Jurnal Ilmiah Berkala Enam Bulanan P-ISSN 1410 - 1831

## JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN
(JAK) http://jurnal.feb.unila.ac.id/index.php/jak
Volume 23 Nomor 1, Januari 2018
s

## ANALISIS PENGAKUAN NILAI ASET DAN KUALITAS LAPORAN KEUANGAN SEBELUM DAN SESUDAH PENERAPAN SISTEM AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL
Ika Novita 1 , Farichah 2 , Rindu Rika Gamayuni 3 1 Program Studi Akuntansi FEB Universitas Lampung 2 Program Studi Akuntansi FEB Universitas Lampung
3 Program Studi Akuntansi FEB Universitas Lampung
Informasi Naskah Abstract Update Naskah: Dikumpulkan: 19 Sept 2017; Diterima: 22 January 2018;
Terbit/Dicetak:  30  March 2018.

## Keywords:
Awareness  of  paying  tax,  knowledge and  understanding  of  tax  regulation, tax system perception, taxpayers service quality, willingness of paying tax
This  research  aims  to  examine  the  affect  of  awareness  of  paying tax  towards  the  willingness  of  paying  tax,  the  affect  of  tax regulation  knowledge  towards  the  willingness  of  paying  tax, perception  of  tax  system  effectiveness  towards  the  willingness  of paying tax, perceived benefits by taxpayers towards the willingness of  paying  tax,  the  quality  of  taxpayer  services  towards  the willingness  of  paying  tax.  The  population  in  this  research  are individual taxpayer of MSME’s registered in the Pratama Kedaton and Teluk Betung Tax Office, Bandar Lampung. Sample are drawn with  convenience  sampling  method.  Data  collected  using questionnaire. The data uses in this research are primary data, and analysed  using  data  quality  test  (validity  and  reliability  test), classical  assumption  test  (normality  test,  multicolinierity  test, heteroscedasticity test), and hypothesis testing with multiple linier analysis. The result shows that there are many factors affecting the willingness of paying tax significantly are the awareness of paying tax  and  the  quality  of  taxpayers  services,  and  the  tax  regulation knowledge, perception of tax system effectiveness and the benefits percieved by taxpayers does not significantly affect the willingness of
paying
tax.

## A. PENDAHULUAN
Pemerintah daerah sebagai pihak yang ditugasi menjalankan roda pemerintahan, pembangunan dan  layanan  sosial  masyarakat,  maka  wajib  menyampaikan  laporan  pertanggungjawaban keuangan daerahnya untuk dinilai apakah pemerintah daerah tersebut berhasil menjalankan tugas dengan  baik  atau  tidak  (Halim,  2011).  Kewenangan  dalam  pengelolaan  keuangan  diatur  dalam Undang-Undang  Nomor  17  Tahun  2003  tentang  Keuangan  Negara.  Undang-Undang  tersebut mensyaratkan  bentuk  dan  isi  laporan  pertanggungjawaban  pelaksanaan  anggaranpendapatan  dan belanja negara atau anggaran pendapatan dan belanja daerahdisusun dan disajikan dengan Standar Akuntansi Pemerintahan atau SAP yang ditetapkan oleh peraturan pemerintah .
Dalam  pelaksanaan  otonomidaerah  terkait  dengan  implikasi  kebijakan  pengelolaan  barang milik  daerah  makapemerintah  daerah  memiliki  peranan  penting  dalam  mengelola  asset,  karena aset daerah memiliki peranan penting bagi pemerintah daerah sehingga memerlukan pengelolaan yang benar dan merupakan salah satu indikator dalam penerapan sistem akuntansi berbasis akrual, yaitu dengan penyajian laporan aset yang benar dalam Laporan Keuangan Pemerintah Daerah atau LKPD.
Perubahan konsep akuntansi dari kas menjadi akrual masih diperdebatkan karena masih banyak yang  berfikir  sektor  publik  dan  swasta  harus  memiliki  sistem  yang  berbeda  karena  memiliki karakteristik yang berbeda (Damayanti, 2013). Selain itu argumen tentang akuntansi akrual dapat memberikan  akuntabilitas  yang  lebih  baik  juga  mendapat  tantangan  dari  beberapa  ahli  yang menyatakan bahwa tidak semua sektor publik cocok dengan kauntansi akrual dan justru akuntansi akrual sendiri yang mengaburkan informasi akuntabilitas.
Saat  ini,  laporan  keuangan  pemerintah  daerah,  sudah  menggunakan  basis  akrual.  Dalam perubahan  sistem  basis  akrual  ini  menurut  Nasi  dan  Steccolini  (2008)  bahwa  salah  satu  pilar reformasi ditunjukkan dengan perubahan di dalam sistem akuntansi menuju adopsi laporan akrual dan  sistem  pengendalian  manajemen.  Penggunaan  sistem  akuntansi  akrual  di  sektor  publik merupakan reformasi dari elemen ekonomi. Ouda (2004) menyatakan tujuan utama dari reformasi sektor publik lebih responsif. Sesuai amanat dari undang-undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang keuangan  negara  dan  undang-undang  nomor  1  tahun  2004  tentang  perbendaharaan  negara  dan diperjelas  dalam  peraturan  pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010  tentang  Standar  Akuntansi Pemerintah,  maka  penerapan  akuntansi  berbasis  selambat-lambatnya  tahun  2015.PP  Nomor  71 Tahun  2010  mendefinisikan  aset  sebagai  sumber  daya  ekonomi  yang  dikuasi  dan  atau  dimiliki oleh pemerintah sebagai akibat dari peristiwa masa lalu dan dari manfaat ekonomi dan atau sosial dimasa depan dan dapat di peroleh baik pemerintah maupun masyarakat serta dapat diukur dengan satuan  uang  termasuk  sumber  daya  non  keuangan  yang  diperlukan  untuk  penyediaan  jasa  bagi masyarakat  umum  dan  sumber-sumber  daya  yang  dipelihara  karena  alasan  sejarah  dan  budaya. Aset diklasifikasikan ke dalam aset lancar dan nonlancar. Suatu aset diklasifikasikan sebagai aset lancar  jika  diharapkan  segera  untuk  dapat  direalisasikan  atau  dimiliki  untuk  dipakai  atau  dijual dalam  waktu  12  (dua  belas)  bulan  sejak  tanggal  pelaporan.  Aset  yang  tidak  dapat  dimasukkan dalam kriteria tersebut diklasifikasikan sebagai aset nonlancar.
Sejalan  dengan  Undang-Undang  Nomor  17  tentang  keuangan  negara  dan  PP  No.  71  Tahun 2010  tentang  Standar  Akuntansi  Pemerintahan  yang  mengamanatkan  implementasi  akuntansi pemerintah  berbasis  akrual,  melalui  penyempurnaan  proses  bisnis  dan  sistem  akuntansi  berbasis kas  atau  kas  menuju  akrual  yang  sampai  dengan  tahun  2014  digunakan  pemerintah  dalam penyusunan  LKPD,  mulai  tahun  2015  beralih  sepenuhnya  menjadi  akuntansi  berbasis  akrual. Implementasinya  diwujudkan  dengan  penambahan  komponen  laporan  keuangan  yaitu  laporan operasional , laporan perubahan saldo anggaran lebih  dan laporan perubahan ekuitas dalam unsur laporan  keuangan,  serta  penambahan  pada  ciri  keuangan  pemerintah  bagi  pengendalian  tentang penyusutan nilai aset sebagai sumber daya ekonomi karena digunakan dalam kegiatan operasional
pemerintahan  (PP  71  Tahun  2010  Kerangka  Konseptual  Paragraf  16)  dan  pengakuan  aset (Paragraf  90)  yaitu  piutang  atau  beban  dibayar  dimuka  diakui  ketika  hak  klaim  untuk mendapatkan arus kas masuk atau manfaat ekonomi lainnya dari entitas lain telah atau tetap masih terpenuhi, dan nilai klaim tersebut dapat diukur atau diestimasi.
Fenomena perubahan atas Sistem Akuntansi Pemerintah yang di tetapkan merupakan suatu hal yang menarik untuk dikaji lebih lanjut, karena dengan berubahnya sistem akuntansi berubah pula dalam penyusunan laporan keuangan baik dalam hal pengakuan, penilaian dan kebijakan lainnya dan  akan  mempengaruhi  kualitas  laporan  keuangan  itu  sendiri  yang  tergambar  dari  hasil pemeriksaan oleh BPK RI. Aset tetap sebagai bagian dari aset negara merupakan faktor penting dalam  pengelolaan  keuangan  negara.  Ini  tercermin  dalam  laporan  keuangan  pemerintah,  dimana nilai aset tetapnya memiliki nilai paling besar dibanding komponen lain. Selain asset tetap, nilai asset yang memiliki nilai cukup besar adalah asset lancar dan juga asset lainnya. Keberadaan aset juga  mempengaruhi  kelancaran  roda  penyelenggaraan  pemerintahan  dan  pembangunan.  Sistem Pengendalian Intern atas pengelolaan aset negara harus dilakukan secara optimal untuk mencegah penyimpangan yang dapat merugikan negara.
Muhsini  (2010)  dalam  penelitiannya  menyatakan  bahawa  salah  satu  faktor  yang  masih  harus ditingkatkan untuk meningkatkan akuntabilitas adalah tingkat adopsi terhadap suatu inovasi dalam hal  ini  adopsi  akuntansi  basis  akrual  dalam  penyusunan  laporan  keuangan  pemerintah  dan berkesimpulan  akuntansi  berbasis  akrual  berpengaruh  negatif  terhadap retrurn  on  assets , dikarenakan  adanya  suatu  aturan  yang  mengharuskan    pengembalian  surplus  ke  kas  negara disamping  itu  pemerintah  daerah  hanya  boleh  mengajukan  anggaran  sebesar  realisasi  tahun sebelumnya.  Hal  ini  akan  mengakibatkan  adanya  kecenderungan  dari  pemerintah  daerah  untuk menghabiskan surplus dengan kegiatan yang sebenarnya kurang bermanfaat. Semakin banyaknya laporan  keuangan  yang  beropini  tidak  wajar  dan  disclaimer  dari  tahun  ke  tahun  menandakan bahwa akuntabilitas keuangan juga masih buruk, sehingga banyak hal yang harus dilakukan oleh pemerintah  darah  yang  bersangkutan,  diantaranya  mencakup  sistem  pembukuan,  sistem  aplikasi teknologi komputer, inventarisasi aset dan utang, jadwal waktu penyusunan laporan keuangan dan pemeriksaan  serta  pertanggungjawaban  anggaran, quality  assurance atas  LKPD  oleh  pengawas intern dan sumber daya manusia.
Berubahnya  sistem  akuntansi  berubah  pula  dalam  penyusunan  laporan  keuangan  baik  dalam hal  pengakuan,  penilaian  dan  kebijakan  lainnya  dan  akan  mempengaruhi  kualitas  laporan keuangan  itu  sendiri  yang  tergambar  dari  hasil  pemeriksaan  oleh  BPK  RI.  Dengan  demikian penulis tertarik untuk mengamati hasil perubahan sitsem akuntansi berbasis kas menjadi berbasis akrual  yang  telah  diterapkan  dan  diwajibkan  pemerintah  untuk  penyusunan  LKPD.  dapat  lebih teratur  kinerjanya.  Hal  tersebut  diharapkan  mampu  mendorong  efisiensi  atas  kegiatan-kegiatan yang  dilakukan  dan  mendorong  terwujudnya good  and  clean  corporate  governance ,  sehingga tujuan  pembangunan  untuk  kemakmuran  seluruh  rakyat  dapat  dicapai.  Untuk  mencapai  tujuan tersebut pemerintah dan seluruh pemerintah daerah harus dapat mempertahankan kualitas laporan keuangannya yang tergambar dari opini yang diberikan BPK.

