## PENGARUH ROTASI KAP, AUDIT TENURE, DAN REPUTASI KAP TERHADAP KUALITAS AUDIT PADA PERUSAHAAN MANUFAKTUR

## Siska Nurhayati
Sawitri Dwi P
Jurusan Akuntansi Fakultas Ekonomi Universitas Ngeri Malang
Abstract: This research aims to explaine mandatory rotation of audit firm, audit tenure, and accounting firm reputation toward audit quality, measured by discretionary accruals. Samples are manufacturing firms listed in Indonesia Stock Exchange for the year 2008 until 2012 with total observations of 819 firm-years. Multiple regression is used for hypotheses testing. The results show that there is no signifi- cant effect of mandatory rotation of audit firm on audit quality. Audit firms and auditee can be consid- ered well known of PMK 17/PMK.01/2008. Then audit tenure and audit firms reputation have signifi- cant effect to audit quality. Audit tenure can be consedered increase competencies of auditor, while the audit firms reputation that affiliated with big 4 firms probably has well integrity.
Keywords: mandatory rotation of audit firm, audit tenure, audit firms reputation, audit quality
Akuntan, sebagai salah satu profesi bisnis dan eko- nomi, seringkali dihadapkan pada dilema yang dise- babkan oleh banyaknya kepentingan yang diputuskan atas  dasar  laporan  keuangan.  Banyaknya  kepen- tingan  yang  seringkali  berbeda  mengharuskan akuntan, sebagai pihak yang bertanggungjawab atas penyusunan laporan keuangan, tidak memihak salah satu kepentingan dan mengorbankan kepentingan yang  lain. Akuntan  sebagai  profesi,  tidak  hanya ditujukan untuk mencari nafkah, akan tetapi juga mengemban misi sosial dan pekerjaannya berdam- pak luas bagi masyarakat (Agoes dan Ardana, 2011: 123 dalam Subroto, di down load tanggal 31 Agustus 2015). Harmonisasi profesi untuk kepentingan indi- vidu (sebagai sumber penghidupan) dan kepentingan masyarakat, dapat berjalan seiring jika profesi yang diperoleh melalui pendidikan dan pelatihan sekaligus bermuatan nilai-nilai etika. Etika profesi dimaknai sebagai  standar  sikap  para  anggota  profesi  yang dirancang agar praktis dan realistis, tetapi sedapat mungkin idealistis. Tuntutan etika profesi harus di atas hukum tetapi di bawah standar ideal (absolut) agar etika tersebut mempunyai arti dan berfungsi sebagaimana  mestinya  (Halim,  2008:29  dalam Kurnia, dkk., 2014).
Auditor  sebagai  salah  satu  profesi  akuntan, sering dilibatkan dalam pilihan-pilihan antara nilai- nilai yang bertentangan. Hal ini terjadi ketika auditor dan auditee tidak sepakat terhadap fungsi dan tujuan pemeriksaan  audit.  Ketika  auditor  tidak  sepakat dengan  auditee,  auditor  dengan  kecenderungan pragmatis, akan melakukan apa yang diminta oleh klien karena auditor tidak ingin kehilangan mata pencahariannya tersebut. Terlebih lagi jika terdapat ikatan ekonomi yang kuat antara auditor dan peru- sahaan auditee, auditor condong untuk memenuhi kepentingan auditee dan mengabaikan kepentingan pihak lain.
Audit  atas  laporan  keuangan  dimaksudkan untuk menurunkan risiko informasi yang terkandung di dalamnya dan memperbaiki kualitas pengambilan keputusan (Arens, 2008:4). Proses audit dirancang untuk menentukan apakah angka-angka yang dila- porkan  dalam  laporan  keuangan  relatif  wajar, sehingga. kualitas audit menjadi hal yang penting dan utama untuk meningkatkan kredibilitas laporan keuangan. Kualitas audit sangat penting dalam men- jaga integritas pelaporan keuangan. Semakin tinggi kualitas  audit  dapat  meningkatkan  kepercayaan pengguna laporan keuangan (Kurniasih, 2014).
Namun pada kenyataannya mewujudkan pro- ses audit yang berkualitas adalah hal yang berat. Terbukti  dengan  terjadi  kasus-kasus  manipulasi akuntansi yang melibatkan akuntan publik baik di dalam negeri maupun di luar negeri seperti KPMG- Siddharta & Harsono yang terbukti melakukan pe- nyuapan aparat pajak, kasus sembilan KAP yang melakukan rekayasa akuntansi dengan memanipulasi laporan keuangan klien untuk menutupi berbagai penyimpangan  dan  pelanggaran  yang  dilakukan kliennya, termasuk kasus yang melibatkan salah satu perusahaan  manufaktur  di  Indonesia  PT  Kimia Farma yang melakukan manipulasi dengan menaik- kan nilai persediaan yang melibatkan KAP Hans Tuanakotta  &  Mustofa  (HTM).  Skandal-skandal akuntansi tersebut menimbulkan dampak yang besar terkait praktik audit, termasuk Indonesia, sehingga memaksa  regulator  untuk  memperbaiki  struktur pengawasan  pelaksanaa  audit  oleh  KAP  dan auditor.
Selanjutnya, De Angelo (1981) mendefinisikan kualitas audit sebagai probabilitas di mana seorang auditor menemukan dan melaporkan tentang ada- nya  suatu  kesalahan  pada  laporan  keuangan  dan melaporkannya kepada pengguna laporan keuangan. Untuk  melaksanakan  tugasnya,  tersebut  auditor berpedoman pada standar auditing dan kode etik akuntan publik yang relevan agar tercapai kualitas audit yang disepakati oleh profesi auditor/akuntan publik. Standar auditing dan kode etik di Indonesia berpedoman  pada  Standar  Profesional Akuntan Publik (SPAP) yang menyatakan bahwa audit yang dilakukan auditor dikatakan berkualitas, jika meme- nuhi  standar  auditing  dan  standar  pengendalian mutu.
Sehubungan dengan rotasi KAP dan auditor, melalui Peraturan Mentri Keuangan (PMK) Nomor 17/PMK.01/2008, tertuang pengaturan masa kerja- sama  antara  KAP  dan Auditor  terhadap Auditee (Suparlan  dan Andayani,  2010:2).  PMK  tersebut mengatur pembatasan perikatan dengan mewajib- kan adanya rotasi KAP maupun rotasi akutan publik yakni enam tahun buku berturut-turut untuk KAP dan tiga tahun buku berturut-turut untuk Akuntan Publik. Jangka waktu pelaksanaan audit oleh auditor independen pada klien yang sama akan berpotensi menciptakan  kedekatan  antara  auditor  dengan manajemen auditee. Kedekatan ini diyakini akan berdampak  terhadap  independensi,  serta  dapat mengurangi keandalan dan kualitas audit sehingga berkontribusi  bagi  terjadinya  skandal-skandal
keuangan yang melibatkan auditor (Gates, et al., 2007 dalam Novianti, 2010). Selain itu auditor yang mengaudit  perusahaan  yang  sama  dari  tahun  ke tahun akan kurang kreatif dalam merancang prose- dur audit sehingga kualitas yang dihasilkan akan mengalami penurunan dari tahun ke tahun (Efraim, 2010).
Selain rotasi KAP, kualitas audit juga dipenga- ruhi dari lamanya audit tenure antara auditor dengan klien (perusahaan). Audit tenure merupakan jangka waktu  perikatan  yang terjalin  antara  auditor  dari sebuah  kantor  akuntan  publik  (KAP)  dengan auditee yang sama. Sumarwoto (2006) menuliskan hubungan kerja yang panjang antara auditor dengan klien  dapat  menciptakan  suatu  risiko  adanya  ke- akraban  (excessive  familiarity)  yang  dapat mempengaruhi objektifitas dan independensi auditor. Hal ini bisa mengakibatkan meningkatnya resiko terjadinya kegagalan audit atas laporan keuangan. Tulisan Sumarwoto tersebut berbeda dengan tulisan Giri  (2010)  yang  menyatakan  bahwa audit tenur yang semakin  lama dapat  meningkatkan kemam- puan auditor untuk mendeteksi tindakan akrual oleh manajemen auditee.
Selain rotasi wajib KAP dan tenur audit, kualitas audit dipengaruhi pula oleh reputasi Kantor Akuntan Publik (KAP). KAP yang berafiliasi dengan KAP Big 4 diasumsikan mempunyai pengalaman yang lebih banyak karena mempunyai jumlah klien dan ragam klien yang lebih banyak sehingga lebih berpe- ngalaman dibandingkan dengan KAP kecil (KAP yang tidak berafiliasi dengan KAP Big 4) sehingga dianggap menghasilkan kualitas audit yang lebih baik. Anggapan tersebut sejalan dengan tulisan Giri (2010) yang menyatakan bahwa KAP yang berafi- liasi dengan KAP Internasional memiliki pengaruh positif terhadap kualitas audit.
Sehubungan dengan rotasi KAP, audit tenure, dan reputasi KAP terhadap kualitas audit, terdapat serangkaian  hasil  penelitian  yang  berbeda.  Hasil penelitian Giri (2010) menunjukkan bahwa tenure berpengaruh  negatif  terhadap  kualitas  audit.  Se- dangkan penelitian Hartadi (2012) dan Sumarwoto (2006) menunjukkan bahwa rotasi KAP tidak berpe- ngaruh terhadap kualitas audit. Selanjutnya, berke- naan dengan ukuran KAP, hasil penelitian Giri (2010) menunjukkan adanya pengaruh  terhadap kualitas audit dan sebaliknya untuk penelitian Hartadi (2012) yang menyatakan bahwa reputasi KAP tidak ber- dampak terhadap kualitas audit.
Atas dasar maksud untuk menguji keberlakuan teori etika yang mendasari etika profesi akuntan se- bagai salah satu kriteria kualitas audit, maka tujuan penelitian ini adalah bermaksud menjelaskan penga- ruh  rotasi  wajib  KAP,  audit tenure, dan reputasi KAP terhadap kualitas audit.

