## PENGARUH LOCUS OF CONTROL DAN KOMPLEKSITAS TUGAS DENGAN SIFAT MACHIAVELLIAN SEBAGAI PEMODERASI TERHADAP PERILAKU DISFUNGSIONAL AUDIT DI KAP KOTA DENPASAR
I Wayan Kartana 1*

## Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Warmadewa, Denpasar, Indonesia
DOI: https://doi.org/10.24123/jati.v14i3

## Abstract
Independent  auditor  services  are  needed  to  determine  the  reliability  of  the  financial  statements presented  by  management  and  to  give  an  opinion  towards  the  financial  statements  in  a  credible manner, so that they can be trusted and obtain larger market share.  In addition, the reporting process must also be effective by employing competent and objective independent auditors to give high quality audit  based  on  the  Professional  Standards  of  Public  Accountants  (SPAP)  and  the  Code  of  Ethics (IAPI,2016). On the other side, non-compliance towards SPAP and the Code of Ethics can reduce the audit quality. The non-compliance to the standards leads to violation cases and financial scandals, which inhibits the credibility of the auditors. This study aims to examine the effect of locus of external and  task  complexity  towards  the  dysfunctional  audit  behavior  moderated  by  Machiavellian.  This research  was  conducted  on  auditors  that  was  registered  at  the  Public  Accounting  Firm  (KAP)  in Denpasar using the PLS-SEM analysis and with the support of SmartPLS 3.0. Software. The results showed that the auditor’s dysfunctional behavior can be caused by the variations of external locus, the complexity of the task which interacts with Machiavellian.
Keywords: Dysfunctional Audit Behavior; Locus of External; Machiavellian; Task Complexity.

## Abstrak
Layanan  auditor  independen  diperlukan  untuk  menentukan  keandalan  laporan  keuangan  yang disajikan oleh manajemen dan untuk memberikan pendapat yang wajar terhadap laporan keuangan dengan cara yang kredibel, sehingga dapat dipercaya dan mendapatkan pangsa pasar yang lebih baik. Selain  itu,  proses  pelaporan  juga  harus  efektif  dengan  mempekerjakan  auditor  independen  yang kompeten  dan  objektif  untuk  memungkinkan  memperoleh  audit  berkualitas  tinggi,  berdasarkan ketentuan  Standar  Profesional  Akuntan  Publik  (SPAP)  dan  Kode  Etik  (IAPI,2016).  Sebaliknya, ketidakpatuhan terhadap SPAP dan Kode Etik dapat menurunkan kualitas audit. Ketidakpatuhan ini mengarah  pada  kasus  pelanggaran  dan  skandal  keuangan,  yang  menghambat  kredibilitas  auditor. Penelitian  ini  bertujuan  menguji  pengaruh  locus  of  eksternal  dan  kompleksitas  tugas  terhadap perilaku  disfungsional  auditor  yang  dimoderasi  oleh  Machiavellian.  Penelitian  ini  dilakukan  pada auditor  yang  terdaftar  di  Kantor  Akuntan  Publik  (KAP)  di  Kota  Denpasar  dengan  menggunakan analisis  PLS-SEM.,  dengan  bantuan  Software  SmartPLS  3.0.  Hasil  penelitian  menunjukkan  bahwa perilaku disfungsional auditor dapat disebabkan oleh variasi locus of eksternal, kompleksitas tugas yang kemudian berinteraksi dengan Machiavellian.
Kata Kunci : Kompleksitas Tugas; Locus of Eksternal; Machiavellian; Perilaku Disfungsional Audit.

