F A K U L T A S EKONOMI DAN BISNIS

## Muhammadiyah Riau Accounting and Business Journal
Homepage: http://ejurnal.umri.ac.id/index.php/MRABJ

## Anteseden Senjangan Anggaran Desa di Kabupaten Kebumen

## Dian Pertiwi, Arya Samudra Mahardhika
Sekolah Tinggi Ilmu Ekonomi Putra Bangsa, Kebumen, Indonesia Email: pdian7535@gmail.com

## A R T I C L E   I N F O A B S T R A C T
Article History:
Received: 18 October 2019
Accepted: 31 October 2019 Available  online:  18  November 2019
Keywords: Budgetary Slack Budget Participation Individual Capacity Budget Clarity This study aims to examine the effect of budgetary participation, individual capacity,  and  clarity  of  budget  targets  on  village  budgetary  slack  in Kebumen Regency. Respondents in this study are village officials involved in budgeting. The sample in this study was 42 respondents. Data obtained from  the  distribution  of  questionnaires  directly  to  respondents.  The research hypothesis was tested by multiple regression analysis. The results of this study indicate that; (1) budgetary participation has a positive and significant effect on budgetary slack; (2) individual capacity has no effect on budgetary slack; and  (3) clarity of budgetary objectives has a positive and significant effect on budgetary slack.

## 1.  Pendahuluan
Anggaran  merupakan  komponen  yang sangat  penting  dalam  sebuah  organisasi  baik sektor  publik  maupun  sektor  swasta,  karena merupakan  sebuah  rencana  tentang  kegiatan dimasa yang akan datang yang mengidentifikasikan  kegiatan  untuk  mencapai tujuan  sebuah  perusahaan  sehingga  anggaran harus  tercapai  secara  efektif  dan  efisien. Penyusunan  anggaran  berbeda  antara  sektor swasta dengan sektor pemerintah. Penyusunan anggaran  dalam  organisasi  sektor  pemerintah merupakan  sebuah  proses  yang  tergolong cukup  rumit,  karena  anggaran  sektor  publik bukan  hanya  sebuah  rencana  tahunan  saja, tetapi  juga  merupakan  bentuk  akuntabilitas dan  transparasi  atas  pengelolaan  publik  yang dibebankan kepada pihak daerah.
Undang-Undang  Nomor  6  Tahun  2014 Pasal  1  Tentang  Desa  menyebutkan  bahwa desa  adalah  kesatuan  masyarakat  hukum  yang memiliki batas wilayah yang berwenang untuk mengatur dan mengurus  urusan pemerintahan,
kepentingan  masyarakat  setempat  berdasarkan prakarsa  masyarakat  dan  hak  yang  diakui  dan dihormati dalam sistem pemerintahan, diantaranya  terkait  pengelolaan  keuangan. Berlakunya  Undang-Undang  Nomor  6  Tahun 2014  tentang  Desa,  Kepala  Desa  harus mengelola  keuangan  dan  aset  desa  dengan akuntabel  dan  transparan,  profesional,  efektif dan  efisien,  bersih,  serta  bebas  dari  korupsi, kolusi  dan  nepotisme.  Permasalahan  yang dapat  terjadi  dalam  proses  penyusunan anggaran adalah timbulnya senjangan anggaran (budgetary  slack) yang  merupakan perilaku  disfungsional  yang  dengan  sengaja dilakukan dan berpotensi merugikan organisasi atau individu dalam organisasi.
Senjangan anggaran merupakan perbedaan  antara  jumlah  anggaran  yang diajukan  oleh  bawahan  dengan  jumlah estimasi  terbaik  yang  telah  diajukan  dan dilakukan  pada  saat  penyusunan  anggaran (Anthony  &  Govindarajan,  2007).  Artinya agent akan  membuat  target  yang  lebih  mudah
untuk  dicapai  dengan  cara  membuat  target anggaran  yang  lebih  rendah  pada  sisi pendapatan,  dan  membuat  ajuan  biaya  yang lebih  tinggi  pada  sisi  biaya.  Hal  ini  dapat berdampak  buruk  pada  organisasi  sektor publik  yaitu  alokasi  sumber  daya  kurang optimal  dan  ketidakadilan  sumber  daya diseluruh  unit  organisasi.  Sehingga  dapat menurunkan efisiensi dan merugikan pemangku kepentingan sedangkan ketidakadilan dapat menggagalan manajer unit organisasi  yang menerima sumber daya  relatif kecil (Miyati, 2014).