## B. LANDASAN TEORI DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS Teori agency
Teori  agensi  menyatakan  bahwa  apabila  terdapat  pemisahan  antara  pemilik  sebagai  prinsipal dan manajer sebagai agen yang menjalankan perusahaan maka akan muncul permasalahan agensi karena  masing-masing  pihak  tersebut  akan  selalu  berusaha  untuk  memaksimalisasikan  fungsi utilitasnya (Jensen dan Meckling, 1976). Terdapat cara-cara langsung yang digunakan pemegang saham  untuk  memonitor  manajemen  perusahaan  sehingga  membantu  memecahkan  konflik keagenan.  Pertama,  pemegang  saham  mempunyai  hak  untuk  mempengaruhi  cara  perusahaan dijalankan  melalui  voting  dalam  rapat  umum  pemegang  saham  ,  hak  voting  pemegang  saham merupakan  bagian  penting  dari  aset  keuangan  mereka.  Kedua,    pemegang  saham  melakukan
resolusi  dimana  suatu  kelompok  pemegang  saham  secara  kolektif  melakukan  lobby  terhadap manajer  berkenaan  dengan  isu-isu  yang  tidak  memuaskan  mereka.  Pemegang  saham  juga mempunyai  opsi  divestasi,  divestasi  mereprestasikan  suatu  kegagalan  dari  perusahaan  untuk mempertahankan investor, dimana divestasi diakibatkan oleh ketidakpuasan pemegang saham atas aktivitas manajer  (Warsono, 2009).
Manajemen  laba  didasari  oleh  adanya teory  agency yang  menyatakan  bahwa  setiap  individu cenderung  untuk  memaksimalkan  utilitasnya.  Konsep Agency  Theory adalah  hubungan  atau kontrak antara principal dan agen. Principal memperkerjakan agen untuk melakukan tugas dalam rangka memenuhi kepentingan principal.

## Teori Regulasi
Teori  regulasi  menurut  Stigler  (1971)  adalah  aktivitas  seputar  peraturan  menggambarkan persaudaraan diantara kekuatan politik dari kelompok berkepentingan sebagai sisi permintaan dan legislatif  sebagai supply .  Teori  ini  berpendapat  bahwa  dibutuhkan  aturan-aturan  atau  ketentuan dalam  akuntansi.  Pemerintah  dibutuhkan  peranannya  untuk  mengatur  ketentuan-ketentuan terhadap apa yang harus dilakukan perusahaan untuk menentukan informasi. Ketentuan diperlukan agar semuanya baik pemakai maupun penyaji mendapatkan informasi yang sama dan seimbang. Dalam  teori  ini  kewenangan  pusat  termasuk  badan  pengawas  regulator  diasumsikan  memiliki kepentingan  terbaik  dihati  masyarakat.  Pemerintah  di  banyak  negara  telah  membentuk  badan pembuat  peraturan  yang  bekerja  secara  independen  dan  berusaha  untuk  menghasilkan  standar akuntansi  dengan  kualitas  tinggi  yang  akan  memenuhi  kebutuhan  para  pengguna  laporan keuangan  dalam  membuat  suatu  keputusan.  Beberapa  pihak  yang  berperan  aktif  dalam  laporan keuangan adalah pembuat laporan keuangan dan auditor eksternal serta pembuat peraturan seperti pemerintah dan departemennya.

