This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.

## Analisis Auditor Internal Sebagai Whistleblower Internal Pada Instansi Sektor Publik Dan Swasta
Dina Dwi Oktavia Rini Universitas Muhammadiyah Sidoarjo
dinador@umsida.ac.id Fityan Izza Noor Abidin Universitas Muhammadiyah Sidoarjo fityan_umsida@yahoo.co.id Noor Fatimah Mediawati
Universitas Muhammadiyah Sidoarjo fatimah@umsida.ac.id
Corresponding Author : Dina Dwi Oktavia Rini Submitted: 7 Januari 2020 Accepted: 1 Agustus 2020 Published: 1 Agustus 2020

## ABSTRAK
Tujuan penelitian ini (1) untuk menganalisis peran auditor internal pada organisasi sektor publik, (2) untuk menganalisis peran auditor internal pada organisasi sektor swasta, (3) untuk menganalisis peran auditor sebagai whistleblower internal pada organisasi sektor publik,  (4)  untuk  menganalisis  peran  auditor  sebagai whistleblower  internal pada organisasi  sektor  swasta.Penelitian  ini  akan  menggunakan  metode  kualitatif,  dengan menyasar  manajer middle  dan  lower  level dari  organisasi  sektor  swasta,  meliputi: supervisor,  kepala  bagian,  manajer,  dan  dari  pemerintah  daerah  yaitu  pejabat  setingkat kepala, kepala bagian/bidang/subdinas dan kepala subbagian/subbidang/ seksi dari badan, dinas  dan  kantor  pada  Pemerintah  Daerah  Kabupaten  Sidoarjo.  Hasil  dari  penelitian  ini adalah  auditor  internal  memiliki  peranan  yang  cukup  berpengaruh  dalam  proses pengambilan  suatu  keputusan  yang  akan  dilakukan  oleh  manajemen  puncak  suatu organisasi.  Hal  ini  karena  auditor  internal  bersifat  independen  dan  informasi  yang disampaikan oleh auditor internal sebagai whistleblower internal dapat dijadikan indikator dalam pengambilan keputusan ( decision making )
Kata Kunci: Internal Auditor , WhistleblowerInternal

## ABSTRACT
The purpose of this study (1) to analyze the role of internal auditors in public sector  organizations,  (2)  to  analyze  the  role  of  internal  auditors  in  private  sector organizations, (3) to analyze the role of auditors as internal whistleblowers in public sector organizations, (4) to analyze the role auditors as internal whistleblowers in private sector organizations.This  study  will  use  qualitative  methods,  targeting  middle  and  lower  level
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
managers of private sector organizations, including: supervisors, section heads, managers, and from local governments, namely officials at the head level, section / division / subdinas heads and subdivision / subdivision / section heads from agencies, offices and offices in the Sidoarjo Regency Government.The expected results in this study are that internal auditors can be a whistleblower for organizations both in the public sector and the private sector. The results of this study are internal auditors have a significant role in the decision making process that will be carried out by the top management of an organization. This is because the internal auditor is independent and the information conveyed by the internal auditor as an internal whistleblower can be used as an indicator in decision making.
Keywords: Internal Auditor, Internal Whistleblower

## I. PENDAHULUAN
Era  disrupsi  saat  ini  semakin besar dikarenakansemakin berkembangnya  teknologi  dan  bisnis model. Oleh karenanya tantangan profesi auditor internal akan semakin besar pula. Auditor internal diharapkan meninggalkan  paradigma  lama  yang hanya  mencari  kesalahan-kesalahan  di masa lalu.
Salah  satu  fungsi  manajemen adalah controlling ,  maka  manajemen suatu  organisasi  baik  sektor  publik maupun  pemerintah  memerlukan  peran auditor  internal  yang  dapat  mendukung keberjalanan fungsinya dalam menjamin organisasi berjalan sesuai dengan perencanaan  dan  mengarah  pada  suatu tujuan. Dalam  rangka  mewujudkan  tata kelola  suatu  organisasi  yang  baik,  peran auditor internal yang independen sangatlah  penting  sebagai  suatu  bagian komponen monitoring struktur pengendalian internal dari suatu organisasi  dan  audit  internal  merupakan kegiatan  pemastian  dan  konsultasi  yang independen  dan  objektif  yang  dirancang untuk menambah nilai dan meningkatkan operasi  organisasi.  Dalam  lingkungan pemerintah,  fungsi  monitoring  struktur pengendalian  internal  dilakukan  oleh pengendalian  intern,  penilai  efektivitas struktur pengendalian intern, dan penilai
kualitas  kerja.  Sukrisno  Agoes  (2013) dalam  bukunya  mengatakan  bahwa Internal  Audit (pemeriksaan  intern) adalah pemeriksaan yang dilakukan oleh bagian internal  audit suatu  perusahaan, terhadap  laporan  keuangan  dan  catatan akuntansi  perusahaan  maupun  ketaatan terhadap  kebijakan  manajemen  puncak yang  telah  ditentukan  dan  ketaatan terhadap  peraturan  pemerintah  dan ketentuan-ketentuan  dari  ikatan  profesi yang berlaku.
