JUPIIS: Jurnal Pendidikan Ilmu-ilmu Sosial,  10 (2) (2018): 173-181 DOI: 10.24114/jupiis.v10i2.11141

## JUPIIS: Jurnal Pendidikan Ilmu-ilmu Sosial
Available online http://jurnal.unimed.ac.id/2012/index.php/jupiis
Evaluasi Implementasi  Standar Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual pada Pemerintahan Provinsi Sumatera Utara

## Raya Puspita Sari Hasibuan *
Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Medan Area, Indonesia
Diterima: Oktober 2018; Disetujui: Desember 2018; Dipublish: Desember 2018

## Abstrak
Tujuan penelitian ini adalah untuk menguji evaluasi penerapan standar akuntansi pemerintahan berbasis akrual. Metode pengambilan sampel dalam penelitian ini menggunakan sensus sampling, dimana jumlah sampel penelitian ini adalah 415 responden. Sampel penelitian adalah Satuan Kerja Perangkat Daerah (SKPD) di lima kabupaten atau kota  di  Sumatera  Utara,  yaitu  Langkat,  Binjai,  Medan,  Samosir  dan  Humbang  Hasudutan.  Penelitian  ini menggunakan  aplikasi  SmartPLS  untuk  menganalisa  data.  Masalah  utamanya  adalah  mengenai  betapa  sulitnya pemerintah  mengkoordinasikan  sumber  daya  manusia  di  kabupaten  atau  pemerintah  kota  khususnya  dalam penerapan sistem akuntansi. Metode analisis data yang digunakan dalam penelitian ini adalah pengujian kualitas data, outer model dan inner model test. Outer model terdiri dari uji validitas konvergen, uji validitas diskriminan dan  uji  reliabilitas  dan  inner  model  terdiri  dari  uji  adjusted  R  square  dan  Predictive  Relevance  (Q 2 ).  Hasil  dari penelitian  ini  adalah  sumber  daya  manusia,  sarana  pendukung,  dan  pemahaman  terhadap  standar  akuntansi pemerintahan  berbasis  akrual  berpengaruh  positif  dan  signifikan  secara  parsial  terhadap  penerapan  standar akuntansi pemerintahan berbasis akrual.
Kata  Kunci :  Sumber  Daya  Manusia,  Sarana  Pendukung,  Pemahaman  Standar  Akuntansi  Pemerintahan  Berbasis Akrual.

## Abstract
The  aim  of  this  research  is  to  examine  the  evaluation  of  implementation  government  standard  accounting  accrual based.  The  sampling  method  of  this  research  used  census  sampling,  whether  the  sample  of  this  research  is  415 respondends. Samples of the research is Local Government Unit (SKPD) in the five district or city in North Sumatera, they  are  Langkat,  Binjai,  Medan,  Samosir  and  Humbang  Hasudutan.  This  research  using  SmartPLS  application  to analyse the data. The main problems is about how difficult government coordinate the human resource in the district or city government especially in implementation of accounting system. Methods of data analysis used in this research is  testing  the  quality  of  the  data,  outer  model  and  inner  model  test.  Outer  model  consists  of  convergent  validity, discriminant validity and reliability test and inner model consists of adjusted R square and Predictive Relevance (Q 2 ). The  result  of  this  research  is  partially  human  resource,  software  and  hardware  and  understanding  of  government standard accounting accrual based have effect to implementation government standard accounting accrual based.
Keyword: Human  Resource,  Hardware  And  Software,  Understanding  Of  Government  Standard  Accounting  Accrual Based.
How to Cite : Hasibuan, R.P.S. (2018). Evaluasi Implementasi Standar Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual Pada Pemerintahan Provinsi Sumatera Utara. JUPIIS: Jurnal Pendidikan Ilmu-ilmu Sosial, 10 (2): 173-181.
* Corresponding author:
E-mail: raya@staff.uma.ac.id ISSN 2085-482X (Print) ISSN 2407-7429 (Online)

## PENDAHULUAN
Sebagai dasar
perubahan fundamental  dari  reformasi  di  bidang keuangan  maka  ditetapkanlah  Undang- Undang  Nomor  17  Tahun  2003  tentang Keuangan  Negara,  Undang-Undang  Nomor 15  Tahun  2004  tentang  Pemeriksaan Pengelolaan
dan Tanggungjawab Keuangan  Daerah.  Pedoman  Pengelolaan Keuangan Daerah,
pemerintah mengeluarkan  Peraturan  Menteri  Dalam Negeri  Nomor  13  Tahun  2006  yang diperbaharui  dengan  Permendagri  Nomor 59  Tahun  2007  dan  Permendagri  Nomor 21 Tahun 2011.