## PENDAHULUAN
Layanan  auditor  independen  diperlukan  untuk  menentukan  keandalan  laporan keuangan  yang  disajikan  oleh  manajemen  dan  untuk  memberikan  pendapat  yang  wajar terhadap  laporan  keuangan  dengan  cara  yang  kredibel,  sehingga  dapat  dipercaya  dan mendapatkan  pangsa  pasar  yang  lebih  baik.  Selain  itu,  proses  pelaporan  juga  harus  efektif dengan  mempekerjakan  auditor  independen  yang  kompeten  dan  objektif  untuk memungkinkan  memperoleh  audit  berkualitas  tinggi,  yang  didasarkan  ketentuan  Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP) dan Kode Etik (IAPI, 2016). Sebaliknya, ketidakpatuhan terhadap SPAP dan Kode Etik dapat menurunkan kualitas audit. Ketidakpatuhan ini mengarah pada kasus pelanggaran dan skandal keuangan, yang menghambat kredibilitas auditor.
Adanya  kasus  pelanggaran  etika  dan  juga  skandal  keuangan  yang  pernah mengguncang dunia adalah adanya kasus Enron pada tahun 2001 dan beberapa kasus setelah Enron yang terjadi di dalam negeri pada 2017 dan 2018 seperti yang melibatkan KAP Ernst &  Young  Indonesia,  yang  didenda  US  $  1  juta  atau  sekitar  Rp  13,3  miliar  oleh.  Dewan Pengawas  Akuntansi  Perusahaan  Publik  Amerika  Serikat  pada  9  Februari  2017  untuk memberikan  pendapat  wajar  tanpa  pengecualian  tanpa  bukti  yang  memadai  (Malik,  2017). Juga, beberapa kasus  lain di Indonesia telah  menyebabkan pembekuan 6 (enam)  KAP oleh Kementerian Keuangan dan untuk sementara waktu dilarang beroperasi selama 3 hingga 12 bulan (IAPI, 2018)
Kasus  pembekuan  KAP  dan  KAP  Ernest  &  Young  di  Indonesia  ini  menunjukkan bahwa  auditor  telah  gagal  dalam  melakukan  audit  atas  laporan  keuangan  klien  mereka. Auditor berusaha untuk bertindak sesuai dengan standar audit dalam  melakukan penugasan audit.  Semua  prosedur  atau  langkah  audit  yang  diambil  dengan  benar  akan  memengaruhi kelayakan pendapat yang akan dibuat. Di sisi lain, setiap prosedur audit atau langkah-langkah yang  diambil  secara  tidak  tepat  serta  tidak  mengacu  pada  standar  audit  adalah  merupakan tindakan perilaku disfungsional audit (Coram et al., 2003; Donnelly et al., 2003)
Perilaku  Disfungsional  Auditor  (PDA)  adalah  upaya  yang  dilakukan  oleh  auditor dalam pelaksanaan program audit. PDA memiliki dampak buruk dalam menurunkan kualitas audit,  baik  secara  langsung  maupun  tidak  langsung .  Audit  quality  reduction  behaviour merupakan  upaya  auditor  yang  berdampak  langsung  sedangkan underreporting  of  time merupakan upaya yang tidak berdampak secara langsung terhadap kualitas audit (Donnelly et al., 2003; Johansen & Christoffersen, 2017).
Masalah-masalah yang disajikan di atas adalah semua gejala bahwa PDA meningkat dari satu tahun ke tahun lainnya dan itu mengakibatkan dampak buruk pada auditor individu, KAP, profesi audit dan komunitas bisnis yang lebih luas (Andreas, 2016; Coram et al., 2003) Oleh  karena  itu,  penting  untuk  melakukan  penelitian  ini  untuk  mengeksplorasi  lebih  lanjut variabel-variabel yang mempengaruhi PDA.
Dalam pelaksanaan audit, Kantor Akuntan Publik (KAP) memerlukan individu yang berkompeten  dalam  menjalankan  tugasnya.  Komponen  sumber  daya  manusia  merupakan komponen penting terhadap hasil audit. Dengan demikian, maka auditor dengan karakteristik personal  yang  baik  akan  mengantarkan  pada  hasil  audit  yang  berkualitas  begitu  juga sebaliknya karakteristik personal yang buruk akan menurunkan kualitas audit yang dihasilkan (Tjun Tjun et al., 2012).
Perilaku seseorang didasarkan pada motivasi yang berasal dari internal dalam dirinya maupun  faktor  eksternal  dari  lingkungan  (Donnelly  et  al.,  2003).  Demikian  juga  dengan perilaku  menyimpang  yang dilakukan oleh auditor. Oleh karena  itu, penelitian  ini  berfokus pada  eksplorasi  pengaruh  locus  of  control  dan  kompleksitas  tugas  terhadap  perilaku disfungsional auditor.
Beberapa studi empiris sebelumnya pernah dilakukan terkait dengan hubungan locus of  control dan  perilaku  disfungsional  auditor.  Terdapat  hubungan  positif  antara locus  of control dan perilaku disfungsional auditor (Nadirsyah & Zuhra, 2009; Tanjung, 2013) . Hasil penelitian  tersebut  sejalan  dengan  Silaban  (2009)  yang  memberikan  hasil  bahwa locus  of control memiliki pengaruh terhadap perilaku disfungsional auditor. Tetapi Andani & Mertha (2014) menyajikan hasil penelitian yang berbeda bahwa locus of control berpengaruh negatif perilaku disfungsional auditor.
Penelitian  ini  merupakan  replikasi  penelitian  yang  dilakukan  oleh  Donnelly  et  al., (2003)  Adapun  perbedaan  yang  mendasar  dengan  penelitian  tersebut terletak  pada  variabel dan kuesioner yang digunakan. Dalam Penelitian ini juga ditambahkan variabel m achiavellian ke  dalam  model  penelitian.  Diharapkan  dengan  M achiavellian yang  terkendali  akan menghasilkan  kualitas  audit  yang  lebih  tinggi  dari  menurunnya  tingkat  penyimpangan  tim audit.
Berdasarkan  uraian  yang  telah  dijabarkan  diatas,  maka  tujuan  dari  penelitian  ini adalah  untuk  mengetahui  pengaruh  kompleksitas  tugas  dan  locus  of  control  terhadap  PDA serta  sifat  Machiavellian  mampu  memoderasi  pengaruh locus  of  control dan  kompleksitas tugas terhadap perilaku disfungsional audit.

## TELAAH TEORITIS

## Teori Atribusi
Evolusi historis dari teori Atribusi berpijak pada pemikiran logis Fritz Heider (1958) yang  mencetuskan  "Native  Theory  of  Action",  sebuah  kerangka  konseptual  yang mengidentifikasi,  menginterpretasikan  dan  memprediksi  perilaku  seseorang.  Heider mengemukakan  sebuah  model  yang  melingkupi  dua  sumber  atribusi  perilaku.  Pertama, sumber  atribusi  internal  yang  menyimpulkan  bahwa  perilaku  seseorang  didorong oleh  sifat psikologis  seseorang,  sedangkan  kedua,  yaitu,  sumber  atribusi  eksternal  (Suartana,  2010). Atribusi  internal  disebabkan  oleh  sesuatu  yang  sudah  melekat  dalam  individu  seperti  sifat, motivasi, kapabilitas dan persepsi sedangkan atribusi eksternal disebabkan oleh lingkungan di sekitar individu, seperti nilai, kultur dan persepsi masyarakat (Mindarti, 2016).

