VSRS Sklep X Ips 44/2021
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2021-07-07

dr. Erik Kerševan (preds.), mag. Tatjana Steinman (poroč.), Andrej Kmecl

CIVILNO PROCESNO PRAVO - DAVKI - UPRAVNI SPOR - USTAVNO PRAVO

davek od dohodka iz dejavnosti - glavna obravnava v upravnem sporu - odločitev brez glavne obravnave - neizvedba glavne obravnave - zavrnitev dokaznih predlogov - substanciranost dokaznega predloga - nedovoljene tožbene novote - materialno procesno vodstvo v upravnem sporu - pravica do poštenega sojenja - dopuščena revizija - ugoditev reviziji - absolutna bistvena kršitev določb postopka

Ob spornem dejstvu glede davčno priznanih odhodkov bi moralo Upravno sodišče odločitev o tem, katere dokaze bo izvedlo in katere ne, sprejeti na sami glavni obravnavi, na kateri bi tudi izvedlo dokaze. Dokaznega predloga za zaslišanje revidenta tako ne bi smelo zavrniti (ne iz vsebinskih ne iz formalnih razlogov) na seji, niti na njegovo zavrnitev ne bi smelo vezati odločitve o obstoju izjeme za odločanje brez glavne obravnave po drugi alineji drugega odstavka 59. člena ZUS-1. Tudi če je bil navedeni dokazni predlog podan prepozno (revident v reviziji ne trdi, da bi ga podal že v postopku izdaje upravnega akta, kot tudi ne, da bi šlo za dovoljeno tožbeno novoto), v okoliščinah obravnavanega primera pogoji za odločanje brez glavne obravnave niso bili izpolnjeni.

I. Reviziji se ugodi, sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije I U 521/2019-12 z dne 9. 6. 2020 se razveljavi in se zadeva vrne temu sodišču v novo sojenje.

II. Odločitev o stroških postopka se pridrži za končno odločbo.

1. Upravno sodišče Republike Slovenije je na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožnikovo tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-6497/2016-18 z dne 12. 7. 2017, s katero je davčni organ davčnemu zavezancu A., s. p., odmeril razliko v akontaciji dohodnine od dohodka, doseženega z opravljanjem dejavnosti, za obdobje od 1. 1. 2012 do 31. 12. 2012 v znesku 6.179,78 EUR in za obdobje od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013 v znesku 49.021,00 EUR, oboje s pripadajočimi obrestmi. Tožnik je namreč v inšpiciranem obdobju opravljal dejavnost tudi v Nemčiji, prihodkov v zvezi z navedenim delom pa ni vključil v davčna obračuna za leti 2012 in 2013. Zato je davčni organ povečal prihodke za ustrezne zneske, hkrati pa tožniku ni priznal vseh odhodkov, ki jih je slednji v zvezi z navedenimi prihodki uveljavljal. Ministrstvo za finance je z odločbo, št. DT-499-04-34/2017-2 z dne 21. 2. 2019, pritožbo zoper prvostopenjsko odločbo kot neutemeljeno zavrnilo.

2. Iz obrazložitve izpodbijane sodbe izhaja, da je sodišče pritrdilo zaključku davčnih organov, da tožnik ni verodostojno dokazal nastanka zatrjevanih odhodkov. Trdil je, da so bili prihodki, ki niso bili prikazani v davčnih obračunih, porabljeni za plačilo škode, ki jo je sam povzročil z nekvalitetno opravljenimi deli. Kot dokaz za svoje trditve je predložil listinsko dokumentacijo ter predlagal svoje zaslišanje. Upravno sodišče je presodilo, da predložene listine ne dokazujejo napak pri gradnji, za katere bi bil odgovoren sam tožnik in zaradi katerih bi moral plačati odškodnino glavnemu izvajalcu del. Posledično to pomeni, da tožnik ni verodostojno izkazal odhodkov, ki bi bili davčno priznani. Dokazni predlog za zaslišanje tožnika pa je sodišče zavrnilo kot nesubstanciranega in hkrati prepoznega, ker je bil v nasprotju z 52. členom ZUS-1 podan šele v tožbi. Ker je torej tožnik navajal zgolj tista nova dejstva in dokaze, ki jih skladno z določili ZUS-1 sodišče ne more upoštevati, je na podlagi druge alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1 sodišče o tožbi odločilo na seji.