Pemerintah telah menerbitkan
Peraturan  Pemerintah  (PP)  Nomor  71
Tahun  2010  tentang  Standar  Akuntansi Pemerintahan  (SAP).  Terbitnya  PP  ini menandai  berakhirnya  era  PP  Nomor  24 Tahun 2005. Sejalan dengan itu, dikeluarkan pula Peraturan Menteri Dalam Negeri  (Permendagri)  Nomor  64  Tahun 2013 tentang Penerapan Standar Akuntansi  Pemerintahan  Berbasis  Akrual pada  Pemerintah  Daerah.  Penerapan  SAP berbasis  akrual  harus  dilakukan  secara hati-hati  dengan  persiapan  yang  matang dan  terstruktur  terkait  dengan  peraturan, sistem  dan  sumber  daya  manusia  (SDM) dan  aset.  Keberhasilan  penerapan  SAP berbasis akrual sangat diperlukan sehingga  pemerintah  dapat  menghasilkan laporan  keuangan  yang  lebih  transparan dan akuntabel (Ardiansyah, 2013).
Penggunaan basis akrual tidak hanya untuk  penyusunan  laporan  keuangan,  di beberapa negara telah menggunakan basis akrual  baik  untuk  penyusunan  laporan keuangan  maupun  untuk  penganggaran seperti  Selandia  Baru,  Australia,  dan Inggris.  Di  negara-negara  anggota  OECD, basis  akrual  sejauh  ini  lebih  banyak diterima  untuk  pelaporan  keuangan  dari pada  untuk  tujuan  penganggaran.  Dua alasan  yang  sering  dikemukakan  atas  hal ini  adalah  pertama,  penganggaran  secara akrual dipercaya akan menimbulkan risiko disiplin anggaran. Keputusan politik untuk
mengeluarkan  uang  harus  dikaitkan dengan  kapan  pengeluaran  itu  dilaporkan dalam  anggaran.  Hanya  basis  kas  yang dapat  memenuhi  hal  tersebut.  Alasan kedua,  yaitu  bahwa  legislator  cenderung resisten  untuk  mengadopsi  anggaran akrual  karena  kompleksitas  dari  konsep akrual itu sendiri.
Keberhasilan penerapan SAP berbasis  akrual  akan  meningkatkan kualitas LKPD, yang merupakan pertanggung jawaban keuangan pemerintah  kepada  publik.  Tuntutan transparansi dan keterbukaan dari masyarakat  kepada  pemerintah  terus meningkat  seiring  dengan  kemajuan teknologi  informasi. Hal  ini  dimungkinkan mengingat  Pemerintah  Indonesia  secara bertahap  telah  menerapakan  sistem  on line  untuk  beberapa  data  keuangan tertentu.  Pemerintah  sudah  menerapakan SAP berbasis  akrual, sejak 1 Januari 2015, sesuai  dengan  amanah  UU,  namun  dalam prakteknya masih banyak ditemui penafsiran  yang  belum  jelas,  misalnya tentang  pengakuan  pendapatan,  masih banyak  pengakuan  pendapatan  hanya dicatat  berdasarkan  kas  saja  sedangkan yang  bersifat  akrual  masih  banyak  yang mengabaikan.  Demikian  juga  tentang kebijakan  penghapusan  piutang  ragu-ragu dalam  pedoman  yang  dikeluarkan  masih sangat  tidak  jelas,  dan  masih  sukar  untuk diterapkan.  Masalah  aset  juga  cukup banyak  menyita  persoalan,  menyagkut harga  perolehan  yang  kurang  jelas, sehingga  nilai  beban  penyusutan  menjadi kurang  tepat.  Masalah  belanja  akrual  juga masih banyak permasalahan.
Namun demikian, permasalahan yang paling  krusial  di  dalam  penerapan  SAP berbasis  akrual  adalah  terletak  pada sumber daya manusia yang mengoperasionalkan  sebuah  sistem  serta menerapkannya  dalam  segala  aktifitas akuntansi di dalam lingkungan pemerintahan. Pada dasarnya, seperti yang diketahui  secara  umum  bahwa  kapasitas ataupun background pendidikan  para
pegawai  di  lingkungan  pemerintahan adalah  masih  sangat  minim  yang  berasal dari  bagian  akuntansi.  Hal  ini  bukan merupakan sebuah persoalan yang sederhana, karena akan sangat berdampak pada  kinerja  instansi  tersebut.  Dengan demikian,  masih  sangat  banyak  hal  yang bersifat urgen untuk dapat dibenahi, dalam rangka  mendukung  penerapan  SAP berbasis akrual ini.
Kemudian, terkait dengan penerapan SAP  berbasis  akrual  tersebut, maka  setiap pegawai yang berupaya untuk memaksimalkan  usaha  mereka  dalam penerapannya,
mengikuti berbagai pelatihan yang diberikan ataupun direkomendasikan,  serta  berupaya  untuk senantiasa mengupgrade ilmu  mereka terkait  dengan  akuntansi  maka  akan sangat  layak  untuk  difasilitasi  dengan insentif. Insentif ini tentunya akan menjadi motivasi  tersendiri  dalam  mendorong kinerja para pegawai untuk mensukseskan penerapan  SAP  berbasis  akrual.  Pada intinya,  apalah  arti  sebuah  sistem  yang sangat  canggih  sekalipun  jika  tidak  ada sumber  daya  manusia  yang  mampu mengoperasionalkannya dengan baik.
