## JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN (JAK)
Volume 27, Nomor 1, Tahun 2022
http://jurnal.feb.unila.ac.id/index.php/jak
PERAN EFEKTIF CORPORATE GOVERNANCE ATAS TAX AVOIDANCE PADA SEKTOR PERTAMBANGAN
Yolanda Margareta 1 , Ratna Septiyanti 2 , Niken Kusumawardani 3
1 Fakultas Ekonmi dan Bisnis, Universitas Lampung
2 Fakultas Ekonmi dan Bisnis, Universitas Lampung
3 Fakultas Ekonmi dan Bisnis, Universitas Lampung

## Informasi Naskah

## Abstract

## Update Naskah:
Dikumpulkan: 6 Januari 2022
Diterima: 02 Februari 2022 Terbit/Dicetak: 18 Februari 2022
This  research  aims  to  examine  the  correlation  between corporate  governance  and  tax  avoidance  and  how  effective corporate governance is in tax avoidance in mining companies listed  on  Indonesia  Stock  Exchange.  By  using  purposive sampling in the observation periode 2010-2019, obtained 234 observations  from  40  mining  companies  listed  on  Indonesia Stock  Exchange.  Data  were  analyzed  by  using  descriptive statistics  and  for  hypothesis  testing  using  Spearman's  non- parametric analysis to the elements of corporate governance and  tax  avoidance.  These  results of this  study show  that the elements  of  corporate  governance  that  consist  of  audit committee  meetings  and  audit  quality  have  negative  and significant correlation with tax avoidance as measured using Cash  Effective  Tax  Rate  (CETR).  Other  result  shows  that institutional  ownership  has  negative  and  insignificant correlation  with  tax  avoidance,  and  independent commissioner has positive and insignificant correlation with tax avoidance.

## Keywords:
Tax Avoidance, Corporate Governance, Cash Effective Tax Rate

## A. PENDAHULUAN
Salah satu penopang pendapatan negara berasal dari pajak. Pajak mempunyai kontribusi yang cukup tinggi dalam penerimaan negara. Pada beberapa tahun belakangan, penerimaan dari sektor pajak memiliki proporsi lebih dari 50% dari APBN. Tanpa adanya pajak negara tidak dapat berkembang dengan baik hal ini  karena  pajak  memiliki  peranan  sangat  penting  bagi  suatu  negara,  sebab  pajak  digunakan  untuk pembiayaan negara dan pembangunan nasional.
Negara  selaku  pemungut  pajak  dan  perusahaan  selaku  wajib  pajak  memiliki  kepentingan  yang berbeda. Sisi akuntansi menjelaskan bahwa pajak merupakan beban yang mengurangi laba bersih, hal ini sangat  berbeda  dengan  tujuan  entitas  bisnis  yang  ingin  meraup  laba  yang  maksimal.  Maka  perusahaan cenderung mencari cara untuk mengurangi  jumlah pembayaran pajak (Ngadiman dan Puspitasari, 2014). Dalam memperkecil jumlah pajak yang harus dibayar, perusahaan dapat memperkecil nilai pajak dengan tetap mengikuti peraturan pajak yang berlaku (Penghindaran Pajak) atau memperkecil nilai pajak dengan melakukan  tindakan  yang  tidak  sesuai  dengan  Undang-Undang  (Brian  dan  Martani,  2014).  Hal  tersebut memicu terjadinya penghindaran pajak  yang dikarenakan pajak dipandang sebagai beban dan kewajiban. Penghindaran pajak merupakan semua bentuk usaha dalam mengurangi pajak namun tetap memperhatikan dan  mematuhi  peraturan  yang  ada.  Menurut  Budiman  (dalam  Mulyani,  2018)  penghindaran  pajak  ialah usaha pengurang pajak dengan memanfaatkan pengecualian dan pemotongan yang diperkenankan.
Dalam laporan yang dibuat penyidik IMF tahun 2016, Indonesia masuk ke peringkat ke 11 terbesar dalam penghindaran pajak perusahaan dengan nilai diperkirakan 6,48 milyar dolar AS, pajak perusahaan tidak dibayarkan perusahaan yang ada di Indonesia ke Dinas Pajak Indonesia (tribunnews.com). Menurut Sekjen Forum Indonesia Untuk Transparansi Anggaran (FITRA), Yenny Sucipto dalam suara.com, diduga setiap tahun ada Rp110 triliun yang merupakan angka penghindaran pajak. Kebanyakan adalah badan usaha yaitu sekitar 80 persen, sisanya adalah wajib pajak perorangan. Kebanyakan perusahaan yang bergerak di sektor  mineral  dan  batubara.  Kebanyakan  juga  adalah  perusahaan  asing.  Ada  juga  perusahaan  berbadan hukum  Indonesia,  tetapi  kepemilikannya  sebetulnya  oleh  asing.  Dalam  Liputan6.com  pada  tahun  2016 partisipasi dari pekerja di sektor pertambangan masih sangat minim dalam program tax amnesty. Jumlah wajib pajak pada sektor ini tercatat 6.001 wajib pajak, namun  yang ikut program tax amnesty hanya 967 wajib pajak atau sebesar 16,11% saja. Dan program tax amnesty yang diberlakukan pada tahun 2016 tidak sepenuhnya berhasil.
Pemenuhan  kewajiban  perpajakan  dalam  perusahaan  dipengaruhi  oleh  budaya  dan  tata  kelola perusahaan.  Oleh  karenanya, Good  Corporate  Governance sangat  erat  kaitannya  dengan  pemenuhan kewajiban  perpajakan  setiap  perusahaan.  Salah  satu  inti  dari  tata  kelola  perusahaan  adalah  pengawasan, sehingga tata kelola yang baik harus sejalan dengan dilaksanakannya pengawasan yang baik. Maka peneliti memilih kepemilikan institusional, persentase dewan komisaris independen, komite audit perusahaan, dan kualitas  audit  sebagai  representatif  fungsi  pengawasan  dan  dijadikan  variabel  untuk  mengukur  apakah proksi-proksi tersebut berpengaruh atau tidak dengan penghindaran pajak yang dilakukan perusahaan.
Pengujian lebih lanjut  dianggap perlu mengenai  masalah pengaruh tata kelola perusahaan terhadap penghindaran  pajak  perusahaan,  khususnya  di  Indonesia  mengingat  hasil  penelitian  terdahulu  diperoleh hasil yang tidak konsisten. Seperti pada penelitian Mulyani dkk. (2018) bahwa kepemilikan institusional berpengaruh terhadap praktik tax avoidance . Hal ini bertentangan dengan penelitian yang dilakukan Sandy dan  Lukviarman  (2015)  dan  Damayanti  dan  Susanto  (2015)  yang  menemukan  bahwa  kepemilikan institusional  tidak  berpengaruh  terhadap  praktik tax  avoidance. Pada  penelitian  yang  dilakukan  oleh Wibawa  dkk.  (2016)  dan  Winata  (2014)  menyatakan  bahwa  persentase  dewan  komisaris  independen berpengaruh terhadap tax avoidance. Namun hal ini tak sejalan pada hasil penelitian yang dilakukan oleh Mulyani  dkk.  (2018)  dan  Wardana  dkk.  (2018)  yang  menyatakan  bahwa  persentase  dewan  komisaris independen tidak berpengaruh terhadap praktik penghindaran pajak. Penelitian yang dilakukan oleh Sandy dan Lukviarman (2015) dan Damayanti dan Susanto (2015) tidak sejalan dengan penelitian yang dilakukan oleh  Mulyani  dkk.  (2018)  dan  Wardana  dkk.  yang  menemukan  bahwa  adanya  pengaruh  komite  audit
terhadap  praktik  penghindaran  pajak. Berdasarkan  penelitian  yang  dilakukan  Mulyani  dkk.  (2018)  dan Annisa  dan  Kurniasih  (2012)  menyatakan  bahwa  ada  pengaruh  kualitas  audit  terhadap  praktik  tax avoidance.  Sedangkan  penelitian  yang  dilakukan  oleh  Wibawa  dkk.  (2016)  dan  Damayanti  dan  Susanto (2015) menyatakan bahwa kualitas audit tidak memiliki pengaruh terhadap tax avoidance.
Penelitian  ini  menggunakan  sampel  perusahaan  sektor  pertambangan  yang  terdaftar  di  Bursa  Efek Indonesia.  Pemilihan  perusahaan  pertambangan  didasari  atas  fantastisnya  nilai  ekonomi  yang  dihasilkan industri  pertambangan,  ternyata  kontribusi  pajaknya  sangat  minim.  Data  dari  Kementerian  Keuangan menunjukkan tax  ratio yang  dikontribusikan  dari  sektor  pertambangan  mineral  dan  batu  bara  (minerba) pada 2016 hanya sebesar 3,9%, sementara tax ratio nasional pada 2016 sebesar 10,4%. Pemilihan periode penelitian tahun 2010-2019 didasari atas banyaknya kasus penghindaran pajak pada rentang waktu tersebut. Hasil penelitian ini diharapkan mampu memberi manfaat dan informasi tambahan bagi pengguna laporan keuangan.

