## JPAK: Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan
71 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188

## Riset Eksperimen: Whistleblowing System dan Literasi Tax Audit Terhadap Tindakan Tax Evasion
Mahesa Dicky Taruna Supangat 1 . R. Nelly Nur Apandi 2
Prodi Akuntansi, Fakultas Pendidikan Ekonomi dan Bisnis, Universitas Pendidikan Indonesia 12

## Abstract
This research examines specifically about tax evasion action based on tax audit literacy as an internal factor of tax payers and the whistleblowing system’s condition as a control factor of the tax payers. The research method that used in this research is the experimental method with 2x2 factorial design. This research  was conducted to undergraduate accounting studies of Indonesia University of Education that were selected using simple random sampling technique. Main hypothesis testing in this research uses Two Way ANOVA. The data that obtained is a tax evasion action in the form of amount of taxable income that will be reported (in  percent),  where  as  the  result  of  the  decision  has  previously  received  treatment  of  the  condition  of whistleblowing system and the existence of tax audit literacy. The result of this research in general indicate a decrease in tendency of someone will do the tax evasion. It can be  achieved if the Directorate General of Taxation provide a good whistleblowing system as a control or the educational institution provide learning about tax audit literacy to their students.
Keywords:  experimental  method;    tax  audit  literacy;  tax  evasion;  theory  of  planned  behaviour; whistleblowing system.

## Abstrak
Penelitian ini mengkaji secara khusus tentang tindakan penghindaran pajak berdasarkan literasi pemeriksaan pajak sebagai faktor internal wajib pajak dan kondisi whistleblowing system sebagai faktor kontrol wajib pajak.  Metode  penelitian  yang  digunakan  dalam  penelitian  ini  adalah  metode  eksperimen  dengan  desain faktorial 2x2. Penelitian ini dilakukan pada mahasiswa program sarjana akuntansi Universitas Pendidikan Indonesia  yang  dipilih  dengan  menggunakan  teknik simple  random  sampling. Pengujian  hipotesis  utama dalam  penelitian  ini  menggunakan Two  Way ANOVA.  Data  yang  diperoleh  merupakan  tindakan penghindaran pajak berupa besarnya penghasilan kena pajak yang akan dilaporkan (dalam persen), dimana hasil  putusan  tersebut  sebelumnya  telah  mendapat  perlakuan  kondisi whistleblowing  system dan  adanya literasi  pemeriksaan  pajak.  Hasil  penelitian  ini  secara  umum  menunjukkan  adanya  penurunan kecenderungan  seseorang  untuk  melakukan  penghindaran  pajak.  Hal  itu  dapat  tercapai  jika  Direktorat Jenderal  Pajak  menyediakan  sistem  pelaporan  pelanggaran  yang  baik  sebagai  kontrol  atau  lembaga pendidikan memberikan pembelajaran tentang literasi pemeriksaan pajak kepada siswanya.
Kata Kunci: literasi tax audit ; metode eksperimen; tax evasion ; theory of planned behaviour ; whistleblowing system .
Corresponding author. nelly.nna@upi.edu
How to cite this article. Supangat, M.D.T., & Apandi, R.N.N. (2022). Pengaruh Whistleblowing System dan Literasi Tax Audit Terhadap Tindakan Tax Evasion . Jurnal Pendidikan Akuntansi & Keuangan. 10 (1), 71-84. Retrieved from https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
History of article. Received: Juni 2021, Revision: Januari 2022, Published: Januari 2022
72 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188

