IDJ , Volume 2, Issue 2 (2021), pp. 199-215 doi: 10.19184/idj.v12i2.28009 © University of Jember, 2021 Published online November 2021

## Pertanggungjawaban Pidana Korporasi atas Penyalahgunaan Transfer Pricing untuk Penghindaran Pajak
Rafi Muhammad Irfan Arakata Law Firm

## Abstrak
Transfer Pricing kerap digunakan sebagai upaya untuk memperkecil pajak korporasi yang berada dalam  satu  grup  induk  dengan  menggeser  atau  merubah  harga  atau  laba  antar  korporasi. Perbuatan tersebut mengakibatkan berkurangnya penerimaan negara yang berujung pada tindak pidana karena merugikan keuangan negara. Perkembangan dinamika ekonomi dan metode baru untuk memperkecil pajak perusahaan selalu satu langkah di depan dari pada peraturan hukum yang  berlaku,  disamping  itu  struktur kepengurusan  korporasi  yang  kompleks terlebih  untuk mengambil  keputusan  penghindaran  pajak  yang  diputuskan  secara  kolektif  menimbulkan pertanyaan siapa yang seharusnya bertanggungjawab, sebab keputusan tersebut untuk dan atas nama kepentingan korporasi  bukan individu pengurus. Tulisan ini  bertujuan untuk mengkaji pengaturan hukum korporasi sebagai pelaku tindak pidana penghindaran pajak dengan praktik transfer pricing serta memperjelas konsep pengaruh teori vicarious liability terhadap sanksi pidana korporasi akibat penyalahgunaan transfer pricing untuk menghindari pajak.
KataKunci: Transfer Pricing, Kejahatan Korporasi, Penghindaran Pajak,
Pertanggungjawaban Pidana Korporasi.

## Abstract
Transfer Pricing is often used as an effort to reduce corporate taxes that are in the same parent group by shifting or changing prices or profits between corporations. These actions result in reduced state revenues which lead to criminal  acts  because  they  are  detrimental  to  state finances.  The  development  of  economic  dynamics  and  new methods to reduce corporate taxes is always one step ahead of the applicable legal regulations, besides the complex corporate management structure especially for taking tax avoidance decisions that are decided collectively raises the question of who should be responsible, because these decisions are for and on behalf of the interests of the corporation, not the individual management. This paper aims to examine the legal arrangements of corporations as perpetrators of tax avoidance crimes with transfer pricing practices and to clarify the concept of the influence of vicarious liability theory on corporate criminal sanctions due to misuse of transfer pricing to avoid taxes. Keywords: Transfer Pricing, Corporate Crime, Tax Avoidance, Corporate Criminal Liability.

