Volume 22 NO 1, Januari 2020
Jurnal Ekonomi dan Bisnis Dharma Andalas

## Pengaruh Konteks Profesional Terhadap Penalaran Moral Mahasiswa Akuntansi
Indrayeni 1 , Riani Sukma Wijaya 2 , Yessi Yunelia Rahmi 3
Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Dharma Andalas 1,2,3
e-mail: indrayeni@unidha.ac.id 1
rianisukmawijaya@unidha.ac.id 2
yessiyunelia.rahmi@gmail.com 3

## ABSTRACT
The aims of the study is to empirically examine the effect of the professional context on the moral reasoning  of  accounting  students.  The  professional  context  consists  of  auditing  and  accounting firms.  This  research  is  a  2x1  between-subject  experiment.  Participants  of  this  experiment  are accounting students who have taken audit courses at private universities in the city of Padang. To determine  differences  accounting  students  of  moral  reasoning  in  the  context  of  auditing  and corporate  accounting  is  ANOVA.  The  results  show  that  theres  are  differences  in  the  moral reasioning  of  accounting  students  in  the  context  of  auditing  and  corporate  accounting.  Statistical results also show that student moral in the audit is higher than students in the corporate accounting. This  research  provides  implications  that  involve  business  ethics  education  integrated  in  each accounting course so as to facilitate students in making decisions in the face of ethical dilemmas. Keywords: context professional, moral reasoning, DIT score, ethical dilemmas.

## ABSTRAK
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  menguji  secara  empiris  pengaruh  konteks  profesional  terhadap penalaran moral mahasiswa akuntansi. Konteks profesional dibagi atas dua yaitu audit dan akuntansi perusahaan.  Penelitian  ini  merupakan  penelitian  eksperimen  2x1 between-subject .  Partisipan  yang akan mengikuti eksperimen ini adalah mahasiswa akuntansi yang telah mengambil mata kuliah audit pada  perguruan  tinggi  swasta  yang  ada  di  Kota  Padang.  Alat  analisis  yang  digunakan  untuk mengetahui  perbedaan  penalaran  mahasiswa  akuntansi  dalam  konteks  audit  dan  akuntansi perusahaan  adalah  ANOVA.  Hasil  pengujian  hipotesis  menunjukkan  bahwa  terdapat  perbedaan penalaran moral mahasiswa akuntansi dalam konteks audit dan akuntansi perusahaan. Hasil statistik juga  menunjukkan  bahwa  penalaran  moral  mahasiswa  dalam  konteks  audit  lebih  tinggi  daripada mahasiswa  dalam  konteks  akuntansi  perusahaan.  Penelitian  ini  memberikan  implikasi  berupa pentingnya pendidikan etika bisnis yang diintegrasikan dalam setiap matakuliah akuntansi sehingga memudahkan mahasiswa mengambil keputusan dalam menghadapi dilemma etis Keywords: konteks professional, penalaran moral, skor DIT, dilemma etis

## PENDAHULUAN
Pada  era  revolusi  industry  ini, perilaku  yang  beretika  menjadi  sangat penting.  Hal  ini  dikarenakan  karena
semakin  berkurangnya  interaksi  antar individu.  Saat  ini,  orang  lebih  banyak menggunakan teknologi dalam kesehariannya. Semakin  berkembangnya jaman,  diketahui  semakin  berkurangnya
perilaku  etis  yang  terjadi  antar  manusia.
Sebagian besar orang, hanya mementingkan  diri  sendiri  dan  semakin individual.  Hal  ini  disebabkan  karena banyak  kasus  pelanggaran  etis  yang terjadi.
Dalam menghasilkan
laba, perusahaan tentu akan melakukan segala upaya untuk dapat mewujudkannya  baik dengan  cara  yang  baik  atau  tidak  baik. Salah  satunya  cara  yang  tidak  baik adalah  dengan  melakukan  rekayasa laporan  keuangan.  Rekayasa  laporan keuangan ini dilakukan untuk menunjukkan bahwa perusahaan memiliki kinerja yang baik. Rekayasa laporan keuangan berkaitan  dengan  masalah  etika  bisnis. Perusahaan  yang  telah  merekayasa laporan  keuangannya  diperkirakan  telah melakukan
pelanggaran
etika. Pelanggaran  etika  ini  dapat  dilakukan oleh  pihak  dalam  perusahaan  maupun pihak  diluar  perusahaan.  Perusahaan selalu ingin
menunjukkan keberhasilannya  dalam  menghasilkan laba  kepada  para  pemegang  sahamnya. Keinginan  ini  bisa  memicu  perusahaan untuk  berusaha  menampilkan  laporan keuangan dengan sebaik-baiknya.
Pada  tahun  2019,  PT  Garuda Indonesia  Tbk  (GIAA)  telah  melakukan rekayasa  keuangan  dengan  mengakui piutang  sebagai  pendapatan.  Rekayasa laporan  keuangan  ini  tidak  lepas  peran auditor  independen.  Pelanggaran  yang dilakukan  oleh  auditor  ini  berpotensi mempengaruhi  opini  laporan  auditor independen.  Atas  pelanggaran  yang terjadi, kantor akuntan publik perusahaan  tersebut  yang  dikenakan sanksi  berupa  pembekuan  sementara surat tanda terdaftar.
