How to cite: Siti  Rahayu,  Titi  Muswati  Putranti  (2022)  Tantangan  Administrasi  Perpajakan  Untuk  Lalu  Lintas  Barang  di Kawasan Berikat, Syntax Literate: Jurnal Ilmiah Indonesia, 7 (4). E-ISSN: 2548-1398 Published by: Ridwan Institute
Syntax Literate: Jurnal Ilmiah Indonesia p–ISSN: 2541-0849 e-ISSN: 2548-1398 Vol. 7, No. 4, April 2022

## TANTANGAN  ADMINISTRASI  PERPAJAKAN  UNTUK  LALU  LINTAS BARANG DI KAWASAN BERIKAT

## Siti Rahayu, Titi Muswati Putranti
Fakultas Ilmu Administrasi Universitas Indonesia, Indonesia Email: siti.rahayu93@ui.ac.id, titi.muswati09@ui.ac.id

## Abstrak
Administrasi  perpajakan  merupakan  perwujudan  dari  pelaksanaan  undang-undang perpajakan  yang  seharusnya  dapat  menjadi  jembatan  yang  memudahkan  Wajib Pajak  dalam  melaksanakan  ketentuan-ketentuan  perpajakan.  Namun  demikian, untuk  lalu  lintas  barang  di  Kawasan  Berikat,  administrasi  perpajakan  memiliki tantangan  tersendiri  terutama  setelah  diberlakukannya  131/PMK.04/2018 sebagaimana  diubah  dengan  65/PMK.04/2021.  Pertanyaannya  adalah  bagaimana kompleksitas administrasi perpajakan untuk lalu lintas barang di Kawasan Berikat dan apakah administrasi perpajakan telah dapat memfasilitasi lalu lintas barang di Kawasan Berikat sehingga administrasi perpajakan telah sesuai dengan konsep dan ketentuan  perpajakan  yang  berlaku?  Penelitian  ini  sangat  penting  mengingat administrasi  perpajakan  merupakan  instrumen  pendukung  bagi  Wajib  Pajak  di dalam  melaksanakan  ketentuan  perpajakan.  Dengan  melakukan  analisis  terhadap konsep, ketentuan perpajakan yang berlaku serta beberapa interpretasi dan praktik- praktik  yang  terjadi  di  lapangan,  penelitian  ini  merupakan  penelitian  kualitiatif. Kesimpulannya  adalah  bahwa  administrasi  perpajakan  setelah  diberlakukannya 65/PMK.04/2021  telah  memberikan  beberapa  penegasan  sehubungan  dengan  lalu lintas  barang  di  Kawasan  Berikat,  namun  masih  tetap  menimbulkan  kerumitan  di dalam  pelaksanaannya  dan  untuk  kasus  tertentu  administrasi  perpajakan  belum dapat  memfasilitasi  lalu  lintas  barang  di  Kawasan  Berikat  karena  administrasi perpajakan  belum  sejalan  dengan  konsep  yang  dianut  dan  ketentuan  perpajakan yang berlaku. Oleh karena itu, Kementerian Keuangan bersama dengan Direktorat Jenderal Bea dan Cukai dan Direktorat Jenderal Pajak harus melakukan review dan mensinergikan aturan-aturan yang diterbitkan sehubungan dengan Kawasan Berikat sehingga mudah dilaksanakan oleh para pemangku kepentingan.
Kata Kunci: administrasi  perpajakan;  pajak  pertambahan  nilai;  ekspor  dan  kawasan berikat

## Abstract
Tax  administration  is  a  manifestation  of  the  implementation  of  tax  laws  which should  be  a  bridge  that  facilitates  taxpayers  in  implementing  tax  provisions. However, for the traffic of goods in Bonded Zones, tax administration has its own challenges,  especially  after  the  enactment  of  131/PMK.04/2018  as  amended  by 65/PMK.04/2021.  The  question  is  how  complex  is  the  tax  administration  for  the traffic  of  goods  in  the  Bonded  Zone  and  whether  the tax  administration  has  been able  to  facilitate  the  traffic  of  goods  in  the  Bonded  Zone  so  that  the  tax
administration  pursuant  to  the  applicable  tax  concepts  and  provisions?  This research  is  very  important  considering  that  tax  administration  is  a  supporting instrument  for  taxpayers  in  implementing  tax  provisions.  By  analyzing  the concepts, applicable tax provisions, some interpretations and practices that occur in  the  field, this  research  is  a  qualitative  research.  The  conclusion  is  that  the tax administration  after  the  enactment  of  65/PMK.04/2021  has  given  several affirmations regarding the traffic of goods in the Bonded Zone, but it still creates complications  in  its  implementation  and  for  certain  cases  the  tax  administration has not been able to facilitate the traffic of goods in the Bonded Zone because the tax  administration  has  not  been  in  line  with  the  concepts  adopted  and  the applicable  tax  provisions.  Therefore,  the  Ministry  of  Finance  together  with  the Directorate General of Customs and Excise and the Directorate General of Taxes must review and synergize the regulations issued in connection with Bonded Zones so that they are easily implemented by stakeholders.