## B. LANDASAN TEORI DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS Teori Keagenan
Teori  keagenan  ( agency  theory )  yaitu  hubungan  kontraktual  antara  prinsipal  dan  agen  (Supriyono, 2018). Teori keagenan adalah konsep dimana pihak pemilik perusahaan yaitu pemegang saham memberi wewenang kepada pihak manajemen untuk menjalankan kewajibannya sesuai dengan kontrak  yang telah disepakati. Teori ini memaparkan bahwa semua manusia akan bertindak atas kepentingan mereka sendiri. Pemegang saham dalam hal ini ialah prinsipal diasumsikan hanya tertarik kepada laba atas investasi mereka di  dalam  perusahaan,  sedangkan  para  agen  diasumsikan  akan  mengalami  kepuasan  atas  kompensasi keuangan dari hubungan tersebut.

## Penghindaran Pajak (Tax Avoidance)
Penghindaran Pajak ( tax avoidance ) adalah usaha mengurangi pajak dengan tetap memperhatikan dan mematuhi  peraturan  yang  ada.  Penghindaran  pajak  ialah  usaha  pengurang  pajak  dengan  memanfaatkan pengecualian  dan  potongan  yang  diperkenankan  (Budiman,  2012).  Penghindaran  pajak  dianggap mengurangi pajak secara eksplisit dan merefleksikan semua transaksi yang memiliki pengaruh pada utang pajak eksplisit perusahaan (Puspita & Harto, 2014). Dalam penjelasan Undang-undang tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (UU KUP) telah dinyatakan bahwa pajak merupakan salah satu sarana dan  hak  tiap  wajib  pajak  untuk  berpartisipasi  dalam  penyelenggaraan  negara  dan  pembangunan.  Namun berbeda  dengan  pelaku  bisnis  yang  menganggap  pajak  adalah  hal  yang  memberatkan  investasi  mereka. Wajar bila perusahaan/pengusaha berusaha untuk menghindari beban pajak dengan melakukan perencanaan pajak yang efektif, yang biasanya dilaksanakan dengan memanfaatkan celah dalam undang-undang.

## Corporate Governance
Good Corporate Governance merupakan sistem pengendalian dan pengaturan perusahaan yang dapat dilihat dari mekanisme hubungan antara berbagai pihak yang mengurus perusahaan, maupun ditinjau dari nilai-nilai  yang  terkandung  dari  mekanisme  pengelolaan  itu  sendiri.  Sedangkan  menurut  OECD ( Organization for Economic Co- Operation and Development ), corporate governance sebagai sekumpulan hubungan antara pihak manajemen perusahaan, board dan pemegang saham dan pihak lain yang mempunyai kepentingan dengan perusahaan, seperangkat prinsip-prinsip dari GCG dikembangkan pula oleh OECD agar dapat diterapkan secara fleksibel sesuai dengan keadaan, budaya, dan tradisi di negara masing-masing.

## Kepemilikan Institusional
Menurut Bushee  dalam  (Boediono,  2005)  menyatakan  bahwa  kepemilikan  institusional  memiliki kemampuan  untuk  mengurangi  insentif  para  manajer  yang  mementingkan  diri  sendiri  melalui  tingkat pengawasan  yang  intens.  Kepemilikan  institusional  bisa  membendung  hasrat  manajemen  untuk menggunakan discretionary di  dalam  laporan  keuangan  sehingga  mempengaruhi  kualitas  laba  yang dilaporkan.  Kepemilikan  institusional  mempunyai  kemampuan  untuk  mengontrol  manajemen  melalui pemantauan secara efektif sehingga akan meminimalkan tindakan manajemen laba. Persentase saham yang
dimiliki  institusi  bisa  mempengaruhi  proses  penyusunan  laporan  keuangan.  Kepemilikan  institusional memiliki definisi yaitu saham perusahaan yang dimiliki oleh institusi. Kepemilikan institusional yang tinggi dipercaya akan menimbulkan pengawasan yang lebih besar oleh pihak institusi sehingga dapat menghalangi kecurangan yang dimanfatkan oleh pihak manajemen.

## Komisaris Independen
Menurut Undang-Undang No. 40 tahun 2007 tentang Perseroan Terbatas, menjelaskan bahwa dewan komisaris  adalah  organ  perseroan  yang  bertugas  melakukan  pengawasan  secara  umum  dan/  atau  khusus sesuai dengan anggaran dasar serta memberi nasihat pada dewan direksi. Kedudukan komisaris independen pada hakikatnya sama dengan dewan komisaris lainnya yaitu sebagai pemberi nasihat dan pengawas direksi. Adapun menurut penjelasan Pasal 120 ayat (2) Undang-Undang Perseroan Terbatas, yang membedakannya adalah  komisaris  independen  berasal  dari  kalangan  luar  perusahaan,  tidak  terafiliasi  dengan  pemegang saham utama, anggota direksi dan/ atau anggota dewan komisaris lainnya.

## Komite Audit
Ikatan  Komite  Audit  Indonesia  (IKAI)  mengartikan  komite  audit  sebagai  suatu  komite  yang independen dan profesional yang telah dibentuk oleh dewan komisaris, bertugas memperkuat dan membantu fungsi  dewan  komisaris  (atau  dewan  pengawas)  dalam  menjalankan  fungsi  pengawasan  atas  pelaporan keuangan,  manajemen  risiko,  pelaksanaan  audit,  dan  implementasi  dari corporate  governance di perusahaan-perusahaan.  Tugas  utama  komite  audit  adalah  memeriksa  dan  mengawasi  proses  pelaporan keuangan  dan  kontrol  internal.  Anggota  audit  harus  diangkat  oleh  dewan  komisaris  yang  tidak melaksanakan  tugas-tugas  eksekutif  dan  terdiri  atas  paling  sedikit  tiga  anggota  dan  mayoritas  harus independen.

## Kualitas Audit
Berdasarkan  Standar  Profesi  Akuntan  Publik  (SPAP)  audit  yang  dilaksanakan  auditor  dikatakan berkualitas baik, jika memenuhi ketentuan atau standar pengauditan. Kualitas audit adalah karakteristik atau gambaran praktik dan hasil audit berdasarkan standar auditing dan standar pengendalian mutu yang menjadi ukuran pelaksanaan tugas dan tanggung jawab profesi seorang auditor. Kualitas audit berhubungan dengan seberapa baik sebuah pekerjaan diselesaikan dibandingkan dengan kriteria yang telah ditetapkan. Kualitas audit merupakan segala kemungkinan ( probability ) dimana auditor pada saat mengaudit laporan keuangan klien dapat menemukan pelanggaran yang terjadi dalam sistem akuntansi klien dan melaporkannya dalam laporan keuangan auditan, dimana dalam melaksanakan tugasnya tersebut auditor berpedoman pada standar auditing dan kode etik akuntan publik yang relevan.

