## PERBEDAAN  HARAPAN  ANTARA  AUDITOR  DAN  PENGGUNA  DALAM TANGGUNGJAWAB AUDITOR, KEANDALAN DAN KEPUTUSAN YANG BERMANFAAT ATAS LAPORAN KEUANGAN  YANG TELAH DIAUDIT
Yati Nurhajati – Dosen Tetap Program Studi Akuntansi Politeknik LP3I Bandung (nurhajatiyati@yahoo.co.id)

## ABSTRACT
Through  a  questionnaire  survey,  this  study  investigated  the  existence  and nature of an audit  expectation gap in Bandung. A total of 46 auditors, 53 Banker and 31 investors responded to the questionnaire survey. Hypothesis testing used Kruskal Wallis  Test  to  know  audit  expectation  gap  between  auditor  and  users  which  were consisted of  bankers and investors.
The result of logic analysis showed the existence of significant expectation gap with respect to; (1) areas of auditor’s responsibility to prevention and detection fraud and  illegal  acts  by  clients,  to  prepare  financial  statements,  to  design  and implementing  internal  control  structure,  to  prepare  accounting  estimates,  and reporting doubts as to an entity’s ability to continue as a going concern. (2) areas of reliability  of  audited  financial  statements  based  on  assurance  provided  by  an  audit that auditor independence, reasonable assurance, and assurance that auditor detected of  fraud  and  illegal  client  acts.  The  results  indicate  wide  expectation  gaps  and misconceptions about audit in Bandung.
Key  words  : The  Audit  Expectation  Gap,  Auditor’s  Responsibility,  The  Reliability, Decision Usefulness, Kruskal Wallis Test.

## PENDAHULUAN

## Latar Belakang Penelitian
Dalam  persaingan  global  dewasa  ini  semua  manajemen  perusahaan  berlomba menunjukkan pertanggung jawaban kinerja yang baik dengan menyajikan informasi keuangan ke  public.    Pertanggungjawaban  yang  dilakukan  oleh  manajemen  berupa  Informasi  laporan keuangan tidak begitu saja diterima baik oleh pihak pemilik (investor) atau pihak luar lainnya yang  berkempetingan.  Kondisi  ini  mengharuskan  laporan  keuangan  diaudit  oleh  pihak  luar yang  independen  yang  berfungsi  sebagai  Auditor  yang  kita  kenal  sebagai  profesi  Akuntan Publik yang bekerja di Kantor Akuntan Publik.
Akan  tetapi  dengan  banyaknya  kasus  yang  bermunculan  dimana  perusahaan  yang diberikan  opini  wajar  tanpa  pengecualian  ( Unqualified Opinion )  ternyata  banyak  bermasalah

## JURNAL RISET AKUNTANSI DAN BISNIS
VOLUME 1 NO 2 JULI 2015
Jurnalakuntansi.lp3ibdg@gmail.com
dan  tidak  sedikit  yang  akhirnya  bangkrut  menimbulkan gap atau  kesenjangan  antara  auditor dan masyarakat. Gap ini disebabkan karena perbedaan harapan yang terjadi karena perbedaan sudut  pandang  masyarakat  dengan  akuntan  publik  atas  audit  yang  dilakukan.  Akuntan  publik cenderung melihat audit dari prosesnya yang telah diatur dalam Standard Profesional Akuntan Publik  (SPAP).  Sementara  itu  masyarakat  memandang  audit  berdasarkan  pendekatan  hasil ( result )  yaitu opini yang  diberikan  oleh  akuntan  atas  laporan  keuangan  yang  diaudit,  dan kurang peduli akan proses audit. Mereka menilai kinerja akuntan dengan membandingkan opini akuntan dengan kondisi perusahaan (Golrida, Media Akuntansi edisi 33, Mei 2003).
Dalam hal yang berhubungan dengan tanggungjawab auditor menurut Munawir (1984) menyatakan  bahwa  tanggungjawab  akuntan  publik  hanya  terbatas  pada  pemberian  pendapat atas  kewajaran  penyajian  laporan  keuangan  tersebut.  Oleh  Karena  itu  apabila  dalam pemeriksaan  yang  sudah  dilaksanakan  sesuai  dengan  Standar  Profesional  Akuntan  Publik (SPAP)  tidak  ditemukan  adanya  penyelewengan  atau  penggelapan  bukanlah  tanggungjawab akuntan publik. Sementara itu para auditor, menolak asumsi bahwa mereka dapat mendeteksi setiap jenis fraud , khususnya fraud hasil kolusi dari Top Manajemen (Taylor dan Glezer ,1994) Harapan  kebanyakan  auditor  melakukan  audit  berdasarkan  Standar  akuntansi  yang berlaku umum. Sementara itu banyak user percaya bahwa auditor menjamin keakurasian atau keandalan  laporan  keuangan  dan  beberapa user bahkan  percaya  auditor  menjamin kelangsungan keuangan perusahaan. (Arens, 2000:114)
Menurut  Taylor  dan  Glezer  (1994:127-128)  masih  ada expectation  gap ,  dimana  masyarakat bisnis  dan  masyarakat  mempunyai  harapan  yang  lebih  dari  auditor  salah  satunya  masyarakat mengasumsikan  bahwa  auditor  seharusnya  yang  pertama  kali    mengetahui  jika  perusahaan bangkrut  dan  seharusnya  ada  dalam  posisi  pemberi  saran  masyarakat  akan  adanya  kerugian, Sementara  itu    Auditor  percaya  bahwa  masyarakat  tidak  membuat  perbedaan  yang  jelas diantara busines  failure dan audit  failure . Business  failure terjadi  karena  manajemen  yang buruk, kompetisi, ketidak beruntungan, atau beberapa kombinasi dari hal tersebut. Audit failure terjadi ketika auditor tidak mengikuti standar audit yang berlaku umum.

