PENGARUH PARTISPASI ANGGARAN, KOMITMEN ORGANISASI TERHADAP SENJANGAN ANGGARAN DENGAN LOCUS OF CONTROL SEBAGAI VARIABEL MODERASI
Andi Muh Sofian Assaury Yahya Dosen STIE-LPI Makassar sofianassauryyahya@gmail.com

## ABSTRAK
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  menguji,  1)  pengaruh  partisipasi  anggaran  terhadap senjangan  anggaran,  2)  pengaruh  komitmen  organisasi  terhadap  senjangan  anggaran,  3) pengaruh partisipasi anggaran terhadap  senjangan  anggaran yang di moderasi oleh locus of control, 4)  pengaruh  komitmen  organisasi  terhadap  senjangan  anggaran  yang  di  moderasi oleh locus  of  control. Penelitian  ini  merupakan  penelitian  kuantitatif  yang  menggunakan pendekatan kausal dengan jenis data yang digunakan adalah data primer yang diperoleh dari hasil  penyebaran  kuesioner  dan  di  ukur  menggunakan  skala likert lima  point.  Populasi penelitian  ini  adalah  55  OPD  di  Pemerintah  Kota  Makassar  dengan  jumlah  responden sebanyak 90. Teknik pengambilan sampel menggunakan purposive sampling. Metode analisis yang  digunakan  adalah Moderated  Regression  Analysis (MRA)  dengan  bantuan  aplikasi SPSS.
Hasil  penelitian menunjukkan  bahwa  1)  partisipasi  anggaran  berpengaruh  positif  dan signifikan  terhadap  senjangan  anggaran,  2)  komitmen  organisasi  berpengaruh  negatif  dan signifikan  terhadap  senjangan  anggaran,  3)  partisipasi  anggaran  berpengaruh  negatif  tidak signifikan terhadap senjangan anggaran yang di moderasi oleh locus of control, 4) komitmen organisasi  berpengaruh  positif  dan  signifikan  terhadap  senjangan  anggaran  yang  di moderasi oleh locus of control.
Katakunci: Senjangan Anggaran,PartisipasiAnggaran,Komitmen
Organisasi,
Locus
OfControl

