode Penelitian. Jakarta. Salemba Empat.
Suharjo,   Bambang.   2008. Analisis   Regresi   Terapan   dengan   SPSS. 2008.Bandung. Penerbit GRAHA ILMU
Sulistiawan, Dedhy, Yeni Januarsi, dan Liza Alvia. 2011 “ Creative Accounting : Mengungkap   Manajemen   laba   dan   Skandal   Akuntansi .   Jakarta.   Penerbit Salemba Empat.
Sulisyanto, Sri. 2008. Manajemen Laba   : Teori dan Model Emperis . Jakarta. Penerbit Grasindo.
Peratuaran Menteri Keuangan PMK-238/PMK.03/2008
. Undang-undang   Nomor 36 Tahun 2008 tentang Perubahan Keempat atas UU Nomor 7 tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan.
Undang-undang Nomor 17 Tahun 2000 tentang Perubahan Ketiga atas UU Nomor 7 Tahun 1983 Tentang Pajak Penghasilan.
Pratama, Virsa,  Amelia Sandra, dan Budi Hermawan, penelitian yang berjuadul “   Indikasi   Manajemen   laba   Menjelang   Disahkannya   Undang-Undang Pajak   Penghasilan   No.   36   Tahun   2008”.Skripsi.   Institut   Bisnis   dan Informatika Indonesia.
Widyawati  Endin Dwi Woro. 2014 “ Analisis Pengaruh Perubahan Tarif Pajak Penghasilan Sesuai   UU NO. 36 TAHUN 2008 terhadap Pratik Earnings Management Sebagai Motivasi Penghematan PPh Badan. Skripsi , Padang,
Program Pascasarjana Universitas Diponegoro.
Wijaya ,Maxson dan Dwi Martani (2011) “Praktik Manajemen Laba Perusahaan dalam Menanggapi penurunan Tarif Pajak sesuai UU No. 36 Tahun 2008. Simposium   Nasional  Akuntansi   XIV,   Universitas   Syariah   Kuala   Banda Aceh.