Partisipasi  anggaran  menurut  Ikhsan  dan Ishak  (2005:  173)  merupakan  suatu  proses pengambilan  keputusan  bersama  oleh  dua bagian  atau  lebih  pihak  dimana  keputusan tersebut  akan  memiliki  dampak  masa  depan terhadap mereka yang membuatnya.
Partisipasi  anggaran  dinilai  dapat mengurangi senjangan anggaran apabila bawahan  membantu  memberikan  informasi pribadi  tentang  prospek  masa  depan  sehingga anggaran  yang  disusun  menjadi  lebih  akurat, meskipun  tidak  menutup  kemungkinan  bahwa semakin besar partisipasi anggaran akan dapat meningkatkan  senjangan  anggaran  (Venusita, 2008).
Sebuah proses penyusunan anggaran sangat terkait dengan beberapa faktor yang muncul di lingkungan kerja dimana sumber daya manusia merupakan  modal  dasar  dalam  pelaksanaan pembuatan  suatu  anggaran.  Menurut  pendapat Syakhroza  (2003), gap yang  terjadi  dalam implementasi anggaran karena karyawan tidak mempunyai  cukup  pengetahuan  dan  pelatihan yang  di  butuhkan.  Oleh  karena  itu,  proses penganggaran  membutuhkan  kepala  desa  dan perangkat  desa  yang  mempunyai  kapasitas individu yang baik didalamnya. Kapasitas atau kemampuan individu  merupakan kesanggupan atau  kecakapan  yang  berarti  bahwa  seseorang yang  memiliki  kecakapan  atau  kesanggupan untuk  mengerjakan  sesuatu  yang  diwujudkan melalui  tindakannya  untuk  meningkatkan produktifitas kerja (Nasution, 2011).
Adanya keterlambatan dan kesulitan pemerintah desa dalam penyusunan perencanaan  kegiatan  dan  keuangan  desa sebaiknya  dijadikan  perhatian  lebih  oleh pemerintah. Diantaranya dengan adanya kejelasasan sasaran anggaran. Kejelasan
sasaran  anggaran  merupakan  sejauh  mana tujuan  anggaran  ditetapkan  secara  jelas  dan spesifik  dengan  tujuan  agar  anggaran  tersebut dapat dimengerti oleh orang yang bertanggungjawab  atas  pencapaian  anggaran tersebut (Erina dan Suartana, 2016). Penyusun anggaran  maupun  pelaksana  anggaran  akan lebih  mudah  dan  memiliki  informasi  yang cukup  mengenai  sasaran-sasaran  anggaran yang dicapai, sehingga dengan adanya sasaran anggaran yang jelas tersebut akan mempermudah  penyusun  anggaran  untuk mempertanggungjawabkan  keberhasilan  atau kegagalan yang mungkin terjadi.
Berdasarkan  temuan  penelitian  terdahulu yang  menunjukan  adanya  ketidakkonsistenan antara satu peneliti dan penelitian lainya maka penulis termotivasi untuk melakukan penelitian  lanjutan  dengan  variabel-variabel yang  diduga  memiliki  pengaruh  terhadap senjangan anggaran, sehingga dapat mendukung  riset  yang  sudah  ada  dan  dapat meminimalisir  terjadinya  senjangan  anggaran. Untuk memberikan gambaran  yang lebih jelas mengenai  perbedaan  hasil  temuan  tersebut, akan  dikemukakan  beberapa  hasil  penelitian yang  telah  dilakukan  oleh  peneliti  terdahulu. Hasil penelitian Prayudi (2018), Basyir (2016), Erina  dan  Suartana  (2016),  Fauziah  (2014), Gunadiawan et al (2015) menunjukan partisipasi anggaran berpengaruh positif terhadap  senjangan  anggaran.  Sedangkan penelitian  Syahrir  (2017);  Dunk  (1993), Wartono (1998), Minan (2005) dalam Ardinasari (2017) menunjukan bahwa partisipasi  anggaran,  berpengaruh  negatif terhadap senjangan anggaran. Dari permasalahan tersebut perlu dilakukan pembahasan lanjutan.