## Teori Kontinjensi
Pandangan Teori kontijensi dalam pelaksanaan audit didasarkan pada premis bahwa adanya faktor situasional lain yang dihadapi oleh auditor pada saat penugasan audit, kedekatan hubungan antara auditor dan klien akan mendistorsi kualitas audit yang dihasilkan karena akan berdampak pada kendali personal auditor atau Locus of Control . Auditor yang tidak memiliki kendali  personal  yang  baik  cenderung  untuk  berperilaku  disfungsional  yang  menurunkan kualitas  audit,  sedangkan  auditor  yang  memiliki  kendali  personal  yang  baik  tidak  akan terpengaruh  meskipun  ada  situasi  yang  menekan  auditor  dalam  kompleksitas  tugas  yang diembannya,  sehingga  diharapkan  akan  menghasilkan  kualitas  audit  yang  lebih  baik (Donnelly et al., 2003)
Teori kontinjensi memandang bahwa terdapat variabel lain yang bersifat memoderasi hubungan antar variabel. Sifat Machiavellian yang dimiliki oleh auditor merupakan variabel kontinjensi  yang  diduga  dimiliki  oleh  auditor  yang  menggambarkan  bahwa  adanya ketidakpastian  terhadap  perilaku  auditor  sehingga  dimungkinkan  auditor  akan  berperilaku menyimpang dalam kondisi tertentu.

## Perilaku Audit Disfungsional
Menurut  Maryanti,  (2005)  dan  Anita  &  Anugerah,  (2012)  perilaku  audit disfungsional  adalah  ketidaksesuaian  perilaku  yang  menyimpang  dari  standar  dan  terjadi selama  proses  audit  antara  program  audit  yang  ditetapkan  dengan  program  audit  yang dijalankan. Perilaku disfungsional audit akan mempengaruhi kualitas audit secara langsung
dan tidak langsung. Perilaku yang dapat memengaruhi kualitas audit secara langsung misalnya seperti penghentian prosedur audit lebih awal. Sementara secara tidak langsung, perilaku yang dapat  mempengaruhi  kualitas  audit  yaitu  waktu  yang  tidak  dilaporkan.  Perilaku  ini menghasilkan  efek  negatif  yaitu  penurunan  kualitas  audit  yang  berdampak  pada ketidakpuasan,  kurangnya  kepercayaan  diri,  dan  keraguan  terhadap  informasi  yang terkandung  dalam  laporan  keuangan  yang  diaudit,  yang  mengakibatkan  penurunan kepercayaan publik pada asosiasi profesi akuntan publik (Yunita, 2015).

## Locus of Control dan Perilaku Audit Disfungsional
Donnelly  et  al.,  (2003)  mendefinisikan locus  of  control sebagai  indikator  dari tendensi  seseorang  untuk  meyakini  bahwa  seseorang  mampu  untuk  melakukan  kontrol peristiwa  yang terjadi dalam  hidupnya  yang  berasal dari orang atau hal  lain.  Ada dua  jenis locus of control yang umumnya berada di locus of control individu locus of control eksternal dan internal (Donnelly et al., 2003). Locus of control eksternal memandang bahwa seseorang tidak dapat mengendalikan hasil yang mereka peroleh. Sehingga seseorang lebih bergantung pada orang lain dan meyakini bahwa semua yang terjadi atas hidup mereka disebabkan oleh sesuatu  yang  datang  dari  luar  seperti  keberuntungan,  peluang  dan  nasib  sehingga  mereka sering  nyaman  dalam  kondisi  yang  menguntungkan  (Limawan  &  Harta  Mimba,  2016). Sementara locus  of  control internal  memandang  bahwa  hasil  atau  kesuksesan  yang  mereka peroleh mereka yakini sebagai kemampuan diri mereka sendiri sehingga mereka akan lebih bertanggung jawab atas perilaku mereka. Manipulasi atau penipuan pada konteks audit akan termanifestasi dalam bentuk perilaku disfungsional audit. Perilaku ini dimaknai bagi auditor untuk  memanipulasi  proses  audit  dalam  usaha  untuk  mencapai  tujuan  kinerja  individu. Auditor secara sadar tahu bahwa tindakan disfungsional ini menghasilkan penurunan kualitas audit, namun tindakan ini sebagai pengorbanan yang perlu dilakukan sebagai usaha agar tetap bertahan  dalam  lingkungan  audit.  Ia  diharapkan  bahwa  auditor  dengan  locus  of  control eksternal  lebih  tinggi  lebih  mungkin  untuk  menerima  perilaku  disfungsional,  sehingga hipotesis dalam penelitian ini adalah sebagai berikut:
H1.  Locus  of  Control  Eksternal  Berpengaruh  Positip  Terhadap  Perilaku  Disfungsional Audit.

