Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License Page 90
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi; Vol. 11, No. 1 Juni 2019, pp. 90-99 ISSN: 2301-8879 E-ISSN: 2599-1809 Available Online At: https://ejournal.warmadewa.ac.id/index.php/krisna

## PENGARUH KARAKTERISTIK KOMITE AUDIT TERHADAP PENGUNGKAPAN PENGENDALIAN INTERNAL
Alfita Rakhmayani dan Faisal*
Program Magister Akuntansi, Fakultas Ekonomika dan Bisnis, Universitas Diponegoro, Indonesia fe_faisal@yahoo.co.id
DiPublikasi: 29/06/2019
http://dx.doi.org/10.22225/kr.11.1.1134.90-99

## Abstract
Internal  control  system  is  a  key  aspect  in  providing  the  completeness  and  reliable  information.  The  adequately  of  internal control system disclosure may help stakeholders in assessing the quality of corporate’s internal control system and also can reduce asymmetric information. This study examines the effect of audit committee characteristics on internal control disclosure. The sample consists of 100 public companies with the largest market capitalization in 2016. The statistical regression analysis was performed to test the hypotheses. The results show that number of audit committee meetings has a positive effect on the internal  control  disclosure.  However,  this  study  failed  to  provide  evidence  that  number  and  education  background  of  audit committee contribute in enhancing the extent of internal control disclosure. This finding suggests that audit committee play  a role in reducing asymmetric information through the broader internal control disclosure.
Keywords: Audit committee characteristics; agency theory; disclosure; internal control system

## Abstrak
Sistem  pengendalian  internal  perusahaan  menjadi  salah  satu  aspek  penting  dalam  menyediakan  informasi  yang  lengkap  dan reliabel. Pengungkapan sistem pengendalian internal perusahaan yang memadai dapat membantu pemangku kepentingan dalam menilai kualitas sistem pengendalian internal perusahaan dan mengurangi informasi asimetri. Penelitian ini menguji pengaruh karakteristik komite audit terhadap pengungkapan pengendalian internal. Sampel penelitian ini adalah 100 perusahaan publik dengan kapitalisasi pasar terbesar pada tahun 2016. Pengujian statistik dilakukan menggunakan analisis regresi. Hasil penelitian menunjukkan bahwa jumlah pertemuan komite audit berpengaruh positif terhadap tingkat pengungkapan pengendalian internal perusahaan.  Namun  demikian,  penelitian  ini  tidak  berhasil  memberikan  bukti  empiris  pengaruh  jumlah  anggota  dan  latar belakang  pendidikan  komite  audit  terhadap  tingkat  pengungkapan  pengendalian  internal.  Penelitian  ini  menunjukkan  bahwa komite  audit  berperan  dalam  mengurangi  asimetri  informasi  perusahaan  melalui  pengungkapan  pengendalian  internal  yang lebih luas.
Kata kunci: Karakter istik komite audit, teori agensi; pengungkapan; sistem pengendalian inter nal