Audit  terhadap  institusi  sektor publik  menjadi  fokus  perhatian  karena dinilai instansi pemerintah  tidak  terbuka terhadap  masyarakat  mengenai  kondisi keuangan  sebenarnya,  dan  baru  disadari bahwa  lembaga  eksekutif  hanya  sebagai pihak yang mengelola uang negara yang merupakan  uang  rakyat,  sehingga  perlu untuk  dipertanggungjawabkan  dan  perlu diperiksa  kewajarannya.  Dan  instansi sektor  publik  rawan  akan  terjadinya penyalahgunaan,  sehingga  dibutuhkan aturan  yang  ketat  dan  audit  yang independen. Sehingga dalam pelaksanaannya, diharapkan audit internal dituntut memiliki sikap
profesionalisme.    Audit  internal  juga merupakan  katalis  untuk  meningkatkan efektivitas  organisasi  dan  efisiensi dengan  memberikan  wawasan  dan rekomendasi  berdasarkan  analisis  dan penilaian data dan proses pebisnis.
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
Auditor  internal  dengan  sikap profesionalismenya  dapat  melakukan whistleblowing untuk mengungkap segala  bentuk  kecurangan  yang  terjadi dalam suatu instansi. Peristiwa whistleblowing tidak menutup kemungkinan  terjadi  dalam  lingkup interaksi  dalam  organisasi.  Terlebih  jika pengawasan  dalam  organisasi  tersebut tidak  sehat.  Tujuan whistleblowing adalah untuk memperbaiki atau mencegah suatu tindakan yang merugikan.  Menurut  Brandon  (2013), whistleblowing merupakan tindakan yang  dilakukan  oleh  seseorang  atau beberapa orang karyawan untuk membocorkan  kecurangan  baik  yang dilakukan oleh perusahaan atau atasannya kepada pihak lain. Kebanyakan  penelitian  menunjukkan bahwa karyawan yang lebih tua dan lebih berpengalaman memiliki  kecenderungan yang  lebih  tinggi  untuk  melakukan whistleblowing .  Hal  itu  dikarenakan semakin berpengalaman seseorang maka makin  berkomitmenlah  mereka  kepada organisasi tempat mereka bekerja (Sagara,  2013).  Maka  niat  untuk melaporkan akan muncul ketika ditemukan  adanya  kecurangan  yang membahayakan  keberadaan  organisasi mereka. Pada kenyataannya whistleblower acapkali  mendapatkan tekanan dan berbagai intimidasi, bahkan ancaman diberhentikannya dari jabatan. Beberapa penelitian telah dilakukan  untuk  melihat  peran  auditor internal.  Dalam  penelitian  Dina  (2016) tentang Pengaruh Perceived Environmental Uncertainty dalam Pelaksanaan  Audit  Internal  Terhadap Intensi Whistleblowing sebagai  Upaya Pencapaian  GCG  di  Sidoarjo  dengan hasil: PEU yang  tidak  berpengaruh langsung  terhadap  pelaksanaan  audit internal, tapi lebih berpengaruh terhadap intensi whistleblowing .Pelaksanaan audit
internal  menjadi  media  yang  sangat efektif dalam pencapaian GCG. Tentunya  pelaksanaan  audit  tersebut bergantung  pada  program  audit  yang ditetapkan,  sehingga  secara  otomatis penetapan tersebut membutuhkan informasi, dimana informasi yang diperoleh  medapat  peran  dari PEU. Dalam penelitian Mulfag (2017) tentang Intensi  Melakukan Whistleblowing pada Internal Auditor Pemerintah dengan hasil auditor  perempuan  lebih  cenderung memiliki intensi melakukan whistleblowing dibandingkan  auditor laki-laki,  dan  auditor  junior  lebih cenderung  memiliki  intensi  melakukan Whistleblowing dibandingkan  auditor senior.  Perbedaannya  dengan  penelitian saat  ini  adalah  apakah  ada  perbedaan peran auditor internal sebagai whistleblower internal  pada  instansi sektor publik dan sektor swasta.

## II. TINJAUAN LITERATUR
2.1. Auditor Internal Secara  umum,  audit  internal merupakan penilaian atas suatu keyakinan  yang  independen,  obyektif, dan  aktivitas  konsultasi  yang  dirancang untuk  memberikan  nilai  tambah  dan meningkatkan operasional suatu organisasi. Berbeda  dengan  pemeriksaan yang dilakukan oleh KAP, yang tujuannya  adalah  memberikan  pendapat atas  kewajaran  laporan  keuangan  yang disusun manajemen, maka tujuan pemeriksaan yang dilakukan oleh auditor internal  adalah  untuk  membantu  jajaran pimpinan organisasi (manajemen) dalam melaksanakan tanggung jawabnya dengan  memberikan  analisa,  penilaian saran,  dan  komentar  mengenai  kegiatan yang diperiksanya. (Agoes, 2013:205)
2.2. Peran dan Fungsi Auditor Internal
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
Auditor internal memiliki peranan  yang  penting  dalam  semua  hal yang  berkaitan  dengan  pengelolaan perusahaan  dan  resiko-resiko  terkait dalam  menjalankan  usaha  (Sawyer, 2005). Menurut  Sawyer’s  (2005:32) peranan auditor internal dalam perusahaan adalah sebagai berikut: 1. Mengawasi  kegiatan-kegiatan  yang tidak  dapat  diawasi  sendiri  oleh manajeman puncak.
2. Mengidentifikasi dan
meminimalkan resiko.
