Cour d'appel de Paris, du 13 mars 2003, 2001/01714

Sommaire: IMPOTS ET TAXES - Redressement et vérifications (règles communes) - Redressement contradictoire - Notification - Visa Selon l'article L57 du Livre des procédures fiscales, les notifications doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation. Il s'ensuit que l'administration des Impôts est tenue de préciser le fondement du redressement en droit comme en fait, et spécialement, de mentionner les textes sur lesquels elle s'appuie.Dans une notification de redressement fiscal, n'ont à être mentionnés que les éléments de droit qui concernent la cause et les conséquences du redressement. L'article 764 I du Code général des impôts fixe les modalités de détermination de la valeur des biens meubles pour la liquidation des droits de mutation par décès. Ainsi à défaut de prix exprimé dans les actes de vente ou d'estimation contenue dans les inventaires, la valeur des biens meubles est déterminée par déclaration estimative des parties étant précisé que "pour les meubles meublants, et sans que l'administration ait à en justifier l'existence, la valeur imposable ne peut être inférieure à 5% de l'ensemble des autres valeurs mobilières et immobilières de la succession, la preuve contraire étant aussi réservée". Au regard des droits de succession, le Code général des impôts ne donne aucune définition spéciale des meubles meublants. Le redressement fondé sur la remise en cause du forfait de 5% prévu pour les meubles meublants par l'article 764 I 3° du Code général des impôts est suffisamment motivé dès lors que sa notification vise ledit article même si en l'absence de disposition spéciale, la qualification de meubles meublants est faite par référence au droit commun c'est-à-dire à l'article 534 du Code civil

COUR D'APPEL DE PARIS 1ère chambre, section B ARRET DU 13 MARS 2003 (N , pages) Numéro d'inscription au répertoire général : 2001/01714 Pas de jonction Décision dont appel : Jugement rendu le 06/11/2000 par le TRIBUNAL DE GRANDE INSTANCE de PARIS 2/1è Ch. RG n : 1999/07191 Date ordonnance de clôture : 24 Janvier 2003 Nature de la décision : CONTRADICTOIRE Décision : CONFIRMATION APPELANT : Mlle X... Y... ... par la SCP LAGOURGUE, avoué assistée de Maître BRANCHE, avocat au Barreau de Paris, INTIME : M.LE DIRECTEUR DES SERVICES FISCAUX PARIS NORD ayant ses bureaux 11 rue Tronchet 75008 PARIS et agissant sous l'autorité de Monsieur le Directeur Général des Impôts 92 allée de Bercy 75380 PARIS CEDEX 12 représenté par la SCP NABOUDET-HATET, avoué et à l'audience par Monsieur Farouk Z..., Inspecteur principal, muni d'un pouvoir de la Direction Générale des Impôts COMPOSITION DE LA COUR : lors des débats et du délibéré Président : Monsieur ANQUETIL A... : Madame BRONGNIART A... : Monsieur DIXIMIER B... : lors des débats et du prononcé de l'arrêt B... : Madame C... MINISTERE D... : à qui le dossier a été préalablement communiqué : représenté aux débats par Madame E..., Substitut général, qui a présenté des observations orales. DEBATS : A l'audience publique du 7 février 2003 ARRET : prononcé publiquement par Monsieur ANQUETIL, Président, qui a signé la minute avec Madame C..., B.... Victor X..., peintre, décédé le 26 novembre 1936, a laissé pour lui succéder , aux termes d'un testament du 9 novembre 1936, sa veuve, instituée légataire universelle de l'usufruit de tous les biens meubles et immeubles, son frère, Jean-Marie X... et son neveu, Lucien Marcel X.... Marie Elmy CHATIN veuve de Victor X... est décédée le 14 septembre 1957. Lucien Marcel X..., décédé à Clichy le 25 avril 1990, a laissé pour lui succéder son épouse, Solange MOREAU, commune en biens réduits aux acquêts aux termes d'un contrat de mariage du 15 décembre 1938, et sa fille, Mademoiselle Y... X.... En vertu d'un testament, son épouse a été instituée légataire en usufruit de la totalité des biens meubles et immeubles de la succession. Dans la déclaration de succession, enregistrée le 5 décembre 1990 sous le n° 408, ont été mentionnés, à l'actif brut de communauté, le solde de divers comptes bancaires et livrets d'épargne, des titres, des droits d'auteur et des "meubles meublants et objets mobiliers ... évalués forfaitairement à 5% de l'actif brut". Solange MOREAU-CHARRETON est décédée le 27 janvier 1992, à Paris, en laissant pour lui succéder sa fille, Mademoiselle Y... X.... La déclaration de succession a été enregistrée le 3 juillet 1992. Il a été fait mention de "tableaux et objets d'art ..." pour une somme de 2.262.700 francs et de "meubles meublants et objets mobiliers ...