e-ISSN: 2548-9925

## Pengaruh Sistem Pengendalian Manajemen pada Perilaku Disfungsional (Survei pada BUMN Kategori Industri Strategis di Indonesia Tahun 2015-2016)
Karsam a*
a Universitas Pembangunan Jaya, karsam.sunaryo@upj.ac.id, Indonesia
Abstract. The objective of this study is to analyse the influence  organization culture to management control systems and its impact  to  dysfunctional  behavior.  The  study  was  conducted  on  twelve  (12)  state-owned  enterprises  strategic  industries (BUMNIS) in Indonesia on 2015-2016 year. This study is hypothesis testing research with 12 samples that selected based on criteria  survey  method  explanation,  the  data  sources  obtained  from  respondents  consisting  of  top  management,  the  board  of directors and the internal control unit 60 (sixty) people (at response rate100%). Quitionaire sent by reseacher visiting. Analysis of data using structural equation modelling (SEM) with PLS approach. The results showed there is influence organization culture to management control systems and dysfunctional behavior.
Keywords: dysfunctional behavior, management control system, organizational culture

## Pendahuluan
Semakin  cepat  perubahan  yang  terjadi  dalam lingkungan  bisnis.  Terjadi  perubahan  paradigma  dari comparative  advantage ke competitive  advantage yang  menuntut  perusahaan  untuk  dapat  bersaing secara  tepat,  efisien  dan  efektif  dalam  penggunaan sumberdaya  yang  dimiliki  perusahaan.  Badan  Usaha Milik  Negara  (BUMN)  merupakan  perusahaan  yang dimiliki  oleh  negara  yang  harus  mengalokasikan sumber  dayanya  secara  efisien  dan  efektif  dalam rangka  mancapai  tujuannya,  untuk  memberikan pelayanan  kepada  masyarakat  sebagai  salah  satu implementasi public  service  obligations (UU  No. 19/2003).
Peran  BUMN  dalam  meningkatkan  perekonomian bangsa  dan  persaingan  di  dunia  internasional sangatlah  penting.  Berdasarkan  penjelasan  atas Undang-Undang  Nomor  19  Tahun  2003  tentang Badan  Usaha  Milik  Negara  (BUMN),  BUMN mempunyai  peran  strategis  sebagai  pelaksana
* Corresponding author. E-mail: karsam.sunaryo@upj.ac.id
pelayanan  publik,  penyeimbang  kekuatan-kekuatan swasta  besar,  dan  turut  membantu  pengembangan usaha  kecil/koperasi.  BUMN  juga  merupakan  salah satu sumber penerimaan negara yang signifikan dalam bentuk  berbagai  jenis  pajak,  dividen  dan  hasil privatisasi.  Sebagai  salah  satu  pelaku  ekonomi, BUMN  dituntut  menjalankan  peran  strategis  dalam pembangunan  nasional.  Agar  BUMN  dapat  selalu menjalankan  peran  strategisnya  diperlukan  langkah inovasi  dan  perangkat  kebijakan  yang  dapat mendorong perkembangan BUMN ke arah yang lebih baik, efisien dan efektif.
Masterplan
BUMN 2010-2014 kebijakan rightsizing /reorganisasi  dilaksanakan  melalui  lima jenis tindakan, yaitu; (1) standalone ; (2) merjer/konsolidasi;  (3) holding ;  (4)  divestasi;  (5) likuidasi.  Sementara  menurut  hasil  penelitian  World Bank  (2004)  yang  dikutip  oleh  Dwijowiyoto  (2008) untuk  dapat  meningkatkan  efisiensi  pasar  dan menghadapi  persaingan,  BUMN  di  Indonesia  harus berupaya  mengadakan  langkah  perbaikan  dan
membenahi berbagai aktivitas, diantaranya strukturisasi  usaha,  pengurangan  jumlah  karyawan, penerapan  sistem  pengendalian  manajemen,  dan kebijakan strategis lainnya. Setyanto (2005) menegaskan  bahwa  BUMN  yang  tidak  melakukan langkah  perbaikan  akan  menghadapi  kesulitan terutama kesulitan keuangan.
BUMN  telah  mencapai  tujuan  awal  sebagai  agen pembangunan  dan  pendorong  terciptanya  korporasi, namun  tujuan  tersebut  dicapai  dengan  biaya  yang relatif tinggi. BUMN kategori  industri strategis dapat menghasilkan berbagai produk berbasis teknologi dan inovasi  tinggi,  tentu  dengan  nilai  tambah  ekonomi yang  tinggi  pula  (investor.co.id,  2012).  Meskipun  di satu  sisi  BUMN  mempunyai  kewajiban  memenuhi kebutuhan publik, namun sebagai suatu badan usaha, BUMN  harus  berupaya  mencapai  tujuan  jangka pendek  ataupun  tujuan  stratejiknya  agar  tidak membebani keuangan negara (Didu, 2009).
Peran  BUMN  dalam  meningkatkan  perekonomian bangsa  dan  persaingan  di  dunia  internasional sangatlah  penting.  Berdasarkan  penjelasan  atas Undang-Undang  Nomor  19  Tahun  2003  tentang Badan  Usaha  Milik  Negara  (BUMN),  BUMN mempunyai  peran  strategis  sebagai  pelaksana pelayanan  publik,  penyeimbang  kekuatan-kekuatan swasta  besar,  dan  turut  membantu  pengembangan usaha  kecil/koperasi.  BUMN  juga  merupakan  salah satu sumber penerimaan negara yang signifikan dalam bentuk  berbagai  jenis  pajak,  dividen  dan  hasil privatisasi.  Sebagai  salah  satu  pelaku  ekonomi, BUMN  dituntut  menjalankan  peran  strategis  dalam pembangunan  nasional.  Agar  BUMN  dapat  selalu menjalankan  peran  strategisnya  diperlukan  langkah inovasi  dan  perangkat  kebijakan  yang  dapat mendorong perkembangan BUMN ke arah yang lebih baik, efisien dan efektif.
Sistem  pengendalian  manajemen  merupakan  alat yang digunakan manajemen organisasi untuk mencapai tujuan organisasi (Anthony & Govindaranjan, 2007). Hal senada dikatakan Widener &  Selto  (1999)  bahwa  sistem  pengendalian manajemen  dirancang  untuk  membantu  manajemen dalam  merencanakan  dan  mengendalikan  aktivitas organisasi. Lebih lanjut dikatakan bahwa fungsi sistem pengendalian manajemen adalah untuk mempengaruhi perilaku pegawai dan manajer dengan cara memotivasinya  (Widener  &  Selto,  1999).  Pendapat senada  diungkapkan  Blocher  et  al.  (2001)  yang menyebutkan  bahwa  fungsi  sistem  pengendalian manajemen  adalah  mempengaruhi  perilaku  manajer dengan  cara  memotivasi,  memberikan  insentif  yang
tepat, memberikan penghargaan atas pencapaian target manajer.