## I. PENDAHULUAN
Pelaporan  keuangan  memiliki  misi  utama untuk  menyediakan  informasi  yang  bermanfaat kepada  para  pengguna  laporan  keuangan  dalam rangka  pembuatan  keputusan  ekonomi,  seperti untuk  menilai  potensi  investasi,  kelayakan  kredit perusahaan,  dan  pemerintah  menggunakannya untuk  menilai  kepatuhan  perusahaan  terhadap peraturan  yang  telah  ditetapkan.  Untuk  dapat digunakan  dalam  pembuatan  keputusan,  laporan keuangan harus memuat informasi secara lengkap dan  reliabel  ( Mensah,  2016 ).  Salah  satu mekanisme penting dalam menyediakan informasi  yang  lengkap  dan  reliabel  adalah berjalannya sistem pengendalian internal ( internal control system ) perusahaan ( Chang et al., 2019 ). Pengendalian  internal  merupakan  serangkaian proses  dan  tindakan  yang  didesain  oleh perusahaan untuk memberikan keyakinan memadai  atas  pencapaian  tujuan  entitas  yang
meliputi  efisiensi  dan  efektivitas  aktivitas  bisnis, keandalan  laporan  keuangan  serta  kepatuhan terhadap  peraturan  yang  berlaku  ( COSO,  2013 ). Sistem  pengendalian  internal  yang  tidak  berjalan secara  efektif  akan  meningkatkan  peluang terjadinya  kecurangan  ( fraud )  dalam  pelaporan keuangan perusahaan ( Mensah, 2016 ).
Pengendalian  internal  memiliki  peranan penting  dalam  pengelolaan  sumberdaya  yang dikuasai perusahaan demi pencapaian tujuan yang telah  ditetapkan,  menjamin  agar  laporan keuangan  yang  disajikan  dapat  dipercaya,  serta memastikan perusahaan tidak melanggar ketentuan  yang  ada  ( Ahmad et  al .,  2015 )  serta mengurangi  informasi  asimetri  ( Mukhlasin  dan Anissa,  2018 ).  Keberadaan  dan  implementasi yang  efektif  atas  sistem  pengendalian  internal dapat  memberikan  keyakinan  bahwa  perusahaan beroperasi  dan  berkembang  secara  sehat  ( Leng dan Ding, 2011 ). Namun demikian, implementasi
Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
pengendalian  internal  perusahaan  tidak  dapat diketahui  secara  langsung  oleh  pihak  di  luar perusahaan.  Pengungkapan  pengendalian  internal di Amerika Serikat diatur dalam Sarbanes Oxley - Act (SOX)  dan  bersifat  wajib  ( mandatory ). Mengacu  pada  SOX, manajemen  perusahaan memiliki  kewajiban  untuk  mengungkapkan semua  kelemahan  material  atas  pengendalian internal  ( section  302 )  dan  menilai  efektivitas pengendalian  internal  ( section  404 )  serta menyajikan  informasi  tersebut  dalam  laporan tahunannya  ( Zhang et  al .,  2007 ).  Sementara  di Indonesia,  pengungkapan  pengendalian  internal telah  diatur  melalui  Keputusan  Ketua  Badan Pengawas  Pasar  Modal  dan  Lembaga  Keuangan (Bapepam - LK)  Nomor  KEP - 431/BL/2012  yang direvisi  melalui  surat  edaran  Otoritas  Jasa Keuangan  Nomor  30/SEOJK.04/2016  di  mana perusahaan  harus  mendeskripsikan  implementasi sistem  pengendalian  internal  yang  memuat informasi  sedikitnya  mengenai  pengendalian operasional  dan  keuangan,  serta  kepatuhan terhadap  peraturan  perudang - undangan  lainnya dan  tinjauan  atas  efektivitas  sistem  pengendalian internal. Namun demikian, aturan tersebut belum menjelaskan  ketentuan  konten  pengendalian internal yang harus diungkapkan oleh perusahaan. Dengan  demikian,  perusahaan  dapat  memilih informasi sistem pengendalian internal yang akan disajikannya  sepanjang  dua  informasi  minimal tersebut  dipenuhi  sehingga  level  pengungkapan perusahaan dapat berbeda - beda.
Penelitian  empiris  menunjukkan  bahwa  level pengungkapan  pengendalian  internal  dalam laporan  tahunan  perusahaan  dapat  dipengaruhi oleh  sejumlah  factor  ( Chalmers et  al .,  2018 ). Berbagai  penelitian  terdahulu  telah  menguji  tata kelola perusahaan ( corporate governance ) sebagai determinan  pengungkapan  sistem  pengendalian internal  ( Chen  et  al.,  2017 ).  Berdasarkan  riset Leng  dan  Ding  (2011) ,  remunerasi  direktur  dan tingkat pendidikan direktur berpengaruh terhadap pengungkapan  pengendalian  internal. Mensah (2016) menemukan  pengungkapan  pengendalian internal  perusahaan  dipengaruhi  oleh  proporsi dewan komisaris. Sementara itu, Krishnan (2005) menemukan  bahwa  jumlah  anggota  komite  audit independen  dan  komite  audit  dengan  keahlian akuntansi  dan  keuangan  berhubungan  negatif dengan  pengendalian  internal.  Di  Indonesia, penelitian  mengenai  pengungkapan  pengendalian internal  relatif  masih  sangat  terbatas.  Hasil penelitian Ismail dan Ardiyanto (2017) menunjukkan  bahwa  pengungkapan  informasi
pengendalian internal dipengaruhi oleh konsentrasi  kepemilikan  dan  jumlah  anggota dewan komisaris. Selain itu, penelitian mengenai pengendalian  internal  di  Indonesia  lebih  banyak dilakukan pada sektor publik dengan menggunakan  kuesioner  atau  survei  sehingga belum  dapat  menggeneralisasi  determinan pengungkapan  pengendalian  internal,  terutama pada perusahaan publik. Pengungkapan pengendalian internal dapat memberikan informasi mengenai implementasi sistem pengendalian  internal  suatu  perusahaan  dan meskipun  tidak  diatur  secara  jelas,  profesi akuntan  dan  pembuat  kebijakan  sepakat  bahwa pengawasan  pengendalian  internal  merupakan tugas dari komite audit. Namun penelitian terkait pengaruh  karakteristik  komite  audit  terhadap level  pengungkapan  pengendalian  internal  dan apakah  pengungkapan  pengendalian  internal memiliki  nilai  relevansi  masih  terbatas, khususnya di Indonesia.
Dalam  konsep  tata  kelola  perusahaan,  komite audit  memegang  peranan  penting  dalam  proses pengendalian  internal  yang  efektif  ( Ege,  2015; Khlif  dan  Samaha,  2016 ).  Pengendalian  internal yang  efektif  merupakan  salah  satu  faktor  yang penting  dalam  mencapai  kualitas  pelaporan keuangan  yang  baik  ( Krishnan,  2005 ).  Komite audit  diharapkan  dapat  berperan  sebagai pengawas  dan  pihak  yang  netral  dalam  antara manajemen  dan  pemegang  saham  ( Li,  J. et  al ., 2012;  Madi et  al .,  2014 ).  Kecurangan  pelaporan keuangan  seperti  yang  terjadi  pada  Enron dipandang  sebagai  kegagalan  dari  pengendalian internal  perusahaan  ( Krishnan,  2005;  Mensah, 2016 ). Informasi mengenai pengendalian internal dapat  diketahui  pemangku  kepentingan,  salah satunya  melalui  pengungkapan.  Oleh  sebab  itu, diperlukan penelitian lebih lanjut mengenai faktor - faktor  yang  mempengaruhi  level  pengungkapan pengendalian  internal  perusahaan.  Penelitian  ini bertujuan  menguji  pengaruh  karakteristik  komite audit  terhadap  pengungkapan  pengendalian internal  perusahaan  serta  menganalisis  dampak pengungkapan tersebut terhadap nilai perusahaan. Secara  spesifik  pertanyaan  penelitian  yang  akan dijawab adalah seberapa luas level pengungkapan pengendalian  internal  perusahaan  publik  di Indonesia  dan  apakah  karakteristik  komite  audit yang  meliputi  ukuran,  keahlian  akuntansi  dan keuangan  serta  jumlah  pertemuan  berpengaruh terhadap  level  pengungkapan  pengendalian internal perusahaan?
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 91
Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal

## II. TINJAUAN PUSTAKA

## Regulasi Sistem Pengendalian Internal
Pada  konteks  interaksi  antara  manajemen  dan pemegang saham, teori agensi dapat memberikan penjelasan mengenai hubungan di antara agen dan prinsipal. Jensen dan Meckling (1976) memberikan  definisi  hubungan  agensi  sebagai sebuah  kontrak  di  mana  agen  dipekerjakan  oleh prinsipal untuk melaksanakan tugas - tugas tertentu atas nama prinsipal yang juga melibatkan adanya pendelegasian  wewenang  dalam  pengambilan keputusan.  Dalam  konteks  penelitian  ini, pemegang  saham  tidak  sepenuhya  mengetahui sistem  pengendalian  internal  yang  berjalan  di perusahaan.  Pengetahuan  pemegang  saham  atas penyelenggaraan  sistem  pengendalian  internal perusahaan  sebatas  apa  yang  diungkapkan  pada laporan  keuangan.  Sementara  itu,  sistem pengendalian internal didesain untuk memberikan keyakinan  memadai  atas  pencapaian  tujuan perusahaan sehingga pengungkapannya dipandang  sebagai  informasi  yang  merefleksikan pengendalian  internal  perusahaan.  Pengungkapan pengendalian  internal  secara  memadai  akan meyakinkan pemegang saham bahwa manajemen bertindak  secara  optimal  dalam  menjalankan perusahaan ( Mensah, 2016 ).
Dalam  kerangka  kerja Committee  of Sponsoring  Organizations  of  the  Treadway
Commission (COSO),  pengendalian  internal dinyatakan sebagai sebuah proses dan serangkaian  tindakan  di  dalam  organisasi  yang dirancang  untuk  memberikan  asurans  bagi pencapaian  tujuan  organisasi.  Desain  proses  dan tindakan  tersebut  dipengaruhi  oleh  dewan komisaris  ( board ),  manajemen  dan  anggota lainnya.  Tujuan  organisasi  dikelompokkan menjadi  tiga  kategori;  tujuan  operasional  terkait pencapaian  visi,  misi  dan  proses  bisnis perusahaan,  termasuk  pengamanan  aset  yakni untuk melindungi dan memelihara aset perusahaan;  tujuan  pelaporan,  yakni  pembuatan laporan yang nantinya digunakan oleh perusahaan dan  pemangku  kepentingan  ( stakeholder )  agar menyajikan  laporan  yang  andal,  dan  tujuan kepatuhan  yakni  aktivitas  yang  sesuai  dengan hukum  dan  regulasi  yang  berlaku.  Laporan tahunan  perusahaan  publik  menjadi  salah  satu sumber  informasi  penting  sebagai  dasar pertimbangan dalam pengambilan keputusan bagi pemegang  saham,  investor  atau  calon  investor. Oleh  karenanya,  informasi  sistem  pengendalian internal  dipandang  penting.  Undang - Undang
Sarbanes - Oxley  Act (SOX)  Tahun  2002  di Amerika Serikat mengatur mengenai pengungkapan pengendalian internal. Pengungkapan  pengendalian  internal  dalam  SOX
Section 302 dan Section 404.
Regulasi  mengenai  informasi  yang  termuat dalam  laporan  tahunan  perusahaan  publik (emiten)  diatur  oleh  Badan  Pengawasan  Pasar Modal  dan  Lembaga  Keuangan  (Bapepam  LK) pada  tahun  1996.  Melalui  Keputusan  Ketua Badan  Pengawas  Pasar  Modal  Nomor  KEP - 38/ PM/1996,  Bapepam  LK  mengatur  kewajiban penyampaian  laporan  tahunan  bagi  perusahaan publik  termasuk  bentuk  dan  isi  laporan  tahunan. Namun  demikian,  keputusan  tersebut  belum memuat aturan mengenai pengungkapan pengendalian  internal  perusahaan.  Bapepam  LK kembali  menerbitkan  peraturan  melalui  Surat Edaran Nomor SE - 02/PM/2002 mengenai Pedoman  Penyajian  dan  Pengungkapan  Laporan Keuangan  Emiten  atau  Perusahaan  Publik  pada tahun  2002.  Dalam  peraturan  ini,  Bapepam  telah mengatur pengungkapan mengenai sistem pengendalian internal yang diterapkan perusahaan. Peraturan tersebut kemudian diperbarui  melalui  Keputusan  Ketua  Badan Pengawas Modal dan Lembaga Keuangan Nomor KEP - 431/BL/2012.  Pada  tahun  2016,  Otoritas Jasa  Keuangan  (OJK)  menetapkan  Surat  Edaran OJK  Nomor  30/SEOJK.04/2016  tentang  Bentuk dan Isi Laporan Tahunan Emiten atau Perusahaan Publik.  Sesuai  peraturan  tersebut  maka  laporan tahunan  emiten  harus  memuat  informasi  sistem pengendalian  internal  yang  diimplementasikan perusahaan, paling sedikit mengenai: pengendalian  keuangan  dan  operasional,  serta kepatuhan terhadap peraturan perundang - undangan  lainnya;  dan  tinjauan  atas  efektivitas sistem  pengendalian  internal.  Berdasarkan  aturan OJK  tersebut,  pengungkapan  pengendalian internal  di  Indonesia  belum  dianur  hingga  ke konten pengungkapan. Pengungkapan pengendalian  internal  yang  ada  meliputi  level informasi  mengenai  sistem  pengendalian  internal perusahaan  itu  sendiri  dan  tinjauan  efektivitas sistem pengendalian internal perusahaan. Regulasi  pengungkapan  pengendalian  internal  di Indonesia  belum  mewajibkan  perusahaan  untuk mengungkapkan adanya kelemahan pengendalian internal.
Di Indonesia, pembentukan, tugas, tanggungjawab  dan  wewenang  komite  audit  di atur  dalam  Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan Nomor  55/POJK.04/2015.  Dalam  peraturan
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 92
Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
tersebut,  komite  audit  diartikan  sebagai  sebuah komite  yang  dibentuk  oleh  dan  bertanggung jawab  kepada  dewan  komisaris  dalam  rangka membantu melaksanakan tugas dan fungsi dewan komisaris.  Emiten  atau  perusahaan  publik  yang terdaftar  pada  Bursa  Efek  Indonesia  (BEI) diwajibkan  untuk  memiliki  Komite  Audit. Berbeda  dengan  ketentuan Financial  Reporting Council ,  peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan (OJK)  tidak  menjelaskan  tugas  komite  audit terkait  sistem  pengendalian  internal  perusahaan secara ekplisit. Melalui Peraturan OJK Nomor 56/ POJK.04/2015,  tugas  pengujian  dan  evaluasi pelaksanaan  pengendalian  internal  dilaksanakan oleh auditor internal. Namun demikian, salah satu tugas  dan  tanggung  jawab  komite  audit  adalah menelaah  pemeriksaan  yang  dilakukan  auditor internal dan mengawasi pelaksanaan tindak lanjut atas  temuan  tersebut.  Selain  itu,  organisasi profesi,  pembuat  kebijakan  dan  perusahaan  pada umumnya  telah  membuat  pernyataan  yang berulang  bahwa  melaksanakan  reviu  terhadap pengendalian  internal  perusahaan  merupakan salah  satu  tugas  penting  komite  audit  ( Krishnan, 2005 ).  Komite  audit  diharapkan  memegang peranan  penting  dalam  menjaga  efektivitas pengendalian internal.
Tata  Kelola  Perusahaan  dan  Pengungkapan Pengendalian Internal
Mekanisme  tata  kelola  perusahaan  dipandang mampu  untuk  mengurangi  masalah  keagenan ( agency  problem )  antara  pemegang  saham  dan manajemen  ( Li, et  al. ,  2012 ).  Dalam  konsep  tata kelola  perusahaan,  komite  audit  memegang peranan  penting  terutama  pada  proses  pelaporan keuangan  oleh  manajemen,  dengan  maksud mengurangi informasi asimetri yang terjadi antara manajemen  dan  pemegang  saham.  Komite  audit berperan  dalam  pengendalian  internal  yang efektif,  termasuk  di  dalamnya  pengungkapan pengendalian  internal  perusahaan.  Pengungkapan informasi  pengendalian  internal  diharapkan merefleksikan  sistem  pengendalian  internal perusahaan. Penelitian - penelitian terdahulu
sebagian  besar  memberikan  kesimpulan  bahwa komite  audit  mempengaruhi  sistem  pengendalian internal perusahaan. Krishnan (2005)
menganalisis  pengaruh  kualitas  komite  audit terhadap kualitas pengendalian internal perusahaan.  Hasil  penelitiannya  menunjukkan adanya  hubungan  negatif  antara  independensi komite  audit  dan  jumlah  komite  audit  yang memiliki  keahlian  keuangan  dengan  adanya
masalah pengendalian internal. Sebagai tambahan,  Krishnan  juga  menemukan  bahwa adanya  masalah  dalam  pengendalian  internal perusahaan secara konsisten berhubungan dengan pengalaman  manajer,  tendensi  manajer  akan fraud, auditor tenure dan  tekanan finansial. Hasil penelitan Hoitash et  al .  (2009) menunjukkan bahwa  pengungkapan  kelemahan  pengendalian internal  lebih  jarang  dilakukan  perusahaan  yang memiliki komite audit dengan keahlian akuntansi. Penelitian Hoitash et al. (2009) juga menunjukkan  bahwa  jumlah  pertemuan  komite audit  berhubungan  secara  positif  terhadap kelemahan  material  pengendalian  internal.  Hasil ini  kontradiksi  dengan  penelitian - penelitian sebelumnya yang mengemukakan bahwa semakin sedikit  jumlah  pertemuan  komite  audit  akan memberikan dampak yang negatif.
Selaras  dengan  penelitian  sebelumnya,  hasil penelitian Leng  dan  Ding  (2011) menunjukkan bahwa  tingkat  pendidikan  direktur,  tingkat pendidikan supervisor memiliki hubungan positif terhadap  level  pengungkapan  pengendalian internal  perusahaan.  Selain  itu,  hasil  penelitian juga  menunjukkan  bahwa  kualitas  pengungkapan kelemahan  pengendalian  internal  berhubungan secara  negatif  terhadap  proporsi  saham  pemilik. Dengan  menggunakan  data  perusahaan  publik  di Ghana, Mensah (2016) meneliti hubungan ukuran dewan komisaris, independensi dewan komisaris, kepemilikan institusional dan konsentrasi kepemilikan dewan komisaris dengan pengungkapan  pengendalian  internal  perusahaan. Hasil penelitiannya menyimpulkan bahwa ukuran dan  independensi  dewan  komisaris  memiliki pengaruh  positif  terhadap  level  pengungkapan pengendalian internal perusahan. Hasil penelitian di  Indonesia.  Di  Indonesia,  penelitian  terkait pengungkapan  pengendalian  internal  dilakukan oleh Ismail  dan  Ardiyanto  (2017) ,  yang  menguji pengaruh  mekanisme coporate  governance atas pengungkapan  informasi  pengendalian  internal. Hasil  penelitian  mereka  menunjukkan  bahwa pengungkapan  pengendalian  internal  dipengaruhi oleh konsentrasi kepemilikan dan jumlah anggota dewan komisaris.
Ukuran Komite Audit dan Pengungkapan Pengendalian Internal
Pembentukan  komite  audit  dilakukan  untuk membantu  memaksimalkan  tugas  dan  fungsi dewan  komisaris.  Dalam  pelaksanaan  tugasnya, komite  audit  memerlukan  jumlah  sumberdaya yang  memadai.  Peraturan  OJK  Nomor  55/
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 93

## Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
POJK.04/2015  mengatur  bahwa  jumlah  anggota komite  audit  paling  sedikit  adalah  3  (tiga)  orang anggota  yang  berasal  dari  Komisaris  Independen dan  pihak  dari  luar  emiten  atau  perusahaan publik.  Namun  demikian, benchmark antara aturan Sarbens - Oxley  Act dan Securities  and Exchange  Commission (SEC)  memberikan  saran bahwa komite audit sebaiknya berjumlah 5 (lima) orang  ( Rezaee,  2004 ).  Hasil  penelitian  ( Marsha dan Ghozali, 2017 ) menunjukkan bahwa semakin besar ukuran komite audit maka pengawasan pada manajemen  perusahaan  juga  semakin  besar. Sementara  itu, Lu  dan  Cao  (2018) serta Muthmainnah dan Wardhani (2013)
mengungkapkan bahwa jumlah komite audit akan berpengaruh  pada  kualitas  laporan  tergantung pada  dimensi  kualitas  yang  digunakan.  Terkait dengan  kualitas  pengendalian  internal, Krishnan (2005) memproksikan  kualitas  komite  audit dengan  jumlah  komite  audit  sesuai  yang  sesuai aturan.  Oleh  karena  itu,  hipotesis  terkait  ukuran komite  audit  pada  penelitian  ini  dirumuskan sebagai berikut:
H 1 : Jumlah  komite  audit  berpengaruh  positif terhadap  tingkat  pengungkapan  pengendalian internal perusahaan.
Keahlian  Komite  Audit  dan  Pengungkapan Pengendalian Internal
Peraturan  Otoritas  Jasa  Keuangan  Nomor  55/ POJK/04/2015  memuat  tugas  komite  audit meliputi penelahaan terhadap informasi keuangan yang  akan  disajikan  emiten  antara  lain  laporan keuangan,  proyeksi  dan  laporan  lainnya  terkait informasi keuangan. Selain itu, komite audit juga bertugas untuk menelaah pelaksanaan pemeriksaaan  oleh  auditor  internal.  Tugas - tugas tersebut  sangat  berkaitan  dengan  akuntansi  dan keuangan.  Penelitian  yang  dilakukan Krishnan (2005) menemukan  bahwa  jumlah  anggota komite  audit  dengan  keahlian  akuntansi  dan keuangan akan mengurangi permasalahan pengendalian  internal  perusahaan.  Namun  studi yang  dilakukan  oleh Madi  et  al.  (2014) justru menunjukkan  bahwa  keahlian  akuntansi  dan keuangan anggota komite audit tidak berpengaruh terhadap  pengungkapan  sukarela  perusahaan.
Muthmainnah dan Wardhani (2013)
mengungkapkan  bahwa  apabila  komite  audit memiliki  keahlian  memadai  untuk  menjalankan tugas - tugasnya  maka  kualitas  laporan  keuangan dapat  menjadi  lebih  baik.  Oleh  karena  itu, hipotesis  terkait  keahlian  komite  audit  pada penelitian ini dirumuskan sebagai berikut:
H 2 : Keahlian akuntansi dan keuangan anggota  komite  audit  berpengaruh  positif terhadap  tingkat  pengungkapan  pengendalian internal perusahaan.

