VSRS Sklep I Up 23/2022
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2022-02-15

dr. Erik Kerševan (preds.), Andrej Kmecl (poroč.), mag. Tatjana Steinman

začasna odredba - davčni inšpekcijski nadzor - dodatna odmera davka - izvršba davčne obveznosti - sklep o davčni izvršbi - odložitvena začasna odredba - izkazana težko popravljiva škoda - prizadetost javne koristi - onemogočeno oziroma oteženo plačilo davčne obveznosti - sorazmernost ukrepa - sklep o začasnem zavarovanju davčne obveznosti - ugoditev pritožbi - odložitev izvršitve izpodbijanega akta

Davčni organ je na podlagi odmerne odločbe, ki je predmet presoje v tem upravnem sporu, že izdal sklep o izvršbi. Izvršba se opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo v sklepu navedenih priklopnih vozil, med strankama pa ni sporno, da je bil rubež že opravljen. Z rubežem oziroma vpisom rubeža v register neposestnih zastavnih pravic in zarubljenih premičnin davčni organ pridobi zastavno pravico na zarubljenih premičninah (prvi in drugi odstavek 188. člena ZDavP-2). Zastavna pravica mu v primeru dolžnikovega stečaja zagotavlja ločitveno pravico in s tem prednostno poplačilo v stečajnem postopku.

Utemeljen je zato pritožbeni ugovor, da rubež pritožniku onemogoča prodajo vozil in s tem oškodovanje upnika, hkrati pa toženi stranki zagotavlja poplačilo, zaradi česar do neplačila dolga v nobenem primeru ne more priti. Tudi če bi bil zoper pritožnika pred pravnomočno odločitvijo v tem sporu začet stečajni postopek (zaradi njegovega siceršnjega negativnega poslovanja, ne kot posledica naložene davčne obveznosti), bi bila tožena stranka v stečajnem postopku poplačana iz zarubljenega premoženja. Glede možnosti doseči poplačilo davčnega dolga torej tožena stranka ne bi bila v slabšem položaju, kar pomeni, da je javna korist tudi v primeru izdaje začasne odredbe ustrezno zavarovana.

I. Pritožbi se ugodi in se izpodbijani sklep spremeni tako, da se do odločitve sodišča v tem upravnem sporu odloži izvršitev odločbe Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-43/2020-27-12-510-11 z dne 31. 8. 2020, tako da se zadrži izvajanje nadaljnjih izvršilnih dejanj.

II. Odločitev o stroških pritožbenega postopka se pridrži za končno odločbo.

1. Tožnik je vložil tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-43/2020-27-12-510-11 z dne 31. 8. 2020, s katero mu je bil v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora odmerjen davek na dodano vrednost za obdobje od 1. 1. 2017 do 30. 11. 2019 v skupnem znesku 154.991,64 EUR in pripadajoče obresti v znesku 26.076,70 EUR. Hkrati je vložil tudi predlog za izdajo začasne odredbe, s katerim je predlagal, naj sodišče do izdaje pravnomočne odločbe v tem sodnem postopku zadrži izvršitev izpodbijane odločbe.

2. Sodišče prve stopnje je v ponovljenem postopku po sklepu Vrhovnega sodišča I Up 247/2021 z dne 23. 12. 2021 zahtevo za izdajo začasne odredbe na podlagi drugega odstavka 32. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo. Ker je po odločitvi Vrhovnega sodišča obstoj težko popravljive škode kot eden od pogojev za izdajo začasne odredbe verjetno izkazan, je sodišče prve stopnje v skladu z načelom sorazmernosti opravilo še presojo prizadetosti javne koristi. Pri tem je izhajalo iz stališča, da je v primeru davčnih obveznosti tehtanje javnega interesa in interesa davčnega zavezanca že opravil zakonodajalec, s tem ko je določil nesuspenzivnost pritožbe v davčnem postopku (prvi odstavek 87. člena Zakona o davčnem postopku, v nadaljevanju ZDavP-2). Odložitev izvršitve v davčnih zadevah je torej praviloma v nasprotju z javnim interesom, zato se začasna odredba izda le izjemoma.

