Jurnal Ilmiah Berkala Enam Bulanan p-ISSN 1410 – 1831

## JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN
(JAK) http://jurnal.feb.unila.ac.id/index.php/jak Volume 23 Nomor 1, Januari 2018

## PENGARUH PROSES REVIU TERHADAP KUALITAS LAPORAN KEUANGAN PEMERINTAH DAERAH
Aan Juanda 1 , Pigo Nauli 2 1 Program Studi Akuntansi FEB Universitas Lampung
2 Program Studi Akuntansi FEB Universitas Lampung
Informasi Naskah Abstract Update Naskah: Dikumpulkan: 19 Sept 2017; Diterima: 22 January 2018;
Terbit/Dicetak:  30  January 2019.

## Keywords:
Internal  audit,  review,  goverment accounting standards
This  study  aimes  to  determine  the  effect  of  financial  statements review  on  the  quality  of  local  financial  statement  reports  with  an understanding  of  the  goverment  accounting  standards  as  a moderation variable. This research is a quantitative research, with survey method conducted through questionnaire. The population in this  study  are  all  inspectorate  in  all  regions  of  the  Province  of Lampung. Respondents in this study are all functional officers and other  officials  who  are  members  of  the  Review  team  at  each inspectorate at all regions in Lampung Province. The result of data analysis  shows  that  the  process  of  review  for  local  government financial  statements  has  a  positive  effect  on  the  quality  of  local government  financial  reports,  and  an  understanding  of  the government  accounting  standards  by  APIP  did  not  moderate  the relationship  between  the  review  process  with  the  quality  of  local government financial reports.

