## JURNAL SPEKTRUM HUKUM

## PENERAPAN PENGAMPUNAN PAJAK YANG BERBASIS KEADILAN DAN KEPASTIAN HUKUM BAGI WAJIB PAJAK

## Angelina Clarabella a
a Magister Ilmu Hukum, Universitas 17 Agustus 1945 Semarang, Indonesia

## Abstrak
Salah  satu  kebijakan  fiskal  yang  telah  dijalankan  yaitu  Program  Pengampunan  Pajak  atau Tax Amnesty sesuai  dengan  amanah  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan Pajak (UU TA). Latar belakang diselenggarakannya program tersebut yaitu meningkatkan sumber pendapatan nasional dan memotivasi wajib pajak untuk taat pajak terutama yang tidak atau belum patuh. Permasalahan yang dibahas dalam penelitian yaitu hubungan antara pasal-pasal dalam UU TA  dengan  peraturan  perundangan  lainnya,  implikasi  pasal-pasal  dalam  UU  TA  terhadap  prinsip kepastian  hukum  dan  keadilan,  serta  perumusan  untuk  mengantisipasi  penghindaran  pajak  oleh wajib pajak sehingga tidak diberlakukan lagi Pengampunan Pajak. Metode penelitian adalah yuridis normatif dan hasil penelitian menunjukkan bahwa dari segi sanksi, wajib pajak hanya perlu membayar uang  tebusan  yang  lebih  rendah  dari  tarif  pajak  umum  dan  dihapuskan  dari  sanksi  administrasi perpajakan dan sanksi pidana di bidang perpajakan. Harta yang telah diungkapkan dalam laporan tahunan, kembali dikenai tarif uang tebusan. Bagi wajib pajak yang tidak mengikuti Pengampunan Pajak justru membayar sanksi lebih rendah terhadap harta yang belum atau kurang diungkap. Jadi beberapa  pasal  dalam  UU  TA  tidak  memenuhi  prinsip  keadilan  dan  kepastian  hukum  namun Mahkamah Konstitusi tidak dapat menerima permohonan uji materiil beberapa pasal dalam UU TA terhadap  Undang-Undang  Dasar  Negara  Republik  Indonesia  Tahun  1945  melalui  Putusan  Nomor 63/PUU-XIV/2016  tanggal  23  November  2016.  Upaya  untuk  mengantisipasi  dan  meminimalisir penghindaran pajak dengan memahami kemampuan masing wajib pajak agar tidak ditekan dengan target fiskus sehingga tercipta penyelenggaraan dan pengawasan perpajakan yang akuntabel.
Kata Kunci : Keadilan, Kepastian hukum, Pengampunan Pajak

## Abstract
One  of  the  fiscal  policy  held  was  Tax  Amnesty  as  regulated  in  Law  No.11  year  2016.  The  initial background of this program was to increase state income and encourage dutiful taxpayer especially for whom was not fully obey the tax regulation. Proposition from this research are the relationship between articles of Law No.11 year 2016 with other regulation, its implication towards justice and certainty of law, and formulation to anticipate tax avoidance from taxpayer so that Tax Amnesty will be needed no more. This research was normative juridical and the research depicts that in respect of sanction, taxpayer only needed to pay for ransom which lower than normal tax and administration or criminal santion rate. Taxpayer still needed to pay ransom for assets declared on tax report before Tax Amnesty. Taxpayer who did not enroll to Tax Amnesty will pay lower rate of sanction towards assets not fully or not declared during Tax Amnesty. Some articles in Law No.11 year 2016 does not fulfill the justice and certainty of law principal but Constitutional Court could not accept the material test plea of Law No.11 year 2016 about Tax Amnesty to constitution law year 1945 as in its verdict No. 63/PUU-XIV/2016 on 23rd November 2016. Regarding to anticipate and minimise tax avoidance is to understand the ability of each taxpayer to pay tax rather than suppress them by target demand, hence there will be accountable establishment and supervision within tax sector.
Keywords : Certainty of Law, Justice, Tax Amnesty
Penulis : a angelina.clarabella8@gmail.com

