## “MENUAI” RUPIAH MELALUI PAJAK PERTAMBAHAN NILAI
(Suatu Studi Kasus dalam Pemeriksaan Pajak)
Hanantha Bwoga Program D3 Akuntansi Perpajakan, Fakultas Ekonomi Usakti

## ABSTRAK
Mekanisme  pengreditan  Pajak  Masukan  dan  Pajak  Keluaran  yang  dianut  oleh PPN, ternyata telah menimbulkan ide sebagian orang untuk me-“rekayasa” transaksi, baik transaksi barang yang terjadi di dalam negeri (di dalam Daerah Pabean) maupun dalam transaksi ekspor, yang tujuannya adalah untuk menciptakan suatu keadaan supaya Pajak Masukan  jumlahnya lebih  besar dari  Pajak  Keluaran,  sehingga  akibatnya  akan menimbulkan kondisi kelebihan pembayaran PPN. Kondisi demikian ini melegitimasi pengusaha  untuk  menuntut  haknya,  yaitu  meminta  pengembalian  atas  kelebihan pembayaran PPN tersebut (me-restitusi).
Sebagaimana telah disebut di atas sebagai “rekayasa”, tentunya mengandung arti yang tidak semestinya (atau tidak benar), karena ternyata transaksinya bukanlah transaksi ekonomis yang sebenarnya yaitu karena terbukti bahwa dokumen dasar yang digunakan berupa Faktur Pajak yang palsu atau fiktif dalam transaksi di dalam negeri, demikian pula dokumen-dokumen untuk transaksi ekspor juga tidak kalah pula palsunya.
Kesemua dokumen tersebut dengan sengaja digunakan untuk “menjarah” uang negara yang bukan haknya, dengan jumlah meliputi milyaran rupiah. Berbagai upaya telah dilakukan oleh Direktorat Jenderal Pajak, baik melalui pemeriksaan pajak maupun sampai ke  penuntutan  di  depan  sidang  pengadilan  pidana.  Khususnya  penuntutan  di  depan pengadilan, dari waktu ke waktu, ternyata selalu hanya menghasilkan kekecewaan, dengan hasil yang kontroversial yaitu tersangka dan anggota sindikatnya dibebaskan dari jeratan hukum. Sesuatu yang ironis dan merupakan potret buram dalam sejarah penegakan hukum.
Berdasarkan  pengalaman  pada  masa-masa  yang  lampau,  ternyata  lembaga penegak hukum kita tidaklah seperti yang diharapkan bahkan mengecewakan. Oleh karena itu,  lebih  dipilih  jalan  yang  bertujuan  untuk  memasukkan  uang  ke  Kas  Negara  dengan menyuruh Wajib Pajak atau Pengusaha Kena Pajak untuk membayar pajak (PPN) yang terutang  beserta  sanksinya.  Hal  ini  dirasakan  lebih  “baik”  daripada  bersusah-susah menyidangkan perkaranya di depan “meja hijau”, meskipun sementara kalangan banyak yang  tidak  sependapat.  Tetapi  memang  Undang-undang  pajak  memungkinkan  hal  itu, meskipun  perbuatan  pemalsuan  dokumen  dan  me-rekayasa  transaksi    dengan  akibat menimbulkan kerugian pada pendapatan negara  merupakan tindak pidana.

## 1.   Pendahuluan
Pajak  Pertmbahan  Nilai  Barang  dan  Jasa  dan  Pajak  Penjualan  atas  Barang Mewah , nama yang lumayan panjang untuk diucapkan atau diingat, tetapi sebenarnya sudah mempunyai “nama panggilan” yang cukup akrab, yaitu cukup dengan sebutan PPN saja. Dengan sebutan ini hampir setiap orang akan tahu apa yang dimaksudkan, bahkan dalam kehidupan kita sehari-hari.
Dalam kehidupan keseharian kita, kalau kita menyebut PPN, itu artinya “pajak” yang dikenakan kepada hampir semua barang yang kita konsumsi di Indonesia ini. Terlalu sedikit  macam  barang  yang  tidak  dikenakan  PPN,  karena  demikian  adanya  yang dikehendaki  oleh  Undang-undang  yang  mengatur  tentang  PPN  ini,  meskipun  pada mulanya tidaklah demikian. Dengan semakin diperluasnya objek pajak. yaitu selain barang juga  jasa,  maka  semakin  banyak  pula  barang  dan  atau  jasa  yang  harus  dikenai  PPN. Pengertian  barang  termasuk  selain  barang  yang  berwujud  juga  barang  yang  tidak berwujud. Lebih dari itu, karena tuntutan perluasan objek yang harus dipajaki, bukan saja barang baru (barang hasil pengolahan proses pabrikasi), barang bekaspun dapat dikenai PPN.
Pengaturan  tentang  PPN  memang  sudah  mengalami  beberapa  perkembangan sejalan dengan  perkembangan dunia usaha dan tuntutan jaman. Hal ini ditandai dengan terjadinya perubahan Undang-undang PPN sampai beberapa kali dari masa ke masa, sejak kelahiran dan diperkenalkannya di dalam sistem perpajakan di Indonesia  pada  awal  tahun  1984  yang    ditandai  dengan  apa  yang  disebut  “Reformasi Perpajakan Nasional”, sebagai awal diperbaharuinya sistem perpajakan di Indonesia ini, dengan menggantikan sistem dan peraturan perundang-undangan perpajakan yang lama “warisan” pemerintah “tempo doeloe” sebelum proklamasi kemerdekaan dan sesudahnya.
Undang-undang  Perpajakan  yang  dahulu  sudah  berlaku  di  Indonesia    dapat disebut  di  antaranya  adalah  “Ordonansi  Pajak  Perseroan  1925”,  “Ordonansi  Pajak Pendapatan 1944”, “Aturan Bea Meterai 1921”, “Undang-undang Pajak Penjualan 1951” dan  masih  banyak  lagi  aturan  perpajakan    yang  menyangkut  pajak  kebendaan  dan kekayaan.
Sejumlah peraturan perundang-undangan perpajakan itulah yang kesemuanya diganti  dengan  perangkat  dan  sistem  perpajakan  yang  baru  buatan  anak  negeri  sendiri, tentunya dengan tidak meninggalkan prinsip dan asas perpajakan yang berlaku universal, seperti asas keadilan , asas kepastian hukum dan sebagainya. Beberapa hal yang   akan diuraikan  di  dalam  tulisan  ini,  hanya  terbatas  pada  sekitar  PPN  saja,  yang  merupakan perubahan  dari  Undang-undang  sebelumnya,  yaitu  sebagai  pengganti  “Undang-undang Pajak  Penjualan  1951”,  dengan  sistem  yang  berbeda  yaitu  dengan  sistem  Pajak Pertambahan Nilai atau Value Added Tax (VAT).