## Rumusan Masalah
Sesuai dengan latar belakang yang telah dikemukakan diatas, maka dapat dirumuskan masalah dalam penelitian ini sebagai berikut:
1. Apakah terdapat perbedaan harapan antara Auditor, User Investor dan User Banker dalam Tanggungjawab  Auditor  ( Auditor’s Responsibility )  atas  Laporan  Keuangan  yang  telah diaudit.
2. Apakah terdapat perbedaan harapan antara Auditor, User Investor dan User Banker dalam keandalan (Reliability ) laporan keuangan.
3. Apakah terdapat perbedaan harapan antara Auditor, User Investor dan User Banker dalam manfaat laporan keuangan yang telah diaudit sebagai dasar untuk pengambilan keputusan ( Decision Usefulness ).

## LANDASAN TEORI
Perbedaan Harapan ( Expectation  Gap )
Arfan Ikhsan Lubis dan Ayu Oktaviani pada (Media Akuntansi, 33-34:2003) mengutip pernyataan Milss and Bettner bahwa ketidakmantapan peran dan profesi akuntan publik yang telah berlangsung sedemikian lama, timbul karena kesenjangan perseptual, salah satunya adalah Kesenjangan Harapan ( The expectation gap ).
“Kesenjangan Harapan ( The expectation gap ). Timbul karena adanya perbedaan persepsi antara profesi akuntan publik dan masyarakat tentang peran dan tugas serta tanggung jawab para auditor.”
Tanggung Jawab Auditor ( Auditors’ Responsibility )
Users mempunyai  harapan  yang  berlebihan  terhadap  tanggung  jawab  auditor  yaitu seringkali Users menunjuk auditor untuk bertanggung jawab dalam mencegah dan mendeteksi penyelewengan. Sembilan  SAS  baru  ASB  ( Auditing  Standard  Board )  yang  merupakan rekomendasi Treadway Comission untuk  akuntan  publik  yang  independent  merupakan  usaha menyempitkan Expectation Gap . Dapat disimpulkan bahwa tanggungjawab auditor yang harus dipikul auditor yang merupakan harapan masyarakat  diantaranya :
1.  Tanggung Jawab Auditor atas Pendeteksian Salah Saji Material
a. Tanggung  Jawab  Auditor  untuk  mendeteksi  Kecurangan  (SAS  No.53, The  Auditor’s Responsibility to Detect and Report Errors and Irregularities )
b. Tanggung Jawab Auditor mendeteksi Tindakan Melanggar Hukum (SAS No.54, Illegal Acts by Clients )
2.   Tanggung jawab Auditor atas Kinerja Audit yang Lebih Efektif
a. Tanggung  jawab  Auditor  yang  berhubungan  dengan  Internal  Control  (SASNo.55, Consideration of internal control Structure in a Financial  Statement Audit )
b. Tanggung jawab Auditor atas Pemeriksaan Estimasi Akuntansi (SAS No.57, Auditing Accounting Estimates )
3.   Tanggung jawab Auditor atas Mengkomunikasikan Hasil Audit
a. Tanggung  jawab  Auditor  dalam  Mempertimbangkan  kemampuan  kelangsungan  usaha klien (SAS No.59, The Auditor’s Consideration of an Entity’s Ability to Continue as a Going Concern )
b. Tanggung jawab Auditor Mengkomunikasikan Hasil Audit kepada Audit Komite (SAS No.61, Communication with Audit Committees )