## Jumlah Pertemuan Komite Audit dan Pengungkapan Pengendalian internal
Komite  audit  perlu  melakukan  koordinasi antar  anggota  dalam  pelaksanaan  tugas  untuk membahas  temuan  dari  pengawasan  yang dilakukannya.  Otoritas  Jasa  Keuangan  (OJK) mengatur  penyelenggaraan  rapat  atau  pertemuan komite  audit  di  mana  rapat  dilaksanakan  paling sedikit  1  (satu)  kali  dalam  3  (tiga)  bulan  secara berkala. Laporan tahunan emiten atau perusahaan publik  juga  harus  memuat  kebijakan  dan pelaksanaan  frekuensi  rapat  serta  tingkat kehadiran  anggota  komite  audit.  Intensitas pertemuan  komite  audit  merepresentasikan pengawasan yang dilakukan terhadap perusahaan. Semakin  banyak  jumlah  pertemuan  maka permasalahan  yang  ada  pada  perusahaan  akan sering  dibahas.  Riset  yang  dilakukan Madi et  al . (2014) menunjukkan  bahwa  intensitas  pertemuan komite  audit  tidak  berpengaruh  terhadap pengungkapan  sukarela  ( voluntary )  perusahaan. Namun sebelumnya, Li, et al. (2012) menemukan bahwa semakin banyak jumlah pertemuan komite audit  maka  semakin  tinggi  level  pengungkapan sukarela  ( voluntary )  perusahaan. Zhang et  al.
(2007) mengemukakan  bahwa  komite  audit  yang efektif  melakukan  pertemuan  secara  rutin.  Oleh karena  itu,  hipotesis  terkait  jumlah  rapat  komite audit  pada  penelitian  ini  dirumuskan  sebagai berikut:
H 3 : Jumlah  pertemuan/rapat  yang  dilakukan komite audit berpengaruh positif terhadap tingkat pengungkapan pengendalian internal.

## III. METODE
Objek  penelitian  ini  adalah  perusahaan  yang terdaftar  pada  Bursa  Efek  Indonesia  tahun  2016. Dari  588  perusahaan  terdaftar,  dipilih  100 perusahaan dengan kapitalisasi pasar terbesar dari berbagai  industri yang memenuhi kriteria sampel yakni  menerbitkan  laporan  keuangan  tahun  2016 dan  data  yang  diperlukan  untuk  penelitian lengkap. Kapitalisasi pasar yang besar menunjukkan  bahwa  perusahaan  sering  diminati investor  sehingga  dipilih  sebagai  sampel  untuk melihat  apakah  pengungkapan  pengendalian internal  menjadi  penentu  dalam  pengambilan keputusan investor. Tabel 1 menyajikan ringkasan variabel penelitian dan pengukurannya.
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 94

## Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
Tabel 1

## Definisi Operasional Variabel Penelitian
Variabel Pengukuran Pengungkapan Pengendalian Internal Ukuran komite audit Jumlah anggota komite audit Keahlian keuangan dan akuntansi komite audit Pertemuan komite audit Jumlah  pertemuan  yang  dilakukan  komite  audit  dalam satu tahun Tabel  2  menyajikan  data  perusahaan  publik yang  menjadi  sampel  penelitian  berdasarkan
No Jenis Industri Jumlah % 1 Keuangan 26 28,26 2 Aneka Industri 4 8,69 3 Industri Barang Konsumsi 6 54,54 4 Industri Dasar dan Kimia 7 9,85 5 Perdagangan Jasa dan Investasi 22 14,67 6 Infrastruktur, Utilitas dan Transportasi 7 9,72 7 Properti, Real Estate dan Konstruksi Bangunan 18 30,13 8 Pertambangan 4 8,33 9 Agrikultur 6 35,00 Jumlah Sampel
100 sektor industri.

