## PENERAPAN SISTEM PENGENDALIAN MANAJEMEN DI MASA PANDEMI COVID-19
Viona Agnita Kristie * Fidelis Arastyo Andano
Universitas Surabaya, Jln. Raya Kalirungkut, Surabaya, Indonesia *vionaagnitaa@gmail.com

## ARTICLE INFO
Article history: Received February 11, 2022 Revised  September 21, 2022 Accepted  September 28, 2022
Key words: Sistem Pengendalian Manajemen; Lingkungan Kerja; Pandemi COVID-19
DOI: https://doi.org/10.33508/jako.v14i3.3741

## A B S T R A C T
Research Purposes. The purpose of this research is to deeply investigate the MCS  implementation  and  the  possible  changes/adjustments  during  the pandemic COVID-19 crisis in a company.
Research  Method. To  deeply  investigate  the  phenomenon,  this  research conducted  a  qualitative  case  study  that  used  a  company  in  food  industrial sector.
Research  Result  and  Findings. The  empirical  findings  depict  that  the changes in the working environment caused by the business strategy changes occurred  as  the  response  to  the  crisis.  A  more  decentralised  management control  change  should  take  place  as  the  consequence  of  the  changes.  The adjustment  or  updating  in  more  than  one  MCS  tools  alongside  with  the company’s  leader  as  the  key  actor  became  the  significant  challenges  for  the company.  This  research  contributes  to  the  debate  in  MCS  research, particularly during COVID-19 crisis time.

## A B S T R A K
Tujuan  Penelitian . Penelitian ini bertujuan untuk menginvestigasi secara mendalam  tentang  penerapan  SPM  dimasa  krisis  pandemi  dan  perubahan atau penyesuaian yang dimungkinkan.
Metode Penelitian . Penelitian ini merupajan studi kasus kualitatif dengan menggunakan  sebuah  perusahaan  di  sektor  kuliner  menjadi  pendekatan penelitian ini untuk memelajari fenomena tersebut secara mendalam.
Hasil  dan  Temuan  Penelitian. Temuan  empiris  dari  studi  kasus  ini menunjukkan  bahwa  telah  terjadi  perubahan  lingkungan  kerja  yang disebabkan  perubahan  strategi  bisnis,  dimana  hal  ini  seharusnya  diikuti dengan  penyesuaian  SPM  yang  lebih  bersifat  terdesentralistik.  Selain perlunya  penyesuaian  SPM  yang  mencakup  lebih  dari  satu  alat pengendalian,  perilaku  dan  preferensi  pemimpin  perusahaan  terhadap pendekatan  sistem  pengendalian  menjadi  tantangan  utama.  Penelitian  ini memiliki  kontribusi  penting  dalam  konteks  penelitian  penerapan  SPM, terutama dimasa krisis pandemi COVID-19 yang memiliki dampak luas.

## PENDAHULUAN
Karakteristik  dari  kondisi  krisis  adalah ketidakmungkinan untuk dilakukan prediksi atas kondisi  krisis tersebut.  Pandemi COVID  19  sejak Desember  tahun  2019  mengakibatkan  dampak yang  cukup  besar  dan  disrupsi  ekonomi  bagi berbagai  industri.  Kondisi  ini  menuntut  adanya perubahan  dalam  proses  bisnis  yang  mampu menyesuaikan  dengan  kondisi  krisis  tersebut untuk mempertahankan keberlangsungan perusahaan  diikuti  dengan  perubahan  pada sistem  pengendalian  manajemen  yang  relevan.
Oleh  karena  itu,  dalam  konteks  pengembangan sistem  pengendalian  manajemen  (SPM)  dan akuntansi  manajemen  (AM),  penelitian  terkait dengan  konteks  pandemi  COVID-19  menjadi penting.
Penelitian  atas  perubahan  atau  penyesuaian proses  bisnis  maupun  praktek  AM  telah  banyak dilakukan  untuk  masa-masa  krisis  ekonomi (Afthonidis  &  Tsiotras,  2014;  Becker  et  al . ,  2016; Rikhardsson  et al.,  2021)  maupun  dalam  kondisi krisis akibat suatu bencana (baik bencana alam atau kecelakaan  (Uddin  &  Tsamenyi,  2006;  Sargiacomo
et  al.,  2014;  Siddiqui  &  Uddin,  2016).  Namun demikian, penelitian yang fokus pada perubahan lingkungan  kerja  semasa  pandemi  yang membawa  pengaruh  pada  perubahan  SPM (Delfino & Kolk, 2021; Hou et al., 2021; Passetti et al.,  2021)  masih  terbatas.  Leoni  et  al.  (2021) menyatakan  bahwa  tema  paling  banyak  yang muncul  adalah  terkait  peran  akuntansi  dalam mendukung otoritas pemerintah dalam penanggulangan  pandemi,  diikuti  dengan  tema terkait  praktek  akuntansi  yang  dipergunakan dalam  pengambilan  keputusan  khusus  ditingkat organisasi  dan  tema  terkait  akuntansi  dan inequalities .
Lebih  spesifik  untuk  konteks  bisnis  di Indonesia,  tidak  banyak  penelitian  yang memberikan penjelasan tentang proses mendalam  dari  implementasi  SPM  semasa pandemi.  Sebagian  besar  penelitian  masih  fokus pada  implementasi  strategi  baru  sebagai antisipasi  perubahan  lingkungan  bisnis  yang terdisrupsi
(Ezizwita
& Sukma, 2021; Septiningrum,  2021)  atau  aspek  akuntansi keuangan dan pengelolaan biaya di era pandemi (Hertati  &  Safkaur,  2020;  Safkaur,  2021).  Kondisi ini  memunculkan research  gap atau  peluang penelitian  terkait  dengan  penjelasan  mendalam tentang  implementasi  SPM  di  era  pandemi COVD-19 di konteks bisnis Indonesia. Berdasarkan research  gap tersebut,  maka  peneliti ingin  menjawab  pertanyaan  penelitian  yaitu: bagaimana  implementasi  sistem  pengendalian manajemen  di  perusahaan  semasa  pandemi COVID-19?  Penelitian  ini  dilakukan  dengan menggunakan  pendekatan  studi  kasus  kualitatif dengan  mengambil  satu  perusahaan  dibidang kuliner yang berlokasi di sebuah kota besar SM di Indonesia sebagai bukti empiris untuk menjawab pertanyaan penelitian.
Penelitian  ini  mengambil  fokus  pada  proses mendalam dari
implementasi sistem pengendalian manajemen dari sebuah perusahaan  di  Indonesia.  Ruang  lingkup penelitian  ini  adalah  pada  sistem  pengendalian manajemen  keseluruhan  operasional  perusahaan yang  mengacu  kerangka  menurut  Merchant  & Stede (2007). Pemilihan obyek, fokus dan konteks penelitian didasarkan pada pertimbangan bahwa Indonesia sebagai salah satu negara ASEAN yang terdampak  signifikan  dari  krisis  COVID-19. Dampak krisis terhadap perekomian di Indonesia sebagaimana  dinyatakan  Menteri  Keuangan
Indonesia meliputi kerugian signifikan pada sektor jasa,  seperti  sektor  penerbangan  dan  pariwisata hingga  perhotelan  yang  mencapai  50%.  Selain  itu kenaikan  inflasi  juga  memengaruhi  daya  beli masyarakat akibat kenaikan harga-harga produk di era  krisis.  Era  krisis  ini  juga  mengakibatkan setidaknya sebanyak 1,5 juta karyawan mengalami kehilangan pekerjaan akibat pemutusan  hubungan kerja  karena  kondisi  keuangan  perusahaan  yang terpuruk.  Secara  spesifik,  bisnis  kuliner  adalah sektor  yang  paling  terdampak  dari  krisis  ini  yang mengakibatkan  penurunan  pendapatan  harian hingga  37%  dimana  dalam  skala  nasional  juga berdampak signifikan pada perekonomian Indonesia  (Burhan,  2020;  Santia,  2020).  Adanya biaya  tambahan  untuk  protokol  Kesehatan membawa  pengaruh  tersendiri  bagi  operasional perusahaan  yang  bergerak  dibidang  kuliner (Ezizwita & Sukma, 2021).

