Pengaruh Faktor-Faktor Fraud Triangle Terhadap Financial Statement Fraud
Dhea Violin Rahma W.R 1 , Elly Suryani 2
Program Studi Akuntansi, Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Telkom, Bandung, Indonesia 12
. Jl. Telekomunikasi Jl. Terusan Buah Batu, Sukapura, Kec. Dayeuhkolot, Bandung, Jawa Barat

## 40257
Abstract .  The  purpose  of  this  study  is  investigate  the  effect  of  fraud  triangle  factors  on  financial  statement  fraud using Beneish M-Score to the manufacturing company listed on the Stock Exchange in 2016-2017. Fraud triangle consists  of  pressure  (financial  stability),  opportunity  (structure  organization)  and  rationalization.  The  method  of sampling  used  purposive  sampling  using  100  companies  at  2016-2017.  The  analysis  technique  used  panel  data regression.  The  result  of  the  study  indicate  fraud  triangle  simultaneously  has  a  significant  effect  on  financial statement fraud. Partially it can be concluded that the pressure has a signifant positive effect on financial statement fraud. Opportunity has a significant negative effect on financial statement fraud. Meanwhile, the rationalization has no effect on financial statement fraud.
Keywords. Fraud Triangle; Financial Statement Fraud
Abstrak .  Tujuan  dari  penelitian  ini  adalah  untuk  menginvestigasi  pengaruh fraud  triangle terhadap financial statement fraud dengan menggunakan Beneish M-Score pada perusahaan manufaktur yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia  Tahun  2016-2017. Fraud  Triangle terdiri  dari pressure  (financial  stability),  opportunity  (structure organization) dan rationalization. Metode  pengambilan  sampel  menggunakan purposive  sampling dengan  jumlah sampel sebanyak 100 perusahaan pada tahun 2016-2017. Teknik analisis yang digunakan adalah regresi data panel. Hasil  penelitian  menunjukkan  bahwa fraud  triangle secara  simultan  berpengaruh  signifikan  terhadap financial statement fraud. Secara parsial dapat disimpulkan bahwa pressure berpengaruh positif signifikan terhadap financial statement  fraud.  Opportunity berpengaruh  negatif  signifikan  terhadap financial  statement  fraud. Sementara  itu, rationalization tidak berpengaruh terhadap financial statement fraud.
Kata kunci. Fraud Triangle; Financial Statement Fraud
Corresponding Author. dheaviolin8@gmail.com, ellysuryanizainal@telkomuniversity.ac.id How to Cite This Article. Dhea Violin Rahma W.R & Elly Suryani. (2019). Pengaruh Faktor-Faktor Fraud Triangle Terhadap Financial Statement Fraud. Jurnal ASET (Akuntansi Riset), 11 (2), 301-314. History of Article. Received : Juli 2019, Revision: Oktober 2019, Published: Desember 2019 Online ISSN: 2541-0342. Print ISSN: 2086-2563. DOI : 10.17509/jaset.v11i2.17926 Copyright©2019. Jurnal ASET (Akuntansi Riset) Program Studi Akuntansi FPEB UPI

## PENDAHULUAN
Laporan keuangan merupakan salah satu informasi  akuntansi  yang  sangat  penting digunakan  untuk  para  manajemen  perusahaan dalam mengambil keputusan. Oleh karena itu, laporan keuangan merupakan bentuk tanggungjawab  manajemen  perusahaan  yang harus  disajikan  secara  handal,  relevan,  dan bebas  dari  kecurangan (fraud). Namun nyatanya, beberapa pihak manajemen perusahaan masih banyak melakukan kecurangan  agar  laporan  keuangan  dapat memberikan  kondisi  keuangan  perusahaan yang  setiap  tahun  mengalami  peningkatan keuntungan.
Berdasarkan Association  Of  Certified Fraud  Examiner (ACFE)  pada  tahun  2016, kerugian terbesar ditemukan pada kecurangan laporan  keuangan  dengan  10%  kasus  yang menimbulkan  kerugian  rata-rata  $975.000 dibandingkan  dengan  dua  jenis  kasus  lainnya yaitu  sebesar  83%  kasus  dengan  hanya kerugian $125.000 (penyalahgunaan aset) dan kerugian  sebesar  $200.000  dengan  kasus korupsi sebanyak 35,4% (ACFE, 2016).
Kecurangan dapat terjadi pada perusahaan yang telah terdaftar di Bursa Efek Indonesia.  Salah  satu  kasus  yang  terkait dengan  kecurangan  laporan  keuangan  terjadi pada PT Tiga Pilar Food Tbk (AISA), dimana
pada  tahun  2017  dewan  direksi  telah menyalahgunakan  wewenang  dan  tindakan melawan  hukum  yang  menyebabkan  laporan tahun  2017  ditolak  oleh  pemegang  saham independen  dan  penyampaian  informasi  yang keliru  dan menyesatkan  (Narita,  2018). Terkait  kasus  yang  terjadi salah  satu cara untuk  mempermudah  mendeteksi  kecurangan laporan  keuangan, International  Federation Of  Accountants (IFAC)  telah  menerbitkan International Standards  On  Auditing (ISA) No.240 (2009) yang menjelaskan terdapat tiga faktor  adanya fraud yang  didasarkan  pada teori  segitiga  kecurangan  atau fraud  triangle . Fraud  triangle diperkenalkan  oleh  Cressey (1953)  yang  mengkategorikan  tiga  faktor risiko  kecurangan,  yaitu pressure/incentives, opportunity, dan rationalization/attitudes.
Penelitian  ini dilakukan dengan  maksud untuk  menginvestigasi  pengaruh  faktor-faktor fraud  triangle yang  terdiri  dari pressure, opportunity, dan rationalization berpengaruh terhadap financial statement fraud.

## LANDASAN TEORI
Kecurangan (Fraud) “ Fraud is a generic term and embraces all  the  multifarious  means  which  human ingenuity can devise, which are resorted to by one  individual,  to  get  an  advantage  over another  by  false  representations” (Albrecht, Chad,  Conan,  &  Zimbelman  F.  Mark, 2014:7) . Definisi  ini  dengan  kata  lain mengungkapkan  bahwa fraud adalah  istilah umum  yang  melingkupi semua  jenis cara dan kecerdikan manusia yang digunakan oleh satu individu, untuk memperoleh keuntungan lebih dari pernyataan palsu kepada orang lain.
Kecurangan (fraud) menurut  Hery (2016:197), “ fraud merupakan suatu penyajian  laporan  keuangan  dengan  sengaja dibuat  keliru  yang  mengandung  salah  saji”. Atas  berbagai  definisi  yang  telah  dipaparkan , maka  unsur-unsur fraud yaitu:  adanya perbuatan  yang  melanggar  hukum,  dilakukan oleh  pihak  internal  dan  eksternal  organisasi, untuk  mendapatkan  keuntungan  bagi  pribadi atau  kelompok,  dan  bersifat  langsung  atau tidak  langsung  yang  dapat  merugikan  pihak lain  (Karyono,  2013:3).  ACFE  (2016)  telah
mengembangkan Occupational  Fraud  and Abuse  Classification  System atau  disebut dengan Fraud  Tree yang  terdiri  atas  tiga kategori  utama  yaitu: asset misappropriation (penyalahgunaan aset) yang berupa penyalahgunaan  kas,  persediaan,  serta  semua aset lainnya; corruption (korupsi) yang berupa conflict  of  interest,  bribery, illegal  gratuity, dan  economic  extortion; serta financial statement fraud.
Kecurangan  laporan  keuangan  menurut Standar Audit No.240 mengungkapkan bahwa laporan keuangan yang mengandung kecurangan  mencakup  kesalahan  penyajian yang  disengaja  termasuk  penghilangan  suatu jumlah  atau  pengungkapan  dalam  laporan keuangan untuk mempengaruhi para pengguna laporan keuangan.
Teori Fraud Triangle Fraud  triangle merupakan  salah  satu dasar  dari  pencegahan  dan  pendeteksian kecurangan (fraud). Fraud  triangle pertama kali  diperkenalkan  oleh  Cressey  (1953), terdapat  tiga  kategori  dalam fraud yaitu tekanan (pressure), kesempatan (opportunity), dan rasionalisasi (rationalization).
Dibawah  ini  akan  dijelaskan  mengenai unsur-unsur  dari fraud  triangle :  (1)  Tekanan merupakan  stabilitas  keuangan  terancam  oleh kondisi ekonomi, industri, atau operasi entitas seperti  penurunan  signifikan  pada  permintaan pelanggan  dan meningkatnya  kegagalan bisnis,  baik  industri  maupun  ekonomi  secara keseluruhan  dan  pertumbuhan  profitabilitas yang  pesat,  terutama  dibandingkan  dengan entitas  lain  dalam  industri  yang  sama. Tekanan  menurut  ISA  No.240  (IAASB, 2016:198-199)  terdiri  dari financial  stability, financial  targets,  external  pressure, dan personal  financial  need; (2)  Kesempatan terjadi karena lemahnya pengendalian internal dalam  mencegah dan  mendeteksi kecurangan. Lemahnya  pengendalian  akan  menimbulkan peluang  bagi  individu  dalam  melakukan kecurangan.  Kesempatan  juga  timbul  karena lemahnya  sanksi  dan  ketidakmampuan  dalam menilai  kualitas  kerja.  Terdapat  beberapa kondisi  dalam  meningkatkan  kesempatan untuk  melakukan fraud yaitu  terbatasnya
akses  informasi,  tidak  adanya  jejak  audit, ketidaktahuan,  malas dan tidak sesuai dengan kemampuan, dan kegagalan dalam menertibkan  pelaku  kecurangan  (Karyono, 2013:9).  Faktor  Kesempatan  terdiri  dari nature of industry, ineffective monitoring, dan organizational  structure; (3)  Rasionalisasi menyebabkan  para  pelaku fraud untuk melakukan  pembenaran  diri  atas  perilaku yang  tidak  etis.  “Rasionalisasi  merupakan sikap, karakter, atau rangkaian  nilai  etis  yang memperbolehkan  pihak-pihak  tertentu  untuk melakukan  kecurangan”  (Rachmasari  & Darsono, 2015).
Gambar 1 Fraud Triangle
Sumber: Karyono (2013:9)
Pengaruh Pressure terhadap Financial Statement Fraud
Perusahaan  pada  umumnya  mengalami kondisi  dibawah  rata-rata,  perusahaan  akan terdorong  melakukan  manipulasi  pendapatan pada  saat  terjadinya  penurunan  laba  yang dapat mengancam suatu entitas untuk memperoleh  pinjaman  dalam  jangka  waktu tertentu (Hery, 2016:201).
Kondisi  ini  menyebabkan  perusahaan yang  tidak  stabil  akan  menimbulkan  tekanan bagi manajemen dalam melakukan kecurangan  penyajian    informasi  keuangan karena perusahaan tidak dapat memaksimalkan  aset  yang  dimiliki  dan  tidak dapat  menggunakan  sumber  dana  investasi secara  efisien.  Penelitian  ini  memprediksi bahwa  tekanan  berpengaruh  positif  terhadap kecurangan  laporan  keuangan.  Menurut  ISA No.240  (IAASB,  2016:198-199),  Tekanan dapat  diproksikan  dengan financial  sability. Prediksi  ini  mengacu  pada  hasil  penelitian Utama et  al. (2018),  Manurung  &  Hadian (2013),    Akbar  (2017)  yang  menunjukkan
bahwa  tekanan  yang  diproksikan  dengan perubahan  aset  berpengaruh  positif  signifikan terhadap kecurangan laporan keuangan.
H 1 : Adanya pengaruh positif signifikan dari pressure terhadap financial statement.
Pengaruh Opportunity terhadap Financial Statement Fraud
Kesempatan  terjadi  karena  lemahnya pengendalian  internal  dalam  mencegah  dan mendeteksi  kecurangan.  Terdapat  beberapa komponen  yang  mempengaruhi  penipuan yaitu  posisi  CEO,  direksi,  maupun  kepala divisi lainnya (Annisya, Mafiana & Asmaranti,  2016).  Posisi  atau  jabatan  ini memberikan  wewenang  lebih  bagi  mereka yang memungkinkan untuk melakukan kecurangan. Penelitian ini mengacu pada
Kusumaning dan  Murtanto               (2017) yang  memprediksi  bahwa  kesempatan  dalam proksi  pergantian  direksi  berpengaruh  positif terhadap kecurangan laporan keuangan. Dalam  penelitian  ini  kesempatan  diproksikan dengan pergantian direksi (IAASB, 2016:198- 199).  Perubahan  direksi  bisa  menjadi  suatu cara  bagi  perusahaan  dalam  menyingkirkan direksi sebelumnya yang dianggap mengetahui fraud yang  telah  dilakukan  oleh perusahaan  dengan  melakukan  perekrutan direksi baru.
H 2 : Adanya pengaruh positif signifikan dari opportunity terhadap financial statement..
Pengaruh
Rationalization terhadap Financial Statement Fraud
“Rasionalisasi merupakan suatu karakter  yang  membuat  manajemen  atau karyawan  yang  melakukan  tindakan  yang tidak  jujur  dan  membuat  mereka  bertindak membenarkan  tindakan  tidak  jujur  tersebut” (Hery,  2016:200).  Dalam  penelitian  ini menggunakan proksi pergantian auditor (Tiffani, 2015). Auditor merupakan pengawas penting  dalam  laporan  keuangan  suatu perusahaan  akan  terlebih  dahulu  mengetahui apabila  terjadi  kecurangan  laporan  keuangan. Perusahaan  kemudian  melakukan  pergantian auditor guna mengurangi kemungkinan pendeteksian kecurangan
sehingga
kecurangan  yang  diketahui  oleh  auditor  lebih kecil. Hal tersebut didukung dengan penelitian  Rachmawati  dan    Marsono  (2014), Utama et al. (2018), Rachmasari dan Darsono (2015)  mengungkapkan  bahwa  pergantian auditor dapat mempengaruhi terjadinya kecurangan laporan keuangan.
H 3 : Adanya pengaruh positif signifikan dari rationalization terhadap financial statement.

## METODE PENELITIAN Variabel Dependen
Variabel  dependen  dalam  penelitian  ini adalah kecurangan laporan keuangan (financial  statement  fraud). Kecurangan laporan  keuangan  diproksikan  menggunakan
Beneish  M-Score (Beneish,  2012).  Menurut Model  Beneish  dapat  diformulasikan  sebagai berikut:

## –             –
(1)
Angka  -4,84  merupakan  konstanta  dan delapan  variabel  rasio  keuangan  dikalikan degan  masing-masing  konstanta.  Jika  hasil perhitungan dari Beneish M-Score lebih besar -2,22 (yaitu kurang dari negatif), mengindikasi  bahwa  laporan  keuangan  telah dimanipulasi (Warshavsky, 2012). Tabel 1 Rasio Keuangan Beneish M-Score Unsur Formula DSRI (2) GMI (3) AQI (4) SGI (5) DEPI (6) SGAI (7) LVGI (8) TATA (9) Sumber: M. D. Beneish, 1999

## Variabel Independen
Variabel  independen  dalam  penelitian ini yaitu tekanan, kesempatan, dan rasionalisasi.
Tekanan yang diproksikan oleh financial  stability dan kesempatan  yang diproksikan  dengan organizational  structure, dan rasionalisasi . Adapun variabel independen dalam penelitian ini sebagai berikut:

## Tabel 2 Pengukuran Variabel Independen
Variabel Indikator Skala Tekanan (X 1 ) Variabel  ini  diukur  menggunakan proksi  perubahan aset (ACHANGE). (10) (Akbar, 2017) Rasio Kesempatan (X 2 ) Variabel dummy. Jika  perusahaan  melakukan pergantian  direksi  diberi  kode  1  dan  sebaliknya,  jika perusahaan tidak melakukan pergantian direksi maka diberi kode 0 (DIRCHG). (Kusumaningrum & Murtanto, 2017) Nominal Rasionalisasi (X 3 ) Variabel dummy. Jika  perusahaan  melakukan pergantian auditor diberi kode 1 dan kode 0 jika sebaliknya (AUDCHANGE). (Tiffani, 2015) Nominal

## Sampel Penelitian
Penelitian  ini  menggunakan  sampel perusahaan  manufaktur  yang  terdaftar  di Bursa  Efek  Indonesia  (BEI)  Tahun  2016- 2017.  Metode  pengambilan  sampel  pada penelitian  ini  menggunakan  teknik purposive sampling dengan  kriteria  sebagai  berikut:  (a) Perusahaan  manufaktur  yang  terdaftar  pada BEI  pada  tahun  2016-2017;  (b)  Perusahaan manufaktur  yang  tidak  konsisten  tercatat  di BEI  pada  tahun  2016-2017;  (c)  Perusahaan manufaktur  yang  tidak  melaporkan  laporan tahunan  dan  laporan  keuangan audited secara berturut-turut  selama  periode  2016-2017 dalam website BEI  (www.idx.co.id)  dan disajikan  dalam  rupiah;  (d)  Perusahaan manufaktur  yang  tidak  memiliki  data  secara lengkap berkaitan dengan variabel penelitian.

## Metode Analisis Data
Metode  analisis  data  yang  digunakan dalam  pengujian  hipotesis  adalah  model regresi  data  panel  dengan  persamaan  sebagai berikut:
(11)
Dimana,  Y  merupakan Financial statement  fraud, α    adalah  Konstanta,  X 1it adalah Pressure ,  X 2i adalah Opportunity , X 3i adalah Rationalization, b 1 ,  b 2 ,  b 3 adalah Koefisien variabel independen, dan e  yaitu Error term.

## HASIL DAN PEMBAHASAN Statistik Deskriptif
Pada  penelitian  ini  analisis  statistik deskriptif  dibedakan  menjadi  dua,  yaitu: analisis  statistik  deskriptif  untuk  variabel berskala  rasio  untuk  menghitung  variabel financial statement fraud dan variabel tekanan (pressure) dan  analisis  statistik  deskriptif untuk  variabel  yang  menggunakan  data nominal untuk menghitung variabel kesempatan (opportunity) dan variabel rasionalisasi (rationalization).
Tabel 3 Hasil Uji Statistik Deskriptif Berskala Rasio
MSCORE ACHANGE Mean -2,564409 0,057452 Median -2,471080 0,059599 Maximum 1,953011 0,482600 Minimum -12,349392 -0,489116 Std. Dev. 1,066187 0,126227 Observations 200 200 Sumber: data sekunder yang diolah Tabel 4 Hasil Uji Statistik Deskriptif Berdasarkan Kriteria Beneish M-Score Kriteria 2016 2017 Total Sampel Jumlah % Jumlah % Jumlah % > -2,22 17 17% 30 30% 47 23,5% < -2,22 83 83% 70 70% 153 76,5% Total 100 100% 100 100% 200 100% Sumber: data sekunder yang diolah Tabel 5 Data ACHANGE terhadap Financial Satetemnt Fraud Terindikasi Fraud Tidak Terindikasi Fraud Total Sampel ACHANGE  di  atas  rata- rata 31 (15,5%) 70 (35%) 101 (50,5%) ACHANGE  di  bawah rata-rata 16 (8%) 83 (41,5%) 99 (49,5%) Total sampel 47 (23,5%) 153 (76,5%) 200 (100%) Sumber: data sekunder yang diolah
Berdasarkan Tabel 3 dan Tabel 5 di atas berikut  penjelasannya:(1)  hasil  uji  statistik deskriptif  yang  menunjukkan  bahwa  variabel dependen financial  statement  fraud ,  yang diukur  dengan  model Beneish  M-Score mempunyai  nilai  rata-rata (mean) sebesar  - 2,564409. Nilai maksimum variabel dependen sebesar  1,953011  yang  dimiliki  oleh  PT Semen  Baturaja  Tbk  (SMBR)  pada  tahun 2016  dan  nilai  minimum  sebesar  -12,349392 oleh  PT  Keramika  Indonesia  Assosiasi  Tbk (KIAS)  pada  tahun  2017.  Sedangkan  untuk nilai  standar  deviasi  variabel  dependen sebesar  1,066187  yang  menunjukkan  bahwa rata-rata  sebaran  data  diukur  dari mean variabel  dependen  adalah  -2,564409  yang berarti  data  pada  variabel  dependen  tidak berkelompok;(2)  perusahaan  yang  melakukan financial  statement  fraud memiliki  nilai beneish  m-score >  -2,22  terdapat  47  (23,5%)
sampel  yang  di  atas  rata-rata.  Sedangkan perusahaan  yang  memiliki  nilai beneish  m- score <  -2,22  sebanyak  153  (76,5%)  sampel yang  di  bawah  rata-rata  yang  artinya  tidak terindikasi  melakukan financial  statement fraud; (3)  hasil  uji  statistik  deskriptif  pada variabel  tekanan  yang  diukur  menggunakan perubahan  total  aset  (ACHANGE)  memiliki nilai mean sebesar 0,057452. Nilai maksimum variabel  dependen  sebesar  0,482600  yang dimiliki  oleh  PT  Kabelindo  Murni  Tbk (KBLM)  dan  nilai  minimum  sebesar  - 0,489116  oleh  PT  Mulia  Industrindo  Tbk (MLIA)  pada  tahun  2017.  Sedangkan  untuk nilai  standar  deviasi  variabel  ACHANGE sebesar  0,126227  yang  menunjukkan  bahwa rata-rata  sebaran  data  diukur  dari mean variabel  ACHANGE  adalah  0,057452  yang berarti  data  pada  variabel  ACHANGE bervariasi;(4) ACHANGE memiliki nilai rata-
rata  di  bawah  0,057452,  dimana  terdapat  83 (41,5%)  sampel  yang  tidak  terindikasi fraud. Hal  tersebut  dapat  diartikan  bahwa  mayoritas
perusahaan  sektor  manufaktur  tahun  2016- 2017  tidak  melakukan financial  statement fraud.
Tabel 6 Data DIRCHG terhadap Financial Satetemnt Fraud
Terindikasi Fraud Tidak Terindikasi Fraud Total Sampel Melakukan pergantian direksi 18 (9%) 66 (32,5%) 84 (41,5%) Tidak melakukan pergantian direksi 29 (14,5%) 87 (44%) 116 (58,5%) Total Sampel 47 (23,5%) 153 (76,5%) 200 (100%) Sumber: data sekunder yang diolah Tabel 7 Data AUDCHANGE terhadap Financial Satetemnt Fraud
Terindikasi Fraud Tidak Terindikasi Fraud Total Sampel Melakukan pergantian auditor 28 (14%) 94 (47%) 122 (61%) Tidak melakukan pergantian auditor 19 (9,5%) 59 (29,5%) 78 (39%) Total Sampel 47 (23,5%) 153 (76,5%) 200 (100%) Sumber: data sekunder yang diolah Berdasarkan Tabel 6 dan Tabel 7 di atas berikut penjelasannya: (1) variabel
kesempatan yang diproksikan dengan pergantian direksi menunjukkan bahwa mayoritas  didominasi  oleh  perusahaan    yang tidak  melakukan  pergantian  direksi  dan  tidak terindikasi fraud sebesar 87 (44%) sampel; (2) variabel rasionalisasi yang diproksikan dengan  pergantian  auditor  menunjukkan bahwa perusahaan yang melakukan pergantian auditor (AUDCHANGE) sebanyak 122  (61%)  sampel  sedangkan  78  (39%) sampel  tidak  melakukan  pergantian  auditor. Dengan  demikian mayoritas  perusahaan melakukan  pergantian  auditor  selama  tahun 2016-2017.

## Pemilihan Model Data Panel
Dalam teknik analisis regresi data panel ini, terdapat tiga model yang digunakan, yaitu common  effect  model, fixed  effect  model, dan random  effect  model. Dalam  penelitian  ini diperoleh  hasil  yaitu fixed  model  effect berdasarkan  pengujian  yang  telah  dilakukan menggunakan  Uji  Chow  dan  Uji  Hasuman yang menunjukkan Prob Cross-section < 0,05 (taraf  signifikansi  =5%).  Karena  hasil  Uji Chow  dan  hasil  Uji  Hausman  menunjukkan hasil yang sama yaitu fixed effct model , maka tidak perlu dilakukan uji Lagrange Multiplier.

## Tabel 8 Hasil Uji Chow
Redundant Fixed Effects Tests
Equation: Untitled Test cross-section fixed effects Effects Test Statistic d.f. Prob. Cross-section F 1,447557  -99,97 0,0345 Cross-section Chi-square 181,4423 99 0
Sumber: Hasil output Eviews9, 2019

## Tabel 9 Hasil Uji Hausman
Correlated Random Effects - Hausman Test
Equation: Untitled
Test cross-section random effects Test Summary Chi-Sq. Statistic Chi-Sq. d.f. Prob. Cross-section random 11,10958 3 0,0111 Sumber: Hasil output alat statistik

## Uji Asumsi Klasik
Langkah  selanjutnya  adalah  melakukan uji  asumsi  klasik  dimana  digunakan  dalam regresi  linier  dengan  pendekatan Ordinary Least  Squared (OLS)  (Basuki  &  Prawoto,
2016).  Uji  asumsi  klasik        dalam  penelitian ini  terdiri  dari  uji  multikolinearitas  dan  uji heteroskedastisitas.
Tabel 10 Hasil Uji Multikolinearitas ACHANGE DIRCHG AUDCHANGE ACHANGE 1,000000 0,124305 0,067517 DIRCHG 0,124305 1,000000 -0,150374 AUDCHANGE 0,067517 -0,150374 1,000000 Sumber: Hasil output alat statistik

## Tabel 11 Hasil Uji Heteroskedastisitas
Dependent Variable: RESABS Method: Panel Least Squares Date: 03/17/19   Time: 20:16 Sample: 2016 2017 Periods included: 2 Cross-sections included: 100 Total panel (balanced) observations: 200 White diagonal standard errors & covariance (d.f. corrected)
Variable Coefficient Std. Error t-Statistic Prob. C 0.435748 0.109824 3.967683 0.0001 X1 -0.111682 0.709108 -0.157497 0.8752 X2 0.037159 0.139539 0.266301 0.7906 X3 0.107431 0.119220 0.901118 0.3698 Effects Specification Cross-section fixed (dummy variables) R-squared 0.555701 Mean dependent var 0.510471 Adjusted R-squared 0.088499 S.D. dependent var 0.839356 S.E. of regression 0.801355 Akaike info criterion 2.701368 Sum squared resid 62.29046 Schwarz criterion 4.400001 Log likelihood -167.1368 Hannan-Quinn criter. 3.388779 F-statistic 1.189425 Durbin-Watson stat 3.960396 Prob(F-statistic) 0.194925
Berdasarkan  Tabel  10  dan  Tabel  11  di atas dapat dijelaskan bahwa: (1) perbandingan nilai  koefisien  korelasi setiap  variabel independen menunjukkan tidak adanya variabel  independen  yang  memiliki  nilai koefisien  korelasi  <  0,9.  Sehingga  dapat disimpulkan  bahwa  data  penelitian  ini  tidak terjadi  multikolinearitas  atau  tidak  adanya hubungan antar variabel independen; (2) hasil uji heteroskedastisitas dengan uji Glejser pada seluruh  variabel  independen  yang  memiliki nilai  probabilitas  >  0,05.  Sehingga  dapat
disimpulkan bahwa tidak terjadi heteroskedastisitas dalam penelitian ini.

## Persamaan Regresi Data Panel
Persamaan  regresi  data  panel  sebagai berikut:

## - –
– (12)

## Tabel 12 Hasil Pengujian Menggunakan Model Fixed Effect
Dependent Variable: MSCORE Method: Panel Least Squares Date: 02/20/19   Time: 15:30 Sample: 2016 2017 Periods included: 2 Cross-sections included: 100 Total panel (balanced) observations: 200
Variable Coefficient Std. Error t-Statistic Prob. C -2,513524 0,135136 -18,60003 0,0000 ACHANGE 3,191215 0,562813 5,670116 0,0000 DIRCHG -0,327952 0,144899 -2,263313 0,0247 AUDCHANGE -0,158177 0,145820 -1,084742 0,2794 R-squared 0,149852 Mean dependent var -2,564409 Adjusted R-squared 0,136839 S.D. dependent var 1,066187 S.E. of regression 0,990556 Akaike info criterion 2,838697 Sum squared resid 192,3155 Schwarz criterion 2,904663 Log likelihood -279,8697 Hannan-Quinn criter. 2,865393 F-statistic 11,51599 Durbin-Watson stat 1,730934 Prob(F-statistic) 0,000001 Sumber: hasil output alat statistik
Koefisien Determinasi (R 2 ) Koefisien  determinasi  (R 2 )  bertujuan untuk  mengukur  seberapa  jauh  kemampuan model  dalam  menerangkan  variasi  variabel
independen.  “Nilai  R 2 yang  kecil  berarti kemampuan variabel-variabel independen dalam  menjelaskan  variasi  dependen  amat terbatas”
(Ghozali, 2013:178).
Tabel 13 Hasil Uji Koefisien Determinasi (R 2 ) R-squared 0,149852  Mean dependent var -2,564409 Adjusted R-squared 0,136839  S.D. dependent var 1,066187 S.E. of regression 0,990556  Akaike info criterion 2,838697 Sum squared resid 192,3155  Schwarz criterion 2,904663 Log likelihood -279,8697  Hannan-Quinn criter. 2,865393 F-statistic 11,51599  Durbin-Watson stat 1,730934 Prob(F-statistic) 0,000001 Sumber: Hasil output alat statistik
Berdasarkan  Tabel  13  dapat  diketahui bahwa  nilai Adjusted  R-Square sebesar 0,136839  atau  13,68%  yang  berarti  bahwa variabel  independen  penelitian  ini  dapat menjelaskan  atau  mempengaruhi  variabel dependen    sebesar  13,68%  sedangkan  sisanya sebesar 86,32% dipengaruhi oleh variabel  lain yang tidak termasuk dalam penelitian ini.
Uji Signifikansi Simultan (Uji F)
Uji F-statistik digunakan untuk mengetahui  ada  pengaruh  antara  variabel independen terhadap variabel dependen secara simultan. Tabel 14 Hasil Uji F R-squared 0,149852 Mean dependent var -2,564409 Adjusted R-squared 0,136839 S.D. dependent var 1,066187 S.E. of regression 0,990556 Akaike info criterion 2,838697 Sum squared resid 192,3155 Schwarz criterion 2,904663 Log likelihood -279,8697 Hannan-Quinn criter. 2,865393 F-statistic 11,51599 Durbin-Watson stat 1,730934 Prob(F-statistic) 0,000001 Sumber: Hasil ouput alat statistik
Berdasarkan Tabel 14 di atas bahwa nilai Prob  (F-statistic)  penelitian  sebesar  0,000001 <  0,05,  sehingga  dapat  disimpulkan  bahwa tekanan,  kesempatan,  dan  rasionalisasi  secara simultan  berpengaruh  signifikan  terhadap financial statement fraud.
Uji Signifikansi Parsial (Uji t)
Uji  parsial  digunakan  untuk  mengetahui pengaruh masing-masing dari variabel independen terhadap variabel dependen. Apabila  nilai  probabilitas  signifikansinya< 0,05, maka suatu variabel independen berpengaruh  signifikan  terhadap  variabel dependen (Ghozali, 2013:178).
Tabel 15  Hasil Uji T
Dependent Variable: MSCORE Method: Panel Least Squares Date: 02/20/19   Time: 15:30 Sample: 2016 2017 Periods included: 2 Cross-sections included: 100
Total panel (balanced) observations: 200 Variable Coefficient  Std. Error  t-Statistic Prob. C -2,513524 0,135136 -18,60003 0 ACHANGE 3,191215 0,562813 5,670116 0 DIRCHG -0,327952 0,144899 -2,263313 0,0247 AUDCHANGE -0,158177 0,14582 -1,084742 0,2794 Sumber: Hasil output alat statistik Pengaruh Pressure terhadap Financial Statement Fraud
Berdasarkan  Tabel  15  dapat  dilihat bahwa nilai probability variabel tekanan yang diukur  menggunakan  rasio  perubahan  aset (ACHANGE) sebesar 0,0000 dengan koefisien  regresi  bernilai  positif  sebesar 3,191215.  Nilai probability sebesar  0,0000 atau lebih kecil dari 0,05 menunjukkan bahwa Ha  diterima  dan  H 0 ditolak  sehingga  dapat disimpulkan tekanan yang diukur menggunakan ACHANGE berpengaruh
positif signifikan terhadap fraudulent financial statement.
Hasil  penelitian  ini  sejalan  dengan penelitian  yang  dilakukan  oleh  Utama et  al. (2018)  dan  Akbar  (2017)yang  menyatakan bahwa tekanan yang diukur dengan perubahan total  aset  berpengaruh  positif  terhadap financial  statement  fraud. Aset  perusahaan dapat  digunakan  untuk  melihat  stabil  atau tidaknya  kondisi  keuangan  suatu  perusahaan. Kestabilan kondisi keuangan dapat memperkecil  risiko  terjadinya  kecurangan laporan  keuangan.  Kondisi  tersebut  dapat dilihat  dari  tidak  terlalu  signifikan  perbedaan perubahan  aset  dari  tahun  sebelumnya. Sedangkan,  ketidakstabilan  kondisi  keuangan yang  terlalu  rendah  atau  terlalu  tinggi  dari tahun  sebelumnya  menunjukkan  bahwa  suatu perusahaan  berada  dalam  kondisi  tidak  stabil sehingga  menjadi  tekanan  bagi  perusahaan dalam mencapai ekspektasi yang menginginkan  kondisi  keuangan  yang  stabil
terjaga dengan baik. Selain itu, para pengguna laporan  keuangan  cenderung  menilai  kondisi keuangan perusahaan dengan melihat pertumbuhan  nilai  total  aset  yang  mengarah ke  arah  positif  maka  kondisi  keuangan perusahaan  tersebut  dalam  kondisi  baik (Aprillia,  2015).  Hal  ini  sesuai  dengan  nilai rata-rata  perubahan  total  aset  menunjukkan nilai  positif  yang  dapat  diartikan  bahwa  rata- rata  perusahaan  mengalami  peningkatan jumlah total aset selama tahun penelitian.
Pengaruh Opportunity terhadap Financial Statement Fraud
Berdasarkan  Tabel  15  dapat  dilihat bahwa  nilai probability variabel  kesempatan yang  diukur  dengan  ada  atau  tidaknya pergantian direksi (DIRCHG) sebesar 0,0247. Nilai  tersebut  menunjukkan  bahwa  0,0247  < 0,05  dengan  koefisien  regresi  bernilai  negatif sebesar  -327952  sehingga  dapat  disimpulkan bahwa Ha ditolak. Hal  tersebut  menyebabkan hasil penelitian memiliki arah yang berlawanan dengan hipotesis penelitian karena  berdasarkan  hasil  data  pada  Tabel  6 menunjukkan jumlah sampel  ada  atau tidaknya perusahaan yang melakukan pergantian direksi yang tidak terindikasi fraud lebih  mendominasi  daripada  terindikasi fraud sehingga  variabel  kesempatan  yang  diukur dengan DIRCHG memiliki pengaruh signifikan negatif terhadap financial statement fraud.
Berdasarkan Pasal 10 point (2) Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan  Nomor 33/POJK.04/2014,  direksi  merupakan  organ perusahaan  publik  yang  memiliki  wewenang dan  tanggungjawab  penuh  dalam  perusahaan, sehingga  setiap  terjadi  perubahan  atau pergantian  susunan  direksi  dalam  suatu perusahaan  juga  harus  dilaporkan  dalam laporan tahunan perusahaan publik.
Pergantian  susunan  direksi  ini  didorong  oleh keinginan untuk memperbaiki kinerja perusahaan  melalui  perubahan  direksi  yang dianggap  lebih  kompeten  daripada  direksi sebelumnya.  Pernyataan  tersebut  didukung oleh  penelitian  Hanifa  dan  Laksito  (2015), yang mengungkapkan bahwa apabila pemangku kepentingan tertinggi di perusahaan  menginginkan  adanya  perbaikan kinerja  perusahaan  dapat  dilakukan  dengan cara merekrut direksi yang lebih berkompeten daripada  direksi  sebelumnya.  Kondisi  inilah yang memberikan kesempatan bagi perusahaan dalam melakukan financial statement  fraud  yang  diketahui  oleh  publik cenderung  sedikit  dengan  cara  pergantian direksi  agar  bertujuan  ingin  memberikan kinerja perusahaan yang baik. Hasil penelitian ini  belum  ada  penelitian  sebelumnya  yang mendukung,  namun hasil  penelitian  ini bertentangan dengan penelitian yang dilakukan oleh Kusumaningrum dan Murtanto (2017) dan Yesiariani dan Rahayu (2017).
Pengaruh Rationalization terhadap Financial Statement Fraud
Berdasarkan  Tabel  15  dapat  dilihat bahwa  nilai probability variabel  rasionalisasi yang  diukur  dengan  ada  atau  tidaknya pergantian  auditor  (AUDCHANGE)  sebesar 0,2794.  Nilai  tersebut  menunjukkan  bahwa 0,2794  >  0,05  dengan  koefisien  regresi bernilai  negatif  sebesar  -0,158177  sehingga dapat  disimpulkan  bahwa  Ha  ditolak  dan  H 0 diterima.
Hasil  penelitian  ini  sejalan  dengan penelitian  yang dilakukan oleh  Akbar  (2017), Rahmawati et al. (2017), dan Kusumaningrum dan Murtanto (2017) yang menyatakan bahwa pergantian  auditor  tidak  memiliki  pengaruh
terhadap financial statement fraud. Pergantian auditor  dilakukan  merupakan  upaya  bagi perusahaan  manufaktur  untuk  mematuhi Peraturan  Republik  Indonesia  No.20  Tahun 2015 poin (1) Pasal 11  mengenai pembatasan atas  pemberian  jasa  oleh  seorang  Akuntan Publik  paling  lama  lima  tahun  buku  berturut- turut.

## KESIMPULAN
Berdasarkan  Berdasarkan  hasil  uji  dan pembahasan    di  atas,  maka  dapat  diambil kesimpulan bahwa adanya pengaruh signifikan  antara  faktor-faktor fraud  triangle terhadap financial statement fraud. Sementara itu, untuk pengujian secara parsial menunjukkan  bahwa pressure berpengaruh positif signifikan terhadap financial statement fraud. Opportunity berpengaruh negatif signifikan  terhadap financial  statement  fraud, dan rationalization tidak  memiliki  pengaruh terhadap financial statement fraud.
Penelitian ini memiliki beberapa keterbatasan.  Pertama,  penelitian  dilakukan hanya  terbatas  pada  perusahaan  manufaktur sebagai sampel penelitian dan hanya menggunakan dua tahun periode pengamatan. Kedua, penelitian  hanya  menggunakan proksi perubahan  total  aset,  pergantian  direksi,  dan pergantian auditor dalam mendeteksi kecurangan laporan keuangan. Ketiga, penggunakan benish  m-score sebagai  proksi dari  kecurangan  laporan  keuangan  dalam penelitian  ini  dikategorikan  menggunakan skala rasio. Berdasarkan keterbatasan tersebut,  untuk  penelitian  selanjutnya  dapat menggunakan  sampel  perusahaan  sektor  lain dengan tahun pengamatan yang lebih panjang. Perluasan  proksi  penelitian  untuk  digunakan dalam mendeteksi kecurangan laporan keuangan seperti leverage, jumlah komite dan opini  audit.  Selain  itu,  peneliti  selanjutnya agar  dalam  penggunaan beneish  m-score sebagai  proksi  kecurangan  laporan  keuangan dapat  dikategorikan  dengan  skala  nominal agar  dapat  memberikan  informasi  lebih  jelas mengenai  perusahaan  mana  yang  melakukan financial statement fraud.

## DAFTAR PUSTAKA
ACFE.  (2016). Report  To  The  Nations  On Occupational Fraud And Abuse . Akbar,  T.  (2017). The  Determination  of Fraudulent Financial  Reporting Causes by Using Pentagon Theory On
Manufacturing Companies In Indonesia . International  Journal  of  Business,
Economics and Law .
Albrecht, S. W., Chad, A. O., Conan, A. C., & Zimbelman  F.  Mark.  (2014).  Fraud Examination  Fifth  Edition.  Retrieved from https://books.google.co.id/books?id=R6 q5BwAAQBAJ&pg=PA7&lpg=PA7&d q=Albrecht+fraud+is+a+generic+term+ and+embraces+all+the&source=bl&ots =AI#v=onepage&q=Albrecht%20fraud %20is%20a%20generic%20term%20an d%20embraces%20all%20the&f=false [12 September 2018].
Annisya,  Mafiana,  L.,  &  Asmaranti.  (2016).
Pendeteksian Kecurangan Laporan Keuangan Menggunakan Fraud
Diamond . Jurnal  Bisnis  Dan  Ekonomi , (23(1)), 72–89.
Aprillia,  &  Dkk.  (2015). The  Effectiveness  of Fraud Triangle on Detecting Fraudulent  Financial  Statement:  Using
Beneish  Model  and  the  Case  of  Special Companies. Jurnal Riset Akuntansi Dan Keuangan, 3(786–800).
Basuki, T. A., & Prawoto, N. (2016). Analisis Regresi  Dalam  Penelitian  Eknomi  & Bisnis  (Dilengkapi  Aplikasi  SPSS  & Eviews).  Jakarta:  PT  RajaGrafindo Persada.
Beneish, D. M., Lee, M. . C., & Nichols Craig D.  (2012). Fraud  Detection  and Expected Returns.
Beneish,  M.  D.  (1999). The  Detection  of Earnings Manipulation. Financial Analysts Journal . https://doi.org/10.2469/faj.v55.n5.2296
Cressey.  (1953). Other  people’s  money:  A Study  in  the  social  psychology  of embezzlement. Glencoe, II: Free Press.
Ghozali, I. (2013). Aplikasi Analisis
Multivariate  dengan  Program  IBM
SPSS  21  (Edisi  7).  Semarang:  Badan Penerbit Universitas Diponegoro.
Hanifa, I. S., & Laksito, H. (2015). Pengaruh Fraud  Indicators Terhadap Fraudulent Financial  Statement: Studi  Emprisi Pada  Perusahaan  Yang  Listed  di  Bursa Efek Indonesia (BEI) Tahun 2018-2013. Dionegoro  Journal  of  Accounting,  4,
No.04(ISSN: 2337-3806), 1–15.
Hery.  (2016).  Auditing  Dan  Asurans.  In
Adipramono (Ed.). Jakarta: PT
Grasindo.
IAASB.  (2016). Handbook  of  International Quality Control, Auditing Review, Other Assurance, and Related Services
Pronouncement (2016th–2017th  ed.).
New York: IFAC.
Indonesia  (2014).  Peraturan  Otoritas  Jasa Keuangan  Nomor  33/POJK.04/2014 tentang  Dewan  Komisaris  Emiten  atau Perusahaan Publik.
Indonesia (2015). Peraturan Pemerintah Republik  Indonesia  Nomor  20  Tahun 2015 tentang Praktik Akuntan Publik.
International  Standard  On  Auditing  240  The Auditor’s  Responsibilities  Relating  To Fraud  In  An  Audit  Of  Financial Statements .  (2009).  Retrieved  from http://www.ifac.org/system/files/downlo ads/a012-2010-iaasb handbook-isa- 240.pdf
Karyono. (2013). Forensic Fraud. In Dewibertha Hardjono (Ed.). Yogyakarta: CV Andi Offset. Kusumaningrum, A. W., & Murtanto. (2017).
Analisis  Pengaruh Fraud  Diamond Dalam Mendeteksi Kecurangan Laporan
Keuangan. Seminar  Nasional  Dan  Call
Paper Fakultas Ekonomi UNIBA Surakarta , (ISBN: 978-979-1230-36-0). Manurung,  D.  T.  H.,  &  Hadian,  N.  (2013).
Detection Fraud of  Financial  Statement with  Fraud  Triangle . Proceedings  of 23rd  International  Business  Research Conference . https://doi.org/10.13140/RG.2.1.1736.6
806.
Narita. (2018). Banyak dugaan pelanggaran di Tiga  Pilar  (AISA),  investor  minta perlindungan  OJK.  Retrieved  February
25, 2019, from https://investasi.kontan.co.id/news/bany ak-dugaan-pelanggaran-di-tiga-pilar- aisa-investor-minta-perlindungan-ojk.
Public Company Accounting Oversight Board.  (2017). Auditing  Standards .
Washington: PCAOB.
Rachmasari,  P.,  &  Darsono.  (2015).  Analisis Pengaruh  Faktor  Risiko  Kecurangan
Terhadap Manajemen Lba (Studi Empiris  Pada  Perusahaan  Manufaktur Yang  Terdaftar  Pada  BEI  Tahun  2011- 2013). Diponegoro Journal
Of
Accounting , Volume  4 (ISSN  (0nline): 2337-3806), Halaman 1-12.
Rachmawati,  K.  K.,  &  Marsono.  (2014).
Pengaruh Faktor-Faktor
Dalam
Perspektif Fraud  Triangle Terhadap Fraudulent  Financial  Reporting (Studi Kasus  pada  Perusahaan  Berdasarkan Sanksi  dari  Bapepam  Periode  2008-
2012). Dionegoro Journal
of
Accounting , Volume  3, (ISSN  (Online):
2337-3806), Halaman 1.
Rahmawati, D. A., Nazar, R. M., & Triyanto,
N.  D.  (2017).  Pengaruh  Faktor-Faktor
Fraud  Triangle Terhadap Financial Statement Fraud (Studi Pada Perusahaan  Sektor  Jasa  yang  Terdaftar di  Bursa  Efek  Indonesia  (BEI)  Periode 2010-2015). E-Proceeding of Management , Volume 4, (ISSN: 2355-9357), 2715. Tiffani, L. (2015). Deteksi Financial Statement Fraud Dengan Analisis Fraud Triangle Pada Perusahaan
Manufaktur  Yang  Terdaftar  Di  Bursa Efek Indonesia. JAAI Volume 19 No.12, Desember 2015: 112-125 .
Utama,  I.  G.  P.  O.  S.,  Ramantha,  I.  W.,  & Badera, I. D. N. (2018). Analisis Faktor- Faktor Dalam Perspektif Fraud Triangle Sebagai  Prediktor  Fraudulent  Financial Reporting. E-Jurnal  Ekonomi  Dan
Bisnis  Universitas  Udayana ,  (2337– 3067), 251–278.
Warshavsky,  M.  (2012). Analyzing  Earnings Quality  As  A  Financial  Forensic  Tool. Financial  Valuation  and  Litigation Expert Journal , (39), 18. www.idx.co.id Yesiariani,  M.,  &  Rahayu,  I.  (2017).  Deteksi financial  statement  fraud :  Pengujian dengan fraud diamond . Jurnal Akuntansi & Auditing Indonesia . https://doi.org/10.20885/jaai.vol21.iss1. art5.