## I. PENDAHULUAN
Dari sekian banyak macam transaksi ekonomi, terdapat salah satu macam transaksi yang disebut transfer pricing , secara universal transfer pricing adalah istilah di suatu perusahaan untuk  memastikan  harga  transfer  ataupun  harga  yang  dibebankan  atas  pemindahan
sesuatu  benda  ataupun  jasa  antar  wajib  pajak  yang  memiliki  hubungan  istimewa. 1 Sedangkan yang dimaksud dengan hubungan istimewa telah dijelaskan dalam Undang- undang No 36 tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan dipaparkan dalam ketentuan Pasal 18 ayat( 4), antar wajib pajak dikatakan memiliki hubungan istimewa pada saat:
1) Wajib  Pajak  memilki  penyertaan  modal  langsung  atau  tidak  langsung  paling sedikit  25%  pada  wajib  pajak  lain,  atau  hubungan  antara  wajib  pajak  dengan penyertaan paling sedikit 25% pada dua wajib pajak atau lebih, demikian juga hubungan antara dua wajib pajak atau lebih yang disebut terakhir;
2) Wajib pajak menguasi wajib pajak lainnya atau dua atau lebih wajib pajak berada di bawah penguasaan yang sama baik langsung maupun tidak langsung;
3) Terdapat  hubungan  keluarga  baik  sedarah  maupun  semenda  dalam  garis keturunan lurus dan atau ke samping satu derajat. 2
Transfer pricing dapat terjadi antar perusahaan pada negara yang berbeda disebut dengan international transfer pricing , namun dapat pula terjadi antar perusahaan dalam satu negara yang disebut dengan domestic transfer pricing . 3 Setiap perusahaan ataupun korporasi yang memiliki afiliasi atau hubungan istimewa dengan korporasi lain, pasti melakukan transfer  pricing untuk  menjalankan  usahanya.  Transaksi  dengan  perusahaan  lain  sudah pasti  akan  terjadi  dalam  hal  penjualan,  pembelian,  pinjaman  dan  transaksi  ekonomi lainya, namun untuk mencari keuntungan dan kemudahan dalam transaksi, korporasi akan lebih memilih bertransaksi dengan korporasi afiliasi.
Dalam  praktiknya,  sebutan transfer pricing kerap  dimaksud  sebagai  upaya  untuk memeperkecil pajak perusahaan dalam satu grup induk dengan metode menggeser harga ataupun  laba  antar  perusahaan,  sehingga  apabila transfer  pricing digunakan  untuk penghindaran pajak akan menjadi permasalahan hukum, bahkan hukum pidana. Dengan international  transfer  pricing ,  perusahaan-  perusahaan  di  negera  yang  berbeda  bisa mengendalikan harga transfer sedemikian rupa, sehingga perusahaan di negera yang tarif pajaknya lebih rendah memperoleh keuntungan yang lebih besar dari pada perusahaan di negera yang tarif pajaknya lebih besar.
Penggunaan transfer  pricing untuk  perusahaan-perusahaan  dalam  satu  grup  atau memiliki hubungan istimewa yang berdomisili di satu negara disebut dengan Domestic transfer pricing , meskipun jumlah pajak pajak yang dapat dihindari tidak sebesar apabila menggunakan international transfer pricing, domestic transfer pricing tetap bisa digunakan juga untuk mengurangi pajak dengan cara menetapkan harga transfer untuk:
1 “OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017”, online: oecd-ilibrary.org <https://read.oecd-ilibrary.org/taxation/oecd-transfer-pricing-guidelines-for- multinational-enterprises-and-tax-administrations-2017_tpg-2017-en>.
2 Pasal 18 ayat (4) undang-undang nomor 36 tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan tentang Pajak Penghasilan tentang pajak penghasilan
3 note 1 at 18.
1) Menekan peluang terbebaninya tarif pajak progresif tinggi dengan cara membagi atau menyebar penghasilan kena pajak pada perusahaan-perusahaan dalam satu grup induk atau yang memiliki hubungan istimewa. 4
2) Mengalihkan keuntungan dari perusahaan yang penghasilannya lebih besar pada perusahaan  yang  labanya  lebih  kecil  atau  masih  berhak menerima  kompensasi kerugian. 5
Untuk  mencegah  penerapan transfer  pricing yang  digunakan  sebagai  upaya penghindaran  pajak  oleh  korporasi,  sebuah  forum  internasional  yang  fokus  mengkaji pembangunan ekonomi yaitu internasional The Organization for Economic Cooperation and  Development(  OECD),  menganjurkan  supaya  negara-negara  anggotanya menerapkan  aturan  untuk  mencegah  penyalahgunaan transfer  pricing dengan memerintahkan  wajib  pajak  badan  atau  perorangan  yang  berpotensi  untuk menggunakan transfer pricing sebagai jalur terselubung untuk menghindari pajak karena ada hubungan istimewa dengan membuat transfer pricing documentation dan advance pricing agreement dengan  menerapkan  prinsip  kewajaran  dan  kelaziman  usaha  ( arm’s  length principle ), sehingga dapat dipastikan penghasilan kena pajak sesungguhnya dari masing- masing wajib pajak tersebut. 6
Penerapan  prinsip  kewajaran  dan  kelaziman  usaha  menjadi  penting  sebab lazimnya  transaksi  yang  terjadi  diantara  pihak  independen  yang  tidak  memiliki hubungan istimewa akan mengikuti harga yang diciptakan kekuatan pasar sebab hukum permintaan  dan  penawaran.  Namun  apabila  diantara  para  pihak  terdapat  hubungan istimewa, maka sangat dimungkinkan tercipta harga yang tidak wajar, karena para pihak bisa memastikan harga sendiri agar sesuai dengan kebutuhan untuk penghindaran pajak tanpa  terikat  kekuatan  pasar. 7 Semisal  PT.  A  memiliki  penyertaan  modal  langsung sebesar  25%  pada  PT.  B  yang  berada  di  negara  yang  tarif  pajak  penghasilannya  lebih rendah dari pada Indonesia yaitu dibawah 25%, maka PT. A dapat menjual produknya ke PT. B dengan harga jauh dibawah harga pasar, padahal PT. B menjual produk tersebut kepada pembeli dengan harga yang wajar, sehingga laba PT. A yang berada di Indonesia akan lebih kecil dari pada PT.B yang mengakibatkan Pajak Penghasilan PT. A menjadi kecil.
Hubungan istimewa antara wajib pajak bisa menyebabkan ketidakwajaran harga transaksi  dengan  modus  memperkecil  penjualan,  memperbesar  pembelian,  rekayasa terhadap biaya administrasi dan umum ( overhead cost ), pembayaran royalty pembayaran jasa  intra  group,  pinjaman  dari  pemegang  saham  ( shareholder  loan ),  Pembelian  harta perusahaan  oleh  pemegang  saham  ( owner )  ataupun  pihak  yang  memiliki  hubungan
4 Robert Feinschreiber & Margaret Kent, Asia-Pasific Transfer Pricing Handbook (Singapura: John Wiley and Sons Singapore Pte.Ltd, 2012).
5 Ibid .
6 “Transfer Pricing Guidance on Financial Transactions: Inclusive Framework on BEPS: Actions 4, 8 -10 - OECD”, online: <http://www.oecd.org/tax/beps/tran sfer-pricing-guidance-on-financial- transactions-inclusive-framework-on-beps-actions-4-8-10.htm>.
7 Anang Mury kurniawan, 2014, Buku Pintar Transfer pricing untuk Kepentingan Pajak , Andi Offset, Yogyakarta, p. 2.
istimewa dengan harga pembelian lebih rendah dari harga pasar, Penjualan kepada end buyer melalui pihak ketiga yang berdomisili di luar negeri namun hanya berbentuk dummy company, letter box company ataupun perusahaan yang hanya berfungsi untuk menerbitkan tagihan ( reinvoicing company ). 8
Pada akhirnya, korporasi yang mempraktikkan transfer pricing untuk menghindari pajak  berpotensi  menyebabkan  kerugian  negara  atas  penerimaan  pajak  merupakan tindak pidana yang dalam hukum positif Indonesia dan telah diakui bahwa korporasi bisa  dimintai  pertanggungjawaban  secara  pidana  serta  dapat  dijatuhi  sanksi  pidana. Mengingat korporasi adalah badan hukum, maka korporasi juga sebagai subjek hukum. Oleh  sebab  itu  korporasi  bisa  dimintai  pertanggungjawaban  secara  pidana.  Namun bagaimana  pengaturan  hukum  korporasi  sebagai  pelaku  tindak  pidana  penghindaran pajak dengan praktik transfer pricing .
Selain  itu  pengertian  tindak  pidana  korporasi  sebagaimana  dimaksud  bahwa korporasi yang melakukan tindak pidana tersebut, yang biasanya dilakukan oleh direksi atau  pejabat  korporasi  yang  memiliki  wewenang  ataupun  kuasa    untuk  mengambil keputusan.  Tindak  pidana  korporasi  yang  mempraktikkan transfer  pricing ,  terutama international  transfer  pricing akan  menjadi  permasalahan  hukum  pidana  apabila  praktik tersebut disalah gunakan sebagai cara penghindaran pajak. Merekayasa laporan ataupun tindakan  illegal  lainnya  sebagai  upaya  penghindaran  pajak  sangat  pantas  dikatakan kejahatan terhadap negara, sebab upaya penghindaran pajak tersebut berdampak pada berkurangnya penerimaan pajak dan akan merugikan negara. Terlebih lagi jika korporasi yang  terlibat  dalam  tindak  pidana  terdiri  dari  beberapa  korporasi  yang  memiliki hubungan istimewa, sehingga memaksa untuk diterapkan doktrin vicarious liability untuk mempertanggungjawabkan  perbuatan  korporasi-korporasi  tersebut  secara  adil  dan bersamaan. Diskursus ini mengantarkan kita kepada penerapan hukum terhadap fakta- fakta  isu  hukum  sebagaimana  telah  dipaparkan,  apakah  sudah  tepat  bentuk pertanggungjawaban  korporasi  kepada  negara  karena  melakukan  penghindaran  pajak melalui praktik transfer pricing.
Untuk menjawab pertanyaan yang muncul dari pendahuluan ini, pada bagian II akan membahas mengenai pengaturan hukum korporasi sebagai pelaku tindak pidana penghindaran  pajak  dengan  praktik transfer  pricing serta  penerapan  doktrin vicarious liability terhadap sanksi pidana korporasi terkait penghindaran pajak di dalam hukum pajak  di  Indonesia.  Kemudian  bagian III akan  disimpulkan  secara  ringkas  terkait apa yang menjadi jawaban dalam pembahasan rumusan masalah. Sehingga pada bagian IV dapat menghasilkan saran yang menjadi output dari tulisan ini dan sebagai penutup.

## II. PEMBAHASAN

## A. Pengaturan Hukum Korporasi Sebagai Pelaku Tindak Pidana Penghindaran Pajak Dengan Praktik Transfer Pricing
Berdirinya perusahaan multinasional di dalam negeri untuk mengikuti perkembangan perdagangan  bebas  menjadikan transfer  pricing sebagai  cara  baru  untuk  memperkecil biaya  perpajakan.  Namun  penyalahgunaan transfer  pricing bertentangan  dengan  tujuan suatu  negara  yang  mengenakan  tarif  pajak  penghasilan  badan  lebih  tinggi  dibanding negara-negara lain. Sehingga memaksa negara-negara yang mengenakan tarif pajak tinggi tersebut  untuk  memperketat  regulasi  terkait transfer  pricing demi  mencegah  kerugian pendapatan pajak dari praktik penyalahgunaan transfer pricing .
Penghindaran  Pajak  pada  prinsipnya  adalah  perbuatan  Wajib  Pajak  yang melakukan  penipuan  secara  langsung,  penggelapan,  atau  pelaporan  data  yang  salah untuk  mengelabui  penerapan  peraturan  hukum  perpajakan. 9 Selaras  dengan  prinsip tersebut,  didalam  penjelasan  Pasal  39  ayat  (3)  UU  KUP  menyatakan  bahwa penyampaian  Surat  Pemberitahuan  yang isinya  tidak  benar atau  tidak  lengkap  dalam rangka mengajukan permohonan restitusi pajak dan/atau kompensasi pajak yang tidak benar  sangat  merugikan  negara.  Dalam  sudut  pandang  penghindaran  pajak  dengan praktik transfer pricing , modus yang digunakan wajib pajak adalah melaporkan data yang salah terkait dengan dokumentasi transfer pricing sehingga wajib pajak dapat menggeser laba  dan/atau  biaya-biaya  lain  kepada  perusahaan  afiliasi  diluar  negeri  dan  bisa  juga kepada perusahaan afiliasi didalam negeri dengan tujuan agar perusahaan mencatatkan rugi sehingga mendapatkan keringanan pajak.
Peraturan perundang-undangan yang mengatur ketentuan pidana maupun administrasi terkait perpajakan korporasi diatur dan diuraikan sebagai berikut:

## 1. Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007
Undang-Undang Nomor 28 tahun 2007 tentang Perubahan Ketiga atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 Tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan. UU KUP adalah dasar hukum pajak di Indonesia untuk menentukan apakah suatu perbuatan yang salah dari Wajib Pajak akan dikenakan sanksi administrasi atau sanksi pidana. Namun demikian  Prof.  Eddy  O.S.  Hiarej  berpendapat  bahwa  penegakan  hukum  pajak  tidak memiliki parameter yang jelas mana yang merupakan perkara administrasi dan tindak pidana. 10
Perkara  Asian  Agri  Group  adalah  salah  satu  contoh  penegakan  hukum  perkara perpajakan  dengan  dijatuhkannya  sanksi  pidana,  Mahkamah  Agung  memutuskan bahwa  terdakwa  terbukti  menyampaikan  surat  pemberitahuan  dan/atau  keterangan yang isinya tidak benar atau tidak lengkap secara berlanjut. Dengan dikenakan Pasal 39 ayat (1) huruf c UU KUP Tahun 2000  jo. Pasal 43 ayat (1) UU KUP Tahun 1983 jo. Pasal 64  ayat  (1)  KUHP.  Namun  berbeda  dengan  putusan  nomor  394/Pid.Sus/2015.PN.Plg,
9 Karen B Brown, A Comparative Look at Regulation of Corporate Tax Avoidance (Springer, 2012) at 1.
10 Eddy O.S Hiariej, “Penegakkan Hukum Pidana Pajak:Ultimum Remedium ataukah Primum Remedium?”, Semi nar Ultimum Remedium : Dari Sisi Hukum Pidana dan Hukum Administrasi Negara, Yogyakarta, 2018
majelis hakim memutuskan bebas karena terbukti tidak melaporkan SPT dengan benar. 11 Majelis  hakim  menimbang  bahwa  kesalahan  yang  dilakukan  terdakwa  dianggap merupakan kesalahan administrasi, sehingga penegakkan hukumnya cukup dengan cara administrasi  dengan  diterbitkan  Surat  Ketetapan  PajakKurang  Bayar  (SKPKB)  tanpa penjatuhan sanksi pidana. 12

## 2. Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2008
Undang-Undang  Nomor  36  Tahun  2008  tentang  Perubahan  Keempat  atas  Undang- Undang Nomor 7 Tahun 1983 Tentang Pajak Penghasilan (UU PPh). Dalam ketentuan Pasal  18  ayat  (3)  tidak  menyinggung  tentang  kewajiban  menyelenggarakan  dokumen transfer  pricing secara  tegas.  Meskipun  apabila  dihayati  secara  mendalam,  sebenarnya telah  dinyatakan  secara  tidak  langsung  perihal  dokumen transfer  pricing ,  yaitu  pada kalimat  yang  menyatakan  “Direktur  Jenderal  Pajak  berwenang  untuk  menentukan kembali besarnya penghasilan dan pengurangan serta menentukan utang sebagai modal untuk menghitung besarnya penghasilan kena Pajak bagi Wajib Pajak yang mempunyai hubungan istimewa…”. 13 Kalimat tersebut merupakan konsekwensi apabila Wajib Pajak tidak  membuat  dokumen transfer pricing yang  dapat  meyakinkan  otoritas  pajak  akibat penentuan harga wajar terhadap transaksi dengan afiliasi yang mempunyai hubungan istimewa, maka Direktur Jenderal Pajak diberi wewenang untuk menentukan kembali penentuan  harga  wajar  transaksi  tersebut.  Kemudian  pada  kalimat  selanjutnya  juga disebutkan  metode-metode  seperti:  metode  perbandingan  harga  antara  pihak  yang independen  seperti metode harga  penjualan  kembali, metode  biaya  plus, sebagaimana metode  yang  disarankan  untuk  menyusun  dokumen transfer pricing .  Dalam  praktiknya banyak  ditemukan  oleh  para  pemeriksa  pajak  terdapat  wajib  pajak  yang  tidak menyelenggarakan  dokumen transfer  pricing ,  maka  sebagai  dasar  hukum  untuk melakukan pemeriksaan dugaan transfer pricing adalah pasal 18 ayat 3 UU PPh.
Untuk  menyusun  dokumen transfer  pricing maka  diperlukan  kesepakatan  harga transfer antara wajib pajak dengan Direktur Jenderal Pajak. Kesepakatan harga transfer disebut  juga  dengan Advance Pricing Agreement yang  disingkat  dengan  APA , Ketentuan terkait APA diatur dalam Pasal 18 ayat 3a. 14
Kesepakatan  harga  transfer  bertujuan  untuk  mengurangi  terjadinya  praktik pennyalahgunaan transfer  pricing oleh  perusahaan  multinasional.  Dengan  kesepakatan antara Wajib Pajak dan Direktur Jenderal Pajak, akan menghasilkan kesepakatan yang mencakup  harga  jual  produk,  besar  royalti,  biaya-biaya  produksi  dan  operasional, pinjaman dan hal lain tergantung pada kesepakatan.
11 Penegakkan Hukum Sanksi Pidana Perpajakan Berdasarkan Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 Tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpapajakan Dikaitkan dengan Asas Ultimum Remedium | Wacana Paramarta: Jurnal Ilmu Hukum, Juli, 2020, p. 7.
12 “Putusan MAHKAMAH AGUNG Nomor 2239 K/PID.SUS/2012”, online: <https://putusan3.mahkamahagung.go.id/direktori/putusan/2dec38361ab4193b649785cf9c668f52.htm l>.
13 Pasal 18 ayat (3) Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan.
14 idem
Pelaksanaan Advance  Pricing  Agreement dalam  praktiknya  akan  memberikan keuntungan  untuk  pihak  Wajib  Pajak  karena  akan  diperoleh  kepastian  hukum  dan kemudahan  penghitungan  pajak.  Mengingat  bahwa  beban  pembuktian  kasus transfer pricing dapat  berada  di  pihak  otoritas  pajak  dan  bisa  saja  dibebankan  kepada  wajib pajak. 15 Sehingga apabila wajib pajak telah melaksanakan APA, maka DJP tidak perlu melakukan koreksi atas harga jual dan keuntungan produk yang dijual oleh Wajib Pajak kepada perusahaan dalam satu grup perusahaan yang sama. Disepakati oleh OECD dan G20 inclusive Framework on BEPS, sehingga telah di adopsi dalam hukum Indonesia. Terdapat  dua  sifat  APA,  yaitu  APA  unilateral  yang  menaungi  kesepakatan  antara Direktur  Jenderal  Pajak  dengan  Wajib  Pajak,  serta  APA  bilateral  yang  menaungi kesepakatan Direktur Jenderal Pajak dengan otoritas pajak negara lain yang menyangkut Wajib Pajak yang berada di wilayah hukumnya.
Perlu  diakui  bahwa  Undang-Undang  Nomor  36  Tahun  2008  tentang  Pajak Penghasilan (UU PPh) terlebih pada ketentuan Pasal 18 adalah aturan yang menjadi awal diselenggarakannya dokumen transfer pricing . Hal tersebut dikarenakan penggunaan pasal 18 secara praktis banyak ditemukan untuk mendukung koreksi pemeriksaan terhadap kasus  sengketa  pajak  yang  berkaitan  dengan  penggunaan  harga  wajar,  salah  satunya adalah dalam perkara Asian Agri Group.  Kemudian setelah adanya UU PPh 2008 secara perlahan dikeluarkan pula Peraturan Direktur Jenderal Pajak PER-43/PJ/2010 tentang Penerapan Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha dalam Transaksi antara Wajib Pajak dengan  Pihak  yang  Mempunyai  Hubungan  Istimewa.  Hingga  penelitian  ini  selesai dilaksanakan,  terakhir  dikeluarkan  Peraturan  Menteri  Keuangan  Nomor 22/PMK.03/2020 Tentang Tata Cara Pelaksanaan Kesepakatan Harga Transfer ( Advance Pricing Agreement).