## Keywords: tax administration; value added tax; export and bonded zone

## Pendahuluan
Beberapa  negara  mengembangkan  kawasan  ekonomi  khusus  sebagai  kawasan unggulan untuk meningkatkan iklim investasi dan bisnis. Menurut Laporan Bank Dunia (Bank,  2020) ,  pada  tahun  2018  telah  terbentuk  lebih  dari  300 Eco-Industrial  Parks (EIPs)  dan Special  Economic  Zones (SEZs)  di  40  negara  di  dunia  dan  Indonesia merupakan salah satunya. Di Indonesia, salah satu bentuk kawasan yang dibentuk untuk meningkatkan kegiatan ekonomi terutama investasi, ekspor dan pengembangan industri nasional adalah Kawasan Berikat. Pertama kalinya, ketentuan tentang Kawasan Berikat diatur di dalam Peraturan Pemerintah Nomor 22 Tahun 1986 tentang Kawasan Berikat (Bonded Zone) sebagaimana telah diubah terakhir dengan Peraturan Pemerintah Nomor 14  Tahun  1990.  Untuk  selanjutnya,  ketentuan  sehubungan  dengan  Kawasan  Berikat diatur  di  dalam  ketentuan  tentang  Tempat  Penimbunan  Berikat  yang  diatur  di  dalam Peraturan Pemerintah Nomor 33 Tahun 1996 sebagaimana telah diubah terakhir dengan Peraturan Pemerintah Nomor 47 tahun 1997 dan kemudian digantikan dengan Peraturan Pemerintah Nomor 32 Tahun 2009.
Berdasarkan  Pasal  1  angka  3  Peraturan  Pemerintah  Nomor  32  Tahun  2009, Kawasan  Berikat  dinyatakan  sebagai  tempat  penimbunan  berikat  untuk  menimbun barang  impor  dan/atau  barang  yang  berasal  dari  Tempat  Lain  Dalam  Daerah  Pabean untuk  kemudian  diolah  atau  digabungkan  dengan  hasil  produksi  lainnya  yang  tujuan utamanya  adalah  untuk  diekspor.  Ketentuan  sehubungan  dengan  Kawasan  Berikat dan beberapa  fasilitas  yang  diberikan  kepada  Perusahaan  di  Kawasan  Berikat  diatur  di dalam  Peraturan  Menteri  Keuangan  yang  saat  ini  diatur  di  dalam  131/PMK.04/2018 sebagaimana  telah  diubah  dengan  65/PMK.04/2021.  Untuk  memberikan  insentif  bagi perusahaan  di  Kawasan  Berikat  yang  berorientasi  ekspor,  beberapa  fasilitas  diberikan oleh  pemerintah  antara  lain  adalah  bahwa  terhadap  pemasukan  barang  ke  Kawasan Berikat diberikan penangguhan Bea Masuk dan pembebasan cukai serta tidak dipungut
Pajak Dalam Rangka Impor dan Pajak Pertambahan Nilai dan/atau Pajak Penjualan atas Barang Mewah.
Dengan  adanya  kemajuan  teknologi  transportasi  dan  globalisasi  ekonomi, perusahaan  di  belahan  dunia  yang  berbeda  sangat  mudah  terhubung.  Demikian  juga perusahaan  yang  berada  di  Kawasan  berikat.  Mereka  saling  terhubung  dengan perusahaan-perusahaan  di  luar  negeri.  Beberapa  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  dapat melakukan  pekerjaan  yang  berbeda  atas  permintaan  pemberi  kerja  yang  sama  di  luar negeri  sehingga  produksi  yang  dilakukan  oleh  satu  perusahaan  saling  terkait  dengan produksi  yang  dilakukan  oleh  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  lainnya,  walaupun  di antara perusahaan-perusahaan di Kawasan Berikat tersebut tidak memiliki transaksi satu sama  lain.  Dengan  demikian,  dapat  terjadi  pemasukan  barang  ke  Kawasan  Berikat bukan merupakan penyerahan Barang Kena Pajak. Untuk menggambarkan hal tersebut, di bawah ini disampaikan gambar alur pemasukan barang ke Kawasan  Berikat, namun bukan merupakan penyerahan Barang Kena Pajak.
Luar negeri Indonesia Kawasan Berikat (1) Pemberi Kerja Hasil Produksi (1) Kawasan Berikat (2) Eskpor (1+2) Customer Menjual barang yang dikirim dari pabrikan di Indonesia

## Gambar 1 Alur Pemasukan Barang ke Perusahaan di Kawasan Berikat
Berdasarkan  Pasal  20  ayat  (4)  131/PMK.04/2018,  terhadap  pemasukan  barang ke  Kawasan  Berikat  yang  bukan  termasuk  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  tidak terutang  Pajak  Pertambahan  Nilai  sehingga  tidak  diterbitkan  Faktur  Pajak.  Dengan demikian,  pemasukan  barang  ke  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  yang merupakan  bagian  dari  rangkaian  produksi  pemberi  kerja  di  luar  negeri  bukan merupakan  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  karena  pemasukan  barang  ke  Kawasan Berikat dilakukan semata-mata atas permintaan pemberi kerja di luar negeri.
Permasalahan  terjadi  sehubungan  dengan  pelaksanaan  administrasi  perpajakan ketika perusahaan di Kawasan Berikat memasukkan barang untuk digabungkan dengan atau  diproses  lebih  lanjut  oleh  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat.  Oleh  karena pemasukan barang ke Kawasan Berikat dari satu perusahaan kepada perusahaan lainnya bukan  merupakan  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  sehingga  tidak  terutang  Pajak
Pertambahan Nilai, maka mengacu pada Pasal 20 ayat (4) 131/PMK.04/2018 tidak perlu diterbitkan Faktur Pajak.
