## Published every June  and December

## JURNAL ASET (AKUNTANSI RISET)
ISSN:2541-0342 (Online). ISSN:2086-2563 (Print). http://ejournal.upi.edu/index.php/aset

## Pengaruh  Independensi Auditor Terhadap Kualitas Audit
Galuh Tresna Murti 1) , Iman Firmansyah 2)
1 Program Studi Akuntansi, Politeknik LP3I Bandung, Bandung, Indonesia Jalan Pahlawan No. 59 Bandung 40123
1 Mahasiswa Program Doktor Ilmu Akuntansi, Universitas Padjadjaran, Bandung, Indonesia
2 Senior Auditor di Kantor Akuntan Publik Sabar dan Rekan, Bandung, Indonesia galuh.tresna@yahoo.com
Abstract .This study aim to determine the effect of auditor independence on audit quality. Analysis Unit were Public Accounting Office in Bandung, Observation unit were Auditor. Sample in this study were 67 Auditors from Public Accounting Office in Bandung. Sampling were taken with probability sampling technique. This Study taken primary data  and  secondary  data  with  quantitative  approachand  explanatory  method.    Based  on  the  result  of  research known that auditor independence has siginificant influence to audit quality

## Keywords : Audit independence; Audit quality
Abstrak. Penelitian ini bertujuan  untuk  mengetahui pengaruh independensi auditor terhadap kualitas audit.  Unit analisis yang akan diteliti adalah Kantor Akuntan Publik berdomisili di Kota Bandung, sedangkan unit observasi adalah para Auditor. Sampel dalam penelitian ini adalah Auditor sebanyak 67 orang pada Kantor Akuntan Publik yang berdomisili di Kota Bandung. Penarikan sampel dilakukan dengan teknik probability sampling. Jenis data yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  data  primer  dan  data  sekunder.  Penelitian  ini  dilakukan  dengan menggunakan pendekatan kuantitatif (quantitative approach), metode penelitian yang digunakan dalam penelitian ini adalah metode explanatory.Berdasarkan hasil penelitian diketahui bahwa terdapat pengaruh yang signifikan atas independensi auditor terhadap kualitas audit.
Kata Kunci : Indepedensi Auditor, Kualitas audit
Corresponding Author. galuh.tresna@yahoo.com How  to  cite  this  article. Murti,  Firmansyah.  Pengaruh  Independensi  Auditor  Terhadap  Kualitas  Audit. Jurnal Akuntansi  Riset.  Program  Studi  Akuntansi.  Fakultas  Pendidikan  Ekonomi  dan  Bisnis  Universitas  Pendidikan Indonesia, 9 (2), 105-118 History of article. Received : September 2017, Revision : November 2017, Published : Desember 2017

## PENDAHULUAN
Beberapa tahun terakhir berbagai peristiwa telah memberikan tantangan bagi para akuntan publik. Berdasarkan Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP) audit yang dilaksanakan auditor tersebut dapat berkualitas jika memenuhi ketentuan atau standar auditing. Standar  auditing  mencakup  mutu  profesional ( profesional  qualities )  auditor  independen, pertimbangan  ( judgment )  yang  digunakan dalam  pelaksanaan  audit  dan  penyusunan laporan  auditor.  Lebih  jauh  lagi  menurut  De Angelo (1981) kualitas auditor adalah seberapa besar  kemungkinan  dari  seorang  auditor menemukan  adanya unintentional/intentional error dari laporan keuangan perusahaan, serta seberapa  besar  kemungkinan  temuan  tersebut kemudian dilaporkan dan dicantumkan dalam opini  audit.  Kualitas  auditor  tergantung  pada dua hal: (1) kemampuan teknikal  dari auditor yang terepresentasi dalam pengalaman maupun  pendidikan  profesi,  (2)  kualitas auditor dalam menjaga sikap mentalnya.
Beberapa  fenomena  audit  baik  yang terjadi  memberikan  dampak  menurunnya tingkat  kepercayaan  masyarakat  terhadap profesi  akuntan  publik,  salah  satunya  adalah Arthur Andersen, kantor akuntan publik  yang mengaudit  laporan  keuangan  Enron,  telah kehilangan objektivitasnya dalam mengevaluasi  metode akuntansi  Enron. Tidak adanya  independensi  diduga  keras  timbul karena Arthur Andersen bertindak baik sebagai auditor  internal  mapun  eksternal  dan  fakta bahwa  Arthur  Andersen  dibayar  puluhan  juta dolar atas biaya konsultasi yang terpisah yang jumlahnya melebihi biaya atas audit eksternal itu  sendiri.  Terbongkarnya  skandal  akuntansi yang  terjadi  pada  Enron  Corporation,  World Com  dan  beberapa  perusahaan  publik  di Amerika  Serikat  telah  menyebabkan  krisis kepercayaan  publik  pada  kualitas  audit  yang dihasilkan  oleh  akuntan  publik.  Yuniarti (2012); Reuters  (2014); Schwartz (2001).
Di  Indonesia,  terjadi  keterllibatan  10 KAP  dalam  praktik  kecurangan  keuangan, dimana KAP tersebut ditunjuk untuk mengaudit  37  banksebelum  terjadinya  krisis keuangan pada tahun 1997, dengan hasil audit bahwa  laporan  keuangan  bank-bank  tersebust
sehat,  saat  krisis  menerpa  Indonesia,  bank- bank tersebut kolaps karena kinerja keuangan yang sangat buruk. Ternyata terungkap dalam investigasi  yang  dilakukan  oleh  pemerintah KAP-KAP  tersebut  terlibat  dalam  praktik kecurangan,  dimana  Hans  Tuanakotta  & Mustofa  (Deloitte  Touche  Tohmatsu’s affiliate), Johan Malonda and partners (NESIA International’s  affiliate),  Hendrasinata  and Partners  (Grant  Thornton  International’s affiliate), Prasetyo Utomo and Partners (Arthur Andersen’s  affiliate),  RB  Tanubrata  and Partners, Salaki and Salaki, Andi Iskandar and Partners,  Hadi  Sutanto  (menyatakan  tidak bersalah),  S.  Darmawan  and  Partners,  Robert Yogi  and  Partners.  BP2AP(Badan  Peradilan Profesi  Akuntan  Publik)  menjatuhkan  sanksi terhadap KAP-KAP tersebut, yaitu melarang 3 KAP  melakukan  audit  terhadap  klien  dari bank-bank  sementara  7  KAP  lainnya  bebas. Suryana,  (2002)  dalam  Yuniarti  (2012). Bertitik tolak dari fenomena yang diungkapkan dalam  latar  belakang  tersebut  di  atas,  penulis tertarik untuk melakukan penelitian mengenai “ Pengaruh Independensi Auditor Terhadap Kualitas  Audit” ,  dengan  rumusan  masalah yang akan dibahas sebagai berikut :
Seberapa besar pengaruh independensi auditor terhadap kualitas audit?

