Identifikasi  Kecurangan  Laporan  Keuangan  Menggunakan  Fraud Pentagon
(Studi Empiris Perusahaan Jasa Yang Terdaftar Di Bursa Efek Indonesia)
Anisya Sukmawati *1
1 Program Studi Keuangan & Perbankan Program Pendidikan Vokasi, Universitas Brawijaya.
* Coresponding author : anisyasukmawati@ub.ac.id

## PENGANTAR
Laporan keuangan merupakan tolok ukur dari kondisi  keuangan  suatu  perusahaan.  Laporan keuangan dapat berguna dalam proses pengambilan keputusan ekonomi baik bagi pihak internal  maupun  eksternal  yang  berada  di lingkup  perusahaan.  Hal  ini  menyebabkan keinginan perusahaan untuk menyajikan informasi  sebagus  mungkin  untuk  memenuhi kebutuhan  atau  keinginan  penggunanya  yang pada  akhirnya  dapat  menimbulkan  risiko kecurangan (fraud) yang besar.
Laporan keuangan merupakan ringkasan dari suatu  proses  pencatatan  dan  ringkasan  dari transaksi-transaksi keuangan yang terjadi selama  periode  tertentu  [1].  Pedoman  Standar Akuntansi  Keuangan (PSAK)  No.1 menyatakan bahwa tujuan laporan keuangan adalah menyediakan informasi yang menyangkut posisi keuangan,  kinerja,  serta  perubahan  posisi keuangan  suatu  entitas  yang  bermanfaat  bagi sejumlah  besar  pengguna  dalam  pengambilan keputusan  ekonomik.  Para  pengguna  ini  dapat menilai  kinerja  suatu  perusahaan  melalui laporan  keuangan  perusahaan  tersebut.  Maka dari itu, terkadang perusahaan melakukan tindak

## ABSTRAK
Kecurangan laporan keuangan merupakan permasalahan yang masih menjadi tema hangat untuk diperbincangkan,  terlebih  dengan  mencuatnya  kasus  manipulasi  laporan  keuangan  yang  terjadi beberapa tahun belakangan ini. Tindakan fraud pada laporan keuangan saat ini semakin meningkat. Dampak dari tindakan tersebut tidak hanya dirasakan oleh para investor secara individual namun juga  berdampak  terhadap  stabilitas  ekonomi  secara  global.  Telah  banyak  dilakukan  penelitian terkait  fraud  dengan  menggunakan  fraud  triangle  yang  terdiri  dari  pressure,  opportunity  dan rationalization. Selanjutnya fraud triangle berkembang menjadi fraud diamond yang menambahkan capability  sebagai  faktor  pendorong  fraud.  Saat  ini  juga  telah  muncul  fraud  pentagon  yang menambahkan  arrogance  sebagai  faktor  tambahan  pendorong  terjadinya  fraud.  Tujuan  dari penelitian  ini  adalah  untuk  mengidentifikasi  potensi  kecurangan  laporan  keuangan  dengan menggunakan  teori  fraud  pentagon.  Sampel  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah perusahaan jasa go public yang terdaftar di BEI dengan menggunakan data tahun 2019. Metode analisis  data  menggunakan  analisis  regresi  berganda,  dimana  pengolahannya  dibantu  oleh program SPSS 21. Hasil dari pengujian hipotesis menunjukkan bahwa competence, pressure dan opportunity  berpengaruh  terhadap  fraud,  sedangkan  rationalization  dan  arrogance  tidak berpengaruh terhadap fraud pada laporan keuangan.