Sebelum diberlakukanya 65/PMK.04/2021, di dalam prakteknya petugas bea dan cukai  yang  bertugas  melakukan  pengawasan  terhadap  lalu  lintas  barang  di  Kawasan Berikat  meminta  perusahaan  yang  memasukkan  barang  ke  Kawasan  Berikat  untuk menerbitkan  Faktur  Pajak  agar  dapat  diberikan  ijin  pemasukan  barang  ke  perusahaan lainnya di Kawasan Berikat.
Menurut (Basnukaev,  Vasileva,  Korostelkin,  Dzagoeva,  &  Mambetova,  2019) , tindakan  pemerintah  sebagai  pelaksanaan  kebijakan  perpajakan  melalui  sistem administrasi perpajakan harus dapat merespons semua perubahan dalam perekonomian nasional.  Salah  satu  fenomena  yang  muncul  dalam  globalisasi  ekonomi  adalah munculnya Global Value Chains (GVCs) di mana untuk menghasilkan barang atau jasa setidaknya  melibatkan  dua  tahapan  di  dua  negara  yang  berbeda  sehingga  dapat menghasilkan  nilai  tambah  pada  masing-masing  tahapan  di  setiap  negara  di  mana produk  dapat  dirancang  di  satu  negara,  sementara  itu,  pembelian  suku cadang/komponen  dan  perakitan/pengolahan  dapat  dilakukan  di  negara  yang  berbeda (Bank, 2020) .
Namun  demikian,  ketentuan  perpajakan  yang  mengatur  sehubungan  dengan Pajak  Pertambahan  Nilai  di  Indonesia  masih  berdasarkan  sudut  pandang  bahwa  hanya terdapat  transaksi  tunggal  yaitu  satu  perusahaan  memproduksi  barang  untuk  kemudian dijual atau eksportir melakukan ekspor atas barang yang diproduksi sendiri. Hambatan administrasi perpajakan muncul ketika terdapat transaksi yang melibatkan pihak ketiga seperti ekspor yang dilakukan secara tidak langsung yaitu melalui perusahaan lainnya di Kawasan Berikat yaitu tidak mudahnya melakukan administrasi perpajakan berdasarkan identifikasi suatu transaksi mengacu pada ketentuan perpajakan yang berlaku.
Penerimaan  pajak  yang  lebih  rendah  dibandingkan  dengan  negara  lain  sejak diberlakukannya  reformasi  perpajakan  tahun  1984  menunjukkan  adanya  kebutuhan untuk menata kembali perpajakan di Indonesia (Taufik, 2018) . Administrasi perpajakan dalam  sistem  perpajakan  di  Indonesia  dinilai  tidak  efektif  dan  hal  ini  diperbesar  oleh adanya  sistem  perpajakan  yang  terlalu  kompleks (Alm,  2019) .  Kompleksitas  pajak  ini juga  dipandang  sebagai  salah  satu  faktor  yang  berkontribusi  terhadap  perilaku  tidak patuh di kalangan wajib pajak (Saad, 2014) . Penelitian di Irlandia menunjukkan bahwa tingkat  kepercayaan  terhadap  administrasi  perpajakan  merupakan  faktor  yang  terbukti penting  menjelaskan  tingkat  kepatuhan  pajak  di  masyarakat (Walsh,  2012) .  Negara- negara dengan administrasi pajak yang relatif efisien memiliki tingkat ekonomi abu-abu yang jauh lebih rendah (Savić, Dragojlović, Vujošević, Arsić, & Martić, 2015) .
Dalam penelitian sehubungan dengan jaringan sosial yang digunakan oleh wajib pajak  sebagai  sarana  untuk  memahami  perpajakan, (Onu  &  Oats,  2018) menemukan bahwa pada dasarnya wajib pajak berusaha memahami peraturan yang ada dan berusaha untuk  patuh  dengan  mengandalkan  jaringan  sosial  yang  luas  untuk  mencari  alternatif yang  paling  efisien  bagi  bisnis  mereka  dan  bergantung  pada  otoritas  pajak  untuk
memastikan bahwa pemahaman mereka telah sesuai dengan peraturan perpajakan yang berlaku.
Berdasarkan  survei  yang  dilakukan  pada 700  perusahaan  yang mewakili  omzet sebesar  USD  17  triliun  dan  perusahaan  yang  berkantor  pusat  di  62  yurisdiksi  berbeda serta survei terhadap 25 negara yang didominasi G20 dan OECD menunjukkan bahwa lebih  dari  60%  responden  menyampaikan  bahwa  ketidakpastian  dalam  pajak penghasilan badan dan Pajak Pertambahan Nilai sangat mempengaruhi keputusan untuk investasi  dan  menentukan  lokasi  dan  lebih  dari  80%  responden  menyatakan  bahwa kepastian  pajak  merupakan  prioritas  utama  bagi  administrasi  perpajakan  (IMF/OECD, 2017)  Kepastian  aturan  pajak  menjamin  pemahaman,  interpretasi,  dan  penerapan ketentuan  pajak  secara  benar  dan  kurangnya  kepastian  hukum  menghalanginya  untuk menjalankan fungsinya secara efektif (Demin, 2020) . Kepastian harus meliputi undang- undang  perpajakan  sampai  implementasi  praktis  ketentuan  perpajakan (Demin,  2020) . Oleh  karena  itu,  untuk  menghadapi  tantangan  ekonomi,  undang-undang  perpajakan membutuhkan modernisasi yang menyeluruh dan berwawasan ke depan yaitu memadai untuk masalah dan tantangan abad ke-21 (Demin, 2020) .
