## COSTING:Journal of Economic, Business and Accounting

## IMPLEMENTASI PSAK 22 SEBELUM DAN SESUDAH ADOPSI IFRS PADA LAPORAN KEUANGAN PT KALBE FARMA, TBK.
Intan Asiawati 1 , Clarisa Bunga Lestari 2 , Lia Uzliawati 3 1-3 Akuntansi, Universitas Sultan Ageng Tirtayasa intanasiawt 24 @gmail . com

## Abstract
PSAK 22 explains that companies have the flexibility to engage in business combinations, which  occur  when  one  entity  obtains  control  over  another  entity  through  certain transactions  or  circumstances.  The  purpose  of  this  research  is  to  analyze  the implementation of PSAK 22 before and after the adoption of IFRS in Indonesia. The data used in this research is sourced from companies in the consumer sector, namely PT Kalbe Farma,  Tbk  listed  on  the  Indonesia  Stock  Exchange.  PSAK  22  defines  a  business combination as an activity in which an entity obtains control over one or more businesses through events or transactions. The method to be used in this study is qualitative approach with content analysis technique. This research discusses the accounting implementation for  business  combinations  in  the  financial  statements  of  PT  Kalbe  Farma,  Tbk.  In  this acquisition  process,  the  company  recognizes  the  existence  of  goodwill,  reflected  in  the increase of goodwill balance to Rp293,279,778,022 in 2019. The company has undergone significant  changes  in  the  recognition  and  accounting  treatment  related  to  business acquisitions and mergers from 2009 to 2019.
Keywords: PSAK 22, Business Combinations, Goodwill

## Abstrak
PSAK  22  menjelaskan  bahwa  perusahaan  memiliki  fleksibilitas  untuk  melakukan kombinasi  bisnis,  yang  terjadi  ketika  satu  entitas  memperoleh  kendali  atas  entitas  lain melalui  transaksi  atau  situasi  tertentu.  Tujuan  dari  penelitian  ini  adalah  menganalisis implementasi  PSAK  22  sebelum  dan  sesudah  adopsi  IFRS  di  Indonesia.  Data  yang digunakan dalam penelitian ini bersumber dari perusahaan di sektor konsumsi, yaitu PT Kalbe  Farma,  Tbk  yang  terdaftar  di  Bursa  Efek  Indonesia.  PSAK  22  mendefinisikan kombinasi bisnis sebagai suatu kegiatan di mana entitas memperoleh kendali atas satu atau lebih bisnis melalui peristiwa atau transaksi. Metode yang akan dipakai dalam studi ini ialah  memanfaatkan  pendekatan  kualitatif  dengan  teknik  analisis  isi  (content  analysis). Penelitian  ini  membahas  tentang  implementasi  akuntansi  untuk  kombinasi  bisnis  dalam laporan keuangan PT Kalbe Farma, Tbk. Dalam proses akuisisi ini, perusahaan mengakui adanya  goodwill,  yang  tercermin  dalam  peningkatan  saldo  goodwill  menjadi Rp293.279.778.022 pada tahun 2019. Perusahaan telah mengalami perubahan signifikan dalam pengakuan dan perlakuan akuntansi terkait akuisisi dan penggabungan bisnis dari tahun 2009 hingga 2019.
Kata Kunci: PSAK 22, Kombinasi Bisnis, Goodwill

## PENDAHULUAN
Di  era  globalisasi,  dunia  bisnis dituntut  untuk  merancang  strategi  yang inovatif  guna  mencapai  tujuannya. Perusahaan  memiliki  beragam  metode untuk  memperluas  jaringan  usahanya, termasuk  menggabungkan  operasi  bisnis. Prinsip  Standar  Akuntansi  Keuangan (PSAK) 22 menjelaskan bahwa perusahaan  memiliki  fleksibilitas  untuk melakukan kombinasi bisnis, yang terjadi ketika  satu  entitas  memperoleh  kendali atas  entitas  lain  melalui  transaksi  atau situasi tertentu (IAI, 2018).
Dalam  dunia  bisnis,  seringkali perusahaan
menjalankan strategi kombinasi  bisnis,  yang  merupakan penggabungan  entitas  bisnis  melalui berbagai  transaksi  seperti  yang  diatur dalam PSAK 22. Salah satu metode yang umum  digunakan  adalah  memperoleh kontrol  atas  entitas  lain  dengan  cara membeli  sahamnya.  Namun,  proses akuisisi  bukanlah  hal  yang  sederhana. Menurut  PSAK  22,  akuisisi  memerlukan tahapan  lanjutan,  seperti  menciptakan sinergi  atau  membangun  hubungan produktif antara entitas yang terlibat, agar hasil  yang  diharapkan  dari  kombinasi perusahaan dapat tercapai (IAI, 2018).
Perluasan  bisnis  bisa  dilakukan melalui dua cara: secara internal, melalui pengembangan  fasilitas  dan  teknologi produksi,  atau  secara  eksternal,  dengan mengakuisisi
perusahaan lain. Mengakuisisi  perusahaan  lain  adalah strategi  yang  memerlukan  modal  besar dan  waktu  relatif  singkat.  Dalam mengakuisisi  perusahaan  yang  sudah beroperasi, perusahaan pengakuisisi dapat tumbuh secara signifikan dan memperkuat posisinya di pasar. Secara umum, kegiatan mengakuisisi  perusahaan  lain  masuk  ke dalam kategori kombinasi bisnis.
Laporan  keuangan  harus  memuat informasi yang berhubungan dan berguna bagi  pemangku  kepentingan.  Laporan keuangan mencerminkan aktivitas
perusahaan  dan  memberikan  wawasan mengenai situasi keuangan selama periode waktu  tertentu  (Samryn,  2015).  Laporan konsolidasi  diperlukan  ketika  suatu perusahaan  melakukan  transaksi  lintas bisnis. Laporan ini menggambarkan posisi keuangan  dan  hasil  operasi  perusahaan induk, serta anak perusahaannya. Laporan keuangan  konsolidasi  yang  disajikan perusahaan  induk  bertujuan  untuk memberikan  informasi  kepada  para pengguna  laporan  keuangan  tentang  data keuangan  suatu  grup  perusahaan,  yang dimana setiap entitas dalam grup tersebut mempunyai  identitas  hukum  tersendiri, sebagaimana yang diatur dalam PSAK 4. (IAI, 2015).