Berdasarkan  pendapat  Anthony  &  Govindarajan (2007)  dan  Whelen  &  Hunger  (2012),  hal  tersebut diduga  karena  penerapan  sistem  pengendalian manajemen  telah  gagal  dan  tidak  efektif.  Sistem pengendalian  manajemen  merupakan  alat  yang digunakan  manajemen  organisasi  untuk  mencapai tujuan organisasi (Anthony  &  Govindaranjan, 2007). Hal senada dikatakan Widener & Selto (1999) bahwa sistem  pengendalian  manajemen  dirancang  untuk membantu  manajemen  dalam  merencanakan  dan mengendalikan aktivitas organisasi.
Sistem  pengendalian  manajemen  dalam  setiap organisasi  bersifat  kontinjen  terhadap  faktor  internal dan  eksternal  (Cadez  &  Guilding,  2008).  Menurut Hoque  (2004),  menjelaskan  bahwa  kunci  untuk memformulasikan  sistem  pengendalian  manajemen adalah memahami ketergantungan sistem pengendalian manajemen  berdasarkan berbagai komponen.  Hoque  (2004)  selanjutnya  menjelaskan bahwa  sistem  pengendalian  manajemen  dipengaruhi oleh perilaku persaingan, sifat industri dan perubahan lingkungan  bisnis.  Melalui  sistem  pengendalian manajemen  yang  baik  diharapkan  implementasi strategi  menjadi  efektif  dalam  mencapai  tujuan perusahaan baik tujuan jangka pendek maupun jangka panjang  (Victor,  2007).  Dengan  demikian  apabila tidak tercapainya perolehan laba, maka diduga adalah adanya kegagalan dalam penerapan sistem pengendalian  manajemen  dan  implementasi  strategi yang tidak tepat.
Tujuan pokok dari sistem pengendalian manajemen adalah  mengarahkan  setiap  anggota organisasi  untuk senantiasa  bertindak  (berperilaku)  selaras  dengan tujuan  organisasi  sesuai  prinsip goal  congruence (Anthony et al., 1992).
Fakta  penerapan  sistem  pengendalian  manajemen yang gagal terjadi pada BUMN-IS, di mana selama 6 (enam)  tahun  terakhir  sejak  tahun  2008-2013, beberapa  BUMN-IS  mengalami  kerugian  hampir setiap  tahun  secara  berturut-turut.  BUMN-IS  yang mengalami  kerugian  selama  kurun  waktu  6  tahun terakhir  secara  berturut-turut  adalah  PT  PAL Indonesia sebesar Rp2,343 milyar. Kemudian BUMN- IS  yang  mengalami  kerugian  yang  cukup  signifikan dalam dua tahun terakhir (2012-2013) adalah PT Dok Surabaya,  PT  Batan  Teknologi,  PT  Dok  Kodja,  PT Dok Surabaya, PT INKA, PT BBI, dan PT Krakatau Steel.  Kerugian  yang  berturut-turut  mengakibatkan  4 BUMN-IS memiliki total ekuitas negatif yaitu PT Dok & Kodja Bahari, PT Dok & Perkapalan Surabaya, PT PAL  Indonesia,  dan  PT  Boma  Bisma  Indonesia.
Sedangkan  PT  Batan  Teknologi  mempunyai  urutan posisi  keuangan  terkecil  dari  12  (dua  belas)  BUMN- IS.
Prasentono (2003) dalam hal pemberian kewenangan  monopoli  dalam  kegiatan  BUMN menyebabkan BUMN menjadi tidak efisien. Mayoritas BUMN tidak memiliki budaya perusahaan ( corporate  culture ),  visi  dan  misi  perusahaan;  sesuai dengan  pendapat  Peranto  (2012),  budaya  kerja  pada BUMN dipandang tidak kondusif, bersifat menunggu, tidak  kreatif,  tidak  berpikir  global  dan  sangat birokratis. Akibatnya menurut Hidayat (2012) kinerja BUMN  tahun  2011  mencatatkan  kerugian  sebanyak Rp3,2 Trilyun dari 23 perusahaan BUMN. Berdasarkan data tahun 2011, rugi terbesar pada tahun 2011  dialami  PT  Pal  Indonesia  yang  mencapai Rp1,323  triliun,  disusul  PT  Merpati  Nusantara Airlines  sebesar  Rp778,649  miliar.  Selanjutnya,  PT Dirgantara  Indonesia  Rp356,527  miliar,  PT  PT Danareksa  Rp287,37  miliar,  PT  Bahana  PUI Rp143,977  miliar,  PT  Perkebunan  Nusantara  XIV Rp113,84  miliar.  Adapun  rugi  terkecil  yaitu  PT Inhutani  III  sebesar  Rp58  juta,  PT  Industri  Kapal Indonesia  (Laporan  Keuangan  Audited  2010)  rugi sebesar Rp805 juta, dan PT PDIP Batam sebsear Rp1,3 miliar.
Menurut  Habibie  (2012),  fokus  industri  strategis telah bergeser  pada  keuntungan  sesaat  atau keuntungan jangka pendek per generasi semata. Fakta tersebut  yang  diduga  menjadi  pemicu  terjadinya perilaku dysfunctional dari pengelola BUMN-IS. Gordon  (1999)  menyatakan  bahwa  perilaku disfungsional  bisa  ditunjukkan  dengan  adanya rendahnya  semangat  kerja,  ketidakdisiplinan  kerja, ketidakpuasan rendahnya kualitas kerja, kecenderungan meninggalkan organisasi dan rendahnya motivasi kerja
Tujuan pokok dari sistem pengendalian manajemen adalah  mengarahkan  setiap  anggota organisasi  untuk senantiasa  bertindak  (berperilaku)  selaras  dengan tujuan  organisasi  sesuai  prinsip goal  congruence (Anthony  et  al.,  1992).  Agar goal  coangruence tercapai,  maka  penerapan  sistem  pengendalian manajemen berperan sebagai pemantauan ( monitoring )  dan  pengaturan  ( regulating )  terhadap perilaku  manajer  dalam  organisasi  (Soobaroyen, 2006).
Dalam  faktanya,  perilaku-perilaku  disfungsional para manajer unit pertanggungjawaban selalu terjadi. Perilaku dysfunctional merupakan  perilaku  manajer yang menyimpang sebagai respon terhadap kebijakan yang  telah  ditetapkan principal (Soobaroyen,  2006) yang  tercermin  adanya  ketidakmampuan  pusat
pertanggungjawaban  dalam  merealisasikan  anggaran yang  telah  ditetapkan  sebelumnya.  Menurut  Amir (2013) BUMN sangat rentan terhadap potensi perilaku dysfunctional .  Perilaku dysfunctional tersebut  adalah perilaku  sebagai  respon  yang  tidak  sesuai  dengan keinginan pembuat kebijakan/ principal .
Baik  perolehan  laba  maupun  akumulasi  kerugian BUMN selalu menjadi perhatian para pemakai laporan keuangan. Jin & Machfoed (1998) menyatakan bahwa informasi  keuangan  tersebut  menjadi  dasar  penilaian kinerja  manajer  dan  berpotensi  memicu  timbulnya perilaku yang tidak sesuai ( dysfunctional behaviour ). Perilaku manajer yang tidak sesuai tersebut antara lain perilaku manajer memanipulasi laba guna meningkatkan kinerja perusahaan.