évalués forfaitairement à 5% de l'actif brut". Le 31 mars 1996, il a été procédé à la vente aux enchères des tableaux de Victor X.... Le 18 décembre 1996, l'Administration a notifié à Mademoiselle Y... X... des redressements portant sur la succession de son père, Lucien Marcel X... (AR signé le 20 décembre 1996). Le 10 février 1997, il a été répondu aux observations de la redevable en date du 14 janvier 1997. Le 13 mars 1997, des redressements de la déclaration de succession de Solange MOREAU-CHARRETON ont été notifiés à Mademoiselle Y... X.... Le 18 novembre 1997, la Commission de conciliation, saisie dans la procédure relative à la déclaration de succession de Lucien Marcel X..., s'est déclarée incompétente. Le 16 avril 1997, l'Administration a répondu aux observations formulées par Mademoiselle Y... X... sur les redressements de la déclaration de succession de sa mère. Le 26 juin 1997, un avis de mise en recouvrement ayant pour origine la notification du 13 mars 1997 a été rendu exécutoire sous le numéro 97.06.00014. Le 4 mars 1998, un avis de mise en recouvrement 98.01.05045 visant la notification du 20 décembre 1996 a été rendu exécutoire. Les réclamations des 7 août 1997 et 24 mars 1998 étant restées sans réponse, Mademoiselle Y... X... a assigné, par exploit des 26 et 31 mars 1999, Monsieur le Directeur des Services Fiscaux de Paris Nord. La cour statue sur l'appel interjeté par Mademoiselle Y... X... du jugement rendu le 6 novembre 2000 par le tribunal de grande instance de Paris qui, en réservant les dépens, sur la succession de Lucien X... - a dit la prescription décennale applicable, - a dit que les tableaux litigieux constituent une collection au sens de l'article 534 du code civil et ne pouvaient donc être inclus dans le forfait mobilier de 5%, en ordonnant une expertise pour déterminer leur valeur au 25 avril 1990, sur la succession de Solange MOREAU veuve X... - lui a donné acte des dégrèvements prononcés par l'Administration pour 35.491 francs en principal concernant le retrait bancaire et de 452.539 francs en principal au titre des droits de succession payés à tort pour cette succession, - l'a déclarée mal fondée pour le surplus de sa demande, Vu les conclusions par lesquelles Mademoiselle Y... X... demande à la cour à titre principal - de prononcer la nullité de la procédure conformément aux dispositions de l'article L 57 du Livre des Procédures Fiscales et constater de ce fait l'anéantissement de l'imposition objet du redressement, à titre subsidiaire - de dire que seule la prescription triennale est applicable, l'Administration ne justifiant d'aucune recherche extérieure, à titre très subsidiaire - de dire que l'Administration ne démontre pas qu'il s'agissait d'une collection, - de dire que les tableaux constituaient des meubles meublants entrant dans l'évaluation forfaitaire de 5% conformément aux déclarations fiscales litigieuses, à titre infiniment subsidiaire - constater que l'Administration des Impôts n'a pas supprimé la plus value ni déduit les frais de M° VASSY et de M° PROMPT correspondant au passif de la succession, - de dire qu'il s'agit de biens de communauté et que la succession de Solange MOREAU-CHARRETON ne doit comprendre que la moitié des tableaux, - de dire qu'elle est de bonne foi et qu'elle ne doit être assujettie à aucune pénalité, - condamner la Direction des Services Fiscaux de Paris Ouest à lui verser la somme de 2.000 ä par application de l'article 700 du nouveau code de procédure civile, - condamner la Direction des Services Fiscaux de Paris Ouest aux entiers dépens de première instance et d'appel dont le montant pourra être recouvré selon les dispositions de l'article 699 du même code. Vu les conclusions par lesquelles Monsieur le Directeur des Services Fiscaux de Paris Nord demande à la cour de - dire Mademoiselle Y... X... mal fondée en son appel, - confirmer la décision entreprise en ce qu'elle a déclaré infondées les demandes de Mademoiselle Y... X..., - rejeter sa demande fondée sur l'article 700 du nouveau code de procédure civile, - la condamner en tous les dépens de première instance et d'appel dont le montant pourra être