## Keandalan ( Reliability )
Untuk  menilai  keandalan  laporan  keuangan  yang  telah  diaudit  berhubungan  dengan keyakinan  yang  disediakan  auditor  untuk  para  pengguna  ( users )  bahwa  auditor  telah melaksanakan tanggung jawabnya dengan baik. Menurut Boynton et.al. , (2001:57) keyakinan penting yang disediakan untuk para users laporan keuangan yaitu:
1. Keyakinan untuk mempertahankan sikap Independensi Auditor ( Auditor Independence )
2. Keyakinan yang Memadai ( Reasonable Assurance )
3. Keyakinan atas pendeteksian kecurangan atau fraud
4. Keyakinan Pendeteksian atas Tindakan Pelanggaran Hukum Oleh Klien ( Illegal Client Act )
5. Keyakinan  tentang  kelangsungan  usaha  klien  (laporan  keuangan  hasil  audit  merupakan Surat Keterangan kesehatan/ Clean Bill of Health )
Pembuatan Keputusan yang bermanfaat ( Decision Usefulness )
Menurut  (Boynton et.al. , 2001:62) hal tersebut dibahas dalam AU 341, The Auditor’s Consideration  of  an  Entity’s  Ability  to  Continue  as  Going  Concern  (SAS  59), menyatakan bahwa  auditor  bertanggung  jawab  untuk  mengevaluasi  apakah  terdapat  keraguan  substansial atas  kemampuan  entitas  dalam  mempertahankan    kelangsungan  hidupnya  ( going  concern ) dalam periode waktu yang memadai, tidak melampaui waktu satu tahun setelah tanggal laporan keuangan diaudit Hal senada dinyatakan dalam SPAP, PSA No. 40 (SA seksi 341:02 dan04).

## METODE PENELITIAN
Penelitian  ini  menurut  metodenya  merupakan  kelompok  penelitian  Survey  dengan permasalahan  penelitian  yang  bersipat  membandingkan  tiga  variabel  yang  berbeda  yang dikembangkan dari penelitian Schelluch (1996) dan Best et.al. (2001)

## Operasionalisasi Variabel
Instrumen yang digunakan untuk memperoleh data pada penelitian ini adalah kuesioner dimana  indikator-indikator  dari  variabel  penelitian  ini  diukur  dengan  menggunakan  5  skala likert. Variabel-variabel yang digunakan dalam penelitian ini adalah :
a. Tanggungjawab ( Responsibility) diwakili oleh variabel X 1 b. Keandalan ( Reliability ) diwakili oleh variabel X 2
c. Pembuatan Keputusan yang Bermanfaat ( Decision Usefulness) (X 3 )

## Metode Analisis
Metode Statistik Utama yang digunakan untuk menguji perbedaan antara tiga kelompok responden  yaitu  statistik  non  parametrik Kruskall-Wallis  Test dan  untuk  mengetahui  sumber perbedaan atau ada tidaknya perbedaan antara dua responden yaitu auditor dan salah satu user digunakan Mann-Whitney U test.

## PEMBAHASAN

## Statistik Deskriptif
Berdasarkan  hasil  perhitungan  pengambilan  sampel  penyebaran  kuesioner  dari diberikan pada 50 Auditor, 55 Banker, dan 35 Investor total semua responden .