## KEYWORDS
Fraud Pentagon, Kecurangan, Kecurangan Laporan Keuangan
Article Number :
308-1084-1-SM Received :
2020-11-25
Accepted : 2021-10-25 Published : Volume : 07 Issue : 02
Mounth, Year December 2021 pp.1247-1255
kecurangan  (fraud)  terhadap  laporan  keuangan agar kinerjanya dinilai baik.
Kecurangan  laporan  keuangan  merupakan suatu  usaha  yang  dilakukan  dengan  sengaja oleh perusahaan untuk mengecoh dan menyesatkan para pengguna laporan keuangan, terutama investor dan kreditor, dengan menyajikan  dan  merekayasa  nilai  material  dari laporan  keuangan  [2].  Kecurangan  dalam laporan keuangan menyebabkan laporan keuangan  tersebut  tidak  dapat  diandalkan karena  penyajiannya  yang  tidak  jujur  dan terdapat  unsur  yang  menyesatkan  pengguna dalam mengambil keputusan.
Kecurangan  di  Indonesia  dapat  terjadi  di berbagai sektor, misalnya perusahaan- perusahaan  publik  yang  sering  terlibat  dalam proyek pengadaan di pemerintahan. Berdasarkan  kompas.com,  proyek  pengadaan barang  dan  jasa  merupakan  sektor  terbesar yang menjadi tempat untuk melakukan kecurangan  seperti  korupsi.  Hampir  80  persen kasus  yang  ditangani  Komisi  Pemberantasan Korupsi  (KPK)  berasal  dari  sektor  tersebut. Perusahaan  yang  sering  terlibat  dalam  proyek pengadaan pemerintahan ini adalah perusahaan-perusahaan  yang  termasuk  dalam sektor infrastruktur seperti konstruksi, transportasi, dan telekomunikasi. Banyak perusahaan  dalam  sektor-sektor  tersebut  telah diklasifikasikan  masuk  sebagai  daftar  hitam dalam  Lembaga  Kebijakan  Pengadaan  Barang dan  Jasa  Pemerintah  (LKPP)  [3,4].  Jika  dalam beroperasi saja perusahaan-perusahaan tersebut  telah  melakukan  tindak  kecurangan seperti korupsi, maka tidak menutup kemungkinan  bahwa  kecurangan  juga  dapat terjadi  dalam  laporan  keuangan  yang  dibuat. Survei  yang  dilakukan  oleh  Association  of Certified  Fraud  Examiners  (ACFE)  pada  tahun 2014  juga  menunjukkan  bahwa  salah  satu  dari sektor tersebut yaitu sektor konstruksi menempati  peringkat  pertama  sebagai  sektor perusahaan  yang  paling  sering  melakukan kecurangan laporan keuangan.
Tujuan dari penelitian ini untuk membuktikan bahwa  variabel  stabilitas  keuangan,  tekanan
eksternal,  target  keuangan,  pengawasan  yang tidak  efektif,  pergantian  auditor,  pergantian direktur,  dan  gambar  CEO  dapat  digunakan untuk mendeteksi kecurangan laporan keuangan  atau  dengan  makna  lain  bahwa variabel-variabel  tersebut  memiliki  pengaruh terhadap kecurangan laporan keuangan.

