VSRS Sodba X Ips 199/2017
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2020-01-29

dr. Erik Kerševan (preds.), Borivoj Rozman (poroč.), mag. Tatjana Steinman

dovoljena revizija po vrednostnem kriteriju - dodatna odmera DDV - nepriznan odbitek vstopnega DDV - obseg revizijske presoje - revizija kot samostojno pravno sredstvo - pavšalni revizijski razlogi - dejansko stanje kot revizijski razlog - prosta presoja dokazov - kršitev upravnega postopka - zavrnitev revizije

Revizija je samostojno pravno sredstvo, v kateri morajo biti konkretizirani revizijski razlogi, saj je revizijski preizkus o zakonitosti sodbe, vključno s preizkusom pravilne uporabe materialnega prava po uradni dolžnosti, mogoč le v mejah postavljenih revizijskih trditev.

Zgolj v primerih, ko dokazna ocena ne dosega dokaznega standarda skrbnosti in vestnosti, kot ga določa 8. člen ZPP, kršitev te postopkovne določbe preide v bistveno kršitev določb postopka.

II. Tožeča stranka sama nosi stroške revizijskega postopka.

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožnikovo tožbo zoper odločbo Finančnega urada Republike Slovenije DT-0610-11923/2015-8 z dne 21. 12. 2015. Z njo je prvostopenjski davčni organ tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) za obdobje od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2007 v znesku 279.449,81 EUR, ter obresti v znesku 44.523,98 EUR, skupaj torej 324.023,79 EUR. Ministrstvo za finance je pritožbo zoper odločbo prvostopenjskega davčnega organa z odločbo, DT-499-16-27/2016-2 z dne 20. 4. 2016, kot neutemeljeno zavrnilo.

2. V obrazložitvi izpodbijane sodbe sodišče prve stopnje pritrjuje odločitvi in razlogom davčnih organov in se nanje sklicuje (drugi odstavek 71. člena ZUS-1). Dodatno pojasnjuje, da je tožnik v spornem obdobju na podlagi računov, ki jih je prejel od družb P., d. o. o. (6 računov), P.,, s. p. (42 računov) in G., d. o. o. (8 računov) odbijal vstopni DDV v skupnem znesku 279.499,81 EUR. Izvedba poslov med tožnikom in navedenimi družbami je potekala na neobičajen način, (tožnik ne razpolaga z verodostojnimi listinami – računi in prilogami, na podlagi katerih bi bilo mogoče ugotoviti vrsto in obseg zaračunanih storitev oziroma prepoznati naravo in obseg poslovnega dogodka ter obdobje na katerega se nanašajo). Računi, ki so bili podlaga za odbijanje DDV, ne izpolnjujejo pogojev, ki jih določata 4. in 5. točka prvega odstavka 34. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV) oziroma 6. in 7. točka 82. člena ZDDV, na strani tožnika pa je podan subjektivni element.

3. Zoper sodbo sodišča prve stopnje vlaga tožnik (v nadaljevanju revident) revizijo in se glede dovoljenosti sklicuje na 1. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja revizijska razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka. Zahteva povrnitev stroškov revizijskega postopka.

4. Toženka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev.

5. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1

, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta v obravnavani zadevi izpolnjuje ta pogoj.

7. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). Hkrati je revizija samostojno pravno sredstvo, v kateri morajo biti konkretizirani revizijski razlogi, saj je revizijski preizkus o zakonitosti sodbe, vključno s preizkusom pravilne uporabe materialnega prava po uradni dolžnosti, mogoč le v mejah postavljenih revizijskih trditev.

8. Ugovore oziroma očitke o kršitvah procesnega oziroma materialnega prava s strani sodišča, ki je odločalo v pravnomočno končanem postopku je treba konkretizirati in subsumirati

. Ponavljanje tožbenih navedb v reviziji je za revizijsko presojo neupoštevno, saj predmet izpodbijanja z revizijo ni odločba, ki jo je izdal davčni organ in zato za vsebinsko utemeljenost revizije ne zadostuje ponovitev tožbenih navedb (kot je to storil revident v obravnavanem primeru), temveč jo je potrebno utemeljiti s konkretnimi revizijskimi razlogi. Vse to je bilo revidentu že pojasnjeno v sodbi X Ips 153/2017 z dne 6. 3. 2017.

9. Revident utemeljuje revizijo na 30 straneh. Večina navedb predstavlja prepis tožbe. Revizijski ugovori so umeščeni - dodani tekstu tožbe, navedeni pa so v enem odstavku na deveti strani, treh odstavkih na deseti strani, treh odstavkih na dvanajsti strani, treh odstavkih na sedemnajsti strani, dveh odstavkih na devetnajsti strani, enem odstavku na petindvajseti strani in enem odstavku na devetindvajseti ter trideseti strani revizije. V reviziji so v celoti ponovljene tožbene navedbe s katerimi je revident izpodbijal uvodoma navedeno odločbo tožene stranke (vključno z dokaznimi predlogi sodišču prve stopnje), dodatno so navedene pavšalne, nesubstancirane in protispisne trditve, ki se nanašajo na izpodbijano sodbo.