Hampir  semua  perusahaan  yang terdaftar  di  Bursa  Efek  Indonesia  sudah terlibat dalam transaksi kombinasi bisnis, sesuai  dengan  informasi  yang  dapat ditemukan  di www.idx.co.id .  Sebagai konsekuensi  dari  transaksi  tersebut, perusahaan-perusahaan  ini  diwajibkan untuk  menyusun  laporan  keuangan konsolidasi.  Proses  penyusunan  laporan keuangan  ini  memerlukan  kehati-hatian dan  keakuratan  agar  dapat  menghasilkan laporan  keuangan  yang  adil.  Panduan akuntansi  terkait  transaksi  kombinasi bisnis  dapat  ditemukan  dalam  PSAK  22 (IAI, 2018).
PSAK 22 telah mengalami beberapa kali  perubahan  untuk  menyelaraskan dengan  IFRS.  Perubahan  ini  terjadi  pada tahun 2010, 2015, dan terakhir pada tahun 2018.  Misalnya,  perubahan  pada  tahun 2010,  termasuk  penerapan  IFRS  3, berdampak  signifikan  terhadap  akuntansi kombinasi bisnis. Penilaian atas asset dan liabilitas  yang  diambil  kekuasaanya  saat ini adalah pada nilai wajar, dengan metode pencatatan  terbatas  pada  pembelian  atau akuisisi.  Goodwill  tidak  lagi  dapat diamortisasi;  sebaliknya,  penurunan  nilai harus  diuji  secara  berkelanjutan.  Biaya akuisisi  tak  lagi  termasuk  dalam  biaya kombinasi  bisnis  dan  harus  diakui  pada
saat  terjadinya.  Karena  signifikansinya,
serta kurangnya penelitian yang mendalam  mengenai  topik  ini  setelah perubahan  standar  tahun  2010,  maka tinjauan kembali atas topik penggabungan bisnis menjadi sangat penting. Tujuan dari penelitian  ini  adalah  menganalisis implementasi  PSAK  22  sebelum  dan sesudah  adopsi  IFRS  di  Indonesia.  Data yang  digunakan  dalam  penelitian  ini bersumber  dari  perusahaan  di  sektor konsumsi,  yaitu  PT  Kalbe  Farma,  Tbk yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia.
PSAK 22: Kombinasi Bisnis PSAK 22 (IAI, 2018) mendefinisikan  kombinasi  bisnis  sebagai suatu kegiatan di mana entitas
memperoleh  kendali  atas  satu  atau  lebih bisnis  melalui  peristiwa  atau  transaksi. Standar akuntansi keuangan Indonesia ini memberikan  panduan  tentang  bagaimana entitas seharusnya mengenali, mengukur, dan melaporkan akuntansi terkait kombinasi  bisnis.  PSAK  22  mengatur proses  identifikasi  dan  penilaian  aset, kewajiban,  dan  ekuitas  yang  terkait dengan  kombinasi  bisnis.  Selain  itu, standar  ini  juga  memberikan  arahan tentang  bagaimana  entitas  seharusnya menyajikan  informasi  terkait  kombinasi bisnis  dalam  laporan  keuangannya. Tujuannya  adalah  untuk  menciptakan konsistensi  dan  transparansi  dalam pelaporan keuangan mengenai kombinasi bisnis.
Menurut  PSAK  22,  Kombinasi Bisnis adalah transaksi yang dimana pihak pengakuisisi  mendapatkan  pengendalian penuh  atas  badan  usaha  yang  diakuisisi. Istilah  lain  yang  biasa  digunakan  untuk jenis transaksi ini termasuk
"penggabungan  yang  sebenarnya"  dan "penggabungan  yang  sederajat".  Hal  ini sesuai  dengan  gagasan  bahwa  kombinasi bisnis  terjadi  ketika  satu  perusahaan bergabung  dengan  satu  atau  lebih perusahaan  lain  untuk  membentuk  suatu entitas baru. Penggabungan bisnis seperti
ini  merupakan  salah  satu  strategi  untuk mengembangkan  bisnis  (Maimunah  & Darmawan, 2016).
Menurut  Nur  Fadhila  Amri  (2019), berikut  adalah  beberapa  kriteria  yang dapat dianggap sebagai pengakuisisi:
1. Badan  usaha  yang  mengirim  uang tunai  atau  aset  lainnya  atau menanggung kewajiban keuangan.
2. Sekelompok  perusahaan  memiliki hak  suara  mayoritas  dalam  suatu entitas yang dikonsolidasi.
3. Seorang  pemilik  tunggal/satu  atau sekelompok  pemilik  terorganisir suatu entitas memiliki mayoritas hak suara  minoritas  dalam  suatu  entitas gabungan.
4. Badan dimana pemiliknya mempunyai wewenang untuk memilih, mengangkat, atau memberhentikan  mayoritas  pengurus badan hukum tersebut. 5. Entitas yang pengurusnya sebelumnya membawahi pengelolaan entitas yang dikonsolidasi. 6. Entitas  yang  membayar  premi melampaui  nilai  wajarnya  sebelum kombinasi  bisnis  dengan  entitas kepentingan konsolidasi lainnya.