## BAHAN DAN METODE
Penelitian ini merupakan penelitian deskriptif kuantitatif, yaitu penelitian yang mengungkapkan besar kecilnya suatu pengaruh atau  hubungan  antar  variable  yang  dinyatakan dalam angka-angka. Penelitian ini menggunakan  perusahaan  jasa  yang  diambil dari  sub  sector  infrastructure,  utility,  & transportation,  property,  real  estate,  &  building construction, finance, trade, service, & investment    yang  terdaftar  di  Bursa  Efek Indonesia  tahun  2019.Sumber  data  pada penelitian ini adalah data sekunder, yaitu laporan tahunan  yang  diperoleh  dari  situs  Bursa  Efek Indonesia  (www.idx.co.id)  dan  web  resmi perusahaan.  Jumlah  perusahaan  yang  menjadi populasi  adalah  perusahaan  yang  terdaftar  di Bursa  Efek  Indonesia,  kemudian  dilakukan pengambilan  sampel  dengan  menggunakan purposive  sampling  sebanyak  20  perusahaan. Adapun kriteria yang digunakan dalam pengambilan sampel penelitian ini adalah:
a.  Perusahaan  jasa  yang  terdaftar  di  BEI sampai dengan tahun 2018 – 2019
b.  Perusahaan menerbitkan laporan keuangan  tahunan  secara  lengkap  tahun 2018-2019
c.  Tersedia data-data secara lengkap sesuai dengan varaibel yang diteliti
d.  Perusahaan tidak delisting dari BEI selama periode pengamatan
Kerangka konseptual dari penelitian ini dapat dilihat pada gambar 1.
Gambar 1. Model Penelitian 1. Stabilitas Keuangan Dalam Mempengaruhi Kecurangan Laporan Keuangan
Stabilitas keuangan (financial stability) merupakan  hal  yang  sangat  penting  bagi kehidupan perusahaan. Ketika stabilitas keuangan  perusahaan  berada  dalam  kondisi buruk,  maka  manajemen  perusahaan  akan melakukan usaha yang mungkin untuk memulihkan  stabilitas  keuangan  agar  terlihat baik  [4].  Hal  yang  sama  manajer  akan dihadapkan  pada  tekanan  untuk  melakukan kecurangan  ketika  stabilitas  keuangan  atau profitabilitas  keuangan  perusahaan  terancam oleh  kondisi  ekonomi,  industri,  atau  kondisi operasi perusahaan [5].
Kondisi  pertumbuhan  yang  berada  dibawah rata-rata  atau  pertumbuhan  yang  terlalu  cepat akan memaksa manajemen untuk memanipulasi laporan keuangan agar terlihat baik dan stabil [5] .  Salah  satu  bentuk  manipulasi  yang  dilakukan oleh manajemen berkaitan dengan pertumbuhan aset  [5].  Oleh  karena  itu,  rasio  perubahan  aset dapat  dijadikan  sebagai  proksi  dari  variabel stabilitas  keuangan.  Dari  uraian  diatas,  maka dirumuskan hipotesis sebagai berikut :
H1  :  Stabilitas  keuangan  dapat  digunakan untuk mendeteksi kecurangan laporan keuangan.
2.  Target  Keuangan  Dalam  Mempengaruhi Kecurangan Laporan Keuangan
Manajemen memiliki tekanan untuk mencapai target  keuangan  yang  telah  direncanakan
sebelumnya. Namun, terkadang terdapat faktorfaktorpenghambat  bagi  pihak  manajemen untuk  mencapai  target  keuangan  sehingga target  tersebut  tidak  dapat  terpenuhi.  Tekanan terhadap pencapaian target ini dapat menimbulkan  tindakan  kecurangan  manajemen agar  target  keuangan  tercapai  dan  menjaga kinerja  keuangan  agar  terlihat  baik.Target keuangan  perusahaan  biasanya  berupa  laba yang dapat dilihat dari return on asset (ROA) [6]. ROA  digunakan  untuk  menunjukkan  seberapa efisien  aset  telah  digunakan.  ROA  juga  sering digunakan  dalam  menilai  kinerja  manajer  dan dalam  menentukan  bonus,  kenaikan  upah,  dan lain-lain.  Maka  dari  itu,  manajemen  akan berupaya  untuk  melakukan  manipulasi  laporan keuangan  misalnya  dengan  manipulasi  laba agar  dianggap  mampu  untuk  mencapai  target keuangan  yang  telah  ditetapkan  sebelumnya dan  mendapatkan  bonus  yang  besar.  Maka hipotesis kedua adalah:
H2 = Target keuangan berpengaruh signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan.

## 3. Tekanan Pihak Luar Dalam
Mempengaruhi
Kecurangan Laporan Keuangan
Tekanan pihak luar dapat diproksikan dengan menggunakan  rasio  leverage  (LEV)  yaitu perbandingan  antara  total  liabilitas  dan  total aset.[6]  menjelaskan  bahwa  perusahaan  yang memiliki  rasio  leverage  yang  tinggi  dianggap memiliki  hutang  yang  besar  dan  risiko  kredit yang  tinggi.  Hal  ini  membuat  kreditor  ragu  dan khawatir  untuk  memberikan  pinjaman  kepada perusahaan.  Maka,  perusahaan  berupaya membuat  kreditor  percaya  bahwa  mereka mampu  mengembalikan  pinjaman  dengan melakukan manipulasi. Hasil penelitian Tiffani & Marfuah (2015) menunjukkan pengaruh yangpositif  signifikan  terhadap  kecurangan laporan  keuangan.  Artinya  semakin  besar tekanan dari pihak luar maka akan meningkatkan potensi manajemen untuk melakukan  kecurangan  laporan  keuangan. Berdasarkan  penjelasan  tersebut,  hipotesis ketiga adalah:
Ke cu ran gan L ap o ran Ke u an gan ( Y) TEKANAN
Stabilitas Keuangan (X1) Target Keuangan (X2) Tekanan Pihak Luar (X3) PELUANG Pengawasan yang Tidak Efektif (X4) RASIONALISASI Pergantian auditor (X5) KOMPETENSI Pergantian direktur AROGANSI Gambar CEO
H3  =  Tekanan  pihak  luar  berpengaruh signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan.