## Kerangka Teoritis dan Pengembangan Hipotesis

## Budaya Organisasi
Budaya  organisasi  adalah  seperangkat  nilai  yang mengendalikan  interaksi  antara  satu  individu  dalam organisasi  dengan  individu  dalam  organisasi,  atau organisasi  lain  sebagai  pemasok,  dan  anggota masyarakat yang dilayani. Budaya organisasi dibentuk oleh para individu, dalam organisasi, etika organisasi yang dianut, hak kepegawaian yang diberikan kepada tiap  pegawai  dan  juga  jenis  struktur  organisasi  itu sendiri.Budaya  organisasi  juga  membentuk  dan mengendalikan perilaku dalam keorganisasian. Budaya  organisasi  mempengaruhi  cara  individu merespons  dan  menafsirkan  segala  situasi  dan permasalahan  yang  ada  di  dalam  organisasi.  Budaya organisasi  mencerminkan  bagaimana  melakukan pekerjaan  dalam  organisasi.  Budaya  organisasi  dapat mencerminkan  budaya  kerja  (Lembaga  Administrasi Negara,  2007).  Kesesuaian  antara  individu  dengan budaya  baik  organisasi  maupun  budaya  setempat sangat  penting.  Emmons  (1986)  mengungkapkan bahwa  individu  merasa  tidak  nyaman  dalam  suatu lingkungan  akan  mengalami  ketidakberdayaan  dan kekhawatiran.  Sebaliknya  kalau  ia  merasa  nyaman dengan  lingkungannya  ia  akan  memperlihatkan  sifat positif  dan  memilih  tinggal  lebih  lama  dalam lingkungan  tersebut.  Lebih  jauh,  kesesuaian  antara individu dengan budaya organisasi di mana ia bekerja, akan  menimbulkan  kepuasan  kerja,  komitmen  kerja dan  akan  mendorong  individu  untuk  bertahan  pada suatu  perusahaan  dan  karir  dalam  jangka  panjang. (Kotter & Heskett, 1992; Wallach, 1983; O’Reilley III, 1991).
Manager harus dapat menangani budaya mengingat budaya  itu  penting  tetapi  tidak  berwujud.  Manajer harus  memahami  budaya  saat  ini  dan  kemudian memutuskan  apakah  sebaiknya  dipertahankan  atau diubah.  Menurut  Griffith  (2002),  budaya  dapat menjadi  alat  organisasi  yang  ampuh  yang  dapat membentuk  efektivitas  keseluruhan  perusahaan  dan keberhasilan  jangka  panjang  perusahaan.  Menurut Wallach (1983) dan Hood & Koberg (1992), terdapat tiga  budaya  organisasi,  yaitu  budaya  birokrasi, inovatif,  dan  suportif.  Wallach  (1983)  menyatakan pula  bahwa  kinerja  seseorang  dan  hasil  kerja  yang baik,  termasuk  kepuasan  kerja  dan  kreativitas tergantung pada kesesuaian antara karakteristik orang tersebut dengan budaya organisasi.

## Sistem Pengendalian Manajemen
Anthony  &  Govindarajan  (2007)  mengemukakan sistem  pengendalian  manajemen  merupakan  alat ( tools ) atau cara yang terstruktur yang digunakan oleh manajer  untuk  memastikan  bahwa  orang-orang  yang diawasinya  mengimplementasikan  strategi  yang dimaksudkan.  Menurut  Soobaroyen  (2006),  yang dimonitor atau yang diatur dalam sistem pengendalian manajemen  adalah  kinerja  dari  perilaku  manajer  di dalam mengelola perusahaan yang akan dipertanggungjawabkan kepada stakeholders .
Sedangkan Wheelen & Hunger (2012) menjelaskan bahwa “strategy  formulation  is  the  development  of long-range  plans  for  the  effective  management  of environmental  opportunities  and  Threats,  in  light  of corporate  strengths  and  weaknesses  (SWOT).  It includes  defining  the  corporate  mission,  specifying achievable  objectives,  developing  strategies,  and setting policy guidelines.”
Selanjutnya,  Anthony  &  Govindarajan  (2007) menjelaskan  bahwa  pengendalian  manajemen  ini berada  di  antara  formulasi  strategi  dan  pengendalian tugas.  Formulasi  strategi  lebih  fokus  pada  jangka panjang,  pengendalian  tugas  berfokus  pada  jangka pendek,  dan  pengendalian  manajemen  berada diantaranya.  Formulasi  strategi  menggunakan  data perkiraan  masa  yang  akan  datang  secara  umum, pengendalian tugas menggunakan data akurat saat ini, dan pengendalian manajemen terletak diantaranya.
Tujuan pengendalian  manajemen  menurut  Blocher et  al.  (2001)  adalah  (a)  memotivasi  manajer-manajer untuk  memunculkan  suatu  tingkat  usaha  yang  tinggi untuk mencapai tujuan-tujuan manajemen puncak; (b) memberikan insentif yang tepat pada manajer-manajer untuk  membuat  keputusan-keputusan  yang  konsisten
dengan  tujuan  manajemen  puncak;  (c)  secara  adil menentukan penghargaan yang diperoleh oleh manajer atas usaha dan keterampilan mereka, atas keefektifan pembuatan keputusan mereka.