## Perbedaan  Pengakuan  Nilai  Aset  Sebelum  dan  Sesudah  Penerapan  Sistem  Akuntansi Berbasis Akrual
Dengan  berubahnya  Peraturan  Pemerintah  Nomor  24  Tahun  2005  tetang  Standar  Akuntansi Pemerintah  Berbasis  Kas  atau  Kas  Menuju  Akrual  menjadi  Peraturan  Pemerintah  Nomor  71 Tahun  2011  tentang  Standar  Akuntansi  Pemerintah  Berbasis  Akrual  maka  secara  langsung berubah pula pencatatan dan penyajian dalam penyusunan laporan keuangan pemerintah. Dalam PP  24  tahun  2005  salah  satunya  adalah  mengatur  tentang  penyajian  Neraca  yang  sebelumnya menggunakan  kas  basis  menjadi  kas  menuju  akrual.  Namun,  berdasarkan  hasil  pengamatan penulis  pada kenyatannya masih banyak laporan keuangan pemerintah yang belum sepenuhnya menggunakan  system  pencatatan  secara  akrual  basis  pada  penyajian  neraca.  Berdasarkan  hasil wawancara  penulis  dengan  beberapa  praktisi  pada  Badan  Keuangan  dan  Aset  Daerah,  mereka menyatakan bahwa hal tersebut dikarenakan adanya beberapa hal. Seperti misalnya dalam PP No. 24  Tahun  2005  belum  mengatur  tentang  pencatatan  beban  penyisihan  piutang  tak  tertagih  dan penyisihan piutang, begitu pula dengan beban penyusutan aktiva tetap dan akumulai penyusutan aktiva  tetap.  Pada  sisi  lain  IAI  sebagai  team  penerbit  Buletin  Teknis  (Bultek)  juga  belum menerbitkan Buletin teknis tentang beban penyisihan piutang tak tertagih dan penyisihan piutang, begitu  pula  dengan  beban  penyusutan  aktiva  tetap  dan  akumulai  penyusutan  aktiva  tetap.Oleh karena itu untuk mencegah terjadinya kesalahan dalam pencatatan maka pemerintah daerah belum sepenuhnya  melaksanakan  perhitungan  penyisihan  piutang  dan  penyusutan  aktiva  tetap  pada laporang neraca.
Hal  yang  sama  pula  terjadi  untuk  amortisasi  aset  tidak  berwujud  pada  aktiva  lainnya.  Masih menurut  beberapa  praktisi  pada  Badan  Keuangan  dan  Aset  Daerah,  hal  tersebut  dikarenakan dalam  PP 24 tahun 2005 belum mengatur standar pencatatan dan penyajian Laporan Operasional sebagai sarana menyajikan beban-beban sehingga akun-akun pada neraca disajikan dengan tidak menggambarkan kondisi yang sebenarnya untuk piutang, aset tetap maupun aset tidak berwujud.
PP  24  tahun  2005  juga  belum  mengatur  standar  penyajian  persedian  sehingga  persediaan  hanya menyajikan  hasil  opname  akhir  tahun  tidak  menyajikan  jumlah  konsumi  persediaan  selama  satu tahun anggaran.
Meskipun PP No.71 Tahun 2011 secara tegas mencabut pemberlakuan PP No. 24 Tahyn 2005, namun  kenyataannya  pemerintah  daerah  belum  melaksanakan  PP  71  Tahun  2011  secara  penuh. Oleh  karena  itu  diterbitkan  Peraturan  Menteri  Dalam  Negeri  nomor  64  Tahun  2013  tentang Penerapan  Akuntansi  Akrual  bagi  pemerintah  daerah.  Dalam  PP  No.64  Tahun  2013  tersebut diantaranya  mengatur  bahwa  penerapan  sisten  akuntansi  pemerintah  berbasis  akrual  penuh dilaksanakan paling lambat lima tahun setelah di terbitkannya PP No. 71 Tahun 2011. Pada sisi lain apabila diperhatikan isi lampiran II PP No.71 Tahun 2011 maka ditemukan kesamaan dengan muatan  PP  No.  24  tahun  2005  dengan  kata  lain  lampiran  II  PP  No  71  Tahun  2011  merupakan turunan dari muatan PP 24 Tahun 2005.
Berdasarkan hal tersebut pelaksanaan standar akuntansi pemerintah berbasis akrual hakekatnya sudah  dilaksanakan  sejak  tahun  2011  meskipun  belum  sepenuhnya  tetapi  dilakukan  bertahap dalam  rangka  menuju  akrual  penuh  sejak  tahun  2015.  Implementasinya  diwujudkan  dengan penambahan  komponen  laporan  keuangan  yaitu  laporan  operasional,  laporan  perubahan  saldo anggaran lebih  dan laporan perubahan ekuitas dalam unsur laporan keuangan, serta penambahan pada  ciri  keuangan  pemerintah  bagi  pengendalian  tentang  penyusutan  nilai  aset  sebagai  sumber daya  ekonomi  karena  digunakan  dalam  kegiatan  operasional  pemerintahan  (PP  71  Tahun  2010 Kerangka  Konseptual  Paragraf  16)  dan  pengakuan  aset  (Paragraf  90)  yaitu  piutang  atau  beban dibayar dimuka diakui ketika hak klaim untuk mendapatkan arus kas masuk atau manfaat ekonomi lainnya dari entitas lain telah atau tetap masih terpenuhi, dan nilai klaim tersebut dapat diukur atau diestimasi.
Fenomena  perubahan  atas  Sistem  Akuntansi  Pemerintah  merupakan  suatu  hal  yang  menarik untuk  dikaji  lebih  lanjut,  karena  dengan  berubahnya  sistem  akuntansi  berubah  pula  dalam penyusunan  laporan  keuangan  baik  dalam  hal  pengakuan,  penilaian,  penyajian  dan  kebijakan lainnya dan akan mempengaruhi kualitas laporan keuangan itu sendiri yang tergambar dari hasil pemeriksaan oleh BPK RI. Keberadaan aset juga mempengaruhi kelancaran roda penyelenggaraan pemerintahan danpembangunan. Sistem Pengendalian Intern  atas pengelolaan aset negara harus dilakukan secara optimal untuk mencegah penyimpangan yang dapat merugikan negara, selain itu menurut  Meta  (2016)perubahan  sistem  akuntansi  pemerintah  juga  membawa  perbedaan  dalam penyajian laporan keuangan.
Menurut  Dewi  (2012),    Untuk  pernyajian  asset  tetap  karena  IPSAS  menggunakan  standar akuntansi berbasis akrual maka pendapatan atau biaya yang timbul pada saat transaksi akan diakui pada  saat  timbulnya  hak/kewajiban.  Akibatnya  maka  depresiasi  diakui  sebagai  biaya  dan mengurangi nilai asset tetap.
Penelitian yang dilakukan Sandra dan Satriawan (2016) menyatakan bahwa terdapat perbedaan dasar pencatatan berbasis kas dengan dasar pencatatan berbasis akrual. Karena, dasar pencatatan berbasis  kas  pada  aset  yang  diterima  dari  pusat  diakui  sebagai  pendapatan  dan  belanja  modal dalam jumlah yang sama dalam laporan realisasi anggaran, sedangkan dasar pencatatan berbasis akrual  aset  yang  diterima  dari  pusat  tersebut  diakui  sebagai  pendapatan  operasional,  perbedaan pencatatan unsur aset dan ekuitas dana berbasis kas dengan berbasis akrual, unsur kewajiban tidak terdapat perbedaan pencatatan berbasis kas dengan berbasis akrual.
Berdasarkan penjelasan yang telah di paparakan maka hipotesis yang diajukan adalah: H 1 : Terdapat pernuruan nilai aset lancar sesudah penerapansistem akuntansi pemerintah berbasis akrual.
H 2 :  Terdapat  penurunan  nilai  aset  tetap  sesudah  penerapansistem  akuntansi  pemerintah  berbasis akrual.
H 3 : Terdapat penurunan nilai aset lainnya sesudah penerapansistem akuntansi pemerintah berbasis akrual.