Tulisan ini merupakan spektrum dari judul yang sengaja ditulis secara sugestif, yang  intinya  mengenai  tindak  pidana  yang  dilakukan  melalui  PPN,  khususnya  tindak pidana  pemalsuan  Faktur  Pajak  yang  digunakan  oleh  pengusaha  yang  dengan  sengaja “memanfaatkan”  sistem  dan  mekanisme  PPN  dan  sebagai  mata  rantai  lanjutan  dari penggunaan Faktur Pajak yang palsu tadi, adalah terjadinya ekspor yang “ngarang” karena ekspornya fiktif. Tujuan akhir dari kesemuanya itu adalah   untuk “nyolong” uang negara dari Kas Negara dengan dalih (pura-pura) kelebihan pembayaran PPN.
Apa yang diuraikan dalam tulisan ini sebenarnya berasal dari data dan fakta yang  diperoleh  di  lapangan  berdasarkan  pengalaman  empiris  dari  berbagai  kasus pemeriksaan pajak, yang dilakukan terhadap Wajib Pajak yang bersatus sebagai Pengusaha Kena Pajak (PKP). Oleh sebab itu hanya terbatas pada kasus-kasus PPN yang  kita sebut “bermasalah” saja, bahkan yang dapat disebut sebagai hal “Yang aneh dan yang lucu ” mengadaptasi istilah dari kalangan pemeriksa pajak subordinasi Direktorat Pemeriksaan Pajak saat itu pada Kantor Pusat Direktorat Jenderal Pajak.

## Hanantha Bwoga

## 2.   Landasan Teori

## 2.1.   Mekanisme Pengreditan Pajak dalam PPN
Untuk  mengenal  lebih  dekat  tentang  PPN  atau Value  Added  Tax  (VAT) yang berlaku di Indonesia, utamanya perlu dikenali lebih dahulu sistem dan mekanisme yang digunakan di dalam pemungutan PPN. PPN apabila ditinjau dari sistem pemungutannya, dapat dicirikan dari beberapa sifat dasar (legal character) yang intinya sebagai berikut :
1.  PPN adalah Pajak Tidak Langsung
2.  PPN merupakan Pajak Objektif
3.  Pengenaannya bersifat “Multi stage levy” 4.  PPN adalah pajak atas konsumsi dalam negeri ( Consumption Type VAT)
5.  PPN bersifat netral dalam perdagangan
6.  Tidak menimbulkan dampak pengenaan pajak yang bersifat ganda
Apabila ditinjau dari mekanisme pemungutannya, secara garis besar sebenarnya dapat dikenali dari sistem yang dianut oleh PPN yaitu dengan sistem “pengurangan tidak langsung”  atau indirect  subtraction  method, artinya  bahwa  pajak  yang  dibayar  atas perolehan barang/jasa dalam suatu kurun waktu  atau masa  pajak tertentu, - yang lamanya satu bulan takwim   pada dasarnya dapat diperoleh kembali dalam bulan perolehannya, sesuai dengan tipe konsumsi PPN itu sendiri (consumption type VAT), dengan suatu metode yang disebut sebagai metode pengreditan pajak (credit method) . Metode  pengreditan  pajak  adalah  suatu  pola  memperhitungkan  antara  Pajak Masukan  dan  Pajak  Keluaran,  untuk  memperoleh  jumlah  pajak  yang  dibayar  ke  Kas Negara. Agar metode pengreditan ini dapat berjalan dengan semestinya, diperlukan adanya dukungan dari suatu dokumen dasar yang disebut Faktur Pajak (tax invoice). Oleh karena itu PPN juga dapat disebut sebagai jenis pajak yang menggunakan metode faktur (invoice method).
Mekanisme  pengreditan  pajak  yang  dianut  PPN  itu  dapat  dijelaskan  secara sederhana sebagai berikut :
PPN yang dibayar pada waktu pengusaha membeli/memperoleh barang, disebut Pajak Masukan atau Input Tax. Sedang PPN yang dipungut oleh pengusaha itu sewaktu menjual/menyerahkan barangnya, disebut Pajak Keluaran atau Output Tax. Dalam  kurun  waktu  (masa)  yang  sama,  -  atau  masa  sesudahnya  dengan pembatasan tertentu - antara Pajak Masukan dan Pajak Keluaran tadi dapat diperhitungkan (atau dalam PPN dikenal dengan sebutan “dikreditkan”) yang hasilnya seperti berikut , yaitu :
1.  Apabila  jumlah  Pajak  keluaran  lebih  besar  dari  jumlah  Pajak  Masukan,  selisihnya merupakan pajak yang terutang dan disetor ke Kas Negara ;
2.  Sedang apabila yang terjadi sebaliknya, yaitu Pajak Masukan jumlahnya lebih besar dari Pajak Keluarannya, maka selisihnya merupakan kelebihan pembayaran pajak yang boleh diminta kembali (direstitusi) atau dikompensasikan ke utang pajak masa yang berikutnya.
Mekanisme  pengreditan  PPN  yang  sedemikian  inilah  yang  rupanya  dapat mencetuskan ide yang memungkinkan orang untuk ber ”kreasi” menjadikan suatu keadaan : bagaimana caranya menciptakan keadaan supaya PPN itu menjadi lebih bayar yang artinya supaya Pajak Masukan jumlahnya lebih besar daripada Pajak Keluarannya yang
ditampilkan  dalam  SPT  Masa  PPN  yang  disampaikan  oleh  Pengusaha  Kena  Pajak  ke Kantor Pelayanan Pajak setiap bulannya.
Dengan menciptakan keadaan seperti ini, dimungkinkan untuk dapat memperoleh kembali  (me-restitusi)  Pajak  Masukan  yang  kelebihan  itu,  karena  Pengusaha  sudah melaporkan  dalam  SPT  Masa  PPN-nya  bahwa  ia  dalam  kondisi  kelebihan  membayar pajak.  Kemudian  ia    menuntut  haknya,  yaitu  meminta  kembali  kelebihan  pembayaran pajak itu. Tetapi dalam hal kasus yang kita bicarakan di sini, kelebihan pembayaran ini adalah hasil ciptaan atau rekayasa para penggagas ide tadi.
Kalau hal ini mau dibilang sebagai suatu “kelemahan” dari sistem PPN itu sendiri, rasanya tidak terlalu salah, meskipun bukan salah atau kelemahan PPN yang sebenarnya. Yang punya idelah sebenarnya yang salah , karena memanfaatkan peluang ini. Atau malah mungkin  kita  justru  bisa  mengacungkan  jempol  terhadap  orang  yang  punya  ide menciptakan  keadaan  seperti  tersebut  di  atas,  sebagai  orang  yang  “kreatif”  karena mempunyai “ide cemerlang” seperti itu. . Ironis memang !