## KAJIAN LITERATUR DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS
SPM  dirancang  dengan  memertimbangkan kondisi  atau  kekuatan  tekanan  eksternal  (Brignall &  Modell,  2000;  Collier,  2001;  Cowton  &  Dopson, 2002)  dan  kondisi  internal  dari  suatu  organisasi (Burns  &  Scapens,  2000;  Chenhall,  2003;  Lukka, 2007). Selain itu, Gamage & Gooneratne (2017) juga menjelaskan  bahwa  dari  perspektif  dinamika internal,  aktor  kunci  memiliki  kontribusi  penting dalam  perubahan  SPM.  Pergantian  ‘rezim’ manajerial yang ada pada sebuah organisasi dapat memengaruhi  atau  merubah  bentuk  SPM organisasi sesuai dengan latar belakang para aktor manajerial  yang  saat  itu  mendominasi  (Ashraf  & Uddin,  2015).  Hal  ini  dapat  terjadi  karena  aktor kunci  tersebut  berwenang  untuk  bertindak merespon tekanan eksternal dan menyelaraskannya dengan kepentingan organisasi. L atar  belakang  yang  mereka  miliki  (termasuk aspek  perilaku  dan  pengetahuan  yang  dimiliki) akan  mewarnai  proses  pengambilan  keputusan ataupun  penyusunan  kebijakan  terkait  SPM  yang mereka buat.
Perancangan SPM juga perlu untuk memperhatikan strategi perusahaan untuk memastikan  pencapaian  hasil  yang  diinginkan (Bedford  et  al.,  2016).  Bedford  et  al.  (2016)  lebih jauh  menjelaskan  bahwa  strategi  yang  berbeda memerlukan SPM yang berbeda pula. Kondisi dan karakteristik  yang  berbeda-beda  pada  setiap organisasi  turut  berkontribusi  pada  desain  SPM

## JURNAL AKUNTANSI KONTEMPORER (JAKO)
– VOL 14 NO 3 – SEPTEMBER 2022 – Halaman 185-198
yang  akan  berbeda  untuk  setiap  organisasi.
Secara
praktis, SPM pada dasarnya terinternalisasi dalam aktivitas operasional bisnis sehari-hari.  Dalam  sebuah  studi  kasus  pada perusahaan restoran di Inggris, proses perancangan  menu  dan  program  promosi  yang sesuai  menjadi  salah  satu  manifestasi  praktek pengendalian  manajemen  dengan  menggunakan alat-alat AM. Rapat rutin untuk evaluasi aktivitas operasional juga menjadi manifestasi pengendalian manajemen  yang dijalankan  secara rutin  sesuai  dengan  proses  bisnis  perusahaan (Ahrens  &  Chapman,  2007).  SPM  bahkan  juga berkontribusi  dalam  memfasilitasi  perubahan bisnis proses maupun praktek AM dalam internal organisasi.  Sebagai  contoh  dalam  kasus penerapan activity based cost management (ABCM) maka  SPM  dapat  berperan  memfasilitasi perubahan-perubahan  tersebut  dalam  setiap tahapannya  melalui  pengendalian  manajemen mekanistik  dan  organik  untuk  membentuk budaya  manajerial  yang  sesuai  (Chenhall  & Euske, 2007).
O’Connor et  al.  (2011)  menjelaskan  bahwa faktor-faktor  eksternal  juga  sangat  memengaruhi implementasi  SPM  dari  suatu  organisasi.  Di dalam  penelitian  mereka  yang  berfokus  pada hubungan Porter’s  competitive  forces dan  SPM, pendatang  baru  di  industri  dan  daya  tawar pembeli  memiliki  hubungan  positif  dengan  SPM yang dijalankan organisasi.
Di  sisi  lain,  sebagaimana  dijelaskan  oleh Burhan  (2020)  bahwa  untuk  menyikapi  krisis akibat  pandemic  COVID-19  ini  perusahaan kuliner perlu untuk menjajagi strategi baru, maka hal ini akan membawa konsekuensi pada potensi munculnya permasalahan-permasalahan pengendalian  yang  baru  yang  membutuhkan penyesuaian pada sistem pengendalian manajemennya.  Berdasarkan  uraian  tersebut, maka  pandemic  COVID  19  telah  membuat lingkungan  bisnis  terdisrupsi  dan  memaksa perubahan  bisnis  proses  yang  berujung  pada perlunya  penyesuaian  sistem  pengendalian manajemen yang saat ini ada.
Pada  masa  pandemi  COVID-19,  salah  satu perubahan  yang  paling  signifikan  adalah  pola bekerja  yang  mengharuskan  bekerja  jarak  jauh atau bekerja dari rumah ( work from home ). Kondisi ini tentunya bukan hanya mengubah lingkungan kerja,  namun  juga  mengubah  pola  pengawasan terhadap pekerjaan (Delfino & Kolk, 2021; Hou et
al.,  2021).  Terlebih  lagi  dalam  kondisi  tertentu lingkungan  kerja  perlu  disesuaikan  sebagai antisipasi terhadap kondisi pandemi COVID-19 ini, dimana  penyesuaian  ini  harus  memertimbangkan dua  aspek  penting  yaitu  resiko  administrasi maupun  perlindungan  terhadap  individu  (Hou  et al., 2021).
Perubahan  dalam  lingkungan  kerja  yang beralih  dari  kondisi  konvensional  menuju  bekerja secara remote itu  sendiri  dapat  memunculkan  stres lebih  pada  karyawan  maupun  manajer  dan  lebih jauh lagi dapat memengaruhi perspektif karyawan terhadap  hubungan  hirarkis  manajerial  dalam sebuah  perusahaan  (Delfino  &  Kolk,  2021).  Lebih dalam, Passetti et al . (2021) di dalam penelitiannya menunjukkan  secara  empiris  bahwa  untuk merespon  kondisi  pandemi  tersebut,  perubahan secara  cepat  dilakukan  pada  pengendalian manajemen mekanistik maupun organik perusahaan  terutama  ditingkat  unit.  Perubahan bukan merupakan perubahan yang bersifat umum. Fokus perubahan  sistem  pengendalian  manajemen adalah  pada  pengetatan  koordinasi  internal  untuk mengantisipasi  kejadian-kejadian  tak  terduga. Berdasarkan  hal  ini,  dapat  disimpulkan  sementara bahwa  kondisi  krisis  telah  membawa  perubahan pada  lingkungan  kerja  yang  harus  diantisipasi dengan perubahan sistem pengendalian manajemen.
Penelitian-penelitian terkait SPM yang menyajikan bukti empiris dimasa pandemi COVID- 19  dengan  konteks  bisnis  di  Indonesia  masih terbatas.  Beberapa  penelitian  mengambil  fokus pada pengembangan strategi baru untuk mengantisipasi  perubahan  lingkungan  bisnis semasa  pandemi  (Ezizwita  &  Sukma,  2021; Septiningrum,  2021).  Fokus  pembahasan  yang  lain terkait dengan pengaruh kondisi pandemi COVID- 19  terhadap  sistem  informasi  akuntansi  dan struktur  modal  (Hertati  &  Safkaur,  2020),  maupun pengelolaan  biaya  dalam  rangka  meningkatkan laba  di  era  COVID-19  (Safkaur,  2021).  Masih terdapat celah terkait penjelasan mendalam proses perubahan atau implementasi sistem pengendalian manajemen  dimasa  pandemi  yang  masih  sangat terbatas.  Untuk  itu,  peneliti  berupaya  untuk berkontribusi  dalam  mengisi  celah  penelitian tersebut  dengan  berusaha  untuk  menjawab pertanyaan penelitian yaitu: bagaimana implementasi  sistem  pengendalian  manajemen perusahaan dimasa pandemi COVID-19?