## Penerapan Pengampunan Pajak Yang Berbasis Keadilan …..

## LATAR BELAKANG
Kebijakan fiskal merupakan kebijakan pengelolaan keuangan negara oleh pemerintah yang bertujuan untuk menunjang sektor perekonomian nasional, sebab keuangan negara dengan nominal  yang  signifikan  diperlukan  untuk  membiayai  tugas  rutin  pemerintah  sekaligus mewujudkan proyek pembangunan pemerintah yang mencita-citakan pertumbuhan ekonomi, pemerataan  pendapatan,  dan  kestabilan  ekonomi. 1 Salah  satu  kebijakan  fiskal  yang  telah dijalankan oleh pemerintah adalah Program Pengampunan Pajak atau Tax Amnesty.
Pengampunan  Pajak  menurut  Erwin  Silitonga 2 adalah  salah  satu  cara  yang  inovatif  demi meningkatkan  penerimaan  pajak  yang  tidak  disertai  dengan  beban  pajak  baru  kepada masyarakat,  bidang  usaha,  dan  para  pegawai.  Pengampunan  Pajak  yang  disusun  dan dijalankan  secara  tepat  diharapkan  mampu  memperbaiki  citra  buruk  aparat  pajak  yang umumnya  dianggap  suka  memeras  warga  negara  Indonesia.  Program Tax  Amnesty telah dilaksanakan oleh beberapa negara di dunia seperti di Italia. Menteri Keuangan Italia, Giulio Tremonti mencanangkan program Tax Amnesty pada bulan November 2001 selama 6 (enam) bulan. Selama program Tax Amnesty tersebut berlangsung, terdapat kurang lebih sejumlah 56 (lima puluh enam) miliar euro uang yang dilarikan ke luar negeri dan berhasil dikembalikan ke Italia dan berhasil berkontribusi dalam peningkatan penerimaan pajak negara sebesar 1,4 (satu koma empat) miliar euro atu 0,4% (nol koma empat persen) dari total penerimaan pajak Italia pada masa fiskal yang bersangkutan. 3
Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  atau  Tax  Amnesty adalah  sebuah  peraturan  yang  diundangkan  oleh  pemerintah  Indonesia  dalam  usaha meningkatkan  penerimaan  pajak.  Latar  belakang  diadakannya  Pengampunan  Pajak  yaitu banyaknya wajib pajak yang tidak atau belum sepenuhnya membayar pajak sesuai dengan peraturan perpajakan yang berlaku. Program pengampunan pajak atau tax amnesty dianggap mampu memungut pajak secara besar-besaran dalam batas waktu tertentu sebagai bentuk pengampunan  atas  kewajiban  membayar  pajak  yang  berkaitan  dengan  masa  atau  tahun pajak sebelumnya tanpa  tuntutan pidana.  Bahwa  peraturan  perundang-undangan  sebelum adanya  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak,  faktanya memberikan  hukuman  yang  lebih  berat  bagi  Wajib  Pajak  yang  terlambat  atau  tidak menjalankan  kewajibannya.  Pengampunan  pajak  yang  dimaksud  sesuai dengan peraturan perundang-undangan  terkait  adalah  penghapusan  pajak  terutang,  sanksi  administrasi termasuk  denda,  dan  penghapusan  sanksi  pidana  di  bidang  perpajakan  atas  harta  yang diperoleh  sebelumnya  dan  belum  dilaporkan  dalam  Surat  Pemberitahuan  Tahunan  (SPT) dengan melunasi seluruh tunggakan pajak dan membayar uang tebusan. Hal ini bertentangan dengan Pasal 32 Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan yang
1 Gilarso, 2004, Pengantar Ilmu Ekonomi Makro , Kanisius, Yogyakarta, hal.148.
2 Erwin Silitonga, 2006, Ekonomi Bawah Tanah, Pengampunan Pajak dan Referendum, Paper disampaikan dalam acara Dies Natalis Fakultas Ekonomi Universitas Parahyangan ke 31, Bandung, 11 Februari 2006.
3 Benno Togler, Christoph A.Schaltegger, 2001, Tax Amnesties and Political Participation, Public Finance Review, Vol.33, No.3, hal.403-431.
berbunyi  “Tata  cara  pengenaan  pajak  dan  sanksi-sanksi  berkenaan  dengan  pelaksanaan Undang-Undang ini dilakukan sesuai dengan Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009.
Program  Pengampunan  Pajak  terbagi  dalam  3  (tiga)  periode  yakni  periode  I  dimulai  dari tanggal diundangkan yakni 01 Juli 2016 hingga 30 September 2016. Berlanjut ke periode II dari tanggal 01 Oktober 2016 hingga 31 Desember 2016. Periode III sebagai periode terakhir berlaku dari tanggal 01 Januari 2017 sampai dengan 31 Maret 2017.
Putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 63/PUU-XIV/2016 tentang uji materiil beberapa pasal dalam  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  terhadap Undang-Undang  Dasar  Negara  Republik  Indonesia  Tahun  1945  (UUD  NRI  Tahun  1945) berujung  pada  amar  putusannya  yang  tidak  dapat  menerima  permohonan  uji  materiil peraturan perundangan tentang Pengampunan Pajak demi merepatriasi dana dari luar negeri, meningkatkan  basis  perpajakan  nasional  demi  reformasi  perpajakan,  dan  meningkatkan penerimaan  pajak.  Tindakan  dan  kesalahan  wajib  pajak  diberi  kemudahan  dengan  tidak dikenai sanksi administratif dan sanksi pidana, bahkan hutang pajaknya dapat ditebus dengan nilai yang jauh di bawah nilai yang seharusnya dibayar menurut ketentuan umum perpajakan. Fakta  peristiwa  hukum  dalam  aspek  sosial  bahwa  terdapat  kecemburuan  sosial  dari  para Pemohon yang selama ini taat membayar pajak merasa diperlakukan tidak sama di hadapan hukum.
Ruang lingkup obyek penelitian ini adalah Pasal 1 angka 1 dan 7, Pasal 2, Pasal 3 ayat (1) dan (2), Pasal 4, Pasal 6 ayat (1), Pasal 11, dan Pasal 18  dalam Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak yang tidak sesuai dengan peraturan perundangan perpajakan lainnya yaitu Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan, Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan  Pajak  Penjualan  atas  Barang  Mewah,  dan  Undang-Undang  Nomor  16  Tahun  2009 tentang Kententuan Umum dan Tata Cara Perpajakan.
Penelitian terhadap pasal-pasal tersebut tidak hanya berfokus pada sanksi administrasi dan sanksi  pidana  di  bidang  perpajakan,  melainkan  juga  menelaah  terkait  harta  yang  telah diungkapkan dalam Surat Pernyataan Pengampunan Pajak serta perlakuan atas harta yang belum  atau  kurang  diungkap  bagi  wajib  pajak  yang  mengikuti  atau  tidak  mengikuti Pengampunan  Pajak.  Penelitian  akan  menjelaskan  pasal-pasal  dalam  Undang-Undang Nomor 11  Tahun 2016  tentang  Pengampunan  Pajak  yang  bertentangan dengan  peraturan perundangan  lainnya  sehingga  tidak  sesuai  dengan prinsip  keadilan dan  kepastian  hukum bagi  wajib  pajak  ,  maka  Putusan  Mahkamah  Konstitusi  Nomor  63/PUU-XIV/2016  dengan amar putusannya tidak dapat menerima uji materiil beberapa pasal dalam Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak adalah tidak benar
Pajak  memiliki  berbagai  macam  definisi  dan  tidak  ada  batasan  konkrit  dari  definisi  pajak. Prof.Dr.P.J.A Adriani yang sempat menjabat sebagai guru besar Hukum Pajak di Universitas Amsterdam  sekaligus  pernah  menjadi  Pemimpin  International Bureau  of  Fiscal
Documentation di  Amsterdam  mengemukakan  bahwa  “Pajak  adalah  iuran  kepada  negara yang  dapat  dipaksakan  yang  terutang  oleh  yang  wajib  membayarnya  menurut  peraturan- peraturan, dengan tidak mendapat prestasi-kembali, yang langsung dapat ditunjuk, dan yang gunanya adalah untuk membiayai pengeluaran-pengeluaran umum berhubung dengan tugas negara untuk menyelenggarakan pemerintahan.” 4
Definisi  pajak  oleh  Prof.  Dr.  Rochmat  Soemitro,  S.H.  adalah  “Pajak  adalah  iuran  rakyat kepada  kas  negara  berdasarkan  undang-undang  yang  dapat  dipaksakan  dengan  tidak mendapat jasa timbal (kontra-prestasi), yang langsung dapat ditunjukkan dan yang digunakan untuk membayar pengeluaran umum.” Penjelasan dapat dipaksakan berarti bila utang pajak tidak  dibayar,  utang  pajak  yang  bersangkutan  dapat  ditagih  dengan    menggunakan  surat paksa,  sita,  dan  penyanderaan  meskipun  terhadap  pelaksanaan  pembayaran  pajak,  tidak dapat ditunjukkan jasa timbal-balik tertentu, seperti halnya dengan retribusi.
Definisi tersebut kemudian dikoreksi oleh Prof. Dr. Rochmat Soemitro, S.H. menjadi “Pajak adalah  peralihan  kekayaan  dari  pihak  rakyat  kepada  kas  negara  untuk  membiayai pengeluaran rutin dan ‘surplus’-nya digunakan untuk public saving yang merupakan sumber utama untuk membiayai public investment .” 5
Indonesia selain merupakan negara hukum juga menerapkan ajaran negara kesejahteraan yang  mengandung  esensi  bahwa  pemerintah  atau  negara  turut  berkewajiban  dan bertanggung-jawab untuk  mewujudkan  dan  menjamin  kesejahteraan  umum. Welfare  state dapat  merepresentasikan  intervensi  pemerintah  melalui  kebijakan  publik  seperti  peraturan terkait  ketenagakerjaan,  peraturan  perundang-undangan  tentang  perpajakan,  kebijakan lingkungan, dan lain-lain yang berpusat untuk kesejahteraan masyarakatnya. 6
Teori keadilan menurut John Rawls 7 mengungkapkan bahwa prinsip keadilan harus memberi penilaian konkrit mengenai praktik keadilan pada institusi-institusi dan prinsip keadilan harus senantiasa  dijunjung  dalam  mengembangkan  kebijakan  untuk  melakukan  koreksi ketidakadilan  dalam  suatu  struktur  dasar  masyarakat (Justice  is  the  first  virtue  of  social institutions,  as  truth  is  of  systems  of  thought) .  Konsekuensi  dari  penerapan  prinsip  Rawls adalah hak dan kebebasan yang diacu oleh prinsip tersebut adalah hak dan kebebasan yang didefinisikan oleh aturan dalam struktur dasar tersebut. Kebebasan individu ditentukan oleh hak dan kewajiban yang dibangun oleh institusi sosial utama (major institution of society).
Pembatasan atas kebebasan berguna agar tidak saling mencampuri antara hak-hak tersebut. Individu yang dimaksud dalam teori keadilan menurut Rawls adalah individu yang memegang berbagai posisi sosial, jabatan, atau apapun yang telah dikukuhkan oleh struktur dasar dan merujuk pada ekspektasi individu di masa depan sesuai dengan status sosialnya. Ekspektasi seseorang  tersebut  juga  harus  melihat  kerangka  hubungan dengan  individu  lainnya  sebab
4 P.J.A Adriani dalam Waluyo, 2013, Perpajakan Indonesia , Salemba Empat, Jakarta, hal. 2.
5 Rochmat Soemitro, 1992, Pengantar Singkat Hukum Pajak, PT Enesco, Bandung, hal.5.
6 Lindbeck A., 2006, The Welfare State-Background, Achievements, Problems , Research Institute of Industrial Economics, hal.2.
7 John  Rawls  dalam  Damanhuri  Fattah,  2013,  Teori  Keadilan  Menurut  John  Rawls,  Jurnal  TAPIs volume 9 nomor 2, Juli-Desember 2013, https://business-law.binus.ac.id/2018/ 10/17/makna-keadilan- dalam-pandangan-john-rawls/, hal.35, diakses pada 01 September 2020.
Jurnal Spektrum Hukum Vol 19,No 1 (2021) e-issn: 2355-1550 ,p-issn:1858-0246
terdapat relasi yang absolut bahwa dengan menaikkan ekspektasi individu di masa depan, maka akan turut menaikkan atau bahkan menurunkan masa depan individu di posisi lainnya.
W.J.  De  Langen  mengemukakan  bahwa  teori  gaya  pikul  merupakan  teori  yang  terpenting dalam hukum perpajajakan meskipun tidak dapat dipungkiri bahwa terdapat teori-teori lainnya. Prinsip yang dikandung dalam teori gaya pikul ini merupakan suatu jelmaan cita-cita untuk mendapatkan  tekanan  yang  sama  antara  individu,  seimbang  dengan  berbagai  ragam pemuasan  kebutuhan  yang  dicapai  oleh  seseorang.  Pemuasan  kebutuhan  yang  memang mutlak  harus  dipenuhi  terlebih  dahulu  dan  sisanya  dapat  disebut  sebagai  gaya  pikul seseorang. Jadi tabungan yang dimiliki seseorang juga ikut termasuk dalam pengertian gaya pikulnya.
Bila diteliti lebih jauh dan ditinjau menggunakan asas kepastian hukum, peraturan dan praktik perpajakan  tentu  mengharapkan  adanya  kepastian  hukum.  Pasal  1  ayat  (3)  UUD  1945 berbunyi  “Negara  Indonesia  adalah  negara  hukum.”  Kedua,  Pasal  23A  UUD  1945 menyatakan bahwa “Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang-undang.“ Ketiga, Pasal 27 ayat (1) UUD 1945 berbunyi “Segala warga negara bersamaan kedudukannya di dalam hukum dan pemerintahan dan wajib menjunjung hukum  dan  pemerintahan  itu  dengan  tidak  ada  kecualinya.”  Pasal  28  F  UUD  1945 menyatakan  bahwa  “Setiap  orang  berhak  untuk  berkomunikasi  dan  memperoleh  informasi untuk  mengembangkan  pribadi  dan  lingkungan  sosialnya,  serta  berhak  untuk  mencari, memperoleh,  memiliki,  menyimpan,  mengolah,  dan  menyampaikan  informasi  dengan menggunakan segala jenis saluran yang tersedia.”
Kepastian  hukum  krusial  bagi  wajib  pajak  sebab  dengan  adanya  kebijakan  Pengampunan Pajak,  wajib  pajak  patuh  justru  dapat  termotivasi  untuk  mengelak  membayar  pajak  atau menggelapkan uang pajak sebab tindakan demikian dapat dimmafkan dan merupakan dosa kecil  sehingga  tidak  terdapat  beban  psikologis  bagi  wajib  pajak  patuh  untuk  menghindari pembayaran pajak. Setelah program Pengampunan Pajak berakhir, wajib pajak patuh dapat berasumsi bahwa kebijakan tersebut akan diulang di masa depan.
Baru  beberapa  saat  yang  lalu,  terdapat  rencana  pemberlakuan  Pengampunan  Pajak  jilid kedua.  Wajib  Pajak  diharapkan  mengerti  dengan  benar  mekanisme  dan  ketentuan  yang berlaku dalam kebijakan pengampunan pajak beserta konsekuensinya