## Kompleksitas Tugas dan Perilaku Audit Disfungsional
Kompleksitas tugas adalah tugas yang kompleks dan rumit, sehingga memungkinkan
seseorang  untuk  meningkatkan  kekuatan  pikiran  dan  kesabaran  dalam  menangani  masalah dalam tugas (Mahdy, 2012). Kompleksitas tugas juga dapat diartikan sebagai keadaan di mana auditor  dihadapkan  dengan  masalah  kompleks  dalam  melaksanakan  tugasnya  dan  individu memiliki  kemampuan  terbatas  untuk  menyelesaikannya  (Dewi  &  Wirasedana,  2015). Jamilah,  Fanani,  &  Chandr  (2007)  mengatakan  bahwa  kompleksitas  tugas  adalah  persepsi individu terhadap suatu tugas karena keterbatasan kemampuan dan ingatan, serta kemampuan untuk  mengintegrasikan  masalah  yang  dimiliki  para  pembuat  keputusan.  Penugasan  audit menjadi semakin kompleks karena auditor dihadapkan pada tingkat kesulitan yang tinggi dan variabilitas tugas audit yang semakin tinggi (Septiani dan Sukartha, 2017). Beberapa sarjana telah  meneliti  hubungan  antara  kompleksitas  tugas  dan  perilaku  auditor.  Benford  (2000) mencatat  bahwa  tingkat  kompleksitas  tugas  audit  mengakibatkan  beban  kerja  mental  yang berat bagi pembuat keputusan individu. Kompleksitas tugas dapat memaksakan beban kerja mental dan mengurangi kualitas hasil, oleh karena pembuat keputusan menggunakan teknik yang  disederhanakan.  Peningkatan  beban  kerja  dapat  menyebabkan  audit  salah  penilaian sangat signifikan, dan auditor dapat melepaskan ketegangan melalui perilaku disfungsional. Berdasarkan hal tersebut hipotesis dalam penelitian ini sebagai berikut:
H2. Kompleksitas Tugas Berpengaruh Positif dan Signifikan Terhadap Perilaku Disfungsional

## Audit

## Machiavellian, Locus of Control dan Audit Disfungsional
Simić,  Matović,  &  Stojković,(2015)  yang  menyatakan  bahwa  Machiavellianism adalah  dimensi  kepribadian  yang  mencerminkan  tingkat  penyimpangan,  termasuk  upaya seseorang  untuk  mencapai  kepentingan  pribadinya.  Hal  yang  sama  juga  diungkapkan  oleh Wakefield,  (2008)  yang  menyatakan  bahwa  seseorang  yang  memiliki  sifat  Machiavellian tinggi,  cenderung  tidak  peduli  dengan  nilai  kejujuran  dan  integritas,  tetapi  juga  cenderung tidak  mematuhi  aturan.  Mudrack  (1989)  menemukan,  seseorang  yang  memiliki  locus  of control  eksternal  cenderung  bersikap  Machiavellian.  Seseorang  yang  memiliki  sifat Machiavellian cenderung melakukan perilaku disfungsional audit untuk menghadapi tekanan yang ada di lingkungan audit. Sehingga hipotesis penelitiannya sebagai berikut:
H3.  Machiavellian  memperkuat  pengaruh  Locus  of  Control  Eksternal  Terhadap  Perilaku Disfungsional Audit

## Machiavellian, Kompleksitas Tugas dan Audit Disfungsional
Kompleksitas  tugas  yang  tinggi  dalam  mengaudit  mengakibatkan  seorang  auditor melakukan  perilaku  disfungsional  yang  berdampak  pada  penurunan  kualitas  audit  (Riny, 2015).  Tugas  audit  semakin  kompleks  ketika  auditor  mengalami  situasi  dilematis,  karena auditor harus  memenuhi  berbagai kepentingan.  Tidak  jarang agar klien tetap menggunakan jasanya sehingga bisa bertahan dalam lingkungan audit seorang auditor melakukan  perbuatan yang  menyimpang  dari  kode  etik  dan  standar  audit.  Gable  dan  Dangello  (1994) menyatakan  seseorang  yang  rela  mengorbankan  nilai  etika,  sehingga  melakukan  perilaku menyimpang  berarti  mempunyai  sifat machiavellian. Seseorang dengan sifat Machiavellian  tinggi  cenderung  melakukan  pelanggaran  terhadap  etika  profesi.  Yang dapat  mendorong  perilaku  disfungsional  (Saputri  dan  Wirama,  2015).  Fenomena  tersebut sejalan dengan penelitian Saputri dan Wirama (2015), menemukan bahwa seseorang dengan sifat  Machiavellian  yang  tinggi  cenderung  berperilaku  disfungsional.  Berdasarkan  uraian tersebut, hipotesis penelitian ini adalah sebagai berikut :
H4.  Machiavellian  memperkuat  pengaruh  Kompleksitas  Tugas  Terhadap  Perilaku Disfungsional Audit.

## Kerangka Konseptual dan Hipotesis
Adapun kerangka konseptual yang dapt diajukan dalam penelitian ini dalah disajikan dalam gambar 1 berikut:
H1 Locos of Control H3
Perilaku Kompleksitas Tugas Machiavellian H4 H2 Disfungsional Audit

## Gambar 1. Kerangka Konseptual Penelitian Sumber: Modikasi Dnelly et.al (2003)
Gambar 1 menunjukkan terdapat dua pengaruh langsung yang diuji dalam penelitian ini, yaitu pengaruh locus of control dan kompleksitas tugas pada perilaku disfungsional audit serta 1 variabel moderasi yakni machiavellian.

## METODE

## Lingkup Penelitian
Penelitian  ini  menggunakan  metode  kuantitatif.  Penelitian  ini  bertujuan  untuk menganalisis  hubungan  kausalitas  yang  digunakan  untuk  menjelaskan  pengaruh  variabel independen, yaitu kompleksitas tugas, dan locus of control terhadap variabel dependen, yaitu perilaku audit disfungsional dengan Machiavellian sebagai variabel pemoderasi.