## 4. Pergantian Auditor (Change in Auditor)
Rasionalisasi  merupakan  elemen  ketiga  dari fraud treangle yang sulit untuk di ukur (Skousen, Smith, & Wright, 2009). Marks (2014) mendefinisikan
rasionalisasi sebagai pembenaran  atas  kecurangan  yang  sedang direncanakan  atau  yang  sudah  terjadi.  Salah satu  jembatan  yang  dapat  menghubungkan antara  rasionalisai  dan  kecurangan  adalah adanya pergantian auditor  (Lou & Wang, 2009; Skousen  et  al.,  2009).  Loebbecke,  Eining,  & Willingham  (1989)  dalam  Skousen,  Smith,  & Wright (2009) mengungkapkan bahwa pergantian auditor menyebabkan meningkatnya tingkat  kejadian  kegagalan  audit  dan  ligitasi. Auditor  merupakan  pihak  yang  dianggap memiliki  sikap  independen  untuk  mengungkap kecurangan yang dilakukan perusahaan. Semakin  banyak  perusahaan  yang  mengganti auditor dapat dicurigai sebagai upaya perusahaan  untuk  menutupi  kecurangan  yang dilakukan (Apriliana & Agustina, 2017). Penelitian  yang  dilakukan  oleh  Manurung  & Hardika  (2015)  menemukan  bahwa  pergantian auditor dapat dikaitkan dengan adanya kecurangan. Dari uraian diatas maka dirumuskan hipotesis sebagai berikut:
H4  :  Pergantian  auditor  dapat  digunakan untuk mendeteksi kecurangan laporan keuangan.
5.  Pergantian  Direksi  Dalam  Mempengaruhi Kecurangan Laporan Keuangan
Pergantian direksi tidak selamanya berdampak  baik  bagi  perusahaan.  Pergantian direksi bisa menjadi upaya untuk menyingkirkan direksi  yang  dianggap  mengetahui  kecurangan yang dilakukan perusahaan (Devy et al., 2017). Selain itu, direksi yang lebih berkompeten dapat membuat kecurangan semakin mungkin terjadi. Wolfe & Hermanson (2004) menjelaskan bahwa kecurangan  dapat  terjadi  jika  dilakukan  oleh seseorang  dengan  kemampuan  yang  tepat
untuk  melaksanakan  kecurangan  tersebut. Karyawan  yang  memiliki  intelektualitas  atau kemampuan tertentu dianggap mampu mengidentifikasi peluang dan melakukan tindak kecurangan  sesuai  dengan  kemampuan  yang dimiliki.  Maka  dari  itu,  pergantian  direksi  baru yang lebih berkompetendianggap mampu melakukan tindakan kecurangan. Maka, hipotesis kedelapan adalah:
H5  =  Pergantian  direksi  berpengaruh signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan.

## 6. Gambar CEO
Arogansi  (arrogance)  merupakan  sikap superioritas  seseorang  yang  berkombinasi dengan  hak  atau  keserakahan  dan  suatu keyakinan  bahwa  pengendalian  internal  tidak berlaku baginya (Marks, 2014). Arogansi dalam teori  fraud  pentagon  dapat  dilihat  dari  jumlah gambar/foto  CEO  dalam  laporan  tahunan (Apriliana & Agustina, 2017; Yusof et al., 2015). CEO  perusahaan  yang  memiliki  sikap  arogansi akan  memandang  dirinya  layaknya  seorang selebritis,  memiliki  sikap  yang  angkuh  bahwa mereka dapat menghindari pengendalian internal, memiliki sikap intimidasi, memiliki gaya manajemen  autokratik,  memiliki  rasa  ketakutan kehilangan  posisi  atau  status  (Horwath,  2011). Sikap-sikap  tersebut  akan  membuka  peluang terjadinya  kecurangan,  karena  hal  yang  paling penting bagi CEO adalah bagaimana mempertahankan status dan posisi yang dimiliki. Penelitian yang dilakukan oleh Husmawati et al., (2017)  dan  Apriliana  &  Agustina  (2017) menunjukkan bahwa arogansi memiliki pengaruh terhadap kecurangan laporan keuangan.  Namun,  hasil  ini  berbeda  dengan penelitian  yang  dilakukan  oleh  Akbar  (2017). Dari  uraian  diatas  maka  dirumuskan  hipotesis sebagai berikut:
H6  :  Gambar  CEO  dapat  digunakan  untuk mendeteksi kecurangan laporan keuangan.