## TINJAUAN PUSTAKA

## Etika dalam Profesi Akuntansi
Etika,  berdasarkan  tulisan  Keraf  (1993:20), didefinisikan sebagai sebuah refleksi kritis dan rasio- nal mengenai nilai dan norma moral yang menen- tukan dan tercermin dari sikap dan prilaku manusia baik secara individu dan kelompok. Etika memberi panduan nilai-nilai moral yang baik dan menghindari prilaku yang tidak baik bagi hidup manusia. Sejalan dengan maksud tersebut, maka etika dapat dipelajari sehingga Suseno (dalam Keraf 1993:20–21) menye- butkan etika sebagai ilmu, bukan ajaran. Sehingga, etika sebagai ilmu, dapat dijabarkan dalam bentuk kerangka pemikiran sistematis yang disebut teori (Bartens, 2000). Terdapat serangkaian teori yang menjelaskan cara pandang etika seperti teori teleo- logi, teori deontologi, teori hak, dan teori keutamaan. Secara khusus, penelitian ini bermaksud menguji keberlakuan teori etika deontologi. Teori etika deon- tologi berasal dari kata deon (bahasa Yunani) yang artinya kewajiban. Sehingga, etika deontologi, meni- lai tindakan baik karena tindakan itu memang baik. Etika deontologi bukan dinilai dan dibenarkan ber- dasarkan akibat atau tujuan baik dari tindakan itu. Dengan kata lain, tindakan itu bernilai moral jika tindakan itu dilaksanakan berdasarkan kewajiban yang harus dilaksanakan dan mengacu pada nilai- nilai atau norma-norma moral (Keraf, 2009:23).
Bisnis dan ekonomi sebagai sebuah profesi, me- nuntut pelaku profesi atau disebut sebagai profesio- nal,  untuk  berinteraksi  dengan  masyarakat  luas menggunakan  keahlian  profesionalnya.  Keahlian profesional  inilah  yang  nantinya  disebut  sebagai pekerjaan  dan  dapat  menghasilkan  nafkah  hidup (Keraf 1993;43). Atas dasar maksud tersebut, seba- gai profesi, akuntan harus menyadari bahwa peker- jaannya diandalkan oleh banyak pihak sebagai dasar pengambilan keputusan ekonomi. Sehingga, selain wajib berpedoman pada standar teknis, dalam pelak- sanaan tugasnya, akuntan wajib pula bersandar pada kode etik profesi untuk menjamin kualitas pekerjaan- nya  karena  prinsip-prinsip  etika  profesi  menjadi ukuran  kepercayaan  publik.  Secara  khusus,  bagi
profesi akuntan publik atau auditor, dalam pelaksa- naan  tugasnya  wajib  berpedoman  pada  Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP) dan Kode Etik. Pengetahuan kode etika diperoleh akuntan selama menempuh pendidikan profesi dan meliputi prinsip kerahasiaan, integritas, objektivitas, kompetensi, dan perilaku profesional. Prinsip kerahasiaan adalah ke- wajiban auditor independen untuk menjaga keraha- siaan informasi yang diperolehnya dari pihak ketiga. Integritas  mengharuskan  seorang  anggota  untuk, antara lain, bersikap jujur dan berterus terang tanpa harus mengorbankan rahasia penerima jasa sehingga laporan yang disajikan itu dapat menje1askan suatu kebenaran akan fakta. Seorang auditor independen dalam menjalankan objektivitas harus dapat mela- porkan kesalahan yang dilakukan oleh klien tanpa adanya pengaruh dari pihak luar. Kompetensi auditor yang berhubungan dengan obyektivitas mencakup pengetahuan  dan  pengalamannya  yang  memadai agar dapat melakukan audit secara objektif, cermat, dan seksama (Elfarini, 2007). Oleh karena itu auditor harus memiliki pengetahuan dan pengalaman yang baik agar dapat menemukan kesalahan yang dilaku- kan oleh klien sehubungan dengan kondisi dan la- poran keuangan perusahaan. Setiap praktisi wajib mematuhi hukum dan peraturan yang berlaku dan harus menghindari semua tindakan yang dapat men-
d i s k r e d i t k a n p r o f e s i . H a l t e r s e b u t b e r h u b u n g a n d e n g a n p r i n s i p p e r i l a k u p r o f e s i o n a l y a n g h a r u s d i m i l i k i a u d i t o r i n d e p e n d e n .

