## PENGARUH FRAUD PENTAGON TERHADAP KECURANGAN LAPORAN
KEUANGAN
(Studi pada Sektor Industri Barang Konsumsi yang Terdaftar Di BEI Periode 2015-2017)
Prima Farmashinta* 1 , Siska Priyandani Yudowati 2
Prodi Akuntansi, Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Telkom farmashinta.prima@gmail.com* 1 , siskayudowati@telkomuniversity.ac.id 2
Abstrak: Laporan keuangan yang dihasilkan perusahaan harus mencerminkan keadaan perusahaan yang sesungguhnya dan tidak mengandung kesalahan. Tetapi terkadang kinerja  manajemen  tidak  sebaik  yang  diharapkan  sehingga  kecurangan  terhadap laporan  keuangan  dapat  terjadi.  Penelitian  ini  bertujuan  untuk  mengetahui  pengaruh fraud  pentagon  terhadap  kecurangan  laporan  keuangan  pada  perusahaan  sektor industri  barang  konsumsi  yang  terdaftar  di  Bursa  Efek  Indonesia  periode  2015-2017. Sampel  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  31  perusahaan  dengan  metode purposive  sampling.  Metode  analisis  data  dalam  penelitian  ini  adalah  analisis  regresi berganda  dengan menggunakan  software  SPSS 25.  Hasil  penelitian  ini  menunjukkan bahwa  secara  simultan  fraud  pentagon  berpengaruh  signifikan  terhadap  kecurangan laporan  keuangan.  Secara  parsial  change  in  auditor,  berpengaruh  positif  signifikan terhadap  kecurangan  laporan  keuangan.  Sedangkan  financial  stability,  external pressure,external  auditor  quality,  change  in  director  dan  frequent  number  of  CEO’s picture tidak berpengaruh terhadap kecurangan laporan keuangan.
Kata  Kunci :  Fraud  Pentagon;  Kecurangan  Laporan  Keuangan;  Stabilitas  Keuangan; Leverage;  Kualitas  Auditor  Eksternal;  Pergantian  Auditor;  Pergantian  Direksi;  Jumlah Foto CEO.
Abstract: The financial statements produced by the company must reflect the true state of the company and do not contain errors. But sometimes management performance is not as good as expected so fraudulent financial reporting can be happen.. This study aims to determine the effect of fraud pentagon on fraudulent financial reporting  in the consumer  goods  industry sector  companies  registered  in  Indonesian  Stock Exchange period 2015-2017. The sampling technique used was purposive sampling and obtained 31 companies with a research period of 3 years, so that 93 sample data were obtained. The data analysis method used in this study is multiple regression analysis using SPSS 25 software. The results of this study indicate that simultaneously fraud pentagon has a significant  effect  on  fraudulent  financial  statements.  Partially  change  in  auditor  has  a significant  positive  effect  on  fraudulent  financial  reporting.  While  financial  stability, external  pressure, external  auditor  quality,  change  in  director  and  frequent number  of CEO's picture have no effect on fraudulent financial reporting.
Keywords :  Fraud  Pentagon;  Fraudulent  Financial  Reporting;  Financial  Stability; Leverage;  External  Auditor  Quality;  Change  in  Auditor;  Change  in  Director;  Frequent Number of CEO’s Picture.
PENDAHULUAN
Latar Belakang
Berdasarkan survey yang
dilakukan oleh  (Association of Certified Fraud  Examiners  Indonesia  Chapter, 2017)  pada  tahun  2016 fraud yang
paling  merugikan  di  Indonesia  adalah korupsi sebesar 77%, asset missappropiation sebesar  19%  dan kecurangan  laporan  keuangan  sebesar 4%.  Selain  itu, survey yang  dilakukan oleh  (ACFE,  2016)  yang  menyatakan bahwa  kecurangan  laporan  keuangan yang  paling  merugikan.  Hal  ini  diduga karena  banyaknya  kasus  kecurangan laporan keuangan yang belum
terungkap  ke  public.  Salah  satu  kasus kecurangan  yang  terungkap  kepada publik  yaitu  kasus  dari  PT.  Tiga  Pilar Sejahtera Food (AISA). AISA merupakan  perusahaan  multinasional yang  bergerah  di  bidang makanan  dan memiliki  kantor  pusat  yang  berlokasi  di Jakarta.  AISA  melakukan  pembukuan ganda  dan window  dressing dalam menyusun  laporan  keuangan  2017 berdasarkan bukti-bukti yang ditemukan oleh  Ernst  and  Young.  Hasil  temuan tersebut yakni pertama, adanya overstatement senilai  Rp4  triliun  pada akun  piutang  usaha,  persediaan,  dana set tetap Grup TPSF, Rp662 miliar pada penjualan  serta  Rp329  miliar  pada EBITDA  entitas  makanan.  Kedua, adanya  aliran  dana  sebesar  Rp1,78 triliun dengan berbagai skema dari grup TPSF  kepada  pihak-pihak  yang  diduga terafiliasi  dengan  manajemen  lama. Ketiga, tidak ditemukan adanya pengungkapan secara memadai kepada para  pemangku  kepentingan  yang relevan.(Simamora, 2019).
Fraud  pentagon pertama  kali dikemukakan oleh Crowe Howarth pada tahun 2011. Fraud pentagon terdiri dari lima faktor. Faktor yang pertama dalam fraud  pentagon yaitu  tekanan.  Menurut (Aprilia,  2017)  tekanan  merupakan suatu  keadaan  yang  membuat  pelaku melakukan kecurangan, adanya motivasi  dalam  diri  manajemen  untuk melakukan kecurangan. Dalam penelitian ini tekanan diukur menggunakan financial stability (ACHANGE)  dan external  pressure
(LEV). Faktor yang kedua yaitu kesempatan. Kesempatan untuk melakukan kecurangan laporan keuangan akan muncul jika pengawasan dalam kegiatan operasional perusahaan kurang memadai. Kesempatan dalam penelitian ini diukur dengan external auditor quality
(EXTAUD).  Faktor  yang  ketiga  yaitu rasionalisasi.  Pihak  yang  melakukan kecurangan laporan keuangan cenderung akan melakukan pembenaran terhadap perilaku menyimpang yang dilakukan.
Rasionalisasi dapat diwakili oleh change in  auditor (AUDCHANGE).  Faktor  yang keempat  adalah  kemampuan.  Menurut (Aprilia,  2017)  kemampuan  merupakan kompetensi  atau  kemampuan  yang dimiliki  seseorang  untuk  melakukan kecurangan.  Kemampuan  dapat  diukur dengan change in director (DCHANGE). Faktor  yang  kelima  adalah  arogansi. Menurut  (Horwath,  2011)  arogansi merupakan  sifat  superioritas  atas  hak yang  dimiliki  dan  merasa  bahwa pengendalian  internal  dan  kebijakan perusahaan tidak berlaku untuk dirinya. Arogansi  dapat  diukur dengan frequent number  of  CEO’s  picture (CEOPIC) dalam laporan tahunan perusahaan.
Berdasarkan masalah yang telah diuraikan  sebelumnya,  maka  tujuan penelitian  ini  adalah  untuk  mengetahui pengaruh fraud  pentagon terhadap kecurangan laporan keuangan.