3. Mevalidasi  laporan  ke  manajer senior.
4. Membantu manajemen pada bidang- bidangteknis.
5. Membantu proses pengambilan keputusan.
6. Menganalisa  masa  depan,  bukan hanya untuk masa lalu.
7. Membantu manajer untuk mengelola perusahaan. Fungsi audit internal secara terperinci dan relatif lengkap menunjukkan  bahwa  aktivitas  audit internal  harus  diterapkan  secara menyeluruh terhadap seluruh aktivitas perusahaan, sehingga tidak hanya  terbatas  pada  audit  atas catatan-catatan akuntansi. Dalam menjalankan fungsinya  tersebut  auditor  internal melaksanakan kegiatan-kegiatan berikut ini: 1. Pemeriksaan  dan  penilaian  terhadap efektivitas struktur  pengendalian intern  dan  mendorong  penggunaan struktur  pengendalian  intern  yang efektif dengan biaya yang minimum.
2. Menentukan  sampai  seberapa  jauh pelaksanaan kebijakan manajemen
puncak dipatuhi.
3. Menentukan  sampai  seberapa  jauh kekayaan perusahaan dipertanggungjawabkan dan dilindungi  dari  segala  macam kerugian.
4. Menentukan  keandalan  informasi yang dihasilkan oleh berbagai bagian dalam perusahaan.
5. Memberikan  rekomendasi  perbaikan kegiatan-kegiatan perusahaan.
2.3. Jenis-jenis Whistleblowing Menurut  Hertanto  (2009:12) dalam Libramawan (2014) whistleblowing dikategorikan  menjadi dua jenis:
a. Whistleblowing internal
b. Whistleblowing eksternal
Dari  kedua  jenis whistleblowing di  atas,  dapat  disimpulkan  bahwa w histleblowing  internal terjadi  ketika seorang karyawan mengetahui kecurangan  yang  dilakukan  karyawan kemudian melaporkan kecurangan tersebut  kepada  atasannya.  Sedangkan Whistleblowing  eksternal terjadi  ketika seorang karyawan mengetahui kecurangan yang dilakukan oleh perusahaan lalu membocorkannya kepada  masyarakat  karena  kecurangan itu akan merugikan masyarakat.
Jadi, whistleblowing  external maupun whistleblowing  internal dapat disampaikan  kepada  pihak  manajemen perusahaan.  Apabila  tidak  mendapat tanggapan  baik  dari  dalam  perusahaan, maka  pelaporan  bisa  dilakukan  kepada pihak  luar  perusahaan  dengan  catatan mempunyai  bukti  yang  kuat.  Karyawan tersebut melaporkan tindakan perusahaan kepada  Lembaga  Swadaya  Masyarakat (LSM) atau media masa karena laporannya  tidak  mendapat  tanggapan dari  manajemen  yang  dianggap  tidak loyal terhadap perusahaan.
2.4. Whistleblower Internal Karyawan yang melaporkan kemungkinan  kecurangan,  pelanggaran
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
serta  aktivitas  yang  tidak  jujur  atau kecurangan  lain yang  dilakukan  oleh orang lain di tempat kerja dikenal dengan istilah whistleblower . Whistleblower inter nal  dapat  dimanfaatkan  sebagai  sumber informasi  yang  mungkin  luput  dari pengawasan  auditor  guna  meningkatkan kualitas audit internal. Ada  beberapa  hal  yang  harus dijamin  oleh  auditor  internal  dalam menanggapi informasi dari whistleblowers .  Pertama,  auditor internal  selaku  badan  yang  independen harus  mampu  memberikan  nasihat, apakah  isu  yang  dilaporkan  dapat diselesaikan  secara  internal  atau  harus diungkapkan ke publik ( external disclosure )  dan  harus  ada  aturan  yang jelas  untuk  menangani  masalah  ini. Kedua,  auditor  internal  harus  sedapat mungkin  menjaga  kerahasiaan  identitas sang  pelapor.  Ketiga,  isu  tersebut  harus diproses  dengan  cara  yang  sama  seperti temuan  audit  lainnya  dan  dilaksanakan secara  profesional.  Terakhir,  bila  pihak internal  seperti  pihak  manajemen  dan petinggi perusahaan lainnya tidak mengindahkan laporan tersebut, maka isu tersebut  dapat  diungkap  ke  publik sebagaimana  diatur  dalam  undang- undang. Selain itu, auditor internal harus mampu mempertahankan independensinya, jangan sampai mencampurkan  kepentingan  perusahaan dengan pemeriksaan.
Penanganan  yang  benar  oleh audit internal dalam menanggapi laporan dari whistleblower harus dapat dimanfaatkan secara efektif dan dipandang  dari  sisi  positifnya.  Prosedur yang  benar  tersebut  antara  lain  auditor internal harus dapat menjaga independensinya, bijaksana dalam menangani  laporan  dari whistleblower , dan dapat menjamin kerahasiaan indentitas whistleblower . Agar whistleblower dapat  melaporkan  suatu pelanggaran  atau  tindak  pidana,  tentu diperlukan  saluran  komunikasi langsung atau  khusus  kepada  pemimpin  eksekutif atau Dewan Komisaris. Misalnya, melalui  nomor  telepon  tertentu, hotline khusus, email ,  atau  saluran  komunikasi yang  lain.  Saluran  komunikasi  itu  tentu juga perlu disosialisasikan kepada pekerja sehingga sistem pelaporan dapat diketahui  dan  berjalan  lebih  efektif (Semendawai, 2011:21).

## III. METODE PENELITIAN Obyek Penelitian
Penelitian  ini  dilakukan  pada organisasi  sektor  swasta  dan  organisasi sektor  publik  di  Kabupaten  Sidoarjo. Partisipan  yang  ditetapkan  merupakan manajer middle  and  lower  level dari organisasi  sektor  swasta,  meliputi: supervisor, kepala bagian, manajer.