## PERMASALAHAN
1. Bagaimana  hubungan  antara  pasal-pasal  dalam  Undang-Undang  Nomor  11 Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  dengan  peraturan  perundangan lainnya?
2. Bagaimana implikasi pasal-pasal dalam Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak terhadap prinsip kepastian hukum dan keadilan?
3. Bagaimana  perumusan  untuk  mengantisipasi  dan  meminimalisir  penghindaran pajak oleh Wajib Pajak sehingga tidak diberlakukan lagi Pengampunan Pajak?

## METODE PENELITIAN
Metode  pendekatan  penelitian  yang  digunakan  adalah  yuridis  normatif 8 yang  dilakukan dengan menelusuri data yang berhubungan satu sama lain melalui studi kepustakaan (library research) untuk  selanjutnya  dikaji,  diinterpretasikan,  dan  dianalisis  yang  berujung  pada kesimpulan terkait dengan  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun 2016  tentang  Pengampunan Pajak yang berbasis prinsip keadilan dan kepastian hukum.

## PEMBAHASAN
1.  Regulasi Dan Implementasi Delik Pidana Pertanahan Hubungan Antara Pasal- Pasal dalam Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak dengan Peraturan Perundangan Lainnya
Pasal  1  angka  1  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak berbunyi:
“Pengampunan  Pajak  adalah  penghapusan  pajak  yang  seharusnya  terutang,  tidak  dikenai sanksi  administrasi  perpajakan  dan  sanksi  pidana  di  bidang  perpajakan,  dengan  cara mengungkap  Harta  dan  membayar  Uang  Tebusan  sebagaimana  di  atur  dalam  Undang- Undang ini.” Pasal 1 angka 7 Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak  menyatakan  bahwa  “Uang  Tebusan  adalah  sejumlah  uang  yang  dibayarkan  ke  kas negara untuk mendapatkan Pengampunan Pajak.”
Tarif uang tebusan yang harus dibayarkan oleh wajib pajak sesuai dengan Pasal 4 ayat (1), (2),  dan  (3)  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  adalah sebagai berikut :
Tabel 1 - Tarif Uang Tebusan sesuai UU Nomor 11 Tahun 2016 Periode Tarif Uang Tebusan atas Harta Tarif uang Tebusan bagi Wajib Pajak dengan  peredaran  usaha  lebih  atau sampai dengan Rp 4,8 miliar (UMKM) Dalam Negeri Luar Negeri I (1 Juli-30 September 2016) 2% 4% 0,5%  bagi  WP  dengan  nilai  harta hingga  Rp  10  miliar.  2%  bagi  WP dengan  nilai  harta  lebih  dari  Rp  10 miliar. II  (1  Oktober-31  Desember 2016) 3% 6% III (1 Januari-31 Maret 2017) 5% 10%
Pasal 32 Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan menyebutkan bahwa
8 Soerjono Soekanto dan Sri Mamuji, 2006, Penelitian Hukum Normatif, Suatu Tinjauan Singkat ,
Rajagrafindo Persada, Jakarta, hal.15.
“Tata  cara  pengenaan  pajak  dan  sanksi-sanksi  berkenaan  dengan  pelaksanaan  Undang- Undang  ini  dilakukan  sesuai  dengan  Undang-Undang  Nomor  6  Tahun  1983  tentang Ketentutan  Umum  dan  Tata  Cara  Perpajakan  sebagaimana  telah  beberapa  kali  diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009.”
Hal  tersebut berarti  Undang-Undang  Pengampunan Pajak  meniadakan  sanksi administrasi sesuai dengan ketentuan perpajakan yang berlaku. Wajib pajak hanya perlu membayar uang tebusan  atas  harta  yang  diungkapkan  dalam  program Tax  Amnesty tersebut  untuk menggugurkan  sanksi  administrasi  perpajakan  sesuai  dengan  Undang-Undang  Nomor  16 Tahun 2009 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan.
Pasal 13A Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan  berbunyi  “Wajib  Pajak  yang  karena  kealpaannya  tidak  menyampaikan  Surat Pemberitahuan atau menyampaikan Surat Pemberitahuan, tetapi isinya tidak benar atau tidak lengkap, atau melampirkan keterangan yang isinya tidak benar sehingga dapat menimbulkan kerugian  pada  pendapatan  negara,  tidak  dikenai  sanksi  pidana  apabila  kealpaan  tersebut pertama kali dilakukan oleh Wajib Pajak dan Wajib Pajak tersebut wajib melunasi kekurangan pembayaran jumlah pajak yang terutang beserta sanksi administrasi berupa kenaikan sebesar 200%  (dua  ratus  persen)  dari  jumlah  pajak  yang  kurang  dibayar  yang  ditetapkan  melalui penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar.”
Kemudian dilengkapi dengan Pasal 14 ayat (3), (4), dan (5) Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan:
(3)  Jumlah  kekurangan  pajak  yang  terutang  dalam  Surat  Tagihan  Pajak  sebagaimana dimaksud  pada  ayat  (1)  huruf  a  dan  huruf  b  ditambah  dengan  sanksi  administrasi berupa bunga sebesar 2% (dua persen) per bulan untuk paling lama 24 (dua puluh empat)  bulan,  dihitung  sejak  saat  terutangnya  pajak  atau  berakhirnya  Masa  Pajak, bagian Tahun Pajak, atau Tahun Pajak sampai dengan diterbitkannya Surat Tagihan Pajak.
(4)  Terhadap pengusaha atau Pengusaha Kena Pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (1)  huruf  d,  huruf  e,  atau  huruf  f  masing-masing  selain  wajib  menyetor  pajak  yang terutang,  dikenai  sanksi  administrasi  berupa  denda  sebesar  2%  (dua  persen)  dari Dasar Pengenaan Pajak.
Terhadap  Pengusaha  Kena  Pajak  sebagaimana  dimaksud  pada  ayat  (1)  huruf  g  dikenai sanksi administrasi berupa bunga sebesar 2% (dua persen) per bulan dari jumlah pajak yang ditagih kembali, dihitung dari tanggal penerbitan Surat Keputusan Pengembalian Kelebihan Pembayaran Pajak sampai dengan tanggal penerbitan Surat Tagihan Pajak, dan bagian dari bulan dihitung penuh 1 (satu) bulan.”
Pasal 15 ayat (2) Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan berbunyi