recouvré dans les conditions de l'article 699 du même code. SUR CE, LA COUR, se référant pour un plus ample exposé des faits, des moyens et prétentions des parties à la décision entreprise et aux dernières conclusions échangées en appel ; Considérant que Mademoiselle Y... X... soutient que la notification de redressements du 18 décembre 1996 portant sur la succession de son père, Lucien Marcel X..., est nulle pour défaut de motivation, faute par l'Administration fiscale d'avoir visé les articles 534 du code civil, 764 I 1er et 2ème, 764 II du Code général des impôts ; Que l'Administration fiscale réplique que cette argumentation ne saurait prospérer, la notification étant motivée en droit par le visa de l'article 764 I 3ème du Code général des impôts ; que l'article 534 du code civil n'avait pas à être mentionné dès lors qu'il n'institue pas et ne régit pas les droits d'enregistrement rappelés ; Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article L 57 du Livre des procédures fiscales que les notifications doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation ; qu'il s'ensuit que l'administration des Impôts est tenue de préciser le fondement du redressement en droit comme en fait, et spécialement, de mentionner les textes sur lesquels elle s'appuie ; Que la notification de redressements du 18 décembre 1996 comporte un exposé des circonstances de fait qui ont amené l'Administration a estimé que devaient être réintégrés à la succession de Lucien Marcel X... 36 tableaux et de 3 dessins du peintre Victor X... dont il était propriétaire au jour de son décès et une énumération des tableaux avec des éléments de comparaison pour justifier de leur valeur au 25 avril 1990 (jour du décès de Lucien Marcel X...) ; que l'Administration fiscale pour motiver les sanctions fiscales a indiqué les éléments qu'elle retenait comme caractérisant la mauvaise foi de Mademoiselle Y... X... ; qu'en conséquence, la notification apparaît motivée en fait, ce que Mademoiselle Y... X... ne discute d'ailleurs pas ; Que s'agissant de la motivation en droit, la notification vise les articles L 55, L 180 et L 186 du Livre des Procédures Fiscales, 764 I 3ème, 1727 et 1729 du Code général des impôts ; que dans une notification de redressement fiscal, n'ont à être mentionnés que les éléments de droit qui concernent la cause et les conséquences du redressement ; Que l'article 764 I du Code général des impôts fixe les modalités de détermination de la valeur des biens meubles pour la liquidation des droits de mutation par décès ; qu'ainsi à défaut de prix exprimé dans les actes de vente ou d'estimation contenue dans les inventaires, la valeur des biens meubles est déterminée par déclaration estimative des parties étant précisé que "pour les meubles meublants, et sans que l'administration ait à en justifier l'existence, la valeur imposable ne peut être inférieure à 5% de l'ensemble des autres valeurs mobilières et immobilières de la succession, la preuve contraire étant aussi réservée" ; qu'au regard des droits de succession, le Code général des impôts ne donne aucune définition spéciale des meubles meublants ; Que le redressement fondé sur la remise en cause du forfait de 5% prévu pour les meubles meublants par l'article 764 I 3° du Code général des impôts est suffisamment motivé dès lors que sa notification vise ledit article même si en l'absence de disposition spéciale, la qualification de meubles meublants est faite par référence au droit commun c'est-à-dire à l'article 534 du code civil ; Qu'en outre, dans le redressement, l'estimation des tableaux n'a été faite ni par référence aux dispositions de l'article 764 I 1° ou 2° ni par référence "à l'évaluation faite dans les contrats ou conventions d'assurances" visée au paragraphe II de cet article, ni par référence à des "dispositions spéciales"comme prévues au paragraphe III du même article ; qu'en conséquence, le visa de ces textes n'était pas nécessaire ; Considérant que contrairement à ce que soutient Mademoiselle Y... X..., le rapprochement des déclarations du succession enregistrées lors du décès de son père (le 5 décembre 1990) et de sa mère (le 3 juillet 1992) est constitutif de recherches extérieures au sens de l'article L 180 du Livre des Procédures Fiscales, les tableaux litigieux n'étant pas mentionnés en tant que tels dans la déclaration de succession