## A. PENDAHULUAN
Perkembangan  perbankan  yang  didasarkan  pada  konsep  dan  prinsip  ekonomi  Islam merupakan suatu inovasi dalam sistem perbankan internasional.Keberadaan perbankan syariah dimulai  sejak  terbitnya  undang  undang  yang  menjadi  pendorong  hadirnya  sistem  perbankan berbasis  syariah  yaitu  Undang  Undang  No.  7  Tahun  1992  tentang  Perbankan.  Dalam perkembangannya,  undang-undang  tersebut  diganti  dengan  Undang  Undang  No.  10  Tahun 1998  mengenai  sistem  perbankan  syariah  dengan  lebih  jelas  dibandingkan  undang-undang sebelumnya. Dengan diberlakukannya undang undang tersebut, perbankan di Indonesia dapat memberlakukan dual  banking  system atau  sistem  perbankan  ganda,  yaitu  perbankan konvensional dapat beroperasi secara berdampingan dengan sistem perbankan syariah sebagai suatu  unit  bank  syariah  atau  unit  usaha  syariah.  Tetapi  hal  tersebut  belum  mendorong pertumbuhan  perbankan  syariah  karena  masih  dipengaruhi  oleh  sistem  perbankan konvensional, sehingga belum terlihat perbedaan yang mencolok mengenai perbankan syariah dan perbankan konvensional.
Sejak  diberlakukannya  Undang  Undang  Nomor  21  Tahun  2008  mengenai  Perbankan Syariah, sistem perbankan ganda yaitu sistem perbankan konvensional dan sistem perbankan syariah  kini  semakin  kuat  pada  penerapannya  di  Indonesia  dikarenakan  adanya  kepastian hukum  bagi  para  nasabah  dan  menjadikan  perbankan  syariah  sebagai  landasan  hukum  yang jelas dilihat dari sisi kelembagaan dan sistem operasionalnya. Dengan adanya Undang Undang tersebut  juga  memberikan  kenyamanan  dalam  menggunakan  produk  produk  Perbankan Syariah dan juga dapat memicu peluang yang lebih besar yang diberikan kepada masyarakat untuk mendapatkan pelayanan perbankan yang sesuai dengan sistem syariat Islam.
Dalam ekonomi Islam telah diatur mengenai distribusi hasil usaha (laba bersih) perusahaan kepada pihak-pihak yang terkait.Pendistribusian ini telah diatur oleh hukum-hukum Islam yang berhubungan dengan masalah kepemilikan, perolehan harta, pengelolaan harta, pengembangan harta, mata uang, jual beli dan distribusi kekayaan juga mengenai hak dan kewajiban pihak- pihak  yang  berhubungan  dengan  perusahaan.  Konsep  pendistribusian  laba    diatur  dalam syirkah  yang  mengandung  prinsip  bahwa  pendekatan  pendistribusian  laba  juga mempertimbangkan  kemungkinan  akan  kerugian  perusahaan.menurut  Ibnu  Al-A’rabi  dalam Nurhayati  (2009)  prinsip  keadilan  akan  lebih  dapat  diciptakan  dalam  penerapan  akuntansi syariah,  sesuai  dengan  salah  satu  prinsip  dasar  dalam  ekonomi  Islam  yaitu  tidak  boleh melakukan transaksi syariah secara tidak adil.
Pada  umunya  laba  dipandang  sebagai  dasar  dalam  perhitungan  perpajakan,  penentuan kebijakan  pembayawan  deviden,  pedoman  investasi,  pengambilan  keputusan,  dan  unsur prediksi  kinerja  perusahaan  (Belkaoui,  1997).Laba  juga  dianggap  sebagai  ukuran  efisiensi, dimana laba merupakan ukuran dari kepengurusan manajemen atas pengelolaan sumber daya suatu  kesatuan  dan  ukuran  efisiensi  manajemen  dalam  menjalankan  usaha perusahaan.Perkembangan  konsep  laba  sendiri  terus  mengalami  perubahan,  termasuk  juga konsep  laba  dalam  Akuntansi  Syariah.  Akuntansi  Syariah  sendiri  timbul  seiring  dengan perkembangan  sistem  ekonomi  islam  yang  ditandai  dengan  lahirnya  lembaga  keuangan syariah, baik yang berbentuk bank maupun non bank. Ada dua konsep Islam yang berkaitan dengan pembahasan konsep laba, yaitu adanya mekanisme pembayaran zakat dan sistem tanpa bunga.
Zakat  pada  prinsipnya  merupakan  kesejahteraan  agama  dan  pembayarannya  merupakan kewajiban  agama.Pelaksanaan  pemungutan  zakat  seharusnya  dilakukan  oleh  pemerintah  dan didistribusikan  untuk  kesejahteraan  sosial  dengan  tujuan  untuk  beribadah  kepada  Allah SWT.Zakat  dipungut  terhadap  pendapatan  (laba),  kepemilikan  barang-barang  tertentu  seperti emas dan perak (atau disetarakan dengan uang), hewan ternak, hasil pertanian, dan juga laba dari  kegiatan  usaha.Hal  ini  memerlukan  penilaian  dan  konsep  yang  jelas  untuk  menetapkan
dasar dan besarnya zakat yang harus dibayarkan (Iwan T dan Moch.As’udi, 2001).Keuntungan penggunaan laba sebagai dasar pembayaran zakat adalah dapat mengurangi masalah-masalah yang  berkaitan  dengan  konflik  kepentingan  dan  kecurangan  dalam  penyajian  dan pengungkapan laporan keuangan dapat diminimalisir sebaik mungkin.
Undang  Undang  no.  39  Tahun  1999  tentang  Pengelolaan  Zakat  yang  memperkenankan BAZ/LAZ  berkerjasama  dengan  pihak  perbankan  dalam  penarikan  zakat  dari  para  nasabah sangat besar artinya dalam mendorong pengamalan zakat. Beberapa perbankan syariah tercatat telah mendaftarkan LAZ yang mereka dirikan sendiri dan jika dibandingkan dengan BAZ/LAZ lain,  pengelolaan  zakat  oleh  perbankan  syariah  tampaknya  lebih  unggul  dengan  adanya ketersediaan  sarana  dan  prasarana  pendukung  yang  memadai,  kemampuan  manajerial  dan administratif  pengelola  yang  relatif  lebih  baik,  dan  adanya  pelayanan  khusus  untuk pembiayaan  masyarakat  ekonomi  lemah  dalam  bentuk  pembiayaan al-qard  hasan dari  dana zakat yang dikelola oleh bank syariah.
Paparan  di  atas  tampak  bahwa  pengembangan  zakat  dan  perbankan  syariah  harus  berjalan sinergis.Kemajuan  pesat  industri  perbankan  syariah  saat  ini  seharusnya  dapat  menjadi  faktor pendorong  pengumpulan  dan  pendistribusian  zakat.Hal  ini  mengingat  pertumbuhan  perbankan syariah  pada  hakikatnya  merefleksikan  menguatnya  perekonomian  umat  sebab  berbeda  dengan bank  konvensional  yang  dapat  terus  tumbuh  terlepas  dari  sektor  riil,  pertumbuhan  bank  syariah senantiasa sejalan dan tidak bisa dipisahkan dari pertumbuhan di sektor riil.
Dari semua permasalahan tersebut menunjukkan bahwa konsep untuk penentuan dan penilaian laba  sangatlah  penting  dalam  akuntansi  syariah,  baik  yang  berhubungan  dengan  operasional perbankan syariah mauan lembaga keuangan syariah lainnya, sekaligus Dalam melakukan urusan pemerintahan,  pemerintah  daerah  mempunyai  kewajiban  dalam  pengelolaan  keuangan  daerah. Dalam Pasal 280  ayat (2) Undang-undang Nomor 23 Tahun 2014 disebutkan bahwa pemerintah daerah  berkewajiban  mengelola  dana  secara  efektif,  efisien,  transparan  dan  akuntabel. Pertanggungjawaban  pelaksanaan  pengelolaan  keuangan  diatur  dalam  pasal  31  ayat  (1)  dan  (2) Undang-undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara yang mewajibkan kepala daerah untuk  menyampaikan  laporan  keuangan  yang  telah  diperiksa  oleh  Badan  Pemeriksa  Keuangan (BPK)  kepada  DPRD.  Bentuk  dan  isi  laporan  keuangan  tersebut  disusun  dan  disajikan  sesuai dengan  standar  akuntansi  pemerintahan.  Komponen  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Pusat/Daerah setidaknya  tidaknya  terdiri  dari  Laporan  Realisasi  Anggaran,  Laporan  Perubahan  SAL  sebagai laporan  pelaksanaan  anggaran.  Neraca,  Laporan  Operasional,  Laporan  Perubahan  Ekuitas  dan Laporan Arus Kas sebagai laporan finansial dan Catatan atas Laporan Keuangan yang merupakan laporan  yang  merinci  atau  menjelaskan  pos  pos  laporan  pelaksanaan  anggaran  maupun  laporan finansial.
BPK  Perwakilan  Provinsi  Lampung  telah  melakukan  audit  atas  LKPD  tahun  2015.  Dari  15 Pemerintah  Daerah  yang  menyampaikan  LKPD,  masih  terdapat  4  Pemerintah  Kabupaten  yang memperoleh  opini  WDP    dan  14  Kabuapten/Kota  sudah  memperoleh  opini  WTP.  Secara  umum, beberapa faktor yang menyebabkan laporan keuangan pemerintah daerah belum memperoleh opini WTP adalah karena kelemahan dalam penyajian laporan keuangan yang belum sepenuhnya sesuai Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP).
Peran APIP sangat diperlukan dalam rangka peningkatan kualitas laporan keuangan pemerintah daerah.  Salah  satu  tugas  dan  peran  APIP  yang  bersentuhan  langsung  dengan  laporan  keuangan pemerintah daerah adalah reviu laporan keuangan. Jika proses reviu ini dilaksanakan dengan baik dan  memadai  dengan  didukung  oleh  pereviu  yang  memiliki  pemahaman  standar  akuntansi  yang baik  maka  diharapkan  dapat  meningkatkan  kualitas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah. Berdasarkan latar belakang sebagaimana diuraikan di atas maka peneliti merumuskan pertanyaan penelitian  adalah:  (1)  Apakah  proses  reviu  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  yang  dilakukan oleh  inspektorat  berpengaruh  terhadap  kualitas  laporan  keuangan  pemerintah  daerah,  (2)  Apakah pemahaman  standar  akuntansi  pemerintahan  dapat  memoderasi  pengaruh  proses  reviu  terhadap kualitas laporan keuangan pemerintah daerah