## PENDAHULUAN
Pajak merupakan suatu hal yang krusial bagi suatu negara. Pajak sendiri di Indonesia memiliki setidaknya dua peranan utama yaitu sebagai sumber penerimaan bagi pemerintah dan  sebagai  salah  satu  alat  kebijakan pemerintah,  antara  lain  untuk  redistribusi pendapatan dan  pengendalian ekonomi makro.  Penentuan  tingkat  pajak (tax  rate) minimal  harus  mempertimbangkan  kedua aspek tersebut (Waluyo, 2009). Pajak sendiri masuk  ke  dalam  satu  dari  lima  sumber penerimaan  pemerintah  dimana  sumber penerimaan  pemerintah  meliputi  beberapa jenis, yaitu: a) Kekayaan negara (state asset) ; dengan  catatan  asset  tersebut  dijual  atau disewakan  kemudian  hasil  penjualan  atau sewanya dimasukkan ke kas negara (privatisasi) ;  b)  Utang;  baik  ke luar  negeri maupun ke dalam negeri (obligasi); c) Hibah (grant) ,  hibah  yang  berasal  dari  luar  negeri maupun  dalam  negeri;  d)  Pencetakan  uang (money creation) , berkaitan dengan inflation tax ,  nilai   riil  dari  pemungutan  pajak;  dan  e) Penerimaan  pajak  dan  pungutan-pungutan resmi yang lain (Soetrisno, 1984).
Berdasarkan  uraian  di  atas,  dapat diambil kesimpulan bahwa pajak merupakan hal  yang  memiliki  tingkat  urgensi  tinggi  di dalam pembendaharaan negara. Maka dari itu pembayaran  atas pajak  yang  terutang  wajib dilakukan  untuk  memenuhi  pembiayaan negara.  Namun,  banyak  juga  pihak  yang berpendapat  bahwa  membayar  pajak  adalah sesuatu  yang  harus  di  hindari.  Hal  tersebut dinilai  karena  pembayaran  kewajiban  pajak hanya  membuat  Wajib  Pajak  mengeluarkan biaya  lebih.  Konsekuensinya  Wajib  Pajak akan menerima laba bersih yang lebih kecil, dimana  hal  tersebut  merupakan  sebuah kerugian bagi Wajib Pajak.
Indikasi  bahwa  masih  adanya  yang ingin  menghindari  pajak  tercermin  dari artikel  yang  dipublikasikan  oleh  Direktorat Jenderal  Pajak  dimana  pada  tahun  2016 terdapat  20  juta  wajib  pajak  yang  wajib
melaporkan  SPT  nya,  namun  realisasinya hanya  12  juta  atau  sekitar  65%.  Pada  tahun 2017  tingkat  realisasi  nya  sudah  meningkat menjadi  70%,  namun  hal  tersebut  masih  di bawah  negara-negara  lain  yang  tingkat realisasinya  mampu  mencapai  75%-80% (Direktorat Jenderal Pajak, 2018).
Hal  lain  yang  membuat  seseorang merasa  enggan  untuk  membayar  pajak bahkan merasa sia-sia dalam membayar pajak adalah karena maraknya kasus yang melibatkan  para  fiskus.  Kasus terbaru  yang sempat muncul ke publik adalah kasus  yang melibatkan eks Kepala Kantor Pajak Pratama Ambon,  La  Masikamba,  karena  terbukti menerima  suap  pajak  dan  gratifikasi  dari sejumlah  pengusaha.  Kasus  yang  muncul pada  tahun  2019  itu  menghasilkan  vonis  15 tahun  penjara  kepada La  Masikamba.  Hal tersebut  membuat  rasa  kepercayaan  publik akan  badan  pengelola  pajak  menjadi  turun. Publik  dalam  hal  ini  merasakan  bahwa  ada nya  tindakan  aparat  yang  tidak  adil  atas pemeriksaan  yang  dilakukan  kepada  wajib pajak,  yaitu  dengan  menetapkan  besarnya pajak  atas  dasar  wewenang  jabatannya (Kurniawati & Toly, 2014). Di lain Pihak ada sekelompok  masyarakat yang  bukan  hanya tidak  mau  membayar  pajak,  namun  juga menggelapkan  pajak.  Banyak  dari  mereka ternyata juga tidak dihukum. Hal terakhir ini membuat  rakyat  jauh  dari  kemakmuran  dan mendorong  masyarakat  enggan  membayar pajak (Kurniawati & Toly, 2014).
Kecurangan  pajak  dalam  hal  ini tax evasion merupakan  hal  yang  cukup  sering terjadi  apabila  dilihat  secara  global.  Hal  ini menunjukkan bahwa tax evasion merupakan salah satu isu penting dalam dunia perpajakan yang apabila dibiarkan dapat menguntungkan satu  pihak  dan  merugikan  pihak  lainnya (Apandi  et  al.,  2016).  Dalam  periode  tahun 2008  sampai  tahun  2018  telah  terjadi setidaknya  10  kasus tax  evasion. Mulai  dari kasus Panama  Paper,  Paradise  Paper, hingga  kasus West  Africa    Leaks (Porter  &
Vol. 10. No. 1, [Januari-Juni], 2022: 71 - 84
73 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
Ronit, 2018) .
Mengurangi  tingkat  kecurangan  pajak beserta  risikonya  perlu  dilakukan  (Apandi, 2019).  Perlu  ada  kontrol yang  dilakukan pihak internal dari Direktorat Jenderal Pajak sebagai  institusi  yang  mengelola perpajakan di  Indonesia. Whistleblowing  System dinilai mampu  untuk  mengurangi  risiko  dan mendeteksi  adanya  kecurangan  khususnya dalam  kasus tax  evasion di  atas  (Porter  & Ronit, 2018; Naufal et al., 2020) . Whistleblower merupakan  pelapor  yang berupaya  mengungkapkan  suatu  kecurangan atau ketidakberesan yang terjadi dalam tubuh suatu  organisasi.  Segala  jenis  kecurangan dapat  saja  terjadi  dalam  organisasi  atau perusahaan. Jika dalam suatu organisasi tidak terdapat  pengendalian internal  yang  cukup baik, hal ini sangat memungkinkan kecurangan  akan  merajalela.  Maka  dari  itu peran  sistem whistleblowing sangat  baik adanya,  karena  dapat  membantu  dalam memberikan informasi dan laporan mengenai kecurangan  yang  terjadi  dalam  perusahaan (Noviani & Sambharakreshna, 2014).
Penelitian terdahulu menyebutkan bahwa  dengan  adanya  peran  aktif  dari whistleblowers dengan  dukungan  sistem hotline maka  tentu  para  pelaku  kecurangan ( fraudster) akan  berfikir  kembali  apakah  ia akan  tetap  melanjutkan  kecurangan  yang akan  ia  lakukan  atau  membatalkan  niatnya tersebut,  karena  mereka  akan  takut  apabila kecurangan  yang  akan  atau  telah  ia  lakukan diadukan  oleh  para whistleblower. Tetapi sebaliknya, jika tidak adanya peran serta dari whistleblowers dan sistem hotline yang tidak berjalan  secara  efektif,  maka  kecurangan akan dengan mudah dilakukan apalagi sistem pengendalian dan pengawasan dari organisasi tersebut  buruk.  Ditambah  lagi  dengan  tidak adanya  perlindungan  hukum  yang  jelas  dan kuat  kepada  para  pelapor  kecurangan ( whistleblowers) sehingga menyebabkan mereka  takut  untuk  melaporkan  indikasi adanya.  Kecurangan  yang  mereka  temukan
dan  memilih  untuk  bungkam  agar  terbebas dari segala risiko (Noviani & Sambharakreshna, 2014; Naufal et al., 2020) . Terdapat faktor lain yang mampu untuk mempengaruhi  tindakan  kecurangan  pajak. Literasi akan tax audit menjadi sesuatu yang mempengaruhi  tindak  kecurangan  pajak. Literasi  mengenai perpajakan memiliki pengaruh yang  positif  kepada  tindak kecurangan. Ini berarti bahwa  semakin  tinggi pengetahuan perpajakan akan semakin tinggi pula keinginan wajib pajak untuk menyampaikan  surat  pemberitahuan  tepat waktu, sehingga akan meningkatkan kepatuhan  wajib  pajak  (Rahayu,  2017). Terdapat  penelitian  lain  yang  melibatkan subjek lebih besar dengan 40.000  wajib pajak orang  pribadi  di  Denmark.  Penelitian  yang dilakukan  oleh  menyebutkan  bahwa  ada pengaruh yang cukup besar yang diakibatkan oleh audit terhadap kepatuhan pajak  (Kleven, 2011).
Literasi tax  audit perlu  dipraktikkan tidak  hanya  oleh  praktisi  pajak  saja  namun perlu  juga  disisipkan  ke  dalam  silabus perkuliahan.  Hal  ini  karena  mahasiswa akuntansi  di  proyeksikan  untuk  menjadi pelaku  ekonomi  di  suatu  instansi  dan  tidak jarang mendapatkan amanah untuk mengelola pajak  sebuah  perusahaan.  Maka  dari  itu sangat  penting  literasi tax  audit diberikan kepada mahasiswa  sejak  masa  perkuliahan (Apandi et al., 2020).  Fenomena di lapangan menunjukan  bahwa  Universitas Pendidikan Indonesia Program Studi S1 Akuntansi belum memiliki materi khusus yang  membahas tax audit. Sementara  itu,  Universitas  Indonesia Program  Studi  S1  Akuntansi  memiliki materi       khusus  yang membahas  mengenai tax audit. Fakta  di  lapangan  menyebutkan bahwa kurangnya sosialisasi dan pengetahuan pelaku usaha mengenai perpajakan berimbas pada  kurang maksimalnya  pendapatan  pajak dari wajib pajak. Lebih buruknya dari hal itu, wajib  pajak  akan merasa  bahwa  membayar pajak  adalah  suatu  hal  yang  harusnya
74 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
dihindari  dan  berakibat  pada  rendahnya tingkat  bayar  pajak  dari  wajib  pajak.  Hal  di atas  membuktikan  bahwa  penerapan  materi tax audit dinilai penting.