de Lucien Marcel X... alors qu'ils l'ont été dans celle de Solange MOREAU-CHARRETON ; Que le jugement entrepris sera confirmé en ce qu'il a retenu la prescription décennale ; Considérant que Mademoiselle Y... X... fait valoir que divers tableaux répartis dans les pièces d'une habitation étaient des biens de communauté, Lucien Marcel X... n'ayant reçu aucun tableau en héritage et étant manifestement très peu fortuné lors de son mariage ; que les époux X... n'avaient pas de meubles de valeur à l'exception des tableaux qui ornaient les murs de leur appartement ce que l'Administration reconnaît ; que l'article 534 du code civil stipule que les tableaux font partie des meubles meublants ; que selon la Cour de Cassation, la notion de collection doit s'interpréter de manière très restrictive ; que M° Vassy pour réaliser la vente des tableaux ne s'est pas préoccupé de leur appartenance sur le plan strictement juridique, qu'en inscrivant sur la plaquette "COLLECTION Marcel X... ", il a voulu susciter l'intérêt du public ; que les quelques tableaux acquis par Monsieur et Madame Marcel X... étaient une infime partie de l'oeuvre abondante de Victor X... dont les toiles sont dans des musées ; que l'association des Amis de Victor X... ne comptait que deux membres au décès de Lucien Marcel X... ; Que l'Administration fiscale réplique que les tableaux litigieux étaient des propres de Lucien Marcel X... ; qu'au décès de la veuve du peintre, ils sont revenus pour moitié à son frère et à son neveu ; que Lucien Marcel X... était le fondateur et le vice-président de l'Association des Amis de Victor X..., que sa situation de fortune ne lui permettait pas d'acquérir à titre onéreux des oeuvres d'art, que des liens de parenté et d'affection unissaient le peintre à son neveu ; que les tableaux ne font pas partie des meubles meublants mais constituent une collection ; que d'un point de vue juridique, une collection est définie comme "un assemblage sélectif d'objets présentant des caractéristiques spécialisées et de nature par l'unité, la présentation et le genre d'attirer l'attention des amateurs et d'admiration des visiteurs pour l'ensemble de la collection et non seulement pour une ou plusieurs pièces" ; qu'en l'espèce, l'ensemble constitué de 36 tableaux et 3 dessins du même peintre qui provenaient tous de l'atelier de l'artiste constitue une universalité de fait et peut juridiquement être qualifié de collection ; que cette qualification leur a été donnée dans le catalogue de la vente publique du 31 mars 1996 ; que les tableaux de Victor X... détenus au domicile des époux X..., siège de l'association, faisaient l'objet d'une "présentation au public" liée à l'activité de l'association dont le but était de promouvoir l'oeuvre de l'artiste ; que la présentation au public peut-être effectuée au domicile d'un particulier qui détient une collection et se tient à la disposition des amateurs, des historiens d'art et des acquéreurs potentiels ; que ces activités entrent parfaitement dans le cadre de l'activité de l'Association des Amis de Victor X... ; Considérant que, dans son testament, Victor X... avait notamment disposé qu'au décès de son épouse, ses biens, après divers prélèvements qu'il a "réduit le plus possible en raison de (la) situation" de son frère et de son neveu, iraient par moitié à son frère et à son neveu ; que Marie Elmy CHATIN veuve de Victor X... étant décédée le 14 septembre 1957, Lucien Marcel X... a alors reçu la moitié des tableaux laissés par l'artiste ; que par ailleurs, il ressort de la présentation des tableaux faite dans le catalogue de la vente du 31 mars 1996, que certaines oeuvres ont été offertes du vivant du peintre à Lucien Marcel X... ; qu'ainsi le dessin 17 porte au dos la mention "offert par Victor X... à Marcel X...", le dessin18, l'annotation "Pour Marcel X..., ce petit dessin de Victor X... qui fut offert ...", une huile sur carton 22 est dédicacée au dos "à Marcel X... ..." ; Qu'il ressort encore de ce catalogue que tous les tableaux à l'exception de 8 oeuvres (2, 4, 5, 10,14,15, 18, 35) ont été exposés soit du vivant du peintre ou de sa veuve, soit régulièrement à partir de 1960 (exposition internationale de la Houille Blanche en 1925, Salon des artistes français en1932, Galerie Bernheim-Jeune en 1960, Société Lyonnaise des Beaux Arts en 1964, Musée de Montmartre en 