## Uji Validitas dan Uji Reliabilitas
Pengujian  validitas  konstruksi  dalam  penelitian  ini  menggunakan Analisis  Faktor dengan  rumus Pearson  Product  Moment.  D ari  33  pertanyaan  terdapat  2  pertanyaan  dalam kuesioner  yang  tidak  valid  dan  akhirnya  dihilangkan.  Dari  semua  item  pertanyaan  yang diujikan kepada responden, semuanya memenuhi syarat uji realibilitas dimana nilai korelasinya > 0.7, Uji reliabilitas di uji dengan teknik Korelasi Reliabilitas Spearman Brown .
Tanggungjawab Auditor ( Auditors’ Responsibility )
Hasil pengujian menunjukkan perbedaan signifikan dalam semua area tanggung jawab auditor  kecuali  pada  item-item  berikut  ini  :  Tanggung  jawab  pengkomunikasian  hasil  audit
kepada pihak yang berkempentingan (item 13), dimana semua kelompok auditor, investor dan banker  setuju  bahwa  tanggung  jawab  auditor  adalah  memberikan  informasi  mengenai  hasil audit  kepada  pihak  yang  berkempentingan,  terutama  publik  dan  komite  audit  sesuai  dengan PSA  No.  48  seksi  380:01,  dan  Tanggung  jawab  memberikan  peringatan  awal  tentang kemungkinan  kegagalan  bisnis  klien  (item  9)  hal  ini  mungkin  disebabkan  oleh  banyaknya peristiwa  yang  menunjukkan  banyak  perusahaan  bangkrut  setelah  mendapatkan  laporan unqualified opinion, dimana  hasil  temuan  menunjukkan  rata-rata  penilaian  investor  ragu-ragu untuk menyetujui, begitupula auditor yang menjawab dengan tidak konsisten yang merupakan indikasi adanya keraguan akan tanggung jawab tersebut sementara banker setuju terhadap hal tersebut.
Expectation gap juga ditunjukkan antara auditor dengan investor berhubungan dengan tanggungjawab dalam perancangan dan penerapan struktur pengendalian internal entitas (item 7). Auditor percaya bahwa tanggung jawab membangun dan memelihara struktur pengendalian intern  entitas  merupakan  tanggung  jawab  manajemen  (SA  319:37)  akan  tetapi  investor berpendapat sebaliknya bahwa tanggung jawab tersebut adalah tanggung jawab auditor. Argumen  tersebut  berkembang  karena  tugas  auditor  mengindentifikasi  kelemahan  struktur pengendalian  internal  entitas  yang  sebagian  besar  berasal  dari  kecenderungan  manajemen mengabaikan prosedur pengendalian internal dan lebih fokus pada masalah strategis perusahaan seperti pada pertumbuhan perusahaan.
Auditor  percaya  bahwa  mereka  mempunyai  tanggung  jawab  yang  sedikit  dalam mencegah  dan  menemukan  kecurangan  ( fraud) dan  penyalahgunaan  aktiva  (item  1&3). Sementara itu investor dan banker membebankan tanggung jawab pencegahan dan penemuan kecurangan tersebut pada auditor. Padahal dalam standar audit SA 110:04 menyiratkan bahwa auditor tidak bisa dituntut karena tanggung jawab manajemen untuk mencegah dan mendeteksi kecurangan,  sementara  itu  tanggung  jawab  auditor  adalah  untuk  mengekspresikan  pendapat atas laporan keuangan. Temuan ini juga dikonfirmasi pada pernyataan no. 22, 23, dan 25  pada variabel Reliability .  Kelompok banker dan  investor  ini  juga  membebankan  tanggung  jawab dalam  mencatat,  mengolah,  meringkas  transaksi  serta  menyajikan  laporan  keuangan  yang menyesatkan kepada auditor padahal auditor meyakini bahwa manajemen adalah penanggung jawab  utama  atas  kewajaran  laporan  keuangan  (item  2&4)  seperti  dalam  SA  110:03  bahwa manajemen yang bertanggung jawab untuk menerapkan akuntansi yang sehat seperti mencatat, mengolah dan meringkas dan melaporkan transaksi.
Hasil  temuan  berikutnya  menunjukkan  bahwa  auditor  percaya  mempunyai  sedikit tanggung jawab atas pencegahan dan penemuan tindakan pelanggaran hukum (item 6), karena auditor  hanya  mendeteksi  pelanggaran  hukum  yang  berpengaruh  material  pada  laporan keuangan  (SA  137:05)  dan  sesuai  dengan  kompetensi  auditor.  Sementara  itu  investor  dan banker membebankan tanggung jawab pencegahan dan penemuan tersebut pada auditor. Hasil penemuan  ini  sesuai  dengan  penemuan  schelluch  (1996),  Best  e t.  al. (2001),  dan  M.Nazri fadzly dan Zauwiyah A. (2004). mengenai kuatnya expectation gap yang berhubungan dengan tanggung  jawab  auditor  dalam  pencegahan  dan  pendeteksian fraud dan  menyiapkan  laporan keuangan.