## B. LANDASAN TEORI DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS
Audit internal adalah aktifitas mandiri/independen yang memberikan jaminan keyakinan serta konsultasi  yang  didesain  untuk  memberi  nilai  tambah  dan  meningkatkan  kegiatan  operasional organisasi.  Audit  internal  membantu  organisasi  dalam  upayanya  mencapai  tujuan  dengan memberikan  suatu  pendekatan  disiplin  yang  sistematis  untuk  mengevaluasi  dan  meningkatkan efektifitas resiko manajemen, pengendalian dan proses tata kelola.
Peraturan Menteri Dalam Negeri Nomor 4 Tahun 2008  tentang Pedoman Pelaksanaan Reviu atas  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah:  reviu  adalah  prosedur  penelusuran  angka-angka dalam laporan keuangan, permintaan keterangan, dan analitik yang harus menjadi dasar memadai bagi  Aparat  Pengawasan  Intern  Pemerintah  (APIP)  untuk  memberi  keyakinan  terbatas  bahwa tidak ada modifikasi material yang harus dilakukan atas laporan keuangan agar laporan keuangan tersebut disajikan berdasarkan Sistem Pengendalian Intern (SPI) yang memadai dan sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP).
Hasil  reviu  berupa  Laporan  Hasil  Reviu  (LHR)  yang  ditandatangani  oleh  Inspektur.  LHR disajikan  dalam  bentuk  Surat  yang  memuat  Pernyataan  Telah  Direviu.  Pernyataan  telah  direviu dapat berupa pernyataan dengan paragraf penjelas atau tanpa paragraf penjelas. Reviu atas laporan keuangan  dilakukan  dalam  rangka  penyusunan  Pernyataan  Tanggung  Jawab  (PTJ)  oleh  kepala daerah  ( statement  of  responsibility )  atas  laporan  keuangan  sebelum  laporan  keuangan  tersebut disampaikan  kepada  BPK.  Pernyataan  tanggung  jawab  tersebut  menyatakan  bahwa  laporan keuangan telah disusun berdasarkan sistem pengendalian intern yang memadai dan sesuai dengan standar  akuntansi  pemerintahan  (SAP).  Adanya  kegiatan  reviu  terhadap  laporan  keuangan pemerintah daerah yang dilakukan oleh APIP jika dilaksanakan dengan baik dan memadai akan meningkatkan  kualitas  laporan  keuangan  itu  sendiri,  kemungkinan  salah  saji  dalam  laporan keuangan  bisa  dikurangi  dengan  adanya  kegiatan  reviu  (Humiang  et.al  ,  2015).  Kualitas  reviu yang baik bahkan berpengaruh terhadap jumlah temuan BPK. Semakin bagus kualitas reviu yang dilakukan inspektorat maka jumlah temuan BPK akan semakin sedikit (Widarsih, 2015).