Semakin banyaknya skandal yang  terjadi  dalam  akuntansi  telah memberikan dorongan kepada perguruan tinggi  untuk  memberikan  pendidikan etika  dalam  kurikulum.  Pentingnya pendidikan  etika  pada  program  studi
akuntansi telah dibuktikan oleh beberapa peneliti.  Madison  dan  Schmidt  (2006) telah melakukan survei terhadap program  studi  akuntansi  pada  beberapa universitas  yang  terdapat  di  Amerika Serikat.  Hasil  surveynya  menunjukkan bahwa  di  seluruh  kurikulum  akuntansi telah terintegrasi dengan etika. Blanthorne  et  al  (2007)  juga  melakukan survey  pada  program  studi  akuntansi  di Amerika  Serikat  telah  menemukan  82 persen dari sample yang ada menunjukkan bahwa etika secara khusus dimasukkan  ke  dalam  beberapa  mata kuliah  akuntansi,  78  persen  perkuliahan dilakukan  dengan  metode  pengajaran yang  umum,  71  persen  menggunakan analisis  kasus  dan  58  persen  berupa pertanyaan  dari  buku  teks.  Lembaga akreditasi Advance Collegiate Schools of Business (AACBS)  telah  mendorong perguruan  tinggi  yang  memiliki  bidang studi bisnis untuk memasukkan pendidikan  etika  dalam  kurikulum  sejak tahun 1976 (Conaway, 2000).
Semakin  banyaknya  isu-isu  etis yang terjadi pada bidang akuntansi telah menimbulkan  keraguan  pada  pendidikan etika yang diintegrasikan dengan kurikulum pendidikan akuntansi.
Menurut  Laily  dan  Anantik  (2018) menyatakan  bahwa  pendidikan  etika  di perguruan  tinggi  diharapkan  mahasiswa dapat  memahami  perilaku  etis  dalam bisnis dan dapat menentukan sikap moral dalam profesinya sehingga dapat membuat keputusan-keputusan etis ketika dihadapkan pada dilemma etika. Sebagian  besar  pendidikan  etika yang  terdapat  pada  kurikulum  akuntansi berbasis audit. Jenning (2004)
menyatakan  bahwa  pendidikan  etika mahasiswa  akuntansi  lebih  banyak ditulis  dalam  konteks  audit.  Hal  ini menimbulkan  permasalahan  penting, karena  etika  yang  lebih  dititikberatkan pada  audit  dalam  kurikulum  akuntansi akan mengaburkan pandangan mahasiswa  tentang  pendidikan  etika.
Pandangan  yang  berbasis  audit  ini menyebabkan  mahasiswa  tidak  mampu menyelesaikan  masalah  dilemma  etis diluar konteks audit.
Kemampuan  mahasiswa  dalam menyelesaikan  kasus  yang  berkaitan dengan  dilemma  etis  dapat  disebabkan karena  adanya  tingkat  penalaran  moral yang  dimiliki.  Semakin  tinggi  penalaran moral  seseorang  maka  semakin  baik orang tersebut dalam mengambil keputusan yang berkaitan dengan dilemma etis. Penalaran  moral  dapat  menjadi
salah  satu  faktor  seseorang  berperilaku moral.  Menurut  Kohlberg  terdapat  lima faktor yang mempengaruhi
perkembangan  moral  seseorang,  yaitu kesempatan, situasi moral, konflik moral, keluarga dan pendidikan. Berdasarkan  penjelasan  diatas,  dapat dikatakan bahwa penalaran moral
mahasiswa  akuntansi  akan  berbeda ketika  menghadapi  dilemma  etis  yang berkaitan dengan auditing dengan masalah akuntansi yang ada diperusahaan.  Yangmana,  mahasiswa akuntansi cenderung membangun representasi masalah
berdasarkan struktur  pengetahuan  audit  mereka tentang  prinsip-prinsip  etika.  Selain  itu, mereka  akan  menggunakan  struktur pengetahuan  yang  berbasis  audit  ketika menyelesaikan  dilemma  etika  khusus audit.
Penelitian  ini  bertujuan  untuk menguji  pengaruh  konteks  professional terhadap  penalaran  moral  mahasiswa akuntansi.  Penelitian  ini  merupakan replikasi penelitian Fleming et al (2009). Penelitian  ini  merupakan  penelitian eksperimen 2x1 between-subject . Partisipan  dalam  penelitian  ini  adalah mahasiswa  akuntansi  pada  perguruan tinggi  swata  yang  terdapat  di  Kota Padang.
Berdasarkan latar belakang diatas,  maka  rumusan  masalah  yang akan dibahas dalam penelitian ini adalah
terdapatnya  perbedaan  penalaran  moral mahasiswa akuntansi dalam menyelesaikan  kasus  yang  berkaitan dengan audit dan akuntansi perusahaan.

## TINJAUAN PUSTAKA Penalaran Moral
Kata  moral  berasal  dari  bahasa latin mos yang  artinya  tata  cara  dalam kehidupan,  adat  istiadat,  atau  kebiasaan (Gunarsa,  1986).  Moral  merupakan standar  baik-buruk  seseorang  yang ditentukan  oleh  nilai-nilai  sosial  budaya di  mana  individu  sebagai  anggota  sosial (Roger, 1985). Franz (1987)
menjelaskan  bahwa  kata  moral  selalu mengacu  pada  baik  buruknya  manusia sebagai  manusia, sehingga bidang moral adalah bidang kehidupan manusia dilihat dari segi kebaikannya sebagai manusia.
Teori perkembangan moral berusaha  menjelaskan  rerangka  yang mendasari pengambilan keputusan individu  dalam  konteks  dilema  etika. Teori  ini  memahami  proses  penalaran kognitif seorang individu dalam mengatasi  dilema  etika,  bukan  untuk menilai  benar  atau  salah  (Afdal,  2012). Jadi  moral  merupakan  sikap  baik-buruk seseorang  bukan  benar  atau  salahnya seseorang  dalam  berhubungan  dengan kelompok atau masyarakat.
Kohlberg  (1995)  menjelaskan bahwa  pengertian  moral  menggunakan istilah-istilah  seperti moral-reasoning, moral-thingking, dan moral-judgement , sebagai  istilah-istilah  yang  mempunyai pengertian  sama  dan  digunakan  secara bergantian.