## KAJIAN PUSTAKA
Planned Behaviour Theory Ajzen (1985) mengembangkan Theory of Reasoned  Action menjadi  sebuah  teori  lain, yaitu Planned Behavior Theory dan memperlihatkan  hubungan  dari  perilaku- perilaku  yang  dimunculkan  oleh  individu untuk menanggapi sesuatu. Planned Behavior Theory (TPB) menyatakan bahwa selain sikap terhadap  tingkah  laku  dan  norma-norma subjektif,  individu  juga  mempertimbangkan kontrol tingkah laku yang dipersepsikan yaitu kemampuan mereka untuk melakukan tindakan  tersebut.  Teori  ini  menjelaskan bahwa  adanya  niat  untuk  berperilaku  dapat menimbulkan  perilaku  yang  ditampilkan oleh individu. Planned  Behavior  Theory membagi tiga macam alasan yang dapat mempengaruhi tindakan yang diambil oleh individu, yaitu: 1) Behavioral  belief ,  yaitu  keyakinan  akan  hasil dari suatu perilaku dan evaluasi atau penilaian terhadap  hasil  perilaku  tersebut.  Keyakinan dan evaluasi atau penilaian terhadap hasil dari suatu  perilaku  tersebut  kemudian  akan membentuk  variabel  sikap  ( attitude );  2) Normative  belief, yaitu  keyakinan  individu terhadap harapan normatif individu atau orang lain  yang  menjadi  referensi  seperti  keluarga, teman,  atasan,  atau  konsultan  pajak  untuk menyetujui  atau  menolak  melakukan  suatu perilaku  yang  diberikan.  Hal  ini  akan membentuk variabel norma subjektif ( subjective  norm );  3) Control  belief ,  yaitu keyakinan  individu  yang  didasarkan  pada pengalaman  masa  lalu  dengan  perilaku,  serta faktor  atau  hal-hal  yang  mendukung  atau menghambat persepsinya  atas perilaku. Keyakinan  ini  membentuk  variabel  kontrol perilaku yang dipersepsikan ( perceived behavioral control ).

## Konsep Perpajakan
Menurut  Adriani  (2011),  pajak  adalah iuran  masyarakat  kepada  negara  (yang  dapat dipaksakan)  yang  terutang  oleh  orang  yang wajib  membayarnya  menurut  peraturan- peraturan  umum  (undang-undang)  dengan tidak  mendapat  prestasi  kembali  yang langsung dapat ditunjuk yang gunanya adalah untuk  membiayai  pengeluaran-pengeluaran umum berhubung tugas negara untuk menyelenggarakan pemerintahan. Dari pengertian  tersebut  dapat  diketahui  bahwa pajak  dapat  bersifat  memaksa,  dipungut  oleh pemerintah dan diatur dalam undang-undang.
Menurut Seligman  (1921), pajak adalah kontribusi  seseorang  yang  ditujukan  kepada negara  tanpa  adanya  manfaat  yang  ditujukan secara  khusus  pada  seseorang.  Manfaat  dari pajak  ditujukan  bukan  untuk  orang  pribadi melainkan untuk masyarakat umum.
Sedangkan menurut UU RI No. 28 tahun 2007,  Pajak  adalah  kontribusi  Wajib  Pajak kepada  negara  yang  terutang  oleh  orang pribadi  atau  badan  yang  bersifat  memaksa berdasarkan  undang-undang,  dengan  tidak mendapatkan  imbalan  secara  langsung  dan digunakan  untuk  keperluan  negara  bagi sebesar-besarnya  kemakmuran  rakyat.  Imbal balik  dari  membayar  pajak  tidak  dapat dirasakan  langsung  melainkan  dalam  kurun waktu  tertentu  dan  dimanfaatkan  bersama- sama oleh seluruh masyarakat untuk mencapai kemakmuran (Republik Indonesia, 2007).

## Whistleblowing System
Whistleblowing system merupakan aplikasi  yang  berguna  untuk  melaporkan pelaporan pelanggaran. Whistleblowing system dalam  pemerintah  maupun  dalam  perusahaan pada  umumnya  berbeda. Whistleblowing system yang dimiliki oleh pemerintah memiliki website  tersendiri  yaitu  WiSe,  sedangkan  di dalam  perusahaan  pada  umumnya  setiap perusahaan  memiliki  aplikasi whistleblowing system- nya sendiri.
Vol. 10. No. 1, [Januari-Juni], 2022: 71 - 84
Whistleblowing system di sektor pemerintahan adalah aplikasi yang disediakan oleh  Kementerian  Keuangan  bagi  seorang yang memiliki informasi dan ingin melaporkan suatu perbuatan berindikasi pelanggaran yang terjadi  di  lingkungan  Kementerian  Keuangan Republik Indonesia. Sedangkan, whistleblowing  system di  sektor  swasta dijelaskan  dalam  Pedoman  Sistem Pelaporan Pelanggaran  Komite  Nasional  Kebijakan Governance  (Komite  Nasional  Kebijakan Governance, 2008).
Berbeda  dengan  sektor  pemerintah, laporan  whistleblower  di  sektor  swasta  tidak ditujukan  kepada  lembaga  khusus  yang menangani  laporan  seorang whistleblower . Perusahaan  swasta  harus  memiliki  sistem pelaporan  tersendiri  yang  dikelola  oleh perusahaan  tersebut  dan  dibuat  dengan berpedoman pada Sistem Pelaporan Pelanggaran  Komite  Nasional  Kebijakan Governance.
Pedoman Sistem Pelaporan Pelanggaran (Komite  Nasional  Kebijakan  Governance, 2008)  menyatakan  bahwa whistleblowing system adalah  bagian  dari  pengendalian perusahaan  dalam  mencegah  bentuk-bentuk kecurangan,  maka  hal  ini  menjadi  masalah kepengurusan  perusahaan.  Dengan  demikian, kepemimpinan dalam penyelenggaraan whistleblowing system disarankan berada pada direksi, khususnya direktur utama.

## Pemeriksaan Perpajakan (Tax Audit)
Pemeriksaan  sebagaimana  tercantum dalam  UU  RI  No.  28  Tahun  2007  adalah serangkaian kegiatan menghimpun dan mengolah  data,  keterangan,  dan/atau  bukti yang  dilaksanakan  secara  objektif  dan professional berdasarkan suatu standar pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan  kewajiban  perpajakan  dan/atau untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan (Republik Indonesia, 2007). Menurut  Organization  for  Economic  Co- Operation and Development (2006), tax audit
adalah pemeriksaan apakah Wajib Pajak telah menilai  dengan  benar  dan  melaporkan kewajiban  pajak  dan  memenuhi  kewajiban lainnya. Direktur Jenderal Pajak dalam  rangka pengawasan kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan berwenang melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dan/atau tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang- undangan perpajakan.