3. Po presoji sodišča prve stopnje tožnik ni izkazal okoliščin, ki bile močnejše od javne koristi in jih z drugimi ukrepi ne bi bilo mogoče preprečiti. Glede na njegovo izredno slabo poslovanje že pred izdajo odmerne odločbe, bi bilo vračilo osnovnih sredstev oziroma zadržanje izvršbe nesmotrno. Takšno ravnanje bi bilo tudi v nasprotju z javno koristjo, saj bi tožnik vozila, če se mu vrnejo, lahko nemudoma prodal in umaknil denarna sredstva ter s tem povzročil, da upnik kasneje ne bo imel orodij za poplačilo svojih terjatev. Tožnik sicer trdi, da ima interes za nadaljevanje poslovanja, česar brez osnovnih sredstev ne more početi, ni pa pojasnil, kako naj bi glede na njegovo insolventno situacijo poslovanje sploh potekalo.

4. Tožnik (v nadaljevanju pritožnik) je zoper ta sklep vložil pritožbo. Meni, da sodišče prve stopnje pri odločitvi ne bi smelo upoštevati naknadne vloge tožene stranke, v kateri je pojasnjevala prevlado javne koristi. Te navedbe so bile podane prepozno in je bila zato tožena stranka glede njih prekludirana. Tudi sicer je odločitev sodišča, ki se sklicuje na domnevni poseg v javno korist, nepravilna. Napačno je stališče, da sklep o začasnem zavarovanju za odločitev ni relevanten. Sklep namreč jasno kaže, da ima tožena stranka svojo terjatev zavarovano, na podlagi rubeža vozil pa ima tudi poplačilno in ločitveno pravico v smislu izvršilnih in insolvenčnih postopkov, zato ne bo utrpela nikakršne škode, če se z izvršitvijo izpodbijane odločbe počaka.

5. Tožena stranka v odgovoru na pritožbo pritrjuje, da je 2. 7. 2020 izdala začasni sklep o zavarovanju, nato pa 12. 11. 2020 še sklep o davčni izvršbi na premičnine, ki pa je prenehal veljati. Zato je bil 18. 11. 2021 izdan nov sklep o davčni izvršbi, ki je bil pritožnikovemu pooblaščencu vročen 24. 11. 2021, in na njegovi podlagi opravljen rubež devetih priklopnih vozil. V tem času je pritožnik podal tudi vlogo za odlog plačila davka z zavarovanjem (103. člen ZDavP-2), davčni organ pa mu je podaljšal rok za predložitev ustreznega zavarovanja, vendar pritožnik instrumenta zavarovanja ni predložil, niti ni predložil seznama premoženja, k čemur je bil pozvan.

7. V skladu z drugim odstavkom 32. člena ZUS-1 sodišče na tožnikovo zahtevo odloži izvršitev izpodbijanega akta, če bi se z izvršitvijo akta tožniku prizadela težko popravljiva škoda, pri čemer mora skladno z načelom sorazmernosti upoštevati tudi prizadetost javne koristi ter koristi nasprotnih strank. V okviru načela sorazmernosti mora sodišče glede na okoliščine konkretnega primera tehtati med posledicami, ki bi zaradi izdaje začasne odredbe nastale toženki, in posledicami, ki bi v primeru zavrnitve zahteve nastale za tožnika.

8. Pritožnik je vložil predlog za izdajo začasne odredbe s ciljem, da se do pravnomočne odločitve v tem upravnem sporu zadrži izvršitev odmerne odločbe davčnega organa. Da je pritožnik verjetno izkazal, da mu kot neposredna posledica izvršitve odločbe, ki jo izpodbija s tožbo v upravnem sporu, grozi stečaj oziroma prenehanje poslovanja, je Vrhovno sodišče že presodilo v predhodni zadevi I Up 247/2021. Zato vprašanje obstoja težko popravljive škode ni več predmet tega postopka, ampak je sodišče prve stopnje pravilno presojalo zgolj sorazmernost predlaganega ukrepa, torej ali bi bila z izdajo začasne odredbe lahko prizadeta javna korist.