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
IV. HASIL DAN PEMBAHASAN 4.1. Auditor Internal pada Organisasi Sektor Swasta dengan Organisasi Sektor Publik Pelaksanaan audit dalam organisasi  sektor publik berbeda dengan pelaksanaan audit pada organisasi sektor swasta,  yaitu  perbedaan  latar  belakang institusional  dan  hukum.  Audit  pada sektor  publik  mempunyai  prosedur  dan tanggung jawab berbeda serta peran yang lebih luas daripada sektor swasta. Untuk memaknai pemahaman dan peran auditor internal  pada  saat in  depth  interview , peneliti  menanyakan  pemahaman  dan peran  auditor  internal  pada  Supervisor Auditor Internal dan Koordinator Asisten Manajer dari perusahaan swasta, Ka.Sie. Piutang Negara dari organisasi pemerintah, auditor internal dari organisasi sektor publik (dalam penelitian ini adalah bank dan distributor).  Pendapat  oleh  organisasi swasta,  yang  pertama  disampaikan  oleh
Ibu  DN  terkait  dengan  pemahaman  dan peran  auditor  internal  pada  organisasi swasta. Berikut komentarnya:
“Auditor  internal  merupakan pelaksana yang bersifat independen yang dibentuk  oleh  suatu  organisasi  untuk menguji  dan  mengevaluasi  berbagai kegiatan  di  dalam  organisasi  tersebut. Sedangkan  fungsi  auditor  internal  yaitu
mengevaluasi  atau  menguji  aktivitas perusahaan  dalam  lingkup  manajemen risiko,  proses  pengamanan  aktiva  serta mempertahankan kepatuhan atas kebijakan  yang  telah  ditetapkan.” ( petikan komentar Ibu DN saat interview 09/04/2020) Pendapat yang kedua disampaikan  oleh  Bapak  BSJ,  berikut komentarnya: “Auditor  internal  adalah  orang yang pekerjaannya melakukan pemeriksaan terhadap pelaksanaan pekerjaan  di  suatu  perusahaan  apakah sesuai  dengan  SOP  yang  ditentukan perusahaan tersebut ataukah ada penyimpangan di dalamnya dan membuat laporan atas hasil pemeriksaannya  tersebut.  Sedangkan fungsi auditor internal adalah: a. Memastikan SOP perusahaan berjalan  sebagaimana  mestinya  di semua lini departemen b. Memeriksa apakah ada penyimpangan  dalam  pelaksanaan pekerjaan di setiap lini departemen
c. Auditor  internal  berfokus  pada manajemen risiko/mengurangi resiko  tindakan  penipuan  oleh internal perusahaan, proses pengamanan mempertahankan kepatuhan  ( compliance )  terhadap peraturan.”
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
( petikan  komentar  Bapak  BSJ  saat interview 11/04/2020) Senada  dengan  pendapat  yang disampaikan oleh informan dari organisasi sektor publik, Ibu IO
(perbankan) dan Bapak AF (distributor) . Berikut komentarnya:
“Auditor  internal  yaitu  suatu fungsi penilaian independen yang dibuat dalam  suatu  organisasi  dengan  tujuan menguji  dan  mengevaluasi  berbagai kegiatan  yang  dilaksanakan  organisasi . Fungsinya  adalah  membantu  semua tingkatan manajemen dalam mengamankan kegiatan operasional perusahaan” (petikan  komentar  Ibu  IO saat interview 28/03/2020)
” Internal  auditor merupakan auditor yang bekerja di suatu perusahaan dan  bertugas  untuk  mengetahui  apakah prosedur  serta  kebijakan  yang  telah ditetapkan oleh manajemen telah dipatuhi oleh seluruh karyawan, termasuk menentukan keandalan informasi  yang  telah  dihasilkan  oleh bagian-bagian  di  suatu  perusahaan. Fungsinya untuk menentukan: (1) resiko yang dihadapi perusahaan telah diidentifikasi  dan  diminimalisasi;  (2) peraturan eksternal serta prosedur internal  telah  diikuti  oleh  seluruh karyawan;  (3)  sumber  daya  digunakan secara  efektif  dan  efisien;  (4)  informasi keuangan dan kegiatan operasional telah akurat;  (5)  tujuan  perusahaan  telah dicapai  secara  efektif  dan  efisien.  ” ( petikan  komentar  Bapak  AF  saat interview 06/04/2020)
Pendapat  lainnya  disampaikan oleh  Bapak  AP  dari  instansi  pemerintah sebagai berikut: “Auditor internal adalah pengawas  dan  pemeriksa  di  internal instansi,  yang  mempunyai  fungsi  untuk memastikan  tugas  dan  fungsi  instansi telah dilaksanakan sesuai dengan ketentuan  yang  berlaku” (petikan
komentar  Bapak  AP  saat  interview 27/03/2020)
Dengan  demikian  berdasarkan hasil penelitian dengan in depth interview, dan dokumentasi yang didukung oleh triangulasi sumber menyatakan  bahwa  auditor  internal merupakan karyawan dari suatu perusahaan/instansi  yang  mempunyai sifat  independen,  bertanggung  jawab terhadap manajemen puncak yang bertugas  menganalisa  dan  mengevaluasi kegiatan  suatu  organisasi  apakah  telah sesuai  dengan  prosedur  dan  tujuan organisasi.  Auditor  internal  tersebut mempunyai  fungsi  untuk  memastikan kegiatan  operasional  organisasi  telah sesuai  dengan  peraturan  eksternal  dan prosedur internal serta mengkomunikasikan penyimpangan yang terjadi dalam organisasi, baik sektor swasta, publik, maupun pemerintah. Adanya kesamaan persepsi antara  para keyinforman dengan  teori yang  menjadi  landasan  penelitian  ini, sehingga  bisa  dikatakan  bahwa  para keyinforman sangat  paham  tentang definisi dan fungsi auditor internal.

## 4.2. Pemahaman Whistleblowing
Informasi  apapun  yang  terkait dengan  aktivitas  dan  kegiatan  suatu organisasi hendaknya mendapatkan evaluasi  yang  obyektif  untuk  dapat diberikan suatu rekomendasi yang positif untuk  perbaikan-perbaikan  manajemen organisasi,  demikina  juga  jika  terjadi adanya  kemungkinan  penyimpangan prosedur  dan  kecurangan.  Informasi tersebut  dapat  dilakukan  oleh  karyawan atau pihak luar organisasi, yang kemudian disebut sebagai whistleblowing. Pendapat yang disampaikan oleh organisasi sektor publik mengenai pemahaman tentang whistleblowing , adalah sebagai berikut:
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
1. ( petikan  komentar  Ibu  IO  saat interview28/03/2020) ”Pihak/orang  yang  melaporkan  suatu tindakan  yang  dianggap  melanggar ketentuan kepada pihak yang berwenang” 2. ( petikan  komentar  Bapak  AF  saat interview 06/04/2020) “Pendeteksian  terhadap  tindakan kecurangan (yang melanggar tindakan hukum maupun peraturan- peraturan yang telah ditetapkan”
Sedikit  berbeda  dengan  yang sampaikan  oleh  Bapak  AP  dari  instansi pemerintah. Berikut adalah komentarnya mengenai whistleblowing :
“Fungsi  pengawasan  yang  berasal dari  eksternal  maupun  internal  selain auditor internal.”( petikan komentar Bapak AP saat interview 27/03/2020)
Opini  yang  diberikan  oleh  praktisi dari  instansi  swasta  adalah  sebagai berikut:
“ Whistleblowing adalah  tindakan yang dilakukan oleh pihak tertentu untuk membocorkan kecurangan yang terjadi di dalam  organisasi  kepada  pihak  lain.”
(petikan  komentar  dari  Ibu  DN  saat interview 09/04/2020)
“ Whistleblowing merupakan pengungkapan bila terjadi penyimpangan/kesalahan yang ditemukan dalam  internal  audit.” ( petikan  komentar  Bapak  BSJ  saat interview 11/04/2020) Berdasarkan  beberapa  komentar tersebut  di  atas,  dapat  diketahui  bahwa whistleblowing dipahami sebagai pengungkapan  penyimpangan  dan/atau kecurangan kepada pihak yang berwenang,  dalam  hal  ini  adalah manajemen puncak. Dimana penyimpangan dan/atau kecurangan tersebut  sebagai  akibat  dari  tidak dipatuhinya aturan dan prosedur instansi. Hasil dari in depth interview pun memberikan gambaran pemahaman
keyinforman terhadap whisteblowing yang  mendasari  persepsi keyinforman dalam  perannya  sebagai whistleblower internal.
4.3. Auditor Internal sebagai Whistleblower Internal Berdasarkan dari uraian sebelumnya, ada beberapa hal yang dapat dijadikan  bahasan  lebih  lanjut.  Seperti komentar  dari  Bapak  AP  dari  instansi pemerintah berikut ini:
“Auditor  internal  seharusnya bisa  menjadi whistleblower .”  ( petikan komentar  dari  Bapak  AP  saat  interview 27/03/2020)
Sedangkan pendapat dari instansi swasta,  Bapak  BSJ  dan  Ibu  DN  adalah sebagai berikut:
“Auditor  internal  dapat  menjadi
whistleblower internal untuk mengungkapkan semua kecurangan yang terjadi di dalam organisasi kepada pihak eksternal atau pihak di dalam organisasi tersebut.” (petikan komentar Ibu DN saat interview 09/04/2020)
“Auditor  internal  bisa  menjadi whistleblower asal dibekali dengan  SOP yang  jelas  dari  perusahaan  di  masing- masing  departemen  seorang  auditor internal  akan  melakukan  pemeriksaan antara SOP dengan pelaksanaan pekerjaan.” (petikan  komentar  Ibu  BSJ saat interview 11/04/2020)
Sejalan  dengan  pendapat  dari instansi  swasta,  informan  dari  instansi sektor  publik  memberikan  pendapat sebagai berikut:
“Auditor  internal  bisa  menjadi whistleblower ,  karena  merupakan  salah satu  ruang  lingkup  pekerjaan  seorang auditor  adalah  memberikan  informasi kepada pihak yang berwenang”. (petikan komentar Ibu IO saat interview 28/03/2020)
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
“Auditor  internal  bisa  menjadi whistleblower ”. (petikan  komentar  Ibu IO saat interview 28/03/2020)
Dari  pendapat-pendapat  tersebut di  atas,  maka  auditor  internal  dapat menjadi whistleblower  internal ,  baik sektor swasta maupun sektor publik, dan sangat  diharapkan  dapat  memberikan informasi  dari  masing-masing  bagian  di organisasi kepada pihak yang berwenang,  dalam  hal  ini  adalah manajemen puncak .

## 4.4. Peran  Auditor  Internal  sebagai Whistleblower Internal
Tata kelola organisasi yang baik atau yang dikenal sebagai Good
Corporate  Governance  (GCG) adalah salah  satu  tujuan  dari  organisasi,  baik sektor  swasta  maupun  sektor  publik, merupakan suatu prinsip yang mengarahkan dan mengendalikan perusahaan agar mencapai keseimbangan antara  kewenangan  perusahaan  dalam memberikan pertanggungjawaban kepada para shareholder  khususnya, dan stakeholders pada umumnya. Komentar  pertama  diberikan oleh Ibu DN: “Semakin tinggi tingkat profesionalisme  seorang  internal  auditor terhadap  pekerjaannya,  maka  intensi untuk melakukan whistleblowing semain tinggi  pula.” (petikan  komentar  Ibu  DN saat interview 09/04/2020)
Komentar lain diungkapkan oleh Bapak BSJ:
“Auditor  internal  mempunyai peran  yang  cukup  besar  sebab  auditor internal  adalah  pihak  yang  netral  yang membantu  perusahaan  untuk  memeriksa compliance apakah terjadi penyimpangan  di  dalamya  atau  tidak. Besar  kecilnya  penyimpangan  yang ditemukan  oleh  seorang  internal  auditor adalah sebagai masukan bagi perusahaan ( whistleblower ).” (petikan komentar Bapak BSJ saat interview 11/04/2020) Sedangkan komentar dari instansi  pemerintah  adalah  sebagai berikut:
“Auditor  internal  instansi  dapat melaporkan  penyimpangan  di  instansi tersebut  kepada  atasan  instansi,  tanpa harus  konfirmasi  kepada  pimpinan instansi  tersebut.” (petikan komentar Bapak AP saat interview 27/03/2020)
Komentar  berbeda  disampaikan oleh  Bapak  AF  sebagai  informan  dari instansi sektor publik sebagai berikut:
“Peran  auditor  internal  sebagai whistleblower adalah sebatas hasil audit, yaitu  memberi  opini  dan  rekomendasi audit  dengan  bukti  audit  yang  sah.” ( petikan  komentar  Bapak  AF  saat interview 06/04/2020)
Dari  uraian  pendapat-pendapat di  atas,  bahwa  auditor  internal  memiliki peranan  yang  cukup  berpengaruh  dalam proses  pengambilan  suatu  keputusan yang  akan  dilakukan  oleh  manajemen puncak  suatu  organisasi.  Hal  ini  karena auditor  internal  bersifat  independen berdasarkan  data-data  obyektif  untuk dapat  menyampaikan  terjadinya  suatu penyimpangan  atau  bahkan  terjadinya kecurangan.
4.5. Informasi Auditor Internal sebagai  Whistleblower  Internal dalam Pengambilan Keputusan
Seperti  yang  telah  dibahas  pada paragraf-paragraf  sebelumnya,  bahwa auditor  dapat  memberikan  informasi- informasi  mengenai  berbagia  bentuk penyimpangan  bahkan  kemungkinan adanya  kecurangan  sehingga  auditor internal  sebagai whistleblower internal dapat  memberikan  rekomendasi  untuk perbaikan  kepada  pihak  manajemen puncak.
Ada beberapa pendapat dari para key informan mengenai informasi auditor
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
internal  sebagai whistleblower internal dalam decision making.
Dari  instansi  sektor  publik,  Ibu IO dan Bapak AF memberikan pendapat sebagai berikut:
“Informasi  yang  disampaikan auditor  internal  sebagai whistleblower internal  adalah  cukup  efektif  karena laporan yang dibuat oleh auditor internal dapat menjadi satu acuan dalam pengambilan keputusan.” (petikan komentar Ibu IO saat interview 28/03/2020) “Informasi audit harus berdasarkan bukti audit dan dasar 5W1H (what,  who,  where,  why,  when,  dan how)yang  valid  agar  tujuan  perusahaan tercapai secara efektif dan efisien.” (petikan  komentar  Bapak  AF saat interview 06/04/2020)
Pendapat  lainnya  disampaikan key  informas dari  instansi  pemerintah sebagai berikut:
“Informasi  yang  disampaikan auditor  internal  sebagai whistleblower internal  adalah  bisa  menjadi  indikator dalam  pengambilan  keputusan  asalkan ada  bukti  yang  menguatkan  tanpa  ada tendensi.” (petikan  komentar  Bapak  AP saat interview 27/03/2020)
Sedangkan key  informan dari instansi swasta berpendapat: “Informasi  yang  disampaikan oleh  auditor  internal  dapat  digunakan sebagai decision making apabila
mempunyai bukti-bukti valid yang dapat dipertanggungjawabkan.  Bukti  tersebut minimal  harus  ada  5  unsur,  yaitu:  (1) what: temuan apa yang mengindikasikan pelanggaran menurut auditor; (2) where: dimana  lokasi  pelanggaran  tersebut;  (3) when: kapan pelanggaran tersebut terjadi;  (4)  who:  siapa/pihak  mana  yang melakukan  pelanggaran;  dan  (5)  how: bagaimana seoran auditor bisa mengungkapkan pelanggaran tersebut.” (petikan komentar Ibu DN saat interview 09/04/2020)
“Informasi whistleblower dari intern  auditor adalah  sebagai  masukan adanya  penyimpangan  dari  SOP  yang ditentukan  oleh  perusahaan  nemun dikembalikan lagi ke perusahaan tersebut apakah temuan itu tetap dianggap sebagai pelanggaran/penyimpangan  aturan  dari perusahaan ataukah sebagai  bahan koreksi untuk perusahaan bahwa
aturan/SOP yang sudah dibuat tidak bisa diterapkan lagi di saat ini sehingga perlu adanya  modifikasi  SOP  baru.” (petikan komentar  Bapak  BSJ  saat  interview 11/04/2020)
Berdasarkan  berbagai  pendapat key  informan tersebut  di  atas,  bahwa informasi yang disampaikan oleh auditor internal  sebagai whistleblower  internal dapat dijadikan indikator dalam pengambilan keputusan ( decision making ) jika informasi-informasi
tersebut  didukung  oleh  bukti-bukti  yang valid dan tidak ada pengaruh dari pihak- pihak tertentu (tendensi).

## 4.6. Yang  Diharapkan  dari  Auditor Internal  sebagai  Whistleblower Internal
Ada  yang  harus  peneliti  gali berkaitan  dengan  apa  saja  sebenarnya yang  diharapkan  para key  informan dari auditor  internal  agar  paham  perannya sebagai whistleblower internal.
Pendapat-pendapat tersebut adalah sebagai berikut:
“Membantu  perusahaan  untuk secara  konsisten  memastikan  tidak  ada penyimpangan,  melindungi  perusahaan dari  kerugian  dan  meminimalisir  faktor resiko,  sehingga  penyimpangan  yang ditemukan dapat dideteksi sedini mungkin sehingga membantu perusahaan untuk  dapat  berkembang  lebih  baik  dan sehat secara internalnya.” (petikan
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
komentar  Bapak  BSJ  saat  interview 11/04/2020)
“Harapannya  adalah  dengan hasil  audit  internal  kita  bisa  membuat langkah-langkah dalam menghadapi permasalahan  yang  ada  dan  untuk  ke depannya  bisa  memitigasi  risiko  yang akan dihadapi.” (petikan komentar Ibu IO saat interview 28/03/2020)
“Dapat  memberikan  informasi yang valid, tanpa ada tendensi, dan tanpa ada  intervensi  dari  pihak  manapun, akhirnya instansi tersebut dapat melaksanakan  tugas,  fungsi  SOP  sesuai ketentuan yang berlaku.” (petikan komentar  Bapak  AP  saat  interview 27/03/2020)
“Seorang  auditor  internal  dalam melakukan whistleblower  internal tidak boleh  asal  melakukan  pelaporan  tanpa bukti yang benar-benar valid, sebab tanpa hasil tersebut berpengaruh tidak hanya di dalam  organisasi  saja  tetapi  juga berpengaruh  terhadap  luar  organisasi. Apabila dia memberikan informasi yang tidak benar, maka akan berdampak besar tidak  hanya  di  dalam  organisasi  tetapi juga di  dalam  organisasi.” (petikan
komentar  Ibu  DN  saat  interview 09/04/2020) “Selalu menjunjung tinggi karakteristik dalam praktek kerja karena internal  auditor  adalah  bagian  yang independen  dan  secara  struktural  dalam perusahaan bertanggung jawab langsung kepada  pemilik  perusahaan.” (petikan komentar  Bapak  AF  saat  interview 06/04/2020)
Begitu  banyak  harapan  yang berhasil  peneliti  gali  dari  para key informan yang benar-benar menginginkan  peran  auditor  internal sebagai whistleblower  internal dapat benar-benar dijalankan tanpa ada kekhawatiran,  tendendi,  dan  intervensi dari pihak manapun.
V. SIMPULAN 5.1. Pemahaman atas Pengertian Auditor  Internal  bagi  Organisasi Sektor  Publik,  Organisasi  Sektor Swasta, dan Organisasi Pemerintah Berdasarkan  dari  hasil  pembahasan melalui wawancara yang telah dilakukan, bahwa  auditor  internal  tidak  lain merupakan karyawan dari suatu perusahaan/instansi  yang  mempunyai sifat  independen,  bertanggung  jawab terhadap manajemen puncak yang bertugas  menganalisa  dan  mengevaluasi kegiatan/pihak  dari  suatu  organisasi apakah telah sesuai dengan prosedur dan tujuan  organisasi  atau  belum.  Auditor internal  tersebut  mempunyai  fungsi untuk  memastikan  kegiatan  operasional organisasi telah  sesuai dengan peraturan eksternal (regulasi) dan prosedur internal (SOP)  dan  dapat  menganalisa  risiko- risiko  yang  mungkin  akan  terjadi,  serta mengkomunikasikan penyimpangan atau kecurangan yang terjadi dalam organisasi,  baik  sektor  swasta,  publik, maupun pemerintah.

## 5.2. Pemahaman Whistleblowing
Kesimpulan  dalam  penelitian  ini  adalah whistleblowing dipahami sebagai pengungkapan  penyimpangan  dan/atau kecurangan kepada pihak yang berwenang,  dalam  hal  ini  adalah manajemen puncak. Dimana penyimpangan dan/atau kecurangan tersebut  sebagai  akibat  dari  tidak dipatuhinya aturan dan prosedur instansi. 5.3. Auditor internal sebagai Whistleblower Internal Auditor internal dapat menjadi whistleblower internal , baik bagi organisasi  sektor  swasta  maupun  sektor publik,  dan  sangat  diharapkan  dapat memberikan  informasi  dari  masing-
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
masing bagian di organisasi kepada pihak yang  berwenang,  dalam  hal  ini  adalah manajemen puncak .