## Rotasi Wajib KAP dan Kualitas Audit
Rotasi wajib kantor akuntan publik (KAP) ada- lah salah satu peraturan menteri keuangan (PMK) yang mengharuskan pergantian KAP, setelah meng- audit  klien  yang  sama  maksimal  6  tahun  buku berturut-turut. Peraturan ini tertuang di PMK No.17/ PMK.01/2008. Diberlakukannya peraturan menge- nai rotasi wajib KAP tidak terlepas dari pertimbang- an bahwa terlalu lamanya pelaksanaan audit oleh KAP atau auditornya pada satu klien akan berpotensi menciptakan  kedekatan  antara  KAP  atau  auditor dengan manajemen auditee (Novianti, 2010). Para pendukung kebijakan rotasi wajib KAP berargumen bahwa kualitas dan kompetensi pekerjaan audit cen- derung  menurun  secara  signifikan  dari  waktu  ke waktu, hal ini dikarenakan auditor yang mengaudit perusahaan  yang  sama  dari  tahun  ke  tahun  akan kurang kreatif merancang prosedur audit sehingga kompetensi yang dimiliki auditor akan berkurang (Giri, 2010). Penjelasan tersebut sejalan dengan hasil
penelitian Mgbame, et al. (2012) yang menunjukkan bahwa terdapat hubungan signifikan rotasi wajib KAP terhadap kualitas audit yang terkait dengan laporan auditan. Serupa dengan hasil penelitian ter- sebut, penelitian Siregar, dkk. (2012) menemukan bahwa  peraturan  mengenai audit  firm  rotation berpengaruh positif terhadap kualitas audit. Sehing- ga, hipotesis pertama yang dirumuskan adalah: H1 : Rotasi wajib KAP berpengaruh positif terha- dap kualitas audit

## Audit Tenure dan Kualitas Audit
Gheiger dan Raghunandan (2002) menyatakan audit tenure  adalah  masa  perikatan  audit  antara KAP dan klien, terkait jasa audit yang telah dise- pakati sebelumnya dan diukur dengan jumlah tahun. Tenure  biasanya  dikaitkan  dengan  independensi auditor, karena hubungan yang panjang antara KAP dan klien berpotensi untuk menimbulkan kedekatan antara mereka, hal tersebut dapat menghalangi inde- pendensi auditor dan mengurangi kualitas audit (Al- Thuneibat, et al., 2011). Sumarwoto (2006) menu- liskan hubungan kerja yang panjang antara auditor dan klien dapat menciptakan suatu risiko keakraban (excessive familiarity) yang dapat mempengaruhi objektifitas dan independensi auditor. Penjelasan yang sebaliknya dituliskan oleh Arie (2009) yang menyatakan bahwa lamanya masa penugasan audit dapat meningkatkan kualitas audit. Hal ini didasar- kan pada beberapa alasan yakni, biaya audit yang tinggi dikarenakan tingginya kegagalan audit diawal masa penugasan, sehingga adanya tenure yang lama akan  menyebabkan  pengetahuan  auditor  tentang klien dan industrinya menjadi lebih baik, sehingga kualitas audit akan meningkat. Sebaliknya, tenure yang singkat mengakibatkan perolehan informasi berupa data dan bukti-bukti menjadi terbatas sehingga jika terdapat data yang salah atau data yang sengaja dihilangkan oleh manaje, akan sulit ditemukan oleh auditor. Serangkaian hasil penelitian menemukan hasil yang berbeda, seperti penelitian Manry, et al. (2008) yang menemukan bahwa tenur auditor ber- hubungan negatif dengan kualitas audit yang diukur dengan discretionary accruals. Sebaliknya, peneli- tian yang dilakukan oleh Myers dan Omer (2003) menemukan bahwa kualitas  audit justru semakin meningkat  seiring  dengan  bertambahnya tenure kantor akuntan publik. Hasil penelitian Myers dan Omer (2003) sejalan dengan penjelasan Giri (2010) yang  menyebutkan  bahwa  lamanya tenur audit akan mendorong terciptanya pengetahuan bisnis bagi
seorang auditor. Pengetahuan ini dapat digunakan untuk merancang program audit yang efektif dan menciptakan laporan hasil audit yang berkualitas tinggi  Berdasarkan  penjelasan  di  atas,  hipotesis kedua yang dirumuskan pada penelitian ini adalah sebagai berikut:
H2 : Audit tenure  berpengaruh  positif  terhadap kualitas audit

## Reputasi KAP dan Kualitas Audit
Reputasi auditor merupakan salah satu faktor yang  dapat  meningkatkan  independensi  auditor (Saputri, 2012). Krishnan dan Schauer (2000) meng- klasifikasikan KAP berskala besar apabila termasuk dalam KAP the big four (Big 4) firm atau berafi- liasi dengan big 4 firm. Ukuran KAP menunjukkan kemampuan auditor untuk bersikap independen dan melaksanakan audit secara profesional. KAP besar cenderung kurang tergantung secara ekonomi kepada klien sehingga tidak berkompromi atas kualitas audit (Efraim, 2010). Sejalan dengan tulisan Efraim, Arie (2009)  menyebutkan  bahwa  KAP big  four  atau yang berafiliasi dengan big four mempunyai kele- bihan  dalam  melakukan  audit,  sehingga  mampu menghasilkan kualitas audit yang lebih baik. Kele- bihannya adalah (1)banyaknya jumlah dan beragam- nya klien yang ditangani KAP, (2) banyaknya jasa yang  ditawarkan,  (3)luasnya  cakupan  geografis, termasuk adanya afiliasi dengan KAP internasional, dan (4) banyaknya jumlah staf audit dalam suatu KAP. Berkenaan dengan reputasi KAP besar terse- but, didukung pula oleh hasil penelitian Becker, et al. (1998) dalam Giri (2010) yang menemukan bah- wa KAP yang berafiliasi dengan KAP internasional memiliki tingkat akrual yang rendah dibandingkan dengan  KAP  yang  tidak  berafiliasi.  Berdasarkan penjelasan tersebut, hipotesis ke tiga yang dirumus- kan adalah:
H3 : Reputasi KAP berpengaruh positif terhadap kualitas audit