## Kualitas Laporan Keuangan Sebelum dan Sesudah Penerapan SAP Berbasis Akrual
Begitu  pentingnya  peran  pengungkapan  dalam  laporan  keuangan,  pemeriksaan  laporan keuangan  dilakukan  oleh  pihak  yang  independen  dikarenakan  informasi  pengungkapan  dalam laporan  keuangan  memiliki  konsekuensi  ekonomis  yang  substansial  dalam  pengambilan keputusan. Selain itu para pengguna laporan keuangan memerlukan pihak yang independen, untuk mendapatkan  penjelasan  tentang  informasi  yang  disajikan  dalam  laporan  keuangan.  Seluruh komponen  laporan  keuangan  pemerintah  daerah  diatur  dalam  Standar  Akuntansi  Pemerintahan yang  diatur  dalam  Peraturan  Pemerintah  No.  71  tahun  2010.  PP  No.  71  Tahun  2010  ini  diatur bahwa basis akuntansi yang digunakan untuk mengungkapkan LKPD adalah basis akrual. PP ini memperbaharui  SAP  sebelumnya  yaitu  PP  No.  24  Tahun  2005  yang  masih  menggunakan  basis cash  towards  accrual namun  masih  diberi  tenggang  waktu  hingga  tahun  2014  untuk  mengubah basis  akuntansi  yang  digunakan.  Pengungkapan  LKPD  daerah  disajikan  dalam  Catatan  atas Laporan  Keuangan  yang  merincikan  bagian-bagian  dalam  LKPD  dan  pengungkapan- pengungkapan lain yang perlu.
Penerapan  Sistem  Akuntansi  berbasis  akrual  merupakan  salah  satu  upaya  pemerintah dalam mewujudkan transparantasi dan akuntanbilitas pengelolaan keuangan, sehingga dapat lebih teratur  kinerjanya.  Hal  tersebut  diharapkan  mampu  mendorong  efisiensi  atas  kegiatan-kegiatan yang  dilakukan  dan  mendorong  terwujudnya good  and  clean  corporate  governance ,  sehingga tujuan  pembangunan  untuk  kemakmuran  seluruh  rakyat  dapat  dicapai.  Untuk  mencapai  tujuan tersebut pemerintah dan seluruh pemerintah daerah harus dapat mempertahankan kualitas laporan keuangannya yang tergambar dari opini yang diberikan BPK (Saleh, 2015).
Pencapaian  opini  atas  laporan  keuangan  di  tahun  pertama  penerapan  akuntansi  akrual juga  menunjukan  optimisme  pemerintah  dan  menjadi  batu  pijakan  awal  peningkatan  kualtias laporan keuangan di masa mendatang (Meta, 2016)
Berdasarkan penjelasan yang telah di paparakn maka hipotesis yang diajukan adalah: H 4 : Kualitas laporan keuangan sesudah penerapan standar akuntansi pemerintah berbasis akrual lebih baik dibanding sebelum akrual.

## C. METODE PENELITIAN

## Sampel
Populasi adalah kumpulan dari keseluruhan eleman yang akan ditarik kesimpulan (Cooper dan Schinder, 2006). Populasi penelitian ini adalah seluruh pemerintah di Indonesia.
Sampel adalah elemen sebuah populasi yang akan diambil kesimpulannya dan mencerminkan kondisi populasinya (Cooper dan Schinder, 2006). Sampel dalam penelitian ini adalah pemerintah provinsi, daerah dan kota di Indonesia.

## Definisi operasional variable Aset Lancar
Asetlancar menurut  SAP  Nomor  71  Tahun  2010  adalah  uang  kas  dan  aset-aset  lain  atau sumber-sumber  yang  diharapkan  akan  direalisasi  menjadi  uang  kas  atau  dijual  atau  dikonsumsi selama siklus usaha/operasional yang normal atau dalam waktu satu tahun, mana yang lebih lama.
Dalam penelitian ini, asset lancar diukur dengan :
Aset lancar = Jumlah Aset Lancar

## Aset Tetap
Aset tetap menurut SAP Nomor 71 Tahun 2010adalah aset berwujud yang mempunyai masa manfaat  lebih  dari  12  (dua  belas)  bulan  untuk  digunakan  dalam  kegiatan  pemerintah  atau dimanfaatkan oleh masyarakat umum.
Dalam penelitian ini, asset tetap diukur dengan :

## Aset Tetap = Jumlah Aset Tetap

## Aset Lainnya
Berdasarkan PMK 219/PMK 05/2013 tenyang kebijakan pemerintah pusat, definisi aset lainnya dan  pemendagri  nomor  64  tentang  standar  akuntansi  pemerintahan  berbasis  akrual  pada pemerintah  daerah,  asset  lainnya  adalah  aset  pemerintah  selain  aset  lancar,  investasi  jangka panjang, aset tetap dan cadangan serta piutang jangka panjang.
Dalam penelitian ini, asset lainnya diukur dengan :
Aset Lainnya = Jumlah Aset Lainnya

## Kualitas Laporan Keuangan
Menurut Handayani (2012), kualitas laporan keuangan pemerintah dapat diukur dari opini auditor.  Akuntabilitas  pemerintah  antara  lain  terlihat  dari  opini  yang  diberikan  BPK  terhadap laporan  keuangan  yang  diperiksa.  Semakin  baik  pengelolaan  keuangan  yang  dilakukan  oleh pemerintah,  maka  akan  semakin  baik  kualitas  laporan  keuangan.  Dengan  diperolehnya    opini WTP oleh suatu LKKL ataupun LKPD, menunjukkan akuntabilitas semakin baik.
Dalam  penelitian  ini,  kualitas  laporan  keungan  diukur  dengan  variable dummy. Yaitu  1 untuk laporan keuangan yang memperoleh opini WTP oleh audit dan 0 untuk laporan keuangan yang memperoleh opini selain WTP oleh audit

## Metode Analisis Data
Pengujian hipotesis ini menggunakan uji statistik parametric dan non-parametric . Berdasarkan parameternya  statistic  dibagi  menjadi  dua,  yakni parametric dan non-parametric .  Statistik parametric adalah  statistik  yang  mempertimbangkan  jenis  sebaran  atau  distribusi  data,  yaitu apakah  data  menyebar  secara  normal  atau  tidak.  Dengan  kata  lain,  data  yang  akan  dianalisis menggunakan  statistic parametric harus  memenuhi  asumsi  normalitas.  Sementara  itu,  statistik non-parametric adalah  statistik  yang  modelnya  tidak  menetapkan  syarat-syarat  mengenai parameter  populasi  terhadap  sampel  penelitian.  Hipotesis  diuji  dengan  menggunakan paired sample  t-test dan wilcoxon  signed  rank  test . Paired  sample  t-test digunakan  untuk  menguji  ada tidaknya  perbedaan  dua  rata-rata  populasi  yang  datanya  berbentuk  interval  dan  rasio  serta berdistribusi  normal.  Sementara  itu, Wilcoxon  signed  rank  test digunakan  untuk  mengevaluasi perlakuan (treatment) tertentu pada dua pengamatan,antara sebelum dan sesudah adanya perlakuan tertentu. Dalam penelitian ini Paired sample t-test dan wilcoxon signed rank test digunakan untuk menguji masing-masing sub variable penelitian.