Tujuan Kombinasi Bisnis Penjelasan  mengenai  alasan-alasan yang  mendasari  kombinasi  bisnis, sebagaimana diuraikan dalam Lampiran B PP06  PSAK  22  serta  disertai  dengan penjelasan  dari  Indrawati  (2020),  dapat dibuat sebagai berikut:
1. Menghemat Biaya
Salah  satu  motif  utama  dalam melakukan  kombinasi  bisnis  adalah untuk  menghemat  biaya.  Dengan menggabungkan  dua  entitas  bisnis, perusahaan dapat mengurangi beberapa  biaya  operasional  yang terkait  dengan  operasional  mereka. Misalnya, biaya gaji, biaya penelitian, biaya  pengembangan,  dan  berbagai biaya lainnya yang harus ditanggung oleh  perusahaan  dapat  dipotong
secara  signifikan.  Dengan  demikian, menggabungkan bisnis dapat menjadi langkah strategis untuk meningkatkan efisiensi dan mengoptimalkan pengeluaran perusahaan. 2. Mengurangi Risiko Penggabungan  usaha  dapat membantu perusahaan dalam mengurangi  risiko  yang  terkait dengan pengembangan dan pemasaran  produk  baru.  Dengan memiliki produk yang lebih bervariasi, perusahaan dapat mengurangi ketergantungan pada satu produk  atau  satu  pasar  tertentu.  Hal ini  dapat  mengurangi  dampak potensial  dari  fluktuasi  pasar  atau kegagalan  produk  tertentu.  Dengan demikian,  kombinasi  bisnis  dapat memberikan perlindungan yang lebih baik  terhadap  risiko-risiko  yang terkait dengan operasional perusahaan. 3. Mengurangi Keterlambatan Operasional Usaha Penggabungan usaha juga dapat membantu perusahaan yang mengalami  penurunan  kinerja  untuk menghindari risiko kebangkrutan dan mempercepat pemulihan operasional. Dengan bergabung dengan perusahaan lain, entitas yang mengalami kesulitan dapat memanfaatkan fasilitas dan infrastruktur  yang  telah  ada,  serta dapat mematuhi peraturan pemerintah dengan  lebih  baik.  Hal  ini  dapat membantu  perusahaan  untuk  tetap beroperasi dengan lancar dan menghindari gangguan dalam kegiatan bisnis mereka. 4. Menghindari  Pengambilalihan  oleh Perusahaan Lain Salah satu cara untuk menghindari  pengambilalihan  oleh perusahaan  lain  adalah  melalui penggabungan usaha. Dengan menggabungkan bisnis dengan
perusahaan lain, entitas tersebut dapat memperkuat  posisinya  di  pasar  dan membuat  dirinya  menjadi  sasaran yang kurang menarik bagi perusahaan lain  yang  mungkin  tertarik  untuk mengambil  alih.  Dengan  demikian, kombinasi  bisnis  dapat  berfungsi sebagai  strategi  pertahanan  untuk menjaga independensi dan keberlangsungan bisnis perusahaan. 5. Akuisisi Aset Tidak Berwujud Salah  satu  alasan  lain  yang mendasari  kombinasi  bisnis  adalah untuk memperoleh aset tidak berwujud  yang  dimiliki  oleh  entitas yang diakuisisi. Aset tidak berwujud seperti  paten,  hak  penambangan, database  pelanggan,  dan  lain-lain dapat  memiliki  nilai  strategis  yang tinggi  bagi  perusahaan.  Dengan melakukan kombinasi bisnis, perusahaan  dapat  memperoleh  akses ke  aset-aset  ini  tanpa  harus mengeluarkan biaya tambahan untuk pengembangan atau pembelian secara terpisah. Pengakuan, Pengukuran,
dan
Penyajian Kombinasi Bisnis
Dalam  transaksi  kombinasi  bisnis, ketika suatu perusahaan mengakuisisi atau menggabungkan  dengan  perusahaan  lain, ini  sering  kali  menghasilkan  perubahan signifikan dalam struktur kepemilikan dan pengendalian  atas  aset  dan  kewajiban yang  terlibat.  Untuk  mencerminkan perubahan  ini  secara  akuntansi,  metode yang umumnya digunakan adalah metode pembelian  (purchase  method),  yang mendasarkan pengakuan aset dan kewajiban  pada  nilai  wajar  pada  saat transaksi pembelian.
Menurut panduan dari Ikatan Akuntan  Indonesia  (2014a),  ketika perusahaan melakukan transaksi
kombinasi bisnis, selisih antara nilai wajar aset dan kewajiban yang diperoleh dengan nilai  perolehan  aset  tersebut  diakui sebagai  aset  tak  berwujud  yang  dikenal
sebagai goodwill. Goodwill mencerminkan nilai dari elemen non-fisik seperti reputasi, hubungan pelanggan, dan teknologi  yang  mungkin  tidak  terwakili dalam  nilai  wajar  aset  yang  diakuisisi secara  individual.  Dalam  praktiknya, untuk  menentukan  nilai  wajar  aset  dan kewajiban  yang  terlibat  dalam  transaksi kombinasi  bisnis,  seringkali  perusahaan akan mengandalkan pada bantuan penilai independen.  Penilai  independen  akan membantu  dalam  mengevaluasi  nilai wajar  dari  aset  yang  teridentifikasi  dan kewajiban  yang  diambil  alih,  dengan tujuan  untuk  mencapai  pengakuan  yang akurat  dan  adil  dalam  laporan  keuangan perusahaan.
Catatan  atas  laporan  keuangan digambarkan  pada  penerapan  metode pembelian  (purchase  method)  dalam sebuah kombinasi bisnis. Metode pembelian  adalah  salah  satu  dari  dua metode  utama  yang  digunakan  untuk mengakuntansi  kombinasi  bisnis,  yang lainnya adalah metode merger (pooling of interests  method),  yang  kini  sudah  tidak lagi  diizinkan  dalam  standar  akuntansi yang berlaku.
Berikut  adalah  penjelasan  atas  poin- poin  yang  disebutkan  dalam  catatan  atas laporan keuangan perusahaan pengakuisisi: a. Pembentukan ventura bersama: Pembentukan  ventura  bersama  (joint venture)  bukanlah  sebuah  kombinasi bisnis  yang  diperhitungkan  dengan metode pembelian.
Sebaliknya, ventura bersama menciptakan entitas terpisah  di  mana  setiap  pihak memiliki  kepemilikan  dan  kendali atas  aset  dan  kewajiban  yang  terkait dengan ventura bersama tersebut.
b. Akuisisi  aset  atau  suatu  kelompok aset  yang  bukan  merupakan  suatu bisnis:  Ketika  sebuah  perusahaan mengakuisisi aset atau suatu kelompok aset yang tidak memenuhi definisi  suatu  bisnis,  hal  itu  tidak
dianggap  sebagai  kombinasi  bisnis yang  diperhitungkan  dengan  metode pembelian.  Sebagai  gantinya,  aset- aset  tersebut  akan  diakui  secara individual  dalam  laporan  keuangan berdasarkan nilai wajar pada tanggal akuisisi.
c. Kombinasi bisnis sepengendali: Kombinasi bisnis sepengendali (business combination under common control) terjadi ketika entitas yang  sama-sama  dikendalikan  oleh satu pihak atau beberapa pihak yang sama  menggabungkan  operasinya. Meskipun ini adalah bentuk kombinasi  bisnis,  dalam  beberapa yurisdiksi,  seperti  di  Indonesia, kombinasi  bisnis  sepengendali  tidak diakui untuk tujuan akuntansi dengan metode pembelian. Sebaliknya, biasanya  dilakukan  menggunakan metode penggabungan entitas (pooling  of  interests)  atau  metode nilai  buku  (book  value  method), tergantung pada regulasi dan praktek akuntansi yang berlaku. Dalam metode
pembelian, pengakuisisi  mengenali  setiap  aset  yang diperoleh dan kewajiban yang diambil alih pada  nilai  wajar  saat  tanggal  akuisisi. Biaya  yang  timbul  dari  akuisisi  tersebut dialokasikan ke setiap aset teridentifikasi dan  kewajiban  berdasarkan  nilai  wajar pada  tanggal  pembelian.  Perlu  dicatat bahwa transaksi tersebut tidak menciptakan  goodwill,  yang  merupakan perbedaan penting dengan metode merger (pooling  of  interests),  di  mana  goodwill sering  kali  dihasilkan  dari  kombinasi bisnis.
Dalam situasi di mana entitas yang sepengendali melakukan kombinasi bisnis dengan  entitas  lain,  tanpa  adanya perubahan yang signifikan dalam substansi ekonomi masing-masing entitas bisnis yang digabungkan, maka pengakuan transaksi tersebut menggunakan metode pooling of interest.
Metode  ini  memperhitungkan  nilai  buku sebagai  dasar  untuk  mengenali  jumlah tercatat  dari  kombinasi  tersebut.  Ketika entitas menerima bisnis, yang merupakan bagian  dari  kombinasi  bisnis  entitas sepengendali, maka selisih antara jumlah imbalan yang diberikan oleh entitas yang mengakuisisi dan jumlah tercatat aset neto dari entitas yang melepas bisnisnya diakui atau  disajikan  sebagai  tambahan  modal disetor  dalam  bagian  ekuitas.  Ini  berarti bahwa  selisih  ini  tidak  dianggap  sebagai laba  atau  kerugian,  tetapi  sebagai  bagian dari modal perusahaan yang diperoleh dari transaksi tersebut.
Metode  ini  memungkinkan  entitas untuk  menggabungkan  bisnisnya  tanpa harus  merefleksikan  nilai  pasar  atau perubahan  dalam  nilai  aset  yang signifikan.  Sebagai  gantinya,  itu  lebih berfokus  pada  penggabungan  entitas secara substansial, dengan nilai dasar yang diambil  dari  nilai  buku  dari  masing- masing  entitas  yang  terlibat.  Dengan demikian, tujuan metode ini adalah untuk mencerminkan  kombinasi  yang  lebih bersifat ekonomi daripada transaksi pasar.
Pada  penerapan  metode  pooling  of interest,  saat  dua  atau  lebih  entitas bergabung untuk membentuk satu entitas baru atau entitas yang sudah ada, beberapa prinsip  dan  prosedur  harus  diikuti  dalam penyusunan  laporan  keuangan.  Berikut adalah  penjelasan  mengenai  proses tersebut: 1) Penyajian Awal Penggabungan: Ketika  dua  atau  lebih  entitas bergabung,  laporan  keuangan  entitas yang  bergabung  harus  menyajikan penggabungan  tersebut  sejak  awal periode  di  mana  kombinasi  bisnis terjadi. Ini berarti bahwa entitas baru yang  terbentuk  atau  entitas  yang sudah ada harus mencantumkan hasil penggabungan pada laporan keuangannya  sejak  awal  periode penggabungan. 2) Penyajian Tanpa Penyatuan Kepemilikan:  Dalam  penyusunan laporan keuangan, tidak diperbolehkan  untuk  menyatukan kepemilikan  dalam  entitas  yang bergabung, meskipun entitas tersebut memiliki  hubungan  kepemilikan setelah  periode  pelaporan  berakhir. Hal  ini  berarti  bahwa  entitas  yang bergabung  tidak  boleh  menampilkan hubungan kepemilikan dalam laporan keuangannya,
bahkan jika kepemilikan  tersebut  ada  setelah periode laporan berakhir. 3) Penerapan Kebijakan Akuntansi yang Sama:  Setiap  entitas  yang  terlibat dalam penggabungan harus menerapkan  kebijakan  akuntansi yang  sama.  Ini  memastikan  bahwa entitas hasil kombinasi mengakui aset dan kewajiban masing-masing entitas berdasarkan jumlah tercatatnya. Penyesuaian jumlah tercatat diperlukan  jika  terdapat  perbedaan kebijakan  akuntansi  antara  entitas yang  bergabung  dengan  entitas  hasil kombinasi.
4) Eliminasi  Transaksi  Intercompany: Setelah  entitas  menjadi  sepenuhnya sepengendali,  transaksi  yang  terjadi antara  entitas  yang  bergabung  harus dieliminasi dalam penyusunan laporan  keuangan  entitas  kombinasi.
Ini  berarti  bahwa  transaksi  antar entitas  yang  bergabung  tidak  boleh terlihat  dalam  laporan  keuangan entitas kombinasi.
5) Pengakuan  Biaya  Penggabungan: Biaya-biaya  yang  timbul  akibat penggabungan, seperti biaya makelar,
biaya  administrasi  umum  dan  biaya pengelolaan,  biaya  hukum,  biaya konsultasi lainnya, dan biaya penerbitan  efek  utang  dan  ekuitas, harus diakui sebagai beban pada pos atau  bagian  yang  sesuai  dalam laporan keuangan. Hal ini memastikan bahwa biaya-biaya
tersebut  tidak  dianggap  sebagai bagian  dari  nilai  yang  ditransfer dalam  penggabungan,  tetapi  diakui sebagai  biaya  operasional  entitas kombinasi. International Financial Reporting Standards (IFRS) Standar Pelaporan Keuangan Internasional, juga dikenal sebagai IFRS, adalah  standar  pelaporan  global  yang ditetapkan oleh Dewan Standar Akuntansi Internasional  (IASB).  Dewan  Standar Akuntansi  Internasional  (IASB),  Komisi Eropa  (EC),  Organisasi  Internasional Komisi Sekuritas (IOSOC), dan Federasi Akuntan  Internasional  (IFAC)  adalah organisasi  global  utama  yang  telah menyetujui  kisaran  ini.  Lebih  dari  100 negara,  termasuk  Amerika  Serikat,  telah mengadopsi  IFRS  yang  digunakan  di pasar  global.  Awalnya  dikenal  sebagai Komite  Standar  Akuntansi  Internasional (IASC),  tujuan  IASB  adalah  untuk mengembangkan standar akuntansi global berkualitas  tinggi  yang  mudah  dipahami dan  dapat  dibandingkan  (Akman,  2011). IFRS,  sebelumnya  dikenal  sebagai International Accounting Standards (IAS), dimaksudkan untuk meningkatkan stabilitas  keuangan  global  dan  mengatasi kekurangan dalam transparansi informasi keuangan.
Sejak  tahun  2008,  Indonesia  telah memulai  perjalanan  menuju  konvergensi dengan  standar  akuntansi  internasional, yang dikenal sebagai IFRS (International Financial Reporting Standards).
Konvergensi  ini  merupakan  suatu  upaya untuk menyelaraskan standar akuntansi di Indonesia  dengan  praktik  internasional yang diatur oleh IFRS. Dalam konteks ini, muncul  pertanyaan  apakah  perbedaan antara  standar  akuntansi  Indonesia (PSAK)  dengan  IFRS  harus  disesuaikan. Beberapa pandangan menganggap konvergensi dengan IFRS sebagai sebuah adopsi  penuh,  yang  berarti  Indonesia diharapkan  untuk  mengikuti  semua
ketentuan yang terdapat dalam IFRS tanpa melakukan  modifikasi  atau  penyesuaian.
Pendekatan  ini  sejalan  dengan  tujuan IASB (International Accounting Standards Board), badan yang mengembangkan  IFRS,  yang  bertujuan untuk mencapai keselarasan antara PSAK dan  IFRS  tanpa  terdapat  perbedaan  yang signifikan di antara keduanya.
Dengan  pendekatan  adopsi  penuh terhadap  IFRS,  Indonesia  diharapkan untuk  mengimplementasikan  standar akuntansi  yang  sama  dengan  yang diterapkan  di  banyak  negara  lain  di seluruh  dunia.  Hal  ini  tidak  hanya memfasilitasi perbandingan kinerja keuangan  perusahaan  Indonesia  dengan perusahaan  dari  negara  lain,  tetapi  juga meningkatkan
kredibilitas dan transparansi informasi keuangan bagi para pemangku  kepentingan  baik  di  dalam maupun  di  luar  negeri.  Dalam  konteks konvergensi  ini,  penting  bagi  Indonesia untuk mempertimbangkan kebutuhan dan karakteristik  unik  dari  pasar  dan  industri domestiknya, sambil tetap memperhatikan standar  internasional  yang  telah  diakui secara  luas.  Oleh  karena  itu,  sementara tujuan  akhirnya  adalah  untuk  mencapai kesesuaian penuh dengan IFRS, langkah- langkah  menuju  konvergensi  ini  dapat memperhitungkan  aspek-aspek  seperti perbedaan kebijakan perpajakan, regulasi pasar  modal,  dan  kebutuhan  informasi keuangan yang relevan bagi pengguna di dalam negeri. (IAI, 2009).
Laporan Keuangan Konsolidasian Laporan keuangan konsolidasi merupakan  dokumen  yang  memberikan gambaran rinci tentang aktivitas finansial suatu perusahaan yang terhubung dengan anak perusahaan atau perusahaan induknya. Perusahaan induk adalah entitas yang  mengendalikan  berbagai  bisnis lainnya dan seringkali memiliki kepemilikan saham di dalamnya. Sebagai contoh, dalam industri makanan, beberapa merek mungkin memiliki entitas terpisah
dengan nama yang sama untuk mengidentifikasi  produk-produk  tertentu. Dalam esensinya, laporan ini menggabungkan akun-akun dari perusahaan-perusahaan  yang  berbeda yang  dimiliki  oleh  manajemen  atau pemilik  yang  sama,  untuk  memberikan gambaran  menyeluruh  tentang  kondisi keuangan grup (Fadhil, 2022).
Laporan  keuangan  konsolidasian adalah dokumen penting yang merangkum informasi keuangan dari entitas utama dan anak  perusahaannya.  Fungsinya  adalah memberikan gambaran menyeluruh tentang  performa  keuangan  dan  posisi finansial dari keseluruhan grup perusahaan. Proses pembuatan laporan ini melibatkan  penggabungan  informasi  dari laporan keuangan individu entitas anak ke dalam  laporan  keuangan  entitas  utama. Dengan  demikian,  laporan  konsolidasian ini mencakup semua aspek, mulai dari aset dan  kewajiban  hingga  pendapatan  dan biaya,  yang  terkait  dengan  semua  entitas dalam  grup  perusahaan.  Hal  ini memberikan pemahaman yang komprehensif kepada pemangku kepentingan  mengenai  kondisi  keuangan dan  kinerja  keseluruhan  dari  grup perusahaan tersebut.
Pembuatan laporan keuangan konsolidasi  membutuhkan  usaha  yang signifikan karena memerlukan
penghapusan dampak dari transaksi antar entitas  yang  dilaporkan.  Sebagai  contoh, jika  terjadi  penjualan  antar  anak perusahaan  dan  perusahaan  induk, transaksi  tersebut  harus  dihilangkan  dari laporan
keuangan konsolidasi. Penghapusan  transaksi  lain  yang  sering terjadi  adalah  pembayaran  bunga  dari perusahaan induk kepada anak
perusahaan,  di  mana  pendapatan  bunga tersebut  harus  dihapus  dari  laporan keuangan konsolidasi. Laporan keuangan konsolidasi  berperan  penting  dalam memahami  bagaimana  anak  perusahaan mempengaruhi pertumbuhan jangka
panjang perusahaan induk. Terutama bagi perusahaan dengan banyak anak perusahaan, laporan ini menjadi alat yang efisien. Dengan informasi yang disajikan, perusahaan  dapat  dengan  lebih  mudah menganalisis  dan  mengevaluasi  kinerja bisnis secara menyeluruh (Fadhil, 2022).
Dalam menyiapkan laporan keuangan konsolidasi, beberapa persyaratan akuntansi harus diperhatikan: 1. Prosedur Konsolidasi Proses ini melibatkan menggabungkan  informasi  keuangan dari  perusahaan  induk  dan  anak perusahaan. Ini mencakup
menggabungkan  aset,  kewajiban, ekuitas, pendapatan, beban, dan arus kas dalam jumlah yang sama. Selain itu, nilai tercatat investasi perusahaan induk  di  setiap  anak  perusahaan  dan divisinya  dihilangkan.  Transaksi internal  antara  unit  bisnis  dan kelompok  juga  harus  dihapus sepenuhnya.
2. Kebijakan Akuntansi Untuk  menyusun  laporan  keuangan konsolidasi, penting bagi perusahaan induk  dan  anak  perusahaan  untuk menerapkan  metode  akuntansi  yang sama. Ini memastikan konsistensi dan akurasi dalam penggabungan informasi keuangan. 3. Pengukuran
Entitas  induk  harus  memasukkan pendapatan  dan  beban  entitas  anak dalam  laporan  keuangan  konsolidasi dari  tanggal  pengendalian  diperoleh hingga  tanggal  pengendalian  hilang. Pendapatan  dan  beban  dari  entitas anak  dihitung  berdasarkan  jumlah aset  dan  liabilitas  yang  diakui  pada tanggal akuisisi.
4. Hak Suara Potensial
Ketika  derivatif  lain  memiliki  hak suara  potensial,  hasil  dan  perubahan ekuitas harus diperhitungkan sebagai milik  perusahaan  induk.  Namun, kepentingan  yang  tidak  terkendali
dalam  laporan  keuangan  konsolidasi biasanya dihitung berdasarkan ekuitas yang  ada,  tanpa  memperhitungkan potensi  konversi  hak  suara  atau derivatif  lainnya,  kecuali  dalam keadaan  tertentu  sesuai  dengan standar akuntansi yang berlaku.
5. Tanggal Pelaporan Laporan  keuangan  konsolidasi  harus disiapkan  dengan  tanggal  penutupan yang  sama  antara  perusahaan  induk dan  anak  perusahaan.  Jika  terdapat perbedaan  pada  akhir  periode pelaporan,  entitas  anak  diharuskan untuk menyediakan informasi keuangan  tambahan  pada  tanggal yang sama dengan entitas induk. Hal ini penting untuk memastikan bahwa laporan keuangan
konsolidasi mencerminkan  kondisi  keuangan yang akurat dan sesuai dengan standar akuntansi yang berlaku.

## METODE PENELITIAN
Metode yang digunakan dalam studi ini  ialah  memanfaatkan  pendekatan kualitatif i dengan  teknik  analisis  isi (content  analysis).  Menurut  Wahidmurni (2017),  pendekatan  penelitian  kualitatif adalah  suatu  pendekatan  yang  dipilih untuk menangani permasalahan penelitian yang  berhubungan  dengan  data  yang berbentuk  narasi  yang  diperoleh  dari kegiatan  seperti  wawancara,  observasi, atau penelusuran dokumen. Showkat dan Parveen  (2017)  menjelaskan  bahwa analisis  isi  merupakan  suatu  proses interpretasi  terhadap  pesan  yang  terdapat dalam  suatu  konten.  Dalam  konteks penggunaannya pada data dari Bursa Efek Indonesia (BEI), metode ini menekankan pada  keaslian  data.  Data  yang  diperoleh lalu  dianalisis  untuk  mendapatkan pemahaman  yang  lebih  mendalam  dan kesimpulan  yang  relevan.  Penelitian  ini membahas
tentang implementasi akuntansi  untuk  kombinasi  bisnis  dalam laporan keuangan PT Kalbe Farma, Tbk.
Penelitian ini memfokuskan pada perusahaan  yang  telah  meluncurkan penawaran umum perdana sebelum tahun 2009,  dengan  data  laporan  tahunan tersedia dari tahun 2009.

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Ketika sebuah perusahaan memiliki anak  perusahaan,  perusahaan  induk tersebut  perlu  menggabungkan  laporan keuangan  anak  perusahaan  tersebut  ke dalam  laporan  keuangan  konsolidasi mereka.  Proses  ini  penting  karena memungkinkan perusahaan dan pemangku  kepentingan  lainnya  untuk memahami performa keuangan
perusahaan  secara  keseluruhan.  Pertama- tama,  penting  untuk  dicatat  bahwa  tidak ada tanggal khusus yang ditetapkan untuk menerapkan  berbagai  kontrol  atas  anak perusahaan.  Ini  berarti  perusahaan  induk memiliki  fleksibilitas  dalam  menentukan kapan  dan  bagaimana  mereka  akan mengendalikan  anak  perusahaan  mereka, tergantung pada kondisi bisnis dan strategi perusahaan.
Laporan keuangan konsolidasi dibuat  berdasarkan  data  historis  dari perusahaan  induk  dan  anak  perusahaan. Ini  berarti  bahwa  aset  dan  liabilitas  dari anak  perusahaan  dihitung  dalam  laporan konsolidasi  dengan  jumlah  yang  sama dengan  nilai  buku  aset  bersihnya. Pendekatan  ini  dikenal  sebagai  metode penyatuan  kepemilikan.  Jika  perusahaan induk  memiliki  kepemilikan  kurang  dari 100%  atas  anak  perusahaan,  hal  ini mencerminkan  kepemilikan  minoritas dalam  laporan  keuangan  konsolidasi. Kepemilikan minoritas ini ditempatkan di antara liabilitas dan ekuitas dalam laporan keuangan,  dengan  nilai  yang  didasarkan pada  bagian  kepemilikan  minoritas  dari nilai tercatat aset bersih anak perusahaan.
Dalam  situasi  di  mana  perusahaan induk  memiliki  kepemilikan  di  bawah 100% atas anak perusahaan, nilai goodwill tidak  diakui  dalam  laporan  keuangan.
Goodwill merupakan selisih antara harga perolehan  bersih  dengan  nilai  pasar  aset dan liabilitas bersih anak perusahaan pada saat  akuisisi.  Oleh  karena  itu,  ketika kepemilikan minoritas ada, goodwill tidak diakui  karena  perusahaan  induk  tidak memiliki  kontrol  penuh  atas  anak perusahaan.
Laporan keuangan konsolidasi mencakup  informasi  keuangan  dari perusahaan  induk  dan  anak  perusahaan yang  di  bawah  kendalinya.  Kendali dianggap  terjadi  ketika  perusahaan memiliki  lebih  dari  separuh  hak  suara  di anak  perusahaan,  baik  secara  langsung maupun tidak langsung. Selain itu, kendali juga bisa terjadi jika perusahaan memiliki pengaruh  signifikan  dalam  keputusan operasional dan keuangan anak perusahaan, atau jika perusahaan memiliki kemampuan  untuk  menunjuk  anggota dewan direksi anak perusahaan.
Pada  tahun  2009  dan  2010, perusahaan  gagal  mematuhi  pedoman PSAK 22 untuk mencatat dan memperlakukan  biaya  akuisisi  anak perusahaan.  Meskipun  kepemilikan  anak perusahaannya  kurang  dari  100%, perusahaan  melaporkan  kepemilikan minoritas  pada  neraca  konsolidasi  dan laporan  laba  rugi.  Hak  minoritas  ini disajikan  di  antara  liabilitas  dan  ekuitas dalam neraca konsolidasi, dengan pengukuran berdasarkan rasio kepemilikan  saham  minoritas  terhadap aset bersih.
Pada  tahun  2009  dan  2010, perbedaan  antara  nilai  perolehan  dan bagian  perusahaan  dari  nilai  wajar  aset bersih  anak  perusahaan  yang  dapat diidentifikasi  dicatat  sebagai  goodwill negatif.  Goodwill  negatif  tersebut  akan disimpan  sebagai  laba  yang  tertunda  dan akan diakui secara bertahap menggunakan metode  garis  lurus  selama  periode  5 hingga 20 tahun.
Sejak awal tahun 2011, perusahaan telah  menerapkan  PSAK  22  (IAI,  2010)
secara  prospektif.  Artinya  aturan  ini berlaku  untuk  transaksi  kombinasi  bisnis yang  diselesaikan  pada  atau  setelah tanggal 1 Januari 2011. Menurut peraturan baru ini, nilai negatif goodwill sebesar Rp. 218.201.733  yang  sebelumnya  diakui, telah  dihentikan  pengakuannya  dan dimasukkan  ke  dalam  laba  ditahan  pada tanggal 1 Januari 2011. Perusahaan yang menerapkan  peraturan  baru  ini  tidak  lagi mengakui  keberadaan  goodwill  dan menghapuskan pencatatan nilai tercatatnya  untuk  akumulasi  amortisasi.
Selain  itu,  perusahaan  juga  melakukan evaluasi tahunan terhadap penurunan nilai goodwill.  Pada  tahun  2011,  akun kepentingan
non-pengendali
direklasifikasi dari liabilitas ke ekuitas. Pada  tahun  2011  dan  2012, perusahaan  menerapkan  metode  akuisisi untuk  mencatat  transaksi  bisnis  yang digabungkan.  Dalam  pendekatan  ini, biaya  akuisisi  dihitung  berdasarkan  total imbalan yang dibayarkan, yang dievaluasi pada  nilai  wajar  saat  akuisisi  terjadi, termasuk  bagian  kepentingan  non- pengendali  dari  entitas  yang  diakuisisi. Dalam  setiap  transaksi  bisnis  yang digabungkan,  pihak  yang  melakukan akuisisi mengevaluasi kepentingan nonpengendali dari entitas yang diakuisisi pada nilai wajar atau secara proporsional terhadap  aset  bersih  teridentifikasi  dari pihak  yang  diakuisisi.  Biaya-biaya  yang berhubungan  dengan  akuisisi  segera dibebankan  dan  dicatat  sebagai  beban administrasi.
Pada  18  Juni  2012,  perusahaan berhasil  mengakuisisi  sepenuhnya  PT Hale  Internasional  dengan  mengakuisisi 100% kepemilikan saham. Para pemegang saham  PT  Hale  telah  menyetujui pengalihan  35.700  saham  dari  Lotus Capital Investment Pte. Ltd. dan Ny. Lia Caroline  Sutanto,  yang  mewakili  seluruh saham yang dimiliki, kepada perusahaan. Akuisisi  ini  menghasilkan  nilai  goodwill sebesar Rp103.370.726.714, yang
kemudian  dicatat  sebagai  aset  tak berwujud  dalam  laporan  keuangan konsolidasi perusahaan pada 31 Desember 2012.
Mulai  tahun  2013  hingga  2019, perusahaan menggunakan metode akuisisi atau  pembelian  untuk  mencatat  transaksi terkait  bisnis.  Metode  ini  menghitung biaya  perolehan  berdasarkan  total  nilai ketidakseimbangan  yang  dialihkan,  yang dinilai pada nilai wajar pada saat transaksi terjadi. Ini berarti bahwa saat perusahaan mengakuisisi entitas lain, mereka menetapkan  nilai  transaksi  berdasarkan pada  nilai  wajar  dari  aset  dan  kewajiban yang  dialihkan.  Selain  itu,  dalam  proses akuisisi, nilai kepentingan non-pengendali dalam  entitas  yang  diakuisisi  juga dipertimbangkan.  Nilai  kepentingan  non- pengendali ini bisa diperhitungkan secara langsung  pada  nilai  wajar  atau  sebagai persentase  kepemilikan  atas  aset  bersih yang  teridentifikasi.  Artinya,  jika  ada pihak lain yang memiliki bagian kecil dari entitas  yang  diakuisisi,  nilai  dari kepemilikan  mereka  bisa  diakui  dalam transaksi tersebut.
Dalam  setiap  kesepakatan,  pihak yang melakukan akuisisi menetapkan nilai kepentingan  yang  tidak  terkendali  dalam entitas  yang  dibeli.  Nilai  ini  bisa ditetapkan  dengan  menggunakan  nilai wajar atau berdasarkan proporsi kepemilikan  atas  aset  bersih  yang teridentifikasi dari entitas yang diakuisisi. Jadi,  jika  ada  kepemilikan  minoritas dalam  entitas  yang  diakuisisi,  nilai  dari kepemilikan
tersebut
akan
dipertimbangkan dalam perhitungan nilai total transaksi. Seluruh biaya yang timbul selama  proses  akuisisi,  seperti  biaya penasihat,  biaya  hukum,  dan  biaya lainnya,  akan  langsung  ditanggung  dan dicatat  sebagai  bagian  dari  biaya administrasi perusahaan. Ini berarti bahwa semua biaya terkait dengan proses akuisisi akan  dianggap  sebagai  bagian  dari  biaya operasional  normal  perusahaan,  bukan
sebagai  bagian  dari  nilai  akuisisi  entitas yang dibeli..
Perusahaan telah memperluas
jangkauan  bisnisnya  melalui  serangkaian akuisisi  terhadap  entitas  lain.  Ini tergambar dalam laporan keuangan tahun 2019,  di  mana  perusahaan  telah  berhasil mengakuisisi 39 anak perusahaan dengan kepemilikan  mayoritas  di  atas  50%, dibandingkan  dengan  hanya  20  anak perusahaan  pada  tahun  2013.  Dalam proses  akuisisi  ini,  perusahaan  mengakui adanya  goodwill,  yang  tercermin  dalam peningkatan  saldo  goodwill  menjadi Rp293.279.778.022  pada  tahun  2019. Namun,  penting  untuk  dicatat  bahwa dalam  laporan  keuangan  konsolidasi, goodwill  dimasukkan  ke  dalam  kategori aset  tak  berwujud.  Meskipun  demikian, penempatan  goodwill  dalam  aset  tak berwujud  bisa  dianggap  kurang  ideal karena berpotensi membingungkan interpretasi.

## PENUTUP Kesimpulan
Berdasarkan  hasil  dan  pembahasan di  atas,  dapat  disimpulkan  bahwa perusahaan  telah  mengalami  perubahan signifikan dalam pengakuan dan perlakuan  akuntansi  terkait  akuisisi  dan penggabungan  bisnis  dari  tahun  2009 hingga  2019.  Pada  awalnya,  perusahaan tidak  mengikuti  pedoman  pencatatan PSAK  22,  namun  mulai  tahun  2011, perusahaan  mengadopsi  standar  tersebut secara prospektif. Hal ini mengakibatkan perubahan  dalam  perlakuan  terhadap goodwill negatif, di mana pengakuan dan amortisasi  goodwill  negatif  dihentikan, serta dilakukan pengujian penurunan nilai goodwill  setiap  tahun.  Perusahaan menerapkan  metode  akuisisi  untuk mencatat  transaksi  penggabungan  bisnis, di  mana  biaya  perolehan  diukur berdasarkan  nilai  total  imbalan  yang dibayarkan. Perusahaan juga memperluas jangkauan  bisnisnya  melalui  serangkaian
akuisisi, yang tercermin dalam peningkatan  jumlah  anak  perusahaan dengan  kepemilikan  mayoritas  di  atas 50%.  Namun,  terdapat  kekhawatiran terkait  penempatan  goodwill  dalam kategori aset tak berwujud dalam laporan keuangan konsolidasi, yang dapat membingungkan interpretasi. Oleh karena itu, perusahaan perlu mempertimbangkan kembali  penempatan  goodwill  agar  lebih jelas  dan  dapat  dipahami  oleh  para pemangku kepentingan.
Saran
Berdasarkan  hasil  dan  pembahasan yang  disajikan,  terdapat  beberapa  saran yang  untuk  perusahaan  terkait  dengan pencatatan  dan  perlakuan  akuntansi  atas akuisisi anak perusahaan serta pengelolaan goodwill. Pertama, perusahaan sebaiknya memastikan kepatuhan  terhadap  standar  akuntansi yang  berlaku  seperti  PSAK  22,  untuk menghindari  potensi  kesalahan  atau penyajian yang tidak akurat dalam laporan keuangan.  Selanjutnya,  dalam  mengelola goodwill, perusahaan perlu mempertimbangkan tempat penempatannya  dalam  laporan  keuangan konsolidasi. Terakhir, perusahaan sebaiknya  melakukan  evaluasi  terhadap strategi  akuisisi  yang  dilakukan  untuk memastikan  bahwa  setiap  transaksi memberikan  nilai  tambah  yang  sesuai dengan tujuan perusahaan, serta mempertimbangkan  dampaknya  terhadap struktur laporan keuangan secara keseluruhan. Dengan demikian, perusahaan  dapat  meningkatkan  kualitas laporan  keuangannya  dan  memberikan informasi  yang  lebih  berguna  bagi  para pemangku kepentingan.

## DAFTAR PUSTAKA
Akman,  N.  H.  (2011).  The  Effect  of IFRS  Adoption  on  Financial Disclosure:  Does  Culture  Still Play a Role. American
International Journal of Contemporary Research, 1 (1). Amri,  N.  F.  (2023,  November  2). Mengenal  Standar  Akuntansi Keuangan  Untuk  Entitas  Tanpa Akuntabilitas Publik (SAK ETAP) . Diambil kembali dari e- akuntansi: https://www.e- akuntansi.com/sak-etap/ Dewanti,  D.  K.,  &  Kiswara.  (2015). Studi  Perbandingan  Tingkat Kepatuhan  Adopsi  International Financial  Reporting  Standard (IFRS) di 12 Negara. Diponegoro Journal, 4 , 1-14.
Fadhil,  M.  (2022,  Mei  24). Mengenal Laporan Keuangan Konsolidasi .
Diambil kembali dari klik pajak: https://klikpajak.id/blog/laporan- keuangan-konsolidasi/ IAI. (2009). Standar Akuntansi Keuangan Entitas Tanpa Akuntabilitas Pubtik (SAK ETAP). Jakarta:  Dewan  Standar Akuntansi  Keuangan  Ikatan Akuntan Indonesia. IAI. (2014a). Standar Akuntansi Keuangan. Jakarta: Salema Empat. IAI. (2015). Penyajian Laporan Keuangan. Jakarta: Ikatan Akuntan Indonesia. IAI.  (2018). PSAK:  Kombinasi  Bisnis. Jakarta: Ikatan Akuntan Indonesia. Indriani, E., Ramadhani, R. S., & Astuti, W.  (2020).  Standar  Akuntansi Keuangan dan Praktik Manajemen  Laba  di  Indonesia. Jurnal  Aplikasi  Akuntansi,  4 (2), 226-237. Karyawati,  G.  (Jakarta).  Akuntansi Keuangan Lanjutan. 2012 , Erlangga. Maimunah,  S.,  &  Darmawan,  F.  A. (2016). Analisis Penerapan Prinsip Penyajian dan Pengungkapan Standar
Akuntansi  Keuangan  Indonesia tentang  Kombinasi  Bisnis  Pada Laporan Keuangan PT Telekomunikasi Indonesia (Persero)  Tbk  Periode  2012- 2014. JIAFE  (Jurnal  Ilmiah
Akuntansi  Fakultas  Ekonomi),
2 (1), 23-45. Maimunah,  S.,  &  Darmawan,  F.  A. (2016). Analisis Penerapan Prinsip Penyajian dan Pengungkapan Standar Akuntansi  Keuangan  Indonesia Tentang  Kombinasi  Bisnis  pada Laporan Keuangan PT Telekomunikasi Indonesia (Persero)  Tbk  Periode  2012- 2014. JIAFE  (Jurnal  Ilmiah Akuntansi  Fakultas  Ekonomi), 2 (1), 23-45. Martani, D., Veronika, S., Wardhani, R., Veronika,  A.,  &  Tanujaya,  E.
(2012). Akuntansi  Keuangan Menengah Berbasis PSAK. Jakarta: Salema Empat. Payamta,  &  Setiawan,  D.  (2004). Analisis  Pengaruh  Merger  dan Akuisis Terhadap Kinerja Perusahaan  Publik  di  Indonesia. Jurnal Riset Akuntansi Indonesia, 7 (3), 265-282.
Samryn,  L.  M.  (2015). Pengantar Akuntansi  Buku  1 (IFRS  ed.). Jakarta:  PT  Raja  Grafindo Persada. Setiawan,  D.  (2016).  Penerapan  PSAK 65 serta Relevansi PSAK 15 dan 22  dalam  Penyususnan  Laporan Keuangan  Konsolidasi. Jurnal Akuntansi  Fakultas  Ekonomi UNIBBA , 80-89. Showkat, N., & Parveen, H. (2017). Non- Probability  and  Probability Sampling. Aligarh: e-PG Pathshala. Simanjuntak et al. (2023). Implementasi Akuntansi  Kombinasi  Sebelum dan Sesudah dengan Mengadopsi PSAK  22  Studi  PT  Ultrajaya Milk  Industri  dan  Trading Company, Tbk. Jurnal Manajemen dan Akuntansi, 1 (2), 178-182.
Ulya,  M.  N.  (2021).  Implementasi Akuntansi  Kombinasi  Bisnis
Sebelum  dan  Sesudah  Adopsi
IFRS  Pada  Perusahaan  Sektor Konsumsi  di  Indonesia. Paper Knowledge Journal, 3 (2), 6. Wahidmurni. (2017). Pemaparan Metode  Penelitian  Kualitatif. UIN  Maulana  Malik  Ibrahim
Malang, 6 , 67–72.