## 2.  Tinjauan  Pustaka  dan  Pengembangan Hipotesis
Beberapa  indikasi  adanya  senjangan  pada sektor  publik  atau  pemerintah  daerah  pada desa di Kabupaten Kebumen dapat dilihat dari senjangan  anggaran  yang  terjadi  antara penentuan  target  dengan  realisasi  belanja,  hal ini  terlihat  pada  tahun  2017,  sebanyak  3  desa berhasil melakukan realisasi belanja 100% dari total 24 desa yang ada. Angka ini menunjukan hanya  12,5%  desa  yang  berhasil  mencapai target belanja. Terdapat  beberapa desa dengan
senjangan  anggaran  yang  cukup  tinggi  yaitu desa  Candiwulan,  desa  Kembaran  dan  desa Jemur. Kesimpulan yang dapat diambil adalah hanya  sedikit  desa  yang  mampu  untuk menetapkan target lebih realitis dan lebih baik. Hal  ini  sesuai  dengan  pernyataan  Yuhertiana (2004)  dalam  Miyati  (2014)  bahwa  senjangan anggaran  adalah  kecendrungan  berperilaku tidak  produktif  dengan  melebihkan  biaya  saat seorang pegawai mengajukan anggaran belanja.
Prayudi  (2018),  Basyir  (2016),  Erina  dan Suartanana (2016) menyatakan bahwa partisipasi anggaran berpengaruh positif terhadap  senjangan  anggaran  artinya  semakin tinggi  tingkat  partisipasi  anggaran,  maka senjangan  anggaran  akan  meningkat.  Ketika atasan  sering  kali  memberikan  wewenang kepada bawahan dengan harapan agar bawahan melakukan  usaha  yang  terbaik untuk organisasi.  Akan  tetapi  bawahan  merasa bahwa pencapaian atas  anggaran  yang mereka susun  merupakan  penilaian  atas  kinerja mereka, sehingga penilaian kinerja berdasarkan tercapainya target anggaran daerah dapat menimbulkan situasi dan kondisi yang  mmungkinkan  seseorang  melakukan perilaku yang negatif atau disfungsional.
Hal  tersebut  didukung  oleh agency  theory dimana bawahan mempunyai kesempatan yang lebih  besar  untuk  melakukan  senjangan  agar mempermudah  pencapaian  target  sehingga mengurangi resiko ketidakpastian  dalam anggaran. Berdasarkan uraian tersebut hipotesis pertama yang diajukan adalah : H1 :   Partisipasi Anggaran berpengaruh positif terhadap senjangan anggaran
Erina  dan  Suartana  (2016)  menyatakan bahwa semakin tinggi kapasitas individu,maka senjangan  anggaran  akan  menurun.  Kapasitas individu  dari  beberapa  pengambil  keputusan terbentuk dari proses pendidikan secara umum, baik  melalui pendidikan  formal, pelatihan dan pengalaman.  Hal  ini  penting  bagi  penyusun anggaran dalam menghadapi dan mengantisipasi ketidakpastian lingkungan, terutama  isu  terkait  senjangan  anggaran. Organisasi  sektor  publik  perlu  menyiapkan tenaga  kerja  pemerintah  yang  mempunyai kemampuan  yang  baik,  karena  diharapkan dapat  meningkatkan  kinerja  dalam  pelayanan
publik.  Menurut  Yuhertiana  (2004)  individu yang  memiliki  cukup  pengetahuan  akan mampu  mengalokasikan  sumber  daya  dengan baik,  sehingga  dapat  menurunkan  senjangan anggaran. Tetapi Nasution (2011) menyatakan hal  yang  berbeda  bahwa  kapasitas  individu yang meningkat justru memunculkan senjangan  dan  sebagai  konsekuensi  yang muncul dalam penyusunan anggaran. Berdasarkan  uraian  tersebut  hipotesis  kedua yang diajukan adalah :
H2 :   Kapasitas  Individu  berpengaruh  negatif terhadap senjangan anggaran.