## D. ANALISIS DAN PEMBAHASAN
Dalam  penelitian  ini  yang  menjadi  objek  penelitian  adalah  pemerintah  provinsi,  daerah  dan kota di Indonesia. Jumlah seluruh pemerintahan daerah provinsi, daerah dan kota di Indonesia adalah sebanyak 542 di tahun 2015. Data berupa Ikhtisar Hasil Pemeriksaan LKPD di tahun 2014 dan 2015 yang  telah  selesai  diperiksa  oleh  BPK.Berdasarkan  kriteria  pemilihan  sampel  yang  telah  ditetapkan, diperoleh jumlah sampel sebanyak 430 untuk sebelum penetapan sistem akuntansi berbasis akrual dan 430  untuk  setelah  penetapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual.  Sampel  dalam  penelitian  ini  dipilih mengggunakan teknik purpossive sampling atau berdasarkan kriteria tertentu yaitu :
Tabel 1.  Sampel Penelitian
No Keterangan Jumlah 1. LKPD  tahun  anggaran  2014-2015  yang  telah diserahkan dan telah selesai diperiksa oleh BPK 542 2 LKPD tahunanggaran 2014 yang telahmenerapkansystemakrual (104) 3. Tidak memperoleh Opini dari BPK (8) 4. Jumlah sampel 430 Sumber : Data Sekunder yang telahdiolah
Berdasarkan hajil pengujian deskriptif statistik diperoleh hasil sebagai berikut:
1. Mean aset  lancar  sebelum  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  sebesar                    Rp 1.339.558.226.128,46  dan  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  sebesar Rp1.193.261.275.735,65. Dengan demikian terlihat adanya penurunan nilai aset lancar sebesar  Rp 146.296.950.393 setelah penerapan sistem akuntansi berbasis akrual;
2. Mean aset  tetap  sebelum  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  sebesar                          Rp 4.901.290.902.796,35  dan  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  sebesar  Rp 4.254.634.483.124,23.  Dengan  demikian  terlihat  adanya  penurunan  nilai  aset  tetap  sebesar  Rp 646.656.419.672  setelah penerapan sistem akuntansi berbasis akrual; dan
3. Nilai minimum aset lainnya menunjukan sesuatu yang berbeda dibanding aset lancar dan aset tetap terlihat  dengan  nilai  0  (nol).  Nilai  nol  disebabkan  ada  beberapa  sempel  pada  daerah  (kabupaten) yang tidak memiliki nilai aset lainnya. Adapun daerah (kabupaten) yang tidak memiliki nilai aset lainnya  antara  lain:  Kab.  Buton  Selatan,  Kab.  Buton  Tengah,  Kab.  Kolaka  Timur,  Kab.  Konawe Kepulauan, Kab. Muna Barat, Kab. Kepulauan Sula, Kab. Membramo Tengah, Kab. Puncak, Kab. Manokwari Selatan dan Kab. Pegunungan Arfak. Hal itu dikarenakan daerah (kabupaten) tersebut merupakan daerah-daerah otonomi baru (DOB) dengan kurun waktu tahun 2012-2014. Selanjutnya, nilai mean aset  lainnya  sebelum  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  sebesar            Rp 245.266.517.564,45  dan  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  sebesar  Rp 243.892.960.357,236.  Dengan  demikian  terdapat  penurunan  nilai  aset  lainnya  sebesar    Rp.
1.373.557.207 setelah penerapan sistemakuntansia berbasis akrual.
4. Selanjunyanilai mean untuk Opini BPK sebelum penerapan sistem akuntansi berbasis akrual sebesar 0,46 dan sesudah penerapan sistem akuntansi berbasis akrual sebesar 0,59.Dengan demikian terlihat bahwa  nilai  Opini  BPK  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  lebih  tinggi dibandingkan dengan nilai Opini BPK sebelum penerapan sistem akuntansi berbasis akrual.
Berdasarkan  uji  asumsi  klasik  yang  telah  dilakukan,  diperoleh  data  pada  penelitian  ini berdistribusi tidak normal. Dikarenakan data yang berdistribusi tidak normal, maka uji yang dilakukan untuk  pengujian  hipotesis  menggunakan Wilcoxon  signed  rank  test. Hal    tersebut  dikarenakan pengujian  dengan  statistik non-parametric adalah  statistik  yang  modelnya  tidak  menetapkan  syarat- syarat mengenai parameter populasi terhadap sampel penelitian.
Dari hasil uji Wilcoxon signed rank test, diperolehnilai Z-hitung lebih besar disbanding Z-tabel, serta P value lebih kecil dibanding alpha untuk setiap pengujian variabel. Dengan demikian,  seluruh hipotesis yang diajukan dalam penelitian ini didukung.

## Penurunan Nilai Aset Lancar Sesudah Penerapan Sistem Akuntansi  Berbasis Akrual
Hipotesis 1 menunujukan adanya penurunan signifikan nilai aset lancar dengan nilai lebih kecil setelah penerapan sistem akuntansi berbasis akrual, dibandingkan sebelum penerapan sistem akuntansi berbasis  akrual.  Penurunan  nilai  aset  lancar  tersebut  dapat  diketahui  dengan  mengamati  nilai mean
pada  tabel  4.2  dan  4.3.  Nilai mean untuk  aset  lancar  sebelum  penerapan  sistemakuntansi  berbasis akrual sebesar Rp.1.339.558.226.128,46menjadi Rp.1.193.261.275.735,65.Terdapat
penurunan mean yang  cukup  signifikan  sebesar  Rp.  146.296.950.393  hal  tersebut  dikarenakan  adanya penambahan penyajian akun dalam penyajian neraca yaitu penyisihan piutang hal tersebut dikarenakan pada tahun 2014 pencatatan beban penyisihan piutang tak tertagih dan penyisihan piutang belum diatur dalam  peraturan  pemerintah  nomor  24  tahun  2005  dan  pada  buletin  teknis  nomor  06  telah  diganti dengan  buletin  teknis  nomor  16  Bab  VII  yang  mengatur  tentang  Penghapustagihan  Piutang.  Atas penambahan akun dalam penyajian laporan keuangan sangat mempengaruhi nilai (saldo) akhir neraca yang  disajikan.  akun  tersebut  menyebabkan  nilai  asset  lancar  menjadi  lebih  kecil  dibanding sebelumnya dalam penyajian asset lancar pada neraca
Sandra  dan  Satriawan  (2016)  menyatakan  bahwa  terdapat  perbedaan  dasar  pencatatan  berbasis kas  dengan  dasar  pencatatan  berbasis  akrual.  Karena,  dasar  pencatatan  berbasis  kas  pada  aset  yang diterima dari pusat ( dropping) diakui sebagai pendapatan dan belanja modal dalam jumlah yang sama dalam laporan realisasi anggaran, sedangkan dasar pencatatan berbasis akrual aset yang diterima dari pusat tersebut diakui sebagai pendapatan operasional. Pada saat pengunaan system kas menuju akrual, aset  yang  diterima  dari  pusat  diakui  sebagai  dua  akun,  tetapi  ketika  penerapan  system  akrual  aset tersebut  hanya  diakui  sebagai  satu  akun  saja  dalam  pengakuannya  sehingga  mengakibatkan  adanya perbedaan dasar pencatatan yang dapat mempengaruhi nilainya dikemudian hari.

## Penurunan Nilai Aset Tetap Sesudah Penerapan Sistem Akuntansi Berbasis Akrual
Hasil  hipotesis  2  dalam  penelitian  ini  menunjukan  terdapatnya  penurunan  signifikan  nilai  aset tetap  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual.  Nilai  aset  tetap  mengalami  penurunan setelah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual.  Hal  tersebut  ditunjukan  dengan  nilai mean pada tabel  4.2  dan  4.3  statistik  deksriptif . Nilai mean aset  tetap  mengalami  penurunan  sebesar Rp.646.656.419.672    dimana  nilai  aset  tetap  sebelum  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual sebesar  Rp.  4.901.290.902.796,35  dan  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual Rp.4.254.634.483.124,23.
PSAP  07  Paragraf  20  menyatakan  bahwa:  Aset  tetap  dinilai  dengan  biaya  perolehan.  Apabila penilaian aset tetap dengan menggunakan biaya perolehan tidak memungkinkan maka nilai aset tetap didasarkan pada nilai wajar pada saat perolehan.PSAP 07 Paragraf 20 menyatakan bahwa: Aset tetap dinilai  dengan  biaya  perolehan.  Apabila  penilaian  aset  tetap  dengan  menggunakan  biaya  perolehan tidak memungkinkan maka nilai aset tetap didasarkan pada nilai wajar pada saat perolehan.
Sesuai  dengan  PSAP  07  Paragraf  52,  aset  tetap  disajikan  berdasarkan  biaya  perolehan  aset  tetap tersebut  dikurangi  akumulasi  penyusutan.  Dengan  demikian,  Jalan,  Irigasi,  dan  Jaringan  disajikan berdasarkan biaya perolehan dikurangi dengan akumulasi penyusutan. Metode penyusutan atas jalan, irigasi, dan jaringan diatur dalam Buletin Teknis Nomor 05 yang telah diganti dengan buletin teknis nomor  18  tentang  Akuntansi  Penyusutan.  Dalam  PP  24  aset  tetap  disajikan  berdasarkan  biaya perolehan,  tetapi  belum  dikurangi  dengan  akumulasi  penyusutan.  Sedangkan  pada  PP  70  aset  tetap disajikan berdasarkan biaya perolehan aset tetap tersebut dikurangi akumulasi penyusutan.
Penelitian  Alimah  dan  Mufarrohah  (2017),  menunjukan  adanya  penurunan  nilai  aset  setelah penerapan sistem akrual basis. Adanya penurunan tersebut dikarenakan adanya penerapan akumulasi penyusutan terhadap aset tetap.Sesuai dengan PSAP 07 Paragraf 52, aset tetap disajikan berdasarkan biaya perolehan aset tetap tersebut dikurangi akumulasi penyusutan.