## Kerangka Penelitian dan Pengembangan Hipotesis
Gambar 1. Kerangka Penelitian
Persentase Komisaris Independen Rapat Komite
Audit
H 2 - H 1 -
H 3 - H 4 - Kualitas Audit Kepemilikan Institusional Tax Avoidance
Perusahaan  yang kepemilikan sahamnya lebih besar dimiliki oleh institusi perusahaan lain maupun pemerintah,  maka  kinerja  manajemen  untuk  dapat  memperoleh  laba  yang  diinginkan  akan  cenderung diawasi  oleh  investor  institusi  tersebut.  Hal  tersebut  mendorong  manajemen  untuk  dapat  meminimalkan nilai pajak yang terutang oleh perusahaan. Kepemilikan institusional harusnya mampu memainkan peranan penting untuk mengawasi, mendisiplinkan, dan memengaruhi manajer sehingga dapat memaksa manajemen untuk  menghindari perilaku mementingkan diri sendiri. Semakin tinggi  tingkat  kepemilikan institusional maka semakin besar pengawasan ke manajer sehingga masalah keagenan akan berkurang dan mengurangi praktik tax avoidance (Fadhilah, 2014), atau dalam arti lain semakin tinggi nilai kepemilikan institusional maka semakin rendah nilai tax avoidance yang  menandakan bahwa praktik penghindaran pajak semakin sedikit, sehingga dapat diformulasikan hipotesis sebagai berikut:
H 1 : Kepemilikan institusional memiliki hubungan negatif dengan tax avoidance.
Semakin banyak pihak independen dalam barisan eksekutif perusahaan seharusnya mampu mengatasi masalah agensi serta kepentingan stakeholder juga dapat terpenuhi. Teori keagenan menyatakan semakin banyak  jumlah  komisaris  independen,  maka  semakin  baik  mereka  mengawasi  dan  mengontrol  tindakan manajer, terutama dalam hal penghindaran pajak. Hal ini menunjukkan bahwa semakin tinggi persentase jumlah  dewan  komisaris  independen  berarti  semakin  tingi  pula  tingkat  independensi,  sehingga  akan membuat praktik tax avoidance semakin rendah. Berdasarkan uraian tersebut, maka dapat diformulasikan hipotesis sebagai berikut:
H 2 : Persentase komisaris independen memiliki hubungan negatif dengan tax avoidance.
Komite audit adalah bagian dari  manajemen perusahaan  yang memiliki pengaruh secara signifikan dalam  penentuan  kebijakan  perusahaan.  Dalam  penelitian  (Mulyani,  Wijayanti,  &  Masitoh,  2018) menunjukkan bahwa komite audit berpengaruh positif terhadap tax avoidance . Berbeda dengan penelitian (Sandy  &  Lukviarman,  2015),  (Winata,  2014),  dan  (Annisa  &  Kurniasih,  2012),  menyatakan  variabel komite audit berpengaruh negatif dan signifikan  terhadap tax avoidance. Hal  ini berarti semakin  banyak jumlah rapat komite audit maka akan membuat praktik penghindaran pajak dapat dikurangi dan semakin sedikit kebijakan untuk melakukan tax avoidance. Berdasarkan uraian tersebut, maka dapat diformulasikan hipotesis sebagai berikut:
H 3 : Rapat komite audit memiliki hubungan negatif dengan tax avoidance.
Perusahaan  yang diaudit oleh Kantor Akuntan Publik (KAP) The Big Four biasanya menghasilkan kualitas audit yang semakin baik, dan akan semakin sulit melakukan kebijakan penghindaran pajak. Menurut pendapat (Chai dan Liu, 2010) dalam (Annisa  Kurniasih, 2012) apabila semakin berkualitas audit suatu perusahaan,  maka  perusahaan  tersebut  cenderung  tidak  melakukan  manipulasi  laba  untuk  kepentingan perpajakan. KAP The Big Four dianggap lebih berkualitas karena dianggap lebih mampu membatasi praktik manajemen  laba  dibanding  auditor  KAP Non-Big  Four. Serta  auditor The  Big  Four dianggap  dapat mempertahankan  sikap  independensi  dalam  kenyataan  sepanjang  pelaksanaan  audit  dan,  independensi dalam  profesional,  serta  dapat  menjadi  menjaga  kepercayaan  masyarakat  sebagai  pemakai  laporan keuangan. Sehingga semakin baik kualitas audit maka akan semakin rendah tingkat praktik tax avoidance. Maka dari hasil penelitian tersebut dapat diformulasikan hipotesis sebagai berikut:
H 4 : Kualitas audit memiliki hubungan negatif dengan tax avoidance.

## C. METODE PENELITIAN

## Populasi dan Sampel
Populasi  dalam  penelitian  adalah  seluruh  perusahaan go  public yang  telah  terdaftar  di  Bursa  Efek Indonesia.  Metode  pemilihan  sampel  menggunakan  metode purposive  sampling yaitu  pemilihan  sampel berdasarkan  tujuan  penelitian  dengan  pertimbangan  khusus.  Sampel  yang  digunakan  adalah  perusahaan yang tergolong ke dalam perusahaan sektor pertambangan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia.

## Jenis dan Sumber Data
Sumber  data  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  data  sekunder.  Variabel  yang  diteliti  tersedia dengan lengkap dalam pelaporan keuangan tahunan 2010-2019. Sumber data diperoleh dari website resmi perusahaan terkait.

## Variabel Dependen
Variabel  dependen  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  nilai tax  avoidance (penghindaran pajak)  yang  diukur  dengan  CETR  ( Cash  Effective  Tax  Rate )  yang  diharapkan  mampu  mengidentifikasi keagresifan  perencanaan  pajak  perusahaan  yang  dilakukan  menggunakan  perbedaan  tetap  maupun perbedaan temporer (Chen et al. 2010) dengan rumus sebagai berikut.
CETRit = 𝐶𝑎𝑠ℎ 𝑇𝑎𝑥 𝑃𝑎𝑖𝑑 it
𝑃𝑟𝑒 − 𝑡𝑎𝑥 𝐼𝑛𝑐𝑜𝑚𝑒 it x − 1
Cash Tax Paid : Pajak yang dibayarkan perusahaan Pre – tax income : Laba sebelum pajak
Kas yang dibayarkan perusahaan untuk pajak atas laba sebelum pajak yang dikalikan dengan minus 1 memiliki  makna  bahwa  semakin  tinggi  nilai  CETR  pada  suatu  perusahaan,  maka  semakin  tinggi  tingkat kecenderungan perusahaan untuk melakukan praktik penghindaran pajak.

## Variabel Independen
Variabel independen adalah variabel yang menjelaskan variabel terikat. Variabel independen dalam penelitian ini merupakan variabel yang dikembangkan dari empat komponen corporate governance dengan indikator kepemilikan institusional (X1), persentase dewan komisaris independen (X2), komite audit (X3), dan kualitas audit (X4).

## Kepemilikan Institusional
Kepemilikan  institusional  (X1)  adalah  kepemilikan  saham  perusahaan  oleh  institusi.  Variabel kepemilikan institusional diukur dengan membagi persentase kepemilikan saham institusional dengan total saham beredar (Puspita  Harto, 2014).
X 1 = kepemilikan saham institusional
∑saham yang beredar x 100%

## Dewan Komisaris Independen
Dewan  Komisaris  Independen  (X2)  merupakan  jumlah  anggota  yang  menjabat  sebagai  anggota komisaris  namun  berasal  dari  pihak  yang  tidak  terafiliasi.  Ukuran  yang  digunakan  untuk  menghitung persentase  komisaris  independen  menggunakan  hasil  dari  jumlah  komisaris  independen  dibagi  dengan jumlah seluruh dewan komisaris (Sandy  Lukviarman, 2015).
X 2 = ∑dewan  komisaris independen ∑dewan komisaris x 100%
Persentase komisaris independen digunakan untuk menjamin jumlah proporsional pemegang saham sesuai  dengan  peraturan  yang  dikeluarkan  BEI  pada  Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan  Nomor 57/POJK.04/2017  Pasal  19  Ayat  (2)  bahwa  minimal  terdapat  tiga  puluh  persen  (30%)  jumlah  minimal komisaris independen.

## Rapat Komite Audit
Pengukuran untuk keberadaan komite audit ditentukan dengan frekuensi rapat  yang dilakukan oleh komite audit dalam satu periode (Amalia  Didik, 2017). Frekuensi rapat yang tinggi akan menghasilkan pemonitoran yang baik. Berdasarkan surat keputusan BAPEPAM-LK Nomor: Kep-643/BL/2012, komite audit  harus  melakukan  rapat  secara  berkala  paling  kurang  sebanyak  4  kali  dalam  setahun.  Informasi mengenai frekuensi rapat komite audit diperoleh dari laporan tahunan perusahaan dan dari pengumuman yang dikeluarkan oleh BEI.

## Kualitas Audit
Pengukuran variabel kualitas Audit menggunakan variabel dummy yang diberi angka 1 jika diaudit oleh KAP The Big Four dan diberi angka 0 jika diaudit oleh KAP non The Big Four (Hartadinata  Tjaraka, 2013).

