JURNAL RISET AKUNTANSI TERPADU Vol.9 No.2, Oktober  2016 Hal. 207-215
PENGARUH OPINI AUDITOR, AUDIT FEE , UKURAN KAP DAN UKURAN PERUSAHAAN KLIEN TERHADAP LOYALITAS KLIEN
(Studi pada Perusahaan Manufaktur yang Listing di BEI)
Lilik Sugeng Wiyantoro
Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Sultan Ageng Tirtayasa li2k_feuntirta@ymail.com Aries Afdal Pratama
Fakultas Ekonomi dan Bisnis, Universitas Sultan Ageng Tirtayasa li2k_feuntirta@ymail.com

## Abstract
The  purpose  of  this  research  to  know  whether  variable  opinion  auditors,  audit  fee,  size  of  public accounting and  size  of  the  company affect  loyality  clients  on  manufacturing  enterprises  listing  in the indonesia  stock  exchange.  Client  loyalty  is  an  interesting  topic  of  concern  in  this  study  to  serve  as  a dependent variable. Loyalty is faithfulness counts for Clients and client trust against Auditors that always using the same auditor services up to the regulation set out the Government's auditor, where the 3 years when the client uses the same auditor is constantly in the regulation which established the Government then the client is considered loyal to the auditor, otherwise, once in 3 years the client has changed the auditor then the client is deemed not loyal to the auditor. Where as the opinion of the auditor, audit fee, size of public accounting and size of the company to be the deciding factor of the client loyalty which in this case being the independent variable. Processing and data analysis in this study uses the binary logistic regression  in  SPSS  20.  Research  object  by  40  manufacturing  companies  listed  in  the  Indonesia  stock exchange  (idx)  with  a  period  of  3  years  in  a  row  listings.  Overall  results  are  2  independent  variable influence significant positive and two other variables not affecting because there is another factor bigger influence. The results showed the auditor's opinion variables and the size of public accounting firm of the influential positf significantly to the loyalty of clients, while the other two variables, namely auditing fee was not significant positive effect on the client loyalty and company's size effect insignificant negative against the loyalty of clients.
Keyword: Client Loyalty, auditor opinion, audit fee, size of public accounting and size of company.

## Abstrak
Tujuan penelitian ini untuk mengetahui apakah variabel opini auditor, biaya audit, ukuran akuntan publik dan ukuran perusahaan mempengaruhi loyalitas klien pada perusahaan manufaktur yang listing di bursa efek indonesia. Loyalitas klien adalah topik yang menarik perhatian dalam penelitian ini untuk melayani sebagai variabel dependen. Loyalitas adalah kesetiaan yang dihitung untuk Klien dan kepercayaan klien terhadap  Auditor  yang  selalu  menggunakan  jasa  auditor  yang  sama  sampai  dengan  peraturan  yang ditetapkan oleh auditor Pemerintah, di mana 3 tahun ketika klien menggunakan auditor yang sama secara konstan dalam peraturan yang menetapkan Pemerintah kemudian klien dianggap loyal kepada auditor, jika tidak, sekali dalam 3 tahun klien telah mengubah auditor maka klien dianggap tidak loyal kepada auditor.  Sedangkan  pendapat  auditor,  biaya  audit,  ukuran  akuntan  publik  dan  ukuran  perusahaan menjadi faktor penentu loyalitas klien yang dalam hal ini menjadi variabel independen. Pengolahan dan analisis data dalam penelitian ini menggunakan regresi logistik biner pada SPSS 20. Objek penelitian oleh 40 perusahaan manufaktur yang terdaftar di bursa efek Indonesia (idx) dengan jangka waktu 3 tahun berturut-turut listing. Hasil keseluruhan adalah 2 variabel independen yang berpengaruh positif signifikan dan dua variabel lainnya tidak berpengaruh karena ada faktor lain yang lebih besar pengaruhnya. Hasil penelitian  menunjukkan  variabel  opini  auditor  dan  ukuran  perusahaan  akuntan  publik  dari  positf
berpengaruh secara signifikan terhadap loyalitas klien, sedangkan dua variabel lainnya, yaitu biaya audit tidak berpengaruh positif signifikan terhadap loyalitas klien dan ukuran perusahaan berpengaruh tidak signifikan terhadap kesetiaan klien.
Kata Kunci: Loyalitas Klien, opini auditor, biaya audit, ukuran akuntan publik dan ukuran perusahaan.