## Penurunan Nilai Aset Lainnya SesudahPenerapanSistemAkuntansi  Berbasis Akrual
Hipotesis 3 didukung, pada uji wilcoxon menunujukan adanya penurunan signifikan nilaiaset lainnya,  yang  mana  nilai  aset  lainnya  setelah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  lebih
kecildibandingkan sebelum penerapan sistem akuntansi berbasis akrual.  Penurunan nilai aset lainnya sebesar Rp.268.689.188.180 dapat diketahui dengan mengamati nilai mean pada tabel 4.2 dan 4.3 yaitu tabel  statistik  deskriptif.  Nilai mean untuk  aset  lainnya  sebelum  penerapan  sistem  akrual  sebesar Rp.245.266.517.564,45.kemudian  menurun  menjadi    Rp243.892.960.357,236.  Hal  tersebut dikarenakan adanya perbedaan pengakuan sistem akuntansi akrual basis dan kas basis. Terlihat dengan adanya  penambahan  akun-akun  pada  penyajian  laporan  keuangan  (neraca)  setelah  penerapan  sistem akrual seperti akun penyisihan terhadap tagihan tuntutan ganti rugi, amortisasi aset tidak berwujud dan adanya akumulasi penyusutan untuk aktiva lainnya atas penjelasan tersebut dapat dilihat pada buletin teknis  nomor  11  yang  telah  diganti  dengan  buletin  teknis  nomor  17  tentang  Akuntansi  Aset  Tak Berwujud.  Adanya  penyisihan  dan  pencadangan  terhadap  suatu  akun,  maka  dapat  mengurangi  nilai pada akun itu sendiri sehingga sangat mempengaruhi nilai (saldo) akhir neraca yang disajikan.
Menurut  PP  71  Tahun  2011,  basis  akuntansi  yang  digunakan  dalam  laporan  keuangan    pemerintah adalah  basis  kas  untuk  pengakuan  pendapatan,  belanja,  dan    pembiayaan  dalam  Laporan  Realisasi Anggaran dan basis akrual untuk pengakuan aset, kewajiban, dan ekuitas dalam Neraca. Basis akrual untuk Neraca berarti bahwa aset, kewajiban, dan ekuitas dana diakui dan dicatat pada saat terjadinya transaksi,  atau  pada  saat  kejadian  atau  kondisi  lingkungan  berpengaruh  pada  keuangan  pemerintah, tanpa memperhatikan saat kas atau setara kas diterima atau dibayar. Berbeda dengan sistem kas yang mencatat  transaksi  setelah  uang  atau  kas  sudah  benar-benar  dikeluarkan.  LKPD  tahun  2015  harus menggunakan  SAP  berbasis  akrual  sesuai  Peraturan  Pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010,  yaitu  SAP yang  mengakui  pendapatan,  beban,  aset,  hutang,  dan  ekuitas  dalam  pelaporan  finansial  berdasarkan basis  akrual,  serta  mengakui  pendapatan,  belanja,  dan  pembiayaan  dalam  pelaporan  pelaksanaan anggaran  berdasarkan  basis  yang  ditetapkan  dalam  AnggaranPendapatan  dan  Belanja Negara/Anggaran  Pendapatan  dan  Belanja  Daerah.  Menghadapi  tuntutan  aturan  tersebut,  dalam pencatatan aset pada LKPD, maka pemerintah daerah wajib mencantumkan nilai sewajarnya dari suatu aset.
Pada  penelitian  ini,  seluruh  nilai  asset  mengalami  penurunan  dan  seluruh  hipotesis  diterima. Hal tersebut dapat dikarenakan, setelah pemerintah mengeluarkan PP 71 tahun  2010, yang merupakan penegasan  kembali  penggunaan  akrual  basis  dalam  system  penyajian  laporan  keuangan  serta  telah adanya bulletin teknis yang memberikan contoh pencatatan dalam penerapan sistema akrual yang lebih terperinci.  Sehingga,  para  staff    keperintahan  dapat  lebih  memahami  serta  mematuhui  peraturan terhadap  penyajian  laporan  keuangan,  terutama  penyajian  neraca  dalam  bentuk  akrual  basis  yang seutuhnya.

## Kualitas Laporan Keuangan Sesudah PenerapanSistem Akuntansi  Berbasis Akrual Lebih Baik Dibanding Sebelum Akrual
Hipotesis 4 dalam penelitian ini didukung, yaitu terdapat perbedaan kulitas laporan keuangan sebelum  dan  setelah  penerapan  sistem  akrual  dimana  kualitas  laporan  keuangan  setelah  penerapan sistem  akrual  lebih  baik  disbanding  sebelum  penerapan  sistem  akrual.hal  ini  diketahui  dari  adanya peningkatan opini WTP yang diterima oleh pemerintah daerah sebesar 58,8% yang sebelumnya hanya sekitar 46,3%, atau telah terjadi peningkatan opini WTP sebesar 12,5%.
Dampak positif dari penerapan sistem akuntansi berbasis akrual juga telah banyak diakui oleh para peneliti. Nirmala, etal (2014) menyebutkan bahwa perubahan basis akuntansi sektor publik dari basis  kas  menuju  akrual  menjadi  basis  akrual  disebabkan  oleh  kelemahan  basis  kas  dalam menghasilkan informasi yang cukup untuk pengambilan keputusan (misalnya informasi tentang utang dan piutang). Informasi yang dihasilkan basis akrual lebih tepat untuk menggambarkan biaya operasi yang  sebenarnya,  dapat  menghasilkan  informasi  yang  dapat  diandalkan  dalam  informasi  aset  dan kewajiban dan dapat menghasilkan informasi keuangan yang komprehensif tentang pemerintah. Dari
penjelasan  di  atas  dapat  disimpulkan  bahwa  dengan  menggunakan  basis  akrual,  maka  pemerintah daerah  dapat  menghasilkan  keputusan  internal  yang  tepat  karena  pemerintah  daerah  memperoleh informasi yang lebih baik dan komprehensif terkait dengan sumber daya ekonominya.
Bagi  pemerintah  daerah  menjadi  suatu  keharusan  untuk  menyusun  laporan  keuangan  yang berkualitas. Kualitas laporan keuangan pemerintah daerah mencerminkan tertib pengelolaan keuangan pemerintah  daerah,  yang  mencakup  tertib  administrasi  dan  taat  asas.  Indikator  bahwa  laporan keuangan pemerintah daerah sudah berkualitas yaitu opini WTP atau WTP DPP yang diberikan Badan Pemeriksa  Keuangan  terhadap  LKPD.  Pemerintah  daerah  sebagai  entitas  pelaporan  wajib menyampaikan  laporan  keuangannya.  Laporan  keuangan  diharapkan  dapat  memberikan  informasi keuangan kepada berbagai kelompok kepentingan yang ingin mengetahui entitas secara lebih dalam, di mana  adanya  perbedaan  karakteristik  antar  entitas  yang  akan  memberikan  perbedaan  nilai  dalam laporan keuangan masing-masing entitas.
Kepatuhan  dalam  penyajian  laporan  keuangan  kepada  publik  di  Indonesia  telah  diatur  dalam Peraturan  Pemerintah  Nomor  71  Tahun  2010.  Sebelum  laporan  keuangan  pemerintah  daerah diterbitkan,  laporan  tersebut  harus  diaudit  oleh  Badan  Pemeriksa  Keuangan  untuk  menilai kewajarannya dan diberikan opini atas laporan keuangan tersebut. Dengan demikian, teori entitas dan teori  regulasi  yang  diajukan  terdukung,  dimana  menjadi  sebuah  keharusan  dan  kewajiban  bagi pemerintah daerah selaku entitas pelaporan untuk menerapkan Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010  dalam  penyusunan  Laporan  Keuangan  Pemerintah  Daerah  sebagai  dampak  dari  regulasi peraturan pemerintah.