## PENDAHULUAN
Dalam  organisasi  sektor  publik,  penganggaran  merupakan  suatu  proses  politis, anggaran  daerah  diatur  oleh  pemerintah  daerah  itu  sendiri  dan  disahkan  oleh  DPRD. Anggaran  tidak  hanya  penting  untuk  perusahaan  swasta  tetapi  juga  penting  dalam pelaksanaan  program-program  operasional  pemerintah.  proses  penganggaran  Organisasi pemerintah harus dapat mengakomodir berbagai usulan usulan yang telah disampaikan oleh masyarakat  sesuai  dengan  prioritas  kebutuhan  di  daerah  dan  benar-benar  menfokuskan tujuan  untuk  kesejahteraan  masyarakat  bukan  untuk  kepentingan  pribadi  atau  golongan semata,  hal  ini  mendukung  konsep  agency  theory  yang  memposisikan  pemerintah  daerah sebagai agent dan rakyat yang diwakili oleh DPRD sebagai principal.
Proses  penyusunan  anggaran  melibatkan  banyak  partisipasi,  Penganggaran  pada pemda  dimulai  dari  tahap  penyusunan  Rencana  Kerja  Pemerintah  Daerah  (RKPD)  yang merupakan  penjabaran  dari  Rencana  Pembangunan  Jangka  Menengah  Daerah/RPJMD dengan  menggunakan  bahan  dari  Rencana  Kerja  Organisai  Kerja  Perangkat  Daerah  (Renja OPD) (Peraturan Pemerintah nomor: 58 tahun 2005 tentang Pengelolaan Keuangan Daerah). Sedangkan  tahap  penganggaran  pada  tingkat  unit  kerja  atau  Organisasi  Kerja  Perangkat Daerah (OPD) terdiri dari tahap penyusunan Rencana Strategi (Renstra) OPD, Rencana Kerja (Renja) OPD dan penyusunan Rencana Kerja Anggaran (RKA) OPD. Pada tahap penyusunan Rencana  Kerja  Anggaran  (RKA)  OPD  ini,  masing-masing  OPD  mengusulkan  rancangan anggaran  kegiatan  yang  akan  dilaksanakan  dalam  satu  tahun  anggaran  berdasarkan Pedoman Penyusunan RKA-OPD yang diterbitkan oleh Kepala Daerah. Proses penganggaran di lingkungan OPD melibatkan banyak pegawai (staf, pejabat eselon 4 hingga pejabat eselon yang ada dalam OPD tersebut.
Dorongan  untuk  melakukan  senjangan  anggaran  juga  terjadi  pada  intern  Pemda,
dimana  pejabat  OPD  melakukannya  demi  jenjang  karir  yang  lebih  baik  di  masa  mendatang. Selain  itu,  senjangan  anggaran  juga  sering  terjadi  pada  tahap  perencanaan  dan  persiapan anggaran  daerah,  karena  penyusunan  anggaran  didominasi  oleh  kepentingan  eksekutif  dan legislatif,  serta  kurang  mencerminkan  kebutuhan  masyarakat  (Kartiwa,  2004).  Senjangan anggaran  akan  berdampak  pada  kesalahan  alokasi  sumber  daya  dan  bias  dalam  evaluasi kinerja eksekutif pada unit pertanggungjawabannya.
Fenomena  senjangan  anggaran  banyak  terjadi  pada  Pemerintah  Kota  Metro  misalnya pada kota Makassar Terdapat 18 Organisasi Perangkat Daerah (OPD) masuk kategori rendah (zona merah) dengan capaian realisasi keuangan dan fisik dibawah 75 persen. Sedangkan 44 OPD  masuk  dalam  kategori  tinggi  yakni  diatas  76  persen.  hal  tersebut  terungkap  pada  saat rapat  monitoring  dan  evaluasi  program  kegiatan  APBD  Kota  Makassar  Triwulan  IV  Tahun Anggaran  2018,  digelar  Badan  Perencanaan  Pembamgunan  Daerah  (Bappeda)  Kota Makassar, diruang Sipakatau Lantai ll kantor walikota makassar, Rabu (19/12/2018) Pasalnya, masih ada sekitar Rp888 Miliar anggaran belanja langsung OPD yang belum terpakai. Dari 62 OPD lingkup Pemerintah Kota Makassar.
Alhasil,  ada  tiga  OPD  yang mempunyai  pengelolah  anggaran  yang  cukup  besar  yakni Dinas  Pendidikan,  Dinas  Pekerjaan  Umum  dan  Dinas  Kesehatan  masuk  zona  merah.Untuk Dinas  Pendidikan,  dengan  total  anggaran  Rp242,5  Miliar,  realisasi  keuangan  baru  mencapai 64,32 persen dengan capaian fisik 85,98 persen. Disdik masih memiliki sisa anggaran Rp86.5 Miliar.  Sementara,  untuk  Dinas  Kesehatan,  dengan  total  anggaran  Rp  396,  7 Miliar,  realisasi keuangan  baru  mencapai  72,89  persen.  Sementara  realisasi  fisiknya  berada  diangka  91.82 persen.  Sehingga  Dinkes  masih  memiliki  sisa  anggaran  sebanyak  Rp107  Miliar.  Selain  itu, untuk  Dinas  PU  mengelolah  anggaran  sekitar  Rp  757,2  Miliar  namun  hingga  30  November 2018,  realisasi  keuangannya  baru  mencapai  Rp  316.2  Miliar  atau  sekitar  41,77  persen, sementara fisiknya sudah mencapai 66,29 persen. Dimana sisa anggaran Rp 440,9 Miliar.
Partisipasi  anggaran  merupakan  pendekatan  yang  secara  umum  dapat  meningkatkan prestasi  (kinerja)  yang  pada  akhirnya  dapat  meningkatkan  efektivitas  suatu  organisasi. Adapun  partisipasi  mendorong  setiap  manajer  untuk  meningkatkan  prestasinya  dan  bekerja lebih  keras  dan  menganggap  bahwa  target  organisasi  merupakan  target  pribadinya (Bambang, 2002).
Komitmen organisasi menunjukkan tingkat keterikatan individu kepada organisasi yang dicerminkan  dengan  adanya  keyakinan  dan  ingin  mempertahankan  keikutsertaan  dalam organisasi  tersebut  (Soejoso,  2004). Locus  Of  Control adalah  salah  satu  karakteristik kepribadian yang terdapat dalam diri tiap-tiap orang yang mempengaruhi bagaimana individu tersebut mengartikan atau mempresepsikan peristiwa yang dihadapinya. Hasil penelitian yang berlawanan  ini  mungkin  karena  ada  faktor  lain  yang  juga  berpengaruh  terhadap  hubungan antara  partisipasi  anggaran  dan  kesenjangan  anggaran.  Govindarajan  (1986)  dalam Falikhatun (2007) menyatakan bahwa perbedaan hasil penelitian tersebut dapat diselesaikan melalui  pendekatan  kontinjensi (contingency  approach). Hal  ini  dilakukan  dengan memasukkan  variabel  lain  yang  mungkin  mempengaruhi  partisipasi  anggaran,  komitmen dengan senjangan anggaran (budgetary slack).