## PENDAHULUAN
Manajemen  perusahaan  memerlukan  auditor  yang  lebih  berkualitas  dan  mampu memenuhi tuntutan pertumbuhan dan perkembangan perusahaan yang cepat. Jika hal tersebut tidak dapat dipenuhi kemungkinan besar perusahaan akan mengganti auditor yang ada saat ini, sebaliknya apabila auditor yang dipilih oleh perusahaan memiliki reputasi yang baik dan memiliki kredibilitas  yang  tinggi  maka  perusahaan  akan  mempertimbangkan  kembali  untuk  berganti auditor.
Selain menggunakan auditor yang memiliki kredibilitas yang tinggi, klien juga biasanya akan menyesuaikan  untuk  menggunakan  auditor  yang  sesuai  dengan  kemampuan  membayarnya. Klien yang membayar biaya audit lebih tinggi akan sangat terpengaruh oleh kenaikan biaya audit dibandingkan  dengan  klien  yang  membayar  audit fee yang  lebih  rendah.  Hal  tersebut  terjadi karena  klien  memiliki  kemampuan  membayar  yang  berbeda-beda  dalam  menggunakan  jasa auditor. Klien akan memilih auditor yang audit fee nya lebih rendah dibandingkan auditor yang audit fee nya  tinggi  (Magdy,  Elias,  2011).  Hal  tersebut  menunjukkan  bahwa  audit fee yang dikeluarkan klien akan  mempengaruhi loyalitas klien terhadap auditornya yang kemudian akan menciptakan hubungan kerja sama antara klien dengan auditor.
Hubungan kerja sama yang terjalin antara klien dan auditor dalam praktiknya tidak selalu berjalan sesuai dengan harapan dari masing-masing pihak, adanya perselisihan antara klien dan auditor  yang  seringkali  terjadi  membuat  klien  dalam  hal  ini    manajemen  perusahaan  lebih selektif untuk menggunakan auditor. Klien biasanya akan memilih auditor big four dibandingkan auditor non big four , karena auditor big memiliki reputasi yang baik dan lebih dipercaya oleh public dibandingkan auditor non big. Hal tersebut juga dipengaruhi oleh nyaman atau tidaknya perusahaan  tersebut  untuk  tetap  terus  bersama  auditornya.  hubungan  tersebut  kemudian menjadi  sorotan  bagi  beberapa  kalangan  bahwa  adanya  kekhawatiran  mengenai  kedekatan auditor dan klien yang terlalu lama dalam kantor  akuntan publik dapat menurunkan kualitas audit.
Menghindari  kedekatan  dalam  arti  negatif  antara  klien  dan  auditor  yang  dapat menurunkan tingkat kualitas laporan audit, di Indonesia diberlakukan peraturan yang mengatur rotasi  atau  pergantian  auditor  yang  dikeluarkan  oleh  Menteri  Keuangan  tahun  2002  dan diperbaharui kembali pada tahun 2008. Pemberian jasa audit umum atas laporan keuangan dari suatu entitas dilakukan KAP untuk waktu 5 (lima) tahun buku berturut-turut dan oleh seorang akuntan  publik  untuk  waktu  3  (tiga)  tahun,  hal  tersebut  diatur  dalam  Keputusan  Menteri Keuangan  No.  423/KMK.06/2002.  Peraturan  tersebut  kemudian  disempurnakan  dalam Peraturan Menteri Keuangan No. 17/PMK.01/2008, di mana pemberian jasa audit umum atas laporan  keuangan  dari  suatu  entitas  dilakukan  oleh  KAP  untuk  waktu  6  (enam)  tahun  buku berturut-turut dan oleh seorang Akuntan Publik paling lama untuk 3 (tiga) tahun buku berturut- turut.  Pergantian  auditor  yang  dilakukan  klien  diluar  regulasi  yang  telah  ditentukan  dapat dikatakan bahwa klien tersebut tidak loyal terhadap auditornya, dan sebaliknya apabila dalam masa  regulasi  (3  tahun  auditor)  tersebut  berturut-turut  klien  masih  tetap  pada  auditor  yang sama selama penelitian ini dilakukan maka dapat dikatakan bahwa klien tersebut loyal terhadap auditornya.
Penelitian  ini  didasari  oleh  penelitian  Faraq  dan  Ellias  (2011)  yang  bertujuan  untuk mengetahui  pengaruh  opini  audit,  audit fee ,  ukuran  KAP,  ukuran  perusahaan  klien  terhadap loyalitas  klien.  Perbedaan  penelitian  ini  dengan  penelitian  sebelumnya  yang  merujuk  pada penelitian  Faraq  dan  Elias  (2011),  adalah  jika  pada  penelitian  sebelumnya  yang  dilakukan  di California,  Amerika  Serikat audit  fee sudah  diungkapkan  didalam  laporan  keuangan perusahaannya,  namun  jika  di  Indonesia  audit fee belum  ditentukan  dan  tidak  diungkapkan didalam laporan keuangan sehingga dalam penelitian ini audit fee diproxykan melaui (Ln) total asset yang hasil penelitiannya belum tentu sama dengan penelitian sebelumnya.

## TINJAUAN LITERATUR DAN PENGEMBANGAN HIPOTESIS

## Teori Agency
Pemegang  saham sebagai principle dan  manajemen  sebagai agent ,  dimana  manajemen pihak  yang  bekerja  demi  kepentingan  pemegang  saham  (Jensen  dan  Meckling,  1976). Manajemen  diberikan  kekuasaan  untuk  membuat  keputusan  bagi  kepentingan  pemegang saham. Oleh karena itu, manajemen wajib mempertanggung jawabkan semua upayanya kepada pemegang  saham,  bentuk  dari  pertanggungjawaban  tersebut  berupa  laporan  keuangan. Disinilah  peran  auditor  dibutuhkan  oleh  keduabelah  pihak  yang  memiliki  kepentingan  yang berbeda. Auditor harus memberikan laporan yang andal dan realible guna kepentingan kedua belah pihak tercapai. Namun jika terjadi loyalitas dalam arti negatif pada auditor yang dipilih maka hal tersebut memungkinkan nilai perusahaan tidak sebaik dengan kualitas auditor yang dipilih pada KAP terutama KAP big four . Jika hal ini terjadi, laporan keuangan perusahaan tidak dapat memberikan informasi yang relevan dan informatif terhadap pengguna laporan keuangan terutama pihak eksternal (De Angelo, 1981 ; Bockus dan Gigler, 1998).