## 3. Peraturan Pemerintah Nomor 80 Tahun 2007
Peraturan Pemerintah (PP) Nomor 80 Tahun 2007 tentang Tata Cara Pelaksanaan Hak dan Kewajiban Perpajakan Berdasarkan Undang-Undang Nomor 6 tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah, terakhir adalah Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007.
Pasal  16  ayat  2  Nomor  80  Tahun  2007  diatur  bahwa  dalam  hal  wajib  pajak melakukan  transaksi  dengan  para  pihak  yang  mempunyai  hubungan  istimewa,  wajib pajak diwajibkan untuk menyimpan dokumen dan atau informasi tambahan disamping buku,  catatan  dan  dokumen  yang  menjadi  dasar  pembukuan  atau  pencatatan. Penyimpanan dokumen tersebut dibutuhkan untuk membuktikan bahwa wajib pajak yang  memiliki  hubungan  istimewa  dengan  pihak  lain  telah  menerapkan  prinsip kewajaran dan kelaziman usaha dalam setiap transaksi transfer pricing .
Selaras dengan Peraturan  Pemerintah Nomor 28 Tahun 2007 (UU KUP), secara tidak langsung telah menginterpretasikan bahwa kewajiban untuk membuktikan atas suatu kewajaran transaksi yang terjadi diantara pihak-pihak yang memiliki hubungan
15 DDTCNews, Beban Pembuktian dalam Kasus Transfer pricing , https://news.ddtc.co.id/beban-pembuktian- dalam-kasus-transfer-pricing-14269, diakses 21 September 2021.
istimewa terletak pada wajib pajak. Berikut adalah bunyi dari PP Nomor 80 Tahun 2007 Pasal 16 ayat 1
dalam  hal  Wajib  Pajak  melakukan  transaksi  dengan  para  pihak    yang  mempunyai  hubungan istimewa dengan Wajib Pajak, kewajiban menyimpan dokumen lain sebagaimana dimaksud pada ayat  (1)  meliputi  dokumen  dan/atau  informasi  tambahan  untuk  mendukung  bahwa  transaksi yang dilakukan dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa telah sesuai dengan prinsip kewajaran dan kelaziman usaha
Namun  dalam  PP  Nomor  80  Tahun  2007  tidak  membahas  secara  lengkap bagaimana cara menyelenggarakan dokumen transfer pricing , karena hanya semata-mata memberikan suatu perintah atau kewajiban bahwa dokumen transfer pricing mutlak harus diadakan  bagi  wajib  pajak  yang  termasuk  dalam  target  yang  dituju.  Sedangkan  poin utama dari pasal 16 ayat 2 adalah untuk verifikasi kesamaan isi dokumen transfer pricing dengan  buku,  catatan  dan  dokumen  lain  sebagai  kewajiban  untuk  diselenggarakan sebagaimana diatur pada pasal 16 ayat 1.
4. Peraturan Menteri Keuangan Nomor 213/PMK.03/2016
Pemerintah Indonesia pada tanggal 30 Desember 2016 menerbitkan Peraturan Menteri Keuangan  Nomor  213/PMK.03/2016  tentang  Jenis  Dokumen  dan/atau  Informasi Tambahan yang Wajib disimpan oleh Wajib Pajak yang Melakukan Transaksi dengan Para Pihak yang Mempunyai Hubungan Istimewa dan Tata Cara Pengelolaannya. Hal yang sangat baru dalam peraturan ini adalah ketentuan terkait:
• Dokumen Induk.
Dokumen induk ini belum pernah ada pada peraturan transfer pricing sebelumnya. Disini  pemerintah  mengharuskan  penyelenggaraan  dokumen,  serta  jenis informasi  minimum  yang  harus  terkandung  pada  dokumen  induk  diwajibkan secara rinci.
• Dokumen Lokal dan/atau Laporan Per Negara Dokumen  lokal  sebenarnya  bukan  ketentuan  baru,  karena  dokumen transfer pricing atau  “TP  Doc”  sudah  disebut  dalam  Peraturan  Di rektur  Jenderal  Pajak PER-43/PJ/2010.  Namun  yang  menjadi  beda  adalah  pemerintah  membagi dokumen transfer pricing menjadi 2 dokumen, yaitu dokumen induk dan dokumen lokal.  Sehingga  setelah  terbit  PMK  Nomor  213/PMK.03/2016,  kantor  pajak menerima  bahwa  dokume n  lokal  yang  dimaksud  adalah  dokumen  “TP  Doc” sebagaimana yang sering disebut pada praktik dilapangan. Pada saat kewajiban melaporkan SPT Tahun 2016 terjadi, dokumen lokal yang diterima oleh kantor pelayanan  pajak adalah  dokumen  “TP  Doc”  seperti  dokumen  ya ng  diatur  pada PER-32/PJ/2011. 16
16 Karianton Tampubolon dan Zulham Al Farizi, Transfer Pricing & Cara Membuat TP Doc (Deepublish,
2018) at 115 Google-Books-ID: oc6XDwAAQBAJ.