## TINJAUAN PUSTAKA

## Agency Theory
Penjelasan  konsep  senjangan  dapat  dimulai  dari  pendekatan agency  theory. Praktik senjangan  anggaran  dalam prespektif  agency  theory dipengaruhi  oleh  adanya  konflik kepentingan  antara agent dengan principal yang  timbul  ketika  setiap  pihak  untuk  mencapai atau mempertahankan tingkat kemakmuran yang dikehendakinya. Agency theory menjelaskan fenomena yang terjadi apabila atasan mendelegasikan wewenangnya kepada bawahan untuk melakukan  suatu  tugas  atau  otoritas  untuk membuat keputusan,  Anthony  dan  Govindarajan, 1998 dalam Latuheru, 2005.

## Teori Kontijensi
Teori kontijensi menjelaskan bahwa desain dan sistem pengendalian bergantung pada konteks  organisasi  dimana  pengendalian  tersebut  dilakukan.  Pendekatan  kontijensi merupakan  sebuah  aplikasi  konsep  yang  menyatakan  bahwa  tidak  ada  suatu  sistem  kontrol terbaik  yang  dapat  diterapkan  untuk  semua  organisasi  dan  penerapan  sistem  yang  tepat harus  memandang  adanya  keterlibatan  variabel  kontekstual  dimana  organisasi  tersebut berada.

## Senjangan Anggaran
Falikhatun  (2007)  mengemukakan,  senjangan  anggaran  terjadi  jika  keterlibatan bawahan  dalam  penyusunan  anggaran  tersebut  disalahgunakan.  Hal  ini  terjadi  ketika bawahan  melaporkan  informasi  yang  bias  demi  kepentingan  pribadinya.  Dewi  (2008) menyatakan ada tiga indikator dalam senjangan anggaran yaitu:
1. Perbedaan jumlah dengan estimasiterbaik
2. Target anggaran
3. Kondisilingkungan

## Partisipasi Anggaran
Partisipasi  adalah  suatu  proses  pengambilan  keputusan  bersama  oleh  dua  atau  lebih yang  mempunyai  dampak  masa  depan  bagi  pihak  yang  membuat  keputusan  tersebut, Mulyadi  (2001).  Partisipasi  pimpinan  dalam  proses  penyusunan  anggaran  merupakan proses  dimana  pimpinan  dinilai  kinerjanya,  serta  keterlibatan  pimpinan  dalam mengkoordinasikan  anggotanya.  Hansen  dan  Mowen  (2009)  ada  tiga masalah  yang  timbul yang menjadi kelemahan partisipasi anggaran antara lain:
1. Menetapkan standar yang terlalu tinggi terlalurendah
2. Membuat kelonggaran dalamanggaran
3. Partisipasi semu (pseudoparticipation)

## Komitmen Organisasi
Robbins  dan  Judge  (2007)  menyatakan  bahwa  komitmen  organisasi (organization Commitment) merupakan  suatu  keadaan  dimana  seorang  karyawan  memihak  terhadap tujuan-tujuan  organisasi  serta  memiliki  keinginan  untuk  mempertahankan  keanggotaannya dalam organisasi tersebut. Cook dan  Wall (1980) dalam Latuheru (2006) adalah:
1)  Loyalitas padaorganisasi
2)  Hasrat untuk bertahan menjadi bagian dariorganisasi
3)  Keinginan untuk bekerjakeras
4)  Affectivecommitment
5)  Loyalitas dalambekerja

## Locus Of Control
Hapsari  (2010)  menyatakan  bahwa locus  of  control ialah  keyakinan  yang  dimiliki  oleh  setiap individu dalam mengendalikan setiap kejadian yang dialaminya. Locus of control dapat dilihat dari  dua  dimensi  yang  berbeda  yakni locus  of  control internal dan locus  of  control  eksternal. Rotler dalam Robbins (1998) terdapat tiga indikator utama dalam locus of control yaitu:
1. Kepercayaan akan adanyatakdir
2. Kepercayaandiri
3. Usaha atau kerjakeras

## Hipotesis Penelitian
Berdasarkan  uraian  masalah  dan  landasan  teori  yang  dipaparkan  pada  penejelasan sebelumnya maka peneliti menarik hipotesis sebagai berikut H 1 : Partisipasi anggaran berpengaruh positif terhadap senjangan anggaran. H 2 : Komitmen organisasi berpengaruh negatif terhadap senjangan anggaran.
H 3 :Partisipasi anggaran berpengaruh negatif terhadap senjangan anggaran yang dimoderasi oleh locus ofcontrol. H 4 :Komitmen  organisasi  berpengaruh  negatif  terhadap  senjangan  anggaran  yang
dimoderasi oleh locus of control