## Teori Kontrak
Watts et  al (1986)  berargumen  bahwa  pelaksanaan  audit  memainkan  peranan  penting dalam memonitor kontrak dan mengurangi resiko informasi. Teori kontrak menegaskan bahwa perusahaan merupakan kumpulan kontrak-kontrak antara pemasok dan konsumen dari faktor- faktor  produksi.  Contoh  kontrak  tersebut  adalah  kontrak  antara  manajemen  dengan  pemilik perusahaan  atau  pemegang  saham,  kontrak  antara  manajemen  dengan  karyawan,  pemasok, dan  kreditur.  Untuk  meyakinkan  bahwa  manajemen  telah  menjalankan  fungsi stewardeship secara  benar  dan  telah  memenuhi  semua  tuntutan  kontrak  dengan  pihak-pihak stakeholders seperti  investor,  kreditor,  karyawan,  dan  pemerintah  diperlukan  suatu  pertanggungjawaban dalam  bentuk  informasi  keuangan  yang  telah  disusun  sesuai  dengan  standar  akuntansi  yang berlaku umum dan telah diaudit oleh pihak independen. Disinilah pentingnya sistem pelaporan akuntansi  dan  auditing  dalam  proses  pemenuhan  kontrak  sosial  perusahaan  dengan  pihak stakeholders (Wondabio, 2006) .

## Teori Signal
Isyarat atau signal adalah tindakan yang diambil oleh manajemen perusahaan dimana manajemen mengetahui informasi yang lebih lengkap dan akurat mengenai internal perusahaan dan  prospek  perusahaan  di  masa  depan  daripada  pihak  investor.  Oleh  karena  itu,  manajer berkewajiban memberikan sinyal mengenai kondisi perusahaan kepada para stakeholder . Sinyal yang  diberikan  dapat  dilakukan  melalui  pengungkapan  informasi  akuntansi  seperti  publikasi laporan  keuangan  (Made  dan  Heijnen,  2009).  Umumnya  pasar  akan  merespon  informasi tersebut sebagai suatu sinyal good news atau bad news . Jika sinyal manajemen mengindikasikan good news , maka dapat meningkatkan harga saham. Namun sebaliknya, jika sinyal manajemen
mengindikasikan bad news dapat mengakibatkan penurunan harga saham perusahaan (Made dan  Heijnen,  2009).  Sinyal  dari  perusahaan  merupakan  hal  yang  penting  bagi  investor  guna pengambilan keputusan. Investor dapat melakukan kesalahan dalam  pengambilan keputusan ekonomi,  jika  informasi  yang  disampaikan  oleh  manajemen  perusahaan  tidak  sesuai  dengan kondisi perusahaan yang sebenarnya. Klien yang mendapatkan unqualified opinion dari auditor berarti  mendapatkan  signal  good  news yang  akan membuat  para stakeholder puas  terhadap manajemennya  yang  kemudian  akan  menjadikan  manajemen  klien  akan  tetap  menggunakan jasa  auditor  itu  kembali  untuk  menghindari  opini  selain unqualified  opinion apabila menggunakan jasa auditor lain.

## Pengaruh Opini Auditor terhadap Loyalitas Klien
Klien  yang  laporan  auditnya  wajar  tanpa  pengecualian  ( unqualified  opinion )  akan senantiasa untuk kembali menggunakan jasa auditor tersebut guna menghindari opini yang tidak wajar  apabila  menggunakan  auditor  yang  berbeda  (Magdy,  Farag,  2011).  Klien  yang  tetap menggunakan jasa auditor yang sebelumnya inilah yang peneliti anggap sebagai loyalitas. Dari hal tersebut maka H 1 dirumuskan : H 1 : Terdapat pengaruh positif signifikan opini audit terhadap loyalitas klien
Pengaruh Audit Fee terhadap Loyalitas Klien Audit fee merupakan biaya audit yang dikeluarkan klien selama masa proses jasa pelaporan audit  atas  laporan  keuangannya,  dengan  harapan  biaya  yang  telah  dikeluarkan  tersebut memberikan kepuasan kepada kliennya. Klien akan memilih menggunakan jasa auditor sesuai dengan kemampuan membayarnya. Biasanya klien akan memilih auditor yang biaya auditnya lebih rendah dibandingkan dengan auditor yang mematok audit fee yang tinggi (magdy, Farag, 2011).
H 2 : Terdapat pengaruh positif signifikan audit fee terhadap loyalitas klien

## Pengaruh Ukuran KAP terhadap Loyalitas Klien
Akuntan  publik  dapat  dinilai  dari  ukuran  KAP.  Ukuran  KAP  dikelempokkan  menjadi  dua ukuran yaitu KAP besar atau disebut KAP Big 4 dan KAP kecil atau KAP Non- Big 4. KAP  yang termasuk kedalam golongan KAP Big 4 dipandang akan melaksanakan proses audit dengan lebih berkualitas jika dibandingkan dengan KAP Non-Big 4. DeFond (1992) menyatakan bahwa kualitas audit  dapat  juga  ditentukan  oleh  ukuran  dari  Kantor  Akuntan  Publik  itu  sendiri.  KAP  yang berukuran kecil memiliki sumber daya yang lebih kecil, yang kemudian dipersepsikan kualitasnya lebih rendah. Industri jasa audit merupakan industri kepercayaan yang dapat menimbulkan sikap loyal klien jika merasa puas terhadap jasa KAP (Pamudji, 2007).
H 3 : Terdapat pengaruh positif signifikan ukuran KAP terhadap loyalitas klien

