VSRS Sodba X Ips 335/2016
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2019-01-16

dr. Erik Kerševan (preds.), Marko Prijatelj (poroč.), Borivoj Rozman

dovoljena revizija - vrednostni kriterij - davek od dohodkov fizičnih oseb iz zaposlitve - prispevki za socialno varnost - plačilo regresa za letni dopust - rok za izplačilo - drug prejemek iz delovnega razmerja - načelo enakosti pred zakonom

Izplačilo delavcem, ki ga je delodajalec opredelil kot izplačilo regresa in ga izplačal v mesecu decembru, davčno ne predstavljajo drugega obroka regresa za letni dopust, ampak drug dohodek iz zaposlitve, če delodajalec z ničemer ne izkaže da so bili podani pogoji za izplačilo regresa v več obrokih in po 1. juliju tekočega leta.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revident) zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Posebnega davčnega urada, št. DT-0610-1402/2013-02-220-17 z dne 23. 12. 2013. Z navedeno odločbo so bili s I. točko izreka revidentu iz naslova izplačil drugih dohodkov iz zaposlitve zaposlenim, ki jih je predhodno tožnik nepravilno opredelil kot drugi del regresa za letni dopust, dodatno odmerjeni prispevki za socialno varnost (prispevek za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, prispevek za zdravstveno zavarovanje, prispevek za starševsko varstvo, prispevek za zaposlovanje, prispevek za primer poškodbe pri delu) in akontacija dohodnine od dohodka iz zaposlitve, in sicer po tam navedenih stopnjah in zneskih; z II. točko izreka je bilo ugotovljeno, da je revident 28. 10. 2013 vse odmerjene davčne obveznosti in pripadajoče obresti v skupnem znesku 132.079,66 EUR vplačal na ustrezne vplačilne podračune, s III. točko izreka pa je bilo odločeno o stroških postopka. Ministrstvo za finance je revidentovo pritožbo zavrnilo z odločbo, št. DT-499-02-5/2014-2 z dne 9. 12. 2014.

2. Sodišče prve stopnje v obrazložitvi izpodbijane sodbe pritrjuje odločitvi in razlogom, s katerimi sta davčna organa prve in druge stopnje utemeljila svoji odločbi, da v obravnavani zadevi ni šlo za izplačilo regresa, in se na podlagi drugega odstavka 71. člena ZUS-1 nanje sklicuje kot na razloge sodbe. Glede na tožbene navedbe pa med drugim še dodaja, da ne drži revidentova navedba, da prvostopni organ ni navedel materialnega predpisa, ki bi dopuščal pravno kvalifikacijo dohodka, prav tako pa ni podan očitek neenakopravnega obravnavanja oziroma očitek diskriminacije.

3. Zoper sodbo sodišča prve stopnje revident vlaga revizijo in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 1. in 2. točko

drugega odstavka 83. člena ZUS-1, izpodbija pa jo v celoti v skladu z določbo 85. člena ZUS-1, in sicer zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zmotne uporabe materialnega prava in zmotne presoje pravilnosti postopka izdaje upravnega akta ter zaradi kršitve Ustave Republike Slovenije (v nadaljevanju Ustava) in Evropske konvencije o človekovih pravicah (v nadaljevanju EKČP). V reviziji obširno citira svoje navedbe, ki jih je podal že v odgovoru na zapisnik v postopku izdaje izpodbijane odločbe davčnega organa prve stopnje in v nadaljevanju postopka, na katere naj tako davčna organa kot sodišče prve stopnje ne bi odgovorili, prav tako pa navaja svoja materialnopravna naziranja v zvezi z določbami zakonov in drugih predpisov, ki urejajo izplačilo regresa zaposlenim delavcem, in zakaj meni, da je izpodbijana odločitev v nasprotju z 2., 14., 24., 25., 67. in 74. členom Ustave RS in s 14. členom EKČP ter 1. členom 1. Protokola h EKČP. Vrhovnemu sodišču predlaga, naj reviziji v celoti ugodi in izpodbijano odločbo v celoti razveljavi ter zadevo vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje, toženi stranki pa naloži v plačilo stroške postopka.