## Sampel dan Populasi
Penelitian  ini  dilakukan  di  Kota  Denpasar.  Objeknya  adalah  auditor  yang  bekerja pada  KAP  yang  berlokasi  di  Kota  Denpasar.  Populasi  penelitian  adalah  mitra  auditor, manajer, supervisi, senior dan junior yang bekerja di seluruh KAP Kota Denpasar. Penelitian ini  menggunakan  analisis  PLS,  sehingga  ukuran  sampel  berdasarkan  aturan  PLS  adalah berkisar 30-100 (Ghozali, 2017)

## Definisi Operasional Variabel
1. PDA  diukur  menggunakan  dua  dimensi,  yaitu  pengurangan  kualitas  audit  dan  URT dengan jumlah butir pertanyaan yaitu 10 butir, mengacu pada penelitian yang dilakukan oleh (Silaban, 2009)
2. Locus of Eksternal diukur dengan jumlah butir pertanyaan yaitu 16 butir, mengacu pada penelitian yang dilakukan oleh  (Silaban, 2009)
3. Kompleksitas  Tugas  diukur  menggunakan  dimensi  kapabilitas,  pengetahuan  dan pengalaman,  dengan  jumlah  butir  pertanyaan  yaitu  16  butir,  mengacu  pada  penelitian yang dilakukan oleh (Yuen, Law, Lu, & Guan, 2013,dan Susmiyanti, 2016)
4. Machiavellian  diukur  dengan  menggunakan  indikator  Afeksi,  Komitmen  ideologis rendah, Ego, Manipulatif serta Agresif dengan  jumlah pertanyaan  butir,  yakni 20 butir mengacu pada penelitian yang dilakukan oleh (Yendrawati & Witono, 2011)

## Analisis Data
Penelitian ini menggunakan PLS, karena menggunakan model berdasarkan kerangka kerja  konseptual,  yang  menunjukkan  hubungan  sebab  akibat  dari  locus  of  control,  dan kompleksitas  tugas  terhadap  PDA.  Lebih  lanjut,  hubungan  antara  locus  of  control,  dan kompleksitas  tugas  terhadap  PDA  akan  dimoderasi  machiavellian.  Alat  analisis  dianggap cocok,  karena  dapat  mengevaluasi  kualitas  data  berdasarkan  model  pengukuran,  dan
dipandang sebagai kombinasi dari regresi dan analisis faktor. Selain  itu, dapat menganalisis model pengukuran reflektif dan formatif.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Jumlah  responden  dalam  penelitian  ini  adalah  62  akuntan  publik  yang  terdaftar  di Kota  Denpasar.  Berhubung  karena  jumlah  indikator  yang  membentuk  masing-masing konstruk  sangat  besar  yang  tidak  didukung  oleh  jumlah  sampel  yang  memadai,  sehingga peneliti  tidak  dapat  melakukan  analisis  sebagaimana  dalam  analisis  Persamaan  Model Struktural  dengan  menggunakan  software  SmartPLS  3.0  seperti  misalnya outer  model ( convergent  validity dan composite  reliability ).  Peneliti  hanya  dapat  menggunakan  analisis inner model (analisis R-Square dan uji kausalitas).
Berdasarkan pengolahan data dengan PLS , dihasilkan nilai R-Square sebesar 0,788 yang dapat diinterpretasikan bahwa variabel perilaku disfungsional auditor dapat dijelaskan oleh  variabel locus  of  control ,  kompleksitas  tugas,  machiavellian  dan  interaksinya  sebesar 78,8%,  sedangkan  21,2%  dijelaskan  oleh  variabel  lain  yang  diluar  penelitian.  Hasil perhitungannya dapat dilihat pada gambar berikut:
Gambar 2. Uji Model Struktural
Tabel 1 Hasil Inner Weight Keterangan Original Sample (O) Keterangan Kompleksitas Tugas <> Perilaku Disfungsional -0,219  Tidak Signifikan Locus of Eksternal l <> Perilaku Disfungsional 0,398  Tidak Signifikan Ma*``Komp <> Perilaku Disfungsional -0,026  Signifikan Ma*Loc <> Perilaku Disfungsional 0,074  Signifikan Machiavellian <> Perilaku Disfungsional 0,768  Tidak Signifikan
Pada  tabel  1  dapat  diketahui  bahwa  variabel locus  of  control  eksternal tidak berpengaruh  positif  terhadap  perilaku  disfungsional  audit  dengan  nilai  koefisien  parameter sebesar  0,398  dengan  p  value  >  0,05.  Variabel  kompleksitas  tugas  tidak  berpengaruh signifikan  terhadap  perilaku  disfungsional  dengan  nilai  koefisien  parameter  sebesar  -0,219 dengan  p  value  >  0,05.  Variabel  interaksi  antara  machiavellian  dan locus  of  eksternal mempengaruhi perilaku disfungsional audit dengan nilai koefisien parameter sebesar 0,07 dan signifikan  dengan  p  value  <  0,1.  Variabel  interaksi  antara  machiavellian  dan  kompleksitas tugas mempengaruhi perilaku disfungsional auditor dengan nilai koefisien parameter sebesar 0,02  dan  signifikan  pada α =5%.  Jadi  dapat  disimpulkan  bahwa  terjadi  hubungan  moderasi atau machiavellian merupakan variabel moderasi.
Pengaruh Locus of Eksternal Terhadap Perilaku Disfungsional Audit
Berdasarkan pengujian hipotesis, dalam penelitian ini diperoleh hasil bahwa Locus of Eksternal berpengaruh  positif  dan  tidak  signifikan  terhadap  perilaku  disfungsional  audit nilai  koefisien  parameter  sebesar  0,398  dan  tidak  signifikan  pada  α=5%.  Hal  ini  berarti semakin tinggi locus of eksternal namun tidak serta merta dapat meningkatkan penerimaan perilaku  disfungsional  audit.  Temuan  dari  penelitian  ini  mengindikasikan  auditor  yang memiliki locus of control eksternal cenderung  melakukan perilaku disfungsional audit pada frekuensi  yang  lebih  tinggi  (rendah).Temuan  ini  berbeda  dengan  penelitian  yang  dilakukan Silaban (2009) serta Limawan dan Harta Mimba, (2016) bahwa locus of eksternal berpengaruh positif terhadap penerimaan perilaku disfungsional audit.
Pengaruh positif locus of eksternal terhadap perilaku disfungsional audit di Kantor Akuntan Publik di Kota Denpasar dapat terjadi, yang dapat dijelaskan bahwa individu yang memiliki locus of control eksternal dicirikan cenderung tidak  mempertimbangkan
konsekuensi dari suatu tindakan  yang  mereka  lakukan serta kurang bertanggung  jawab atas perbuatan mereka. Berdasarkan hal tersebut, ketika auditor mendapat kesulitan menyelesaikan tugas  audit  dalam  batas  anggaran  waktu,  maka  auditor  yang  memiliki locus  of  control eksternal  cenderung  melakukan  perilaku  audit  disfungsional.  Hal  ini  terjadi  karena  mereka tidak mempertimbangkan konsekuensi dari tindakan audit disfungsional yang mereka perbuat.