## PENERAPAN SISTEM PENGENDALIAN MANAJEMEN DI MASA PANDEMI COVID-19
Peneliti merujuk pada kerangka teoritis SPM dari  Merchant  &  Stede  (2007)  dalam  menjawab pertanyaan  penelitian.  Merchant  &  Stede  (2007) memandang  SPM  sebagai  suatu  pengendalian dalam  organisasi  yang  melibatkan  seluruh anggota  organisasi  untuk  memastikan  bahwa keputusan  dan  perilaku  seluruh  anggota  sesuai dengan strategi dan tujuan organisasi. Lebih jauh, Merchant & Stede (2007) menjelaskan bahwa SPM pada  dasarnya  didesain  untuk  mengatasi permasalahan  pengendalian  yang  dapat  berupa kurangnya  pengarahan  ( lack  of  direction ), kurangnya  motivasi  ( lack  of  motivation )  dan keterbatasan individu ( personal limitations ). Lack of direction terkait  dengan  tidak  adanya  atau kurangnya  arahan  yang  jelas  tentang  apa  yang harus  dilakukan  dan  apa  yang  menjadi  tujuan perusahaan.  Sedangkan lack  of  motivation mengacu  kepada  permasalahan  pengendalian yang  timbul  karena  ketidakselarasan  tujuan individu  dan  organisasi. Personal  limitations mengarah kepada pengetahuan atau ketrampilan yang  dimiliki  anggota  organisasi  yang  bersifat spesifik  untuk  menjalankan  suatu  tugas  atau fungsi tertentu.
Lebih  jauh  Merchant  &  Stede  (2007) menjelaskan  bahwa  terdapat  empat  bentuk  alat pengendalian  dalam  SPM.  Pertama  yaitu pengendalian  hasil  ( result  control )  yang  bersifat preventif  untuk  mengendalikan  segala  tindakan dan  perilaku  karyawan  pada  organisasi,  dimana pada  pengendalian  ini  lebih  berorientasi  pada result  atau  hasil  dari  tugas  yang  dicapai.  Kedua yaitu pengendalian tindakan ( action control ) yang bertujuan  memastikan  tindakan  karyawan  yang dilakukan  berorientasi  pada  kepentingan  dan tujuan  organisasi.  Ketiga  yaitu  pengendalian pada individu ( personnel control ) yang membentuk  perilaku  karyawan  secara  alami untuk  memunculkan  pengendalian  diri  mereka. Keempat  yaitu  pengendalian  budaya  ( cultural control )  untuk  meningkatkan  mutual  monitoring dalam  organisasi.  Merchant  &  Stede  (2007) menekankan  pentingnya  untuk  memahami kondisi  yang  ada  dan  yang  ingin  dicapai  untuk menentukan  komposisi  alat  pengendalian  yang sesuai, sekaligus aspek perilaku yang memengaruhi  dan  dipengaruhi  oleh  SPM  dalam merancang maupun mengevaluasi sistem pengendalian
manajemen. Purwanto &
Lindrawati (2018) menerangkan bahwa lingkungan  bisnis,  teknologi,  ukuran  organisasi,
struktur  organisasi,  strategi  bisnis  dan  budaya merupakan faktor-faktor yang berkontribusi dalam memengaruhi desain dari sebuah SPM.
Berdasarkan  studi  literatur  yang  telah diuraikan sebelumnya, maka perubahan- perubahan kondisi baik internal maupun eksternal organisasi dapat memicu  perubahan SPM, terlebih dalam  kondisi  krisis.  Khusus  terkait  dengan kondisi  krisis  akibat  pandemi  COVID-19,  masih belum  banyak  pengetahuan  tentang  proses mendalam  yang  terjadi  di  sebuah  organisasi tentang  bagaimana  sistem  pengendalian  harus diubah atau disesuaikan. Secara teoritis, perubahan kondisi dimasa krisis pandemi ini akan mengubah lingkungan  bisnis  dan  lingkungan  kerja,  sehingga perlu  ada  penyesuaian  komposisi  alat-alat pengendalian manajemen yang relevan.

## METODE PENELITIAN
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  mendapatkan pemahaman  terkait  fenomena  penyesuaian  atau perubahan  SPM  dimasa  pandemi  dimana  dalam proses  penyesuaian  atau  perubahan  SPM  perlu untuk  memertimbangan  kondisi  internal  dan eksternal organisasi. Aspek perilaku dan subjektifitas  aktor  kunci  dalam  perancangan  SPM memiliki  kontribusi  atau  peran  penting  dalam fenomena ini. Penelitian ini tidak bermaksud untuk mencari  pola  yang  dapat  digeneralisasi  untuk kasus-kasus  atau  konteks  yang  lain.  Hal  ini menjadi  alasan  utama  terkait  dengan  penggunaan pendekatan penelitian kualitatif pada studi tentang proses perubahan SPM dimasa krisis pandemi.
Lebih  jauh  penelitian  ini  dirancang  sebagai sebuah studi kasus kualitatif dengan menggunakan satu  obyek  penelitian.  Menurut  Yin  (2003),  studi kasus  merupakan  pendekatan  penelitian  yang sesuai  untuk  mendapatkan  data  empiris  yang mendalam  terkait  suatu  fenomena  yang  akan dipelajari. Yin (2003) menjelaskan lebih jauh bahwa melalui  studi  kasus,  peneliti  dapat  memelajari fenomena  yang  kompleks  dalam  konteks  yang senyatanya.
Penelitian  ini  mengambil  sebuah  perusahaan dibidang  kuliner,  yaitu  sebuah  rumah  makan berinisial  BJG  yang  berlokasi  di  kota  besar  SM, sebagai obyek penelitian yang menjadi sumber data empiris  dari  fenomena  yang  diteliti.  Pemilihan obyek  penelitian  perusahaan  bidang  kuliner  ini juga  sesuai  dengan  latar  belakang  penelitian  yang menunjukkan  sektor  usaha  kuliner  sebagai  sektor yang  terdampak  signifikan  dimasa  pandemi  ini

## JURNAL AKUNTANSI KONTEMPORER (JAKO)
– VOL 14 NO 3 – SEPTEMBER 2022 – Halaman 185-198
sebagaimana  telah  diuraikan  sebelumnya  di bagian  pendahuluan.  Ruang  lingkup  penelitian ini  mencakup  seluruh  aktivitas  operasional perusahaan yang terkait dengan proses penjualan dan pelayanan konsumen.
Sebagaimana  dijelaskan  oleh  Yin  (2003), sebuah  studi  kasus  bersandar  pada  berbagai sumber  data.  Data  penelitian  dikumpulkan melalui proses interview, analisis dokumen yang relevan  dan  observasi.  Proses  interview dilakukan  terhadap  pemimpin  perusahaan  yang juga  merupakan  pemilik,  dan  karyawan perusahaan.  Wawancara  dengan  pemimpin perusahaan  bertujuan  untuk  mendapatkan  data terkait  proses  bisnis  yang  berjalan  di  rumah makan  BJG,  dan  kebijakan-kebijakan  terkait perubahan  SPM  dimasa  pandemi  COVID-19  ini. Sedangkan wawancara dengan karyawan dengan masa  kerja  2  tahun  ke  atas  dilakukan  untuk mendapatkan  data  tentang  pelaksanaan  SPM dimasa  pandemi  ini.  Terdapat  dua  karyawan yang diwawancara yaitu general manager dan chef untuk Chinese  food .  Pemilihan  karyawan  dengan masa  kerja  minimal  2  tahun  terkait  dengan pengetahuan dan pengalaman karyawan tersebut dalam  penerapan  SPM  sebelum  dan  sesudah masa pandemi.
Analisis  dokumen  dilakukan  atas  dokumen laporan  penjualan, job  description dan  peraturan karyawan  karyawan.  Adapun  dokumen  laporan penjualan  yang  dianalisis  adalah  laporan penjualan  bulanan  periode  tahun  2019  hingga 2021. Rangkuman dari laporan penjualan bulanan sejak  2019  sampai  dengan  2021  ditampilkan dalam tabel 1 tentang Nilai Penjualan BJG tahun 2019,  2020  dan  2021  dalam  penjelasan  tentang temuan  penelitian.  Dokumen  terkait job description tidak  tersedia  lengkap  untuk  semua posisi, sehingga yang dianalisis adalah dokumen
job  description untuk  manajer  kasir  dan  kasir. Sedangkan  untuk  posisi  yang  lain,  uraian job description diperoleh  melalui  wawancara  dengan personel yang bersangkutan.
Untuk  pengumpulan  data  melalui  observasi dilakukan  dengan  melakukan  observasi  atas aktivitas  operasional  di  rumah  makan  BJG  untuk melihat  pelaksanaan  SPM  dilapangan  semasa pandemi.  Aktivitas  yang  diobservasi  adalah aktivitas pelayanan pelanggan, aktivitas operasional  di  dapur  dan  di  kasir  (pelayanan pembayaran  oleh  pelanggan).  Data  diambil  dalam kurun waktu tiga bulan dari bulan Agustus hingga Oktober tahun 2021. Proses observasi dilaksanakan dua  kali  dalam  kurun  waktu  tersebut,  masing- masing  selama  delapan  jam.  Keterbatasan frekewensi pelaksanaan observasi juga dipengaruhi oleh  kebijakan  keselamatan  dan  jaga  jarak  antar pesonel (social distancing) .

## HASIL DAN PEMBAHASAN

## Hasil Penelitian
Obyek  penelitian  yaitu  BJG  berlokasi  di  kota besar  SM  di  pulau  Jawa  di  Indonesia.  Sebagai sebuah usaha dibidang kuliner, rumah makan BJG saat  ini  memiliki  2  cabang  dan  memekerjakan  25 karyawan.  BJG  telah  berdiri  sejak  20  tahun  lalu dengan  menjual Chinese  food sebagai  menu utamanya.  Omset  BJG  dimasa  sebelum  pandemi mencapai  dikisaran  Rp  130.000.000,00  hingga  Rp 145.000.000,00  per  bulan.  Dimasa  pandemi  omset BJG turun hingga dikisaran angka Rp 70.000.000,00 hingga  Rp  100.000.000,00  setiap  bulan.  Tabel  1 tentang  Nilai  penjualan  bulanan  BJG  tahun  2019, 2020  dan  2021  berikut  ini  memberikan  gambaran tentang  fluktuasi  nilai  penjulan  sejak  sebelum hingga  pada  saat  terjadi  pandemi  COVID-19  yang dirangkum dari Laporan penjualan bulanan.