## 5. Peraturan Menteri Keuangan Nomor 22/PMK.03/2020
Sebagai bentuk keseriusan Menteri Keuangan untuk menghindari praktik transfer pricing di Indonesia, maka dibuatlah tata cara pelaksanaan kesepakatan harga transfer ( advance pricing  agreement ).  Untuk  memperbaiki  permasalahan  dalam  penerapan  aturan-aturan terkait  dengan transfer  pricing ,  Kementerian  Keuangan  mengeluarkan  PMK  Nomor 22/PMK.03/2020 yang mengatur secara rinci mengenai pelaksanaan kesepakatan harga transfer antara wajib pajak dengan Direktur dan Direktur Jenderal Pajak dengan otoritas pajak pemerintah negara mitra P3B yang melibatkan wajib pajak Indonesia.
6. Peraturan Direktur Jenderal Pajak PER-43/PJ/2010
Pertama kali Indonesia mengatur secara rinci tentang bagaimana pelaksanaan dokumen transfer pricing secara luas, jelas dan rinci diatur dalam Peraturan Direktur Jenderal Pajak PER-43/PJ/2010 tentang penerapan prinsip kewajaran dan Kelaziman Usaha dalam Transaksi Antara Wajib Pajak dengan Pihak yang Mempunyai Hubungan Istimewa. PER-43/PJ/2010 telah mengatur bagaimana metode penentuan harga, analisis kesebandingan dan dokumen transfer pricing . Namun dengan peraturan tersebut belum dapat dilaksanakan secara efektif karena sebab ketentuan pelaksanaannya kurang jelas. Sehingga pemerintah merubah dan memperbaiki dengan menerbitkan PER-32/PJ/2011 tentang Perubahan atas Penerapan Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha dalam Transaksi Antara Wajib Pajak dengan Pihak yang Mempunyai Hubungan Istimewa.
7. Peraturan Direktur Jenderal Pajak PER-32/PJ/2011
Masih dalam ranah yang sama dengan PER-43/PJ/2010, Peraturan ini dikeluarkan untuk menyempurnakan  peraturan  sebelumnya.  Meskipun  aturan  tentang  metode transfer pricing masih  sama,  namun  perubahan  yang  terpenting  adalah  menghapus  ketentuan hirarki untuk penggunaan metode, menjelaskan analisis kesebandingan lebih lengkap, dan  juga  mengatur  tentang  kewajiban  pelaksanaan  dokumen transfer  pricing .  PER- 32/PJ/2011  juga memperkenalkan  ruang  lingkup transfer pricing antara  wajib  pajak luar negeri dan wajib pajak dalam negeri serta transfer pricing antara sesame wajib pajak dalam negeri.
8. Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-04/PJ.7/1993
Surat  Edaran  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  SE-04/PJ.7/1993  tentang  Petunjuk Penanganan kasus-kasus transfer pricing (Seri TP-1). Dikeluarkan untuk tujuan membantu para  pemeriksa  pajak  dalam  menangani kasus-kasus transfer pricing dari sisi  perlakuan pajak. Dalam Petunjuk ini diberikan pedoman untuk penanganan kasus transfer pricing dalam 7 metode, yaitu:
1) Kekuran-wajaran harga penjualan;
2) Kekurang-wajaran harga pembelian;
3) Kekurang-wajaran alokasi biaya administrasi dan umum ( overhead cost );
4) Perlakuan perpajakan;
5) Kekurang-wajaran pembayaran komisi, lisensi, franchise, sewa, royalty, imbalan atas jasa manajemen, imbalan atas jasa teknik dan imbalan jasa lainnya;
6) Pembelian  harta  perusahaan  oleh  pemegang  saham  atau  oleh  pihak  yang mempunyai hubungan istimewa dengan harga yang lebih rendah dari harga pasar;
7) Penjualan kepada pihak luar negeri melalui pihak ketiga yang tidak mempunyai substansi usaha ( letter box company ).
Namun SE-04/PJ.07/1993 belum mengenal istilah penggunaan metode yang tepat sesuai dengan analisis kesebandingan. Sehingga tidak dapat digunakan lagi dan harus dibuat aturan yang baru untuk mengharmoniskan dengan  kewajiban penyelenggaraan (Pembuatan dan penyimpanan) dokumen transfer pricing . Sebab apabila SE-04/PJ.07/1993 tetap  digunakan  sebagai  pedoman  dalam  penanganan  perkara transfer  pricing ,  akan menimbulkan  perdebatan  antara  wajib  pajak  dengan  pemeriksa  pajak  mengenai kesesuaian penggunaan metode penentuan harga. Hal tersebut karena SE-04/PJ.07/1993 menentukan  bahwa  penggunaan  metode  berdasarkan  hirarki  wajib  pajak,  sedangkan PER-32/PJ/2011, menerapkan metode tidak berdasarkan hirarki melainkan berdasarkan hasil analisis fungsi dan kesebandingan ekonomi.
9. Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor: SE-50/PJ/2013
Surat  Edaran  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  SE-50/PJ/2013  tentang  Petunjuk  Teknis Pemeriksaan Terhadap Wajib Pajak yang Mempunyai Hubungan Istimewa. Dikeluargan untuk  mendukung  kemudahan  dan  keseragaman  pemeriksa  pajak  dalam  memeriksa Wajib  Pajak  yang  memiliki  hubungan  istimewa  demi  pemeriksaan  yang  berkualitas, disamping untuk memperbaiki SE-04/PJ.7/1993.
SE  ini  menentukan  bahwa  apabila  Pemeriksa  Pajak  menemukan  indikasi  risiko penghindaran pajak dari wajib pajak yang memiliki hubungan istimewa dengan wajib pajak  dalam  negeri  maupun  luar  negeri,  maka  setelah  dikeluarkannya  Surat  Perintah Pemeriksaan  (SP2)  pemeriksa  pajak  mengumpulkan  keterangan  dan  bukti  terkait transaksi  afiliasi  baik  dari  wajib  pajak  secara  langsung  ataupun  dari  pihak  eksternal, pelaksanaan pemeriksaan transfer pricing harus melalui tahapan berikut:
1) Menentukan Karakteristik Usaha Wajib Pajak. Untuk  menentukan  Karakteristik  Usaha  Wajib  Pajak,  pemeriksa  pajak  harus memahami  karakteristik  transaksi  dengan  hubungan  wajib  pajak  dengan menganalisis  industri  wajib  pajak,  membuat  rancangan  transaksi  yang berhubungan,  dan  melakukan  analisis  rantai  suplai.  Setelah  ditemukan karakteristik  transaksi  afiliasi,  dapat  disimpulkan  karakteristik  usaha  wajib pajak dapat berupa toll manufacturing, contract manufacturing, fully fledge manufacturing, fully  fledge  distributor,  limited  risk  distributor,  commissionaire,  commission  agent,  service provider atau  dalam  bentuk  lain  yang  akan  disesuaikan  dengan  perkembangan bisnis.  Melalui  proses  tersebut,  Pemeriksa  Pajak  harus  dapat  menetapkan pendapatan bertumpu pada analisis fungsi wajib pajak dalam grup induk usaha tersebut, aset yang digunakan, dan risiko yang ditanggung sesuai dengan fakta dan kondisi di lapangan.
2) Memilih Metode Transfer pricing.
Untuk  dapat  menentukan  metode transfer  pricing yang  digunakan  wajib  pajak, pemeriksa pajak harus mengidentifikasi apakah terdapat pembanding dalam hal
karakter  usaha  maupun  biaya-biaya  yang  umumnya  muncul  dalam  transaksi wajib pajak.
Apabila  sudah  ditemukan  wajib  pajak  pembanding,  maka  barulah  dapat ditentukan metode transfer pricing yang paling sesuai dengan fakta dan kondisi.
3) Menerapkan Prinsip Kewajaran dan Kelaziman usaha. Penerapan  Prinsip  Kewajaran  dan  Kelaziman  usaha  harus  memperhatikan transaksi-transaksi berikut:
a. Transaksi Penjualan/Pembelian Barang/Jasa;
b. Transaksi Jasa Intra-Grup;
c. Transaksi Harta Tak Berwujud;
d. Transaksi Pembayaran Bunga;
e. Penentuan Harga/Laba Wajar;
f. Primary Adjustment, Secondary Adjustment dan Corresponding Adjustment. Untuk  mengetahui  kewajaran  dan  kelaziman  dalam  transaksi  penjualan  dan pembelian  barang  dan  jasa  terdapat  5  metode  atau  faktor  yang  harus  di perhatikan yaitu:
1) Metode Perbandingan Harga Antara Pihak yang Independen;
2) Metode harga Penjualan Kembali;
3) Metode Biaya-Plus;
4) Metode Laba Bersih Transaksional;
5) Metode Pembagian Laba.
Pada  era  pandemic  Covd-19  yang  melanda  seluruh  belahan  bumi  yang  menimbulkan perubahan  kondisi  kehidupan  dan  berdampak  pula  pada  sektor  ekonomi,  OECD menerbitkan  OECD Guidance on the transfer pricing implications off the COVID-19 pandemic. 17 Panduan OECD terkait transfer pricing di era pandemic ini merupakan hasil consensus dari negara-negara anggota BEPS Inclusive Framework , melalui panduan tersebut, OECD menekankan bahwa meskipun di era pandemic, prinsip kewajaran dan kelaziman usaha atau arm’s length principle harus tetap diterapkan. Dalam panduan ini, OECD memberikan pillihan  untuk  mencari  pembanding  bagi  wajib  pajak  yang  memiliki  afiliasi  dengan perusahaan  lain,  pilihan  pertama  adalah  dengan  menggunakan  data  pembanding  dari kondisi  perusahaan di tahhun pajak 2017 hingga 2019, dengan dilakukan penyesuaian dengan  kondisi  keuangan  perusahaan  akibat  pandemi  dan  ketersediaan  perusahaan pembanding. 18 Penyesuaian  tersebut  dapat  dilakukan  dengan  melihat  website  pada perusahaan  pembanding  untuk  melihat  grafik  penjualan  dan  data-data  terkait operasional  perusahaan.  Selain  itu,  penyesuaian  juga  dapat  dilakukan  dengan  melihat budget setting perusahaan dibandingkan dengan kenyataan keuanganan perusahaan di tahun 2020  ketika terdampak pandemi, apakah penjualan perusahaan menurun ataupun muncul biaya-biaya tambahan akibat pandemi. Kemudian penyesuaian terhadap biaya- biaya perusahaan yang muncul akibat pandemic, untuk disesuaikan dengan tahun pajak
17 DDTC Indonesia, 2021, Webinar 1: 2020 Transfer pricing Documentation in Times of Pandemic .
2017 sampai 2020. Serta penyesuaian terhadap bantuan pemerintah kepada perusahaan akibat pandemi. 19

