VSRS Sklep X DoR 281/2022-6
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2022-10-12

dr. Erik Kerševan (preds.), Peter Golob (poroč.), Brigita Domjan Pavlin

predlog za dopustitev revizije - navidezna pogodba (simulirana pogodba) - odmera dohodnine - glavna obravnava v upravnem sporu

Revizija se dopusti glede vprašanja, ali senatno odločanje Upravnega sodišča brez izvedbe glavne obravnave, ker je v sporu med istima strankama ob podobni dejanski in pravni podlagi že odločilo (tretja alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1), pri čemer je takrat odločala sodnica posameznica v upravnem sporu, kjer je vrednost spornega predmeta presegala 20.000 EUR, predstavlja absolutno bistveno kršitev pravil postopka zaradi opustitve izvedbe glavne obravnave (sojenje na seji).

I. Predlog se zavrže glede 1., 2. in 5. vprašanja.

1. Ali senatno odločanje Upravnega sodišča brez izvedbe glavne obravnave, ker je v sporu med istima strankama ob podobni dejanski in pravni podlagi že odločilo (tretja alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1), pri čemer je takrat odločala sodnica posameznica v upravnem sporu, kjer je vrednost spornega predmeta presegala 20.000 EUR, predstavlja absolutno bistveno kršitev pravil postopka zaradi opustitve izvedbe glavne obravnave (sojenje na seji)?

1. Upravno sodišče Republike Slovenije je na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 4210-508680/2015-5 08-211-34 z dne 4. 9. 2019, s katero je bila v obnovljenem postopku odmere dohodnine za leto 2011 odpravljena prvotna odločba o odmeri dohodnine z dne 30. 3. 2012 in nadomeščena z navedeno odločbo, s katero je davčni organ tožniku odmeril davek v znesku 20.330,02 EUR. V plačilo mu je naložil znesek 6.661,01 EUR, kolikor znaša razlika med odmerjeno dohodnino, že plačanim zneskom davka po odpravljeni odločbi in med letom plačanimi akontacijami.

2. V postopku davčnega inšpekcijskega nadzora, ki ga je predhodno izvedel davčni organ, je bilo ugotovljeno, da je tožnik od družbe A., registrirane na Cipru, v več zaporednih letih prejel nakazila v skupni višini 247.100 EUR, za katera ni oddal davčne napovedi. Tožnik je z družbo A., kot posojilodajalko sklenil posojilno pogodbo z dne 15. 4. 2008, na podlagi katere mu je družba izplačala 35.300 EUR. Posojilo do datuma zapadlosti ni bilo vrnjeno. Davčni organ je zato pogodbo opredelil kot navidezno na podlagi tretjega odstavka 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), izplačani znesek pa štel za tožnikov obdavčljiv dohodek. Več posojilnih pogodb z družbo A. kot posojilojemalko sta sklenili tudi družbi B., d. o. o., in C., d. o. o., katerih edini družbenik je bil tožnik. V letu 2009 sta navedeni družbi prenehali po skrajšanem postopku brez likvidacije, njuno premoženje pa je prešlo na tožnika kot edinega družbenika. Nanj naj bi prešle tudi terjatve do ciprske družbe iz naslova sklenjenih posojilnih pogodb. Davčni organ je tudi te posojilne pogodbe štel za navidezne, kar posledično pomeni, da terjatev družb B. in C. do družbe A. iz naslova posojil ni nikoli obstajala in zato ob prenehanju družb ni mogla preiti na tožnika. Zato zneskov, ki jih je tožniku nakazala A. ni mogoče šteti za vračila posojil, ampak gre tudi v tem primeru za tožnikove (druge) dohodke, ki so obdavčeni na podlagi 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2).