## KAJIAN LITERATUR

## Independensi Auditor
Independensi  menurut  Arens  et  al (2012) dapat didefinisikan sebagai berikut: “Independensi  berarti  mengambil  sudut pandang yang tidak bias. Auditor tidak hanya harus  independen  dalam  fakta,  tetapi  juga harus independen dalam penampilan. Independensi  dalam  fakta  ( independence  in fact )  ada  bila  auditor  benar-benar  mampu mempertahankan  sikap  yang  tidak  bias sepanjang  audit,  sedangkan  independensi dalam penampilan ( independence in appearance ) adalah hasil dari interpretasi lain atas independensi ini”.
Menurut Arens et al,(2012:60) Independensi  dapat  diklasifikasikan  kedalam tiga  aspek,  yaitu: (1)  Independen dalam  fakta ( independence  in  fact )  Independensi  dalam fakta  adalah  independen  dalam  diri  auditor,
yaitu  kemampuan  auditor  untuk  bersikap bebas,  jujur,  dan  objektif  dalam    melakukan penugasan  audit.  (2)  Independen  dalam penampilan  ( independence  in  appearance ) Independen dalam penampilan adalah independen  yang  dipandang  dari  pihak-pihak yang  berkepentingan  terhadap  perusahaan yang  diaudit  yang  mengetahui  hubungan antara auditor dengan klienya.  (3) Independen dari keahlian atau kompetensinya ( independence  in  competence ).  Independensi dari    dari  sudut  keahlian  behubungan  erat dengan  kompetensi  atau  kemampuan  auditor dalam  melaksanakan  dan  menyelesaikan tugasnya.

## Kualitas Audit
De  Angelo  (1981),  mendefinisikan  kualitas audit adalah:
“ Audit quality is define as the probability that an  auditor  will  both  discover  material misstatements  in  the  client’s  financial statements (competence) and truthfully report such  material  errors,  misrepresentation,  or ommisions  in  client’s  financial  statements  in the auditor’s audit report (independence)”.
Berdasarkan Standar Profesional Akuntan
Publik (2011), audit yang dilaksanakan akuntan publik dapat berkualitas jika  memenuhi  ketentuan  standar  auditing. Standar  auditing  merupakan  pedoman  umum untuk  membantu  akuntan  publik  memenuhi tanggung  jawab  profesionalnya  atas  laporan keuangan  yang  diaudit.  Standar  auditing  juga mencakup  kualitas  profesional (professional quality) dan petimbangan (judgement) akuntan publik yang digunakan dalam pelaksanaan dan penyusunan laporan audit. Pernyataan Standar Auditing (PSA) No. 1 (SA 150) meliputi: Standar Umum (1) Audit harus dilaksanakan oleh seorang atau lebih  yang  memiliki  keahlian  dan  pelatihan teknis yang cukup sebagai auditor. (2) Dalam semua hal yang berhubungan dengan perikatan,  independensi  dalam  sikap  mental harus  dipertahankan  oleh  auditor.  (3)  Dalam pelaksanaan audit dan penyusunan laporannya, auditor wajib menggunakan kemahiran profesionalnya dengan cermat dan saksama. Standar Pekerjaan Lapangan
(1)  Pekerjaan  harus  direncanakan  sebaik- baiknya  dan  jika  digunakan  asisten  harus disupervisi dengan semestinya. (2) Pemahaman memadai atas pengendalian intern harus diperoleh untuk merencanakan audit dan menentukan sifat, saat, dan lingkup pengujian yang akan dilakukan. (3) Bukti audit kompeten yang  dukup  harus  diperoleh  melalui  inspeksi, pengamatan,  permintaan  keterangan,  dan konfirmasi  sebagai  dasar  memadai  untuk menyatakan  pendapat  atas  laporan  keuangan yang diaudit.

## Standar Pelaporan
(1) Laporan harus menyatakan apakah laporan keuangan telah disusun sesuai dengan Standar Akuntansi Keuangan di Indonesia. (2) Laporan auditor  harus  menunjukan  atau  menyatakan, jika ada, ketidakkonsistenan penerapan prinsip akuntansi dalam penyusunan laporan keuangan periode berjalan dibandingkan dengan penerapan  prinsip  akuntansi  tersebut  dalam periode sebelumnya. (3) Pengungkapan informatif  dalam  laporan  keuangan  harus dipandang  memadai  kecuali  dinyatakan  lain dalam  laporan  auditor.  (4)  Laporan  auditor harus  memuat    suatu  pernyataan  pendapat mengenai laporan keuangan secara keseluruhan atau suatu asersi bahwa pernyataan  demikian  tidak  dapat  diberikan. Jika  pendapat  secara  keseluruhan  tidak  dapat diberikan,  maka  alasannya  harus  dinyatakan. Dalam  hal  nama  auditor  dikaitkan  dengan laporan keuangan, maka laporan auditor harus memuat  petunjuk  yang  jelas  mengenai  sifat pekerjaan  audit  yang  dilaksanakan,  jika  ada, dan tingkat tanggung jawab yang dipikul oleh auditor.