Kejelasan  sasaran  anggaran  memberikan kepastian  kepada  pelaksana  anggaran  untuk mempertanggung jawabkan keberhasilan maupun  kegagalan  selama  melaksanakan tugasnya  untuk  mencapaitujuan-tujuan  dan sasaran-sasaran yang telah ditetapkan sebelumnya  (Suhartono  dan  Solichin,  2006 dalam Prayudi, 2018). Dengan adanya sasaran anggaranyang jelas, penyusun anggaran maupunpelaksana  anggaran  akan  memilki informasiyang cukup mengenai sasaran- sasaran  anggaran  yang  akan  dicapai  dari  pada tidak  adanya  kejelasan  sasaran  anggaran. Penelitian  Prayudi  (2018),  Erina  dan  Suartana (2016)  menyatakan  semakin  tinggi  kejelasan sasaran  anggaran,  maka  senjangan  anggaran akan  menurun.  Berdasarkan  uraian  tersebut hipotesis ketiga yang diajukan adalah :
H3 :   Kejelasan sasaran  anggaran berpengaruh negatif terhadap senjangan anggaran
Gambar 1. Model Penelitian

## 3. Metode Penelitian
Penelitian  ini  dilakukan  pada  pemerintah desa di Kabupaten Kebumen, yang terdiri atas 24  desa.  Sedangkan  sampelnya adalah penyusun  anggaran  pada  pemerintah  desa  di
Partisipasi Anggaran Kapasitas Individu Kejelasan Sasaran Anggaran Senjangan Anggaran
Kebupaten  Kebumen  yang  terdiri  atas  Kepala Desa,  Sekretaris  Desa,  Kaur  Keuangan  dan Kaur Perencanaan. Teknik pengambilan sampel  yang  digunakan  adalah purposive sampling .  Kriteria  pemilihan  sampel  dalam penelitian  ini  adalah  tim  penyusun  anggaran yang  telah  bekerja  lebih  dari  satu  tahun. Berdasarkan  jenis  data  dan  metode  analisis data  yang  digunakan,  penelitian  ini  termasuk dalam  jenis  penelitian  kuantitatif.  Data  yang digunakan adalah data primer
Instrumen yang digunakan dalam penelitian ini adalah kuesioner  yang akan disebar terkait dengan partisipasi anggaran, kapasitas individu  dan  kejelasan  sasaran  anggaran terhadap senjangan anggaran. Dalam penelitian  ini  skala  yang  digunakan  untuk penyusunan kuesioner adalah skala likert 1-5.
Teknik analisis data  yang digunakan dalam penelitian ini adalah analisis statistik deskriptif, uji instrumren data yang terdiri dari uji  validitas  dan  uji  reliabilitas.  Uji  asumsi klasik terdiri dari uji normalitas, uji multikolinieritas,  dan  uji  heterokesdatisitas. Uji  hipotesis  menggunakan  uji  regresi  linier berganda,  uji  parsial  (uji  t),  uji  koefisien determinasi  (R 2 ).  Jumlah  kuesioner  yang disebar  pada  penelitian  ini  sebanyak  70 kuesioner.  Dari  70  kuesioner  yang  disebar hanya 53 kuesioner kembali, dari 53 kuesioner yang  kembali  hanya  42  kuesioner  memenuhi syarat  dan  dapat  diolah.  Sehingga  kuesioner yang  dapat  diolah  sejumlah  42  kuesioner  atau tingkat  pengembalian  yang  dapat  dianalisis ( useable response rate ) sebesar 60%.
Hipotesis dalam penelitian ini diuji menggunakan analisis regresi berganda dengan software SPSS versi 21. Sebelum uji hipotesis dilakukan,  data  penelitian  diujikan  terlebih dahulu dengan menggunakan asumsi klasik.

## 4.  Hasil Penelitian dan Pembahasan
Uji  validitas  digunakan  untuk  mengukur sah  atau  valid  tidaknya  suatu  kuesioner.  Jika korelasi  antara  masing  masing  skor  butir pernyataan  terhadap  total  skor  butir-butir pertanyaan menunjukkan hasil yang signifikan, maka masing-masing butir pernyataan dikatakan valid.
Berdasarkan hasil uji validitas menunjukkan  bahwa  semua  item  pertanyaan memiliki  nilai Sig.  (2-tailed) lebih  kecil  dari
0,05  dengan  nilai Pearson  Correlation  (r- hitung) lebih  besar  dari  0,2512  (nilai r-tabel untuk  n  =  42)  sebagai  syarat  valid  sehingga seluruh  item  pertanyaan  untuk  setiap  variabel dinyatakan valid. Partisipasi anggaran, kapasitas individu, kejelasan sasaran anggaran dan  senjangan  anggaran  dinyatakan  valid (sah).
Pengujian  reliabilitas  menunjukan  sejauh mana  suatu  instrumen  yang  digunakan beberapa  ahli  untuk  mengukur  suatu  objek yang sama, maka akan mendapatkan data yang sama.  Suatu  instrumen  diatakan  reliabel  jika nilai Croncbach Alpha > 0,70 (Ghozali, 2009). Berdasarkan  hasil  pengujian  menunjukkan semua  variabel  memiliki Cronbach’s  Alpha lebih  besar  dari  0,70.  Jadi  dapat  disimpulkan bahwa partisipasi anggaran, kapasitas individu, kejelasan  sasaran  anggaran  dan  senjangan anggaran adalah reliabel.
