VSRS Sodba X Ips 12/2020
Sodna praksa Vrhovnega sodišča, 2020-06-10

dr. Erik Kerševan (preds.), Nataša Smrekar (poroč.), Marko Prijatelj

dopuščena revizija - carina - nezakonita odstranitev blaga izpod carinskega nadzora - napaka carinskega organa - naknadna vknjižba uvoznih dajatev - zastaranje carinskega dolga - obvestilo dolžniku - pritožbeni postopek - razlaga pojma - revizijski postopek - tek zastaralnega roka - prekinitev zastaranja - zavrnitev revizije

Za namen razlage 221. člena CZS o prekinitvi zastaranja je treba revizijo po ZUS-1, ki jo vloži zavezanec za carinski dolg in z njo uspe ter doseže ponovno odločanje o dolgu pred carinskim organom, šteti za pritožbo v smislu 243. člena CZS. Omenjeni odgovor pa pritrjuje tudi dosedanji praksi Vrhovnega sodišča, da mora carinski organ postopek, ki sledi odločitvi o reviziji, izvesti do poteka zastaralnega roka, katerega tek je bil glede na določbo tretjega odstavka 221. člena (v zvezi z 243. členom) CZS odložen v času odločanja o pravnih sredstvih zoper odločitev, kar pomeni, da se z odločitvijo o reviziji njegov tek nadaljuje (zadevi X Ips 202/2014, X Ips 23/2015). Z navedenim pa je skladno tudi stališče v zadevi X Ips 43/2016, da zastaralni roki ne tečejo ne le v času odločanja o pritožbi (kot izrecno določa tretji odstavek 221. člena CZS), ampak tudi v času odločanja o drugih pravnih sredstvih zoper odločitev prvostopenjskega carinskega organa.

Dejstvo, da je šele Vrhovno sodišče v omenjenem revizijskem postopku odpravilo odločbe carinskega organa iz leta 2012, pomeni, da zastaralni rok do revizijske odločitve ni mogel teči.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

1. Upravno sodišče Republike Slovenije (v nadaljevanju Upravno sodišče) je na podlagi tretje alineje drugega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo v skupno obravnavo združene tožbe, vložene zoper odločbe Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 4242-43/2016-19, DT 4242-44/2016-20, DT 4242-45/2016-19 in DT 4242-42/2016-23, vseh z dne 26. 2. 2016. S temi odločbami so bile tožniku kot glavnemu zavezancu v postopku naknadne vknjižbe uvoznih dajatev odmerjene carina, trošarina in davek na dodano vrednost, ki skupaj z obrestmi znašajo 1.123.376,77 EUR.

2. V obrazložitvi pravnomočne sodbe je Upravno sodišče presodilo, da za opustitev naknadne vknjižbe navedenih dajatev niso izpolnjeni vsi pogoji, določeni v drugem odstavku 220. člena Uredbe Sveta (EGS) št. 2913/92 z dne 12. 10. 1992 o carinskem zakoniku Skupnosti (v nadaljevanju CZS). Ob sklicevanju na zadevo Vrhovnega sodišča X Ips 43/2016 je na podlagi stališča, da se zastaralni rok iz tretjega odstavka 221. člena CZS podaljša tudi za čas odločanja o reviziji pred Vrhovnim sodiščem, zavrnilo tudi tožnikovo trditev, da je za naložitev obravnavane obveznosti triletni zastaralni rok že potekel.

3. Vrhovno sodišče je na tožnikov predlog s sklepom X DoR 91/2019-6 z dne 6. 11. 2019 dopustilo revizijo glede vprašanja, ali je treba tretji odstavek 221. člena CZS v zvezi z 243. in 245. členom CZS razlagati na način, da pojem "pritožbeni postopek" poleg pritožbenih postopkov, v katerih se odloča o zakonitosti odločbe carinskega organa, vključuje tudi postopek z revizijo, v katerem se odloča o zakonitosti pravnomočne sodne odločbe in v katerem se ne more izpodbijati zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja.