## Literasi Tax Audit
Literasi merupakan suatu kemampuan di dalam  diri  seseorang  untuk  menulis  dan memahami  sebuah  konteks  bacaan  (Graff  & Duffy, 2014). Sementara itu, tax audit adalah pemeriksaan apakah Wajib Pajak telah menilai dengan benar dan melaporkan kewajiban pajak dan memenuhi kewajiban lainnya (Organization for Economic Co-Operation and Development, 2006).  Sehingga  dapat  ditarik sebuah  kesimpulan  bahwa  literasi tax  audit adalah  sebuah  kemampuan  di  dalam  diri seseorang  untuk  memahami  berbagai  hal mengenai  pemeriksaan  apakah  wajib  pajak telah menilai dan melaporkan kewajiban pajak dan memenuhi kewajiban lainnya.

## Tax Evasion
Literasi merupakan suatu kemampuan di dalam  diri  seseorang  untuk  menulis  dan memahami  sebuah  konteks  bacaan  (Graff  & Duffy, 2014). Sementara itu, tax audit adalah pemeriksaan apakah Wajib Pajak telah menilai dengan benar dan melaporkan kewajiban pajak dan memenuhi kewajiban lainnya (Organization for Economic Co-Operation and Development, 2006).  Sehingga  dapat  ditarik sebuah  kesimpulan  bahwa  literasi tax  audit adalah  sebuah  kemampuan  di  dalam  diri seseorang  untuk  memahami  berbagai  hal mengenai  pemeriksaan  apakah  wajib  pajak telah menilai dan melaporkan kewajiban pajak dan memenuhi kewajiban lainnya.
Dalam  melakukan  pembayaran  pajak, Wajib  Pajak  harus  membayar  pajak  dengan
76 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
benar  dan sesuai dengan undang-undang yang berlaku akan tetapi masih banyak wajib pajak yang  tidak membayar  pajak  sesuai  dengan penghasilan  yang  sebenarnya  dan  senantiasa melakukan  penggelapan  pajak  ( tax  evasion ). Menurut  Mardiasmo  (2009)  penggelapan pajak  ( tax  evasion )  adalah  usaha  yang dilakukan oleh Wajib Pajak untuk meringankan  beban  pajak  dengan  cara  yang tidak  legal  atau  melanggar  undang-undang. Dalam hal ini, Wajib Pajak akan mengabaikan ketentuan  formal  perpajakan  yang  menjadi kewajibannya,  memalsukan  dokumen,  atau mengisi  data  dengan  tidak  lengkap  dan  tidak benar (Kurniawati & Toly, 2014).
Menurut  Izza  &  Hamzah  (2009) tax evasion adalah perbuatan melanggar Undang- Undang Perpajakan,  misalnya  menyampaikan di dalam Surat Pemberitahuan Tahunan (SPT) jumlah penghasilan yang lebih rendah daripada yang sebenarnya ( understatement of income ) di satu pihak  dan  atau  melaporkan  bagian  yang lebih  besar  daripada  yang  sebenarnya ( overstatement of the deductions ) di lain pihak. Bentuk tax  evasion yang  lebih  parah  adalah apabila  Wajib  Pajak  sama  sekali  tidak melaporkan penghasilannya ( non-reporting of income ).
McGee,  Ho,  &  Li  (2008)  melakukan penelitian  tentang  persepsi  etika  mengenai penggelapan pajak di Hong Kong dan Amerika Serikat.  Dalam  penelitian  ini,  pendapat  yang paling kuat  menganggap  bahwa  penggelapan pajak  itu  etis  jika  tarif  pajaknya  tidak terjangkau,  pemerintahannya  korup,  dan sistem pajaknya tidak adil. Penggelapan pajak juga  dapat  dipandang  sebagai  tindakan  yang paling  dibenarkan  apabila  dana  pajak  yang terkumpul  terbuang  sia-sia,  sistem  pajak dilihat tidak adil dan pemerintah mendiskriminasikan beberapa segmen penduduk  (Nickerson,  Pleshko,  &  Mcgee, 2009).

## Pengaruh  Whistleblowing  System  terhadap
Tax Evasion
Penanggulangan  dampak  buruk  yang akan terjadi apabila praktik tax evasion banyak dilakukan  oleh  perusahaan  di  Indonesia  perlu dilakukan. Suatu negara perlu mengendalikan para wajib pajak yang ada di dalam negaranya untuk  dapat  menumbuhkan  rasa  patuh  dalam membayar pajak, entah itu kepada wajib pajak badan  maupun  wajib  pajak  orang  pribadi. Pengendalian  internal  yang  baik  perlu diterapkan oleh pengelola pajak negara dalam hal ini Direktorat Jenderal Pajak. Pengendalian  internal  dianggap  cocok  dalam menekan jumlah kecurangan di suatu instansi. Jenis pengendalian internal yang dinilai sangat cocok  untuk  mendeteksi  dan  mencegah kecurangan  adalah whistleblowing  system. Peran  aktif  dari whistleblowing  system dan sistem pengaduan akan  membuat calon pelaku kecurangan  berpikir dua kali dalam bertindak karena akan timbul rasa takut dalam dirinya jika terbukti  melakukan  kecurangan  (Noviani  & Sambharakreshna, 2014).
Keterkaitan antara TPB dengan Whistleblowing  System adalah  berkaitan dengan  suatu  kontrol  perilaku.  Kontrol perilaku  dalam  teori  tersebut  menjelaskan bahwa terdapat banyak faktor  yang mempengaruhi  seseorang  untuk  melakukan tindakannya ataupun sebaliknya yaitu mengurungkan  tindakannya.  Maka  dari  itu, jika  seseorang  meyakini  bahwa  kondisi Whistleblowing  System akan  mengurangi niatan  untuk melakukan tax evasion , maka ia tidak akan melakukan tindakan tersebut. Begitu juga  sebaliknya,  apabila  seseorang  meyakini bahwa  kondisi Whistleblowing  System akan menambah  niatan  untuk  melakukan tax evasion ,  maka  ia  akan  berani melakukan tax evasion.
Pengaruh Literasi Tax  Audit  terhadap  Tax Evasion

## JPAK: Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan
Vol. 10. No. 1, [Januari-Juni], 2022: 71 - 84
Penanggulangan  potensi  terjadinya tindakan tax  evasion pun  dapat  di  lakukan kepada calon-calon pegawai, pelaku ekonomi, dan  juga  kepada  mahasiswa.  Wajib  Pajak yang berpengetahuan  pajak  tinggi  memiliki keputusan  kepatuhan  pajak  yang  lebih  patuh dibandingkan  dengan  Wajib  Pajak  yang berpengetahuan  pajak  rendah.  Pengetahuan perpajakan  yang  dimiliki  oleh  Wajib  Pajak akan  mempengaruhi  patuh  tidaknya  Wajib Pajak  itu  sendiri  dalam  melaksanakan kewajiban perpajakannya. Serta akan berdampak  pula  pada  penerimaan  pajak yang diterima  oleh  negara,  apabila  masyarakatnya sudah memiliki pengetahuan perpajakan yang tinggi  (Ginting  &  Pontoh,  2017).  Hasil penuturan  di  atas  menyebutkan  bahwa pemberian  literasi mengenai  pajak  khususnya tax  audit dianggap  mampu  menjadi  suatu tindakan pencegahan terhadap potensi terjadinya tindakan tax evasion.
Keterkaitan  Literasi Tax  Audit dengan TPB  adalah  sikap  dan  Normatif  Subjektif. Sikap  dalam  TPB  menjelaskan  mengenai sesuatu  yang  akan  diperoleh  dari  tindakan seseorang. Hal ini berkaitan dengan kesadaran pajak  seseorang,  dimana  seseorang  memiliki keyakinan bahwa dengan melakukan pembayaran pajak maka hasilnya akan didapat walaupun  tidak  dirasakan  secara  langsung. Normatif  Subjektif  berkaitan  dengan  harapan perilaku dari orang lain. Harapan normatif dari orang  lain  akan  memberikan  motivasi  sendiri bagi seseorang dalam melakukan suatu hal. Hal ini berkaitan dengan kualitas pelayanan pajak, sistem  perpajakan,  dan  juga  pemberian informasi.

