## IMPLEMENTATION OF PSAK 73 IN PT. TELEKOMUNIKASI INDONESIA TBK
Moh. Iqbal Fakhrur Rosyid 1 , Amrie Firmansyah 2
1,2 Politeknik Keuangan Negara STAN E-mail: amrie.firmansyah@gmail.com 1*

## ABSTRACT
This  study  aims  to  review  the  implementation  of  PSAK  73  by  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk.  The  method used in  this research is a qualitative method  by conducting interviews  with three informants, as for interviews with  informants  related  to  leasing  accounting  standards  in  Indonesia,  lease  accounting  policies  at  PT  Telkom Tbk, preparations that must be made by companies in implementing PSAK 73 (2017), constraints and policies of PT  Telkom  Tbk  in  mitigating  these  constraints.  This  study  concludes  that  the  lease  accounting  policy  at  PT Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  still  uses  PSAK  30  (2014)  until  2019,  while  starting  in  2020,  Telkom  has implemented the latest lease accounting standards PSAK 73 (2017). Telkom's early adoption was not related to PSAK  73  (2017),  but  rather  the  implementation  of  IFRS  16  in  2019  for  financial  reporting  for  the  New  York Stock Exchange. In overcoming these obstacles over the implementation of PSAK 73 (2017), PT Telkom Tbk has implemented several policies such as using  consultants and advisors, conducting employee training, improving computerized  application  systems  and  support  from  top  management.  The  findings  in  this  study  imply  that Telkom will be more effective and efficient if it carries out the early implementation of PSAK 73 (2017) because IFRS  16  alone  has  been  implemented  by  Telkom  since  2019.  Besides,  the  Indonesian  Institute  of  Accountants needs to make detailed rules related to lease accounting for land so that there is a uniform accounting treatment.
Keywords: Leasing; Early Adoption; Accounting Standards

## IMPLEMENTASI PSAK 73 TERKAIT SEWA PADA PT. TELEKOMUNIKASI INDONESIA TBK

## ABSTRAK
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  mengulas  implementasi  PSAK  73  yang  diterapkan  oleh  PT  Telekomunikasi Indonesia  Tbk.  Metode  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  metode  kualitatif  dengan  melakukan wawancara kepada tiga informan. Adapun wawancara kepada informan terkait dengan standar akuntansi sewa di Indonesia, kebijakan akuntansi sewa di PT Telkom Tbk, persiapan yang harus dilakukan oleh perusahaan dalam penerapan  PSAK  73  (2017),  kendala  dan  kebijakan  PT  Telkom  Tbk  dalam  memitigasi  kendala  tersebut. Penelitian  ini  menyimpulkan  bahwa  kebijakan  akuntansi  sewa  pada  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  masih menggunakan  PSAK  30  (2014)  sampai  tahun  buku  2019,  sedangkan  mulai  tahun  2020  Telkom  sudah menerapkan standar akuntansi sewa terbaru yaitu PSAK 73 (2017). Penerapan dini yang dilakukan oleh Telkom bukan terkait dengan PSAK 73 (2017) melainkan penerapan IFRS 16 pada tahun 2019 untuk laporan keuangan yang  dilaporkan  ke  New  York  Stock  Exchange.  Dalam  mengatasi  kendala  tersebut  atas  penerapan  PSAK  73 (2017),  PT  Telkom  Tbk  telah  melakukan  beberapa  kebijakan  seperti  menggunakan  konsultan  dan  advisor, melakukan  pelatihan  pegawai,  peningkatan  sistem  aplikasi  yang  terkomputerisasi  serta  dukungan  dari  top management.  Hasil  temuan  dalam  penelitian  ini  memberikan  implikasi  bahwa  Telkom  akan  lebih  efektif  dan efisien apabila melakukan penerapan dini terhadap PSAK 73 (2017) karena IFRS 16 saja sudah bisa diterapkan oleh Telkom sejak 2019. Selain itu, Ikatan Akuntan Indonesia perlu membuat aturan rinci terkait akuntansi sewa atas tanah sehingga terdapat adanya keseragaman perlakuan akuntansi tersebut.
Kata kunci: Leasing; Penerapan Dini; Standar Akuntansi

## PENDAHULUAN
Perkembangan  dunia  bisnis  bergerak  sangat  cepat  dan  mengalami  persaingan  yang  ketat  dalam  memberikan pelayanan  yang  maksimal  kepada  konsumen.  Oleh  karena  itu,  perusahaan  membutuhkan  aset  tetap  untuk membantu kelancaran operasional perusahaan. Safitri et al. (2019) menyatakan bahwa aset tetap digunakan oleh perusahaan dalam rangka menyediakan barang atau jasa yang dibutuhkan oleh konsumen baik untuk disewakan, untuk keperluan administrasi dan bisa digunakan lebih dari satu periode.
Perusahaan  yang  memerlukan  aset  tetap  tetapi  tidak  memiliki  dana  yang  cukup,  dapat  melakukan pengadaan  aset  tetap  dengan  mekanisme  sewa.  Perusahaan  yang  melakukan  pengadaan  aset  tetap  melalui mekanisme  sewa  tentu  membutuhkan  suatu  pedoman  dalam  perlakuan  akuntansi  terkait  sewa.  Pedoman akuntansi  terkait  sewa  tersebut  mengatur  perlakuan  akuntansi  terkait  pengakuan,  pengukuran,  penyajian  dan pengungkapan sehingga data yang ditampilkan dalam laporan keuangan perusahaan dapat memenuhi informasi yang dibutuhkan  bagi pembaca  laporan keuangan. Informasi    yang tidak relevan atas sewa  dapat menyesatkan para pembaca laporan keuangan karena informasi yang disajikan tidak wajar (Safitri et al, 2019).
Internasional  Accounting  Standard  Board  (IASB)  telah  menerbitkan  pedoman  terkait  sewa  yang menggantikan  IAS  17  yaitu  IFRS  16  terkait  lease  pada  tanggal  13  Januari  2016.  Alasan  penerbitan  IFRS  16 adalah  lebih  dari  85%  komitmen  sewa  yang  dimiliki  oleh  perusahaan  senilai  US$  3.3  triliun  tidak  muncul  di laporan keuangan perusahaan jika menggunakan standar sewa IAS 17, sehingga pembaca laporan keuangan sulit dalam  mendapatkan  gambaran  yang  sesuai  dengan  kondisi  sebenarnya  terkait  aset  sewa  dan  liabilitas  sewa. Perusahaan  sering  sekali  melakukan  estimasi  yang  terlalu  tinggi  dalam  mengestimasi  jumlah  kewajiban off balance sheet (IASB, 2016).
Indonesia  memiliki  pedoman  akuntansi  terkait  sewa  yang  diterbitkan  oleh  Dewan  Standar  Akuntansi Keuangan  Ikatan  Akuntan  Indonesia  (DSAK  IAI)  dan  disahkan  pada  tanggal  18  September  2017.  Pedoman tersebut diatur dalam standar akuntansi keuangan berbasis IFRS dalam Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan Nomor 73 (PSAK 73) atas Sewa. PSAK 73 (2017) merupakan adopsi dari IFRS 16 Leases yang menggantikan PSAK  30  (2014).  Terdapat  perbedaan  pada  beberapa  ketentuan  yang  diatur  dalam  PSAK  30  (2014)  dengan PSAK  73  (2017).  Perbedaan  tersebut  terdapat  pada  kriteria  dalam  klasifikasi  sewa  operasi  dimana  PSAK  73 (2017)  mengatur  kriteria  yang  lebih  ketat  dalam  pengklasifikasian  sewa  operasi  dengan  mengharuskan terpenuhinya kedua kriteria berikut yaitu sewa aset berjangka pendek (sewa kurang atau sama dengan 12 bulan) dan aset bernilai rendah (Ahalik, 2019). Apabila kedua unsur terpenuhi maka sewa akan diklasifikasikan sebagai sewa operasi, namun apabila hanya satu unsur yang terpenuhi maka sewa akan diklasifikasikan ke dalam sewa pembiayaan.
Penelitian terdahulu mengenai penerapan akuntansi terkait leasing dilakukan oleh Idrus (2016). Hasil dari penelitian  tersebut  membuktikan  bahwa  PT  Bumi  Sarana  Beton  dalam  menerapkan  PSAK  30  (2014)  belum mencapai  tingkat  kesesuaian  100%  dengan  terdapatnya  beberapa  kriteria  yang  belum  terpenuhi.  Penelitian selanjutnya  yang  dilakukan  oleh  Alipudin  &  Ningsi  (2015)  menyatakan  bahwa  terdapat  perbedaan  antara perlakuan sewa yang diterapkan oleh PT BFI Finance Indonesia Tbk dengan perlakuan akuntansi menurut PSAK 30 (2014). Perbedaan yang cukup material terdapat pada perlakuan pendapatan sewa selama periode leasing, hal ini  disebabkan  perusahaan  menetapkan  pembayaran  angsuran  sewa  dengan  pokok  kewajiban  dan  beban  bunga yang  tetap  sepanjang  periode  sewa  terhadap  lessee.  Dalam  penelitian  Manginsela  et  al.  (2018)  menunjukkan bahwa penerapan PSAK 30 (2014) terkait akuntansi dalam kegiatan sewa guna usaha PT. Bank SulutGo secara keseluruhan  tidak  sesuai  dengan  PSAK  30  (2014)  terkait  sewa  pembiayaan.  Selanjutnya  dalam  penelitian Wowor et al (2019) menyimpulkan bahwa penerapan perlakuan akuntansi sewa aset tetap yang diterapkan oleh PT  Nenggapratama  Internusantara  secara  umum  telah  sesuai  dengan  PSAK  30  (2014),  namun  masih  ada beberapa  perlakuan  akuntansi  yang  masih  kurang  sesuai  dengan  PSAK  30  (2014).  Sementara  itu,  dalam penelitian Safitri et al. (2019) menemukan bahwa dampak penerapan PSAK 73 (2017) terhadap rasio keuangan paling  berpengaruh  pada  sektor  jasa  dibandingkan  dengan  sektor  manufaktur  dan  pertambangan.  Selanjutnya, Sandi  et  al.  (2020)  menyimpulkan  bahwa  penerapan  dni  PSAK  73  (2017)  pada  PT  Unilever  Indonesia  Tbk mengakibatkan perubahan kebijakan akuntansi secara restropektif karena perusahaan harus menyajikan kembali informasi laporan keuangan tahun sebelumnya.
PSAK 73 (2017) terkait sewa merupakan standar baru yang diterapkan oleh setiap entitas yang memiliki transaksi  sewa  mulai  1  Januari  2020.  Di  Indonesia,  DSAK  membolehkan  emiten  untuk  melakukan  penerapan dini.  Emiten  Indonesia  yang  tercatat  di  dua  bursa  seperti  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  (Telkom)  yang tercatat  di  Bursa  Efek  Indonesia  dan  New  York  Stock  Exchange  sudah  mulai  menerapkan  standar  baru  ini (Indotelkoc,  2019).  Penelitian  ini  bertujuan  untuk  menganalisis  persiapan  penerapan  PSAK  73  (2017)  terkait sewa  pada  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk.  Penelitian  ini  membahas  terkait  identifikasi  persiapan,  kendala yang terjadi dan kebijakan yang diambil secara empiris terhadap penerapan PSAK 73 atas akuntansi sewa oleh PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk.  Sebagian  besar  penelitian  terdahulu  yang  mengulas  akuntansi  terkait  sewa masih  menggunakan  PSAK  30  (2014),  sedangkan  penelitian  yang  mengulas  penerapan  akuntansi  sewa sebagaimana  PSAK 73 (2017)  masih  jarang dilakukan. Oleh karena  itu, penelitian  ini  penting untuk dilakukan karena  penelitian  ini  diharapkan  dapat  memberikan  informasi  kepada  pemangku  kepentingan  baik  secara
akademis maupun secara praktis terkait dengan penerapan perubahan standar akuntansi sewa dan persiapan yang harus dilakukan oleh perusahaan dalam penerapan akuntansi sewa tersebut secara komprehensif komprehensif.