4. Tožena stranka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev iz razlogov, navedenih v upravnih odločbah.

6. Revizija je dovoljena po 1. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1,

ker gre v obravnavani zadevi za odločanje o dokončnem upravnem aktu, v katerem je pravica stranke izražena v denarni vrednosti, vrednost izpodbijanega dela pa presega 20.000 EUR.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 in zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8. Na podlagi dejanskega stanja te zadeve, ugotovljenega v upravnem postopku in povzetega v izpodbijani sodbi, na katero je revizijsko sodišče vezano (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), izhaja, da so zaposleni pri revidentu prejeli regres za letni dopust za leto 2011 na podlagi sklepa uprave z dne 5. 4. 2011, ki je določal, da se regres za letni dopust za leto 2011 izplača skladno z določili kolektivne pogodbe družbe in določili Zakona o delovnih razmerjih (v nadaljevanju ZDR) v višini 750,00 EUR bruto in pripada vsem upravičencem v enaki višini sorazmerno s pridobljeno pravico. Dne 3. 11. 2011 pa je revidentova uprava sprejela sklep, v katerem je bilo določeno, da se za leto 2011 dodatno izplača regres za letni dopust skladno z določili ZDR v višini 180,00 EUR bruto vsem upravičencem, ki so na dan izplačila zaposleni v družbi, to izplačilo pa je bilo izplačano 19. 12. 2011. Podlaga za izplačilo regresa za leto 2012 pa je bil sklep revidentove uprave z dne 11. 4. 2012, ki je določal, da se regres za letni dopust za leto 2012 izplača skladno z določili kolektivne pogodbe družbe in določili ZDR v višini 763,06 EUR bruto in pripada vsem upravičencem v enaki višini sorazmerno s pridobljeno pravico. Dne 18. 12. 2012 pa je revidentova uprava sprejela še sklep, v katerem je bilo določeno, da se še dodatno izplača regres za letni dopust skladno z določili ZDR v višini 250,00 EUR bruto vsem upravičencem, ki so na dan 20. 12. 2012 zaposleni v družbi, v enaki višini, ta sklep pa je bil realiziran 21. 12. 2012.

9. ZDR, kot je veljal v letih 2011 in 2012, je v 131. členu določal, da je delodajalec dolžan delavcu, ki ima pravico do letnega dopusta, izplačati regres za letni dopust najmanj v višini minimalne plače (prvi odstavek). Regres se mora delavcu izplačati najkasneje do 1. julija tekočega koledarskega leta (drugi odstavek). S kolektivno pogodbo na ravni dejavnosti se lahko v primeru nelikvidnosti delodajalca določi kasnejši rok izplačila regresa, vendar najkasneje do 1. novembra tekočega koledarskega leta (tretji odstavek).

V primeru, da ima delavec pravico do izrabe le sorazmernega dela letnega dopusta, ima pravico le do sorazmernega dela regresa (četrti odstavek). V primeru, da ima delavec sklenjeno pogodbo o zaposlitvi s krajšim delovnim časom, ima pravico do regresa sorazmerno delovnemu času, za katerega je sklenil pogodbo o zaposlitvi, razen v primerih, ko delavec dela krajši delovni čas v skladu s 66. členom tega zakona. (peti odstavek).

10. V obravnavani zadevi je sporno, ali sta pravilni odločitev davčnih organov in presoja sodišča prve stopnje, da izplačila delavcem, izvedena 19. 12. 2011 in 21. 12. 2012, ne pomenijo izplačila regresa, temveč izplačila drugega dohodka iz delovnega razmerja in je bilo zaradi tega revidentu iz tega naslova upravičeno odmerjeno in naloženo plačilo akontacije dohodnine in prispevkov za socialno varnost,

navedenih v 1. točki obrazložitve te sodbe.