Istilah tersebut dialihbahasakan menjadi penalaran moral  (Setiono  dalam  Pratidarmanastiti, 1991). Penalaran moral dipandang sebagai  suatu  struktur  pemikiran  bukan isi.  Dengan  demikian  penalaran  moral bukanlah  tentang  apa  yang  baik  atau yang  buruk,  tetapi  tentang  bagaimana seseorang berpikir sampai pada keputusan  bahwa  sesuatu  adalah  baik atau  buruk  (Kohlberg,  1977:  1981).
Bahkan dengan memperhatikan penalaran mengapa suatu tindakan salah, akan  lebih  memberi  penjelasan  daripada memperhatikan tindakan (perilaku) seseorang atau bahkan mendengar pernyataan  bahwa  sesuatu  itu  salah (Duska dan Whelan, 1975) Melalui hasil penelitian Kohlberg (1980b) yang dituliskan oleh Budiningsih  (2004)  menyatakan  bahwa ada  prinsip-prinsip  moral  dasar  yang mengatasi  nilai-nilai  moral  lainnya  dan prinsip-prinsip moral dasar itu merupakan  akar  dari  nilai-  nilai  moral lainnya. Lebih lanjut Kohlberg menjelaskan bahwa manusia tetap merupakan  subjek  yang  bebas  dengan nilai-nilai  yang  berasal  dari  diri  lainnya. Dalam  penalaran  moral  ada  tahap-tahap perkembangan  yang  sama  dan  universal bagi  setiap  kebudayaan  dan  tahap-tahap perkembangan  penalaran  moral  ini banyak  ditentukan  oleh  faktor  kognitif atau kematangan intelektual.
Menurut  Kohlberg  (1995)  dalam Ali  (2004)  menyatakan  bahwa  tahapan perkembangan  moral  seseorang  terdapat tiga  tahapan,  yaitu  prakonvensional, konvensional dan pascakonvesional. Pada  tahap  prakonvensional  seseorang akan  tanggap  terhadap  aturan-aturan budaya  dan  ungkapan-ungkapan  budaya mengenai apa yang baik dan buruk serta apa  yang  benar  dan  salah.  Namun demikian,  semua  ini  masih  ditafsirkan dari  segi  akibat  fisik  atau  kenikmatan perbuatan (hukuman, keuntungan, pertukaran)  atau dari segi  kekuatan  fisik mereka  yang  memaklumkan  peraturan. Tingkat  prakonveksional  ini  memiliki dua  tahap,  yaitu  orientasi  hukuman  dan kepatuhan serta orientasi relativis- instrumental.
Pada tahap
konvensional, seseorang  hanya  menuruti  harapan keluarga,  kelompok,  atau  masyarakat. Semua  itu  dipandang  sebagai  hal  yang bernilai  dalam  dirinya  sendiri  tanpa mengindahkan  akibat  yang  muncul.
Sikap  seseorang  bukan  saja  konformitas terhadap  pribadi  dan  tata  tertib  sosial, melainkan juga loyalitas dan secara aktif mempertahankan, mendukung, membenarkan  seluruh  tata  tertib,  serta mengidentifikasikan  diri  dengan  orang atau  kelompok  yang  terlibat.  Tingkat konvensional  ini  memiliki  dua  tahap, yaitu orientasi kesepakatan antara pribadi  atau  disebut  orientasi  “anak manis”  serta  orientasi  hukum  dan ketertiban.
Pada  tahap  pascakonvensional, seseorang  akan  merumuskan  nilai-nilai dan prinsip-prinsip moral yang memiliki keabsahan dan dapat diterapkan, terlepas dari  otoritas  kelompok  atau  orang  yang berpegang  pada  prinsip-prinsip  itu  dan terlepas pula dari identifikasi diri dengan kelompok tersebut.  Tingkat  ini memiliki dua  tahap,  yaitu  orientasi  kontak  sosial legalitas serta orientasi prinsip  dan etika universal.
Penalaran  moral  adalah  cara berpikir  tentang  sikap  baik-buruknya seseorang  dalam  berhubungan  dengan kelompok  atau  masyarakat.  Moral  tidak hanya  berpokok  pada  sikap  baik-buruk seseorang saja tetapi merupakan cerminan yang dimiliki seseorang dalam kesehariannya  yang  ditunjukkan  kepada orang  lain,  kepatuhan,  keingintahuan, kesetiakawanan,  hingga  pertentangan yang  diperlihatkannya,  maka  penalaran moral  akan  memiliki  pengaruh  dalam perilaku etis.

## Pengembangan Hipotesis
Pendidikan  etika  di  perguruan tinggi  telah  menjadi  mata  kuliah  wajib dalam kurikulum program studi akuntansi.  Hal  ini  disebabkan  karena pendidikan etika dapat membantu mahasiswa dalam berperilaku etis, terutama  dalam  dunia  kerja.  Pendidikan etika ini juga akan membantu mahasiswa untuk  mengetahui  mana  yang  baik  dan buruk dalam pengambilan keputusan.
Profesi  di  bidang  akuntansi sangat memerlukan etika profesi. Hal ini
dikarenakan profesi akuntansi merupakan  jasa  yang  banyak  berkaitan dengan masyarakat luas. Untuk itu, perlu adanya ketentuan yang menjamin bahwa jasa  yang  diberikan  tidak  bertentangan dengan kepentingan masyarakat luas.
Pentingnya pendidikan etika pada program studi akuntansi telah dibuktikan oleh  beberapa  peneliti.  Madison  dan Schmidt  (2006)  telah  melakukan  survei terhadap  program  studi  akuntansi  pada beberapa  universitas  yang  terdapat  di Amerika Serikat. Hasil surveynya menunjukkan bahwa di seluruh kurikulum  akuntansi  telah  terintegrasi dengan  etika.  Blanthorne  et  al  (2007) juga  melakukan  survey  pada  program studi akuntansi  di  Amerika Serikat  telah menemukan 82 persen dari sample yang ada  menunjukkan  bahwa  etika  secara khusus  dimasukkan  ke  dalam  beberapa mata  kuliah  akuntansi,  78  persen perkuliahan  dilakukan  dengan  metode pengajaran  yang  umum,  71  persen menggunakan  analisis  kasus  dan  58 persen berupa pertanyaan dari buku teks.