## TINJAUAN PUSTAKA
Sewa adalah  suatu perjanjian  yang  mana  lessor memberikan kepada  lessee  hak untuk  menggunakan  suatu aset selama periode waktu yang disepakati (Kieso et al., 2018). Sebagai imbalannya, lessee melakukan pembayaran atau  serangkaian  pembayaran  kepada  lessor  (IAI,  2014).  Menurut  Subekti  (2014),  penyewaan  adalah  suatu perjanjian yang saling mengikat antara kedua belah pihak dimana pihak yang satu memberikan hak kepada pihak yang lain untuk memanfaatkan suatu barang selama periode tertentu dengan melakukan suatu pembayaran yang telah  disepakati.  Sementara  itu,  Kieso  et  al  (2018)  mendefinisikan  sewa  sebagai  perjanjian  kontraktual  yang dilakukan oleh lessor dan lessee . Perjanjian  ini  memberikan lessee hak untuk  menggunakan  aset spesifik  yang dimiliki  oleh  lessor  selama  periode  tertentu.  Sebagai  gantinya, lessee melakukan  pembayaran  sewa  selama periode sewa kepada lessor .
Selain  pengertian  menurut  para  ahli,  sewa  juga  dapat  dilihat  dari  segi  hukum  seperti  hukum  islam  dan hukum  perdata.  Sewa-menyewa  dalam  hukum  islam  disebut  dengan  ijarah.  Nurhayati  &  Wasilah  (2013) mendefinisikan ijarah sebagai perjanjian (akad) pemindahan hak guna dari barang atau jasa yang diikuti dengan pembayaran  upah  atau  sewa  tanpa  disertai  dengan  perpindahan  hak  milik.  Sementara  itu,  dari  segi  hukum perdata, sewa menyewa juga diatur di dalam Kitab Undang-undang Hukum Perdata (KUHPer) pasal  1584 yang memiliki  arti  suatu persetujuan dengan  mana pihak  yang satu  mengikatkan diri untuk  memberikan  kenikmatan suatu  barang  kepada  pihak  yang  lain  selama  waktu tertentu,  dengan  pembayaran  suatu  harga  yang  disanggupi oleh pihak tersebut terakhir itu. Orang dapat menyewakan pelbagai jenis barang, baik yang tetap maupun yang bergerak.
Berdasarkan uraian diatas, dalam penelitian  ini sewa dapat didefinisikan sebagai  suatu perjanjian antara dua  pihak  ( lessor dan lessee )  yang  mengakibatkan  peristiwa  hukum  dimana  pihak  lessor  memiliki  hak  untuk menggunakan aset lessor selama jangka waktu tertentu yang telah disepakati, dan sebagai gantinya pihak lessor akan  mendapatkan  imbalan  akibat  dari  perolehan  manfaat  atas  aset  yang  digunakan  oleh lessee .  Selanjutnya unsur-unsur yang terdapat dalam sewa meliputi: lessor (pihak yang menyewakan); lessee (pihak yang menyewa); objek sewa; pembayaran secara berkala; nilai sisa; adanya hak opsi bagi lessee ; dan periode perjanjian. PSAK 73 (2017) mensyaratkan perusahaan untuk menilai apakah kontrak merupakan, atau mengandung sewa  pada  tanggal  permulaan  kontrak.  Secara  substansial,  perlakuan  akuntansi  berdasarkan  PSAK  73  (2017) masih  menggunakan  prinsip  pengaturan  dalam  PSAK  30  (2014).  Suatu  kontrak  disebut  merupakan  atau mengandung  sewa  jika  kontrak  tersebut  memberikan  hak  kepada  penyewa  untuk  mengendalikan  aset  dalam jangka waktu tertentu dengan membayar imbalan sesuai dengan yang disepakati oleh kedua belah pihak.
Perusahaan  harus  melakukan  beberapa  pengidentifikasian  terhadap  kontrak  untuk  memastikan  apakah kontrak  mengandung  sewa  atau  tidak.  Langkah  pertama  yang  dilakukan  oleh  perusahaan  adalah  memastikan terdapat aset di dalam kontrak sewa tersebut, apabila tidak ada maka kontrak tersebut tidak mengandung sewa. Langkah  berikutnya  perusahaan  harus  memastikan  apakah  aset  dapat  digunakan  dan  memberikan  manfaat ekonomis  sepanjang  periode  sewa.  Aset  sewa  dapat  digunakan  memiliki  arti  bahwa  penyewa  dapat mengoperasikan aset tersebut dan pesewa tidak memiliki hak untuk mengubah operasi aset tersebut. Selain itu, penggunaan  aset  juga  berarti  bahwa  penyewa  dapat  mendesain  aset  tersebut  agar  bisa  gunakan  oleh  penyewa dalam  kegiatan  operasional  perusahaan.  Apabila  kedua  langkah  tersebut  terpenuhi  maka  kontrak  tersebut mengandung sewa.
Perusahaan  menilai  suatu  kontrak  merupakan,  atau  mengandung  sewa  apabila  pelanggan  memiliki  hak untuk  mendapatkan secara  substansial seluruh  manfaat ekonomis dari penggunaan aset tersebut dan pelanggan memiliki  hak  untuk  mengarahkan  penggunaan  aset.  Pelanggan  memiliki  hak  untuk  mendapatkan  secara substansial  seluruh  manfaat ekonomis dari penggunaan aset selama periode penggunaan  berarti pelanggan  bisa mendapatkan  manfaat  ekonomis  dari  penggunaan  aset  tersebut  baik  secara  langsung  maupun  tidak  langsung melalui  berbagai cara seperti  menggunakan,  menguasai atau  men  sub-sewa  aset tersebut. Kemudian pelanggan juga harus memiliki hak untuk mengarahkan penggunaan aset termasuk hak protektif. Mengarahkan penggunaan aset memiliki arti bahwa pelanggan dapat menentukan tujuan dari penggunaan aset tersebut dan bagaimana aset tersebut dapat digunakan agar tujuan tersebut tercapai seperti hak mengoperasikan aset dan mendesain aset.
Dalam  mengalokasikan  imbalan  yang  terdapat  dalam  kontrak,  penyewa  diharuskan  untuk  memisahkan komponen  sewa  dan  non-sewa.  Penyewa  akan  mengalokasikan  imbalan  yang  terdapat  di  dalam  kontrak menggunakan  harga  tersendiri  relatif  untuk  komponen  sewa  dan  menggunakan  harga  tersendiri  agregat  untuk komponen  non-sewa.  Harga  tersebut  ditentukan  berdasarkan  harga  yang  dibebankan  oleh  pesewa,  namun  jika harga tersebut tidak tersedia  maka penyewa  menggunakan  estimasi  harga dengan  memaksimalkan penggunaan informasi  yang  dapat  di  observasi.  Selanjutnya  bagi  pesewa,  pesewa  mengalokasikan  imbalan  dalam  kontrak baik  komponen  sewa  maupun  non  sewa  berdasarkan  PSAK  72  (2017)  terkait  pendapatan  dari  kontrak  dengan pelanggan.
PSAK  73  (2017)  juga  memperbolehkan  penyewa  menggunakan  cara  praktis  dengan  menerapkan komponen  tunggal  dalam  alokasi  imbalan  komponen  sewa  dan  non-sewa.  Cara  praktis  ini  memperbolehkan penyewa  untuk  memilih  berdasarkan  kelas  aset  untuk  tidak  memisahkan  komponen  sewa  dan  non  sewa  serta mencatat  komponen  tersebut  sebagai  komponen  sewa  tunggal.  Cara  praktis  ini  tidak  bisa  diterapkan  untuk derivatif lekatan yang memenuhi kriteria dalam PSAK 71 (2017) tentang instrumen keuangan.
Pengakuan  sewa  dapat  dilihat  dari  sisi  penyewa  dan  pesewa.  Jika  dilihat  dari  sisi  penyewa,  maka  sewa diakui  pada  tanggal  permulaan.  Pada  tanggal  permulaan,  penyewa  akan  mengakui  hak  aset-guna  dan  liabilitas sewa.  Selanjutnya  apabila  melihat  dari  sisi  pesewa,  pesewa  akan  mengklasifikasikan  masing-masing  sewa tersebut  ke  dalam  sewa  pembiayaan  atau  sewa  operasi.  Pesewa  akan  mengklasifikasikan  sewa  sebagai  sewa pembiayaan apabila terdapat pengalihan substansial seluruh risiko dan manfaat yang terkait dengan kepemilikan aset  pendasar.  Sementara  itu,  sewa  operasi  akan  dicatat  oleh  pesewa  apabila  tidak  terdapat  pengalihan substansial  seluruh  risiko  dan  manfaat  yang  terkait  dengan  kepemilikan  aset  pendasar.  Penentuan  sewa pembiayaan dan sewa operasi  juga tergantung terhadap  substansi transaksi daripada  bentuk kontraknya. PSAK 73 (2017) memberikan contoh situasi  sewa  yang  diklasifikasikan sebagai sewa pembiayaan  seperti: sewa  yang menyebabkan perpindahan kepemilikan aset ke penyewa di akhir masa sewa, penyewa memiliki hak opsi untuk membeli  aset  sewa,  masa  sewa  sebagian  besar  umur  ekonomis  dari  aset  walaupun  hak  kepemilikan  tidak dialihkan,  nilai  kini  dari  pembayaran  sewa  setidaknya  mencakup  nilai  wajar  aset  dan  aset  pendasar  bersifat khusus, dan aset pendasar bersifat khusus sehingga hanya penyewa yang dapat menggunakannya.
Selain contoh diatas, terdapat pula indikator atau situasi yang dapat menyebabkan sewa diklasifikasikan sebagai sewa pembiayaan seperti penyewa menanggung kerugian pesewa dalam hal terjadi pembatalan kontrak, keuntungan  atau  kerugian  dari  fluktuasi  nilai  wajar  residual  terutang  pada  penyewa,  dan  penyewa  memiliki kemampuan untuk melanjutkan sewa untuk periode selanjutnya pada harga rental yang lebih rendah dari harga pasar.  Klasifikasi  sewa  dibuat  pada  tanggal  permulaan  dan  akan  dilakukan  penilaian  kembali  apabila  terdapat modifikasi  sewa.  Modifikasi  sewa  ini  terjadi  dalam  hal  perubahan  dalam  estimasi  seperti  perubahan  estimasi umur ekonomis atau nilai sisa dari aset.
Penyewa  akan  mengakui  hak  aset-guna  dan  liabilitas  sewa  pada  tanggal  permulaan  kontrak.  Hak  aset- guna akan dicatat sebesar  biaya perolehan pada pengukuran awal. Biaya perolehan  ini terdiri dari:  pengukuran awal  liabilitas  sewa,  pembayaran  sewa  dikurangi  insentif  sewa  yang  dibayarkan  sebelum  tanggal  permulaan, biaya  langsung awal  yang dikeluarkan oleh penyewa, dan  estimasi  biaya  yang akan dikeluarkan oleh penyewa dalam  membongkar  dan  memindahkan  aset  agar aset tersebut  siap  digunakan.  Penyewa  akan  mengakui  biaya- biaya  diatas  sebagai  bagian  dari  biaya  perolehan  aset  hak-guna  ketika  timbul  kewajiban  atas  biaya-biaya tersebut.