## B. Penerapan Doktrin Vicarious Liability Terhadap Sanksi Pidana Korporasi Terkait Penghindaran Pajak di Dalam Hukum Pajak di Indonesia
Hukum  Perpajakan  di  dunia  pada  umumnya  bersifat ultimum  remediun, bukan primum remedium. Ultimum remedium berprinsip bahwa penyeselsaian suatu perkara dengan hukum pidana adalah pilihan terakhir, sehingga dalam penerapannya akan diupayakan untuk diselesaikan  dengan  sanksi  administrasi  kepada  wajib  pajak  dalam  hal  perkara penghindaran  pajak.  Berbeda  dengan  asas primus remedium sanksi  pidana  adalah  upaya utama untuk menyelesaikan perkara. Mengingat bahwa tujuan dari hukum pajak adalah untuk mengatur segala hal terkait ketentuan perpajakan dengan tujuan agar wajib pajak membayar pajak, maka Prof. Eddy O.S. Hiarej berpendapat bahwa Hukum Pajak idealnya bersifat ultimum remedium. 20
Garis pembatas untuk penerapan sanksi pidana atau adminstrasi terhadap perkara penghindaran pajak terletak pada pertanyaan “apakah cara penghindaran pajak tersebut melanggar  undang- undang?”.  Penghindaran  pajak  yang  dalam  bahasa inggris  dikenal dengan Tax  Avoidance sebesarnya  adalah  tindakan  yang  legal  dan  dapat  dibenarkan dengan  catatan  sama  sekali  tidak  ada  suatu  pelanggaran  hukum  yang  dilakukan, Tax Avoidance dilakukan  dengan  memanfaatkan  celah  kekosongan  hukum  perpajakan. 21 Sedangkan yang dapat dijatuhi sanksi pidana adalah penghindaran pajak yang dilakukan berulang-ulang dan melanggar hukum perpajakan sehingga disebut penggelapan pajak atau Tax Evasion .
Penerapan sanksi pidana dalam UU KUP disebut dalam pasal 38 dan 39. Pasal 38 berbunyi
“Setiap orang yang karena kealpaannya:
a. Tidak menyampaikan Surat Pemberiahuan; atau
b. Menyampaikan  Surat  Pemberitahuan,  tetapi  isinya  tidak  benar  atau  tidak lengkap, atau melampirkan ekterangan yang isinya tidak benar sehingga dapat menimbulkan  kerugian  pada  pendapatan  negara  dan  perbuatan  tersebut merupakan  perbuatan  setelah  perbuatan  yang  pertama  kali  sebagaimana dimaksud  dalam  pasal  13A,  didenda  paling  sedikit  1  (satu)  kali  jumlah  pajak terutang  yang  tidak  atau  kurang  bayar  dan  paling  banyak  2  (dua)  kali  jumlah pajak  terutang  yang  tidak  atau  kurang  bayar,  atau  dipidana  kurungan  paling singkat 3 (tiga) bulan atau paling lama 1 (satu) tahun.”
19 “Guidance on the transfer pricing implications of the COVID - 19 pandemic”, online: OECD
<https://www.oecd.org/coronavirus/policy-responses/guidance-on-the-transfer-pricing-implications- of-the-covid-19-pandemic-731a59b0/#indicator-d1e145>.
20 “Penegakkan Hukum Sanksi Pidana Perpajakan Berdasarkan Undang -Undang Nomor 16 Tahun 2019 Tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpapajakan Dikaitkan dengan Asas Ultimum Remedium Wacana Paramarta”, supra note 11.
21 Karen B. Brown, supra note 9 at 1.
Sedangkan Pasal 39 ayat 1 setiap orang yang dengan sengaja:
a. Tidak mendaftarkan diri untuk diberikan Nomor Pokok Wajib Pajak atau tidak melaporkan usahanya untuk dikukuhkan sebagai Pengusaha kena Pajak;
b. Menyalahgunakan atau menggunakan tanpa hak Nomor Pokok Wajib Pajak atau Pengukuhan Pengusaha Kena Pajak;
c. Tidak menyampaikan Surat Pemberitahuan;
d. Menyampaikan  Surat  Pemberitahuan  dan/atau  keterangan  yang  isinya  tidak benar atau tidak lengkap;
e. Menolak untuk dilakukan pemeriksaan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 29;
f. Memperlihatkan  pembukuan,  pencatatan,  atau  dokumen  lain  yang  palsu  atau dipalsukan  seolah-olah  benar,  atau  tidak  menggambarkan  keadaan  yang sebenarnya;
g. Tidak  menyelenggarakan  pembukuan  atau  pencatatan  di  Indonesia,  tidak memperlihatkan atau tidak meminjamkan buku, catatan, atau dokumen lain;
h. Tidak menyimpan buku, catatan, atau dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau  pencatatan  dan  dokumen  lain  termasuk  hasil  pengolahan  data  dari pembukuan yang dikelola secara elektronik atau diselenggarakan secara program aplikasi online di Indonesia sebagaimana dimaksud dalam pasal 28 ayat (11); atau
i. Tidak  menyetorkan  pajak  yang  telah  dipotong  atau  dipungut  sehingga  dapat menimbulkan kerugian pada pendapatan negara dipidana dengan pidana penjara paling singkat 6 (enam) bulan dan paling lama 6 (enam) tahun dan denda paling sedikit  2  (dua)  kali  jumlah  pajak  terutang  yang  tidak  atau  kurang  bayar  dan paling banyak 4 (empat) kali jumlah pajak terutang yang tidak atau kurang bayar. Pasal 39A Setiap orang yang dengan sengaja:
a. Menerbitkan  dan/atau  menggunakan  faktur  pajak,  bukti  pemungutan  pajak, bukti pemotongan pajak, dan/atau bukti setoran pajak yang tidak berdasarkan transaksi yang sebenarnya; atau
b. Menerbitkan  faktur  pajak  tetapi  belum  dikukuhkan  sebagai  Pengusaha  Kena Pajak dipidana dengan pidana penjara paling singkat 2 (dua) tahun dan paling lama 6 (enak) tahun serta denda paling sedikit 2 (dua) kali jumlah pajak dalam faktur pajak, bukti pemungutan pajak, bukti pemotongan pajak, dan/atau setoran pajak dan paling banyak 6 (enam) kali jumlah pajak dalam faktur pajak, bukti pemungutan pajak, bukti pemotongan pajak, dan/atau bukti setoran pajak.
Prinsip utama dari Pasal 38 UU KUP mengenai apabila perbuatan tersebut dilakukan dalam  kondisi  alpa  atau  lalai  ( culpa ).  Sedangkan  Pasal  39  ayat  (1)  dan  39A  mengatur apabila  perbuatan  penghindaran  pajak  dengan  pokok  pelaksaaan  sebagaimana disebutkan dalam pasal tersebut namun karena kesengajaan.
Sanksi pidana atau administrasi apabila ditinjau terhadap penerapan doktrin vicarious liability hanya memiliki keterkaitan terhadap siapa pihak yang harus bertanggungjawab, apakah korporasi atau individu pengurus. 22 Dalam pengertian ini apabila terhadap suatu
22 Pamela H Bucy, “Corporate Ethos: A Standard for Imposing Corporate Criminal Liability” 75 MINNESOTA LAW REVIEW 91 at 1108.
perkara  terdakwa  adalah  pengurus  dari  Korporasi,  penjatuhan  sanksi  dapat dikombinasikan sebagaimana pernah diputuskan oleh Mahkamah Agung dalam Perkara Asian  Agri  Group  dengan  nomor  putusan  2239K/PID.SUS/2012.  Sanksi  Pidana dijatuhkan  kepada  terdakwa  dengan  masa  percobaan  selama  2  (dua)  tahun,  namun pembayaran  denda  tidak  lagi  dibebankan  kepada  terdakwa,  namun  kepada  korporasi dan  perusahaan  afiliasinya  yang  terkait  dengan  praktik  penghindaran  pajak  oleh instruksi terdakwa. 23 Apabila memperhatikan pasal 39 ayat (1) UU KUP memang tidak diterangkan bagaimana jika terdakwa adalah pengurus korporasi, apakah sanksi pidana dan  administrasi  akan  dijatuhkan  kepada  terdakwa  saja  atau  akan  dibebankan  pula kepada  korporasi.  Namun  terdapat  perbedaan  penerapan  hukum  dalam  putusan  PN Tangerang Nomor 557/Pid.Sus/2018/PN.Tng, Majelis Hakim menimbang bahwa Wajib Pajak yang diberi Nomor Pokok Wajib Pajak dalam perakara tersebut adalah PT. Bristol Jaya Steel yang merupakan badan berbentuk perseroan terbatas dalam menjalankan hak dan kewajibannya diwakili oleh direktur utama yaitu terdakwa, sehingga Majelis Hakim memandang terdakwa yang harus bertanggung jawab atas kewajiban perpajakan yang tidak dilaksanakan sebagaimana yang diatur oleh perundang-undangan perpajakan. 24