Ghaffari et al. (2008)
menyatakan  bahwa  pendidikan  etika banyak terdapat pada kurikulum akuntansi  di  departemen  akuntansi  di Inggris  dan  pada  umumnya  diajarkan dengan  menggunakan  kombinasi  buku teks  (56  persen)  dan  kasus  (56  persen). Disamping metode pengajarannya, pendidikan  etika  di  semua  kurikulum akuntansi  sangat  terpusat  pada  auditing (Jennings,  2004).  Hal  ini  disebabkan karena  kasus  dan  buku  teks  akuntansi pada umumnya didasarkan pada prinsip- prinsip kode perilaku professional AICPA. Beberapa penelitian telah menunjukkan bahwa dampak pendidikan etika yang terpusat pada audit menjadikan mahasiswa cenderung mengembangkan  struktur  pengetahuan etika  berbasis  audit  pada  awalnya  dan sepanjang  pendidikan  akuntansi  mereka. Hal  ini  menyebabkan  kesulitan  untuk
mentransfer dan menerapkan pengetahuan etika diluar konteks audit.
Penelitian  psikologis  kognitif menjelaskan  bahwa  proses  penalaran terjadi  ketika  informasi dari  luar dikombinasikan dengan struktur pengetahuan  yang  dimiliki  yang  ditarik dari  memori  jangka  panjang  (Holland  et al, 1986). Vera-Munoz (1998) menyatakan  bahwa  proses  penalaran dapat dikonseptualisasikan sebagai suatu sistem  yang  mengevaluasi  struktur pengetahuan bersaing dengan menggunakan  dan  membuang  atau memodifikasi yang lain sesuai kebutuhan.  Ketika  proses  penalaran terjadi, kontekstual dapat memicu ingatan dan penerapan struktur
pengetahuan  yang  dianggap  relevan dalam  konteks  tersebut  (Chase  dan Simon, 1973; Marchat et al, 1991).
Vera-Munoz  (1998)  menyatakan bahwa orang yang menerima pendidikan akuntansi  formal  diharapkan  memiliki beberapa  struktur  pengetahuan  yang tersimpan  dalam  ingatan  dalam  jangka panjang. Menurut Byrnes (1996), transfer pengetahuan merupakan kemampuan untuk memperluas pengetahuan  dalam  satu  konteks  ke konteks  yang  baru.  Bransford  et  al (2000)  menyatakan  kemampuan  transfer pengetahuan yang fleksibel sangat penting dalam
mengembangkan kompetensi secara luas dan hal ini sangat dipengaruhi  oleh  konteks  pembelajaran yang  orisinil.  Bjork  dan  Richardson- Klavhen  (1998)  berpendapat  bahwa transfer pengetahuan sangat sulit
dilakukan  ketika  mahasiswa  diajarkan dalam  satu  konteks  daripada  beberapa konteks.
William  (1992)  menemukan  bahwa mahasiswa  yang  hanya  mempelajari pengetahuan  yang  sangat  kontekstual sering gagal dalam mentranfer pengetahuan ke dalam situasi yang baru.
Penalaran  seseorang  akan  terganggu ketika struktur pengetahuan yang
dimiliki berbeda dengan situasi
penyelesaian  masalah  yang  diberikan (Chase dan Simon 1973; Marchant et al. 1991;  Nelson  et  al.  1995;  Vera-Munoz 1998).
Seperti  yang  dijelaskan  oleh
Nelson  et  al  (1995)  bahwa  struktur pengetahuan auditor lebih banyak didasarkan  pada  tujuan  audit  daripada siklus  audit.  Namun  demikian,  dalam pelaksanaannya  auditor  harus  memilih bukti audit berdasarkan siklus audit. Hal ini menyebabkan adanya ketidaksesuaian antara  struktur  pengetahuan  auditor dengan  hasil  struktur  tugas.  Selain  itu, Vera-Munoz  (1998)  menemukan  bahwa mahasiswa  bisnis  pascasarjana  dengan pengetahuan akuntansi tinggi mengabaikan lebih banyak biaya
peluang  daripada  mahasiswa  dengan pengetahuan  akuntansi  rendah.  Dia berpendapat penghilangan informasi biaya  kesempatan  selama  pengambilan keputusan terjadi karena para mahasiswa dengan  pengetahuan  akuntansi  tinggi mengandalkan struktur pengetahuan berbasis  GAAP  mereka,  yang  tidak termasuk biaya peluang.
Butt  (1988)  menemukan  bahwa
auditor
berpengalaman membuat penilaian  frekuensi  kesalahan  laporan keuangan  yang  lebih  baik  daripada mahasiswa auditing yang tidak berpengalaman  ketika  tugas  tersebut ditulis  dalam  konteks  audit  tidak  dalam konteks generik. Marchant (1989) menemukan bahwa auditor yang berpengalaman  mengungguli  mahasiswa auditing  yang  tidak  berpengalaman untuk  tugas  pembuatan  hipotesis,  tetapi hanya  untuk  tugas  auditing  yang memperoleh pengetahuan khusus
konteks. Vera-Munoz (1998) juga menunjukkan pengaruh
struktur
pengetahuan berbasis GAAP pada kelalaian  informasi  biaya  peluang  lebih besar  untuk  keputusan  dalam  bisnis daripada konteks pribadi. Terkait dengan etika,  penelitian  Arnold  dan  Ponemon
(1991)  tentang  persepsi  auditor  internal tentang  whistle-blowing  menunjukkan bahwa auditor eksternal  lebih cenderung untuk melakukan whistleblowing bersiul auditor  internal.  Arnold  dan  Ponemon (1991)  berpendapat  bahwa  hasil  ini kemungkinan disebabkan oleh peningkatan  persepsi  tentang  standar profesional untuk auditor eksternal  yang membutuhkan  pengungkapan  masalah sensitif.