## HASIL DAN DISKUSI

## Variabel Dependen
Penelitian  ini  menjadikan  manajemen  laba sebagai  ukuran  dari  fraud  laporan  keuangan
sebagaimana  Rezaee  (2002)  menyatakan bahwa financial fraud seringkali diawali dengan salah  saji  atau  manajemen  laba  dari  laporan keuangan  kuartal  yang  dianggap  tidak  material tetapi  akhirnya  tumbuh  menjadi  fraud  secara
besar-besaran dan menghasilkan laporan keuangan yang menyesatkan. Dalam penelitian ini manajemen laba dihitung dengan Discretionary  Accrual  Jones  Modified  Model yang dihitung dengan cara sebagai berikut:

## 1.  Menghitung akrual total
Keterangan:
TAit = akrual total perusahaan i pada periode t NIit = laba bersih sebelum pos luar biasa perusahaan i pada periode t CFOit   = aliras kas operasi perusahaan i pada periode t

## 2.  Menghitung akrual diskresioner (DA)
Modified Jones Model menaksir akrual total dideflasi dengan aset total awal tahun untuk mengurangi heteroskedastisitas. Model tersebut adalah sebagai berikut:
Selanjutnya  perhitungan  eksistensi  manajemen  laba  dilakukan  dengan  proksi  akural  diskresioner (DA). Akrual diskresioner dihitung dari akrual total dikurangi akural non-diskresioner (NDA) yang dideflasi dengan aset total awal periode (periode t-1) atau dengan rumus:

## Keterangan:
NDAit = nondiskresioner akrual perusahaan i pada periode tahun t Ait-1 = total aset perusahaan i pada periode tahun t-1 ΔREVit = perubahan pendapatan perusahaan i pada periode tahun t ΔRECit = perubahan piutang perusahaan i pada periode tahun t PPEit = aset tetap perusahaan i pada periode t DAit = akrual diskresioner perusahaan i pada periode tahun t β1, β2, β3 = koefisien regresi

## Variabel Independen
Variabel  independen  yang  digunakan  dalam penelitian  ini  adalah  stabilitas  keuangan (financial  stability)  yang  diukur  dengan  rasio perubahan  total  aset  (ACHANGE),  tekanan eksternal  (external  pressure)  yang  diukur dengan  rasio  leverage  (LEV),  target  keuangan (financial targets) yang diukur dengan return on assets  (ROA),  pengawasan  yang  tidak  efektif
(ineffective monitoring) yang diukur dengan rasio komisaris  independen  (BDOUT),  rasionalisasi (rationalization)  yang  diukur  dengan  pergantian auditor  (CPA),  kompetensi  (competence)  yang diukur dengan pergantian direktur (DCHANGE), dan  arogansi  (arrogance)  diproksikan  dengan gambar  CEO  (CEO  picture).  Adapun  teknik pengukuran  variabel  independen  dapat  dilihat pada table.
Tabel 1. Pengukuran Variabel Independen

## TACCit = NIit – CFOit
NDAit = β1(1 𝐴𝑖𝑡 −1) + β2( 𝛥𝑅𝐸𝑉𝑖𝑡𝐴𝑖𝑡 −1 - 𝛥𝑅𝐸𝐶𝑖𝑡𝐴𝑖𝑡 −1) + β3( 𝑃𝑃𝐸𝑖𝑡𝐴𝑖𝑡 −1)
NDAit = β1(1 𝐴𝑖𝑡 −1) + β2( 𝛥𝑅𝐸𝑉𝑖𝑡𝐴𝑖𝑡 −1 - 𝛥𝑅𝐸𝐶𝑖𝑡𝐴𝑖𝑡 −1) + β3( 𝑃𝑃𝐸𝑖𝑡𝐴𝑖𝑡 −1)
Faktor-Faktor Kecurangan Variabel Pengukuran Variabel Tekanan Stabilitas Keuangan (ACHANGE) Stabilitas  keuangan  diukur  dengan  perubahan  total  aktiva dengan formula sebagai berikut : = 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑎𝑠𝑒𝑡 𝑡−𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑒𝑡 𝑡−1 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑎𝑠𝑒𝑡 𝑡−1 Tekanan eksternal (LEV)
Tekanan eksternal diukur dengan rasio leverage dengan formula sebagai berikut : = 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐾𝑒𝑤𝑎𝑗𝑖𝑏𝑎𝑛 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑒𝑡 Target keuangan (ROA) Target keuangan diukur dengan return on aset dengan formula sebagai berikut: = 𝐿𝑎𝑏𝑎 𝐵𝑒𝑟𝑠𝑖ℎ 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐴𝑠𝑒𝑡 Peluang Pengawasan  yang  tidak efektif (BDOUT) Pengawasan  yang  tidak  efektif  diukur  dengan  rasio  komisaris independen terhadap total dewan komisaris Rasionalisasi Pergantian auditor (CPA) Pergantian  auditor  merupakan  variabel  dummi,  dimana  1 menunjukkan  terdapat  pergantian  auditor  dan  0  menunjukkan tidak terdapat pergantian auditor Kompetensi Pergantian direktur (DCHANGE) Pergantian  direktur  merupakan  variabel  dummi,  dimana  1 menunjukkan  terdapat  pergantian  direktur  dan  0  menunjukkan tidak terdapat pergantian direktur Arogansi Gambar CEO (CEOPIC) CEO  Picture  diukur  dengan  jumlah  gambar/foto  CEO  yang ditampilkan dalam laporan tahunan