4. Tožnik (v nadaljevanju revident) je v skladu z navedenim sklepom vložil revizijo zaradi zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka upravnega spora. Predlaga, naj Vrhovno sodišče reviziji ugodi in spremeni izpodbijano sodbo tako, da tožbam ugodi, izpodbijane odločbe odpravi in ustavi postopke zoper njega, podrejeno, naj izpodbijano sodbo razveljavi in vrne zadevo v novo sojenje. Zahteva povračilo stroškov revizijskega postopka.

5. Toženka je na revizijo odgovorila. Ker odgovora ni vložil odvetnik, niti ni izkazano, da ima podpisnica odgovora (sekretarka Ministrstva za finance) opravljen pravniški državni izpit (drugi odstavek 22. člena ZUS-1), Vrhovno sodišče odgovora ni upoštevalo (drugi odstavek 91. člena Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP).

7. Revizijsko sodišče v primeru dopuščene revizije preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu in glede tistih konkretnih pravnih vprašanj, glede katerih je bila revizija dopuščena (drugi odstavek 371. člena ZPP). Pri odločanju je vezano na ugotovljeno dejansko stanje, saj revizije ni mogoče vložiti zaradi njegove zmotne ali nepopolne ugotovitve (drugi odstavek 370. člena ZPP).

8. Toženka je v tem upravnem sporu izpodbijane odločbe z dne 26. 2. 2016 izdala po sodbi Vrhovnega sodišča Republike Slovenije X Ips 396/2014 z dne 27. 11. 2015. Z njo je Vrhovno sodišče ugodilo revidentovim revizijam in izpodbijane sodbe Upravnega sodišča spremenilo tako, da je ugodilo tožbam, odpravilo odločbe Carinskega urada Nova Gorica, št. 4242-127/2012-4 z dne 1. 8. 2012, 4242-129/2012-4 z dne 3. 8. 2012, 4242-130/2012-4 z dne 3. 8. 2012 in 4242-128/2012-4 z dne 2. 8. 2012 in mu zadeve vrnilo v nov postopek. V ponovljenem postopku je davčni organ preverjal, ali obstajajo ovire za naknadno vknjižbo carinskih dajatev glede na pogoje, določene v točki b) drugega odstavka 220. člena CZS. Revidentu so bile nato z novimi odločbami v letu 2016 odmerjene uvozne dajatve na podlagi očitka, da je pri tranzitnih postopkih, ki so potekali iz Slovenije preko Madžarske in Romunije v Ukrajino, prišlo do nezakonite odstranitve blaga izpod carinskega nadzora. Carinski organ je opravil kontrolo pravilnosti izvajanja tranzitnega postopka po tranzitnih deklaracijah z dne 4. 12. 2009, 5. 10. 2009, 28. 10. 2009 in 6. 11. 2009 ter v okviru preveritev od romunskih carinskih organov prejel odgovor, da obstaja sum, da je bil tranzitni postopek nepravilno zaključen. Blago (cigarete različnih blagovnih znamk) namreč ni zapustilo območja Skupnosti (tovorno vozilo je v Romunijo vstopilo prazno) in sta bili sporočili "obvestilo o prispetju" (IE 006) in "rezultati kontrole na namembnem uradu" (IE 018) zlorabljeni.

9. Navedeno je po opravljeni glavni obravnavi potrdilo tudi Upravno sodišče z ugotovitvijo, da je prišlo do napake romunskih carinskih organov s tem, ko je bil v računalniškem tranzitnem sistemu (NCTS) potrjen zaključen tranzit, čeprav so tovornjaki v Romunijo vstopili prazni. Vendar pa navedeno ne zadošča za preprečitev naknadne vknjižbe revidentovega dolga, saj ni izpolnjena nadaljnja zahteva iz b) točke drugega odstavka 220. člena CZS, to je, da napake ne bi mogel odkriti. Upravno sodišče je glede tega revidentu očitalo premajhno skrbnost pri izvedbi prevoza in preverjanju naročnika.