## Kerangka Pemikiran
Independensi  menurut  Arens  et  al,  (2012) dapat  diartikan  mengambil  sudut    pandang yang  tidak  bias.  Auditor  tidak  hanya  harus independen  dalam  fakta,  tetapi  juga  harus independen dalam penampilan.
Independen  berarti  akuntan  publik  tidak mudah  dipengaruhi.  Akuntan  publik  tidak dibenarkan  memihak  kepentingan  siapapun. Akuntan publik berkewajiban untuk jujur tidak hanya  kepada  manajemen  dan  pemilik
perusahaan,  namun  juga  kepada  kreditur  dan pihak  lain  yang  meletakkan  kepercayaan  atas pekerjaan  akuntan  publik.  Sikap  mental independen  tersebut  meliputi  independen dalam  fakta  ( in  fact )  maupun  dalam penampilan  ( in  appearance ).  Terdapat  empat hal  yang  menggangu  independensi  akuntan publik,  yaitu:  (1)  akuntan  publik  memiliki mutual atau conflicting  interest dengan  klien, (2)  mengaudit  pekerjaan  akuntan  publik sendiri, (3) berfungsi sebagai manajemen atau karyawan dari klien dan (4) bertindak sebagai penasihat  ( advocate )  dari  klien.  Akuntan publik  akan  terganggu  independensi  jika memiliki  hubungan  bisnis,  keuangan  dan manajemen  atau  karyawan  dengan  kliennya. Mutual  interest terjadi  jika  akuntan  publik berhubungan dengan audit committee yang ada di perusahaan, sedangkan conflict intetrest jika akuntan publik berhubungan dengan manajemen.
Berdasarkan  uraian  tersebut  di  atas  dapat diartikan  bahwa  auditor  yang  memiliki independensi akan memiliki sikap mental yang tidak bisa mudah dipengaruhi, tidak dikendalikan pihak lain dan adanya pertimbangan  yang  objektif  tidak  memihak dalam  diri  auditor  dalam  merumuskan  dan menyatakan
pendapatnya sehingga menghasilkan  audit  yang  berkualitas.  Hal tersebut  sejalan  dengan  hasil  penelitian  yang dilakukan  oleh  Nugrahanti  (2013);  Muliani dan  Bawono  (2010);  Alim,  Hapsari  dan Purwanti  (2007);    dimana  hasil  penelitiannya menunjukan bahwa independensi berpengaruh terhadap kualitas audit.
Berdasarkan kerangka pemikiran, maka hipotesis dalam penelitian ini adalah: Independensi  Auditor  memiliki  pengaruh terhadap kualitas audit.

## METODOLOGI PENELITIAN
Penelitian ini dilakukan dengan
menggunakan pendekatan atau metode kuantitatif  ( quantitative  approach ).  Bertujuan untuk menunjukkan apakah terdapat hubungan antarvariabel yang diteliti. metode  penelitian  yang  digunakan  dalam penelitian ini adalah metode explanatory yaitu
penelitian  yang    meliputi  pengumpulan  data untuk diuji hipotesis atau mejawab pertanyaan megenai hubungan sebab akibat.
Penelitian ini dilakukan dengan menggunakan  kuesioner  yang  disebar  pada akuntan  publik  di  26  Kantor  Akuntan  Publik yang  berdomisili  di  Kota  Bandung,  sejumlah 206 akuntan publik.
Dalam penelitian ini unit analisis yang akan  diteliti  adalah  Kantor  Akuntan  Publik berdomisili  di  Kota  Bandung,  sedangkan  unit observasi  adalah  para  Auditor.  Dengan demikian  maka  yang  menjadi  sampel  dalam penelitian  ini  adalah  Auditor  pada  Kantor Akuntan  Publik  yang  berdomisili  di  Kota Bandung. penarikan sampel dilakukan dengan teknik probability  sampling yaitu  teknik pengambilan sampel yang memberikan peluang yang sama bagi setiap unsur (anggota) populasi  untuk  dipilih  menjadi  anggota sampel. Teknik penarikan sampel dari populasi menggunakan Simple Random Sampling Jumlah  sampel  yang  diambil  ditentukan dengan  menggunakan  rumus  Slovin  (Umar, 2005 : 78) :
𝑛 = 𝑁 1 + 𝑁𝑒 2
Keterangan: n  =     Ukuran Sampel N  =     Ukuran Populasi
e    =    Derajat  kelonggaran  ketidaktelitian karena kesalahan pengambilan sampel        yang  masih  dapat  ditolerir atau  diinginkan  dalam  penelitian  ini (presisi sebesar : e = 10%)
Presisi adalah tingkat ketepatan hasil penelitian berdasarkan sampel yang menggambarkan karakteristik populasi. Presisi  yang digunakan dalam penelitian ilmu sosial  adalah  5%  -  10%,  dalam  penelitian  ini presisi  ditetapkan  sebesar  10%.    Jumlah populasi  dalam  penelitian  ini  sebanyak  206, maka  dengan  rumus  Slovin  di  atas  ukuran sampel minimal sebagai berikut:
𝑛 = 206 1 + 206 (0, 10) 2 = 67
Berdasarkan hasil perhitungan tersebut di atas maka  jumlah  sampel  paling  sedikit  sebanyak 67 responden.
Jenis data yang digunakan dalam penelitian ini adalah data primer dan data sekunder.
Dalam penelitian ini metode pengumpulan data dilakukan dengan menggunakan  dua  cara  yaitu:  (1)  Penelitian lapangan (Field Research) . Dengan melakukan penelitian  lapangan  ini  diharapkan  dapat diperoleh  data  primer,  yaitu  data  yang diperoleh  dari  sumber  pertama.    Dalam penelitian ini data primer diperoleh dari  para auditor  pada  Kantor  Akuntan  Publik  yang berdomisili  di  Kota  Bandung,  Penelitian lapangan ini dilakukan dengan cara wawancara dan  kuesioner:  (2)  Penelitian  Kepustakaan (Library  Research) .  Penelitian  kepustakaan dimaksudkan  untuk  memperoleh  berbagai informasi tentang konsep teoritis dari berbagai variabel  yang  diteliti,  dengan  mempelajari buku-buku  teks,  majalah,  dan  jurnal-jurnal yang  dapat  menunjang  pembahasan  terhadap masalah  yang  sedang  diteliti  serta  analisis penelitian di lapangan.
Terdapat  dua  jenis  variabel  dalam penelitian  ini,  yakni  variabel  bebas  (variabel independen),  yaitu  independensi  auditor  dan variabel terikat atau variabel yang terpengaruh terhadap  variabel  bebas  (variabel  dependen) yaitu  kualitas  audit,  dengan  indikator  dan
dimensi  dari  masing-masing  variable  dapat dilihat dalam tabel 1.
Pada  penelitian  ini  pengujian  hipotesis dilakukan dengan menggunakan regresi sederhana,  adalah  metode  statistik  untuk menguji  pengaruh    satu  variabel  dependen terhadap  variabel independen.
Persamaan regresi adalah sebagai berikut:
Y = α + β 1 .x 1 + ε
Dimana: Y = Kualitas audit; α = Konstanta;
β 1 = Koefisien regresi; X 1 = Independensi; ε = Error term
Sebelum  dilakukan  pengujian  model persamaan  regresi  berganda  di  atas,  terlebih dahulu  akan  dilakukan  pengujian  distribusi data  dan  pengujian  asumsi  klasik.  Pengujian- pengujian  tersebut  dilaksanakan  dengan bantuan  komputer  dengan  menggunakan program SPSS 18.
Untuk mengetahui besarnya hubungan antar  variabel,  maka  hasil  penelitian  harus diinterprestasikan sesuai dengan data teori dan nalar.  Interprestasi  besarnya  hubungan  antar variabel  dalam  penelitian  ini  menggunakan model sebagaimana terlihat dalam tabel 2.