## Pengaruh Ukuran Perusahaan terhadap Loyalitas Klien
Perusahaan  besar  cenderung  menyajikan  laporan  keuangan  tepat  waktu  daripada perusahaan kecil. Menurut Dyer dan McHugh (1976) dalam Soetedjo (2006:79), perusahaan- perusahaan berskala besar  cenderung menghadapi tekanan eksternal yang lebih tinggi untuk mengumumkan  laporan  keuangan  auditan  lebih  awal.  Perusahaan  dengan  skala  besar cenderung ingin mempercepat penerbitan laporan keuangan audit karena perusahaan berskala besar  dimonitor  secara  ketat  oleh  investor,  pengawas  permodalan,  dan  pemerintah.  Untuk memenuhi  hal  tersebut  perusahaan  yang  berskala  besar  biasanya  cenderung  tidak mempermasalahkan dengan KAP mana laporan keuangannya diaudit dan berapa besarnya biaya yang dikeluarkan dalam proses audit asalkan KAP  sebagai pemberi jasa audit sudah memiliki
reputasi  yang  tidak  diragukan  kinerjanya  dan  dengan  cepat  dapat  melaporkan  hasil  auditnya yang dapat memuaskan klien., sehingga klien akan tetap menggunakan jasa auditor tersebut yang kemudian akan menciptakan rasa loyal klien terhadap auditornya.
H 4 : Terdapat pengaruh positif signifikan ukuran perusahaan terhadap loyalitas klien Penyajian model penelitin ini dapat dilihat pada gambar 1 di lampiran
H1 H2 H3 H4
Sumber: Faraq dan Ellias (2011) Gambar 1. Model Penelitian

## METODE PENELITIAN

## Jenis dan Sumber Data
Jenis data yang digunakan dalam penelitian ini adalah data sekunder yaitu data berupa laporan keuangan perusahaan yang telah ada dan  disediakan oleh perusahaan melalui Bursa Efek Indonesia. Untuk teknik pengumpulan data peneliti mendapatkan data sekunder berupa laporan  keuangan  perusahaan  manufaktur  tahun  2010  sampai  dengan  tahun  2012  yang diperoleh dari situs resmi BEI www.idx.co.id .

## 3.1. Populasi dan Sampel
Populasi penelitian ini adalah perusahaan manufaktur yang listing di Bursa Efek Indonesia (BEI) dengan total perusahaan manufaktur sebanyak 131 perusahaan manufaktur. Sampel dalam penelitian  ini  yaitu  40  perusahaan  manufaktur  yang  listing  di  BEI  dan  telah  diseleksi  melalui purposive sampling sesuai dengan criteria yang telah ditentukan . Variabel Penelitian dan Operasionalisasi Penelitian
Tabel 1. Variabel Penelitian dan Operasionalisasi Penelitian Variabel Deskripsi Indikator Skala / Pengukuran Sumber Loyalitas  Klien (variabel dependen) Kesetiaan klien untuk tetap pada  auditor 1  =  jika  dalam  3 tahun berturut- turut  klien  tetap Dummy Farag  dan  Elias (2011), Imam Ghozali (2011)
Opini Audit
(X1 ) Loyalitas klien (Y) Audit Fee (X2) Ukuran KAP (X3) Ukuran
Perusahaan (X4)
yang sama dalam 3 tahun berturut-turut. menggunakan auditor yang sama, maka klien anggap loyal 0  =  jika  dalam  3 tahun klien berpindah jasa audit  maka  klien dianggap tidak loyal. Opini auditor (variabel independen, X1) Auditor memberikan opini atau pendapat mengenai kewajaran atas laporan keungan  yang diaudit  sesuai dengan standar auditing  dan berdasarkan temuan- temuannya 1  =  Jika  klien mendapatkan unqualified opinion (wajar tanpa pengecualian) maka klien dianggap loyal 0 = jika sebaliknya Dummy Thio Anastasia Petronila ( 2007 ), Imam Ghozali (2011). Audit fee (variabel independen, X2) Besarnya audit fees yang diterima auditor  yang diproxykan melalui  total asset yang dimiliki perusahaan. Diukur dari total asset perusahaan = Ln(total asset) Rasio Puteri Permatasari (2012),  Mande  & Soon (2011) Ukuran KAP (variabel independen, X3) Penggolongan besar atau kecil Kantor Akuntan Publik (KAP) yang ada di  Indonesia. KAP besar yang berarti Big four
, dan KAP kecil sebagai Non Big four
1  =  jika  klien menggunakan  KAP big four , 0  =  jika  klien menggunakan  KAP non big four . Dummy Farag  dan  Elias (2011), Imam Ghozali (2011)
Ukuran Perusahaan (variabel independen, X4) Ukuran  yang menunjukkan besar  kecilnya perusahaan,
yang diproksikan melalui  total penjualan. Semakin  besar total penjualan semakin  besar perusahaan tersebut. Diukur  dari  total penjualan perusahaan = Ln(total penjualan) Sudarmadji  dan Sularto, 2007

## Teknik Analisis
Analisis data dalam penelitian ini menggunakan SPSS 20 dengan teknik analisis regression logistic . Penggunaan teknik analisis regression logistic adalah karena variabel dependen bersifat dikotomi (loyal atau tidak loyal). Asumsi normal distribution tidak dapat dipenuhi karena variabel bebas  merupakan  campuran  antara  variabel  kontinyu  (metrik)  dan  kategorial  (non-metrik). Kondisi seperti ini dapat dianalisis dengan regression logistic karena regresi ini tidak memerlukan dipenuhinya asumsi normalitas data pada variabel bebasnya (Ghozali, 2011:333).

## HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN

## Pengujian Hipotesis
Pengujian dilakukan dengan menggunakan regression binary logistic . Analisis ini digunakan untuk menjawab hipotesis ke-1 hingga hipotesis ke-4. Pengujian hipotesis ini terdiri dari: menguji kelayakan model, menilai keseluruhan model (overall model fit) , dan pengujian koefisien regresi. Sebelum  dilakukan  analisis,  variabel-variabel  yang  akan  digunakan  dalam  penelitian  ini  diuji terlebih  dahulu  menggunakan  statistik  deskriptif.  Statistik  deskriptif  digunakan  untuk memberikan deskripsi suatu data yang dilihat dari rata-rata ( mean ), standar deviasi, maksimum, minimum, sum, range, kurtosis dan skewness (Ghozali, 2011:19).

## Statistik Deskriptif
Hasil statistik deskriptif dari pengolahan data, dimana loyalitas dengan jumlah responden (N) ada 119, dengan nilai minimum adalah 0 (kategori dummy yang berarti tidak loyal) dan nilai makimum  adalah  1  (kategori  dummy  yang  berarti  loyal)  dengan  nilai  range  (selisih  nilai maksimum dan minimum) adalah 1, rata rata perusahaan yang loyal terhadap auditornya dari 119  responden  adalah  89  perusahaan  dengan  standar  deviasi  sebesar  0,313,  dan  nilai  sum sebesar 106.
Hasil statistik deskriptif untuk opini auditor menunjukkan jumlah responden (N) ada 119, dengan nilai minimum 0 (selain unqualified opinion ) dan nilai maksimum 1 ( unqualified opinion ) dengan nilai range adalah 1, rata-rata perusahaan yang mendapatkan unqualified opinion dari 119 responden adalah 46 perusahaan dengan standar deviasi 0,501, dan nilai sum sebesar 55. Statistik  deskriptif  audit fee yang  di  proxykan  melalui  (LN)  total  asset  perusahaan menunjukkan (N) ada 119 responden, dengan nilai Ln total asset perusahaan terkecil (minimum) 23,08249 dan Ln total asset terbesar (maksimum) 32,83653 dengan nilai range sebesar 9,75403,
rata-rata  audit fee yang  dikeluarkan  perusahaan  dari  Ln  total  asset  adalah  sebesar  28,0327 dengan  standar  deviasi  1,797076,  dan  nilai  sum  yang  merupakan  penjumlahan  dari  119 responden  Ln  total  asset  perusahaan  sebagai  proxy  dari  audit fee perusahaan  yaitu  sebesar 3335,898.
Dari  hasil  pengolahan  statistik  deskriptif  untuk  Ukuran  KAP  menunjukkan  jumlah responden  (N)  ukuran  KAP  ada  119,  dengan  nilai  minimum  0  (KAP non  big  four )  dan  nilai maksimum  1  (KAP big  four )  dengan  nilai  range  adalah  1,  rata-rata  perusahaan  yang menggunakan KAP big four dari 119 responden adalah 43 perusahaan dengan standar deviasi 0,497, dan nilai sum sebesar 51.
Hasil statistik deskriptif pada tabel diatas menunjukkan variabel ukuran perusahaan ( SIZE ) yang  diproxykan  melalui  Ln  total  penjualan  dengan  jumlah  responden  (N)  119,    dari  119 responden  ini  ukuran  perusahaan  dengan  Ln  total  penjualan  terkecil  21,19490  dan  ukuran perusahaan dengan Ln total penjualan terbesar 32,86774 dengan nilai range 11,6728, rata-rata Ln total penjualan sebagai proxy ukuran perusahaan adalah sebesar 28,0627 dengan standar deviasi 2,056526, dan nilai sum yang merupakan penjumlahan dari 119 responden untuk Ln total penjualan sebagai proxy dari ukuran perusahaan yaitu sebesar 3339,461.

## Tabel 2. Analisis Statistik Deskriptif
N  Range  Minimu m Maximu m Sum Mean Std. Deviatio n Varianc e LOYALITA S 11 9 1 0 1 106 ,89 ,313 ,098 OPINI 11 9 1 0 1 55 ,46 ,501 ,251 AUDIT FEE 11 9 9,7540 3 23,08249  32,83653 3335,89 8 28,032 7 1,79707 6 3,229 KAP 11 9 1 0 1 51 ,43 ,497 ,247 SIZE 11 9 11,672 8 21,19490  32,86774 3339,46 1 28,062 7 2,05652 6 4,229 Valid N (listwise) 11 9

## Menilai Kelayakan Model
Hasil pengujian Hosmer and Lemeshow Test nilai signifikan yang dihasilkan sebesar 0,375 > 0,05, hal ini berarti model layak untuk dilakukan penelitian selanjutnya karena nilai signifikan berada diatas 0,05. Dengan kata lain, model tidak dapat ditolak dan mampu memprediksi nilai observasinya  atau  dapat  dikatakan  model  dapat  diterima  karena  cocok  dengan  data observasinya.  Model  dikatakan fit  karena  nilainya sebesar  37,5%  diatas  0,05  sehingga  model dapat diterima.