Keberadaan  sumber  daya  manusia tersebut  tentunya  juga  membutuhkan sarana  pendukung  yang  dinamakan dengan  sebuah  “sistem”.  Sistem  yang dimaksud  adalah  sebuah  sistem  yang terkomputerisasi  sehingga  dalam  segi pengerjaan  laporan  keuangan,  maka  akan berdampak  menjadi  lebih  baik,  lebih efektif  dalam  pengerjaannya,  lebih  rapi, serta lebih dominan dalam keakuratannya. Sebuah  sistem  pendukung  tersebut  akan menjadi bermanfaat dalam penerapan SAP berbasis  akrual,  ketika  dioperasionalkan oleh sumber daya manusia yang mumpuni. Dengan demikian, penerapan SAP berbasis akrual  tersebut  akan  sangat  baik  dalam penerapannya.  Seharusnya,  sebuah  sistem yang  telah  menerapkan  SAP  berbasis akrual  ini  juga  telah  di  disain  oleh  pihak- pihak  yang  memang  sudah credible di bidang akuntansi.
Selanjutnya  adalah  pemahaman  SAP berbasis  akrual  tersebut,  pada  dasarnya bukanlah  merupakan  sebuah  persoalan yang  sederhana.  Hal  ini  juga  hampir menjadi  titik  tolak  terkait  dengan  kondisi sumber daya manusia dalam pengoperasionalannya.  Bagaimana  tidak, jika  setiap  pegawai  terkhusus  di  bagian akuntansi  ataupun  keuangan  belum mampu  memahami  terkait  dengan  SAP berbasis akrual tersebut. Dimana, sebenrnya  memang  yang  seharusnya menduduki  posisi  di  bagian  akuntansi ataupun  keuangan  tersebut  memang selayaknya  berlatar  belakang  pendidikan akuntansi.  Penyesuaian  terkait  hal  ini bukanlah perkara mudah namun kondisinya sangat mendesak.

## METODE PENELITIAN
Populasi  pada  penelitian  ini  adalah beberapa SKPD di Propinsi Sumatera Utara yang terdiri dari pemerintahan Kabupaten Langkat,  pemerintahan  Kota  Medan, pemerintahan
Kabupaten Binjai, pemerintahan  Kabupaten  Samosir  dan pemerintahan Kabupaten
Humbang Hasudutan  yang  mempunyai  fungsi akuntansi  dengan  entitas  akuntansi maupun entitas pelaporan baik PPK-SKPD, bendahara  pengeluaran  maupun  staf keuangan.  Dengan  demikian  jumlah sampel di dalam penelitian ini adalah 415 orang.  Dimana,  masing-masing  SKPD terdiri  dari  1  orang  bendahara,  1  orang PPK, 1 orang PPKA, dan 1 orang PA.
Penelitian  ini  menggunakan  metode analisis  data  dengan  menggunakan software  SmartPLS  versi  3.0.  yang dijalankan  dengan  media  komputer.  PLS ( Partial  Least  Square )  merupakan  analisis persamaan  struktural  (SEM)  berbasis varian  yang  secara  simultan  dapat melakukan  pengujian  model  pengukuran sekaligus  pengujian  model  struktural. Model  pengukuran  digunakan  untuk  uji validitas  dan  reabilitas,  sedangkan  model struktural  digunakan  untuk  uji  kausalitas (pengujian  hipotesis  dengan  model
prediksi).  Lebih  lanjut,  Ghozali  (2006) menjelaskan  bahwa  PLS  adalah  metode analisis yang bersifat soft modeling karena tidak  mengasumsikan  data  harus  dengan pengukuran  skala  tertentu,  yang  berarti jumlah  sampel  dapat  kecil  (di  bawah  100 sampel).
Pengujian  hipotesis  dalam  penelitian ini menggunakan alat analisis Partial Least Square (PLS).  PLS  adalah  analisis persamaan  structural  (SEM).  PLS  yang digunakan  peneliti  adalah  PLS  dengan software  versi  3.0.  SEM (Structural Equation
Modelling) merupakan pendekatan  terintegrasi  antara  analisis faktor,  model  stuktural  dan  analisis  path. Pada  model  SEM  dapat  dilakukan  3 kegiatan secara serentak yaitu pemeriksaan  validitas  dan  instrument reliabilitas (setara dengan analisis konfirmatori),  pengujian  model  hubungan antar variabel laten (setara dengan analisis path)  dan  mendapatkan  model  yang bermanfaat  untuk  perkiraan  (setara dengan  model  structural  atau  analisis regresi) Prasastika dkk (2015).