3. Tožnik je v tožbi vztrajal, da je izpodbijana odločba izdana preuranjeno, saj odločba, izdana v postopku inšpekcijskega nadzora, še ni bila pravnomočna. Upravno sodišče je navedeni ugovor zavrnilo s sklicevanjem na določbo 89. člena ZDavP-2. Z dejanskimi ugotovitvami iz inšpekcijskega postopka, ki so podlaga za odmero dodatnega davka za leto 2011, je bil tožnik nedvomno seznanjen tako v predhodnem postopku kot v sklepu o obnovi postopka. Zato dejstvo, da odločba, izdana v inšpekcijskem postopku, ni bila pravnomočna, na drugačno odločitev o odmeri dohodnine ne vpliva. Sodišče je pri tem še presodilo, da je davčni organ pri odločitvi izhajal iz ugotovitev predhodno izvedenega davčnega inšpekcijskega nadzora, vendar pa je vsa relevantna dejstva natančno in konkretno navedel v izpodbijani odločbi ter se opredelil do vseh tožnikovih navedb, ki jih je slednji podal po pozivu davčnega organa. Odločbo je tako mogoče preizkusiti glede vseh elementov, ki jih mora vsebovali njena obrazložitev v skladu s prvim odstavkom 214. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Pravilno je bilo uporabljeno tudi materialno pravo, konkretno določba 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2). Sodišče je na podlagi tretje alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo na seji, ker gre za spor med istima strankama in za podobno dejansko in pravno podlago, o predmetu spora pa je sodišče že pravnomočno odločilo po opravljeni glavni obravnavi.

4. Tožnik (v nadaljevanju predlagatelj) je na Vrhovno sodišče vložil predlog za dopustitev revizije po 367.b členu Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) in predlagal, da Vrhovno sodišče dopusti revizijo zoper izpodbijano sodbo glede naslednjih vprašanj:

1. Ali je pravilno stališče Upravnega sodišča, da za obrazložitev (absolutne) navideznosti pravnega posla in njegovih civilnopravnih posledic v davčni odmerni odločbi zadošča, da se davčni organ sklicuje na obrazložitev v drugi odločbi, ki jo je izdal isti stranki (davčnemu zavezancu) in zato ni potrebno ponavljati utemeljitve v vsakem postopku, ki se vodi zoper isto stranko (zavezanca)?

2. Ali je pravilno stališče Upravnega sodišča, da tretji odstavek 74. člena ZDavP-2, ki ureja davčnopravne posledice navideznih pravnih poslov, dopušča odločanje o tem, ali obstajajo civilnopravne terjatve med zasebniki?

3. Ali je s tem, ko je Upravno sodišče potrdilo odločitev davčnih organov, da zaradi absolutne navideznosti posojilne pogodbe ne obstaja terjatev posojilodajalca do posojilojemalca za vračilo sredstev, ki so bila sicer nakazana na podlagi take pogodbe, prišlo do odločanja o civilnopravnih pravicah s strani nepristojnega organa in s tem za kršitev 23. člena Ustave, saj z vidika Ustave ni ustrezno, da bi lahko davčni organ o obstoju civilnopravne terjatve odločal kot o predhodnem vprašanju?

4. Ali senatno odločanje Upravnega sodišča brez izvedbe glavne obravnave, ker je v sporu med istima strankama ob podobni dejanski in pravni podlagi že odločilo (tretja alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1), pri čemer je takrat odločala sodnica posameznica v upravnem sporu, kjer je vrednost spornega predmeta presegala 20.000 EUR, predstavlja absolutno bistveno kršitev pravil postopka zaradi opustitve izvedbe glavne obravnave (sojenje na seji)?

5. Ali je pravilno in skladno z načelom materialne resnice stališče Upravnega sodišča, da je višina premoženja, ki ga družbenik prejme od družbe kot posledico prenehanja družbe po skrajšanem postopku, lahko le tolikšna, kolikor znaša (neto) knjigovodska vrednost kapitala (sredstva – obveznosti) po zaključni bilanci stanja družbe?

6. Ali v okvir obdavčitve z dohodnino kot drugega dohodka po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 spada tudi obdavčitev prejemka, za katerega ni ugotovljeno, da bi bil dosežen z aktivnostjo davčnega zavezanca in s ciljem povečanja premoženja?