## Metode Analisis Data
Alat  analisis  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  statistik  deskriptif  dan  uji  hipotesis rank spearman dengan bantuan IBM SPSS Statistics 20. Statistik deskriptif merupakan gambaran atau deskripsi mengenai data yang dilihat dari nilai rata-rata ( mean ), standar deviasi, variansi, maksimum, minimum, sum , range , kurtosis, dan skewness (Ghazali, 2013).
Hasil  uji  normalitas  tidak  memenuhi  syarat  untuk  penggunaan  analisis  regresi  berganda,  sehingga analisis  hanya  dapat  difokuskan  pada  asosiasi  antarvariabel.  Pemilihan  uji  korelasi spearman  rank  test bertujuan  untuk  mengetahui  hubungan  dan  seberapa  kuatnya  hubungan-hubungan  variabel  bebas (independen) dan variabel terikat (dependen). Dalam menentukan tingkat kekuatan hubungan antar variabel, hasil akan berpedoman pada nilai koefisien korelasi yang merupakan hasil output SPSS. Besarnya koefisien korelasi dapat dihitung dengan menggunakan rumus sebagai berikut: (Hartono, 2013)
R s = 1 − 6 ∑ 𝑑 2 𝑛 (𝑛 2 − 1)
Dimana:
R s = Nilai korelasi spearman rank test
d 2
=  Selisih dari pasangan rank n = Banyaknya pasangan rank 6 = Bilangan konstan
Dalam  menentukan  tingkat  kekuatan  hubungan  antar  variabel,  hasil  akan  berpedoman  pada  nilai koefisien korelasi yang merupakan hasil output SPSS, dengan ketentuan:
1. Nilai koefisien korelasi sebesar 0,00 – 0,25, hal ini berarti hubungan sangat lemah,
2. Nilai koefisien korelasi sebesar 0,26 – 0,50, hal ini berarti hubungan cukup,
3. Nilai koefisien korelasi sebesar 0,51 – 0,75, hal ini berarti hubungan kuat,
4. Nilai koefisien korelasi sebesar 0,76 – 0,99, hal ini berarti hubungan sangat kuat,
5. Nilai koefisien korelasi sebesar 1,00, hal ini berarti hubungan sangat sempurna.
Berikut kriteria arah korelasi:
a. Jika  koefisien  korelasi  bernilai  positif  maka  hubungan  kedua  variabel  tersebut  dikatakan  searah. Maksud  dari  hubungan  yang  searah  adalah  jika  variabel  X  meningkat  maka  variabel  Y  juga  akan meningkat.
b. Jika koefisien korelasi bernilai negatif maka hubungan kedua variabel tersebut dikatakan tidak searah. Maksud  dari  hubungan  yang  tidak  searah  adalah  jika  variabel  X  meningkat  maka  variabel  Y  akan menurun.
Berikut kriteria signifikansi korelasi:
a. Jika nilai Sig. (2-tailed) lebih kecil dari 0.05 atau 0,01 maka hubungan dikatakan signifikan.
b. Jika nilai Sig. (2-tailed) lebih besar dari 0.05 atau 0,01 maka hubungan dikatakan tidak signifikan.

## D. ANALISIS DAN PEMBAHASAN

## Gambaran Umum Objek Penelitian
Penelitian  ini  menggunakan  seluruh  perusahaan  sektor  pertambangan  yang  terdaftar  di  Bursa  Efek Indonesia  (BEI)  dengan  tahun  pengamatan  dari  tahun  2010  sampai  dengan  tahun  2019  sebagai  sampel penelitian. Sampai bulan Desember 2019, jumlah perusahaan sektor pertambangan yang terdaftar di Bursa Efek  Indonesia  (BEI)  adalah  sebanyak  51  perusahaan.  Berdasarkan  kriteria-kriteria  pengambilan  sampel
yang  telah  ditentukan,  objek  penelitian  yang  digunakan  adalah  sebanyak  40  perusahaan  sektor pertambangan. Rentang penelitian yang digunakan adalah periode 2010 sampai dengan 2019 dengan total data observasi sebanyak 234 laporan keuangan.

## Analisis Statistik Deskriptif
Analisis  statistik  deskriptif  memberikan  gambaran  atau  deskripsi  suatu  data  dilihat  dari  nilai minimum, nilai maksimum, rata-rata ( mean ), dan standar deviasi dari masing-masing variabel penelitian. Hasil analisis deskriptif dari variabel tersebut adalah sebagai berikut:
Tabel 1. Hasil Analisis Statistik Deskriptif N Minimum Maximum Mean Std. Deviation Kepemilikan Institusional 234 4,06 99,98 68,96 25,07 Komisaris Independen 234 ,308 ,667 ,42 ,09 Rapat Komite Audit 234 0 77 10,77 12,08 Kualitas Audit 234 0 1 ,60 ,49 Tax Avoidance 234 -,998 ,000 -,28 ,26 Valid N (listwise) 234 Sumber: Data diolah, 2021.
Berdasarkan hasil analisis deskriptif di atas, nilai terendah pada tax avoidance adalah sebesar -0,998 dimana  nilai  tersebut  dihasilkan  oleh  PT  Adaro  Energy,  Tbk.  pada  tahun  2010.  Semakin  kecil  nilai tax avoidance menunjukkan penghindaran pajak yang dilakukan perusahaan semakin rendah. Sehingga dapat dikatakan bahwa upaya penghindaran pajak yang dilakukan PT Adaro Energy, Tbk. pada tahun 2010 kecil. Nilai tax avoidance tertinggi pada tabel adalah sebesar 0, namun dalam penelitian ini 0 adalah menandakan bahwa tidak ada dugaan penghindaran pajak pada tahun tersebut. Sehingga peneliti memberikan jawaban manual yang merupakan nilai tax avoidance tertinggi yaitu sebesar  -0,00068  yang  dihasilkan  oleh  PT Garda Tujuh Buana, Tbk. pada tahun 2015. Hal ini mengindikasikan bahwa upaya penghindaran pajak yang dilakukan perusahaan tersebut pada tahun 2015 besar.
Hasil  analisis  di  atas  menunjukkan  bahwa  jumlah  observasi  (N)  adalah  sebanyak  234.  Dari keseluruhan  obervasi  pada  tabel  tersebut  dapat  diketahui  bahwa  variabel  kepemilikan  institusional, persentase  dewan  komisaris  independen,  dan  kualitas  audit  memiliki  rata-rata  lebih  besar  dari  standar deviasi. Hal ini menunjukkan bahwa kualitas data dari masing-masing variabel tersebut cukup baik, karena nilai  rata-rata  yang  lebih  besar  dari  nilai  deviasi  standarnya  mengidentifikasi  bahwa  standar error dari variabel tersebut kecil.