## Tabel 1

## Operasionalisasi Variabel
Variabel Dimensi Indikator Skala Pengukuran 1. Independensi
(X)
Sukrisno Agoes (2012) a. Lama hubungan dengan klien Lamanya mengaudit klien Ordinal b. Tekanan dari Klien 1. Besar  fee  audit  yang  akan diberikan klien. 2. Pemberian sanksi dan ancaman pergantian auditor oleh klien Ordinal c. Telaah dari rekan Auditor Manfaat telaah dari auditor Ordinal
Variabel Dimensi Indikator Skala Pengukuran d. Jasa Non audit Pemberian  jasa  audit  dan non  audit  kepada  klien yang sama Ordinal 2. Kualitas audit (Y) De Angelo (1981) Arens et.,al (2012) Standar Profesional Akuntan Publik (2011) a. Kualitas teknik 1. Due professional care Ordinal 2. Deteksi salah saji Ordinal 3. Supervisi Ordinal 4. Pemahaman terhadap risiko audit Ordinal b. Kualitas jasa 5. Kesesuaian dengan standar Ordinal 6. Kepatuhan terhadap program audit Ordinal
7. Responsif Ordinal Sumber: Pengolahan Data (2017)

## Tabel 2

## Pedoman dalam Menginterprestasikan Koefisien Korelasi
Interval Koefisien Tingkat Hubungan 0,000-0,199 Sangat rendah 0,200-0,399 Rendah 0,400-0,599 Cukup 0,600-0,799 Tinggi 0,800-1.000 Sangat Tinggi Sumber: Sugiyono (2013:183) Pengujian penelitian dilakukan dengan melakukan:

## Uji validitas
Uji  validitas  pada  penelitian  ini  dilakukan dengan  menghitung  korelasi  antara  skor masing-masing  pertanyaan  dengan  total  skor konstruk  atau  variabel.  Pengujian  validitas dilakukan dengan analisis item untuk mengetahui  validitas  item  pertanyaan  yang digunakan. Metode penelitian yang digunakan adalah  tehnik  korelasi Product  Moment Pearson dengan  tingkat  kesalahan  5%  atau dengan tingkat keyakinan 95%.
Uji reliabilitas
Uji reliabilitas merupakan alat untuk mengukur  suatu  kuesioner  yang  merupakan indikator dari variabel.
Suatu  kuesioner  dikatakan  reliable  jika jawaban responden terhadap pertanyaan adalah konstan  dari  waktu  ke  waktu.  Untuk  menguji tingkat  realibilitas  konstruk  dalam  penelitian ini digunakan teknik uji Cronbach Alpha.
Dalam penelitian ini pengukuran dilakukan dengan menggunakan One Shot atau pengukuran sekali saja dan kemudian hasilnya dibandingkan  dengan  pertanyaan  lain  atau mengukur  korelasi  antar  jawaban  pertanyaan. Untuk  menghitung  reliabilitas  pada  SPSS dengan uji statistik Cronbach Alpha (α). Suatu konstruk  atau  variable  dikatakan  reliabel  jika
memberikan  nilai  Cronbach  Alpha  >  0,70 dikatakan  reliable  jika  memberikan  nilai Cronbach Alpha > 0,70 (Nunnally, 1994). Jika Conbach Alpha < 0,70 hal ini mengindikasikan ada beberapa responden yang menjawab tidak konsisten, sehingga untuk meningkatkan alpha responden  tersebut  harus  dibuang.  Untuk menentukan keeratan hubungan setelah didapat  alpha  bisa  menggunakan  kriteria Gulford (1956), sebagai berikut:
a. Kurang dari 0,20: Hubungan sangat kecil dan bisa diabaikan
b. 0,20 < 0,40 : Hubungan kecil (tidak erat) c. 0,40 < 0,70 : Hubungan cukup erat
d. 0,70 < 0,90
: Hubungan erat
e. 0,90 < 1,00
: Hubungan sangat erat
f. 1,00 : Hubungan sempurna Uji Distribusi Data dan Asumsi Klasik (a) Uji Heteroskedastisitas. Uji heteroskedastisitas  bertujuan  untuk  menguji apakah dalam model regresi terjadi ketidaksamaan  variance  dari  residual  satu pengamatan  ke  pengamatan  yang  lain.  Jika variance  dari  residual  satu  pengamatan  ke pengamatan lain tetap, maka disebut homokedastisitas  dan  jika  berbeda  disebut heteroskedastisitas (Imam Ghozali 2012:139). Model  regresi  yang  baik  adalah  yang homokedastisitas stau tidak terjadi heteroskedastisitas.  Untuk  menguji  ada  atau tidaknya heteroskedastisitas. (b) Uji Normalitas.  Uji  normalitas  bertujuan  untuk menguji apakah dalam model regresi, variabel pengganggu  atau  residual  memiliki  distribusi normal  (Imam  Ghozali,          2012  :160). Pengujian  asumsi  normalitas  data  dilakukan untuk  menentukan alat uji statistik  yang akan digunakan dalam pengujian hipotesis. Dengan menggunakan  uji  kolmogorof-Smirnov,  yang pada dasarnya merupakan test of goodness of filt  atau  uji  keselarasan.  Uji  normalitas dilakukan  terhadap  suatu  data  dikatakan terdistribusi normal jika assymp sig > alpha.