## E. SIMPULAN DAN SARAN Simpulan
Berdasarkan hasil penelitian dan pembahasan pada bab sebelumnya, maka dapat ditarik simpulan dalam penelitian ini sebagai berikut:
1. Hipotesis  1  didukung.  Terdapat  penurunan  aset  lancar  sesudah  penerapan  sistem  akuntansi berbasis  akrual.  Nilai  aset  lancar  setelah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual  lebih  kecil dibanding  sebelumnya.  Hal  tersebut  dikarenakan  adanya  beberapa  penambahan  akun  untuk  aset lancar  dalam  penyajian  laporan  keuangan  antaralain  penyisihan  piutang  dan  perubahan  atas pencatatan saldo akhir persediaan.
2. Hipotesis  2  didukung.  Terdapat  penurunan  signifikan  aset  tetap  sesudah  penerapan  sistem akuntansi berbasis akrual. Nilai aset tetap setelah penerapan sistem akuntansi berbasis akrual lebih kecil dibanding sebelumnya. Hal tersebut disebabkan diberlakukannya akumulasi penyusutn aset tetap  pada  neraca  laporan  keuangan,  sesuai  dengan  PSAP  07  Paragraf  52,  aset  tetap  setelah penerapan  sistem  akrual  disajikan  berdasarkan  biaya  perolehan  aset  tetap  tersebut  dikurangi akumulasi penyusutan.
3. Hipotesis  3  didukung.  Terdapat  penurunan  signifikan  aset  lainnya  sesudah  penerapan  sistem akuntansi  berbasis  akrual.  Nilai  aset  lainnya  setelah  penerapan  sistem  akuntansi  berbasis  akrual lebih kecil dibanding sebelumnya. Hal tersebut dikarenakan terdapat beberapa penambahan akun setelah  penerapan  sistem  akrual  yang  dapat  mempengaruhi  nilai  aset  lainnya  seperti  akun penyisihan  terhadap  tagihan  tuntutanganti  rugi,  amortisasi  aset  tidak  berwujud  dan  adanya akumulasi penyusutan untuk aktiva lainnya.
4. Hipotesis 4 didukung. Terdapat kenaikan signifikan rata-rata opini BPK sesudah penerapan sistem akuntansi  berbasis  akrual.  Informasi  yang  dihasilkan  basis  akrual  lebih  tepat  untuk menggambarkan  biaya  operasi  yang  sebenarnya,  dapat  menghasilkan  informasi  yang  dapat diandalkan dalam informasi aset dan kewajiban dan dapat menghasilkan informasi keuangan yang komprehensif tentang pemerintah.

## Keterbatasan
Penelitian ini memiliki beberapa keterbatasan. Pertama, periode sampel penelitian dimulai tahun 2014 dan 2015, dimana tahun 2015 merupakan tahun pertama penerapan basis akrual pada penyusunan laporan keuangan pemerintah daerah sehingga periode pengamatan masih sangat pendek antara batas penerapan  System  akrual  dengan  data  yang  diteliti.  Kedua,  peneleliti  tidak  memisahkan  pengujian terhadap masing-masing daerah, provinsi dan kota sehingga hasil penelitian ini menjadi lebih general dan tidak spesifik untuk mengetahui dampak penerapan sistem akrual pada sektor pemerintah.

## Saran
Atas  keterbatasan  tersebut,  untuk  penelitian  selanjutnya  disarankan  agar  menambah  tahun pengamatan,  terlebih  lagi  tahun  setelah  penerapan  akrual.  Selain  itu,  peneliti  selanjutnya  dapat membuat  analisis  tambahan  terhadap  masing-masig  wilayah,  seperti  daerah,  kota  dan  provisi  serta penambahan  variabel-variabel  lain  yang  yang  memiliki  pengaruh  terhadap  penerapan  basis  akrual, misalnya  karakteristik  pemerintah  daerah,  umur  pemerintah  daerah  dan  sebagainya.  Selain  itu  juga dapat  dilakukan  penelitian  menggunakan  data  primer  terhadap  penerapan  basis  akrual  dalam penyusunan laporan keuangan pemerintah daerah.
Dalam  mengimplementasikan  SAP  Akrual  terdapat  beberapa  tantangan  yang  memerlukan  perhatian bagi seluruh pihak yang terkait agar implementasinya dapat berjalan dengan baik dan dapat mencapai tujuan  serta  manfaat  yang  diharapkan.  Oleh  karena  itu,  diperlukan  langkah-langkah  yang  penuh dengan  kehati-hatian  dalam  menerapkan  basis  akrual,  komitmen  politik  yang  tinggi  dari  pengambil kebijakan  dan  persiapan  yang  matang  agar  proses  perubahan  tersebut  dapat  berjalan  sesuai  dengan harapan untuk mewujudkan pengelolaan keuangan Negara yang akuntabel.