## III. PENUTUP

## A. Kesimpulan
Berdasarkan  uraian  pembahasan  terhadap  rumusan  masalah  yang  ada,  dapat  ditarik kesimpulan dalam penelitian ini sebagai berikut:
1. Pengaturan  Hukum  terhadap  korporasi  sebagai  pelaku  tindak  pidana penghindaran pajak dengan praktik transfer pricing telah diatur melalui Undang- Undang  Nomor  28  Tahun  2007,  Undang-Undang  Nomor  36  Tahun  2008, Peraturan  Pemerintah  Nomor  80  Tahun  2007,  Peraturan  Menteri  Keuangan Nomor 213/PMK.03/2016, Peraturan Menteri Keuangan Nomor 22/PMK.03/2020, Peraturan Direktur Jenderal Pajak PER-43/PJ/2010, Peraturan Direktur Jenderal Pajak  PER-32/PJ/2011,  SUrat  Edaran  DIrektur  Jenderal  Pajak  Nomor  SE- 04/PJ.7/1993,  Surat  Edaran  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  SE-50/PJ/2013  yang memiliki  ketentuan  administrasi  yang  mengatur  tata  cara  untuk  melakukan transfer pricing dengan berdasarkan prinsip kewajaran dan kelaziman usaha agar tidak disalahgunakan sebagai upaya penghindaran pajak.  Berangkat dari prinsip tersebut  maka  dibuatlah  aturan  turunan  yang  mengatur  terkait  dokumentasi transfer  pricing dan Kesepakatan  Harga  Transfer. Korporasi  sebagai  wajib  pajak badan telah diakui dalam setiap peraturan perpajakan, sehingga sebagai upaya pencegahan penyalahgunaan transfer pricing hingga sanksi pidana bagi korporasi telah diatur dengan peraturan perpajakan di Indonesia.
2. Penerapan  Doktrin Vicarious  liability terhadap  sanksi  pidana  korporasi  untuk penghindaran pajak di dalam hukum pajak di Indonesia apabila dilihat dari kasus
23 note 12.
24 Putusan Pengadilan Negeri Tangerang Nomor 557/Pid.Sus/2018/PN.Tng atas nama terdakwa Wendy Lingga Tan sebagai direktur PT. Bristol Jaya Steeel.
AAG dan PT. BJS. Penerapan doktrin tersebut pada kasus AAG telah dilakukan secara  tepat,  karena  meskipun  mensrea  terdapat  pada  diri  pengurus,  namun perbuatan  terseut  untuk  kepentingan  keuntungan  korporasi,  sehingga pemberian  saksi  pidana  percobaan  kepada  terdakwa  yang  berstatus  sebagai pengurus  dan  sanksi  pidana  denda  terhadap  korporasi  telah  menggambarkan rasa  keadilan  dalam  penerapan  hukum.  Sebaliknya,  pada  kasus  PT.  BJS, penerapan  doktrin vicarious  liability tidak  diterapkan,  karena  direktur  utama sebagai terdakwa dalam kasus tersebut dijatuhi pidana penjara selama 4 tahun dan denda sebesar dua kali lipat pajak terutang atau kurang bayar dari PT. BJS, padahal dari kasus tersebut, PT. BJS yang mendapatkan keuntungan  atas pajak yang kurang bayar.