## Perilaku Dysfunctional
Definisi  perilaku  organisasi  menurut  Moorhead  & Griffin  (1995)  bahwa “organization  behavior  is  the study of human behavior in organization settings, the interface between human behavior and the organization, and the organization itself.”
Sementara  itu,  Schemerhorn,  Hunt  &  Osborn (2001) menyatakan bahwa “organization behavior is the study of  individuals and groups in organizations. It is a body of knowledge that has special implications for the ways in which managers interact and manage employee in any work setting while striving to improve organizational performance.”
Adapun menurut Luthan (2002) bahwa “organization  behavior  can  be  defined  as  the understanding prediction  and management  of  human behavior in organization.”
Kemudian  menurut  Robbins  (1998)  bahwa “organizational  behavior  is  a  field  of  study  that investigates  the  impact  that  individuals,  groups,  and structure  have  on  behavior  within  organizations,  for he  purpose  of  applying  such  knowledge  toward improving on organization’s effectiveness.”
Berdasarkan  pada  pernyataan  di  atas,  maka  dapat dipahami bahwa perilaku organisasi adalah suatu studi yang  menyangkut  tingkah  laku  manusia  dalam organisasi.  Ilmu  perilaku  organisasi  membahas mengenai  aspek  yang  ditimbulkannya  dari  pengaruh organisasi  terhadap  manusia  ataupun  sebaliknya dengan  suatu  tujuan  yaitu  tercapainya  keefektifan dalam organisasi tersebut.
Sementara  itu,  menurut  Robbins  (1998)  bahwa “organizational  behavior  is  an  applied  behavior science that is built on contributions from a number of behavioral  disciplines.  The  predominant  areas  are psychology, sociology, social psycology, anthropology, and political science. Psychology have contribute  and  most  to  expanded  include  learning, perception, personality, training, leadership effectiveness,  need  and  motivational  forces,  job satisfaction,  decision  making  process,  performance appraisals, attitude measurement, employee selection techniques, job design and work stress.”
Dengan  demikian  maka  perilaku  organisasi merupakan ilmu terapan yang dibangun atas berbagai kontribusi dari sejumlah disiplin ilmu perilaku. Secara
khusus,  salah  satu  dari  ilmu  perilaku  tersebut  adalah psikologi  yang  di  dalamnya  mencakup  bidang motivasi dan psikologi sosial, sikap dan perubahannya.  Hal  ini  sesuai  dengan  pernyataan Roobins (1998) bahwa “as we have already indicated, attitudes  lie  behind  many  of  the  significant  and dramatic  instances  of  man’s  behavior.  It  is  for  this reason that many psychologist  regard of attitudes as the central problem of social psychology.”
Sehubungan  dengan  faktor  psikologis  maupun sosial  psikologis  yang  berkaitan  dengan  perilaku manusia  tersebut,  maka  pada  dasarnya  perilaku manusia bisa merupakan perilaku fungsional maupun perilaku  disfungsional.  Pada  dasarnya,  perilaku fungsional  maupun  perilaku  disfungsional  yang dilakukan individu tidak ada yang membatasinya dan tergantung pada individu sendiri yang melakukannya.
Secara  khusus,  definisi  perilaku  disfungsional menurut Davis & Newstrom (1995) bahwa “a charge is considered functional when it is favourable for the system. When a change creates unfavorable effects for the system. It is dysfunctional.”
Adapun menurut Gibson, Ivancevich & Donnelly jr (1999)  bahwa “a  dysfunctional  conflict  is  any confirmation  or  interaction  between  groups  that harms the organization or hinders the achievement of organizational goals.”
Berdasarkan  pada  pernyataan  di  atas,  maka  dapat dipahami  bahwa  terdapat  suatu  perbedaan  antara perilaku  fungsional  dengan  perilaku  disfungsional. Adapun  perbedaan  tersebut tergantung  dari  beberapa faktor sesuai dengan pernyataan Gordon (1999).

## Budaya  Organisasi  dan  Sistem  Pengendalian Manajemen
Sawitri  (2011)  meneliti  tentang  interaksi  budaya organisasi  dengan  sistem  pengendalian  manajemen terhadap  kinerja  unit  bisnis  perusahaan  industri manufaktur  dan  jasa  di  Indonesia.  Hasil  penelitian yang dilakukan menunjukkan bahwa budaya organsasi tidak  memperkuat  hubungan  antara  atribut  dan mekanisme  sistem  pengendalian  manajemen  dengan kinerja unit bisnis. Namun penelitian  yang dilakukan oleh Fajar & Al-Kautsar (2012) meneliti dengan topik yang  sama  pada  perusahaan  BUMN  di  Bandung menunjukkan hasil bahwa budaya organisasi mempengaruhi  sistem  pengendalian  manajemen  dan secara  signifikan  mempengaruhi  tingkat  kesehatan perusahaan.