Setelah  tanggal  permulaan,  penyewa  diperkenankan  mengukur  aset  hak-guna  dengan  menggunakan model  biaya,  model  nilai  wajar  dan  model  revaluasi.  Apabila  penyewa  menggunakan  model  biaya,  maka penyewa  akan  mengukur  aset  hak-guna  pada  biaya  perolehan  dengan  mengurangi  akumulasi  penyusutan  dan akumulasi  kerugian  penurunan  nilai  serta  disesuaikan  dengan  pengukuran  kembali  liabilitas  sewa.  Pengukuran penyusutan  aset  sewa  menggunakan  PSAK  16  (2011)  tentang  aset  tetap,  sedangkan  rugi  penurunan  nilai menggunakan PSAK 48 (2014) tentang penurunan nilai aset.
Dalam  hal  penyewa  menggunakan  model  nilai  wajar,  maka  penyewa  akan  menggunakan  model  nilai wajar  sesuai  PSAK  13  (2013)  tentang  properti  investasi  apabila  aset  hak-guna  memenuhi  definisi  properti investasi  tersebut.  Namun  apabila  aset  hak-guna  merupakan  aset  tetap  dan  penyewa  menggunakan  model revaluasi, maka penyewa akan menggunakan model revaluasi sesuai PSAK 16 (2011). Penyewa dapat memilih untuk menerapkan model revaluasi tersebut untuk seluruh aset hak-guna yang terkait dengan aset tetap tersebut.
Selain  mengukur  aset  hak-guna  pada  tanggal  permulaan  kontrak,  penyewa  juga  diharuskan  untuk mengukur liabilitas sewa. penyewa mengukur liabilitas sewa dengan mem present value pembayaran sewa yang belum dibayar pada tanggal tersebut dengan  menggunakan  suku bunga  implisit  jika suku bunga diketahui,  jika tidak  diketahui  maka  menggunakan  suku  bunga  incremental.  Pembayaran  yang  menjadi  dasar  bagi  penyewa dalam  mengukur  liabilitas  sewa  pada  tanggal  permulaan  meliputi  pembayaran  tetap  setelah  dikurangi  dengan piutang  insentif  sewa,  pembayaran  sewa  variabel  yang  bergantung  pada  indeks  atau  suku  bunga  yang  pada awalnya  diukur  dengan  menggunakan  indeks  atau  suku  bunga  pada  tanggal  permulaan,  estimasi  pembayaran yang  akan  dibayarkan  oleh  penyewa  dalam  jaminan  nilai  residual,  harga  eksekusi  opsi  beli  apabila  penyewa cukup pasti dalam hal opsi tersebut dieksekusi; dan pembayaran penalti jika terjadi penghentian sewa.
Setelah  tanggal  permulaan,  penyewa  akan  mengukur  liabilitas  sewa  dengan  memperhitungkan  jumlah tercatat  untuk  merefleksikan  bunga  atas  liabilitas  sewa,  mengurangi  jumlah  tercatat  dengan  pembayaran  yang telah dibayarkan dan mengukur kembali jumlah tercatat untuk merefleksikan penilaian kembali, modifikasi sewa atau  untuk  merefleksikan  pembayaran  sewa  tetap  secara-substansi  revisian.  Bunga  atas  liabilitas  pada  setiap periode selama  masa sewa  merupakan  jumlah  yang  menghasilkan suku  bunga  periodik  yang konstan sehingga mencerminkan sisa saldo dari liabilitas sewa. Setelah tanggal permulaan, penyewa dapat melakukan pengukuran kembali  liabilitas  sewa  apabila  terdapat  perubahan  pembayaran  sewa  dengan  menggunakan  tingkat  diskonto yang konstan.
Bagi pesewa, pada tanggal permulaan pesewa akan mengklasifikasikan sewa ke dalam sewa pembiayaan dan sewa operasi. Pesewa yang mengklasifikasikan sewa ke dalam sewa pembiayaan akan mengakui aset yang dimiliki dalam  sewa di  laporan posisi keuangan sebagai piutang dengan  nilai  yang sama dengan  investasi  neto sewa.  Pesewa  mengukur  nilai  investasi  neto  sewa  menggunakan  suku  bunga  implisit  dalam  sewa.  Apabila  di dalam  kontrak  tersebut  terdapat  sub-sewa  maka  pesewa  dapat  menggunakan  suku  bunga  implisit  yang  sama dengan  sewa  utama  dalam  hal  suku  bunga  implisit  atas  sub-sewa  tidak  diketahui.  Beberapa  biaya  yang diperhitungkan dalam mengukur investasi neto sewa pada tanggal permulaan meliputi pembayaran tetap setelah dikurangi piutang insentif sewa, pembayaran sewa variabel yang bergantung pada indeks atau suku bunga yang pada  awalnya  diukur  dengan  menggunakan  indeks  atau  suku  bunga  pada  tanggal  permulaan,    estimasi pembayaran yang akan dibayarkan oleh penyewa dalam jaminan nilai residual, harga eksekusi opsi beli apabila penyewa mengeksekusi opsi tersebut , dan pembayaran penalti jika terjadi penghentian sewa.
Periode  berikutnya,  pesewa  akan  mengakui  penghasilan  keuangan  sepanjang  sewa  dengan mengalokasikan penghasilan keuangan tersebut dengan dasar yang sistematik dan rasional. Pesewa menerapkan pembayaran sewa  yang terkait dengan periode tersebut terhadap  investasi  bruto sewa untuk mengurangi pokok dan  penghasilan  keuangan  yang  belum  diterima.  Terkait  investasi  neto  sewa,  pesewa  menerapkan  penghentian pengakuan dan persyaratan penurunan nilai berdasarkan PSAK 71 (2017). Pesewa dalam menghitung investasi bruto  sewa,  meninjau  secara  regular  nilai  residual  tak  terjamin  estimasian  yang  dipakai  oleh  pesewa.  Pesewa juga  menggunakan  PSAK  58  (2014)  tentang  aset  tidak  lancar  yang  dimiliki  untuk  dijual  dan  operasi  yang dihentikan dalam hal aset sewa pembiayaan diklasifikasikan dikuasai untuk dijual.
Dalam  hal  pesewa  mengklasifikasikan  sewa  ke  dalam  sewa  operasi,  maka  pesewa  akan  mengakui penghasilan dari pembayaran sewa operasi dari penyewa dengan garis lurus atau dasar sistematik lain yang mana yang  lebih  mempresentasikan  pola  manfaat  dari  penggunaan  aset  sewa  yang  menurun.  Pesewa  menambahkan biaya  langsung  awal  yang  terjadi  untuk  memperoleh  sewa  operasi  pada  jumlah  tercatat  aset  sewa  dan  biaya tersebut diakui sebagai beban sesuai masa sewa. Pesewa juga menghitung biaya penyusutan berdasarkan PSAK 16  (2014)  dan  PSAK  19  (2014)  tentang  aset  tak  berwujud.  Apabila  terjadi  penurunan  nilai  aset  sewa  operasi maka pesewa menghitung penurunan nilai tersebut berdasarkan PSAK 48 (2014) terkait penurunan nilai aset.
PSAK 73 (2017) mensyaratkan penyewa dan pesewa untuk menyajikan transaksi sewa di dalam laporan keuangan dan mengungkapkan di dalam catatan atas laporan keuangan. Penyewa akan menyajikan aset hak-guna dan  liabilitas  sewa  di  dalam  laporan  keuangan.  Apabila  penyewa  tidak  menyajikan  hak  aset-guna  di  dalam neraca,  maka  penyewa  boleh  menyajikan  hak  aset-guna  ke  dalam  pos  aset  atau  properti  investasi,  namun penyewa  diwajibkan  untuk  mengungkapkannya  di  dalam  catatan  atas  laporan  keuangan.  Dalam  penyajian liabilitas sewa, penyewa menyajikan secara terpisah dengan liabilitas lain. Jika penyewa tidak menyajikan secara terpisah maka penyewa diwajibkan untuk mengungkapkan pos yang terkait dengan liabilitas sewa pada catatan atas laporan keuangan.
Penyewa juga menyajikan beban bunga atas liabilitas sewa secara terpisah dengan beban penyusutan aset hak-guna di dalam laporan laba rugi dan penghasilan komprehensif. Di dalam laporan arus kas, penyewa  akan mengklasifikasikan  aktivitas  pendanaan  terkait  pembayaran  kas  untuk  bagian  pokok  liabilitas  sewa  dengan menerapkan  PSAK  2  (IAI,  2016)  tentang  laporan  arus  kas  terkait  dengan  pembayaran  bunga  dan  akan mengklasifikasikannya ke dalam  aktivitas operasi terkait pembayaran  jangka pendek, aset bernilai  rendah serta pembayaran sewa variabel yang tidak termasuk dalam pengukuran liabilitas sewa. Selanjutnya dari sisi pesewa yang  mengklasifikasikan  sewa  sebagai  sewa  pembiayaan  akan  menyajikan  sewa  pembiayaan  tersebut  sebagai piutang pada jumlah yang sama dengan investasi neto sewa dalam laporan posisi keuangan. Dalam hal pesewa mengklasifikasikan  sewa  sebagai  sewa  operasi  maka  pesewa  menyajikan  aset  pendasar  sewa  operasi  dalam laporan posisi keuangan sesuai dengan sifat aset pendasar tersebut.
Pesewa  yang  mengklasifikasikan  sewa  sebagai  sewa  pembiayaan  akan  mengungkapkan  jumlah  terkait laba  atau  rugi  penjualan,  penghasilan  terkait  investasi  neto  sewa,  dan  penghasilan  yang  terkait  dengan pembayaran sewa variabel yang tidak termasuk dalam pengukuran investasi neto sewa dalam periode pelaporan. Selanjutnya untuk sewa operasi, pesewa mengungkapkan jumlah terkait penghasilan sewa secara terpisah dengan pembayaran sewa variabel yang tidak bergantung pada suatu indeks atau suku bunga.
Selain  mengungkapkan  hal  diatas,  untuk  aset  tetap  yang  merupakan  sewa  operasi  maka  pesewa menerapkan  PSAK  16  (2014)  dengan  memisahkan  aset  sewa  operasi  dan  non  sewa  operasi.  Pesewa  juga  bisa menggunakan  PSAK  13  (2014),  PSAK  19  (2014),  PSAK  48  (2014),  dan  PSAK  69  (2015)  tentang  agrikultur untuk aset yang merupakan sewa operasi. Selain itu, analisis jatuh tempo pembayaran sewa yang menunjukkan pembayaran sewa yang tidak didiskontokan yang akan diterima secara tahunan minimum untuk 5 tahun pertama dan  jumlah  total  untuk  sisa  tahun  harus  diungkapkan  oleh  pesewa.  Baik  untuk  sewa  operasi  ataupun  sewa pembiayaan,  pesewa  diwajibkan  untuk  memberikan  pengungkapan  dalam  bentuk  format  tabel  kecuali  format lain lebih tepat serta tambahan informasi kualitatif dan kuantitatif terkait aktivitas sewa.