## Tabel 2
Daftar Perusahaan Sampel Per Sektor Industri

## IV. HASIL DAN PEMBAHASAN
Tabel  3  menyajikan  statistik  deskriptif variabel - variabel penelitian. Berdasarkan Tabel 3 dapat dilihat bahwa jumlah anggota komite audit pada perusahaan berkisar antara 3 (tiga) sampai 5 (lima) orang. Sebanyak 82 perusahaan atau 82,0%
memiliki  anggota  komite  audit  sama  dengan  tiga (3)  atau  sesuai  dengan  jumlah  minimal  yang dipersyaratkan  peraturan  OJK.  Sementara  itu, sebanyak  18  perusahaan  atau  18%  memiliki jumlah anggota komite audit lebih dari tiga (3).
Tabel 3 Statistik Deskriptif Variabel Penelitian Variabel N Satuan Minimum Maksimum Rata - Rata Std. Deviasi Jumlah Anggota komite Audit 100 orang 3,00 5,00 3,230 0,5291 Komite Audit dengan Keahlian Akuntansi dan Keuangan 100 % 0,33 1,00 0,683 0,2121 Jumlah Pertemuan Komite Audit 100 kali 2,00 39,00 8,870 7,143 Level Pengungkapan Pengendalian Internal 100 % 0,53 0,96 0,76 0,105
Penelitian  ini  memberikan  kriteria  bahwa perusahaan  yang  dijadikan  sampel  paling  sedikit memiliki satu anggota dengan keahlian akuntansi dan  keuangan.  Oleh  karena  itu  nilai  mininal presentase  keahlian  akuntansi  dan  keuangan komite  audit  adalah  0,33  sementara  nilai maksimalnya  adalah  satu  (1).  Nilai  satu  (1) menunjukkan bahwa semua anggota komite audit
pada  suatu  perusahaan  memiliki  keahlian akuntansi dan keuangan. Terdapat 22 perusahaan sampel  yang  seluruh  anggota  komite  auditnya memiliki  keahlian  akuntansi  dan  keuangan. Sebanyak  77  perusahaan  memiliki  presentase komite  audit  dengan  keahlian  akuntansi  dan keuangan  lebih  dari  0,5.  Hal  ini  menunjukkan bahwa  perusahaan  cenderung  menempatkan
Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
orang  dengan  keahlian  akuntansi  dan  keuangan sebagai anggota komite audit. Level pengungkapan  pengendalian  memiliki  nilai  yang bervariasi  dengan  nilai  minimal  0,533  hingga maksimal  0,956.  Rata - rata  tingkat  pengungkapan pengendalian  internal  perusahaan  adalah  0,763. Rata - rata  pengungkapan  pengendalian  internal  di Indonesia  lebih  tinggi  dibandingkan  dengan penelitian yang sebelumnya dilakukan oleh Leng dan  Ding  (2011) di  China  yakni  sebesar  0,677. Nilai maksimal tingkat pengungkapan pengendalian internal sebesar 0,956 menunjukkan bahwa  tidak  seluruh  item  pengungkapan diungkapkan  oleh  perusahaan  publik.  Item - item mandatory hampir  ditampilkan  oleh  seluruh
perusahaan sampel seperti tugas dan tanggungjawab direksi, tugas dan tanggung jawab dewan  komisaris  serta  pelaksanaan  rapat  direksi. Sementara  itu,  item  pengungkapan  yang  bersifat voluntary tidak  seluruhnya  ditampilkan  oleh perusahaan  dalam  laporan  tahunannya.  Item pernyataan  efektivitas  pengendalian  internal perusahaan,  pembahasan  pengendalian  internal pada  laporan  dewan  komisaris  dan  direksi  serta pengkomunikasian whistleblower  system kepada pemangku  kepentingan  dan  karyawan  hanya diungkapkan  oleh  kurang  dari  30%  perusahaan sampel.  Hasil  pengujian  normalitas  residual dengan pengujian Kolmogorv - Smirnov, diperoleh nilai 0,054 dengan tingkat signifikansi 0,200.
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 96

## Tabel 4
Hasil Uji Multikolonieritas
Variabel Statistik Kolinieritas Tolerance VIF Ukuran Komite Audit 0,993 1,007 Keahlian Akuntansi dan Keuangan Komite Audit 0,979 1,022 Pertemuan Komite Audit 0,985 1,015
Tabel  4  dan  5  menyajikan  hasil  pengujian asumsi  klasik.  Dari  Tabel  4  dapat  diketahui bahwa  masing - masing  variabel  independen memiliki  nilai tolerance lebih  dari  0,1  dan  nilai VIF  kurang  dari  10.  Jadi  dapat  disimpulkan
bahwa tidak terjadi multikolonieritas pada model regresi.  Tabel  5  menyajikan  hasil  pengujian heterosedastisitas  dengan  uji Glejser .  Hasil  uji Glejser menunjukkan  bahwa  tidak  terjadi heteroskedastisitas pada model regresi.
Tabel 5 Hasil Uji Heterosedastisitas Variabel Koefisien t p - value Konstanta 0,167 3,180 0,002 Jumlah Pertemuan Komite Audit - 0,001 - 1,011 0,315 Komite Audit dengan Kehlian Akuntansi dan Keuangn - 0,25 - 0,976 0,332 Jumlah Anggota Komite Audit - 0,21 - 1,313 0,192
Hasil  pengujian  regresi  pada  Tabel  6 menunjukkan  bahwa  ukuran  komite  audit memiliki  koefisien  regresi  0,040  dengan  p - value sebesar 0,171. Dengan demikian hipotesis 1 yang menyatakan  bahwa  jumlah  komite  audit berpengaruh  positif  terhadap  pengungkapan pengendalian internal perusahaan ditolak. Temuan  penelitian  ini  konsisten  dengan penelitian Hoitash et al. (2009) dan Mangena dan Pike  (2005) .  Hasil  ini  dapat  dijelaskan  bahwa dalam konsep corporate governance , komite audit memegang  peranan  penting  pada  proses pelaporan  keuangan  dengan  maksud  mengurangi
informasi  asimetri.  Efektivitas  komite  audit  akan meningkat  ketika  komite  audit  memiliki sumberdaya  yang  memadai,  independen  dan memiliki anggota dengan keahlian keuangan ( Mangena  dan  Pike,  2005 ). Berdasarkan  analisis  deskriptif,  sebanyak  86,8% perusahaan  sampel  memiliki  jumlah  anggota komite  sama  dengan  3  (tiga).  Hal  ini menunjukkan  bahwa  variabilitas  jumlah  anggota komite  audit  dalam  setiap  sampel  rendah.  Selain itu,  3  orang  komite  audit  merupakan  jumlah minimal  anggota  komite  audit  bagi  perusahaan publik  yang  dipersyaratkan  peraturan  OJK.  Hal
Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
ini menunjukkan bahwa sebagian besar perusahaan  baru  sekedar  memenuhi  jumlah minimal  anggota  komite  audit  yang  disyaratkan oleh OJK.
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 97