## PENERAPAN SISTEM PENGENDALIAN MANAJEMEN DI MASA PANDEMI COVID-19
Tabel 1. Nilai Penjualan Bulanan BJG – tahun 2019, 2020 dan 2021 Tahun 2019 Tahun 2020 Tahun 2021 Bulan Omzet Bulan Omzet Bulan Omzet Januari Rp. 128.765.548 Januari Rp. 135.245.677 Januari Rp. 90.786.209 Februari Rp. 136.895.323 Februari Rp. 138.612.539 Februari Rp. 97.280.483 Maret Rp. 132.674.993 Maret Rp. 112.431.287 Maret Rp. 89.782.490 April Rp. 138.528.722 April Rp. 76.593.000 April Rp. 100.782.395 Mei Rp. 145.087.567 Mei Rp. 98.920.164 Mei Rp. 96.593.545 Juni Rp. 144.678.221 Juni Rp. 95.590.848 Juni Rp. 89.456.207 Juli Rp. 137.788.312 Juli Rp. 80.638.509 Juli Rp. 74.307.809 Agustus Rp. 139.876.355 Agustus Rp. 84.290.785 Agustus Rp. 70.397.405 September Rp. 140.862.682 September Rp. 79.826.408 September Rp. 71.809.278 Oktober Rp. 139.920.766 Oktober Rp. 81.200.569 Oktober - November Rp. 135.920.766 November Rp. 78.674.359 November - Desember Rp. 130.973.509 Desember Rp. 82.763.903 Desember -
Sumber: Dokumen internal BJG, diolah.
Dari  hasil  wawancara  dengan  pimpinan perusahaan  yang  juga  merupakan  pemilik, diperoleh  data  terkait  struktur  organisasi  rumah makan  BJG  sebagaimana  tergambar  dalam gambar 1. Informasi terkait struktur organisasi ini
diperoleh  dari  wawancara  dengan  pemilik  dan General manager dari BJG mengingat masih belum terdokumentasi  dalam  bentuk  dokumen  fisik  yang tersimpan  dan  teradministrasi  dengan  baik
Gambar 1. Struktur organisasi BJG Pemilik Chef Bagian
Bakmi Bagian Chinese Food Bagian Ayam Manager Kasir
Kasir Helper Head of Waitress Waitress General Manager

## JURNAL AKUNTANSI KONTEMPORER (JAKO)
– VOL 14 NO 3 – SEPTEMBER 2022 – Halaman 185-198
Uraian  tugas,  wewenang  dan  tanggung  jawab dari  masing-masing  posisi  yang  ada  dalam struktur  organisasi  tersebut  di  atas,  dijelaskan sebagai berikut:
1. Pemilik atau pemimpin perusahaan, memiliki fungsi  dan  tanggung  jawab  meliputi  proses pembelian  bahan  baku,  pemantauan  dan pengawasan  laporan  rutin,  pengelolaan sumber  daya  manusia,  pengelolaan  dan pengawasan keuangan, dan pemantauan dan pengembangan reputasi perusahaan.
2. General  Manager memiliki  fungsi  dan tanggung  jawab  meliputi  pengaturan  jadwal kerja  karyawan,  pengelolaan  persediaan  di Gudang,  pengawasan  atas  terpenuhinya standar  kebersihan  dan  keamanan,  dan pengawasan terhadap karyawan.
3. Chef atau  juru  masak  terbagi  dalam  3  bagian yaitu chinese  food (selain  bakmi),  bagian bakmi dan bagian ayam. Masing-masing juru masak  memiliki  tugas  dan  tanggung  jawab terhadap  proses  pembuatan  masakan  sesuai pesanan  sesuai  bagian  masing-masing, penakaran  dan  persiapan  bahan  baku  yang diperlukan sesuai resep, pemantauan kebersihan dapur dan perlengkapannya, dan pemantauan  keamanan  makanan  yang dimasak.
4. Manager Kasir memiliki fungsi dan tanggung jawab meliputi:
a) Melakukan  pelaporan  transaksi  dan penghasilan kepada manager.
b) Mengawasi  proses  pembayaran  yang dilakukan.
c) Melayani proses transaksi pembayaran.
d) Mencocokan jumlah nominal yang diterima dengan transaksi yang terjadi.
e) Merekap  pendapatan  yang  diterima  pada akhir hari.
f) Mengatur keuangan baik pengeluaran dan pemasukan yang dilakukan oleh usaha.
g) Bertanggung jawab atas kunci kasir.
5. Kasir  memiliki  tanggung  jawab  sebagai berikut:
a) Melayani  proses  pembayaran  yang dilakukan oleh pelanggan.
b) Melakukan pencatatan atas setiap transaksi yang dilakukan.
c) Bertanggung jawab atas kunci kasir.
d) Melakukan  pengecekan  pada  packing untuk produk yang di takeaway .
6. Helper memiliki  tugas  dan  tanggung  jawab utamanya  pada  bagian Chinese  Food yang
meliputi penyiapan
bahan
baku, membersihkan  peralatan  yang  dipergunakan, mempersiapkan  makanan  untuk  penyajian, dan  termasuk  membantu  juru  masak  dalam proses pengolahan makanan.
7. Head  of  Waitress memiliki  tugas  dan  tanggung jawab sebagai berikut:
a) Menyiapkan tempat sebelum rumah makan buka.
b) Menata  dan  membersihkan  meja  untuk digunakan.
c) Memberi  salam  kepada  pelanggan  yang datang.
d) Memberikan  buku  menu  serta  mencatat pesanan yang dipesan oleh pelanggan.
e) Memberikan catatan pesanan kepada bagian dapur.
f) Memastikan ketepatan pesanan yang dipesan oleh pelanggan.
g) Menangani  masalah  yang  dihadapi  oleh pelanggan.
h) Mengantarkan  pesanan  yang  dipesan kepada pelanggan.
i) Mengawasi waitress dalam melayani pelanggan.
8. Waitress memiliki  tugas  dan  tanggung  jawab sebagai berikut:
a) Menyiapkan  tempat  sebelum  rumah  makan buka.
b) Menata  dan  membersihkan  meja  untuk digunakan.
c) Memberi  salam  kepada  pelanggan  yang datang.
d) Memberikan  buku  menu  serta  mencatat pesanan yang dipesan oleh pelanggan.
e) Memberikan catatan pesanan kepada bagian dapur.
f) Memastikan ketepatan pesanan yang dipesan oleh pelanggan.
g) Mengantarkan  pesanan  yang  dipesan kepada pelanggan.
SPM yang berjalan di BJG saat ini mencakup keempat alat pengendalian menurut (Merchant  & Stede, 2007), sekalipun belum seluruhnya berjalan sempurna. Action  control yang  ada  meliputi pembatasan  akses  pada  area  kritis  (contoh  mesin kasir,  gudang),  pembatasan  administratif  terkait dengan  proses  pengambilan  keputusan  (dimana keputusan  hanya  diambil  oleh  pemimpin perusahaan), peraturan kekaryawananan, pemisahan  tugas  dan  tanggungjawab,  dan pengarahan  ( briefing )  dari  pemimpin  perusahaan.
BJG  belum  menerapkan  target  penjualan  untuk result control , namun hanya mengukur kepuasan pelanggan melalui sebuah survey terukur. Hasil pengukuran kepuasan pelanggan  menjadi dasar pemberian imbalan ( reward ). Pada proses seleksi dan  rekrutmen  karyawan  (yang  merupakan bagian dari personnel control ), terdapat kebijakan yang  menekankan  pada  pentingnya  kualitas kerja  sebagai  faktor  utama  dalam  menyeleksi calon karyawan.
“ Nggak  ada  batesan  pendidikan  sih..  Bukan  dari seorang  yang  bersekolah  juga  nggak  pa- pa..  …. liat masakan e.. keliatan e anak ini mampu, ya biasane tak kasi kesempatan.” [pemimpin perusahaan]
Proses  training  karyawan  baru  dan penetapan job  description juga  diterapkan  untuk sebagai  bentuk personnel  control .  Sedangkan cultural control sebagai alat pengendalian keempat di  perusahaan  ini  dibangun  dengan  mengutkan budaya  kebersamaan  dan  gotong  royong  dalam menjalankan  tugas  untuk  menghindari  keluhan dari pelanggan.
Sebelum  masa  pandemi  COVID-19,  SPM yang  berlaku  di  BJG  relatif  lebih  bersifat sentralistik  dengan  pemilik  sebagai  pihak  yang berperan  utama.  Dari  hasil  wawancara  dengan pemilik yang dikonfirmasi oleh general manager, dapat diketahui bahwa aktivitas-aktivitas penting seperti halnya pembelian bahan baku, rekrutmen dan inovasi produk maupun bisnis dikendalikan oleh  pemilik.  Pengambilan  keputusan  yang bersifat  strategis  maupun  operasional  juga diambil  oleh  pemilik,  termasuk problem  solving . SPM  yang  bersifat  sentralistik  di  BJG  cenderung membuat manajer
kurang dapat
mengembangkan kemampuan dalam penyelesaian masalah operasional.
Terjadi  perubahan  lingkungan  kerja  pada masa pandemi COVID-19, dimana sesuai dengan ketentuan untuk menekan penularan, pemerintah memberlakukan  peraturan  untuk  bekerja  dari rumah  ( work  from  home  -  WFH ) dan  membatasi pelaksanaan  pekerjaan  yang  dilakukan  di  lokasi perusahaan. Selain itu, terdapat pula pembatasan jumlah  pengunjung  pada  sektor  bisnis  kuliner seperti  halnya  di  rumah  makan  BJG.  Sebagai konsekuensinya  telah  terjadi  penurunan  hasil
penjualan  (dimana  rerata  hasil  penjualan  tahun 2019  sebelum  pandemic  adalah  Rp  137.633.063,00 per bulan turun menjadi Rp 95.399.004,00 per bulan di  tahun  2020  diawal  pandemi)  dan  perubahan lingkungan  kerja  yang  berdampak  pada  perilaku karyawan.
Pemimpin  perusahaan  dan general  manager menjelaskan  bahwa  kondisi  pandemi  ini  juga menuntut  BJG  untuk  melakukan  inovasi  produk untuk  antisipasi  terhadap  perubahan  pola penjualan  akibat  pembatasan  jumlah  pengunjung rumah makan. Inovasi dilakukan dengan membuat produk-produk  makanan  beku  ( frozen  food )  untuk beberapa  menu  yang  sudah  ada  dan  melakukan penjualan  melalui  aplikasi  penjualan online . Namun  demikian,  sebagaimana  dijelaskan  oleh pemimpin  perusahaan  dan general  manager ,  untuk produksi frozen  food belum  ada  mekanisme pengendalian  ataupun  prosedur  yang  relevan untuk  mengatur  operasional  penyediaan  bahan baku  produk  baru  ini,  mengingat  baik  produk frozen food ini juga menggunakan bahan baku yang sama dengan produk yang sudah ada. Bahan baku yang  tersedia  dipergunakan  baik  untuk  keperluan produksi  makanan  yang  diproses  untuk  pembeli yang  datang  ke  rumah  makan  maupun  untuk produksi frozen  food .  Tidak  adanya  prosedur  dan mekanisme  pengendalian  ini  mengakibatkan  chef sering  salah  dalam  memerhitungkan  ketersediaan bahan  ketika  akan  memasak  makanan  untuk pesanan  di  rumah  makan  sebagaimana  dijelaskan oleh general  manager. Di  sisi  lain,  pemimpin perusahaan  juga  menjelaskan  bahwa  masih banyaknya  karyawan  yang  tidak  memiliki  literasi terhadap teknologi informasi terutama yang terkait dengan  aplikasi  penjualan online memengaruhi kecepatan  dan  kualitas  layanan  terhadap pembelian  secara online .  Hal  ini  juga  memicu munculnya keluhan dari pelanggan yang berakibat pada penilaian dari pelanggan yang tidak optimal.
Uraian di atas menunjukkan upaya perubahan strategi  pada  BJG  untuk  menyikapi  kondisi  krisis akibat  pandemi  COVID-19.  Namun  demikian, tampak  bahwa  perubahan  strategi  ini  juga menimbulkan  permasalahan  pengendalian  baru baik  berupa lack  of  direction , lack  of  motivation maupun personnel limitation . Dari ketiga permasalahan  pengendalian  tersebut, lack  of directions  dan  personnel  limitation menjadi  kendala utama terutama terkait dengan SPM yang bersifat sentralistik  dan  karyawan  yang  masih  rendah literasinya  terhadap  perkembangan  teknologi
digital. Kondisi ini menegaskan bahwa perubahan strategi bisnis yang berpengaruh pada perubahan proses bisnis juga perlu diikuti dengan perubahan atau penyesuaian SPM.