## Teknik Analisis Data
Teknik  analisis  data  yang  digunakan  untuk menguji hipotesis menggunakan analisis regresi berganda.  Formula  untuk  analisis  regresi berganda adalah sebagai berikut:
DACC = β0 + β1ACHANGE + β2LEV + β3ROA +  β4BDOUT  +  β5CPA  +  β6DCHANGE  + β7CEOPIC + ε
Keterangan :
β0 = konstanta β1, β2, β3, β4, β5, β6, β7 = koefisien regresi DACC = akrual diskresioner ACHANGE =  perubahan  total aset LEV = rasio levarage ROA = return on assets BDOUT = rasio komisioner independen CPA =perubahan kantor akuntan publik DCHANGE =perubahan direktur CEOPIC = jumlah foto CEO ε = error Statistik deskriptif digunakan untuk
memberikan gambaran mengenai nilai minimum, nilai maksimum, rata-rata, dan standar deviasi  dari  masing-masing  variabel  penelitian. Hasil analisis statistik  deskriptif disajikan dalam tabel berikut.
Tabel 2. Statistik Deskriptif
CEOPIC 20 2.00 3.00 5.00 110.00 2.5897 .57738 .343 Valid N 20 (listwise) N Range Min Max Sum Mean Std. Deviation Variance DACC 20 .39 -.24 .21 -2.38 -.0663 .08627 .008 ACHANGE 20 0.88 -0.67 0.21 0.57 0.03 .29279 .087 LEV 20 1.79 0.38 2.17 14.30 0.71 .17121 .031 LNROA 20 0.25 -.12 0.13 0.78 0.04 .05455 .004 BDOUT 20 0.30 .20 .50 14.28 .3661 .09297 .008 CPA 20 1.00 .00 1.00 15.00 .4746 .47276 .233 DCHANGE 20 1.00 .00 1.00 25.00 .5310 .46497 .238