Hasil uji normalitas dapat dilihat pada tabel 1.  dapat  dilihat  nilai Asymp.  Sig.  (2-tailed) sebesar  0,7380  >  0,05  maka  dapat  di simpulkan  bahwa  data-data  penelitian  telah berdistribusi normal.
Tabel 1. Hasil Uji Normalitas
Unstandardized Residual N 42 Normal Parameters a,b Mean 0.0000000 Std. Deviation 1.77944317 Most Extreme Differences Absolute .105 Positive .105 Negative -.089 Kolmogornov-Smirnov Z .684 Asymp. Sig. (2-tailed) .738
Uji multikolinieritas bertujuan untuk menguji apakah pada model regresi ditemukan adanya  korelasi  antar  variabel  bebas.  Dalam penelitian  ini  berdasarkan Variance  Inflation Factor (VIF)  dan tolerance .  Hasil  uji multikolenieritas  menunjukkan  bahwa  nilai tolerance Partisipasi Anggaran 0,520 > 0,1 dan nilai VIF 1,922 < 10, nilai tolerance Kapasitas Individu 0,466 > 0,1 dan nilai VIF 2,147 < 10, nilai  tolerance  Kejelasan  Sasaran  0,613  >  0,1 dan VIF 1,631 < 10, Sehingga dapat diketahui bahwa  nilai  VIF  dari  masing-masing  variabel bebas  lebih  kecil  dari  10  dan  nilai  tolerance lebih  besar  dari  0,10.  Dengan  demikian  dapat disimpulkan  bahwa  di  antara  variabel  bebas tidak ada korelasi atau tidak terjadi multikolinearitas antar variabel bebas.
Uji  heteroskedastisitas  bertujuan  untuk menguji  apakah  dalam  model  regresi  terjadi ketidaksamaan  varian  dari  residual  satu pengamatan  ke  pengamatan  yang  lain.  Untuk menguji  hiteroskedastisitas  digunakan  uji Glejser . Berdasarkan hasil pengujian heteroskedastisitas  menunjukkan  bahwa  nilai probabilitas  antara  data  pengamatan  dengan residual  absolutnya  untuk  masing-masing variabel diatas taraf signifikan yang ditetapkan yaitu 5% atau 0,05. Oleh karena itu penelitian ini telah terbebas dari indikasi heteroskedastisitas.
Koefisien  determinasi  bertujuan  untuk mengukur  seberapa  jauh  kemampuan  model dalam menerangkan variasi variabel dependen. Berdasarkan hasil penelitian diperoleh koefisien determinasi sebesar 52,6%, menunjukkan  pengaruh  variabel  partisipasi anggaran  (X1),  kapasitas  individu  (X2), kejelasan  sasaran  anggaran  (X3  mempunyai kontribusi  sebesar  52,6%  terhadap  senjangan anggaran  (Y),  sedangkan  sisanya  47,4% dipengaruhi oleh faktor lain yang tidak diteliti. Hasil  uji  koefesien  determinasi  disajikan dalam tabel 2:
Tabel 2. Hasil Uji Koefisiensi Determinasi Model Summary b
Mod el R R Square Adjusted R Square Std. Error of the Estimate Durbin- Watson 1 .749 a .560 .526 184.835 2.222
Analisis  regresi  linier  berganda  digunakan untuk  memprediksi  pengaruh  lebih  dari  satu variabel  bebas  terhadap  satu  variabel  terikat. Model  regresi  dalam  penelitian  ini  adalah untuk  menguji  variabel  partisipasi  anggaran (X1),  Kapasitas  individu  (X2),  kejelasan sasaran  anggaran  (X3  terhadap  senjangan anggaran  (Y).  Hasil  analisis  regresi  linier berganda dapat dilihat dalam tabel 3:
Tabel 3. Hasil Uji Regresi Berganda
Coefficients a Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients t Sig. B Std. Error Beta 1 Constant  3.580  2.767 1.294  .204 X1 .443 .142 .465 3.116  .003 X2 -.212 .137 -.244 -1.548  .130 X3 .551 .133 .568 4.138  .000
Hipotesis  pertama  yang  diajukan  dalam penelitian  ini  adalah  partisipasi  anggaran