## Pemahaman Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP)
Satuan  kerja  perangkat  daerah  sebagai  entitas  akuntansi  harus  dapat  menyusun  laporan keuangan  yang  menjadi  kewajibanya  karena  laporan  keuangan  tersebut  dimaksudkan  untuk menyediakan informasi yang relevan mengenai posisi keuangan dan seluruh transaksi selama satu periode.  Laporan  keuangan  tersebut  disusun  dan  disajikan  sesuai  dengan  standar  akuntansi pemerintahan.  Untuk  dapat  menerapkan  SAP  dalam  penyusunan  laporan  keuangan  yang berkualitas dan sesuai dengan standar akuntansi pemerintahan, maka diperlukan pemahaman yang baik  dari  pejabat  penatausahaan  keuangan  satuan  kerja.  Muhaimin  dan  Yunitarini  (2009) menyatakan  bahwa  pemahaman  aparat  atas  SAP  berpengaruh  terhadap  penerapan  SAP  dan implementasi  sistem  akuntansi  pemerintahan  di  pemerintah  kabupaten/kota  eks  Karesidenan Pekalongan.
Standar  Akuntansi  Pemerintahan  (SAP)  harus  dipahami  oleh  aparatur  pemerintah  daerah karena  tingkat  pemahaman  SAP  oleh  aparatur  pemerintah  daerah  akan  berkontribusi menghasilkan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  yang  berkualitas  dan  relevan  untuk pengambilan keputusan (Setyaningsih, 2013).Auditor pada APIP termasuk dalam rumpun jabatan akuntansi  dan  anggaran.  Auditor  harus  mempunyai  pengetahuan,  keterampilan  dan  kompetensi lainnya  yang  diperlukan  untuk  melaksanakan  tanggungjawabnya.  Kompetensi  teknis  yang  harus dimiliki oleh setiap auditor pada umumnya adalah auditing, akuntansi, administrasi pemerintahan dan komunikasi (BPKP, 2008).
Adanya proses reviu terhadap laporan keuangan pemerintah daerah yang dilakukan oleh APIP yang  berkompeten  dengan  memiliki  pemahaman  akuntansi  pemerintahan  yang  baik  diharapkan dapat meningkatkan kualitas laporan keuangan pemerintah daerah.

## C. METODE PENELITIAN Desain Penelitian
Penelitian ini adalah penelitian kuantitatif, yaitu penelitian yang digunakan untuk meneliti pada populasi  atau  sampel  tertentu,  pengumpulan  data  menggunakan  instrumen  penelitian,  analisis  data bersifat  kuantitatif/statistik  dengan  tujuan  untuk  menguji  hipotesis  yang  telah  ditetapkan  (Sugiyono 2014).  Metode  penelitian  yang  digunakan  menggunakan  metode  survey  yang  dilakukan  dengan menggunakan  instrumen  kuesioner  yang  terlebih  dahulu  dijuji  validitas  dan  reabilitasnya, pengumpulan data juga dilakukan dengan observasi.
Populasi  dalam  penelitian  ini  adalah  seluruh  Inspektorat  se-Provinsi  Lampung.  Penelitian  ini menggunakan teknik nonprobability sampling yaitu teknik sampling yang tidak memberikan peluang atau  kesempatan  yang  sama  bagi  setiap  unsur  anggota  populasi.  Sample  diambil  melalui  metode purposive  sampling dimana  responden  sengaja  dipilih  berdasarkan  kriteria  yang  ditetapkan  peneliti (Sekaran, 2003). Kriteria yang digunakan dalam penelitian ini adalah APIP yang menjadi anggota tim reviu LKPD.
Responden  dalam  penelitian  ini  adalah  seluruh  pejabat  fungsional  dan  pejabat  lainnya  yang menjadi anggota tim reviu LKPD pada masing masing inspektorat se-Provinsi Lampung. Responden ini  dipilih  dalam  penelitian  ini  karena  menurut  peneliti  dapat  mewakili  masalah  yang  dirumuskan dalam penelitian.
Penelitian  ini  adalah  penelitian  kuantitatif    dengan  menggunakan  data  primer  yaitu  data penelitian yang diperoleh secara langsung dari sumbernya berupa persepsi (opini, sikap, pengalaman) APIP  yang  menjadi  anggota  tim  reviu  LKPD.    Penelitian  ini  juga  menggunakan  data  sekunder  dari studi literatur dan Laporan Hasil Pemeriksaan BPK RI atas Laporan Keuangan Pemerintah Daerah.
Untuk  mendapatkan  data  dari  responden  digunakan  instrumen  penelitian  berupa  Kuesioner yang  akan  diantar  sendiri  oleh  penulis,  instrumen  dalam  kuesioner  berisi  berbagai pertanyaan/pernyataan  yang  berkaitan  dengan  variabel-variabel  yang  akan  diteliti.  Kuesioner  terbagi menjadi dua bagian yaitu bagian pertama yang berisi data pribadi responden dan bagian kedua berisi pertanyaan  dari  masing  masing  operasional  variabel.  Observasi  yang  dilakukan  berupa  pengamatan langsung dan pengambilan data dari anggota tim reviu LKPD.
Penelitian ini menggunakan skala Likert yang digunakan untuk mengukur sikap, pendapat dan persepsi seseorang atau sekelompok orang tentang fenomena sosial.
Tabel 1.  Operasional Variabel . Variabel Dimensi Indikator Kuesioner No Kualitas LKPD (Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010; Beest, Braam dan
Boelens (2009) Relevan
Andal Dapat dipahami Dapat dibandingkan 1. manfaat umpan balik,
2. manfaat prediktif,
3. tepat waktu dan 4. lengkap 5. Penyajiannya jujur 6. Dapat diverifikasi/diuji 7. Informasi bersifat netral 8. Bentuk dan  istilah dapat dipahami 1 (K1) 2 (K2) 3 (K3) 4 (K4) 5 (K5) 7 (K7) 6 (K6) 8 (K8) 9 (K9)
9. Konsistensi penerapan kebijakan akuntansi 10. Perbandingan internal antar waktu 11. Perbandingan eksternal antar entitas 10 (K10) 11 (K11) Pemahaman SAP Setyaningsih (2013) Pemahaman umum SAP 2010 Pemahaman struktur SAP 2010 Mandiri 1. Tujuan SAP 2010 2. Komponen LKPD 3. Pengakuan unsur laporan keuangan 4. Pencatatan dan penyajian laporan keuangan 5. Kemadirian penyusunan laporan keuangan 1 (P1), 3 (P1) 2 (P2)
6 (P3), 7 (P3) 4 (P4), 5 (P4), 8 (P4) 9 (P5) Proses Reviu Manaf et al. (2014)
Perencanaan
Pelaksanaan Pelaporan
1. Pemahaman entitas 2. Penilaian SPI 3. Penyusunan program kerja 4. Persiapan 5. Permintaan keterangan 6. Prosedur analitis 7. Penyusunan Laporan reviu 8. Penyampaian laporan reviu 2 (R1) 4 (R2),6 (R2) 1 (R3)
3 (R4) 5 (R5)
7 (R6)
8 (R7)
9 (R8)
Analisis  model  menggunakan Component  Based  Structural  Equation  Modeling (SEM)  atau Partial Least Square (PLS) dengan menggunakan software SmartPLS Versi 3.2.4. Analisa pada PLS dilakukan  dalam  3  tahap  yaitu:  Analisa Outer  Model (Model  Pengukuran),  Analisa Inner  Model (Model Struktural) dan Pengujian Hipotesa.
. Pemahaman
SAP (X1) Proses Reviu (X2) Kualitas LKPD (Y)