11. Davčni organ prve stopnje je v postopku ugotovil, da je zavezanec regres za letni dopust v obeh letih izplačal v skladu z ZDR in kolektivno pogodbo, saj je bil na podlagi sklepa uprave v obeh primerih regres za letni dopust izplačan v višini minimalne plače in v skladu z zakonskim rokom do konca junija tekočega leta (21. 4. 2011, 25. 4. 2012), delavci, ki so delovno razmerje sklenili tekom posameznega leta, pa so v skladu s četrtim odstavkom 131. člena ZDR prejeli sorazmerni del regresa. Za izplačila v mesecu decembru v letih 2011 in 2012 pa je ne glede na revidentovo opredelitev, da gre za dodatno izplačilo regresa, ugotovil, da je dejansko šlo za izplačilo drugega prejemka iz delovnega razmerja.

12. Davčni organ prve stopnje teh svojih ugotovitev ni oprl samo na dejstvo, da so bila sporna izplačila izvedena po 1. juliju vsakega leta oziroma v mesecu decembru, temveč med drugim tudi na to, da sklepa o določitvi regresov iz aprila obeh spornih let nista določala, da gre za izplačilo prvega dela regresa, kot tudi ne, da bo izplačan tekom leta še en obrok, zato je štel, da je bil v obeh primerih (22. 4. 2011 in 25. 4. 2012) regres izplačan v polnem znesku in tako v enem obroku. To naj bi potrdil tudi revident s tem, ko je glede popravkov REK-1 obračunov, ki jih je vložil zaradi delnega vračila regresa za delavki, ki sta prekinili delovno razmerje, sporočil, da jima je bil neutemeljeno izplačan celoten regres. Tudi izplačila, izvedena v decembru 2011 oziroma 2012, naj bi kazala na to, da ni šlo za izplačila drugega dela regresa, saj so bili do izplačila po sklepih uprave upravičeni vsi, ki so bili na določen dan zaposleni pri tožeči stranki, v enaki višini, kar pa je v nasprotju s četrtim odstavkom 131. člena ZDR, ki določa, da če ima delavec pravico le do sorazmernega dela letnega dopusta, ima tudi pravico le do sorazmernega dela regresa. Zaposleni, ki jim je delovno razmerje prenehalo pred omenjenima datumoma v mesecu decembru, izplačila niso prejeli, čeprav bi bili nekateri upravičeni vsaj do sorazmernega dela regresa.

13. Tem ugotovitvam davčnega organa prve stopnje pritrjujeta tudi davčni organ druge stopnje in sodišče prve stopnje, sodišču prve stopnje pa se pridružuje tudi Vrhovno sodišče.

14. Ni sporno, da ZDR v delu, ki se nanaša na višino regresa, določa le njen minimum in da lahko delodajalec delavcu izplača višji regres kot v višini minimalne plače, saj na to z besedo "najmanj" napotuje že dikcija prvega odstavka 133. člena ZDR. Prav tako ni sporno, da pomeni regres pravico delavca in da je namen regresa prispevek delodajalca delavcu za izrabo letnega dopusta oziroma je vezan na pravico delavca do letnega dopusta. Ta pravica delavca pa pomeni obveznost delodajalca, in sicer da jo delavcu zagotovi v skladu z ZDR najmanj v višini minimalne plače, vendar v rokih, ki so točno določeni z ZDR, to pa je praviloma do 1. julija tekočega leta oziroma lahko izjemoma tudi kasneje, če tako določa kolektivna pogodba na ravni dejavnosti, vendar izključno zgolj v primeru nelikvidnosti delodajalca in še to najkasneje do 1. novembra tekočega leta. Iz navedenih povzetih določb ZDR torej jasno izhaja, da je delodajalec dolžan izplačati delavcu celoten regres

(lahko tudi sicer v več obrokih) v navedenih rokih, ne pa tudi, da navedeni roki zavezujejo delodajalca samo v delu, ki se nanaša na izplačilo regresa v primeru izplačila v višini minimalne plače, da pa lahko sicer delodajalec regres, ki presega to višino, izplača kadarkoli kasneje, kot to zmotno zatrjuje revident.