Permasalahannya sekarang, - yang perlu kita ketahui   bagaimana caranya untuk menciptakan  keadaan  agar  Pajak  Masukan  jumlahnya  lebih  besar  daripada    Pajak Keluaran. Ternyata berdasarkan pengalaman di lapangan, banyak “orang kreatif” untuk menciptakan keadaan seperti itu dan caranyapun cukup bervariasi, mulai dari yang paling sederhana sampai kepada yang “canggih”- artinya selain caranya itu sendiri, juga sudah diperhitungkan dan diantisipasi segala kemungkinan buruk yang bakal terjadi, terutama di dalam  menghadapi  pemeriksa  pajak  yang  matanya  jeli  dan  teliti,  serta  berpengalaman cukup dalam melakukan pemeriksaan pajak.
Tentu saja ide seperti itu menarik perhatian banyak orang untuk mewujudkan cita- citanya,  karena  akan  dapat  “memanen”  uang  miliaran  rupiah  tanpa  harus  susah-susah mendirikan pabrik,  membayar upah  buruh,  membayar harga  bahan  bakar  minyak  yang sudah mahal, membayar listrik yang akan naik, mikir strategi pemasaran yang jitu untuk meningkatkan kinerja dan keuntungan  perusahaan dan sebagainya. Di balik itu akan dapat memperoleh uang segar, - kalau rekayasa ini berhasil-, yang dapat dinikmati anak cucu, meskipun sebenarnya “uang haram”.- 'emangnya gua pikirin !
Untuk membuat ide tersebut terealisir, tentunya harus ada sarana atau alat untuk mewujudkan  ide  tadi.  Sarananya  sudah  ada,  yaitu  berupa  dokumen  Faktur  Pajak. Kemudian muncul pertanyaan lainnya, yaitu : Bagaimana caranya ? Inilah rupanya pokok permasalahan yang harus dicari jalan keluarnya oleh orang-orang “kreatif” tadi, karena sudah masuk dalam tahap pelaksanaan  dari ide tadi.
Adapun cara yang harus ditempuh untuk mewujudkan, adalah dengan cara me- “rekayasa  transaksi” ,  supaya  apabila  dibuktikan  dengan  sarana  dan  prosedur  yang dikehendaki  oleh  peraturan  perpajakan,  dapat  terpenuhi  (meskipun  hanya  dengan  cara yang  paling  sederhana)  yaitu  dibuktikan  dengan  adanya  Faktur  Pajak  yang  akan  dapat “berbicara”  tentang  suatu  barang.  Di  satu  pihak  Faktur  Pajak  tersebut  akan  berbicara “dibeli dari siapa/dari mana”, dan  di pihak lain berbicara tentang “dijual kepada siapa/ke mana”,  karena  di  dalam  Faktur  Pajak  tercantun  lengkap  identitas  penjual  atau  pembeli sebagai Wajib Pajak dan atau Pengusaha Kena Pajak komplit dengan NPWP dan identitas lainnya,  demikian  pula  identifikasi  tentang  barangnya  (mulai  dari  nama  barang, jenis/macam barang, jumlah atau volumenya termasuk harga jualnya)   dan yang paling penting dan utama dalam kasus yang kita bicarakan di sini   adalah besarnya PPN yang terutang  yang  tercantum  di  dalam  Faktur  Pajak  yang  bersangkutan,  baik  PPN  yang berkedudukan  sebagai  Pajak  Masukan  maupun  dalam  kedudukannya  sebagai  Pajak Keluaran. Tentu saja Faktur Pajaknya berbeda, karena ada Faktur Pajak yang berfungsi sebagai Faktur Pembelian dan yang lain berfungsi sebagai Faktur Penjualan.

## 3.  Pembahasan

## 3.1.  Modus Operandi Pemalsuan Faktur Pajak
Modus operadi (Latin),  dikenal di dalam istilah hukum pidana, yang kurang lebih artinya difahami sebagai cara-cara melakukan perbuatan pidana. Dalam hal ini termasuk ke dalam tindak pidana pemalsuan. Ini baru tindak pidana pemalsuan dokumennya, belum lagi tindak pidana merugikan pendapatan negaranya, karena dengan dokumen palsu tadi dapat digunakan untuk “nyolong” uang negara.
Untuk  mengawali  uraian  tentang  modus  operandi  ini,  terlebih  dahulu  kita kembali kepada sistem pengenaan atau pemungutan PPN yang sudah dikemukakan di  atas. Sebagaimana  kita  ketahui  bahwa  di  dalam  sistem  PPN,  terutama  supaya  mekanisme pengreditan  pajak  dapat  berjalan  dengan  semestinya,  diperlukan  adanya  sarana  yang memungkinkan  untuk  berjalannya  sistem  pengreditan  tersebut,  yaitu  dengan  dokumen yang disebut sebagai Faktur Pajak (Tax Invoice), yaitu suatu dokumen yang hanya berlaku di dalam sistem PPN, yang berfungsi sebagai “alat” atau sarana untuk memungut pajak.
Karena di dalam Faktur Pajak tercantum berbagai identifikasi dari barang yang dijual,    termasuk  harga  jualnya,  di  situ  pulalah  sekaligus  tercantum  jumlah  PPN  yang terutang,  maka  Faktur  Pajak  yang  diterbitkan  oleh  PKP  Penjual  kepada  pembelinya, berfungsi ganda yaitu : Di satu fihak, bagi si penerbit Faktur Pajak, PPN yang tercantum di dalamnya  sebagai  Pajak  Keluaran,  yaitu  berapa  besarnya  PPN  yang  dipungut  dari pembelinya.  Sedang  di  fihak  lain,    bagi  pembeli  barang  yang  menerima  Faktur  Pajak, Faktur Pajak berfungsi sebagai bukti bahwa ia telah membayar pajak (PPN) sebesar yang yang tercantum dalam Faktur Pajak yang bersangkutan   yang sudah dipungut oleh PKP penjual.
Kembali kepada istilah “rekayasa transaksi” tadi, di sini karena namanya juga rekayasa   (memang diistilahkan demikian oleh kalangan pemeriksa pajak), dapat ditebak bahwa transaksinya mempunyai konotasi yang negatif, yaitu bahwa transaksinya cuma “karangan”  atau  pura-pura  seolah-olah  benar.  Jadi  dapat  dikatakan  bahwa  transaksinya bukanlah  transaksi  ekonomis  yang  sebenarnya.  Namanya  saja  rekayasa,  tentu  ya “ngarang”!