## Uji Hipotesis
Dalam  uji  normalitas  ditemukan  bahwa  data  memiliki  keterbatasan  yaitu  data  tidak  terdistribusi normal.  Maka  dalam  pengujian  hipotesis  untuk  mengetahui  hubungan  antara  variabel  dependen tax avoidance dengan variabel independen yaitu kepemilikan institusional, komisaris independen, rapat komite audit, dan kualitas audit menggunakan uji spearman . Berikut hasil uji rank spearman menggunakan IBM SPSS Statistics 20.
Tabel 2. Hasil Uji Hipotesis Rank Spearman Variabel Dependen Variabel Independen Koefisien Korelasi Tingkat Signifikansi Arah Hubungan Tax Avoidance Kepemilikan Institusional -,070 ,283 Negatif Komisaris Independen ,092 ,159 Positif Rapat Komite Audit -,132* ,044 Negatif Kualitas Audit -,130* ,046 Negatif (Sumber: Data diolah, 2021.)
Berdasarkan tabel 2 diperoleh hasil sebagai berikut:
1. Nilai koefisien korelasi variabel kepemilikan institusional menunjukkan nilai negatif sebesar 0,070, hal  ini  berarti  hubungan  antara  keduanya  sangat  lemah.  Nilai  koefisien  korelasi  kepemilikan institusional didukung oleh tingkat signifikansi sebesar 0,283 atau lebih besar dari 0,05, hal tersebut menjelaskan bahwa kepemilikan institusional memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance, sehingga hasil ini menunjukkan bahwa semakin besar kepemilikan institusional maka praktik tax avoidance akan semakin kecil, namun peran kepemilikan institusional ternyata tidak efektif dalam mengatasi praktik penghindaran pajak.
2. Nilai koefisien korelasi  variabel persentase dewan komisaris independen menunjukkan nilai positif sebesar  0,092,  hal  ini  berarti  hubungan  antara  keduanya  sangat  lemah.  Nilai  koefisien  korelasi komisaris independen didukung oleh tingkat signifikansi sebesar 0,159 atau lebih besar dari 0,05, hal tersebut menjelaskan bahwa persentase dewan komisaris independen memiliki hubungan yang positif dan  tidak  signifikan  dengan tax  avoidance, sehingga  hasil  ini  menunjukkan  bahwa  semakin  besar jumlah komisaris independen maka praktik tax avoidance akan semakin tinggi pula. Dan peran dewan komisaris independen pun ternyata tidak efektif dalam mengatasi praktik penghindaran pajak.
3. Nilai koefisien korelasi variabel rapat komite audit menunjukkan nilai negatif sebesar 0,132, hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah. Nilai koefisien korelasi rapat komite audit didukung oleh tingkat signifikansi sebesar 0,044 atau lebih kecil dari 0,05, hal tersebut menjelaskan bahwa rapat komite audit memiliki hubungan yang negatif dan signifikan dengan tax avoidance, sehingga hasil ini menunjukkan bahwa semakin banyak rapat komite audit yang dilakukan maka praktik tax avoidance akan semakin kecil. Dan hasil menunjukkan bahwa peran rapat komite audit adalah salah satu variabel corporate governance yang efektif dalam mengatasi praktik penghindaran pajak.
4. Nilai koefisien korelasi variabel kualitas audit menunjukkan nilai negatif sebesar 0,130, hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah. Nilai koefisien korelasi kualitas audit didukung oleh tingkat signifikansi sebesar 0,046 atau lebih kecil dari 0,05, hal tersebut menjelaskan bahwa kualitas audit memiliki hubungan yang negatif dan signifikan dengan tax avoidance, sehingga hasil ini menunjukkan bahwa semakin baik kualitas audit suatu laporan keuangan perusahaan maka praktik tax avoidance akan  semakin  kecil.  Dan  hasil  menunjukkan  bahwa  peran  kualitas  audit  juga  termasuk  salah  satu elemen variabel corporate governance yang efektif dalam mengatasi praktik penghindaran pajak.

## Analisis Subsektor Pertambangan
Untuk  mendukung  penelitian  ini,  penulis  melakukan  analisis  hipotesis  tambahan  dengan  menguji hubungan antar variabel dependen dan independen pada setiap subsektor pada sektor pertambangan, yaitu batubara, logam dan mineral, dan migas. Berikut hasil uji rank spearman, untuk melihat hubungan antar variabel pada setiap subsektor pertambangan menggunakan IBM SPSS Statistics 20.
Tabel 3 Hasil Uji Hipotesis Rank Spearman (Subsektor pada Sektor Pertambangan)
(Sumber: Data diolah, 2021.) Subsektor Variabel
Dependen Variabel Independen Koefisien Korelasi Sig. Arah Hubungan Batubara (N = 140) Tax Avoidance Kepemilikan Institusional -,114 ,179 Negatif Komisaris Independen ,059 ,488 Positif Rapat Komite Audit -,169* ,046 Negatif Kualitas Audit -,207* ,014 Negatif Logam dan Mineral (N = 31) Tax Avoidance Kepemilikan Institusional -,166 ,372 Negatif Komisaris Independen ,045 ,808 Positif Rapat Komite Audit ,002 ,990 Positif Kualitas Audit ,037 ,845 Positif Migas (N = 63) Tax Avoidance Kepemilikan Institusional -,002 ,988 Negatif Komisaris Independen ,217 ,087 Positif Rapat Komite Audit -,144 ,260 Negatif Kualitas Audit -,052 ,688 Negatif
Berdasarkan tabel 3 diperoleh hasil sebagai berikut:
1. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  kepemilikan  institusional  pada  subsektor  batubara  menunjukkan nilai  negatif  sebesar  0,114,  dengan  tingkat  signifikansi  sebesar  0,179.    Hal  ini  berarti  hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kepemilikan institusional memiliki hubungan yang  negatif  dan  tidak  signifikan  dengan  tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel kepemilikan  institusional  pada  subsektor  logam  dan  mineral  menunjukkan  nilai  negatif  sebesar 0,166, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,372.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kepemilikan institusional pada subsektor ini juga memiliki hubungan yang  negatif  dan  tidak  signifikan  dengan  tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel kepemilikan  institusional  pada  subsektor  migas  menunjukkan  nilai  negatif  sebesar  0,002,  dengan tingkat  signifikansi  sebesar  0,988.    Hal  ini  berarti  hubungan  antara  keduanya  sangat  lemah  dan menjelaskan bahwa kepemilikan institusional pada sektor ini pun memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance . Hasil ini menunjukkan bahwa semakin besar kepemilikan institusional perusahaan baik pada subsektor batubara, logam dan mineral, dan migas maka praktik tax avoidance akan semakin kecil. Namun dari hasil tersebut menunjukkan bahwa peran kepemilikan institusional  pada  semua  subsektor  pertambangan  ternyata  tidak  efektif  mengatasi  praktik tax avoidance .
2. Nilai koefisien korelasi variabel komisaris independen pada subsektor batubara menunjukkan nilai positif  sebesar  0,059,  dengan  tingkat  signifikansi  sebesar  0,488.    Hal  ini  berarti  hubungan  antara keduanya  sangat  lemah  dan  menjelaskan  bahwa  komisaris  independen  memiliki  hubungan  yang positif  dan  tidak  signifikan  dengan  tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  komisaris independen  pada  subsektor  logam  dan  mineral  menunjukkan  nilai  positif  sebesar  0,045,  dengan tingkat  signifikansi  sebesar  0,808.    Hal  ini  berarti  hubungan  antara  keduanya  sangat  lemah  dan menjelaskan bahwa komisaris independen pada subsektor ini juga memiliki hubungan yang positif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Nilai koefisien korelasi variabel komisaris independen pada subsektor migas menunjukkan nilai positif sebesar 0,217, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,087.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa komisaris independen  pada  sektor  ini  pun  memiliki  hubungan  yang  positif  dan  tidak  signifikan  dengan  tax avoidance. Hasil ini menunjukkan bahwa semakin besar jumlah komisaris independen perusahaan baik  pada  subsektor  batubara,  logam  dan  mineral,  dan  migas  maka  praktik tax  avoidance akan semakin tinggi pula. Dan dari hasil tersebut menunjukkan bahwa peran komisaris independen pada semua subsektor pertambangan ternyata tidak efektif mengatasi praktik tax avoidance
3. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  rapat  komite  audit  pada  subsektor  batubara  menunjukkan  nilai negatif sebesar 0,169, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,046.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa rapat komite audit memiliki hubungan yang negatif dan  signifikan  dengan  tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  rapat  komite  audit  pada subsektor logam dan mineral menunjukkan nilai positif sebesar 0,001, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,990.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa rapat komite audit pada subsektor ini juga memiliki hubungan yang positif dan tidak signifikan  dengan tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  rapat  komite  audit  pada  subsektor  migas menunjukkan nilai negatif sebesar 0,144, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,260.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa rapat komite audit pada sektor ini memiliki  hubungan  yang  negatif  dan  tidak  signifikan  dengan  tax avoidance. Dalam  hasil  uji  ini hanya hubungan rapat komite audit dan tax avoidance pada subsektor batubara yang menunjukkan hasil  bahwa  semakin  banyak  rapat  komite  audit  yang  dilakukan  perusahaan  maka  praktik tax avoidance akan semakin kecil, juga menunjukkan bahwa peran rapat komite audit pada subsektor batubara ternyata efektif mengatasi praktik tax avoidance, namun tidak efektif terhadap subsektor lainnya.
4. Nilai koefisien korelasi variabel kualitas audit pada subsektor batubara menunjukkan nilai negatif sebesar 0,207, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,014.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kualitas audit memiliki hubungan yang negatif dan signifikan dengan  tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  kualitas  audit  pada  subsektor  logam  dan mineral menunjukkan nilai positif sebesar 0,037, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,845.  Hal ini berarti  hubungan  antara  keduanya  sangat  lemah  dan  menjelaskan  bahwa  kualitas  audit  pada subsektor ini juga memiliki hubungan yang positif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Nilai koefisien korelasi variabel kualitas audit pada subsektor migas menunjukkan nilai negatif sebesar 0,052, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,688.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kualitas audit pada sektor ini memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Dan artinya dalam hasil uji ini hanya hubungan kualitas audit dan tax avoidance pada subsektor batubara yang menunjukkan hasil bahwa semakin baik kualitas laporan keuangan perusahaan maka praktik tax avoidance akan semakin kecil. Dan dari hasil tersebut menunjukkan bahwa peran kualitas audit pada subsektor batubara ternyata efektif mengatasi praktik tax avoidance, namun tidak efektif terhadap subsektor lainnya.