Uji  validitas  konvergen (Convergent Validity) untuk  mengukur  tingkat  akurasi indikator atau dimensi melalui pengukuran  besarnya  korelasi  di  antara konstruk  dengan  variabel  laten.  Untuk mengukur convergent  validity digunakan standardized loading factor yang menggambarkan  besarnya  korelasi  antar setiap indikator dengan konstruknya. Nilai loading  factor di  atas  0.7  dinyatakan sebagai  ukuran  yang  ideal  atau  valid sebagai indikator dalam mengukur konstruk,  nilai  di  atas  0.5  masih  bisa diterima  sedangkan  nilai  di  bawah  0.5 harus dikeluarkan dari model.
Uji validitas diskriminan (Discriminant  Validity) untuk  mengetahui apakah indikator-indikator suatu konstruk tidak  berkorelasi  tinggi  dengan  indikator dari  konstruk  lain. Discriminant  validity dari outer model penelitian ini yaitu model reflektif,  yaitu  model  yang  menunjukkan hubungan  sebab  akibat  berasal  dari
variabel  laten  menuju  indikator,  yang dievaluasi  melalui cross  loading .  Ukuran cross loading adalah dengan membandingkan korelasi indikator dengan konstruk lainnya. Selain melalui perbandingan loading dengan cross loading ,  pengujian discriminant  validity perlu  diperkuat  dengan  memeriksa  AVE dan  perbandingan  akar  AVE  dengan korelasi  antar  variabel  laten. Convergent validity dari  measurement  model  dapat dilihat  dari  korelasi  antara  skor  indikator dengan skor variabelnya.
Uji  reliabilitas  adalah  alat  untuk mengukur konsistensi dari suatu instrumen  secara  berurutan.  Reliabilitas menunjukkan  akurasi,  konsistensi  dan ketepatan  suatu  alat  ukur  dalam melakukan  pengukuran  Hartono  dan Abdillah  (2015).  Uji  reliabilitas  dalam  PLS dapat  menggunakan  dua  metode,  yaitu cronbach’s  alpha dan composite  reliability. Cronbach`s Alpha adalah koefisien keandalan  yang  menunjukkan  seberapa baik  item  dalam  suatu  kumpulan  secara positif berkorelasi satu sama lain. Semakin dekat Cronbach’s  Alpha dengan  1  maka semakin tinggi pula konsistensi.
Model  struktural  ( inner  model ) merupakan  model  struktural  untuk memprediksi  hubungan  kausalitas  antar variabel laten. Melalui proses bootstrapping ,  parameter  uji  T  statistik diperoleh  untuk  memprediksi  adanya hubungan  kausalitas.  Model  struktural ( inner  model )  dievaluasi  dengan  melihat persentase  variance  yang  dijelaskan  oleh nilai  R 2 untuk  variabel  dependen  dengan menggunakan  ukuran.  Model  struktural ( inner model ) merupakan model struktural untuk  memprediksi  hubungan  kausalitas antar variabel laten.
R-square model PLS dapat dievaluasi dengan  melihat  Q-square  predictive relevance  untuk  model  variabel.  Q-square mengukur  seberapa  baik  nilai  observasi yang  dihasilkan  oleh  model  dan  juga estimasi  parameternya.  Nilai  Q-square lebih  besar  dari  0  (nol)  memperlihatkan
bahwa  model  mempunyai  nilai predictive relvance , sedangkan nilai Q-square kurang dari 0 (nol) memperlihatkan bahwa model kurang memiliki predictive relevance .
Hartono  (2008) dalam  Jogiyanto  dan Abdillah  (2009)  menjelaskan  bahwa ukuran signifikansi keterdukungan hipotesis  dapat  digunakan  perbandingan nilai  t-table  dan  t-statistic.  Jika  t-statistic lebih  tinggi  dibandingkan  nilai  T-table, berarti  hipotesis  terdukung  atau  diterima. Dalam  penelitian  ini  untuk  tingkat keyakinan  95  persen  (alpha  95  persen) maka  nilai  t-table  untuk  hipotesis  satu ekor  (one  tailed)  adalah  >  1,68023. Analisis  PLS  ( Partial  Least  Square )  yang digunakan  dalam  penelitian  ini  dilakukan dengan  menggunakan  program  SmartPLS versi  3.0.  yang  dijalankan  dengan  media komputer.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Berdasarkan  hasil  uji  validitas konvergen  tersebut  yang  dilihat  melalui nilai outer  loading maka  dapat  ditarik sebuah kesimpulan bahwa seluruh pertanyaan pada setiap indikator di dalam setiap  variabel  penelitian  ini  adalah  valid. Dengan demikian, seluruh point pertanyaan  tersebut  dapat  digunakan sebagai  item-item  pertanyaan  yang memang layak digunakan untuk mengukur implementasi  SAP  berbasis  akrual  di Provinsi  Sumatera  Utara.  Nilai  outer loading  yang  paling  rendah  adalah  0,617 sedangkan  rentang  nilai  yang  digunakan untuk  melihat  nilai  validitas  konvergen yaitu  0,500  sampai  dengan  0,700.  Dengan demikian  seluruh  point  pertanyaan  pada masing-masing  indikator  adalah  valid. Semakin  tinggi  nilai outer  loading yang dihasilkan,  maka  akan  semakin  valid  pula setiap pertanyaan yang digunakan tersebut.  Selain  itu, outer  loading ini  juga menjadi  sebuah  tolok  ukur  untuk mengetahui  apakah  pertanyaan  yang dibagikan  kepada  responden  tersebut memang  mudah  dipahami  atau  tidak. Dengan  demikian,  jika  memang  mudah
dipahami  maka  seharusnya  seluruh pertanyaan  tersebut  akan  bersifat  valid. Dengan demikian, nilai validitas itu sangat penting  dan  sangat  besar  pengaruhnya terhadap  hasil  dari  sebuah  penelitian tersebut.