Pri tem je upoštevalo tudi, da ima revident dolgoletne izkušnje na področju izvedbe tranzitnih poslov in poseben položaj kot imetnik dovoljenja za uporabo skupnega zavarovanja v tranzitnih postopkih ter da so cigarete posebej občutljivo blago, ki predstavlja večje tveganje za goljufije, zato se od revidenta zahteva posebno skrbno ravnanje.

10. Izpodbijana sodba med drugim temelji tudi na ugotovitvi, da so bile v ponovljenem postopku odločbe carinskega organa zaradi vmesne prekinitve teka zastaranja zaradi sproženih upravnih sporov in odločanja o reviziji pred Vrhovnim sodiščem v zadevi X Ips 396/2014 izdane pravočasno, to je pred potekom triletnega zastaralnega roka, določenega v tretjem odstavku 221. člena CZS. Pri tem se sklicuje na spremembo omenjene določbe CZS v Uredbi (ES) št. 2700/2000 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 16. november 2000 o spremembi Uredbe Sveta (EGS) št. 2913/92 o carinskem zakoniku Skupnosti (v nadaljevanju Uredba Sveta št. 2700/2000), ki je določila prekinitev teka zastaranja za čas pritožbenega postopka. Ob sklicevanju na zadevo Vrhovnega sodišča X Ips 43/2016 je Upravno sodišče za tak pritožbeni postopek štelo tudi postopek s prvo revidentovo revizijo X Ips 396/2014.

11. Revident temu nasprotuje in meni, da je zastaralni rok potekel pred ponovnim odločanjem v letu 2016 in da torej odločbe, na katere se nanaša izpodbijana sodba, ne bi smele biti izdane. Razlaga 221. in 243. člena CZS je napačna, saj se pojem "pritožbeni postopek" nanaša na postopek odločanja o zakonitosti odmerne odločbe carinskega organa, ne pa na postopek odločanja o zakonitosti pravnomočne sodne odločbe, torej ne na revizijski postopek. V utemeljitev tega se sklicuje tudi na 43. člen Uredbe (EU) št. 952/2013 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 9. oktobra 2013 o carinskem zakoniku Unije (prenovitev) (v nadaljevanju CZU). Meni, da je vprašanje zastaranja izrecno in dokončno urejeno že v evropskem predpisu in da nacionalni procesni predpisi v to ne morejo posegati. Zato predlaga postavitev predhodnega vprašanja Sodišču Evropske Unije (v nadaljevanju SEU) glede razlage pojma pritožba iz 243. člena CZS oziroma odgovora o tem, ali pritožbeni postopek v smislu določb CZS oziroma CZU vključuje tudi sodne postopke z izrednimi pravnimi sredstvi (v konkretnem primeru z revizijo).

12. CZS v tretjem odstavku 221. člena, kot je bil spremenjen s 17. točko 1. člena Uredbe Sveta št. 2700/2000, določa, da se po poteku treh let od datuma, ko je carinski dolg nastal, dolžniku ne pošlje obvestila (o znesku dajatev). Ta rok se odloži z dnem, ko je vložena pritožba v smislu člena 243 za toliko časa, kolikor traja pritožbeni postopek. Podobno določbo ima sedaj veljavni CZU,

ki v prvem odstavku 103. člena določa, da se po poteku treh let od dne, ko je carinski dolg nastal, dolžnika o njem ne obvešča, v točki a) tretjega odstavka istega člena pa, da se tek rokov zadrži, kadar je vložena pritožba v skladu s členom 44, in sicer od dne vložitve pritožbe dokler traja pritožbeni postopek. Določbe v zvezi z izvajanjem pritožb sprejmejo države članice (245. člen CZS).