## Agency Theory
Teori keagenan dari Jensen dan Meckling  (1976)  memandang  sebagai suatu  versi  dari game  theory yang membuat  suatu  model  kontraktual antara  dua  atau  lebih  orang  (pihak). Dimana salah satu pihak disebut agent dan  pihak  lain  disebut principal . Principal mendelegasikan pertanggungjawaban atas decision making kepada agent , hal ini dapat pula dikatakan  bahwa principal memberikan suatu  amanah  kepada agent untuk melaksanakan  tugas  tertentu  sesuai dengan  kontrak  kerja  yang  telah disepakati.  Wewenang  dan  tanggung jawab agent maupun principal diatur dalam  kontrak  kerja  atas  persetujuan bersama.  Teori  keagenan  ( agency theory )  menyatakan  perlunya  jasa independen  auditor  dapat  dijelaskan dengan  dasar  teori  keagenan  ( agency theory ),  yaitu  hubungan  antara  pemilik ( principal )  dengan  manajemen  ( agent ).
Dengan adanya perkembangan perusahaan  atau  entitas  bisnis  yang semakin  besar,  maka  sering  terjadi konflik  antara principal dalam  hal  ini adalah para pemegang saham (investor) dan pihak agent yang diwakili
oleh
manajemen
(direksi). (Tandiontong, 2016) Kecurangan Laporan Keuangan Kecurangan laporan keuangan ( fraudulent financial statement )
dilakukan  dengan  menyajikan  laporan keuangan  lebih  baik  dari  sebenarnya ( overstatement )  dan  lebih  buruk  dari sebenarnya  ( understatement ).  Laporan keuangan overstated dilakukan dengan melaporkan aset dan pendapatan lebih besar  dari  yang  sebenarnya.  Pada  sisi lain,  kecurangan  laporan  keuangan dilakukan untuk menekan laba ( revenue understatement ) dalam rangka menghindari atau memperkecil
pengenaan  pajak  penghasilan  badan. (Karyono, 2013)
Kecurangan laporan keuangan dalam  penelitian  ini  diukur  dengan menggunakan  F- Score  Model dengan rumus sebagai berikut.
F- Score Model = Accrual  quality  + Financial performance RSST Accrual =((∆WC+  ∆NCO+ ∆FIN))/(Average total assets) WC = ( Current assets – Current  Liities )
NCO = ( Total assets – Current Assets – Investment  and  Advances ) – ( Total liabilities –  Current Liabilities – Long term Debt )
FIN      = Total  Investment –  Total Liabilities
ATS  = ( Beginning Total Assets + Ending Total Assets )  : 2
Financial Performance =  Change  on  receivable  +  Change  on inventories + Change  on  cash sales  +  Change on earnings Change in Receivable = ΔReceivables Average Total Assets Change in Inventories = ΔInventories Average Total Assets Change in Cash Sales = ΔSales Sales (t) - ΔReceivables Receivable (t) Change in Earning = Earning (t) Average Total Asset (t) - Earning (t−1)
Average Total Assets (t−1)
Teori Fraud Fraud  triangle pertama  kali dicetuskan  oleh  Dr.  Donald  Cressy. Dalam fraud triangle , terdapat tiga unsur yang mendukung terjadinya kecurangan yaitu tekanan, kesempatan dan rasionalisasi.  Pada  tahun  2004 Fraud diamond dikembangkan  oleh  David  T. Wolfe  dan  Dana  R.  Hermanson.  Pada fraud  diamond Wolfe  dan  Hermanson menambahkan satu elemen yang dapat mempengaruhi fraud yaitu  elemen kemampuan ( capability ). Crowe Howarth pada tahun 2011 mengembangkan fraud diamond dengan  menambahkan  satu  elemen yang  dapat  mengakibatkan  seseorang melakukan fraud yaitu elemen arogansi ( arrogance ).