Hasil  uji  validitas  diskriminan  dapat dilihat  dari  nilai cross  loading dimana seluruh  indikator  di  dalam  penelitian  ini akan  memiliki  nilai  validitas,  sehingga yang  akan  diperhatikan  adalah  korelasi antara satu konstruk dengan indikatornya. Dengan demikian, akan lebih diperhatikan berbagai  nilai  validitas  yang  lebih  tinggi dari  masing-masing  hubungan  antara konstruk  dengan  indikatornya.  Hal  yang sangat diharapkan adalah bahwa konstruk laten  memprediksi  indikator  pada  blok mereka  lebih  baik  dibandingkan  dengan indikator  di  blok  lainnya.  Berikut  ini peneliti  menyajikan  sebuah  tabel  hasil  uji validitas  diskriminan  yang  dapat  dilihat melalui  nilai cross  loading dari  seluruh variabel.  Kemudian,  nilai  cross  loading antar konstruk variabel dan juga indikator dari masing-masing variabel dapat senantiasa  dibandingkan  satu  sama  lain untuk  melihat  ketepatan  penempatan indikator masing-masing variabel tersebut.
Berdasarkan  hasil  uji  reliabilitas tersebut  maka  dapat  dilihat  melalui  tabel yang  menampilkan  nilai cronbach  alpha dan composite  reliability .  Seluruh  nilai cronbach  alpha dan composite  reliability pada  tabel  hasil  uji  reliabilitas  tersebut adalah  berkisar  antara  0,700  sampai dengan  0,800  dengan  demikian  melalui tabel  tersebut  dapat  ditarik  sebuah kesimpulan  bahwa  seluruh  variabel  di dalam  penelitian  ini  adalah  bersifat reliabel.  Dengan  demikian,  begitu  juga dengan  seluruh  indikator  di  dalam penelitian  ini  yang  diukur  dengan  butir- butir pertanyaan sehingga dapat dikatakan bahwa  seluruh  indikator  di  dalam penelitian  ini  juga  reliable.  Dengan demikian,  hasil  uji  kualitas  data  di  dalam penelitian  ini  yaitu  yang  terdiri  dari validitas  dan  reliabilitas  adalah  sudah
terpenuhi sehingga seluruh butir pertanyaan  di  dalam  penelitian  ini  adalah bernilai  dan  dapat  dipercaya. cronbach alpha yang memiliki nilai paling rendah di dalam  penelitian  ini  adalah  sebesar  0,721 yaitu  terletak  pada  variabel  penerapan standar  akuntansi  pemerintahan  berbasis akrual secara manual.
Berikut  ini  tabel  hasil  uji  koefisien determinasi yang dihasilkan setelah proses pengolahan data dengan SmartPLS :
Tabel 3.1
Hasil Uji Koefisien Determinasi R Square R Square Adjusted ISAP (Y) 0.441 0.523
Berdasarkan  hasil  uji  koefisien determinasi  tersebut  maka  dapat  dilihat bahwa nilai R Square adalah sebesar 0,441 dan nilai Adjusted R Square adalah sebesar 0,523. Dengan demikian, nilai R Square ini menggambarkan  bahwa  seluruh  variabel independen  yang  ada  di  dalam  penelitian ini  mampu  mewakili  variabel  dependen yaitu  implementasi  SAP  berbasis  akrual sebesar  44,1%  artinya  adalah  variabel  ini berada  pada  kondisi  lemah.  Dengan demikian,  variabel  independen  di  dalam penelitian  ini  yang  terdiri  dari  sumber daya  manusia,  sarana  pendukung,  dan pemahaman  SAP  berbasis  akrual  mampu mewakili  variabel  implementasi  SAP berbasis  akrual  secara  lemah  dan  sangat dimungkinkan karena jumlah sampel yang sangat  banyak  dan  jumlah  variabel  yang terbilang kompleks.