## Penerapan Pengampunan Pajak Yang Berbasis Keadilan …..
“Jumlah  kekurangan  pajak  yang  terutang  dalam  Surat  Ketetapan  Pajak  Kurang  Bayar Tambahan  ditambah  dengan  sanksi  administrasi  berupa  kenaikan  sebesar  100%  (seratus persen) dari jumlah kekurangan pajak tersebut.”
Uraian di atas merepresentasikan bahwa bila dihitung secara keseluruhan, tarif uang tebusan yang  dikenakan  kepada  wajib  pajak  untuk  dapat  mengikuti  program Tax  Amnesty lebih rendah. Hal yang paling signifikan dirasakan oleh wajib pajak yang mengikuti program Tax Amnesty adalah penghapusan pajak terutang, sanksi administrasi perpajakan, sanksi pidana di bidang perpajakan.
Harta yang Telah Diungkapkan dalam Surat Pernyataan Pengampunan Pajak Pasal 3 ayat (1) dan (2) Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak berbunyi:
(1)  Setiap Wajib Pajak berhak mendapatkan Pengampunan Pajak.
(2)  Pengampunan  Pajak  sebagaimana  dimaksud  pada  ayat  (1)  diberikan kepada  Wajib  Pajak  melalui  pengungkapan  Harta  yang  dimilikinya  dalam Surat Pernyataan.
Berlanjut ke Pasal 6 ayat (1) Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak menjelaskan bahwa
“Nilai Harta yang diungkapkan dalam Surat Pernyataan meliputi:
a.  nilai Harta yang telah dilaporkan dalam SPT PPh Terakhir; dan
b.  nilai Harta tambahan yang belum atau belum seluruhnya dilaporkan dalam SPT PPh Terakhir.”
Adanya  ketentuan  di  atas  menunjukkan  bahwa  untuk  harta  yang  sebelumnya  sudah dilaporkan  dan  lunas pajak  terutangnya,  harus  membayar uang tebusan  kembali  bila  ingin mengikuti program Tax Amnesty. Bagi wajib pajak yang taat, hal ini bisa dianggap sebagai pajak berlapis karena harta yang sebelumnya sudah dilaporkan, dilaporkan kembali melalui Program Tax Amnesty ditambah harus membayar uang tebusan. Bila menelusuri peraturan perundangan  perpajakan  lainnya  seperti  Undang-Undang  Nomor  36  Tahun  2008  tentang Pajak Penghasilan (PPh), Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (KUP), dan Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah (PPN dan PPN BM), telah jelas mengatur objek pajak dan pengenaan tarif pajak. Adanya Undang-Undang Pengampunan Pajak membebani pajak tambahan bagi pihak yang ingin mengikuti program Tax Amnesty.
Dalam negara hukum dan penganut konsep welfare state, kemakmuran dan kesejahteraan rakyat sesungguhnya merupakan bentuk kewajiban negara kepada seluruh warganya secara kolektif sebagai kontraprestasi tidak langsung atas kontribusi pajak yang diterima oleh negara. Meskipun begitu, tidak membenarkan pemerintah yang memasang target pajak berdasarkan
Jurnal Spektrum Hukum Vol 19,No 1 (2021) e-issn: 2355-1550 ,p-issn:1858-0246
kebutuhan negara, tetapi juga harus memperhatikan kemampuan wajib pajak sesuai dengan teori gaya pikul oleh W.J. De Langen 9 .
Perlakuan atas Harta yang Belum atau Kurang Diungkap, Bagi Wajib Pajak yang Ikut Pengampunan Pajak. Pasal 18 ayat (1) dan (3) Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak tertulis bahwa:
(1)  Dalam  hal  Wajib  Pajak  telah  memperoleh  Surat  Keterangan  kemudian ditemukan  adanya  data  dan/atau  informasi  mengenai  Harta  yang  belum atau  kurang  diungkapkan dalam  Surat  Pernyataan,  atas  Harta dimaksud dianggap  sebagai  tambahan  penghasilan  yang  diterima  atau  diperoleh Wajib  Pajak  saat ditemukannya  data  dan/atau  informasi  mengenai  Harta dimaksud.
(3)  Atas tambahan penghasilan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dikenai Pajak  Penghasilan  sesuai  dengan  ketentuan  peraturan  perundang- undangan  di  bidang  Pajak  Penghasilan  dan  ditambah  dengan  sanksi administrasi perpajakan berupa kenaikan sebesar 200% (dua ratus persen) dari Pajak Penghasilan yang tidak atau kurang dibayar.
Bagi Wajib Pajak yang Tidak Ikut Pengampunan Pajak Pasal 18 Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak menuliskan bahwa:
(2)  Dalam hal:
a.  Wajib  Pajak  tidak  menyampaikan  Surat  Pernyataan  sampai  dengan  periode Pengampunan Pajak berakhir; dan
b.  Direktur  Jenderal  Pajak  menemukan  data  dan/atau  informasi  mengenai  Harta Wajib  Pajak  yang  diperoleh  sejak  tanggal  1  Januari  1985  sampai  dengan  31 Desember  2015  dan  belum  dilaporkan  dalam  Surat  Pemberitahuan  Tahunan Pajak  Penghasilan,  atas  Harta  dimaksud  dianggap  sebagai  tambahan penghasilan yang diterima atau diperoleh Wajib Pajak pada saat ditemukannya data  dan/atau  informasi  mengenai  Harta  dimaksud,  paling  lama  3  (tiga)  tahun terhitung sejak Undang-Undang ini mulai berlaku.
(3)  Atas  tambahan  penghasilan  sebagaimana  dimaksud  pada  ayat  (1)  dikenai  Pajak Penghasilan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang Pajak Penghasilan  dan  ditambah  dengan  sanksi  administrasi  perpajakan  berupa  kenaikan sebesar 200% (dua ratus persen) dari Pajak Penghasilan yang tidak atau kurang dibayar.
(4)  Atas  tambahan  penghasilan  sebagaimana  dimaksud  pada  ayat  (2)  dikenai  pajak  dan sanksi sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan.
Dasar hukum tersebut menunjukkan bahwa wajib pajak yang mengikuti program Tax Amnesty memiliki  potensi  untuk  dikenai  sanksi  administrasi  sebesar  200%  (dua  ratus  persen)  dari Pajak  Penghasilan  yang  kurang  dibayar.  Sedangkan  wajib pajak  yang  tidak  mengikuti Tax
9 R. Santoso Brotodihardjo, 2018, Pengantar Ilmu Hukum Pajak, PT. Refika Aditama, Bandung , hal.76.