Masih  sangat  jarang  penelitian  yang  membicarakan  administrasi  perpajakan sebagai  interpretasi  dan  pelaksanaan  ketentuan  undang-undang  perpajakan  yang  harus dapat memberikan kepastian pajak sehingga mudah dijalankan oleh wajib pajak. Untuk itu,  penelitian  ini  membahas  pentingnya  administrasi  perpajakan  bukan  hanya  sebagai implementasi  pelaksanaan  undang-undang  perpajakan  tetapi  juga  harus  dapat menyesuaikan dengan perkembangan perekonomian global.
Penelitian ini dimaksudkan sebagai review terhadap Pasal 20 dan Pasal 21 dari 131/PMK.04/2018  dan  65/PMK.04/2021  dalam  penerapannya  mengacu  pada  konsep dan  ketentuan-ketentuan  lainnya  terkait  dengan  lalu  lintas  barang  di  Kawasan  Berikat sehingga  pada  akhirnya  dapat  memberikan  masukan  kepada  Kementerian  Keuangan bersama-sama dengan Direktorat Jenderal Bea dan Cukai dan Direktorat Jenderal Pajak sehubungan  dengan  administrasi  perpajakan  untuk  lalu  lintas  barang  di  Kawasan Berikat seiring dengan modernisasi perekonomian global.

## Metode Penelitian
Penelitian  ini  merupakan  penelitian  kualitatif  yaitu  penelitian  yang  dilakukan berdasarkan keadaan yang sesungguhnya terjadi (Walidin, Idris, & Tabrani, 2015) yang berdiri  sendiri  dan  tidak  memiliki  keterkaitan  dengan  peneliti  sehingga  peneliti  tidak dapat melihatnya secara benar (Walidin et al., 2015) . Untuk itu, peneliti harus dekat dan terlibat  dengan  objek  penelitian  secara  langsung  agar  terjalin  hubungan  yang  bersifat interaktif  antara  peneliti  dengan  realita (Walidin  et  al.,  2015) .  Agar  dapat  melihat realitas secara benar diperlukan berbagai metode melalui triangulasi untuk menjelaskan beberapa  teknik  pengumpulan  data (Lune  &  Berg,  2017) .  Di  dalam  penelitian  ini, pengumpulan  data  dilakukan  melalui  studi  kepustakaan  untuk  melakukan  analisis terhadap  konsep  yang  dianut  oleh  Undang-Undang  Pajak  Pertambahan  Nilai  dan ketentuan  perpajakan  yang  berlaku  serta menelusuri  berbagai  interpretasi  dan  praktek-
praktek yang terjadi di lapangan antara lain melalui wawancara dengan informan kunci agar  diperoleh  pemahaman  yang  menyeluruh  terkait  dengan  pelaksanaan  administrasi perpajakan pada lalu lintas barang di Kawasan Berikat.

## Hasil Dan Pembahasan
Lalu lintas barang di Kawasan Berikat melibatkan pengawasan petugas bea dan cukai. Ketentuan sehubungan dengan Faktur Pajak dalam lalu lintas barang di Kawasan Berikat  diatur  untuk  pertama  kalinya  sejak  diberlakukannya  131/PMK.04/2018. Walaupun  pada  Pasal  20  ayat  (4)  dan  Pasal  21  ayat  (2)  dinyatakan  bahwa  apabila pemasukan  barang  ke  Kawasan  Berikat  yang  bukan  merupakan  penyerahan  Barang Kena  Pajak  tidak  diterbitkan  Faktur  Pajak,  namun  ketentuan  tersebut  seringkali  tidak diperhatikan  karena  adanya  ketentuan  Pasal  21  ayat  (5)  dan  ayat  (6)  yang  dipahami sebagai  kewajiban  membuat  Faktur  Pajak  terhadap  pemasukan  barang  ke  Kawasan Berikat yang berasal dari tempat lain dalam daerah pabean. Kewajiban membuat Faktur Pajak  mengacu  pada  ketentuan  Pasal  21  ayat  (5)  adalah  hanya  apabila  pemasukan barang ke Kawasan Berikat tersebut merupakan “penyerahan Barang Kena Pajak” dan bukan terhadap keseluruhan pemasukan barang ke Kawasan Berikat. Namun demikian, pada  prakteknya  beberapa  petugas  bea  dan  cukai  meminta  Faktur  Pajak  sebagai dokumen pelengkap untuk dokumen pemberitahuan pabean dan ketiadaan Faktur Pajak dapat menyebabkan ijin pemasukan barang ke Kawasan Berikat tidak diberikan. Begitu juga  dengan  petugas  pajak.  Petugas  pajak  beranggapan  bahwa  pemasukan  barang  ke Kawasan  Berikat  harus  diterbitkan  Faktur  Pajak  dengan  alasan  terdapat  penyerahan barang di dalam daerah.