## METODE PENELITIAN

## Populasi dan Sampel
Populasi dalam penelitian ini adalah perusahaan manufaktur yang terdaftar di BEI selama periode 2008–2014, yaitu sebanyak 819 perusahaan. Sektor manufaktur dipilih karena untuk menghindari terjadi- nya industrial effect yaitu resiko yang berbeda an- tara  suatu sektor  industri yang  satu dengan  yang lainnya  (Siregar,  2009).  Penentuan  sampel
menggunakan metode purposive sampling sebagai- mana tersaji di tabel 1 berikut ini. Data yang diguna- kan adalah annual report perusahaan manufaktur yang  terdaftar  di  BEI  pada  periode  2008  sampai dengan periode 2014 dan diperoleh dari situs resmi BEI yaitu www.idx.co.id dan ICMD (Indonesian Capital  Market  Directory).

## Tabel 1. Kriteria Pemilihan Sampel
Sumber: Data www.idx.co.id tahun 2008–2014

## Definisi Operasional
Kualitas audit yang diukur dengan akrual diskre- sioner adalah probabilitas seorang auditor menemu- kan dan melaporkan kewajaran pengakuan beban/ aset yang bukan jadi kewajiban utama perusahaan. Model akrual diskresioner (AQ-DAC) pada peneli- tian ini diadaptasi dari model modifikasi Jones (Al- Thuneibat, et al., 2011), dengan prosedur: Menghitung total akrual perusahaan TACCit = INCBFXTit – CFOit Menghitung non-akrual diskresioner TACCit/TAit-1 =  1 (1/TAit-1) +  2 [ÄREVit/TAit] +  3 (PPEit/TAit-1)+ eit NDAt =  1 [(1/TAit-1)]+  2 [(ÄREVt ” ÄRECt )/ TAit-1] +  3 [PPEt /TAit-1] Menghitung akrual diskresioner DAC= (TACCit/Tait-1)- NDACit
Kualitas audit adalah nilai negatif dari akrual diskre- sioner
Rotasi  wajib  KAP  adalah  berakhirnya  masa perikatan antara KAP dan auditee, dengan merujuk pada PMK No.17/PMK.01/2008. Rotasi wajib KAP diukur dengan menggunakan variabel dummy yaitu nilai 1 jika terjadi rotasi KAP,
Audit tenure adalah  masa  perikatan  antara auditor dari  KAP yang sama  dengan manajemen auditee. Lamanya masa perikatan auditor merujuk pada PMK  No.17/PMK.01/2008.  Audit  tenure diukur dengan cara menghitung jumlah tahun per- ikatan, di mana auditor dari KAP yang sama mela- kukan perikatan audit terhadap manajemen auditee, tahun pertama perikatan dimulai dengan angka 1 dan  ditambah  dengan  satu  untuk  tahun-tahun berikutnya.
Reputasi KAP diartikan sebagai pengalaman KAP dalam melaksanakan pekerjaan pengauditan. Pengalaman KAP ditentukan oleh jumlah auditee, ragam auditee, ketersediaan SDM di KAP, dan lain- lain. Pada penelitian ini, reputasi KAP diukur dengan menggunakan variabel dummy yaitu memberi nilai
1 jika KAP berafiliasi dengan KAP Big 4 dan diberi- kan kode 0 jika KAP tidak berafiliasi dengan KAP Big 4.

## Model  Regresi
Pengujian hipotesis dalam penelitian ini dengan menggunakan analisis regresi linear berganda seba- gai berikut:
AQ_DAC =  +  1 Rotasi +  2 Tenure +  3 Reputasi + e
Di mana:
AQ_DAC : Kualitas  audit  diproksikan  dengan
akrual diskresioner  : Konstanta Rotasi : Rotasi  KAP  (Variabel dummy yaitu nilai 1 jika terjadi rotasi KAP; nilai 0 jika tidak terjadi rotasi KAP) Tenure : Lama hubungan auditor dengan client (diukur dengan jumlah tahun perikatan antara  perusahaan  sampel  dengan auditor
Reputasi : Reputasi  KAP  ((1  untuk  KAP  yang berafiliasi dengan big 4 dan 0 untuk KAP yang tidak berafiliasi dengan big 4)
 1 -  3 : Koefisien regresi e : Koefisien error

## HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN
Berdasarkan  tabel  2  tentang  karakteristik variabel penelitian, dapat dijelaskan sebagai berikut:
Akrual diskresional adalah kebijakan manaje- men terhadap transaksi akrual. Jika kebijakan mana- jemen ini dilakukan dengan cara memilih kebijakan akuntansi dari serangkaian standar akuntansi yang diperkenankan dengan tujuan untuk memakmurkan perusahaan, maka akrual diskresional diimplemen- tasikan dalam bentuk manajemen laba. Sepanjang kebijakan manajemen tersebut masih menghasilkan laba normal, maka manajemen laba masih diper- kenankan dan sebaliknya. Pada penelitian ini, akrual diskresional melalui manajemen laba diasumsikan menyebabkan laba menjadi abnormal atau bad side earning, karena  mengindikasikan dysfunctional behavioral yaitu prilaku oportunistik manajemen. Salah satu motivasi umum prilaku oportunistik mana- jemen adalah memperoleh bonus. Sehingga, manaje- men  akan  melakukan  antisipasi  atas  bonus  yang menyebabkan  beban  perusahaan  bertambah  atau memunculkan kewajiban. Perusahaan sampel pada penelitian ini memiliki rata-rata akrual diskresional
170 Jurnal Akuntansi Aktual, Vol. 3, Nomor 2, Juni 2015, hlm. 165–174
sebesar -0,00022 atau kebijakannya menyebabkan penurunan  laba  sebesar  0,00022.  Sehingga,  jika dihubungkan dengan kualitas audit, maka nilai negatif mengindikasikan keberhasilan audit untuk memberi rasa enggan kepada manajemen auditee melakukan bad side earning. Selanjutnya, adalah rotasi KAP, berdasarkan diskripsi di tabel 2 menunjukkan bahwa rata-rata  masa perikatan  KAP  dan auditee  hanya selama 1,4 atau kurang lebih 8 bulan (1,4 x 6 tahun x 12 bulan). Audit tenure atau masa perikatan antara auditor dan auditee menunjukkan bahwa rata-rata perusahaan sampel melakukan perubahan auditor yang sama saat sudah terjalin masa kerja selama kurang lebih 3 kali pengauditan. Sedangkan reputasi KAP menunjukkan bahwa rata-rata 39 persen dari jumlah perusahaan sampel menggunakan jasa KAP yang tergabung dalam big 4 firms.