## METODE PENELITIAN
Metode Analisis Data Uji Instrumen a.  Uji Varliditas (test ofvalidity)
Uji validitas  berguna  untuk  menentukan  seberapa  cermat  suatu  alat melakukan fungsi ukurannya,  jika  r hitung >  r tabel maka  item  tersebut  dinyatakan  valid  dan  dapat  digunakan dalam analisis selanjutnya.
b.  Uji Reliabilitas (test ofreliability)
Kriteria  penilaan  uji  reliabilitas  menurut  Ghozali  (2006)  adalah:  Suatu  konstruk  atau variabel dinyatakan reliabel jika memberikan nilai Cronbach Alpha > 0,6. Uji Asumsi Klasik a.  Uji NormalitasResidual Uji  normalitas  dilakukan  dengan  metode kolmogorov  sminov dengan  melihat  nilai signifikansi pada 0,05. Jika nilai signifikansi yang dihasilkan ≥ 0,05 maka data berdistribusi normal.
b.  UjiMultikolinieritas
Untuk  menguji  adanya  multikolinieritas  dapat  dilihat  melalui  nilai variance  inflantion factor  (VIF) dan tolerance. Jika  VIF  <  10  dan tolerance  > 0,1  maka  tidak terjadimultikolinieritas.
c. UjiHeteroskedastisitas
Dalam  uji  ini,  apabila  hasil  sig  >  0,05  maka  tidak  terdapat  gejala  heterokedastisitas, model yang baik adalah tidak terjadi heterokedastisitas.

## Analisis Regresi Berganda
Model analisis data dan uji hipotesis dalam penelitian ini adalah model analisis regresi moderasi  interaksi (Moderated  Regression  Analysis). Analisis  regresi  ini  merupakan  aplikasi khusus  regresi  linier  berganda  yang  mana  dalam  persamaan  regresinya  mengandung  unsur interaksi  (perkalian  dua  atau  lebih  variabel  independen).  Secara  sistematis  diperoleh persamaanregresi:
Keterangan :
Y = Senjangan Anggaran(SA) a = Konstantas
β 1 , β 2 , β 3 , β 4 = Koefisien Regresi X 1 = Partisipasi Anggaran(PA) X 2 = Komitmen Organisasi(KO) X 3 = Locus Of Control (LOC)
X 1 *X 3 =
e = StandarError
a. Koefisiendeterminasi
Koefisien  determinasi  merupakan  besarnya  kontribusi  variabel  bebas  terhadap variabel  terikatnya.  Semakin  tinggi  koefisien  determinasi,  semakin  tinggi  kemampuan variabel  bebas  dalam  menjelaskan  variasi  perubahan  pada  variabel  terikatnya (Suliyanto, 2011:55).
b. Uji kelayakan model F (F-test)
Uji  F  pada  dasarnya  menunjukkan  apakah  semua  variabel  bebas  dalam  model berpengaruh  secara  besama-sama  terhadap varibel  terikat.  Dengan  ketentuan  bahwa jika  p value <  (α)  =  0,05  dan  f hitung >  f tabel ,  berarti  model  tersebut  signifikan  dan  bisa digunakan untuk menguji hipotesis. Dasar pengambilan keputusan adalah :
1) JikaF hitung >F tabel, makaH a diterimadanH 0 ditolak 2) JikaF hitung <F tabel, makaH a ditolakdanH 0 diterima c.  Uji hipotesis (UjiT) Uji t dilakukan  untuk  menguji  hipotesis  atau  pengaruh  secara  parsial  (per  variabel bebas) terhadap variabel terikat, Apabila tingkat signifikansi t ≤ 0,05 maka hipotesis yang diajukan dalam penelitian ini diterima (Suliyanto, 2011:67).
Interaksi Partisipasi Anggaran dengan Locus of Control

## HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN
Hasil Penelitian Pengujian Instrumen Penelitian
a. UjiValiditas
Berdasarkan  hasil  pengolahan  data  didapatkan  bahwa  nilai Corrected  Item-  Total Corrected untuk  masing-masing  item  variabel  X 1 ,X 2 ,X 3 dan  Y  semuanya  di  atas  r tabel . Maka  disimpulkan  bahwa  semua  item  pernyataan  dalam  variabel  penelitian  semuanya valid.
b. UjiReliabilitas
Berdasarkan pengujian diketahui bahwa masing-masing variabel dalam penelitian memiliki nilai Cronbach’s  alpha di  atas  0,60,  dengan  demikian  semua  instrumen  yang  digunakan dalam penelitian ini reliable.