Terdapat  kasus  di  mana  perusahaan  di  luar  negeri  membeli  alat  pengemas  dari perusahaan di Kawasan Berikat, tetapi meminta agar alat pengemas tersebut dikirimkan ke  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  karena  akan  digunakan  untuk  mengemas hasil  produksi  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  tersebut  untuk  tujuan  ekspor. Dengan  kata  lain,  alat  pengemas  akan  digabungkan  dengan  produksi  yang  dihasilkan oleh  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat.  Dalam  hal  ini,  pengiriman  barang  dari perusahaan  di  Kawasan  Berikat  ke  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  bukan merupakan  penyerahan  Barang  Kena  Pajak.  Tidak  terdapat  transaksi  antara  kedua perusahaan  tersebut.  Pengiriman  barang  dilakukan  semata-mata  karena  permintaan pembeli  di  luar  negeri.  Perusahaan  di  luar  negeri  merupakan  pembeli  dari  kedua perusahaan di Kawasan Berikat. Mengingat bahwa pengenaan Pajak Pertambahan Nilai harus melihat sifat transaksional dan substansi ekonominya (Keen & Hellerstein, 2009) sehingga  harus  terdapat  nilai  tambah  yang  dapat  dilihat  pada  andanya  keuntungan (Thuronyi,  1998) ,  maka  tidak  terdapat  keuntungan  yang  diperoleh  perusahaan  di Kawasan Berikat karena tidak terdapat substansi ekonomi terhadap pengiriman barang dari perusahaan di Kawasan Berikat ke perusahaan lainnya di Kawasan Berikat. Dalam hal ini tidak terdapat transaksi penjualan atau pembelian terkait dengan pengiriman alat pengemas baik bagi perusahaan di Kawasan Berikat ataupun bagi perusahaan lainnya di Kawasan Berikat.
Sebelum  diberlakukannya  65/PMK.04/2021,  di  dalam  praktek,  terdapat keragaman  pemahaman  di  kalangan  petugas  bea  dan  cukai  sehubungan  dengan penerbitan  Faktur  Pajak,  yaitu  :  (1)  terdapat  petugas  bea  dan  cukai  yang  tetap mewajibkan  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  menerbitkan  Faktur  Pajak  mengacu  pada Pasal 21 ayat (5) dan ayat (6) 131/PMK.04/2018 dengan kode transaksi  07 yaitu tidak dipungut Pajak Pertambahan Nilai karena alat pengemas akan digabungkan dengan hasil produksi  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  dengan  nama  pembeli  adalah  nama penerima  barang,  yaitu  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  dan  bukan  nama pembeli di luar negeri; dan (2) terdapat petugas bea dan cukai yang tidak mewajibkan perusahaan  di  Kawasan  Berikat  menerbitkan  Faktur  Pajak  karena  Kawasan  Berikat masih dianggap sebagai bukan daerah pabean sehingga pemasukan barang ke Kawasan Berikat tidak perlu dibuatkan Faktur Pajak.
Di sisi lain, keragaman pemahaman juga terjadi di kalangan petugas pajak, yaitu (a) oleh karena barang masih berada di dalam daerah pabean Indonesia, petugas pajak beranggapan  bahwa  telah  terjadi  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  sehingga  harus diterbitkan Faktur Pajak dan oleh karena barang yang dimasukkan ke Kawasan Berikat akan digabungkan dengan hasil produksi perusahaan lainnya di Kawasan Berikat, maka petugas  pajak  mewajibkan  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  untuk  menerbitkan  Faktur Pajak  dengan  kode  transaksi  adalah  07  yaitu  tidak  dipungut  Pajak  Pertambahan  Nilai karena  alat  pengemas  akan  digabungkan  dengan  hasil  produksi  perusahaan  lainnya  di Kawasan Berikat dengan nama pembeli adalah nama penerima barang, yaitu perusahaan lainnya di Kawasan Berikat dan bukan nama pembeli di luar negeri agar nama pembeli ini sama dengan yang tercantum pada dokumen kepabeanannya (sebenarnya, pembeli di luar  negeri  keberatan  apabila  nama  pembeli  di  Faktur  Pajak  adalah  nama  perusahaan lainnya  di  Kawasan  Berikat  yang  menerima  barang  karena  perusahaan  lainnya  di Kawasan  Berikat  dapat  mengetahui  harga  jual  dari  alat  pengemas  tersebut);  dan  (b) terdapat petugas pajak yang beranggapan bahwa perusahaan di Kawasan Berikat harus menerbitkan  Faktur  Pajak  dengan  nama  pembeli  adalah  perusahaan  di  luar  negeri dengan kode transaksi adalah 01 yaitu dipungut Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10% karena beranggapan bahwa ketentuan tidak dipungut Pajak Pertambahan Nilai mengacu pada  131/PMK.04/2018  hanya  diberikan  apabila  pembelinya  adalah  perusahaan  di Kawasan  Berikat  dan  oleh  karena  pembeli  berada  di  luar  daerah  pabean  dan  tidak terdapat bukti bahwa barang telah keluar dari daerah pabean yang ditunjukkan melalui dokumen  Pemberitahuan  Ekspor  Barang,  maka  harus  dipungut  Pajak  Pertambahan Nilai.  Dalam  hal  ini,  ekspor  yang  dilakukan  secara  tidak  langsung  dikenakan  Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10%.
Setelah  diberlakukannya  65/PMK.04/2021,  terdapat  ketentuan  tambahan  pada Pasal 20 dan Pasal 21 yaitu ayat (3a) dan (3b) yang menegaskan bahwa yang termasuk diberikan fasilitas tidak dipungut Pajak Pertambahan Nilai adalah terhadap bahan baku, bahan  penolong,  dan/atau  pengemas  dan  alat  bantu  pengemas  milik  subjek  pajak  luar negeri yang ditujukan untuk diekspor dengan cara diolah atau digabung terlebih dahulu di  Kawasan  Berikat,  sepanjang  barang  tetap  berada  dalam  Kawasan  Berikat  sampai
dengan  dilakukannya  ekspor.  Artinya  adalah  bahwa apabila  barang milik  subjek  pajak luar negeri bukan merupakan bahan baku, bahan penolong, dan/atau pengemas dan alat bantu  pengemas,  maka  terhadap  barang  tersebut  dikenakan  Pajak  Pertambahan  Nilai walaupun barang tersebut ditujukan untuk diekspor.