## PEMBAHASAN

## Rotasi Wajib KAP dan Kualitas Audit
Hasil pengujian menunjukkan bahwa variabel rotasi KAP memiliki nilai signifikansi sebesar 0,385 sehingga hipotesis rotasi KAP berpengaruh positif terhadap kualitas audit tidak terbukti secara statistik. Artinya, rotasi KAP bukan penyebab meningkatnya kualitas audit. Terdapat serangkaian dugaan yang menjelaskan  tidak  berpengaruhnya  rotasi  KAP terhadap kualitas audit, yaitu (1) rotasi KAP dipatuhi oleh pihak KAP dan pihak manajemen auditee untuk menghindari sanksi, (2) akrual diskresioner yang dila- kukan oleh manajemen auditee tidak bertujuan bad side  earning.
Kepatuhan, baik terpaksa atau tidak, atas ke- wajiban rotasi KAP dimaksudkan untuk menghindari
Tabel 2. Analisis Statistik Deskriptif

## Descriptive  Statistics
N Minimum Maximum Mean Std. Deviation AQ_DAC 259 -.991 .302 -.00022 .139959 Rotasi KAP 259 0 1 .14 .343 Audit Tenure 259 1 7 3.14 1.955 Reputasi KAP 259 0 1 .39 .488 Valid N (listwise) 259

## Uji Asumsi Klasik
Berdasarkan hasil uji normalitas, multikolinea- ritas, heteroskedastisitas, dan autokorelasi menun- jukkan bahwa data variabel penelitian ini normal, tidak terjadi masalah multikolinearitas, heteroske- dastisitas, dan autokorelasi.

## Analisis Regresi Linear Berganda
Model analisis linear berganda yang dihasilkan dari tabel 7 output SPSS adalah: y= -0,003 + 0,024x 1 - 0,010x 2 + 0,077x 3 + e
Tabel 3. Hasil Uji Regresi Coefficients a
a. Dependent Variable: AQ_DAC
Model Unstandardized Coefficients Sta ndardized Coefficients
t Sig. B Std. Error Beta 1 (Constant) Rotasi KAP Audit Tenure Reputasi KAP -.003 .019 -.157 .876 .024 .027 .058 .871 .385 .010 .005 .134 1.973 .050 .077 .018 .268 4.340 .000
konsekuensi hukum. Regulasi rotasi KAP diawali dengan lahirnya KMK No.423/KMK.06/2002 yang mengatur bahwa rotasi auditor harus dilaksanakan tiap 3 tahun dan rotasi KAP setiap 5 tahun. KMK tersebut selanjutnya direvisi melalui terbitnya KMK 359/KMK 06/2003 yang mewajibkan perusahaan untuk membatasi masa penugasan KAP selama 5 tahun dan akuntan publik selama 3 tahun. Selanjut- nya, revisi terakhir atas kewajiban rotasi kembali dilakukan melalui diberlakukannya Peraturan Mentri Keuangan  (PMK)  No.17/PMK  01/2008,  dengan menetapkan masa rotasi auditor selama 3 tahun dan
rotasi KAP menjadi 6 tahun. BAPEPAM-LK mela- lui  peraturan  VIII A.2  memperkuat  rotasi  KAP tersebut dengan masa cooling off selama 3 tahun. Pelanggaran terhadap ketentuan tersebut mengaki- batkan dikenakannya sanksi pembekuan ijin usaha bagi KAP yang melanggar.
Secara normatif, tujuan regulator menetapkan produk hukum pengawasan terhadap auditor ekster- nal bertujuan untuk menjaga kepercayaan pengguna LK melalui independensi KAP. KAP yang menjalin perikatan relatif lama dengan pihak auditee dikha- watirkan akan menimbulkan kedekatan emosional/ keakraban  dan  ketergantungan  ekonomi.  Berku- rangnya independensi KAP inilah yang akan me- munculkan pengabaian KAP atas tindak kecurangan manajemen auditee. Selanjutnya, tujuan lain dari regulasi rotasi KAP itu dimaksudkan pula untuk men- jaga kompetensi auditor agar tetap optimal dalam merancang  prosedur  audit.  Semakin  lama  masa perikatan  KAP  dan  manajemen  auditee,  dapat menyebabkan rendahnya inisiatif dan motivasi KAP untuk  menerapkan  kecermatan  dan  keseksamaan terhadap pelaksanaan audit. Padahal kualitas pelak- sanaan standar pekerjaan lapangan dan pelaporan sangat  ditentukan  oleh  kecermatan  dan  keseksa- maan yang tercermin dari rancangan prosedur audit serta didukung oleh supervisi yang memadai.
Regulasi tentang rotasi KAP yang tertuang di PMK No.17/PMK 01/2008 (Siregar, 2011), sekaligus menimbulkan  evaluasi  karena  diperbolehkannya KAP dan Akuntan Publik untuk menerima kembali jasa audit umum setelah satu tahun tidak memberi- kan jasa audit umum atas klien yang sama. Evaluasi selanjutnya  tentang  pemberlakuan  PMK  No.17/ PMK 01/2008 dengan masa cooling off selama 3 tahun membuka kesempatan pelaksanaan pekerjaan lapangan dalam masa peralihan tersebut dilakukan oleh KAP lama.
Tidak  berpengaruhnya  rotasi  KAP  (dengan rata-rata  lama  masa  perikatan  8  bulan)  terhadap kualitas  audit  (dengan  rata-rata  penurunan  laba sebesar  0,00022)  jika  ditinjau  dari  keberlakuan prinsip etika profesi menunjukkan bahwa tidak terjadi pelanggaran atas prinsip prilaku profesional yang ditandai oleh independesi KAP karena rata-rata ro- tasi KAP perusahaan sampel tidak melebihi keten- tuan regulasi. Akan tetapi ditinjau dari kelemahan regulasi tentang rotasi KAP yang diatur di PMK No.17/PMK 01/2008 diduga membuat pihak KAP dan pihak auditee tidak perlu bersusah payah me- langgar ketentuan tersebut karena berakibat pada sanksi bagi mereka.
Selanjutnya,  dugaan  lain  untuk  menjelaskan tidak berpengaruhnya rotasi KAP terhadap kualitas audit, disebabkan oleh pendeknya masa perikatan KAP dan pihak auditee. Pendeknya masa perikatan KAP  diduga  berdampak  pada  tingginya  kualitas prosedur  audit  sehingga  membuat  pihak  auditee berhati-hati untuk tidak melakukan tindakan manaje- men laba yang menginformasikan bad side earning.
Hasil penelitian ini serupa dengan penelitian Hartadi (2009) yang tidak dapat membuktikan pe- ngaruh rotasi KAP terhadap kualitas audit, dengan perbedaan  ukuran  kualitas  audit.  Hartadi  (2009) menggunakan  ukuran  kualitas  audit  dari  prinsip- prinsip profesionalisme auditor seperti keahlian, pe- ngalaman, kompetensi, due care, dan lain-lain dalam bentuk questioner.