Lalu bagaimana halnya dengan bukti dokumen yang dinamakan Faktur Pajak itu digunakan? Tentu saja dokumen Faktur Pajaknya, juga bolehnya “ngarang” alias palsu atau fiktif ! Faktur Pajak pada hakekatnya dapat disamakan dengan uang atau bernilai uang, yaitu besarnya nilai PPN yang terkandung di dalamnya  dalam konteks yang kita bicarakan sekarang ini.
Berbicara  tentang  Faktur  Pajak  yang  palsu,  marilah  kita  bandingkan  dengan pengertian  lain  yang  semacam.  Faktur  Pajak  palsu  tidak  identik  dengan  “uang  palsu”, karena pengertian uang palsu, tentu ada aslinya dan ada yang palsu. Jadi dengan mudah untuk dibedakan, mana yang palsu dan mana yang tidak palsu atau yang asli.
Barangkali pengertian Faktur Pajak palsu ada kemiripannya dengan pengertian “ijazah palsu”,  karena dengan sesuatu yang palsu ini dapat dikatakan bahwa kejadian yang sebenarnya bahkan tidak ada samasekali, tetapi mau dibuktikan seolah-olah ada dan benar- benar terjadi.
Faktur Pajak adalah suatu dokumen (tertulis), sebagai bukti perbuatan hukum, yaitu telah terjadi suatu transaksi ekonomis, misalnya perbuatan jual beli barang. Sedang Faktur Pajak sendiri, sesuai dengan fungsinya, adalah sebagai bukti pungutan pajak (dalam hal ini PPN). Pajak artinya uang. Dengan demikian Faktur Pajak juga bernilai uang atau setara dengan uang atau dapat diuangkan (karena di dalam Faktur Pajak tercantum nilai Rupiah  besarnya  PPN).  Pada  dasarnya  Faktur  Pajak  sebagai  dokumen,  haruslah  berisi
Hanantha Bwoga
pernyataan  yang  sebenarnya,  artinya  harus  menggambarkan  keadaan  yang  sebenarnya, sehingga Faktur Pajak sebagai dokumen, - sesuai dengan ketentuannya -, haruslah dibuat dengan benar, baik benar secara formal maupun benar secara material.
Kebenaran secara formal suatu Faktur Pajak adalah bahwa Faktur Pajak haruslah dibuat  sesuai  dengan  ketentuan  yang  dipersyaratkan  oleh  Undang-undang  PPN,  yaitu syarat-syarat pembuatan Faktur Pajak Standar.
Sedangkan kebenaran secara material adalah bahwa Faktur Pajak sesuai dengan fungsinya, adalah sebagai alat atau sarana untuk memungut pajak, selain sebagai bukti bahwa telah terjadi transaksi ekonomis yang sebenarnya. Oleh karena itu Faktur Pajak   harus dapat membuktikan keadaan yang sebenarnya .
Dalam Faktur Pajak yang palsu atau dapat disebut pula sebagai Faktur Pajak fiktif, sebenarnya kepalsuan Faktur Pajak itu dapat ditinjau dari tiga dimensi yang berbeda, yaitu :
1. Palsu perbuatannya, yaitu perbuatannya seolah-olah membeli atau menjual barang (Barang Kena Pajak), tetapi kenyataannya tidak ada barang yang dibeli atau yang dijual. Dengan demikian perbuatan transaksinya yang palsu.
2.  Palsu  peristiwanya, artinya  yang  dibeli  memang  benar  Barang  Kena  Pajak,  tetapi dibeli dari Pengusaha yang tidak berstatus PKP (yang tidak berhak menerbitkan Faktur Pajak),  sehingga  tentunya  tidak  dapat  diperoleh  Faktur  Pajak  sebagai  bukti transaksinya.  Supaya  dapat  diperoleh  Faktur  Pajak,  maka  Faktur  Pajak  “dipesan” kepada  pihak  yang  dapat  mewujudkan  (tentunya  dengan  imbalan  sejumlah  uang). Dengan  demikian  peristiwa  pembeliannya  palsu,  tetapi  mau  dibuktikan  dengan di”ada”kannya Faktur Pajak, supaya dianggap benar peristiwanya. 3.  Palsu keadaannya, yaitu misalnya dapat dicontohkan bahwa sebenarnya yang dibeli barang “A” (yang bukan BKP),   tetapi kemudian dibuatkan Faktur Pajak, seolah-olah yang dibeli barang “B” yang tergolong BKP dengan membuat Faktur Pajak. Dengan demikian keadaan barangnya yang palsu.
Dengan demikian palsunya suatu Faktur Pajak dapat diidentifikasi melalui kondisi-kondisi seperti tersebut di atas. Di dalam praktek, ternyata peristiwanya cukup beragam dan dengan cara yang bervariasi.
Apabila kemudian timbul pertanyaan : “dari mana gerangan datangnya Faktur Pajak yang palsu itu ?  Apa harus dibuat sendiri, padahal cukup merepotkan ?” Tentu mudah saja jawabnya : “ Begitu kok repot-repot !”, karena   nun jauh di sana, di “negeri antah berantah” di luar wilayah kewenangan pemeriksa pajak, bahkan penyidik pajak sekalipun, ada suatu “masyarakat” tempat untuk memesan Faktur Pajak ! Di sana ada “pasar bursa”  tempat untuk jual beli Faktur Pajak. Tinggal pesan, berapa banyak maunya dan asal harganya cocok, pasti oke !
Nah, siapa sekarang yang harus memberantas “pasar bursa” seperti ini, karena nyatanya tidak pernah sepi dari lalu lintas jual beli Faktur Pajak yang dapat dimanfaatkan manakala pengusaha bercita-cita untuk merestitusi PPN yang kelebihan bayar, atau hanya sekedar  menambah  besarnya  biaya  usaha  yang  dapat  dikurangkan  dari  penghasilan brutonya dalam menghitung PPh yang akhirnya terutang. Sejak dulu sampai sekarangpun “pasar bursa” ini masih ramai, tetapi siapa yang tahu ?
Lazimnya yang memanfaatkan Faktur Pajak semacam ini adalah Pengusaha Kena Pajak (PKP) yang berstatus sebagai pembeli, karena Faktur Pajak yang akan dimanfaatkan itu  mengandung  Pajak  Masukan,  dengan  motivasi  setelah  di  rekayasa  dengan  berbagai cara, kemudian ditampilkan di dalam Surat Pemberitahuan Masa (SPT Masa) PPN yang disampaikan  ke  Kantor  Pelayanan  Pajak,  akan    tampak  bahwa  Pajak  Masukan  yang dimilikinya  lebih    besar  (bahkan  jauh  lebih  besar)  dari  Pajak  Keluarannya.  Dengan
demikian  kondisi  SPT  Masa  PPN  tadi  menunjukan  status  kelebihan  pembayaran  pajak (PPN) yang nota bene dapat diminta kembali atau direstitusi, atau dikompensasikan sesuai ketentuannya.