## Pengaruh  Interaksi  Antara  Whistleblowing
System dengan Literasi Tax Audit terhadap Tax Evasion
Berdasarkan  penjelasan  di  atas,  kondisi dari  kualitas Whistleblowing  System yang
berbeda dan  ada  atau  tidaknya  Literasi Tax Audit akan  menghasilkan  keputusan  yang berbeda  juga  dari  partisipan.  Berdasarkan penjelasan di atas pun dapat kita tarik sebuah kesimpulan bahwa perilaku dikendalikan oleh faktor internal dan juga eksternal.
Dalam penelitian ini faktor Whistleblowing  System berperan  sebagai faktor eksternal sementara faktor Literasi Tax Audit berperan  sebagai  faktor  internal  yang mampu berinteraksi dalam menentukan tindakan Tax  Evasion. Kerangka  pemikiran penelitian ini dirumuskan sebagai berikut:

## Gambar 1. Kerangka Pemikiran

## METODE Objek Penelitian
Objek  penelitian  merupakan  suatu atribut  atau  sifat  atau  nilai  dari  orang,  objek atau kegiatan yang mempunyai variasi tertentu yang  ditetapkan  oleh  peneliti  untuk  dipelajari dan kemudian ditarik kesimpulannya (Sugiyono,  2017).  Objek  penelitian  yang terdapat pada penelitian ini adalah variabel/faktor  independen Whistleblowing System sebagai  X1  dan  Literasi Tax  Audit sebagai X2  yang mendapatkan suatu manipulasi  ataupun treatment serta  diuji pengaruhnya terhadap variabel dependen yaitu Tindakan Tax Evasion sebagai Y atas respons dari manipulasi tersebut.

## Desain Peneliatian
Pada  penelitian  ini  terdapat  dua  faktor yang akan diteliti pengaruhnya. Maka dari itu,
Whistleblowing System (X1) Literasi Tax Audit (X2) Tindakan Tax Evasion (Y) Interaction Effect Main Effect 1 Main Effect 2
78 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
desain penelitian  yang  dinilai  paling  efisien diterapkan  pada  penelitian  ini  adalah  desain faktorial.  Desain faktorial  merupakan  suatu tindakan terhadap satu variabel atau lebih yang dimanipulasi  secara  simultan  agar  dapat mempelajari pengaruh setiap variabel terhadap variabel terikat atau pengaruh yang diakibatkan adanya  interaksi  antara  beberapa  variabel (Noor,  2014).  Istilah  faktorial  mengacu pada fakta  bahwa  desain  tersebut  melibatkan beberapa  faktor.  Setiap  faktor  yang  ada memiliki dua  atau  lebih  tingkatan.  Maka dari itu, desain faktorial 2x2 adalah desain faktorial yang  paling sederhana  (Emzir,  2014). Penelitian  ini  memiliki  dua  faktor,  yaitu whistleblowing  system dan  literasi tax  audit yang terdiri dari dua tingkatan. Desain faktorial 2x2 memerlukan empat kelompok sebagaimana dijelaskan pada tabel berikut:
Tabel 1. Desain Penelitian
Keterangan:
TALT : Tax Audit Literacy Treatment TAL : Tax Audit Literacy NTAL : No Tax Audit WBS : Whistleblowing System GWBS : Good Whistleblowing System BWBS : Bad Whistleblowing System GWBS_TAL    : Good Whistleblowing System – Tax Audit Literacy
BWBS_TAL    : Bad  Whistleblowing  System – Tax Audit Literacy
GWBS_NTAL  : Good Whistleblowing System – No Tax Audit Literacy
BWBS_NTAL  : Bad Whistleblowing System –
No Tax Audit Literacy
SE : Simple Effect

## Alur Eksperimen
Dalam  penelitian  ini,  simulasi  akan dilakukan  oleh  partisipan,  di  mana  partisipan akan  berperan  sebagai  seorang accounting  – tax officer. Proses eksperimen akan dijelaskan sebagai berikut:

## Gambar 2. Alur Eksperimen
Partisipan  dalam  penelitian  eksperimen ini akan dimasukkan ke dalam satu kelas saja. Dalam  kelas  tersebut  terbagi  partisipan  yang diberikan  sebuah  skenario  dan treatment. Partisipan  akan  langsung  diberikan  skenario, di mana di dalam skenario itu terdapat kondisi di mana whistleblowing system (X1) baik dan juga  buruk. Treatment mengenai  ada  atau tidaknya  literasi tax  audit (X2)  akan disampaikan  sekaligus  di  dalam  kertas skenario  tersebut,  sehingga  di  dalam  kertas skenario  tersebut  ada  yang  berisi  sebuah pemahaman mengenai tax audit dan ada yang langsung  dihadapkan  pada  skenario  kondisi whistleblowing  system yang  baik  atau  yang buruk  tanpa  diberikan  pemahaman  mengenai tax audit . Untuk memastikan setiap partisipan
Whistleblowing System (WBS) Tax Audit Literacy (TALT)
Total With (TAL)  Without (NTAL) Good (GWBS)  GWBS_TAL  GWBS_NTAL GWBS Bad (BWBS)  BWBS_TAL  BWBS_NTAL BWBS Total TAL NTAL SE
Pemberian Skenario dan Treatment
Literasi Tax Audit
Skenario dan Treatment emnggunakan mendia kertas

## Whistleblowing System
Keputusan Pelaporan Penghasilan Kena Pajak (Persentase) Ya Tidak Buruk Baik
79 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
membaca  skenario  yang  diberikan  dengan benar,  maka  penulis  menyisipkan  beberapa pertanyaan  terkait  dengan  skenario  yang seharusnya  telah  partisipan  baca  dan  pahami. Setelah  semua  partisipan  selesai  melakukan simulasi peran, maka partisipan akan dihadapkan  dengan  keputusan  melakukan tindakan tax  evasion atau  tidak  dengan menjawab  kuesioner  penghasilan  kena  pajak yang akan dilaporkan (dalam persentase) pada kondisi whistleblowing system yang berbeda.