## METODE PENELITIAN
Metode yang digunakan dalam penelitian ini adalah metode kualitatif. Wawancara dilakukan untuk mendapatkan informasi  terkait  dengan  ulasan  masalah  penelitian  dilakukan  kepada  tiga  informan.  Dua  informan  terdiri  dari dua  dosen  akuntansi  keuangan  Politeknik  Keuangan  Negara  STAN  yang  memahami  dan  mengikuti perkembangan  akuntansi  sewa  di  Indonesia  sebagai  Narasumber  1  dan  Narasumber  2.  Selanjutnya  informan ketiga  berasal  dari  perwakilan  Bagian  Accounting  PT  Telkom  yang  mengetahui  secara  keseluruhan  terkait kebijakan akuntansi sewa di Telkom sebagai Narasumber 3. Secara garis besar narasumber diwawancarai terkait dengan standar akuntansi sewa di Indonesia, kebijakan akuntansi sewa di PT Telkom Tbk, persiapan yang harus dilakukan  oleh  perusahaan  dalam  penerapan  PSAK  73  (2017),  kendala  dan  kebijakan  PT  Telkom  Tbk  dalam memitigasi kendala tersebut.

## HASIL DAN PEMBAHASAN Standar Akuntansi Sewa di Indonesia
Standar  akuntansi  yang  mengatur  sewa  sebelumnya  telah  diatur  di  dalam  PSAK  30  (2014).  Beberapa  ahli berpendapat  bahwa  standar  tersebut  kurang  relevan  dengan  perkembangan  zaman  yang  ada.  PSAK  30  (2014) dianggap kurang menggambarkan kondisi aktual perusahaan. DSAK IAI pada 18 September 2017 menerbitkan standar sewa terbaru  yaitu PSAK 73 (2017). PSAK 73 (2017)  menggantikan PSAK 30 (2014) dan diharapkan standar baru ini bisa menggambarkan kondisi aktual terkait transaksi sewa di perusahaan. Berikut pendapat dari narasumber terkait pandangan  standar  baru terkait sewa  yaitu PSAK 73 (2017) di Indonesia.. Tabel  dan grafik harus diberi komentar atau dibahas.