3. Vrhovno sodišče je na tožnikov predlog s sklepom X DoR 258/2020-3 z dne 14. 10. 2020 dopustilo revizijo glede vprašanja, ali je sodišče s tem, ko je zavrnilo predlog za zaslišanje tožnika, torej z zavrnitvijo dokaznega predloga, kršilo tožnikovo pravico do poštenega sojenja, ki je vsebovana v 22. členu Ustave Republike Slovenije (enako varstvo pravic)?

4. Zoper pravnomočno sodbo Upravnega sodišča tožnik (v nadaljevanju revident) na podlagi sklepa o dopustitvi revizije vlaga revizijo iz razloga bistvene kršitve pravil postopka. Vrhovnemu sodišču predlaga, naj reviziji ugodi, izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne Upravnemu sodišču v novo sojenje. Zahteva tudi povračilo stroškov postopka.

5. Tožena stranka v odgovoru na revizijo povzema ugotovitve iz davčnih odločb glede zatrjevanih napak pri gradnji in Vrhovnemu sodišču predlaga, naj revizijo zavrne.

7. Revizijsko sodišče v primeru dopuščene revizije preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu in glede tistih konkretnih pravnih vprašanj, glede katerih je bila revizija dopuščena (drugi odstavek 371. člena Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP, v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1). Pri tem je vezano na ugotovljeno dejansko stanje, saj revizije ni mogoče vložiti zaradi njegove zmotne ali nepopolne ugotovitve (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Izven tako določenega okvira revizija ni dovoljena (tretji odstavek 374. člena ZPP). Za odločitev so tako neupoštevne revizijske navedbe, ki to vprašanje presegajo (npr. graja zahteve davčnega organa po predložitvi zapisnika o napakah gradnje), kot tudi navedbe, s katerimi revident nasprotuje ugotovljenemu dejanskemu stanju (drugi odstavek 85. člena ZUS-1, v skladu s katerim revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja).

8. Predmet revizijske presoje je vprašanje, ali je Upravno sodišče pravilno zavrnilo revidentov dokazni predlog za njegovo zaslišanje in pri tem odločitev o neizvedbi glavne obravnave oprlo na drugo alinejo drugega odstavka 59. člena ZUS-1. Revident Upravnemu sodišču v tej zvezi očita, da ga je z zavrnitvijo zaslišanja prikrajšalo za možnost, da s svojo izpovedbo prepriča sodišče v utemeljenost tožbenih trditev in izpodbije zaključek davčnega organa, da s predloženimi listinskimi dokazi ni uspel dokazati odhodkov kot posledice napak pri izvedbi del, za katere je odgovoren.

9. Pravica predlagati dokaze in si zagotoviti njihovo izvajanje v sodnem postopku je del pravice do izjave strank v postopku, zagotovljene v okviru 22. člena Ustave.

Ta pravica ni neomejena, vendar morebitne omejitve ne smejo iti na škodo zahteve po enakopravnem položaju (enakosti orožij) strank, ki v postopku nastopajo.

Stranki mora biti zagotovljena možnost sodelovanja v sodnem postopku in obrambe pred procesnimi dejanji, ki bi lahko vplivala na njene pravice ali na njen pravni položaj. Navedeno ustavno procesno jamstvo tožniku v upravnem sporu tako zagotavlja, da ni postavljen v vsebinsko slabši položaj kot nasprotna (tožena) stranka.

10. Eden od ključnih instrumentov za zagotavljanje pravice do sodelovanja v postopku je glavna obravnava. Ta po presoji Ustavnega sodišča ni namenjena le izvedbi dokazov, ampak je njen namen tudi v tem, da omogoči srečanje organa in stranke v procesno enakopravnem razmerju z namenom, da se na podlagi neposrednega ustnega in javnega obravnavanja zbere dokazno gradivo, potrebno za presojo, ki jo mora opraviti Upravno sodišče.