## Tekanan
Menurut SAS  No.99 manajemen atau  karyawan  yang  berada  dibawah tekanan dapat menjadi penyebab dilakukannya tindakan kecurangan. Tekanan  dalam  penelitian  ini  diukur dengan financial  stability (ACHANGE) dan external  pressure (LEV)  dengan rumus sebagai berikut.
ACHANGE = 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑠𝑒𝑡𝑠 𝑡 −𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑠𝑒𝑡𝑠 𝑡−1 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑠𝑒𝑡𝑠 𝑡−1
LEV = 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐿𝑖𝑎𝑏𝑖𝑙𝑖𝑡𝑖𝑒𝑠 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑠𝑒𝑡𝑠

## Kesempatan
Menurut SAS No.99 ketidakefektifan pengendalian atau ketidakmampuan  manajemen  untuk melakukan pengendalian dalam perusahaan dapat menimbulkan
kesempatan  terjadinya  fraud.  Indikator yang dapat digunakan dalam penelitian ini adalah external auditor quality. Untuk mengukur  kualitas  auditor  eksternal peneliti  menggunakan  variabel dummy yaitu  1  untuk  KAP  BIG4  dan  0  untuk KAP selain BIG4.
1.  Rasionalisasi
Menurut  SAS  No.99  individu yang  terlibat  dalam  perbuatan fraud akan  melakukan  pembenaran.  Individu yang  terlibat  akan  tetap  melakukan kecurangan  walaupun  individu  tersebut mengetahui  bahwa  tindakan  tersebut salah.  Indikator  yang  digunakan  dalam penelitian  ini  adalah  pergantian  auditor ( Change in Auditor ). Pengukuran pergantian auditor menggunakan variabel dummy dengan  memberikan kode 1 untuk perusahaan yang melakukan pergantian auditor dan kode
0 untuk perusahaan yang tidak melakukan pergantian auditor. Kemampuan Menurut (Horwath, 2011) capability merupakan kemampuan yang dimiliki oleh seseorang . Capability dapat diukur dengan ada tidaknya pergantian direksi dalam suatu perusahaan ( Director  Change ).  Pergantian  auditor diukur  dengan  variable dummy yaitu memberikan  kode  1  untuk  perusahaan yang melakukan pergantian direksi dan kode  0  untuk  perusahaan  yang  tidak melakukan pergantian direksi.

## Arogansi
Menurut (Horwath, 2011) arogansi atau keserakahan dan tekanan menyebabkan  lebih  dari  70% fraud . Arogansi dapat diukur dengan
menghitung  berapa  banyak  foto  CEO perusahan  yang  tercantum  di  dalam laporan  tahunan  perusahaan  tersebut ( frequent number of CEO’s pict).
Kerangka Pemikiran Pengaruh Tekanan Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan Menurut SAS No.99 manajemen atau  karyawan  yang  berada  dibawah
tekanan dapat menjadi penyebab dilakukannya tindakan kecurangan. Pihak  yang  melakukan  kecurangan menerima tekanan baik tekanan secara ekonomi maupun tekanan lainnya. Financial stability dapat memberikan  tekanan  bagi  seseorang untuk  melakukan  kecurangan  terhadap laporan keuangan. Ketika kondisi keuangan  sedang  tidak  stabil  maka manajer  akan  mendapatkan  tekanan untuk  melakukan  kecurangan  laporan keuangan  agar  laporan  keuangan perusahaan  terlihat  lebih  baik.maka dapat  disimpulkan  bahwa financial stability berpengaruh  positif  terhadap kecurangan laporan keuangan. Penelitian  ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh Ulfah et al. (2017),
Apriliana  dan  Agustina  (2017)  dan Annisya et al. (2016) yang menyatakan bahwa financial  stability berpengaruh positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan. External pressure yang diproksikan dengan leverage
memberikan  tekanan  bagi  manajer untuk  memenuhi  keinginan  dari  pihak ketiga. Manajer akan berusaha mencari pinjaman  dari  pihak  lain  agar  laporan keuangan perusahaan terlihat lebih baik di mata para stake holder terkait. Maka dapat  disimpulkan  bahwa external pressure berpengaruh  positif  terhadap kecurangan laporan keuangan. Penelitian  ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh Rizki dan Kusumaningrum  (2017)  dan  Amara  et al.  (2013)  yang  menyatakan  bahwa external  pressure berpengaruh  positif terhadap kecurangan laporan keuangan. Pengaruh Kesempatan Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan Kesempatan  merupakan  salah satu faktor yang menyebabkan manajer melakukan kecurangan terhadap laporan keuangan. Berdasarkan agency theory , pemilik perusahaan akan menunjuk  pihak  eksternal  yaitu  KAP untuk  menilai  dan  memeriksa  laporan keuangan perusahaan.
Menurut  Francis  et  al.  dalam (Apriliana dan Agustina 2017) KAP yang berukuran  besar  dianggap  memiliki kualitas audit yang lebih baik dibandingkan dengan KAP yang berukuran  kecil  karena  KAP  yang berukuran  besar  memiliki  pengalaman yang  lebih  banyak  dan  lebih  ahli.  Oleh karena  itu, external  auditor quality berpengaruh negatif terhadap kecurangan laporan keuangan. Penelitian  ini sejalan dengan penelitian yang  dilakukan oleh  Ulfah  et  al.  (2017) yang menyatakan bahwa kualitas auditor  eksternal  berpengaruh  negatif terhadap kecurangan laporan
keuangan.