## Penerapan Pengampunan Pajak Yang Berbasis Keadilan …..
Amnesty dikenai sanksi administrasi kurang atau sama dengan 48% (empat puluh delapan persen) dengan perhitungan 2% (dua persen) per bulan maksimal 24 (dua puluh empat) bulan dari  Pajak  Penghasilan  yang  kurang  dibayar  sesuai  dengan  Pasal  44  ayat  (3)  Peraturan Menteri  Keuangan  Nomor  165/PMK.03/2017  tentang Pelaksanaan  Undang-Undang  Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak.
Terlebih  lagi  bila  Direktur  Jenderal  Pajak  tidak  menemukan  adanya  harta  yang  belum dilaporkan  oleh  wajib  pajak  non- Tax  Amnesty dalam  jangka  waktu  3  (tiga)  tahun  sejak Undang-Undang  Nomor  11  tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  berlaku,  maka  wajib pajak  non- Tax  Amnesty tidak  perlu  membayar  sanksi  administrasi  apapun  dan  tidak  akan dikenai  pemeriksaan  oleh  Direktur  Jenderal  Pajak  atas  harta  yang  belum  terlapor  sejak tanggal 1 Januari 1985 sampai dengan 31 Desember 2015. Bagi wajib pajak yang mengikuti Tax Amnesty justru terdapat celah untuk diperiksa tidak terbatas oleh waktu sehingga dapat diperiksa kapan saja.
Dapat  dipahami  jelas  bahwa  pemerintah  memiliki  urgensi  untuk  mendapatkan  penerimaan masif  dalam  waktu  yang  relatif  singkat.  Wajib  pajak  yang  telah  taat  memenuhi  kewajiban perpajakannya  sebenarnya  tidak  perlu  mengikuti  program Tax  Amnesty karena  seluruh hartanya  telah  dilaporkan  ke  negara  dengan  transparan.  Justru  bila  wajib  pajak  taat memutuskan  untuk  mengikuti  program Tax  Amnesty, terdapat  uang  tebusan  dengan prosentase  tertentu  yang  harus  dibayarkan  kembali  atas  harta  yang  sudah  dilaporkannya dalam Surat Pemberitahuan Tahunan Pajak Penghasilan.
Ketidaktahuan  wajib  pajak  dimanfaatkan  oleh  pemerintah  dalam  satu  kesempatan  melalui pelaksanaan  Pengampunan  Pajak.  Apalagi  pemberlakuan Tax  Amnesty terkesan  tergesa- gesa karena pemerintah hendak melakukan reformasi perpajakan dan ingin membawa harta Warga  Negara  Indonesia  yang  disimpan  dan  diinvestasikan  di  luar  negeri  untuk  dibawa kembali  ke  tanah  air.  Kembalinya  harta  tersebut  ke  Indonesia  akan  menambah  likuiditas dalam negeri dengan ekspektasi memberikan dorongan pertumbuhan ekonomi. Hal ini telah memungkiri Pasal 28 F Undang-Undang Dasar Republik Indonesia tahun 1945 yang berbunyi “Setiap  orang  berhak  untuk  berkomunikasi  dan  memperoleh  informasi  untuk mengembangkan pribadi dan lingkungan sosialnya, serta berhak untuk mencari, memperoleh, memiliki, menyimpan, mengolah, dan menyampaikan informasi dengan menggunakan segala jenis saluran yang tersedia.”
Sistem  hukum  nasional  Indonesia  adalah  sistem hukum  yang  berlaku di  seluruh  Indonesia yang  meliputi  seluruh  unsur  hukum  (isi,  struktur,  budaya,  sarana,  peraturan  perundang- undangan, dan semua sub unsurnya) yang antara satu dengan yang lain saling bergantung dan  bersumber  dari  Pembukaan  dan  pasal-pasal  UUD  NRI  1945. 10 Pasal-pasal  dalam Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  jelas  harus mempertimbangkan UUD NRI 1945.
10 Mudakir Iskandarsyah, 2008, Pengantar Ilmu Hukum dan Tata Hukum Indonesia , Sagung Seto, Jakarta, hal.
24.
2.  Implikasi  Pasal-Pasal  dalam  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang Pengampunan Pajak terhadap Prinsip Kepastian Hukum dan Keadilan Bagi Wajib Pajak
Melalui  pembahasan  poin  1  terkait  hubungan  antara  pasal-pasal  dalam  Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak dengan peraturan perundangan lainnya, maka selanjutnya akan dibahas bagaimana pasal-pasal tersebut menimbulkan ketidakpastian dan  ketidakadilan  bagi  wajib  pajak.  Penjelasan  atas  implikasi  pasal-pasal  dalam  Undang- Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak bila dihadapkan dengan prinsip kepastian hukum dan keadilan bagi Wajib Pajak.
Sanksi Administrasi Perpajakan dan Sanksi Pidana di Bidang Perpajakan, Wajib pajak yang sebelumnya tidak taat pajak, mendapat fasilitas eksklusif yakni penghapusan pajak terutang, sanksi  administrasi  perpajakan,  dan  sanksi  pidana  di  bidang  perpajakan.  Timbul kecemburuan  sosial  bagi  wajib  pajak  taat  sehingga  beberapa  pihak  sempat  mengusulkan permohonan uji materiil terhadap Undang-Undang Pengampunan Pajak yang pada akhirnya tidak diterima oleh Mahkamah
Konstitusi  melalui  Putusan  Nomor  63/PUU-XIV/2016.  Wajib  pajak  yang  telah  taat  pajak mengalami  ketidakadilan  dari  berlakunya  Pengampunan  Pajak.  John  Rawls  juga mengemukakan  bahwa  demi  terciptanya  kehidupan  yang  memuaskan, perlu direncanakan sebuah  skema  kerja  sama  yang  membagi  keuntungan  kepada  seluruh  pihak  yang  terlibat termasuk bagi mereka yang kurang beruntung. 11
Terlihat  bahwa  kehendak  negara  untuk  memperoleh  penerimaan  masif  dari  bidang perpajakan telah mengakibatkan ketidakadilan bagi wajib pajak. Dalam teori kehendak negara (The Will of the State Theory) , bila negara ingin mencapai suatu tujuan namun menetapkan suatu  kebijakan  perpajakan  yang  tidak  berdasarkan  peraturan  perundangan  yang  berlaku maka  tujuan  negara  hanya  sebatas  cita-cita  hukum  semata. Tidak  terdapat pertanggungjawaban yang akuntabel dari pemerintah sebab adanya uang tebusan dengan prosentase  tertentu,  seluruh  sanksi  administrasi  perpajakan  dan  sanksi  pidana  di  bidang perpajakan menjadi gugur.
Wajib pajak juga tidak mendapatkan kepastian hukum yang sesungguhnya sebab peraturan perundangan perpajakan lainnya telah mengatur besarnya pajak yang harus dibayar, kapan harus dibayar, dan batas waktu pembayarannya. Lahirnya Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak menimbulkan suatu gunjingan di masyarakat karena wajib pajak taat cemburu atas fasilitas yang didapatkan melalui program Tax Amnesty , sedangkan wajib pajak tidak taat akan tergiur untuk mengikuti program Tax Amnesty. Direktur Jenderal Pajak bahkan sempat menyebar email himbauan pada masa Tax Amnesty untuk mengikuti
11 John Rawls dalam Damanhuri Fattah, 2013, Teori Keadilan Menurut John Rawls, Jurnal TAPIs volume 9 nomor 2, Juli-Desember 2013, https://business-law.binus.ac.id/2018/ 10/17/makna-keadilan-dalam-pandangan-john- rawls/, hal.35.