## Tabel 3. Uji Kelayakan Model

## Hosmer and Lemeshow Test
Menilai Keseluruhan Model ( Overall model fit ) Dengan  memperhatikan  nilai  -2 Log  Likelihood awal  dibandingkan  dengan  nilai  -2 Log Likelihood akhir  terlihat  terjadi  penurunan.  Nilai  -2 Log  Likelihood awal  sebesar  82,094 sedangkan nilai -2 Log Likelihood akhir sebesar 62,105. Hal ini menunjukkan model regresi yang lebih baik karena terjadi penurunan nilai -2 Log Likelihood sebesar 19,989. Goodness Of Fit dapat dilihat  melalui  Negelkerke  R  Square  senilai  0,310  yang  berarti  variabilitas  variabel  dependen yang dapat dijelaskan oleh variabel independen adalah sebesar 31%.
Tabel 4. Uji Keseluruhan Model ( Overal model fit )

## Analisis Pengujian Hipotesis
Berdasarkan hasil yang ditunjukkan dalam tabel yang merupakan hasil uji Binary Logistic untuk  hipotesis  1  sampai  dengan  hipotesis  ke  4  menunjukkan  bahwa  2  variabel  saja  yang signifikan mempengaruhi loyalitas klien. Hal ini terlihat dari nilai probabilitas signifikan untuk opini auditor (OPINI) sebesar 0,014 (p < 0,05), nilai signifikan untuk ukuran KAP (KAP) sebesar 0,050 (p ≤ 0,05). Sedangkan untuk variabel audit fee (AUDITFEE) dan ukuran perusahaan (SIZE) menunjukkan hasil yang tidak signifikan. Hal ini terlihat dari nilai signifikan AUDITFEE sebesar 0,557 (p >  0,05), nilai signifikan SIZE sebesar 0,688 (p > 0,05). Jadi dapat disimpulkan bahwa dalam penelitian ini loyalitas klien dapat dipengaruhi oleh variabel opini audit dan ukuran KAP.
Tabel 5. Uji Hipotesis Variables in the Equation
Step Chi-square df Sig. 1 8,624 8 ,375 Iteration History a,b,c Iteration -2 Log likelihood Coefficients Constant Step 0 1 85,908 1,563 2 82,187 2,010 3 82,094 2,096 4 82,094 2,098 5 82,094 2,098
a. Constant is included in the model.
b. Initial -2 Log Likelihood: 82,094
c. Estimation terminated at iteration number 5 because parameter   estimates changed by less than ,001.

## Model Summary
Ste p -2 Log likelihood Cox & Snell R Square Nagelkerke R Square 1 62,105 a ,155 ,310
a. Estimation terminated at iteration number 7 because parameter estimates changed by less than ,001.
B S.E. Wald df Sig. Exp(B) Step 1 a OPINI 2,647 1,079 6,020 1 ,014 14,117 AUDITFEE ,330 ,562 ,344 1 ,557 1,391 KAP 2,279 1,164 3,832 1 ,050 9,768 SIZE -,197 ,489 ,162 1 ,688 ,822 Constant -2,795 6,526 ,183 1 ,668 ,061
a. Variable(s) entered on step 1: OPINI, AUDITFEE, KAP, SIZE.

## Pembahasan Hipotesis

## 1) Pengaruh Opini Auditor terhadap Loyalitas Klien
Hasil pengujian terhadap hipotesis 1, penelitian ini berhasil membuktikan bahwa opini auditor berpengaruh positif signifikan terhadap loyalitas klien. Hal ini sesuai dengan hasil penelitian  Magdy  Farag  dan  Rafik  Elias  (2011)  yang  menunjukkan  bahwa  opini  auditor berpengaruh terhadap loyalitas klien, yang artinya di Indonesia pun terjalin hubungan yang loyal antara klien dengan auditornya apabila klien mendapatkan unqualified opinion. Klien cenderung akan tetap untuk menggunakan auditor yang sama kembali guna menghindari opini selain unqualified opinion apabila berganti auditor.
2) Pengaruh Audit Fee terhadap Loyalitas Klien
Hasil pengujian terhadap hipotesis 2, penelitian ini tidak berhasil membuktikan bahwa audit fee berpengaruh positif signifikan terhadap loyalitas klien. Dalam penelitiannya Magdy dan  Rafik  (2011)  menunjukan  bahwa  audit fee berpengaruh  negatif  signifikan  terhadap loyalitas.  Dari  hasil  tersebut  penelitian  ini  bertolak  belakang  dengan  hasil  penelitian sebelumnya  yang  telah  dilakukan  Magdy  Farag  dan  Rafik  Elias  (2011).    Dalam  penelitian sebelumnya audit fee bepengaruh negatif signifikan terhadap loyalitas klien yang artinya apabila audit fee yang dikeluarkan klien itu sesuai dengan yang dianggarkan oleh klien atau audit fee yang lebih rendah maka klien akan loyal terhadap auditor. Sedangkan hasil yang didapatkan dalam penelitian ini adalah pengaruh positif tidak signifikan yang berarti apabila audit fee yang dikeluarkan oleh klien tidak sesuai dengan yang dianggarkan klien dalam hal ini biaya audit yang lebih tinggi maka klien tidak loyal terhadap auditor. Klien akan memilih untuk menggunakan auditor yang sesuai dengan kemampuan membayarnya.