## Audit Tenure dan Kualitas Audit
Hasil  pengujian  tersebut  menyatakan  bahwa audit tenure berpengaruh positif terhadap kualitas audit dengan tingkat signifikansi 5%. Audit tenure diartikan sebagai masa perikatan auditor dari KAP yang sama dan pihak auditee. Rata-rata audit tenure pada sampel penelitian ini sebanyak 3,14 kali atau auditor dari KAP yang sama memberikan jasa audit LK berturut-turut sebanyak 3 tahun lebih 2 bulan. Audit tenure yang diukur dengan lama masa per- ikatan, diduga berdampak pada pengetahuan auditor terhadap  bisnis  auditee  dan  pengetahuan  auditee inilah yang memperkaya pengalaman auditor. Se- hingga, meningkatnya audit tenure pada penelitian ini diduga menyebabkan meningkatnya kompetensi auditor yang diukur menggunakan pengetahuan dan pengalaman.  Meningkatnya  kompetensi  auditor berpengaruh positif terhadap kualitas auditnya.
Ashton (1991 dalam Kurnia dkk, 2014) dan De Angelo (1981) menyebutkan dua faktor penting yang mempengaruhi kualitas kompetensi, yaitu penga- laman dan pengetahuan. Pengalaman auditor dida- patkan dari banyaknya jumlah penugasan audit yang dilakukan oleh seorang auditor. Semakin banyak pe- ngalaman yang diperoleh akan memupuk pengeta- huan seorang auditor. Pengalaman dan pengetahuan tidak ditentukan oleh berapa lama auditor sudah me- laksanakan penugasan audit. Menurut Kusharyanti (2003, dalam Kurnia, dkk., 2014) secara umum ada lima  jenis  pengetahuan  yang  harus  dimiliki  oleh seorang auditor, yaitu: (1) Pengetahuan pengauditan umum, (2) Pengetahuan area fungsional, (3) Penge- tahuan mengenai isu-isu akuntansi yang paling baru, (4) Pengetahuan mengenai industri khusus, dan (5)
Pengetahuan mengenai bisnis umum serta penye- lesaian masalah. Auditor yang berpengalaman me- miliki  keunggulan  dalam  hal:  (1)  Mendeteksi kesalahan, (2) Memahami kesalahan secara akurat, (3) Mencari penyebab kesalahan. Pengalaman me- rupakan  akumulasi  gabungan  dari  semua  yang diperoleh  melalui  berhadapan  dan  berinteraksi secara berulang-ulang dengan sesama benda alam, keadaan, gagasan, dan penginderaan (Elfarini, 2007 dalam Kurnia, dkk., 2014). Sehingga, atas dasar pe- ngalaman dan pengetahuan itulah, kualitas prosedur audit mampu mendeteksi dan mengumpulkan bukti- bukti  audit  yang  tidak  biasa  dengan  nilai  yang material.
Serangkaian hasil penelitian berikut mendukung temuan penelitian ini, diantaranya Alim, dkk. (2007) yang membuktikan bahwa kualitas audit dapat dica- pai  jika  auditor  memiliki  kompetensi  yang  baik. Begitu  pula  penelitian  Kurnia,  dkk.  (2014)  yang membuktikan bahwa kompetensi berdampak signi- fikan  pada  kualitas  audit.  Kedua  hasil  penelitian tersebut  menggunakan  dimensi  pengetahuan  dan pengalaman sebagai ukuran variabel kompetensi. Perbedaan hasil penelitian ini dengan kedua peneli- tian  sebelumnya  adalah  pada  ukuran  kompetensi yang digunakan, penelitian sebelumnya mengguna- kan kompetensi berdasarkan dimensi pengetahuan dan pengalaman. Selanjunya, kualitas audit di pene- litian ini tidak dapat menghilangkan akrual diskresional yang berakibat pada penurunan laba sebesar -0,00022, akan tetapi diduga pembaca LK mempercayai kom- petensi auditor untuk menilai kewajaran akibat tin- dakan manajemen laba tersebut.
Kesesuaian hasil penelitian ini dengan prinsip etika profesi adalah pada prinsip kompetensi, prinsip prilaku profesional-independen, dan prinsip objek- tivitas. Secara regulatif audit tenure pada perusahaan sampel (sepanjang 3 tahun 2 bulan atau 3 kali masa perikatan lebih 2 bulan) melebihi ketentuan di PMK No.17/PMK 01/2008, berpeluang menciptakan moti- vasi yang tinggi untuk menjaga perolehan penda- patan dari auditee yang sama selama masa perikatan. Motivasi  untuk  menjaga  pendapatan  inilah  yang dapat mengakibatkan turunnya kualitas audit dalam rangka ”menyenangkan” auditee. Akan tetapi jika dilihat dari nilai akrual diskresioner yang relatif kecil, mengindikasikan  kualitas  auditnya  tetap  terjaga, begitu pula prilaku independensi sehingga menjaga obyektivitas auditor. Bahkan  diduga audit tenure lebih dari satu kali masa perikatan menyebabkan auditor lebih memahami karakteristik bisnis auditee
sehingga pihak auditee akan lebih berhati-hati untuk tidak melakukan manipulasi laba yang berdampak pada opini auditor.