Ketentuan  ayat  (3a)  dan  (3b)  dari  Pasal  20  dan  Pasal  21  lebih  memberikan penegasan  bahwa  terhadap  pemasukan  barang  ke  Kawasan  Berikat  yang  bukan merupakan  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  tidak  terutang  Pajak  Pertambahan  Nilai karena  dapat  terjadi  pemasukan  barang  ke  Kawasan  Berikat  merupakan  milik perusahaan  di  luar  negeri  sehingga  atas  pengiriman  barang  ke  perusahaan  lainnya  di Kawasan  Berikat  bukan  merupakan  penyerahan  Barang  Kena  Pajak,  melainkan merupakan penyerahan Barang Kena Pajak ke perusahaan di luar negeri. Ketentuan ayat (3a)  dan  (3b)  dari  Pasal  20  dan  Pasal  21  menjadikan  pengenaan  Pajak  Pertambahan Nilai tidak mencapai keadilan karena terhadap situasi yang sama dapat dikenakan Pajak Pertambahan  Nilai  yang  berbeda  jika  jenis  barang  yang  dimasukkan  ke  Kawasan Berikat  bukan  merupakan  bahan  baku,  bahan  penolong,  dan/atau  pengemas  dan  alat bantu  pengemas  dan  oleh  karena  itu  menjadikan  ekspor  yang  dilakukan  secara  tidak langsung dikenakan Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10%. Sementara itu, berdasarkan destination principle , ekspor dikenakan Pajak Pertambahan Nilai sebesar 0%.
Sebagaimana  disampaikan  oleh (Thuronyi,  1998) bahwa  arti  dari  menafsirkan undang-undang  harus  berdasarkan  pada  iktikat  baik  adalah  bahwa  pengenaan  pajak harus  berdasarkan  undang-undang,  maka  jika  undang-undang  menyatakan  bahwa ekspor  dikenakan  Pajak  Pertambahan  Nilai  sebesar  0%  (Pasal  7  ayat  (2)  Undang- Undang  tentang  Pajak  Pertambahan  Nilai),  ketentuan  yang  kedudukannya  di  bawah undang-undang  tidak  boleh  mengenakan  Pajak  Pertambahan  Nilai  sebesar  10%.  Oleh karena itu, sebagaimana disampaikan oleh Pistone et al (2019) bahwa peraturan hukum ( rule  of  law )  harus  melibatkan  aspek  praktis  ketika  hukum  ditafsirkan  dan  diterapkan, maka  administrasi  perpajakan  harus  dapat  mengimplementasikan  dikenakannya  Pajak Pertambahan  Nilai  sebesar  0%  untuk  ekspor  baik  dilakukan  secara  langsung  maupun tidak langsung. Dengan demikian, aturan pelaksanaan dari undang-undang yang disusun oleh administrasi perpajakan tidak boleh bertentangan dengan undang-undang (Alink & Van  Kommer,  2011) .  Sebagaimana  disampaikan  oleh (Keen  &  Hellerstein,  2009) bahwa  di  dalam  menerapkan destination  principle ,  maka  “ the  place  of  consumption ” harus dianggap sebagai wilayah hukum di mana pelanggan berada sehingga “ the place of consumption ” harus ditentukan berdasarkan perjanjian bisnis antara para pihak yang terikat  pada  perjanjian  sehubungan  dengan  substansi  ekonominya  dan  bukan berdasarkan  pada  kemungkinan  lainnya  seperti  arus  fisik  barang,  maka  berdasarkan perjanjian  antara  perusahaan  di  luar  negeri  dan  perusahaan  di  Kawasan  Berikat,  maka wilayah hukum pelanggan yaitu di mana pelanggan berada, dalam hal ini adalah di luar negeri,  maka  “ the  place  of  consumption ”  pada  kasus  dalam  penelitian  ini  adalah “wilayah di luar negeri”. Dengan demikian, pembelian alat pengemas oleh perusahaan di  luar  negeri  yang  barangnya  masih  berada  di  Kawasan  Berikat  harus  tetap  dianggap
sebagai  ekspor  karena  “ the  place  of  consumption ”  sebagai  wilayah  hukum  pembeli berada di luar negeri.
Adanya keragaman pemahaman sehubungan dengan diterbitkannya Faktur Pajak terhadap lalu lintas barang di Kawasan Berikat sebagaimana kasus yang disampaikan di atas, yaitu (i) tidak perlu diterbitkan Faktur Pajak; (ii) diterbitkan Faktur Pajak dengan kode  transaksi  07  yaitu  tidak  dipungut  Pajak  Pertambahan  Nilai;  dan  (iii)  diterbitkan Faktur Pajak dengan kode transaksi 01 yaitu dipungut Pajak Pertambahan Nilai sebesar 10%,  menunjukkan  bahwa  ketentuan  131/PMK.04/2018  sebagaimana  telah  diubah dengan  65/PMK.04/2021  tidak  memberikan  kepastian  hukum  bagi  perusahaan  di Kawasan Berikat.
Kewajiban menerbitkan Faktur Pajak bagi perusahaan di Kawasan Berikat yang posisinya  sebenarnya  adalah  sebagai  eksportir,  telah  mengakibatkan  ekspornya diidentifikasi  sebagai  penyerahan  di  dalam  daerah  pabean  dan  oleh  karenanya  harus dilaporkan pada Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai pada Formulir A2 (penyerahan  Barang  Kena  Pajak/Jasa  Kena  Pajak  di  dalam  daerah  pabean)  dan  bukan pada Formulir A1 (ekspor).