## Tabel 1. Pandangan Narasumber Terhadap PSAK 73
Sumber Informasi Pandangan terhadap PSAK 73 Narasumber 1 Sebenarnya untuk konsepnya sudah bagus, semua sewa diakui sebagai sewa pembiayaan kecuali  bagi  sewa  yang  kurang  dari  setahun  dan  nilai  sewa  tidak  signifikan.  Terkait dengan kontrak (sewa)  yang  lebih setahun  maka mau tidak  mau kita harus akui  sebagai kewajiban kita karena kita memiliki kewajiban di masa yang akan datang. Menurut saya konsep  ini  menurut  akuntansi acceptable dan  lebih  menggambarkan  kondisi  aktual perusahaan. Narasumber 2
Standar  ini akan  berdampak  signifikan dari sisi lessee karena  selama  ini terdapat lessee dapat  mencatat  sewa  sebagai  sewa  operasi  walaupun  sewa  dilakukan  lebih  dari  setahun namun  dengan  PSAK  73  (2017) lessee diwajibkan  mencatat  transaksi  diatas  kedalam sewa  pembiayaan  sehingga  yang  sebelumnya off-balance  sheet atas  transaksi  tersebut menjadi on balance sheet . Sumber: Data Diolah
Penerapan PSAK 73 (2017) akan  berdampak terhadap  laporan keuangan perusahaan. Beberapa dampak dari  penerapan  PSAK  73  (2017)  menurut  PWC  Indonesia  dapat  dilihat  pada  lampiran  2.  Menurut  PWC Indonesia  (2017)  terdapat  3  dampak  dari  penerapan  PSAK  73  (2017)  yaitu compliance , performance measurement, cross-department  issue . Compliance merupakan  kepatuhan  perusahaan  terhadap  penerapan standar  baru, apakah perusahaan sudah  melakukan  semua kebijakan  akuntansi terkait sewa  sesuai  standar  baru yaitu  PSAK  73  (2017).  Dampak  selanjutnya  yaitu performance  measurement yang  memiliki  arti  penerapan PSAK  73  (2017)  akan  mempengaruhi ratio laporan  keuangan  perusahan.  PWC  Indonesia  menjelaskan  bahwa beberapa  ratio  yang  mengalami  kenaikan  adalah debt  to  equity  ratio , earning  before  interest  and  tax (EBIT), earning  before  interest,  tax  and  amortisation (EBITDA), operating  cash  flow dan asset  turnover .  Dampak terakhir  adalah cross-department  issue atau  permasalahan  lintas  departemen  akibat  yang  meliputi  departemen keuangan, SDM, IT, pajak dan penjualan akibat dari perubahan standar sewa.
Informasi dalam Tabel 1 di atas menunjukkan bahwa PSAK 73 (2017) merupakan standar baru yang akan berdampak pada pengakuan sewa yang sebelumnya masuk ke sewa operasi akan diklasifikasikan ke  dalam sewa pembiayaan sehingga akan muncul di dalam neraca laporan keuangan perusahaan.  Informasi  ini sejalan dengan penelitian  Ahalik  (2017)  yang  menyatakan  bahwa  PSAK  73  (2017)  memperketat  persyaratan  sewa  operasi dimana  syarat  klasifikasi  sewa  pembiayaan  menjadi  lebih  mudah  dimana  syarat  untuk  sewa  operasi  harus memenuhi seluruh kriteria yaitu sewa aset berjangka pendek (kurang dari atau sama dengan 12 bulan) dan aset bernilai  rendah,  jika  tidak  memenuhi  kedua  kriteria  tersebut  maka  otomatis  diakui  sebagai  sewa  pembiayaan. Debt  to  ratio merupakan  salah  satu ratio keuangan  yang  akan  meningkat  seiring  dengan  penerapan  PSAK  73 (2017) seiring dengan pengakuan sewa yang sebelumnya masih bisa diklasifikasikan sewa operasi dan sekarang diklasifikasikan  sebagai  sewa  pembiayaan.  Kondisi  tersebut  menggambarkan  kondisi  aktual  perusahaan  dan dapat memberikan keputusan manajemen yang tepat bagi perusahaan.

## Kebijakan Akuntansi Sewa Di PT Telekomunikasi Indonesia Tbk
PSAK  73  (2017)  berlaku  efektif  pada  1  Januari  2020  bagi  seluruh  perusahaan  di  Indonesia.  DSAK  IAI memperkenankan  entitas  untuk  melakukan  penerapan  dini  PSAK  73  (2017)  dengan  syarat  perusahaan  telah menerapkan PSAK 72 (2017). Berikut informasi  yang didapatkan dari  narasumber terkait penerapan PSAK 73 (2017) di PT Telekomunikasi Indonesia Tbk.
Tabel 1. Sumber Informasi Terkait Penerapan PSAK 73 Pada Telkom Group
Sumber Informasi Telkom Group Telah melakukan penerapan dini PSAK 73 Narasumber 3 PT Telkom tidak melakukan penerapan dini terhadap PSAK 73. PT Telkom menerapkan PSAK 73 sesuai dengan yang telah ditetapkan oleh IAI yaitu 1 Januari 2020. PT Telkom memang telah menerapkan IFRS 16 yang merupakan standar yang diadopsi oleh PSAK 73  namun  hanya  untuk  laporan  keuangan  yang  akan  dikirim  ke  Amerika  Serikat sedangkan untuk di Indonesia, PT Telkom masih menggunakan PSAK 30 (2014) sampai tahun buku 2019.
Sumber: Data Diolah
Berdasarkan  informasi  dari  media online yaitu  Indotelko  (2019)  diketahui  bahwa  Telkom  menerapkan dini  PSAK  73  (2017)  karena  tercatat  di  dua  bursa  BEI  dan  New  York  Stock Exchange  (www.indotelko.com). Sementara  itu  berdasarkan  pendapat  narasumber  sebagaimana  Tabel  2,  Telkom  pada  kenyataannya  memang belum  menerapkan  PSAK  73  (2017)  sampai  tahun  buku  2019.  Telkom  menerapkan  PSAK  73  (2017)  mulai tahun  buku  2020  dan  informasi  ini  sesuai  dengan  tanggal  efektif  penerapan  PSAK  73  (2017)  yang  ditetapkan oleh  IAI  bahwa  Telkom  tidak  menerapkan  PSAK  73  (2017)  dengan  penerapan  dini.  Informasi  ini  juga  sesuai dengan annual  report Telkom  tahun  2018  yang  menyatakan  bahwa  Telkom  sedang  melakukan  persiapan penerapan IFRS 16 yang berlaku mulai tahun buku 2019 sedangkan perlakuan sewa masih menggunakan PSAK 30 (2014).
Telkom merupakan salah satu perusahaan nasional dan internasional yang sahamnya berada di Indonesia melalui  bursa  efek  Indonesia  (BEI)  dan  di  Amerika  Serikat  melalui  New  York  Stock  Exchange.  PT Telekomunikasi Indonesia Tbk dalam  menerbitkan  laporan keuangan  menggunakan dua standar  yang  berbeda. Laporan keuangan yang akan dikirimkan ke bursa efek Indonesia masih menggunakan standar yang lama yaitu PSAK  30  (2014)  sedangkan  laporan  keuangan  yang  akan  dikirimkan  ke  New  York  Stock  Exchange telah menggunakan  standar  yang  baru  yaitu  IFRS  16  sejak  tahun  2019.  Selanjutnya,  PT  Teleko munikasi  Indonesia Tbk  masih  mengklasifikasikan  perjanjian  sewa  yang  lebih  dari  satu  tahun  ke  dalam  sewa  operasi  seperti  yang ditampilkan di Tabel 3.
Tabel 2. Jumlah Pembayaran dan Penerimaan di Masa yang Akan Datang Untuk Perjanjian Sewa Operasi Telkom Group Tahun 2018 (Dalam Miliaran Rupiah)
Jumlah Kurang dari 1 tahun 1-5 tahun Lebih dari 5 tahun Tahun 2018 Sebagai lessee 23.832 6.271 13.030 4.531 Sebagai lessor 4.105 1.084 2.464 557 Tahun 2019 Sebagai lessee 18.344 5.084 10.597 2.663 Sebagai lessor 8.526 1.722 4.446 2.358