## Pengaruh Sistem Pengendalian Manajemen terhadap Perilaku Disfungsional
Anthony  &  Govindarajan  (2007)  mengemukakan sistem  pengendalian  manajemen  merupakan  alat ( tools ) atau cara yang terstruktur yang digunakan oleh manajer  untuk  memastikan  bahwa  orang-orang  yang diawasinya  mengimplementasikan  strategi  yang dimaksudkan.  Anthony  &  Govindarajan  (2007)  juga mengemukakan bahwa sistem pengendalian manajemen mempengaruhi perilaku manusia. Menurut  Soobaroyen  (2006),  yang  dimonitor  atau yang  diatur  dalam  sistem  pengendalian  manajemen adalah  kinerja  dari  perilaku  manajer  di  dalam mengelola perusahaan yang akan dipertanggungjawabkan kepada stakeholders . Menurut  (Anthony &  Govindarajan,  2005) penyusunan  anggaran  merupakan  kegiatan  yang berhubungan dengan pengintegrasian program- program  yang  sebelumnya  bersifat  individual  ke dalam  pusat-pusat  pertanggungjawaban.  Dengan demikian bila proses penganggaran berlangsung baik, maka  penafsiran  biaya  pendapatan,  laba  dan penghasilan  yang  diharapkan  dapat  tercapai  dengan baik.
Perilaku dysfunctional merupakan  respon  perilaku manajer yang melakukan penyimpangan dari kebijakan yang telah ditetapkan principal (Soobaroyen,  2006).  Selanjutnya  menurut  Merchant (2008) bahwa tidak terdapat sistem pengendalian yang secara  universal  selalu  tepat  untuk  bisa  diterapkan pada seluruh organisasi dalam setiap keadaan. Sistem pengendalian akan berbeda-beda di tiap-tiap organisasi yang berdasarkan pada faktor organisasioris dan faktor situasional. Otley (1980), teori kontinjensi dapat digunakan untuk menganalisis desain dan sistem akuntansi  manajemen  untuk  memberikan  informasi yang  dapat  digunakan  perusahaan  untuk  berbagai macam tujuan dan untuk menghadapi persaingan.
Berdasarkan  pada  teori  kontinjensi  maka,  sistem pengendalian  manajemen  seperti  standar  prosedur pengoperasian,  partisipasi  anggaran,  ketergantungan pada pengukuran kinerja akuntansi perlu digeneralisasi  dengan  mempertimbangkan  faktor organisasional dan situasional.
Soobaroyen (2005) melakukan penelitian mengenai hubungan  antara  sistem  pengendalian  manajemen dengan perilaku dysfunctional pada manajer fungsional  di  Australia,  dan  menemukan  sistem pengendalian manajemen bisa meningkatkan ataupun mengurangi tingkat perilaku dysfunctional .

## Metode Penelitian

## Populasi dan Sampel
Penelitian ini menggunakan metode  survei penjelasan  ( explanatory  survey  method )  untuk menguji hipotesis yang telah dirumuskan sebelumnya. Tujuan penelitian ini adalah untuk menguji pengaruh budaya  organisasi  terhadap  sistem  pengendalian manajemen dan dampaknya pada perilaku disfungsional.  Selain  itu  dalam  penelitian  ini  akan dijelaskan hubungan diantara variabel-variabel melalui pengujian hipotesis (Cooper & Shindler, 2001; Sekaran, 2003).
Metode survei ini dimaksudkan untuk memperoleh fakta-fakta,  mencari  keterangan-keterangan  faktual serta  berusaha  untuk  menggambarkan  gejala-gejala dari  praktek  yang  sedang  berlangsung  (Nazir,  2005). Sedangkan  Jogiyanto  (2008)  menyebutkan  bahwa metode  survei  adalah  pengumpulan  data  primer dengan  memberikan  pertanyaan-pertanyaan  kepada responden-responden  secara  tertulis.  Instrumen  yang digunakan berupa kuesioner yang diberikan kepada 60 sampel yang telah ditentukan peneliti.

## Teknik Pengumpulan Data
Dalam penelitian ini, data primer diperoleh melalui penelitian  lapangan  yaitu  dengan  mengadakan observasi,  wawancara,  dan  memberikan  daftar pertanyaan  (kuesioner).  Kuesioner  adalah  suatu  cara pengumpulan  data  dengan  menyebarkan  daftar pertanyaan  (kuisioner)  kepada  responden,  dengan harapan  mereka  akan  memberikan  respon  atas  daftar pertanyaan tersebut.  Data penelitian  ini dikumpulkan dengan cara mengirim kuesioner ke responden secara langsung.  Selain  menggunakan  kuisioner,  teknik  ini termasuk  dengan  cara  wawancara  yang  sudah  tentu melakukan pertanyaan-pertanyaan pula (Umar, 2003).
Tabel 1 Pemberian Skor Jawaban Pernyataan Skor Pernyataan Posisif Skor Pernyataan Negatif Sangat Setuju 5 1 Setuju 4 2 Netral 3 3 Tidak Setuju 2 4 Sangat Tidak setuju 1 5 Sumber: Nazir (2005)
Untuk memperoleh data tentang pengaruh pengaruh budaya  organisasi  terhadap  sistem  pengendalian manajemen dan dampaknya kepada perilaku
dysfunctional,  peneliti  membuat  pernyataan  dengan menggunakan skala likert. Dalam skala likert, jawaban yang  dikumpulkan  dapat  berupa  pernyataan  positif ataupun pernyataan negatif.

## Operasionalisasi Variabel
Untuk  mengukur  variabel  dalam  penelitian  ini, peneliti menentukan indikator-indikator yang dibangun  berdasarkan  kajian  teori  dan  penelitian sebelumnya.
Variabel budaya
organisasi menggunakan indikator pola komunikasi interpersonal,  budaya  partisipatif,  struktur  organisasi (Deft, 1998).
Sementara  itu  untuk  variabel  sistem  pengendalian manajemen  diukur  dengan  dua  dimensi  utama  yaitu struktur pengendalian manajemen dan proses pengendalian  manajemen  (Anthony  &  Govindarajan, 2007; Marciello & Kriby, 1997).
Variabel  perilaku  disfungsional  diukur  dengan dimensi  perilaku dysfucntional yaitu  manipulasi informasi ( dysfunctional behavior-information manipulation )  &  manipulasi  ukuran  kinerja  dengan indikator  penghalusan  ( smoothing ),  pembiasan  dan pemfokusan  ( biasing  &  focusing ),  penyaringan ( filtering ),  perbuatan-perbuatan  yang  malanggar  atau pemalsuan  ( illegal  acts  or  falsification )  (Jaworski  & Young, 1992; Hirst, 1981; Soobareyen, 2006).