## 3) Pengaruh Ukuran KAP terhadap Loyalitas Klien
Pengujian terhadap hipotesis 3, penelitian ini berhasil membuktikan bahwa Ukuran KAP  berpengaruh  positif  signifikan  terhadap  loyalitas  klien.  Hasil  ini  sesuai  dengan penelitian yang telah dilakukan Magdy Farag dan Rafik Elias (2011), yang menunjukkan bahwa ukuran KAP berpengaruh signifikan terhadap loyalitas. Klien akan lebih memilih KAP big  four dibandingkan  KAP non  big  four dalam  proses  auditnya  terkait  dengan pertanggungjawaban  kepada  para shareholdernya, karena  KAP big memiliki  tingkat kredibilitas dan tingkat keahlian yang tinggi. Auditor big dipandang lebih memiliki reputasi yang sudah tidak diragukan lagi dibandingkan auditor non big. Hal tersebut membuat klien akan  senantiasa  untuk  menggunakan  auditor big untuk  jasa  pelaporan  keuangannya karena  memiliki  kualitas  pelaporan  yang  baik  dan  lebih  dipercaya  oleh  publik  sehingga memudahkan  perusahaan  untuk  menarik  para  investor.  Berdasarkan  hal  tersebut  klien akan lebih loyal terhadap auditor big four dari pada auditor non big four.
4) Pengaruh Ukuran Perusahaan terhadap Loyalitas Klien
Hasil  pengujian  terhadap  hipotesis  4,  penelitian  ini  gagal  membuktikan  bahwa Ukuran  perusahaan  ( size )  berpengaruh  positif  signifikan  terhadap  loyalitas  klien.  Hasil tersebut sesuai dengan penelitian yang dilakukan oleh Magdy Farag dan Rafik Elias (2011) dimana ukuran perusahaan tidak signifikan terhadap loyalitas klien. Ukuran perusahaan klien tidak menjadikan jaminan bahwa klien akan tetap pada auditor yang sama meskipun perusahaan  besar  memiliki  kemampuan  untuk  membayar  biaya  audit  yang  tinggi  dan menggunakan  auditor  besar.  Perusahaan  akan  lebih  menggunakan  auditor  yang  dapat memberikan  kenyamanan  dalam  proses  auditnya,  sehingga  klien  akan  mencari  auditor yang sesuai manajemen perusahaan dan dapat memberikan laporan audit seperti yang diharapkan  perusahaan  sehingga  ukuran  perusahaan  tidak  menjadikan  patokan  untuk klien agar tetap pada auditor yang sama terus-menerus selama regulasi.

## SIMPULAN DAN SARAN

## Simpulan
Berdasarkan  hasil  analisis  dan  pembahasan,  kesimpulan  dari  hasil  penelitian  ini  bahwa opini auditor, dan ukuran KAP berpengaruh positif signifikan terhadap loyalitas klien, sedangkan audit fee dan ukuran perusahaan ( size ) tidak berpengaruh signifikan terhadap loyalitas klien.

## Saran dan Keterbatasan
Saran  untuk  penelitian  selanjutnya  bisa  dikembangkan  dengan  melakukam  penelitian terhadap pergantian KAP oleh klien. Dengan panjangnya masa penelitian yang  sesuai dengan regulasi  terhadap  peraturan  pergantian  KAP  yakni  selama  6tahun  diharapkan  penelitian selanjutnya akan lebih dapat menjelaskan faktor yang berpengaruh terhadap loyalitas klien dan diharapkan  untuk  mengembangkan  model  pengukuran  loyalitas  klien,  misalnya  dengan menambah  jenis  perusahaan,  sehingga  karakteristik  perusahaan  yang  berbeda  yang mempengaruhi loyalitas klien terhadap auditor dapat dimasukkan kedalam model pengukuran. Keterbatasan  penelitian  ini  adalah  Audit fee di Indonesia yang  tidak  diungkapkan  didalam laporan  keuangan  menjadikan  hasil  dalam  penelitian  ini  menunjukkan  audit fee yang pengukuranya  diproxykan  melalui  Ln(total  asset)  berbeda  dengan  penelitian  terdahulu  yang dilakukan Magdy Farag dan Rafik Elias (2011) di California Amerika Serikat yang besarnya audit fee sudah  diungkapkan  dalam  laporan  keuangan  perusahaannya  sehingga  hasil  penelitian  ini berbeda dengan penelitian terdahulu.