9. Ugotovitev sodišča prve stopnje, da bo v primeru zadržanja izvršitve izpodbijane odločbe plačilo davčne obveznosti lahko onemogočeno, je napačna. Po presoji Vrhovnega sodišča tožena stranka niti po pozivu sodišča prve stopnje, naj poda navedbe glede sorazmernosti ukrepa, ni izkazala, da bi izdaja začasne odredbe nasprotovala javni koristi. Zato je nebistven pritožbeni ugovor, da je bila tožena stranka glede teh navedb prekludirana. Tudi ob njihovem upoštevanju namreč ni podana okoliščina, da bi bilo zaradi izdane začasne odredbe plačilo davčne obveznosti bistveno oteženo, kaj šele onemogočeno.

10. Kot izhaja iz procesnega dejanskega stanja zadeve, je bil 12. 11. 2020 na podlagi izpodbijane odločbe izdan sklep o davčni izvršbi, davčna izvršba pa se opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo premičnin (osem polprikolic in eno priključno vozilo), ki so bili tudi predmet zavarovanja po začasnem sklepu o zavarovanju z dne 2. 7. 2020. Kljub temu je pritožnik s soglasjem davčnega organa ta vozila še naprej uporabljal.

Nato je davčni organ 18. 11. 2021 izdal nov sklep o davčni izvršbi, s katerim je pritožniku zarubil devet priklopnih vozil. Na podlagi rubežnega in cenilnega zapisnika, ki sta bila pritožnikovemu pooblaščencu vročena 24. 11. 2021, je bil rubež vozil tudi dejansko opravljen.

11. Tožena stranka je prizadetost javne koristi utemeljevala z nezmožnostjo kasnejšega poplačila z izpodbijanim aktom naložene davčne obveznosti, kar je utemeljevala s pritožnikovim slabim poslovanjem v letih 2019 in 2020 (izguba pri poslovanju, negativen kapital). Rubež in prodaja priklopnih vozil je zato po mnenju tožene stranke edini mogoč in učinkovit način poplačila, saj je bil pritožnik že pred izdajo odmerne odločbe in sklepa o izvršbi v insolventnem stanju.

12. Z zadržanjem izvršitve odmerne odločbe pritožnik smiselno zahteva zadržanje nadaljnjih izvršilnih dejanj, konkretno prodajo zarubljenih vozil v izvršilnem postopku. Vračilo vozil, ki ga omenja sodišče prve stopnje v izpodbijanem sklepu,

bi pomenilo razveljavitev posameznega izvršilnega dejanja, kar pa na podlagi odložitvene začasne odredbe v sporu zoper odmerno odločbo ni mogoče, niti tega pritožnik v zahtevi za izdajo začasne odredbe ni predlagal.

13. Vrhovno sodišče pritrjuje stališču Upravnega sodišča, da je javna korist v davčnih zadevah posebej izražena in se kaže (tudi) v hitrem in učinkovitem pobiranju naloženih davčnih obveznosti. To potrjuje tudi nesuspenzivnost pritožbe v davčnih zadevah. Vendar pa ZUS-1 ne določa drugačnih (tj. strožjih) pogojev za izdajo začasne odredbe v davčnih zadevah. V določbi 32. člena ZUS-1 tako ni podlage za stališče, da je odložitev izvršitve v davčnih zadevah praviloma v nasprotju z javnim interesom, ampak je tak zaključek možen le na podlagi vsakokratnega tehtanja enakopravnih interesov obeh strank postopka. Pri tem pa prenehanje poslovanja oziroma stečaj davčnega zavezanca ne more biti v javnem interesu, ampak je davčni organ prav nasprotno zainteresiran, da davčni zavezanec še naprej obstoji in uspešno posluje. Nadaljnje pritožnikovo poslovanje torej ni le v njegovem, ampak tudi v interesu tožene stranke, saj bo davčni organ le tako od njega tudi v bodoče lahko pobiral davke in druge javne dajatve.