## Penerapan Pengampunan Pajak Yang Berbasis Keadilan …..
Tax Amnesty sambil menyisir wajib pajak yang memiliki potensial harta belum terlapor agar ikut menyukseskan program Pengampunan Pajak tersebut. 12
Harta yang Telah Diungkapkan dalam Surat Pernyataan Pengampunan Pajak, Adam Smith mengemukakan bahwa penetapan pajak tidak boleh ditentukan secara sewenang-wenang. Wajib  pajak  diharapkan  dapat  mengerti  besarnya  pajak  yang  terutang,  kapan  harus membayar, dan batas waktu pembayarannya melalui ketentuan perundangan yang jelas dan sederhana  dalam  perumusan  yuridisnya.  Seluruh  pungutan  pajak  harus  berdasarkan peraturan  perundangan  sehingga  terdapat  pembatasan  kewenangan  fiskus  untuk  tidak merampas  atau  mencuri  dana  dari  masyarakat.  Kepastian  hukum  dalam  hal  perpajakan menjamin wajib pajak untuk tidak ragu dalam membayar pajak. 13 Jangan sampai pemerintah yang  diwakili  oleh pihak  fiskus  merampas harta masyarakat  tanpa  peraturan perundangan yang  jelas.  Seperti  yang  diungkapkan  oleh  Lysander  Spooner  bahwa “Tax  without  law  is robbery” 14 yang berarti pajak tanpa hukum yang jelas adalah pencurian kepada masyarakat. Hukum  yang  jelas  dapat  meliputi  eksistensi  peraturan  perundangan  dan/atau  peraturan perundangan yang tidak tumpang tindih
Peraturan  perundangan  perpajakan  telah  jelas  mengatur  objek  pajak  dan  pengenaan  tarif pajak. Adanya Undang-Undang Pengampunan Pajak membebani pajak tambahan bagi pihak yang  ingin  mengikuti  program Tax  Amnesty. Seakan-akan  pemerintah  melalui  Direktur Jenderal Pajak mengancam wajib pajak yang tidak mengikuti Tax Amnesty untuk diperiksa di masa yang akan datang.
Perlakuan atas Harta yang Belum atau Kurang Diungkap, Sanksi administrasi bagi wajib pajak non- Tax Amnesty lebih rendah, dalam hal terdapat harta yang belum dilaporkan oleh wajib pajak non- Tax Amnesty 3 (tiga) tahun pasca Undang-Undang Pengampunan Pajak berlaku maka wajib pajak non- Tax Amnesty tidak akan diperiksa oleh Direktur Jenderal Pajak
Bagi wajib pajak yang mengikuti maupun yang tidak mengikuti program Tax Amnesty dapat menghindari  sanksi  administrasi  terhadap  harta  yang  belum  atau  kurang  diungkap  dalam laporan Tax  Amnesty atau  Surat  Pemberitahuan  Tahunan  Pajak  Penghasilan  melalui Pengungkapan  Aset  Sukarela  dengan  tarif  Final  (PAS  Final)  sepanjang  belum  diterbitkan Surat  Perintah  Pemeriksaan  (SP2).  PAS  Final  tersebut  sebetulnya  hanya  terkait  dengan pengungkapan harta yang pada tanggal 31 Desember 2015 masih dimiliki.
12 Asep  Munazat  Zatnika,  2016,  DJP  Sebar  Email  Himbauan  Ikut  Tax  Amnesty, https://nasional.kontan.co.id/news/djp-sebar-e-mail-imbauan-ikut-tax-amnesty , diakses
pada 19 Agustus 2020.
13 F.C. Susila Adiyanta, 2008, Penyanderaan Wajib Pajak : Kewenangan Fiskus dan Pertimbangan Penggunaannya untuk Penagihan Pajak , Adiswara, Semarang, hal.31.
14 Lysander Spooner, 2011, No Treason:The Constitution of No Authority , Volume 6, Kindle, Amerika Serikat, hal. 5-6.
Jurnal Spektrum Hukum Vol 19,No 1 (2021) e-issn: 2355-1550 ,p-issn:1858-0246
Pasal 4 Peraturan Pemerintah Nomor 36 tahun 2017 tentang Pengenaan Pajak Penghasilan atas Penghasilan Tertentu Berupa Harta Bersih yang Diperlakukan atau Dianggap Sebagai Penghasilan mengenai tarif PAS Final yaitu “Tarif sebagaimana dimaksud dalam Pasal 3 ayat (2) ditetapkan sebagai berikut: a.  Wajib Pajak badan sebesar 25% (dua puluh lima persen); b.  Wajib Pajak orang pribadi sebesar 30% (tiga puluh persen); dan c.  Wajib Pajak tertentu sebesar 12,5% (dua belas koma lima persen).”
Apabila wajib pajak mengikuti PAS Final maka diwajibkan untuk dilaporkan melalui SPT Masa PPh Final. Peraturan mengenai PAS Final berlaku setelah periode pelaporan Tax Amnesty telah  usai.  Hal  ini  tentu  dapat  menjadi  pertimbangan  bagi  para  wajib pajak  atas  peraturan pajak  yang  begitu  fleksibel  dan  menanyakan  keberadaan  kepastian  hukum  dalam  hal perpajakan di Indonesia. Layaknya tugas dari hukum pajak, diharapkan fungsi budgeter dari pemungutan  pajak  dapat  berjalan  dengan  baik,  dilakukan  oleh  aparatur  petugas  yang profesional  dan  akuntabel,  menerapkan  manajemen  administrasi  yang  transparan, mencerminkan  kepastian  hukum  dan  berkeadilan,  serta  menyesuaikan  antara  kebutuhan negara di satu sisi dengan keadaan dan kemampuan warga masyarakat selaku wajib pajak di sisi lainnya. 15
3.  Perumusan  untuk  Mengantisipasi  dan  Meminimalisir  Penghindaran  Pajak  oleh  Wajib Pajak sehingga Tidak Diberlakukan Pengampunan Pajak Kembali
Hukum yang terdiri dari perintah-perintah yang konkrit, aturan, kaidah yang terdiri dari logika dan  norma  yang  melandasi  aturan  serta  menghendaki  penerapan  yang  terarah  pada perwujudan yang membentuk suatu sistem yang dapat menyelesaikan setiap masalah dan pertentangan  yang  terjadi  dalam  kehidupan  bermasyarakat. 16 Dalam  rangka  pelaksanaan hukum  pajak  sesuai  dengan  tujuannya  seperti  ketertiban,  keadilan,  kepastian  hukum, perlindungan  hak  dan  keadilan,  tercipta  keteraturan  dan  menyesuaikan  dengan  dinamika perubahan  serta  progresivitasnya  dalam  mengamankan  penerimaan  negara,  maka  tujuan tersebut tidak berhenti dalam tataran ide atau cita-cita semata (ius constituendum). 17 Sesuatu yang dicita-citakan tentu harus dirumuskan secara lebih konkrit dalam tatanan norma hukum atau  yuridis  yang  terformulasikan  dalam  ketentuan  peraturan  perundang-undangan perpajakan, agar berlaku menjadi hukum positif (ius constitutum). 18
15 Djamaluddin  Gade  dan  Muhammad  Gade,  2004, Hukum  Pajak ,  edisi  ke-4,  Lembaga  Penerbit Fakultas Ekonomi Universitas Indonesia, Jakarta, hal.5.
16 S.F. Marbun dan Moh.Mahfud M.D., 2006, Pokok-Pokok Hukum Administrasi Negara, Edisi ke-4, Liberty, Yogyakarta, hal.28-29.
17 Sudikno Mertokusumo, 2006, Penemuan Hukum : Sebuah Pengantar , Liberty, Yogyakarta, hal. 25 dan 120.
18 Soerjono Soekanto dan Purnadi Purbacaraka, 1994, Aneka Cara Pembedaan Hukum , PT. Citra Aditya Bakti, Bandung, hal.160.