## 5.4. Peran  Auditor  Internal  sebagai Whistleblower Internal
Auditor  internal  memiliki  peranan  yang cukup berpengaruh dalam proses pengambilan suatu keputusan yang akan dilakukan oleh manajemen puncak suatu organisasi. Hal ini karena auditor internal bersifat  independen  berdasarkan  data- data obyektif untuk dapat menyampaikan terjadinya  suatu  penyimpangan  atau bahkan terjadinya kecurangan.
5.5. Informasi Auditor Internal sebagai  Whistleblower  Internal dalam Pengambilan Keputusan Informasi yang disampaikan oleh auditor internal  sebagai whistleblower  internal dapat dijadikan indikator dalam pengambilan keputusan ( decision making ) jika informasi-informasi
tersebut  didukung  oleh  bukti-bukti  yang valid dan tidak ada pengaruh dari pihak- pihak tertentu (tendensi).

## 5.6. Yang  Diharapkan  dari  Auditor
Internal  sebagai  Whistleblower Internal Banyak  harapan  dari  para key  informan yang  benar-benar  menginginkan  peran auditor  internal  sebagai whistleblower internal dapat  benar-benar  dijalankan tanpa  ada  kekhawatiran,  tendensi,  dan intervensi dari pihak manapun.

## UCAPAN TERIMA
Ucapan  terima  kasih  yang  tak  terhingga kepada semua pihak yang telah membantu peneliti  selama  proses  penelitian  hingga ter- published nya hasil penelitian ini.

## DAFTAR PUSTAKA
(1) Agoes,  Sukrisno.  2013. Auditing: Petunjuk Praktis Pemeriksaan
Akuntan oleh Akuntan Publik. Salemba Empat: Jakarta. (2) Arief, dan Bambang. 2007. Mekanisme  Corporate  Governance, Manajemen Laba dan Kinerja Keuangan  (Studi  Pada  Perusahaan Go  Public  Sektor  Manufaktur) . Simposium Nasional Akuntansi X.
(3) Brandon. 2013. Whistleblower . http://www.scribd.com/doc/1233185
39/Whistle-Blower .  Diakses  pada tanggal 5 Juni 2017.
(4) Dzaky C.P., Vicky. 2014. Peran Audit
Internal  Dalam  Upaya  Mewujudkan GoodCorporate Governance. Universitas Widyatama.
(5) Fahmi,  Irham.  2013. Etika  Bisnis: Teori,  Kasus,  dan  Solusi .  Bandung: Alfabeta.
(6) G.  Kumaat,  Valery.  2011. Internal Audit . Erlangga: Jakarta.
(7) Hery.  2010. PotretProfesi  Audit Internal  Di  Perusahaan  Swasta  dan BUMN Terkemuka. Bandung: Alfabeta. (8) Komite Nasiional Kebijakan Governance. 2008. Pedoman  Sistem Pelaporan-SPP (Whistleblowing System-WBS). Jakarta. (9) Libramawan, Irvandly Pratana. 2014. Pengaruh Penerapan Whistleblowing System Terhadap Pencegahan Kecurangan  (Studi  Survey  pada  PT. Coca  Cola  Amatil  Indonesia  SO
Bandung). Skripsi. Fakultas Ekonomi Universitas Widyatama. Bandung.
This is an Creative Commons License This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial 4.0 International License.
(10) M. Rizki Putra Mulfag. 2017. “Intensi Melakukan Whistleblowing pada Internal Auditor Pemerintah”. Skripsi. Fakultas Ekonomi. Universitas Negeri Padang.
(11) Moloeng,  Lexy  J.  2007. Metodologi Penelitian  Kualitatif .  PT.  Remaja
Rosdakarya Offset. Bandung
(12) Mulyadi, 2008. Auditing, Buku Satu & Dua. Edisi Keenam . Jakarta: Salemba Empat.
(13) Pickett,  KH.  Spencer.  2010. The Internal  Auditing  Handbook. Edisi ke-3. John Wiley & Sons Ltd.
(14) Questibrilia, Bivisyani. 2019. Pentingnya Whistleblowing Bagi Perusahaan dan cara Penerapannya. https://www.jojonomic.com/blog/whi stle-blowing/ . Diakses pada tanggal 5 Juni 2017.
(15) Rahardian,  Malik.  (2010),  “ Analisis
Perbedaan  Komitmen  Profesional dan Sosialisasi Antisipatif Mahasiswa PPA dan Non-PPA Pada Hubungannya Dengan Whistleblowing  (Studi  Kasus  pada Mahasiswa  Akuntansi  Universitas Diponegoro)”. Skripsi. Fakultas Ekonomika  dan  Bisnis,  Universitas Diponegoro. Semarang. (16) Sagara, Yusra. 2013. Profesionalisme Internal Auditor dan Intensi Melakukan  Whistleblowing. Jurnal Liquidity. Vol. 2 No. 1. 34-44. (17) Semendawai, Abdul Haris, dkk. 2011.
Memahami  Whistleblower .  Jakarta: Lembaga  Perlindungan  Saksi  dan
Korban (LPSK)
(18) Soekanto,  Soerjono.  2012. Sosiologi Suatu  Pengantar .  Jakarta:  Rajawali Pers.
(19) Sugiyono.  2009. Metode  Penelitian Bisnis (Pendekatan Kuantitatif, Kualitatif,  dan  R&D) .  Bandung: Alfabeta.