## Uji Hipotesis dan Pembahasan
Berdasarkan  metode purposive  sampling diperoleh sampel sebanyak 20 perusahaan jasa, yaitu sector jasa property , real estate & building construction; sektor  jasa infrastructure,  utility  &
transportation; sektor  jasa finance ;  sektor  jasa trade,  service  &  investment. Data  yang  telah terkumpul  diolah,  dengan  hasil  sesuai  dengan tabel 3 berikut.
Tabel 3. Tes Signifikansi (Uji t) Model Unstandardized Coefficients Standardized Coefficients T Sig B Std. Error Beta 1  (Constant) -.342 .138 -2.223 .028 ACHANGE -.031 .075 -.112 -.437 .498 LEV .375 .116 .780 3.431 .005 LNROA .027 .013 .257 1.694 .073 BDOUT .184 .173 .175 1.269 .028 CPA -.006 .023 -.046 -.246 .825 DCHANGE -.006 .024 -.047 -.245 .868 CEOPIC .027 .029 .281 1.375 .247
Hipotesis  1  terkait  stabilitas  keuangan menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi  sebesar 0,498  dimana  hasil  ini  lebih  besar  dari  nilai α (0.05),  dengan  demikian H 1 ditolak.  Hal  ini merepresentasikan bahwa variabel rasio perubahan  nilai  aset  tidak  mengindikasikan adanya  kecurangan  laporan  keuangan.  Secara tidak langsung jika hal ini dilakukan (menaikkan nilai aset) maka kondisi perusahaan dipertanyakan,  karena  nilai  aset  cenderung berdampak material pada laporan keuangan.
Hipotesis 2 terkait tekanan eksternal menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi  sebesar 0,005 dan nilai t sebesar 3,431. Nilai signifikansi ini  lebih  kecil  dari α  (0.05), dengan  demikian H 2 diterima.  Hal  ini  dapat  menunjukkan  bahwa disaat perusahaan memiliki banyak utang, maka perusahaan  dimungkinkan  untuk  melakukan kecurangan dalam penyusunan laporan keuangan.  KArena  salah  satu  indikator  kinerja perusahaan  adalah  bagaimana  kemampuan perusahaan  dalam  mengembalikan  dana  yg dipinjam  atau  dana  yang  diinvestasikan  oleh investor.
Hipotesis  3  untuk  variable  target  keuangan menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi  sebesar 0,073 dan nilai t sebesar 1,694. Nilai signifikansi berada di atas nilai α (0.05), sehingga H 3 ditolak. Target keuangan tidak mengindikasikan adanya kemungkinan  kecurangan  laporan  keuangan.
Pengukuran menggunakan ROA, dalam penelitian  ini  perusahaan  jasa  berusaha meningkatkan  ROA  namun  hal  tersebut  bukan menjadi  factor  yang  paling  utama  dalam pengembangan perusahaan.
Hipotesis  4  untuk  variable  pengawasan menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi  sebesar 0,028 dan nilai t sebesar 1,269. Nilai signifikansi berada  di  bawah  nilai α  (0.05), sehingga H 4 diterima.  Untuk  variable  pengawasan,  yang diproxy  kan  dengan  keberadaan  komisaris independen memiliki pengaruh terhadap kecurangan laporan keuangan. Dengan adanya pengawasan  yang  efektif  dapat  menurunkan kecenderungan  untuk  melakukan  kecurangan laporan keuangan.
Hipotesis 5 untuk variable pergantian auditor menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi  sebesar 0,825 dan nilai t sebesar -0,246. Nilai signifikansi berada di atas nilai α (0.05), sehingga H 5 ditolak. Pergantian auditor tidak mengindikasikan adanya  kemungkinan  kecurangan  laporan keuangan. Hal ini disebabkan adanya kode etik dan standar professional auditor yang telah ada dan  sama  untuk  standarisasi  pekerjaannya. Sehingga  adanya  pergantian  auditor  tidak berpengaruh terhadap kecenderungan kecurangan laporan keuangan.
Hipotesis 6 untuk variable pergantian direktur menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi  sebesar
0,868 dan nilai t sebesar -0,245. Nilai signifikansi berada di atas nilai α (0.05), sehingga H 6 ditolak. Pergantian direktur tidak  mengindikasikan adanya  kemungkinan  kecurangan  laporan keuangan.  Hal  ini  disebabkan  karena  adanya pergantian  direktur  dilakukan  dengan  harapan memperbaiki kinerja perusahaan kedepannya.
Hipotesis  7  untuk  variable  adanya  gambar CEO  menunjukkan  hasil  tingkat  signifikansi
sebesar  0,247  dan  nilai  t  sebesar  1,375.  Nilai signifikansi berada di atas nilai α (0.05), sehingga H 7 ditolak. Adanya gambar CEO tidak mengindikasikan adanya kemungkinan kecurangan  laporan  keuangan.  Hal  ini  dapat disebabkan salah satunya karena gambar CEO hanya  sebagai  pelengkap  dalam  profil  laporan tahunan perusahaan.
Tabel 4. Tes Koefisien Determinan (R2)
Model R R Square Adjusted R Square Std. Error of the Estimate 1 .422a .352 .273 .06586
Hasil  pada  Tabel  4  menunjukkan  besarnya nilai Adjusted  R  Square adalah  0,273.  Hal  ini berarti  27,3%  variasi  DACC  dapat  dijelaskan oleh  variabel  independen,  yaitu  stabilitas keuangan,  tekanan  eksternal,  target  keuangan,
pengawasan  yang  tidak  efektif,  pergantian auditor, pergantian direktur, serta gambar CEO. Lainnya sebesar 72,7% dijelaskan oleh variabel lain diluar model.
Tabel 5. Tes Signifikansi Simultan (Uji F) Model Sum of Squares Df Mean Square F Sig. (α=0.05) 1 Regression Residual Total .124 .153 .264 7 24 36 .014 .005 1.977 .042b
Berdasarkan hasil uji statistik F pada tabel 5 diperoleh  nilai  F  sebesar  1,977  dengan  tingkat signifikansi  0,042.  Hasil  ini  berarti  bahwa variabel independen stabilitas keuangan, tekanan eksternal, target keuangan, pengawasan  yang  tidak  efektif,  pergantian auditor,  pergantian  direktur,  serta  gambar  CEO secara simultan berpengaruh terhadap kecurangan laporan keuangan.