## Pengaruh Kompleksitas Tugas Terhadap Perilaku Disfungsional Audit
Berdasarkan  pengujian  hipotesis,  dalam  penelitian  ini  diperoleh  hasil  bahwa Kompleksitas tugas berpengaruh positif dan tidak signifikan terhadap perilaku disfungsional audit nilai koefisien parameter sebesar 0,219 dan tidak signifikan pada α=5%. Hal ini berarti semakin  tinggi  tingkat  kompleksitas  tugas  auditor  namun  tidak  serta  merta  dapat meningkatkan  penerimaan  perilaku  disfungsional  audit.  Temuan  dari  penelitian  ini mengindikasikan auditor yang memiliki kompleksitas tugas yang tinggi cenderung melakukan perilaku audit disfungsional pada frekuensi yang lebih tinggi pula. Temuan ini berbeda dengan penelitian  yang dilakukan Silaban (2009) serta Dewi dan Suputra (2019) yang  menyatakan bahwa  kompleksitas  tugas  berpengaruh  postif  dan  signifikan  terhadap  penerimaan  perilaku disfungsional auditor.
Pengaruh  positif  kompleksitas  tugas  terhadap  perilaku  disfungsional  audit  di  Kantor Akuntan Publik di Kota Denpasar dapat terjadi, yang dapat dijelaskan bahwa individu yang mengalami  kompleksitas  tugas  dicirikan  dengan  tidak  mampunya  auditor  untuk menyelesaikan tugas yang memiliki tingkat kesulitan diatas kemampuannya cenderung tidak mempertimbangkan  konsekuensi  dari  suatu  tindakan  yang  mereka  lakukan  serta  kurang bertanggung jawab atas perbuatan mereka. Berdasarkan hal tersebut, ketika auditor mendapat kesulitan menyelesaikan tugas audit dalam batas anggaran waktu, maka auditor yang memiliki kompleksitas tugas cenderung melakukan perilaku audit disfungsional. Hal ini terjadi karena mereka tidak mempertimbangkan konsekuensi dari tindakan audit disfungsional yang mereka perbuat.

## Pengaruh  Machiavellian  Dalam  Memoderasi  Hubungan  Locus  of  Eksternal  dan Kompleksitas Tugas Terhadap Perilaku Disfungsional Audit.
Berdasarkan  pengujian  hipotesis,  dalam  penelitian  ini  diperoleh  hasil  bahwa Kompleksitas  tugas  berpengaruh  positif  dan  signifikan  baik  hubungan locus  of  eksternal terhadap perilaku disfungsional audit dan kompleksitas tugas terhadap perilaku disfungsional
audit, dengan  nilai koefisien parameter masing-masing sebesar 0,02 signifikan pada α=5%. dan  0,07  signifikan  pada  α=10%.  Hal  ini  berarti  semakin  meningkat  interaksi  sifat machiavellian  baik  terhadap locus  of  eksternal dan  kompleksitas  tugas  maka  akan  mampu meningkatkan  meningkatkan  penerimaan  perilaku  disfungsional  auditor.  Temuan  dari penelitian  ini  mengindikasikan  auditor  yang  memiliki  interaksi  sifat  machiavellian  baik terhadap locus  of  eksternal dan  kompleksitas  tugas  yang  semakin  meningkat  cenderung melakukan  perilaku  audit  disfungsional  pada  frekuensi  yang  lebih  tinggi  pula.  Temuan  ini mengkonfirmasi hasil penelitian yang dilakukan Saputri dan Wirama (2015) serta Pranyanita dan Sujana (2019) yang  menyatakan sifat  machiavellian  berpengaruh positif dan signifikan terhadap penerimaan perilaku disfungsional auditor.
Pengaruh  positif  kompleksitas  tugas  terhadap  perilaku  disfungsional  auditor  di Kantor Akuntan Publik di Kota Denpasar dapat terjadi, yang dapat dijelaskan bahwa individu yang  mengalami  interaksi locus  of  eksternal dan  kompleksitas  tugas  dengan  sifat Machiavellian  cenderung  tidak  mempertimbangkan  konsekuensi  dari  suatu  tindakan  yang mereka  lakukan  serta  kurang  bertanggung  jawab  atas  perbuatan  mereka.  Berdasarkan  hal tersebut,  ketika  auditor  mendapat  memiliki  sifat  Machiavellian  yang  semakin  meninggi kemudian berinteraksi dengan memiliki locus of eksternal serta kesulitan menyelesaikan tugas auditnya  dalam  batas  anggaran  waktu,  maka  auditor  cenderung  melakukan  perilaku  audit disfungsional.  Hal  ini  terjadi  karena  mereka  tidak  mempertimbangkan  konsekuensi  dari tindakan audit disfungsional yang mereka perbuat.

