VSRS Sklep X DoR 125/2024-5
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2025-01-29

dr. Erik Kerševan (preds.), mag. Tatjana Steinman (poroč.), Andrej Kmecl

predlog za dopustitev revizije - delna ugoditev predlogu - davčna ugodnost - simuliran pravni posel

Ali mora biti v primerih, ko je predmet davčne obravnave več pravnih poslov oz. umetna shema, in davčni organ za nekatere od poslov v shemi ugotovi, da so navidezni oz. simulirani, za druge posle pa, da so zlorabljeni, so pa vsi skupaj sklenjeni z namenom pridobitve davčne ugodnosti, za zakonito odločitev skup teh poslov opredeljen bodisi po tretjem bodisi po četrtem odstavku 74. člena ZDavP-2?

Ali mora biti v primerih, ko je predmet davčne obravnave več pravnih poslov oz. umetna shema, in davčni organ za nekatere od poslov v shemi ugotovi, da so navidezni oz. simulirani, za druge posle pa, da so zlorabljeni, so pa vsi skupaj sklenjeni z namenom pridobitve davčne ugodnosti, za zakonito odločitev skup teh poslov opredeljen bodisi po tretjem bodisi po četrtem odstavku 74. člena ZDavP-2?

1. Upravno sodišče Republike Slovenije (v nadaljevanju Upravno sodišče) je na podlagi 2. in 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) ugodilo tožničini tožbi in odpravilo točki I.7 in I.8 ter četrti odstavek točke II izreka odločbe Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 0610-220/2019-147-08-520-01 z dne 12. 2. 2020 (I. točka izreka) in zadevo v tem obsegu vrnilo v ponovni postopek. Odločilo je tudi o stroških upravnega spora (II. točka izreka).

2. Z izpodbijanim delom odločbe je prvostopenjski davčni organ tožnici v davčnem inšpekcijskem nadzoru odmeril davek od dohodkov iz kapitala za leto 2014 v višini 1.275.593,75 EUR (točka I.7 izreka) ter pripadajoče obresti v višini 515.988,13 EUR (točka I.8 izreka) in naložil plačilo odmerjenega davka (četrti odstavek II. točke izreka). Ugotovil je, da je tožnica od leta 2009 prejemala nakazila tujih sestrskih družb v skupni višini 8.344.862,88 EUR. Tožnica je ta nakazila beležila kot dolgoročne obveznosti nasproti sestrskima družbama. Del teh posojil v višini 7.144.657,58 EUR je bil 30. 4. 2014 preoblikovan tako, da upnici nista bili več sestrski družbi tožnice, pač pa je v upniški položaj vstopil A. A., ki je bil v tožnici tudi edini družbenik. Istega dne je bil del tega posojila v skupni višini 5.102.375,00 EUR preoblikovan v stvarni vložek v tožnici (dokapitalizacija s stvarnim vložkom). Davčni organ je ugotovil, da pri navedenih transakcijah med sestrskima družbama in tožnico ni šlo za posojilo, pač pa dejansko za prenos sredstev nanjo (posojilna pogodba je bila torej relativno navidezni pravni posel). Ta navidezni pravni posel je omogočil sklenitev nadaljnjih pogodb o prevzemu terjatev in o konverziji terjatev v stvarni vložek, s čimer je prišlo do povečanja premoženja edinega družbenika v tožnici. Davčni organ je zato od tega zneska odmeril ustrezen davek.

3. Iz obrazložitve pravnomočne sodbe izhaja, da je davčni organ sporne posle sočasno opredelil kot simulirane in kot umetno pravnoposlovno shemo, namenjeno zlorabi predpisov. Po presoji Upravnega sodišča to pomeni napačno uporabo materialnega prava, ker posel ne more biti hkrati navidezen (tretji odstavek 75. člena ZDavP-2) in tudi del zlorabe (četrti odstavek 75. člena ZDavP-2). Posledično odločbe ni bilo mogoče preizkusiti, saj je razlogovanje davčnega organa (opredelitev poslov kot navideznih in kot zloraba, kar sta nasprotujoča si koncepta) v nasprotju samo s samim.

4. Toženka (v nadaljevanju predlagateljica) je zoper pravnomočno sodbo vložila predlog za dopustitev revizije po 367.b členu Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 in Vrhovnemu sodišču predlagala dopustitev naslednjih pravnih vprašanj:

1. Ali je pravilno stališče Upravnega sodišča, ki izhaja iz predmetne sodbe, da tudi v primerih, ko je predmet davčne obravnave več pravnih poslov oz. umetna shema, pri čemer davčni organ za nekatere od poslov v shemi ugotovi, da so navidezni oz. simulirani, za druge posle pa, da so zlorabljeni, so pa vsi skupaj sklenjeni z namenom pridobitve davčne ugodnosti, mora biti za zakonito odločitev skup teh poslov opredeljen bodisi po 3. bodisi po 4. točki 74. člena ZDavP-2?

2. Ali je pravilno stališče Upravnega sodišča, da v primeru, ko stranka v postopku kot dokaz predloži izjavo priče, hkrati pa predlaga še zaslišanje te priče, stranka že z vsebino izjave priče zadosti standardu substanciranosti dokaznega predloga, čeprav stranka izrecno ne pove, glede česa bo priča na zaslišanju še dodatno povedala, kar je že navedla v njeni pisni izjavi, ki je bila predložena hkrati z dokaznim predlogom za zaslišanje priče?

3. Ali je bilo ravnanje Upravnega sodišča Republike, ki v zadevi ni razpisalo glavne obravnave in ni izvedlo dokazov, zakonito in skladno z vzpostavljenimi kriteriji

5. Predlog za dopustitev revizije je delno utemeljen.

6. Vrhovno sodišče je ugotovilo, da so pogoji za dopustitev revizije iz prvega odstavka 367.a člena ZPP izpolnjeni glede vprašanja, navedenega v izreku tega sklepa. Gre namreč za pomembno pravno vprašanje, z odgovorom na katerega bo Vrhovno sodišče lahko nadalje razvilo sodno prakso glede razmerja med tretjim in četrtim odstavkom 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) v primerih, ko davčni organ ugotovi obstoj širše konstrukcije (umetne sheme) pravnih poslov, ki bi kot celota lahko služili nedovoljenemu davčnemu izogibanju, za posamezne posle znotraj te sheme pa ugotovi, da so navidezni.

7. Glede preostalih dveh vprašanj Vrhovno sodišče revizije ni dopustilo, saj zanjo niso izpolnjeni zakonski pogoji. V zvezi z drugim vprašanjem Vrhovno sodišče pripominja, da je nanj odgovorilo v zadevi X Ips 35/2024 z dne 22. 1. 2025.

8. Vrhovno sodišče je odločalo v senatu, navedenem v uvodu sklepa. Odločitev je sprejelo soglasno (sedmi odstavek 324. člena ZPP).

Sklep Vrhovnega sodišča X Ips 22/2020 z dne 26. 8. 2020.

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 74, 74/3, 74/4

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.