11. Navedena stališča Ustavnega sodišča pomenijo, da je v primeru spornega dejanskega stanja razen v izjemnih primerih

procesno pravilna zavrnitev dokaznega predloga možna le na glavni obravnavi. Na njej mora biti namreč odločeno o celotnem dokaznem gradivu. V zadevi X Ips 120/2020 je Vrhovno sodišče tako že presodilo, da je treba v primeru, ko stranke nasprotujejo dejanskemu stanju, ugotovljenemu v upravnem postopku, čeprav le z nedovoljenimi novimi navedbami in novimi dokazi, tudi odločitev o zavrnitvi takih dokaznih predlogov sprejeti na sami glavni obravnavi.

Smisel zavrnitve predlaganega dokaza na glavni obravnavi je namreč tudi v tem, da se s takšnim postopanjem stranki omogoči takojšen odziv na sprejeto procesno odločitev, sodišču pa, da jo ob izraženem nestrinjanju ponovno pretehta in morebiti spremeni, saj ni vezano na svoje prejšnje dokazne sklepe (četrti odstavek 287. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

12. Glede določbe druge alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, po kateri sodišče lahko odloči brez glavne obravnave tudi v primeru spornega dejanskega stanja, če stranke navajajo le tista nova dejstva in dokaze, ki jih skladno s tem zakonom sodišče ne more upoštevati (52. člen ZUS-1) ali pa predlagana nova dejstva in dokazi niso pomembni za odločitev, je Vrhovno sodišče že odločilo, da je navedena zakonska določba protiustavna, saj določa nedopustno izjemo od glavne obravnave.

To pa pomeni, da je Upravno sodišče ne sme uporabiti kot podlago za opustitev izvedbe glavne obravnave, ki je na podlagi prvega odstavka 51. člena v povezavi v prvim odstavkom 59. člena ZUS-1 obvezna, če je dejansko stanje med strankama sporno.

13. V primeru, če se glavna obravnava ne izvede in Upravno sodišče odloči na nejavni seji, pa je obseg presoje odločanja v upravnem sporu omejen. Sodišče je namreč v skladu s 60. členom ZUS-1 v celoti vezano na predhodno ugotovljeno dejansko stanje, kot ga je ugotovil organ tožene stranke. V takem primeru torej sodišče ne sme presojati pravilnosti ugotovitve dejanskega stanja oziroma (drugače) vrednotiti v davčnem postopku ugotovljenih dejstev.

14. V obravnavani zadevi je bilo dejansko stanje med strankama sporno, kar jasno izhaja tako iz vložene tožbe kot tudi iz obrazložitve izpodbijane sodbe (20. in 25. točka obrazložitve), v kateri se je Upravno sodišče opredeljevalo do dejanskih vprašanj (npr. s tem, ko je pritrdilo zaključku davčnega organa, da revidentu ni uspelo dokazati zatrjevanih napak pri gradnji, za katere bi bil odgovoren sam in bi zato moral plačati odškodnino glavnemu izvajalcu) in opredelilo do vsebine listinskih dokazov (dopisi družbe B., obvestilo družbe C. o pomanjkljivo opravljenih storitvah itd).

15. Revident je kot dokaz za svoje trditve, da so mu odhodki iz naslova napake gradnje dejansko nastali, poleg vpogleda v več listin v tožbi predlagal tudi svoje zaslišanje. Upravno sodišče dokaznega predloga z vpogledom v listine ni izrecno zavrnilo, dokazni predlog za zaslišanje pa je zavrnilo iz dveh razlogov: ker je bil predlog pavšalen (nekonkretiziran), saj revident po oceni sodišča ni ustrezno pojasnil, katera dejstva naj bi z zaslišanjem dokazoval, in ker je bil prvič podan v tožbi.

V reviziji pa revident trdi, da je sodišče z zavrnitvijo dokaznega predloga kršilo njegovo pravico iz 22. člena Ustave, saj bi izvedba neposrednega zaslišanja v povezavi s predloženimi listinami lahko privedla do drugačne presoje o odločilnih dejstvih, na katerih temelji dodatna obdavčitev.

16. Navedeni ugovor je po presoji Vrhovnega sodišča utemeljen. Ob spornem dejstvu glede davčno priznanih odhodkov bi moralo Upravno sodišče odločitev o tem, katere dokaze bo izvedlo in katere ne, sprejeti na sami glavni obravnavi, na kateri bi tudi izvedlo dokaze. Dokaznega predloga za zaslišanje revidenta tako ne bi smelo zavrniti (ne iz vsebinskih ne iz formalnih razlogov

) na seji, niti na njegovo zavrnitev ne bi smelo vezati odločitve o obstoju izjeme za odločanje brez glavne obravnave po drugi alineji drugega odstavka 59. člena ZUS-1.