## Hasil dan Pembahasan

## Deskripsi Data Penelitian
Penelitian  ini  dilakukan  pada  Badan  Usaha  Milik Negara  Industri  Strategis  (BUMN-IS)  sebanyak  12 BUMN-IS  di  Indonesia.  Adapun  yang  menjadi  unit observasi  (responden)  dalam  penelitian  ini  adalah manajemen  puncak  ( top  management ),  yaitu  dewan direksi  dan  satuan  pengendalian  intern  berjumlah  5 orang  dari  setiap  BUMNIS.  Alasan  pemilihan responden  ini  adalah  bahwa top  management dalam konteks  sistem  pengendalian  manajemen  merupakan orang  yang  bertanggung  jawab  dalam  merencanakan aktivitas, mengendalikan, mengarahkan dan mempengaruhi  perilaku  anggota  organisasi  dalam mencapai  tujuan  organisasi.  Kuisioner  disebarkan dengan  cara  didatangi  satu  persatu  ke  BUMN  yang menjadi sampel dalam penelitian ini.

## Budaya Organisasi
Secara  keseluruhan  untuk  rekapitulasi  tanggapan dari 12 Badan Usaha Milik Negara Industri Strategis (BUMN-IS)  di  Indonesia,  dilihat  dari  capaian  rata- rata, persentase dan kategorinya untuk variabel ini dan indikator-indikatornya  dapat  disajikan  pada  tabel berikut.
Tabel 2 Capaian Skor Rata-Rata, Standar Deviasi, Persentase, dan Kategori untuk Variabel Laten Budaya Organisasi (X) Variabel Manifes Rerata SD Persentase  Kategori Komunikasi Interpersonal 3,285 0,954 65,70 Cukup Budaya Partisipatif 3,138 0,930 62,76 Cukup Struktur Organisasi 3,196 0,988 63,92 Cukup Budaya Organisasi (X) 3,201 0,944 64,02 Cukup
Sumber: Pengolahan Data Primer (2016)
Dilihat  dari  rentang  skor  idealnya,  capaian  skor rata-rata untuk setiap dimensi pada variabel ini dapat disajikan pada gambar berikut.
Gambar 1. Grafik Capaian Skor Rata-Rata
Berdasarkan  hasil  penelitian  ini,  implementasi budaya  organisasi  komunikasi  interpersonal  yang paling  banyak  digunakan  oleh  BUMN-IS.  Ini dimungkinkan  karena  BUMN-IS  merupakan  badan usaha  yang  dimiliki  negara  yang  memerlukan komunikasi interpersonal untuk menghasilkan produk-produk yang bersifat strategis.

## Sistem Pengendalian Manajemen
Sistem  pengendalian  manajemen  (y)  merupakan variabel  endogen  yang  terdiri  atas  dua  indikator (variabel  manifes),  yaitu  (1)  struktur  pengendalian manajemen dan (2) proses pengendalian  manajemen. Secara  keseluruhan,  variabel  ini  terdiri  atas  16  item pernyataan.  Rekapitulasi  tanggapan  dari  12  Badan Usaha Milik Negara Industri Strategis (BUMN-IS) di
Indonesia, dilihat dari capaian rata-rata, persentase dan kategorinya  untuk  variabel  ini  dan  indikator- indikatornya dapat disajikan pada tabel berikut.
Tabel 2
Capaian Skor Rata-Rata, Standar Deviasi, Persentase, dan Kategori untuk Variabel Laten Sistem Pengendalian Manajemen (Y)
Variabel Manifes Rerata SD Persentase Kategori Struktur Pengendalian Manajemen 2.921 1,040 58.41 Cukup Proses Pengendalian Manajemen 3.025 1,051 60.50 Cukup SISTEM PENGENDALIAN MANAJEMEN (Y) 2,999 1,049 59,98 Cukup
Sumber: Pengolahan Data Primer (2016)
Dilihat  dari  rentang  skor  idealnya,  capaian  skor rata-rata untuk setiap dimensi pada variabel ini dapat disajikan pada gambar berikut.

## Gambar 2 Grafik Capaian Skor Rata-Rata
Berdasarkan  data  dari  tabel  dan  gambar  tersebut dapat dilihat bahwa secara keseluruhan variabel laten sistem pengendalian manajemen (Y) ini mendapatkan capaian  skor  rata-rata  sebesar  2,999  (dari  rentang interval 1,000 – 5,000) dan persentase capaian sebesar 59,98%. Dengan demikian variabel ini termasuk pada kategori sedang. Hal ini berarti bahwa pada umumnya sistem  pengendalian  manajemen  pada  perusahaan- perusahaan yang diteliti sudah cukup tinggi.
Tabel  dan  gambar  tersebut  menunjukkan  bahwa indikator  (variabel  manifes)  yang  termasuk  pada kategori  yang  relatif  lebih  tinggi  dibandingkan indikator lainnya adalah indikator proses pengendalian manajemen.  Dengan  demikian  indikator  proses pengendalian  manajemen  lebih kentara dibandingkan dengan struktur pengendalian manajemen.