Ditemukan pula bahwa kelompok banker dan investor ini juga membebankan tanggung jawab pembuatan estimasi akuntansi kepada auditor (item 8) karena banyak kecurangan yang terjadi  akibat  manipulasi  dari  estimasi  akuntansi  dengan  tujuan  untuk  meningkatkan  laba bersih.  sementara  auditor  meyakini  bahwa  manajemen  yang  betanggung  jawab  membuat
estimasi  akuntansi,  sementara  itu  tanggung  jawab  auditor  adalah  mengevaluasi  kepantasan estimasi akuntansi yang dibuat manajemen (SA 342:03).
Keraguan  investor  tersebut  ditemukan  pula  pada  item  10  mengenai  tanggung  jawab auditor atas masalah kekurangan modal kerja, penunggakan hutang dan kesulitan memperoleh dana  perusahaan  klien.  Akan  tetapi  dalam  hal  ini  antara  auditor  dan  banker  sama–sama menyetujui  hal  tersebut.  Dalam  SA  341:04  menyatakan  bahwa  auditor  bertanggung  jawab dalam  mengevaluasi  kemampuan  perusahaan  untuk  mempertahankan  kelangsungan  hidupnya tidak lebih dari satu tahun sejak tanggal laporan keuangan sudah diaudit, hal ini dikonfirmasi pada item 31 pada variabel Decision Usefulness.
Pada item 12 yaitu pernyataan bahwa informasi akuntansi hasil audit bukan merupakan sarana komunikasi yang efektif bagi investor dan kreditor. Perbedaan harapan hanya ditemukan antara  auditor  dan  banker,  dimana  para  banker  menyetujui  atas  pernyataan  ini  tapi  auditor begitupula  investor  merasa  ragu.  Sehubungan  dengan  pernyataan  tersebut  Treadway Commision merekomendasikan akuntan publik untuk meningkatkan komunikasi yang baik atas pekerjaan yang dilakukannya untuk mempersempit expectation gap .
Jadi  secara  keseluruhan  dalam  variabel Auditors  Responsibility disimpulkan  terdapat expectation gap.
Keandalan ( Reliability )
Tabel 3.2 menunjukkan perbedaan kepercayaan yang cukup besar diantara auditor dan users kecuali pada hal-hal berikut ini yaitu pernyataan mengenai independensi auditor, bahwa semua kelompok auditor, investor dan banker setuju bahwa penentuan fee dan konpensasi yang diberikan  klien  tidak  menjadi  pertimbangan  auditor  (KAP)  dalam  menghasilkan  opini  audit (item 15), dan sebagai perantara (mediator) akuntan jujur, bijaksana dan profesional (item 17). Ditemukan pula persetujuaan diantara kelompok dalam keyakinan yang memadai yaitu bahwa audit  direncanakan  dan  dilaksanakan  oleh  auditor  (KAP)  dengan  sikap  skeptisme  profesional (item  19).  Begitu  pula  pada  keyakinan  bahwa  auditor  mendeteksi  kecurangan (fraud)  dan Illegal  Client  Acts ditemukan  bahwa  semua  kelompok  setuju  bahwa  pemeriksaan  laporan keuangan dapat meningkatkan keandalan laporan keuangan suatu perusahaan (item 26).Begitu juga dalam keyakinan yang diberikan auditor tentang kelangsungan hidup (Assurance about a Going Concern) & Clean Bill of health yaitu semua kelompok setuju bahwa laporan keuangan hasil  audit  dengan  opini  wajar  tanpa  pengecualian  ( unqualified opinion )  menunjukkan  bahwa perusahaan sehat dan tempat aman untuk berinvestasi (item 27), dan berakhirnya kelangsungan hidup  perusahaan  setelah  menerima  laporan  audit  tidak  menunjukan  kinerja  audit  yang  tidak memadai  (item  28).  Persamaan  kepercayaan  ini  menunjukkan  bahwa  terdapat  kepercayaan bahwa laporan keuangan dapat diandalkan .
Perbedaan  harapan (expectation  gap) ditemukan  antara  auditor  dan  banker,  dimana banker  berpendapat  bahwa  auditor  dianggap  bersikap  memihak  dan  tidak  objektif  (item  14) sebaliknya  investor  mempunyai  kepercayaan  bahwa  auditor  objektif.  Sementara  itu  dalam melaksanakan pekerjaannya auditor diwajibkan untuk bersikap independen yang diatur dalam SPAP, SA 220;04.
Perbedaan  harapan  antara  auditor  dan  banker  ditemukan  pula  yaitu  dimana  banker berpendapat bahwa Auditor tak bisa menghindari keadaan yang dapat menyebabkan pihak luar meragukan  independensinya  ( Independen  in  appreance) (item  16) , akan  tetapi  investor
berpendapat  sebaliknya,  menurut  Boynton et.al ,  (2001)  auditor  wajib  menghidari  pihak  luar meragukan sikap independensinya ( independent in appearance ).