Khususnya dalam contoh yang paling mudah adalah dalam hal PKP pembeli itu kemudian  mengekspor  barangnya,  apakah  ia  bertindak  sebagai  eksportir  sendiri  atau menyuruh eksportir lain untuk mengekspor barangnya, karena PPN yang terutang untuk ekspor, tarifnya sebesar 0% alias Pajak Keluarannya tidak ada. Sudah tentu ekspornyapun juga ekspor yang bohong-bohongan dengan dukungan dokumen ekspor yang sama saja palsunya.
Seorang  pemeriksa  pajak,  berdasarkan  pengalamannya,  tentunya  tidak  akan begitu  saja  mudah  percaya  terhadap  dokumen  yang  disodorkan  oleh  Wajib  Pajak  atau Pengusaha Kena Pajak. Tentunya pemeriksa pajak itu akan menguji lebih lanjut kebenaran transaksinya,  seperti  lazimnya  pengujian  yang  sudah  biasa  dilakukan  oleh  seorang pemeriksa pajak, antara lain misalnya seperti pengujian arus uang atau  arus barang, baik melalui  sistem  pembukuan  Wajib  Pajak  maupun  dengan  cara  penelusuran  bukti-bukti pendukung dasar sebagai bukti pendukung transaksi, bahkan sampai kepada pengujian di lapangan.
Misalnya dari contoh yang sederhana, yaitu untuk menguji kebenaran transaksi dari peristiwa bahwa Pengusaha Kena Pajak itu melakukan   pembelian sejumlah barang dari Solo yang kemudian diangkut dengan truk ke Jakarta. Faktur Pajak yang diterbitkan oleh pengusaha di Solo ada wujudnya dan juga sudah dilaporkan ke Kantor Pelayanan Pajak di Solo.
Selanjutnya pemeriksa juga melakukan pengujian langsung ke bukti dasar yang paling mendasar, yaitu menguji kebenaran Surat Angkut atau Surat Pengantar Barang atau Surat  Jalan,  apapun  namanya,  (yang  jumlahnya  sudah  tentu  sangat  banyak),  karena  di dalam  Surat  Angkut  atau  Surat  Jalan  paling  tidak  akan  dicantumkan  nama  barang, jumlahnya atau beratnya (kecuali harga barang), termasuk nama sopir yang mengangkut dan nomor polisi truk yang mengangkut barang..
Ada  beberapa  hal  “yang  aneh  dan  yang  lucu”,  yang  diperoleh  dari  hasil pengujian Surat Angkut ini, misalnya saja dapat dicontohkan seperti berikut : Ada dua lembar Surat Jalan, pada hari/tanggal yang sama dengan truk bernomor polisi yang sama, serta nama sopir yang sama, mengangkut barang dari Solo ke Jakarta. Dari logika orang yang waras, dapat dipertanyakan apakah mungkin jarak antara Solo  Jakarta dapat ditempuh dua kali dalam sehari ? Adalah sesuatu yang “beyond the mind”. Contoh yang lain lagi dari bukti Surat Jalan, truk dengan nomor polisi AD-1234 BL misalnya, mengangkut barang seberat 25 ton dari Solo ke Jakarta. Pada waktu dicek di lapangan, ternyata nomor polisi AD-1234 BL adalah sebuah mobil sedan ! Jadi bukan truk.
Ada  yang  lebih  buruk  lagi,  bahwa  nomor  polisi  semacam  contoh  tersebut, ternyata  nomor  polisi  yang  tercantum  dalam  Surat  Jalan  bukan  truk,  bukan  sedan, melainkan nomor polisi milik sebuah “Vespa”. Lagi-lagi tidak masuk di akal orang waras. Pencocokan di lapangan antara lain juga dilakukan terhadap subjek penjual yang tercantum dalam  Faktur  Pajak,  karena  penandatangan  Faktur  Pajak  lazimnya  adalah  Pimpinan perusahaan atau Direkturnya. Banyak contoh yang “ganjil dan lucu”, misalnya saja :
Dimulai dari alamat tempat usaha, ternyata alamat yang tercantum dalam Faktur Pajak juga tidak benar, karena ternyata alamat itu alamat rumah tangga biasa yang justru penghuninya juga tidak tahu menahu, atau dengan jalan meminjam alamat orang lain yang tidak  dikenal.  Di  samping  itu  juga  sama  sekali  tidak  ada  tanda-tanda  kegiatan  usaha. Alamat “Direktur” yang menandatangani Faktur Pajak ternyata juga palsu, atau memang benar sesuai dengan fotocopy KTP “Direktur” itu, meskipun rumah Direktur itu tergolong “RSSS” yang letaknya di kampung yang gang-nya  tidak dapat dimasuki mobil. Belum lagi
Hanantha Bwoga
“Direktur”-nya  sendiri  yang  menandatangani  Faktur  Pajak,  ternyata  ada  yang  hanya sebagai tukang tunggu kantor, atau tukang sapu, atau pertugas cleaning service. Mereka ini ternyata hanya disuruh menandatangani blangko Faktur Pajak kosong dengan diberi uang sekedarnya, toh mereka tidak tahu apa-apa hanya disuruh teken saja. Memang di dalam Akte  Pendirian  perusahaan,  nama-nama  itu  memang  tercantum  sebagai  “Direktur”  PT. “Anu” atau CV.”Bla Bla” dan seterusnya. Aneh tapi nyata !
Dari kisah masa lalu yang tragis, dalam kasus seperti ini yang pernah sampai ke depan sidang pengadilan pidana, justru oleh hakim dinyatakan bahwa Faktur Pajak seperti itu justru “sah menurut hukum”, karena penandatangannya adalah Direktur perusahaan yang sah sesuai dengan Akte Pendirian. Oleh karena itu Faktur Pajaknya tidak palsu atau tidak fiktif. Tersangkanya malah dibebaskan dari segala tuntutan.
Dalam  kasus  seperti  ini  tampak  bahwa  Hakim  yang  terhormat  tidak mengindahkan  kebenaran  material  suatu  perkara,  melainkan  hanya  kebenaran  formal semata.  Padahal  Undang-undang  Pajak  mengutamakan  kebenaran  material  di  samping tentunya juga kebenaran formal. Kasus yang pernah terjadi seperti ini ada beberapa kasus di  Surabaya  maupun  di  Jakarta  yang  tersangkanya  justru  dibebaskan  dari  kungkungan terali penjara.