15. Da določila ZDR o roku za izplačilo do 1. 7. tekočega leta veljajo za celoten obseg pravice do regresa in ne le za njegovo minimalno višino, pa je Vrhovno sodišče presodilo že v sodbi X Ips 477/2012 z dne 5. 12. 2013, ko je presodilo, da izplačilo z dne 14. 8. 2009 v znesku 60 EUR na zaposlenega ne predstavlja drugega obroka regresa za letni dopust, ampak drug dohodek iz zaposlitve zato, ker je bil izplačan po 1. 7. 2009. V tej zadevi je bilo izplačilo izvedeno znotraj absolutnega roka za izplačilo regresa, določenega z ZDR, to je do 1. novembra tekočega leta, zato je Vrhovno sodišče svojo presojo oprlo na ugotovitev, da revidentka ni izkazala razlogov za takšno poznejše izplačilo.

16. Tudi v obravnavani zadevi revident, kljub temu, da so bila sporna izplačila izvedena v mesecu decembru, torej po 1. novembru, ni z ničemer izkazal, da so sicer bili podani pogoji za izplačilo regresa v več obrokih in po 1. juliju 2011 oziroma po 1. juliju 2012, saj težav s poslovanjem ni niti zatrjeval niti ni zatrjeval, da bi imel likvidnostne težave ali pa izgube v preteklih letih in da bi izplačilo regresa v višji višini od minimalne plače lahko ogrozilo obstoj tožnika ali povzročilo izgubo zaposlitve delavcev, zaradi česar je bilo treba regres izplačati v dveh obrokih in z zamikom in še to po roku, ki ga ZDR določa kot skrajni rok za izplačilo regresa.

17. Revident svoje postopanje gradi predvsem na prepričanju, da določbe ZDR, ki se nanašajo na regres, določajo obveznosti delodajalca le za regres, ki je izplačan v višini minimalne plače, ne pa tudi v primeru izplačil, ki presegajo navedeno višino, saj je to v korist delavcev in bi vsakršno drugačno tolmačenje ZDR pomenilo poseg v pravice delavcev.

18. Po presoji Vrhovnega sodišča za te revidentove navedbe ni podlage v relevantnih določbah ZDR, ki jih zaradi njihove jasnosti, ni mogoče razlagati na način, kot ga zagovarja revident. ZDR uporablja enoten pojem regres in po postopkih in rokih ne loči med regresom, izplačanim v višini minimalne plače, in regresom, ki navedeno višino presega. ZDR določa le spodnjo višino regresa oziroma t. i. zajamčeni regres v višini minimalne plače, vsa ostala vprašanja in roke pa ureja enotno, ne glede na višino dejansko izplačanega regresa. Če bi zakonodajalec želel z vidika večjih ugodnosti za delavca določiti poseben režim oziroma določene določbe ZDR v takem primeru izključiti, bi to izrecno določil oziroma uredil. Ker pa pomeni izplačilo regresa pravico delavca, mora biti zato višina regresa za letni dopust vnaprej določena, nepogojna in neodvisna od bodočega poslovnega rezultata in likvidnosti družbe, saj je to v korist in varstvo te delavčeve pravice, kar omogoča predvidljivost in ne nazadnje iztožljivost te pravice, kot so to pravilno navedli davčna organa in sodišče prve stopnje.