10. Na pravilno uporabo materialnega prava mora revizijsko sodišče paziti po uradni dolžnosti (86. člen ZUS-1). Vendar ima tudi preizkus svoje meje, saj je kritika pravne presoje možna le ob ustrezni revizijski trditveni podlagi, ta pa je v obravnavani reviziji izostala. Revident zatrjuje kršitve, ki pa jih ne konkretizira, izpodbijani sodbi pa na več mestih očita, da je napačna, zmotna, pavšalna, neutemeljena, nezakonita, protiustavna in obremenjena z bistvenimi kršitvami pravil postopka. Izpodbijani sodbi očita, da je v njej dejansko stanje nepopolno in napačno ugotovljeno, kar, kot je to pojasnjeno v točki 7. revizije, ni revizijski razlog. Očitkov o kršitvah materialnega prava ne konkretizira, prav tako tudi ne kršitev procesnih predpisov, razen z navedbo, da se sodišče prve stopnje do njegovih tožbenih ugovorov ni opredelilo. S ponavljanjem tožbenih navedb revident ni pojasnil, s katerimi nosilnimi stališči sodbe sodišča prve stopnje se ne strinja; nestrinjanje z izpodbijano upravno odločbo pa ni zadosten razlog za presojo zakonitosti sodbe v reviziji.

11. Neutemeljen je revidentov očitek, da je sodišče prve stopnje zmotno ocenilo listine in njegova pojasnila v upravnem postopku. Očitek o omejevanju dokazov je presplošen, da bi lahko revizijsko sodišče nanj odgovorilo; enako velja tudi za ugovor v zvezi s kršitvijo 22. člena Ustave Republike Slovenije (enako varstvo pravic) saj revident ne pojasni katere dokaze je predlagal in jih sodišče prve stopnje ni presodilo. Tudi ugovor na zadnji strani revizije, da je Vrhovno sodišče v primerljivi zadevi X Ips 82/2011 ugodilo reviziji, ne drži. V obeh revizijah gre sicer za pravico do odbitka DDV, vendar se zadevi med seboj vsebinsko bistveno razlikujeta. Prav tako ugovor, da je bilo revidentovo poslovanje v letih 2006 in 2007 običajno in primerljivo z drugimi udeleženci na trgu, ne vpliva na odločitev v obravnavani zadevi. Iz njegovih revizijskih navedb ne izhaja, da je sodišče prve stopnje dokazno oceno obrazložilo nelogično ali pomanjkljivo, oziroma da je kršilo metodološki napotek načela proste presoje dokazov iz 8. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP). Zgolj v primerih, ko dokazna ocena ne dosega dokaznega standarda skrbnosti in vestnosti, kot ga določa 8. člen ZPP (v zvezi z 22. členom ZUS-1) kršitev te postopkovne določbe preide v bistveno kršitev določb postopka. Tega ugovora revident ne konkretizira (presoja ocene dokazov s strani upravnih organov pa ni predmet revizije) prav tako sodišču substancirano ne očita kršitev drugih pravil postopka v upravnem sporu. Po presoji Vrhovnega sodišča se je sodišče prve stopnje opredelilo do vseh pomembnih revidentovih ugovorov, drugačno mnenje o vsebinski moči listin in navedb v upravnem postopku oziroma njegov dokazna ocena o subjektivnih in objektivnih elementih, ki konkretizirajo utajo DDV, pa ne zadošča za utemeljitev očitka o napačni presoji sodišča prve stopnje.

12. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

13. Revident z revizijo ni uspel, zato sam trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena in prvi odstavek 154. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

Z novelo ZPP-E (Ur. l. RS, št. 10/2017 so bili črtani 83. člen in 86. - 91. člen ZUS-1, drugi odstavek 122. člena ZPP-E). Ker je bila v obravnavanem primeru izpodbijana sodba sodišča prve stopnje izdana pred začetkom uporabe ZPP-E, to je pred 14. 9. 2017, se revizijski postopek konča po do tedaj veljavnem ZPP (tretji odstavek 125. člena ZPP-E) in posledično po dotedanjih določbah ZUS-1.

Glej Pravdni postopek, Zakon s komentarjem, 3. knjiga, GV Založba, 2009, Ljubljana, stran 552 in nasl.

Revizija, ki jo je sprožila tožeča stranka E. d. o. o. zaradi davka od dohodka pravnih oseb in davka na dodano vrednost v zvezi s sodbo Upravnega sodišča I U 1052/2015.

Zakon o davku na dodano vrednost (2006) - ZDDV-1  - člen 82, 82-6, 82-7

Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1  - člen 75, 83, 83/2, 83/2-1, 85, 85/1 86.

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.