Pengujian  arus  barang  yang  sederhana  juga  dilakukan  oleh  pemeriksa,  yaitu berdasarkan Faktur Pajak yang dilaporkan Pengusaha Kena Pajak.  Atas dasar Faktur Pajak tersebut  dapat  diperoleh  kesimpulan  bahwa  telah  dibeli  barang  dengan  nilai  yang signifikan, sebut saja sampai berjumlah ratusan juta rupiah, untuk satu lembar Faktur Pajak saja.
Pada  mulanya  asosiasi  pemeriksa  adalah  bahwa  pengusaha  tersebut  tentu memiliki gudang yang cukup besar, karena persediaan barang yang tersimpan di dalamnya cukup banyak dan bernilai ratusan juta rupiah. Tetapi setelah di-cek di lapangan, apa yang terjadi  ?  Memang  benar  alamat  itu  benar-benar  gudang,  tetapi  gudang  sederhana  yang ukurannya tidak lebih dari 20 m2, sedang isinya cuma 3 zak semen, beberapa lembar atap asbes, besi batangan beberapa lonjor. Nah, kena batunya bukan ?
Dari contoh yang sepele begini, apakah dapat diyakini bahwa transaksinya dapat dibenarkan ? Tentu orang yang tidak waras saja yang dapat membenarkan hal ini. Biasanya pelaku  pemalsuan  Faktur  Pajak  yang  sudah  cukup  “berhati-hati”  akan  “mendisain” transaksinya dengan jaringan transaksi yang, - sebut saja complicated,- dengan tujuan agar sulit untuk dilacak dan ditelusuri, yaitu misalnya dengan membeli barang dari berbagai penjual yang tersebar di berbagai kota. Tentunya jalur distribusinya cukup beragam, arus uangnya juga ruwet, sehingga untuk melacak satu persatu akan membutuhkan waktu dan tenaga yang ekstra banyak  meskipun transaksi ini dapat dibuktikan dengan adanya Faktur Pajak yang diterbitkan oleh berbagai pengusaha dari beberapa kota di luar Jakarta. Padahal semuanya  itu  serba  palsu  dan  cukup  dipersiapkan  cuma  di  atas  meja,  tidak  usah  pergi kemana-mana.
Belum lagi transaksi yang “didisain” dari kota ke kota, seperti misalnya barang dibeli dari Solo, dijual ke Semarang. Dari Semarang dibeli oleh pengusaha di Pekalongan yang kemudian dijual kepada pengusaha di Cikampek. Dari pengusaha di Cikampek, dibeli oleh pengusaha di Bogor. Dari Bogor dibeli oleh pengusaha di Jakarta.
Dengan mata rantai seperti ini, tentunya juga diperlukan Faktur Pajak yang berasal  dari  kota-kota  yang  telah  disebutkan  tadi.  Untuk  menelusuri  satu  persatu  di lapangan,  rasanya  seperti  pekerjaan  orang  gila,  meskipun  aturan  prosedur  administrasi sebenarnya  sudah  ada,  yaitu  dengan  jalan  meminta  kofirmasi  tertulis  kepada  Kantor Pelayanan Pajak di tempat penjual atau pembeli itu berada. Sistem konfirmasi tertulis lewat surat menyurat ini dirasakan terlalu membebani administrasi dan memakan waktu yang cukup  lama.  Demikianlah  modus  operandi  yang  secara  garis  besar  dilakukan  oleh
sementara pelaku pemalsu Faktur Pajak di dalam melakukan transaksi di dalam negeri, belum kalau barangnya diekspor.
Dari beragamnya kasus pemalsuan Faktur Pajak yang terjadi dalam lalu lintas perdagangan barang di dalam negeri, yang tujuannya supaya tercipta suatu keadaan bahwa Pajak Masukan yang telah dibayar oleh Pengusaha jumlahnya lebih besar daripada Pajak Keluarannya, sehingga akhirnya agar dapat memperoleh restitusi pajak (restitusi PPN), dapat diikhtisarkan secara umum seperti posisi kasus di bawah ini. Posisi Kasus -nya dapat digambarkan seperti contoh bagan sederhana berikut ini :
Catatan :  - “Broker” ini ternyata  merupakan “intelectueele dader” atau “master mind” (Otak  pelaku  pidana)  dalam  kasus  ini  yang  “mendisain”  transaksi  dari belakang layar
-  Angka-angka dalam Rupiah adalah nilai PPN dalam sejumlah Faktur Pajak (sebagai  contoh).
-  PK adalah Pajak Keluaran
-  KPP adalah Kantor Pelayanan Pajak tempat PKP terdaftar.
-  Pajak  Masukan  yang  dimiliki  oleh  PT.  “PQR”  adalah  akumulasi  Pajak masukan yang diperoleh dari berbagai Pengusaha Kena Pajak yang “menjual” barang kepadanya. Jumlah ini yang akan direstitusi.
Dalam kasus yang lain adalah kasus ekspor yang juga palsu atau fiktif yang berawal dari transaksi fiktif yang terjadi seperti kasus sebagaimana diuraikan di atas.

## 3.2.     Modus Operandi Ekspor Fiktif.
Tidak  berbeda  motif  pemalsuan  yang  tujuan  akhirnya  untuk  “nyolong”  uang negara melalui ekspor yang pura-pura atau ekspor fiktif, karena pada dasarnya merupakan kelanjutan dari pemalsuan Faktur Pajak yang sudah diuraikan di atas.
Hanantha Bwoga
Dalam kasus ekspor fiktif, pelaku tidak hanya sekedar mendisain kegiatan ekspor di pelabuhan Indonesia saja, yaitu dengan membuat kelengkapan dokumen ekspor yang juga palsu   tentunya, meskipun harus turut melibatkan beberapa pihak lain yang masing- masing mempunyai otoritas menerbitkan dokumen yang bersangkutan.
Dokumen yang dapat digunakan sebagai bukti agar transaksi ekspornya tampak sunggguh-sungguh  dan benar, antara lain meliputi Pemberitahuan Ekspor Barang (PEB), Bill  of  Lading  (B/L).  Invoice  atau  Pro  Forma  Invoice,  Certificate  of  Origin  atau  Surat Keterangan  Asal  Barang  (SKA),  Packing  List  dan  sebagainya,  tetapi    rupanya  sudah terpikir  pula  selain  membuka Letter  of  Credit (L/C)  pada  Bank  Devisa  Indonesia  juga memiliki  Rekening  dan  membuka  L/C  pula  pada  Bank  Korespondennya  di  luar  negeri tempat tujuan ekspor.