## Populasi dan Sampel
Populasi merupakan wilayah generalisasi  yang  terdiri  atas  objek/subjek yang  mempunyai  kualitas  dan  karakteristik tertentu  yang  ditetapkan  oleh  peneliti  untuk dipelajari dan kemudian ditarik kesimpulannya. Berdasarkan pengertian tersebut  maka  penulis  menetapkan  populasi dalam penelitian  ini  adalah  Mahasiswa  S-1 Program Studi Akuntansi Universitas Pendidikan  Indonesia.  Mahasiswa  S-1  Prodi Akuntansi  UPI  dipilih  menjadi  populasi karena mahasiswa yang telah memiliki bekal dasar  mengenai  pengetahuan  perpajakan, mahasiswa  pun  masih  memiliki  keputusan yang fleksibel apabila diberikan suatu kondisi tertentu.
Sampel merupakan  bagian  dari jumlah dan karakteristik yang dimiliki oleh populasi. Untuk itu, sampel yang diambil dari populasi harus  betul-betul  representatif  (mewakili) (Sugiyono, 2017).  Penentuan jumlah sampel akan didasarkan pada metode simple random sampling. Simple random sampling merupakan  sebuah  teknik  pengambilan sampel  anggota  populasi  yang  dilakukan secara acak tanpa memperhatikan strata atau tingkatan  yang  ada  dalam  populasi  tersebut yang langsung dilakukan pada unit sampling (Payadnya & Jayantika, 2018). Sampel dalam penelitian ini berjumlah 60 orang.
Uji Normalitas Uji normalitas bertujuan untuk
mengetahui  apakah  sampel  yang  digunakan dalam  penelitian  berdistribusi  normal  atau tidak. Suatu data disebut berdistribusi normal apabila  taraf  signifikansi  α  lebih  besar  dari taraf signifikansi yang telah ditetapkan, yaitu α > 0.05. Pengujian normalitas sebaran data pada  penelitian  ini  menggunakan  teknik Kolmogorov Smirnov dengan bantuan program SPSS versi 25.

## Uji Homogenitas Varian
Uji  Homogenitas  adalah  pengujian yang berguna untuk mengetahui sekumpulan data yang  variansnya homogen atau seragam (Payadnya  &  Jayantika,  2018).  Data  yang sifatnya  homogenitas data  diperlukan  agar tiap  variabel  dapat  diperbandingkan  karena berasal  dari  karakteristik  partisipan  yang hampir  sama.  Uji  homogenitas  varians digunakan  di  dalam  penelitian  ini  sebagai syarat penggunaan Analisis Varians (ANAVA).

## Uji Hipotesis
Pengujian  hipotesis  di  dalam  penelitian ini  dilakukan  dengan  menggunakan  uji Analysis of Variance with two factors atau two way ANOVA  dengan  bantuan  program  SPSS versi  25.  ANAVA  dinilai  lebih  cocok digunakan  pada  penelitian  yang  bersifat eksperimen karena pada penelitian eksperimen memiliki  beberapa  penelitian.  ANAVA  dua arah  membandingkan  perbedaan  rata-rata antara  kelompok  yang  telah  dibagi  pada  dua variabel  independen.  Kelompok  disini  dapat berarti jenis perlakuan. Hasil akhir dari analisis ANAVA adalah nilai F hitung (F h ). Nilai F hitung ini nantinya akan dibandingkan dengan nilai F tabel (Ft). Jika nilai F hitung lebih baik dari F tabel  (Fh  >  Ft),  maka  dapat  ditarik  sebuah kesimpulan bahwa Ha diterima dan Ho ditolak atau  berarti  terdapat  perbedaan  bermakna
rerata  pada  semua  kelompok  (Payadnya  & Jayantika, 2018).

## HASIL DAN PEMBAHASAN
Pengaruh  Whistleblowing  System  terhadap

## Tax Evasion
Tabel  2  menunjukkan  nilai  signifikansi X1  adalah  0.05,  maka  nilai  F 0.05  (1,56) =  4.01. Nilai F hitung = 30.594 > 4.01 dengan tingkat sig. 0.000  <  0.05,  maknanya  keputusanny  adalah responden yang mendapatkan kondisi whistleblowing  system memiliki  keputusan
untuk cenderung tidak melakukan tindakan tax evasion (semakin patuh) dibandingkan dengan responden yang mendapatkan kondisi Whistleblowing  System yang  buruk.  Hal  ini mengindikasikan  bahwa  semakin  baik  tata kelola sebuah kontrol internal di suatu instansi baik  pemerintahan  maupun  pada  sektor  non pemerintahan  akan berpengaruh pada semakin enggannya  seorang  pembayar  pajak  untuk melakukan  tindak  pelanggaran  pajak  berat seperti Tax Evasion.
Tabel 2. Tabel Hasil penelitian
Hasil  tersebut  dapat  mendukung  dan sejalan  dengan  salah  satu  bagian  di  dalam Theory  of  Planned  Behaviour (TPB)  yaitu control  belief atau  sebuah  kontrol  perilaku yang  mampu  mendorong  atau  menghambat seseorang  dalam  bertindak.  Hasil  dari penelitian  ini  pun  dapat  mendukung  hasil penelitian  sebelumnya  yang  menunjukkan hasil  yang cenderung serupa bahwa Whistleblowing  System berpengaruh  negatif dan signifikan terhadap tindakan Tax Evasion yang  dilakukan  oleh  responden  (Anggariani, Kurniawan,  &  Holidin,  2017;  Noviani  & Sambharakreshna,  2014;  Porter  &  Ronit,
2018).

## Pengaruh Literasi Tax Audit terhadap Tax Evasion
Berdasarkan  tabel  2  di  atas  dengan signifikansi  X2  adalah  0.05,  maka  nilai  F 0.05
(1.56) = 4.01. Tabel di atas menunjukkan bahwa nilai Fhitung = 12.531 > 4.01 dengan tingkat sig.  0.001  <  0.05.  Maknanya, keputusan  dari tabel  di  atas  adalah  responden  yang mendapatkan  literasi tax  audit memiliki kecenderungan untuk melaporkan penghasilan kena pajak yang sesuai dengan seharusnya hal ini berarti memiliki keputusan untuk
Tests of Between-Subjects Effects Dependent Variable:  Tax Evasion Source Type III Sum Squares df Mean Square F Sig. Corrected Model 38208.333 a 3 12736.111 14.963 .000 Intercept 165375.000 1 165375.000 194.287 .000 X1 26041,667 1 26041,667 30,594 .000 X2 10666.667 1 10666.667 12.531 .001 X1 * X2 1500.000 1 1500.000 1.762 .190 Error 47666.667 56 851.190 Total 251250.000 60 Corrected Total 85875.000 59 a. R Squared = .445 (Adjusted R Squared = .415)