## Sumber: Data Diolah
Berdasarkan  CALK  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  tahun  2018  dan  2019,  Telkom group masih mengklasifikasikan sewa ke dalam sewa operasi dalam hal masa sewa tersebut lebih dari satu tahun. Berdasarkan PSAK 30 (2014) perusahaan boleh mengklasifikasikan sewa yang memiliki masa sewa lebih dari satu tahun ke dalam sewa operasi dalam hal aset sewa tersebut bernilai rendah atau nilainya tidak signifikan. Namun apabila perusahaan  menerapkan  standar  sewa  PSAK  73  (2017)  maka  sewa  akan  diklasifikasikan  sebagai  sewa  operasi dalam  hal  masa  sewa tidak  lebih  dari satu tahun  dan aset sewa  bernilai rendah,  apabila  salah  satu syarat tidak terpenuhi  maka  perusahaan  diharuskan  mengklasifikasikan  sewa  tersebut  ke  dalam  sewa  pembiayaan. Berdasarkan  persyaratan  tersebut,  hanya  satu  persyaratan  yang  terpenuhi  dalam  laporan  keuangan  perusahaan yaitu aset sewa bernilai rendah namun untuk syarat masa sewa tidak memenuhi persyaratan yang diatur di dalam PSAK  73  (2017).  Berdasarkan  hasil  analisis  terhadap  pengklasifikasian  sewa  operasi  dalam  laporan  keuangan PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  dapat  ditarik  kesimpulan  bahwa  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  masih menggunakan standar sewa PSAK 30 (2014).
PT Telekomunikasi Indonesia Tbk telah menerapkan IFRS 16 untuk laporan keuangan tahun 2019.  IFRS 16  merupakan  standar  yang  di  adopsi  oleh  PSAK  73  (2017),  tetapi  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk memutuskan untuk tidak menerapkan PSAK 73 pada laporan keuangannya di tahun 2019. Berikut ini tanggapan dari akademisi terkait informasi diatas.

## Tabel 3. Pandangan Akademisi terhadap penerapan PSAK 73 di Telkom
Sumber Informasi Pandangan terhadap penerapan PSAK 73 di Telkom Narasumber 1 Menurut  pandangan  saya  alangkah  lebih  baik  apabila  PT  Telkom  melakukan  penerapan dini  PSAK  73  karena  langkah  tersebut  lebih  efisien.  Rata-rata  perusahaan  yang  induk perusahaannya  berada  di  luar  negeri,  misalkan  berada  di  Singapura  maka  perusahaan tersebut  akan  melakukan  konsolidasi  dan  mau  tidak  mau  perusahaan  tersebut  harus melakukan  penerapan  dini  karena  nanti  akan  merepotkan  saat  membuat  laporan konsolidasi.  Kemudian  dari  biaya  yang  dikeluarkan  tentu  akan  lebih  besar  terkait  audit yang dilakukan oleh perusahaan tersebut. Narasumber 2 Menurut  saya  mungkin  terdapat  hal-hal  lain  yang  menjadi  pertimbangan  Telkom  dalam melakukan  penerapan  dini  PSAK  73  (2017)  seperti user.  User di  New  York  mungkin sudah  siap  dan  sudah  melek  terhadap  informasi  dengan  standar  baru  yaitu  IFRS  16 sedangkan di Indonesia bisa jadi kesiapan user dalam menerima informasi tersebut masih membutuhkan  waktu  terlebih  apabila user membaca  laporan  keuangan  yang  tiba-tiba liabilitas naik padahal kenaikan liabilitas tersebut efek dari penerapan PSAK 73 (2017).

## Sumber: Data Diolah
Informasi  dalam  Tabel  4  menunjukkan  bahwa  secara  teori  seharusnya  Telkom  menerapkan  PSAK  73 (2017) di tahun 2019 bersamaan dengan penerapan IFRS 16 karena PSAK 73 (2017) merupakan adopsi IFRS 16. Apabila  perusahaan  sudah  bisa  menerapkan  IFRS  16  seharusnya  perusahaan  tersebut  sudah  bisa  juga  untuk menerapkan  PSAK  73  (2017)  di  tahun  yang  sama.  Penerapan  tersebut  juga  dianggap  lebih  efisien  dari  segi operasional  perusahaan  karena  SDM  tidak  perlu  melakukan  pekerjaan  dua  kali  dalam  hal  menyusun  laporan keuangan berdasarkan IFRS 16 dan PSAK 30 (2014) sehingga waktu pegawai bisa dimanfaatkan secara efektif dan efisien, selanjutnya  apabila dilihat dari  biaya  ( cost ) terkait audit maka Telkom group cukup mengeluarkan biaya  audit  satu  kali  karena  laporan  keuangan  menggunakan  standar  yang  sama.  Namun  tentunya  Telkom memiliki  alasan  tersendiri  terkait  tanggal  penerapan  PSAK  73  (2017)  salah  satu  faktornya  bisa  dari  segi user atau pengguna laporan keuangan. Pengguna laporan keuangan di Amerika Serikat mungkin sudah siap dan sudah melek  terhadap  informasi  dengan  standar  baru  yaitu  IFRS  16  sedangkan  di  Indonesia  bisa  jadi  kesiapan user dalam menerima informasi tersebut masih membutuhkan waktu terlebih apabila user membaca laporan keuangan yang  tiba-tiba  liabilitas  naik  padahal  kenaikan  liabilitas  tersebut  efek  dari  penerapan  PSAK  73  (2017). Selanjutnya terkait dengan industri di Indonesia sendiri belum ada yang menerapkan PSAK 73 (2017) sebelum tahun 2020 sehingga dapat menimbulkan perbedaan persepsi user dalam hal user melakukan perbandingan ratio laporan  keuangan  Telkom  dengan  perusahaan  sejenis  sehingga  bisa  menyebabkan debt  to  ratio lebih  tinggi dibandingkan  dengan  perusahaan  sejenis  padahal  antara  Telkom  dan  perusahaan  sejenis  menggunakan  standar sewa yang berbeda dalam hal Telkom melakukan penerapan dini PSAK 73 (2017).

## Persiapan  Penerapan  dan  Kebijakan  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  dalam  Menerapkan  PSAK  73 (2017)
Tanggal berlaku efektif penerapan PSAK 73 (2017) ditetapkan oleh IAI pada tanggal 1 Januari 2020 meskipun PSAK  73  terkait  sewa  diterbitkan  pada  2017.  Jangka  waktu  dari  2017  sampai  dengan  2019  seharusnya  bisa digunakan oleh perusahaan untuk mempersiapkan secara matang penerapan PSAK 73 (2017) pada tahun 2020. Berikut  ini  pernyataan  narasumber  terkait  persiapan  yang  dilakukan  oleh  Telkom group dalam mengimplementasikan PSAK 73 (2017) yang mulai berlaku efektif 1 Januari 2020.