## REFERENSI
Alimah, Binti Muck danMufarrohah. 2017. AnalisisPenilaianTetapPemerintah Daerah KabupatenBlitarPeriode 2014 dan 2015. Seminar Nasional dan Call For Peper ,FEBUnikama
Andrew, Anthony dan Pitt, Michael. 2006.Property Depreciation in Government , Journal of property investment and finance . Vol 24 no. 3
Beechy, T.H. 2007. Does Accrual Accounting Enhance Accountability. The Inovation Journal: The Public Sector Inovation Journal ,Volume 12 Nomor 1 hal 1-18.
Buletin Teknis No. 05 tentang Akuntansi Penyusutan, Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
Buletin Teknis No. 09 tentang Akuntansi Aset Tetap, Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
Chartered Institute of Public Finance and Accountancy.  2002. The role that depreciation could play in local government finance.
Cooper, D.R. dan Schindler, P.S. 2014. Business Reasearch Methods. New York: McGraw-Hill.
Damayanti,  RA.  2013.  AkuntansiAkrualdanPenerapannya  di  SektorPublik:  Sebuah  Agenda Pembaharuan. Modul AkuntansiPemerintahBerbasisAkrual . STAR-BPKP. Jakarta. Darsono Ashari. 2005.Pedoman Praktis Memahami Laporan Keuangan . Yogyakarta Halim, A. danSyam, M. 2011. Akuntansi KeuanganDaerah.Jakarta: SalembaEmpat Hanafi,  Mamduh  M  dan  Abdul  Halim.  2007.Analisis  Laporan  Keuangan.  UPPSTIM  YKPN. Yogyakarta
Handayani, Desi. 2012. Good Governance danKualitasLaporanKeuanganPemerintah .
JurnalAkuntansiKeuangandanBisnis :  Vol.5.
Herwiyanti, Elinda. et al. 2017. AnalisisImplementasiAkuntansiBerbasisAkrualpada InspektoratJenderal  Kementerian  Keuangan .  JurnalAkuntansidanKeuangan ,  Vol.  19,  No.  1. ISSN 2338-8137 online
Indonesia,  Undang-Undang  No.  17  tahun  2003  Tentang  Keuangan  Negara  Undang-Undang  No.  1 tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara
Jensen, Michael C. dan W.H. Meckling. 1976. Theory of The Firm: Managerial Behavior, Agency Cost and Ownership Structure. www.ssrn.com
Kiesso. 2011. Intermediate Accounting . volume 1. IFRS Edition.
Meta, Mauritz. 2016.
TransparansidanAkuntabilitasPengelolaanKeuanganPemerintahMelaluiLaporanKeuanganPem erintah Pusat. Treasury Indonesia : hal 14-19.
Muchsini, B. 2010. PengaruhAdopsiAkuntansiBerbasisAkrualTerhadapAkuntabilitasKeuangan Daerah se Jawa-Bali. Tesis Master . UniversitasSebelasMaret, Semarang.
Mulyadi. 2009.Teori Akuntansi Suatu PengantarEdisi Pertama. Prenada Media Group. Jakarta Mulyadi. 2008. Sistem Akuntansi. Jakarta: Salemba Empat Munawir. 2006.Analisis Laporan Keuangan. Cetakan Ketigabelas. LIBERTY. Jakarta. Nasi  Greta  danSteccolini.  2008.  Implementation  of  Accounting  Reform .  Public  Management Review .Vol. 10 Issue 2.
Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 Tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. 2010. Jakarta: Sekretariat Negara Republik Indonesia
Peraturan Pemerintah Nomor 24 Tahun 2005 Tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. 2005. Jakarta: Sekretariat Negara Republik Indonesia
Purwanugraha, Heribertus Andre. Mahsun, Moh.Sulistyowati, danFirma. 2011,
AkuntansiSektorPublik, edisiketiga, BPFE, Yogyakarta.
Rahardjo,  Budi.  2005.    LaporanKeuangan  Perusahaan,  serimembaca,  memahami,  menganalisis, CetakanPertama: Gajah Mada, Yogyakarta.
Renyowijoyo,  Muindro.  2010.  AkuntansiSektorPublikOrganisasi  Non  Laba,  EdisiKedua, PenerbitMitraWacana Media, Yogjakarta
Ross,  A  Stephen.  1973.  The  Economic  Theory  of  Agency:  The  Pricipal’s  Problem. American Economics Review 63: 134-139.
Sandra, KamelyadanSatriawan, Bambang. 2016. Analisis Studi Komparatif Dasar Pencatatan Berbasis Kas dengan Berbasis Akrual Terhadap Keakuratan Informasi Laporan Keuangan Pada Kantor Kesehatan Pelabuhan Kelas I. Zona Akuntansi . ISSN 2087-7315
Scott, W.R. 2009. Financial Accounting Theory. Fifth Edition. Canada Prentice Hall
Sefiana,  Eka.  2009.  PengaruhPenerapan  Corporate  Governance  terhadapManajemenLabapada Perusahaan  Perbankan  yang  Telah  Go  Publik  di  BEI .JurnalEkonomiBisnisdanAkuntansi Ventura 12(3):211-222.
Simanjuntak, Payaman J. 2005. ManajemendanEvaluasiKinerja. Jakarta: FE UI.
Stigler, G. 1971. The Theory of Economic Regulation. Bell Journal of Economics and Management Science 3 . Chicago: Rand Corporation.
Van  der  Hoek,  Peter  M.  2005.  Accrual-Based  Budgeting  and  Accounting  in  the  Public  Sector:  The Dutch Experience. Erasmus University Rotterdam. MPRA Paper No. 5906, Posted 29.
Warsono,Sony.,  Amalia,Fitri.,danRahajeng,  Dian  Kartika.  2009.  Corporate  Governance  Concept  and Model:  Preserving  True  Organisation  Welfare. Center  for  Good  Corporate  Governance. Yogyakarta
http://suhaylazhafira.bolgspot.com/2014/01/makalah-sap-cash-basis-dan-akrual basis.html?m=1 https://www.djkn.kemenkeu.go.id/artikel/pencatatan-bmn-dalam-akuntansi  berbasis-akrual-sapoleh-- yasser-a-usman-semm

## LAMPIRAN

## Descriptive Statistics
N Minimum Maximum Mean Std. Deviation AsetLancarSe b 43 0 183128550,0 0 14872136514127,0 0 1339558226128,46 00 17173805732181,3 000 AsetLancarSS D 43 0 1046455330, 57 17450490675026,0 0 1193261275735,65 00 13780684577138,9 000 AsetTetapSeb  43 0 3869112000, 00 341982544524372, 00 4901290902796,35 00 24233398291332,5 000 AsetTetapSSd  43 0 3316979756, 09 334403041973049, 00 4254634483124,23 00 22331885778922,3 000 AsetLainnyaS eb 43 0 0,00 51430409936269,0 0 245266517564,450 0 2508707743714,62 00 AsetLainnyaS Sd 43 0 0,00 45653550146654,0 0 243892960357,236 0 2240018555534,75 00 Valid N (listwise) 43 0

## Descriptive Statistics
opini_sebelu m_akrual opini_sesud ah_akrual N Valid 430 430 Missing 0 0 Mean .46 .59 Median .00 1.00 Mode 0 1 Std. Deviation .499 .493 Minimum 0 0 Maximum 1 1

## Opini_sebelum_akrual
Frequency  Percent  Valid Percent Cumulative Percent Valid  0 230 53.7 53.7 53.7 1 200 46.3 46.3 100.0 Total  430 100.0 100.0
Opini_sesudah_akrual
Frequency  Percent  Valid Percent Cumulative Percent Valid  0 177 41.2 41.2 41.2 1 253 58.8 58.8 100.0 Total  430 100.0 100.0 One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test AsetLancarSeb  AsetLancarSSD N 430 430 Normal Parameters a,,b Mean 7.18E12 1.57E13 Std. Deviation 2.618E13 1.759E14 Most Extreme Differences Absolute .392 .464 Positive .336 .417 Negative -.392 -.464 Kolmogorov-Smirnov Z 8.127 9.631 Asymp. Sig. (2-tailed) .000 .000 a. Test distribution is Normal.

## Opini_sesudah_akrual
Frequency  Percent  Valid Percent
Cumulative Percent Valid  0 177 41.2 41.2 41.2 1 253 58.8 58.8 100.0
b. Calculated from data.

## One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test
AsetTetapSeb  AsetTetapSSd N 430 430 Normal Parameters a,,b Mean 5.98E13 5.23E13 Std. Deviation 1.865E14 2.654E14 Most Extreme Differences Absolute .383 .422 Positive .383 .356 Negative -.374 -.422 Kolmogorov-Smirnov Z 7.935 8.748 Asymp. Sig. (2-tailed) .000 .000 a. Test distribution is Normal.
b. Calculated from data.

## One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test
AsetLainnyaSe b AsetLainnyaSS d N 430 430 Normal Parameters a,,b Mean 3.23E12 7.42E14 Std. Deviation 1.193E13 2.997E15 Most Extreme Differences Absolute .393 .498 Positive .366 .498 Negative -.393 -.477 Kolmogorov-Smirnov Z 8.157 10.327 Asymp. Sig. (2-tailed) .000 .000
a. Test distribution is Normal.
b. Calculated from data.

## One-Sample Kolmogorov-Smirnov Test
opini_sebelu m_akrual opini_sesud ah_akrual N 430 430 Normal Parameters a,,b Mean .46 .59 Std. Deviation .499 .493 Most Extreme Differences Absolute .360 .386 Positive .360 .296 Negative -.322 -.386 Kolmogorov-Smirnov Z 8.283 8.888 Asymp. Sig. (2-tailed) .000 .000
a. Test distribution is Normal.
b. Calculated from data.

## Test Statistics a
AsetLancarSS D - AsetLancarSe b AsetTetapSS d - AsetTetapSe b AsetLainnyaSS d - AsetLainnyaSe b Z -2,183 b -13,591 b -2,908 c Asymp.  Sig.  (2- tailed) ,029 ,000 ,004 a. Wilcoxon Signed Ranks Test
b. Based on positive ranks. c. Based on negative ranks.