## JPAK: Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan
cenderung  tidak  melakukan  tindakan Tax Evasion (semakin patuh) dibandingkan dengan  responden  yang  tidak  mendapatkan literasi tax  audit .  Hal  ini  mengindikasikan bahwa  pemberian  suatu  pemahaman  yang eksklusif  kepada  Wajib  Pajak  maupun  calon Wajib Pajak sejak dini akan berpengaruh pada semakin  enggannya  seorang  pembayar  pajak kelak  untuk  melakukan  tindak  pelanggaran pajak  berat  seperti Tax  Evasion. Hasil penelitian ini sendiri mampu untuk mendukung salah satu bagian pada Theory of Planned  Behaviour (TPB)  yaitu  Sikap  dan Normatif  Subjektif.  Untuk  sikap  sendiri, penelitian  ini  menujukan  bahwa  dengan adanya pemberian mengenai pemahaman akan pajak,  dalam  penelitian  ini  literasi tax  audit, seseorang  akan  cenderung  menghindari kecurangan  pajak  yaitu Tax  Evasion. Hal tersebut  berkaitan  dengan  kesadaran  pajak seseorang,  apabila  seseorang  tersebut  yakin maka ia akan tetap membayarkan pajak sesuai dengan  apa  yang  terutang  walaupun  timbal baliknya  tidak  dirasakan  secara  langsung. Selanjutnya  adalah  Normatif  Subjektif  yang merupakan  sebuah  harapan  dari Wajib Pajak kepada pengelola pajak untuk dapat mewujudkan  sebuah  pelayanan  pajak  dan pengelolaan pajak yang baik. Belum ada yang meneliti  variabel  Literasi Tax  Audit secara langsung pada penelitian sebelumnya. Namun variabel  literasi  pajak  dan  audit  pajak  ( Tax Audit ) ada yang mengangkatnya untuk diteliti. Maka  penelitian  ini  mampu  mendukung penelitian  sebelumnya  karena  Literasi Tax Audit mampu  memberikan  pengaruh  negatif terhadap keputusan untuk melakukan tindakan Tax  Evasion (Enofe,  Embele,  &  Obazee, 2020;  Modugu  &  Anyaduba,  2014; Rahayu, 2017).
Pengaruh  Whistleblowing  System  dan Literasi  Tax  Audit  terhadap  Tax  Evasion Secara Simultan
Berdasarkan  tabel  2  di  atas  dengan signifikansi 0.05, maka nilai F 0.05 (1.56) = 4.01. Tabel di atas menunjukkan bahwa nilai F hitung =  1.762  <  4.01  dengan  tingkat  sig.  0.190  > 0.05.  Maknanya  keputusan  dari  tabel  di  atas adalah tidak terdapat pengaruh interaksi yang terjadi  antara Whistleblowing  System dengan Literasi Tax Audit. Hal tersebut mengindikasikan bahwa keputusan responden pada  kondisi whistleblowing  system dan literasi tax  audit tidak  akan  terpengaruh. Responden  akan  tetap  menghindari  tindakan tax  evasion dalam  kondisi whistleblowing system yang  baik  tanpa  mempertimbangkan ada  atau  tidaknya  sebuah  literasi tax  audit begitu  juga  sebaliknya,  responden  akan cenderung  menghindari tax  evasion saat diberikan literasi tax audit tanpa mempertimbangkan  kondisi whistleblowing system.

## KESIMPULAN
Berdasarkan hasil dari penelitian eksperimen dan pembahasan mengenai tindakan Tax  Evasion berdasarkan  kondisi Whistleblowing System dan ada atau tidaknya Literasi Tax  Audit pada  Mahasiswa  S-1
Program Studi Akuntansi Universitas Pendidikan  Indonesia,  dapat  penulis  ambil keputusan sebagai berikut. Pertama,
Responden yang mendapatkan  kondisi Whistleblowing  System yang  baik  memiliki  kecenderungan  untuk melaporkan  penghasilan  kena  pajak  yang sesuai  dengan  seharusnya.  Hal  ini  berarti memiliki  keputusan  untuk  cenderung  tidak melakukan tindakan Tax  Evasion (semakin patuh)  dibandingkan  dengan  responden  yang mendapatkan  kondisi Whistleblowing  System yang  buruk.  Hal  ini  mengindikasikan  bahwa semakin  baik  tata  kelola  sebuah  kontrol internal  di  suatu  instansi  baik  pemerintahan
82 | JPAK : Jurnal Pendidikan Akuntansi dan Keuangan DOI: https://doi.org/10.17509/jpak.v10i1.35188| https://ejournal.upi.edu/index.php/JPAK/article/view/35188
maupun  pada  sektor  non  pemerintahan  akan berpengaruh pada semakin enggannya seorang pembayar  pajak  untuk  melakukan  tindak pelanggaran pajak berat seperti Tax Evasion . Kedua, Responden  yang  mendapatkan literasi tax  audit memiliki  kecenderungan untuk  melaporkan  penghasilan  kena  pajak yang sesuai dengan seharusnya hal ini berarti memiliki  keputusan  untuk  cenderung  tidak melakukan  tindakan Tax  Evasion (semakin patuh)  dibandingkan  dengan  responden  yang tidak  mendapatkan  literasi tax  audit .  Hal  ini mengindikasikan  bahwa  pemberian  suatu pemahaman  yang  eksklusif  kepada  Wajib Pajak  maupun  calon  Wajib  Pajak  sejak  dini akan  berpengaruh  pada  semakin  enggannya seorang pembayar pajak kelak untuk melakukan  tindak  pelanggaran  pajak  berat seperti Tax Evasion.
Ketiga, tidak terdapat pengaruh interaksi antara whistleblowing system dengan literasi tax audit. Hal tersebut mengindikasikan bahwa keputusan responden pada  kondisi whistleblowing  system dan literasi tax  audit tidak  akan  terpengaruh. Responden  akan tetap  menghindari  tindakan tax  evasion dalam  kondisi whistleblowing system yang  baik  tanpa  mempertimbangkan ada  atau  tidaknya  sebuah  literasi tax  audit begitu  juga  sebaliknya,  responden  akan cenderung  menghindari tax  evasion saat diberikan literasi tax audit tanpa mempertimbangkan  kondisi whistleblowing system.
Secara  keseluruhan,  penelitian  ini mengindikasikan bahwa penurunan keinginan  responden  dalam  melakukan tindakan tax  evasion sudah  mampu  dicapai dengan  hanya  mewujudkan  tata  kelola whistleblowing system atau dengan memberikan pemahaman atau literasi mengenai tax  audit mulai  dari  tingkat perkuliahan.