## DAFTAR PUSTAKA
AICPA  (1983),  Audit  Risk  and  Materiality  in  Conducting  an  Audit,  Statement  on  Auditing Standards No. 47, American Institute of Certified Public Accountants, New York, NY .
AICPA  (1983),  Audit  Risk  and  Materiality  in  Conducting  an  Audit,  Statement  on  Auditing Standards No. 47, American Institute of Certified Public Accountants, New York, NY . Bell, T.B., Bedard, J.C., Johnstone, K.M. and Smith, E.F. (2002), “RiskSM: a computerized decision aid  for  client  acceptance  and  continuance  risk  assessments”,  Auditing:  A  Journal  of Practice & Theory, Vol. 21, pp. 97-113.
Bockus,  K.  and  Gigler,  F.  ( 1998),  “A  theory  of  auditor  resignation”, Journal  of  Accounting Research , Vol. 36, pp. 191-208.
Cenker, W.J. and Nagy, A.L. (2008), “Auditor resignations and auditor industry specialization”, Accounting Horizons , Vol. 22 No. 3, pp. 279-95.
Chi, W. dan H. Huang. n.d. Discretionary Accruals, Audit-Firm Tenure and Auditor Tenure: An Empirical Test in Taiwan . Department of Accounting National Taiwan University. Chow,  C.W.  dan  S.J.  Rice.  1982.  “Qualified  Audit  Opinions  and  Auditor  Switching”. The Accounting Review , Vol. LVII, No. 2, pp. 326-335.
DeAngelo, L.E. (1981), “Auditor size and audit quality”, Journal of Accounting a Vol. 3, pp. 183 - 99.
Defond, M.L. and Francis, J.R. (2005), “Audit research after Sarbanes - Oxley”, Auditing: A Journal of Practice & Theory , Vol. 24, pp. 5-30.
DeFond,  M.L.  and  Subramanyam,  K.R.  (1998),  “Auditor  changes  and  discretionary  accruals”, Journal of Accounting and Economics , Vol. 25, pp. 35-67.
Dyers, J.C, and A.J. Mc Hugh, 1975. “ The Timeliness of the Australian Annual Report ”.Journal of Accounting Researc h. Autumn, p.204-219.
Ebrahim, A. (2010), “Audit fee premium and auditor change: the effect of Sarbanes - Oxley Act”, Managerial Auditing Journal, Vol. 25 No. 2, pp. 102-21.
Ettredge, M., Li, C. and Sun, L. (2006), “The impact of SOX section 404 internal control quality assessment on audit delay in the SOX era”, Auditing: A Journal of Practice & Theory , Vol. 25 No. 2, pp. 1-23.
Ettredge, M., Li, C. and Scholz, S. (2007), “Audit fees and auditor dismissals in the Sarbanes-Oxley era”, Accounting Horizons, Vol. 21 No. 4, pp. 371 -86.
Ettredge,  M.,  Heintz,  J.,  Li,  C.  and  Scholz,  S.  (2007),  “Auditor  realignments  accompanying implementation of SOX 404 reporting requirements”, working paper, University of Kansas , Lawrence, KS ( http://www.geogle.com diakses 29 Desember 2011).
Fama, E. F. dan M. C. Jensen. 1983. “Separation of Ownership and Control”. Journal of Law and Economics , p. 327-349.
Farag, Magdy dan Elias, Rafik. 2011. “Relative audit fees and client loyalty in the audit market”. Accounting Research Journal , Vol. 24 Iss: 1 pp. 79 – 93
Grothe,  M.  and  Weirich,  T.R.  2007,  “Analyzing  auditor  changes:  lack  of  disclosure  hinders accountability to investors”, The CPA Journal, Vol. 7 7 No. 12, pp. 14-23.
Ghozali,  Imam.  2011,  “Aplikasi  Analisis  Multivariate  Dengan  Program  IBM  SPSS  19,  Edisi  5.  .

## Semarang: Badan Penerbit Universitas Diponogero
Huang,  H.W.,  Raghunandan,  K.  and  Rama,  D.  2009,  “Audit  fees  for  initial  audit  engagement before and after SOX”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, Vol. 28 No. 1, pp. 171 -90. Menteri Keuangan, 2002, Keputusan Menteri Keuangan Nomor 423/KMK.06/2002 tentang “Jasa Akuntan Publik” , Jakarta.
Menteri Keuangan, 2008, Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.01/2008 tentang “Jasa Akuntan Publik”, Jakarta.
Pamudji,  Sugeng.  2008.  “Pengaruh  kualitas  audit  dan  auditor  baru  serta  pengalaman  bagian akuntansi  terhadap  kepuasan  dan  loyalitas  klien”.  Universitas  Diponegoro  :  Semarang.
( http://google.com , diakses September 2013.
Petronila, Thio Anastasia. 2006. “Analisis skala perusahaan, opini audit dan umur perusahaan atas audit delay”. Fakultas ekonomi Unika Atma Jaya : Jakarta. (http://google.com, diakses 20 november 2012)
Setyorini. 2010. “Persepsi loyalitas klien terhadap kantor akuntan publik”. (http://google.com, diakses  28 Februari 2013).
Situs  resmi  BEI,  Laporan  Keuangan  Tahunan  Perusahaan  Manufaktur  Di  Indonesia
( http://idx.co.id , diakses 15-17 Desember 2013). Sudarmadji,  Sularto.  2007.  “ Pengaruh  Ukuran  Perusahaan,  Profitabilitas,  Leverage,  dan  Tipe Kepemilikan  Perusahaan  terhadap  Luas  Voluntary  Disclousure  Laporan  Keuangan Tahunan”. Vol.2. Universitas Gunadarma ( http://google.com , diakses Maret 2014).Zaid, Omar Abdullah dan Anne Abraham. 1994. Communication Skills in Accounting Education: Percepsion of Academics, Employers and Graduates Accountant. Accounting Education , Vol. 3 No. 3 Hal. 205-221.
Wandabio, Sensi. L. 2006 “ Evaluasi Manajemen Risiko Kantor Akuntan Publik Dalam Keputusan Penerimaan  Klien  (Client  Accetance  Decisions  Berdasarkan  Pertimbangan  Dari  Resiko Klien (Client Risk), Resiko Audit (Audit Risk) dan Resiko Bisnis KAP”  (Auditor’s Business Risk)” ( http://ui.ac.id , diakses 20 November 2013).
Wijaya, R. M Aloysius Pangky, “Faktor - faktor yang mempengaruhi pergantian auditor oleh klien”. Universitas Brawijaya : Surabaya. ( http://google.com , diakses November 2013).