berpengaruh positif terhadap senjangan anggaran.  Berdasarkan  hasil  yang  disajikan tabel  menunjukkan  bahwa  koefesien  variabel partisipasi  anggaran  sebesar  0.443  dengan hasil  uji t-test diperoleh  hasil  t-hitung  3.116 lebih  besar  dari t-table yaitu  sebesar  3.116  > 1.685 dengan nilai signifikansi sebesar 0.003 < 0,05,  sehingga  dapat  disimpulkan  hipotesis pertama  diterima  yakni  partisipasi  anggaran berpengaruh  positif  dan  signifikan  terhadap senjangan  anggaran  desa  di  Kabupaten Kebumen.  Artinya  ketika  partisipasi  anggaran yang  dilakukan  oleh  bawahan  semakin  besar, maka  akan  menimbulkan  senjangan  anggaran yang semakin besar pula. Senjangan anggaran timbul karena bawahan yang ikut berpartisipasi  dalam  penyusunan  anggaran memberikan  informasi  yang  bias  kepada principal (rakyat),  padahal  bawahan  ( agent ) memiliki  informasi  yang  dapat  digunakan untuk membantu keakuratan anggaran organisasi.  Sehingga principal (rakyat)  harus ikut langsung berpartisipasi aktif atau memantau proses penyusunan anggaran. Tanpa  adanya  partisipasi  dari principal (rakyat),  akan  menimbulkan  kecenderungan para  bawahan  untuk  mengusulkan  anggaran yang  mudah  dicapai,  atau  menyampaikan anggaran  yang  memungkinkan  adanya  hal-hal yang  tidak  terduga  sehingga  dapat  terhindar dari  kegagalan.  Hasil  penelitian  ini  sejalan dengan  hasil  Erina  dan  Suartana  (2016), Prayudi (2018), Basyir (2016), Fauziah (2014), Yuhertiana (2004) yang menyimpulkan partisipasi  anggaran  berpengaruh  positif  dan signifikan terhadap senjangan anggaran. Artinya  semakin  tinggi  partisipasi  anggaran maka senjangan nya meningkat.
Hipotesis  kedua  yang  diajukan  dalam penelitian  ini  adalah  Kapasitas  Individu berpengaruh negatif terhadap senjangan anggaran.  Berdasarkan  hasil  yang  disajikan tabel  menunjukkan  bahwa  koefesien  variabel kapasitas individu sebesar -0.212 dengan hasil uji t-test diperoleh  hasil  t-hitung  -1.548  lebih kecil  dari t-table yaitu  sebesar  -1.548  <  1.685 dengan  nilai  signifikansi  sebesar  0.130  >  dari 0,05,  sehingga  dapat  disimpulkan  bahwa hipotesis  kedua  ditolak  artinya  kapasitas individu tidak berpengaruh terhadap senjangan anggaran  dan  didapat  arah  hubungan  variabel kapasitas individu terhadap senjangan
anggaran adalah negatif tetapi tidak signifikan. Berdasarkan  arah  hubungan  negatif  tersebut, dapat  dinyatakan  bahwa  kapasitas  individu berpengaruh  negatif  namun  tidak  signifikan. Artinya  semakin  tinggi  kapasitas  individu maka  senjangan  anggaran  menurun.  Namun indikasi untuk kapasitas individu masih sangat kecil  karena  hasil  analisis  yang  didapat  tidak signifikan. Hal ini disebabkan karena kapasitas individu merupakan perpaduan dari kemampuan dan ketrampilan seorang penyusun  anggaran  sehingga  tidak  dapat digunakan  untuk  menilai  tingkat  motivasinya dalam melakuan kesenjangan anggaran (Ardinasari,  2017).  Hasil  penelitian  ini  tidak sesuai  dengan  penelitian  Basyir  (2016),  Erina dan Suartana (2016), Gunadiawan et al (2015) yang menyimpulkan kapasitas individu berpengaruh  negatif  dan  signifikan  terhadap senjangan anggaran.