## Tabel 4. Persiapan dalam implementasi PSAK 73 (2017)
Sumber Informasi Persiapan dalam mengimplementasikan PSAK 73 (2017) Narasumber 1 Selang waktu dari 2017 sampai dengan 2019  bisa digunakan oleh Telkom g roup untuk memahami  apa  itu PSAK 73 terkait kebijakan apa saja  yang  berubah dan pengaruhnya terhadap  laporan  keuangan  serta  teknologi  yang  digunakan  dalam  hal  terjadinya perubahan teknologi yang digunakan. Narasumber 2 Perusahaan harus mempersiapkan infrastruktur yang dapat membantu perusahaan dalam menerapkan PSAK 73 (2017) dan melakukan sosialisasi kepada stakeholder agar mereka tidak kaget dalam hal terjadinya kenaikan liabilitas perusahaan.
Narasumber 3 Persiapan  yang  dilakukan  oleh  Telkom  antara  lain  melakukan gap  analysis , mempersiapkan SOP, flowchart, maupun data flow diagram untuk kegiatan operasional sehari-hari,  selanjutnya  terkait  data,  dokumen  dan  informasi  yang  dapat  digunakan sebagai IT Tools sehingga Telkom Group bisa melakukan proses yang terkomputerisasi, dan persiapan yang tidak kalah penting yaitu dukungan dari semua lini di Telkom Group termasuk top management. Sumber: Data Diolah
Berdasarkan informasi dalam Tabel 5, Telkom telah melakukan persiapan sejak 2017 dalam menerapkan PSAK 73 (2017) yang berlaku mulai 1 Januari 2020. Beberapa tahapan persiapan yang dilakukan oleh Telkom group antara lain melakukan gap analysis . Gap analysis merupakan proses yang dilakukan Telkom group dalam hal  mempelajari  perbedaan  antara  standar  sebelumnya  dengan  standar  terbaru  serta  mempelajari  dampak  dari penerapan PSAK 73 (2017) terhadap transaksi yang terdapat di Telkom group . Selanjutnya Telkom group juga mempersiapkan  dalam  hal  SOP, flowchart ,  maupun data  flow  diagram untuk  kegiatan  operasional  sehari-hari. Langkah  selanjutnya  yang  dilakukan  oleh  Telkom group adalah melakukan  persiapan  dari  segi  SDM  pegawai yang  melakukan  aktivitas,  proses  dan controlling dalam  hal  peningkatan  kompetensi  terkait  PSAK  73  (2017). Persiapan  berikutnya  yaitu  infrastruktur  yang  harus  dimiliki  oleh  Telkom group diharapkan  dapat  membantu proses  bisnis  yang  dilakukan  oleh  perusahaan.  Salah  satu  contoh  persiapan  infrastruktur  adalah  komputerisasi sistem  dalam  hal  penggunaan  data,  dokumen  dan  informasi  yang  dijadikan IT  Tools .  Hal  yang  tidak  kalah penting yaitu dukungan dari semua lini di Telkom group termasuk top management. Dukungan dari semua lini di dalam Telkom group diharapkan dapat membantu proses persiapan dan penerapan PSAK 73 (2017).
Informasi yang disampaikan sebelumnya oleh narasumber sebagian besar sudah sesuai dengan apa yang dijelaskan oleh PWC Indonesia (2017) yang menyatakan bahwa persiapan yang harus dilakukan oleh perusahaan terdiri  dari  3  tahap  yaitu get  organized,  understand  the  impact,  transition  to  the  new  standard .  Tahap get organized bisa dilakukan oleh perusahaan dengan memahami permasalahan yang ada seperti pengaturan proyek, aturan  pemerintah  dan  sumber  daya  yang  ada  di  perusahan.  Tahap understand  the  impact meliputi mengidentifikasi  semua  kontrak  yang  termasuk  kontrak  sewa,  memvalidasi  data  dan  informasi  yang dikumpulkan untuk  menilai efek di  laporan keuangan. Tahap terakhir  yaitu transition  to  the new  standar yang terdiri  dari  persyaratan  teknis  terkait  dengan  aplikasi  yang  digunakan  perusahaan  serta  bagaimana mengimplementasikan  sistem  dengan  proses  kemudian  perusahaan  memastikan  bisnis  bisa  berjalan  seperti biasanya.
Persiapan penerapan standar akuntansi keuangan yang baru terkait dengan sewa  yang dilakukan Telkom bukanlah persiapan yang singkat. Persiapan tersebut sudah dilaksanakan sejak 2017 yang meliputi gap analysis yang merupakan langkah awal Telkom dalam mengidentifikasi kontrak mana saja yang berpengaruh atau tidak terhadap standar baru, persiapan kompetensi SDM yang terlibat dalam aktivitas, proses dan controlling standar baru ini terlebih standar baru ini belum banyak diketahui oleh pegawai Telkom. Selanjutnya yang dilakukan oleh Telkom  terkait  dengan  persiapan  infrastruktur  seperti IT  Tools yang  mengalami  perubahan  dari  yang  semula masih  menggunakan  sistem  manual,  sekarang  telah  menggunakan  sistem  aplikasi  yang  bisa  membantu  dalam melaksanakan penerapan PSAK 73 (2017). Persiapan yang tidak kalah penting adalah dukungan dari semua lini yang  ada di Telkom    termasuk top  management yang  ada karena penerapan PSAK 73 (2017)  ini  bukan  hanya pekerjaan  bagian akuntansi  saja tetapi  juga unit terkait  yang berhubungan dengan akuntansi. Salah satu contoh yang unit yang ikut terlibat dalam proses persiapan ini adalah unit pengadaan atau operasional. Unit ini berkaitan dengan transaksi sewa dan dokumen  sumber dari  sewa terdapat di unit  ini oleh karena  itu unit pengadaan atau operasional  harus  ikut  membantu  dalam  hal  permintaan  dokumen  sewa  yang  akan  dianalisis  oleh  bagian akuntansi.
Sebelumnya Telkom telah melakukan penerapan IFRS 16 terkait sewa pada laporan keuangan tahun 2019 dan kebijakan penerapan  yang sudah dilakukan tersebut bisa diterapkan  juga. Berikut hasil  wawancara dengan narasumber.
e-ISSN: 2685-5607

## Tabel 5. Kebijakan Implementasi PSAK 73 (2017)
Sumber Informasi Kebijakan Implementasi PSAK 73 (2017) Narasumber 3 Dalam mengimplementasikan PSAK 73 terkait sewa, kami harus melakukan assessment terhadap  kontrak  yang  sudah  ada.  PSAK  73  ini  merupakan principal  based bukan  lagi rule  based sehingga  dalam  interpretasi  terhadap  kontrak  sewa  antara  yang  satu  dengan yang  lainnya  bisa  berbeda.  Tentunya  Telkom  menggunakan  jasa  konsultan  yang  ikut membantu dalam mempersiapkan penerapan PSAK 73 terlebih konsultan kami membawa advisor dari  luar  negeri  yang  lebih  mengetahui  seluk  beluk  standar  baru  ini  karena standar  baru  ini  pertama  kali  di  terapkan  di  Amerika  Serikat.  Dalam  melakukan peningkatan  kompetensi  pegawai  (SDM)  yang  ikut  terlibat  dalam  proses  penerapan PSAK  73,  Telkom  sendiri  melakukan training terhadap  pegawai  tersebut  dengan melakukan training baik  di  dalam  negeri  maupun  luar  negeri.  Selain  itu  Telkom  juga melakukan koordinasi dengan DSAK mengenai standar baru ini seperti apa.
Sumber: Data Diolah
Beberapa  persiapan  yang  dilakukan  oleh  PT  Telkom  sebagian  besar  telah  mengikuti  apa  yang  telah disarankan  oleh  PWC  Indonesia  dalam  melakukan  persiapan  implementasi  PSAK  73  (2017).  Berdasarkan analisis dari pendapat narasumber mengenai implementasi PSAK 73 (2017) yang telah dijalankan oleh Telkom baik  melalui  konsultasi  dengan  konsultan  ataupun advisor serta training pegawai  sudah  sangat  tepat  dalam mempersiapkan penerapan PSAK 73 (2017). Telkom memiliki kantor cabang yang tersebar di seluruh Indonesia dan  memiliki  anak  perusahaan  di  sepuluh  negara  sehingga  diperlukan  waktu  yang  tidak  singkat  dalam melakukan assessment terhadap  kontrak  sewa  tersebut.  Selanjutnya,  dari  segi  SDM  Telkom  terus  melakukan peningkatan terhadap kompetensi terhadap pegawai yang terlibat dalam aktivitas persiapan penerapan PSAK 73 (2017).

## Kendala dan Mitigasi PT Telekomunikasi Tbk dalam Penerapan PSAK 73 (2017)
PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  dalam  mempersiapkan  dan  menerapkan  PSAK  73  (2017)  tentu  mengalami kendala  dalam  pelaksanaannya.  Kendala  antara  perusahaan  satu  dengan  perusahaan  lain  tentu  tidaklah  sama namun kendala tersebut bisa dijadikan sebagai persiapan bagi perusahaan lain yang akan menerapkan PSAK 73 (2017).  Berikut  ini  hasil  pemaparan  dari  narasumber  terkait  kendala  yang  dihadapi  oleh  PT  Telekomunikasi Indonesia Tbk.

## Tabel 6. Kendala dalam implementasi PSAK 73 (2017)
Sumber Informasi Kendala yang dihadapi dalam implementasi PSAK 73 (2017) Narasumber 3 (Bapak Surya Dominic Pardede) Tentunya  Telkom  mengalami  kendala  terlebih  standar  ini  merupakan  standar  baru. Dari proses gap analysis kendalanya apakah kita bisa meyakini semua kelengkapan, keakuratan gap telah  dilakukan assessment. Kendala  selanjutnya  yaitu  data  dan dokumen perusahaan yang tersebar di seluruh Indonesia. Selain itu, terdapat kendala yang  dihadapi  oleh  Telkom  dalam  hal  sewa  atas  tanah  terlebih  ISAK  25  hak  atas tanah telah dicabut dan harus menggunakan ketentuan PSAK 73 (2017).
Berdasarkan  analisis  dari  pendapat  narasumber  terkait  kendala  yang  dihadapi  oleh  Telkom  yaitu  terkait dengan  multi  tafsir  dalam  penerapan  PSAK  73  (2017)  karena  standar  ini  merupakan  principal  based,  kendala lainnya  juga  terkait  sistem  yang  masih  manual  dan  belum  mendukung  dengan  prinsip  yang  ada  di  PSAK  73 (2017).  Dalam  melalukan  mitigasi  kendala  diatas,  Telkom  telah  melakukan  beberapa  kebijakan  seperti menggandeng konsultan dan advisor disebabkan oleh sources (sumber daya)  yang dimiliki oleh Telkom belum banyak terkait pemahaman PSAK 73 (2017) sehingga dengan  menggandeng konsultan dan advisor diharapkan bisa  meminimalkan  kesalahan  terhadap  kontrak  yang  dimiliki  oleh  perusahaan  karena  multi-tafsir.  Kendala berikutnya yang dihadapi Telkom adalah kurangnya standar atau aturan yang mengatur sewa atas tanah karena standar sebelumnya telah dihapus. Telkom masih mengalami kesulitan dalam menganalisis kontrak terkait sewa atas tanah sehingga dibutuhkan pedoman terhadap transaksi tersebut oleh IAI. Selanjutnya terkait dengan sistem aplikasi,  Telkom  melakukan  perubahan  dari  sistem  yang  manual  menjadi  terkomputerisasi  dengan mempersiapkan  aplikasi  yang  dapat  mendukung  kinerja  perusahaan  dalam  melakukan  assessment  terhadap kontrak terkait sewa dapat mempercepat proses bisnis yang sudah ada. Langkah berikutnya Telkom melakukan pelatihan terhadap pegawai guna meningkatkan kompetensi dan pemahaman pegawai terhadap standar baru ini. Terakhir yang sangat penting adalah peran dari top  management yang membuat persiapan implementasi PSAK 73 (2017) bukan hanya tugas dari unit akuntansi tetapi tugas bagi semua unit yang ada di Telkom.