Tudi če je bil navedeni dokazni predlog podan prepozno (revident v reviziji ne trdi, da bi ga podal že v postopku izdaje upravnega akta, kot tudi ne, da bi šlo za dovoljeno tožbeno novoto), v okoliščinah obravnavanega primera pogoji za odločanje brez glavne obravnave niso bili izpolnjeni.

17. Glede na navedeno je Upravno sodišče z zavrnitvijo dokaznega predloga na seji, torej brez izvedbe glavne obravnave, zagrešilo absolutno bistveno kršitev določb postopka v upravnem sporu po četrtem odstavku 75. člena ZUS-1 in hkrati kršilo revidentovo pravico iz 22. člena Ustave. Vrhovno sodišče je zato reviziji ugodilo, izpodbijano sodbo razveljavilo in zadevo vrnilo Upravnemu sodišču v novo sojenje (prvi odstavek 93. člena ZUS-1). V njem bo moralo sodišče izvesti glavno obravnavo in na njej oceniti, kateri dokazi so pravočasni, primerni in relevantni in jih nato izvesti za namen presoje spornega dejanskega stanja.

18. Odločitev o stroških revizijskega postopka se na podlagi tretjega odstavka 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 pridrži za končno odločbo.

19. Senat Vrhovnega sodišča je odločitev sprejel soglasno.

Vsebino te ustavne pravice je Ustavno sodišče nadalje razvilo v odločbi št. Up-360/16 z dne 18. 6. 2020, v kateri je poudarilo, da je pravica do glavne obravnave pred sodnikom samostojna človekova pravica, ki jo zagotavlja 22. člen Ustave, in tako nadgradilo svoje dotedanje stališče, po katerem je glavna obravnava (le) sredstvo za izvedbo dokazov.

Glej npr. odločbo Ustavnega sodišča št. Up-233/15 z dne 19. 10. 2017.

Odločba Ustavnega sodišča št. Up-360/16 z dne 18. 6. 2020, 12. točka obrazložitve.

Taki izjemi sta podani v prvi in tretji alineji drugega odstavka 59. člena ZUS-1.

Prim. sklep Vrhovnega sodišča X Ips 120/2020 z dne 9. 12. 2020, 12. točka obrazložitve.

Glej sklep Vrhovnega sodišča X Ips 22/2020 z dne 26. 8. 2020, v katerem je sodišče tudi pojasnilo, zakaj ni vložilo zahteve za oceno ustavnosti navedene določbe ZUS-1. Uporaba določbe druge alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1 je namreč procesna možnost (in ne obveznost) Upravnega sodišča, ki pa ne sme biti uporabljena, če bi se z njo nedopustno poseglo v ustavno pravico strank do izvedbe glavne obravnave.

Prim. sklep Vrhovnega sodišča X Ips 59/2020 z dne 18. 11. 2020.

Po določbi 52. člena ZUS-1 lahko tožnik v tožbi navaja nova dejstva in nove dokaze, vendar pa mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že v postopku izdaje upravnega akta.

Pri tem se kopičenje razlogov za zavrnitev izvedbe dokaza izkaže vsaj za dvoumno, če že ne protislovno. Če je sodišče dokazni predlog ocenilo kot nesubstanciran, bi moralo revidentu ob ustreznem materialnem procesnem vodstvu pred njegovo zavrnitvijo dati možnost odprave navedene pomanjkljivosti. Če pa je dokazni predlog podan prepozno, gre za formalni razlog za njegovo zavrnitev, pri katerem vprašanje substanciranosti ni pomembno in se torej Upravnemu sodišču do tega vprašanje sploh ne bi bilo treba opredeljevati.

Zavrnitev izvedbe dokaza skladno z novejšo sodno prakso Vrhovnega sodišča ni razlog, zaradi katerega bi sodišče ob spornem dejanskemu stanju lahko odreklo izvedbo glavne obravnave.

Ustava Republike Slovenije (1991) - URS  - člen 22

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 51, 51/1, 52, 59, 59/1, 59/2, 59/2-2, 60

Zakon o pravdnem postopku (1999) - ZPP  - člen 287, 287/4

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.