Hipotesis  ketiga  yang  diajukan  dalam penelitian  ini  adalah  Kejelasan  Sasaran Anggaran berpengaruh negatif terhadap senjangan  anggaran.  Berdasarkan  hasil  yang disajikan  tabel  menunjukkan  bahwa  koefesien variabel  kejelasan  sasaran  anggaran  sebesar 0.551  dengan  hasil  uji t-test diperoleh  hasil  t- hitung  lebih  besar  dari t-table yaitu  sebesar 4.138 > 1.685 dengan nilai signifikansi sebesar 0,00  <  dari  0,05,  sehingga  dapat  disimpulkan bahwa  hipotesis  ketiga  diterima  artinya kejelasan sasaran anggaran berpengaruh signifikan  terhadap  senjangan  anggaran  dan didapat arah hubungan positif. Hasil penelitian ini  menunjukan  bahwa  semakin  tinggi  tingkat kejelasan  sasaran  anggaran  maka  akan berdampak pada peningkatan senjangan anggaran. Hal ini dikarenakan sasaran anggaran  dan  anggaran  seringkali  ditentukan pada  periode  sebelumnya  sehingga  anggaran akan bersifat kaku dan susah untuk disesuikan dengan keadaan yang sesungguhnya (Gunadiawan et al 2015). Selain itu penerapan anggaran  dengan  sasaran  yang  jelas  dapat memudahkan  penyusun  anggaran  mengetahui secara  pasti  sasaran  yang  akan  dicapai  karena penyusun  anggaran  memiliki  infomasi  lebih mengenai kejelasan sasaran anggarandibandingkan dengan atasannya, sehingga memperbesar kemungkinan bawahan akan  bermain  dalam  anggaran  diantaranya melakukan senjangan anggaran.
Hasil  penelitian  ini  bertentangan  dengan penelitian yang dilakukan oleh Prayudi (2018) dan  Erina  dan  Suartana  (2016) yang menyatakan bahwa kejelasan sasaran anggaran berpengaruh negatif terhadap senjangan anggaran. Namun penelitian ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh Gunadiawan et al. (2015),  Fauziah  (2014)  dan  Biantara  dan Putri  (2014).  Yang  menyimpulkan  kejelasan sasaran  anggaran  berpengaruh  positif  dan signifikan terhadap senjangan anggaran.

## 5.  Kesimpulan
Berdasarkan hasil analisis data dan pembahasan  yang telah  diuraikan, maka dapat ditarik  kesimpulan  sebagai  berikut;  (1) Partisipasi  anggaran    berpengaruh  positif  dan signifikan  terhadap    senjangan  anggaran  desa di  Kabupaten  Kebumen;  (2)  Kapasitas individu  berpengaruh  negatif  dan  tidak signifikan terhadapsenjangan anggaran desa di Kabupaten  Kebumen;  (3)  Kejelasan  sasaran anggaran  berpengaruh  positif  dan signifikan terhadap    senjangan  anggaran  desa  di Kabupaten Kebumen.
Berdasarkan hasil penelitian serta kesimpulan  yang  diperoleh  dari  penelitian  ini, adapun  saran  yang  ingin  disampaikan  antara lain; (1) Bagi pemerintah desa perlu dilakukan pengendalian  internal  yang  lebih  memadai dalam  pelaksanaan  anggaran  di  desa  di Kabupaten  Kebumen  dengan  cara  lebih selektif  dalam  menentukan  individu  yang  ikut berpartisipasi  dalam  penganggaran  seperti memilih  dan  melibatkan  penyusun  anggaran yang  mengerti  dan  bertanggung  jawab  atas dibuatnya  anggaran;  (2)  Mengingat  bahwa kejelasan sasaran anggaran berpengaruh positif terhadap senjangan anggaran, maka saran yang diberikan  peneliti  untuk  pemerintah  desa  di Kabupaten  Kebumen  yaitu  atasan  hendaknya memeriksa  kembali  anggaran  yang  diusulkan aparat  secara  seksama  sehingga  timbulnya senjangan  dapat  diminimalisir;  (3)  Penelitian selanjutnya  disarankan  untuk  melakukan penelitian lanjutan dengan menambah variabel-variabel  lainnya  yang  berhubungan dengan hal-hal yang memungkinkan berpengaruh  terhadap  senjangan  anggaran seperti penekanan anggaran, asimetry informasi, self esteem dan lain sebagainya.

## Daftar Pustaka
Anthony,  R.N.,  &  Govindarajan,  V.  (2007).
Management  Control  System .  MC  Graw-Hill Co. Boston.