## Penerapan Pengampunan Pajak Yang Berbasis Keadilan …..
Seringkali  masyarakat dibuat  bingung atas peraturan  perpajakan  yang  senantiasa  berganti dan ulah Direktur Jenderal Pajak membuat wajib pajak geram oleh koreksinya yang terkadang terlalu  dipaksakan  untuk  menutupi  target  mereka.  Seperti  penjelasan  sebelumnya  bahwa perlakuan Tax Amnesty yang sebenarnya pasal demi pasalnya memiliki pertentangan dengan peraturan  perundangan  lainnya,  kemudian  justru  ditambah  dengan  PAS  Final  yang  pada akhirnya sanksi administrasi Tax Amnesty bisa dihindari dan membayar sanksi administrasi dengan  prosentase  lebih  rendah.  Akibatnya  wajib  pajak  juga  tidak  memberikan  apresiasi kepada Direktur Jenderal Pajak.
Asas  Kerahasiaan  dalam Tax  Amnesty membawa  pengaruh  pada  penegakan  hukum. 19 Kebijakan  kerahasiaan  data  wajib  pajak  bertujuan  agar  mereka  tidak  ragu-ragu  dalam memberikan  data  atau  keterangan  dan  diharapkan  dapat  mendorong  wajib  pajak  untuk melaporkan harta kekayaannya meskipun kerahasiaan tersebut dapat memicu adanya praktik moral  hazard yang  berarti  penyalahgunaan  wewenang  yang  dilakukan  oknum  internal Direktorat  Jenderal  Pajak.  Lembaga penegak hukum  dan pemeriksa  tidak  boleh  mengusut harta  maupun  data  lainnya  milik  wajib  pajak  jika  terjadi  adanya  penyelewenangan,  proses pemeriksaan,  penyelidikan,  dan  penyidikan. 20 Indonesia  juga  telah  menandatangani Multilateral  Competent  Authority  Agreement  (MCAA) yang  di  dalamnya  mencantumkan komitmen untuk memulai Automatic Exchange of Information (AEoI) pada tahun 2018. 21 AEoI adalah  program  pertukaran  informasi  keuangan  terkait  pajak,  dilakukan  secara  berkala, otomatis,  dan  menyeluruh (bulk) . 22 Melalui  perjanjian  antar  negara  tersebut,  seluruh  data terkait perbankan seperti deposito, investasi, dan instrumen keuangan lainnya dapat diakses oleh  otoritas  pajak  secara  global. 23 Akses  informasi  secara  global  tersebut  dipergunakan untuk  meminimalisir  wajib  pajak  bandel  yang  tidak  transparan  melaporkan  penghasilan maupun harta yang dimiliki demi menghindari membayar pajak.
19 Budi  Ispiyarso,  2019,  Keberhasilan  Kebijakan  Pengampunan  Pajak  (Tax  Amnesty)  di  Indonesia, Fakultas Hukum Universitas Diponegoro, Administrative Law and Governance Journal, Volume 2 Issue 1, Maret 2019, hal.48, https://journal.unnes.ac.id/ sju/index.php/islrev/article/download/38446/15849/ , diakses 29 April 2020.
20 Ibid., hal.48.
21 Djangkung  Sudjarwadi,  14  Juni  2017,  Sosialisasi  Akses  Informasi  Keuangan  Bagi  Perpajakan,  Round  Table Discussion, Fakultas Hukum Universitas Diponegoro, Semarang, hal.6.
22 Urinov, Vokhid, 2015, Developing Country Perspectives on Automatic Exchange of Tax Information , Law, Social Justice & Global Development Journal, Volume 1, Warwick School of Law Research Paper, 1 November 2015, https://papers.ssrn. com/sol3/papers.cfm ?abstract_id=2684111 , diakses 01 September 2020.
23 Nufransa Wira Sakti dan Asrul Hidayat, 2016, Tax Amnesty itu Mudah, Visimedia, Jakarta, hal.5.
Seperti  di  awal  tahun  2020,  Sri  Mulyani  sempat  merancang Tax  Amnesty jilid  2  untuk mengoptimalkan  penerimaan  negara.  Presiden  Joko  Widodo  dan  Sri  Mulyani  menyatakan kekecewaan bahwa Tax Amnesty hanya diikuti oleh satu juta wajib pajak dan banyak pihak yang menyesalkan tidak mengikuti Tax Amnesty.
Wacana tersebut tentu ditentang oleh banyak kalangan sebab pelaksanaan program amnesti pajak  dalam  waktu  yang  berdekatan  justru  hanya  akan  menggerus  kredibilitas  pemerintah dan kepatuhan wajib pajak yang telah mengikuti amnesti pajak. Akibatnya dari sisi wajib pajak sendiri akan timbul kesadaran pajak yang rendah karena pajak dianggap sebagai beban dan adanya ketidakpercayaan pada otoritas pajak. Kejujuran dan kepatuhan pajak bagi pihak yang telah  taat  akan  dianggap  kurang  diapresiasi  dan pemerintah  yang  hanya  mengincar  target penerimaan negara tidak dapat menjadi justifikasi digelarnya Tax Amnesty jilid 2.
Perumusan  untuk  mengantisipasi  dan  meminimalisir  terjadinya  penghindaran  pajak  yang telah dilakukan oleh pemerintah Indonesia yaitu perjanjian bilateral dengan berbagai negara dalam  bentuk  persetujuan  penghindaran  pajak  berganda,  kesepakatan Advance  Pricing Agreement (APA), dan penerapan pelaporan Transfer Pricing Documents (TP-Doc).
Persetujuan  Penghindaran  Pajak  Berganda  (P3B)  merupakan  perjanjian  bilateral  antara Indonesia  dengan  berbagai  negara  untuk  menghindari  pajak  ganda  yang  diterapkan  di Indonesia dan negara lain atas suatu objek pajak agar tidak mengganggu iklim perekonomian kedua negara dengan prinsip saling menguntungkan antar kedua negara dan diterapkan oleh subjek antar kedua negara dalam perjanjian tersebut.
Kedua,  tujuan  diterapkan Advance  Pricing  Agreement (APA)  adalah  untuk  mengurangi terjadinya  praktik  penyalahgunaan transfer  pricing bagi  perusahaan  multinasional. Kesepakatan harga transfer dibuat oleh wajib pajak dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa
Poin  ketiga  yaitu Transfer  Pricing  Documents (TP-Doc)  yang  pada  intinya  pihak  yang mempunyai hubungan istimewa telah memenuhi prinsip kewajaran dan kelaziman usaha.

## PENUTUP

## Kesimpulan
1.  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  adalah  sebuah peraturan  yang  diundangkan  oleh  pemerintah  Indonesia  dalam  usaha  meningkatkan penerimaan  pajak.  Penelitian  ini  bertujuan  untuk  mengetahui  hubungan  antara  pasal- pasal  dalam  Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak dengan peraturan perundangan  lainnya  berpegang pada  prinsip  kepastian hukum  dan keadilan  bagi  wajib  pajak,  serta  mengetahui  upaya  yang  dapat  ditempuh  untuk mengantisipasi dan meminimalisir penghindaran pajak oleh wajib pajak sehingga tidak diberlakukan lagi Pengampunan Pajak. Obyek penelitian adalah Pasal 1 angka 1 dan 7,