## Gambar 2.1 Model Penelitian
Gambar 2.1. menggambarkan model penelitian yaitu pengaruh variabel Pemahaman SAP (X1) dan Proses Reviu (X2) terhadap Kualitas LKPD (Y)

## D. ANALISIS DAN PEMBAHASAN Hasil Statistik Deskriptif

## Analisis Karakteristik Responden
Populasi penelitian ini adalah pegawai negeri sipil yang bertugas di inspektorat di seluruh kabupaten/kota se Provinsi Lampung. Ada 15 Inspktorat Kabupate/Kota yang menjadi populasi penelitian. Penelitian ini menggunakan metode purposive sampling dengan kriteria yang digunakan adalah pegawai negeri sipil yang menjadi anggota Tim Reviu LKPD di masing masing inspektorat.

## Tabel 2.  Hasil deskriptif variabel Pemahaman SAP
E. Item Pemahaman Mean Median Min Max Modus P1 4.223 4.000 2.000 5.000 4.000 P2 3.734 4.000 2.000 5.000 4.000 P3 4.353 4.000 2.000 5.000 4.000 P4 3.625 4.000 2.000 5.000 4.000 P5 3.647 4.000 2.000 5.000 4.000 P6 2.658 3.000 1.000 5.000 3.000 P7 4.033 4.000 3.000 5.000 4.000 P8 3.886 4.000 2.000 5.000 4.000 P9 4.277 4.000 2.000 5.000 4.000 Rata rata 3.826 ≈ 4  3.889 ≈ 4 4.000

## Tabel 3.  Hasil prosentase pilihan responden terhadap variabel Pemahaman SAP
Indikator 1 2 3 4 5 P1 0% 2% 11% 50% 37% P2 0% 10% 22% 51% 17% P3 0% 0% 8% 48% 44% P4 0% 10% 28% 51% 11% P5 0% 10% 28% 49% 13% P6 8% 35% 41% 15% 1% P7 0% 0% 24% 48% 28% P8 0% 2% 24% 58% 16% P9 0% 3% 4% 54% 39%
Tabel 4.  Hasil deskriptif variabel Proses Reviu Item Reviu Mean Median Min Max Modus R1 4.234 4.000 2.000 5.000 4.000 R2 3.967 4.000 2.000 5.000 4.000 R3 4.038 4.000 2.000 5.000 4.000 R4 4.027 4.000 2.000 5.000 4.000 R5 4.223 4.000 3.000 5.000 4.000 R6 3.516 4.000 1.000 5.000 4.000 R7 4.201 4.000 2.000 5.000 4.000 R8 4.179 4.000 2.000 5.000 4.000 R9 4.397 4.000 3.000 5.000 4.000 Rata rata 4.087 ≈ 4 4.000 4.000 F. Tabel 5.  Hasil prosentase pilihan responden terhadap variabel Proses Reviu Indikator 1 2 3 4 5 R1 0% 2% 10% 51% 37% R2 0% 3% 18% 57% 22% R3 0% 2% 16% 60% 22% R4 0% 2% 21% 49% 27% R5 0% 0% 7% 65% 28% R6 5% 13% 21% 50% 11% R7 0% 1% 7% 63% 29% R8 0% 1% 11% 57% 31% R9 0% 0% 5% 51% 44% Tabel 6. Hasil deskriptif variabel Kualitas LKPD G. Kualitas LKPD Mean Median Min Max Modus Y1 4.038 4.000 2.000 5.000 4.000 Y2 4.245 4.000 2.000 5.000 4.000 Y3 4.582 5.000 2.000 5.000 5.000 Y4 4.212 4.000 3.000 5.000 4.000 Y5 4.293 4.000 2.000 5.000 4.000 Y6 4.043 4.000 2.000 5.000 4.000 Y7 4.500 5.000 2.000 5.000 5.000 Y8 4.223 4.000 3.000 5.000 4.000 Y9 4.201 4.000 3.000 5.000 4.000 Y10 4.207 4.000 2.000 5.000 4.000 Y11 3.946 4.000 1.000 5.000 4.000 Rata rata 4.266 ≈ 4 4.182 ≈ 4 4.000
Tabel 7. Hasil prosentase pilihan responden terhadap variabel Kualitas LKPD
Indikator 1 2 3 4 5 Y1 0% 2% 15% 59% 24% Y2 0% 1% 14% 45% 40% Y3 0% 6% 3% 18% 73% Y4 0% 0% 15% 49% 36% Y5 0% 0% 5% 60% 35% Y6 0% 2% 13% 64% 21% Y7 0% 0% 1% 45% 54% Y8 0% 0% 10% 58% 32% Y9 0% 0% 12% 55% 33% Y10 0% 1% 13% 50% 36% Y11 1% 3% 22% 49% 25%