Ardinasari,  I.  F.  (2017). Kapasitas  Individu, Budaya  Organisasi,  Dan  Asimetri  Informasi Pada Penyusunan Anggaran Partisipatif Terhadap  Budgetary  Slack  (Studi  Kasus  SKPD Sleman). Skripsi Tidak dipublikasikan. Fakultas Ekonomi. Universitas Negeri Yogyakarta. Basyir,  A.  A.  (2016).  Pengaruh  Partisipasi Anggaran,  Informasi  Asimetri,  dan  Kapasitas Individu Terhadap Bugdetary Slack Pada SKPD Pemerintah  Kota  Samarinda. Jurnal  Ekonomi Keuangan, 13(2).
Biantara,  A.A.A.,  &  Putri,  IG.A.M.A.D.  (2014). Pengaruh  Kejelasan  Sasaran  Anggaran,  Etika, Dan Kepercayaan Diri Pada Senjangan Anggaran. E-Jurnal  Akuntansi  Universitas Udayana, Vol 9 No. 2. pp. 385-391.
Erina, N. P. D. & Suartana, W.  (2016). Pengaruh Partisipasi  Anggaran,  Penekanan  Anggaran, Kapasitas  Individu,  Dan  Kejelasan  Sasaran Anggaran  Pada  Senjangan  Anggaran. E-Jurnal Akuntansi  Universitas  Udayana, 15(2),  973- 1000.
Fauziah.  (2014). Pengaruh  Partisipasi  Anggaran Dan  Kejelasan  Sasaran  Anggaran  Terhadap Senjangan  Anggaran  Pada  Pemerintah  Kota Tanjung  Pinang. Skripsi  Tidak  dipublikasikan. Universitas  Maritim  Raja  Ali  Haji.  Tanjung Pinang.
Ghozali,  I.  (2009). Aplikasi  Analisis  Multivariate Dengan  Program  SPSS ,  Edisi  Keempat.
Penerbit Universitas Diponegoro. Semarang. Gunadiawan, I.W.F., Sinarwati, N.K., & Sujana, E.
(2015). Pengaruh Partisipasi Anggaran,
Penekanan  Anggaran,  Kapasitas  Individu  dan Kejelasan Sasaran
Anggaran terhadap Senjangan  Anggaran  (Studi  Empiris  Pada
SKPD  Kabupaten  Bangli). Jurnal  Ilmiah Mahasiswa Akuntansi Undiksha, Vol. 3 No. 1. Ikhsan,  A  &    Ishak,  M.    (2005). Akuntansi Keprilakuan. Salemba Empat. Jakarta Nasution, E.Y. (2011). Analisis Kapasitas
Individu, Partisipasi Penganggaran dan Kesenjangan    Anggaran    pada    Satuan    Kerja Perangkat   Daerah  Kabupaten   Langkat. Tesis tidak  dipublikasikan.    Universitas  Sumatera Utara. Medan.
Miyati.  (2014). Pengaruh  Partisipasi  Anggaran Terhadap Budgetary Slack Dengan Pertimbangan Etika Sebagai Variabel Moderasi. Skripsi tidak dipublikasikan.
Fakultas Ekonomi. Universitas Negeri Yogyakarta
Prayudi,  Y.  D.  (2018).  Pengaruh  Partisipasi
Anggaran,  Penekanan  Anggaran,  Kejelasan Sasaran  Anggaran  dan Self  Esteem Terhadap Senjangan  Anggaran  Desa  di  Kecamatan Kubutambahan. E-Journal  S1  Ak  Universitas Pendidikan Ganesha , 8(2).
Republik  Indonesia.  Undang-Undang  Nomor  6
Tahun 2014 Tentang Desa.
Syakhroza,  A.  (2003).  Political  Games  in
Budgeting Process of Gooverment
Manufacturing  Enterprises  in  Indonesia:  A Qualitative  Approach. Usahawan. No.5  Tahun XXXII.
Venusita,  L.  (2008).  Partisipasi  Anggaran  dan
Keterlibatan Kerja terhadap Senjangan
Anggaran dengan Komitmen Organisasi sebagai Variabel Moderasi (Studi pada Perusahaan  Industri  Food  and  Beverage  di Kawasan Industri SIER). Jurnal
Kewirausahaan, Vol. 2 No. 1. pp. 27-42.
Yuhertiana,  I.  (2004).  Kapasitas  Individu  dalam Dimensi  Budaya, Keberadaan  Tekanan  Sosial dan   Keterkaitannya    dengan Budgetary  slack .
Kumpulan Materi Simposium Nasional Akuntansi VII , Denpasar Bali .