Pendidikan  etika  bisnis  telah menjadi masalah penting dalam
pendidikan  akuntansi.  Namun  demikian, banyak  peneliti  mengkritisasi  peranan pendidikan  etika  bisnis  bagi  mahasiswa ketika mereka telah telah menyelesaikan pendidikannya. Mereka mempertanyakan sejauh mana pendidikan etika bisnis ini berperan pada pilihan  –  pilihan  yang  kurang  etis sehingga menyebabkan terjadinya skandal seperti Enron dan Worldcom. Sebagian  besar  pendidikan  etika yang  terdapat  pada  kurikulum  akuntansi berbasis audit. Jenning (2004)
menyatakan  bahwa  pendidikan  etika mahasiswa  akuntansi  lebih  banyak ditulis  dalam  konteks  audit.  Hal  ini menimbulkan  permasalahan  penting, karena  etika  yang  lebih  dititikberatkan pada  audit  dalam  kurikulum  akuntansi akan mengaburkan pendangan mahasiswa  tentang  pendidikan  etika.
Pandangan  yang  berbasis  audit  ini menyebabkan  mahasiswa  tidak  mampu menyelesaikan  masalah  dilemma  etika diluar konteks audit. Berdasarkan penjelasan diatas, dapat dikatakan bahwa penalaran  moral  mahasiswa  akuntansi akan berbeda ketika menghadapi dilemma  etis  yang  berkaitan  dengan auditing dengan masalah akuntansi yang ada diperusahaan. Yangmana, mahasiswa akuntansi cenderung membangun representasi masalah
berdasarkan  struktur  pengetahuan  audit mereka  tentang  prinsip-prinsip  etika.
Selain  itu,  mereka  akan  menggunakan
struktur pengetahuan yang berbasis audit ketika  menyelesaikan  dilemma  etika khusus audit. Dengan demikian, mahasiswa akan menggunakan penalaran moral yang lebih tinggi ketika menyelesaikan dilemma etis yang
dihadapi  oleh  auditor  daripada  akuntan perusahaan. Hipotesis yang akan diajukan dalam penelitian ini adalah: H1: Mahasiswa akuntansi akan menunjukkan  tingkat  penalaran moral  deliberatif  yang  lebih  tinggi ketika  menyelesaikan  dilemaa  etis yang  berhubungan  dengan  audit daripada akuntansi perusahaan.

## METODE PENELITIAN
Desain Penelitian
Penelitian ini menggunakan metode  eksperimen.  Alasan  pemilihan metode  eksperimen  adalah  agar  peneliti mampu  mengontrol  variable  independen melakukan perlakuan (treatment).
Peneliti  memanipulasi  satu  variable independen  yaitu  konteks  professional berupa  audit  dan  akuntansi  perusahaan. Desain  ekperimen  menggunakan  2x1 between-subject untuk menguji pengaruh konteks  professional  terhadap  penalaran moral mahasiswa akuntansi.
Subyek  dalam  penelitian  ini merupakan  mahasiwa  Akuntansi  yang terdapat  pada universitas swasta di  Kota Padang.  Mahasiswa  yang  akan  menjadi partisipan  dalam  penelitian  ini  adalah mahasiswa Akuntansi yang telah mengikuti matakuliah Pengauditan. Prosedur eksperimen yang
digunakan  merupakan  prosedur  yang diadaptasi  dari  penelitian  Fleming  et  al. (2009).  Dalam  penelitian  ini,  partisipan diberikan  empat  kasus  tentang  dilemma etis  yang  dibagi  kedalam  kelompok Audit dan kelompok Akuntansi Perusahaan.  Partisipan  dalam  kelompok Audit  akan  diberikan  empat  kasus penalaran  deliberatif  versi Audit-specific Accounting  Ethical  Dilema  Instrument (AEDI) yang dikembangkan oleh Thorne
(2000).
Keempat kasus tersebut membahas  mengenai  prinsp  –  prinsip etika  yang  berkaitan  dengan  konflik kepentingan,  objektivitas,  kehati-hatian, integritas  dan  kerahasiaan.  Partisipan dalam  kelompok  Akuntansi  Perusahaan juga menggunakan AEDI yang dikembangkan  oleh  Thorne  (2000) dengan mengganti peran auditor eksternal  menjadi  akuntan  perusahaan. Keempat  kasus  Akuntan  Perusahaan berkaitan  dengan  Standar  Praktek  Etika yang terdiri dari kompetensi, kerahasiahan,  integritas  dan  kredibilitas, yang terdapat dalam Pernyataan Profesional Etika IMA (2005). Setiap partisipan akan dikelompokkan  secara  acak  berdasarkan kelompok auditor dan akuntan perusahaan  kemudian  diberikan  studi kasus yang berisi pertanyaan yang harus dijawab. Partisipan diminta untuk membaca  setiap  scenario  yang  telah diberikan kemudian menjawab
pertanyaan  yang  telah  disediakan  sesuai dengan  penalaran  mahasiswa  sebagai auditor  dan  akuntan  perusahaan.  Waktu yang  diberikan  untuk  menyelesaikan kasus ini adalah sekitar 30 menit.