## Pengaruh  Rasionalisasi  Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan
Menurut  SAS  No.99  individu yang  terlibat  dalam  perbuatan fraud akan melakukan pembenaran. Menurut Suyanto  (2009)  dalam  (Annisya  &
Asmaranti,  2016)  seseorang  yang melakukan kecurangan akan merasionalisasikan tindakan kecurangan  mereka  secara  konsisten. Auditor eksternal merupakan pihak yang dipilih oleh perusahaan untuk memeriksa  laporan  keuangannya  agar laporan keuangan perusahaan tersebut terbebas  dari  kecurangan.  Auditor eksternal  yang  baru  dianggap  belum menguasai keadaan perusahaan sehingga kemungkinan auditor eksternal  yang  baru  untuk menemukan kecurangan  dalam  laporan  keuangan dianggap  kecil.  Oleh  karena  itu, pergantian auditor eksternal berpengaruh positif terhadap kecurangan laporaan
keuangan.
Penelitian  ini sejalan dengan penelitian yang  dilakukan oleh  Ulfah  et  al.  (2017) dan  Rizki  dan  Kusumaningrum  (2017) yang  menyatakan  bahwa  pergantian auditor  eksternal  berpengaruh  positif terhadap kecurangan laporan keuangan. Pengaruh Kemampuan Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan
Menurut (Horwath, 2011) capability merupakan kemampuan yang dimiliki  oleh  seseorang.  Kemampuan tersebut  digunakan  untuk  memenuhi kebutuhan  pribadinya  yang  terkadang dilakukan dengan cara-cara yang menyimpang. Menurut (Wolfe & Hermanson,  2004)  kecurangan  tidak akan terjadi jika pihak yang terlibat tidak memiliki  kemampuan  untuk  melakukan kecurangan.  Kinerja  direksi  selalu diawasi oleh Dewan Komisaris sehingga jika kinerja direksi tersebut kurang baik maka  direksi  tersebut  akan  digantikan. Karena  hal  tersebut  kualitas  direksi perusahaan  tersebut  akan  semakin baik.  Menurut  (Brennan  dan  Laksono, 2015)  dalam  (Annisya  &  Asmaranti,
2016) pergantian direksi dapat mengakibatkan stress period  sehingga menimbulkan semakin terbukanya peluang  untuk  melakukan  kecurangan. Oleh  karena  itu,  pergantian  direksi berpengaruh positif terhadap kecurangan laporan keuangan. Penelitian  ini sejalan dengan penelitian yang  dilakukan  oleh  Annisya  et  al. (2016) yang menyatakan bahwa pergantian  direksi  berpengaruh  positif terhadap kecurangan laporan keuangan. Pengaruh Arogansi Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan Menurut (Akbar, 2017) arogansi biasanya  ditujukan  kepada  seseorang yang memiliki jabatan yang tinggi dalam suatu  perusahaan.  Salah  satu  bentuk tindakan  yang  menunjukkan  sikap arogansi  adalah  mencantumkan  foto CEO perusahaan pada laporan keuangan perusahaan. Oleh karena itu, frekuensi  kemunculan  foto  CEO  dalam laporan  keuangan  berpengaruh  positif terhadap
kecurangan laporan
keuangan. Penelitian ini sejalan dengan penelitian  yang  dilakukan  oleh  Ulfah  et al.  (2017)  yang  menyatakan  bahwa frekuensi  kemunculan  foto  CEO  dalam laporan  keuangan  memiliki  pengaruh yang positif terhadap kecurangan laporan keuangan .

## Gambar 1 Kerangka Pemikiran
Berikut  ini  adalah  hipotesis  dalam penelitian ini.
H 1 : Financial  stability berpengaruh positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.
H 2 : External  pressure berpengaruh positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.
H 3 : External auditor quality berpengaruh negatif terhadap kecurangan laporan keuangan. H 4 : Change  in  auditor berpengaruh positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.
H 5 : Change  in  director berpengaruh positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.
H 6 : Frequent  number  of  CEO’s  picture berpengaruh positif terhadap kecurangan laporan keuangan.

## METODE PENELITIAN

## Variabel Operasional
Variabel dependen yang digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah kecurangan laporan keuangan. Sedangkan  variabel  independen  yang digunakan  adalah financial  stability, external  pressure,  external  auditor quality,  change  in  auditor,  change  in director dan frequent number of CEO’s picture.

## Sumber Data
Data  yang  digunakan  dalam penelitian  ini  diperoleh  dari  laporan tahunan perusahaan yang diunduh dari website resmi Bursa Efek Indonesia dan perusahaan terkait.

## Populasi
Menurut (Darmawan, 2013) populasi  adalah  sumber  data  dalam penelitian tertentu yang memiliki jumlah banyak  dan  luas.  Populasi  yang digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah perusahaan  sektor  industri  barang konsumsi yang terdaftar di BEI periode 2015-2017.

## Sampel
Menurut (Neolaka, 2014) sampel adalah sebagian unsur populasi yang dijadikan objek  penelitian. Teknik  pengambilan sampel yang digunakan  yaitu purposive sampling .  Berikut  ini  adalah  tabel kriteria pemilihan sampel.

## Tabel 1 Kriteria Pemilihan Sampel
Keterangan Jumlah Perusahaan  sektor  industri  barang konsumsi  yang  terdaftar  di  BEI periode 2015-2017 44 Perusahaan  sektor  industri  barang konsumsi  yang  terdaftar  di  BEI yang tidak secara konsisten melaporkan  laporan  tahunannya selama periode 2015-2017. (13) Total sampel perusahaan 31 Periode penelitian 3 tahun Total sampel penelitian 93 ANALISIS REGRESI LINEAR BERGANDA
Metode analisis yang digunakan dalam  penelitian  ini  adalah  analisis regresi linear berganda. Menurut (Latan & Temalagi, 2013) analisis regresi linier berganda  merupakan  teknik  analisis regresi  yang  dapat  digunakan  untuk menguji  pengaruh  beberapa  variabel independen  terhadap  suatu  variabel dependen.  Persamaannya  dapat  ditulis sebagai berikut:
Y = α + β 1 X 1 + β 2 X 2 + β 3 X 3 + β 4 X 4 + β 5 X 5+ β 6 X 6 + ɛ Keterangan: Y =Kecurangan Laporan Keuangan α =Konstanta atau Intercept β 1,2,3,4,5,6 =Koefisien Variabel Independen
X 1 = Financial Stability X 2 = External Pressure X 3 = External Auditor Quality X 4 = Change in Auditor X 5 = Change in Director X 6 = Frequent  Number  of  CEO’s Picture ɛ
= Error

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Analisis Statistik Deskriptif Tabel 2 Analisis Statistik Deskriptif N Minimum Maximum Mean Std. Deviation FSCORE 93 -.779 1.379 .072 .277 ACHANGE 93 -.105 .620 .108 .129 LEV 93 .071 1.249 .410 .188 EXTAUD 93 0 1 .49 .503 AUDCHANGE 93 0 1 .13 .337 DCHANGE 93 0 1 .45 .500 CEOPIC 93 0 13 3.82 2.72 Valid N (listwise) 93

## Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
Variabel  kecurangan  laporan keuangan  (FScore)  memperoleh  nilai standar  deviasi  yang  lebih  tinggi dibandingkan nilai rata-rata maka dapat disimpulkan bahwa data bervariasi atau tidak  berkelompok.  Variabel financial stability (ACHANGE)  memperoleh  nilai
standar  deviasi  yang  lebih  tinggi dibandingkan nilai rata-rata maka dapat disimpulkan bahwa data bervariasi atau tidak  berkelompok.  Variabel external pressure (LEV) memperoleh nilai standar  deviasi  yang  lebih  rendah dibandingkan nilai rata-rata maka dapat
disimpulkan bahwa data tidak bervariasi atau  berkelompok.  Variabel external auditor  quality (EXTAUD)  memperoleh nilai deviasi yang lebih tinggi dibandingkan nilai rata-rata maka dapat disimpulkan bahwa data bervariasi atau tidak  berkelompok.  Variabel change  in auditor (AUDCHANGE)  memperoleh standar  deviasi  yang  lebih  tinggi dibandingkan nilai rata-rata maka dapat disimpulkan bahwa data bervariasi atau tidak  berkelompok.  Variabel change  in director (DCHANGE) memperoleh standar  deviasi  yang  lebih  tinggi dibandingkan nilai rata-rata maka dapat disimpulkan bahwa data bervariasi atau tidak  berkelompok.    Variabel frequent number  of  CEO’s  picture (CEOPIC) memperoleh standar deviasi yang lebih rendah  dibandingkan  nilai  rata-rata maka  dapat  disimpulkan  bahwa  data tidak bervariasi atau berkelompok.
Uji Asumsi Klasik Normalitas
Gambar 2

## Hasil P-Plot Uji Normalitas
Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
Berdasarkan hasil olah data meggunakan  SPSS  diatas,  titik-titik berada  disekitar  garis  diagonal  dan mengikuti  arah  garis  diagonal.  Maka, dapat  disimpulkan  bahwa  data  yang digunakan dalam penelitian ini terdistribusi secara normal.
Multikolinearitas
Tabel 3 Hasil Uji Multikolinearitas Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients t Sig. Collinearity Statistics B Std. Error Beta Tolerance VIF 1  (Constant) .157 .096 1.634  .106 ACHANGE .127 .227 .059 .560  .577 .899  1.112 LEV -.168 .151 -.114 - 1.112 .269 .958  1.044 EXTAUD .100 .058 .181  1.712  .090 .897  1.115 AUDCHANGE .200 .089 .243  2.243  .027 .855  1.170 DCHANGE -.099 .057 -.179 - 1.744 .085 .951  1.051 CEOPIC -.016 .011 -.155 - 1.489 .140 .925  1.081 Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
Berdasarkan  tabel  diatas,  dapat disimpulkan bahwa pada variabel independen  yang  digunakan  yaitu ACHANGE, LEV, EXTAUD, AUDCHANGE, DCHANGE dan CEOPIC  tidak  terjadi  multikolinearitas karena  jika  dilihat  nilai  VIF  yang dihasilkan ≤10 dan nilai tolerance yang dihasilkan ≥0,10.

## Heterokedastisitas
Gambar 3 Hasil Uji Heterokedastisitas
Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
JASa ( Jurnal Akuntansi, Audit dan Sistem Informasi Akuntansi ) Vol. 3 No. 3 /Desember  2019 ISSN 2550-0732 print / ISSN 2655-8319 online
Berdasarkan  grafik scatterplot diatas,  titik-titik  menyebar  dan  tidak membentuk pola tertentu seperti bergeombang  dan  lain-lain.  Jadi,  dapat disimpulkan  bahwa model  regresi  yang digunakan tidak terjadi heterokedastisitas. Autokorelasi Tabel 4 Hasil Uji Autokorelasi Run Test Unstandardiz ed Residual Test Value a -.02372 Cases < Test Value 46 Cases >= Test Value 47 Total Cases 93 Number of Runs 49 Z .314 Asymp. Sig. (2- tailed) .754 a. Median Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25 Berdasarkan tabel 4, nilai Asymp.  Sig  (2-tailed)  yang  dihasilkan yaitu sebesar 0,754 atau lebih dari 0,05 maka  data  disimpulkan  bahwa  tidak terjadi  autokorelasi  positif  maupun negatif dalam penelitian ini. Analisis Regresi Linier Berganda
Berdasarkan tabel 4, maka berikut ini adalah hasil persamaan
dalam penelitian ini yang diolah dengan SPSS 25.
Y = 0,157 + 0,127ACHANGE -
0,168LEV + 0,1EXTAUD +
0,2AUDCHANGE - 0,099DCHANGE - 0,016CEOPIC + ɛ
Pengujian Hipotesis Koefisien Determinasi R 2
Tabel 5 Hasil Uji Adjusted R 2
Model Summary b
Model R R Square Adjusted R Square Std. Error of the Estimate Change Statistics Durbin- Watson R Square Change F Change df1 df2 Sig. F Change 1 .371 a .138 .078 .265883 .138 2.291 6 86 .042 2.276
a. Predictors: (Constant), CEOPIC, LEV, DCHANGE, ACHANGE, EXTAUD, AUDCHANGE
b. Dependent Variable: FSCORE
Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
Berdasarkan  hasil  olah  data dengan  SPSS  25  dalam  tabel  5,  nilai Adjusted  R  Square sebesar  0,078 artinya  bahwa  kecurangan  laporan keuangan  pada  perusahaan  sektor industri  barang  dan  konsumsi  yang terdaftar  di  BEI  periode  2015-2017 dipengaruhi  oleh  variabel financial
stability,  external  pressure,  external auditor  quality,  change  in  auditor, change in director dan frequent number of  CEO’s  picture sebesar  7,8%  dan sisanya  sebesar  92,2%  dipengaruhi oleh variabel  lain  yang tidak digunakan dalam penelitian ini.
Uji Simultan (Uji F)
Tabel 6 Hasil Uji SPSS F Hitung ANOVA a Model Sum of Squares df Mean Square F Sig. 1 Regression .972 6 .162 2.291 .042 b Residual 6.080 86 .071 Total 7.052 92 a. Dependent Variable: FSCORE
b. Predictors: (Constant), CEOPIC, LEV, DCHANGE, ACHANGE, EXTAUD, AUDCHANGE
Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
Berdasarkan  hasil  pengujian simultan  pada  tabel  6,  diperoleh  nilai signifikan sebesar 0,42. Nilai signifikansi yang  diperoleh  kurang  dari  0,05  maka H 0 ditolak dan H 1 diterima yang artinya
yaitua terdapat pengaruh yang signifikan secara simultan antara variabel independen fraud pentagon
terhadap variabel dependen kecurangan  laporan  keuangan  pada perusahaan  sektor  industri  barang konsumsi yang terdaftar di BEI periode
2015-2017.