5. Glede 1., 2. in 5. vprašanja predlog ni popoln.

6. Predlog v navedenem obsegu ne izpolnjuje formalnih zahtev iz 367.b člena ZPP, ki določa, da mora stranka v predlogu za dopustitev revizije natančno in konkretno navesti sporno pravno vprašanje in pravno pravilo, ki naj bi bilo prekršeno, okoliščine, ki kažejo na njegovo pomembnost, ter na kratko obrazložiti, zakaj je sodišče prve stopnje to vprašanje rešilo nezakonito; zatrjevane kršitve postopka mora predlagatelj opisati natančno in konkretno, na enak način pa mora izkazati tudi obstoj sodne prakse Vrhovnega sodišča, od katere naj bi odločitev odstopala, oziroma neenotnost sodne prakse.

7. Iz sodbe izhaja, da je predlagatelj v tožbi vztrajal, da gre pri obdavčenih sredstvih za posojilo oziroma vračilo posojil in da torej ne gre za dohodke, ki bi bili obdavčeni po ZDoh-2. V sodbi tako ni stališča, da obrazložitev upravnega akta zadosti zahtevam iz 214. člena ZUP, če se davčni organ sklicuje na ugotovitve iz drugega postopka (drugega akta), ne da bi jih v odločbi izrecno ponovil, na kar se nanaša 1. zastavljeno vprašanje. Prav tako iz sodbe ne izhaja, da bi sodišče sprejelo stališče o pristojnosti davčnega organa odločati o civilnopravnih vprašanjih ali o načinu izračuna vrednosti družb ob prenehanju, na kar se nanašata 2. in 5. vprašanje. V tem delu predlagatelj polemizira z razlogi iz odločbe davčnega organa, ki pa ni predmet revizijskega preizkusa. Navedena vprašanja tako ne izpolnjujejo nujne lastnosti spornosti iz četrtega odstavka 367.b člena ZPP oziroma koneksnosti z izpodbijano sodbo, saj če sodišče določenega (materialnopravnega) vprašanja v sodbi ni obravnavalo, ga ni moglo rešiti nezakonito in ni prekršilo nobenega materialnopravnega pravila. Ker torej predlog nima (kratke) obrazložitve, zakaj je Upravno sodišče ta vprašanja rešilo nezakonito, predlog glede 1., 2. in 5. vprašanja ne izpolnjuje zahtev iz četrtega odstavka 367.b člena ZPP in je kot tak nepopoln. Vrhovno sodišče ga je zato na podlagi šestega odstavka istega člena v tem delu zavrglo.

9. Vrhovno sodišče je presodilo, da je glede vprašanja, navedenega v izreku tega sklepa, izpolnjen pogoj za dopustitev revizije iz prvega odstavka 367. a člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1. Zato je predlogu v navedenem obsegu ugodilo (tretji odstavek 367. c člena ZPP), glede 3. in 6. zastavljenega vprašanja pa revizije ni dopustilo, saj za to niso izpolnjeni zakonski pogoji.

10. V zvezi z dopuščenim vprašanjem predlagatelj zatrjuje kršitev 59. člena ZUS-1, ki v prvem in drugem odstavku določa izjeme glede izvedbe glavne obravnave v upravnem sporu.

Upravno sodišče je o tožbi odločilo na seji z obrazložitvijo, da je v podobnem sporu med istima strankama že pravnomočno odločilo (tretja alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1). Ker se vprašanje nanaša na pravico do glavne obravnave, ki je tudi ustavna pravica (22. člen Ustave), o navedeni izjemi od obveznosti izvedbe glavne obravnave sodne prakse še ni, gre za pomembno pravno vprašanje. Odgovor Vrhovnega sodišča nanj je pomemben za razvoj sodne prakse in zagotovitev pravne varnosti strank v upravnem sporu.

Tretja alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1, na katero je odločitev o sojenju na seji, oprlo Upravno sodišče določa, da lahko sodišče odloči brez glavne obravnave, če gre za spor med istima strankama, pa gre za podobno dejansko in pravno podlago ter je o tem vprašanju sodišče že pravnomočno odločilo.

Zakon o pravdnem postopku (1999) - ZPP  - člen 367a

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.

VSRS Sklep X DoR 287/2022-6, enako tudi VSRS Sklep X DoR 302/2022-6