Berdasarkan  Pasal  1  angka  11  Undang-Undang  Pajak  Pertambahan  Nilai,  yang dimaksud  dengan  ekspor  adalah  kegiatan  mengeluarkan  Barang  Kena  Pajak  ke  luar daerah  pabean.  Pada  akhirnya,  alat  pengemas  milik  perusahaan  di  luar  negeri  akan diekspor  oleh  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat.  Dengan  demikian,  baik  alat pengemas  yang  dihasilkan  oleh  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  maupun  barang  hasil produksi  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat  diekspor.  Namun  demikian,  yang melakukan  ekspor  adalah  perusahaan  lainnya  di  Kawasan  Berikat.  Dalam  hal  ini, perusahaan di Kawasan Berikat melakukan ekspor, tetapi melalui perusahaan lainnya di Kawasan Berikat, atas permintaan pembeli di luar negeri.
Mengacu  pada  kasus  yang  disampaikan  pada  penelitian  ini,  secara  substansi, perusahaan di Kawasan Berikat melakukan ekspor (secara tidak langsung), tetapi secara administrasi dianggap sebagai penyerahan Barang Kena Pajak di dalam daerah pabean karena  barang  dianggap  masih  berada  di  dalam  daerah  pabean.  Sebagaimana  tujuan dibentuknya  Kawasan  Berikat  yaitu  untuk  meningkatkan  investasi  dan  ekspor  serta pengembangan industri nasional, maka terhadap pemasukan barang ke Kawasan Berikat diberikan  beberapa  fasilitas  perpajakan  antara  lain  adalah  tidak  dipungut  Pajak Pertambahan  Nilai,  seharusnya  sepanjang  barang  masih  berada  di  Kawasan  Berikat, maka  seharusnya  barang  dianggap  tidak  berada  di  dalam  daerah  pabean.  Namun demikian,  adanya  ketentuan  sehubungan  dengan  penerbitan  Faktur  Pajak  sejak diberlakukannya  ketentuan  131/PMK.04/2018  menimbulkan  kerumitan  di  dalam administrasi perpajakan di mana pengiriman barang ke perusahaan lainnya ke Kawasan Berikat  yang  substansi  transaksinya  adalah  ekspor  (secara  tidak  langsung),  namun secara  administrasi  dianggap  sebagai  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  di  dalam  daerah pabean.  Hal  ini  disebabkan  oleh  karena  tidak  terdapat  bukti  adanya  dokumen Pemberitahuan Ekspor sehingga harus diterbitkan Faktur Pajak dan dilaporkan di Surat
Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai sebagai penyerahan Barang Kena Pajak di dalam daerah pabean.
Kesulitan  di  dalam  melakukan  pengawasan  terhadap  alur  barang  untuk  ekspor yang  dilakukan  melalui  beberapa  perusahaan  menyebabkan  “di  mana  konsumsi dilakukan”  untuk  lalu  lintas  barang  di  Kawasan  Berikat  ditentukan  mengacu  pada  “di mana  dimanfaatkan”.  Dalam  kasus  di  dalam  penelitian  ini,  alat  pengemas  dianggap dimanfaatkan di dalam daerah pebean. Dalam hal ini, Kawasan Berikat dianggap berada di  dalam  daerah  pabean,  hal  ini  tidak  sejalan  dengan  pemberian  fasilitas  perpajakan seiring dengan tujuan dibentuknya Kawasan Berikat di mana Kawasan Berikat dianggap bukan sebagai daerah pabean.
Menentukan  “di  mana  konsumsi  dilakukan”  mengacu  pada  “di  mana dimanfaatkan” juga tidak sejalan dengan kelaziman bisnis karena perusahaan lainnya di Kawasan  Berikat  bukan  pihak  yang  memanfaatkan  barang.  Pihak  yang  memanfaatkan barang  pada  akhirnya  adalah  konsumen  di  luar  negeri  sehingga  “di  mana  barang dimanfaatkan”  sebenarnya  adalah  di  luar  negeri  ketika  barang  dikonsumsi  oleh konsumen.  Baik  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  ataupun  perusahaan  lainnya  di Kawasan Berikat bukan pihak yang “melakukan konsumsi”. Kedua perusahaan tersebut masih  sebagai  bagian  dari  proses  produksi,  bukan  konsumen.  Dalam  hal  ini,  hanya karena  kesulitan  di  dalam  melakukan  pengawasan,  maka  ekspor  yang  pengiriman barangnya  dilakukan  melalui  beberapa  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  sehingga  pada tahapan  awal  sulit  diyakini  apakah  pada  akhirnya  barang  akan  keluar  dari  daerah pabean, diperlakukan sebagai penyerahan Barang Kena  Pajak di dalam daerah pabean.

## Kesimpulan
Ketentuan  Pasal  20  dan  Pasal  21  serta  penambahan  pada  ayat  (3a)  dan  (3b) sehubungan dengan penerbitan Faktur Pajak pada lalu lintas barang di Kawasan Berikat mengakibatkan kerumitan di dalam pelaksanaannya. Hal ini dibuktikan  dengan adanya keragaman  pemahaman  terkait  dengan  interpretasi  atas  lalu  lintas  barang  di  Kawasan Berikat  karena  atas  peristiwa  yang  sama  dapat  diartikan  sebagai  eskpor  atau  dapat diartikan sebagai penyerahan Barang Kena Pajak di dalam daerah pabean ataupun dapat dianggap masih berada di luar daerah pabean sehingga memunculkan beragam pendapat sehubungan dengan penerbitan Faktur Pajak pada lalu lintas barang di Kawasan Berikat. Bagi  para  pelaku  usaha,  perpajakan  menjadi  tidak  pasti  dan  hal  ini  menimbulkan kesulitan  di  dalam  mengantisipasi  kemungkinan-kemunkinan  yang  dapat  terjadi sehubungan dengan penerapan ketentuan perpajakan.