## JURNAL AKUNTANSI KONTEMPORER (JAKO)
– VOL 14 NO 3 – SEPTEMBER 2022 – Halaman 185-198
Perubahan  metode  kerja  menjadi  WFH  ini menyulitkan  proses  pengawasan  pekerjaan  dan pemecahan  masalah  di  perusahaan,  mengingat operasional  BJG  masih  beroperasi  secara  terbatas dimasa  pandemi.  Kesulitan  proses  pengawasan terhadap  aktivitas  operasional  dikarenakan pemimpinan  perusahaan  yang  lebih  banyak bekerja  secara  WFH.  Selain  itu,  dalam  kondisi pengawasan yang sangat terbatas dan ketidakhadiran  pemimpin  perusahaan  akibat WFH,  proses penyelesaian  permasalahan  ( problem solving ) menjadi tidak berjalan dengan baik. “Kayak  kemarin  itu  ya..  saya  kan  nggak  ada  di  pusat kan.. Nah ada komplain kalo makanannya penyajiannya lama,  ternyata  bahan  bakune  ada  sing  kurang  gitu makane  lama..  Bar  gitu,  orang  e  sampe  marah-marah nunggu  1  jam  an  mungkin..  bahkan  lebih.  Tapi  sama karyawan  ku  tu  cuman  diomongin  sorry  atau  maaf gitu..  Padahal  kalo  menurut  tante  ya  nek  wis  nunggu berjam-jam  gitu  lumayan  fatal  sih..  Kalo  tante  pasti sesuatu  sing  bikin  mereka  bakal  tetep  mau  balik    lagi sih.” [pemimpin perusahaan].
“Ya nek saya mau nangani gimana lo.. Biasane nek ada nyajiin  makan.  Terus  telat,  kan  komplain  to.  Nah  nek kayak  gitu  sing  maju  Bu  Trinita..  Trus  saya  biasane disuru  ngurusin  hal  yang  lain,  jadi  kurang  tau  kalo ngatasi  begituan.  Terus  sekarang  Ibu  Trinita  ya  wis jarang  disini,  tambah  bingung  wis  mau  gimana nanganin e.. Malah kadang ada pelanggan sing tambah emosi” [ general manager ]
Proses  penyelesaian  masalah  yang  tidak berjalan baik karena tidak adanya komunikasi dan arahan  yang  baik  dari  pemimpin  perusahaan kepada  para  manajer  dan  karyawannya.  Selain arahan  dan  komunikasi  yang  kurang  baik,  juga disebabkan  selama  ini  ketergantungan  pada keputusan  pemimpin  perusahaan  sangat  tinggi. Hal  ini  berujung  pada  tidak  mampunya  manajer untuk memahami permasalahan yang timbul dan sistem  pengendalian  yang  masih  bersifat sentralistik.  Permasalahan  pengendalian  ini termasuk dalam kategori lack of direction .
Perubahan  kondisi  lingkungan  kerja  semasa pandemi  ini  juga  mengakibatkan  permasalahan motivasi  pada  para  karyawan.  Selama  masa pandemi, jumlah pengunjung rumah makan turun secara  signifikan  dan  hal  ini  mengakibatkan penurunan kinerja karyawan dalam hal pelayanan
kepada  pelanggan,  sekalipun  proses  pengukuran kepuasan pelanggan berdasarkan survey sebagaimana diuraikan sebelumnya tetap berlangsung  dan  hasilnya  tetap  dipergunakan sebagai dasar pemberian imbalan berbasis kinerja.
Permasalahan  yang  terkait  dengan personnel limitation selama  masa  pandemi  ini  juga  terkait dengan  perubahan  lingkungan  kerja.  Kondisi pandemi  yang  membatasi  jumlah  pengunjung mengakibatkan  penjualan  BJG  lebih  bergantung pada  penjualan  online.  Literasi  karyawan terhadap  teknologi  informasi  yang  rendah mengakibatkan  berbagai  hambatan  pekerjaan terkait  dengan  penjualan  online.  Hal  ini diutarakan  oleh  pemimpin  perusahaan  dalam kesempatan wawancara dengan peneliti.

## Pembahasan
Pandemi  COVID-19  memberikan  dampak langsung  pada  lingkungan  bisnis  dikarenakan adanya  pembatasan-pembatasan  untuk  menekan penularan  penyakit.  Pembatasan  akses  para pekerja  ke  lokasi  pekerjaan  membuat  aktivitas operasional  tidak  dapat  berjalan  dengan  optimal. Secara bersamaan, pembatasan akses pembeli atau pelanggan  pada  tempat  berinteraksi  antara penjual  dan  pembeli  membawa  dampak  pada kinerja  dan  kesehatan  keuangan  perusahaan. Kondisi  krisis  pandemi  ini  telah  mendisrupsi proses bisnis disemua sektor industri pada semua level,  bahkan  pada  sektor  layanan  publik.  Oleh karenanya,  sudah  menjadi  sebuah  konsekuensi logis  bahwa  setiap  organisasi  akan  melakukan langkah-langkah yang diperlukan untuk antisipasi  dan  melakukan  pengaturan  ulang strategi  organisasi.  Tujuan  utama  organisasi untuk  tetap  memertahankan going  concern harus dicapai  dengan  strategi  dan  proses  bisnis  yang berbeda.
Jika merujuk pada konsep Merchant & Stede (2007)  terkait  fokus  SPM  untuk  menyelaraskan keputusan dan tindakan anggota organisasi untuk mencapai  tujuan  sesuai  dengan  strategi  yang ditetapkan, maka dalam fenomena yang terjadi di BJG  tampak  bahwa  perubahan  atau  penyesuaian SPM  menjadi  sebuah  konsekuensi  logis.  Kondisi pandemi  ini  telah  mengubah  lingkungan  bisnis dan  kerja  BJG,  yang  artinya  telah  terjadi pergeseran gap antara what  is  desired dan what  is

## PENERAPAN SISTEM PENGENDALIAN MANAJEMEN DI MASA PANDEMI COVID-19
likely  to  happen dimasa  pandemi.  Pergeseran  ini diikuti  dengan  perubahan  strategi  bisnis  di  BJG dimana  hal  ini  berarti  SPM  yang  ada  perlu disesuaikan ulang.
Permasalahan  pengendalian  berupa lack  of direction yang  berakar  dari  sistem  pengendalian yang  cenderung  sentralistik  perlu  untuk  ditinjau ulang. Pendekatan sentralistik terbukti menyulitkan dalam proses pengawasan operasional  perusahaan,  pengambilan  keputusan maupun penyelesaian masalah. Saluran komunikasi  yang  kurang  optimal  antara pemimpin dan karyawan perlu diperbaiki dengan orientasi  pada  sistem  pengendalian  yang  lebih desentralistik.  Pola  pengendalian  sentralistik selain  tidak  optimal  dalam  menyikapi  kondisi dimasa  pandemi,  dalam  jangka  panjang  juga kurang  optimal  dengan  semakin  berkembangnya perusahaan.  Untuk  itu,  penataan  tanggungjawab dan  wewenang  yang  lebih  tertata  dan terdokumentasi  dengan  baik  akan  membantu pelaksanaan  SPM  yang  lebih  optimal.  Penataan tanggung  jawab  dan  wewenang  yang  terangkum dalam job  description masing-masing  posisi  perlu untuk  diikuti  dengan  pemberlakuan  peraturan dan prosedur yang terstandar dan tertulis.
Prosedur  yang  terstandar  dan  tertulis  akan membantu menjamin konsistensi dari pelaksanaan aktivitas-aktivitas operasional perusahaan. Job  description dan  prosedur terstandar  dan  tertulis  memudahkan  proses pengendalian yang lebih obyektif karena mengacu kepada  referensi  yang  lebih  pasti.  Selain  itu, penggunaan  teknologi  berbasis  online  seperti halnya  pemasangan  kamera  pengawas CCTV dapat  menjadi  salah  satu  alternatif  metode pengendalian.  Sarana  pengawasan  berbasis teknologi  online  ini  akan  menjadi  bentuk behavioural  constraint yang  membantu  membatasi perilaku karyawan  yang  tidak  diinginkan.  Di  sisi administratif,  mekanisme  pelaporan  yang  baku dan  terstruktur  yang  perlu  dilakukan  oleh  aktor- aktor  kunci  tidak  hanya  akan  memperbaiki  jalur komunikasi  antar  pimpinan  dan  manajer,  namun berguna  untuk  menjaga  akuntabilitas  dari aktivitas  operasional  yang  mereka  lakukan. Aktor-aktor  kunci  tersebut  dapat  meliputi general manager , manajer kasir dan para chefs .
Dari  sisi  pengendalian  berbasis  hasil  ( result control ),  penyesuaian  dapat  dilakukan  dengan mengacu  kepada  aktivitas  operasional  baru  atau tambahan  yang  muncul  dimasa  pandemi. Pergeseran strategi perusahaan antara lain dengan melakukan  inovasi  produk  baru  sekalipun  masih memertahankan  aspek  kualitas  sebagai  aspek penting  bisnis.  Pengendalian  berbasis  hasil  dapat ditingkatkan  dengan  mengukur  pelaksanaan aktivitas-aktivitas baru tersebut dan mengaitkannya sebagai basis pemberian penghargaan atau imbalan berbasis kinerja. Untuk itu,  indikator-indikator  baru  perlu  didefinisikan dan  ditetapkan  sebagai  salah  satu  alat  untuk mengukur  kinerja  karyawan  yang  mengarah kepada meningkatkan motivasi kerja karyawan di lingkungan  kerja  dan  metode  kerja  yang  baru. Indikator-indikator  kinerja  baru  tersebut  juga harus mendukung pada peningkatan kemampuan karyawan  dalam  menjalankan  proses  bisnis dengan metode baru yang berbasis pada teknologi online
Pengelolaan  sumber  daya  manusia  pada penyesuaian sistem pengendalian personnel control dan cultural  control lebih  diarahkan  kepada antisipasi  penggunaan  teknologi  informasi  untuk mendukung proses bisnis dan penguatan budaya kerjasama  antar  karyawan.  Untuk  mendukung proses  bisnis  berbasis  teknologi  informasi,  maka literasi  karyawan  terhadap  teknologi  informasi perlu  ditingkatkan  melalui  berbagai  pelatihan yang  relevan.  Pada  pengendalian  budaya,  sistem penilaian  kinerja  yang  mengarahkan  karyawan dalam  menguatkan  semangat  kebersamaan  perlu dipertimbangkan.  Sistem  penilaian  kinerja  yang mengarah  pada group-based reward dapat  menjadi alternatif.  Selain  itu, tone of the top dan  komitmen pimpinan  perusahaan  dalam  memberdayakan para  manajer  dalam  proses  pengambilan keputusan  dan  penyelesaian  masalah  dapat menjadi  penyesuaian  yang  penting  di personnel dan cultural controls .
Studi  kasus  pada  BJG  ini  memberikan insights ,  bahwa  dalam  penerapan  SPM  di perusahaan,  perlu  adanya  kombinasi  antar  alat- alat  pengendalian  yang  bersifat  dinamis,  dimana faktor-faktor  eksternal  dan  internal  perusahaan menjadi  faktor  penentu.  Perubahan  kondisi lingkungan  bisnis  selama  pandemi  COVID-19

## JURNAL AKUNTANSI KONTEMPORER (JAKO)
– VOL 14 NO 3 – SEPTEMBER 2022 – Halaman 185-198
membawa pada ketidakpastian yang tinggi (Leoni et  al.,  2021),  dan  untuk  itu  penyesuaian  yang dilakukan perlu mempertimbangkan berbagai hal yang  tidak  terduga  (Passetti  et  al.,  2021).  Model pengendalian konvensional yang relatif tersentralistik  tidak  memberikan  ruang  yang
cukup untuk beradaptasi terhadap ketidakpastian dan hal-hal tak terduga seperti yang terjadi di BJG (turunnya  jumlah  pengunjung  dan  munculnya permasalahan  operasional  yang  tidak  mampu diselesaikan
bahkan oleh manajer).
Tabel 2. Sistem Pengendalian Manajemen (SPM) BJG sebelum dan pada saat pandemi COVID
SPM sebelum COVID-19 SPM pada saat pandemi COVID-19 SPM  di  BJG  cenderung  bersifat  sentralistik dengan  kehadiran  pemilik  sebagai  pemimpin perusahaan sebagai faktor
kunci pengendalian. Sifat sentralistik dalam SPM di BJG agak berkurang dan  sudah  adanya  pemanfaatan  teknologi  digital untuk membantu pengendalian aktivitas operasional di titik kritis (kasir dan gudang).
SPM  di  BJG  lebih  bersifat  informal  namun masih dapat menjawab
permasalahan operasional  dengan  hadirnya  pemimpin perusahaan.
SPM  masih  cenderung  bersifat  informal  namun relatif  sulit  untuk  dapat  menjawab  permasalahan operasional dalam lingkungan kerja baru.
Lebih jauh jika melihat pada temuan empiris pada  BJG,  terbukti  bahwa  sistem  pengendalian dengan pendekatan sentralistik tidak lagi relevan diterapkan dalam kondisi dengan ketidakpastian tinggi  dan  lingkungan  kerja  yang  terdisrupsi yang berakibat pada tidakmungkinnya pengawasan  dan  pengendalian  konvensional untuk dilakukan. Kondisi ini dapat muncul baik terkait  dengan  krisis  akibat  pandemi  COVID-19, maupun  dalam  era  bisnis  modern.  Pendekatan desentralisasi  itu  sendiri  merupakan  variabel penting dalam sistem akuntansi manajemen yang akan mendorong kinerja yang lebih baik melalui transfer  tanggung  jawab  yang  diikuti  dengan arus  informasi  yang  relevan  dalam  sebuah saluran  komunikasi  yang  baik  (Soobaroyen  & Poorundersing,  2008).  Pemberian  otonomi kepada  karyawan  dapat  menjadi  motivasi intrinsik penting yang membawa efek pengawasan yang melampaui model pengawasan  tersentralistik.  Di  sisi  lain, pemberian  otonomi  yang  sesuai  kepada karyawan  dapat  membawa  pada  respon karyawan  yang  lebih  baik  dalam  menghadapi perubahan  ekstrim  pada  lingkungan  kerja, terutama  yang  diakibatkan  oleh  kondisi  krisis (Delfino & Kolk, 2021).
Penelitian  ini  memberikan  kontribusi penting  dalam  konteks  penelitian   SPM   dalam rentang waktu masa pandemi  COVID-19.  Selain sejalan dengan temuan  dari  Passetti et al.  (2021)
maupun  Delfino  &  Kolk  (2021)  tentang  disrupsi pada  lingkungan  kerja  yang  menuntut  adanya perubahan  SPM.  Perbaikan-perbaikan  SPM  yang dapat  dilakukan  BJG  sebaiknya  menyasar  pada akar  permasalahan  yaitu  pada  pendekatan  sistem pengendalian tersentralistik dan saluran komunikasi yang lebih  baik. Pendekatan sentralistik  tidak  membuat  manajer  maupun karyawan  senior  mampu  untuk  menangani masalah proses bisnis bahkan yang sederhana dan rutin sekalipun. Perilaku dan preferensi manajemen puncak terhadap alternatif pendekatan sistem  pengendalian  bisa  menjadi  tantangan terbesar  dalam  melakukan  perubahan  atau penyesuaian  SPM  yang  diperlukan  dalam menghadapi  kondisi  krisis.  Di  sisi  lain, penyesuaian  SPM  yang  perlu  dilakukan  dalam kondisi  krisis  yang  diikuti  dengan  perubahan strategi  bisnis  tidak  bisa  dilakukan  hanya  pada satu alat pengendalian.
Penyesuaian  maupun  perubahan  SPM  harus mengarah  pada  sebuah  struktur  pengendalian yang  mampu  memberdayakan  segenap  anggota organisasi, utamanya dalam posisi managerial, dan memberikan otonomi yang  cukup untuk mendorong kemandirian dan kinerja optimal. Alat- alat  pengendalian  antara  lain  berupa  aturan prosedur  tertulis  dan  jelas, group-based  rewards , dan saluran  komunikasi  yang  lebih  demokratis dapat  diterapkan  sebagaimana  direkomendasikan untuk BJG. Selain itu, penggunaan perkembangan
teknologi informasi (contoh: penggunaan aplikasi penjualan  dan  penggunaan  teknologi  kamera pengawasa  yang  terhubung  secara online ) menjadi alternatif yang relevan dalam mendukung  penyempurnaan  SPM  dalam  masa krisis  seperti  yang  direkomendasikan  pada  BJG. Literasi  terhadap  teknologi  informasi  menjadi aspek  penting  untuk  dikuasai  seluruh  anggota organisasi.
Implikasi manajerial dari hasil penelitian ini lebih  mengarah  kepada  perbaikan  SPM  melalui formalisasi  prosedur.  SPM  yang  lebih  formal dapat  diterapkan  dengan  menyusun standard operating procedure
yang
tertulis dan terdokumentasi  dengan  baik.  Standarisasi pelaksanaan  aktivitas  menjadi  penting  untuk menjamin  bahwa  keseluruhan  bisnis  proses dijalankan sesuai dengan aturan yang semestinya baik  dengan  adanya  supervisi  yang  ketat maupun tidak. Selain itu, dari hasil penelitian ini juga  tampak  bahwa  peningkatan  literasi  digital karyawan  sangat  diperlukan  untuk  mendukung inovasi-inovasi  baru  yang  muncul  untuk mengantisipasi  perubahan  lingkungan  kerja  dan bisnis  yang  dihadapi.  Dalam  hal  ini  investasi terhadap  peningkatan  kemampuan  karyawan diperlukan  dan  harus  disiapkan  dengan perencanaan yang matang.

## SIMPULAN
Penelitian  ini  juga  menunjukkan  bahwa perubahan  strategi  bisnis  tidak  cukup  untuk menyikapi  masa  krisis.  Kondisi  krisis  yang memiliki  karakteristik  ketidakpastian  tinggi perlu disikapi dengan antisipasi pada munculnya hal-hal tak terduga. Kondisi ini menuntut adanya fleksibilitas  dalam  proses  pengawasan  atau pengendalian  dan  pengambilan  keputusan  dari pengelolaan  proses  bisnis  dalam  batas  tertentu. Desentralisasi merupakan elemen penting dalam praktek  akuntansi  manajemen  yang  dapat mengarah kepada perbaikan kinerja karyawan.
Penelitian ini memiliki beberapa keterbatasan.  Hasil  dari  penelitian  ini  bersifat spesifik  dan  tidak  bisa  digeneralisasi  untuk konteks  yang  lain  karena  merupakan  penelitian kualitatif.  Keterbatasan  akibat  akses  yang terbatas dimasa pandemi menjadi hal yang tidak bisa  dihindari  dalam  penelitian  ini.  Fokus penelitian  yang  tertuju  pada  penerapan  SPM dimasa  krisis  pandemi  membatasi  penelitian  ini dari  mempelajari  lebih  dalam  terkait  proses
justifikasi  dari  perilaku  pemimpin  dan  para manajer  dalam  menilai  kewajaran  dari  pilihan proses pengendalian manajemen  yang diterapkan. Hal  ini  membuka  peluang  pada  penelitian  lebih lanjut  yang  dapat  memertimbangkan  aspek  sosio- psikologis  maupun  latar  belakang  budaya  yang membentuk  perilaku  para  aktor  tersebut  dalam bertindak dan menjalankan pengendalian manajemen.  Untuk  itu,  penelitian-penelitian  yang mengarah pada peluang penelitian ini akan sangat berguna  dalam  memerkaya  literatur  penerapan SPM dan pengendalian akuntansi manajamen dari berbagai perspektif.

## REFERENCES
Afthonidis,  E.  P.,  &  Tsiotras,  G.  D.  (2014). Strategies  for  Business  Exellence  Under  an Economic Crisis. TQM Journal , 26 (6), 610 – 624. https://doi.org/10.1108/TQM-10-2012-0078. Ahrens, T., & Chapman, C. S. (2007). Management Accounting
as Practice. Accounting,
Organizations  and  Society ,  32(1 – 2),  5 – 31. https://doi.org/10.1016/j.aos.2006.09.013.
Ashraf, J., & Uddin, S. (2015). Military, “Managers” and  Hegemonies  of  Management  Accounting Controls:  A  Critical  Realist  Interpretation. Management  Accounting  Research ,  29,  13 – 26. https://doi.org/10.1016/j.mar.2015.07.002.
Becker,  S.  D.,  Mahlendorf,  M.  D.,  Schaffer,  U.,  & Thaten,  M.,  (2016).  Budgeting  in  Times  of Economic  Crisis. Contemporary  Accounting
Research , 33 (4), 1489 – 1517. https://doi.org/10.1111/1911-3846.12222.
Bedford,  D.  S.,  Malmi,  T.,  &  Sandelin,  M.  (2016).
Management  Control  Effectiveness  and Strategy:  An  Empirical  Analysis  of  Packages and  Systems. Accounting,  Organizations  and Society , 51, 12 – 28. https://doi.org/10.1016/j.aos.2016.04.002.
Brignall,  S.,  &  Modell,  S.  (2000).  An  Institutional Perspective  on  Performance  Measurement and  Management  in  the  New  Public  Sector. Management  Accounting  Research , 11 (3),  281 – 306. https://doi.org/10.1006/mare.2000.0136. Burhan,  F.  A.  (2020). Bisnis  Anjlok  akibat  Pandemi Corona,  UMKM  Bisa  Ubah  Strategi  Usaha .
Didapatkan
dari
https://katadata.co.id/agustiyanti/digital/5e 9a41c9131dc/bisnis-anjlok-akibat-pandemi- corona-umkm-bisa-ubah-strategi-usaha, 2 Februari 2021, pukul 10.20 WIB.