Perbedaan  yang  disignifikan  ditemukan  diantara  auditor  dan  investor  bahwa  auditor (KAP)  tidak  lagi  dapat  menjembatani  kepentingan  ke  dua  belah  pihak  yaitu  pemakai  laporan keuangan  dan  manajemen  (item  18)  yang  bertentangan  dengan  pendapat  banker.  Sikap  ragu- ragu  para user atas  keyakinan  auditor  dalam  mempertahankan  sikap  independensinya diakibatkan  banyaknya  penomena  yang  terjadi  seperti  kasus  Enron  dan  KAP  Andersen  atau Kimia Farma yang mengurangi kepercayaan user kepada auditor. Bukti  perbedaan  harapan  ( expectation  gap )  ditemukan  antara  auditor  dan  investor terhadap  indikator  keyakinan  yang  memadai  dimana  investor  menganggap  Auditor  (KAP) kurang memiliki kecakapan dan kemampuan tehnis yang memadai dalam pemeriksaan (audit) (item  20),  dan    auditor  (KAP)  belum  memberikan  keyakinan  pada  pemakai  laporan  audit dengan menjaga integritas dan mutu jasa profesinya (item 21). Sebaliknya banker mempunyai keyakinan yang kuat bahwa auditor telah melaksanakan tugasnya dengan baik. Dalam hal ini investor mempunyai harapan yang lebih besar dari kemampuan auditor. Sementara itu auditor meyakini  telah  melaksanakan professional skepticism, dengan  tidak  mempercayai  manajemen begitu saja tanpa adanya bukti yang cukup (SAS 99, AU 321dalam Louwers et.al. , 2005). Dan pelaksanaan  audit  telah    dilaksanakan  oleh  seorang  atau  lebih  yang  memiliki  keahlian  dan pelatihan  teknis  yang  cukup  sebagai  auditor.  (Standar  umum  pertama,  PSA  No.  4:01). Meskipun para profesi menjelaskan bahwa suatu audit telah memberikan keyakinan yang tinggi tapi  tidak  absolut,  namun  tidak  dapat  menghindar  dari  penilaian  subjektif,  dalam mendefenisikan  tingkat  keyakinan  yang  masuk  akal    / reasonable  assurance (keyakinan memadai)  yang  mana  konsep  ini  tidak  dapat  menjamin  keakurasian  laporan  keuangan (Boynton,  2001).  Hal  tersebut  dijelaskan  pula  dalam  SA  seksi  110:02  menyatakan tanggungjawab  auditor  adalah  merencanakan  dan  melaksanakan  audit  untuk  meperoleh keyakinan memadai bukan mutlak bahwa laporan keuangan bebas dari salah saji material.
Berikutnya  perbedaan  harapan  ( expectation gap )  yang  signifikan  terjadi  dan  dideteksi antara  auditor  dengan users mengenai  keyakinan  bahwa  laporan  keuangan  telah  bebas  dari kecurangan dan tindakan pelanggaran hukum oleh klien. Perbedaan harapan ditemukan karena kelompok  investor  mengharapkan  auditor  melakukan  pemeriksaan  100%  transaksi  dari  pada memilih  transaksi-transaksi  berdasar  pertimbangan  dan  keahliannya  (item  22).  Hal  ini berhubungan dengan penugasan yang diberikan oleh klien sehingga auditor harus menentukan skope  audit.  Dimana  pada  saat  penyeleksian  prosedur  audit  auditor  tidak  akan  melakukan pemeriksaan 100% namun hal ini tidak akan menggangu  kesimpulan umum auditor.
Perbedaan harapan ( expectation gap ) terjadi karena ketiga kelompok yang menganggap auditor  kurang  hati-hati  dalam  mempertimbangkan  dan  mengevaluasi  resiko  kemungkinan terdapat salah saji material karena disengaja oleh karyawan atau manajemen senior (item 23), auditor juga dianggap kurang mendesain auditnya untuk memberikan keyakinan memadai bagi pendeteksian  kekeliruan  dan  ketidakberesan  (item  24),  Pada  kenyataannya  selama  ini  auditor yang melakukan pertimbangan dalam pemilihan prosedur audit berdasarkan keahliannya. (PSA No.4;01).  Perbedaan  ditemukan  pula  atas  pemeriksaan  audit  berperan  dalam  pembebasan perusahaan dari penyelewengan (item 25), dalam hal ini auditor terlihat lebih skeptis mengenai fraud karena  berhubungan  dengan  tanggung  jawab  untuk  mendeteksi fraud .  Temuan  ini mendukung  bukti  perbedaan  harapan  atas  masalah fraud dalam  (item1)  dalam  variabel responsibility auditors .
Secara  keseluruhan  dalam  variabel Reliability disimpulkan  terdapat expectation  gap dimana  temuan  ini  kontradiksi  dengan  temuan  Best et.al .  (2001)  dan  M.  Nazri  Fadzly  dan Zauwiyah  A.  (2004)  yang  tidak  menemukan expectation gap atas Reliability atau  keandalan laporan  keuangan  hasil  audit  karena  para  pengguna  mempunyai  keyakinan  mutlak  bahwa laporan  keuangan  tidak  terdapat  kesalahan  material  dan  mempunyai  kepercayaan  bahwa manajemen perusahaan yang gagal mendeteksi akan mengakibatkan kegagalan pelaporan yang menyebabkan menghambat pengambilan keputusan yang penting.