Administrasi  perpajakan  belum  dapat  memfasilitasi  lalu  lintas  barang  di Kawasan Berikat karena berdasarkan destination principle dan Pasal 4 ayat (1) huruf f, g,  dan  h  jo  Pasal  7  ayat  (2)  Undang-Undang  Pajak  Pertambahan  Nilai  mengenakan Pajak  Pertambahan  Nilai  sebesar  0%  untuk  ekspor,  namun  administrasi  perpajakan dapat  mengenakan  Pajak  Pertambahan  Nilai  sebesar  10%  atau  tidak  dipungut  Pajak Pertambahan  Nilai  berdasarkan  alasan  kesulitan  di  dalam  melakukan  pengawasan.
Dalam hal ini, pengenaan Pajak Pertambahan Nilai ditentukan berdasarkan alasan teknis pengawasan dan bukan berdasarkan pada substansi transaksi dan ekonominya.
Untuk itu, Kementerian Keuangan bersama dengan Direktorat Jenderal Bea dan Cukai dan Direktorat Jenderal Pajak harus melakukan review dan mensinergikan aturan- aturan  yang  diterbitkan  sehubungan  dengan  Kawasan  Berikat  dengan  mengikuti perkembangan  perdagangan  internasional  sehingga  mudah  dilaksanakan  oleh  para pemangku kepentingan khususnya oleh wajib pajak dan Direktorat Jenderal Pajak harus menerbitkan suatu dokumen yang dipersamakan dengan Pemberitahuan Ekspor Barang untuk  ekspor  yang  dilakukan  oleh  perusahaan  di  Kawasan  Berikat  yang  ekspornya dilakukan  secara  tidak  langsung  agar  administrasi  perpajakan  dapat  dijalankan  sesuai dengan  konsep  yang  dianut  oleh  Undang-Undang  Pajak  Pertambahan  Nilai  dan ketentuan perpajakan yang berlaku.

## BIBLIOGRAFI
Alink,  Matthijs,  &  Van  Kommer,  Victor.  (2011). Handbook  on  tax  administration . IBFD. Google Scholar
Alm,  James.  (2019). Can  Indonesia  Reform  Its  Tax  System?:  Problems  and  Options . Tulane University, Department of Economics. Google Scholar
Bank, The World. (2020). World Development Report 2020 : Trading for Development In The Age of Global Value Chains . Washington, DC : World Bank Group.
Basnukaev,  M.  Sh,  Vasileva,  M.  V,  Korostelkin,  M.  M.,  Dzagoeva,  M.  V,  & Mambetova,  A.  A.  (2019).  Study  Of  Tax  Administration  Mechanisms  Used  For Implementing  Government  Tax  Policies. The  European  Proceedings  of  Social  & Behavioural Sciences EpSBS , 252–258. Google Scholar
Demin,  Alexander  V.  (2020).  Certainty  and  Uncertainty  in  Tax  Law:  Do  Opposites Attract? Laws , 9 (4), 30. Google Scholar
Keen, Michael, & Hellerstein, Walter. (2009). Interjurisdictional Issues in the Design of a VAT. Tax l. Rev. , 63 , 359. Google Scholar
Lune,  Howard,  &  Berg,  Bruce  L.  (2017). Qualitative  research  methods  for  the  social sciences . Pearson. Google Scholar
Onu,  Diana,  &  Oats,  Lynne.  (2018).  Tax  talk:  An  exploration  of  online  discussions among taxpayers. Journal of Business Ethics , 149 (4), 931–944. Google Scholar
Saad, Natrah. (2014). Tax knowledge, tax complexity and tax compliance: Taxpayers’ view. Procedia-Social and Behavioral Sciences , 109 , 1069–1075. Google Scholar
Savić, Gordana, Dragojlović, Aleksandar, Vujošević, Mirko, Arsić, Milojko, & Martić, Milan.  (2015).  Impact  of  the  efficiency  of  the  tax  administration  on  tax  evasion. Economic Research-Ekonomska Istraživanja , 28 (1), 1138–1148. Google Scholar
Taufik,  Kurniawan.  (2018).  Modernization  of  the  tax  administration  system:  a theoretical review of improving tax capacity. E3S Web of Conferences , 73 , 10022. EDP Sciences. Google Scholar
Thuronyi,  Mr  Victor.  (1998). Tax  Law  Design  and  Drafting,  Volume  2 (Vol.  2). International Monetary Fund. Google Scholar
Walidin,  Warul,  Idris,  Saifullah,  &  Tabrani,  Z.  A.  (2015). Metodologi  penelitian kualitatif & grounded theory . Banda Aceh: FTK Ar-Raniry Press. Google Scholar
Walsh,  Keith.  (2012).  Understanding  taxpayer  behaviour–new  opportunities  for  tax administration. The  Economic  and  Social  Review , 43 (3,  Autumn),  451–475. Google Scholar

## Copyright holder:
Siti Rahayu, Titi Muswati Putranti (2022)

## First publication right:
Syntax Literate: Jurnal Ilmiah Indonesia
This article is licensed under: