## ASAS FREIES ERMESSEN DAN ASPEK PERPAJAKAN LEASING MENURUT KEPUTUSAN MENTERI KEUANGAN
NO. 1169/KMK.01/1991

## TENTANG KEGIATAN SEWA GUNA USAHA (LEASING)
Syofrin Syofyan email: syofrins@gmail.com

## Abstract
This  article  discusses  the  government’s  role  in  granting  tax  incentives  in  support  of  the  leasing business which in itself already functions as a financing instrument. The author purports to show how the government’s (the state administration’s) freedom in making policy rules based on the principle of freies  ermessen  is  realized  in  the  economic  (tax)  sector.  The  policy  rules  being  discussed  is  the Ministry of Finance’ Decree no. 1169/KMK.01/1991 re. Leasing.
Keywords: leasing, financing, tax incentives, freis ermessen

## Abstrak
Tulisan  ini  menelaah  peran  pemerintah  dalam  memberi  kemudahan  bagi  warga  dalam  wujud pemberian insentif pajak guna menunjang perkembangan ekonomi khususnya di bidang kegiatan Sewa  Guna  Usaha  ( leasing )  yang  sekaligus  merupakan  alternatif  pembiayaan  barang  modal  bagi pengusaha.  Hendak  ditunjukkan  bagaimana  pemerintah  mengggunakan  kebebasannya  membuat kebijakan  berdasarkan  asas freies  ermessen ,  termasuk  membuat  kebijakan  ekonomi  (dan  pajak) seperti kegiatan leasing . Peraturan kebijakan inilah yang dituangkan ke dalam Keputusan Menteri Keuangan No. 1169/KMK.01/1991 Tentang Kegiatan Sewa Guna Usaha ( Leasing ).
Kata kunci: sewa guna usaha, pembiayaan, insentif pajak, freies ermessen

## Pendahuluan
Di  Indonesia  kegiatan leasing berkembang  dengan  pesat  sejak diterbitkannya  Surat  Keputusan  Bersama  antara  Menteri  Keuangan,  Menteri Perdagangan dan Menteri Perindustrian yang telah mengatur mengenai Perijinan Sewa  Guna  Usaha (Leasing) 1 .  Perusahaan-perusahaan  yang  bergerak  di  bidang leasing semakin  meningkat  dari  tahun  ke  tahun  dalam  membiayai  penyediaan barang-barang modal untuk kebutuhan dunia usaha. Perusahaan leasing (Lessor) 2
1 Keputusan Menteri Keuangan  Nomor.  Kep-122/MK/2/1974, No. 32/M/SK/2/1974  dan Nomor. 30/Kpb/I/1974 tanggal 7 Januari 1974 tentang Perijinan Usaha Leasing.
2 Lessor adalah Perusahaan pembiayaan atau perusahaan sewa guna usaha yang telah memperoleh izin  usaha  dari  Menteri  Keuangan  dan  melakukan  kegiatan  sewa  guna  usaha,  Pasal  1  huruf  c Keputusan  Menteri  Keuangan  No.1169/KMK.01/1991  Tentang  Kegiatan  Sewa  Guna  Usaha (Leasing).
menjadikan  salah  satu  alternatif  pembiayaan  barang  modal  disamping pembiayaan  konvensional  bagi  kebutuhan  Pengusaha (Lessee) 3 yang  disediakan oleh Perbankan.
Di  satu  sisi, Lessee jika  membutuhkan  barang  modal  pada  saat  kondisi finansial  yang  kurang  menguntungkan  tentunya  akan  mengganggu  likuiditas perusahaan,    oleh  sebab  itu  metode leasing dapat  menjadi  alternatif  untuk memenuhi  kebutuhan  barang  modal  pengusaha  tanpa  mengganggu  likuiditas perusahaan  dengan  membeli  barang  modal  secara  tunai/cicilan  atau pembiayaannya yang dibantu oleh Bank. Kelebihan lain, pembiayaan pengadaan barang  modal  dengan  transaksi leasing tidak  perlu  menyediakan  uang  muka seperti pembelian dengan cara cicilan, bahkan tidak perlu menyediakan jaminan seperti pembiayaan menggunakan pinjaman dari Bank.
Di  samping  terpenuhinya  kebutuhan  barang  modal  tanpa  mengganggu likuiditas  perusahaan  dan  menguntungkan  secara  ekonomis,  perusahaan  dapat lebih  leluasa  mengelola  keuangan  (atau  meminimalisasi opportunity  cost ) meskipun barang modal yang diperoleh melalui leasing tidak harus menjadi hak milik.
Keuntungan  lainnya, Lessee tidak  perlu  bertanggungjawab  terhadap resiko  kepemilikan  barang  modal  dari  kemungkinan  timbulnya  kerusakan, kehilangan,  ketinggalan  zaman  secara  fisik  maupun  teknologi.  Dalam  hal  nilai barang  modal,  semakin  tinggi  nilainya  resiko  terhadap  kemungkinan  turunnya nilai  barang  modal  yang  disebabkan  oleh  perubahan  situasi  ekonomi  pun  akan tinggi pula. Oleh sebab itu, memanfaatkan leasing untuk kebutuhan barang modal dalam  menunjang  kegiatan  usaha  akan  mengatasi  kemungkinan  resiko pemborosan biaya terhadap sumber daya yang tidak perlu.
Di sisi lain, Lessor lebih leluasa dalam menjual produknya (barang modal, aktiva) bila dibandingkan dengan menjual secara konvensional, sebab Lessor akan lebih  maksimal  dalam  meningkatkan  volume  penjualan  barang  modal  dengan
3 Lessee adalah  Perusahaan  atau  Perorangan  yang  menggunakan  barang  modal  dengan pembiayaan dari Lessor, Pasal 1 huruf d, Id.
cara  menawarkan  kepada  para  pelanggan  yang  kebetulan  membutuhkan  tetapi tidak  memiliki  uang  tunai  untuk  membeli.  Di  situasi  ekonomi  yang  sering berubah-ubah, Lessor juga cenderung diuntungkan bila terjadi peningkatan nilai (harga) pasar barang modal, sebab biasanya nilai pasar akan berada di atas nilai sisa  yang  disepakati  bersama  antara Lessor dan Lessee (perlakuan  nilai  sisa terdapat  dalam  transaksi finance  lease ),  sedangkan  realisasi  dari  keuntungan dimaksud akan terjadi pada saat barang modal dijual atau disewa-guna-usahakan (kembali) kepada perusahaan lain.
Di  bidang  ekonomi  khususnya  kegiatan leasing ,  administrasi  negara sebagai  penyelenggara  kepentingan  umum  menganggap  perlu  membuat kebijakan  untuk  menunjang  pertumbuhan  kegiatan leasing melalui  pemberian insentif  pajak.  Untuk  itu,  administrasi  negara  menerapkan  asas freies  ermessen (dasar  kebebasan  bertindak  atas  inisiatif  sendiri)  sebagai  sikap  tindak  yang diperlukan  dalam  menyelesaikan  persoalan-persoalan  khususnya  di  bidang ekonomi dengan cara menetapkan kebijakan perpajakan yang tepat, fleksibel dan efektif  sebagaimana  diatur  dalam  peraturan  kebijakan (bleidsregels) tepatnya melalui Keputusan Menteri Keuangan. Penulis melalui tulisan ini akan membahas Asas Freies  Ermessen dan Aspek  Perpajakan  Dalam  Kegiatan Leasing Menurut Keputusan  Menteri  Keuangan  No.1169/KMK.01/1991  Tentang  Kegiatan  Sewa Guna Usaha ( Leasing ).

## Pembahasan
Asas Freies ermessen
Freies  ermessen asal  kata  dari freies artinya  bebas,  tidak  terikat  dan merdeka. Freies artinya  orang  yang  bebas,  tidak  terikat  dan  merdeka. Ermessen artinya  mempertimbangkan,  menilai  dan  memperkirakan. Freies  ermessen diartikan  orang  yang  bebas  mempertimbangkan,  menilai  dan  memperkirakan sesuatu.  Istilah  ini  kemudian  secara  spesifik  digunakan  dalam  bidang administrasi negara (pemerintahan).
Bahsan  Mustafa 4 menyatakan  bahwa, freies  ermessen diberikan  kepada pemerintah  mengingat  fungsi  pemerintah  atau  administrasi  negara  yaitu, menyelenggarakan kesejahteraan umum yang berbeda dengan fungsi kehakiman untuk  menyelesaikan  sengketa  antar  penduduk.  Keputusan  Pemerintah  lebih mengutamakan pencapaian tujuan atau saran (doelmatigheid) dari pada menurut hukum  yang  berlaku (rechtmatigheid) .  Amrah  Muslimin 5 mengartikan freies ermessen sebagai  lapangan  bergerak  selaku  kebijaksanaannya  atau  kebebasan kebijaksanaan  dan  menurut  Laica  Marzuki, 6 asas freies  ermessen merupakan kebebasan  yang  diberikan  kepada  Tata  Usaha  Negara  dalam  rangka penyelenggaraan pemerintahan.
Menurut  Sjachran  Basah, 7 freies  ermessen (dalam  rangka  menjalankan tugas-tugas  pelayanan  publik  secara  aktif)  adalah  kebebasan  untuk  bertindak atas  inisiatif  sendiri  yang  dimungkinkan  oleh  hukum  menyelesaikan  persoalan- persoalan  penting  dan  mendesak  yang  secara  tiba-tiba  atau  keleluasaan  dalam menentukan  kebijakan-kebijakan  melalui  sikap  tindak administrasi  negara  yang harus dapat dipertanggungjawabkan.
Unsur-unsur freies  ermessen dapat  dirinci  sebagai  berikut;  menjalankan tugas-tugas  servis  publik;  menjadikan  sikap  tindak  yang  aktif  dari  administrasi negara;  sikap  tindak  itu  dimungkinkan  oleh  hukum;  sikap  tindak  itu  dilakukan atas inisiatif sendiri; sikap tindak itu diperlukan dalam menyelesaikan persoalan- persoalan  penting  yang  timbul  secara  tiba-tiba;  sikap  tindak  itu  untuk menentukan kebijakan-kebijakan; sikap tindak itu harus dipertanggungjawabkan (baik secara moral dan hukum) 8 .
4 Bahsan  Mustafa,  Pokok-Pokok  Hukum  Administrasi  Negara,  Citra  Aditya  Bakti,  Bandung,  1990, hlm., 55.
5 Amrah  Muslimin,  Beberapa  Asas  dan  Pengertian  Pokok  Tentang  Administrasi  dan  Hukum Administrasi, Alumni, Bandung, 1985, hlm., 73.
6 Laica  Marzuki,  “Peraturan  Kebijaksanaan (bleidsregel) Hakikat  Serta  Fungsinya  Suatu  Sarana Hukum  Pemerintahan”,  Makalah  di  sampaikan  pada  Penataran  Nasional  Hukum  Acara  dan Hukun Administrasi Negara, Universitas Hasanuddin, Ujung Pandang, 1996, hlm., 7.
7 Sjahran  Basah,  Eksistensi  Dan  Tolok  Ukur  Badan  Peradilan  Administrasi  Di  Indonesia,  Alumni (Cetakan ke 3), Bandung, 1997, hlm., 151.
8 Sjachran Basah, “Perlindungan Hukum Terhadap Sikap Tindak Administrasi Negara”, Orasi Ilmiah pada Dies Natalis ke XXIX di Universitas Padjajaran, Bandung, 1986, hlm 2.
Prinsipnya  pendapat  tersebut  di  atas  tidak  ada  perbedaan,  masing- masing pendapat memberikan kebebasan bertindak kepada administrasi negara yaitu,  presiden,  menteri  beserta  aparatnya,  maka  secara  dinamis  dapat menjalankan  fungsinya  dalam  menyelesaikan  persoalan-persoalan  yang mendesak  dengan  inisiatif  sendiri  dalam  bertindak.  Walaupun  demikian,  tetap tidak meniadakan asas legalitas (wetmatigeheid van bestuur) sebab sikap-tindak administrasi  negara  dapat  diuji  dengan  peraturan  perundang-undangan  yang lebih tinggi atau berdasarkan ketentuan hukum yang tidak tertulis. Sebab itu, asas legalitas tetap dipergunakan dalam pengertian yang luas dan fleksibel.
Selanjutnya,  hukum  pajak  selalu  mengalami  perkembangan  tetapi  tidak lepas dari kepentingan negara maupun warga negara, hanya saja dalam kaitannya dengan masalah perpajakan harus ada penyesuian-penyesuaian dalam kehidupan bernegara  termasuk  Indonesia  sebagai  negara welfare  state dengan  tujuan menyelenggarakan  kesejahteraan  rakyat.  Negara  (Pemerintah)  dalam menyelenggarakan pemerintahan membutuhkan sumber dana dari sektor pajak, tetapi harus pula bertanggungjawab terhadap pertumbuhan ekonomi (dan sosial bahkan  agama).  Untuk  itu,  pemerintah  harus  mempersiapkan  hukum  pajak (peraturan  perundang-undangan  perpajakan)  yang  kondusif,  kompetitif,  dan mengandung  kepastian  hukum.  Demikian  pula  dalam  hal  menerapkan  sistem pemungutan pajak harus realistis, tepat guna dan berdaya guna.
Undang-Undang  (hukum  pajak)  yang  menjadi  dasar  legalitas  bagi Pemerintah  dalam  melakukan  tindakan  dibentuk  oleh  Badan  Legislatif  (DPR) sesuai  ketentuan  Pasal  20  ayat  (1),  sebelumnya  rancangan  Undang-Undang diajukan oleh Presiden (Pemerintah) kepada DPR berdasarkan ketentuan Pasal 5 ayat  (1)  (Perubahan  Pertama,  Tahun  1999-UUD-Baru  1945).  Di  samping  itu, Pemerintah  masih  dimungkinkan  untuk  membentuk  peraturan  perundang- undangan.  Dalam  hal  ini,  Hans  Kelsen 9 berpendapat, It  never  occurs  in  political reality  that  all  the  general  norms  at  a  national  legal  order  have  to  be  created exclusively by one organ designed as legislator. Menurut Kelsen, fungsi membuat
9 Hans Kelsen, General Theory of Law and State, Russel & Russel, New York, 1973, hlm 272.
peraturan yang mengikat umum bukan hanya wewenang Badan Legislatif, tetapi dapat  pula  dilakukan  oleh  Badan  lain  misalnya,  Badan  Eksekutif  (Presiden, Menteri  beserta  aparatnya),  maka  keberadaan  asas freies  ermessen bagi pemerintah merupakan conditio sine quanon diperlukan dalam menyelenggarakan urusan perpajakan.
Pemerintah  dalam  menjalankan  tugas  senantiasa  dengan  sikap-tindak tidak  lepas  dari  kekuasaan  yang  melekat  padanya,  sesuai  asas  legalitas  bahwa setiap  tindakan  pemerintah  harus  memiliki  dasar  peraturan  perundang- undangan  yang  berlaku  dan  asas  legalitas  menjadi  sendi  utama  dalam  suatu negara hukum, namun keberadaan asas legalitas tidak menjadi penghalang ketika pemerintah  menghadapi  perkembangan  ekonomi  yang  sering  berubah-ubah dengan  cepat.  Karena  pemerintah  dalam  menyelenggarakan  perpajakan  di samping  harus  menggali  sumber  dana  dari  sektor  pajak,  harus  dapat  pula mengakomodasikan  kebijakan  perpajakan  untuk  menunjang  peningkatan perkembangan  ekonomi,  maka  peraturan  perundang-undangan  perpajakan diperlukan sebagai dasar tindakan pemerintah.
Untuk itu, pemerintah diberi kebebasan oleh hukum menggunakan asas freies  Ermessen (kebebasan  bertindak)  dalam  bentuk  tertulis  berupa  peraturan- peraturan kebijakan (beleidsregels) . Sebab, bagi negara yang bersifat welfare state (Indonesia)  asas  legalitas  tidak  cukup  untuk  berperan  secara  maksimal  dalam melayani  kepentingan  masyarakat  khususnya  menghadapi  perkembangan ekonomi di era globalisasi yang berkembang begitu pesat. Menurut Laica, 10 Asas Freies  Ermessen merupakan  hal  yang  tidak  terelakan  dalam  tatanan  bentuk negara kesejahteraan modern, terutama di era globalisasi. Hal itu membuat Tata Usaha  Negara  memperluas  penggunaan asas  freies  ermessen yang  melekat  pada jabatan publiknya.
Di samping itu, menurut Bagir Manan 11 ketentuan tertulis (written law) , peraturan  perundang-undangan  mempunyai  jangkauan  yang  terbatas  sekadar moment  opname dari  unsur-unsur  politik,  ekonomi  (dan  pajak),  sosial,  budaya, dan pertahanan-keamanan yang paling berpengaruh pada saat pembentukannya. Karena itu peraturan perundang-undangan mudah sekali tertinggal (out of date) bila  dibandingkan  dengan  perubahan  masyarakat  yang  semakin  cepat  atau dipercepat.  Kecuali  itu,  peraturan  perundang-undangan  tidak  fleksibel.  Tidak mudah  menyesuaikan  peraturan  perundang-undangan  dengan  perkembangan masyarakat.  Peraturan  perundang-undangan  juga  tidak  pernah  lengkap  untuk memenuhi segala peristiwa hukum.
Masih menurut Bagir Manan, maka yang harus dicegah adalah cara-cara pembentukan  peraturan  perundang-undangan  (perpajakan)  yang  tidak mengindahkan  sistem  dan  tertib  hukum  yang  berlaku.  Begitu  pula  bentuk peraturan-peraturan kebijakan (beleidsregels) harus dibatasi. Kalaupun diadakan harus  benar-benar  memperhatikan  asas  pembuatan  peraturan  perundang- undangan (perpajakan) yang baik dan asas penyelenggaraan administrasi negara yang baik. 12
Berikutnya,  pemerintah  dalam  menyelenggarakan  perpajakan  sesuai dengan kebijakan pendapatan negara (fiscal policy) tidak boleh menolak dengan alasan  tidak  ada  peraturan  perundang-undangan  (perpajakan)  yang  mengatur. Maka,  Pemerintah  diberi  ruang  kebebasan  dalam  mempertimbangkan  guna mengambil langkah-langkah tertentu. Pertama, kebebasan menafsirkan mengenai ruang  lingkup  wewenang  yang  dirumuskan  dalam  peraturan  dasar wewenangnya.  Kedua,  kebebasan  untuk  menentukan  sendiri  dengan  cara bagaimana  dan  kapan  wewenang  yang  dimiliki  administrasi  negara  itu dilaksanakan. 13 Hasil  dari  kebebasan  mempertimbangkan  itu  kemudian
11 Bagir Manan, “Peranan Hukum Administrasi Negara Dalam Pembentukan Peraturan Perundang undangan”,  Makalah  di  sampaikan  pada  Penataran  Nasional  Hukum  Acara  dan  Hukum Administrasi Negara, Universitas Hasanuddin, Ujung Pandang, 1996, hlm., 1-2.
12 Id., hlm., 6.
13 Indroharto,  Dalam  Ridwan,  “Fungsi  dan  Penormaan  Freies  Ermessen  dan  Peraturan Kebijaksanaan  Dalam  Penyelenggaraan  Pemerintahan  di  Indonesia ”, Artikel  dalam  Jurnal Magister Hukum Pasca Sarjana Ilmu Hukum UII, Vol 2, No 4, Yogyakarta, 2000, hlm., 63.
diwujudkan  dalam  bentuk  tertulis  (peraturan  kebijakan)  dalam  rangka melaksanakan kebijakan di bidang perpajakan.
Hukum  administrasi  negara  sebagai  landasan  kerja  bagi  pemerintah mempunyai peranan yang sangat dominan dan penting, sebab inti hakekat hukum administrasi  negara  menurut  Sjachran  Basah 14 adalah  dimungkinkan administrasi  negara  untuk  menjalankan  fungsinya  dan  melindungi  warga masyarakat (wajib pajak) 15 terhadap sikap tindak administrasi negara (dalam arti mengatur  kehidupan  warganya  melalui  peraturan-peraturan  yang  dapat menimbulkan  akibat  hukum  bagi  obyek  yang  diaturnya)  serta  melindungi administrasi  negara  itu  sendiri.  Untuk  itu,  perlu  ada  penyesuaian-penyesuaian agar  tetap  dapat  meningkatkan  pemasukan  Negara  dari  sektor  pajak  dan  dapat pula menunjang pertumbuhan ekonomi khususnya terhadap kegiatan leasing.
Masih menurut Sjachran, 16 terdapat trifungsi administrasi negara dalam mengimplementasikan  asas freies  ermessen untuk  mewujudkan  sikap-tindak administrasi negara yaitu:
a. Membentuk  peraturan  undang-undang  dalam  arti  materiil  pada satu  pihak  dan  di  lain  pihak  membuat  ketetapan (beschikking) . Khususnya  yang  dimaksud  dengan  Undang-Undang  dalam  arti materiil di sini adalah ketentuan yang bentuknya bukan Undang- Undang dan tingkat derajatnya berada di bawah Undang-Undang, tetapi  ketentuan  itu  mempunyai  daya  ikat  umum  dan  abstrak sifatnya (misalnya, Keputusan Menteri);
b. Menjalankan  tindakan  administrasi  negara  dalam  rangka mencapai tujuannya (di bidang perpajakan adalah menyelenggarakan fungsi budgeter dan regulerend );
c. Menjalankan fungsi peradilan pajak (upaya administratif).
Trifungsi  dimaksud  merupakan  implementasi freies  ermessen sebagai  sikap tindak  administrasi  negara  yang  dapat  mengantisipasi  perkembangan  ekonomi misalnya,  karena  kegiatan leasing berkembang  begitu  pesat  dan  beragam,
14 Id., hlm., 4.
15 Menurut pasal 1 huruf (a) Undang-Undang No 6 tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara  Perpajakan  sebagaimana  telah  diubah  dengan  Undang-Undang  No  16  tahun  2000  Wajib Pajak  adalah  Orang  atau  Badan  yang  menurut  ketentuan  perundang-undangan  perpajakan ditentukan untuk melakukan kewajiban perpajakan.
16 Supra no 8, hlm., 5.
pemerintah  dapat  mengarahkan  perkembangan  tersebut  secara  kondunsif dengan menerapkan fungsi pajak.
Fungsi  pajak  dapat  memberi  pertimbangan  perpajakan  bila  terjadi peningkatan  perkembangan  di  bidang  ekonomi  dan  sosial  yang  merupakan tujuan  pajak  (tujuan  pemerintah)  dalam  mengendalikan  kebijakan  pendapatan negara (fiscal policy), fungsi pajak yang dimaksud dibedakan sebagai berikut:
1. Fungsi  anggaran (budgeter) adalah  sebagai  alat  yang  digunakan untuk memasukkan dana yang sebesar-besarnya dari masyarakat ke kas negara, tentunya (pengenaan pajak) harus diatur se-netral mungkin  dan  tidak  boleh  dilakukan  untuk  tujuan  yang menyimpang;
2. Fungsi  mengatur (regulerend) adalah  fungsi  pajak  digunakan untuk  mengatur  dan  mengarahkan  masyarakat  ke  arah  yang diinginkan  oleh  administrasi  negara  dalam  menunjang perkembangan ekonomi dan sosial (agama) melalui pajak.
Mengenai  pelaksanaan  fungsi regulerend 17 : Cara  umum,  cara menggunakan tarif-tarif pajak yang dimaksud untuk mengadakan perubahan tarif yang bersifat umum. Cara khusus sbb:
Pertama:  cara  mengatur  yang  bersifat  positif adalah bagaimana  cara mengatur dalam   memberi dorongan ke arah sesuatu tujuan tertentu. Pemerintah mengadakan tax incentives dilakukan dengan cara sebagai berikut: Pemberian kelonggaran bentuknya tax-holiday ; Mengadakan penghapusan (afschrijfving) ;  Pemberian  pengecualian;  Kompensasi- kompensasi.
Kedua:  Cara  mengatur  yang  bersifat  negatif  adalah  bagaimana  cara mencegah atau menghalang-halangi perkembangan atau menjuruskan kehidupan masyarakat ke arah sesuatu tujuan tertentu.
Menurut  Ramlan  Surbakti,  pelaksanaan  fungsi regulerend 18 di  bidang ekonomi  terdapat  3  (tiga)  macam  pertimbangan  yang  diperlukan  dalam  bidang perpajakan misalnya:
(1) Besar  kecilnya  pajak  dalam  segala  bentuknya  akan  ikut merangsang perluasan usaha;
17 Chidir Ali, Hukum Pajak Elementer, Eresco, Bandung, hlm., 140-145, 1993. Lihat pula, R. Santoso Brotodihardjo, Pengantar Ilmu Hukum, Cetakan ke IX, Eresco, Bandung, 1984, hlm., 184-192
18 Ramlam Surbakti, Memahami Ilmu Politik, Gramedia Widia Sarana Indonesia, Jakarta, 1992, hlm.,
213.
(2) Tarif pajak yang terlalu tinggi merupakan salah satu faktor yang mempengaruhi kelanjutan dan pengembangan usaha;
(3) Besar  atau  kecilnya  pengeluaran  pemerintah  dalam  berbagai sektor    ekonomi  merupakan  salah  satu  faktor  penting  yang mempengaruhi  volume  dan  ruang  lingkup  kegiatan  ekonomi swasta.  Kecuali  itu,  pajak  dapat  pula  digunakan  untuk menstabilkan  ekonomi,  apabila  terdapat  kemunduran  ekonomi, tarif pajak diturunkan, sebaliknya apabila ekonomi berkembang terlalu  cepat  (sedangkan  bidang  lain  ketinggalan  sehingga terdapat  ketidak  serasian  perkembangan),  maka  tarif  pajak dinaikkan.
Oleh  sebab  itu, freies  ermessen (kebebasan  bertindak  atas  inisiatif  sendiri)  yang diwujudkan  dalam  bentuk  tertulis  berupa  peraturan-peraturan  kebijakan (beleidsregels) adalah sangat penting.
Dengan  demikian,  kepentingan  umum  dan  negara  khususnya  di  bidang perpajakan yang diatur melalui peraturan kebijakan dengan format dalam bentuk Keputusan  Menteri  Keuangan  tepatnya  mengatur  tentang  Kegiatan Leasing bagi administrasi negara adalah instrumen yuridis yang sangat ampuh dalam rangka menjalankan  tugasnya  (fungsi  pajak)  yaitu,  di  samping  tetap  meningkatkan pemasukan  pajak  ke  kas  negara (fungsi  budgeter) demikian  juga  dalam  hal peningkatan  pertumbuhan  ekonomi (fungsi  regulerend) khususnya  Kegiatan Leasing .
Leasing dan Jenis-Jenis Leasing.
Menurut  Standar  Akuntansi  Keuangan  (SAK) 19 leasing adalah  setiap kegiatan  pembiayaan  perusahaan  dalam  bentuk  penyediaan  barang-barang modal yang digunakan oleh suatu perusahaan untuk suatu jangka waktu tertentu berdasarkan  pembayaran  secara  berkala  disertai  dengan  hak  pilih  (opsi)  bagi perusahaan  tersebut  untuk  membeli  barang-barang  modal  itu  atau memperpanjang jangka waktu leasing berdasarkan nilai sisa yang telah disepakati
19 Ikatan  Akutansi  Indonesia  (Buku  Dua),  Standar  Akutansi  Keuangan,  Salemba  Empat,  Jakarta, 1994, hlm., 30.1. Standar Akutansi Keuangan sebagai pedoman pokok penyusunan dan penyajian laporan  keuangan  bagi  perusahaan,  dana  pensiun,  dan  unit  ekonomi  lainnya  adalah  sangat penting,  agar  laporan  keuangan  lebih  berguna,  dapat  dimengerti  dan  dapat  diperbandingkan
bersama 20 dan leasing adalah  kegiatan  pembiayaan  dalam  bentuk  penyediaan barang  modal  secara  sewa  guna  usaha  dengan  hak  opsi (finance  lease) maupun sewa  guna  usaha  tanpa  hak  opsi (operating  lease) untuk  digunakan  oleh Lessee selama jangka waktu tertentu dengan pembayaran secara berkala.
Adapun jenis-jenis leasing yang dikenal secara umum, sebagai berikut: 21
a. Finance Lease (Sewa Guna Usaha Pembiayaan)
Perusahaan  sewa  guna  usaha (Lessor) adalah  pihak  yang membiayai  penyediaan  barang  modal.  Penyewa  guna  usaha (Lessee) biasanya memilih barang modal yang dibutuhkan dan atas  nama  perusahaan  sewa  guna  usaha,  sebagai  pemilik barang modal tersebut, 22 melakukan pemesanan,
pemeriksaan, serta pemeliharaan barang modal yang menjadi obyek  transaksi  sewa  guna  usaha,  melakukan  pembayaran sewa  guna  usaha  secara  berkala  dimana  jumlah  seluruhnya ditambah dengan pembayaran nilai sisa (residual value) , kalau ada,  akan  mencakup  pengembalian  harga  perolehan  barang modal  yang  dibiayai  serta  bunganya,  yang  merupakan pendapatan perusahaan sewa guna usaha.
b. Operating Lease (Sewa Menyewa Biasa)
Perusahaan  sewa  guna  usaha  membeli  barang  modal  dan selanjutnya  disewa-guna-usahakan  kepada  penyewa  guna usaha.  Berbeda  dengan finance  lease ,  jumlah  seluruh pembayaran  sewa  guna  usaha  berkala  dalam operating  lease tidak  mencakup  jumlah  biaya  yang  dikeluarkan  untuk memperoleh  barang  modal  tersebut  berikut  dengan bunganya.  Sebab,  sewa  guna  usaha  mengharapkan keuntungan  justru  dari  penjualan  barang  yang  disewa-guna- usahakan  atau  melalui  beberapa  kontrak  sewa  guna  usaha lainnya.
c. Sales-Type Lease (Sewa Guna Usaha Penjualan)
Sewa  guna  usaha  jenis  ini  merupakan  transaksi  pembiayaan sewa  guna  usaha  secara  langsung (direct  finance  lease) di mana  dalam  jumlah  transaksi  termasuk  laba  yang diperhitungkan  oleh  pabrikan  atau  penyalur  yang  juga
serta  tidak  menyesatkan,  dalam  Standar  Akutansi  Keuangan,  Ikatan  Akutansi  Indonesia  (Buku Satu).
20 Pasal 1a , Supra, KMK Tentang Leasing.
21 Supra no 19
22 Barang  Modal  adalah  setiap  aktiva  tetap  berwujud,  termasuk  tanah  sepanjang  di  atas  tanah tersebut  melekat  aktiva  tetap  berupa  bangunan (plant) ,  dan  tanah  serta  aktiva  dimaksud merupakan  suatu  kesatuan  kepemilikan,  yang  mempunyai  masa  manfaat  lebih  dari  1  (satu) tahun  dan  digunakan  secara  langsung  untuk  menghasilkan  atau  meningkatkan  atau memperlancar produksi dan distribusi barang atau jasa oleh Lessee . Lihat Pasal 1 Huruf b, Supra, KMK Tentang Leasing .
merupakan  perusahaan  sewa  guna  usaha.  Sewa  guna  usaha jenis  ini  seringkali  merupakan  suatu  jalur  pemasaran  bagi produk perusahaan tertentu.
d. Leveraged Lease.
Transaksi  sewa  guna  usaha  jenis  ini  melibatkan  setidaknya tiga  pihak,  yaitu,  penyewa  guna  usaha  dan  kreditor  jangka panjang yang membiayai bagian terbesar dari transaksi sewa guna usaha.
e. Syndicated  Lease ,  sewa  guna  usaha  sindikasi  ini  terdiri beberapa  perusahaan  sewa  guna  usaha  secara  bersama melakukan  transaksi  sewa  guna  usaha  dengan  satu  penyewa guna  usaha  dengan  nilai  transaksi  yang  cukup  besar.  Dalam transaksi  akan  ditunjuk  salah  satu  perusahaan  anggota sindikasi  sebagai  koordinator  yang  berhubungan  dengan pihak  penyewa  guna  usaha  dalam  melaksanakan  segala sesuatu  yang  menyangkut  transaksi  sewa  guna  usaha. Pelaksanaan  transaksi  ini  dapat  dilakukan  baik  melalui  sewa guna usaha langsung maupun tidak langsung.
Kegiatan  sewa  guna  usaha (leasing) menurut  Keputusan  Menteri Keuangan dibagi menjadi 2 (dua) bagian yaitu sebagai berikut: 23
1. Sewa  guna  usaha (Leasing) dengan  hak  opsi (finance  lease) , memenuhi kriteria sbb:
(a) Jumlah pembayaran sewa guna usaha selama masa sewa guna usaha pertama ditambah dengan nilai sisa barang modal, harus dapat  menutup  harga  perolehan 24 barang  modal  dan keuntungan lessor .
(b)  Masa  sewa  guna  usaha  sekurang-kurangnya  2  (dua)  tahun untuk barang modal Golongan I, 3 (tahun) untuk barang modal Golongan  II  dan  III,  dan  7  (tahun)  untuk  barang  modal Golongan Bangunan.
(c) Perjanjian sewa guna usaha memuat ketentuan mengenai opsi bagi lessee .
2. Sewa  guna  usaha (Leasing) tanpa  hak  opsi (operating  lease),
memenuhi kriteria sbb:
(a)  Jumlah  pembayaran  sewa  guna  usaha  selama  masa  sewa guna usaha pertama tidak dapat menutupi harga perolehan barang modal disewa-guna-usahakan ditambah keuntungan yang diperhitungkan oleh lessor.
(b) Perjanjian leasing tidak memuat ketentuan mengenai opsi bagi lesse .
23 Id, Pasal 2 ayat (1) dan Pasal 3 .
24 Harga  perolehan (acquisition  cost) adalah  harga  beli  barang  modal  yang  di- lease ditambah dengan biaya langsung. Id, Pasal 1 huruf g.
(c)  Transaksi leasing dalam  pelaksanaannya  dapat  dibedakan antara  sewa  guna  usaha  langsung (direct  lease) 25 dengan penjualan dan penyewaan kembali (operating lease) 26 .
Aspek Perpajakan Sewa Guna Usaha (Leasing) Menurut Keputusan Menteri Keuangan No.1169/KMK.01/1991 Tentang Sewa Guna Usaha (Leasing).
Pemerintah (Menteri Keuangan) dalam menggunakan asas freies ermessen tetap dalam kerangka  penyelenggaraan kepentingan umum termasuk persoalan- persoalan ekonomi dan sosial (agama) guna memenuhi kepentingan masyarakat. Dalam  menunjang  kegiatan  ekonomi  khususnya  kegiatan  sewa  guna  usaha ( leasing )  diwujudkan  dalam  bentuk  peraturan  kebijakan (bleidsregels) dengan format  dalam  bentuk  Keputusan  Menteri  Keuangan  No.  1169/KMK.01/1991 Tentang  Kegiatan  Sewa  Guna  Usaha  ( leasing ).  Keputusan  Menteri  Keuangan mengatur mengenai kegiatan sewa guna usaha dengan hak opsi ( finance lease) dan sewa guna usaha tanpa hak opsi ( operating lease).
Perbedaan antara sewa guna usaha dengan hak opsi (finance lease) dengan sewa  guna  usaha  tanpa  hak  opsi (operating  lease), finance  lease lebih  bersifat sebagai usaha pembiayaan yang bertujuan mengalihkan barang dari Lessor kepada Lessee , sebab Lessor berkeinginan menjual barang modalnya kepada Lessee, untuk maksud  tersebut Lessee diberikan  hak  opsi  untuk  membeli.  Permasalahannya, harga yang disepakati dalam transaksi finance lease yaitu, harga perolehan barang modal  adalah termasuk  perhitungan  keuntungan Lessor, bunga  dan  menerapkan batas  waktu  minimal  penggunaan leasing .  Berdasarkan  itu, finance  lease dikategorikan  sebagai  kegiatan  Lembaga  Keuangan  lainnya 27 .  Oleh  sebab  itu, Perusahaan  Sewa  Guna  Usaha  yang  menerapkan finance  lease menjadi  Lembaga
25 Sewa guna usaha langsung (direct lease) , dalam transaksi jenis ini, penyewa guna usaha belum pernah  memiliki  barang  modal  yang  menjadi  obyek  sewa  guna  usaha  sehingga  atas permintaannya perusahaan sewa guna usaha membelikan barang modal tersebut dengan tujuan penyewa  guna  usaha  mendapatkan  pembiayaan  melalui  sewa  guna  usaha  untuk  memperoleh barang  modal  yang  dapat  digunakan  dalam  proses  produksi.  Lihat,  Ikatan  Akutansi  Indonesia (Buku Dua), Supra no 19 , hlm., 30.52.
26 Penjualan  dan  penyewaan  kembali (sale  and  lease  back) ,  dalam  transaksi  ini,  penyewa  guna usaha terlebih dahulu menjual barang modal yang sudah dimilikinya kepada perusahaan sewa guna  usaha  dan  atas  barang  modal  tersebut  dilakukan  kontrak  (sewa  guna  usaha)  antara penyewa guna usaha dengan perusahaan sewa guna usaha,  Id.
27 Pasal 2 ayat (2), KMK Tentang Leasing
Keuangan Bukan Bank (LKBB), berbeda dengan operating lease, yang lebih mirip dengan Perusahaan sewa menyewa biasa.
Dari  segi  Perpajakan,  Undang-Undang  Pajak  Penghasilan  (PPh)  maupun Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai (PPN) perlakukan perpajakan terhadap sewa guna usaha dengan hak opsi ( finance lease) dan sewa guna usaha tanpa hak opsi (operating lease) tidak ada perbedaan dengan kegiatan penjualan/pembelian cicilan, yaitu keuntungan yang diperoleh Lessor merupakan objek PPh yang harus dilaporkan  melalui  (Surat  Pemberitahuan  Pajak  (SPT)  Tahunan.  Sebab, keuntungan  itu  diperoleh  dari  margin  laba (administration  fee atau bunga ) , dengan  perhitungan,  seluruh  pembayaran leasing dikurangi  dengan  angsuran pokok sebagaimana layaknya penghasilan yang diperoleh dari kegiatan penjualan barang.
Mengingat  kegiatan  sewa  guna  usaha  ( leasing )  menunjukkan perkembangan  yang  cukup  pesat,  pemerintah merasa  perlu  menunjang  kegiatan leasing tersebut dengan membuat kebijakan melalui Keputusan Menteri Keuangan (KMK) khusus mengatur dalam hal pembayaran sewa guna usaha dengan hak opsi ( finance  lease) yang  dibayarkan  oleh Lessee tidak  dikenakan  pemotongan  PPh Pasal 23, 28 dan tidak dikenakan PPN atas penyerahan jasa dalam transaksi sewa guna usaha hak opsi. 29
Tetapi,  pada  saat Lessee menggunakan  hak  opsi  terhadap  barang  modal (tanah/bangunan)/obyek leasing , Lessor wajib  membayar  PPh  pasal  23  melalui pemotongan yang dilakukan oleh Lessee atas pengalihan hak atas tanah/bangunan tersebut  dengan  tarif  5%  dari  nilai  sisa  barang  modal (residual  value) sebagaimana tercantum dalam surat perjanjian leasing . Kemudian, potongan PPh tersebut  oleh Lessor dikreditkan  dalam  SPT  Tahunan  dan  seluruh  pembayaran leasing oleh Lessee juga dilaporkan dalam SPT Tahunan , kecuali pembebanan atas tanah  adalah  biaya  yang  dapat  dikurangkan  dari  penghasilan  bruto fiscal . 30 Permasalahannya, bagaimana dengan nilai sisa barang modal (residual value) ?
28 Id, Pasal 16 ayat (2).
29 Id, Pasal 15.
30 Id, Pasal 16 ayat (1) c.
Dari  segi  akuntansi,  kegiatan finance  lease khususnya  yang  berkaitan dengan  penyusutan,  bagi Lessee dan Lessor 31 tidak boleh melakukan  penyusutan terhadap  barang  modal  (aktiva)  yang  disewa  guna  usahakan  sampai  dengan Lessee menggunakan  hak  opsinya  untuk  membeli.  Sebaliknya,  menurut Pernyataan SAK, 32 Lessee berhak melakukan penyusutan terhadap barang modal tersebut  selama  masa leasin g,  sebab  pendekatan  akuntansi  komersial  lebih cenderung  kepada  makna  ekonomi (economic  substance) ,  maksudnya  dalam transaksi finance  lease yang  terjadi  sebenarnya  adalah  peralihan  atas  seluruh manfaat termasuk resiko yang melekat pada kepemilikan suatu aktiva dari Lessor kepada Lessee .  Lagi  pula,  transaksi  tersebut  harus  diartikan  sebagai  perolehan suatu  aktiva  dan  menjadi  kewajiban (capital  lease) bagi  penyewa  guna  usaha, dalam  hal  urusan  pembayaran  adalah  sebagai  konsekuensi  logis  bagi Lessee , demikian juga penjualan atau pembiayaan (finance lease) bagi Lessor .
Berikutnya,  dalam  ketentuan  dan  tata  cara  pelaksanaan  lembaga pembiayaan, 33 lembaga  pembiayaan  lebih  mementingkan  hak  kepemilikan (legal formal) dari pada makna ekonomi (economic substance) atas barang modal yang dijadikan  obyek leasing ,  yaitu  sepanjang  perjanjian leasing masih  berlaku  maka hak  kepemilikan  atas  barang  modal  yang  dijadikan  obyek leasing tetap  berada pada Lessor meskipun  menurut  surat  perjanjian leasing tanggung  jawab  atas manfaat  dan  resiko  telah  beralih  menjadi  tanggung  jawab Lessee, bahkan Lessor sejak awal berkeinginan mengalihkan barang modal  kepada Lessee , tetapi Lessor tetap mencatatkannya sebagai transaksi penjualan atau pembiayaan yang disertai dengan hak tagih kepada Lessee .
Walaupun  demikian, Lessee diberikan  kompensasi  untuk  membebankan seluruh pembayaran leasing , kecuali atas tanah dan bangunan sampai saat Lesse menggunakan hak opsi, jadi besarnya angsuran pokok (dari pendekatan akuntansi merupakan harga perolehan barang modal) dapat mengurangi penghasilan bruto
31 Id, Pasal 16 ayat (1) a dan Pasal 14 b.
32 Supra no 19, hlm., 30.7.
33 Pasal  3  ayat  (3)  Keputusan  Menteri  Keuangan  No.  1251/KMK.013/1988  sebagaimana  diubah dengan Keputusan Menteri Keuangan No. 1256/KMK.00/1989 Tentang Ketentuan dan Tata Cara Pelaksanaan Lembaga Pembiayaan.
(fiskal).  Pengaturan  transaksi  yang  demikian  tidak  konsisten,  sebab  dalam transaksi finance  lease kepemilikan  barang  modal  selama  masa leasing masih menyisakan persoalan yaitu, di satu sisi belum adanya peralihan hak milik (legal formal) dari lessor ke lessee (sebab, Lessee baru akan  menggunakan  hak  opsinya diakhir  masa leasing ).  Di  sisi  lain, Lessor tetap  harus  mencatatkan  transaksi tersebut  sebagai  penjualan  atau  pembiayaan,  maka  pos  barang  modal  (yang dijual)  di  neraca  (dalam  laporan  keuangan)  dihapus,  kemudian  dicatat  kembali dalam bentuk  aktiva  piutang  (hak tagih) kepada Lessee ,  dan Lessee mencatatkan barang  modal  yang  diperoleh  tersebut  dalam  aktiva  di  neraca  (dalam  laporan keuangan) dan nilai tunai minimal lease payment dicatatkan sebagai utang kepada Lessor.
Kembali  ke  masalah  bagaimana  nilai  sisa (residual  value) barang  modal (aktiva)?  Menurut  konsepsi  akuntansi,  nilai  sisa (residual  value) adalah  taksiran nilai  barang  modal  yang  tidak  memiliki  manfaat  ekonomis,  sebab  besarnya  nilai sisa  diperoleh  dari  pengurangan  harga  perolehan  aktiva  dengan  jumlah  biaya penyusutan  selama  taksiran  umur  manfaat  suatu  aktiva,  maka  nilai  sisa  suatu aktiva  tidak  dapat  dipisahkan  dari  besarnya  biaya  penyusutan  yang  telah dilakukan,  jadi  secara  teknis  nilai  sisa  suatu  aktiva  dapat  diperkirakan  atau diperhitungkan sejak dari awal.
Persoalannya,  KMK  mengatur  bahwa, Lessee tidak  diperkenankan melakukan  penyusutan  selama  masa leasing ,  kecuali  pada  saat Lessee menggunakan  hak  opsi,  itupun  dari  nilai  sisa (residual  value) sebagai  dasar penyusutan. 34 Oleh  sebab  itu,  nilai  sisa  dapat  diperlakukan  sebagai  harga perolehan  setelah Lessee menggunakan  hak  opsi  membeli  barang  modal  (atau secara legal formal telah menjadi hak milik Lessee) .
Padahal, Lessee sebenarnya memperoleh barang modal (nilai sisa) tersebut melalui  suatu  transaksi  pembelian  tersendiri  yang  terpisah  dengan  kegiatan leasing ,  tetapi  yang  dijadikan  dasar  penyusutan  hanya  dari  nilai  sisa,  mestinya yang  menjadi  dasar  penyusutan  barang  modal  tersebut  adalah  dari  harga
34 Pasal 16 ayat (1), Supra, KMK Tentang Leasing.
perolehan  sesuai  dengan  pembiayaan  yang  dikeluarkan  oleh Lessee (KMK  tidak mengakui  adanya  biaya  penyusutan  bagi Lessee maupun Lessor selama  masa leasing belum selesai) dan tidak dikaitkan/terpisah dari nilai sisa (residual value) barang modal tersebut.
Lagi  pula,  nilai  sisa  barang  modal  di  akhir  masa leasing ditentukan berdasarkan  kesepakatan  bersama  antara Lessor dengan Lessee .  Bagi Lessor dimungkinkan  menjual  barang  modal  kepada Lessee dengan  harga  pasar  wajar atau di bawah wajar, sebab Lessor tidak salah jika menginginkan keuntungan yang maksimal  dari  penjualan  barang  modal  (nilai  sisa).  Tetapi,  dari  sisi  pajak, meskipun  barang  modal  tersebut  sudah  menjadi  barang  bekas,  tetap  akan dikenakan Pajak Penghasilan (pasal 10 UU PPh) berdasarkan harga perolehan dari harga penjualan barang modal yang sesungguhnya. Jika dalam transaksi penjualan tersebut terdapat hubungan istimewa (atau membuat kesepakatan harga tertentu dengan  maksud  supaya  pajaknya  menjadi  kecil),  maka  Pajak  Penghasilan  akan ditetapkan berdasarkan harga pasar.
Kecuali itu, kegiatan sewa guna usaha dengan hak opsi (finance lease) tidak termasuk  kegiatan  penyerahan  Barang  Kena  Pajak  (BKP) 35 melainkan  kegiatan penyerahan Jasa Kena Pajak (JKP) 36 tetapi termasuk jenis Jasa yang dikecualikan dari  pengenaan  PPN, 37 maka Lessor tidak  perlu  dikukuhkan  sebagai  Pengusaha Kena  Pajak  (PKP) 38 meskipun  perjanjian leasing termasuk  dalam  pengertian penyerahan  BKP  yang  terhutang  PPN, 39 sebab  dalam  kegiatan finance  lease penyerahan  BKP  tidak  terjadi  pada  saat  transaksi  dilakukan,  penyerahan  BKP baru akan terjadi pada saat Lessee menggunakan hak opsi, dengan kata lain barang
35 Barang Kena Pajak adalah barang berwujud yang menurut sifat atau hukumnya dikenakan pajak berdasarkan  Undang-Undang  ini.  Lihat,  Pasal  1  Angka  2  dan  3    Undang  Undang  No  18  Tahun 2000 Tentang Perubahan Kedua Undang Undang No 8 Tahun 1983 Tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang Dan Jasa dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah.
36 Jasa  Kena  Pajak  (JKP)  adalah  setiap  kegiatan  pelayanan  berdasarkan  suatu  perikatan  atau perbuatan hukum……, Lihat Pasal 1 Angka 5 dan 6, Id.
37 Id, Pasal 4 A ayat (3) Huruf d.
38 Pengusaha  Kena  Pajak  (PKP)  adalah  Pengusaha  yang  melakukan  penyerahan  BKP  atau penyerahan  JKP  yang  dikenakan  pajak  berdasarkan  Undang  Undang  ini  ………,  Lihat  Pasal  1 Angka 14 dan 15, Id.
39 Id, Pasal 1A ayat (1) Huruf b.
modal selama masa leasing masih menjadi milik Lessor (belum menjadi miliknya Lessee ).
Selanjutnya,  kegiatan  sewa  guna  usaha  tanpa  hak  opsi (operating  lease), menurut  Pernyataan  SAK  No.  30, 40 Undang-Undang  Pajak  Penghasilan,  Undang- Undang PPN dan KMK operating lease diperlakukan sama dengan  kegiatan sewa menyewa  biasa,  di  samping  kriterianya  memang  berbeda  dengan finance  lease yang pasti di dalam kegiatan operating leasse , Lessor tidak punya keinginan untuk mengalihkan  barang  modal  kepada Lessee, maka  hak  kepemilikan  atas  barang modal  yang  disewa-guna-usahakan  tetap  menjadi  milik Lessor dan  tentunya berhak melakukan penyusutan secara fiskal terhadap barang modal yang disewa- guna-usahakan.  Oleh  sebab  itu,  dari  segi  akuntansi  keuangan  prinsipnya  tidak bermasalah meskipun secara fisik penguasaan barang modal berada pada Lessee , dan yang pasti tidak dicatatkan dalam aktiva dan kewajiban (off balance sheet).
Dari segi pajak, bagi Lessor , pembayaran yang diterima dari transaksi sewa guna usaha tanpa hak opsi (operating lease) dikenakan pemotongan PPh pasal 23 atau  pembayaran  tersebut  sama  dengan  imbalan  jasa  sewa  atas  harta,  misalnya untuk  barang  modal  berupa  tanah/bangunan  akan  terhutang  PPh  pasal  23  yang bersifat  final  sebesar  10%  dari  nilai  bruto  hasil  persewaan. 41 PPh  Pasal  23 tersebut pemotongannya dilakukan oleh Lessee sebagai pihak yang menyerahkan sewa  guna  usaha  kepada Lessor. Bagi Lessee dari  jumlah  seluruh  pembayaran tersebut menjadi pengurang penghasilan bruto (fiskal).
Pajak  Penjualan  (PPN)  atas  penyerahan  jasa  kegiatan leasing tanpa  hak opsi  ( operating  lease) dari Lessor kepada Lessee adalah  termasuk  kegiatan penyerahan jasa yang terhutang PPN, 42 meskipun kegiatan operating lease terjadi perpindahan  barang  modal  dari Lessor kepada Lessee hanya  dalam  rangka persewaan  bukan  dalam  pengertian  penyerahan  BKP.  Selain  itu,  kegiatan
40 Supra no 19, hlm 30.10.
41 Pasal 4 (2) Undang-Undang No 17 tahun 2000 tentang Perubahan Ketiga Atas Undang-Undang No 7 tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan dan Peraturan Pemerintah No. 5 tahun 2002 tentang PPh atas Penghasilan Berupa Sewa Tanah dan/Bangunan.
42 Pasal  4  ,  Pasal  4A  dan  Pasal  11  ayat  (1)  Huruf  c  Undang-Undang  No  18  Tahun  2000  Tentang Perubahan Kedua Undang-Undang No. 8 Tahun 1983 Tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang Dan Jasa dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah.
operating lease , Lessor harus dikukuhkan  sebagai  PKP,  sebab  dalam kegiatannya melakukan  penyerahan  jasa operating  lease (atau  Jasa  Kena  Pajak) Lessor diwajibkan memungut PPN 10% dari nilai penggantian sewa kepada Lessee (juga sebagai PKP), pungutan PPN tersebut bagi Lessee merupakan  Pajak Masukan (PM) yang dapat diperhitungkan (dikreditkan) dengan Pajak Keluaran (PK).

## Penutup
Penggunaan freies  ermessen (dasar  kebebasan  bertindak  atas  inisiatif sendiri)  sangat  penting  bagi  Administrasi  Negara  (Pemerintah)  dalam  bentuk peraturan  kebijaksanaan (bleidsregel) dengan  format  dan  bentuk  Keputusan Menteri  Keuangan  dalam  mengatur  kegiatan leasing ,  sebab  dalam penyelenggaraan  perpajakan  tidak  cukup  hanya  dengan  Undang-Undang Perpajakan  semata.  Kebijakan  perpajakan  yang  diatur  menurut  KMK  No. 1169/KMK.01/1991  Tentang  Kegiatan  Sewa  Guna  Usaha (Leasing) substansinya lebih  mengutamakan  pencapaian  tujuan  ( doelmatigheid) sesuai  dengan  fungsi pajak dari pada hukum (wetmatigheid).
Kebijaksaan  KMK  tersebut  mengatur  kegiatan leasing dengan  hak  opsi (finance lease) atau kegiatan penyerahan Jasa leasing tidak dikenakan pemotongan Pajak Penghasilan (PPh) Pasal 23 oleh Lesse kepada Lessor dan dikecualikan dari pengenaan  Pajak  Penjualan  (PPN),  tepatnya,  tidak  dikenakan  pemotongan  PPh dan  dikecualikan  dari  pengenaan  PPN  atas  transaksi finance  lease sampai  saat Lessee menggunakan  hak  opsinya,  artinya  terdapat  pemberian  insentif  pajak terhadap Jasa leasing yaitu, pemberian pengecualian sesuai dengan fungsi pajak.
Kebijaksanaan  KMK  tersebut  menimbulkan  perbedaan  perlakuan akuntansi  keuangan,  menurut  KMK Lessee tidak  diperkenankan  melakukan penyusutan atas barang modal, karena secara legal formal barang modal tersebut belum  menjadi  milik Lessee selama  masa leasing belum  berakhir,  sebab pembiayaan leasing dengan  hak  opsi (finance  lease) sampai  dengan Lessee menggunakan hak opsinya tidak boleh melakukan penyusutan, meskipun menurut Akuntansi  Keuangan Lessee berhak  melakukan  penyusutan.  Kompensasinya, Lessee diberikan  insentif  dengan  kompensasi,  pembayaran leasing yang
dibayarkan  (kecuali  pembebanan  atas  tanah  dan  bangunan)  kepada Lessor merupakan  biaya  yang  dapat  dikurangkan  dari  penghasilan  bruto  secara  fiskal, artinya terdapat pemberian insentif pajak dengan cara kompensasi sesuai dengan fungsi pajak.

## Daftar Pustaka
Buku: Amrah Muslimin, Beberapa Asas dan Pengertian Pokok Tentang Administrasi dan Hukum  Administrasi, Alumni, Bandung, 1985.
Bahsan  Mustafa,  Pokok-Pokok  Hukum  Administrasi  Negara,  Citra  Aditya  Bakti,
Bandung, 1990.
Chidir Ali, Hukum Pajak Elementer, Eresco, Bandung, 1993. Hans Kelsen, General Theory of Law and State, Russel & Russel, New York, 1973.
Ramlan  Surbakti,  Memahami  Ilmu  Politik,  Gramedia  Widia  Sarana  Indonesia, Jakarta, 1992.
R. Santoso Brotodihardjo, Pengantar Ilmu Hukum, Cetakan ke IX, Eresco, Bandung, 1984.
Sjachran  Basah,  Eksistensi  Dan  Tolok  Ukur  Badan  Peradilan  Administrasi  Di Indonesia, Alumni (Cetakan ke 3), Bandung, 1997.
Ikatan  Akuntansi  Indonesia  (Buku  Dua),  Standar  Akuntansi  Keuangan,  Salemba Empat, Jakarta, 1994.

## Lain-lain:
Sjachran  Basah,  “Perlindungan  Hukum  Terhadap  Sikap  Tindak  Administrasi Negara”, Orasi Ilmiah pada Dies Natalis ke XXIX di UNIVERSITAS Pajajaran, Bandung, 1986.
Bagir  Manan,  “Peranan  Hukum  Administrasi  Negara  Dalam  Pembentukan Peraturan  Perundang-undangan”,    Makalah  disampaikan  pada  Penataran Nasional  Hukum  Acara  dan  Hukum  Administrasi  Negara  di  Universitas Hasanuddin Ujung Pandang, 1996.
Laica  Marzuki,    “Peraturan  Kebijaksanaan (bleidsregel) Hakikat  Serta  Fungsinya Suatu  Sarana  Hukum  Pemerintahan”,  Makalah  di  sampaikan  pada Penataran  Nasional  Hukum  Acara  dan  Hukun  Administrasi  Negara, Universitas Hasanuddin, Ujung Pandang, 1996.
Indroharto,  Dalam  Ridwan,  “Fungsi  dan  Penormaan  Freies  Ermessen  dan Peraturan  Kebijaksanaan  Dalam  Penyelenggaraan  Pemerintahan  di Indonesia  ”,  Artikel  dalam  Jurnal  Magister  Hukum  Pasca  Sarjana  Ilmu Hukum UII, Vol 2, No 4, Yogyakarta, h 63, 2000.

## Perundang-Undangan:
Undang-Undang  No.  6  tahun  1983  tentang  Ketentuan  Umum  dan  Tata  Cara Perpajakan  sebagaimana  telah  diubah  dengan  Undang-Undang  No.  16 tahun 2000
Undang-Undang  No  18  Tahun  2000  Tentang  Perubahan  Kedua  Undang-Undang No. 8 Tahun 1983 Tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang Dan Jasa dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah
Undang-Undang  No.  17  tahuin  2000  tentang  Perubahan  Ketiga  Atas  Undang- Undang No. 7 tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan
Peraturan  Pemerintah  No.  5  tahun  2002  tentang  PPh  atas  Penghasilan  Berupa Sewa Tanah dan/Bangunan
Keputusan  Menteri  Keuangan  No.  Kep-122/MK/2/1974,  No.  32/M/SK/2/1974 dan  No.  30/Kpb/I/1974  tanggal  7  Januari  1974  tentang  Perijinan  Usaha Leasing
Keputusan  Menteri  Keuangan  No.  1251/KMK.013/1988  sebagaimana  diubah dengan  Keputusan  Menteri  Keuangan  No.  1256/KMK.00/1989  Tentang Ketentuan dan Tata Cara Pelaksanaan Lembaga Pembiayaan.
Keputusan  Menteri  Keuangan  (KMK)  No.  1169/KMK.01/1991  tentang  Kegiatan Sewa Guna Usaha (Leasing)