Pengujian  hipotesis  dilakukan dengan menggunakan ANOVA satu arah untuk  menguji  terdapatnya  perbedaan tingkat penalaran  moral deliberatif mahasiswa akuntansi dalam menghadapi dilemma  etis  yang  berkaitan  dengan audit dan perusahaan.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Cek manipulasi dilakukan untuk meyakinkan bahwa partisipan memahami kasus yang diberikan dengan baik.  Cek  manipulasi  diberikan  kepada semua  partisipan  pada  setiap  kelompok. Setiap  kasus  yang  diberikan  terdiri  dari tahapan  perkembangan  moral.  Setiap kasus mengandung pernyataan- pernyataan  yang  harus  dipertimbangkan oleh  setiap  partisipan  yang  menghadapi dilemma  etis.  Partisipan  diminta  untuk
menentukan  manakah  pernyataan  yang paling penting yang harus dipertimbangkan ketika mereka menghadapi kasus yang tersedia. Setelah partisipan  menentukan  mana  item  yang paling  penting,  maka  partisipan  harus merangking  lagi  4  item  yang  menurut mereka  paling  penting.  Jika  partisipan merangking  item  yang  menurut  mereka tidak  penting  dalam  pertimbangannya, maka  pertimbangan  ini  dikeluarkan  dari sampel.  Hal  ini  disebabkan  karena partisipan tidak konsisten dengan keputusan yang telah dibuatnya. Menurut Rest (1979), ketidakkonsistenan partisipan dalan merangking  jawaban  tidak  boleh  dari depalan ketidakkonsistenan.
Partisipan  dalam  penelitian  ini adalah mahasiswa akuntansi dari beberapa  perguruan  tinggi  swasta  yang terdapat  di  Kota  Padang.  Jumlah partisipan  yang  mengikuti  penelitian  ini adalah  140  orang.  Namun,  jumlah partisipan  yang  memenuhi  syarat  untuk digunakan  dalam  analisa  data  adalah sebanyak  97  orang.  Hal  tersebut  dapat dilihat dari tabel 1 berikut:
Tabel 1 Ringkasan Data  Partisipan Jumlah yang ikut eksperimen 140 100% Tidak lulus manipulasi cek 23 16% Tidak menyelesaikan kasus 20 14% Jumlah partisipan 97 70% Sumber: Diolah sendiri
Berdasarkan  tabel  1,  partisipan yang  mengikuti  eksperimen  berusia antara  22  –  25  tahun,  dengan  jenis kelamin  perempuan  sebanyak  62  orang dan  laki-laki  sebanyak  35  orang. Sebelum  pengujian  hipotesis  dilakukan, maka perlu dilakukannya analisa Levene’s  Test . Levene’s  test dilakukan untuk mengetahui bahwa varian kelompok  data  sama  atau  homogeny. Kriteria pengujiannya adalah jika signifikansi  lebih  kecil  dari  0.05  maka varian  kelompok  data  tidak  sama. Sebaliknya,  jika  signifikansi  lebih  besar 0.05 maka varian kelompok data sama.
Tabel 2 Hasil Levene’s test F df1 df2 Sig. 2,599 1 95 0,110 Berdasarkan  tabel  2,  dapat diketahui  bahwa  signifikansi  lebih  besar dari  0.05  yaitu  sebesar  0.110,  sehingga dapat disimpulkan bahwa varian kelompok  data  tidak  sama.  Dengan demikian,  pengujian  hipotesis  dapat dilakukan.
Penelitian  ini  bertujuan  untuk melihat  adanya  perbedaan  penalaran moral  mahasiswa  akuntansi  berdasarkan konteks professional. Konteks professional dibagi atas dua profesi yaitu sebagai  akuntan  publik  dan  akuntan perusahaan.  Mahasiswa  yang  berperan sebagai  akuntan  public  akan  memiliki penalaran moral yang lebih baik dibandingkan dengan mahasiswa sebagai akuntan  perusahaan.  Tabel  berikut  ini menunjukkan  statistik  deskriptif  dari penalaran moral mahasiswa
Tabel 3
Statistik deskriptif penalaran moral
mahasiswa Variabel n Mean Deviasi Standar Min. Max. Akuntan Perusahaan 52 0.1731 0.19931 0.00 0.70 Akuntan Publik 45 0.3600 0.15725 0.10 0.70

## Sumber: Diolah sendiri
Berdasarkan 3 diketahui bahwa rata-rata  penalaran  moral  mahasiswa akuntansi  ketika  sebagai  akuntan  public lebih tinggi daripada akuntan perusahaan.  Hal  ini  dapat  diketahui  dari rata-rata DP-Skor masing-masing
konteks  professional.  Akuntan  public memilik rata-rata  DP-Skor  sebesar
0.3600,  sedangkan  akuntan  perusahaan sebesar  0.1731.  Dengan  demikian  dapat diketahui bahwa penalaran moral mahasiswa  akuntansi  sebagai  akuntan publik  lebih  besar  daripada  mahasiswa sebagai akuntan perusahaan. Nilai maksimum  DP-skor  untuk  akuntan public dan akuntan perusahaan memiliki nilai  yang  sama  yaitu  sebesar  0.70,
sedangkan  nilai  minimum  DP-skor memiliki  nilai  masing-masing  akuntan perusahaan  sebesar  0.00  dan  akuntan public sebesar 0.10.
Hipotesis  dalam  penelitian  ini
adalah bahwa penalaran moral mahasiswa  akuntansi  yang  berada  pada konteks  professional  akuntan  publik lebih besar dibandingkan dengan konteks professional akuntan perusahaan. Tabel 3 menunjukkan bahwa DP-skor untuk konteks professional akuntan  publik  secara signifikan berbeda dari akuntan perusahaan.  Hal  ini  dapat  dilihat  dari p- value sebesar  0.000  (lebih  kecil  dari signifikansi sebesar 0.05). Selain
daripada  itu,  rata-rata  DP-skor  untuk akunta  public  lebih  besar (mean  = 0.3600) daripada  akuntan  perusahaan (mean  =  0.1731). Dengan  demikian, hasil  ini  memberikan  bukti  bahwa penalaran  moral  mahasiswa  akuntansi yang  berada  dalam  konteks  profesioal akuntan publik lebih besar dibandingkan dengan  akuntan  perusahaan,  sehingga hipotesis dalam penelitian diterima.