1968, Musée de Grenoble et du Dauphiné en1974) ; qu'en tout état de cause toutes les oeuvres à l'exception de six (2, 5, 10, 15, 18, 35) ont été présentées notamment dans l'une ou l'autres des bibliographies éditées en 1964, 1966 et 1970 par l'Association des Amis de Victor X... ; que toutes les oeuvres apparaissent dans le catalogue raisonné de Robert Chatin édité en 1995 ; Qu'en conséquence, Mademoiselle Y... X... est mal fondée à prétendre que son père n'a hérité d'aucun tableau de Victor X... et que les tableaux étaient des biens communs et ne constituaient pas une collection ; Considérant que Mademoiselle Y... X... conteste la valeur retenue par l'Administration fiscale ; qu'elle rappelle que ces tableaux ont été assurés pour 2.262.700 francs lors de l'exposition organisée par la Conseil Général du Puy de Dôme (exposition intervenue en 1994 comme mentionnée dans le catalogue de vente), que sur le prix de vente de 3.516.000 francs, elle a acquitté des honoraires de 830.314 francs, qu'il lui est revenu la somme de 2.248.000 francs ; qu'à titre très subsidiaire, elle demande que la plus value soit recalculée et portée à son actif ; Que l'Administration demande à la cour d'avaliser la valeur retenue par l'expert judiciaire comme étant celle des biens en 1990 ; que les oeuvres étant évaluées à leur valeur vénale au jour du fait générateur de l'impôt, soit au jour du décès de Lucien Marcel X..., il n'y a pas lieu de déduire la valeur des commissions versées postérieurement à des intermédiaires pour parvenir à la réalisation de la vente du 31 mars 1996 ; Considérant que la collection de tableaux omise dans la déclaration de succession de Lucien Marcel X... doit être réintégrée à l'actif de cette succession pour sa valeur vénale au jour du fait générateur de l'impôt soit au 25 avril 1990 sans qu'il y ait lieu de prendre en compte les frais engagés après le décès de Solange MOREAU-CHARRETON pour la vendre ; que l'expert désigné par jugement du 6 novembre 2000 a retenu une valeur de 3.524.700 francs compte tenu de la paralysie du marché de l'art de 1990 à 1995 ; que l'Administration fiscale accepte cette évaluation ; Qu'en conséquence, en évoquant la cour fixera à 3.524.700 francs la valeur pour laquelle la collection doit être réintégrée à l'actif de la succession de Lucien Marcel X... ; Qu'en outre il sera constaté que l'Administration fiscale accepte de déterminer la plus value en retenant cette valeur vénale ; Considérant que Mademoiselle Y... X... soutient qu'étant de bonne foi aucune pénalité ne doit lui être appliquée ; que l'Administration ne rapporte pas la preuve de sa mauvaise foi ; Considérant que dans le redressement, il a été demandé paiement d'intérêts de retard sur le fondement de l'article 1727 du Code général des impôts et d'une pénalité de 40% en raison de la mauvaise foi de Mademoiselle Y... X... ; que les intérêts de retard qui ne sont pas des pénalités, ne peuvent pas être modulés par le juge ; que la mauvaise foi de Mademoiselle Y... X... a été caractérisée par l'Administration fiscale qui a retenu la qualité des héritiers, l'importance de la collection qui se trouvait au domicile de Lucien Marcel X..., siège de l'Association, l'absence de déclaration rectificative ; Considérant qu'il sera observé que les conclusions de Mademoiselle Y... X... ne portent pas sur les redressements se rapportant à la succession de Solange MOREAU-CHARRETON ; PAR CES MOTIFS CONFIRME, en toutes ses dispositions, le jugement entrepris, Évoquant sur la valeur des biens omis dans la déclaration de succession de Lucien Marcel X..., FIXE, au 25 avril 1990, à 3.524.700 francs la valeur de la collection de tableaux omise dans la déclaration de succession établie en suite du décédé de Lucien Marcel X..., CONSTATE que Monsieur le Directeur des Services Fiscaux de Paris Nord accepte de déterminer la plus value en retenant cette valeur vénale de 3.524.700 francs soit 537.337,05 ä, REJETTE toute prétention plus ample ou contraire de Mademoiselle Y... X..., DIT que les frais d'expertise seront supportés par Mademoiselle Y... X... à hauteur de 80% et par l'Administration fiscale pour le surplus, CONDAMNE Mademoiselle Y... X... aux autres dépens de première instance et d'appel qui pourront être recouvrés conformément aux dispositions de l'article 699 du nouveau code de procédure civile, LE B..., LE PRÉSIDENT,