## PENUTUP
Kebijakan akuntansi sewa pada PT Telekomunikasi Indonesia Tbk masih menggunakan PSAK 30 (2014) sampai tahun buku 2019, sedangkan mulai tahun 2020 Telkom sudah menerapkan standar akuntansi sewa terbaru yaitu PSAK 73 (2017). Penerapan dini yang dilakukan oleh Telkom bukan terkait dengan PSAK 73 (2017) melainkan penerapan  IFRS  16  pada  tahun  2019  untuk  laporan  keuangan  yang  dilaporkan  ke  New  York  Stock  Exchange. Persiapan  yang  dilakukan  oleh  PT  Telekomunikasi  Indonesia  Tbk  sebagian  besar  sudah  sesuai  dengan  saran PWC  Indonesia  dan  narasumber.  Persiapan  yang  dilakukan  Telkom  dalam  penerapan  PSAK  73  (2017)  terkait sewa  selama  satu  setengah  tahun      yang  meliputi  gap  analysis,  proses  bisnis,  people,  IT  dan  dukungan  top management.  Kendala  yang  dihadapi  Telkom  tentu  berbeda  dengan  yang  dihadapi  oleh  perusahaan  lain. Beberapa  kendala  yang  dihadapi  terdiri  dari  banyaknya  kontrak  yang  tersebar  di  seluruh  Indonesia  sehingga membutuhkan  waktu  yang  cukup  lama,  kemudian  dari  sistem  aplikasi,  SDM  yang  dimiliki  oleh  perusahaan. Dalam mengatasi kendala tersebut, Telkom telah melakukan beberapa kebijakan seperti menggunakan konsultan dan  advisor,  melakukan  pelatihan  pegawai,  peningkatan  sistem  aplikasi  yang  terkomputerisasi  serta  dukungan dari top management .
Hasil  temuan  dalam  penelitian  ini  memberikan  implikasi  bahwa  Telkom  akan  lebih  efektif  dan  efisien apabila  melakukan  penerapan  dini  terhadap  PSAK  73  (2017)  karena  IFRS  16  saja  sudah  bisa  diterapkan  oleh Telkom sejak 2019. Apabila dilihat dari segi cost and benefit tentu akan lebih baik jika Telkom membuat laporan keuangan dengan menggunakan PSAK 73 (2017) sejak 2019 agar pihak Telkom tidak melakukan pekerjaan dua kali  yaitu  laporan  keuangan  yang  menggunakan  IFRS  16  dan  laporan  keuangan  yang  menggunakan  PSAK  30 (2014).  Penerapan  PSAK  73  (2017)  menghapus  ISAK  25  (2011)  tentang  hak  atas  tanah.  Telkom  mengalami kesulitan dalam melakukan assessment terhadap sewa atas tanah karena PSAK 73 (2017) tidak mengatur secara rinci perlakuan akuntansi terkait sewa atas tanah sehingga menimbulkan multi tafsir dalam perlakuan akuntansi terkait  sewa  atas  tanah.  Oleh  karena  itu,  IAI  perlu  membuat  aturan  rinci  terkait  akuntansi  sewa  atas  tanah sehingga teradapat keseragaman perlakuan akuntansi tersebut.
Penelitian  ini  juga  berguna  untuk  perusahaan-perusahaan  lain  dalam  melakukan  persiapan  sejak  satu tahun  sebelum  standar  baru  (PSAK  73)  berlaku.  Persiapan  yang  dapat  dilakukan  antara  lain  dengan mempersiapkan  SDM  yang  handal  dan  berkompeten  serta software-software yang  canggih  dalam  melakukan teknik  perhitungan  dan  analisis  serta  apabila  diperlukan  perusahaan  bisa  menggunakan  konsultan  dalam membantu  menganalisis  transaksi  yang  jumlahnya  tidak  sedikit  dalam  hal  melakukan  assessment  terhadap kontrak sewa.
Penelitian  ini  hanya  terbatas  pada  data  dan  informasi  terkait  kebijakan  sewa  dan  persiapan  penerapan PSAK 73 (2017) pada Telkom. Dengan demikian, penelitian ini belum bisa menggambarkan kondisi perusahaan- perusahaan  lainnya  yang  juga  menerapkan  kebijakan  yang  sama.  Oleh  karena  itu,  penelitian  selanjutnya  agar dapat menggunakan data sektor lain untuk membandingkan hasil penelitian tersebut dengan penelitian ini. Selain itu penelitian selanjutnya juga dapat mengamati dampak dari penerapan PSAK 73 (2017) sebelum dan sesudah diterapkan oleh objek penelitian tersebut.

## DAFTAR RUJUKAN
Ahalik.  (2019).  Perbandingan  Standar  Akuntansi  Sewa  PSAK  30  Sebelum  dan  Sesudah  Adopsi  IFRS  serta PSAK 73. Jurnal Aset-Akuntansi Riset , 11(1), 165-173.
Alipudin, A., Rati, P.N. (2015). Penerapan PSAK No. 30 Mengenai Perlakuan Akuntansi Sewa dan Pengaruhnya Pada  Laporan  Keuangan  PT.  BFI  Finance  Indonesia  Tbk. Jurnal  Ilmiah  Akuntansi  Fakultas  Ekonomi, 1(2), 51-62.
Idrus,  M.  (2016).    Penerapan  PSAK  No.30  Tentang  Akuntansi  Leasing  Aktiva  Tetap  Pada  PT  Bumi  Sarana Beton. Jurnal Ilmiah BONGAYA (Manajemen & Akuntansi), 129-152. IAI. (2018). Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan. Jakarta: IAI Indotelko. (2019). Kisah Telkom
terapkan
PSAK 71, 72, dan 73 . https://www.indotelko.com/read/1557446052/kisah-telkom-73
Indotelko. (2019). Penerapan standar akuntansi  baru pengaruhi  sajian laporan keuangan emiten "Halo-halo". https://www.indotelko.com/read/1553754012/penerapan-akuntans-emiten
International Accounting Standard Board. (2016). IASB shines light on leases by bringing them onto the balance sheet .  https://www.ifrs.org/news-and-events/2016/01/iasb-shines-light-on-leases-by-bringing-them-onto- the-balance-sheet/
International  Accounting  Standards  Board.  (2016). International  Financial  Reporting  Standard  (IFRS)  16: Leases. London: IASB.
Kieso, D.E., Weygandt, J.J., & Warfield, T.D. (2018). Intermediate Accounting IFRS Edition . (3 rd Ed). United States of America: WileyHarnas.
Kitab Undang-Undang Hukum Perdata Buku 3 Tentang Perikatan. Manginsela, R., David, P. E. S, & Wokas, H. R. N. (2018). Analisis Penerapan Akuntansi Leasing atas Perolehan Aset Tetap Pada PT. Bank Sulutgo Kantor Pusat. Jurnal Riset Akuntansi Going Concern, 13(4), 811-818.
PWC Indonesia. (2017). PSAK 73-Leases A New Era for Lease Accounting. Jakarta: PWC Indonesia
Safitri,  A.,  Utami,  P.L.,  Ida,  N.  (2019).  Analisis  Dampak  Penerapan  PSAK  73  Atas  Sewa  Terhadap  Kinerja Keuangan  Pada  Industri  Manufaktur,  Pertambangan  dan  Jasa  yang  Terdaftar  di  Bursa  Efek  Indonesia Tahun 2018. 955-964.
Sandi, Y. B., Sanjaya, A. W., & Firmansyah, A. (2020). Implikasi penerapan dini PSAK 73 tentang sewa pada PT Unilever Indonesia Tbk. Bunga Rampai Studi Kasus Akuntansi Keuangan, 311-338.
Wowor, B. C., Ventje, I., Sintje R. (2019). Analisis Penerapan PSAK No. 30 Tentang Sewa Aset Tetap Pada PT. Nenggapratama Internusantara. Jurnal EMBA , 7, 2781-2790.