## Langkah-langkah Pengujian Hipotesis
Langkah-langkah  pengujian  hipotesis  sebagai berikut :
1. Merumuskan hipotesis statistik :
Jika  hasil  pengujian  menolak  Ho, berarti ß >  0.  Agar  dapat  diketahui ß yang  secara  benar  mempengaruhi variabel endogenus maka perlu dilakukan  pengujian  secara  parsial dengan hipotesis sebagai berikut : Ho  : ß =  0,  artinya  variabel  X  tidak berpengaruh signifikan terhadap Y Ha  : ß >  0,  artinya  variabel  X berpengaruh signifikan terhadap Y
2. Melakukan pengujian statistik : Alat uji statistik yang digunakan untuk pengujian  secara  parsial  yaitu  Uji-t. Besarnya t hitung , dapat dihitung dengan rumus, yaitu :
Dimana:
βi = parameter/koefisien ke-i Se βi   = Standard error parameter/koefisien ke-i i = 1,2,3 3. Menentukan Kriteria Pengujian :
Jika t hitung ≤ t tabel : H o tidak ditolak H 1 ditolak. t tabel t a : k  (n-k-i) diperoleh  dari  tabel distribusi t-Student pada taraf kesalahan  α  untuk  satu  pihak  dan derajat bebas  V = n – k – 1 Jika t hitung > t tabel : H 1 tidak ditolak H 0 ditolak. t tabel t a : k  (n-k-i) diperoleh  dari  tabel distribusi t-Student pada taraf kesalahan  α  untuk  satu  pihak  dan derajat bebas  V = n – k – 1 Menurut Iman Ghozali, (2012:97): Koefisien determinasi (R 2 ) pada intinya adalah mengukur seberapa jauh kemampuan model dalam menerangkan variasi variabel
dependen.  Nilai  koefisien  determinasi adalah  antara  nol  dan  satu.  Nilai  R 2
yang kecil berarti kemampuan variabel- variabel
independen dalam
menjelaskan variasi variabel dependen amat  terbatas.  Nilai  yang  mendekati satu berarti variabel independen
memberikan  hampir  semua  informasi yang  dibutuhkan    untuk  memprediksi variasi variabel dependen.

## Koefisien Determinasi
Koefisien  determinasi  menunjukan persentase  variasi  nilai  variabel  independen yang  dapat  dijelaskan  oleh  persamaan  regresi yang  dihasilkan.  Nilai  tersebut  juga  dapat digunakan untuk melihat sampai seberapa jauh model  yang  terbentuk  dapat  menerangkan kondisi yang sebenarnya. Koefisien determinasi  (R 2 )  diartikan  sebagai  ukuran ketepatan  atau  kecocokan  garis  regresi  yang diperoleh  dari  hasil  perkiraan  terhadap  data hasil penelitian.
Kelemahan  utama  penggunaan  koefisien determinasi  adalah  bias  terhadap  jumlah variabel independen yang dimasukan kedalam model, sehingga banyak peneliti menganjurkan  untuk  menggunakan  nilai adjusted R 2 pada  saat  mengevaluasi  mana model regresi yang terbaik.

## HASIL DAN PEMBAHASAN Gambaran Umum Responden
Kuesioner  yang  digunakan  sebagai  sampel dalam  penelitian  ini  berjumlah  67  kuesioner yang dapat dikelompokkan menjadi

## Tabel 3

## Pengelompokan Jenis Kelamin Responden
Jenis Kelamin Frekuensi Persentase Pria 37 55,2% Wanita 30 44,8% Total 67 100% Sumber: Kuesioner (2017)
Dari  tabel  3  di  atas  dapat  dilihat  bahwa mayoritas  responden  berjenis  kelamin  pria yakni mencapai persentase 55,2% dan sisanya sebesar  44,8%  berjenis  kelamin  wanita. Sebaran kuesioner yang tidak merata dalam hal jenis  kelamin  dianggap  tidak  memiliki pengaruh  yang  signifikan  terhadap  data  hasil penelitian yang akan diolah. Hal ini telah diuji melalui  uji  realibilitas  yang  dilakukan  secara terpisah.
Bagi  yang  berjenis  kelamin  pria  menunjukan Cronbach’s Alpha sebesar 0,706 sehingga hasil yang  ditunjukan  reliabel,  sedangkan  untuk yang  berjenis  kelamin  wanita  memiliki Cronbach’s  Alphasebesar  0,610  dan  masih dikatakan  reliabel  juga.  Selain  itu  jumlah presentase  pria  dan  wanita  yang  tidak  begitu signifikan, melihat hanya ada perbedaan 7,6% antara total jenis kelamin wanita dan pria.

## Tabel 4
Pengelompokan Jabatan Responden
Jabatan Frekuensi Persentase Partner 3 4,4% Manajer 8 11,9% Senior Auditor 21 31,4% Junior Auditor 35 52,3% Lainnya - - Total 67 100% Sumber: Kuesioner
Dari tabel 4 dapat dilihat bahwa sebagian besar jabatan auditor yang menjadi responden adalah Junior  auditor  dengan  persentase  sebanyak 52,3%,  Senior  auditor  31,4%  dan  persentase paling  kecil  adalah  jabatan  Partner  sebanyak 4,4%.

## Tabel 5

## Pendidikan Terakhir Responden
Pendidikan Frekuensi Persentase SMK - - D3 9 13,4% S1 55 82,1% S2 3 4,5% Lainnya - - Total 67 100% Sumber: Kuesioner
Dari tabel 5 dapat dilihat bahwa sebagian besar responden  memiliki  pendidikan  terakhir  S1 dengan  persentase  sebesar  82,1%  dan  tidak sedikit juga  responden yang  memiliki pendidikan  terakhir  D3  sebesar  13,4%, walaupun  demikian  terdapat  juga  responden
memiliki  pendidikan  terakhir  S2  sebanyak 4,5%.
Tabel 6 Lama Bekerja Responden Lama Bekerja Frekuensi Persentase 1 – 2 Tahun 27 40,2% 2 – 5 Tahun 19 28,5% >5 Tahun 21 31,3% Total 67 100%
Sumber: Kuesioner
Dari data lama bekerja responden pada tabel 6, sebagian besar responden bekerja kurang dari 2  tahun  dengan  persentase  40,2%.  Sisanya yang bekerja antara 2 sampai 5 tahun sebesar 28,5%  dan  kisaran  5  tahun  keatas  dan  bisa dibilang  sudah  mempunyai  pengalaman  yang cukup  sebagai  auditor  sedikitnya  hanya sebesar 31,3%.