## Analisis Sebelum dan Sesudah Tax Amnesty
Berdasarkan  pemaparan  penulis  pada  latar  belakang,  pada  tahun  2016  mulai  diberlakukannya tax amnesty (pengampunan  pajak) di  Indonesia.  Berdasarkan  Liputan6.com  partisipasi  dari pekerja di  sektor pertambangan masih sangat minim dalam program tax amnesty. Jumlah wajib pajak pada sektor ini tercatat 6.001 wajib pajak, namun yang ikut program tax amnesty hanya 967 wajib pajak atau sebesar 16,11% saja. Dan  program tax  amnesty yang  diberlakukan  pada  tahun  2016  tidak  sepenuhnya  berhasil.  Maka  untuk mendukung penelitian ini, penulis melakukan analisis hipotesis tambahan dengan menguji hubungan antar variabel  dependen dan independen pada periode sebelum dan sesudah tax amnesty berlaku di  Indonesia. Berikut hasil uji rank spearman, untuk melihat hubungan antar variabel pada 3 tahun sebelum (tahun 2014- 2016) dan 3 tahun sesudah (tahun 2017-2019) tax amnesty berlaku menggunakan IBM SPSS Statistics 20.
Tabel 4 Hasil Uji Hipotesis Rank Spearman (Sebelum dan Sesudah Diterapkan Tax Amnesty)
(Sumber: Data diolah dengan program IBM SPSS 20, 2021.)
Berdasarkan tabel 4 diperoleh hasil sebagai berikut:
1. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  kepemilikan  institusional  pada  sebelum tax  amnesty berlaku menunjukkan nilai negatif sebesar 0,095, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,425.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kepemilikan institusional memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Nilai koefisien korelasi variabel kepemilikan  institusional  pada  sesudah tax  amnesty berlaku  menunjukkan  nilai  negatif  sebesar 0,035, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,765.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kepemilikan institusional pada sesudah tax amnesty ini juga memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Dan artinya dalam hasil uji ini
Tax Amnesty Variabel Dependen Variabel Independen Koefisien Korelasi Sig. Arah Hubungan Sebelum (N = 71) Tax Avoidance Kepemilikan Institusional -,095 ,425 Negatif Komisaris Independen -,102 ,399 Negatif Rapat Komite Audit -,235* ,050 Negatif Kualitas Audit -,055 ,649 Negatif Sesudah (N = 77) Tax Avoidance Kepemilikan Institusional -,035 ,765 Negatif Komisaris Independen ,011 ,924 Positif Rapat Komite Audit -,078 ,498 Negatif Kualitas Audit -,175 ,127 Negatif
hubungan kepemilikan institusional dan tax avoidance baik sebelum dan sesudah diberlakukan tax amnesty menunjukkan  hasil  bahwa  semakin  besar  kepemilikan  institusional  perusahaan  maka praktik tax  avoidance akan  semakin  kecil.  Namun  dari  hasil  tersebut  menunjukkan  bahwa  peran kepemilikan institusional baik sebelum dan sesudah berlakunya tax amnesty ternyata tidak efektif mengatasi praktik tax avoidance.
2. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  komisaris  independen  pada  sebelum tax  amnesty berlaku menunjukkan nilai negatif sebesar 0,102, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,399.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya  sangat lemah dan menjelaskan bahwa komisaris independen memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Nilai koefisien korelasi variabel komisaris independen pada sesudah tax amnesty berlaku menunjukkan nilai positif sebesar 0,011, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,924.  Dan artinya dalam hasil uji ini hubungan dewan komisaris independen dan tax avoidance sebelum diberlakukan tax amnesty menunjukkan hasil bahwa semakin besar jumlah dewan komisaris independen perusahaan maka praktik tax avoidance akan semakin kecil, namun sesudah diberlakukan tax amnesty hasil menunjukkan sebaliknya, yaitu semakin besar jumlah dewan komisaris independen perusahaan maka praktik tax avoidance akan semakin tinggi. Dan dari hasil tersebut menunjukkan bahwa peran dewan komisaris independen baik sebelum dan sesudah berlakunya tax amnesty ternyata tidak efektif mengatasi praktik tax avoidance.
3. Nilai koefisien korelasi variabel rapat komite audit pada sebelum tax amnesty berlaku menunjukkan nilai  negatif  sebesar  0,235,  dengan  tingkat  signifikansi  sebesar  0,050.    Hal  ini  berarti  hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa rapat komite audit memiliki hubungan yang negatif  dan  signifikan  dengan  tax avoidance. Nilai  koefisien  korelasi  variabel  rapat  komite  audit pada  sesudah tax  amnesty berlaku  menunjukkan  nilai  negatif  sebesar  0,078,  dengan  tingkat signifikansi sebesar 0,498.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa rapat komite audit pada sesudah tax amnesty berlaku juga memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Hasil uji ini menunjukkan bahwa hubungan rapat komite audit  dan tax  avoidance baik  sebelum  dan  sesudah  diberlakukan tax  amnesty menunjukkan  hasil bahwa  semakin  rapat  komite  audit  yang  dilakukan  perusahaan  maka  praktik tax  avoidance akan semakin  kecil.  Dan  dari  hasil  tersebut  menunjukkan  bahwa  peran  rapat  komite  audit  sebelum berlakunya tax  amnesty ternyata  efektif  mengatasi  praktik tax  avoidance, namun  hal  ini  berlaku sebaliknya pada sesudah tax amnesty berlaku.
4. Nilai koefisien korelasi variabel kualitas audit pada sebelum tax amnesty menunjukkan nilai negatif sebesar 0,055, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,649.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat  lemah  dan  menjelaskan  bahwa  kualitas  audit  memiliki  hubungan  yang  negatif  dan  tidak signifikan dengan tax avoidance. Nilai koefisien korelasi variabel kualitas audit pada sebelum tax amnesty menunjukkan nilai negatif sebesar 0,175, dengan tingkat signifikansi sebesar 0,127.  Hal ini berarti hubungan antara keduanya sangat lemah dan menjelaskan bahwa kualitas audit pada sesudah tax amnesty juga memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Dan artinya  dalam  hasil  uji  ini  hubungan  kualitas  audit  dan tax  avoidance baik  sebelum  dan  sesudah diberlakukan tax  amnesty menunjukkan  hasil  bahwa  semakin  baik  kualitas  laporan  keuangan perusahaan maka praktik tax avoidance akan semakin kecil. Namun dari hasil tersebut menunjukkan bahwa peran kualitas audit baik sebelum dan sesudah berlakunya tax amnesty ternyata tidak efektif mengatasi praktik tax avoidance.