Berikut  ini  tabel  hasil  uji predictive relevance yang  dihasilkan  setelah  proses pengolahan data dengan SmartPLS :
Tabel 3.2 Hasil Uji Predictive Relevance ISAP (Y) ISAP (Y) SDM (X1) 0.387 Kuat SP (X2) 0.125 Lemah PSAP (X3) 0.395 Kuat
Berdasarkan  tabel  tersebut  dapat dilihat  bahwa  terdapat  hubungan  secara langsung  antara  masing-masing  variabel independen  terhadap  variabel  dependen. Sumber daya manusia merupakan variabel independen  yang  pertama  di  dalam penelitian  ini  yang  memiliki  hubungan yang  kuat  terhadap  variabel  dependen yaitu  implementasi  standar  akuntansi pemerintahan  berbasis  akrual  yang  dapat dibuktikan  dengan  angka  sebesar  0,387. Sarana  pendukung  merupakan  variabel independen  yang  kedua  di  dalam penelitian  ini  yang  memiliki  hubungan yang  lemah  terhadap  variabel  dependen yaitu  implementasi  standar  akuntansi pemerintahan  berbasis  akrual  yang  dapat dibuktikan  dengan  angka  sebesar  0,125. Pemahaman
standar
akuntansi pemerintah
merupakan
variabel independen  yang  ketiga  di  dalam penelitian  ini  yang  memiliki  hubungan yang  kuat  terhadap  variabel  dependen yaitu  implementasi  standar  akuntansi pemerintahan  berbasis  akrual  yang  dapat dibuktikan dengan angka sebesar 0,395.
Berikut  ini  tabel  hasil  uji  hipotesis yang dihasilkan setelah proses pengolahan data dengan SmartPLS :
Tabel 3.3 Hasil Uji Hipotesis Original Sample (O) P Values SDM (X5) -> ISAP (Y) 0.016 0.002 SP (X1) -> ISAP (Y) 0.023 0.032 PSAP (X2) -> ISAP (Y) 0.103 0.010 Berdasarkan  hasil  uji  hipotesis tersebut maka dapat dilihat bahwa sumber daya manusia merupakan variabel independen  pertama  di  dalam  penelitian ini yang berpengaruh positif dan signifikan secara  parsial  terhadap  implementasi  SAP
berbasis  akrual  hal  ini  dapat  dilihat melalui nilai T statistik yaitu sebesar 3,414 > dari nilai t tabel yaitu 1,964 dan ini dapat dibuktikan  dengan  nilai  original  sampel yaitu  sebesar  0,016  dan  signifikansi sebesar  0,002  <  0,05  yang  artinya  adalah bahwa sumber daya manusia berpengaruh positif terhadap implementasi SAP berbasis akrual.
Sarana pendukung merupakan variabel  independen  kedua  di  dalam penelitian ini yang berpengaruh positif dan signifikan secara parsial terhadap implementasi  SAP  berbasis  akrual  hal  ini dapat  dilihat  melalui  nilai  T  statistik  yaitu sebesar  2,173  >  dari  nilai  t  tabel  yaitu 1,964  dan  ini  dapat  dibuktikan  dengan nilai  original  sampel  yaitu  sebesar  0,023 dan signifikansi 0,032 < 0,05 yang artinya adalah bahwa sarana pendukung di dalam penelitian ini berpengaruh positif terhadap  implementasi  SAP  berbasis akrual.
Pemahaman standar
akuntansi pemerintahan merupakan variabel independen  ketiga  di  dalam  penelitian  ini yang  berpengaruh  positif  dan  signifikan secara  parsial  terhadap  implementasi  SAP berbasis  akrual,  hal  ini  dapat  dilihat melalui nilai T statistik yaitu sebesar 2,778 > dari nilai t tabel yaitu 1,964 dan ini dapat dibuktikan  dengan  nilai  original  sampel yaitu  sebesar  0,103  dan  signifikansi sebesar  0,010  <  0,05  yang  artinya  adalah bahwa  pemahaman  terhadap  standar akuntansi  pemerintahan  berbasis  akrual merupakan  suatu  hal  yang  sangat diharapkan  dari  setiap  pegawai,  itulah sebabnya mengapa pemerintah senantiasa memberikan  pelatihan,  pembekalan  dan pembelajaran terkait dengan pemaahaman terhadap SAP berbasis akrual ini.