## Uji Outer Model
Pengujian model pengukuran atau outer model dilakukan untuk memastikan bahwa model pengukuran yang digunakan layak untuk dijadikan pengukuran (valid dan reliabel). Validitas model pengukuran dievaluasi dengan Convergent Validity dan Discriminant Validity untuk indikatornya. Convergent Validity dinilai berdasarkan besarnya nilai loading yang menunjukkan korelasi antara item score dengan construct score . Dalam penelitian ini nilai loading > 0,60 dianggap baik dan layak digunakan dalam penelitian.

## Tabel 8. Hasil outer loading variabel Pemahaman SAP sesudah  eliminasi
Item PEMAHAMAN_SAP  Ket P1 0.747 Valid P2 0.856 Valid P3 0.744 Valid P4 0.871 Valid P5 0.799 Valid P7 0.806 Valid P8 0.772 Valid
Dari tabel 8 dapat dilihat bahwa item P2 memiliki score tertinggi yaitu sebesar 0.856 yang mewakili indikator komponen LKPD, sementara yang terkecil adalah item P3 sebesar 0.744 yang mewakili indikator tujuan SAP.
Setelah item R6 dalam variabel Proses Reviu dikeluarkan dari model, model diestimasi kembali dan didapat faktor loading dari masing masing item yang baru.
Tabel 9. Hasil outer loading variabel Proses Reviu setelah eliminasi
Item PROSES_REVIU Ket
R1 0.661 Valid R2 0.757 Valid R3 0.745 Valid R4 0.771 Valid R5 0.727 Valid R7 0.651 Valid R8 0.760 Valid R9 0.723 Valid
Dari tabel 9 dapat dilihat bahwa item R4 memiliki score tertinggi yaitu sebesar 0.771 yang mewakili indikator penilaian SPI, sementara yang terkecil adalah item R7 sebesar 0.651 yang mewakili indikator prosedur analitis.
Setelah item Y2, Y3 dan Y11 dalam variabel Kualitas LKPD dikeluarkan dari model, model diestimasi kembali dan didapat faktor loading dari masing masing item yang baru.
Tabel 10.  Hasil outer loading variabel Kualitas LKPDsetelah eliminasi
Item KUALITAS LKPD_ Ket Y1 0.664 Valid Y10 0.624 Valid Y4 0.768 Valid Y5 0.743 Valid Y6 0.677 Valid Y7 0.691 Valid Y8 0.715 Valid Y9 0.772 Valid
Dari tabel 10 dapat dilihat bahwa item Y9 memiliki score tertinggi yaitu sebesar 0.772 yang mewakili indikator konsistensi penerapan kebijakan akuntansi, sementara yang terkecil adalah item Y10 sebesar 0.624 yang mewakili indikator perbandingan internal antar waktu. Discriminant Validity dinilai dengan melihat nilai AVE ( Average Variance Extracted ). Jika nilai AVE > 0,50 maka dikatakan model memiliki nilai Discriminant Validity yang baik.
Tabel 11. AVE (Average Variance Extracted)
Variabel Konstruk Original Sample T Statistics   P Values KUALITAS LKPD_ 0.502 15.082 0.000 Moderating Effect 1.000 PEMAHAMAN_SAP 0.641 26.091 0.000 PROSES_REVIU 0.527 18.773 0.000
Dari tabel 11 di atas dapat dilihat semua variabel konstruk memiliki nilai AVE  > 0,50. Jadi semua konstruk dalam model memenuhi kriteria discriminant validity.
Disamping uji validitas dilakukan juga uji reabilitas. Reabilitas diukur dengan dua kriteria yaitu
Composite Reliability dan Cronbach’s Alpha . Konstruk dikatakan reliabel jika nilai keduanya > 0,70.
Tabel 12.  Composite Reliability Variabel konstruk Original Sample T Statistics   P Values KUALITAS LKPD_ 0.889 64.937 0.000 Moderating Effect 1.000 PEMAHAMAN_SAP 0.926 122.930 0.000 PROSES_REVIU 0.899 84.778 0.000 Tabel 13.  Cronbach’s Alpha Variabel konstruk Original Sample T Statistics   P Values KUALITAS LKPD_ 0.860 48.708 0.000 Moderating Effect 1.000 PEMAHAMAN_SAP 0.906 89.950 0.000 PROSES_REVIU 0.872 58.671 0.000
Dari kedua tabel 12 dan tabel 13 di atas dapat dilihat semua variabel konstruk meiliki nilai Composite Reliability dan Cronbach’s Alpha > 0,70. Sehingga dapat disimpulkan model memiliki reliabilitas yang baik.