Dengan demikian ternyata sudah lebih “maju” dari sebelumnya yaitu dengan merekayasa  sampai ke negara tempat tujuan ekspornya. Hal ini berkaitan dengan masalah supaya tampak ada “pembayaran” dari pembeli barangnya di luar negeri, sehingga akan dapat meyakinkan Kantor Pelayanan Pajak yang menyetujui permintaan restitusinya untuk dikabulkan. Artinya bahwa transaksi ekspornya benar-benar terjadi.
Dalam  kasus  yang  pernah  terjadi,  karena  rupanya  belum  “canggih”  dalam mendisain  transaksi  ekspornya,  yaitu  semula  baru  berkisar  pada  pemalsuan  dokumen ekspor saja, waktu eksportir itu didesak oleh pemeriksa untuk membuktikan pembayaran dari Bank korespodennya di luar negeri (pencairan L/C nya), mereka menjawab bahwa pembayarannya  tunai  dan  uangnya  dibawa  di  dalam  koper  ,  yang  khusus  dibawa  dari negara di Timur Tengah sana ke Indonesia dengan kurir ! Nah, ketahuan kalau ngibul, bukan ?
Oleh  karena  sudah  lebih  “maju”  idenya,  maka  transaksi  ekspornya  didisain seperti yang sudah dikemukakan di atas tadi.   Modus operandi ekspor fiktif kurang lebih dapat diuraikan sebagai berikut :
Eksportir yang bersangkutan, telah melaporkan bahwa dia mempunyai banyak persediaan barang yang dibeli di dalam negeri, yang telah siap untuk diekspor (meskipun cuma pura-pura, karena barang yang “dibeli” berasal dari pembelian “karangan” seperti pada   kasus Faktur Pajak fiktif di atas). Eksportir tersebut lalu membuka Letter of credit (L/C)  pada  Bank  Devisa  di  Indonesia.  Kemudian  “konco”nya,  yang  juga  anggota sindikatnya disuruh  membuka rekening di negara tempat tujuan ekspor, misalnya saja di salah satu negara di Timur Tengah sana.
Mulailah  si  Eksportir  mengatur  segala  sesuatunya  untuk  keperluan  ekspor tersebut,  yaitu  menyiapkan  dokumen  ekspor  dan  dokumen  lainnya  yang  berhubungan dengan  pengapalan  barang.    Memang  eksportir  ini  tidak  dapat  bekerja  sendiri,  karena untuk memperoleh dokumen ekspor dan dokumen pengapalan barang supaya ekspornya kelihatan “beneran”, maka eksportir yang bersangkutan tentu melibatkan beberapa pihak lain,  yang  dapat  disebut  seperti  petugas  Bea  &  Cukai,  Perusahaan  Pengurusan  Jasa Kepabeanan (PPJK), Perusahaan Pelayaran atau Agen Perusahaan Pelayaran, petugas pada Kantor  Perdagangan  dan  tentu  saja  dengan  “konco-konco”  anggota  sindikatnya. Diperkirakan  juga  keterlibatan  petugas  bank,  meskipun  mungkin  keterlibatannya  tidak langsung.
Untuk memperoleh gambaran bagaimana alur terjadinya ekspor fiktif tersebut, dapat divisualisasikan melalui Bagan Posisi Kasus berikut ini.
Penjelasan : 1. Eksportir membuka L/C pada Bank Devisa
2. Anggota sindikatnya juga membuka rekening  dan menyimpan uangnya di Bank luar negeri
3. Eksportir  mengurus  dokumen  ekspor  menyuruh    PPJK  untuk  mengurus  dokumen  ekspor, Pengisian PEB., dilengkapi dengan Certificate of Origin dari Dep. Perdagangan, Packing List dan Invoice
4. PPJK mengurus dokumen ekspor ke Bea & Cukai untuk diregistrasi dan untuk memperoleh Persetujuan Ekspor (PE)
5. PPJK juga mengurus dokumen pengapalan ke Agen Pelayaran, yaitu Bill of Lading (B/L)
6. Kemudian setelah dokumen ekspor (termasuk B/L) lengkap, petugas Bea & Cukai memberikan Persetujuan muat (fiat muat) barang untuk dikapalkan.
7. Proses pengapalan (seolah-olah barang sudah dimuat di kapal) tetapi tidak ada barang yang dikapalkan
8. Eksportir  menerima  transfer  uang  pembayaran  dari  pembelinya  di  luar  negeri,  seolah-olah barang sudah dibayar, artinya transaksi ekspornya benar terjadi.
9. Dengan  bukti  transfer  dan  dokumen  ekspor  lengkap,  eksportir  mengajukan  permohonan restitusi PPN ke Kantor Pelayanan Pajak setempat.
10. Karena diyakini bahwa transaksi ekspornya benar-benar terjadi, maka restitusi pajaknya dapat diberikan. Cairlah restitusi itu,  yang  pada  dasarnya  hanya  pembobolan uang  negara  dengan modus Faktur Pajak Fiktif (palsu) dan ekspor fiktif.
Dengan  tujuan  akhir  untuk  mendapatkan  pengembalian  (  restitusi)  atas kelebihan pembayaran pajak (dalam hal ini PPN) karena ekspor ini, tentunya yang tidak dapat  diabaikan  adalah  juga  keterlibatan  petugas  Kantor  Pelayanan  Pajak  apabila permohonan restitusinya dapat dicairkan. Betapa tidak, karena petugas Kantor Pelayanan Pajak, menurut pengakuan para pelaku ekspor fiktif ini sendiri , akan menuntut fee yang besarnya berkisar antara 15  25 % dari restitusi yang berhasil dicairkan, yang sebenarnya merupakan uang “jarahan” yang berhasil diperoleh dari Kas Negara.
Kasus “penjarahan” uang negara dengan modus Faktur Pajak Palsu (Fiktif) dan ekspor fiktif ini memang sebenarnya sudah berlangsung lama, hampir seumur dengan masa berlakunya  Undang-undang  PPN  1984  sejak  diperkenalkannya  di  Indonesia  waktu  itu sampai sekarang.
Sebagaimana telah pernah ditulis di Harian Kompas dalam penerbitannya beberapa waktu yang lalu mengenai terbongkarnya kasus ekspor fiktif ini, memang dapat dibenarkan kalau terjadinya sudah lama sekali,   karena pada awal mulai berlakunya Undang-undang PPN
Hanantha Bwoga
1984 sudah terjadi kasus pemalsuan Faktur Pajak yang berhasil mengeruk uang negara yang  jumlahnya  signifikan  pada  kira-kira  sebelum  awal  tahun  1990-an.  Sedang  kasus ekspor fiktif yang pernah terjadi pada awal tahun 1990-an , salah satu contohnya yang “lucu”  tetapi  tidak  lucu,  bahwa  dokumen  ekspornya  menyatakan  bahwa  yang  akan diekspor adalah tekstil dan pakaian jadi, tetapi karena menimbulkan keragu-raguan dan mencurigakan,  setelah  containernya  dibuka  ternyata  hanya  berisi  serbet  makan  yang dimasukkan dalam empat dos kemasan “Supermie”.