13. Iz navedenih določb CZS in CZU med drugim izhaja, da obvestilo o dolgu prekine tek zastaralnega roka (v tem smislu SEU v zadevi

, C-249/18 z dne 10. 7. 2019, 47. točka). Po presoji Vrhovnega sodišča je navedeno logična posledica razlage, razvidne iz sodne prakse SEU, da je določitev zastaralnega roka, ne glede na to, ali je predpisan v nacionalnem pravu ali pravu Unije, v interesu pravne varnosti, ki varuje hkrati posameznika in upravo. Z vidika posameznika je pomembno, da po poteku tega roka dolg zastara in ugasne v smislu 233. člena CZS (tako SEU v zadevi "

" SIA, C-427/14 z dne 10. 12. 2015, 32. in 35. točka), kar vzpostavlja zastaranje za institut materialnega prava. Slednje jasno izhaja iz sodbe v zadevi

NV, C-201/04 z dne 23. 2. 2006, in sicer da po poteku roka iz tretjega odstavka 221. člena CZS dolg zastara in posledično ugasne, zato je v tej določbi vsebovano pravilo materialnega prava (41. točka). Temu pa na drugi strani ustreza procesna dolžnost carinskega organa o obveščanju zavezanca o carinskem dolgu pred potekom treh let od njegovega nastanka, pri čemer je ureditev postopka obveščanja v pristojnosti držav članic. Iz že omenjene sodbe C-249/18 namreč izhaja, da je zakonodajalec Unije v tretjem odstavku 221. člena CZS želel poenotiti rok, v katerem morajo carinski organi poslati obvestilo, in datum, s katerim začne ta rok teči, ni pa podrobno navedel postopka v zvezi z obvestitvijo, niti tega, do kdaj mora biti ta opravljena, da se navedeni rok prekine (43. točka sodbe).

SEU je še poudarilo, da se z določitvijo postopkov obveščanja dolžnikov o znesku dajatev za namene prekinitve zastaralnega roka iz tretjega odstavka 221. člena CZS zagotavlja varstvo pravice, ki jo ima pravni subjekt na podlagi prava Unije, to je pravice, da po izteku tega roka ni več dolžan plačati nobene carine za uvoz blaga na carinsko območje Unije (46. točka).

14. Navedena stališča SEU torej pomenijo, da zastaralni rok postavlja carinskemu organu časovni okvir, v katerem mora sprejeti odločitev, pri čemer pravočasno obvestilo povzroči prenehanje teka zastaranja. Ker, kot pojasnjeno, obvestilo ustvarja pravne učinke tako za zavezanca, s tem ko vzpostavlja njegovo carinsko obveznost in odpravlja pravno negotovost, ali njegov dolg obstoji ali ne, kot za carinski organ, za katerega z izdajo akta preneha njegova dolžnost obveščanja zavezanca o carinskem dolgu, zastaranje ne teče ves čas trajanja učinkov obvestila. Če ti prenehajo, ker je odločitev carinskega organa s pravnimi sredstvi odpravljena,

ponovno oživi tudi njegova dolžnost, da odloči o carinskem dolgu, in njegova vezanost, da to stori do poteka preostanka zastaralnega roka. Za to (procesno) dolžnost pa ni pomembno, ali je nastala neposredno zaradi odločanja s pravnim sredstvom, vloženim zoper odločitev carinskega organa, ali posredno, to je prek odločanja o pravnem sredstvu zoper odločitev sodnega organa, ki je za zavezanca neugodno odločitev vzdržal v veljavi.