## Pembahasan
Berdasarkan  hasil  rerata  skor  tersebut  dari komunikasi  interpersonal  mencapai  skor  rerata tertinggi  yaitu  3,285  dan  struktur  organisasi  adalah
2,921 3,025 1,0 1,8 2,6 3,4 4,2 5,0 Struktur Proses
sebesar  3,196.  Ini  dimungkinkan  karena  BUMN-IS merupakan badan usaha yang dimiliki negara dengan menghasilkan produk-produk industri strategis, khusus  sesuai  dengan  kapasitas  dan  teknologi  pada BUMN masing-masing industri strategis.
Berdasarkan  data  dapat  dilihat  bahwa  secara keseluruhan  variabel  laten  budaya  organisasi  ini mendapatkan  capaian  skor  rata-rata  sebesar  3,201 (dari  rentang  interval  1,000-5,000)  dan  persentase capaian sebesar 64,02%. Dengan demikian variabel ini termasuk pada kategori Cukup.
Berdasarkan  model  persamaan  struktural  tersebut dapat diketahui besarnya pengaruh budaya organisasi terhadap  sistem  pengendalian  manajemen  adalah 0,284  atau  28,4%.  Uji  signifikansi  menunjukkan bahwa  t-hitung  sebesar  2,028  lebih  besar  dari  t-tabel sebesar  1,995.  Dengan  demikian  nilai  koefisien  jalur setiap  variabel independen  budaya  organisasi berpengaruh  signifikan  terhadap  variabel  dependen sistem pengendalian manajemen. Berdasarkan perhitungan tersebut, hipotesis dapat diterima.
Dengan  demikian  bahwa  budaya  organisasi  yang diterapkan  dalam  BUMN-IS  melalui  komunikasi interpersonal,  budaya  partisipatif,  dan  struktur organisasi  terhadap  adanya  penentuan  pusat-pusat pertanggungjawaban  dalam  perusahaan,  adanya perumusan  dan  penyusunan  program,  adanya penyusunan anggaran perusahaan, adanya pelaksanaan  dan  pengukuran  atas  aktivitas  dan anggaran,  adanya  pengevaluasian  prestasi  yang dicapai  perusahaan.  Semua  indikator  baik  struktur maupun  proses  sangat  dipegaruhi  oleh  budaya organisasi.
Berdasarkan  model  persamaan  struktural  tersebut dapat diketahui besarnya pengaruh sistem pengendalian manajemen terhadap perilaku disfungsional adalah 0,481 atau 48,1. Uji signifikansi menunjukkan  bahwa  t-hitung  sebesar  2,048  lebih besar dari t-tabel sebesar 1,972. Dengan demikian nilai koefisien  jalur  setiap  variabel  sistem  pengendalian manajemen  berpengaruh signifikan terhadap  variabel perilaku  disfungsional.  Berdasarkan  perhitungan tersebut, hipotesis dapat diterima.
Untuk  menghasilkan  produk-produk  tersebut perusahaan  BUMN-IS  memerlukan  pendapatan  yang tidak  sedikit,  sementara  pengeluaran  untuk  proses produksi  sangat  tinggi.  Sehingga  seringkali  berulang BUMN-IS  meminta  tambahan  penyertaan  modal pemerintah melalui DPR. Pada pelaksanaan permintaan tambahan dana modal pemerintah tersebut patut  diduga  terjadinya budgetary  slack .  Inilah  yang dapat  dikatakan  fakta  empiris  yang  menujukan terjadinya  perilaku dysfungtional sebagai  akibat
kurang diterapkannya secara penuh sistem pengendalian manajemen di BUMN-IS.
Tahap  perencanaan  telah  menjadi  perhatian beberapa  peneliti,  terutama  terkait  dengan  isu budgetary slack dan participative budgeting (Mardiasmo,  2001;  Henrika  &  Mardiasmo,  2002; Yuhertiana,  2004).  Yuhertiana  (2004)  menemukan bahwa participative  budgeting masih  bersifat  semu ( pseudo ).  Di  sisi  lain budgetary  slack yang  terjadi masih cukup besar. Isu perilaku dalam aspek ratifikasi anggaran  sangat  kental  dengan  nuansa  politis.  Tarik ulur kepentingan ekskutif dan legislatif sering terjadi, tahapan yang alot sehingga menyebabkan mundurnya jadwal  pengesahan  APBN  termasuk  RKAP  yang diajukan  oleh  BUMN-IS  sehingga top  manajemen BUMN-IS harus membuat RKAP yang sesuai dengan arahan  pemerintah  agar  tidak  menimbulkan  perilaku disfungsional.
Hal  tersebut  di  atas  mendukung  pernyataan  teori dan  hasil  penelitian  terdahulu  bahwa  sistem pengendalian  manajemen dapat  menentukan perilaku dysfunctional . Sistem pengendalian manajemen dapat memperlemah atau memperkuat perilaku dysfunctional . Nilai  R 2 sebesar  0,701  atau  70,1%  menunjukkan keragaman atau variansi konstruk sistem pengendalian manajemen  yang  mampu  dijelaskan  oleh  konstruk budaya organisasi. Sisanya sebesar 0,299 atau 29,9% dipengaruhi oleh faktor lain di luar model ini. Nilai F- hitung  sebesar  35,96  lebih  besar  dari  F-tabel  sebesar 2,35. Dengan demikian pengaruh ini signifikan.
Berdasarkan  data  hasil  penelitian,  responden menilai  bahwa  budaya  organisasi  pada  BUMN-IS termasuk  pada  kategori  cukup  baik.  Responden menilai  bahwa  budaya  organisasi  yang  diterapkan pada BUMN-IS tersebut memerlukan sistem pengendalian  manajemen.  Hal  tersebut  di  atas mendukung  oleh  apa  yang  dinyatakan  Deft  (1998) bahwa budaya organsasi perusahaan, dalam melaksanakan  aktivitas  operasionalnya  perusahaan diarahkan  kepada  pencapaian  tujuan  yang  telah ditetapkan sebelumnya. Sistem pengendalian manajemen  merupakan  salah  satu  alat  untuk mengimplementasikan strategi yang dapat memotivasi seluruh  anggota  organisasi  agar  mampu  mencapai tujuan.

## Kesimpulan, Keterbatasan dan Saran

## Kesimpulan
Berdasarkan  hasil  penelitian  yang  dilakukan,  serta pembahasan  yang  telah  diuraikan  sebelumnya,  maka dapat  ditarik  kesimpulan  sebagai  berikut:  terdapat pengaruh budaya organisasi terhadap sistem pengendalian  manajemen  dan  berdampak  pada perilaku disfungsional. Dengan kata lain bahwa sistem pengendalian manajemen dapat mempengaruhi perilaku  disfungsional  yang  ditentukan  oleh  budaya organisasi.
Berdasarkan  hasil  pengujian  hipotesis  yang menunjukkan adanya hubungan antar variabel budaya organisasi  maka  faktor  ini  harus  menjadi  perhatian manajemen  perusahaan  dalam  menentukan  arah  dan mengambil  kebijakan  agar  tujuan  perusahaan  dapat tercapai
Penerapan  sistem  pengendalian  manajemen  yang baik harus memenuhi prinsip-prinsip penerapan sistem pengendalian  manajemen  yang  meliputi  dimensi proses pengendalian manajemen dan struktur pengendalian  manajemen. Dalam proses dan struktur pengendalian  manajemen,  perusahaan  harus  mampu menyusun program, rencana kerja, dan penganggaran secara  terdesentralisasi.  BUMN-IS  dalam  upaya menerapkan  sistem  pengendalian  manajemen  yang baiknya harus dapat menyusun dan menetapkan secara mandiri, program kerja, rencana anggaran perusahaan untuk mengurangi perilaku disfungsional.