Berbicara  tentang  masa-masa  yang  lalu  mengenai  kasus  pemalsuan  Faktur Pajak dan ekspor fiktif yang digunakan untuk menjarah uang negara melalui sistem PPN, yang diperoleh hanyalah potret yang buram, dan hanya merupakan kenangan yang pahit.
Meskipun beberapa kasus sudah pernah diajukan ke depan sidang pengadilan, toh hasilnya tetap mengecewakan apabila ditinjau dari sudut penegakan hukum., baik yang dituntut  berdasarkan  ketentuan  pidana  di  bidang  perpajakan  maupun  dengan  tuntutan berdasarkan  Undang-undang  Anti  Korupsi  sekalipun.  Tersangkanya  malahan  tidak berhasil  dijebloskan  ke  penjara  alias  diputus  bebas  oleh  Pengadilan  Pidana,  meskipun sebenarnya dengan dukungan bukti-bukti material yang cukup dan meyakinkan.
Bukan  masalah  brilyannya  si lawyer dalam  berargumentasi  dan  ber-acara  di depan sidang pengadilan, tetapi karena ……. entahlah apa yang terjadi, barangkali karena ada setan lewat, sehingga tersangkanya lepas dari jeratan hukum. Akhirnya toh sekarang kita semua menjadi mahfum, bahwa apa dan bagaimana sebenarnya yang terjadi di dalam konstelasi  hukum  kita  dewasa  ini,  lembaga  untuk  penegakan  hukum  maupun  lembaga peradilan  di  Indonesia  ini  sudah  demikian  buruk  citranya.    Lagi-lagi  ternyata  bukan sekarang saja terjadi, karena sudah sejak lama terjadinya. Ironis, memang !

## 4.  Simpulan
Rupanya  Direktorat  Jenderal  Pajak  berdasarkan  pengalaman  selama  beberapa tahun  sejak  diberlakukannya  Undang-undang  PPN  1984,  sepanjang  terdapat  kasus pemalsuan  Faktur  Pajak  dan  perbuatan  ekspor  fiktif  yang  mengakibatkan  timbulnya kerugian  negara  yang  berasal  dari  restitusi  pajak  (PPN)  yang  diajukan  ke  Pengadilan, dengan harapan supaya pelaku pidananya, baik yang kedudukannya sebagai “pelaku”, atau “pelaku  pembantu”  atau  bahkan  “pihak  yang  menyuruh  melakukan”  perbuatan  pidana tersebut,  dapat dikenai sanksi pidana dan dimasukkan bui,  baik melalui ketentuan pidana di  bidang  perpajakan  ataupun  bahkan  melalui  Undang-undang  tentang  Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi,   mungkin, - sekali lagi mungkin - atau barangkali -, sudah “kapok” untuk membawa kasus-kasus “penjarahan” uang negara berupa pajak melalui pemalsuan Faktur Pajak dan ekspor fiktif  seperti itu , karena hasilnya selalu saja mengecewakan. Oleh sebab itu, mending Wajib Pajaknya saja disuruh bayar pajaknya plus dikenakan sanksi sesuai  dengan  ketentuannya,  daripada  susah-susah  menyidangkan  perkaranya  di  depan pengadilan pidana.
Buktinya  tidak  pernah  ada  lagi  kasus  pidana  pajak  yang  di  “meja  hijau”kan seperti yang terjadi pada awal tahun 1990-an. Padahal menurut pengamatan dan pendapat banyak kalangan, tindak pidana yang bermedium  pajak dalam berbagai nama dan bentuk tidak kurang banyaknya, termasuk pidana korupsi !
Rasanya  lebih  baik  anut    saja  “falsafah  ayam”,  yaitu  “daripada  memotong ayamnya, lebih baik ambil saja telurnya”. Apalagi kalau dihubungkan dengan “adagium” pajak, yaitu bahwa “Undang-undang pajak tujuannya tidak untuk memenjarakan orang, melainkan supaya orang membayar pajak dengan semestinya”. Dengan demikian terkesan bahwa kasus-kasus pajak hanya diselesaikan secara “intern” di
Direktorat Jenderal Pajak, meskipun mengundang banyak kontroversi. Tetapi apa daya, karena bagaikan makan “buah si mala kama”, “tidak dimakan, bapa mati, kalau dimakan, ibu mati”

## DAFTAR BACAAN
Direktorat    Jenderal  Pajak, Buku  Penuntun  Pajak  Pertambahan  Nilai  1984, Direktorat Jenderal Pajak 1984
----------------, Undang-undang Nomor 8 Tahun 1983 sebagaimana telah diubah terakhir dengan  Undang-undang  Nomor  18  Tahun  2000,  tentang  Pajak Pertambahan Nilai, susunan dalam satu naskah ----------------, Undang-undang Nomor 7 Tahun 1983 sebagaimana telah diubah terakhir dengan Undang-undang Nomor 17 Tahun 2000, tentang Pajak Penghasilan, susunan dalam satu naskah.
----------------, Undang-undang Nomor 6 Tahun 1983 sebagaimana telah diubah terakhir dengan Undang-undang Nomor 16 Tahun 2000, tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan, susunan dalam satu naskah ----------------, Himpunan Peraturan Pajak Pertambahan Nilai, Direktorat Jenderal Pajak
Santoso  Brotodihardjo,  R.,SH, Pengantar  Hukum  Pajak, Edisi  III,  Bandung,  Penerbit Eresco
Untung Sukardji, SH, M.Sc., Pajak Pertambahan Nilai, Edisi Revisi 2005, Jakarta, PT. Raja Grafindo Persada, 2005
Tait,  Alan  A., Value  Added  Tax,  International  Practice  and  Problems, International Monetary Fund, Washington D.C., 1988
Roeslan Saleh, Prof. Mr., Sifat Melawan Hukum dari Perbuatan Pidana, cetakan keempat, Aksara Baru, 1983
Wiyono, R., SH., Tindak Pidana Korupsi di Indonesia, Bandung, Penerbit Alumni, 1983
Budiarto,  M.,  SH.,  K.  Wantjik  Saleh,  SH., Kitab  Undang-undang  Hukum  Pidana, Departemen Kehakiman R.I., Jakarta, Penerbit Ghalia Indonesia, 1979
Hanantha Bwoga