14. Davčni organ je na podlagi odmerne odločbe, ki je predmet presoje v tem upravnem sporu, že izdal sklep o izvršbi. Izvršba se opravi z rubežem, cenitvijo in prodajo v sklepu navedenih priklopnih vozil, med strankama pa ni sporno, da je bil rubež že opravljen. Z rubežem oziroma vpisom rubeža v register neposestnih zastavnih pravic in zarubljenih premičnin davčni organ pridobi zastavno pravico na zarubljenih premičninah (prvi in drugi odstavek 188. člena ZDavP-2). Zastavna pravica mu v primeru dolžnikovega stečaja zagotavlja ločitveno pravico in s tem prednostno poplačilo v stečajnem postopku.

15. Utemeljen je zato pritožbeni ugovor, da rubež pritožniku onemogoča prodajo vozil in s tem oškodovanje upnika, hkrati pa toženi stranki zagotavlja poplačilo, zaradi česar do neplačila dolga v nobenem primeru ne more priti. Tudi če bi bil zoper pritožnika pred pravnomočno odločitvijo v tem sporu začet stečajni postopek (zaradi njegovega siceršnjega negativnega poslovanja, ne kot posledica naložene davčne obveznosti), bi bila tožena stranka v stečajnem postopku poplačana iz zarubljenega premoženja. Glede možnosti doseči poplačilo davčnega dolga torej tožena stranka ne bi bila v slabšem položaju, kar pomeni, da je javna korist tudi v primeru izdaje začasne odredbe ustrezno zavarovana.

16. Pritožnik je torej izkazal, da je za preprečitev nastanka težko popravljive škode, ki je utemeljena na okoliščini grozečega stečaja,

treba izdati začasno odredbo, s katero se zadrži nadaljnja izvršitev izpodbijane odmerne odločbe do pravnomočne odločitve v tem upravnem sporu. Da bi temu nasprotovala javna korist, tožena stranka ni uspela izkazati. Vrhovno sodišče ob tem še dodaja, da v postopku ne sodeluje stranka z nasprotnim interesom, v korist katere bi izdana začasna odredba lahko posegala.

17. Glede na navedeno in izhajajoč iz svoje ustaljene sodne prakse je moralo Vrhovno sodišče pritožbi ugoditi in izpodbijani sklep spremeniti tako, da se do pravnomočne odločitve v upravnem sporu zadrži izvršitev s tožbo izpodbijane davčne odločbe tožene stranke (3. točka tretjega odstavka 80. člena v zvezi s prvim odstavkom 82. člena ZUS-1).

18. Ker so stroški izdane začasne odredbe del stroškov celotnega postopka, je Vrhovno sodišče odločilo, kot izhaja iz izreka tega sklepa (prvi odstavek 151. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS- 1).

Pravna podlaga za to je določba 186. člena ZDavP-2, na podlagi katere se zarubljene premičnine lahko hranijo pri dolžniku. Dolžnik lahko zarubljene premičnine uporablja z dovoljenjem davčnega organa.

Glej 17. točko obrazložitve, v kateri sodišče navaja, da bi bilo vračilo vozil pritožniku glede na bilančne podatke za predhodni leti nesmotrno.

Ločitvena pravica upniku zagotavlja poplačilo njegove terjatve iz določenega dela premoženja insolventnega dolžnika pred poplačilom terjatve drugih upnikov. Glej tudi 132. člen Zakona o finančnem poslovanju, postopkih insolventnosti in prisilnem prenehanju glede vpliva začetka postopka zaradi insolventnosti na začete postopke izvršbe ali zavarovanja. Glede na opravljen rubež in njegove pravne posledice zavarovanje izpolnitve obveznosti na podlagi začasnega sklepa o zavarovanju ni pomembno za presojo v zadevi, saj je bilo s tem sklepom pritožniku prepovedano (le) razpolaganje s tam navedenimi vozili, davčni organ pa na njegovi podlagi še ni pridobil zastavne pravice, prim. sklep Višjega sodišča v Kopru II Ip 813/2008 z dne 29. 1. 2009.

Prim. stališče iz sklepa Vrhovnega sodišča I Up 110/2021 z dne 2. 6. 2021, po katerem iz izpodbijanega akta, katerega izvršitev je zadržana z izdajo začasne odredbe na podlagi 32. člena ZUS-1, ne sme izvirati posledica začetka stečajnega postopka.

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 32, 32/2

Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2  - člen 87, 87/1, 188, 188/1, 188/2

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.