## 1) Analisa Deskriptif
Analisa deskriptif dimaksudkan untuk mengintepretasikan distribusi frekuensi jawaban  responden  atas  pertanyaan  inti  dari kuesioner yang disebarkan, guna mendeskripsikan  variabel  pendidikan  dan independensi  serta  kualitas  audit  berdasarkan jawaban  para  responden.  Pada  deskripsi  hasil penelitian ini dibahas mengenai data-data hasil penelitian yang telah diperoleh dari penyebaran kuesioner kepada para responden. Kuesioner yang dibagikan kepada 67 responden  yang  terdiri  dari  5  pertanyaan. Jumlah  pertanyaan  tersebut  terdiri  dari  2 bagian, yaitu:
Bagian  1:  Berkaitan  dengan  pertanyaan mengenai Independensi (IND) yang terdiri dari 3 pertanyaan.
Bagian  2:  Berkaitan  dengan  pertanyaan mengenai  Kualitas  Audit  (KA)  yang  terdiri dari 3 pertanyaan.

## 1. Independensi (IND)
Hasil  penelitian  dan  pembahasan  yang menggambarkan
mengenai tingkat
independensi auditor di KAP merupakan data-
data  yang  diperoleh  melalui  penyebaran kuesioner kepada 67 orang auditor di sepuluh KAP  di  Kota  Bandung,  dimana  kuesioner tersebut  terdiri  dari  3  pertanyaan  mengenai independensi yang merupakan variabel independen. Berikut ini pembahasan kuesioner independensi auditor:

## Tabel 7
Auditor Yang Bebas Dari Pengaruh Setiap Pekerjaan Dalam Bidang Yang Diauditnya Menjadi Seorang Auditor Yang Independen
Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Sangat Tidak Setuju - - Tidak Setuju 2 2,9% Ragu-ragu - - Setuju 35 52,2% Sangat Setuju 30 44,9% Total 67 100% Sumber: Kuesioner
Tabel  7  menerangkan  mengenai  jumlah responden berikut persentasenya yang menyatakan  bahwa  auditor  yang  bebas  dari pengaruh setiap pekerjaan dalam bidang yang diauditnya  menjadi  seorang  auditor  yang independen  menunjukkan  hasil  sebanyak  2 responden (2,9%) menyatakan tidak setuju, 35 responden (52,2%) menyatakan setuju, dan 30 responden (44,9%) menyatakan sangat setuju.

## Tabel 8
Seorang Auditor Tidak Memihak Kepada Siapapun Dalam Mengambil Keputusan
Ataupun Mengeluarkan Opini Audit Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Sangat Tidak Setuju - - Tidak Setuju - - Ragu-ragu 1 1,5%
Setuju 38 56,7% Sangat Setuju 28 41,8% Total 67 100% Sumber: Kuesioner
Tabel  8  menerangkan  mengenai  jumlah responden berikut persentasenya yang menyatakan  seorang  auditor  tidak  memihak kepada siapapun dalam mengambil keputusan ataupun mengeluarkan opini audit menunjukkan  hasil  sebanyak  1  responden (1,5%)  menyatakan  ragu  -  ragu,  dan  38 responden  (56,7%)  menyatakan  setuju,  dan sisanya  28  responden  (41,8%)  menyatakan sangat setuju.

## Tabel 9
Auditor Sudah Seharusnya Tidak Terlibat
Dalam Pertentangan Kepentingan Dengan Pihak Yang Diauditnya Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Sangat Tidak Setuju - - Tidak Setuju 5 7,5% Ragu-ragu 5 7,5% Setuju 36 53,7% Sangat Setuju 21 31,3% Total 67 100% Sumber: Kuesioner Tabel  9  menerangkan  mengenai  jumlah responden beserta persentasenya yang menyatakan  auditor  sudah  seharusnya  tidak terlibat  dalam  pertentangan  kepentingan dengan  pihak  yang  diauditnya  menunjukkan hasil sebanyak 5 responden (7,5%)
menyatakan  tidak  setuju,  5  responden  (7,5%) menyatakan ragu - ragu, 36 responden (53,7%) menyatakan setuju, dan 21 responden (31,3%) menyatakan sangat setuju.

## 2. Kualitas Audit (KA)
Hasil  penelitian  dan  pembahasan  yang menggambarkan  mengenai  tingkat    kualitas
audit  auditor  di  kantor  akuntan  publik merupakan data - data yang diperoleh melalui penyebaran kuesioner kepada 67 orang auditor di  sepuluh  KAP  di  Kota  Bandung,  dimana kuesioner  tersebut  terdiri  dari  3  pertanyaan mengenai  kualitas  audit  yang  merupakan variabel  dependen  atau  terikat.  Berikut  ini pembahasan kuesioner kualitas audit auditor :

## Tabel 10
Pendidikan Akademis Auditor Berkaitan Dengan Kemampuan Auditor Dalam Menemukan Kecurangan (Fraud)
Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Sangat Tidak Setuju 2 2,9% Tidak Setuju 17 25,4% Ragu-ragu 1 1,5% Setuju 30 44,8% Sangat Setuju 17 25,4% Total 67 100% Sumber: Kuesioner Tabel  10  menerangkan  mengenai  jumlah responden berikut persentasenya yang menyatakan  bahwa  pendidikan  akademis auditor  berkaitan  dengan  kemampuan  auditor dalam  menemukan  kecurangan    (fraud) menunjukkan  hasil  sebanyak  2  responden (2,9%)  menyatakan  sangat  tidak  setuju,  17 responden (25,4%) menyatakan tidak setuju, 1 responden (1,5%) menyatakan ragu - ragu, 30 responden (44,8%) menyatakan setuju, dan 17 responden (25,4%) menyatakan sangat setuju.

## Tabel 11
Ketepatan Dalam Memberikan Opini Audit,
Ditentukan Oleh Pengalaman Auditor Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Sangat Tidak Setuju 1 1,5%
Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Tidak Setuju 3 4,5% Ragu-ragu 4 5,9% Setuju 37 55,3% Sangat Setuju 22 32,8% Total 67 100% Sumber: Kuesioner Tabel  11  menerangkan  mengenai  jumlah responden berikut persentasenya yang menyatakan bahwa ketepatan dalam memberikan  opini  audit,  ditentukan  oleh pengalaman auditor menunjukkan hasil sebanyak  1  responden  (1,5%)  menyatakan sangat  tidak  setuju,  3  responden  (4,5%) menyatakan  tidak  setuju,  4  responden  (5,9%) menyatakan ragu - ragu, 37 responden (55,3%) menyatakan  setuju  dan  sisanya  22  responden (32,8%) menyatakan sangat setuju.