## Pembahasan Hubungan Kepemilikan Institusional dengan Tax Avoidance
Hipotesis  pertama  dalam  penelitian  ini  adalah  kepemilikan  institusional  memiliki  hubungan  yang negatif  dengan tax  avoidance .  Berdasarkan  hasil  pengujian  diketahui  variabel  kepemilikan  institusional memiliki  hubungan  yang  negatif  dan  tidak  signifikan  terhadap tax  avoidance .  Semakin  tinggi  nilai kepemilikan institusional maka semakin rendah nilai tax avoidance artinya semakin sedikit penghindaran
pajak  yang terjadi pada perusahaan sektor pertambangan  yang terdaftar  di  Bursa Efek  Indonesia periode 2010-2019. Namun hasil menunjukkan bahwa kepemilikan institusional tidak efektif dalam mengatasi tax avoidance, oleh karena itu maka hipotesis pertama ditolak. Dan berlaku hal yang sama pada hasil analisis yang dilakukan pada subsektor pertambangan dan analisis sebelum dan sesudah diberlakukan tax amnesty . Kepemilikan institusional merupakan salah satu alat yang dapat digunakan untuk mengurangi konflik agensi.  Semakin  tinggi  tingkat  kepemilikan  institusional  maka  semakin  kuat  tingkat  pengawasan  yang dilakukan oleh pihak eksternal dalam menekan perilaku oportunistik dari manajemen perusahaan. Dan pada penelitian ini menunjukkan hasil yang demikian. Penelitian ini sejalan dengan penelitian  yang dilakukan (Annisa    Kurniasih,  2012),  (Winata,  2014),  dan  (Fadhilah,  2014).  Semakin  tinggi  tingkat  kepemilikan institusional hal ini akan membuat tingkat pengawasan dari pihak institusi akan semakin ketat, sehingga hal ini akan membatasi gerak manajemen untuk melakukan praktik tax avoidance. Keberadaan pihak investor institusional  dapat  membuat  mekanisme monitoring menjadi  lebih  efektif  sehingga  dapat  mengurangi masalah keagenan, dari hasil penelitian ini dapat diketahui dengan keberadaan investor institusional fungsi pengawasan  berjalan  dengan  baik  atau  juga  memungkinkan  bahwa  terlibatnya  pihak  institusional mempengaruhi setiap pengambilan keputusan oleh manajemen.

## Hubungan Komisaris Independen dengan Tax Avoidance
Berdasarkan  hasil  pengujian  diketahui  variabel  persentase  dewan  komisaris  independen  memiliki hubungan yang positif dan tidak signifikan dengan tax avoidance. Hal ini berarti semakin tinggi persentase dewan  komisaris  independen  maka  semakin  tinggi  nilai tax  avoidance yang  menandakan  akan  semakin tinggi praktik tax avoidance yang terjadi pada perusahaan sektor pertambangan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia periode 2010-2019. Namun hasil menunjukkan bahwa komisaris independen tidak efektif dalam mengatasi tax avoidance, oleh karena itu maka hipotesis kedua ditolak. Dan berlaku hal  yang sama pada hasil analisis yang dilakukan pada subsektor pertambangan dan analisis sesudah diberlakukan tax amnesty . Berbeda dengan sebelum tax amnesty berlaku, semakin tinggi persentase dewan komisaris independen maka semakin rendah nilai tax avoidance yang menandakan semakin kecil praktik tax avoidance.
Dewan komisaris  independen  selaku pihak independen  yang berasal  dari  kalangan luar perusahaan dipercaya mampu melakukan tugas pengawasan dengan baik, dan memastikan bahwa praktik dan kebijakan dalam  pengelolaan  perusahaan  dapat  dipatuhi  dan  diterapkan  dengan  benar  sehingga  dapat  menghalangi terjadinya  praktik tax  avoidance .  Namun  dalam  penelitian  ini  dapat  dibuktikan  dengan  justru  makin banyaknya jumlah dewan komisaris independen tidak dapat membuat praktik tax avoidance dapat dihindari. Diduga  hal  ini  terjadi  karena  tingkat  independensi  yang  rendah  dari  komisaris  independen,  serta  ada kemungkinan  bahwa  pihak  komisaris  independen  tidak  selalu  memantau  transparansi  kegiatan  terutama dalam penghindaran pajak.

## Hubungan Rapat Komite Audit dengan Tax Avoidance
Berdasarkan hasil pengujian  diketahui variabel rapat komite audit memiliki hubungan  yang negatif dan  signifikan  dengan tax  avoidance .  Hal  ini  berarti  semakin  banyak  jumlah  rapat  komite  audit  maka semakin rendah nilai tax avoidance yang menandakan praktik tax avoidance yang terjadi semakin sedikit pada perusahaan sektor pertambangan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia periode 2010-2019. Dan hasil menunjukkan  bahwa  rapat  komite  audit  ternyata  efektif  dalam  mengatasi tax  avoidance, oleh  karena  itu maka hipotesis ketiga diterima. Dan hal ini didukung dengan hasil analisis yang dilakukan pada subsektor batubara dan sebelum diberlakukan tax amnesty.
Penelitian ini bertentangan dengan penelitian yang dilakukan (Mulyani, Wijayanti,  Masitoh, 2018), namun sejalan dengan penelitian (Sandy  Lukviarman, 2015), (Winata, 2014), dan (Annisa  Kurniasih, 2012),  menyatakan  variabel  komite  audit  berpengaruh  negatif  dan  signifikan  terhadap tax  avoidance. Komite  audit  adalah  komite  yang  bekerja  secara  profesional  dan  independen  yang  dibentuk  oleh  dewan komisaris. Jika rapat komite audit sering dilakukan, maka seharusnya fungsi-fungsi yang dilakukan komite audit akan semakin baik. Selaras dengan hasil temuan penelitian ini, peran komite audit sudah efektif dalam
keputusan  yang  terbaik  untuk  perusahaan  baik  itu  dalam  kebijakan  keuangan  pada  umumnya  ataupun kebijakan dalam hal pajak perusahaan. Sehingga hal ini dapat menutup kesempatan pihak manajemen untuk melakukan penghindaran pajak dan menguntungkan perusahaan dalam hal perpajakan.

## Hubungan Kualitas Audit dengan Tax Avoidance
Berdasarkan  hasil  pengujian  diketahui  variabel  kualitas  audit  memiliki  hubungan  yang  negatif  dan signifikan dengan tax avoidance . Hal ini berarti semakin baik kualitas audit maka semakin sedikit praktik penghindaran  yang terjadi  pada perusahaan sektor pertambangan  yang terdaftar di  Bursa Efek  Indonesia periode  2010-2019.  Dan  hasil  menunjukkan  bahwa  kualitas  audit  ternyata  efektif  dalam  mengatasi tax avoidance, oleh karena itu  maka hipotesis keempat  diterima. Dan hal  ini didukung dengan hasil analisis yang  dilakukan  pada  subsektor  batubara,  namun  tidak  efektif  pada  sebelum  dan  sesudah tax  amnesty berlaku .
Penelitian  ini  sejalan  dengan  penelitian  yang  dilakukan  (Mulyani,  Wijayanti,    Masitoh,  2018), (Sandy  Lukviarman, 2015), dan (Annisa  Kurniasih, 2012) menyatakan bahwa ada pengaruh negatif kualitas audit terhadap praktik tax avoidance. Semakin berkualitas audit suatu perusahaan, maka perusahaan tersebut cenderung tidak melakukan manipulasi laba untuk kepentingan perpajakan. Laporan keuangan yang diaudit oleh KAP The Big Four dianggap lebih berkualitas. Disamping KAP The Big Four dianggap mampu mempertahankan  sikap  independensinya  sepanjang  pelaksanaan  audit  serta  dapat  menjaga  kepercayaan masyarakat  sebagai  pemakai  laporan  keuangan,  KAP the  Big  Four dianggap  lebih  mampu  membatasi penghindaran  pajak  dibanding  KAP Non  the  Big  Four. Sejalan  dengan  hasil  temuan  penelitian  ini  yang mengindikasi bahwa laporan keuangan perusahaan yang diaudit oleh KAP the Big Four dapat menandakan perusahaan tersebut tidak melakukan penghindaran pajak.

## E. SIMPULAN DAN SARAN

## Simpulan
Dari  hasil  pengujian  dengan  variabel  kepemilikan  institusional,  persentase  dewan  komisaris independen, rapat komite audit dan kualitas audit diperoleh hasil sebagai berikut:
1. Kepemilikan institusional memiliki hubungan yang negatif dan tidak signifikan dengan tax avoidance.
2. Persentase dewan komisaris independen memiliki hubungan yang positif dan tidak signifikan dengan tax avoidance.
3. Rapat komite audit memiliki hubungan yang negatif dan signifikan dengan tax avoidance.
4. Kualitas audit memiliki hubungan yang negatif dan signifikan dengan tax avoidance .
5. Hanya variabel rapat komite audit dan kualitas audit yang merupakan elemen corporate governance yang terbukti efektif dalam mengatasi praktik tax avoidance.
6. Pada  hasil  analisis  subsektor  sektor  pertambangan  ditemukan  bahwa  hanya  pada  hubungan  rapat komite audit dan kualitas audit pada subsektor batubara yang memiliki hubungan negatif dan efektif dalam mengatasi praktik tax avoidance.
7. Pada  uji  hipotesis  lanjutan  pada  analisis  sebelum  dan  sesudah tax  amnesty berlaku  di  Indonesia ditemukan bahwa hanya hubungan rapat komite audit sebelum tax amnesty yang memiliki hubungan negatif dan efektif dalam mengatasi praktik tax avoidance.