## Uji Parsial (Uji T)
Tabel 7
Hasil Uji SPSS T Hitung Coefficients a Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients t Sig. B Std. Error Beta 1  (Constant) .157 .096 1.634 .106 ACHANGE .127 .227 .059 .560 .577 LEV -.168 .151 -.114 -1.112 .269 EXTAUD .100 .058 .181 1.712 .090 AUDCHANGE .200 .089 .243 2.243 .027 DCHANGE -.099 .057 -.179 -1.744 .085 CEOPIC -.016 .011 -.155 -1.489 .140
Sumber : data yang diolah dengan SPSS 25
Dalam  pengujian  ini,  variabel independen dikatakan berpengaruh secara signifikan apabila tingkat
signifikansinya  <0,05  atau  5%.  Maka dapat  disimpulkan  bahwa financial stability (ACHANGE), external pressure
(LEV) , external auditor quality (EXTAUD), change in director (DCHANGE)  dan frequent  number  of CEO’s picture (CEOPIC) tidak berpengaruh signifikan terhadap
kecurangan  laporan  keuangan  pada perusahaan  sektor  industri  barang konsumsi yang terdaftar di BEI periode 2015-2017.  Sedangkan change  in auditor (AUDCHANGE)  berpengaruh positif  signifikan  terhadap  kecurangan laporan  keuangan  pada  perusahaan sektor  industri  barang  konsumsi  yang terdaftar di BEI periode 2015-2017.
Pengaruh Financial Stability Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan
Berdasarkan tabel 7, nilai signifikansi  variabel financial  stability diperoleh  sebesar  0,577  hal  ini  berarti bahwa variabel financial stability secara parsial  memiliki  arah  yang  positif terhadap kecurangan laporan keuangan.  Selain  itu,  karena    0,577  >
0,05  maka  dapat  disimpulkan  bahwa variabel financial
stability yang diproksikan  dengan  ACHANGE  secara parsial  tidak  berpengaruh  signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan pada  sektor  industri  barang  konsumsi yang  terdaftar  di  BEI  periode  2015- 2017.
Kekayaan yang dimiliki
perusahaan  tercermin  dari  jumlah  aset yang dimiliki oleh perusahaan tersebut. Manajemen  merupakan  pihak  yang bertanggungjawab  untuk  mengelola aset perusahaan. Menurut (Sihombing & Rahardjo,  2014)  perusahaan  yang memiliki  aset  yang  kecil  atau  memiliki aset yang besar namun aliran kas yang keluar  juga  besar  memiliki  peluang untuk  melakukan  manipulasi  agar stabilitas keuangan perusahaannya terlihat  baik.  Kecilnya  total  aset  yang dimiliki  perusahaan  di  masa  lalu  akan
memotivasi perusahaan untuk meningkatkan  total  aset  agar  nilai perusahaan  di  mata  investor  terlihat baik.  Untuk  meningkatkan  total  aset tersebut  perusahaan  akan  melakukan manipulasi pada laporan keuangan agar total  aset  yang  dimiliki  perusahaan meningkat.  Namun  dalam  penelitian  ini stabilitas  keuangan  perusahaan  yang diukur  menggunakan  rasio  perubahan total  aset  tidak  berpengaruh  signifikan. Maka dapat disimpulkan bahwa semakin meningkatnya financial stability perusahaan tidak menjamin meningkatnya kecurangan laporan keuangan.  Hal  ini  sesuai  dengan penelitian  yang  dilakukan  oleh  Ulfah et al. (2017), Nugroho (2017) dan Sunardi & Amin (2018).
Pengaruh External Pressure
Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan Berdasarkan tabel 7, nilai signifikansi  variabel external  pressure
diperoleh  sebesar  0,269  hal  ini  berarti bahwa variabel external pressure secara  parsial  memiliki  arah  yang negatif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.  Selain  itu,  karena    0,269  > 0,05  maka  dapat  disimpulkan  bahwa variabel external pressure yang diproksikan dengan LEV secara parsial tidak  berpengaruh  signifikan  terhadap kecurangan  laporan  keuangan  pada sektor  industri  barang  konsumsi  yang terdaftar di BEI periode 2015-2017.
Menurut  (Ulfah,  Nuraina,  &
Wijaya,  2017) leverage tidak  mampu digunakan untuk mendeteksi kecurangan laporan keuangan
perusahaan  karena  sebagian  besar hutang  perusahaan  berasal  dari  dana pihak ketiga yang memiliki beban bunga rendah  dibanding  dengan  hutang- hutang  lainnya,  dengan  ditunjangnya kenaikan aset maka akan tetap mampu mengembalikan hutang-hutangnya.
Selain  melakukan  peminjaman  kepada pihak  ketiga,  perusahaan  juga  dapat menerbitkan  saham  kembali  untuk mendapatkan  tambahan  modal.  Hal  ini sesuai dengan penelitian yang
JASa ( Jurnal Akuntansi, Audit dan Sistem Informasi Akuntansi ) Vol. 3 No. 3 /Desember  2019 ISSN 2550-0732 print / ISSN 2655-8319 online
dilakukan oleh Amar et al. (2013), Aprilia (2017), Ulfah et al. (2017).
Pengaruh External Auditor Quality
Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan Berdasarkan tabel 7, nilai signifikansi  variabel external  auditor quality diperoleh  sebesar  0,090  hal  ini berarti  bahwa  variabel external  auditor quality secara parsial memiliki arah yang positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.  Selain  itu,  karena    0,090  > 0,05  maka  dapat  disimpulkan  bahwa variabel external  auditor  quality yang diproksikan  dengan  EXTAUD  secara parsial  tidak  berpengaruh  signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan pada  sektor  industri  barang  konsumsi yang  terdaftar  di  BEI  periode  2015- 2017.
Kemungkinan  kualitas  auditor eksternal tidak berpengaruh karena baik auditor  dalam  KAP  Big  4 maupun  KAP Non  Big  4  dalam  melakukan  tugasnya memiliki  standar  audit  yang  sama. Selain  itu,  menurut  (Siddiq,  Achyani,  & Zulfikar,  2017)  adanya  persepsi  bahwa perusahaan yang di audit oleh KAP Big 4 akan mendapatkan hasil kualitas audit yang  baik  tetapi  nyatanya  masih terdapat  beberapa  perusahaan  yang melakukan kecurangan walaupun dilakukan audit oleh KAP Big 4. Hal  ini sesuai dengan penelitian yang
dilakukan  oleh  Ulfah et  al. (2017)  dan Siddiq et al. (2017).
Pengaruh Change in Auditor
Terhadap Kecurangan Laporan
Keuangan
Berdasarkan tabel 7, nilai signifikansi  variabel change  in  auditor diperoleh  sebesar  0,027  hal  ini  berarti bahwa variabel change in auditor secara parsial  memiliki  arah  yang  positif terhadap kecurangan laporan
keuangan.  Selain  itu,  karena    0,027  < 0,05  maka  dapat  disimpulkan  bahwa variabel change in auditor yang
diproksikan dengan AUDCHANGE secara  parsial  berpengaruh  signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan
pada  sektor  industri  barang  konsumsi yang  terdaftar  di  BEI  periode  2015- 2017.
Pergantian auditor dianggap mampu untuk menyembunyikan kecurangan yang dilakukan oleh perusahaan. Perusahaan mungkin akan mengganti  auditor  independennya  jika menyembunyikan  hal  yang  tidak  wajar yang tidak boleh sampai diketahui oleh publik.  Setiap  terjadinya  peningkatan frekuensi dalam change in auditor akan memberikan kontribusi terhadap peningkatan  kemungkinan  kecurangan laporan  keuangan.  Hal  ini  sesuai dengan  penelitian  yang  dilakukan  oleh Siddiq et  al. (2017)  dan  Ulfah et  al. (2017).
Pengaruh Change in Director
Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan Berdasarkan tabel 7, nilai
signifikansi  variabel change  in  director diperoleh  sebesar  0,085  hal  ini  berarti bahwa  variabel change  in  director secara  parsial  memiliki  arah  yang negatif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan.  Selain  itu,  karena    0,090  > 0,05  maka  dapat  disimpulkan  bahwa variabel  external  auditor  quality  yang diproksikan  dengan  DCHANGE  secara parsial  tidak  berpengaruh  signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan pada  sektor  industri  barang  konsumsi yang  terdaftar  di  BEI  periode  2015- 2017.
Kinerja  direksi  dalam  suatu perusahaan selalu diawasi oleh Dewan Komisaris.  Oleh  karena  itu  jika  kinerja direksi  dianggap  kurang  baik  atau kurang  memuaskan  maka  direksi  yang sedang menjabat dapat digantikan oleh direksi  yang  dianggap  lebih  mampu untuk  memimpin  perusahaan.  Menurut (Ulfah  et  al.,  2017)  semakin  tinggi kemampuan  yang  dimiliki  direki  maka tingkat kehati-hatian dalam bekerja juga semakin tinggi. Jadi kemungkinan untuk melakukan kecurangan laporan keuangan juga akan semakin kecil. Hal ini  sesuai  dengan  penelitian  yang dilakukan  oleh  Sihombing  &  Rahardjo
(2014),  Ulfah et al. (2017) dan Apriliana
& Agustina (2017).
Pengaruh Frequent Number of CEO’s Picture Terhadap Kecurangan Laporan Keuangan
Berdasarkan tabel 7, nilai signifikansi variabel frequent number of CEO’s  picture diperoleh  sebesar  0,140 hal  ini  berarti  bahwa  variabel frequent number of CEO’s picture secara parsial memiliki  arah  yang  negatif  terhadap kecurangan  laporan  keuangan.  Selain itu,  karena    0,140  >  0,05  maka  dapat disimpulkan  bahwa  variabel frequent number  of  CEO’s  picture yang diproksikan  dengan  CEOPIC  secara parsial  tidak  berpengaruh  signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan pada  sektor  industri  barang  konsumsi yang  terdaftar  di  BEI  periode  2015- 2017.
Foto  CEO  dicantumkan  dalam
annual report perusahaan untuk memperkenalkan CEO perusahaan kepada  masyarakat  dan stakeholder terkait.  Selain  itu,  foto  CEO  yang  ada dalam annual  report juga  bertujuan untuk memberitahukan masyarakat dan stakeholder terkait mengenai keterlibatan  CEO  dalam  kegiatan  yang dilakukan  oleh  perusahaan.  Hal  ini sejalan dengan penelitian yang dilakukan  oleh  Ulfah et  al. (2017), Aprilia(2017) dan Akbar (2017).