## Decisison Usefunes
Tabel  3.3  menunjukkan  bahwa  tidak  ditemukan  bukti  perbedaan  harapan  ( expectation gap )  mengenai  kegunaan  laporan  keuangan  hasil  audit  untuk  pembuatan  keputusan.  Diantara ketiga  kelompok  responden  terdapat  persamaan  kepercayaan  bahwa  laporan  auditan  berguna menilai  kinerja  dan  kualitas  manajemen  perusahaan  (item  29),  laporan  keuangan  audit  harus dapat memberikan informasi kepastian kelangsungan usaha ( going concern ) perusahaan lebih 1 tahun dari tanggal laporan keuangan hasil audit (item 31), begitu pula bahwa rasio keuangan dari    laporan  keuangan  hasil  audit  berguna  untuk  membedakan  perusahaan-perusahaan  yang akan  bangkrut  dan  tidak  (item  33),  laporan  keuangan  hasil  audit  adalah  faktor  utama  yang berguna  untuk  menilai  resiko  dan  pengembalian  yang  diharapkan  dari  investasi  yang ditanamkan.  Hasil  temuan  sesuai  dengan  penelitian  Schelluch  (1996)  dan  Best et.al .  (2001). Namun terdapat perkecualian karena ditemukannya perbedaan antara auditor dan banker yang masih meragukan bahwa laporan keuangan hasil audit akurat, dapat dipercaya & dapat diproses sebagai  dasar  pengambilan  keputusan  (item  30)  namun  secara  keseluruhan  dalam  variabel Decision usefulness disimpulkan tidak terdapat expectation gap .
Secara  keseluruh  penelitian  ini  menunjukkan  bahwa  audit expectation  gap cukup  besar  di Bandung  khususnya  pada  bidang  tanggung  jawab  auditor  ( auditor’s  responbilities )  dan Keandalan ( Reliability ) dari laporan keuangan hasil audit.