Berdasarkan  hasil  analisis  data  pada bagian  sebelumnya,  maka  diperoleh  hasil bahwa sumber daya manusia berpengaruh terhadap  implementasi  SAP  berbasis akrual.  Sumber  daya  manusia  diharapkan senantiasa  dapat  ditingkatkan  dengan baik,  kualitas  sumber  daya  manusia
merupakan  sebuah  tolok  ukur  untuk mensukseskan implementasi SAP  berbasis akrual ini. Sesuai dengan butir pertanyaan yang dimuat di dalam kuesioner penelitian bahwa variabel sumber daya manusia yang dimaksudkan  di  dalam  penelitian  ini adalah  terkait  dengan  bagimana  mereka mampu  memahami  tugas  pokoknya, prosedur  dan  metode  penyusunan  SAP berbasis  akrual, bagaimana cara membuat laporan  keuangan  berbasis  akrual,  dan bahkan  bagaimana  upaya  yang  dilakukan oleh  diri  sendiri  dalam  meningkatkan kualitas  sumber  daya  pribadi  yang seantiasa menjadi tuntutan baik bagi dunia kerja maupun dunia internasional. Sumber daya  manusia  yang  baik  adalah  yang memiliki kesesuaian antara bidang ilmunya  dengan  posisi  yang  diperolehnya dalam rangka
memaksimalkan kemampuan  dan  kualitas  diri  dalam menjalankan tupoksi yang telah diberikan. Dengan  demikian,  akuntan  yang  baik adalah  akuntan  yang  mampu  menerapkan ilmu  akuntansinya  dalam  menjalankan sistem akuntansi berbasis akrual tersebut.
Sarana pendukung yang dimaksudkan  di  dalam  penelitian  ini adalah perangkat lunak maupun perangkat keras yang dapat digunakan dalam rangka meningkatkan  kemampuan  yang  dimiliki oleh setiap pegawai dalam penerapan SAP berbasis  akrual.  Tidak  hanya  sekadar meningkatkan kemampuan melainkan juga akan  senantiasa  memberikan  keefektifan waktu dalam proses pengerjaan, kemudahan,  serta  mampu  meningkatkan kewajaran  terhadap  laporan  keuangan yang  dihasilkan.  Namun  demikian,  yang menjadi  sebuah  permasalahan  adalah sarana pendukung tidak memiliki pengaruh  terhadap  implementasi  SAP berbasis  akrual  yang  dilakukan  pada  lima Kabupaten/Kota  di  Propinsi  Sumatera Utara.  Berdasarkan  tabulasi  data  yang dilakukan,  kemudian  analisis  data,  serta membandingkan  hasil  dari  tabulasi tersebut  dengan  nilai  t  tabel  maka diperoleh  bahwa  sarana  pendukung  tidak
memiliki pengaruh terhadap implementasi SAP  berbasis  akrual.  Sarana  pendukung yang  dimaksudkan  hanyalah  alat  ataupun aplikasi  yang  akan  memberikan  efisiensi, sfektivitas  dan  ekonomis  dalam  proses menghasilkan  output  dalam  proses  kerja. Seyogiyanya  lebih  dari  itu,  yang  paling diharapkan  adalah  bahwa  hasil  yang diperoleh dari sarana pendukung tersebut tetap  akan  dianalisis  oleh  aplikannya, artinya  adalah  alat  yang  digunakan  bisa saja  menhasilkan output yang  mengalami kekeliruan,  sehingga  perlu  dilakukan analisis terhadap hasilnya.
Pemahaman  SAP  berbasis  akrual merupakan  variabel  independen  ketiga  di dalam  penelitian  ini,  pemahaman  SAP berbasis  akrual  merupakan  ukuran  yang mutlak  untuk  melihat  keberhasilan implementasi SAP berbasis akrual. Pemahaman  ini  bisa  dipupuk  dari  upaya yang  dilakukan  pegawai  untuk  berusaha memahami SAP yang telah diterbitkan oleh pemerintah  secara  tertulis,  mengikuti berbagai pelatihan terkait dengan pemahaman  SAP  berbasis  akrual  dan  hal yang  paling  penting  adalah  adanya kemauan  yang  dimiliki  oleh  para  pegawai instansi pemerintah daerah untuk senantiasa  belajar  dan  meningkatkan pemahaman  mereka.  Faktanya  adalah ketika  dilakukan  penelitian,  terdapat  juga beberapa  pegawai  di  instansi  pemerintah daerah yang usianya sudah tidak muda lagi sehingga
sangat
dimungkinkan kemampuannya untuk meningkatkan pemahaman menjadi sangat lemah dan ini merupakan sebuah permasalahan. Dengan demikian,  pemahaman  yang  dimiliki  oleh sumber  daya  manusia  tersebut  harus senantiasa  ditingkatkan  dalam  rangka menghasilkan  sumber  daya  manusia  yang paham  dalam  penerapan  SAP  berbasis akrual. Secara sederhana, mempelajari SAP berbasis  akrual  akan  sangat  berbeda dengan  mempelajari  akuntansi  berbasis kas, dengan demikian setiap akuntan yang duduk di bangku pemerintahan diharapkan  senantiasa  memaksimalkan
kemampuannya  untuk  mampu  membuat laporan  keuangan  sesuai  dengan  standar akuntansi pemerintahan berbasis akrual.