## DAFTAR PUSTAKA
Adriani  (2011).  Penagihan  Pajak:  Pajak Pusat dan Pajak Daerah. Bogor: Ghalia Indonesia Ajzen, I. (1985). From intentions to actions:
A  theory  of  planned  behavior. Action Control , 11– 39.
Anggariani,  D.  A.,  Kurniawan,  T.,  & Holidin,  D.  (2017).  Whistleblowing System  In  Indonesia’s  Directorate General  of  Tax. Advances  in  Social Science,  Education  and  Humanities Research , 167 (April  2018),  54–60. https://doi.org/10.2991/icaspgs-icbap- 17.2017.16
Apandi,  R.  N.  N.  (2019).  The  Phenomenon of Tax Planning in Indonesia: Effect of aggressive  tax  planning  and  audit quality on tax shelter. In 1st
International Conference on Economics, Business, Entrepreneurship, and Finance
(ICEBEF 2018) , pp. 241-246. Atlantis
Press.
Apandi, R. N. N., Rossietaa, H., Fitriany, & Wondabio, L.  S.  (2020).  Does Brainstorming  of  Auditees  Fraud Prevention  System  Reduce  Junior Auditor’s  Judgment  Bias?  Evidence from an Experimental Study.
International  journal  of  Innovation, Creativity and Change, 12 (4).
Apandi, R. N. N., Utama, S., & Rosieta, H.
(2016).  The  Effect  of  Corporate  Tax Governance,  Audit  Quality  and  Tax Exposure on Audit Fee for Companies Enlisted in Indonesia Stock Exchange. Proceedings  of  the  2016  Global Conference on Business, Management and
Entrepreneurship. https://doi.org/10.2991/gcbme- 16.2016.2 Direktorat  Jenderal  Pajak.  (2018).  Laporan Kinerja  Direktorat  Jenderal  Pajak 2018.
Kementerian
Keuangan Republik Indonesia Direktorat Jendral
Vol. 10. No. 1, [Januari-Juni], 2022: 71 - 84
Pajak , 1–118. Retrieved from https://www.pajak.go.id/sites/default/f iles/2019-05/LAKIN DJP 2018.pdf
Emzir. (2014). Metodologi Penelitian Kualitatif  Analisis  Data (4th  ed.). Jakarta: Rajawali Pers.
Enofe,  A.,  Embele,  K.,  &  Obazee,  E.  P. (2020). Tax Audit , Investigation , and Tax  Evasion. Journal  of  Accounting and Financial Management , 5
(4) (December 2019), 47–66.
Ginting, A. V. L., & Pontoh, W. (2017). The
Role Of Motivation and Tax Knowledge  to  Taxpayer  (Empiral
Studies  on  Individual  Taxpayers  in Malalayang  District  of  Manado  City).
Jurnal  EMBA , 5 (2),  1998–2006. https://doi.org/https://doi.org/10.3579 4/emba.v5i2.16483
Graff,  H.  J.,  &  Duffy,  J.  (2014).  Literacy Myths. Springer International
Publishing Switzerland , (January 2014). https://doi.org/10.1007/978-3- 319-02321-2
Izza,  I.  A.  N.,  &  Hamzah,  A.  (2009). Etika
Penggelapan Pajak Perspektif Agama : Sebuah Studi Interpretatif .  1– 26.
Kleven,  H.  (2011).  Unwilling  or  Unable  to
Cheat?  Evidence  From  a  Tax  Audit Experiment in Denmark. Econometrica , 79 (3), 651–692. https://doi.org/10.3982/ecta9113
Komite  Nasional  Kebijakan  Governance. (2008). Sistem Pelaporan Pelanggaran – SPP (Whistleblwong System – WBS).
Kurniawati,  M.,  &  Toly,  A.  A.  (2014). Analisis Keadilan Pajak, Biaya Kepatuhan,  dan  Tarif  Pajak  terhadap
Persepsi Wajib Pajak mengenai
Penggelapan Pajak di Surabaya Barat.
Tax & Accounting Review , 4 (2), 1–12. Mardiasmo. (2009). Perpajakan . 2009: Andi. McGee, R. W., Ho, S. S. M., & Li, A. Y. S.
(2008).  A  Comparative  Study  on Perceived Ethics of Tax Evasion: Hong Kong  vs the United States. Journal of Business  Ethics , 77 (2),  147–158. https://doi.org/10.1007/s10551-006- 9304-1
Modugu,  K.  P.,  &  Anyaduba,  J.  O.  (2014).
Impact of tax audit on tax compliance in  Nigeria. International  Journal  of Business  and  Social  Science , 5 (9),
207–215.
Naufal,  M.,  Sofia,  A.,  Prawira,  I.  F.  A.,  &
Apandi, R. N. N. (2020). Exploring the Whistleblowing Intention. Asia
Proceedings  of  Social  Sciences, 5 (1), 75-80.
Nickerson, I., Pleshko,  L., & Mcgee, R. W.
(2009).  Presenting  the  Dimensionality of  an  Ethics  Scale  Pertaining  to  Tax Evasion. Journal of Legal, Ethical and Regulatory Issues , 12 (1), 1– 7.
Noor,  J.  (2014). Metodologi  Penelitian . Jakarta:  Kencana  Prenada  Media Group.
Noviani,  D.  P.,  &  Sambharakreshna,  Y.
(2014). Pencegahan Kecurangan Dalam Organisasi Pemerintahan.
JAFFA Oktober , 02 (2), 61–70.
Organization  For  Economic  Co-Operation and Development. (2006).
Strengthening Tax Audit Capabilities : General  Principles  and  Approaches . Perancis: OECD.
Payadnya,  I.,  &  Jayantika,  I.  (2018).
Panduan Penelitian Eksperimen Beserta Analisis Statistik dengan SPSS . Yogyakarta: Deepublish.
Porter, T., & Ronit, K. (2018). Whistleblowing  as  a  new  regulatory instrument  in  global  governance:  the case  of  tax  evasion. Cambridge Review of International Affairs , 31 (6), 537– 560. https://doi.org/10.1080/09557571.20 18.1546278
Rahayu,  N.  (2017).  Pengaruh  Pengetahuan Perpajakan,  Ketegasan  Sanksi  Pajak,
dan Tax Amnesty Terhadap Kepatuhan  Wajib  Pajak. Akuntansi Dewantara , 1 (1), 15–30.
Seligman,  E.  R.  A.  (1921). Essay  in Taxation . New York: The Macmillan Company.
Soetrisno,  P.  (1984). Dasar-Dasar  Ilmu Keuangan Negara . Yogyakarta:
BPFE
Sugiyono.  (2017). Metode  Penelitian Pendidikan . Bandung: Alfabeta. Republik  Indonesia.  (2007).  Undang- Undang  Republik  Indonesia  Nomor 28  Tahun  2007  tentang  Perubahan
Ketiga atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan  Tata  Cara  Perpajakan.  Jakarta: Kementerian  Hukum  dan  Hak  Asasi Manusia.
Waluyo,  J.  (2009).  Peranan  Pajak  Untuk Meningkatkan Kemandirian Anggaran. Jurnal Ekonomi Pembangunan: Kajian Masalah
Ekonomi  Dan  Pembangunan , 10 (2),
154.
https://doi.org/10.23917/jep.v10i2.79 8 .