## Pembahasan
Penelitian  ini  bertujuan  untuk menguji secara empiris bahwa
terdapatnya perbedaan penalaran mahasiswa  akuntansi  dalam  konteks professional  yang  berbeda.  Konteks professional terdiri dari profesi mahasiswa  sebagai  akuntan  publik  dan akuntan  perusahaan.  Hipotesis  dalam penelitian ini menyatakan bahwa penalaran  moral  mahasiswa  akuntansi yang  berada  pada  konteks  preofesional akuntan  publik  akan  lebih  tinggi dibandingkan pada akuntan perusahaan.
Tabel 4 Tabel Anova Source of Variation Sum of Square s Df Mean Squares F p-value (two- tailed) Konteks professional 0.843 1 0.843 25.475 0.000 Residual 3.110 95 0.033 Total 3.953 96
Sumber: Diolah sendiri
Berdasarkan  hasil  uji  statistic ANOVA pada tabel 4 memberikan bukti bahwa  terdapat  perbedaan  penalaran moral  mahasiswa  akuntansi  sebagai akuntan  publik  dan  akuntan  perusahaan.
Berdasarkan mean
masing-masing konteks  professional,  dapat  diketahui bahwa  penalaran  moral  mahasiswa akuntansi  sebagai  akuntan  publik  lebih tinggi  dibandingkan  sebagai  akuntan perusahaan. Tingkat penalaran moral mahasiswa  akuntansi  sebagai  akuntan publik  yang  lebih  tinggi  dibandingkan sebagai akuntan  perusahaan,  dapat disebabkan  karena  mahasiswa  akuntansi telah  terbiasa  dengan  kasus  yang berkaitan  dengan  audit.  Disamping  itu, sebagian  besar  mahasiswa  akuntansi lebih  banyak  memilih  profesi  menjadi akuntan  publik  dibandingkan  profesi lainnya.  Hal  ini  dapat  dketahui  dari kuesioner yang telah diisi oleh partisipan. Tingginya keinginan mahasiswa menjadi akuntan publik dapat menyebabkan mereka mampu menganalisa  kasus-kasus  yang  berkaitan dengan kasus audit. William (1992) menyatakan bahwa mahasiswa yang hanya mempelajari pengetahuan yang berdasarkan  kontekstual  akan  gagal mentransfer  pengetahuan  ke  dalam situasi  yang  baru.  Sebagian  besar  buku teks yang dipelajari mahasiswa akuntansi sangat berkaitan dengan audit. Kasus  yang  terjadi  dapat  praktek akuntansi  pun  masih  seputar  perilaku auditor.  Dengan  demikian,  mahasiswa sudah  memiliki  struktur  pengetahuan yang  sangat  kontekstual  berhubungan dengan  audit.  Melekatnya  pengetahuan yang  berhubungan  dengan  audit  ini membuat  mahasiswa  sangat  memahami kasus  yang  berkaitan  dengan  auditor. Disamping  itu,  masalah  etika  yang terjadi  juga  banyak  berkaitan  dengan perilaku auditor –  auditor  dalam melaksanakan  pekerjaan,  seperti  kasus
Enron,  Garuda  Indonesia  dan  lain sebagainya.
Penelitian  ini  konsisten  dengan penelitian  Fleming  et  al  (2009),  yang menyatakan  bahwa  penalaran  moral mahasiswa  akuntansi  lebih  tinggi  ketika menyelesaikan  dilemma  etis  dalam konteks audit daripada konteks akuntansi perusahaan.  Hal  ini  disebabkan  karena mahasiswa akuntansi kesulitan menerapkan struktur pengetahuan berbasis-audit  kedalam  dilemma  etis akuntansi  diluar  konteks  audit.  Fleming et al (2009) menyatakan bahwa mahasiswa  akuntansi  tidak  dapat  secara fleksibel  menstranfer  pengetahuan  etika mereka dalam konteks audit. Hurt (2006) menyatakan  bahwa  dalam  pendidikan akuntansi tidak cukup dengan
menggunakan  pendekatan  “satu  ukuran” untuk  mengukur  kompetensi  mahasiswa dalam  pengambilan  keputusan  etis  yang mereka butuhkan.
Dalam  penelitiannya  Fleming  et al (2009) menyatakan bahwa mahasiswa akuntansi  dengan  mudah  membaca  dan mengaplikasikan  struktur  pengetahuan etika  berbasis  audit  ketika  mereka menyelesaikan kasus dilemma etis khusus audit dibandingkan kasus
dilemma etis non-audit. Dengan demikian,  ketika  mahasiswa  akuntansi menemukan  kasus  dilemma  etis  yang berkaitan  dengan  audit,  mereka  lebih mudah mengambil keputusan yang lebih baik.  Hal  ini  disebabkan  karena  mereka telah  memiliki  struktur  pengetahuan audit yang sangat baik. Begitu sebaliknya,  kurangnya  kasus-kasus  non audit yang dipelajari mahasiswa, menjadikan  mahasiswa  tidak  dapat mengambil keputusan yang etis berkaiatan  dengan  dilemma  etis  yang dihadapi dalam perusahaan. Berdasarkan hal in, terbentuknya struktur pengetahuan  yang  berbasis  audit  ini mengakibatkan penaralaran moral
mahasiswa  dalam  menghadapi  dilemma etis yang berkaitan dengan audit menjadi
lebih  baik  dibandingkan  dengan  diluar audit.
Penelitian ini memberikan beberapa  implikasi  terhadap  pendidikan akuntansi  di  universitas.  Implikasi  yang pertama  berupa  pentingnya  pendidika etika untuk diberikan kepada mahasiswa akuntansi sebagai  matakuliah wajib. Hal ini  disebabkan  karena  dengan  adanya mata kuliah etika bisnis akan meningkatkan penalaran moral mahasiswa  ketika  menghadapi  dilemma etis  baik  yang  berkaitan  dengan  audit maupun non audit. Implikasi kedua, agar dosen  menerapkan  metode  pengajaran yang lebih efektif dengan menyeimbangkan kasus-kasus yang dibahas.  Dosen  sebaiknya  juga  lebih banyak mendiskusikan kasus-kasus yang berkaiatan dengan non audit.