15. Tako se izkaže, da so določbe 221. člena CZS in 103. člena CZU o prekinitvi (odlogu) zastaranja za čas vložitve pritožbe le zrcalna slika učinkov izdanega obvestila oziroma odločbe o carinskem dolgu, saj zadržanje oziroma odlog (prekinitev) zastaranja pomeni, da se zastaralni rok podaljša za čas, ko zastaranje zaradi izdanega (pravno učinkujočega) obvestila ni teklo. Omenjeni določbi zato urejata primer, ko zaradi načina odločitve o pravnem sredstvu zoper odločitev carinskega organa postane pomembno vprašanje (nadaljnjega) teka zastaralnega roka, to pa je v primerih zavezančevega uspeha s pravnim sredstvom zoper odločitev carinskega organa, s katerim doseže odpravo odločitve. Samo pravna sredstva carinskega dolžnika (in ne morda pravna sredstva carinskega organa) so uperjena zoper naložene obveznosti in samo z njimi je mogoče doseči ponovno obveznost organa, da odloči o carinskih dajatvah. Da imajo vpliv na zastaranje izključno dolžnikova pravna sredstva (pritožbe), s katerimi nasprotuje zanj neugodni odločitvi, jasno izhaja iz prvega pododstavka prvega odstavka 243. člena CZS, na katerega odkazuje uvodoma omenjeni tretji odstavek 221. člena CZS. V navedeni določbi 243. člena je določeno, da se lahko vsaka oseba pritoži na odločbe carinskih organov, ki se nanašajo na uporabo carinske zakonodaje in to osebo neposredno in osebno zadevajo.

16. Podobno določbo o osebi, ki ima pravico do pritožbe, ima CZU v prvem pododstavku prvega odstavka 44. člena, pri čemer tudi 103. člen (enako kot 221. člen CZS) določa zadržanje zastaranja le za čas reševanja teh (torej dolžnikovih) pritožb, ne pa tudi pritožb iz 43. člena CZU. Po navedenem členu se namreč 44. člen CZU ne uporablja (med drugim) za pritožbe, vložene zaradi odprave odločbe v zvezi z uporabo carinske zakonodaje, ki jo je sprejel sodni organ. Pomeni torej, da se glede na 103. člen CZU tek zastaralnega roka ne zadrži, če je v smislu 43. člena CZU vložena pritožba zoper sodno odločitev o odpravi odločbe carinskega organa. To pa še dodatno potrjuje, da nadaljevanje teka zastaranja vzpodbudi odprava odločbe, na kar nima vpliva odločanje o pritožbi zoper tako odločitev.

17. Po navedenem je odgovor na dopuščeno revizijsko vprašanje, da je treba za namen razlage 221. člena CZS o prekinitvi zastaranja revizijo po ZUS-1, ki jo vloži zavezanec za carinski dolg in z njo uspe ter doseže ponovno odločanje o dolgu pred carinskim organom, šteti za pritožbo v smislu 243. člena CZS. Ker odgovor izhaja iz že sprejetih stališč SEU, Vrhovnemu sodišču ni bilo treba postaviti vprašanja za predhodno odločanje, kot predlaga revizija. Omenjeni odgovor pa pritrjuje tudi dosedanji praksi Vrhovnega sodišča, da mora carinski organ postopek, ki sledi odločitvi o reviziji, izvesti do poteka zastaralnega roka, katerega tek je bil glede na določbo tretjega odstavka 221. člena (v zvezi z 243. členom) CZS odložen v času odločanja o pravnih sredstvih zoper odločitev, kar pomeni, da se z odločitvijo o reviziji njegov tek nadaljuje (zadevi X Ips 202/2014, X Ips 23/2015). Z navedenim pa je skladno tudi stališče v zadevi X Ips 43/2016, da zastaralni roki ne tečejo ne le v času odločanja o pritožbi (kot izrecno določa tretji odstavek 221. člena CZS), ampak tudi v času odločanja o drugih pravnih sredstvih zoper odločitev prvostopenjskega carinskega organa.