## JURNAL AKUNTANSI KONTEMPORER (JAKO)
– VOL 14 NO 3 – SEPTEMBER 2022 – Halaman 185-198
Burns, J., & Scapens,
R. W. (2000). Conceptualizing  Management  Accounting Change:  An  Institutional  Framework. Management Accounting Research , 11 (1), 3 – 25. https://doi.org/10.1006/mare.1999.0119.
Chenhall,  R.  H.  (2003).  Management  Control Systems  Design  Within  Its  Organizational Context:  Findings  from  Contingency-Based Research  and  Directions  for  the  Future. Accounting,  Organizations  and  Society ,  28, 127 – 168. https://doi.org/10.1016/S0361- 3682(01)00027-7.
Chenhall, R. H., & Euske, K. J. (2007). The Role of Management  Control  Systems  in  Planned Organizational Change: An Analysis of Two Organizations. Accounting, Organizations and Society , 32(7 – 8), 601 – 637. https://doi.org/10.1016/j.aos.2006.09.007.
Collier, P. M. (2001). The Power of Accounting: A Field  Study  of  Local  Financial  Management in  a  Police  Force. Management  Accounting Research , 12 (4), 465 – 486. https://doi.org/10.1006/mare.2001.0157.
Cowton,  C.  J.,  &  Dopson,  S.  (2002).  Foucalt’s Prison?  Management  Control  in  an
Automotive Distributor. Management Accounting Research , 13 (2), 191 – 213. https://doi.org/10.1006/mare.2001.0173.
Delfino,  G.  F.,  &  Kolk,  B.  V.  D.  (2021).  Remote Working,  Management  Control  Changes and  Employee  Responses  during  the COVID-19  Crisis. Accounting,  Auditing  and Accountability  Journal , 34 (6),  1376 – 1387. https://doi.org/ 10.1108/AAAJ-06-2020-
4657.
Ezizwita,  &  Sukma,  T.  (2021).  Dampak  Pandemi Covid-19  Terhadap  Bisnis  Kuliner  dan Strategi  Beradaptasi  di  Era  New  Normal. Jurnal  Ekonomi  dan  Bisnis  Dharma  Andalas , 23 (1), 51 – 63. https://doi.org/10.47233/jebd.v23i1.169.
Gamage,  S.  D.  D.,  &  Gooneratne,  T.  (2017). Management Controls in an Apparel Group: An  Institutional  Theory  Perspective. Journal of Applied Accounting Research , 18 (2), 223 – 241. https://doi.org/10.1108/JAAR-09-2015- 0075.
Hertati,  L.,  &  Safkaur,  O.  (2020).  Dampak Revolusi  Industri  4.0  Era  Covid-19  pada Sistem  Informasi  Akuntansi  Terhadap Struktur  Modal  Perusahaan. Jurnal  Riset
Akuntansi  dan  Keuangan , 8 (3),  503 – 518. https://doi.org/10.17509/jrak.v8i3.23557. Hou,  H.  (C).,  Remoy,  H.,  Jylha,  T.,  &  Putte,  H.  V.
(2021).  A  Study  on  Office  Workplace Modification During the COVID-19 Pandemic in  The  Netherlands. Journal  of  Corporate  Real
Estate , 23 (3), 186 – 202.
https://doi.org/10.1108/JCRE-10-2020-0051.
Leoni,  G.,  Lai,  A.,  Stacchezzini,  R.,  Steccolini,  I., Brammer, S., Linnenluecke, M., & Demirag, I.
(2021). Accounting, Management and Accountability  in  Times  of  Crisis:  Lessons from  the  COVID-19  Pandemic. Accounting, Auditing  and  Accountability  Journal , 34 (6),
1305 – 1319. https://doi.org/10.1108/AAAJ- 05-2021-5279.
Lukka, K. (2007). Management Accounting Change and  Stability:  Loosely  Coupled  Rules  and Routines    in  Action. Management  Accounting
Research , 18 (1), 76 – 101. https://doi.org/10.1016/j.mar.2006.06.006.
Merchant,  K.  A.,  &  Stede,  W.  A.  V.  D.  (2007).
Management  Control  Systems:  Performance Measurement,  Evaluation  and  Incentives (Edisi ke-2). Essex: Pearson Education Limited.
O’Connor,  N.  G.,  Vera -Muñoz,  S.  C.,  &  Chan,  F. (2011). Competitive
Forces and The Importance  of  Management  Control  Systems in Emerging-Economy Firms: The Moderating Effect  of  International  Market  Orientation. Accounting,  Organizations  and  Society ,  36(4 – 5),
246 – 266. https://doi.org/10.1016/j.aos.2011.04.004.
Passetti, E., Battaglia, M., Bianchi, L., & Annesi, N.
(2021). Coping With the COVID-19 Pandemic: The  Technical,  Moral  and  Facilitating  Role  of Management  Control’, Accounting,  Auditing and  Accountability  Journal , 34 (6),  1430 – 1444. https://doi.org/10.1108/AAAJ-08-2020-4839. Purwanto, M., & Lindrawati. (2018). Faktor-Faktor yang Mempengaruhi Desain Sistem  Pengendalian  Manajemen  (Studi Empiris Pada Perusahaan
Berstandar
Nasional  Indonesia). Prosiding .  Seminar Nasional  Ilmu  Terapan  (SNITER)  2018: Surabaya.
Rikhardsson, P., Rohde, C., Christensen, L., & Batt, C. E., (2021). Management Controls and Crisis:
Evidence from The Banking Sector. Accounting,  Auditing  &Accountability  Journal , 34 (4), 757 – 785. https://doi.org/10.1108/AAAJ-01-2020-4400.

## PENERAPAN SISTEM PENGENDALIAN MANAJEMEN DI MASA PANDEMI COVID-19
Safkaur, O. (2021). Pengaruh Pengendalian Biaya, Fungsi  Penjualan  terhadap  Peningkatan Laba  Perusahaan  Bisnis  Era  COVID-19. Jurnal Riset Akuntansi dan Keuangan , 9 (3), 35 – 552. https://doi.org/10.17509/jrak.v9i3.37283. Santia,  T.  (2020) Industri  Makanan  dan  Minuman Paling  Terdampak  Virus  cCrona .  Didapatkan dari https://www.liputan6.com/bisnis/read/42 11947/industri-makanan-dan-minuman- paling-terdampak-virus-corona,  10  Februari 2021, pukul 12.10 WIB.
Sargiacomo,  M.,  Ianni,  L.,  &  Everett,  J.  (2014). Accounting  for  Suffering:  Calculative Practices  in  The  Field  of  Disaster  Relief. Critical Perspectives on Accounting , 25 (7), 652 – 669. https://doi.org/10.1016/j.cpa.2014.03.011. Septiningrum,  L.  D.  (2021).  Manajemen  Strategi Untuk  Meningkatkan  Penjualan  Food  and Beverage  Di  Era  Pandemi  Covid  19. Jurnal Ilmiah  Manajemen  Bisnis  dan  Inovasi Universitas  Sam  Ratulangi  (JMBI  UNSRAT) ,
8 (1),
32 – 49. https://doi.org/10.35794/jmbi.v8i1.32638. Siddiqui,  J.,  &  Uddin,  S.  (2016).  Human  Rights Disasters,  Corporate  Accountability  and  the State  Lessons  Learned  from  Rana  Plaza. Accounting, Auditing & Accountability Journal , 29 (4), 679 – 704.
https://doi.org/ 10.1108/AAAJ-07-2015-2140. Soobaroyen,  T.,  &  Poorundersing,  B.  (2008).  The Effectiveness  of  Management  Accounting
Systems:
Evidence from
Functional Managers in Developing Country.
Managerial  Auditing  Journal , 23 (2),  187 – 219. https://doi.org/10.1108/02686900810839866
Uddin,  S.,  &  Tsamenyi,  M.  (2006).  Public  Sector Reforms  and  The  Public  Interest:  A  Case Study  of  Accounting  Control  Changes  and Performance  Monitoring  in  a  Ghanaian State-Owned
Enterprise.
Accounting,
Auditing & Accountability Journal , 18 (5),  648 – 674. https://doi.org/10.1108/09513570510620493 Yin,  R.  K.  (2003) Case  Study  Research:  Design  and Methods (Edisi  ke-3).  California:  Sage Publications Ltd.