## Uji Asumsi Klasik
a. Uji NormalitasResidual Dalam  penelitian  ini  uji  normalitas  residual  menggunakan  metode Kolmogorov  Sminov untuk mendeteksi terpenuhi atau tidaknya uji normalitas dengan ketentuan bila signifikansi tiap variabel lebih  besar  atau  sama  dengan  0,05  maka  berdistribusi  normal.  Berdasarkan hasil pengujian diketahui bahwa nilai probabilitas ≥ 0,05 yaitu sebesar 0,502 maka dapat disimpulkan bahwa semua data dalam penelitian ini normal. Hasil pengujian dapat di lihat pada tabel di bawah ini:

## Tabel Uji Normalitas Residual
One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test
Unstandard ized Residual N 90 Normal Parameters a,b Mean Std. Deviation 0E-7 2.31002919 Absolute .087 Most Extreme Differences Positive .052 Negative -.087 Kolmogorov-Smirnov Z .826 Asymp. Sig. (2-tailed) .502
a. Test distribution isNormal.
b. Calculated fromdata.
Sumber : Data Primer Diolah, 2019
b. UjiMulitikolinieritas
Dari  hasil  pengujian  diketahui  bahwa  nilai variance  inflantion  factor  (VIF) untuk  masing- masing  variabel  bebas  pada  penelitian  ini  kurang  dari  10  dan tolerance berada  diatas  0.1. Sehingga tidak adanya korelasi antara sesama variabel bebas dalam model regresi sehingga tidak  terdapatmasalahmultikolinieritas.  Hasil  pengujian  multikolinieritas  dapat  di  lihat  pada tabel sebagai berikut :

## Tabel Uji Multikolinieritas
Coefficients a Model Collinearit y Statistics Tolerance VIF (Constant) 1 PA(X1) KO(X2) .975 .978 1.026 1.022 LOC (X3) .992 1.008 a. Dependent Variable:SA
Sumber : Data Primer Diolah, 2019

## c. UjiHeterokedastisitas
Untuk  mendeteksi  adanya  heterokedastisitas  diuji  dengan  menggunakan  metode glejser. Pengujian  ini  membandingkan  nilai  signifikan  dari  masing-  masing  variabel.  Jika signifikan  diatas  0,05  atau  5%  berarti  model  regresi  tidak  mengandung  adanya heterokedastisitas.  Berdasarkan  hasil  pengujian  diketahui  bahwa  tingkat  signifikan  masing- masing variabel pada penelitian ini lebih besar dari α = 0,05, yang berarti bahwa model yang digunakan dalam penelitian ini baik, karena tidak terjadiheterokedastisitas.

## Hasil Statistik Deskriptif
Hasil pengujian statistik deskriptif dapat dilihat pada di bawah ini :
Descriptive Statistics N Minimum Maximum Mean  Std. Deviation Partisipasi Anggaran 90 16 22 19.32 1.841 Komitmen organisasi 90 18 24 21.40 2.092 Locus Of Control 90 30 40 35.83 2.670 Senjangan Anggaran 90 19 29 26.21 2.524 Valid N (listwise) 90 Sumber : Data Primer Diolah, 2019
Moderated Regression Analysis (MRA) dan Pengujian Hipotesis Analisis  regresi  berganda  dilakukan  dengan  membandingkan  t hitung dengan  t tabel dan nilai signifikan dengan α (alpha) yang diajukan yaitu 95%  atau α = 0,05. Secara rinci hasil pengujian regresi berganda dapat dilihat pada tabel di bawah ini:
Tabel Uji Moderated Regression Analysis (MRA)
Coefficients a Model Unstandardized Coefficients  Standardized Coefficients T Sig. B Std. Error Beta (Constant) 45.240 49.006 .923 .359 PA 4.041 1.902 2.947 2.125 .037 1 KO LO C - 4.002 - .735 1.632 1.365 -3.318 -.777 - 2.453 - .538 .01 6 .59 2 PA * LOC -.100 .053 -3.423 -1.901 .061 KO * LOC .110 .045 4.215 2.430 .017
a. Dependent Variable:SA
Sumber : Data Primer Diolah, 2019 Hasil persamaan regresi di atas dapat dijelaskan bahwa :
1) Nilai konstanta (a) sebesar 45,240 yang berarti bahwa apabila tidak ada perubahan pada partisipasi anggaran, komitmen organisasi, dan locus of control maka senjangan anggaran sebesar45,240.
2) Koefisien partisipasi anggaran sebesar 4,041. Mengindikasikan bahwa setiap peningkatan peran  partisipasi  anggaran  akan  meningkatkan  terjadinya  senjangan  anggaran sebesar4,041.
3) Koefisien komitmen organisasi sebesar -4,002 mengindikasikan bahwa setiap peningkatan peran  komitmen  organsasi  akan  menurunkan  terjadinya  senjangan  anggaran  sebesar- 4,002.
4) Koefisien  interaksi  antara  partisipasi  anggaran  dengan locus  of  control sebesar  -0,100. Mengindikasikan  bahwa  setiap  penigkatan  peran  interaksi  partisipasi  anggaran  dengan locus of control akan mengakibatkan penurunan terjadinya senjangan anggaran-0,100.
5) Koefisien  interaksi  komitmen  organisasi  dengan locus  of  control sebesar  0,110. Mengindikasikan  bahwa  setiap  penurunan  peran  interaksi  komitmen  organisasi  dengan locus  of  control akan  mengakibatkan  peningkatan  terjadinya  senjangan  anggaran sebesar0,110.