## Tabel 6 Hasil Uji Hipotesis
Hasil  uji  pengujian  regresi  pada  Tabel  6 menunjukkan  bahwa  keahlian  akuntansi  dan keuangan  anggota  komite  audit  memiliki  nilai koefisien  regresi  sebesar - 0,023  dengan  p - value sebesar 0,625 . Ini berarti keahlian akuntansi dan keuangan  komite  audit  tidak  berpengaruh terhadap  level  pengungkapan  pengendalian internal  perusahaan.  Idealnya,  efektivitas  komite audit  akan  meningkat  ketika  komite  audit memiliki sumberdaya yang memadai, independen dan  memiliki  anggota  dengan  keahlian  keuangan ( Mangena  dan  Pike,  2005 ).  Hasil  penelitian  ini tidak mendukung penelitian - penelitian sebelumnya  yang  menyatakan  bahwa  keahlian akuntansi dan keuangan komite audit berkontribusi  terhadap  tugas  komite  meliputi penelaahan  informasi  keuangan  yang  akan disajikan  emiten.  Namun  demikian,  hasil pengujian ini sejalan penelitian Madi et al. (2014) yang menunjukkan bahwa keahlian akuntansi dan keuangan anggota komite audit tidak berpengaruh terhadap  pengungkapan  sukarela  perusahaan. Idealnya, komite audit dengan keahlian akuntansi dan  keuangan  akan  mengurangi  permasalahan pengendalian internal. Hasil tersebut kemungkinan  disebabkan  oleh  pengukuran variabel  keahlian  akuntansi  dan  keuangan. Pengukuran  variabel  keahlian  akuntansi  dan keuangan menggunakan latar belakang pendidikan akuntansi dan/atau keuangan sementara bisa jadi perusahaan lebih menempatkan  orang - orang  yang  berpengalaman sebagai  anggota  komite  audit  dibandingkan dengan  yang  memiliki  latar  belakang  pendidikan akuntandi dan/atau keuangan.
Hasil  pengujian  regresi  pada  Tabel  6 menunjukkan  bahwa  pertemuan  komite  audit memiliki  nilai  koefisien  regresi  sebesar  0,009 dengan  p - value  sebesar  0,000.  Dengan  demikian
hipotesis  3  yang  menyatakan  bahwa  jumlah pertemuan  yang  dilakukan  komite  audit berpengaruh positif terhadap tingkat pengungkapan  pengendalian  internal,  diterima. Hasil  ini  sesuai  dengan  penelitian - penelitian sebelumnya  yang  menjelaskan  bahwa  semakin banyak jumlah pertemuan yang dilakukan komite audit  maka  permasalahan  yang  ada  pada perusahaan  akan  sering  dibahas  sehingga pengawasan  lebih  ketat.  Peneltian Zhang et  al . (2007) , Li, et  al .  (2012) menyatakan  bahwa semakin  banyak  jumlah  pertemuan  komite  audit maka  semakin  tinggi  level  pengungkapan sukarela  perusahaan.  Konsisten  dengan  teori agensi  dan  konsep  tata  kelola  perusahaan  bahwa aktivitas  komite  audit  merupakan  faktor  penting pada  pengungkapan  pengendalian  internal perusahaan  dalam  rangka  mengurangi  informasi asimetri .

## V. SIMPULAN
Berdasarkan  pengujian  yang  telah  dilakukan pada  penelitian  tentang  pengaruh  karakteristik komite audit terhadap pengungkapan pengendalian  internal  perusahaaan  dan  pengaruh pengungkapan  pengendalian  internal  terhadap nilai  perusahaan,  maka  diperoleh  simpulan sebagai berikut: Tingkat pengungkapan pengendalian  internal  pada  perusahaan  publik relatif  tinggi,  76%;  perusahaan  yang  berada dalam sektor keuangan lebih banyak mengungkapkan informasi pengendalian internal; pertemuan  komite  audit  memiliki  pengaruh positif dan signifikan terhadap tingkat pengungkapan  pengendalian  internal  perusahaan. Hal ini juga menunjukkan bahwa aktivitas komite audit  merupakan  salah  satu  faktor  penting  pada pengungkapan  pengendalian  internal  perusahaan dalam rangka mengurangi informasi asimetri.
Variabel Koefisien t p - value Konstanta 0,577 6,088 0,000 Jumlah Pertemuan Komite Audit 0,009 4,496 0,000 Komite Audit dengan Keahlian Akuntansi dan Keuangan - 0,023 - 0,490 0,625 Ukuran Komite Audit 0,040 1,382 0,171 R 2 = 0,204 ; Adjusted R 2 = 0,176 F = 7,418 ; p - value = 0,000

## Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License
Page 98
Hasil penelitian ini diharpkan dapat memberikan  implikasi  teori  dan  manajerial. Temuan  penelitian  ini  memperkuat  literatur  tata kelola  perusahaan  dengan  memberikan  bukti empiris  bahwa  karakteristik  komite  audit, khususnya  jumlah  pertemuan  komite  audit  dapat mendorong  perusahaan  untuk  lebih  banyak mengungkapkan informasi pengendalian internal. Hasil  penelitian  ini  juga  perlu  dipertimbangkan oleh  perusahaan  dalam  implementasi  tata  kelola perusahaan  bahwa  jumlah  keberadaan  komite audit serta kompetensi komite audit belum cukup untuk mendorong peningkatan aktivitas pengungkapan  pengendalian  internal.  Perusahaan perlu  mempertimbangkan  mekanisme  tata  kelola lain  seperti  pengalaman  komite  dan  keberadaan komite  manajemen  risiko  dan  renumerasi  yang kemungkinan  dapat  memberikan  kontribusi positif  dalam  menentukan  luas  pengungkapan pengendalian internal.
Penelitian  ini  tidak  terlepas  dari  kelemahan yang  merupakan  konsekuensi  dari  penelitian pengungkapan  sukarela  yang  menggunakan pendekatan  analisis  konten.  Dalam  mengukur tingkat pengungkapan pengendalian internal yang didasarkan  pada  ada  atau  tidaknya  informasi berdasarkan  item - item  yang  disusun  peneliti, kemungkinan mengandung bias subjektif peneliti. Penelitian  selanjutnya  dapat  meningkatkan validitas  pengukuran  variabel  pengungkapan pengendalian  internal  dengan  menggunakan metoda pembobotan maupun pendekatan narasi.