## Reputasi KAP dan Kualitas Audit
Hasil pengujian pada penelitian ini mendukung hipotesis ketiga, bahwa reputasi KAP berpengaruh positif terhadap kualitas audit. Hasil pengujian hipo- tesis dalam penelitian ini menunjukkan bahwa sema- kin baik reputasi KAP semakin baik kualitas audit, yang ditunjukkan dengan nilai akrual diskresioner minus 0,00022. Berpengaruhnya reputasi KAP ter- hadap kualitas audit, diduga karena reputasi auditor yang  tergabung  pada  KAP  big  4  firms  memiliki kecakapan dan integritas yang cukup tinggi. Manaje- men auditee akan beranggapan bahwa auditor yang tergabung  dalam  KAP  bereputasi  adalah  auditor cakap yang akan dengan mudah menemukan kondisi perusahaan auditee dalam keadaan tidak baik se- hingga manajemen auditee akan memperhitungkan cost and benefit saat menyewa jasa audit dari KAP bereputasi. Hasil penelitian ini berkebalikan dengan penelitian Nindita dan Siregar (2012) yang tidak dapat membuktikan ukuran KAP sebagai penentu kualitas audit karena tidak terdapat perbedaan akrual diskresioner  pada  perusahaan  yang  diaudit  oleh KAP big 4 firms dan KAP lokal. Sedangkan jika dihubungkan  dengan  integritas  seorang  auditor, maka fee atau imbalan yang diberikan oleh KAP bereputasi  terhadap  auditor  yang  tergabung  di dalamnya diduga lebih besar dibandingkan auditor yang tergabung di KAP lokal. Fee audit merupakan salah satu faktor yang mempengaruhi integritas se- orang auditor untuk melaksanakan pekerjaannya. Fee audit menunjukkan besaran imbalan ekonomis atau honorarium yang diterima seorang auditor saat menjalankan penugasan audit. Fee atau honorarium auditor dibayar oleh pihak auditee, sehingga inde- pendensi auditor berfungsi menjaganya dari sikap memihak guna menjaga Jusup (2001:104) menulis- kan bahwa, besaran fee audit ditentukan oleh risiko penugasan, kompleksitas jasa yang diberikan, tingkat keahlian  yang  diperlukan  untuk  melakukan  jasa tersebut, struktur biaya KAP yang bersangkutan dan pertimbangan profesional yang lainnya. Komplek- sitas jasa yang dimaksud adalah kompleksitas peru- sahaan  menyangkut  banyaknya  anak  perusahaan dan jumlah karyawan, sehingga semakin kompleks bisnis klien, semakin lama waktu yang dibutuhkan sehingga berdampak pada fee auditor. Hasil peneli- tian ini sejalan dengan hasil penelitian Raharja (2014)
yang menunjukkan bahwa fee audit mengindikasi- kan kualitas audit dan judgement yang memadai. Sekaligus memperkuat keseluruhan prinsip kode etik akuntan Indonesia bahwa imbalan jasa profesional tidak boleh bergantung pada hasil atau temuan atas pelaksanaan jasa.
Kesesuaian reputasi KAP terhadap kualitas au- dit, sekaligus menegaskan keberlakuan prinsip etika kompetensi dan prilaku profesional-independensi dalam  rangka  memperkuat  persepsi  masyarakat terhadap KAP yang tergabung dalam big 4 firms.

## KESIMPULAN,  KETERBATASAN,  DAN SARAN

## Kesimpulan
Kesimpulan penelitian ini adalah rotasi KAP tidak berpengaruh terhadap kualitas audit karena diduga auditor dan auditee telah memahami PMK No.17/PMK  01/2008  dalam  rangka  menghindari sanksi. Selanjutnya, audit tenure terbukti berpenga- ruh positif terhadap kualitas audit karena diduga semakin panjang audit tenure maka kualitas audit semakin baik. Begitu pula perihal reputasi KAP ter- bukti berpengaruh terhadap kualitas audit karena diduga auditor yang tergabung di KAP big 4 firms memiliki integritas dan kecakapan yang lebih baik.

## Keterbatasan
Penelitian  yang  telah  dilakukan  ini  terdapat beberapa keterbatasan, antara lain: (1) Seluruh pen- jelasan cenderung berupa dugaan secara konsep- tual, didukung pula oleh penelitian terdahulu. (2) Ketidakmampuan  membuktikan  pengaruh  rotasi KAP  terhadap  kualitas  audit  karena  kelemahan PMK  No.17/PMK  01/2008  yang  menyebabkan munculnya audit semu. (3) Penelitian ini mengguna- kan akrual diskresional sebagai ukuran kualitas audit yang ternyata hanya menyebabkan penurunan laba dalam jumlah kecil.

## Saran
Berdasarkan  serangkaian  keterbatasan  pada penelitian ini, maka saran bagi penelitian selanjutnya adalah menggunakan rancangan kualitatif untuk me- mahami alasan auditee saat memilih KAP, termasuk alasan mengakhiri perjanjian kerjasama dengan pihak auditor dan KAP. Penelitian selanjutnya diharapkan mampu menjelaskan dampak PMK No.17/PMK 01/ 2008  bagi  pelaksanaan  audit  LK  di  Indonesia. Berkenaan  dengan  akrual  diskresioner,  relevan
digunakan jika terindikasi terjadi manipulasi laba dalam jumlah material.