## Saran
Adapun saran-saran yang dapat diberikan peneliti adalah sebagai berikut:
1. Implementasi Good Corporate Governance sebaiknya dijadikan pedoman dan standar dalam semua kegiatan  usaha  bagi  seluruh  perusahaan  baik  yang  terdaftar  di  BEI  maupun  tidak,  sebagai  upaya mencegah praktik penghindaran pajak.
2. Meningkatkan pengetahuan mengenai Good Corporate Governance , etika dalam perusahaan, dan tanggung jawab dalam menjalankan peran masing-masing di dalam perusahaan. Selain itu pemilihan sumber daya manusia yang tepat juga diperlukan untuk menjalankan peran-peran tersebut.
Penelitian  selanjutnya  diharapkan  memperluas  populasi  atau  mengganti  sektor  penelitian  untuk mendapatkan  hasil  yang  semakin  akurat,  dan  menambahkan  variabel  lainnya  di  luar  penelitian  ini  yang diindikasikan memiliki pengaruh agar memperoleh hasil yang beraneka ragam serta memperkaya teori yang ada.

## REFERENSI
Amalia,  B.  Y.,    Didik,  M.  (2017).  Pengaruh  Konsentrasi  Kepemilikan,  Kepemilikan  Institusional, Proporsi  Dewan  Komisaris  Independen,  dan  Frekuensi  Rapat  Komite  Audit  Terhadap  Praktik Manajemen Laba. Diponegoro Journal of Economics, Vol 6, Nomor 3 , 1-14.
Annisa, N. A.,  Kurniasih, L. (2012). Pengaruh Corporate Governance Terhadap Tax Avoidance. Jurnal Akuntansi dan Auditing UNS. Vol 8 No. 2 , 123-136.
Boediono, G. S. (2005). Kualitas Laba: Studi Pengaruh Mekanisme Corporate Governance dan Dampak Manajemen Laba dengan Menggunakan Analisis Jalur. Simposium Nasional Akuntansi VIII. Solo. Brian, I.,  Martani, D. (2014). Analisis Pengaruh Penghindaran Pajak dan Kepemilikan Keluarga terhadap Waktu Pengumuman Laporan Keuangan Tahunan Perusahaan. Finance and Banking Journal, Vol.16 No.2 , 125-139.
Damayanti, F.,  Susanto, T. (2015). Pengaruh Komite Audit, Kualitas Audit, Kepemilikan Perusahaan, dan Return on Assets Terhadap Tax Avoidance. Jurnal Bisnis dan Manajemen Esensi, Vol.5 No.2 , 187-206.
Detik  Finance.  (2019). Mengenal  Soal  Penghindaran  Pajak  yang  Dituduhkan  ke  Adaro .  Dipetik  08  23,
2019, dari https://finance.detik.com/berita-ekonomi-bisnis/d-4612708/mengenal-soal-
penghindaran-pajak-yang-dituduhkan-ke-adaro
FCGI. (2004). Peranan Dewan Komisaris dan Komite Audit dalam Pelaksanaan Corporate Governance (Tata Kelola Perusahaan). Jilid II, Edisi 2.
Ghazali,  I.  (2013). Aplikasi  Analisis  Multivariate  dengan  Program  SPSS. Semarang:  Badan  Penerbit Universitas Diponegoro.
Hartadinata, O. S.,  Tjaraka, H. (2013). Analisis Pengaruh Kepemilikan Manajerial, Kebijakan Hutang, dan Ukuran Perusahaan terhadap Tax Aggressiveness. Jurnal Ekonomi dan Bisnis Tahun XXIII No. 3 .
Hartono,  J.  (2013). Metodologi  Penelitian  Bisnis:  Salah  Kaprah  dan  Pengalaman-Pengalaman. Yogyakarta: BPFE.
Keputusan  Ketua  Badan  Pengawas  Pasar  Modal  dan  Lembaga  Keuangan  Nomor:  KEP-643/BL/2012 tentang Pembentukan dan Pedoman Pelaksanaan Kerja Komite Audit Liputan6. (2016). Wajib Pajak Sektor Tambang yang Ikut Tax Amnesty Cuma 16 Persen . Dipetik 01 2021, dari https://m.liputan6.com/bisnis/read/2636873/wajib-pajak-sektor-tambang-yang-ikut-tax- amnesty-cuma-16-persen.
Mulyani,  S.,  Wijayanti,  A.,    Masitoh,  E.  (2018).  Pengaruh  Corporate  Governance  terhadap  Tax Avoidance. Jurnal Riset Akuntansi dan Bisnis Airlangga, Vol.3 No.1 , 322-340.
Ngadiman,    Puspitasari,  C.  (2014).  Pengaruh  Leverage,  Kepemilikan  Institusional,  dan  Ukuran Perusahaan terhadap Penghindaran Pajak (Tax Avoidance) pada Perusahaan Sektor Manufaktur yang Terdaftar di Bursa Efek Indonesia 2010-2012. Jurnal Akuntansi, 8(3) , 401-421.
Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan  Nomor  57/POJK.04/2017  tentang  Penerapan  Tata  Kelola  Perusahaan Efek yang Melakukan Kegiatan Usaha Sebagai Penjamin Emisi Efek dan Perantara Pedagang Efek. Pasal 19 Ayat (2).
Pinter  Politik.  (2017). Keberhasilan    Kegagalan  Tak  Terduga  Tax  Amnesty .  Dipetik  01  2021,  dari https://www.pinterpolitik.com/keberhasilan-kegagalan-tak-terduga-tax-amnesty.
Puspita,  S.  R.,    Harto,  P.  (2014).  Pengaruh  Tata  Kelola  Perusahaan  Terhadap  Penghindaran  Pajak. Diponegoro Journal of Accounting, Vol.3 No.2 , 1-13.
SahamOK.  (2019). Sektor  Pertambangan  (2)  –  Industri  Sumber  Daya  Alam .  Dipetik  01  2020,  dari https://www.sahamok.com/emiten/sektor-pertambangan/
Sandy,  S.,    Lukviarman,  N.  (2015).  Pengaruh  Corporate  Governance  Terhadap  Tax  Avoidance:  Studi Empiris pada Perusahaan Manufaktur. JAAI, Vol. 19 No. 2 , 85-98.
SPSS Indonesia (2018). Tutorial Analisis Korelasi Rank Spearman dengan SPSS . Dipetik 08 29, 2020, dari
Suara.com. (2019). Fitra: Setiap Tahun, Penghindaran Pajak Capai Rp110 Triliun . Dipetik Oktober 18, 2019, dari https://www.suara.com/bisnis/2017/11/30/190456/fitra-setiap-tahun-penghindaran- pajak-capai-rp110-triliun
Tribunnews.com. (2017). Indonesia Masuk Peringkat ke-11 Penghindaran Pajak Perusahaan, Jepang No.
3 .  Dipetik  Agustus  23,  2019,  dari  https://m.tribunnews.com/internasional/2017/11/20/indonesia- masuk-peringkat-ke-11-penghindaran-pajak-perusahaan-jepang-no3
Undang-Undang No. 40 tahun 2007 tentang Perseroan Terbatas. Undang-Undang No. 40 tahun 2007 tentang Perseroan Terbatas. Pasal 120 ayat (2).
Wardana,  A.  K.,  Anggara,  E.,    Amirah.  (2016).  Pengaruh  Karakteristik  Perusahaan,  Good  Corporate Governance (GCG), dan Corporate Social Responsibility (CSR) Terhadap Penghindaran Pajak (Tax Avoidance). Jurnal Permana, Vol. VII No. 2 , 1-23.
Wibawa,  A.,  Wilopo,    Abdillah,  Y.  (2016).  Pengaruh  Good  Corporate  Governance  Terhadap Penghindaran Pajak. Jurnal Perpajakan (JEJAK), Vol.11 No.1 , 1-9.
Winata,  F.  (2014).  Pengaruh  Corporate  Governance  Terhadap  Tax  Avoidance  pada  Perusahaan  yang Terdaftar di Bursa Efek Indonesia Tahun 2013. Tax and Accounting Review. Vol. 4 No. 1 , 1-11.