## Simpulan, Saran dan Keterbatasan Penelitian
Hasil  penelitian  ini  dapat  disimpulkan  bahwa  perilaku  disfungsional  auditor  dapat disebabkan oleh adanya variasi locus of eksternal , kompleksitas tugas serta adanya interaksi dengan  sifat  Machiavellian.  Dengan  didukungnya  arah  hubungan  yang  sesuai  dengan dihipotesiskan hal ini berarti bahwa hasil penelitian ini memberikan kontribusi pada literatur akuntansi  keperilakuan;  khususnya  studi  tentang  perilaku  audit  disfungsional  dalam pelaksanaan program audit. Temuan penelitian ini memberikan bukti empiris pengaruh locus of eksternal dan kompleksitas tugas terhadap perilaku audit disfungsional. Lebih lanjut, hasil penelitian ini memberikan bukti pengaruh sifat Machiavellian mampu memperkuat hubungan locus of eksternal dan kompleksitas tugas terhadap perilaku audit disfungsional.
Adapun  yang  menjadi  keterbatasan  dalam  penelitian  ini  adalah  bahwa  berkenaan dengan  jumlah  sampel  yang  masih  kurang  atau  kecil  sehingga  belum  mampu  atau  dapat
dipergunakan  untuk  analisis  dalam  hal  mengkonfirmasi  teori  berkenaan  variable-variabel yang mempengaruhi perilaku disfungsional auditor.
Dengan demikian saran  yang dapat diajukan untuk pengembangan penelitian  yang lebih lanjut adalah dengan menambah populasi penelitian, tidak hanya di wilayah KAP kota Denpasar, juga memperhatikan KAP di luar Kota Denpasar bahkan sampai di KAP pada Kota besar lainnya di Indonesia, sehingga hasilnya lebih dapat digeneralisasi.
Saran  terhadap  pimpinan  KAP  di  kota  Denpasar,  sebaiknya  harus  menjaga  etika  profesi Akuntan/Auditor  salah  satunya  adalah  dengan  mengendalikan  sifat  atau  kepribadian Machiavellian dan locus of eksternal auditor serta tingkat kompleksitas tugas  yang dialami oleh auditor. sehingga perilaku para auditor akan selalu etis sesuai dengan kode etik auditor yang tertuang dalam SPAP.