## DAFTAR RUJUKAN
Agoes, S., & Ardana, I.C. 2011. Etika Bisnis Dan Profesi: Tantangan  Membangun  Manusia  Seutuhnya.
Jakarta: Salemba Empat.
Al-Thuneibat, A.A., Al-Issa, R.T I.,  & R.A. Baker. 2011. Do Audit Tenure And  Firm Size  Contribute To Audit Quality? Empirical Evidance From Jordan.
Manajerial Auditing Journal, (online), 26(4): 317– 334, (http://www.emeraldinsight.com), diakses 19 November 2014.
Alim,  dkk.  2007. Pengaruh  Kompetensi  dan  Inde- pendensi terhadap Kualitas Audit Dengan Etika Auditor  sebagai  Variabel  Moderasi.  SNA  X. didown load tanggal 29 Agustus 2015.
Arens, Alvin, A., Elder, Randal, J.B., Mark, S. 2008. Au- diting  dan  Jasa  Assurance:  Pendekatan  Ter- integra. Buku  Satu.  Edisi  Keduabelas.  Terje- mahan:    Herman  Wibowo.  Jakarta:  PT  Gelora Aksara Pratama.
De Angelo, Linda, E. 1981. Auditor Size And Audit Qual- ity. Jurnal  of  Accounting  and  Economics, (online), 1981 (3): 183-199, (http://wlkc.gdqy. edu. cn/res/skillsres/resources),  diakses  6  Desember 2014.
Geiger, M.A., and Raghunandan, K. 2002. Auditor Ten- ure  and Audit  Reporting  Failures. Auditing:  A Journal of Practice and Theory, Vol. 2, No. 1, hal: 67–78.
Ghozali, I. 2001, Aplikasi Analisis Multivariat: dengan Program SPSS. Semarang: Badan Penerbit Uni- versitas Diponegoro.
Giri, Efraim, F. 2010. Pengaruh Tenure Kantor Akuntan Publik  Dan  Reputasi  KAP  Terhadap  Kualitas Audit: Kasus Rotasi Wajib Auditor di Indonesia. Simposium Nasional Akuntansi XIII Purwokerto.
Haryono,  J.  2001. Auditing  (Pengauditan),  Buku  I Cetakan Pertama, Yogyakarta: STIE YKPN.
Hartadi, B. 2012. Pengaruh Fee Audit, Rotasi KAP, dan Reputasi  Auditor  terhadap  Kualitas Audit  di Bursa  Efek  Indonesia. Jurnal  Ekonomi  dan Keuangan Indonesia, Vol 16, No.1, hal: 84–103.
Indriantoro, N., dan Supomo, B. 2002. Metodologi Pene- litian  Bisnis  untuk  Akuntansi  dan  Manajemen. Yogyakarta: BPFE.
Institut  Akuntan  Publik  Indonesia.  2011.  ” Standard Profesional Akuntan Publik” . Jakarta: Salemba Empat.
Johnson, V.E., I.K. Khurana, dan J.K. Reynolds. 2002.
Audit-Firm Tenure and The Quality of Financial Reports. Contemporary  Accounting  Research  ,
Vol.19, No. 4, hal: 637–660.
Kementerian Keuangan RI. Keputusan Menteri Keuangan Nomor 423 /Kmk.06/2002, tentang Jasa AkuntanPublik
______. Peraturan Menteri Keuangan Republik Indone- sia,  Nomor:  17/PMK.01/2008,  tentang  Jasa Akuntan Publik.
Keraf, S. 1993. Etika Bisnis: Membangun Citra Bisnis sebagai Profesi Luhur. Yogyakarata: Kanisius.
Keraf, S. 2009. Etika Bisnis: Tuntutan dan Relevansinya.
Yogyakarta: Kanisius.
Kurnia, dkk. 2014. Pengaruh Kompetensi, Independensi,
Tekanan  Waktu,  dan  Etika  Auditor  terhadap Kualitas  Audit.  e-Journal Akuntansi  Fakultas Ekonomi Universitas Trisakti Volume. 1 Nomor. 2 September 2014 Hal. 49–67.
Kurniasih, M., & Rohman, A. 2014. Pengaruh Fee Audit, Audit Tenure, dan Rotasi Audit terhadap Kualitas Audit. Jurnal Accounting, (online), 3 (3): 2337– 3806, (http://ejournal-S1.Undip.ac.id/index.php/ accounting), diakses 23 September 2014.
Mgbame, C.O., Eragbhe, E., dan Osazuwa, N. 2012. ”Au- dit Partner Tenure and Audit Quality: An Empiri- cal Analysis.” European Journal of Business and Management, Vol.4, No.7, hal:154–159. Myers, James, N., Myers, Linda, A., and Omer, T.C. 2003.
Exploring The Term Of The Auditor-Client Rela- tionship and the Quality of Earnings: A Case For Mandatory Auditor  Rotation. The  Accounting Review 78 (3): 779–799.
Novianti, N., Sutrisno, & Irianto. 2010. Tenure Kantor Akuntan  Publik,  Tenure  PartnerAudit,  Auditor Spesialisasi  Industri,  dan  Kualitas  Audit. Simposium Nasional Akuntansi 15.
Pramudji, S., Trihartati, A. 2009. Pengaruh Independensi dan Efektifitas Komite Audit terhadap Manajemen Laba (Studi Empiris pada Perusahaan Manufaktur yang  Terdaftar  di  BEI). Jurnal  Akuntansi  dan Auditing. Jurnal UNDIP (online), 6 (1), (http:// ejournal.undip.ac.id/index.php/akuditi/article/ download/176/105), diakses 25 Mei 2015.
Rahardja, A.H. 2014. Pengaruh Etika Auditor, Penga- laman Auditor,  Fee Audit,  Dan  Motivasi Audi-
tor Terhadap Kualitas Audit (Studi Pada Audi- tor KAP Di Semarang). DIPONEGORO JOURNAL OF ACCOUNTING Volume 3, Nomor 2, Tahun 2014, Halaman 1-9 http://ejournal-s1.undip. ac. id/index.php/accounting  ISSN  (Online):2337– 3806.
Siregar, Sylvia, V.F., dkk. 2011. Rotasi Dan Kualitas Au- dit: Evaluasi Atas Kebijakan Menteri Keuangan KMK No. 423/KMK.6/2002 Tentang Jasa Akuntan Publik. Jurnal Accounting, (online), 8 (1):1–20, (http://cpanel.petra.ac.id), diakses 18 September 2014.
Siregar,  Sylvia,  V., Amarullah,  F.,  Wibowo, A.,  dan Anggraita, V. 2012. Audit Tenure, Auditor Rota- tion, And Audit Quality: The Case of Indonesia. Asian Journal of Business And Accounting, 5(1), 55–74.
Suparlan, A.W.  2010.  Analisis  Empiris  Pergantian Kantor  AkuntanPublik  Setelah  Ada  Kewajiban Rotasi Audit. Simposium Nasional Akuntansi XIII. Purwokerto.
Sumarwoto.  2006.  Pengaruh  Kebijakan  Rotasi  KAP Terhadap  Kualitas  Laporan  Keuangan. Jurnal Akuntansi dan Auditing, (online), 2 (1):68–104, (http://eprints.undip.ac.id/8197/1/Sumarwoto. pdf)
Universitas Negeri Malang. 2010. Pedoman Penulisan Karya  Ilmiah:  Skipsi,  Tesis,  Disertasi,  Artikel, Makalah,  Laporan  Penelitian.  Edisi  Kelima. Malang: Biro Administrasi Akademik, Perenca- naan, dan Sistem Informasi bekerja sama dengan Penerbit Universitas Negeri Malang.
Wibowo, A., dan Hilda, R. 2009. Faktor-Faktor Deter- minasi Kualitas  AuditSuatu Studi  dengan Pen- dekatan  Earning  Surprise  Benchmark. Simposium Nasional Akuntansi XII. Palembang : 1–34.
Widiastuty,  E.,  dan  Febrianto,  R.  2003.  Pengukuran Kualitas  Audit:  Sebuah  Esai.  Audi  Jurnal Akuntansi dan Bisnis Vol 5 No2, Juli 2010.