## Tabel 12
Pelatihan Yang Telah Didapat Auditor Akan Berpengaruh Pada Kemampuan Auditor
Mengidentifikasi Risiko Audit Klien Secara Tepat Waktu Skala Likert Responden (Orang) Persentase (%) Sangat Tidak Setuju - - Tidak Setuju 3 4,5% Ragu-ragu 3 4,5% Setuju 37 55,2% Sangat Setuju 24 35,8% Total 67 100% Sumber: Kuesioner Tabel  12  menerangkan  mengenai  jumlah responden berikut persentasenya yang menyatakan  bahwa  pelatihan  yang  telah didapat  auditor  akan  berpengaruh  pada kemampuan  auditor  mengidentifikasi  risiko audit  klien  secara  tepat  waktu  menunjukkan hasil sebanyak 3 responden (4,5%)
menyatakan  tidak  setuju,  dan  dengan  jumlah yang  sama  3  responden  (4,5%)  menyatakan ragu - ragu, 37 responden (55,2%) menyatakan setuju,  dan  sisanya  24  responden  (35,8%) menyatakan sangat setuju.

## 2) Uji Kualitas Data

## 1. Uji Validitas
Untuk  mengetahui  dan  menilai  kevalidan setiap  butir  pertanyaan  yang  terdapat  pada kuesioner  dapat  dilihat  dari  nilai  corrected item-total  Correlation  dari  setiap  butir pertanyaan. Suatu butir pertanyaan dikatakan  valid  apabila  nilai  r-hitung  yang terdapat  pada  kolom  corrected  item-total correlation lebih besar (>) dari r-tabel.
a. Uji  Validitas  Variable  Independensi (IND)
Dengan  menggunakan  jumlah  sampel  67 responden,  maka  nilai  responden  dapat diperoleh  dengan  menggunakan  rumus yang sama pada variabel pendidikan (PDK). Jadi untuk variabel IND, df = 67 – 2 = 65, maka nilai r-tabel = 0,273.Butir pertanyaan dikatakan valid jika r-hitung yang merupakan  nilai  dari  corrected  item-total correlation lebih besar dari r-tabel (r-hitung >  r-tabel).  Analisa  output  dapat  dilihat sebagai berikut pada tabel 13 :

## Tabel 13
Uji Validitas IND r-hitung r-tabel Keterangan 1 0,721 0,273 Valid 2 0,681 0,273 Valid 3 0,860 0,273 Valid 4 0,801 0,273 Valid 5 0,800 0,273 Valid Sumber: Pengolahan Data (2017)
Jadi  kelima  butir  pertanyaan  untuk  variabel Independensi telah lulus uji validitas.
b.  Uji  validitas  untuk  variabel  Kualitas  Audit (KA)
Dengan  menggunakan  jumlah  sampel  67 responden,  untuk  variabel  KA,  df  =  67  –  2  = 65, maka nilai r tabel = 0,273. Butir pertanyaan dikatakan valid jika r-hitung  yang merupakan nilai dari corrected item-total correlation lebih besar dari r-tabel (r-hitung > r-tabel). Analisa output dapat dilihat sebagai berikut:

## Tabel 14

## Uji Validitas KA
r-hitung r-tabel Keterangan 1 0,810 0,273 Valid 2 0,793 0,273 Valid 3 0,817 0,273 Valid 4 0,705 0,273 Valid 5 0,794 0,273 Valid 6 0,744 0,273 Valid 7 0,742 0,273 Valid 8 0,869 0,273 Valid Sumber: Pengolahan Data (2017)
Jadi kedelapan butir pertanyaan untuk variabel KA telah lulus uji validitas.

## 2. Uji Reabilitas
Realibilitas suatu  konstruk variabel  dikatakan baik  jika  menilai  alpha  lebih  besar  dari  0.06 (alpha  >  0.60).  Untuk  melihat  hasil  uji realibilitas  perlu  dilihat  pada  tabel  realibility statistic  akan  terlihat  nilai  alpha  pada  kolom conbach’s  alpha.  Analisa  output  dapat  dilihat sebagai berikut:

## Tabel 15
Uji Reliabilitas Pertanyaan Variabel Cronba ch’s Alpha Standar Keterangan IND dan KA 0,662 0,60 Reliabel Sumber: Pengolahan Data (2017)
Dari  tabel  15  di  atas  dapat  dilihat bahwa  nilai  alpha  dari  variabel  pendidikan, pengalaman,  pelatihan,  independensi  dan kualitas audit lebih dari 0,60 yang merupakan nilai  standar.  Maka  dapat  dinyatakan  bahwa seluruh  variabel  yang  digunakan  dalam penelitian ini adalah reliabel.
3. Uji Regresi Linier Sederhana
a. Uji Normalitas
Pengujian  asumsi  normalitas  data  dilakukan untuk  menentukan alat uji statistik  yang akan digunakan dalam pengujian hipotesis. Asumsi normalitas  dalam  penelitian  ini  dilakukan dengan  uji  kolmogorof-Smirnov,  yang  pada dasarnya  merupakan  test  of  goodness  of  filt atau uji keselarasan. Uji normalitas dilakukan terhadap  suatu  data  dikatakan  terdistribusi normal  jika  assymp  sig  >  alpha.  Dalam penelitian ini alpha 5% (0,05).