## DAFTAR PUSTAKA
Agyei - Mensah,  B.  K.  (2016).  Internal  control information disclosure and corporate governance:  Evidence  from  an  emerging market. Corporate Governance: The international journal of business in society , Vol.
16 No. 1, pp. 79 - 95.
Ahmad, R. A. R., Abdullah, N., Jamel, N. E. S. M., & Omar, N. (2015). Board characteristics and risk management  and  internal  control  disclosure level:  Evidence  from  malaysia. Procedia Economics and Finance , Vol. 31, pp. 601 - 610. Chalmers,  K.,  Hay,  D.,  &  Khlif,  H.  (2018).  Internal control  in  accounting  research:  A  review. Journal of Accounting Literature . 42( June) , pp. 80 - 103
Chang,  Y.  T.,  Chen,  H.,  Cheng,  R.  K.,  &  Chi,  W.
(2019).  The  impact  of  internal  audit  attributes on  the  effectiveness  of  internal  control  over operations  and  compliance. Journal  of Contemporary  Accounting  &  Economics ,  Vol.
15 No. 1, pp. 1 - 19.
Chen,  Y.,  Knechel,  W.  R.,  Marisetty,  V.  B.,  Truong,
C.,  &  Veeraraghavan,  M.  (2017).  Board independence  and  internal  control  weakness: Evidence from sox 404 disclosures. AUDITING:  A  Journal  of  Practice  &  Theory , Vol. 36 No. 2, pp. 45 - 62. Coso. (2013). Internal control  – integrated framework (2013 framework) .
Ege, M. S. (2015). Does internal audit function quality deter management misconduct?. The
Accounting Review , Vol. 90 No. 2, pp. 495 - 527. Hoitash,  U.,  Hoitash,  R.,  &  Bedard,  J.C.  (2009). Corporate governance and internal control over financial reporting: A comparison of regulatory regimes. The  Accounting  Review , Vol. 84 No.
3, pp. 839 - 867.
Ismail,  M.  D.,  &  Ardiyanto,  M.D.  (2017).  Pengaruh mekanisme  corporate  governance  terhadap pengungkapan informasi pengendalian internal. Diponegoro  Journal  of Accounting ,  Vol.  6  No. 3, pp. 1 - 13.
Jensen,  M.  C.,  &  Meckling,  W.  H. (1976).  Theory  of the  firm :  Managerial  behavior,  agency  costs and  ownership  structure. Journal  of  Financial Economics , Vol. 3, pp. 305 - 360.
Khlif,  H.,  &  Samaha,  K.  (2016).  Audit  committee activity  and  internal  control  quality  in  egypt. Managerial  Auditing  Journal .  Vol.  31  No.  3, pp. 269 - 289.
Krishnan,  J.  (2005).  Audit  committee  quality  and internal  control:  An  empirical  analysis. The Accounting Review , Vol. 80 No. 2, pp. 649 - 675. Leng, J., & Ding, Y. (2011). Internal control disclosure and  corporate  governance:  Empirical  research from chinese listed companies. Technology and Investment , Vol. 02 No. 04, pp. 286 - 294. Li, J., Mangena, M., & Pike, R. (2012). The effect of audit  committee  characteristics  on  intellectual capital  disclosure. The  British  Accounting Review , Vol. 44 No. 2, pp. 98 - 110.
Li,  W.  X.,  Chen,  C.  C.  S.,  &  French,  J.  (2012).  The relationship  between  liquidity,  corporate governance  and firm valuation: Evidence from russia. Emerging Markets Review , Vol. 13 No. 4, pp. 465 - 477.
Lu,  Y.,  &  Cao,  Y.  (2018).  The  individual characteristics  of  board  members  and  internal control weakness: Evidence from china. Pacific - Basin Finance Journal , Vol. 51, pp. 75 - 94.
Madi, H. K., Ishak, Z., & Manaf, N. A. A. (2014). The impact  of  audit  committee  characteristics  on corporate  voluntary  disclosure. Procedia - Social  and  Behavioral  Sciences ,  Vol.  164  No. August, pp. 486 - 492. Mangena,  M.,  &  Pike,  R.  (2005).  The  effect  of  audit committee shareholding, financial expertise and size on interim financial disclosures.

## Pengaruh Karakteristik Komite Audit Terhadap Pengungkapan Pengendalian Internal
Jurnal KRISNA: Kumpulan Riset Akuntansi Volume 11, Nomor 2019 CC - BY - SA 4.0 License Page 99
Accounting and Business Research , Vol. 35 No.
4, pp. 327 - 349.
Marsha,  F.,  &  Ghozali,  I.  (2017).  Pengaruh  ukuran komite  audit,  audit  eksternal,  jumlah  rapat komite audit, jumlah rapat dewan komisaris dan kepemilikan  institusional  terhadap  manajemen laba (studi empiris perusahaan manufaktur yang terdaftar  di  bei  tahun  2012 - 2014). Diponegoro Journal  of  Accounting ,  Vol.  6  No.  2,  pp.  91 - 102.
Mukhlasin,  M.,  &  Anissa,  N.  (2018). Internal  control disclosure,  ethics  disclosure  and  earnings management  as  signal  to  detect  fraudulent financial  reporting. International  Journal  of Management,  Accounting  and  Economics .  Vol. 5 No. 6, pp. 448 - 460.
Muthmainnah,  N.,  &  Wardhani,  R.  (2013).  Analisis dampak kualitas komite audit terhadap kualitas laporan  keuangan  perusahaan  dengan  kualitas audit  sebagai  variabel  moderasi. Jurnal Akuntansi  dan  Keuangan  Indonesia ,  Vol.  10 No. 2, pp. 147 - 170.
Zhang,  Y.,  Zhou,  J.,  &  Zhou,  N.  (2007).  Audit committee  quality,  auditor  independence,  and internal  control  weaknesses. Journal  of Accounting  and  Public  Policy ,  Vol.  26  No.  3, pp. 300 - 327.