## Keterbatasan Penelitian
Penelitian ini hanya terbatas kepada subjek BUMN dengan kategori industri strategis, di mana karakteristik  dan  aktivitas  dari  subjek  penelitian  ini yang  bersifat  khusus.  Unit  analisis/responden  yang dipilih  dalam  penelitian  ini  terbatas  kepada  dewan direksi yang hanya diwakili oleh direktur operasional, dan satuan pengawas internal.

## Saran-Saran
Penelitian  ini  mempunyai  beberapa  keterbatasan atau  kelemahan.  Keterbatasan  yang  ada  pada penelitian  ini  diharapkan  akan  diatasi  oleh  peneliti berikutnya.  Keterbatasan  pertama  terletak  pada sampel yang digunakan. Walaupun pada penelitian ini seluruh populasi dijadikan sampel, namun mengingat lingkup  lokasi  penelitian  hanya  berfokus  pada BUMN-IS  maka  hasil  penelitian  ini  belum  cukup
relevan  untuk  digeneralisasikan  yang  mewakili kondisi  penerapan  sistem  pengendalian  manajemen yang  berpengaruh  terhadap  perilaku  disfungsional pada perusahaan BUMN di Indonesia. Oleh karena itu, peneliti  berikutnya  diharapkan  dapat  mengambil sampel  yang  lebih  besar  secara  kuantitas  yang melingkupi  skala  nasional  agar  diperoleh  gambaran yang mewakili kondisi penerapan sistem pengendalian manajemen  yang  berpengaruh  terhadap  perilaku dysfungsional pada BUMN atau perusahaan swasta di Indonesia.
Berkaitan  dengan  uraian  sebelumnya,  berdasarkan jenis  dan  besarnya  usaha  masing-masing  responden yang relatif bervariasi turut mempengaruhi kemampuan  generalisasi  penelitian  ini.  Untuk  itu, diharapkan  kepada  peneliti  selanjutnya  untuk mempertimbangkan  melakukan  penelitian  pada  unit analisis lain yang berbeda.

## References
Anthony,  R.  N.,  Dearden,  &  Bedford,  N.  M.  (1992). Sistem Pengendalian  Manajemen (Alih  bahasa  Agus  Maulana). Jakarta: Bina Rupa Aksara.
Anthony, R. N., & Govindarajan, V. (2007). Management Control Systems . 12 th Edition. New York: McGraw-Hill.
Blocher, E., Chen, K. H., & Lin, W. T. (2001). Cost management: A strategic emphasis . Mc. Graw-Hill Companies, Inc, USA.
Cadez,  S.  &  Guilding,  C.  (2008). Strategy  and  Strategic Management  Accounting:  an  Investigation  of  Organizational Configurations .
Gibson, J., John, I., & James H. D. (2006). Organization Behavior– Structure-Process . 12 th Edition. Boston: Erwin Homewood.
Gordon,  L.  A.,  &  Narayanan,  V.  K.  (1984).  Management Accounting Systems, Perceived Enviromental Uncertainty and Organization Structure: An Empirical Investigation. Accounting Organization and Society, 9, 33-47.
Hidayat,  A.  (2013). Mencari  Kesetimbangan  Baru  Formulasi
Subsidi Listrik . Tersedia pada http://kangamir.blogspot.com/2013/06/mencari- kesetimbangan-baru-formulasi.html
Hoque, Z. (2004). A Contingency Model of the Association between Strategy,  Environmental  Uncertainty  and  Performance Measurement:  Impact  on  Organizational  Performance. International Business Review, 13 (3), 485-502.
Jaworski, J. B., & Young, M. S. (1992). Dysfunctional Behavior and Management  Control:  an  Empirical  Study  of  Marketing Managers. Accounting,  Organizations  and  Society,  17 (1),  17- 35.
Luthans, F. (1985). Organizational Behavior . New York: McGraw- Hill Book Company.
Maciariello,  J.  A.,  &  Kirby,  J.  C.  (1994). Management  Control System , Englewood Cliffs- New Jersey: Prentice-Hall, Inc.
Merchant, K. A. (2008). Modern Management Control System: Text and Cases . Prentice Hall.New Jersey: Englewood Cliffs.
Nazir, M. (2005). Metode Penelitian . Jakarta: Ghalia Indonesia.
Otley,  D.  (1980).  The  Contingency  Theory  of  Management Accounting, Achievement and Prognois. Accounting, Organizations and Society, 5 , 413-428.
Robbins,  S.  P.,  &  Mary  C.  (2007). Strategic  Management .  9th Edition. Pearson Prentice Hall, Inc.
Sekaran,  U.  (2000). Research  Methods  for  Bussiness  a  Skill- Building Approach . 3 rd Edition. New York: John Willey & Sons Inc.
Umar  J.  (2014). Meneg  BUMN:  Setiap  BUMN  Harus  Setor  50
Persen . Tersedia
pada http://en.tempo.co/read/news/2005/06/15/05662508/Meneg- BUMN--Setiap-BUMN-Harus-Setor-50-Persen.
Undang-Undang  Republik  Indonesia  Nomor  19  Tahun  2003 Tentang Badan Usaha Milik Negara.
Victor  S.,  &  Edi,  T.  (2007). Sistem  Pengendalian  Manajemen . Bogor: Pusat Pendidikan dan Pelatihan Pengawasan BPKP.
Wheelen, T. L., & Hunger, J. D. (2012). Strategic Management and Business  Policy .  Pearson  International  Edition-Eleventh Edition. New Jersey: Pearson Prentise Hall.
Widener, S. K., & Selto, F. H. (1999). Management Control Systems and Boundaries of the Firm: Why Do Firms Outsource Internal Audit  Actvities?. Journal  of  Management  Accounting Research, 11 (1), 45-73.