## Tabel 16
Uji Normalitas Var K- SZ Assymp. Sig (2 tailed) @ keterangan IND 1,23 6 0,094 0,0 5 Berdistribus i normal KA 0,96 2 0,313 0,0 5 Berdistribus i normal Sumber: Pengolahan Data (2017)

## b. Heteroskedastisitas
Uji  asumsi  yang  terakhir  adalah  uji  asumsi heteroskedastisitas. Heteroskedastisitas didefinisikan  oleh  Gujarati  (1995)  sebagai suatu  situasi  tidak  konstannya  variance. Deteksi  atas  kondisi  ini  dilakukan  dengan membuat  variabel  residual  yang  dihasilkan dari  regresi  understandarlized.  Kemudian dilakukan uji dengan metoda Glezjer. Metoda ini memiliki model persamaan sebagai berikut:
׀μ׀= f (Xi) dengan: Ho : Homoskedastisitas Hi : Heterokedastisitas
Hasil  uji  heteroskedastisitas  disajikan  dalam tabel 17 berikut ini :

## Tabel 17

## Uji Heteroskedastisitas Coefficients
Model Unstandardized Coefficients Standardi zed Coefficie nts t Sig.
B Std. Error Beta (Constan t) -1.137 3.488 326 746 Jumlah KA .041 .124 .046 .328  .744
Dependent Variable: Unstandardized Residual
Dalam tabel 17 tersebut  nilai sig untuk setiap variable  independennya  >  0,05  (alpha),  yaitu 0,744. Nilai tersebut sangat signifikan. Dengan demikian  Ho  diterima,  berarti  tidak  ada heterokedastisitas.

## 5. Uji Hipotesis
Uji hipotesis atau disebut uji regresi bertujuan untuk menguji hubungan pengaruh antara satu variabel terhadap variabel lain. Variabel  yang dipengaruhi  disebut  variabel  tergantung  atau dependen, sedangkan variabel yang mempengaruhi  disebut  variabel  bebas  atau variabel independen.

## a. Uji Hipotesis (t-Test)
Hipotesis  menguji  pengaruh  independensi terhadap kualitas audit. Hipotesis dibawah ini peneliti  akan  menguji  apakah  independensi akan mempengaruhi kualitas audit. Hasil  uji  t  untuk  menggunakan  SPSS  16.0 dengan  signifikansi  level  α=  5%  (uji  dua arah/two-tailed) adalah sebagai berikut:

## Tabel 18
Uji Hipotesis (t-Test) Independensi Terhadap
Kualitas Audit Coefficient Mo del Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients t Sig. B Std. Error Beta Jml -,453 0,198 -0,287 2,288 0,027 Dependen Variabel : Kualitas Audit
Hasil  dari  uji  t  tergantung  dari  nilai signifikannya,  karena  nilai  signifikan  0,027 atau 2,7% lebih kecil dari signifikan level α= 5%  atau  p-value  2,7%  <  α=  5%  (uji  dua arah/two-tailed)  maka  Ho  tidak  diterima, artinya  faktor  independensi  berpengaruh terhadap kualitas audit.

## SIMPULAN
Akuntan  publik  mempunyai  pengaruh terhadap  perkembangan  pasar  modal  dan perekonomian  di  Indonesia,  bahkan  akuntan publik merupakan bagian yang penting dalam pasar  modal  karena  laporan  audit  suatu perusahaan yang hanya dapat dikeluarkan oleh akuntan publik menentukan posisi perusahaan tersebut di bursa saham.
Hal  tersebut  tentunya  dapat  didukung oleh  independensi  seorang  auditor  dalam melakukan  tugasnya.  Dengan  sikap  yang independen  seorang  akuntan  publik  tersebut akan menghasilkan sebuah kualitas audit yang tidak  diragukan  hasilnya.  Sehingga  laporan keuangan  yang  diperiksa-pun  keadalannya dapat  dipercaya,  sehingga  para  investor ataupun  para  pemakai  laporan  keuangan menjadi  lebih  leluasa  untuk  mengambil keputusan.  Laporan  keuangan  yang  baik  atau buruk  dihasilkan  dari  pemeriksaan  yang dijalankan oleh para akuntan publik, dan dapat membantu masyarakat melihat kewajaran dari laporan keuangan tersebut
Berdasarkan  Analisa  Deskriptif  dan Hasil  uji  statistik  yang  telah  dilakukan  pada penelitian ini, maka dapat disimpulkan bahwa independensi  auditor  berpengaruh  secara signifikan terhadap kualitas audit.
Penelitian  ini  memiliki  keterbatasan dalam  hal  jumlah  sampel  yaitu  67  responden dan  dilakukan  pada  Kantor  Akuntan  Publik yang  berada  di  kota  Bandung.  Berdasarkan hasil  analisis,  pembahasan,  dan  kesimpulan yang  telah  dijelaskan,  serta  keterbatasan penelitian  yang  telah  dijabarkan  sebelumnya, maka       penulis memberikan saran yang dapat dijadikan  bahan  masukan  atau  pertimbangan bagi pihak pihak yang berkepentingan sebagai berikut: (1) Untuk lebih meningkatkan kualitas audit, maka sebaiknya Kantor Akuntan Publik mengikutsertakan auditornya mengikuti Pelatihan  (PPL)  yang  diselenggarakan  oleh Ikatan Akuntan Indonesia (IAI) secara berkala. (2) Peneliti selanjutnya disarankan agar subjek penelitian  selanjutnya  tidak  terbatas  pada Kantor Akuntan Publik di Kota Bandung saja, tetapi  disarankan  untuk  lebih  memperluas subjek penelitiannya. Seperti KAP yang berada di Provinsi Jawa Barat.

## DAFTAR PUSTAKA
Arens,  Alvins,  A.Elder,  Randal  j.  Mark  S. Beasley.  2012. Auditing  &  Assurance Servce  An  Integrated  Approach.  14 th edition. Prentice Hall De Angelo,  L.E. 1981. Auditor Size and Audit Quality. Journal
of Accounting and Economics 3 (1):m167-175
Dewan  Standar  Profesional  Akuntan  Publik Ikatan  Akuntan  Indonesia.  2011. Standar Profesional Akuntan Publik . Jakarta: Salemba. Ghozali, Imam.2012. Aplikasi Analisis Multivariate  dengan  Program  IBM  SPSS 20 .  Semarang:  Badan  Penerbit  Universitas
Dipenogoro
Husein  Umar.  2003.  Metode  Riset  Akuntansi
Terapan.  Jakarta  :  Ghalia  Indonesia,
Cetakan Pertama Reuters. 2004. Worldcom Chief Turns Himself In To FBI. Reuters.com, 3 Maret 2004 Schwartz, N.D.2001. Enron Fallout: Wide But Not Deep. Fortune. 9 December 2001
Sugiyono.2013. Metode  Penelitian  Kualitatif dan  R&D .  Cetakan  ke  19.  Penerbit Alfabetha, Bandung
Yuniarti  Hidayah  Suyoso  Putra.2012.  Praktik Kecurangan  Akuntansi  Dalam  Perusahaan. download.portalgaruda.org