19. Taka ureditev tudi ni v škodo delavcem, kot to zatrjuje revident, ki sicer zgolj pavšalno navaja, da je šele koncem obeh let ugotovil, da lahko izplača regres v višji višini, kot je minimalna plača, prej pa tega zaradi negotovosti, ali mu bo to poslovanje omogočilo, ni storil. Regres se praviloma določi v poslovnem načrtu za tekoče leto na podlagi zaključnega računa za preteklo leto. Zato je revident npr. imel možnost, da bi na podlagi rezultatov, ki jih je ugotovil na primer za leto 2011, določil v letu 2012 višjo višino regresa kot v višini minimalne plače.

20. Zato revident tudi ni bil davčno diskriminiran glede na drugega abstraktnega delodajalca, ki si lahko privošči izplačilo regresa v višji višini kot znaša minimalna plača do 1. julija tekočega leta, saj temu v primeru izplačila do višine 70 % povprečne plače ni treba plačati prispevkov za socialno varnost, revident, ki je regres izplačal prav tako v okviru 70 % povprečne plače, pa je obremenjen s plačilom prispevkov za socialno varnost samo zaradi dejstva, da je izplačal drugi del regresa po 1. juliju tekočega leta. Vrhovno sodišče se v tej zvezi tudi strinja s stališčem sodišča prve stopnje, ki ga je to zavzelo v izpodbijani sodbi glede identičnega revidentovega tožbenega ugovora, da je ta splošne in pavšalne narave in da presoja načela enakosti pred zakonom iz drugega odstavka 14. člena Ustave zahteva, da je treba bistveno enaka dejanska stanja obravnavati enako, vendar načela enakosti pred zakonom ni mogoče pojmovati kot splošno enakost vseh, pač pa kot enako obravnavanje enakih dejanskih stanj, če pa se taka stanja obravnavajo različno, mora za razlikovanje obstajati razumen razlog. Stališču sodišča prve stopnje, da v navedenih zadevah ni mogoče pritrditi revidentu, da gre za bistveno enako dejansko stanje, saj v obravnavani zadevi ne gre le za ugotovitev datuma izplačila (po višini vnaprej določenega zneska), temveč za ugotovitev, da izplačilo glede na vsebino sprejetih sklepov uprave ne ustreza regresu za letni dopust, kot ga opredeljuje ZDR, pa še dodaja, da imajo tudi sicer lahko ista izplačila, ki niso določena in izplačana skladu z zakonom in drugimi predpisi, glede na okoliščine posameznega primera različne davčne posledice.

21. Kot je to pravilno navedlo sodišče prve stopnje, pa davčni organ prve stopnje svojih ugotovitev ni utemeljil zgolj na datumu spornih izplačil, temveč je izčrpno upošteval tudi vse druge okoliščine teh izplačil, kot je to povzeto v 14. in 15. točki te sodbe, in jih na tej podlagi v skladu z drugim odstavkom 5. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ne glede na revidentovo kvalifikacijo obravnaval skladno z njihovo ekonomsko vsebino in jih utemeljeno opredelil kot drug dohodek iz delovnega razmerja. Na tej podlagi je tako tudi pravilna presoja sodišča prve stopnje, da revidentovo stališče, da bi davčni organ moral izplačilo po vsebini še dodatno opredeliti, ne drži. V tej zvezi so zato povsem neutemeljene revidentove navedbe, da bi davčna organa in sodišče prve stopnje morali za odločitev, da sporna izplačila ne pomenijo izplačila regresa za letni dopust, natančno ugotoviti namen spornih izplačil. Kot je to pravilno navedlo že sodišče prve stopnje, zadošča ugotovitev, da opravljena izplačila ni mogoče opredeliti kot regres za letni dopust, da pa nedvomno sodijo v kategorijo dohodkov iz delovnega razmerja, zato jih ni mogoče davčno ugodneje obravnavati. Ni naloga davčnega organa in posledično sodišča prve stopnje, da po uradni dolžnosti sama ugotavljata, kaj je bil dejanski namen revidentovih izplačil, zato so vse revidentove navedbe in njegovo dokazovanje, da je zato, ker sporna izplačila ne izpolnjujejo kriterijev za druge oblike nagrajevanja delavcev, ki so predvidene v njegovi kolektivni pogodbi, edina možna razlaga, da gre za izplačilo regresa, brezpredmetne.