## KESIMPULAN DAN SARAN

## Kesimpulan
1. Terdapat expectation  gap antara  auditor, user banker,  dan user investor  pada  faktor tanggung  jawab  auditor  khususnya  tanggung  jawab  auditor  ;    mencegah  dan  menemukan kecurangan  ( fraud) ,  pembuatan  laporan  keuangan,  penemuan  pelanggaran  hukum  oleh klien,  perancangan  dan  penerapan  struktur  pengendalian  internal  perusahaan,  pembuatan estimasi akuntansi, auditor mempertimbangkan kemampuan kelangsungan usaha klien dan dalam mengkomunikasikan hasil audit.
2. Terdapat expectation  gap antara  auditor, user banker,  dan user investor  pada  faktor keandalan dari laporan keuangan hasil audit yang diperoleh dari keyakinan yang diberikan auditor  kepada users khususnya  keyakinan  :  mempertahankan  sikap  independensinya, Keyakinan yang memadai, keyakinan bahwa laporan keuangan telah bebas dari kecurangan dan tindakan pelanggaran hukum oleh klien.
3. Tidak  terdapat expectation  gap antara  auditor,  banker,  dan  investor  pada  faktor  yang berhubungan  dengan  kegunaan  laporan  keuangan  hasil  audit  untuk  pembuatan  keputusan. Terdapat persamaan kepercayaan bahwa laporan keuangan hasil audit ; bernilai umpan balik
( feedback value ) berguna menilai kinerja dan kualitas manajemen perusahaan, laporan hasil audit  yang  tepat  waktu  ( Timely )  berguna  memberikan  informasi  kepastian  kelangsungan usaha ( going concern ) perusahaan lebih 1 tahun dari tanggal laporan keuangan hasil audit, dan  laporan  hasil  audit  bernilai  prediktif  ( Predictive  value )  berguna  untuk  membedakan perusahaan-perusahaan  yang  akan  bangkrut  dan  menilai  resiko  dan  pengembalian  yang diharapkan dari investasi yang ditanamkan
Saran
Penelitian  ini  tidak  terlepas  dari  keterbatasan  yang  dimiliki,  sehingga  apabila  dimasa mendatang dilakukan penelitian dengan topik yang sama maka topik ini perlu dibahas secara lebih  mendalam  dan  dengan  desain  penelitian  yang  lebih  baik  sehingga  keterbatasan  dapat diperbaiki.
1. Menambah  kelompok  responden  misalnya  direktur  perusahaan,  wartawan  akuntansi, pemerintah, mahasiswa dan pemegang saham
2. Memperluas area survey tidak hanya terbatas pada wilayah kota Bandung. Tetapi diperluas misalnya wilayah negara Indonesia.
3. Memperluas objek penelitian dengan melakukan tambahan variabel tentang resiko audit. Pengaruh  pengetahuan  audit,  lamanya  pengalaman  dalam  akuntansi  level  management terhadap expectation gap perlu diteliti.

## DAFTAR PUSTAKA
Abrema  Glossary  of  Auditing  Terms,  copyright  by  Australian    Educational  pty.  Ltd.,  3 halaman. Tersedia : www.Findarticles.com [ 8 Sepetember 2007]
Arens, Alvin A., Elder, Randal J., and Beasley, Mark S. 2006. Auditing and Assurance Services –  An  Integrated  Approach. International  Edition.  Eleventh  Edition.  New  Jersey  : Pearson Education, Inc.
Best, Peter J., Sherrena Buckby, and Clarice Tan. 2001. Evidence of the audit expectation gap in Singapore. Managerial Auditing Journal : 134 – 144.
Boynton,  William  C.,  Johnson,  Raymond  N.,  and  Kell,  Walter  G.  2001. Modern  Auditing. Seventh Edition. New York : John Willey & Sons, Inc.
Godsell, David. 1991. Auditors’ Legal liability and the expectation gap Australian Accountant : 22-28.
Horngren,  Charles  T.,  Harrison  Jr.,  Walter  T.,  and  Bamber,  Linda  Smith.  2005. Accounting. Sixth Edition. New Jersey : Pearson Education Inc.
Koh,  Hian  Chye,  and  E-sah  Woo.  2001.  The  Auditor-Manager  Expectation  Gap  in  auditing. Managerial Auditing Journal : 176 – 188.
Larry  F.,  Konrath.  2002. Auditing:  a  Risk  Analysis  Approach. Fiveth  Edition.  University  of Toledo. South-Western. Thomson Learning. PP:64-65
Mautz,  R.K.,  Hussein  A.  Sharaf.  1993. The  Philosophy  of  Auditing .  Seventeenth  Printing. American  Accounting Association. America.
McEnroe,  John  and  Stanley  C  Martens.  2001.  Auditors’  and  Investors’  perception  of  the “Expectation Gap”. Accounting Horizon : pg 345.
Messier.,  William  F.  2000. Auditing and Assurance Services: a Systematic Approach. Second Edition. Unistated Amerika. The Mc. Grow Hill Companies. Inc. PP:15-16