## Hasil Koefisien Determinasi (R 2 )
Koefisien  Determinasi  bertujuan  untuk  mengukur  seberapa  jauh  kemampuan  model dalam  menerangkan  variabel  dependen.  Nilai  koefisien  determinasi  dapat  dilihat  pada bagian Adjusted R Square pada tabel di bawah ini.

## Tabel Uji Koefisien Determinasi

## Model Summary
Model R R Square Adjusted R Square Std. Error of the Estimate 1 .496 a .246 .201 2.256
a. Predictors: (Constant), KO * LOC, PA, LOC, KO, PA *LOC
Sumber : Data Primer di Olah, 2019
Berdasarkan  hasil  pengujian  pada  tabel  di  atas  menunjukkan  nilai Adjusted  R  Square sebesar  0,201.  Yang  artinya  bahwa  kontribusi  variabel  partisipasi  anggaran  (X 1 ),  komitmen organisasi  (X 2 )  dan locus  of  control (X 3 )  dan  interaksi  antara  partisipasi  anggaran  dengan locus  of  control serta  interaksi  antara  komitmen  organisasi  dengan locus  of  control adalah sebesar 0,201 atau 20,1%. Sedangkan sisanya sebesar 79,9% dipengaruhi oleh faktor-faktor lain yang tidak diteliti dalam penelitian ini.
Uji  F  (uji  kelayakan)  dilakukan  untuk  menguji  apakah  variabel  independen  secara bersama-sama  berpengaruh  terhadap  variabel  dependen  atau  tidak  serta  untuk  menguji apakah model yang digunakan sudah fix atau belum. Dengan ketentuan bahwa jika signifikan ρ  value  ≤  α  =0,05  dan  F hitung ≥  F tabel ,  berarti  model  tersebut  signifikan  dan  bisa  digunakan untuk menguji hipotesis. Hasil uji kelayakan (uji F) dapat dilihat pada tabel di bawah ini :
Tabel Uji Kelayakan Model ANOVA a Model Sum of Squares Df Mean Square F Sig. Regressio n 139.407 5 27.881 5.47 7 .000 b 1 Residual 427.582 84 5.090 Total 566.989 89
a. Dependent Variable:SA
b. Predictors: (Constant), KO * LOC, PA, LOC, KO, PA *LOC Berdasarkan  hasil  pengujian  diketahui  bahwa  nilai  signifikan ρ value  ≤  α (alpha) yaitu 0,000  ≤  0,05,  dan  F hitung ≥ F tabel yaitu  5,477  ≥  2,705. Berarti model  yang  digunakan  dalam penelitian ini sudah layak (fix) . Dengan demikian dapat disimpulkan bahwa hipotesis dalam penelitian ini diterima atau Ha diterima dan Hoditolak.