## Penerapan Pengampunan Pajak Yang Berbasis Keadilan …..
Pasal 2, Pasal 3 ayat (1) dan (2), Pasal 4, Pasal 6 ayat (1), Pasal 11, dan Pasal 18  dalam Undang-Undang  Nomor  11  Tahun  2016  tentang  Pengampunan  Pajak  dengan  pasal- pasal pada peraturan perundangan perpajakan lainnya meliputi Undang-Undang Nomor 36  Tahun  2008  tentang  Pajak  Penghasilan,  Undang-Undang  Nomor  42  Tahun  2009 tentang  Pajak  Pertambahan  Nilai  Barang  dan  Jasa  dan  Pajak  Penjualan  atas  Barang Mewah, dan Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 tentang Kententuan Umum dan Tata Cara Perpajakan.
2.  Bagi  wajib  pajak  yang  tidak  mengikuti Tax  Amnesty justru  berpotensi  dikenai  sanksi administrasi yang lebih rendah dibandingkan dengan wajib pajak terdaftar Tax Amnesty dalam hal terdapat harta yang belum atau kurang diungkap. Jadi beberapa pasal dalam Undang-Undang Nomor 11  Tahun 2016  tentang Pengampunan Pajak tidak  memenuhi prinsip  keadilan  dan  kepastian  hukum  bagi  wajib  pajak  bila  dilihat  dari  segi  sanksi administrasi perpajakan dan sanksi pidana di bidang perpajakan, harta yang diungkapkan dalam surat pernyataan Tax Amnesty , dan perlakuan atas harta yang belum atau kurang diungkap.
3.  Meminimalisir  Penghindaran  Pajak  oleh  Wajib  Pajak  sehingga  Tidak  Diberlakukan Pengampunan Pajak  Kembali,  Upaya  mengantisipasi dan  meminimalisir  penghindaran pajak oleh wajib pajak adalah memahami kemampuan masing-masing wajib pajak agar tidak  ditekan  dengan  target  fiskus  dalam  penerimaan  negara  dari  sektor  perpajakan sehingga tercipta penyelenggaraan dan pengawasan perpajakan yang akuntabel. Akses informasi  secara  global  melalui Automatic  Exchange  of  Information  (AEoI) dapat dipergunakan untuk meminimalisir wajib pajak bandel yang tidak transparan melaporkan penghasilan maupun harta yang dimiliki demi menghindari membayar pajak.

## Saran
1.  Pemerintah  dapat  lebih  memperhatikan  peraturan  perundang-undangan  yang  berlaku sebelumnya  agar  perubahan  dan/atau  penerbitan  suatu  peraturan  perundangan  yang baru  tidak  tumpang  tindih  dengan  peraturan  lainnya  sehingga  tercipta  keadilan  dan kepastian hukum bagi wajib pajak.
2.  Fiskus  seharusnya  bersikap  realistis  dalam  memungut  pajak  dari  wajib  pajak  demi memenuhi  target  penerimaan  negara.  Fiskus  tidak  diharapkan  untuk  menekan  wajib pajak  lebih  dari  pada  kemampuan  wajib  pajak  itu  sendiri.  Sikap  fiskus  yang  terlalu menekan wajib pajak akan menimbulkan persepsi negatif bagi wajib pajak sebab fiskus hanya  dianggap  sebagai  oknum  pemerintah  yang  memenuhi  target  sesuai  kebutuhan negara semata tanpa mempertimbangkan kemampuan wajib pajak.
3.  Wajib pajak diharapkan taat memenuhi kewajiban perpajakannya untuk mengoptimalkan penerimaan  negara  dari  sektor  pajak.  Wajib  pajak  juga  harus  mengikuti  peraturan perpajakan yang seringkali berubah sehingga dapat menjadi wajib pajak yang kompeten dan tidak mudah terjebak oleh koreksi fiskus yang terkadang tidak benar.

## DAFTAR PUSTAKA

## JURNAL ILMIAH:
Alfons, A., Mujiburohman, D. A. & Sutaryono (2021). Penerbitan Dan Pembatalan Sertipikat Hak Atas Tanah Karena Cacat Administrasi . Jurnal Ilmu Hukum, 10(2), 277-288.
Afriani, K., & Merita, E. (2019). Sanksi Hukum Terhadap Pelaku Tindak Pidana Penyerobotan Tanah. Jurnal Hukum Tri Pantang , 5(2), 9-18.
Asep Munazat Zatnika. 2016. DJP Sebar Email Himbauan Ikut Tax Amnesty. Available Online from : https://nasional.kontan.co.id/news/djp-sebar-e-mail-imbauan-ikut-tax- amnesty .[diakses pada 19 Agustus 2020].
Budi Ispriyarso.2019.Keberhasilan Kebijakan Pengampunan Pajak. Administrative Law and Governance Journal (Vol. 2). Fakultas Ilmu Hukum Universitas Diponegoro. Available Online from: ejournal2.undip.ac.id › alj › download. [diakses pada 09 Mei 2020].
Benno  Togler  dan  Christoph  A.Schaltegger.2001. Tax  Amnesties  and  Political Participation .Public Finance Review (Vol.33, No.3), 403-431.
Djangkung Sudjarwadi.2017. Sosialisasi Akses Informasi Keuangan Bagi Perpajakan .. Round Table Discussion. Fakultas Hukum Universitas Diponegoro. Semarang . Available Online from:
https://ejournal2.undip.ac.id/index.php/alj/article/
download/5066/2682. [diakses pada 01 September 2020].
Erwin Silitonga. 2006. Ekonomi Bawah Tanah, Pengampunan Pajak dan Referendum, Paper disampaikan  dalam  acara  Dies  Natalis  Fakultas  Ekonomi  Universitas Parahyangan ke 31, Bandung, 11 Februari 2006.
Lindbeck A. 2006. The Welfare State-Background, Achievements, Problems, Research (p.2). Institute of Industrial Economics.
John Rawls dalam Damanhuri Fattah.2013. Teori Keadilan Menurut John Rawls. Jurnal TAPIs volume 9 nomor 2. Juli-Desember 2013. Available online from: https://business- law.binus.ac.id/2018/10/17/makna-keadilan-dalam-pandangan-john-rawls/.
[diakses pada 01 September 2020].
Lysander Spooner. 2011. No Treason : The Constitution of No Authority (Volume 6). Amerika Serikat: Kindle.

## BUKU
Mujiburohman,  D.  A.  (2019). Penegakan  Hukum  Penertiban  dan  Pendayagunaan  Tanah Terlantar . Yogyakarta: STPN Press.
Soerjono  Soekanto  dan  Purnadi  Purbacaraka.1994. Aneka  Cara  Pembedaan  Hukum . Bandung: PT. Citra Aditya Bakti.
Sudikno Mertokusumo. 2006. Penemuan Hukum : Sebuah Pengantar .Yogyakarta: Liberty.
Sugiyono.2015. Metode Penelitian Kombinasi (Mix Methods) (p.18) . Bandung: Alfabeta.
S.F.Marbun  dan  Moh.Mahfud  M.D.(2006). Pokok-Pokok  Hukum  Administrasi  Negara (Edisi ke-4). Yogyakarta: Liberty.
Rochmat Soemitro.1992. Pengantar Singkat Hukum Pajak (p.5). Bandung : PT Enesco.
Djamaluddin Gade dan Muhammad Gade. 2004. Hukum Pajak (edisi ke-4). Jakarta: Lembaga Penerbit Fakultas Ekonomi Universitas Indonesia.
Amiruddin dan Asikin Z. 2012. Pengantar Metode Penelitian Hukum (p.118).Jakarta: Rajawali Pers.
F.C.  Susila  Adiyanta.2008. Penyanderaan  Wajib  Pajak  :  Kewenangan  Fiskus  dan Pertimbangan Penggunaannya untuk Penagihan Pajak . Semarang:Adiswara.

## Peraturan Perundangan
Undang-Undang Nomor 11 Tahun 2016 tentang Pengampunan Pajak
Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan
Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah
Undang-Undang Nomor 36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan
Putusan Mahkamah Konstitusi Nomor 63/PUU-XIV/2016 yang diputus tanggal 23 November 2016

## Internet
Vokhid  Urinov.(2015). Developing  Country  Perspectives  on  Automatic  Exchange  of  Tax Information. Law,  Social  Justice  &  Global  Development  Journal  (Volume 1).Warwick School of Law Research Paper. 1 November 2015. Available online from: https://papers.ssrn.com/sol3/  papers.cfm ?abstract_id=2684111 .  [diakses pada 01 September 2020]