## SIMPULAN
Berdasarkan  hasil  eksperimen yang  telah  dilakukan  maka  dapat  ditarik kesimpulan  bahwa  terdapat  perbedaan penalaran moral antara mahasiswa akuntansi  dalam  menyelesaikan  kasus dilemma  etis  yang  berkaitan  dengan audit dan akuntansi perusahaan. Mahasiswa akuntansi yang menyelesaikan  kasus  dilemma  etis  yang berkaitan dengan audit memiliki penalaran  moral  yang  lebih  tinggi dibandingkan dengan mahasiswa akuntansi  yang  menyelesaikan  kasus akuntansi perusahaan.
Adapun keterbatasan dalam penelitian  ini  adalah  sampel  yang digunakan  adalah  mahasiswa  akuntansi dari  universitas  swasta  yang  terdapat  di Kota Padang. Diharapkan pada penelitian selanjutnya dapat
menggunakan mahasiswa akuntansi yang berasal  dari  beberapa  universitas  negeri yang terdapat di Kota Padang.
Untuk  penelitian  selanjutnya, sampel yang digunakan dapat digantikan dengan  mahasiswa  pasca  sarjana  dari beberapa  universitas  sehingga  hasil
penelitian  lebih  dapat  digeneralisasi. Dalam  pengukuran  penalaran  moral mahasiswa  tidak  hanya  menggunakan DP-skor tapi dapat menggunakan pengukuran lainnya.

## UCAPAN TERIMAKASIH
Penulis  mengucapkan  terimakasih kepada  pihak  –  pihak  yang  telah membantu  sampai  selesainya  penelitian ini.  Tak  lupa  penulis  juga  mengucapkan terimakasih  kepada  LPPM  Universitas Dharma  Andalas  atas  dukungannya dalam pelaksanaan penelitian ini sehingga penelitian berjalan lancar.

## DAFTAR PUSTAKA
Arnold, D. F., and L. A. Ponemon. 1991. Internal  auditors’  perceptions  of whistle-blowing  and  the  influence of moral reasoning: An
experiment. Auditing: A Journal of Practice & Theory 10 (2): 1–15. Bjork,  R.  A.,  and  A.  Richardson- Klavhen.  1989.  On  the  puzzling relationship  between  environment context  and  human  memory.  In Current Issues in Cognitive
Processes: The Tulane Symposium on  Cognition,  edited  by  C.  Izawa. Hillsdale, NJ: Erlbaum. Blanthorne,  C.,  S.  E.  Kovar,  and  D.  G. Fisher. 2007. Accounting educators’ opinions about ethics in the  curriculum:  An  extensive review.  Issues  in  Accounting Education 22 (3): 355–390. Bransford, J. D., A. L. Brown, and R. R. Cocking.  2000.  Learning  and transfer. In How People Learn: Brain,  Mind,  Experience,  and  School (Expanded Edition), edited by J. D.
Bransford, A. L. Brown, and R. R. Cocking, 51–78. National Research  Council,  Washington, D.C.: National Academy Press.
Butt, J. 1988. Frequency judgments in an auditing-related  task.  Journal  of
Accounting  Research  26  (2):  315–
330. Byrnes, J. P. 1996. Cognitive Development  and  Learning  in Instructional  Contexts.  Boston, MA: Allyn and Bacon.
Chase,  W.,  and  H.  Simon.  1973.  The mind’s  eye  and  chess.  In  Visual Information  Processing,  edited  by W.  G.  Chase.  New  York,  NY: Academic Press.
Fleming, D. M, R. N Romanus, dan S.M. Lightner.  2009.  The  Effect  of Profesional Context on Accounting Students’  Moral  Reasoning.  Issue in  Accounting  Education  22  (1):
13-30.
Ghaffari,  F.,  O.  Kyriacou,  and  R. Brennan.  2008.  Exploring  the implementation  of  ethics  in  U.K. accounting  programs.  Issues  in Accounting Education 23 (2): 183– 198.
Holland, J., K. Holyoak, R. Nisbett, and P.  Thagard.  1986.  Induction: Processes  of  Inference,  Learning, and  Discovery.  Cambridge,  MA: The MIT Press.
Jennings,  M.  M.  2004.  Incorporating ethics  and  professionalism  into accounting education and research: A  discussion  of  the  voids  and advocacy  for  training  in  seminal works  in  business  ethics.  Issues  in
Accounting  Education  19  (1):  7– 26. Marchant, G. 1989. Analogical reasoning and hypothesis generation in auditing. The Accounting  Review  64  (3):  500–
513.
Merchant,  J.  Robinson,  U.  Anderson, and M. Schadewald. 1991. Analogical  transfer  and  expertise in  legal  reasoning.  Organizational
Behavior  and  Human  Decision
Processes 48: 272–290.
Nelson,  R.  Libby,  and  S.  Bonner.  1995. Knowledge  structures  and  the
estimation of conditional probabilities in audit planning. The
Accounting Review 70 (1): 27–47. Thorne.  2000.  The  development  of  two measures  to  assess  accountants’ prescriptive and deliberative moral reasoning.  Behavioral  Research  in Accounting 12: 139–169.
Vera-Munoz,  S.  C.  1998.  The  effects  of accounting knowledge  and context on  the  omission  of  opportunity
costs in resource allocation decisions. The Accounting Review 73 (1): 47–72. Williams, S. M. 1992. Putting case- based instruction into context: Examples from legal and medical education. The Journal of the Learning Sciences 2 (4): 367–427.