## B. Saran
1. Diperlukan  peraturan  terkait transfer  pricing yang  selalu  mengikuti  perkembangan dinamika ekonomi, terutama pada masa pandemi. Sebab untuk membuktikan adanya indikasi penghindaran pajak dengan praktik transfer pricing , diperlukan pembanding dari  wajib  pajak  independen  yang  sesuai  dengan  kondisi  wajib  pajak  yang  ada hubungan istimewa.
2. Penerapan  doktrin vicarious  liability terhadap  penanganan  perkara  penghindaran pajak  terutama  dengan  praktik transfer  pricing harus  diterapkan  terhadap  perkara perpajakan  yang  dilakukan  oleh  korporasi  sebagai  bentuk  perlindungan  terhadap pekerja,  karena  sangat  sulit  untuk  menentukan  pengurus  yang  benar-benar bertanggung  jawab  terhadap  kesalahan  korporasi,  sebab  keputusan  untuk melakukan  menghindari  pajak  dengan  praktik transfer  pricing adalah  keputusan kolektif  pengurus  korporasi.  Mengingat  prinsip  keadilan,  kemanfaatan  dan kepastian  hukum,  untuk  perkara  perpajakan  yang  merugikan  negara  dari  sektor penerimaan pajak, meskipun terdakwa adalah pengurus korporasi, namun korporasi yang  seharusnya  bertanggungjawab  untuk  mengganti  kerugian  tersebut  dengan membayar denda minimal 2 kali dan maksimal 4 kali dari pajak terutang.

## IV. DAFTAR PUSTAKA
Buku:
Andi Hamzah, 2019, Hukum Pidana Indonesia , Sinar Grafika, Jakarta.
Arief  Amrullah,  M.,  2018, Perkembangan  Kejahatan  Korporasi  Dampak  dan  Permasalahan penegakan Hukum , Prenadamedia Group, Jakarta Farizi, Karianton Tampubolon dan Zulham Al, 2018, Transfer pricing & Cara Membuat TP Doc , Deepublish.
Kurniawan,  Anang  Mury,  2014,  Buku  Pintar Transfer pricing untuk Kepentingan  Pajak, Andi Offset, Yogyakarta.
Moelyatno, 2008, Asas-Asas Hukum Pidana , Cetakan kedelapan, Rineka Cipta, Jakarta.
Muladi dan Dwidja Priyatno, 2015, Pertanggungjawaban Pidana Korporasi: edisi ketiga, Kencana.
OECD, ARTICLES OF THE MODEL CONVENTION WITH RESPECT TO TAXES ON INCOME AND ON CAPITAL 2017.
OECD, Transfer  pricing Guidance  on  Financial  Transactions:  Inclusive  Framework  on BEPS: Actions 4, 2020.
Paula  Giliker,  2010, Vicarious  liability in  Tort:  A  Comparative  Perspective,  Cambridge University Press, New York.
Peter Mahmud Marzukijs, 2016, Penelitian Hukum, Prenadamedia Group, Jakarta. Robert Feinschreiber dan Margaret Kent, 2012, Asia-Pasific Transfer pricing Handbook,
John Wiley and Sons Singapore Pte.Ltd, Singapura.
Sutan  Remy  Sjahdeini,  2017,  Ajaran  Pemidanaan:  Tindak  Pidana  Korporasi  &  Seluk Beluknya, Kencana, Jakarta.
Steven Box, 2003, Power, Crime, and Mystification, Taylor & Francis e-Library. Zainuddin Ali, Metode Penelitian Hukum, Sinar Grafika, Jakarta.

## Jurnal:
Black’s Law Dictionary, Eighth Edition (Black’s Law Dictionary (Standard Edition)) | Bryan  A.  Garner  |  download,  https://id1lib.org/book/1090284/dd1d65,  diakses  14 Agustus 2021.
Fatimah,  Fines,  “Pertanggungjawaban  Pengganti  ( Vicarious  liability )  Dalam  Kebijakan Formulasi Hukum Pidana Di Indonesia,” Law Reform, Vol. 7, No. 2, Oktober, 2012. Hidayat,  Sarief,  “Pemidanaan  Korporasi Terkait Transfer pricing Di  Bidang  Perpajakan,”
Rechtidee , Vol. 14, No. 1, Juni, 2019
Karen B. Brown, 2012, A Comparative Look at Regulation of Corporate Tax Avoidance, Vol. 12, Springer.
Marbun, Rocky, “Rekonstruksi Sistem Pemidanaan dalam Undang -Undang Perpajakan Berdasarkan Konsep Ultimum Remidium,” Vol. 11, 2014.
Masri,  Indah  dan  Dwi  Martani,  “Tax  avoidance  behaviour  towards  the  cost  of  debt,” Inderscience Publishers International Journal of Trade and Global Markets, Vol. 7, No. 3, Januari, 2014.
Reza, Aulia Ali, “Pertanggungjawaban Korporasi dalam Rancangan KUHP. Institute for
Criminal Justice Reform, 2015.

## Peraturan Perundang-Undangan dan Yurisprudensi:
Undang-Undang Republik Indonesia Nomor 1 Tahun 1946 Tentang Peraturan Hukum Pidana.
Undang-Undang  Republik  Indonesia  Nomor  8  Tahun  1981  Tentang  Kitab  Undang- Undang Hukum Acara Pidana.
Undang-Undang  Nomor  28  Tahun  2007  Tentang  Perubahan  Ketiga  atas  Undang- Undang  Nomor  6  Tahun  1983  Tentang  Ketentuan  Umum  dan  Tata  Cara Perpajakan
Undang-Undang  Republik  Indonesia  Nomor  36  Tahun  2008  Tentang  perubahan atas UU Nomor 36 Tahun 2008 tentang  Pajak Penghasilan.
Putusan Kasasi Nomor 2239/PID.SUS/2012

## Peraturan dibawah Undang-Undang:
Peraturan  Mahkamah  Agung  Nomor  13  Tahun  2016  Tentang  Tata  Cara  Penanganan Perkara Tindak Pidana oleh Korporasi
Peraturan Pemerintah Nomor 80 Tahun 2007 Tentang Tata Cara Pelaksanaan Hak dan Kewajiban Perpajakan Berdasarkan Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan  Umum  dan  Tata  Cara  Perpajakan  Sebagaimana  Telah  Beberapa  Kali Diubah Terakhir dengan Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007
Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 213/PMK.03/2016 tentang Jenis Dokumen  dan/atau  Informasi  Tambahan  yang  Wajib  Pajak  Yang  Melakukan Transaksi  Dengan  Para  Pihak  Yang  Mempunyai  Hubungan  Istimewa,  dan  Tata Cara Pengelolaannya.
Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 22/PMK.03/2020 tentang Tata
Cara Pelaksanaan Kesepakatan Harga Transfer ( Advance Pricing Agreement ). Peraturan  Direktur  Jenderal  Pajak  PER-43/PJ/2010  Tentang  Penerapan  Prinsip Kewajaran  dan  Kelaziman  Usaha  Dalam  Transaksi  antara  Wajib  Pajak  dengan Oihak yang Mempunyai Hubungan Istimewa
Peraturan  Dirjen  Pajak  Nomor  PER-32/PJ/2011  tentang  Perubahan  atas  Peraturan Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  PER-43/PJ/2010  tentang  Penerapan  Prinsip Kewajaran  dan  Kelaziman  Usaha  Dalam  Transaksi  Antara  Wajib  Pajak  Dengan Pihak Yang Mempunyai Hubungan Istimewa.
Surat  Edaran  Direktur  Jenderal  Pajak  Nomor  SE-04/PJ.07/1993  Tentang  Petunjuk Penanganan kasus-kasus transfer pricing (Seri TP-1)
Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor: SE-50/PJ/2013 Tentang Petunjuk Teknis Pemeriksaan Terhadap Wajib Pajak yang mempunyai Hubungan Istimewa