## DAFTAR PUSTAKA
Andani, N. M. S., & Mertha, I. M. (2014). Pengaruh time pressure, audit risk, professional commitment dan  locus  of  control  pada  penghentian  prematur  atas  prosedur  audit. E-Jurnal  Akuntansi Universitas Udayana , 6 (2), 185–196.
Andreas. (2016). Interaction between Time  Budget Pressure and Professional Commitment towards Underreporting  of  Time  Behavior. Procedia  -  Social  and  Behavioral  Sciences . https://doi.org/10.1016/j.sbspro.2016.04.047
Anita,  R.,  &  Anugerah,  R.  (2012).  Analisis  Dysfunctional  Audit  Behavior:  Sebuah  Pendekatan Karakteristik Personal Auditor. Jurnal Dinamika Akuntansi , 3 (2), 114–128. https://doi.org/10.15294/jda.v3i2.1946
Coram, P., Ng, J., & Woodliff, D. (2003). A survey of time budget pressure and reduced audit quality among  australian  auditors. Australian  Accounting  Review .  https://doi.org/10.1111/j.1835- 2561.2003.tb00218.x
Dewi, N., & Wirasedana, W. (2015). Pengaruh Time Budget Pressure, Locus Of Control, Dan Task Complexity Pada Dysfunctional Audit Behavior Akuntan Publik di Bali. E-Jurnal Akuntansi .
Donnelly,  D.  P.,  Quirin,  J.  J.,  &  O’Bryan,  D.  (2003).  Auditor  Acceptance  of  Dysfunctional  Audit Behavior:  An  Explanatory  Model  Using  Auditors’  Personal  Characteristics. Behavioral Research in Accounting , 15 (1), 87–110. https://doi.org/10.2308/bria.2003.15.1.87
Ghozali, I. (2017). Model Persamaan Struktural. Konsep dan Aplikasi Dengan Program AMOS 24.0. Update Bayesian SEM. In Model Persamaan Struktural. Konsep dan Aplikasi Dengan Program AMOS 24. Update Bayesian SEM . https://doi.org/10.1016/j.ando.2009.02.007 IAPI. (2016). Penentuan Imbalan Jasa Audit Laporan Keuangan. Peraturan pengurus Nomor 2 . IAPI. (2018). Directory Kantor Akuntan Publik dan Akuntan Publik. SK Pembekuan Izin KAP .
Jamilah, S., Fanani, Z., & Chandr, G. (2007). Pengaruh Gender, Tekanan Ketaatan, dan Kompleksitas Tugas terhadap Audit Judgment. Simposium Nasional Akuntansi 10 .
Johansen, T. R., & Christoffersen, J. (2017). Performance Evaluations in Audit Firms: Evaluation Foci and Dysfunctional Behaviour. International Journal of Auditing .
https://doi.org/10.1111/ijau.12079
Limawan,  Y.,  &  Harta  Mimba,  N.  (2016).  Pengaruh  Komitmen  Organisasi,  Locus  of  Control  Dan Tekanan  Anggaran  Waktu  Audit  Pada  Penerimaan  Underreporting  of  Time. E-Jurnal Akuntansi , 15 (1), 799–831.
Mahdy,  E.  (2012). Analisis  Pengaruh  Locus  Of  Control  Dan  Kompleksitas  Tugas  Audit  Terhadap Kinerja  Auditor  Internal  (Studi  Pada  Auditor  Internal  Pemerintah  Yang  Bekerja  Pada Inspektorat Provinsi Jawa Tengah) .
Malik,  A.  (2017).  Ernst  dan  Young  Indonesia  Didenda  AS  ini  Tanggapan  Indosat. Tempo.Com . Maryanti, P. (2005). Analisis Penerimaan Auditor  Atas Dysfunctional Audit Behavior : Pendekatan Karakteristik Personal Auditor (Studi Empiris Pada Kantor Akuntan Publik di Jawa). MAKSI .
Mindarti, C. S.  (2016). Pengaruh Karakteristik Individu Terhadap Kinerja Auditor. Jurnal Ekonomi Dan Bisnis . https://doi.org/10.24914/jeb.v18i3.286
Nadirsyah,  N.,  &  Zuhra,  I.  (2009).  Locus  of  Control,  Time  Budget  Pressure  dan  Penyimpangan Perilaku Dalam Audit. Jurnal Telaah dan Riset Akuntansi .
Rankin, A., Stanton, P. A., McGowan, S. C., Ferlauto, K., & Tilling, M. (2012). Theories in Accounting : Contigency Theory. In Contemporary issues in accounting .
Silaban,  A.  (2009).  Perilaku  Disfungsional  Auditor  dalam  Adanan  Silaban. E-Jurnal  Universitas Diponegoro .
Simić, I., Matović, I. M., & Stojković, N. (2015). Analysis Of Machiavellian Behavior of Students In The Republic of Serbia. Facta Universitatis - Economics and Organization .
Suartana, I. W. (2010). Akuntansi Keperilakuan, Teori dan Implementasi. In Yogyakarta .
SUSMIYANTI.  (2016). Pengaruh Fee Audit, Time Budget  Pressure dan Kompleksitas Tugas Terhadap  Kualitas  Audit  Dengan  Pengalaman  Auditor  Sebagai  Variabel  Moderating  (Studi Empiris  Pada  Kantor  Akuntan  Publik  di  Yogyakarta).  In Program  Studi  Akuntansi  Jurusan Pendidikan Akuntansi Fakultas Ekonomi Universitas Negeri Yogyakarta . https://doi.org/https://doi.org/10.3929/ethz-b-000238666
Tanjung, R. (2013). Pengaruh Karakteristik Personal Auditor dan Time Budget Pressure Terhadap Perilaku Disfungsional Auditor (Stdi Empiris pada KAP di Kota Padang dan Pekanbaru .
Tjun  Tjun,  L.,  Marpaung,  E.  I.,  &  Setiawan,  S.  (2012).  Pengaruh  Kompetensi  dan  Independensi Auditor Terhadap Kualitas
Audit. Jurnal
Akuntansi , 4 (1), 33–56. https://doi.org/10.1177/1753193416664491
Wakefield,  R.  L.  (2008).  Accounting  and  Machiavellianism. Behavioral  Research  in  Accounting . https://doi.org/10.2308/bria.2008.20.1.115
Yendrawati,  R.,  &  Witono,  W.  (2011).  Pengaruh  Sifat  Machiavellian,  Locus  Of  Control,  dan Independensi Terhadap Perilaku Etis  Auditor (Studi Empiris Pada Kantor Akuntan Publik Di Yogyakarta). Jurnal Aplikasi Bisnis . https://doi.org/10.20885/jabis.vol10.iss9.art3
Yuen,  D.  C.  Y.,  Law,  P.  K.  F.,  Lu,  C.,  &  Guan,  J.  Q.  (2013).  Dysfunctional  auditing  behaviour: Empirical evidence on auditors’ behaviour in Macau. International Journal of Accounting and Information Management . https://doi.org/10.1108/IJAIM-12-2012-0075
Yunita, M. M.  (2015).  Pengaruh  Locus  of  Control,  Komite  Organisasi,  Kinerja, Turnoverintention, Tekanan Anggaran Waktu, Gaya Kepemimpinan Dan Kompleksitas Tugas Terhadap Perilaku Disfungsional Auditor. Akuntansi Bisnis , XIV (27), 92–110.