## KESIMPULAN dan SARAN
Penelitian  ini  bertujuan  untuk  membuktikan bahwa  variabel  stabilitas  keuangan,  tekanan eksternal,  target  keuangan,  pengawasan  yang tidak  efektif,  pergantian  auditor,  pergantian direktur,  dan  gambar  CEO  dapat  digunakan untuk mendeteksi kecurangan laporan keuangan  atau  dengan  makna  lain  bahwa variabel-variabel  tersebut  memiliki  pengaruh terhadap  kecurangan  laporan  keuangan.  Hasil
pengujian  yang  dilakukan  pada  sampel perusahaan jasa menunjukkan bahwa variabel tekanan eksternal dan pengawasan yang tidak efektif memiliki pengaruh terhadap kecurangan laporan  keuangan.  Sementara  itu,  variabel stabilitas keuangan, target keuangan, pergantian  auditor,  pergantian  direktur  dan gambar CEO tidak mempengaruhi kecurangan laporan keuangan.
Penelitian  ini  memiliki  keterbatasan,  yaitu sampel  yang  dilibatkan  dalam  penelitian  ini jumlahnya kecil dan ada kemungkinan perusahaan  yang  dijadikan  sampel  memiliki karakteristik yang berbeda yang dapat mempengaruhi hasil penelitian. Penelitian yang akan datang mempertimbangkan untuk menggunakan  sampel  yang  berbeda  dari penelitian  ini,  tetapi  sampel  tersebut  memiliki karakteristik yang sama.

## UCAPAN TERIMA KASIH
Ucapan  Terima  Kasih,  pertama  peneliti tujukan  kepada  Universitas  Brawijaya,  sebagai lembaga tempat dimana peneliti dapat mengabdi untuk  melaksanakan  Tridarma.  Kedua,  kepada Direktorat  Jenderal  Pendidikan  Tinggi  Vokasi Kementerian Pendidikan dan Kebudayaan yang telah  memberikan  pendaanaan  penelitian  ini melalui  skema  program  P3TV.  Serta  dukungan dari  para  mitra  dudi  yang  telah  berkenan  dan mengijinkan tempatnya untuk dijadikan sebagai situs dalam penelitian ini..

## REFERENSI
[1] Listyawati, Ika.  2016.  "Analisis  Faktor  yang Mempengaruhi Financial Statement Fraud." Prosiding Seminar Nasional Multi  Disiplin  Ilmu  &  Call  For
Papers(Sendi_U)  Ke-2  (Prosiding Seminar) pp. 659 –665.
[2] Sihombing,  and  Rahardjo.  2014.  "Analisis
Fraud  Diamond  Dalam  Mendeteksi Financial  Statement  Fraud:  Studi Empiris pada Perusahaan Manufaktur yang Terdaftar di Bursa Efek  Indonesia  Tahun  (BEI)  Tahun
2010 - 2012." Diponegoro Journal of Accounting 3(2), 1-12.
[3] Aprillia,  O  Cicilia,  and  R.  P  Sergius.  2015.
"The Effectiveness of Fraud Triangle  on  Detecting  Fraudulent
Financial Statement: Using Beneish Model  and  the  Case  of  Special
Companies." Jurnal Riset Akuntansi Dan Keuangan 836 –850.
[4] Santoso  &  Surenggono  2018.  "Analisis Pengaruh
Fraud Pentagon terhadap Kecurangan Laporan Keuangan  dengan  Menggunakan Beneish  Model  pada  Perusahaan yang Menerapkan Asean Corporate
Governace Scorecard." Jurnal Aset (Akuntansi  Riset)  Vol.  9  No.  1  pp. 101-132.
[5] Albrecht, S.W, Albrecht C. O, Albrecht C. C. , and Zimbelman M. F. 2011. Fraud
Examination  Fourth  Edition.  New York: South-Western Cengage
Learning.
[6] Vassiljev,  M,  and  L  Alver.  2016.  "Concept
and Periodisation of Fraud Models: Theoretical Review. 5th International Conference on Accounting." Auditing, and Taxation (ICAAT 2016) CONCEPT 473-480.
[7] Tiffani & Marfuah (2015)
[8] Marks,  Jonathan.  2012.  "The  Mind  Behind
the Fraudsters Crime: Key Behavioral and Environmental Elements." Crowe Horwarth LLP.