Ne glede na navedeno Vrhovno sodišče pojasnjuje, da je ravno iz razloga, da je mogoče s kvalifikacijo posameznih izplačil zasledovati med drugim tudi določene davčne posledice, v ZDoh-2 določena tudi kategorija drugih dohodkov iz delovnega razmerja, kjer so sicer zajeta izplačila zaposlenim in pogodbenim delavcem, ki jih sicer ni mogoče uvrstiti v dohodke iz delovnega razmerja, ki jih ZDoh-2 (36. in 37. člen) navaja.

S tem pa je tudi poleg že navedene določbe 5. člena ZDavP-2 v ZDoh-2 podana tudi materialna pravna podlaga za prekvalifikacijo revidentovega izplačila.

22. Niso utemeljene tudi revidentove navedbe, da se sodišče prve stopnje ni opredelilo do vseh tožbenih navedb, saj zadostuje, da se sodišče opredeli le do tistih navedb, ki so relevantne za odločitev, prav tako pa ni nujno, da je odgovor na vsako revidentovo navedbo ekspliciten, zato zadostuje, da odgovor nanje izhaja iz konteksta celotne obrazložitve izpodbijane sodbe in presoje sodišča prve stopnje.

Revidentovih trditev v tej zvezi Vrhovno sodišče tudi ni moglo preveriti, saj zgolj obsežno dobesedno navajanje revidentovega odgovora na zapisnik davčnega organa prve stopnje, s čimer revident z revizijo v bistvu izpodbija postopek izdaje upravnega akta, dejansko stanje in dokazno oceno, kar glede na določbo 85. člena ZUS-1 ni dovoljeno, zato tudi ni moglo preveriti, katere od zatrjevanih kršitev upravnega postopka so se odrazile tudi v kršitvah sodišča prve stopnje. Na tej podlagi Vrhovno sodišče tudi ocenjuje, da se je sodišče prve stopnje zadostno opredelilo do vseh relevantnih tožbenih navedb in jih ni prezrlo.

23. Tudi Vrhovno sodišče se je v tej sodbi opredelilo do revizijskih navedb, ki so pomembne za odločitev, odgovori na v reviziji zastavljena relevantna vprašanja in revidentova pravna naziranja pa so, kolikor ni na njih izrecno odgovorjeno, razvidna iz vsebine obrazložitve te sodbe.

24. Ker niso podane zatrjevane kršitve Ustave in EKČP in ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in ne razlogi, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

25. Ker revident z revizijo ni uspel, v skladu s prvim odstavkom 154. in prvim odstavkom 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.

Revident izpostavlja naslednja vprašanja: 1. Ali delodajalec, ki ni insolventen, regresa za letni dopust po 1. juliju posameznega leta ne more/ ne sme več izplačati nad tistim zneskom, ki ga je bil dolžan plačati do 1. julija, čeprav je to v korist delavcev oziroma ali plačilo, izvedeno po 1. juliju glede na določbe ZDR v nobenem primeru ne more biti okarakterizirano kot regres za letni dopust? 2. Ali mora biti plačilo, da bo tretirano kot regres, napovedano že v začetku leta torej vnaprej določeno? 3. Če je regres s strani solventnega delodajalca lahko deloma izplačan tudi po 1. juliju, ali je v takem primeru ta del regresa potrebno davčno obravnavati drugače kot del regresa, izplačanega pred 1. julijem in če, zakaj? 4. Ali je delodajalec, ki regres izplača v dveh delih, neenako davčno obravnavan v primerjavi z delodajalcem, ki regres v celoti plača do 1. julija (in če je neenako obravnavan, ali je tu podana kršitev 14. člena Ustave RS in EKČP)? 5. Ali je tožeča stranka glede na določbe ZDR in zgoraj citiranih davčnih predpisov lahko računala na razlago, kakršno je uporabilo sodišče prve stopnje (in pred tem upravni organi), torej na razlago, da plačila, ki jih je izvedla konec leta 2011 in 2012, ne predstavljajo regresa ter da bodo zato obremenjena z davki in prispevki kot plača ter ali je s tem prišlo do kršitve načela pravne države iz 2. člena Ustave RS?