## Uji Inner Model
Model struktural atau inner model menggambarkan hubungan antara variabel laten. Model struktural dievaluasi dengan menggunakan koefisien determinasi atau R 2 untuk konstruk dependen dan Predictive Relevance dengan Stone-Geisser-Q-Square atau Q 2 dan koefisien jalur.
Tabel 14.  R 2 Original Sample T Statistics P Values KUALITAS LKPD_ 0.351 6.517 0.000
Dari tabel 14 di atas dapat dilihat bahwa variabel Kualitas LKPD dapat dijelaskan oleh variabel Pemahaman SAP dan variabel Proses Reviu sebesar 35% sedangkan 65% dijelaskan oleh variabel lain diluar penelitian ini. Nilai R 2 sebesar 0.35 menurut Chin (1998) termasuk dalam kategori moderat.
Sementara Q 2 mengukur seberapa baik nilai observasi dihasilkan oleh model dan juga estimasi parameternya. Nilai Q 2 > 0 menunjukkan bahwa model memiliki predictive relevance .
Tabel 15.  Q 2
Q ²
KUALITAS LKPD_ 0.146
Dari tabel 15 di atas dapat dilihat bahwa nilai Q 2 sebesar 0,146 > 0 yang menunjukkan bahwa model memiliki predictive relevance . Dari hasil analisis statistik dengan menggunakan SmartPLS Versi 3.2.4, diperoleh hasil Path Coefficients sebagaimana disajikan tabel dibawah ini.
Tabel 16. Hasil estimasi path coefficients
Original Sample T Statistics  P Values Moderating  -> KUALITAS LKPD_ 0.199 3.246 0.001 PROSES_REVIU -> KUALITAS LKPD_ 0.303 4.185 0.000 PEMAHAMAN_SAP -> KUALITAS LKPD_ 0.391 4.762 0.000
Nilai koefisien jalur masing masing variabel dapat dilihat dalam Tabel 16. Berdasarkan tabel 16 di atas dapat diketahui pengaruh langsung Proses Reviu terhadap Kualitas LKPD memiliki nilai t- statistik sebesar 4,185 > 1,96 dan ρ -value sebesar 0,000 < 0,05 yang menunjukkan pengaruh tersebut signifikan,  dan  nilai  koefisien  jalur  sebesar  0,303  menunjukkan  bahwa  variabel  Proses  Reviu berpengaruh  positif  terhadap  variabel  Kualitas  LKPDsehingga  dapat  diartikan  bahwa  hipotesis pertama diterima.
Pengujian hipotesis kedua bahwa pemahaman standar akuntansi pemerintahan oleh APIP akan memoderasi pengaruh proses reviu terhadap kualitas laporan keuangan pemerintah daerah maka dapat dilihat dalam tabel 4.15 diatas bahwa nilai koefisien jalur efek moderasi sebesar 0,199 lebih kecil dari nilai koefisien jalur pengaruh proses reviu terhadap kualitas LKPD yang sebesar 0,303. Nilai t-statistik efek  moderasi  sebesar  3,246  lebih  kecil  dari  nilai  t-statistik  pengaruh  proses  reviu  terhadap  kualitas LKPD yang sebesar 4,185. Sehingga dapat diartikan bahwa pengaruh moderasi variabel pemahaman SAP  ternyata  tidak  lebih  baik  dari  hubungan  langsung  jalur  pengaruh  proses  reviu  terhadap  kualitas LKPD, sehingga hipotesis kedua ditolak.

## E. SIMPULAN DAN SARAN Kesimpulan
Berdasarkan hasil penelitian sebagaimana telah diuraikan dalam bab sebelumnya dapat ditarik beberapa kesimpulan yaitu:
1. Proses  reviu  yang  dilakukan  oleh  tim  reviu  Inspektorat  Kabupaten/Kota  se  Provinsi Lampung  secara signifikan berpengaruh positif terhadap kualitas laporan keuangan masing masing  daerah  kabupaten/kota  tersebut.  Ini  dapat  dimaknai  bahwa  semakin  baik  proses reviu  atas  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  dapat  meningkatkan  kualitas  Laporan Keuangan Pemerintah Daerah.
2. Pemahaman SAP yang dimiliki oleh APIP berpengaruh langsung terhadap kualitas LKPD namun pemahaman SAP tidak memoderasi pengaruh proses reviu terhadap kualitas LKPD.