## PEMBAHASAN
Berdasarkan hasil analisis statistik yang dilakukan dalam penelitian ini diketahui bahwa partisipasi anggaran berpengaruh positif dan signifikan terhadap senjangan anggaran. Hal ini berarti  bahwa  semakin  tinggi  bawahan  yang  berpartisipasi  dalam  proses  penyusunan anggaran  maka  semakin  tinggi  bawahan  berkesempatan  untuk  melakukan  senjangan anggaran. Dengan demikiandiketahuibahwatingkatpartisipasibawahanpadamasing- masingOPD  di  pemerintah  daerah  Kota  Makassar  dalam  proses  penyusunan  anggaran semakin tinggi.
Hasil  penelitian ini  konsisten  dengan  beberapa  penelitian  sebelumnya,  yaitu  penelitian yang  dilakukan  oleh  Tambunan  dan  Kurniawan,  (2014).  Hapsari,  (2015)  juga  menunjukkan bahwa  penganggaran  partisipatif  berpengaruh  positif  terhadap budgetary  slack. Desmayani dan  Suardhika,  (2016)  juga  menunjukkan  hasil  penelitian  yang  sama,  yaitu  penganggaran partisipatif berpengaruh positif terhadap budgetary slack.
Berdasarkan hasil analisis statistik yang dilakukan dalam penelitian ini diketahui bahwa komitmen  organisasi  berpengaruh  negatif  terhadap  senjangan  anggaran.  Hal  ini  yang  berarti bahwa  organisasi  yang  memiliki  komitmen  organisasi  tinggi  akan  mendorong  individu  yang berada dalam organisasi tersebut bekerja sesuai dengan tujuan tujuan organisasi yang telah ditetapkan.  Hasil  ini  menunjukkan  bahwa  pada  OPD  pemerintah  daerah  Kota  Makassar memiliki komitmen organisasitinggi.
Hasil  penelitian  ini  didukung  oleh  penelitian  yang  dilakukan  Tjahjanti,  (2004)  dan Nitiari (2014), yang menunjukkan bahwa komitmen organisasi dengan  senjangan anggaran memiliki hubungan yang negatif dan signifikan.
Berdasarkan  hasil  analisis  statistik  yang  telah  dilakukan  dalam  penelitian  ini  diketahui bahwa  partisipasi  anggaran  berpengaruh  negatif  tidak  signifikan  terhadap  senjangan anggaran  yang  di  moderasi  oleh locus  of  control. Hasil  tersebut  menunjukkan  bahwa  jika bawahan  yang  berpartisipasi  dalam  proses  penyusunan  anggaran  memiliki locus  of  control internal  yang  baik  maka  bawahan  tidak  akan  melakukan  senjangan  anggaran  atas keterlibatannya  dalam  proses  penyusunan  anggaran.  Sedangkan  bawahan  yang  memiliki locus  of  control internal  yang  tidak  baik  akan  mencari  kesempatan  untuk  melakukan senjangan anggaran.
Hasil penelitian ini tidak sejalan dengan penelitian yang dilakukan Erawati (2015), yang menyatakan  bahwa locus  of  control memoderasi  hubungan  antara  partisipasi  anggaran terhadap  senjangan  anggaran.  Sedangkan  penelitian  yang  dilakukan  Sosiawan  (2014)  juga menunjukkan  hasil  bahwa locus  of  control berpengaruh  signifikan  dan  negatif  terhadap hubungan antara partisipasi anggaran dengan budgetary slack. bahwa  partisipasi  anggaran  berpengaruh  negatif  tidak  signifikan  terhadap  senjangan anggaran  yang  di  moderasi  oleh locus  of  control. Hasil  tersebut  menunjukkan  bahwa  jika bawahan  yang  berpartisipasi  dalam  proses  penyusunan  anggaran  memiliki locus  of  control internal  yang  baik  maka  bawahan  tidak  akan  melakukan  senjangan  anggaran  atas keterlibatannya  dalam  proses  penyusunan  anggaran.  Sedangkan  bawahan  yang  memiliki locus  of  control internal  yang  tidak  baik  akan  mencari  kesempatan  untuk  melakukan senjangan anggaran.
Hasil penelitian ini tidak sejalan dengan penelitian yang dilakukan Erawati (2015), yang menyatakan  bahwa locus  of  control memoderasi  hubungan  antara  partisipasi  anggaran terhadap  senjangan  anggaran.  Sedangkan  penelitian  yang  dilakukan  Sosiawan  (2014)  juga menunjukkan  hasil  bahwa locus  of  control berpengaruh  signifikan  dan  negatif  terhadap hubungan antara partisipasi anggaran dengan budgetary slack. Berdasarkan hasil analisis statistik yang dilakukan dalam penelitian ini diketahui bahwa locus  of  control mampu  memoderasi  hubungan  antara  komitmen  organisasi  terhadap senjangan  anggaran.  Hal  ini  berarti  bahwa  individu  dengan locus  of  control yang  baik  pada suatu  organisasi  akan membuat  organisasi memiliki  komitmen  yang  tinggi.  Dengan  demikian diketahui bahwa pada OPD pemerintah daerah Kota Makassar memiliki individu dengan locus of  control yang  baik  sehingga  menjadikan  organisasi  dengan  komitmen  yang  tinggi,  dan apabila  di  ikutsertakan  dalam  proses  partisipasi  anggaran  maka  senjangan  anggaran  tidak akan terjadi