Z novelo ZPP-E (Uradni list RS, št. 10/2017) so bili črtani 83. člen in 86. - 91. člen ZUS-1 (drugi odstavek 122. člena ZPP-E). Ker je bila v obravnavanem primeru izpodbijana sodba sodišča prve stopnje izdana pred začetkom uporabe ZPP-E, to je pred 14. 9. 2017, se revizijski postopek konča po do tedaj veljavnem ZPP (tretji odstavek 125. člena ZPP-E) in posledično po dotedanjih določbah ZUS-1.

Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta je 129.657,00 EUR (skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi: 132,079,66 EUR), kar je seštevek posameznih prispevkov za socialno varstvo in akontacije dohodnine, ki jih je plačal revident na podlagi iste dejanske in pravne podlage.

Tudi Kolektivna pogodba družbe I., d. d., oziroma revidenta v 39. členu določa, da pripada regres za letni dopust delavcu enkrat letno in se izplača najkasneje do konca junija tekočega leta.

Zakon o prispevkih za socialno varnost v tretji alineji petega odstavka 3. člena določa, da se obračunavajo in plačujejo prispevki za socialno varnost pri regresih za letni dopust v delu, ki presega 70 % poprečne plače predpreteklega meseca zaposlenih v Republiki Sloveniji; če se izplačilo regresa opravi v dveh ali več delih, se ob izplačilu naslednjega oziroma zadnjega dela regresa ugotovi celotna višina regresa in izvrši obračun prispevkov ter poračun plačanih prispevkov od posameznih delov regresa za letni dopust.

Tudi to izhaja že iz besedne razlage 131. člena ZDR, saj ta uporablja izraz regres in ne loči med regresom, izplačanim v višini minimalne plače, in višjim.

Kriterije za insolventnost opredeljuje Zakon o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (ZFPPIPP).

Revident pa tudi ne zatrjuje, da je, kot je to sam navedel, sporni regres izplačal zaradi dobrih poslovnih rezultatov, iz istih razlogov tudi nagradil delavce na podlagi katerega izmed drugih naslovov, določenih v kolektivni pogodbi za nagrajevanje delavcev in na katere se sklicuje v reviziji oziroma v celotnem postopku.

Po 36. členu ZDoh-2 dohodek iz zaposlitve vključuje vsako izplačilo in boniteto, ki sta povezana z zaposlitvijo, dohodek iz zaposlitve pa je dohodek iz delovnega razmerja in dohodek iz drugega pogodbenega razmerja ali razmerja na drugi podlagi. Po prvem odstavku 37. člena ZDoh-2 dohodek iz delovnega razmerja vključuje zlasti plačo, nadomestilo plače in vsako drugo plačilo za opravljeno delo, regres za letni dopust, povračilo stroškov v zvezi z delom, boniteto, ki jo delodajalec zagotovi v korist delojemalca ali njegovega družinskega člana, nadomestilo, ki ga zagotovi delodajalec na podlagi dogovora z delojemalcem zaradi kateregakoli pogoja v zvezi z zaposlitvijo, kot tudi nadomestila in druge prejemke, ki so prejeti od delodajalca, kot posledica zaposlitve.

Tako smiselno npr. Ustavno sodišče Republike Slovenije v odločbi Up-824/14 z dne 7. 4. 2016.

Zakon o delovnih razmerjih (2002) - ZDR  - člen 133

Zakon o dohodnini (2006) - ZDoh-2  - člen 36, 37

Ustava Republike Slovenije (1991) - URS  - člen 14

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.