## Keterbatasan
Keterbatasan  dalam  penelitian  ini  yang  mungkin  berdampak  terhadap  hasil  penelitian  antara lain yaitu:
1. Responden  yang  menjadi  objek  peneltian  ini  hanya  terbatas  pada  anggota  tim  reviu  pada inspektorat kabupaten/kota di Provinsi Lampung saja.
2. Hanya  terdapat  dua  variabel  independen  dalam  penelitian  ini  yaitu  Pemahaman  SAP  dan Proses Reviu yang berpengaruh terhadap  variabel dependen yaitu Kualitas LKPD.
3. Koefisien  determinasi  (R 2 )  dalam  penelitian  ini  yang  hanya  sebesar  35%  sedangkan  65% dijelaskan  oleh  variabel  lain  diluar  penelitian  ini.  Ini  menunjukkan  kemungkinan  masih banyak faktor lain di luar penelitian ini yang dapat mempengaruhi kualitas LKPD.
4. Penelitian  ini  menggunakan  indikator  variabel  dari  peneltian  terdahulu,  dari  29  indikator harus  ada  6  indikator  yang  dihilangkan  dalam  analisis  data.  Diharapkan  penelitian selanjutnya dapat menggunakan indikator lain yang lebih baik dari penelitian ini.
5. Penelitian ini baru melihat kesesuaian prosedur reviu yang dilakukan oleh tim reviu dengan pedoman pelaksanaan reviu, belum mengevaluasi kualitas reviu yang dilakukan tim reviu.
6. Pada  saat  penelitian  ini  dilakukan  pedoman  pelaksanaan  reviu  atas  laporan  keuangan pemerintah  daerah  yaitu  Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  Nomor  4  Tahun  2008  belum disesuaikan  dengan  Peraturan  Pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010  tentang  Standar Akuntansi  Pemerintahan.  Kementerian  Dalam  Negeri  sampai  saat  penelitian  selesai dilakukan belum mengeluarkan pedoman pelaksanaan reviu yang baru yang sesuai dengan Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan.
7. Peneliti belum mengobservasi proses reviu saat tahapan pelaksanaan reviu secara langsung, observasi dilakukan pasca pelaksanaan reviu.
8. Kuesioner  yang  digunakan  untuk  menggali  persepsi  responden  atas  pelaksanaan  reviu diadopsi dari penelitian terdahulu yang baru menilai kesesuaian prosedur pelaksanaan reviu dengan  pedoman  pelaksanaan  reviu  namun  belum  sampai  menguji/mengevaluasi  kualitas pelaksanaan reviu.

## REFERENSI
Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP). 2008. Kode Etik dan Standar Audit .
Chin, W. W.  1998b.  The Partial Least Squares Approach to Structural Equation Modeling, in Modern Methods for Business Research , G. A.Marcoulides (ed.), Mahwah, NJ:  Erlbaum, pp. 295- 358.
Ghozali, Imam. 2014. Structural Equation Model Metode Alternatif dengan Partial Least Squares (PLS). Edisi 4. Semarang: Badan Penerbit Universitas Diponegoro.
Humiang, Greaty Prilen., Saerang, David P E., & Karamoy, Herman. 2015. Analisis Kesiapan Pemerintah Daerah Dalam Menerapkan Standar Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual dan Dampaknya Terhadap Sumber Daya Manusia Pada Pemerintah Kota Bitung. Jurnal Riset Akuntansi dan Auditing Vol. 6 No. 1,  Juni.
IHPS (Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester) I. 2016. Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia.
Jogiyanto. 2008. Metodologi Peneltian Sistem Informasi . Yogyakarta. Penerbit Andi.
Muhaimin., & Yunitarini, Siti. 2009. Pengaruh Pemahaman Aparat dan Kesiapan Lembaga terhadap Kesuksesan Implementasi Sistem Akuntansi Pemerintahan di Pemerintah Daerah Kota dan Kabupaten se-Eks Karesidenan Pekalongan. Jurnal Kajian Akuntansi , Agustus. Hal; 100 – 116.
Republik Indonesia, 2003, Undang-undang Republik Indonesia nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara.
Republik Indonesia, 2004, Undang-undang Republik Indonesia nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggng Jawab Keuangan Negara .

## Republik Indonesia, 2006, Peraturan Pemerintah Republik Indonesia nomor 8 Tahun 2006 tentang
Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah.
Republik Indonesia, 2008, Peraturan Menteri Dalam Negeri nomor 4 Tahun 2008 tentang Pedoman Pelaksanaan Reviu Atas Laporan Keuangan Pemerintah Daerah.
Setyaningsih, Tatik. 2013. Studi Eksplorasi Tingkat Pemahaman Aparatur Pemerintah dan Anggota DPRD Terhadap Standar Akuntansi Berbasis Akrual (Kasus di Pemerintah Kota Surakarta). Simposiun Nasional Akuntansi  XVI.
Sugiyono. 2014. Metode Penelitian Kuantitatif dan Kualitatif dan RD , Bandung: Penerbit Alfabeta.
Windarsih, Dwi. 2015. Hubungan Antara Reviu Laporan Keuangan Dengan Temuan Pemeriksaan BPK Pada Pemerintah Kabupaten/Kota se-DIY. (Tesis) Fakultas Ekonomika dan Bisnis Universitas Gadjah Mada.