## KSIMPULAN DAN SARAN
Simpulan  dari  penelitian  ini  adalah  :  (1)  Partisipasi  anggaran  berpengaruh  positif  dan
signifikan  terhadap  senjangan  anggaran.  (2)  Komitmen  organisasi  berpengaruh  negatif  dan signifikan  terhadap  senjangan  anggaran.(3)  Partisipasi  anggaran  berpengaruh  negatif  tidak signifikan  terhadap  senjangan  anggaran  yang  di  moderasi  oleh locus  of  control. Sehingga locus  of  control bukan  sebagai  variabel  moderasi  dalam  penelitian  ini.  (4)  Komitmen organisasi  berpengaruh  positif  terhadap  senjangan  anggaran  yang  dimoderasi  oleh locus ofcontrol.
Berdasarkan  hasil  hasil  penelitian  yang  disimpulkan,  maka  peneliti  menyarankan.  1) Untuk  pemerintah  daerah  kota  Makassar,  apabila  melibatkan  organisasi  untuk  berpartisipasi dalam proses penyusunan anggaran aggaran tetap mempertimbangkan komitmen organisasi yang tinggi, yang dimikili organisasi sehingga tidak terjadi penyalahgunaan anggaran daerah. 2)  Bagi  peneliti lain  yang  tertarik  untuk melakukan  penelitian  dengan  judul  yang  sama maka peneliti menyarankan  untuk menambahkan  dan  menggukan variabel  lain,  karena  dari model penelitian  yang  digunakan  hasilnya  menunjukan  lebih  besar  pengaruh  dari  variabel-variabel lain  yang  tidak  diteliti  dalam  penelitian  ini,  misalnya  kapasitas  individu  dan  ketidakpastian lingkungan.

## DAFTAR PUSTAKA
Bambang.  2002.  Akuntansi  Manajemen  Suatu  Sudut  Pandang. Yogyakarta:  BPFE Yogyakarta.
Darlis.  2002.  Analisis  Pengaruh  Komitmen  Organisasi  dan  Ketidakpastian  Lingkungan terhadap  Hubungan  Antara  Partisipasi  Anggaran  Dengan  Senjangan  Anggaran (Studi Kasus pada Perguruan Tinggi Swasta di DI Yogyakarta). Skripsi Program S-1. Universitas Islam Indonesia.
Dewi. 2008. Pengaruh Budgetary Goal Characteristic terhadap Senjangan Anggaran: Instansi Pemerintah Daerah Kota Padang. Skripsi. Universitas NegeriPadang. Erawati.  2016.  Pengaruh  Partisipasi  Anggaran  Terhadap  Kinerja  Dan Budgetary  Slack Dengan Locus Of Control Sebagai Variabel Pemoderasi.
Erni. 2014. Pengaruh Partisipasi Anggaran terhadap Senjangan Anggaran dengan Penekanan Anggaran  dan  Komitmen  Organisasi  Sebagai  Variabel  Moderasi. E-Jurnal Akuntansi Universitas Ganesha 2 (1).
Erina  dan  Suartana.  2016.  Pengaruh  Partisipasi  Penganggaran,  Penekanan  Anggaran, Kapasitas  Individu,  dan  Kejelasan  Sasaran  Anggaran  Pada  Senjangan Anggaran. E-Jurnal Akuntansi Universitas Udayana. Vol. 15.2. hal973-1000. Falikhatun.  2007.  Interaksi  Informasi  Asimetri,  Budaya  Organisasi  dan Group  Cohesiveness Dalam  Hubungan  Antara  Partisipasi  Penganggaran  dan Budgetary  Slack. Symposium Nasional Akuntansi X.
Faujiah. 2007. Pengaruh Partisipasi Penyusunan Anggaran Terhadap Senjangan Anggaran. Jurnal Infestasi. Vol. Nomor 1.
Ghozali.  2006.  Aplikasi  Analisis  Multivariat  Dengan  Program  SPSS.Semarang. Badan Penerbit Universitas Diponegoro.
Hapsari.  2010.  Pengaruh  Partisipasi  Penyusunan  Anggaran  Terhadap  Kinerja  Manajerial dengan Komitmen Organisasi dan Locus Of Control Sebagai Variabel Moderating (Studi Kasus Pada PT. Adhi Karya (Persero) Tbk. Devisi Konstruksi I). Skripsi S- 1. Universitas Diponegoro
Hansen dan Mowen. 2009. “Akuntansi Manajemen” Edisi 8, Jilid 1, Salemba Empat. Jakarta Ikhsan dan Ishak. 2005. Akuntansi Keprilakuan. Medan. SalembaEmpat Kartika.  2010.  Pengaruh  Komitmen  Organisasi  Dan  Ketidakpastian  Lingkungan  Dalam Hubungan  Antara  Partisipasi  Anggaran  Dengan  Senjangan  Anggaran. Kajian Akuntansi. Vol 2. Hal 39-70. ISSN.1979-4886.