## SIMPULAN
Sumber  daya  manusia,  sarana pendukung, dan pemahaman SAP berbasis akrual berpengaruh secara parsial terhadap  implementasi  Standar  Akuntansi Pemerintah  (SAP)  berbasis  akrual  di pemerintahan  Provinsi  Sumatera  Utara. Dengan demikian, penerapan SAP berbasis akrual  senantiasa  diharapkan  dapat berjalan  dengan  baik,  dengan  kapasitas sumber  daya  manusia  yang  sesuai  dengan berbagai tantangan yang dihadapi di masa depan,  tuntutan  sarana  pendukung  yang kompatibel dan tentunya pemahaman SAP berbasis  akrual  yang  harus  senantiasa ditingkatkan oleh para aplikan.

## DAFTAR PUSTAKA
Amriani,  T.N.  (2014). Menyongsong  Penerapan Akuntansi  Pemerintahan  Berbasis  Akrual.
Makassar:  Widyaiswara  Muda  Balai  Diklat Keuangan.
Ardiansyah. (2013). Faktor-faktor Yang Mempengaruhi  Kesiapan  Penerapan  PP  No. 71  Tahun  2010  tentang  Standar  Akuntansi Pemerintahan.  (Studi  Kasus  pada  Satuan Kerja  di  Wilayah  kerja  KPPN  Malang.  Jurnal Ilmiah Mahasiswa FEB Universitas Brawijaya Volume:  1  Nomor  1  semester  ganjil 2012/2013.  http://JIMFEB.UB.AC.
Badan  Pengawasan  Keuangan  dan  Pembangunan, Simulasi  Pembukuan  Dan  Penyusunan  LKPD Berbasis  Akrual ,  sesuai  dengan  PP  No.71 tahun 2010.
Champoux,  M.  (2006). Accrual  Accounting  in  New Zealand  and  Australia:  Issues  and  Solutions , Briefing  Paper  No.  27, Harvard  Law  School, Federal Budget Policy Seminar. Hair,  J.F.,  Anderson,  R.E  Tatham,  R.L.,  dan  Black, W.C. (1998). Multivariate Data Analysis . New Jersey. Hess,  D.  (2007). Social  Reporting  and  New Governance  Regulations:  The  Prospects  of Achieving  Corporate  Accountability  Through Transparency . Bussines  Ethics  Quarterly. Vol. 17, page 453-467.
Jorge,  M.S.,  Carvalho,  J.B  da  Costa.  (2008). From Cash  To  Accruals  In  Portuguese  Local
Government  Accounting:  What  Has  Truly Changed . Khan, A. (2009). International Monetary Fund, Fiscal Affairs  Department,  Tecnical  notes  and manuals  Transition  to  Accrual  Accounting, Authorized  for  distribution  by  Carlo Cottarelli.
Komite  Standar  Akuntansi  Pemerintahan.  (2005).
Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan . Mahadia, R. Noordin, R. Mailc, R. and Sarimand, K. (2014). Malaysian  Journal  of  Business  and Economics Vol. 1, No. 2, ISSN 2289-6856. Mohammadi,  S.  (2012). Implementation  of  Full Accrual Basis In Governmental Organizations (Case Study): Shiraz University of Technology, Iran ,  Institute  of  Interdisciplinary  Business Research.Vol. 4, No.2. Republik Indonesia, Undang-Undang 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara .
..........................., Undang-Undang  Nomor  32  Tahun 2004 tentang Pemerintah Daerah.
..........................., Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004
tentang Perbendaharaan Negara.
..........................., Undang-Undang  Nomor  33Tahun
2004 tentang Perimbangan Keuangan antara Pemerintah Pusat dan Daerah . ..........................., Peraturan  Pemerintah  Nomor  24 tahun  2005  tentang  Standar  Akuntansi Pemerintahan .
............................, Peraturan  Pemerintah  Nomor  71 Tahun  2010  tentang  Standar  Akuntansi Pemerintahan . ............................., Peraturan  Mentri  Dalam  Negeri Nomor  13  tahun  2006  tentang  Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah .
............................, Peraturan  Mentri  Dalam  Negeri Nomor  17  tahun  2007  tentang  Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah .
Scheers,  B.  Sterck,  M.  and  Bouckaert,  G.  (2005).
Lessons  from  Australian  and  British  Reforms in  Resultsoriented  Financial  Management . OECD  Journal  On  Budgeting.  Vol.  5,  No.  2, ISSN 1608-7143. Tickell, G. (2010). Cash To Accrual Accounting:  One Nation’s  Dilemma, International  Business  & Economics  Research  Journal.  Volume  9, Number 117.
Ryan,  C.  Dunstan,  K.  &  Stanley,  T.  (2010). Local
Government  Accounting  Standar  Setting  in Australia, Did Constituen Participate . Queensland University of Technology. School of  Accountancy  George  St  Brisbane  Q  4000, Email: cm.ryan@qut.edu.au
Vinari,  E.M.  and  Salme  N”Asi,  (2008), Creative Accrual  Accounting  In  Public  Sector:  Milking Water Utilities To Balance Municipal Budgets and  Accounts .  Financial  Accountability  & Management, 24(2), May 2008.