18. Glede na navedeno je neutemeljena revizijska trditev, da bi moralo zastaranje teči tudi v času postopka, ki ga je revident sprožil v prvem upravnem sporu z revizijo X Ips 396/2014, saj v nasprotju s stališči SEU izhaja iz napačne predpostavke, da zastaranje teče, čeprav je izdana pravnomočna odločba o naknadni vknjižbi dolga (ker v postopku ni bilo ugotovljeno drugega, Vrhovno sodišče šteje, da je bil revident o svoji obveznosti prvič obveščen z upravnimi odločbami, izdanimi v letu 2012). Tako razumevanje je zgrešeno z vidika namena določitve zastaralnega roka, ki je tudi v zagotavljanju odločanja carinskega organa v razumnem času. Dejstvo, da je šele Vrhovno sodišče v omenjenem revizijskem postopku odpravilo odločbe carinskega organa iz leta 2012, pomeni, da zastaralni rok do revizijske odločitve ni mogel teči. Revident tako ne more izpodbiti niti stališča izpodbijane sodbe, da so bile izpodbijane odločbe v ponovljenem postopku v letu 2016 sprejete pred potekom triletnega zastaralnega roka od nastanka carinskega dolga. Revizijsko sklicevanje na zadevo

(C-407/14) na to ne more vplivati, saj se SEU v navedeni zadevi ni ukvarjalo z vprašanjem zastaranja, ampak z vprašanjem časa dejansko opravljene vknjižbe zneska dajatev, ki ga je treba izterjati, in razlago prvih odstavkov 217. in 220. člena CZS.

19. Po obrazloženem in ker ostale revizijske navedbe niso pomembne za odločitev, je Vrhovno sodišče revizijo kot neutemeljeno zavrnilo (92. člen ZUS-1).

20. Revident z revizijo ni uspel, zato sam trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena v zvezi s prvim odstavkom 154. člena ZPP in v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

21. Senat Vrhovnega sodišča je odločitev sprejel soglasno.

Prevoz je le v obravnavanih štirih primerih - ti se nanašajo na istega pošiljatelja iz države Delaware, ZDA, in istega prejemnika blaga, to je družbo iz Ukrajine -, opravil slovaški prevoznik, s katerim revident predhodno ni poslovno sodeloval. Kljub temu revident ni nadziral poteka prevoza, ampak je to prepustil naročniku, prav tako ni preveril, ali je kupec dejansko prejel blago, ampak se je zadovoljil z ustnim zagotovilom zastopnika naročnika.

Določbe 44. in 103. člena CZU so se začele uporabljati 1. 6. 2016, to je po izdaji v tem upravnem sporu izpodbijanih odločb.

V navedeni zadevi je bilo med drugim sporno, ali mora dolžnik obvestilo iz tretjega odstavka 221. člena CZS prejeti v roku treh let od nastanka carinskega dolga, ali pa zadostuje, da je bilo to obvestilo v tem roku poslano dolžniku.

Vrhovno sodišče se v tej zadevi zaradi okoliščin obravnavanega primera omejuje le na odpravo odločbe kot eno od možnih oblik posega v izdano odločbo carinskega organa.

O tem je navedlo, da je treba navedeni določbi razlagati tako, da se znesek dolgovanih dajatev, ki jih ugotovijo organi, v primeru naknadne izterjave šteje za vknjiženega, ko carinski organi ta znesek vnesejo v računovodske evidence ali kakšne druge ustrezne nosilce podatkov, ne glede na dejstvo, da je odločba organov glede vknjižbe ali določitve obveznosti plačila dajatev predmet pravnega sredstva v upravnem ali sodnem postopku (34. točka sodbe).

EU - Direktive, Uredbe, Sklepi / Odločbe, Sporazumi, Pravila

Uredba Sveta (EGS) št. 2913/92 z dne 12. oktobra 1992 o carinskem zakoniku Skupnosti - člen 221, 221/3, 233, 243, 243/1, 245

Uredba (EU) št. 952/2013 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 9. oktobra 2013 o carinskem zakoniku Unije - člen 43, 44, 44/1, 103, 103/1, 103/3, 103/3-a

*Zadeve, v katerih je sodišče sprejelo vsebinsko enako stališče o procesnih oz. materialnopravnih vprašanjih.