## KESIMPULAN DAN SARAN

## Kesimpulan
Hasil  pengujian  simultan  dalam penelitian  ini  yaitu fraud  pentagon secara  simultan  berpengaruh  terhadap kecurangan laporan keuangan.
Sedangkan  hasil  dari  pengujian  parsial dalam  penelitian  ini  adalah  variabel change  in  auditor memiliki  pengaruh positif  terhadap  kecurangan  laporan keuangan  sedangkan  variabel financial stability,  leverage,  external  auditor quality,  change  in  director,  frequent number  of  CEO’s  picture tidak
berpengaruh terhadap kecurangan laporan keuangan.

## Saran

## 1.  Aspek Teoritis
Bagi akademisi disarankan untuk memperluas  referensi  yang  digunakan agar dapat memperdalam pemahaman dalam ilmu akuntansi khususnya audit.
Bagi peneliti selanjutnya disarankan agar menggunakan sampel penelitian yang berbeda dan
menambah  periode  penelitian  agar hasil  penelitian  yang  diperoleh  lebih baik. Selain  itu,  peneliti  selanjutnya disarankan  agar  menggunakan  proksi yang  lain  seperti financial  target, institutional ownership, innefective monitoring, auditor opinion dan lain-lain untuk  mengetahui  pengaruh fraud pentagon terhadap kecurangan laporan keuangan.

## 2.  Aspek Praktisi
Untuk  perusahaan  diharapkan dapat  dijadikan  bahan  pertimbangan untuk perusahaan. Perusahaan sebaiknya menghindari pergantian auditor karena dengan adanya pergantian  auditor  maka  perusahaan cenderung  akan  dianggap  melakukan kecurangan laporan
keuangan.
Semakin  tingginya  frekuensi  terjadinya pergantian auditor maka semakin tinggi kemungkinan  perusahaan  melakukan kecurangan laporan keuangan.
Untuk investor diharapkan dalam
penelitian  ini  dapat  dijadikan  bahan pertimbangan  sebelum  memutuskan untuk  menanamkan  modalnya  kepada perusahaan. Investor sebaiknya menghindari untuk melakukan investasi pada  perusahaan  yang  melakukan pergantian  auditor.  Karena  semakin seringnya perusahaan melakukan kecurangan maka semakin tinggi kemungkinan  perusahaan  melakukan kecurangan laporan keuangan

## DAFTAR PUSTAKA
ACFE.  (2016).  Report  to  Nations.
Association  of  Certified  Fraud Examiners . Retrieved from https://www.acfe.com/rttn2016/doc s/2016-report-to-the-nations.pdf Akbar,  T.  (2017).  The  Determination  of
Fraudulent  Financial  Reporting Causes by Using Pentagon Theory On  Manufacturing  Companies  In Indonesia. International  Journal  of
Business,  Economics  and  Law , 14 (5), 106 –113.
Annisya,  M.,  &  Asmaranti,  Y.  (2016). Matriks  jurnal  9.  Pendeteksian Kecurang Laporan Keuangan Menggunakan  Fraud  Diamond. Jurnal Bisnis Dan Ekonomi , 23 (1),
72 –89.
Aprilia. (2017). Analisis Pengaruh Fraud
Pentagon  Terhadap  Kecurangan Laporan  Keuangan  Menggunakan Beneish  Model  Pada  Perusahaan Yang Menerapkan Asean Corporate  Governance  Scorecard. Jurnal  ASET  (Akuntansi  Riset) , 9 (1), 101 –132. https://doi.org/10.17509/jaset.v9i1. 5259 Association of Certified Fraud Examiners Indonesia Chapter. (2017). Suvey Fraud Indonesia . 1 – 66.
Darmawan, D. (2013). Metode
Penelitian  Kuantitatif .  Bandung:
PT. Remaja Rosdakarya.
Horwath,  C.  (2011). Why  the  Fraud
Triangle is No Longer Enough . Karyono. (2013). Forensic Fraud .
Yogyakarta: CV. Andi Offset.
Latan,  H.,  &  Temalagi,  S.  (2013). Analisis  Multivariate  Teknik  dan Aplikasi  Menggunakan  Program IBM SPSS 20.0 . Bandung: Alfabeta.
Neolaka,  A.  (2014). Metode  Penelitian dan Statistik . Bandung: PT. Remaja Rosdakarya.
SAS99. (2003). Oficial Releases  - SAS
No. 99, Consideration of Fraud in a Financial Statement Audit. Journal of Accountancy , 195 (1), 105 –120. Siddiq, F. R., Achyani, F., & Zulfikar.
(2017). Fraud Pentagon Dalam Mendeteksi Financial Statement. Seminar Nasional Dan The 4th Call for Syariah Paper 1 , 1 –14. Sihombing, K. S., & Rahardjo, S. N.
(2014). Pengaruh Fraud Diamond dalam Mendeteksi Financial Statement Fraud (Studi Empiris pada Perusahaan Ritel yang Terdaftar di Bursa Efek Indonesia Tahun 2014 – 2016). Diponegoro
Journal of Accounting , 03 (2), 1 –
12. Retrieved from http://ejurnal.unisri.ac.id/index.php/ Akuntansi/article/view/2643/2366 Simamora, N. S. (2019). Kisruh AISA, Dugaan Pembukuan Ganda Hingga Window Dressing Temuan Ernst & Young. Retrieved from https://market.bisnis.com/read/201 90327/192/905016/kisruh-aisa- dugaan-pembukuan-ganda- hingga-window-dressing-temuan- ernst-young Tandiontong, M. (2016). Kualitas Audit dan Pengukurannya. In Alfabeta . Bandung: Alfabeta. Ulfah, M., Nuraina, E., & Wijaya, A. L. (2017). Pengaruh Fraud Pentagon dalam Mendeteksi Fraudulent Financial Reporting (Studi Empiris pada Perbankan di Indonesia yang Terdaftar di BEI). The 9th Forum Ilmiah Pendidikan Akuntansi (FIPA) , 5 (1), 399 –417. Wolfe, D. T., & Hermanson, D. R.
(2004). The Fraud Diamond :
Considering the Four Elements of Fraud . 12 , 38 –42.